AUDITORIA EXTERNA E INTERNA

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 SUMÁRIO
NOSSA HISTÓRIA ................................................................................................................................ 2
1. INTRODUÇÃO À AUDITORIA ....................................................................................................... 3
1.1 Principais áreas de atuação da auditoria.............................................. 5

1.1.1 Auditoria Operacional e de Gestão .............................................................................. 6

1.1.2 Auditoria de TI ............................................................................................................ 7
1.1.3 Auditoria contábil e Due Dilligence.............................................................................. 8
1.1.4 Auditoria fiscal e governamental ....................................................................................... 9
1.2 Auditoria Interna e Externa ................................................................. 10

1.2.1 Auditoria Interna........................................................................................................11

1.2.2 Auditoria Externa .......................................................................................................13
1.2.3 Principais diferenças ..................................................................................................14
2. PLANO DE AUDITORIA ...............................................................................................................15
2.1 Análise Geral ...................................................................................... 17

2.2 Análise Específica .............................................................................. 18

2.3 Princípios do Planejamento ................................................................ 20

2.4 Plano de Auditoria .............................................................................. 22

2.5 Programas de Auditoria ...................................................................... 23

3. FUNDAMENTOS DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO E DA AUDITORIA NO HOSPITAL..............25

4. Referências ...............................................................................................................................37

1
 NOSSA HISTÓRIA

A nossa história inicia com a realização do sonho de um grupo de empresários, em

atender à crescente demanda de alunos para cursos de Graduação e Pós-Graduação. Com
isso foi criado a nossa instituição, como entidade oferecendo serviços educacionais em nível
superior.

A instituição tem por objetivo formar diplomados nas diferentes áreas de

conhecimento, aptos para a inserção em setores profissionais e para a participação no
desenvolvimento da sociedade brasileira, e colaborar na sua formação contínua. Além de
promover a divulgação de conhecimentos culturais, científicos e técnicos que constituem
patrimônio da humanidade e comunicar o saber através do ensino, de publicação ou outras
normas de comunicação.

A nossa missão é oferecer qualidade em conhecimento e cultura de forma confiável e

eficiente para que o aluno tenha oportunidade de construir uma base profissional e ética.
Dessa forma, conquistando o espaço de uma das instituições modelo no país na oferta de
cursos, primando sempre pela inovação tecnológica, excelência no atendimento e valor do
serviço oferecido.

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1. INTRODUÇÃO À AUDITORIA
A origem da auditoria advém de tempos antigos, por volta do século XVII.
Embora ainda não fossem intitulados auditores, alguns contadores introduziram em
sua rotina as atividades de averiguação das contas, além das habituais rotinas de
guarda livros. Com o crescimento do capitalismo, a partir de 1900, e a expansão dos
mercados, as empresas passaram a buscar investimentos externos. Com isso,
surgiram novas demandas e a instituição efetiva da profissão auditoria, tanto em
âmbito interno como externo.

Em seu aspecto interno, a auditoria foi criada para apoiar os administradores

na otimização de processos e, consequentemente, de resultados. Em contrapartida,
a necessidade de investimentos internos criou oportunidades para que auditores
independentes pudessem emitir parecer alheio aos interesses da empresa, de forma
a atender as necessidades de informações dos investidores e demais stakeholders.

O mercado de auditoria independente chegou ao Brasil influenciado pelo

mercado financeiro internacional, especialmente depois da criação da Securities and
Exchange Commission (SEC), órgão que regula o mercado financeiro americano.
Empresas estrangeiras, já auditadas, possuíam subsidiárias no Brasil, que também
demandavam avaliação de resultados e demais informações contábeis.

Em relação à auditoria interna no Brasil, os primeiros registros a respeito da

profissão são de 1949, mas a profissão só foi de fato fortalecida a partir da criação do
Instituto dos Auditores internos do Brasil, por volta de 1960. A partir desse momento,
a profissão foi difundida e desenvolvida no país, pois a criação desse órgão
apresentou, de forma clara, os benefícios da profissão – algo que hoje já é
compreendido pelas empresas dos mais variados portes e regiões do país.

Outro fato importante foi a homologação da Lei no 6.404/1976 (BRASIL,1976),

que, através de seu artigo 177, instituiu que as demonstrações financeiras das
companhias abertas deveriam ser, obrigatoriamente, submetidas a auditoria por
auditores independentes registrados na Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Isso
impulsionou o mercado de auditoria no Brasil. Atualmente, quatro empresas de
auditoria dominam o mercado no Brasil e no mundo, são as chamadas Big-Four:

3
  EY – Ernest Youg
 PwC – Price Waterhouse Coopers
 KPMG
 Deloitte

Toda e qualquer empresa, se for do desejo de seus administradores, poderá

contratar firmas de auditoria externa para averiguação de sua situação econômica,
financeira e, também, para prestação de outros serviços. No entanto, para as
empresas que possuem ações negociadas na bolsa de valores, esse serviço externo
é obrigatório. Esse é um fato normativo, que também contribuiu para o
desenvolvimento da profissão auditoria.

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 1.1 Principais áreas de atuação da auditoria
A abrangência da auditoria vai além da avaliação das demonstrações
financeiras das empresas, embora essa seja a origem da profissão. Atualmente, as
empresas utilizam os trabalhos de auditores em diversas áreas, com a finalidade de
apoiar a gestão na tomada de decisão.

Uma equipe de auditoria pode ser composta por pessoas com formações
diferentes, pois muitas vezes é preciso cobrir diversos pontos de riscos, em diferentes
áreas, em um único trabalho de auditoria. Por isso, temos a necessidade de formar
um time de auditores que estará em campo, com pessoas de formações acadêmicas
e curriculares distintas.

