RPFN

I
Revista dos
Procuradores
da Fazenda
Nacional
N 1
1997
SINPROFAZ
SINDICATO NACIONAL DOS
PROCURADORES
DA FAZENDA NACIONAL
PRESIDENTE: Ricardo Lodi Ribeiro

VICE-PRESIDENTE: Gustavo Alcides da Costa
PRIMEIRO SECRETRIO: Ernesto Seixas Filho
PRIMEIRA TESOUREIRA: Maria Elisa Quilula Vasconcelos
SEGUNDO SECRETRIO: Valdyr Perrini
SEGUNDO TESOUREIRO: Marcelo Colelto Pohlmann
DIRETORA DE RELAES PBLICAS: Terezinha Silva Frana
CENTRO DE ESTUDOS JURIDICOS
DIRETOR
DIRETOR
DIRETOR
DIRETOR
RESPONSVEL: Ricardo Lodi Ribeiro

EXECUTIVO: Joaquim Lustosa Filho
ADJUNTO: Cairbar Pereira de Arajo
ADJUNTO: Jos Galdino da Silva Filho
Sede: SCN _Quadra 6 - Conjunto A - Ed. Venncio 3000, grupo 908,

CEP. 70718-900, Brasilia-DF, Tele!ax: (061) 323-6816
Subsede: Av. NiloPeanha, 12, sala 1017, CEP. 20020-100, Rio de
janeiro-RJ, Tel. (021) 533-7073, Tele!ax: (021) 533-4527
e-mail: sinprofa@Centroin.com.br
,
Os artigos encaminhados para publicaO na Revista dos Procuradores da Fazenda Nacional devero ser inditos, sendo submetidos apre-
ciao do Centro de Estudos Jurdicos do SINPROFAZ. Os interessados devem
remeter seus textos SCN - Quadra 6 - Conjunto
Venncio 3000, grupo 908, CEP. 70718-900; Brasilia-DF.

A reproduo permitida desde que citada a fonte.
A - Ed.
SUMRIO
REVISTA DOS PROCURADORES
DA FAZENDA NACIONAL
~ma, publica~o do Centro de Estudos Juridicos do Sinprofaz
NOCIonal dos Procuradores da Fazenda Nacional
Smdlcato
Coordenao: Ricardo Lodi Ribeiro

Conselho Editorial: Joaquim Lustosa Filho
Cairbar Pereira de Arajo
Apresentao
Um Salto de Qualidade
Jos Galdino da Silva Filho
Ricardo Lodi Ribeiro
Co!,ydesk e Reviso: Jacinta Gomes Fernandes

Editorao Eletrnica: Macrio Costa
Fotolitos: Gradus Produes Grficas LIda

Produ~: EspalhaFato Comunicao & Produo
Impressao: Companhia Forense de Artes Grficas
Prefcio
Com a PGFN atravs dos Tempos

Aspectos do Controle de Constitucionalidade da Reforma
Constitucional Luz da Teoria das Fontes do Direito
Gustavo Just da Casta e Silva

A Constitucionalidade
da Emenda Constitucional
7
nO12/96
Oswaldo Othon de Pontes Saraiva FilIlO
29
A Idia de Sistema no Direito Tributrio e a Interpretao

Sistemtica
35
Gustavo Amaral
Sigilo Bancrio: Um Aspecto Inexplorado
Aldefllario Araujo Ozstro

Da Inexigibilidade
55
das Multas Fiscais em Regime de
Concordata
SacM Ozlfllon Navarro Colho

Misabel Abreu Machado Derzi
63
Consideraes acerca do Falo Gerador do Imposto de

Importao
Marcelo Coletto Pollll1lUltlt
113
~evLsta dOI ProcuradOml da Fazenda Nacional
lncidncla de COPINS sobre Faturamento Decorrente de

Operaes com Bens Imveis
Rodrigo Dardeau Vieira
Apresentao
133
UM SALTO DE QUALIDADE
O~. ~ da Lei nO9.249/95e o Parcelamento do Crdito

Tnbutrio com Inicio de Cumprimento antes do
Recebimento da Denncia
Celso de Albuquerque Silva
147
O C?nceito Jurdico de Desenvolvimento e a Globalizao

Duclran Van Marsen Farena
153
Reajustes.nos Preos dos Servios de Empresas Contratadas
pela A~mistrao Pblica em face de Aumento Salarial
Concedido ~os Seus Empregados. Possibilidade e Limites
Valdyr Pemm
173
A Publicidade e os Contratos Administrativos
Leon Frejda Szklarowsky
187
Limitaes Legais ao Poder Cautelar do Juiz

SIlVIOPereITaAmorim
215
Procuradores da Fazenda Nacional
227
Abreviaturas e Siglas
233

Presidente do SINPROFAZ
A edio do primeiro nmero da Revista dos Procuradores da Fazenda NadoMl representa um grande passo de nossa carreira no sentido no s de afirmar a instituio no
cenrio jurdico brasileiro, como tambm de consolidar o
trabalho que vem sendo desenvolvido pela Procuradoria
da Fazenda Nacional, identificada hoje como o maior e
melhor escritrio de advocacia do Brasil, pela seriedade e
importncia do papel que exerce na rea governamental.
Estamos conscientes de poder preencher a lacuna que
existe nas publicaes de Direito PbEco, e em especial de
Direito Tributrio, ocupando espao onde se discute, sem
preocupaes ideolgicas e econmicas, as questes entre
o Estado e o contribuinte. , ainda, mais uma oportunidade para o estudioso do Direito Tributrio tomar conhecimento das teses que no tm encontrado o devido destaque em publicaes congneres. Ou seja, artigos e teses
dos Procuradores da Fazenda Nacional e de juristas que
pensam a relao fisco-contribuinte sem que estejam, obrigatoriamente, comprometidos, a priori, com qualquer das
posies.
Isso significa que nOssa revista ter independncia em
relao ao prprio ofcio dos Procuradores da Fazenda Nacional. publicamos artigos de au tores que no integram a
carreira e divulgamos trabalhos com posies divergentes

ou contrrias PGFN, com a proposta de manter, em carter permanente, essa linha editorial.
No h dvida de que est sendo aberto um novo campo de interveno nos projetos editoriais. Temas de Direito
Pblico sero discutidos sob uma perspectiva cientfica mas
com estreito vinculo com a realidade dos nossos tribunais.
Uma das razes que levou o SINPROFAZ
a criar o
C.en~? de Estudos Jurldicos foi a necessidade urgente de
vIabilizar a ReVIsta dJJsProcuradores dJJFazenda Nacional, alm
da realizao de outras atividades, como a promoo de
encontros, palestras e congressos onde se discuta o Direito
P?bl~co sob a m:sma p~rspectiva da revista: com independencla em relaao aos mteresses econmicos hoje cristalizados.
Como exemplo dos caminhos traados pelo Centro de
Estudos Juridicos destacamos o I Congresso Goiano de Direito ~ributrio, co-promovido pelo SINPROFAZ,
um dos
prmlelros congressos de carter verdadeiramente dialtico,
onde as idias defendidas pela Fazenda Pblica tiveram o
mesmo espao das idias tradicionalmente vinculadas aos
interesses do contribuinte.
A periodicidade que se pretende semestraL Tanto a
revista quanto o Centro de Estudos Jurdicos esto abertos
a conu:ibuies doutrinrias de todos os profissionais da
rea. ~malmente, importante ressaltar que os projetos em
q~estao tm como objetivo maior mostrar ao mundo jurdiCOque os Procuradores da Fazenda Nacional no se limitam a defender o Errio Pblico, intervindo com firmeza
nos debates nacionais e oferecendo subsdios para uma
ampla discusso do Direito Pblico.
Preftfcio
COM A PGFN ATRAVS D~S TEMPOS

CairlJar Pereira de Arajo
Diretor do Centro de EstudJJs
Jurdicos do SINPROFAZ
o lanamento desta REVISTA,juntamente com CENTRO DE ESTUDOS,visa a atender compromisso tico-intelectual assumido pela atual Gesto do Sindicato Nacional
dos Procuradores da Fazenda Nacional (SINPROFAZ)com
a sua Carreira, cuja finalidade , prirnacialmente, propiciar,
atravs do presente veculo, uma nobilitante e indeclinvel
oportunidade de ampla reflexo temtica de nature~a jurdico-institucional, decorrente do mbito de atuaao dos
Procuradores da Fazenda Nacional.
As diretrizes a serem observadas so as seguintes:
1 _adoo do critrio de transparncia no que tange
anlise, seleo e difuso das idias, posies e aportes jurdicos, seja da Direo, Redao ou dos Colaboradores;
2 _ incentivo busca permanente de uma viso
multiforme dos temas abordados, segundo os vetores da
dinmica e dialtica cultural do Direito, para tanto, acolhendo, na medida do possvel, as contribuies oriun~as dos
mais diversos segmentos de atuao dos denommados
Operadores do Mundo Jurdico;
3 _concretizar antiga aspirao; dos Procuradores da
Fazenda Nacional, no escopo de se irnianarem no somen-
1",
'.
te pelo desiderato de alcanar a devida proficincia ex officio,

mas pela efetiva adio de fndole axiolgico-juridica, ao
estimular as vocaes altaneiras do prprio Quadro e demais Cultores do Direito, no trato de questes fundamentais inerentes consecuo de seu aperfeioamento tcnico-institucional e ao cooperar de maneira sincera e construtiva para a elevao e o enobrecimento do Direito
Ptrio, como perene e imprescindvel pressuposto de
misso maior: SERVIR DIGNAMENTE NACIONALIDADE E AO PAS!
Neste auspicioso ensejo, para ns - Procuradores da
Fazenda Nacional -, ante os bices e desafios imensos,
exsurgentes em iniciativas deste gnero, que, certamente,
sero vencidos, consigna-se, sobretudo, tributo de gratido
ao apoio e irrestrita colaborao prestados por todos aqueles que envidaram esforos e expressaram confiana neste
empreendimento.
Finalmente, renovam-se, pelo trabalho, dedicao,
conscincia e sentimento cvico, as Iidimas e perenes tradies da PROCURADORIA DA FAZENDA NACIONAL,
cuja traje~ria e cujo destino fundem-se com a gnese e saga
da NAAO e ESTADO BRASILEIROS,pois, principiada
pelo Regimento do Primeiro Governador-Geral (Tom de
Souza -1548), constitui, por excelncia, a Instituio Guardi
do Errio Nacional, sob a divisa "SUB LEGE FlSCUS".
Esse solene mote .da Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional (PGFN) reflete meridianamente principio basilar
do Regime Republicano Federativo e do Estado Democrtico de Direito, outrora exaltado pelo insigne JOO
BARBALHO, cujo inolvidvel magistrio, luz da Constituio Republicana de 24 de fevereiro de 1891, continua
vlido e plenamente
atual, mxime em razo do
repristinamento da Representao Judicial (art. 131, S 3, e
A~,?,., art. 29, S 5, da CF e Lei Complementar nO73/73),
retifIcando a Assemblia Nacional Constituinte grave e
U'reparvel equvoco do Perodo Histrico Republicano, pois
preleciona que a FAZENDA NACIONAL, quando comparece em Juzo, IGUAL aos demais Postulantes, ipso facto
ampliando a gama de responsabilidade de seus Procuradores, para plasmar a efetividade desta irrenuncivel e
impostergvel misso: atuar em Juzo de forma isonmica
e eficiente, bem como no fiel cumprimento das demais atribuies e misteres sob seu patrocnio, sempre em prol da
UNIO, como Face Visvel do Poder Pblico Nacional e
expresso dos interesses superiores da Coletividade.
,,
ASPECTOS DO CONTROLE DE
CONSTlTUCIONAbIDADE DA
REFORMA CONSTITUCIONAL LUZ DA
TEORIA DAS FONTES 00 DIREITO
Gustavo Just da Costa e Silva

Procurador da Fazenda Nacional
em Pernambuco
Mestra/Ido em Direito da Universidade
Federal de Pernambuco
I
1. A inconstitucionalidade da norma que integra a Constituio. 1.1. A tese da inconstitucionalidade exclusiva da proposta. 1.2.
A lese da inexistncia. 1.3. A tese da supremacia malerial do arl. 60
da Constituio. 1.4. Os limites da reforma como reserva de supremacia. 2. Mecanismos e oporlunidades do controle. 2.1. O conlrole
da emenda promulgada. 2.2.0 conlrole da proposta.
1. A INCONSTITUCIONALIDADE DA NORMA QUE

INTEGRA A CONSTITUIO
A finalidade do controle de constitucionalidade das
normas preservar a supremacia da Constituio, que refora o princpio do Estado de Direito e que se apresenta
como o pressuposto fundamental do controle. deste modo
que se explica a excluso do ordenamento jurdico daquelas normas que guardam relao de contrariedade com os
preceitos constitucionais. Assim,' [conceito de inconstituciO/wlidade encerra dois elementos:,
a) uma antinomia, isto , uma relao contraditria

entre normas jurdicas;
b) a exist~ncia de uma hierarquia entre as normas
conflitantes, situando-se uma no plano constitucional e
outra no plano infraconstituciona1.'
A antinomia, nitidamente vertical, superada afastando-se (ou impedindo-se) a vigncia da norma inferior em
favor da norma superior. fundamental portanto a considerao de que os elementos do ordenamento juridico - as
normas - esto ordenados numa estrutura escalonada
estabelecedora de diferentes planos normativos.
A anlise do controle de constitucionalidade da reforma constitucional enfrenta assim um embarao terico preliminar. A emenda constitucional.' uma vez promulgada,
passa a integrar a prpria ordem constitucional, situandose portanto no pice da estrutura do ordenamento.
A
antinomia - primeiro elemento da inconstitucionalidade
- dever-se-ia resolver pela prevalncia da norma posterior de mesma hierarquia. A dificuldade est logo em configurar e conceituar a inconstitucionalidade
da norma que
integra a Constituio (inconstitucionalidade num mesmo
e nico plano).
Os esforos no sentido de enquadrar teoricamente o
u!;IIlVO Just da Costa c Silva
Revista dOProcuradores da Fazenda Nadona~
CHmat Ferreira MENDES acrescenta a esses dois elementos o de urna sano

qualificada, consistente nt .nulidade ou na anulabilidade (cf. eO/l/role de
cOllstituciolJalidatk. Aspectos jurldicos e polfticos. So Paulo; Saraiva, 1990, p. 0910). Como se deduz dos desenvolvimentos seguintes, considera.se no texto que
a sano da invalidalo conseqncia da inconstitucionalidade, e no um
componente de seu conceito: a norma invalidada porque inconstitucional. O
ilustre publicista parCeria considera que a ausncia da invalidao possibilita
a revogao das normas constitucionais pela legislao ordinria, tomando
flexivel a Constituio assim desprovida de supremacia formal. A inadequao
do raciocnio se evidencia com a considerao de que, nos sistemas de controle
preventivo, como o francs, a conseqncia (sano) da inconstitucionalidade
no a invalidao da norma, mas a proibio de sua promulgao.
Emprega-se a expressoel1lellda cotlstitucional para designar a nonna produzida
pelo poder reformador da Constituio, desconsidera.ndo~sc portanto as distines, de resto pouco rigorosas em termos tericos gerais, entre revisO,reforma
e emenda constitucional.
problema podem seguir quatro direhizes bsicas abordadas a seguir.

1.1. A tese da inconstitucionalidade
da proposta
exclusiva
A primeira diretriz consiste em assumir sem reservas

a premissa da inexistncia de hierarquia entre as normas
constitucionais originrias e as reformadoras, e dela extraIr
as ltimas conseqncias. Afirma-se aqui fundamentalmente que a antinomia entre a norma originariamente constitucional e a emenda se resolve, em qualquer caso, pela
prevalncia da norma posterior. Uma vez promulgada, a
emenda adquire o mesmo status e grau de validez de todas
as demais normas constitucionais: a idia de uma emenda
constitucional inconstitucional encerra uma contradio in
adjecto.
Ao contrrio do que possa pare<;er primeira vista,

essa formulao no faz tabula rasa dos limites do poder
reformador nem inviabiliza o exercicio do controle da reforma constitucional em funo daqueles limites. O que ela
implica apenas a necessidade de que o controle seja sempre preventivo, tendo por objeto o procedimento de elaborao da norma reformadora, antes que esta seja admitida
no sistema do ordenamento.
A Constituio
brasileira
de 1988 no parece
desautorizar de plano essa construo terica. relevante
neste sentido examinar a dico do art. 60, li 4, especialmente em confronto com a do art. 102, I, '. Neste se confere
expressa competncia ao Supremo Tribunal Federal para
apreciar a "ao direta de inconstitucionalidade de lei ou
ato normativo federal ou estadual e a ao declaratria de
constitucionalidade de lei ou ato normativo federal". Naquele se declara insuscetv~~ "de deli~erao a proposta de
emenda tendente a abolir... os preceitos ptreos enunCiados nos incisos I, lI, III e IV. V-se claramente que a Consti-
Gustavo Just da Co"t.ll e Silva

10
11
Revista dos Procuradoree da Fazenda Naclonal
tu.lono contempla expressamente a possibilidade de se

declarar a Invalidade de uma emenda constitucional, tendo apenas proibido a deliberao de proposta dotada de
determinado contedo; ao contrrio do que fez com a lei,
cujo processo de invalidao est previsto.
Em apoio tese examinada neste item pode-se pretender que a diferena de tratamento frente emenda e
s demais normas se explica exatamente pelo fato de
que, inexistindo hierarquia entre a norma originariamente constitucional e a norma reformadora, no poderia a
Constituio ignorar, como de fato no ignora, que a
norma posterior revoga a anterior. Por tal razo a preservao do ncleo rgido da Constituio somente
possivel atravs do controle do procedimento reformador
(controle preventivo), e no de sua obra, da proibir a
Constituio to-somente a deliberao da proposta,
nada consignando quanto invalidao da emenda promulgada. J lei, por ser norma inferior, est destinada
a invalidao (conseqncia do controle sucessivo) na
hiptese de contrariedade Constituio.
A conseqncia mais relevante dessa construo, no
tocante Constituio de 1988, sem dvida a impossibilidade de qualquer controle, incidental ou abstrato, da regularidade da reforma constitucional j consumada. Pode-se
reforar esta conseqncia lembrando que, tendo o constituinte diferenciado 'no art. 59 a emenda Constituio da
lei, no plausvel a interpretao extensiva da palavra lei
empregada no art. 102, J;, de modo a incluir a emenda no
mbito da ao direta de inconstitucionalidade: no h indcios de rompimento, neste particular, da linearidade e da
unifornlidade que caracterizmn a Linguagen1etnprl'gndn
pelo constituinte de 1988.
A explicao ora apresentada por cc'rtono prevalecer na experincia jurdica nacional, quer por contrariar frontalmente a orientao do Supremo Tribunal Federal, quer
por no ter sido cogitada, ao que parece, por nenhum dos
intrpretes da Constituio de 1988.Sua conside~a~~~~

obstante, relevante por expor algu~~ ast~ct~::~m
distes do problema e por no se tratar, a ma, e
para~~ fato no se lhe pode objetar que sua aceitaoco~. 'a su remacia da Constituio e, em consequ~~~:e~epn;inc~i~do Estado de Direito. Recorde-sequlendo
,
sistema de contro e e
Direito francs, que consagra um
. 3
imconstitucionalidade exclusivamente p~eventivo ,u~a ~onpies lei ordinria promulgada s:m s:r ~preoa~~x::o caso
lho Constitucional (aapreoaao nao e obng
~e I'
dinrias) no pode ser invalidada, amda que co~tr:r~~~r~ntalmenteum dispositivo constitucional.AdemaIS,
'Ih Constitucional tem-se recusado a apreoar a r_eO Conse o
.
I4
todaVia nao
ularidade
da reforma constituclOna ,o que
r
g.'
ublicistas a negar Repblica Francesa a qua 1mspuaosp
dade de um Estado de Direito.
. .'
Por outro lado, a premissa de que parte o ~ao~cm~o,~
inexistncia de hierarquia entre nor~as conshtuClOnals,e
um topos recorrente em Direito Pb!Jco.
1.2. A tese da inexistncia
Uma segunda alternativa consiste em qualificar como
.'
da editada sem a observnoa dos hmlmeXIS
tente a emen
. ..'
tos ao pot's formais circunstanciais ou matenalS lmpos
;~r reform~dor pelo art. 60 da Constituio. Estimda~se
q~e
.d
em
desarmonia
com
o
proce
lmen
o
a reforma cond UZl a
.
. d stado
revisto na Constituio ou durante a vlgenoa. e :
~e sitio, estado de defesa ou interveno federal e lludnea
__
1""
..
c U o rresidcntl~ da Repblica apresentou um
Scl'undonotiClaJcan.PauIJA Q '.
d'
d un' ~istema de ('onlrole de
I;>
'H "iuual miro uzm o
. " ..
projeto ~e reforma cons 1.UC
,
. d
~a-o. a proposta foi rejcitada pelo
.
l'd d uceSSIVO por Via e cxc...... ,
. .
constituClona 1 a es
,
'1991 Cf DroJ! cOlIslifllfiOllllcl cf illstlflltrOllS
Scnado em 1990 e rcaprcsenlada em
.. .
p. ~184" I'f liomlc/ ef la pllilosop1lie dll riroi/. Paris:
Cf. AGUILA, Yann. le COllsel COIIS I ri
LG.DJ., 1993, p.1l.12,36. 82.
Folifiques. Paris:Dal1oz,1994,
---~------------
.I.II-
12
Revista dos Proruradorell
da Fazenda Nacional
a produzir Uttla emenda constitucional. que por essa via

nllo tem acesso ao sistema do ordenamento, O mesmo sucede no tocante violao dos limites materiais: como a
Constituio probe a deliberao da proposta, o vcio se
desloca do cOntedo da emenda para o procedimento de
sua criao, o que fulmina a norma enquanto tal, independentemente do teor de suas disposies. Considera-se que
em tais casos o poder reformador extrapolou a competncia delineada nos termos e limites do art. 60: uma emenda
aprovada pelo Parlamento em tais condies tem tanto valor quanto um decreto-lei "editado" pelo Presidente do
Supremo Tribunal Federal.
O recurso categoria da inexistncia torna possivel o
controle sucessivo da constitucionalidade (nada impede a
declarao, por via de ao ou de exceo, da inexistncia
da emenda), preservando ao mesmo tempo integra a premissa da inexistncia de hierarquia entre a norma originariamente constitucional e a norma reformadora. De fato, a
norma inexistente no integra o ordenamento, de modo que
o controle busca averiguar a pertinncia da norma ao sistema, e no a sua validade. No se estabelece assim urna
autntica antinomia, que pressupe a existncia de pelo
menos duas normas conflitantes entre si.
A fragilidade dessa segunda formulao assenta num

inadequado emprego do conceito de ato inexistente, ao qual
se atribui via de regra um alcance mais restrito, quer em
Direito Privado, onci~ se formou, quer no dominio do Direito Pblico, ao qual foi incorporado. Qualificam-se como
inexistentes aqueles atos que no apresentam as caracteristicas mnimas Dara serem reconhecidos como tais, ao Contrrio dos atos invlidos (nulos ou anulveis), que so apenas viciados. Em Direito Processual Civil diz-se inexistente
uma sentena proferida ao cabo de um julgamento simulado realizado numa faculdade de Direito; nula a sentena
proferida por juiz incompetente. No Direito Constitucional
considera-se inexistente um decreto-lei editado pelo Presi-
Gustavo Jus! da Cosia e Silva
13
,
'da Constituio brasileidente da Repblica sob a vlgnc: ia um preceito da Consra de 1988; invlida, a lei que con ar
tituio.
,
denamento , do qual to, l'd mtegra
O or
A norma mv 1 Ia 5 A norma mexls
.,
tente , ao contrdavia pode ser expu s~.
'd dmitida no sistema atra, t
ar nao ter SI o a
d
rio, no o m egra p
rmativas ou ncleos e
d estruturas no
,
vs de ~enhuma . as , stitudas cio prprio ordenamento
produaonormativa,m. t (a ad~issO) dos elementos que
para regular o surglmen o I
ilexiste a norma se o ato
o compem. Em outras pa avrdas, rrespondente "fonte do
- . - prove a co
com tal aparencIa nao
. nto vi ente.
g
.,
D. 'to" reconhecida pelo ordename
IreI
,
.
a emenda constituclONo difcil concluu ~ms que
'mental descrito no
.
d a do VICIO
protedl
na I, amda que p~ e , . ra embora invalidamente, o
incio deste tpICO,mteg d"d em que promulgada pelo
. 'd' o na me I a
ordenamento Jun lC ,
d'
tal categoria de normas,
t para pro uZlr
.
rgo compe ten e
. . um rgo apropnado
'd tifo d em sua ongem
Sendo I en ICa o
uida de se afastar a
da produo nor~tiva de que se c
,
categoria da ineXIstnCIa.
1.3. A'tese da supremacia material do art. 60
da Constituio
..
. h' tese expltcanva
acel't a, mas J'com
Uma terceua
lp
.'
te
entre a
,
missa de que mexls . hierarquia
,
restries, e a pre,
tI'tucional e a norma
. . anamente cons
.
norma ong1l1,
. d distino entre supremacia
reformadora, Partindo-se a
M
I NEVES demonstra sua pertinncia
Versando sobre a lei inconStil~cion.:
nt~~~~quados para descrever a invalida,de
aoordenarncnlOcom
te~os l~ua
Cej inconstitucional
norma pertinente~da emenda inconstitUCional:
~"'),~.I
OestalaI. Pcrtence porque pode retrotrarr
Validamente
ao ordenamento,lUft
IC 1 I b 'Icee os rgos bsicos de produ,
"
o o qua es a c
d _
no ncleo nom\ativo ongm ri , . l'd
ue foi I)osta por rgo de pro uao
. ()
crlcncenamC{J
aemq
f"
t do ato
ononnativa,
... P
, . _ (l suporte ftico su lClcn c
normativa
previsto na Constlt,U1~O l'~ndedas leis. So Paulo: Saraiva, 1988,
.
. )" Cf . Teoria da IIlCOllsfltuClOlla I
leglslahvo.
I'
14
RevilbI dos Procuradores
da Fazenda
Nacional
formal e supremacia material da Constltuio afirma-se que

as normas do art. 60 da Carta de 1988 gozam de supremacia material - e apenas material - frente s emendas constitucionais cuja produo por aquelas regulada.
A supremacia formal da Constituio consiste, consoante clssica formulao, no fato de que a revogao das
normas constitucionais exige um procedimento mais complexo do que o processo legislativo ordinrio, o que prprio das constituies rgidas '. J a supremacia material
decorre do contedo mesmo daquelas normas constitucionais que definem e fundamentam a produo das demais
normas, Uma lei produzida em desconformidade com o
rito previsto nas regras definidoras do processo legislativo
estaria fulminando seu prprio fundamento de validade,
do qual retiraria sua fora normativa, com base no conceito de supremacia material que se sustenta a possibilidade de se configurar a inconstitucionalidade formal de uma
lei frente a uma Constituio flexvel.
Analogamente, pode-se considerar que o art. 60 da
Constituio, por ser o fundamento de validade das emendas cuja produo possibilita e regula, ostentaria frente a
elas uma supremacia material. Deste modo, a antinomia
entre a emenda editada e os limites previstos no art. 60
(inconstitucionalidade
formal) seria superada pela
prevalncia da norma (materialmente) superior.
Saliente-se que, mesmo no caso de violao dos limites materiais' (as "clusulas ptreas" do
4), a
inconstitucionalidade seria formal, pois a regra contrariada seria aquela que probe a deliberao da proposta,
o que situa a causa da invalidade no procedimento de
formao da emenda (e apenas indiretamente no seu
contedo).
l
A configurao da inconstitucionalidade da emenda

constitucional exclusivamente em funo da supremacia
Cf. BRYCE,}ames. Theamen'ca" cOflmlol/wmJth. 3". l'd. Ncw York/london:
Macrnillan
Company
/Macmillan
The
& Co., L1d., '1,')9(;,vaI. I, p.359-361.
15
material do art. 60 frente s normas revisoras plaUSvel,e

mantm integro o conceito d.e mcons titucionalidade
. apresentado no inicio deste captulo; legitima, ademaI~ o controle sucessivo, que retira do ordenamento a emen a que o
integra invalidamente.
Urna decorrncia especialmente relevante d~s~a formulao a de fundamentar a tese da dupla ~evIsao,se~
'undo a qual os limites do poder de reforma sao eles pr
grios modificveis, De fato, a supremacia material que se
~econheces Constituies flexveis,se por um lado rmpede o simples desrespeito pelo legislador do pro~e~so
le 'slativo vigente, por outro no obsta a re~l.ar modiflCa-gId ste ltimo, O mesmo valeria para os hnutes da refora0 e
"d
elo pr
ma constitucional, que poderiam ser supn~I os p
.prio poder reformador, desde que os respeItasse num pnmeiro momento,
, ,
Todavia, urna hermenutica constItucIOnalcompro.me, com a d ens if'Icaa
-o do principio do Estado
bda
, ,_ de DneIto e
om a afirmao da identidade da ConstItuIao guarda re~ervas em relao tese da dupla reviso, o que enfraquece
a explicao terica objeto deste item.
1.4.Os limites da reforma como reserva de supremacia
A inconstitucionalidade da reforma constitucional
somente parece estar satisfatoriamente confIgurada
uando se abandona a premissa em que assen.ta a per~Iexidade antes referida: a idia de que a antmomIa a
ser afastada se d entre normas situadas n~m mesmo
nico plano, isto , normas entre as quaIS nao eXIsteh -
erarquia.
, . _
O ponto de partida do raciocino a dIstInao entre as
normas constitucion~is originrias (ou normas conshtuClonais em sentido estrito), elaboradas pelopode~ conshtumte e as normas constitucionais supervementes (ou n~mas
r:formadoras), elaboradas pelo poder reformador da ons-I.
__________________________
__ IiI"1_S ii111._
7
diiiii
16
Revista d09 Procuradores
da Fazenda
ti
tl;~~~ri:~J,~eendendo-se
Gustavo JUSl da Costa e Silva
Nacional
que se trata de distintas "fon-
na v:;:s:e~s~o
"fontes do Direito" encerra duas acepes,
, OISaspectos da mesma realidade:
orde;~;:~~~o:tr~~~o~mas abstratamente previstos pelo
(normas secundrI'as n as ,n~rmdassobre produo jurdica
a Vlsao e HART) 7.
b) Os poderes que' tr d
'
do ordenamento (pod In o uze~ as normas no sistema
,
eres norma tivos).
E causadora de equivo
'
ro sentido da
_ " cos a Invocao de um terceiexpressa0 fontes do D' 't"
nar as especficas man'f t _
lTeI o para desiguso da expressa-o d 1 es aoes do poder decisrio. Esse
eve ser eVItado' a
mentos do siste
' s normas sao elema, enquanto as font '
estrutura A f
_,
es compoem a sua
,
onte nao e norma n
"
'
estrutural da norma" '.
' las o revestImento
Parece claro adernais que
d
mento central d
'
o po er norma tivo O eleo conceIto de font O
b I '
critrios de adrnis I
e. esta e eClmento de
ordenamento, be~:~~~x~ uso de reg~as de conduta pelo
gram, liga-se busca d e coordenaao das que Jo intejurdica _
a urudade do SIstema - unidade
amplo d ',que
t por_sua vez. um corre Ia to d o processo mais
e In egraao poltica.'
Importa ter em mente
'd
, que a um ade poltica est longe de consti'tu'Ir uma qualtdade
" tu I"
um atributo a ser .
na Ta da coletividade,
hegemonia culturat~:up~~to
lem decorrncia de uma
guma outra esp ' 'T ca, 1 eo glCa,religiosa ou de alCle, rata-se, ao contrrio do que parecia
s visOesoitocentistas, de 11mconstante processo de "unificallOda pluralidade" (HBSSE),processo que no exclui

os conflitos, antes OSbusca permanentemente superar e
dessa superao converter a multiplicidade de interesses,
aspiraes e comportamentos numa unidade de ao, isto ,
uma unidade de tipofunciona!.!O Do mesmo modo, a unidade
do ordenamento (unidade juridica)no um atributo lgico
do sistemajuridico,comoa qualificaa Teoria Pura do Direito,
mas um problema, um processo de nificao,l1
A sistematizao das fontes jurdicas portanto, em
ltima anlise, um instrumento de lfTillicaopoltica, Por
isso o elemento central do conceito de fonte o poder: os
diferentes tipos abstratos de norma refletem a diversidade
de poderes aptos a introduzi-Ias nocordenamento,"
Assim, a norma constitucional originria e a norma
reformadora so duas distintas fontes do Direito, na medida em que produzidas por poderes diversos: o poder constituinte e o poder de reforma. A importncia dessa
constatao decorre sobretudo:
a) da diferena fundamental e substancial entre poder
constituinte e poder reformador, que a equivocada e
obscurecedora definio deste ltimo como um poder constituinte derivado tende a se reduzir a uma diferena meramente quantitativa ou de gradao;
lii
HAR I, Herbrt L. A. o cOllceito
illswerdCII
de D'
't
"J
der Butldesrepublik
Deu-
Heidelberg: Mller Jur. Verl., 1993, p. 5:
"Diescs
isllliemals
wcrde/l
dcs VerjasslI/lgsreclJfs
endgiiltig
kiiJlllle,
al1gcc1l10ssc/l, so dab eso/me weiteres als
sondem
rill
sfiilldigcr
Prozeb lllld danoll
sIrIs
auc1, aufgegebcll".
il'fonllafore
5-
11
op. cit., p. 35: "te
Cf. ZAGREBELSKI,
ci illscgllollo
dei sisfema deUe faliU
Lshou:
'" AZ]R //Ifrod/{~{10110{'sflld(ldofJin'llo:

Neste sentido, cf. ZAGR'E~tSK~()
J .lulo: AlIil!;, lfJl)4, p. 2]2.
Torino: UTET, 1988 (rcim . 1993 '-,GUS.I~,VO. ':'~lIl1fl!e~hf)mfto Coslilllzlollflle.
I/orme C06filllti,~ "ell' d" P
), I. 22. Sfabtlm: 11 c/li c COIII('sllcttiprod'lrr,'1
"c.' or mamenfo si'glll iji'
',r."
e
polifim",
wll/1jaffl
regl/I'IH' r/J'roresso de in!rgraziollc
~
Gnllldzrlge
der Viellleil
gcgebell vorausgesetzf
cOlllcmporallea
198~reJ ~~lTTild.de A. Ribeiro Mendes.

A expr'
- d
' p.
,
~ssao
c T6do Sam aio FFRR
.-
fccllim,d('cisiio,tiolllillfliio:2
Cf. HESSE, Konrad.
tsclllrlJld, 19. ecl. reelaborada,
11
FLUldaao Calousle Gulbcnkian,
17
cOlldizia"i
c1ICoccorre rasscg/lursi
giurdicllc,
della vila col/eUivlI
ill
cOllscgllcllza
(inslahilit
del/a
vita
costilllziotlaie
alia mmlCUIlZll (relativa)
del/a carellw
di ullif
di UII U/lito prillcipio
de/ sitcma del/c falI ti (ome cOllsegue/lZa dei
politcismo dei valori politici l! dei pluralismo dclle forzc du: li 50s/engOlia)".
Da mesma forma pensa Miguel REAI.E "Con.<;oallte j.i rcsu\la do exposto, sendo
n poder ume/cmcllfocsscncial
(' ClJlI5l1hstancia/ ao conceito de fOlllc do direi lo, esta se
diversifica em tantas modalidades
ou tipos quantas so as formas do l10der de
decidir
na experincia social". Cf.
pllf/ldigma
1Jernlcllrltico.
FOllles c moddos
So Paulo: Saraiva,
do
1994, p.12.
Direito;
pam
um
/lOVO
..
18
Revista dos Procuradores da Fazenda Nacional
b) da impossibilidade de que duas fontes distintas OC-u'

pem Omesmo lugar na estrutura do ordenamento, devendo sempre existir entre elas uma relao sistmica
controladora de eventuais antinomias.
A Constituio, regulao juridica suprema do Estado: obr~ de .uma atividade que est na origem (no
sentido lgIco-sIstemtico, e s vezes tambm no cronolgico) da ordem jurdica; uma atividade portanto constituinte, fundante e ~ue representa o exerccio de um poder, o poder constitumte. Este pode ser ento definido
~o~o a prerrogativa de estabelecer uma Constituio. A
Idem perde em clareza quando se pretende distinguir
entre poder constituinte originrio e poder constituinte
derivado: o primeiro apareceria ao se criar, e o segundo
ao se refor~ar. uma Constituio. Tal distino sugere
que se esteja dIante de dois momentos ou variaes de
um mes~o poder, o que entretanto inexato. O poder
constItumte, como visto, se define como a faculdade de
estabelecer uma Constituio. O poder de reforma ao inverso: pressupe uma constituio j estabelecida, que o
fundamenta e em cujos marcos ser exercido; portanto
um poder constitudo (institudo), como de resto o so
todas as prerrogativas previstas na Constituio (esta
SI:n, obra do poder constituinte). Um poder constitudo
nao pode ser um poder constituinte, o que uma evidncia irrefutveI.
. Em lugar de fundar a Constituio, o poder reformador
SImplesmente a modifica. A costumeira confuso se deve
ao fato de s vezes se conceituar o poder constituinte corno
a faculdade de pr normas constitucionais, independente.mente do momento em que isso ocorre, se quando do estabeleCimento da Constituio ou se durante sua vigncia.
Na verdade, porm, o que confere verdadeira especificidade
ao poder constituinte no mera mente a qualidade das
nonnas que ele produz, l11as a sua relao COlll a ordClll
jurdica posta, que uma relao de desvinculao e inde-
II
19
pendncia, diferentemente doque se passa com os poderes

constitu1dos (dentre eles o de reforma).
.
Ao se aceitar a classificao aqui criticada, o conceIto
de poder constituinte restaria de tal modo estendido q~e
perderia a especificidade temtic.aque toma o assunto .tO
especialmente desafiador para o Junsta. De fato, ao se ~Ituar fora do quadro geral de validades traado na Constitu~o, mas com tendncia a ele, o fenmeno do poder constituinte somente pode ser juridicamente aSSImilado.quando
se reconhece que a realidade objetiva do DIreIto nao se reduz estrita positividade.13
Compreende-se assim facilmente que o poder constituinte e o poder de reforma no desempenham o mesmo
papel no processo de integrao poltica, ser;do 'patente o
carter primordial do primeiro. Em consequencm, a~ correspondentes fontes no concorrem n~ ~e~ma m:dIda e
intensidade para a busca da unidade Jundrca, razao pela
qual no ostentam idntico status na estrutura do
ordenamento. H entre a norma constitucional e a norma
reformadora uma relao sistmica de hierarquia, que r~.
presenta o critrio bsico de sup~rao de :ventuals
antinomias. Isto se demonstra sob diferentes pnsmas.
Numa perspectiva" externa" ao sistema, Oprocesso de
unificao jurdica somente s~r eficaz se guardar corr:~pondncia com as bases sociolgicas do pro:esso de UnifIcao poltica, fazendo refletir na coordenaao das fontes a
mesma relao que se verifica entre as correspondentes m~tncias decisrias. Assim, o poder constituinte, p~r. realzar o processo fundamental de integ~ao d~ ~oletivld~de,
produz uma espcie de norma que nao se SUJeita,em I~a
de principio, a ser superada por obra de um processo maIS
11 A prop 6 SI.t o, vl'rSA!
Ed. ..Rc. ~DANIIA ,.'Nelson () poaernJIIslituilltc. So. Paulo:
.
,
. d os T'h
. 1986, p. 71'"
ViSta
n WlalS,
. ... o problema do puder con!'htumle con!'1S(.
.
ente em transcender () sistema formal das validades que compem o
precIsam
.
6 . 'b
'
Direito positivo, supondo, como SUptlC, uma sltu<lilo em que a pr pna ase
do conjunto ser (re)e1<lborada".
.h
______________________
EIII? ......
-.-- .... _-
20
Revl8la d08 Procuradores da Fazehda Nacional
restri~o de integrao polftica. Em outras palavras, o acordo pl'i.rnflo da Nao no se subordina futura maiOlia
parlamentar, ainda que qualificada.
_ Numa perspe.ctiva "interna" ao sistema aparecem
razoes de ordem IgIco-juridicaa explicar a supremacia das
no~mas constitucionais frente s normas revisoras. Com
ef~lto,a coerncia do sistema jurldico impede que uma fonte
Cneoutras f?ntes do~~as de eficcia maior ou mesmo igual
sua prpna. A prOIbIo de se criar uma fonte de'maior
eficcia se explica pela impossibilidade de algum atribuir
a outrem um poder de que no dispe; a vedao criao
de fontes igualmente eficazes decorre do carter 1111lllerus
cla~s~~
da~ fon~e~dotada~ de um determinado grau de eficCIa. A rndeflIUda preVIso de sucessivas fontes dotadas
de mesma eficcia eliminaria os marcos objetivos e estveis
de identificao do direito na sociedade.
Por outro lado, a norma reformadora uma fonte criada pela Constituio, que representa seu parmetro de vahd~de. Es.sa uma considerao de grande importncia,
pOISa validade de uma norma s pode ser controlada em
funo de parmetros fixados por uma norma superior. A
Te~ma P~ra do Direito elatizou esse ponto, embora sob
pns~a dIverso, ao considerar que a norma que prev o
surgunento de uma outra norma lhe superior, na medida
em que se apresentra como seu fundamento de validade."
. Por fim, a hierarquia aqui apontada deve ser reconhec~da,~omo consequncia do carter por assim dizer" exaunvel do poder constituinte. Se a norma constitucional originria e a norma reformadora se situassem num mesmo
nvel, eventual antinomia seria afastada em qualquer hip1~segue-se de perto. nesse passo. o h'x!o de ZAGREHEISKI lJIJ.
I. Cf KEI S.'
..'
.
~-EN. J lans. UClIIe Redllslrlm::. 2. L>tI. WiL'n:Ostcrreichische
1960
(rcimp . 1992)~'.'p 212. "2 WISCICII
. I'" ClIler Nonll haltercr Stllft
.
cit P 5
....
Slaatsdruckcrci
wld eiJler Norm