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 1.1.1 Auditoria Operacional e de Gestão
A auditoria operacional é responsável por avaliar o nível de operacionalização
dos processos de uma empresa e contribuir para a sua melhoria contínua, com
recomendações sólidas, pautadas por evidências e material técnico. Além disso, tem
em seu escopo, a missão de verificar se as normas e diretrizes operacionais estão
adequadas ao negócio.

Outra característica importante desse tipo de auditoria é a tempestividade dos

dados analisados. A auditoria operacional avalia os fatos em uma linha temporal
passado/presente, ou seja, trabalha em cima de eventos que já ocorreram ou que
ainda estão ocorrendo. Além disso, neste tipo de auditoria, há uma maior liberdade
em relação à formação de equipes de trabalho, ou seja, não há obrigatoriedade em
relação à formação dos auditores, ou seja, o time poderá ser formado por pessoas de
diferentes áreas de conhecimento.

EXEMPLO
Em uma auditoria operacional na área de produção, é comum a equipe ser formada por
auditores com diferentes formações, por exemplo, administradores, contadores e engenheiros.
Os administradores e contadores contribuem com o conhecimento metodológico da
auditoria, avaliação de fluxo, pontos de ruptura, riscos e reflexos nos resultados da empresa, ao
passo que os engenheiros apuram as perdas e demonstram as principais falhas identificadas, sob
ponto de vista técnico.

A auditoria de gestão é muito parecida com a auditoria operacional, em alguns casos, a

mesma equipe que faz auditoria operacional faz a de gestão. As ferramentas e técnicas utilizadas
para obtenção de resultados também são semelhantes e, às vezes, os trabalhos se
complementam. No entanto, há algumas diferenças importantes entre esses dois tipos de auditoria,
que estão baseadas em seus objetivos e na tempestividade dos dados.

A auditoria de gestão tem como finalidade averiguar dados em uma linha de tempo
presente/futuro, diferente da auditoria operacional, e seu objetivo é apoiar a empresa na tomada
de decisão em relação a eventos futuros. É comum a realização de auditoria de gestão em
empresas que estão se reestruturando organizacionalmente, ou que necessitam revisar e
remodelar seu ambiente de controles internos para atender novas demandas de mercado.

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 1.1.2 Auditoria de TI
É fato notório que as empresas estão cada vez mais investindo em tecnologia,
algo que é primordial para a sobrevivência de qualquer empresa, já que a tecnologia
traz agilidade e torna as empresas mais competitivas. Com esse movimento de
crescimento tecnológico, cresce também a profissão de auditor de TI.

É comum o auditor de TI estar integrado a equipes de auditorias operacionais,

pois ele pode, entre outras atividades, dar suporte na extração e manipulação de
dados. No entanto, a auditoria de TI tem como objetivo específico, garantir a
segurança do ambiente tecnológico da empresa, desenvolvendo e testando controles
que evitam a circulação indevida de informações internas.

Outro ponto importante no portfólio de atividades vinculadas as auditorias de

TI, é a investigação de fraudes cibernéticas, em que, por meio de técnicas forenses,
os auditores identificam e evidenciam fatos que possam gerar perdas financeiras para
as empresas, como falsificação de documentos, falsificação de boletos e vazamento
de informações internas para concorrentes, entre outros.

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 1.1.3 Auditoria contábil e Due Dilligence
A auditoria contábil é baseada em um conjunto de procedimentos técnicos e
testes que são utilizados para examinar os dados contábeis das empresas, em todas
as áreas de relevância, cujo o trabalho irá refletir nos resultados financeiros da
entidade.

O objetivo principal da auditoria contábil é emitir um parecer transparente e

assertivo sobre os dados analisados. Portanto, esse tipo de auditoria pode ser
realizado, tanto por auditores internos como externos, a única diferença é que quando
realizada por auditoria independente (externa), os dados serão levados a
conhecimento público, já em um trabalho interno, o resultado ficará em posse da alta
administração de empresa.

Uma auditoria de Due Dilligence, embora esteja bastante relacionada a outros

tipos de auditoria, principalmente contábil e operacional, tem uma característica
específica: esse tipo de trabalho é utilizado em transações de compras de empresa.
Trata-se de um trabalho de averiguação dos dados da empresa que está sendo
adquirida, no qual a equipe de auditoria irá examinar os dados contábeis e processos,
para fundamentar um parecer sobre os riscos e oportunidades que o investidor terá,
ao comprar a empresa auditada.

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1.1.4 Auditoria fiscal e governamental
A auditoria fiscal, também chamada de auditoria tributária, é bastante comum
e importante no mercado de auditoria brasileiro, pois o país tem uma estrutura
tributária complexa. As constantes alterações na legislação tributária, as diferentes
aplicações da lei em determinadas regiões do país e por determinados seguimentos,
contribuem para o crescimento desse mercado de auditoria, que é formado,
fundamentalmente por contadores e advogados tributários.

Esse tipo de auditoria pode ser realizado por servidores públicos, com a
finalidade de identificar possíveis falhas na escrituração fiscal e consequente falta de
recolhimentos, ou até mesmo manobras de estruturação fiscal realizadas pelas
empresas para reduzir, indevidamente, sua carga tributária. No entanto, pode ser feita
por auditores internos ou externos, contratados pela empresa, para averiguar se o
planejamento tributário em curso ou futuro, está adequado às necessidades do
negócio.

Já a auditoria governamental, consiste em um conjunto de técnicas e

procedimentos voltados a avaliação da gestão pública, que tem como finalidade
básica comprovar a legalidade dos atos públicos realizados por seus dirigentes em
âmbito administrativo, identificando e evidenciando atos de improbidade, quando
existentes.