IIfeden:r 5tuft. das helbt rWlsc"CIl eillcr Norm. dic dic Er"cugllllgcillcrulldercll
bcstimlllt
1./IId d,escr ulUlerell

!li
Nonn ka1l1f kel kOllflikt bestc1tcJl, da dic Norm der

der Norm der 1I61umm St"ft ilrrell Ccltllllg~gnllld Imt ".
lliedn-cll
5tllft
21
tese pela prevalncia da norma posterior (critrio relativo

sucesso das normas no tempo). Ocorre que a aplica?
do principio /ex posterior revogat priori pressupe a continuidade (inexauribilidade) da fonte, quer dlze~, a permanncia do poder normativo apto a pr aquele tipO de norma. O poder constituinte, porm, se esgota ao promulgar a
Constituio, no lhe sendo possivel voltar a atuar no contexto da ordem instituda, mas apenas para substitu-la. Por
sso a antinomia entre norma constitucional e norma
refo;madora s pode ser afastada pelo critrio da hierarquia.
A tese aqui defendida pode parecer incorr~ta ~endo
em vista a prpria realidade da reforma wnstttuclOnal,
que opera uma revogao de normas conttdas n~ tex~o
constitucional desde a sua promulgao, e que assIm nao
poderiam ostentar a referida supremacia. A objeo no
procede quando se observa qua a pre~iso_ da reforma
tem o sentido de uma expressa mltIgaao, nao da supremacia mas da maior eficcia formal de que dotado,
em li~ha de principio, todo o corpo das normas originalmente constitucionais. A necessidade de se regular a
evoluo do Direito Constitucional explica a previso de
que dispositivos da Constituio possam ser re~ogados
por obra do poder reformador, nos estntos lImItes fIxados na Constituo.
Nessa linha de raciocnio, o ncleo rgido da Constituio aparece como uma reserva de supremacia, de modo
que no se sujeita revogao por parte de nenhuma norma do ordenamento.
Deve ficar claro que em nenhuma hiptese a norma
reformadora se considera uma fonte do Direito de mesma
hierarquia da norma constitucionaL O que ocorre apenas
a atribuio de uma idntica eficcia formal atIva s especficas normas de reviso, o que lhes permite afastar a valIdade de norma constitucional anterior. Mas por se manter, enquanto fonte, subordinada, no ,po.de a norma
reformadora instituir outras fontes de Identica efIcCIa
GU.!Itavo JU.!Il da Costa e Silva

22
sua, nem dispor sobre si prpria (razo pela qual todos os

dispositivos da Constituio que dispem sobre a reforma
constitucional integram, implicitamente, o seu "cerne inaltervel"") .
.
O ~ue. se ~retende aqui, portanto, configurar a
rnconstitucIOnahdade da reforma constituc:'l1al como uma
antinomia entre normas de diferente hierarquia. Os limites
reforma constitucional so explicados como uma reserva
~a su!:,remaciaformal que caracteriza, por princpio, a ConstitulaO,e que afastada em favor do poder reformador .
.Essa formulao a nica que contorna o embarao
te?rIco a que se fez meno no item 1 acima, do qual inexplicavelmente no costumam se ocupar os que se debruam sobre o tema do controle da reforma constitucional.
Ademais,.a exp~cao aqui proposta aponta para uma
complexa artlculaao das fontes situadas no pice do
ordenamento. Justifica-se inteiramente essa complexidade
quando se observa que o processo de unificao do
ordenamento jurdico particularmente problemtico no
p!ano das normas constitucionais, marcada pela viva tensao. entre estabilIdade e transformao. O Direito ConstitucIOnal contemporneo articula a polaridade entre esses elementos no em termos de alternativa, mas de coordenao."
2. MECANISMOS E OPORTUNIDADES
DO CONTROLE
. A tese aqui defendida permite a otimizao dos mecarusmos de proteo da Constituio. Ao se reconhecer a
su.p,:emacia formal e material do ncleo rigido da ConstitUlao (que mclUl as normas que prevem a reforma) torT"
COlllrllldrio~
COIIStill1ilio de 1967
1, de 1969,2. ed. So Paulo: Revista. dos Tribunais 1973 vai 111'
,
.
A expresso
de PONTES DE MIRANDA:
com a filieI/da
llQ
p.146.
l7
23
Revista dos Procuradores da Fazenda Nadonal
Cf. HI-:SSE, op. cit., p. 15.
na-se impossvel a chamada" dupla revis.o~'.A norma

revisora no pode, em hiptese alguma, modifIcar a norma
que a regula.
Recorde-se que a admissibilidade da tese da dupla reviso _ segundo a qual a norma reformadora pode modificar a regra constitucional que a prev, embora no a possa
violar _ era uma conseqncia da atribuio de uma supremacia apenas material ao arl. 60 da Constituio frente
s normas revisoras (ver item 1.3).
2.1. O controle da emenda promulgada
Uma vez promulgada a emenda constitucional

violadora dos limites formais, materiais ou circunstanciais
previstos na Constituio para a sua reforma, ter-se- uma
norma pertinente ao ordenamento, porm invlida por estar em desacordo com uma norma superior. Legitima-se
assim sua expulso do sistema, tal como ocorre com a lei
inconstitucional.
Presta-se a tal fim o controle jurisdicional incidental
ou o abstrato, este ltimo a cargo do Supremo Tribunal Federal, quer atravs da ao direta de inconstitucionalidade,
quer por meio da ao declaratria de constitucionalidade
(ar I. 102, I, a).
Tanto a palavra "lei" como a expresso" ato normativo"

podem ser interpretadas de modo a incluir a emenda no
mbito do controle abstrato das normas, interpretao alis autorizada pelo caput do arl. 102, que atribui ao Supremo Tribunal, precipuamente, a guarda da Constituio.
Assim decidiu o Supremo Tribunal Federal ao admitir
ao direta de inconstitucionalidade tendo por objeto a
Emenda Constitucional n 03, de 17 de maro de 1993, que
efetivamente veio a ter dispositivos declarados inconstitucionais.
Cabe lembrar que a possibilidade do controle da emenda j editada afastada quando se assume coerentemente
24
Revl!lta dos Procurador.:. da I:ucnda
G~llII.VOJust da Costo e SilVA
Nacional
o postulado de inexistncia de hierarquias entre as normas

constitucionais originrias e as normas reformadoras (ver
item 1.1.).
2.2. O Controle da proposta
. . ~ ~eforma constitucional se sujeita tambm a controle
JUrISdiCIOnalprvio de sua compatibiJidade com a Constituio.
. De..fato, na medida em que o art. 60, S 4, probe a
del1beraao ~a proposta tendente a abolir as clusulas ptreas
que enunCia, resta claro que a Constituio j se encontra
maculada antes mesmo da edio da emenda. A tramitao
de prop.osta d~ e~enda, nessas condies, configura uma
conduta mconstitucIOnal por si s, isto , independentemente
de vir a produzir a norma.
Aparece ento uma srie de questes "tinentes ao controle jurisdicional da proposta, algumas das quais tm mereCido pouca ateno por parte da doutrina.
A principal delas diz respeito ao instrumento de controle. sem dvida incogitvel a utilizao da ao direta
de inconstitucionalidade (ADIn) ou da ao declaratria de
constitucionalidade, que pressupem a existncia - vale
dizer, a vigncia - de uma norma a ser excluda do sistema se for considerada inconstitucional. Em conseqncia, a
ADIn e a ao declaratria somente se prestam ao controle da
obra da atividade reformadora, e no desta enquanto tal.
. J~o mandario de segurana parece mais adequado
sltuaao, J que a deliberao da proposta de emenda sempre ato praticado por autoridade; e s-Io- com ilegalidade
lato sensu ou com abuso de poder se a proposta for daquelas que probe o art. 60, S 4, da Constituio. indiscutvel, ~or oulro la,do: que os membros do Congresso Nacional tem d,reIto lIqUIdo e certo de no deliberar uma tal proposta.
Sob a vigncia da Constituio anterior, cujo art. 47, S
25
10, reproduzido, no que aqui interessa, pelo art. 60, S 4,

do texto vigente, o Supremo Tribunal Federal admitiu
mandado de segurana impetrado pelos ento Senadores
Itamar Franco e Antnio Mendes Canale contra a Mesa do
Congresso Nacional, com o objetivo de impedir a tramitao
de propostas de emendas constitucionais que os impetrantes
consideravam ferir o preceito ptreo da forma republicana
de governo. Trata-se de um precedente da maior importncia, sendo irrelevante a circunstncia de a segurana haver
sido denegada. O acrdo tem a seguinte ementa:
"Mandadode seguranacontraato da Mesado Congresso que admitiu a deliberao de proposta de
emenda constitucionalque a impetrao alega ser
tendente abolioda Repblica.
_ Cabimentodo mandado de segurana em hipteses em que a vedao constitucional se dirige ao
prprio processamentoda leiou da emenda,vedando sua apresentao
(COlllO
o caso previsto no pa-
rgrafo nico do artigo 57) ou a sua deliberao

(como na espcie). Nesses casos, a inconstitucionalidadediz respeitoao prprioandamentodo
processolegislativo.e issoporquea Constituiono
quer - em face da gravidade dessas deliberaes,
se consumadas - que sequer se chegue deliberao, proibindo-a taxativamente. A inconstitu-
cionalidade.se ocorrente,j existeantes de o projeto ou de a proposta se transformar em lei ou em

emenda constitucional. porque o prprio processamento j desrespeita, frontalmente,a Constituio.
_ Inexistncia, no caso, da pretendida inconsti-
tucionalidade.uma vez que a prorrogaode mandato de dois para quatroanos, tendoem vista a convenincia da coincidncia de mandatos nos vrios
nveis da Federao, no implica inlToduodo prin-
cipio de que os mandatos no mais so temporrios, nem envolve, indiretamente, sua adoo de fato.
Mandadode seguranainueferido".(Malldado de 5e-
gurana n' 20.257 - DF, ac. de 08 de outubro de 1980,

pub. na RT/, 99/1.031.)
Alm de parlamentares individualmente considerados,

partid.os polticos com representao n.oC.ongress.o N aci.onal se legitimam a impetrar o maudallllls na sua m.odalidade coletiva de que trata o art. 5, LXX, a, da Constituio.
Caberia indagar da legitimidade ativa de cidados, e
no apenas parlamentares. A.o c.ontrri.o do que ocorreria
na hiptese de utiliza.o das vias ordinrias (ver pargrafo
seguinte), n.o parece haver bice algum a uma tal pretens.o. Iss.o porque a c.ompetncia para processar e julgar .o
mandad.o de segurana seria sempre d.oSuprem.o Tribunal
Federal (art. 102, I, d), de m.od.oque a deciso seria centralizada, .oque imprescindvel quand.o .oque est em j.og.o
a prpria unidade jurdic.o-p.oltica da c.oletividade.
Resta inexpl.orada, a.o que se saiba, a questo acerca
da p.ossibilidade de se ad.otarem as vias processuais .ordinrias c.om.omei.o de se impedir a deliberao de proposta
de emenda c.onstituci.onal. O assunto tTaria en.ormes dificuldades. Pense-se, p.or exempl.o, na legitimidade passiva
e ativa. R seria, p.or cert.o, a Unio; ql/id jl/ris se a mesma
Uni.o se legitimar ativamente, p.or ser ela a interessada em
impedir a entrada em vigor de emenda que lhe suprimisse,
p.or exempl.o, a faculdade de interven.o nos Estados (o
que p.oderia ser interpretad.o como uma afronta forma
federativa de Estado)?
Igualmente embara.osa seria a determinao da com.
petncia. Pelas regras atualmente vigentes, uma eventual
a.o de procediment.o .ordinri.o env.olvend.o a Unio, ainda que versand.o s.obre to inc.omum objet.o, seria ajuizada
perante o Juiz Federal de primeira instncia, quer na Seo
Judiciria d.o Distrit.o Federal, quer na de qualquer outro
Estad.o da Federa.o." Essa seria porm uma situao ;111~A no ser que todos os membros da magistralufiI fo~se01 interessados ou que o
autor da ao fosse um Estado da Federao, hipteses em que a competncia
seria ('en(mlizada no Supremo Tribunnl Fedcfill (<lrl. 102, J,j c 11).
teiramente inc.ompatvel C.omum principi.o implcit.o n.osistema c.onstituci.onal de atribui.o da atividade jurisdici.onal:
.oda centraliza.o das decises que env.olvam .osinteresses
naci.onais. Na situa.o descrita, a deciso s.obre a edi.o ~e
uma emenda constitucional p.oderia esgotar-se n.o mbIt.o
de um Tribunal Regi.onal Federal, j que os recur~.os ac~s.o
cabveis para .oSuprem.o Tribunal no seri~m ob~Igatn.os.
Cabe lembrar que, por versar s.obre a dehbera~ao da prop.osta, eventual decis.o que a impedisse produzma, n~prtica, efeit.os erga omues, tendo p.ortant.o tanta Imp.ortanCla
quanto um acrd.o d.oSupremo em sede de a.o direta. A
soluo d.o pr.oblema luz exclusIvamente .da pr.o~e~sualstica c.onduziria a d.ois absurdos: a vlOlaa.o d.os lirmtes subjetiv.os da lide .ou a afirmao de um litisc.onsrci.o
necessrio de toda a Nao. De t.odo o modo, o problema
perde imp.ortncia na medida em que dificilmente se verificaria na prtica, j que a via mandamental parece oferecer
muito mais facilidades e chances de eficcia do que as VIas
ordinrias. Mas estas p.oder.ovir a ser utilizadas exatamente
por quem n.o tenha real interesse pelos objetivos que convm todavia declarar e aparentemente defender - conduta demasiad.o freqente na cena p.oltica nacional.
28
ltevialA
dOi
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A CONSTITUCIONALIDADE DA
EMENDA CONSTITUCIONAL nO 12/96
Oswaldo
Othn de Pontes Saraiva
Filho
Consultor da Unio
Procurador da Ji'q nda Nacional em
Brasaia
Scio do Instituto Brasileiro de Direito
Constitucional - IBDC
Embora propiciando a preocupao de uma parcela dos

economistas
diante dos objetivos econmico-financeiros,
com as hipotticas repercusses sobre a economia (investimentos, produo de empregos e, sobretudo, o poder de
competio nos setores mais desenvolvidos
da econorrua),
as aplicaes financeiras, o aumento dos juros, desembocando no eventual risco estabilidade e ao real, o Governo
Federal obteve do Congresso Nacional a aprovao
da
Emenda Constitucional
nO 12, de 1996, publicada no DOU
de 16 de agosto de 1996, discriminando
a Contribuio Provisria sobre Movimentao
ou Transmisso de Valores e
de Crditos e Direitos de Natureza Financeira - a CPMF,
com supedneo no S 3, do art. 60, da Constituio Federal,
em face da premente necessidade de se arrumar urna outra
fonte de recursos para a sade pblica, atingida pela insuficincia de verba.
O artigo nico diz que fica includo o art. 74 no Ato
das Disposies Constitucionais Transitrias, com a seguinte
redao:
"Art. 74. A Unio poder instituir contribuio provisria sobre movinlentao ou transmisso de valores e de crditos e direitos de natureza financeira,
Oswaldo Othoh de Pontes Saraiva Filho
30
31
Rev1JtI doa ProcurAdores da FllIundlll NadoOl,l
~.1 A aIlquotada
contribuiode que trata este arligono excedera vintee cincocentsimospor cento, facultado ao Poder Executivo reduzi-la ou
r",:ta~lec-la, total ou parcialmente,nas condies
e hmltes fixadosem lei.
~ 2: A co~tribuiode que trata este artigo no se

aplicao dISpostonos arls. 153 ~ 5 e 154 I da Cons
titu'
I
'
o.
, ,
~ 3 O produto d~ arrecadao da contribuio de

que trata este artigo ser destinado integralmente
ao Fundo NaCIOnalde Sade, para financiamento
das aes e serviosde sade.
~ 4 :"-.c.ontribuiO
de que trata este artigo ter sua
e:lgIbilidad~s~b~rdinada ao disposto no art. 195, ~
6 , da ConslitUlao,e no poder ser cobrada por
prazo superior a dois anos".
Colime-se que a excluso do preceito do S 5 do art