O trabalho de auditoria governamental transita por diversas áreas da máquina

pública, averiguando desde o cumprimento do plano de governo, passando pela
gestão de áreas chaves como contabilidade orçamentária e patrimonial e operacional.
Neste aspecto, é possível dizer que o auditor governamental contribui significativa e
diretamente com a sociedade, pois cabe a ele apoiar a identificação de irregularidades
e atos de improbidade cometidos pelo governo.

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 1.2 Auditoria Interna e Externa
O trabalho do auditor interno e do auditor externo, na maioria das vezes, tem
focos diferentes, no entanto, em ambos os campos de atuação os trabalhos devem
ser pautados por compromisso ético, dedicação e técnica que requer a profissão de
auditor. Em determinados casos, os trabalhos dos auditores internos e externos
podem ser compartilhados com os auditores externos, o que demonstra que, do ponto
de vista técnico, as profissões se assemelham.

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 1.2.1 Auditoria Interna
A auditoria interna é uma área de staff dentro da empresa, trata-se de uma
equipe de auditores que possui vínculo empregatício com a empresa e trabalha a
serviço da alta administração. Ainda que o auditor interno faça parte do quadro laboral
da empresa, seu trabalho precisa ser realizado com maior grau de independência
possível, ou seja, a área de auditoria deve se reportar para o mais alto nível
hierárquico da empresa, para que toda e qualquer inconformidade seja devidamente
levada a conhecimento da alta administração.

SAIBA MAIS
Área de staff representa uma área de assessoria e consultoria vinculada a alta
administração.

Além disso, outros dois fatores são de extrema importância no trabalho da

auditoria interna:

 Periodicidade dos testes: a equipe de auditores internos trabalha em tempo

integral dentro de uma única empresa, os trabalhos de averiguações de áreas e
controles-chave acontecem com maior frequência.
 Profundidade dos testes: os testes feitos pela auditoria interna tendem a ser
realizados com excelente nível técnico, pois além dos conhecimentos básicos da
profissão de auditor, a equipe interna, geralmente, tem grande conhecimento dos
processos e normas da empresa e conseguem fornecer excelente cobertura aos
riscos dos negócios no qual operam.

Uma equipe de auditoria interna, para gerar valor para à empresa, precisa estar
apta a realizar diferentes tipos de auditoria. Precisa ter conhecimento sobre normas
técnicas e práticas de mercado relativas à contabilidade, para poder averiguar os
dados contábeis e acompanhar o trabalho de auditoria interna. Também necessita
conhecer as diretrizes operacionais internas, bem como detalhes dos processos para
realizar trabalhos operacionais, contribuindo, assim, com a identificação de riscos e
melhoria contínuas. Além disso, precisa ter habilidade técnica para conduzir auditorias
de gestão, além de apoiar a empresa em projetos e reestruturações.

11
 Por isso, o conhecimento técnico e a formação acadêmica da uma equipe de
auditores internos pode variar, pois precisa acompanhar as necessidades dos
negócios. Profissionais de administração de empresas e contabilidade são
mandatórios na composição de uma equipe de auditoria interna, pois somente eles
podem dar cobertura a alguns tipos de trabalhos anteriormente citados.

Os trabalhos de auditoria interna são baseados em princípios éticos,

procedimentos técnicos e metodologia, acompanhe, a seguir:

 Testes de observância: visam à obtenção de uma segurança razoável quanto

aos controles internos estabelecidos pela administração, se estão em efetivo
funcionamento e, inclusive, quanto ao seu cumprimento pelos funcionários da
entidade.
 Teste substantivos: visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão
e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informações da entidade.
 Papéis de trabalho: são compostos por evidências (documentos) e apontamentos
feitos pelo auditor ao longo do trabalho, visando a amparar as informações citadas
em seu parecer

12
 1.2.2 Auditoria Externa
A auditoria externa, ou auditoria independente, cumpre uma função muito
importante na sociedade. Seu trabalho se assemelha ao trabalho do auditor interno
em alguns aspectos, porém há importantes fatores que diferenciam esses
profissionais. O primeiro deles, e de maior importância é o vínculo trabalhista. O
auditor externo não tem vínculo trabalhista com a empresa auditada, ele é um
prestador de serviço, fato que gera maior independência nos trabalhos e,
consequentemente, na emissão do parecer.

Outro ponto importante e característico do trabalho da auditoria externa é a

profundidade dos testes. O auditor externo possui algumas limitações em relação aos
auditores internos no que se refere ao grau de conhecimento dos negócios e, também,
não tem o mesmo prazo para realização dos testes, geralmente é menor. Dessa
forma, a profundidade dos testes não é a mesma obtida em uma auditoria interna.

13
 1.2.3 Principais diferenças
Agora que você já conheceu um pouco mais das características das auditorias
interna e externa e descobriu que o dever ético, o escopo e os testes dos auditores
internos externos são tecnicamente semelhantes, vamos elencar e comparar as
diferenças. Veja, no Quadro 1, a seguir, as principais diferenças entre essas duas
profissões.

Quadro 1 - Características das profissões

Fonte: Mattos, 2020.

14
2. PLANO DE AUDITORIA
Para uma execução eficaz e estratégica do plano de auditoria é necessário
inicialmente um planejamento prévio do processo de auditoria, ou seja, o auditor deve
estudar e conhecer aquilo que deve ser auditado, bem como traçar metas e objetivos
e utilizar conhecimentos e legislação para verificar as informações declaradas.
Como entendemos anteriormente, a auditoria tem como principal objetivo emitir
um laudo técnico de conformidade ou não conformidade sobre o objeto de estudo.
Inicialmente, precisamos entender o que seria o planejar. Podemos entender como
planejar o processo de pensar agora as implicações futuras de nossas ações, ou seja,
é buscar no dia de hoje prever o que poderá ocorrer no futuro. Para isso, precisamos
sermos estratégicos em nosso planejamento.
Podemos entender como planejamento de auditoria:

é a etapa do trabalho na qual o auditor independente estabelece a

estratégia geral dos trabalhos a executar na entidade a ser auditada,
elaborando-o a partir da contratação dos serviços, estabelecendo a
natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, de modo que
possa desempenhar uma auditoria eficaz (SERGIO JUND, 2007, p.
413).

O planejamento da auditoria possui alguns propósitos, sendo eles:

 auxiliar o auditor a dedicar atenção apropriada às áreas importantes da auditoria;
 auxiliar o auditor a identificar e resolver tempestivamente problemas potenciais;
 auxiliar o auditor a organizar adequadamente o trabalho de auditoria para que seja
realizado de forma eficaz e eficiente;
 auxiliar na seleção dos membros da equipe de trabalho com níveis apropriados de
capacidade e competência para responderem aos riscos esperados e na alocação
apropriada de tarefas;
 facilitar a direção e a supervisão dos membros da equipe de trabalho e a revisão
do seu trabalho; auxiliar, se for o caso, na coordenação do trabalho realizado por
outros auditores e especialistas.

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 Como descrito, o planejamento de auditoria representa a fase inicial e basilar
de todo o processo. Nele o auditor procura compreender o ente auditado,
suas áreas-chave, avaliar os fatores internos e externos que podem afetar a
execução do trabalho e definir as finalidades da ação a ser realizada.
Consoante recomendam as normas de auditoria universalmente aceitas, o
auditor responsável deve planejar seus exames de modo a atender aos
objetivos da auditoria de forma eficiente e eficaz (BERNADO, 2020, p. 45)
Figura 1: Etapas Planejamento de Auditoria

Fonte: Elaborado pelo autor, 2020.

O planejamento de auditoria pode ser dividido em dois estágios, sendo eles:
análise geral e análise específica. Vejamos sobre cada tópico.

16
 2.1 Análise Geral
A análise geral é o estágio do planejamento onde o auditor procura obter o
conhecimento e a compreensão geral do auditado, avaliando as principais
informações endógenas e exógenas inerentes ao trabalho a ser realizado. O objetivo
fundamental dessa análise é obter e avaliar as principais informações sobre o objeto
a ser examinado para fornecer subsídios para a elaboração do plano de auditoria e
permitir uma adequada realização dos exames, com a identificação das áreas que
serão examinadas e os respectivos critérios auditoriais (BERNADO, 2020).

As mencionadas informações são obtidas, normalmente, através de

observações; análise da legislação básica inerente ao auditado; de exames de
documentos, relatórios gerenciais, de auditorias anteriores, sendo complementadas
por entrevistas e discussões, principalmente com funcionários-chave das principais
áreas. Elas devem ser analisadas, levando-se em consideração os objetivos, metas,
finalidades, principais antecedentes históricos, atividades, planos, recursos
disponíveis, procedimentos e controles administrativos. Ainda nesta fase o auditor
deve procurar avaliar o risco envolvido no processo auditorial (BERNADO, 2020).

17
 2.2 Análise Específica
E o estágio que representa o elo de ligação entre a fase do planejamento e a
de execução. A análise específica corresponde à avaliação detalhada das áreas-
chave, objetivando verificar se os sistemas de controle interno existentes garantem a
salvaguardado patrimônio, a adequação das informações e a eficiência e a eficácia
operacional. Envolve os seguintes procedimentos: revisão dos sistemas de controle
interno, exame de registros e documentos, entrevistas e discussões com as pessoas
responsáveis pelas citadas áreas do auditado. Ao cabo desta etapa, deve ser
elaborado o plano de auditoria, que é a materialização do planejamento, constituindo-
se em seu ponto de controle (BERNADO, 2020).

Após identificação das áreas-chave e dos critérios de auditoria de modo a

avaliar as principais atividades, os sistemas e controles aplicados e os pontos fortes
e fracos, os auditores devem proceder, na análise específica, à avaliação dos pontos
de potencial importância identificados. Nessa fase, caso os auditores julguem
necessário, pode-se recorrer a peritos e especialistas para a definição e programação
de procedimentos especiais (BERNADO, 2020).

O prazo para a realização dos exames das áreas-chave identificadas pode

variar de acordo como tamanho e a complexidade do negócio auditado que estão
sendo examinado (BERNADO, 2020).

18
 Figura 2: Planejamento da Auditoria

Fonte: Estratégia Concurso

19
 2.3 Princípios do Planejamento
 Princípio da contribuição aos objetivos
Esse princípio propõe que planejamento deve visar as metas máximas da
organização, além disso propõe que essas metas devem ser organizadas de forma
hierárquica, e sempre que possível representar sua integralidade.

 Princípio da procedência do planejamento

Neste princípio, identificamos que o planejamento deve ser realizado de forma
prévia, ou seja, antes da execução. Podemos dizer que o planejamento deve ser
elaborado no início do processo e que ele seja um norteador durante o processo.

 Princípio das maiores influência e abrangência

Este princípio está relacionado as mudanças que o planejamento pode
provocar nas atividades das organizações, dessa forma deve ser considerado a
influência e abrangência dessa atividades, posteriormente avaliar o impacto sobre a
organização, esse impacto pode provocar mudanças no quadro de pessoal, na
aquisição de novas tecnologias e sistemas, dentre outros.

 Princípio das maiores eficiência, eficácia e efetividade

Inicialmente deve identificar a diferença de eficiência, eficácia e efetividade.
Podemos entender por eficiência como fazer certo as coisas, ou seja, é uma atitude
mais individual, por outro lado a eficácia é uma atividade mais coletiva, é significa
fazer as coisas certas, e por fim, a efetividade é quando a organização consegue ser
eficiente e eficaz, dessa forma se tornando efetiva perante as suas atividades.