1~3da Constituio, por parte do S 2 do arl. 74 do ADCT'
nao pode ser contestada, mesmo porque o STF por o .- '
do .ui
d
'
caSIaO
J _gamento a ADIn nO939 (referente ao IPMF), decla~~~n~ r~p~es~n~ clusula ptrea a garantia da exclusivie. a mC1d~:r:'cIa
do IOF sobre o ouro, quando definido
em leI como ativ~ financeiro ou instrumento cambial.
DesnecessrIa a referncia no-aplicao do inciso
I do arl.
d
20 d154 da Lei Suprema, por parte do mesmo preceptivo
o
o arl. 74, posto que, tambm, o augusto Pretria
na supracitada .;"-Dln, acatou argumento nosso (Parece;
~GiN/CRJN/n
987/93) no sentido de que os requisitos
e el co.~plementar para a instituio do gravame, de nocumulativldade e no poder ter o novo tributo fatos geradores e bases de clculo prprios dos j estabelecidos, fazem
parte
'- a ser Ob.
serv dda tcruca da
. competncia
.
, residual
, da' Uruao,
a a pelo legISlador e no pelo constituinte derivado.
._._---- ...
_--.,j
Enfatize-se: O Congresso Nacional acolheu o critrio

poltico de prever a CPMF no com supedneo no uso da
competncia residual da Unio para criar outras contribuies para a seguridade social (arts. 195, S 4, e 154, I, CF),
mas de prev-Ia no uso do poder constituinte derivado, sem
a necessidade de submisso s retrocitadas regras. Por isso
a CPMF poder ser instituda, por exemplo, por lei ordinria.
Pondere-se que as normas oriUndas do poder constituinte derivado, tendo atuado este em harmonia com o arl.
60 da Carta poltica, tm a mesma na tureza e hierarquia
das normas provenientes do poder constituinte originrio,
como se a nova contribuio j tivesse sido discriminada
entre as hipteses do caput do arl. 195, desde 5 de outubro
de 1988, no sendo o caso de se cogitar de inconstitucionalidade da prpria Constituio.
lniludivelrnente, no se pode pretender que a lista das
contribuies para o financiamento da seguridade social,
contida no arl. 195, I e Il, da Lei Suprema, seja imutvel,
por supostamente estar inclusa na clusula intangvel do
arl. 60, S 4, impossibilitando que o rgo com poder de
emendar a Constituio, com fundamento no seu critrio
politico, tendo em vista os mutantes interesses e as necessidades da seguridade social e da prpria coletividade, possa discriminar uma nova contribuio, ou eliminar uma
fonte j prevista, ou substituir uma fonte por outra.
Observe-se que o arl. 60, S 4, da Carta Magna de 1988
dispe que no ser objeto de deliberao a proposta de
emenda tendente a abolir, entre outras limitaes, direitos
e garantias individuais, entendidos, apenas, como aqueles
direitos fundamentais derivados da prpria existncia humana e que se colocam acima de toda e qualquer norma,
como os relativos vida, liberdade, e dignidade das
pessoas.
A tcnica de tributao com base na competncia residual da Unio, prevista no art. 195, S 4,c/ c o art. 154, 1,da Lei
Suprema, alm de ser dirigida ao legislador e no ao constitu-
-------~_.g.....
'l
32
Rev15tll dos Procuradores da Fft7.enda Nacional
inte derivado, no merece ser alada dignidade de um dos

direitos fundamentais, de um dos direitos humanos.
Assim, claro est que a discriminao pela emenda
constitucional, em comento, da nova contribuio provisria sobre ~ovimentao financeira no causa qualquer dano
ao preceIto do art. 60, cnput, S 4, ainda mais que no se
!,o~e ~ons~derar.que isso tenda a abolir direitos e garantias
m~,v,dua,s, mUlto pelo contrrio, j que o novo gravame
veIOsocorrer a sade e a vida, mormente, das camadas mais
desfavorecidas da populao.
~ p~o!,s~o da clusula ptrea, insta ponderar que a
ConstitUlao nao pretende que as instituies arroladas no
S 4 do art. 60 da Carta de 1988 sejam insusceptveis de
alteraes.
.. De fato, quart~o h exigncia de tendncia a abolir, signifIca que pode, aInda, haver alteraes tolerveis at imediatamente antes ao ponto em que se caracteriza a tendncia abolio.
Vimos que a alquota poder ser, no mximo, 0,25%. O
Governo promete que lei ordinria fixar aJiquota mxima
de 0,20%, podendo o Executivo, por ato administrativo e
respeitada a lei, reduzi-Ia ou restabelec-Ia total ou parcialment~, le~an~o em considerao o principio da capacidade
contrlb~tiva, ~orInador do principio da igualdade no DireI.to TrIbutrIO, como tambm diante de razes justificveISde ordem extrafiscal.
O que caracteriza as contribuies para o financiamento
da seguridade social que os produtos de suas arrecadaes d~vem ser obrigatoriamente carreados para financiar
as atiVIdades estatais nas reas de sade, previdncia e assistncia social. E isto est sendo observado pelo novo preceito do S 3 do art. 74 do ADCT da CF/88.
A questo da vinculao aos beneficios da contribuio, em relao aos sujeitos passivos dessa exao, no deve
ser tida c~mo motivo para considerar a CPMF um imposto, espeCIalmente porque, no caso, trata-se de norma
Oswaldo Olhon de Pontes Saraiva Pilho 33
constitucional, embora eInanada do poder consti~~te derivado, que afirIna ter discriminado uma contribUIao!,ara
a sade, tanto que o S 4 do art. 74 do ADCT prevIU, a
ttulo de ratificao, que a nova contribuio s P?de~ ser
exigida aps decorridos 90 dias da data da pu~licaao da
lei ordinria que a instituir, como manda o S 6 do art. 195
do corpo permanente do texto constitucional.
AdeInais, diante de a seguridade social compreender
um conjunto integrado de aes e iniciativas ~os Pode.res
Pblicos e de toda a sociedade, devendo a SOCIedadeahs,
financiar a seguridade social nos termos d~ lei,_no h
obrigatoriedade do sujeito passi:,? das. contnbUIoe~para
a seguridade social obter benef~cIOsduetos da~ aoes de
sade dos servios de assistnCiae das prestaoes da previdn~ia social, sendo possvel Oproveito apenas indireto
ou mesmo potencial dessas atividades.
Na espcie em exame, a grande maioria da .populao
brasileira, contribuinte do tributo, certamente u rec:ber
um melhor atendimento por parte dos postos de saude,
hospitais, clnicas e laboratrios do setor pblico ou
conveniados. A minoria privilegiada, se desejar, ter a
contrapartida pela sua contribuio, utilizando-se das ~es
e dos servios de sade patrocinados pelo Fundo NaCIOnal
de Sade, como no caso de vacinao pblica, e as e~p~:sas beneficiar-se-o, mesmo indiretamente, pela pOSSibilidade de seus empregados gozarem de mais sade, em .virtude de um servio de sade pblica Inais adequado, dIante do recebimento, pelo setor, de mais recursos.
34
Revista dos Procur.dora d. Fazenda N.donal
A IDIA DE SISTEMA NO DIREITO

TRIBUTRIO E A INTE~RET AO
SISTEMTICA!
.,1
Gustavo Amaral
Procurador do Estado do RJ
Ex-Procurador da Fazenda Nacional
" ..... Advogado .
'.,"'
"~I
-til
,'.,. ,li.
,I
.,
1. Introduo. 2. A idia de Sistema Tributrio. 2.1. Conceito e noes histricas. 3. A autonomia do Direito Tributrio. 4.
Significado da polmica para a interpretao do Direito Tributrio. 5. Nossa posio. 6. Concluso. '.
1. INTRODUO
,
"
Muito embora tenha-se como tema a interpretao

sistemtica, necessrio dizer, desde j, que inexiste propriamente uma interpretao" sistemtica". Existe, sim,
a atividade interpretativa, que requer o uso simultneo
de todos os instrumentos hermenuticas conhecidos. Essa
interpretao requer o emprego do mtodo literai, no no
sentido de que in claris non fit interpretatio, mas para delimitar o campo possvel da interpretao, para alm do qual
j se estar no campo da integrao da norma 2, se isso for
i
TrahDloapresentado para a cadeira Teoria da Interpretao da Norma Tributria, ministrada pelo Prof. Ricardo I...olxJ Torres no curso de Mestrado em Direito
Tributrio das Faculdades Integradas Cndido Mendes - Ipancma
Cf. ENGISH, K.lntroduo ao pensamento jurdico. Trad. de Joo Baptista Ma.
chad~. 6. ed. Lisboa: Fwdao Calouste Gulbcnkian, p. 294 e remiss."ioa PHIUPP
HECK ali feita.
Gustavo Amaral
37
Revistado, Procuradore, da Fazenda Nacional
posSvel '. De igual sorte, ao analisar o sistema, em qualquer de suas acepes, ter-se-, face a face, a teleologia,
pois a mens legis apreendida da anlise do conjunto
dos dispositivos legais, ao menos.
Inobstante isso, no s possvel fazer o corte, separando a interpretao sistemtica dos demais instrumentos
exegticos, como isso tarefa de grande importncia, pois
e~bora integrante de um todo, tem ela caractersticas prpnas que devem ser dominadas.
Emrnatria de interpretao sistemtica, a grande questo prende-se autonomia, ou no, do Direito Tributrio
notadamente quanto utilizao dos conceitos jurdicos d~
Direito Privado ou a elaborao de conceitos prprios. Para
enfrentar tal questo, iremos primeiramente examinar a
idia de Sistema em Direito, com especial ateno para a
noo de Sistema Tributrio.
Aps isso, enfocar-se- a questo da autonomia
do Direito Tributrio e da utilizao dos conceitos de
Direito Privado, dos conceitos jurdicos e dos conceitos econmicos, procurando mostrar as diferentes concepes quanto idia do sistema em que estaria inserido o Direito Tributrio, concepes essas subjacentes a tal idia.
Por fim, tentaremos estabelecer um posicionamento
prprio sobre a.matria, analisando as questes expostas
no presente trabalho.
Cumpre dizer, entretanto, que nesse trabalho pretendemos fazer urna anlise abstraida dos regramentos positivos e que, portanto, no guarda vnculos necessrios com
as opes polticas adotadas pelos diversos ordenamentos
positivos.
2. A IDIA DE SISTEMA TRIBUTRIO

2.1 Conceito e noes histricas
a) Conceito
A questo do significado da idia de sistema, para a
Cincia do Direito, ponto de acesas polmicas, ainda em
nossOSdias, pois est intimamente ligada concepo de
Direito que se tenha. Sendo o Sistema Tributrio urna
subespcie do Sistema Jurdico geral, uma especializao
deste, evidente que os problemas da Metodologia Jurdica aplicam-se tambm ao nosso estudo.
Sistema seria, na definio de KANT, "um conjunto
ordenado segundo princpiOS"', ou, na definio de
SAVlGNY,a "concatenao interior que liga todos os institutos jurdicos e as regras de Direito numa grande unidade".5 V-se dessas definies e de tantas outras, destacarse a idia de unidade e ordenao interior. No isso de se
espantar, pois a hiptese fundamental de toda a Cincia a
de que uma estrutura racional, acessvel ao pensamento,
domine o mundo material e espiiitual. Por conseqncia,
tambm a Cincia Jurdica, incluindo-se a o Direito Tributrio, parte, nos seus postulados, da existncia fundamentaI da unidade do Direito. O faz, por exemplo, com a regra
da interpretao sistemtica ou atravs da pesquisa de princpios gerais de Direito, no campo da chamada analogia de
Direito,' colocando-se, com isso, em consonncia com as
doutrinas da hermenutica geral, s quais pertencem o
MctapllysiscIJe Alzjallgsgrunde der NahmIJissellscltajl.l. ed. (1786), prembulo, p.
IV, apud CLAUS _WILHELM CANARIS. Pellsamrllto sistemtico e COllceitodt sis.
tema tia Cii'lcia do Direito. Trad. de A. Menezes Cordeiro. Lisboa: Fundao
Calouste
Em matria de estrita legalidadc, no cabe a integrao LIanonna. Em matria

tri.bulria, vide o art. 108, ~ r, uo crN; em malria no tributria, vide, p. ex.,
LUCIA
VALLE
FIGUEIREDO.
Curso de Direito Al1l11illisfrativo.
So Paulo:
Malheiros, 1994, p. 39.
_.
_ .. _._--
Gulbenkian..
p.10.
Systl'n1 eles lreutigell romisc1lcll Rl'cllts. voI. (1MO), p. 214,. apud ob. dt., p. 11.
(. A analogia em Direito Tributrio somente rejcitada para a configurao do
fato tlpico (CTN, art. 108, ~ 1), mas o primeiro processo integrativo previsto
no caput do mesmo artigo .
----~_._--------------
38
Gustavo Amaral
ltevista dos Procuradores da hzenda Nadonal
"enol'l da unidade" ou da "globalidade", segundo o qual

o intrprete deve pressupor e entender o seu objeto como
um todo em si significativo, de existncia assegurada.
H que se ponderar, entretanto, que afirmar a existncia de um Sistema, de uma unidade do Direito a partir da
natureza cientfica da Jurisprudncia conduz a uma petio de principio, e que, inclusive, muitos adversrios do
pensamento sistemtico tm negado o carter cientfico da
Jurisprudncia, reconhecendo-a apenas como uma espcie
de arte ou de tCfca.
No difcil demonstrar que a ordem interior e a unidade do Direito so bem mais do que pressupostos da natureza cientfica e do que postulados da metodologia. A
exigncia de ordem resulta diretamente do reconhecido
postulado da justia, de tratar o igual de modo igual e o
diferente de forma diferente, de acordo com a medida da
sua diferena.
Descendo para O campo mais estreito da tributao,
temos tambm uma variedade de noes quanto ao que
seja Sistema Tributrio, que, como anunciamos acima, vem
a refletir as discusses havidas no plano mais abstrato da
Teoria Geral. Conforme indica SAINZ DE BUJANDA, afirmam uns que, em sentido estrito, no h que se falar enl
sistema tributrio, pois "cualquier grupo de impuestos que
se establezcan y apliquen por um determinado poder se
denomina "sistema tributaria" de la organizacin politica
correspondiente, sim que para la validez deI concepto se
invoque nllngn tipo especial de conexin entre los diversos gravmenes".' Temos a a noo de sistema como mero
somatrio, cuja unidade interna estaria sempre presente,
talvez em decorrncia da petio de princpio acima
indicada.
Prosseguindo na lio de BUJANDA,temos que" quem
diz sistema, diz ordem lgica, fio condutor. Para que exista
EStruclura jurdica dei Sistema Tributrio, i" HI1.1Clldl1lf
to de Es('udio$ Polilicos,
1962, p. 253.
IJrrcdlO.
J
---------------_. __ .
rvlaurid: Institu-
39
um verdadeiro Sistema Tributrio, neces~rio, se~ dvida alguma, um vinculo lgico entre os diversos trl~utOS,
uma conscincia clara dos objetivos fiscais e extralscals que
os tribu tos so chamados a aIcanar ".8
.
Dessa ltima observao poqemos extrair duas espcies de abordagens, que do amparo a duas vises de Sistema: o sistema interno e o sistema externo. Por sistema mterno, temos as inferncias lgicas e axiolgicas decorrentes das normas e princpiOSpostos ou ima.nentes ao sistema, mas posteriores ao "fato legislativo". E o vnculo lgico acima referido, muito embora deva ser ressaltado que a
idia de sistema jurdica como sistema lgico u~ postulado do positivismo e da jurisprudncia de co~cellos, hOJe
largamente combatida e repelida na expennCla comparada notadamente a tedesca.9
, J por sistema externo, temos .a ab~rdage~ feita por
fatores outros que no apenas as mferenClas ~~adas d~,s
normas jurdicas positivas, da a razo do nome exter~o .
Entram aqui em jogo esquemas lgicos e mentais pr~lOs
compreenso
das normas (viso conceptuahsta),
condicionantes histrcas, econmicas, sociais e polihcas,
ou que do uma coerncia ao todo legislado, no a parhr
dele, mas previamente a ele.
Embora no seja de todo incorreto dizer que a s~,gunda abordagem refoge, de certo modo, do obje,toda Ciencla
do Direito, imiscuindo-se com critrios de clenClaSoutr,~s,
e sem esquecer a advertncia de BUJANDA,p~ra que~ la
involucracin de conceptos jurdicos, econnucos, p~lC?lgicos y de otras variadas significaciones ha con~tltuldo,
como es ya de sobra conocido, uno de los entorpeClnuentos
ms importantes com que ha tropezado, durante largo
tiempo, el desarrollo de la ciencia.d~ I~ Hac~enda: Slo a
travs de la diversificacin de las diSCiplinasfmanCleraspor
~ Ob, cil., traduo e grifos noSSOS.
, ~
~ Sob rcesscp,anta vCI'a-se
,,- mais uma vez, as hoes de CANARIS,
seguintes.
ob. Clt, p. 28
('
Gustavo Amaral
40
razn de perspectivas y mtodos se ha logrado, ai fin, poner

orden en la gran marafia conceptual que envolvia hasta
entonces estas materlas, haciendo que 5U invcstigacin y
enseilanza discurran por los cauces adecuados", 10 no se
pode perder de vista que o Direito sempre um fenmeno
cultural. A sua existncia depende da criao humana e
sua e~truturao a.dvm da adoo pelos elementos que
compoem ~. sOCIedade,de certos padres de comportamento. O DueIto decorre de uma experincia histrica, da
qual denvam os dados normativos.
A unidade interna de sentido do Direito, que opera
para o erguer em sistema, no corresponde a uma derivao da idia de justia do tipo lgico, mas antes do tipo
valorativo ou axiolgico. Os valores esto, sem dvida
fora ~o mbito da lgica formal e, por conseqncia, a ade~
quaao de vrios valores entre si e a sua conexo interna
n? se deixam exprimir logicamente, mas antes, apenas,
aXlOlglCao~ teleologicamente. Ora, disso se conclui que
embora a Junsprudncia no deva abandonar as ferramentas que lhe so prprias, est obrigada a considerar a
organicidade "pr-legal" ministrada pelos fatores histricos, sociolgicos e econmicos, pois, muitas das vezes, ser
desses valores que poder extrair a axial agia e a teJeologia
positivada."
A par dessa diferenciao, dentro do Direito Tributrio fala-se tambm em sistemas histricos e sistemas cientficos.
.
Sendo o Direito uma decorrncia de uma viso de
mundo, mesmo nos regramentos casusticos, como no Direito Romano, h um fio condutor, urna organicidade que
perrmte en.contrar uma sistemtica vigente, ressalvado, talvez, orgaruzaes sociais muito primitivas. Tendo em vista
IIJ
11
41
RQvfstd dos ~rocuradotetl dd Fazenda Nacional
Ob. cit., p.268.