 Planejamento Participativo
Esse ponto é de suma importância para o sucesso do planejamento, dessa
forma não é necessário somente montar um plano de ação, contudo, deve ser montar
um plano de ação efetivo, verificar se existe as condições para atingir esses objetivos
e recursos facilitem a execução desses recursos. Dessa forma, é de grande valia um
planejamento participativo, onde todos envolvidos se interage.

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 Planejamento Coordenado
Este princípio está relacionado uma visão sistêmica, sendo assim, baseado
no princípio anterior a visão tem que ser de um todo, o planejamento deve ser
realizado de forma Inter dependentemente, ou seja, todos os aspectos envolvidos no
planejamento devem ser projetados em conjunto.

 Planejamento Integrado
Esse princípio está relacionado ao nível hierárquico da organização, dessa
forma é de suma importância a integração desses planejamentos.

 Planejamento permanente
E por fim, esse princípio está relacionado a um constante planejamento, ou
seja, um planejamento permanente.
Agora que estudamos sobre a ferramenta de planejamento, focamos nossos
estudos na utilização dessa ferramenta no planejamento da auditoria.

21
2.4 Plano de Auditoria
O processo de auditoria é realizado sequencialmente, segundo a figura 3.

Figura 3- Sequência Plano de Auditoria

Fonte: Yoskitake, 2009.

22
 2.5 Programas de Auditoria
Os programas de auditoria serão elaborados de forma lógica, racional, clara
e objetivo, garantindo o sucesso desse programa durante a sua execução. Dessa
forma, deverá ser observados as seis etapas para construção desse programa.
Figura 4 - Etapas Preparação dos Programas de Auditoria

Fonte: Elaborado pelo autor, 2020.

Explicando sobre a figura 4, temos como a primeira etapa a familiarização.
Entende-se por familiarização o conhecimento do auditor a respeito das normas
gerais, procedimentos e avaliação do objeto de estudo. Essa fase também está
relacionada a análise de relatórios antigos, buscando identificar os enfoques
anteriores. Essa etapa ainda, contempla a avaliação sobre o fluxograma de cada área,
dessa forma o auditor decidirá em quais áreas dará maiores enfoques.
De modo resumido, podemos dizer que essa etapa é o processo que o auditor
se familiariza com os processos anteriores, bem como com as atividades
desempenhadas pela empresa, baseado com seus conhecimentos prévios a auditória.
A segunda etapa consiste na seleção dos testes, nessa fase o auditor deverá
decidir sobre a extensão dos testes, além de realizar a seleção de itens ou atividades
que serão analisadas. A seleção é feita por meio de instrumento de amostragem,
podendo ser: amostragem aleatória, amostragem estatística, estratificação de
elementos. O método utilizado deve ser apresentado nos atos (papéis) de trabalhos.
A terceira etapa consiste na formalização dos itens selecionados, nessa
fase o auditor deverá registrar nos atos do planejamento, após a seleção quais itens
e atividades foram selecionados por meio da seleção dos testes.

23
 Após definir quais itens e atividades que serão analisados, o auditor deverá
definir os procedimentos e testes que serão executados, essa fase é a quarta etapa,
é conhecida como estabelecimentos de testes e procedimentos, durante essa fase
o auditor deverá anotar possíveis detalhamentos, além de confeccionar checklists
para determinados programas de auditoria.
A quinta etapa consiste na abordagem geral, nessa fase o auditor deverá
registrar os aspectos relevantes, de acordo com os controles internos, legislação,
princípios, dentre outros.
E por fim, temos a sexta etapa que consiste na conclusão, nessa etapa o
auditor deverá emitir seu parecer final sobre o processo de auditoria, apresentar
pontos levantando durante o processo.

24
3. FUNDAMENTOS DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO E DA
AUDITORIA NO HOSPITAL
O sistema de controle interno e a auditoria no hospital têm como objetivo
melhorar a eficiência, a eficácia e a transparência de todas as responsabilidades que
derivam de uma organização a serviço da comunidade, não importa se o hospital é
uma instituição pública ou privada. Desse modo, o controle interno e a auditoria são
processos que contribuem para garantir que a gestão administrativa dos hospitais
possa cumprir o direcionamento estratégico formulado.
O controle interno e a auditoria são fundamentais no que se refere à avaliação
independente e à sua qualidade de processos, assessores, avaliadores, integradores
e facilitadores, com o objetivo de melhorar a cultura organizacional e, por
consequência, contribuir para a produtividade e a efetividade da instituição.
As responsabilidades mais relevantes do controle interno e da auditoria são
apresentadas na Figura 5.

Figura 5 - Responsabilidades do controle interno e da auditoria.

Fonte: Londonõ, 2014

.
No hospital, o setor responsável pelo sistema de controle interno deve medir
a eficiência, a eficácia e a efetividade de todos os demais controles adotados pela
administração; é o sistema encarregado de assessorar a alta administração na
continuidade do processo administrativo, na avaliação dos planos estabelecidos e na
introdução das ações corretivas necessárias para o cumprimento das metas e dos
objetivos previstos.
Neste sentido, esse sistema é responsável por regular todos os mecanismos
de controle adotados na organização, considerando que, com sua função avaliadora,
deve determinar a efetividade desses controles no hospital, a fim de contribuir para a