Dcvc-setambmd'
3
1-..<
_
lZl.:r
que aqUI tamUl.:"m
temos uma opo metodolgica.
No
sao poucos os que, como ESSER e ISAY, entendem quca axiologia o amparo de
avalidade
lei.
da lei .,Se pela lei n-ao pOSS1\'('

. I c Ilegar a uma solua0
~ Justa,
.
pretere-se
-------_._--------------
a evoluo, a alterao no conjunto ds exaes c?br.adas,

podemos falar de um sistema histrico, onde.a lgIca mterna decorre no de uma racionalizaO prVia, mas de um
processo de sedimentao.
Em contraponto, pode-se falar em sistemas cientficos
na hiptese em qu" o conjunto de tributos vigentes. fruto
de urna prvia elaborao conjunta, dando-lhe, maIS fortemente, uma unicidade.
A distino entre sistemas histricos e sistemas cientficos irreal, visto que inexistem sistemas puros, nem
possvel cri-los. Como bem afirma LUCAS BELTRAN
FLOREZ: "No possvel dizer em um certo momento:
'Vamos suprimir todos os tributos existentes e substitu~los
por outros novos, perfeitamente estudados, que constit~am um verdadeiro sistema'. Isto no se pode fazer, pOIS
para pr em marcha novos tributos exige-se tempo, at que
produzam resultados e nesse nterim necessrio ate~der
a todos os gastos da Administrao; um conjunto de trIbutos no pode ser substitudo rapidamente por outro melhor"." "Por esta el sistema tributaria de um Estado moderno es con frecuencia una coleccin de restos de varias
sistemas, que tal vez estaban completos en las mentos de
sus autores, pero que slo en parte pudiern ser realizados,
y que en otra parte han sido rectificados por reformadores
lf
posleriores Y
b) Noes histricas
Da histria antiga, no h dados suficientes para traar seguramente as caractersticas predominantes, m.as,ao
que se sabe, antes de Roma foi freqente o.uso da trIbutao como direito de espoliao, exerCIdo pelo povo
dominador sobre o vencido ou sobre o grupo vassalo. Os
membros do grupo dominante ou no pagavam tributos
12
L?CciOllCS d Derecllo Fscnl. 3. cd. (5.1.]: Editorial Lcx Nova, p. 40.
11
FLOREZ, ob. dl.,r. 41.
Gustavo Amaral
42
43
Ri.!vlata dos Procuradores da Fazenda Nacional
ou pagavam em condies bastante minoradas. Em Roma,

houve ~ma. progr~ssiva modificao nas rendas pblicas.
Num p~rmetropenodo, predominaram os esplios de guerra ou a rmposio dos tributos aos vencidos. Com o passar
do tempo, surgiram figuras como a cnpilnio, imposto pessoal que. gravava a todos na mesma medida, o vectignl
certum, Imposto sobre a riqueza rstica, a vicesillln
hered',tatum, que gravava as sucesses, a ce"tesitllll renall
vennlrum, que incidia sobre as vendas, o portoriulIl, incidente sobre o transporte martimo. Havia tambm monoplios fiscais, como o do sal.
. Nos ltimos tempos do Imprio Romano, as receitas
denvadas prevaleceram sobre as receitas originrias.
. Quanto a Idade Mdia, bastante difcil falar sobre
tnbuta?o, stricto S~71SU, pois, a rigor, os ingressos
fazendnos no feudahsmo eram patrimoniais, eis que todas as terras pertenciam ao rei e eram dadas aos vassalos
em arren~amento ou enfiteuse. Assim, os ingressos pod~m ser tidos como patrimOlais ou como tributos, haja
vI~ta que taIs recursos tambm visavam a sustentar gastos
pubhcos, como a manuteno dos exrcitos.
~e~tro da evoluo havida na Idade Mdia, houve" tributaao (adnta-se que tal fosse a natureza do ingresso)
17l 7lntura~ com a entrega de parte da prpria produo ao
poder trIbutante. Com o passar do tempo, a tributao
passou a ser feita em moeda, mas sempre sobre o patrimnio
ou sobre o produto bruto. O surgimento da tributao sobre o produto liquido, como ocorre hoje nos tributos sobre
a renda auferida, bastante recente na evoluo.
, Com o triunfo do liberalismo, passou-se, at o final do
seculo p.assado, a efetivar a tributao sobre ndices reais,
desconSIderando-se as peculiaridades pessoais do sujeito
P~SSIVO,
sua capacidade contributiva. Com a virada do
seculo e o aparecimento do Estado Social, surgem novas
demandas de gastos para o Ente Tributante e, assim, mais
neceSSIdadesde receitas, que provocam uma mudana nos
----------------
sistemas tributrios. Seguindo o novo padro de igualdade, que no mais era que" todos os homens so iguais perante a lei", mas que o Estado reconhecia as desigualdades
e agia para minor-Ias, surgem consideraes com a capacidade contributiva, com a possibilidade de maior cooperao do indivduo para o bem comum. Passou-se a ter um
novo dado, a personaliznio dos tributos.
Assim, nos sistemas impositivos passou-se a ter em
paralelo aos chamados impostos reais, impostos pessoais,
informados pelo critrio da progressi vidade. Alm da renda acumulada (patrimnio) e da renda auferida, passou a
ter grande significao a tributao indireta, tambm informada muitas vezes pelo critrio da seletividade.
V-se, da, a evoluo dos Sistemas Tributrios atravs
dos tempos, pois a cada tendncia, sem a menor dvida, a
unidade sistmica altera-se.
3. A AUTONOMIA DO DIREITO TRIBUT RIO
Evidenciado est que o Direito organizado de modo
sistemtico, mas parece ser bvio que no se trata de um
sistema nico e indiviso. Ao contrrio, possivel nele localizar diversos subsistemas, como o Direito Penal e o Direito
Civil, que atendem a postulados e principias prprios. A
questo est em saber se o Direito Tributrio consistiria em
uma subdiviso do Sistema Jurdico, ou se, ao reverso, estaria ele inserido dentro das regras comuns ao Direito Privado.
No se trata de questo de menor importncia, mormente porque como visto acima, dependendo da
metodologia empregada, a anlise da configurao sistemtica de vital importncia. Para os adeptos da jurisprudncia dos conceitos e para os positivistas em geral, a compreenso do sistema externo, atravs das sucessivas abstraes feitas pelas conceituaes, precondiciona a compreenso do direito legislado. Ento, se o Direito Tributrio
...
44
~
I~evl!ltft dos Procuradores dn FA7.Cndn Nnciollll!
Gustavo Amaral
devesse subservincia aos conceitos de Direito Privado, sua

cognio estaria vinculada s idias priva tfsticas.
Em perlodos l't'Iaisantigos, tinha-se a divisRo do DireIto em dois ramos: aquele que exprimia os verdadeiros princlpios da legislao e o Direito excepcional, o jus singulare,
que compreenderia as leis fiscais e as leis penais, que, pela
sua natureza de exceo, estariam vinculadas a uma interpretao restritiva e vinculada aos conceitos e princpios
gerais dados pelo Direito geral. 14 Por ser um Direito excepcional, toma-se claro que no haveria um sistema propriamente tributrio, mas particularidades inseridas pelas
regras fiscais dentro do sistema moldado pelas regras gerais, de matiz civilista.
Uma sntese desse pensamento
TROT ABAS, que diz:
feita por LUIZ
" em face dessa jurisprudncia

dissidente que se
define a doutrina fiscal dos civilistas.
Embora a
maioria se limite a proclamar a superioridade
do
direito civil sobre o direito fiscal, o que uma afirmao gratuita e no uma razo demonstrativa,
temos, pelo contrrio, a boa sorte de encontrar, na pena
do deo Gny. a jushficao terica dessa doutrina.

O Sr. Gny, em presena da antinomia revelada entre a lei fiscal e a lei civil, reconhece que existe 'uma
tcnica propriamente
fiscal que introduzir na tcnica J~rdica geral alguns elementos novos, que a
completam sem destru-la, que podero mesmo, por

vezes estorvar alguns de seus preceitos' (F. Gny,
nota em Consto d'Et., de 27 de julho de 1923, Sir.,
1927.3.4'1). E esse autor acrescenta: 'Sob a condio, apenas, de ser formalmente legalizada, a tcnica
fiE'.:al levada a ferir ou atentar contra o direito comum, que, por outro lado, a domina com seu vaIar universal' (idem). Isto o mesmo que dizer que
o din~ito fLCJcalsomente pode (~xpriJllir"".seatravs de
um texto lega], e que no silnciodo texto, suas dificuldades devem ser resolvidas de acordo com as
regras do direito privado".
"Tal frmula revela, ao nosso ver, o erro da conce~o
civilista do direito fiscal. O ponto essencial da controverSIa
est fixado com bastante nitidez: ningum contesta q~e ~
lei tem o poder de estabelecer regras especiais para o dlfel~
to fiscal; trata-se simplesmente de saber se, q~ando ~ lei
fiscal onssa, o juiz e O intrprete devem ou nao sUJeltarse, para resolver uma questo de direito fiscal, regra do
direito privado." 15
.
.
H aqui, sem dvidas, notnas m~uenCl~s d~ pen~amento poltico sobre ambas as concepoes, POlSOhb~rahsmo clssico tendia a ver nos tributos uma excepCIOnalidade,
uma odiosa invaso da esfera privada, enq~anto 0~6no~~~
reclamos sociais, que comeavam a ser posltIvados. eXigi
am no mais a mera igualdade formal pe~ante a lei, mas a
igualdade material, perante as contingnCias da Vida e, c~m
isso, prestaes positivas por parte do Estado, pres~aoes
essas que foravam um cresci.mento da ah~ldade
arrecadatria, que no mais podena lcar corno allvldade
"excepcional" ou "odiosa",
4. SIGNIFICADO DA POLMICA PARA A ,
INTERPRETAO DO DIREITO TRIBUT ARIO
Sem desprezar essas influncias, contudo, temos aq~i,
de modo bastante ntido, um problema de dimensIOnamento das estruturas do campo jurdico, ~ue acarreta
em problemas para a interpretao, como salie~t~do por
TROTABAS, no trecho supra-referi~o. Em uma Vlsao, tem"f!j-
I',
11'TRO I'ABS, L. A illterprelaLl
dflS leis fiscnis. 111npA. v. 1, p. :18-.'17,1945.
45
Ensaio sobre o Direito Fiscal, ill T{DA. v. 26, p. :-'9, 1951. ~ejam-se tambm as
notas de rodap 23, na mesma pgin<l, e a noln 48. na ptigl~la~~.
.
- d)s
a ConshtUlao meXIcana
de
OS marcos d a pOSl't'1\Iaao
( direitos sociai<;so
.
I .
19~7 e a Constituio de Weimar, de 1919, enquanto que a po mIca entre
TROT ABAS e GNY ocorre de meado5 dos anos 20 a meado.'! dos anos 30.
a;
46
Gustavo Amaral 47
1,
se o Direito Tributrio
corno um apndice,
um
"particu\arismo" do verdadeiro Direito, que seria todo
estruturado pela civilistica, no compondo um todo
sistrnico, mas, sim, inserido em um sistema de leis, princfpios e conceitos que lhe so prvios.
J pela outra viso, tem-se que a atividade fiscal desenvolveu-se a tal ponto, que criou em torno de si urna
sistemtica prpria. Haveria um subsistema tributrio,
conectado, inserido dentro de um grande Sistema Jurdico,
sim, mas com suas prprias feies e, mais importante, esse
subsistema seria paralelo ao sistema privado (ou civilfstico),
e no subalterno.
No apenas nos casos onde se depara com lacwlas, como
pensava TROTABAS,mas para toda a interpretao h profundas diferenas de acordo com a concepo adotada. Para
TROTABASe GNY,a questo no se pWlha quando a soluo poderia ser dada pela interpretao literal, mas, para eles,
tal interpretao estava ligada a um resultado unvoco, que
hoje no mais aceito. Atualmente, a interpretao literal, ao
invs de esgotar a atividade exegtica, a delimita, colocando
os entornos do campo da interpretao para alm dos quais
se estar j na integrao. 17
Trazendo-se o problema j para o campo da interpretao, ficam mais claras ainda as diferenas, pois:
"Inexistea prevalnciade um nico mtodo. (...) O
que s'observa a pluralidade e a equivalncia,
sendo os mtodos aplicados de acordo com o caso,
e com os valores nsitos na norma; ora se recorre ao
mtodo sistemtico,ora ao teleolgico,ora ao histrico, at porque no so contraditrios, mas se

complementam
e intercomunicam.
No
direito
dade postulam a interpretao sistemtica,porque

li
Cl. remisso feita
tlil nola
em conceitos de Direito Privado; os im2 deste trab"lllO.
-----------------
,---'.~~
Tm igual peso, variando
a sua Imp?rta~C1a de acor-
do como casOe comas va]oraesJurdIcasna poca da aplicao,comosempre reconheceua d~utrlna no extremada,
seja no Direito em geral, s:Ja .nos
ramOSespecializadosdo Constitucionale do fnbutrio".18
o Direito no pode ser interpretado em tiras, como

costuma afirmar EROS ROBERTOGRAU. Saber, portanto,
em que contexto essas" tiras" esto inseridas, s.enu~ contexto de um sistema prprio, de um SIstema tT1bu~no,ou
num contexto de urna sistemtica que lhe prvla, _dada
pelas regras do chamado Direito Comum, questao de
assaz importncia.
5. NOSSA POSIO
Conforme j se deixou antever at aqui, no pensamos
que haja uma "verdade", um correto ou um errad~. As proposies de ambos os lados somente fode.ro ser tidas com~
verdadeiras ou falsas de acordo com li lgicaformal, vale dlzer se no forem contraditrias internamente.
, Ao nosso ver, a Cincia do Direito, ao se propor estu:
dar os regramentos de convivio soc~ale ~s estruturas dal
advindas tem corno um priorz o desejOsocml, a vontade de
tri-
butrio os mtodos variam de acordo at com o tributo a que se aplicam: os impostos sobre a proprieapoiados
postossobre a renda e o consumoabrem-se inte~pretao econmica,porque basead~s em , conceitoselaboradospeloprprioDireitoTnbutno ouem

conceitostecnolgicos. Os mtodos de mterpretao, por conseguinte,devem ser es~dados den~o
da viso pluralista. Entreeles no eXls~ehierarquIa.
18
1 ORRES, Ricardo. Normas de illterpretao e integraiio do Direito Tributrio. 2. ed.

1994, p.82-83. Cabe a ressalva,entre~~to:que esse ira.
'
lizado
tendo
como hiptese de estudo o casO brasilclro, tendo em
lia 11\O f otrca
d CTN Nde
vistaale . laoemvigor/notadamenlcosarls.107~11~ o
. aosepo ,
"
t' gtS do trecho acima qualquer concluso vhda 11IgCllar, a despeIto da
assnn, lrar
d'"
't'
d"rcitogeral
'I aao.
- S o afirma"'cs
,
legts
.. lendo em vista a lrCllO POSI IVO, nm.l o I .
Rio de Janeiro: Forense,
(I\~ria Geral).
Gustavo Amaral
48
Revisttl dos Procuradores
estruturar a comunidade dessa ou daquela maneira.

Inexistindo opressllo, no cabe ao Direito dizer que uma
estrutura jurldica como a norte-americana melhor ou pior
que a adotada pelo Sultanato de Brunei, ou o Principado
de Mnaco, ou ainda um regime teocrtico qualquer. Haver, apenas, a questo da opresso, pois onde vige a fora,
no h direitos garantidos, no h segurana e, portanto,
pensamos no ser posslvel falar em Direito ou em
Ordenamento, mas apenas em um simulacro. 19
Admitido esse pluralismo ou relativismo, no posslvel falar, de modo abstrato, que urna ou outra concepo
seja "melhor" ou pior. Ento, ser possvel que, em dado
contexto social, o campo da tributao seja moldado corno
direito excepcional, corno "lei odiosa", enquanto que em
outro contexto social j se prefira a total autonomia do campo tributrio, criando-se um Sistema aberto at mesmo para
a integrao quanto s hipteses de incidncia.
Evidentemente, ao se passar do plano geral para a anlise de um ordenamento positivo, ser necessrio verificar
os condicionantes constitucionais, sociais e culturais, de
modo que as diferentes concepes j passam a se sujeitar
ao julgamento de aplicveis ou inaplicveis.
nesse sentido, por exemplo, que se pode ver em um
mesmo livro" O autor defender a validade de um dado
expediente, corno a interpretao econmica, e o tradutor,
sem criticar ou atacar o trabalho, afirma que as mesmas
concluses no so aplicveis no seu pais, por condicionantes legais que lhe so prprias.
No pensamos aqui em falar no plano da dogmtica
positiva, tendo em vista o Ordenamento Positivo brasi[9
20
49
da FAzenda Nacional
Cabe aqui apenas distinguiras casos para os quais (.1 prprio regime autocrtico
cria uma ordem de Direito e resolve viol-la. A, talvez seja possvel falar em
direito, mas em casos onde possvel criar leis rl'lroativas, onde os detentores
do poder esto, pelas prprias regras vigentes, acima das leis, no , ao nosso
ver, possvel falar em Direito.
HARTZ, W.lntcrprdao da lei tributria _ COIrlcldoe limites do critrioeco/lmico.
Trad. de Brando Machado. Silo Paulo: Resenhil Tribulfiriil, 1993.
leiro mas falar no plano da dogmtica geral.

No mundo ftico h apenas ocorrncias simples: O
Direito, tentando modificar a realidade (aspecto teleolgt?o),
faz uma reduo, tipificando arqutipos de ocorrnCias,
que, transformados em suportes fticcs, fica~ a?,~gad~s a
uma conseqncia jurldica dentica: O fato Jun~lc~ nao
a mera ocorrncia, mas o reflexo desta nO plano Jundlco ..
O Direito Privado, ao prever as hipteses s quais 11gar essas ou aquelas conseqnci~s: o.faz co~ vist~s em
estabelecer um regramento de conVIVlOmtersubJetivo, portanto, ao criar suas hipteses, considerar os fatores que
julga relevantes.
_'
..,
O Direito Tributrio, ao seu turno, nao Visa a dlsclpl1nar o convvio intersubjetivo, mas "permitir ao Estado exercer suas funes prprias, garantindo-lhe os recursos ~ecessrios a tal fim, por meio da arrecadao que ele extr~rr
da fortuna dos cidados" . 21 Assim, ao formular suas I;ip~
teses, se est a se referir ao domnio das simples ~co~renc~as, e no imagem formada pelas hipteses ,de Drrelto Pnvado, visto que apenas no mundo dos fatos e que se~ncontra a substncia social que o Direito visa a regrar. E desse
dominio o mundo das simples ocorrncias, que se formaro as ;'agens jurdicas, de acordMcom as finalidades do
regramento criado dessas imagens. Se, num caso,.pretende-se disciplinar o convivio social e, noutro, repartir o custeio do Ente Poltico, possivel que de um mesmo ponto
do dominio (o mundo dos fatos) tenham-se imagens semelhantes ou dessemelhantes, ou, at mesmo, Imagens em
apenas um dos grupos.
Um exemplo seria a eficcia cvel da sentena penal
absolutria. Em regra, ela nega a ocorrnCia da rmagem
penal da simples ocorrncia, o que no impede que se produza a imagem cvel da mesma ocorrncia (o evento morte
de Joo causada por Antnio no correspondeu ao tipO
~_=?~"""
"cular" o do Direito Fiscal in J{cvista tk Direito Administrativo,
21 GENY,l'.O Parl.J
15m
'
v. 20, p. 6 e seg., 1950.
50
,.
Revista dos Prcx;uradorcsda Fazenda Nacional
ma~r algum, mas gerou o dever de indenizar). Apenas

na hiptese de ser negada a ocorrncia no mundo dos fatos, seja em seu aspecto objetivo (o fato no ocorreu), seja
em seu aspecto subjetivo (autoria) que haver eficcia
extrapenal.
Nota-se, ento, que os efeitos cveis no advm dos fatos
j jurisdicizados pela esfera penal, mas dos fatos simples. Por
semelhante modo, a norma tributria no ter seu domnio
na imagem privada, mas, sim, no mundo dos fatos.
" Nada. imped~r, entretanto, que, por uma deciso poltica, querra-se vmcular alguns tributos, ou ouh'as situa~es. tribu.trias, quelas situaes j jurisdicizadas pelo
Drrelto Pnvado, como, no caso brasileiro, os impostos sobre a propriedade.
Pela diferena de finalidade, o Direito Tributrio, abstratamente considerado, no subordina-se ao Direito Privado. Entretanto, como criao estatal, subordina-se ao
Direito Constitucional positivo, que pode limitar-lhe, no
todo ou :m part:, aos conceitos de Direito Privado, positiv,?s ou nao, ou amda remeter a possibilidade dessa limita~o para a legislao infraconstitucional. Mesmo que nada
disso ocorra, a legislao tributria, por bvio, no est obrigada a ser "independente" da legislao civil. ela livre
respeitados os condicionantes constitucionais, para criar, po;
exemplo, uma exao sobre contratos de locao. Nesse
c~~, sero as. prprias regras de interpretao que tornarao ImpossveISa cobrana do tributo em casos de comodato
com encargos, mas que, para a tica do Direito Civil, no
desnaturem O contrato.
6. CONCLUSO
. Como visto, a idia de sistema inerente Cincia do
DueIto, ento, sempre ser possvel falar de um Sistema
Jurdico ge~al. J no mbito da tributao, dependendo do
estgIO SOCIalou econmico, ser possvel falar, aLI no, de
.
M.
:a:
51
um Sistema Tributrio.
Em Estados com indole
marcadamente patrimonial, talvez seja difcil falar de um
Sistema Tributrio. Diz-se que no sultanato de Brunei
inexiste qualquer espcie de tributo, vivendo o Estado do
monoplio sobre a extrao de petrleo. De igual sorte,
parece que no Principado de Mnaco h pouqussimos ou
nenhum tributo, sendo a principal fonte de recursos a explorao de bens patrimoniais, como o famoso cassino.
Na maioria dos pases, entretanto, h a prevalncia das
receitas tributrias e, com isso, o volume das regras j permite a formao de um Sistema Tribntrio.
A norma jurdica, por ser prvia ocorrncia dos fatos geradores das conseqncias por ela previstas, dotada de generalidade e, em virtude dessa generalidade, no
opera sobre fatos, mas sobre suportes fticos ou hipteses
de incidncias, que so redues lgicas de uma gama de
ocorrncias possveis e j preteritamente observadas ou
previstas. Entretanto, as normas, notadamente as regras,
no encontram a razo de ser em si mesmas. Existem elas
para uma finalidade, que prvia e exterior ao instrumento normativo em si.
Nas regras de Direito Civil, os suportes fticos faro a
reduo das ocorrncias mundanas
sob a tica do
regramento social, enquanto que nas regras tributrias, os
suportes fticos faro a mesma reduo tendo por escopo
regular a repartio dos custos do Estado e disciplinar os
direitos e deveres entre esse e os contribuintes. No Direito
Civil, o aspecto relevante o reflexo social, enquanto que
no Direito Tributrio o aspecto a dpacidade contributiva,
o respeito s garantias individuais e a satisfao das necessidades pblicas. Ento, para a interpretao das normas
tributrias, h que se perquirir pelos seus prprios contextos, e no buscar guarida em conceitos apriorsticos auridos
da sedimentada doutrina civilistica.
Nada obstante, comum que, por vezes, dentro do
prprio Sistema Tributrio haja normas que submetem o
o.'
Il_
Gustavo Amaral
Gustavo Amaral
52
sistema, no todo ou em parte, s regras e aos conceitos de

Direito Privado. Tais normas, se vlidas forem, o que somente poder ser visto diante de um dado ordenamento,
devem ser respeitadas e acatadas, mas sem se perder de
vista que, nesses casos, o respeito ao Direito Civil no se d
por razes ontolgicas, muito pelo contrrio. Em tais hipteses, a submisso se d porque dentro do prprio Sistema
Tributrio foi encontrada uma norma de remisso e, em
obedincia a essa norma, que sero admitidos os conceitos civilsticos.
Tais regras devem ser assim interpretadas e, portanto,
so elas uma exceo. Fora dos casos previstos ou em havendo a supresso das mesmas, dever o intrprete encontrar a soluo para o caso, tendo em vista apenas as regras
do Sistema Tributrio, regras essas que so informadas pelos princpios gerais constantes do Sistema Jurdico geral.
ele livre, portanto, at mesmo para decidir pela mesma
concluso que adotaria se acaso utilizasse os instrumentos
da civilstica.
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Baptista Machado.6.ed. Lisboa: Fundao Calouste
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1951.
''''oi
----------
53
Revista dos Procuradores da Fa1.enda Nacional
a_.
,,,._
54
UM
SIGILO BANCRIO:
ASPECTO
INEXPLORADO
Aldemario Araujo Castro
Procurador do Fazendo Naciollal
Procurador-C/lele" da Fazenda Nacimwl
em Alagoas
Secretrio-Geral do Escola Superior de
Advocacia de Alagoas
o sigilo
bancrio, cantado em verso e prosa pelos

opositores sistemticos do Fisco, muitos de boa-f, e outros
tantos de m-f, foi consagrado no caput do art. 38 da Lei nO
4.595, de 31 de dezembro de 1964. O citado dispositivo legaI, ao tempo em que assegura a inacessibilidade s operaes ativas e passivas dos clientes das instituies financeiras, permite, em dois de seus pargrafos, mediante processo instaurado pela autoridade competente, o acesso do Errio s informaes citadas. Trata-se, nitidamente, de regra
excepcional ao sigilo. O critrio top0grfico, visto que, inseridos em pargrafos do ventilado' art. 38, confirma a natureza de preceito excepcional, na tradio da melhor tcnica legislativa.
Recentemente, a 1"Turma do Superior Tribunal de Justia ao julgar o Recurso Especial nO37.566-5-RS, tendo como
relator o Ministro DEMCRITO RAMOS REINALDO, entendeu que o sigilo bancrio no poderia ser quebrado diretamente pela Administrao Tributria. Seria necessrio
a intervenincia do Poder Judicirio para garantir o acesso
s informaes manejadas pela instituies financeiras. Esta
foi, c continua sendo, a formulao genrica noticiada noS
meios juridicos e no-jurdicos acerca do problema.
Quanto ao equvoco da interpretao patrocinada pelo
ST], a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, atravs do
_---_
~
"','
ii
S
U
__
~i\~I..
36
Revbla dos 1='rocLirador"l

da Pnzcndtl Nadarlal
Parecer PGFN/GAB nO74, de 20 de janeiro de 1994,' da

lavra dos Procuradores da Fazenda Nacional DlTIMAR
SOUSA BRmO e EDUARDO MANEIRA, e do Parecer
PGFN/CRJN nO1.380, de 7 de dezembro de 1994,'de autoria do Procurador da Fazenda Nacional OSWALDO
OTHON SARAIVA FILHO, desincumbiu-se, saciedade,
de demonstrar.
Destacamos, conforme meno no ltimo dos Pareceres referidos, duas passagens singulares, pela enrgica reprovao ao sigilo bancrio frente ao Tesouro e pela autoridade dos subscritores das mesmas. Primeiro, SACHA
CALMON NAVARRO COt:LHO afirma, transcendendo a
tica meramente jurdica de trato da questo:
UNo
pode a ordem jurdica de um pas razoavel-
Aldem8fio
ArAujo Castro
57
Essa opo metodolgica nos coloca exatamente na

posio da Administrao Tributria. Nesta perspectiva,
sabe o agente fiscal que as instituies financeiras negarlhe-o, com base na manifestao pretoriana, informaes
bancrias do contribuinte/ cliente.
Cumpre, portanto, analisar com vagar o decisum. Ao
dissec-lo, eventualmente poderemos identificar algo til
ao fiscal, em meio s dificuldades impingidas ao Estado
na penosa, porm necessria atividade de financiar os reclamos coletivos.
J na ementa, para o leitor atento, afastamos.a amplitude das notcias cultivas e lanadas aos quatro ventos quanto impossibilidade (absoluta) de conhecimento de informaes financeiras pela Administrao Tributria, obtidas
diretamente da instituio. Ei-la, com destaques nossOS:
mente civilizado fazer do sigilo bancrio um baluarte em prol da imunidade, a favorecer proxenetas,
lenes, bicheiros, corruptos, contrabandistas e sonegadores de tributos. O que cumpre ser feito uma
"TRIBUTRIO. SIGILO BANCRIO. QUEBRA

COM BASE EM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO-FISCAL. IMPOSSIBILI-DADE.
legislaocuidadosa que permita a manutenodos

princfpiosda privacidade e do sigilode dados, sem
o sigilo bancrio do contribuinte no pode ser que-
torn-los basties da criminalidade. De resto, reza

a sabedoria popular que quem no deve no teme.
A recproca verdadeira
fi.
Depois, SRGIO CARLOS COVELLO,numa frase sintetiza a repulsa s restries interpretativas ao art. 38:
"0 Banco no esconderijou.
De olhos postos na problemtica operacional de acesso s informaes financeiras, corno substrato para a fiscaliza~ tr~b~tria, adotaremos a premissa posta no precedente JudiCialCitado. Pretendemos, assim, ressaltar um aspecto inexplorado em torno da discusso do problema.
2
cf. OOU de 26.01.1994, p.1.193 -1.195.

cf. DOU de 21.12.1994, p. 20,046 _ 20.051.
"",,',-.'",
brado com base em procedimento administrativofiscal, por implicar indevida intromisso na priva-
cidade do cidado, garantia esta expressamente

amparada pela Constituio Federal (Artigo 5,
inciso X).
Por isso, cumpre s instituies financeiras manter sigilo acerca de qualquer i"forlllao 011 documentao pertinente a movimentao ativa e passiva
do correutista/contribui"te,
belll COIIIO dos servios
ba"crios a ele prestados.
Observadastais vedaes,cabe-lhes ate"der s demais

solicitaes de iI~rorUlaes cHcaminJwdns pelo Fisco, desde
que decorrentes de procedimento fiscal regularltlc11te instaurado e subscritas por autoridade administrativa competeute.
.58
RlitVI!;ta dOI ProcLlr.l'tres
da
FnZl'IfulA Nncionlll
Aldcmnrlo "(aujo Castro
Apenas o Poder Judicirio,por um de seus rgos,

pode eximir as instituiesfinanceirasdo dever de
segredo em relao as matrias arroladas em lei,
Interpretaointegrada e sistemticados artigos38,

~5da Lein4.595/64e 197.inciso11e ~1do CTN,
Recurso improvido, sem discrepncia."
Em seu voto, o Ministro DEMCRITO REINALDO

reafirma, nestes termos, o contedo da ementa:
"Segundo entendo, a exegeseintegrada dos artigo
197,11e ~ 1,do CfN, concede autoridade fiscalo
po~er~e solicitar as informaes que repute necessna mstruo ou apurao de dbito Tributrio,
desde que as mesmas no se abriguem sob o manto
inviolveldo sigilobancrio,
Noutras palavras: devem as instituies financeiras
atender ~olicitao de informaes encaminhada pelo Fisco, ~umprm??-lhe, porm, negar-se a fornecer qualquer espCIede notCIaou documentao pertinente movimentao ativa e passiva do correntista/ contribuinte bem
como dos servios a ele prestados (~rtigo 38. <:aflui, da
Lel nO 4.595/64)".
A concluso" diante dos destaques, que permanece
um certo espao de ao para a Administrao Tributria.
Existe efetivamente uma margem de inter-relaes diretas
entre o Fisco e as instituies financeiras. Resta delimit-Ia,
. De log~, seria afastado o conhecimento das operaes
ativas, paSSIvase servios prestados ao contribuinte/ client~ (segundo item da ementa), Assim, vingando esse entendImento, no poderia o Fisco, sem socorro do Judicirio,
obter extratos de contas e aplicaes, haja vista que estes
doc~nlenlos rclratalTI justalnente
passivas.
as hlis operacs [ltivas e
o decisum, conforme frisamos, manteve expressamente urna margem de dilogo direto entre a Fazenda Pblica e
as instituies financeiras. Sua formulao genrica (terceiro item da ementa), no entanto, convida a um esforo de
anlise e delimitao de extenso. .
Entendemos, neste passo, perfeitamente possivel provocar diretamente a instituio financeira para que esta indique ao Estado se determinado contribuinte seu cliente.
Vamos alm, mesmo o sigilo bancrio como posto no precedente judicial no afasta a possibilidade de conhecimento direto, pelo Errio, do "endereo" financeiro do cliente
(suas contas). que tais dados no dizem respeito direta e
imediatamente a operaes ativas, passivas ou servios
prestados.
A pergunta, imediatamente seguinte s consideraes
formuladas: qual seria a utilidade, para a Administrao
Tributria, do conhecimento das contas bancrias do contribuinte, desacompanhadas da respectiva movimentao?
Essa utilidade, a nosso ver, s pode ser corretamente
aquilatada considerando a fiscalizao tributria como um
processo, como um conjunto de providncias encadeadas
com um objetivo a ser atingido.
Nessa medida, caberia ao agente fiscal do Poder Pblico, com processo de fiscalizao devidamente instaurado, intimar o contribuinte (pessoa fisica ou juridica), com
supedneo no art. 194 do CTN, a declinar suas atividades
bancrias. Aqui, no h de se cogitar em sigilo bancrio.
Este proibiria as instituies de fornecerem as informaes,
jamais o prprio contribuinte.
O passo seguinte consistiria justamente em indagar
diretamente as instituies financeiras, por intermdio de
circularizao, por exemplo, acerca da incluso do contribuinte fiscalizado entre seus clientes, inclusive declinando
o nmero das contas utilizadas e evitando o pedido de extratos ou informaes similares, enquadrveis como
reveladoras das "operaes ativas e'passivas".
"\
.._-------------------_
_
.. _.
---------
S9
Importante deciso do Superior Tribunal de Justia,

vazada nos termos abaixo transcritos, corrohora, sob certo
ngulo, as consideraes aqui desenvolvidas. Vejamos:
"2. Simplespedido ao BACEN,atravs do Judicirio, de identificaoda agnciabancriaonde o executado possui conta-corrente, no implica em que-
bra do sigilobancrio."
(Ementa Oficial. 2' Turma. Unnime. R. Esp nO
25.029-1/SP.ReI.Min.PEANHAMARTINS.)
U certo que o art. 38, e seus pargrafos, da Lei 4595/
64, estabelecem a conservao do sigilo pelas instituies
financeiras' em suas operaes ativas e passivas e servios
prestados', e que este sigilo dever ser mantido quando
fornecidas informaes aos Poderes Judicirio e Legislativo,
Comisses Parlamentares de Inqurito, ou quando o exame delas, de documentos, livros e registros de contas de
depsitos for procedido por agentes fiscais, havendo processo instaurado.
No me parece que simples pedido ao BACEN, atravs do Judicirio, para identificar agncia bancria na qual
o executado possui conta-corrente, implique em quebra do
sigilo bancrio."
(Voto do Relator Ministro PEANHA MARTINS.)

Esse expediente, num sem-nmero de casos, como
de se esperar, vai demonstrar explicitamente a omisso, a
esquiva, o ocultamento, por parte do contribuinte, de boa
parte de suas atividades financeiras tributveis. Existe a
efetiva pOSSbilidadede flagrar o popularmente conhecido
li
caixa 2".
Nos casos assim delineados teramos um elemento

fortssimo para obter em juzo, conforme a convenincia
das circunstncias e da poltica fiscalizatria, a ampla e
---_._--------------""~"".,~,."--
61
irrestrita quebra do sigilobancrio do contribuinte ocultador,

com acesso a cada uma das operaes realizadas pelo mesmo.
Essas, obviamente, no so as condies ideais de trabalho para a fiscalizao tributria. Impe-se, frisamos,
desenvolver guerra sem trgua e sem quartel contra os entendimentos restritivos sobre a matria, segundo a linha
adotada pela l' Turma doSTJ. Afinal, o princpio da autoridade tributria, segundo o qual quando a Carta Magna
define os fins (tributao) permite os meios (fiscalizao),
inscrito explicitamente no art. 145, S 1da Constituio Federal, encontra-se seriamente ameaado. Entretanto, a permanecer, ou mesmo vingar, a linha do precedente
pretoriano, conforme noticia a imprensa acerca de importantssima deciso do Pretrio Mximo sobre o tema, a explorao de possibilidades como as destacadas pode ser de
crucial importncia nas atividades da Administrao Tributria.
Em suma, o combate evaso tributria no pode
descurar de explorar os minimos recursos e possibilidades
que estejam mo. Principalmente, a "inteligncia fiscal"
no deve ser entorpecida pelo discurso genrico e distorcida
por aqueles interessados
em embotar a atividade
fiscalizatria.
Convm registrar, notadamente com o envio ao Congresso Nacional das propostas de Reforma Tributria, que
o Governo assimilou os bices opostos pela jurisprudncia. Tanto que pretende resolver o problema por via
legislativa, "ressuscitando" a possibilidade de quebra do
sigilo bancrio por autoridade fiscal atravs da introduo
de novo pargrafo no art. 145da Constituio Federal, com
o seguinte teor:
" facultado,na forma da lei, autoridade tributria federal requisitar informaes sobre as operaes financeiras dos contribuintes."
6:2.
nC'vLSta dOi PrOC:Ui'ildorl!s dn. fn;:cnda Nttcionnl
._------. I
Consagra, assim, a tese dos que no retiravam do atuai ~ 1 do mesmo art. 145 da Carta Magna, como destacamos, o fundamento constitucional necessrio para a queb~a do sigilo bancrio de forma ampla pelas autoridades
trIbutrias. Desta maneira, adquirem novo e atual relevo
as consideraes desenvolvidas neste traba lho.
"
~l
.'
DA INEXIGIBILIDADE DAS MULTAS

FISCAIS EM REGIME DE CONCORDATA
.)
Saclta Calmon Navarro Collto

Pro! Titular dos Cursos de Graduao e
Ps-Graduao da Faculdade de Direito
dtz UFMG.
Dou tor em Di~~itoe Cincias Sociais
pela Pontifcia Universidade Catlica de
Minas Gerais
Juiz Federal Aposentado
Advogado
Prof. dos Curso~ de Graduao e PsGraduao em Direito da Faculdade de
Direito Milton Campos e da UFMG
Doutora em Direito pela UFMG
Consultora Jurdica
1. Exposio e consulta. 2. Parecer. 2.1. Consideraes iniciais, 2.2. O ilcito. Conceito jurdico. 2.3. A norma de conduta.
Sua estrutura peculiar. 2.4. A norma impo~itiVll. Sua natureza
condicional. 2.5. Normas impositivas e sancionantes. 2.6. O ilcito "lato sensu", o ilcito tributrio, o ilcito penal. 2.7. Infraes. Traos peculiares. Categorias de ilcito tributrio. Infraes
substanciais e formais. Regime jurdico. 2.8. As funes da sano tributria.
2.9. Multa por falta, insuficincia
ou
intempestividade do recolhimento do tributo. Sua natureza e regime jurdico especfico. 2.10, possvel o in,stituio da chamada multa de mora cumulativamente i ,:obrana de juros de nlOra?
2.11. Natureza e ftmdalllentos dos juros de mora em matria triImtriria. 2.12. A jurisprudncia atinente i espcie. 2.13. Da neI
ma
'9
l,~
im"
ia.
li
64
ReVista dos Procuradores da Fazenda Nacional
cessria
do J d' " .
tas fiscaisinsero
2 14 R u Icumo na graduao ou excluso de mul. . . espostas aos quesItos.
1. EXPOSIO E CONSULTA
itEm
"reuruao
levada a efeito nesta Cidade inf
a V. Sas. que, em 02 de a osto de 19
.'
armamos
componentes do Grupo K-tesbla 95.?5 (CIDCO) empresas
para fazer fac
' com difIculdades de caixa
e a seus compro'
.
concordata preventi'v
mIssos, Impetraram
a perante a 7' Va d F 1- .
Concordatas desta Comarca ob .
ra e a enCIas e
de seus dbitos em at 2 (d .') ngando-se ao pagamento
ro ano, e no se
do
OI~ anos: sendo 40% no primeidia 22 do mes~
ano 60 JIo, pedIdo que foi deferido no
m s, encontrando-se atu I
no processamento.
a mente em ple-
As nossas revendas es alh d

.
do as grandes montad
pd a as no P~IS,representandistribuio de autom oras. e automveIS e atuando na
e motores MERCRUIS;;I~.rmportados da marca MAZDA
concordata, por questes'esItrcartam
excludas do pedido de
a glCas.
De forma a evitar a interr
.
mercadorias, com risco de desabupa~ no forneCImento de
nossa princi ai em
astecnnento, mormente em
S.A. (magaz~e) fo~~:a'b~esbla Lojas de Departamentos
das de posterga'a-od dO ngados a adotar diversas medi. e espesas culmin d
na suspenso do recolhiment
an o, e~lTeouh'as,
tuando-se a enas a
.o os trIbutos deVIdos. excenos seja im:osta po;~~~s cUJaresponsabilidade tribu tria
Com o s'I acontecer, a concordalria M .b]