25
administração com a tomada de decisões que orientem as diferentes ações para a
consecução dos objetivos previstos.
É evidente que a implementação, a manutenção e a execução dos controles
estabelecidos são responsabilidade dos encarregados dos diferentes processos
instituídos pelo hospital, e não do Departamento de Controle Interno (que é o setor
responsável por racionalizar os processos de monitoramento e controle), ao qual cabe
desenvolver um papel consultivo de avaliação e independente nos aspectos de sua
competência. A função do Departamento de Controle Interno se concentra na
assessoria e na avaliação, de acordo com uma dinâmica que retroalimente e facilite a
melhoria contínua; desse modo, esse papel deve ser executado de maneira
permanente e oportuna, pois o sucesso da administração está em tomar decisões
assertivas no momento indicado.
Quanto aos temas relacionados ao Departamento de Controle Interno,
o Institute of Internal Auditors (IIA) desenvolveu as normas internacionais para o
exercício da auditoria interna, entendidas como o marco de referência à disposição
dos encarregados do Departamento de Controle Interno para a prática profissional
dessa atividade.
A auditoria interna é uma atividade independente e objetiva de avaliação e
assessoria, concebida com o objetivo de agregar valor às diferentes atividades do
hospital e de aprimorá-las para, assim, ajudar a instituição a cumprir seus objetivos e
metas, sobretudo, realizando um trabalho sistemático e disciplinado para avaliar e
melhorar a eficácia e a eficiência de todos os processos normalizados pela
administração.
A avaliação inclui a análise e a verificação objetiva das evidências,
executadas pelos responsáveis do Departamento de Controle Interno para
proporcionar uma opinião ou uma conclusão independente sobre um processo ou
outro assunto. A natureza e o alcance da atividade de avaliação são determinados
pelo chefe do Departamento de Controle Interno e envolvem três agentes.

26
 A natureza e o alcance da atividade de assessoria estão sujeitos ao acordo
feito com a administração. Em geral, a assessoria é composta por duas partes:
 A pessoa ou o grupo que oferece aconselhamento, ou seja, o chefe do
Departamento de Controle Interno
 A pessoa ou o grupo que busca e recebe o aconselhamento, ou seja, a
administração do hospital.
O chefe do Departamento de Controle Interno, em nenhuma circunstância,
deve perder a objetividade e assumir responsabilidades próprias da gestão. Em suma,
o objetivo das normas internacionais se concretiza nos seguintes pontos:

 Definir os aspectos básicos que representam a prática da auditoria interna tal

como deve ser
 Fornecer um marco de referência para o exercício e a promoção de uma série
de atividades de auditoria interna que agreguem valor para o hospital
 Definir as bases para a avaliação de desempenho da auditoria interna
 Promover a melhoria dos processos do hospital.

O controle interno, como função independente e objetiva de avaliação e

assessoria, deve agregar valor para a melhoria dos processos do hospital e orientá-
lo. Oferece à administração (e, em geral, à organização) um conhecimento real das
condições em que ela se encontra em um período determinado, de modo a facilitar a
reorientação oportuna das ações para o cumprimento dos objetivos propostos.

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 O controle interno é um meio, e não um fim em si mesmo. É um processo
desenvolvido pelos funcionários da organização que não pode ser considerado
infalível: oferece a penas uma segurança razoável; entretanto, nesse processo,
convém adotar os princípios apresentados na Figura.

O Departamento de Controle Interno é um setor que deve fazer parte da

estrutura formal da instituição hospitalar, no nível de gestão, com funções específicas
de assessoria e avaliação dos controles estabelecidos no hospital.
A prática e a concepção de métodos e procedimentos de controle interno no
hospital são independentes da existência de um departamento de controle interno, de
modo que, se não houver esse departamento no hospital, a alta administração não é
isenta da responsabilidade que o cumprimento de objetivos e metas envolve.
Considerando que o Departamento de Controle Interno deve ser composto
por um grupo multidisciplinar de profissionais, cada hospital deve definir diretamente
o tamanho e a composição desse setor, de acordo com os critérios de abrangência,
conveniência e especialização das funções pertinentes. A escolha dos funcionários
não necessariamente envolve o aumento do quadro de cargos existentes, pois, para
a designação das pessoas que integrarão esse departamento, deve-se considerar a
capacidade profissional e pessoal necessária para realizar observações, verificações
e análises técnicas especializadas, entre outras atividades; por isso, a equipe deve ter
conhecimentos e experiência específicos relacionados ao objetivo do hospital.
O Departamento de Controle Interno é o setor responsável por medir e avaliar
a eficiência, a eficácia e a efetividade dos demais controles; deve assessorar a
administração na continuidade dos processos, na reavaliação dos planos

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estabelecidos e na aplicação das medidas corretivas necessárias para o cumprimento
das metas e dos objetivos previstos.
Para a verificação e a avaliação realizadas com o controle interno, devem ser
utilizadas as normas de auditoria geralmente aceitas e deve-se considerar a escolha
de indicadores de desempenho, relatórios de gestão e qualquer outro mecanismo de
controle necessário que envolva o uso de novas tecnologias. O papel a ser
desempenhado pelos departamentos de controle interno no hospital inclui os
seguintes aspectos: acompanhamento e assessoria, avaliação e monitoramento e
promoção de uma cultura de controle.
O Departamento de Controle Interno deve considerar os seguintes aspectos
para o desenvolvimento e o cumprimento de sua responsabilidade:
 Plano de ação que fará parte do programa anual de auditoria: esse plano deve
proporcionar benefícios como direcionamento dos esforços, redução do trabalho
improdutivo, eliminação dos esforços em ações desnecessárias, monitoramento e
acompanhamento permanente do trabalho do Departamento de Controle Interno
 Execução: é fundamental que a função dos departamentos de controle interno seja
executada de forma objetiva, abrangente e diligente; dessa maneira, é preciso que
disponham dos instrumentos necessários para garantir resultados efetivos, além
da tecnologia informática que agregue valor ao gerenciamento administrativo
 Comunicação de resultados: esse aspecto é indispensável, por ser o mecanismo
utilizado para a administração conhecer os resultados do trabalho desenvolvido.
Dessa maneira, é necessário estabelecer como os departamentos de controle
interno devem comunicar os resultados de suas atividades para a administração;
os atributos da comunicação são, principalmente, a oportunidade, a clareza, a
objetividade, a exatidão, a confiabilidade e a integralidade. Além disso, é
fundamental que os relatórios sejam redigidos de modo a propor uma ação
corretiva, e não uma defesa ineficaz
 Elaboração dos relatórios: as oportunidades para divulgar o trabalho são múltiplas;
entretanto, de acordo com seu teor, os relatórios podem ser classificados em:
 Relatório final segundo a atividade realizada: cada ação realizada deve gerar um
relatório que informe os resultados

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 Relatório executivo anual: relatório que deve ser apresentado à autoridade máxima
do hospital, no qual devem constar a situação do sistema de controle interno e os
resultados da avaliação de gestão, incluindo recomendações e sugestões
 Relatório de gestão: relatório sobre o progresso do plano geral do Departamento
de Controle Interno.