.
Departamentos S.A. foi alvo d f
. _ es a LOlasde
Autoridades Fiscais co
,t e .lscalIzaao por parte das
infrao contra
mpe entes, que lavraram autos de
.'
os seus estabcJec',
I
.
dIversos pontos do p'
[
. Imcntos ocalIzados nos
revendas ( _
aIs. gual sorle t.iveram as nossas
nao-concord t..
)
.
nacional.
a arras espalhadas no territrio
mi.
Saeha Calmon
NaV8fTO
Collio e Misabcl Abreu Machado Derzi
65
o objeto principal das referidas autuaes versa sobre

o "no-recolhimento de impostos escriturados", provocando em muitos casos agravamento dos dbitos fiscais, face
multa punitiva no patamar de 200%do imposto devido.
Objetivando regularizar os dbitos tributrios, iniciamos as negociaes e formalidades necessrias aos
parcelamentos
fiscais, que implicaro 'confisses
irretratveis' de dividas, transaes. renncias de direitos,
e submisso s regras extravagantes fixadas pelo Fisco para
parcelamento de dbitos.
Em que pese nossa inteno de regularizao fiscal
espontnea, as Autoridades Fiscais competentes insistem
em incluir nos nossos parcelamentos multas moratrias
abusivas, sob a alegao de ressarcimento pela mora do
contribuinte, como previsto na legislao fiscal.
No [que] tange s empresas concordatrias, o Superior Tribunal de Justia e o Pretrio Excelso,no Recurso EspecialnO38.997-6-SPe no RecursoExtraordinrio nO110.399SP, respectivamente, manifestaram entendimento unnime
pela extenso dos efeitos do art. 23 da Lei de Falncias s
empresas sob regime de concordata p,revcntiva, afastando
a exigibilidade da multa fiscal.
Diversas decisesjudiciais beneficiamas empresas noconcordatrias quanto excluso das multas em relao
aos dbitos confessados espontaneamente.
Por se tratar de matria complexa, algumas indagaes importantes nos vm surgindo, as quais julgamos
carecedoras dos imediatos esclarecimentos de V.Sas., a fim
de que possamos planejar as medidas a ser adotadas.
Assim, objetivando dirimir dvidas e considerando
ainda a possibilidade de reduo do nosso dbito fiscal,
vimos pela presente consultar V. Sas. acerca do seguinte:
1) A jurisprudncia dominante expurga as multas fiscais das empresas concordatrias? Neste caso, as mui las
so aquelas ocorridas anles ou durante o processamento
da concordata preventiva da empresa?
66
2) As multas fiscais excludas so apenas as administrati\'as (moratrias), ou tambm aquelas por infrao legislao fiscal (punitivas ou penais por no-recolhimento
do imposto escriturado)?
_ 3) Os ~rcentuais das multas fiscaisprevistos em legislaao fiscal baixada no perodo de inflaoalta tomaram-se, atu~le,
extremamenle abusivos. possvel conlest-los em
Juzo? Qual dever ser a fundamentao jurdica?
4) A construo jurdica prevista no art. 138 do CfN
poder. ser ~plica~a tam~m ao pedido de parcelamento
do db,to tributrio? Os Juros poderiam ser considerados
corno ressarcimento pela mora?
5) u.~.
vez assinado, deferido e sob pagamento, existe a possIbilidade da reviso judicial do parcelamento com
confisso irretratvel da dvida?
6) Eventu~l d~scusso judicial dever ocorrer aps pagamento da prunerra prestao do parcelamento, ou somente com o despacho de deferimento, que, em alguns casos,
pode demorar meses, sem que isso impea o pagamento
do parcelamento? Registre-se que o Fisco, para conceder o
?~n:elamento de dbito, exige, normalmente, pagamento
mlClal em tomo de 10% da dvida.
7) Fin~lrnente, por pertencer a Grupo Econmico no
qual a holdmg Mesbla SI A concordatria, a revenda de
automveis podl':r por extenso se beneficiar das excluses aplicadas s concordatrias?"
2. PARECER
2.1. Consideraes iniciais
I"lIO:'>_-'
<'M'.
67
2.2. O ilcito Conceito jurdico (pressupostos

metodolgicos)
o illcito o fenmeno consistente no descumprimento

de um dever legal ou contratual. A doutrina clssica chegou a consider-lo a prova acabada da antijuridicidade. Foi
preciso surgir KELSENpara que o illcito fosse reabilitado,
passando a ser o enle jurdico por excelncia.
Contudo, para compreender a posio kelseniana,
necessrio dizer algo sobre um tipo especial de norma
jurdica, a chamada norma de conduta, criadora de deveres.
2.3. A norma de conduta. Sua estrutura peculiar
As normas de conduta I apresentam estrutura hipottica. O mandamento das normas de conduta s atua quando a hiptese de sua incidncia se perfaz. As normas punitivas so tambm hipotticas. As penas S incidem quando
os tipos delituais descritos nas hipteses dessas normas
ocorrem no mundo real. Se h dois campos jurdicos marcados pelos princpios da legalidade e da tipicidade, estes
so o Direito Penal e o Direito Trib'trio. A diferena, alis
fundamental, que o crime , por suposto, um ato ilicito,
ao passo que o tributo tem por hiptese, sempre, um fato
lcito. O fato lcito e o fato ilcito, contudo, devem ser rigorosamente tipificados a partir de descries decorrentes de
lei. Sobre a estrutura das normas h fala de VlLANOVA
que no pode passar in albis. O jurista de Recife parte da
norma em sua estrutura dual, vincando o papel da hipteI
No e~calo de responder s indagaes da Consulente,

necessno tecer alguns comentrios sobre a natureza das
normas punitivas no Direito em geral e no Direito Tributrio, especialmente.
ll'
Sacha Calmon Navarro Ccllho c Misabcl Abreu Machado Derzi
As normas de conduta so qualitativamente diversas dos imperativos secos

(ordens). Estes so categricos e se esgotam no momento de sua edio (rever a
propsito NORBERTO BOBBIO, VON WRIGHT e KELSEN). As normaS
prcexislcm condu/(l; so tipos (olls/mdos Ilipo/eficamente. Sobr~exist~m ainda que
a conduta prescrita no venha a ser observada pelo destinatriO do dever,
KELSEN, particulannente, com propriedade, estabeleceu a diferena bsica entre
a "ordem" de um salteador e lima norma juridica.
68
Revista dos Procuradores
da Fazenda
Nacional
Sacha C4lmon Navarro Colho e Misabcl Abreu Machado Derzi
se, a que hama de descritor ( conseqncia ou mandamento denomina prescritor).' Confira-se:

"Por variado que seja estiListicamente, tecnicamente, idiomaticamente, o modo como o direito positivo de uma sociedade concreta se exprime, onde h
regra de conduta dotada daquela juridicidade formaI (DelVechhio),a encontramossua composio

dual. Podem as partes, os elementos que inexistem
por si s, estar dispersos na legislaopositiva, integrandocorposjurldicos,comooschamavalliering,
I,
'i
os mais diversos",
69
gras do Direito aparecem ligadas s hipteses legais so constituidas por direitos e deveres".
A lio seguida por BARROSCARVALHO:'
"Se corretoafirmar-seque as disposiesde carter normativo que criam os direitos e deveres,
imperativo lgicoreconhecerque toda norma juridica cria, como conseqncia imputada ao aconte-
cimentodo suposto,uma relaojurdicasegundo a

qualosujeitoativotitularde umdireitosubjetivopode
exigir do sujeito passivo o cumprimento de um dever
juridico".
2.4. A norma impositiva. Sua natureza condicional
Toda norma de conduta, heternoma ou autonmica
impositiva. Aqui, por imperativo metodolgico. import~
dissecar somente a norma jurdica tributria como espcie
de norma impositiva, reservada esta acepo para aqueles
entes normativos traduzidos pela cincia do Direito como
estruturas hipotticas: hipteses enlaadas a conseqncias expressas.' que as relaes juridicas entre o Estado e o
contribuinte para exigir ou exonerar tributos decorrem de
normas jurdicas. KARL ENGISCH; a propsito de normas instaurarem relaes jurdicas, assim se expressa:
"Com resultado provisrio vamos assentar o
seguinte: as conseqncias juridicas que nas re-
.1
V][ANOVA, Lourival., Ascsfruturas fgcasc o sistema do Direito positivo. EDUC

So Paulo: Revista dos Tribunais,1977.
CARVALHO, Paulo de Barros. Teoria da l/or1l//1 jurdica. So Paulo: Lml, [s../." A
gcneraliz<1.o do vocbulo 'nonna' para expres:>nr todas a~ proposies do universo jurdico
talvez deva ser alribuda
(la arn~b,')lall1cnlo da luln illltiimperativa,
qual/do 05 prgollos dessa teoria, ansiosos por cOIllmporii correI/te arlvcrslria 05 rCSII/fad(1s das illvestigaiks
kd5l'llimws, lenham, possivdnll:lllt', SlJfJl'rvi:lIOlizado ti {uno dos juizos hipotticos,"
t
ENGISCH,.
Karl. Introduo ao pl'llSrllllClllo jlirdi{(~. 2,t'd. Trad. ror/llg.

CaIO/i'S/C CrtlhCIIJ.:il/lI, h.d.;, I', 2.r;
Mar/lndn. L,sboa: FIJlidaiio
A norma impositiva, por isso que sempre condicional,

decompe-se, logicamente falando, em duas partes: hiptese e conseqncia. Quando dada ordem jurdica colima a
observncia de certo comportamento, utiliza-se de uma
norma em que por hiptese prev um fato em abstrato, a
que liga a conseqncia desejada.
O mecanismo tal que, uma vez acontecido o fato
jurigeno, antes previsto hipoteticamente, decorre necessariamente a conseqncia, tambm estatuda de maneira
abstrata. Diz-se, ento, que a norma incidiu, que houve incidncia. De um ponto de vista tributrio, a parte da norma
que abriga a previso hipottica do fato jurgeno, que alguns chamam de gerador, podemos denominar de hiptese de incidncia. J a parte da norma que aloja as conseqncias jurdicas decorrentes, podemos cham-Ia comando,
estatuio, ordem, imperativo, relao juridica decorrente,
mandamento, etc.
Note-se que as conseqncias das normas jurdicas que
criam deveres tm recebido as mais diversas denominaes
na doutrina. Inexiste, na Teoria Geral do Direito, rigor
terminolgico. A seu turno, a hiptese destas normas juri-
de /. Balista
:. CARVALHO, Paulode Barros, oI,. dt, p. 46.
SaeM Calmon Navarro Co@1hoe Misabel Abreu Machado
70
dicas denominada de hiptese de incidncia, suposto,

pressuposto, suporte fctico,fato jurlgeno, fato gerador, fatotipo, etc. indubitvel que desse rico e variado rol
terminolgico emerge a impreciso. A grande dificuldade
dos autores reside em achar a forma de expresso que diferencie, com claridade, o fato previsto na norma em abstrato
(v.g., algum ter renda acima de "y" em dado exerdcio)
do fato real que acontece (algum, realmente, ter tido
renda). No Brasil, a expresso fato gerador, por exemplo, usada nos dois sentidos, inclusive pelo Cdigo
Tributrio Nacional.
De igual forma, a conseqncia hipottica que a ordem jurdica enlaa ou imputa hiptese da norma ,
comumente, confundida com a conseqncia jurdica que
se instaura quando da realizao da hiptese de incidncia.
Com efeito o pagar imposto de renda previsto abstratamente
na norma, como conseqncia do fato hipottico ter renda,
diferente do dever que se instaura no mundo jurdico como
conseqncia de algum ter tido, realmente, renda.
2.5. Normas impositivas e sancionantes
Feitas tais ressalvas, que bem demonstram a variedade terminolgica existente, possibilitadora de equvocos e
confuses conceituais, convm realar o que se segue:
Existem diverSas espcies de normas, como as tcnicas, as de potestade, as de transformao. Vamos, entretanto, afunilar o tema e ficar com apenas dois tipos.
De um ponto de vista que considera as normas condicionais em posio esttica, segundo a tradio kelseniana,
estas se dividem em dois espcimens bsicos: normas
impositivas e normas sancionantes. A diferena entre elas
simples. As impositivas tm hipteses de incidncia compostas de fatos jurlgenos lcitos e, por conseqncia, comandos
que impem direitos e deveres (relaes jurdicas
obrigacionais). As sancionantes so feitos de hipteses de in-
.--
Derzi
71
Revi!ltados Procuradores da Fazenda Nacional
-~.~
_, _
,_-.-_-."
.."
. , ......"
cidncia que representam fatos ilcitose de conseqncias que

consubstanciam, sempre, sanes (castigos,penas). A norma
tributria do tipo das impositivas, como j vimos.
EXEMPLOS
Norma Impositiva
Hiptese: ter a pessoa
fisica ou jurdica auferido
renda acima de certo limite, durante dado exerccio,
em determinada jurisdio
poltica.
Conseqncia: pagar
a pessoa fisica ou jurdica
ou outro, por elas, imposto de renda ao ente
tributante, titular da jurisdio'poltica.
Norma Sancionante
,-'
Hiptese: no ter a
pessoa fsica ou jurdica
pago o imposto de renda
devido.
'.'
Num e noutro tipo de norma, basta ocorrer o fato lpico descrito na hiptese para que as conseqncias jurdicas
previstas se instalem no meio social. Analisan~o-se as duas
formas normativas h pouco retratadas, guIsa de exemplo, verifica-se que uma prescreve um dever a car~o do
contribuinte, ao mesmo tempo em que confere um dlTeIto
ao ente tributante, enquanto a outra comina uma punio
ao infrator. A primeira prev um procedimento obrigatrio: pagar tributo.
A segunda prescreve uma sano visando a reprimir
comportamento ilcito: no se ter pago o tributo (que deve-
72
Revi.'lta dos Procuradores da Fazenda Nacional
ria ter sido pago). A primeira produz conseqncias jurdicas em virtude de fatos Iicitos, e a segunda possibilita efei~os.punitivos em virtude de ter sido praticada uma ao
i1fcltacontra a ordem jurdica. A primeira impositiva porque acarreta ao seu destinatrio um dever (h a imposio
de um dever).
A s:gund~ sancionante porque prev a aplicao, ao
~e~ ~estinatno, de uma sano, contra-ataque da ordem
J,:ndlca aos que a desrespeitam (h a aplicao de uma sanao). A norma sancionante contm o poder dissuasrio e
punitivo que o Direito direciona queles que descumprem
os deveres legais.
KElSE~ entendia que as normas sancionantes que
consubstanCiavam, verdadeiramente, o Direito e, por isso,
as chama:va de primrias e autnomas. Conseqentemente denonunava as normas impositivas de secundrias (noautnomas). O seu critrio baseava-se na importncia da
norma dentro do sistema jurdico:'
"Se uma ordem jurdica ou urna lei feita pelo Parlamento contm uma norma que prescreve determinada conduta e uma outra norma liga a no-observncia da primeira sano, aquela primeira no
autnoma mas est essencialmente ligada seguin-
te;ela apenas estabelece- negativamente- o pressuposto a que a segunda liga a sano.E, quando a
segunda norma determina positivamente o pressu-
posto a que liga a sano, a primeira toma-se suprflua sob o ponto de vista de tCllica legislativa." (Grifas
nossos.)
Note-se que KELSEN no confunde lei e norma. A
norma est embutida na lei ou em vrias leis (ordem jurdica).
: KELSEN, Hans: Teoria pura do Direito. Coimbra, (s.n.) 1962, p. 14.
ROSS, Alf ..L6gtca de las nonn1ls. Ed. MadriJ: T('cnos, 1971, p. 90.
Uh
"tis< .. 1""'
Sacha Calmon Navarro Colho e Misabel Abreu Machado
Derzi
73
ALF ROSS " a seu turno, uti.lizando critrios lgicocronolgicos, alcunhou as normas impositivas de primrias (porque estabelecem deveres juridicos), e as sancionantes
de secundrias (porque impem penas queles que no
cumprem o dever estatudo nas normas primrias).
VILANOVA,justributarista brasil'eo,adota postura semelhante no concernente ao tema. Para ele - um lgico - s
h descumprimento
de um dever se este existir
normativamente com anterioridade sano aplicada ao
seu descumprimento. A diversidade terminolgica anotada no chega a alterar o entendimento da matria. O importante a funo dos dois tipos de nonnas: as impositivas,
que criam deveres e direitos tendo por hipteses fatos lcitos, e as sancionantes, que atribuem penas aos que
descumprem deveres legais pr-estatudos (principio da
legalidade formal).
2.6. O Ilicito "lato sensu",
penal
ilcito tributrio, o ilicito
Os ilcitos ou as infraes, como j demonstrado na

rpida
digresso
sobre normas
impositivas
e
sancionantes, so as hipteses de incidncia das sanes
jurdicas. As infraes so absorvidas pela ordem jurdica atravs da aplicao de sanes aos infratores, e estas
so as mais diversas. Mencione-se, para logo, que as sanes no so uma exclusividade do Direito Penal, posto
que seja este um direito tipicamente sancionatrio. Nesta provncia jurdica, especificamente, as sanes so
qualificadas e denominam-se penas, compreendendo as
multas (penas pecunirias) e outras mais fortes, privativas da liberdade, de direitos e at mesmo privativas da
vida.
Ostentam como funo precpua a punio dos agentes dos crimes e contravenes ti~ificadas no Digesto Penal. Isto no significa a inexistnia, fora do Direito Pe-
Saeha CalmOI" Navarro Coflho e Misabcl Abreu Machado Derzi
74
nal, de lllcitos e de sanes. Existem ilcitos eleitorais,

civis, administrativos, tributrios, etc., assim como sanes eleitorais, civis, administrativas e tributrias, sem
envolver a lei criminal, cuja aplicao feita pelos juzes
criminais, segundo preceitos de Direito e de processo penal. O ilcito tributrio retrata o comportamento humano contrrio ao preceituado nas normas tributrias. Basicamente: a) no pagar o tributo previsto em lei ou fazlo a destempo ou a menos; b) praticar atos vedados pela
lei tributria ou deixar de praticar atos obrigatrios, segundo esta mesma lei.
Sano pena, castigo, restrio ao homem, seus bens
ou direitos. A norma jurdica estatudora de sano tem por
hiptese a prtica de um ato ilcito violador de dever legal ou
contratual. Por hiptese uma infrao, por conseqncia uma
restrio vida, liberdade ou direitos outros do homem. No
caso da subespcie multa, a norma sancionante tem por hiptese a prtica de ilcito - o descumprimento de algum dever
legal ou contratual - e, por conseqncia, preceito que obriga o infrator a dar dinheiro a ttulo de castigo (sano). O
titular da percepo, o sujeito ativo, pode ser particular ou
pessoa poltica. No caso da multa legal, sempre o Estado ou
pessoa sua. o que ocorre com a multa tributria e tambm
com a multa penal.
Essa a implantao do terna no plano da ontologia
jurdica. De ver, .no entanto, que a norma jurdica, enquanto ato de vontade, criatura do legislador, que pode
ligar ilicitude quaisquer sanes. Em tese, fica ao
alvedrio do legislador a explorao do vasto campo das
sanes. O ilcito pode implicar, como conseqncia, a
imposio de penalidade pecuniria. Pode, igualmente,
provocar a perda de algum direito, ocluso da vida ou
restrio liberdade. Tudo depender da vontade do legislador ao criar a norma (ou melhor, ao criar a lei que
contm a norma).
Ento, h que fazer referncia ao direito posto, tal qual
\l"""'J..I'I,'lIW"""
__
75
Revista do, Procuradores do Fazenda Nacional
.-
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" '
, toda vez que se queira estudar o tema da sano tributria in concretu.