A função do Departamento de Controle Interno é a realimentação, porque

deve contribuir para a melhoria contínua da administração do hospital. Por isso, é
fundamental estabelecer quais são os aspectos e os papéis que definem o
desempenho desses departamentos. Neste sentido, considera-se que há cinco
funções essenciais: acompanhamento, assessoria, avaliação, monitoramento e
promoção da cultura do controle. A seguir, cada uma dessas funções é descrita em
detalhes.
Um fator indispensável para que o acompanhamento e a assessoria sejam
executados de maneira adequada é a comunicação eficaz entre os departamentos de
controle interno e a administração do hospital.
Três aspectos, entre outros, correspondentes ao Departamento de Controle
Interno são: assessorar a administração na continuidade do processo administrativo,
reavaliar os planos estabelecidos e aplicar as medidas corretivas necessárias para o
cumprimento dos objetivos e das metas.
Em nenhuma circunstância o responsável pelo Departamento de Controle
Interno pode participar da administração dos recursos do hospital. A neutralidade é a
virtude que possibilita informar sobre o desenvolvimento e a efetividade do sistema de
controle interno e da gestão, sem favorecer ninguém no hospital. Os achados e as
conclusões devem ser embasados por evidências documentais.
Os departamentos de controle interno devem entender que sua função de
assessoria e acompanhamento consiste, principalmente, na orientação técnica.

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 A função de assessoria dos departamentos de controle interno desenvolve-se
por meio dos seguintes mecanismos:
 Fornecer as informações solicitadas
 Fornecer soluções para os problemas identificados
 Orientar o diagnóstico que possa redefinir um problema
 Fornecer recomendações específicas e viáveis
 Obter o consenso e o comprometimento
 Facilitar a aprendizagem organizacional
 Melhorar a efetividade da gestão voltada para resultados.
Os princípios que podem ser consultados como referência para o
desenvolvimento de trabalhos de assessoria são:

Proposição de valor
 Atividades distintas da avaliação e da assessoria
 Inter-relações entre avaliação e assessoria
 Atividades de assessoria promovidas pela administração
 Pensamento objetivo
 Comunicação de informações relevantes.
Dentre todas, a melhor maneira de obter valor agregado das atividades de
assessoria do Departamento de Controle Interno é aquela que considera o trabalho
conjunto da administração do hospital e o referido departamento, para facilitar a
identificação de necessidades e a formulação de soluções.
O sucesso de uma boa assessoria ocorre à medida que é possível a
comunicação efetiva entre os diferentes responsáveis pela execução dos processos;
isso facilita a geração de compromissos que levam ao adequado funcionamento da
organização e à solução dos problemas, de maneira colaborativa e acordada.
A avaliação e o monitoramento são, talvez, as funções mais relevantes dentre
as responsabilidades correspondentes aos departamentos de controle interno. A

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função independente e objetiva de avaliação e acompanhamento atribuída aos
departamentos de controle interno é a que define com mais clareza a natureza destes
dentro do hospital e a que indica com maior precisão a diferença entre eles e as
demais áreas da instituição.
Ao desenvolver a avaliação e o acompanhamento, a neutralidade é a
condição que permite emitir um julgamento sobre o desenvolvimento e a efetividade
do sistema de controle interno e da gestão, sem favorecer nenhum colaborador ou
área organizacional; a objetividade está relacionada à utilização de métodos que
permitam observar os eventos do hospital e a gestão dos colaboradores, de maneira
que os achados e as conclusões sejam embasados por evidências.
É necessário considerar que a função avaliadora não se limita à avaliação do
sistema de controle interno e de qualidade, mas envolve também o acompanhamento
e a análise dos seguintes aspectos da instituição:
 Gestão hospitalar
 Execução do orçamento
 Processos identificados
 Processos de contratação
 Legalidade dos atos administrativos expedidos pelo hospital
 Planos de melhoria dos departamentos de controle
 Fluidez e oportunidade nas inter-relações dentro do hospital
 Relatórios para a administração do hospital.
É preciso destacar que o Departamento de Controle Interno faz parte da
estrutura do hospital e, neste sentido, procura atingir os objetivos por ele propostos;
embora não participe da execução das ações que visam a alcançar tais objetivos, tem
o dever, por meio de avaliação independente, objetiva e neutra, de fornecer ao hospital
o feedback e as sugestões necessárias para que os objetivos propostos possam ser
cumpridos.
Dentre as funções do Departamento de Controle Interno, em relação à
avaliação do sistema de controle interno, estão incluídas:
 Planejar, dirigir e organizar a verificação e a avaliação do sistema de controle
interno
 Garantir que o sistema de controle interno seja estabelecido no hospital

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 Assegurar que os controles definidos para os processos e as atividades do hospital
sejam executados
 Garantir que os controles para todas as atividades do hospital sejam definidos de
maneira adequada e permanentemente aprimorados.
O resultado do trabalho de avaliação deve fornecer as informações
necessárias para que se possa verificar a efetividade dos controles adotados pelo
Departamento de Controle Interno. Essa avaliação deve verificar, entre outros
aspectos, se os responsáveis pelos processos, com o apoio da administração,
adotaram os procedimentos para a administração e o controle do hospital e assegurar
que eles sejam mantidos.

 Auditoria interna
A auditoria interna representa o outro elemento da avaliação independente;
neste sentido, é descrita como um elemento para o controle, que possibilita a
realização de exames sistemáticos, objetivos e independentes dos diferentes
processos, procedimentos, atividades e resultados do hospital. Além disso, permite
que sejam emitidas opiniões baseadas em evidências sobre todos os aspectos da
gestão e dos resultados obtidos.
A auditoria interna consiste em um instrumento para a realimentação do
sistema de controle interno, que analisa os pontos fortes e fracos do controle, bem
como o desvio dos objetivos e das metas propostos. Seu propósito é apresentar as
recomendações necessárias para a melhoria dos processos.
A auditoria interna é o segundo momento da avaliação independente e
constitui um instrumento para a realimentação do sistema de controle interno, que
examina os pontos fortes e fracos do controle nas atividades do hospital. Seu intuito
é dar recomendações, com base em evidências, sobre o grau de cumprimento dos
objetivos, das metas, dos planos, dos programas, dos projetos e dos processos, que
os tornem operacionais, sobretudo o que está relacionado a desvios e erros

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detectados na operação do hospital, a fim de apoiar a administração na tomada de
decisões que possibilitem a correção dos desvios, por meio dos planos de melhoria
elaborados para tal fim. A auditoria interna deve ter alcance em três aspectos básicos
de avaliação.
É responsabilidade do chefe do Departamento de Controle Interno estar
atento às mudanças reais ou potenciais nas condições internas ou externas, que
afetam ou colocam em risco as atividades do hospital.
A avaliação independente, composta pela análise do sistema de controle
interno e a auditoria interna, requer uma etapa de acompanhamento, com o objetivo
de verificar se as ações derivadas dessas avaliações foram implementadas de
maneira eficiente e eficaz.
O acompanhamento é definido como um processo por meio do qual o
Departamento de Controle Interno determina a adequação, a eficácia e a oportunidade
das medidas tomadas pela alta administração quanto às observações e às
recomendações dadas sobre o trabalho.
O chefe do Departamento de Controle Interno deve realizar o respectivo
acompanhamento para que sejam adotadas as medidas corretivas, considerando os
seguintes aspectos:
 Dirigir as observações e as recomendações aos responsáveis por realizar a ação
corretiva
 Receber e avaliar as respostas da administração para as observações e as
recomendações
 Receber atualizações periódicas da administração, a fim de avaliar os esforços
empreendidos para corrigir os achados
 Receber e avaliar relatórios de outras áreas do hospital
 Informar aos responsáveis pelos processos e à administração sobre a situação das
respostas para as observações e as recomendações de trabalho.

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 O Departamento de Controle Interno deve verificar se as medidas corretivas
foram tomadas e assegurar que sejam eficazes na obtenção dos resultados; ou se,
pelo contrário, a administração não adotou as medidas corretivas sobre as
observações informadas.
É necessário que o Departamento de Controle Interno identifique se as ações
executadas a respeito das observações e das recomendações sobre o trabalho
solucionam os problemas subjacentes.
O chefe do Departamento de Controle Interno é responsável por agendar as
atividades de acompanhamento. As ações de acompanhamento devem referir-se aos
achados.
Para criar uma cultura do controle, é necessário elaborar critérios conceituais
e metodológicos. Todos os colaboradores do hospital devem receber capacitação
sobre o controle interno e a auditoria, buscando promover a cultura da melhoria
contínua para o cumprimento do direcionamento estratégico, dos planos, das metas e
dos objetivos previstos.
Atualmente, considera-se que a cultura tem diversas subculturas que
correspondem às necessidades de organização e de significados específicos de cada
grupo. Uma delas é a cultura organizacional, presente em empresas e que se constitui
em um meio para atingir seus objetivos. Neste sentido, entende-se por cultura
organizacional um conjunto de valores, tradições, crenças, hábitos, normas, atitudes
e condutas que dão identidade, personalidade e destino a uma organização para a
realização de seus objetivos econômicos e sociais.

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 Vale ressaltar que o ambiente organizacional é mediado pela linguagem, que
cria e recria a realidade da organização; dessa maneira, é necessário fortalecer o
princípio do autocontrole nos colaboradores, definido como a capacidade que cada
um tem de considerar o controle como inerente e intrínseco a suas responsabilidades,
ações, decisões, tarefas e atividades.
Para impulsionar a cultura do controle, é necessário e conveniente promover
a conscientização, a capacitação e a disseminação, a fim de interiorizá-la e obter o
comprometimento com ela. Associado a esse esforço, o hospital interessado na
implementação de uma cultura do controle deve proporcionar espaços para a reflexão
institucional, além de mecanismos de participação dos colaboradores na elaboração
e na execução dos planos, a prática do controle por meio da auto avaliação e a
geração de níveis de confiança aceitáveis nos mecanismos de controle.

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4. Referências
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Education; 2007.
ARRUDA, Daniel Gomes; ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos. Fundamentos da
Auditoria: a auditoria das demonstrações financeiras em um contexto global. São
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MALAGÓN LONDOÑO G, PONTÓN LAVERDE G, REYNALES LONDOÑO J.
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TAIPE MR. Auditoría Administrativa: Normas Internacionales para el ejercicio
profesional de la Auditoría Interna. Lima: Universidad San Martín de Porres; 2008.
YOSHITAKE, Mariano. Auditoria Contábil. Curitiba: IESDE Brasil S.A., 2009.

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