2.7. Infraes. Traos pec:tliares. Categorias d~ ilcito.
tributrio. Infraes substanciais e formaIS. Regrme
jurdico
Partindo do pressuposto de que a infrao transgresso de preexistente dever legal (ou contratual), necessno
se torna, antes, conhecer a natureza do dever, para. depo~s
caracterizar a infrao. Em se tratando de sanes trlbutnas, ser preciso examinar primeiramente a obrigao, e depois a sano."
.
.
_
.'
.
Os deveres tributnos (obngaoes na termmologla
do CTN) so': a) pagar o tributo; b) cumprir as prestaes de fazer e no-fazer fixadas nas leiS tnbutnas.
O art. 113 do CTN traduz o que se acabou de afirmar
em linguagem obrigacional, com os seguintes dizeres:
"Art.113.Aobrigaotributaria principalou acessria.
A obrigaoprincipalsurge com a ocorrncia.

do fato gerador, tem port>l\jelivoo p~gament~do
tributo ou penalidade pecuniriae extingue-seJuntamentecom o crdito dela decorrente.
~ 1.0.
~ 2.0 A obrigaoacessriadecorreda legislaotri-
butria e tem por objetivoas prestaes positivas

ou negativasnela previstas~o int~resseda arrecadao ou fiscalizaodos tributos.
r-'fJo ilicito uma transgresso a dever legal ou co~lratual. To.da sa~~.o
.
d'
'd' transgrcsso de um dever. ASSimcomo eXistem dlCltos
repnmen aJun Ica
.
-,
. .,
d '.
. .'
d uus'
. trativos tributrius eXistem sanoes penaiS, CIVIS,a ml
penaiS, CIVIS,a m
"
d
-
nistrativas, etc. O que diferencia o ilcito penal e a sua correspon entc san~ao
que a lei penal aplicada pelos juzes criminais s~gundo. as normas F;erals de
Direito Penal e de acordo com as regras processuais pena,IS..
'
Pela sigla CTN denominamos neste trabalho o C?digo Tnbutno NaCIOnaL
16.
Rdvlllta d08 Procuradores
da Pa2Cil1doNac/ona I
Sacha Calmon Navarro Colho e MU;abel Abreu Machado
Isso exposto, para surgir a terminologia do CfN, 11cito afitinar que os deveres tributrios, ou melhor, que as
o.brlgaes tributrias so de dois tipos: a) obrigao principal, de dar, consistindo no pagamento do tributo; b) obrigao acessria, de fazer ou no fazer, consistindo em prestaes positivas ou negativas exigidas pela legislao.
~a relao jurdico-tributria, cabe ao solvens cumprir
a obngao em favor do accipiens. Se no o faz, transgride
dever legalmente previsto e incide em censura.
O descumprimento da prestao tributria - tanto no
caso da obrigao principal quanto no de obrigao acessria - implica ilicitude. Conseqentemente, as infraes tributr~as s~ de duas espcies: infrao obrigao principal e infraao obrigao acessria. No primeiro caso, dizse que houve infrao substancial; no segundo, infrao
fo~.
De~tart~,a ~rao que caracteriza descumprimento
de obngaao prmClpal - pagamento de tributo - ser substancial, e a que vulnerar obrigao acessria - fazer ou
deixar de fazer atos legalmente previstos - ser formal. A
assertiva encontra respaldo em RUBENSGOMES DE SOUZA, 10 para quem a caracterstica concei tual da infrao tributria residia na circunstncia de estar em conexo com a
obrigao tributria, principal ou acessria.
preciso deixar claro que o ferimento da lei fiscal pode
fazer com que o legislador tipifique a conduta lesiva como
um delito. O tipo na espcie tanto pode se basear na descrio da conduta de no pagar o tributo, agregando-lhe um
plus (v.g., dolo especifico), como na descrio da conduta
descumpridora dos deveres instrumentais (fazer e no fazer com inteno fraudulenta). Todavia, se a infrao tal
que no merece os cuidados do legislador penal. no adentra
o Cdigo Penal, mantendo-se nos lindes do Direito Administrativo e do Direito Tributrio. Nesta ltima hiptese, a
infrao tributria apurada pelas autoridades adminis-
2.8. As funes da sano tributria

Caracterizada a infrao, deve ser a sano. Vimos de
ver que a hiptese de incidncia das normas sa~cion~nt~s
precisamente o ilcito. Com a realizao d~ Infraao m
concretu, incide o mandamento da nOflna sanclOnante. Vale
dizer: realizado o suposto, advm a conseqnCia; no caso,
a sano, conforme prevista e nos exatos termos dessa mesma previso.
As sanes tributrias mais difundidas so as multas
(sanes pecunirias). Sancionam tanto a infrao tributria substancial quanto a formal. As multas que punem a
quem descumpriu obrigao principal so ~hamadas de
moratrias ou de revalidao, e as que sancIOnam os que
desobedeceram obrigao acessria respondem pelo apelido de fonnais ou isoladasn
Ambas, para citar CARNELUTTI, possuem a caracteristica de ser "um evento danoso imposto a quem no cumpre o preceito" e, semelhana da sano penal, comportam duplo efeito: "o intimidativo (pslc~lglco), que VI.S~a
evitar a violao do direito, e o repreSSIVO,que se verifica
aps perpetrado o desrespeito norma fiscal", no magistrio de festejado autor brasileiro." ..
A hiptese de incidncia da norma. s~cio~~te que
pune o descumprimento de obrigao pnnClpal e nao ter o
Tais denominacs
so comuns
"
no Brasil Post~lque
outras possivelmente
tam ao talanle dos legisladores.
soUzA, Rubens Gomes de. COlllpndio de Legis[a{io Tributria. p.10S.

12
-:;0
77
trativas, rege-se pelas disposies legais de Dire~to Ad~nistrativo e Tributrio aplicveis, eas sanes sao aplicadas, igualmente, pelas autoridades ad~tr.ativas
competentes. Via de regra, as san~s s.opecun~nas (multas).
So inconversiveis em penas pnvativas da lIberdade e, em
alguns casos, passam da pessoa do infrator para os sucessores, inter vivos ou causa mortis.
i1
10
Derzi
COELHO,
Jos Washington.
Cdigo Tributrio
/Jlfr.rprelo.do, p.147 .
exis-
~8
llevblo do. Procurador da Faz'nda Naelonal
contribuinte - destinatrio da multa - pago o tributo, tlo feito a destempo ou insuficientemente. As situaes descritas se equivalem. A hiptese de incidncia da norma
sancionante que aplica multa por descumprimento de obrigao acessria ter o contribuinte feito o que era proibido
fazer ou no ter feito o que era obrigatrio fazer.
No primeiro caso, h que constatar a mora ou a insuficincia do pagamento. No segundo, mister certificar a
inexistncia do ato obrigatrio ou a existncia do ato vedado, em contraste com a lei, por isso que Ilullum tributo, nulla
poena sine lege. A funo bsica da sano tributria a de
tutelar o direito do Estado de receber tributos e de impor
deveres secundrios, visando a evitar o periculum in mora,
sem necessidade de recorrer lei penal.
Na apurao, formalizao e discusso das infraes
fiscais e suas sanes, atua a Administrao, com seus meios e instrumentos, apurando a realidade ftica e aplicando
penalidades. Diferentemente, os crimes tributrios so examinados e analisados pelos rgos do Poder Judicirio, sob
inspirao do primado do Direito Penal e com o emprego
dos recursos inerentes ao Direito Processual Penal.
1nobstante, vlido afirmar que alguns princpios do Direito Penal orientam a interpretao e a aplicao das sanes meramente tributrias, subsidiariamente. A maioria
das legislaes dos povos cultos o prev expressamente. E,
mais, a imposio das multas fiscais nunca ato solitrio e
irrecorrvel. Os dli-eitosde petio e ampla defesa fundamse em princpios constitucionais que exigem, j na esfera
administrativa, um processo contencioso com produo de
provas e possibilidade institucional de reviso dos autos
de infrao pela prpria administrao. No basta aludir
ao primado da legalidade, no que tange ao exame dos i1icitos tributrios. imprescindvel que as infraes fiscais sejam estudadas segundo as determinaes da teoria da
tipicidade. Tal providncia elimina as chamadas infraes
presumidas, em que, por meio de singelos indicias, chega
ri ;"',-!m~~,_d'l"!AII'l\!,~S""'I!I!"_.I!!I;'I!if"':I+
''''',,
J4d'' '"'.!!l,"WllIu_
mllJrt1I!ii
,fI.III"\"',,,I"".
,-
...
Sachll Cnlmon Navarro Colho
fi:
79
o Fisco a considerar ocorridos fatos ilicitos, cominando

multas e outras sanes administrativas. Por fi~, ind:pendentemente das instncias administrativas de dlscussao do
i1icitofiscal (contencioso administrativo-tributrio): t~~ o
sujeito passivo infrator o direito de ir ao Po~er JudIClrr.0'
sem quaisquer empecilhos, para obter a deVIda prestaao
jurisdicional (due process of law): No s~ lhe deve eXIgrr:a)
que esgote, antes, a esfera adnumstrativa; b) que deposIte
a quantia litiganda (garantia de instnCia).
Destarte, entendemos cabvel, no plano dos limites
qualitativos das sanes fiscais, a abordagem das ~~gnas
questes do direito de defesa e do processo de reVlsao d_o
ato administrativo sancionatrio, quer se trate de lIlfraao
substallcial, quer seja caso de illfraoforlllal.
O ato administrativo sancionatrio, como todo ato
administrativo, est sujeito aos princpios da legalidade,
responsabilidade, competncia e revisibilidade e deve, pOIS,
ter motivo, forma e finalidade. Ass1mcomo o ato de lanamento do tributo, o ato de imposio de penalidade no
discricionrio, mas vinculado lei. Esto ambos sujeitos ao
controle da legalidade, e devem ser revistos ex 0!f!CIO ou
por iniciativa do contribuinte. Esteprocesso de reV1Saodeve
ser feito, num primeiro momento, perante as prpnas a~toridades administrativas, segundo normas procedrmentals
expressas, pelo menos em duas instncias, assegurado o
direito de defesa em toda sua amplitude. Num seg~lI1d?
momento, perante os rgos judiciais, atravs de aao VIsando a desconstituir total ou parcialmente o ato adnurustrativo, alegveis tanto matria de forma quanto de fundo.
Diz o CTN:
"Art. 151.Suspendema exigibilidadedo crditotributrio:
................................
ii"i.~.~~.;~~i~~.~~~s
e os recursos nos termos das leis
0.0.0.0
reguladorasdo processotributrioadministrativo."
80
Rl!vllta dos Procuradortl. da Fazl!nda Nadonal
SaeM Calmon NevaRa CoU10
Assim, no Brasil, contra o ato de imposio de multa

cabe sempre reclamao para a autoridade impositora, Esta,
por sua vez, pode rever seu prprio ato e, em muitos casos,
o ato est sujeito a homologao de autoridade hierarquicamente superior, sem a qual no possui condio de eficcia
( dizer, no produz efeitos jurdicos). Como sabido, quer
na esfera federal, quer no mbito dos Estados e Municpios, uma vez contestado o ato administrativo, forma-se um
contencioso administrativo em que o contribuinte, assistido
facultativamente por advogado, ataca o ato administrativo
visando sua desconstituio, Existem normas adjetivas
que regulam ditos processos administrativos em vrias instncias, at que seja pronunciada uma deciso administrativa ltima e irrecorrvel, Via de regra, esta ltima deciso
pronunciada por rgos colegiados pariformes chamados
Conselhos de Contribuintes ou Tribunais Fiscais, cujos membros, embora no sejam juzes, j que a jurisdio no Brasil
privativa do Poder Judicirio, agem como julgadores e
so indicados, metade pela administrao e metade pelas
classes produtoras, atravs de seus rgos representativos
(Federaes da Indstria, do Comrcio, da Agricultura, etc.).
J se disse deles que so rgos da administrao, mas no
rgos administrativos,
Se a deciso for a favor do contribuinte, resta revogado o
ato administrativo que imps a multa e resta extinto o crdito
a que ele visava, O Cdigo Tributrio Nacional expresso:
"Art. 156. Extinguemo crdito tributrio:
......................................................................................
IX - a deciso administrativa
irreformvel,
assim en-
tendida a definitiva na rbita administrativa, que

no mais possa ser objeto de <lo anulatria".
Evidentemente, o crdito das penalidades s se extingue se a deciso for favorvel ao sujeito passivo, Se este
perde, abre-se-Ihe a esfera judicial. A Constituio assegura a todos o direito prestao jurisdicional.
,- ~......
... ~. .
(!
MIJa
bel Abreu Machado Derzi
81
-' IguaISper
.
ante a lei, sem distin"A t 5 Todossao
.
r, .
tindo se aos braslo de qualquer natureza, gara~
Pas a
leiros e aos estrangeiros .resld~ntes no
al-
inviolabilidadedo direito Vida, hberdade, 19u _

dade, seguranae propnedade, noStermos se
guintes:
XXXV':'.~.'i~;'~~~~~i~~'
'd~~~;~~i~~~'
do Poder
Judicirioleso ou ameaaa dnelto.
Criticvel, a nosso ver, o dispositivo contido ~o art. 38
. 06830 de 22 091980, regulando a execuao do crd a Lel
n' " ,
"
.
no-tributrio
da Fazen d a Pu-bl'Ica, que
dltodtnbutralOaea'o
anulatria do dbito fiscal ao depsito
con IClona
.
'tu'
1 ela
p
d a quan ti,a liti'a0-iosa , O dispositivo m~onstid' ClOna
' '
exigncia de ato impeditivo do recurso ~o ~u lCI n
IDe conseguinte, entre ns, o contnbumte est ci ":p,a
t arantido contra eventuais ilegalIdades da,admm,~'
men, efg, 1na imposio de multas (nicas sanoes POSSItraa0 Isca
.
d ' , tr tivas aos
veis de ser aplicadas pelas autondades a rnrms a
contribuintes).
.
d'
' tratiQuanto matria alegvel contra os atos a rnrms
.
d
d' r que envolve desde matvos sancionatnos, po e-se Ize "'d
d do illcito at
ria constitucional, passando pela tiplCI a ':
aspectos formais no obedecidos pela au~ond~de, b' ti o
O ilcito puramente fiscal , em pnncpI?, ~ Je ;.'
- 1 Na'o faz sentido indagar se o contrlbumte elDeve seo,
I (eglid mitir uma fatura fiscal por dolo ou cu pa n
xou e e
. ) D
alquer modo a
ncia impercia ou imprudncia.
e qu
rei foi esada. De resto, se se pudesse alegar qu,: o contrl t~~
.
d' ou de agir por desconhecer a lei, por es
mte elx
'd d
-d
taria
obnubilado OU por ter-se dela esquecI o, estru~ o es N'
todo o sistema de proteo jurdica da Fazenda Publica. ao
itamente alegar lnlmputablhdade e
obstante po d e-se Perfe
. d' ,
.
' b rd de So questes preliminares ou prelu lCIlYresp'J/lsa 1 I a,
.
' d . frao em si. Visam a
'. d'
-'t na conslderaao a 111..
,
aIS ~ mden01 ' 'I-dica o agente da infrao, e nao a conexclUir a re aao lur
'b
....~1..
82
R.<!Vilta dos Procuradores da Fav.enda Nacional
Saeha Calmon Navarro Co@lhoe MisslJel Abreu Machlldo Derzi
83
1\
s!derar a pesquisa do elemento volitivo como essencial na con.
slderao do ilcito fiscal. No Brasil, duas disposies aparentemente conflitantes regulam a matria, a nosso ver com
prudncia e objetividade.
A primeira insinua a objetividade da infrao fiscal
conforme o CTN, art. 136:
"Arl. 136. Salvo disposio de lei em contrrio a
responsabilidadepor infraesda legislaotributna mdepende da inteno do agente ou do responsvel e da efetividade,natureza e extensodos
efeitos do ato".
De notar, contudo, que o CTN uma lex legum. Lei de
n?rmas g~rai~, lei sobre como fazer leis, Legge Cornice, no
dIZer dos Italianos, ou Loi de Quadre, no dizer dos franceses.
_ O.ar.l. 136 do CTN, portanto, recomenda a consideraao objetiva do Il.cito fiscal, mas d ao legislador federal,
estadual e mUillClpalcompetncia para fixar hipteses em
que de-:e ser considerado o fator volHivo na configurao
do tipo infracional.
. A s~gunda disposio, atenuadora, versa sobre princpIOSde mterpretao, aplicao, e abre ensanchas considerao eqitativa dos conflitos fiscais Diz o art 112 d
CTN'
'.
O
"Arl.}12. A lei tributria que define infrao,ou lhe
cornma penalidades, interpreta-se de maneira mais
favorvel ao acusado, em caso de dvida quanto:
I - capitulaolegal do fato;
II- natureza ou s circunstncias materiais do fato,
ou natureza ou extenso dos seus efeitos'
III - autoria, imputabilidade,ou punibilidade;
IV - natureza da penalidade aplicvel,ou sua

graduao".
. Na prtica, ento, entra-se na cogitao de aspectos

sub,elwos.
.i. :. "'""
,i
Quanto ao limite quantitativo, entendemos que no

podem as multas chegar ao confisco. Todavia, determinar
o montante dessas, em ateno a este postulado, muito
dificil. Afinal, h que evitar o periculum in mora e dissuadir os infratores. As multas funcionam em busca desses
objetivos.
O Direito brasileiro contempla alguns casos de multas
elevadssimas. A base de clculo das penalidades varivel. Ora se baseiam no valor do imposto a pagar ou omitido, ora no valor comercial de mercadorias, ora no montante do interesse, ora em unidades previamente estatudas
corno a UPFEMG (Unidade Padro Fiscal do Estado de
Minas Gerais). Os percentuais facilmente chegam a 100%,
sendo comuns casos que surdem nos 300%.
A fixao das penalidades e dos respectivos valores
atribuio do legislador. De modo especfico, inexistem
limitaes ou princpios condicionando-lhe o munus punitivo em terna tributrio. H, todavia, um princpio da
Constituio proibindo o confisc~. At onde tal vedao
impede multas exacerbadas constitui o ponto crucial da
questo.
Vejamos o que dispe a Lei Maior:
/I
Art.
,..~
L1V- Ningumserprivadoda liberdadeou de seus

bens sem o devido processolegal.
Arl. 150
IV - vedado utilizar tributos com efeito de confisco" .
Ante o exposto, de concluir que o confisco genericamente vedado, a no ser nos casos expressamente autorizados pelo constituinte e pelo seu legislador complementar, que so trs:
a) danos causados ao Errio;
b) enriquecimento ilcito no exercicio do cargo, funo
84
Revista dmJ Procuradores da Fazenda Nadonal
ou einprego na Administrao Pblica;

c) utilizao de terra prpria para cultivo de ervas alucingenas.
Legislao fiscal infraconstituciona! no Brasil,explicita,
em hipteses ligadas vida do contribuinte, casos de emiquecimento ilcito decorrente de dano ao Errio.
Bem observadas as referidas hipteses, verifica-se que
se ligam aos tipos delituais conhecidos por concusso, apropriao indbita, contrabando e descaminho, fraude e sonegao,
e trfico de drogas, segundo o Cdigo Penal e leis subseqentes (incluem-se os crimes equiparados apropriao
indbita).
No , assim, o simples ilcito fiscal. a infrao tributria qualquer que acarreta a incidncia de confisco e
perdimento de bens (a conseqncia da norma), mas apenas as hipteses eleitas para tipificar ilcitos penais que
apropositam, alm da sano penal dirigida liberdade do
criminoso, a pena de confisco direcionada aos seus bens, em
virtude de lei especfica, havendo dano e enriquecimento.
Trs concluses preciso extrair:
-em primeiro lugar, a de que, no Brasil, a infrao tributria no pode gerar o perdimento de bens e o confisco,
que isto vedado pela Constituio;
-em segundo lugar, a de que a infrao tributria pode
ocasionar sanes. pecunirias, mas no penas privativas
da liberdade, apangio da lei penal, nem pena de confisco
ou perdimento de bens, que exige lei especfica tipifiCall te e
um processo de execuo especial;
-em terceiro lugar, a de que uma multa excessiva ultrapassando o razovel para dissuadir aes ilcitas e para
punir os transgressores (caracteres punitivo e preventivo
da penalidade) caracteriza, de fato, uma manera indireta
de burlar o dispositivo constitucional que probe O confisco. Este s poder se efetivar se e quando atuante a sua
hiptese de incidncia, e exige todo um processus. A aplit:, ...ji"IE':qa.M2
SaeM Calmon Navarro Colho e Misabel Abreu Machado Derzi
85
cao de uma medida de confisco algo totalmente diferente da aplicao de uma mult~. Qu~do :sta ~l q.ue
agride violentamente o patrm:ruo .do ~Idadao con~lburn~
te, caracteriza-se como confIsco rndueto e, por ISSO,
inconstitucional.
.
bom sublinhar que a multa, conquanto ente
sanciommte, quando ingressa no patrimnio estatal. ~ faz
como receita (as penalidades, na medida em que Implicam
deveres de entrega de dinheiro ao Estado,. traduzem frmula de transferncia de riqueza dos particulares para a
Fazenda pblica; em Cincia das Finanas, o pagamento
da multa classificado como receita derivada, ao lado dos
tributos).
Do ponto de vista jurdico-positivo, duas frmulas
existem para a evitao de multas escorchantes: a frmula
legislativa, mediante a qual. atravs de uma I1;0r~a geral
de potestade, a competncia dos legisl~dores o.rd~os para
estatuir multas tributrias restana restnnglda quantitativamente; e a frmula jurisprudencial, mer: da qual
os juzes, atravs da fixao de star_~ar~s. - sumula~ ~o
caso brasileiro -, construiriam os prrnClplOsde restrlao
norteadores da ao do legislador na espcie.
2.9. Multa por falta, insuficincia ou intempestivid~de
do recolhimento do tributo. Sua natureza e regtme

jurdico especfico
Discute-se muito na doutrina a natureza jur~ica da
multa aplicada por falta, insuficincia ~u intempestiVidade
no pagamento do tributo. O ponto de rnteresse da quae~tlO
juris est na discusso sobre se punitiva o~ ressarCltna.a
multa moratria (a que sanciona o descumpnmento da obngao tributria principal). Vamos nos Impor - pelo car.
te limitado dest(:h.trabalho - o dever
ter necessanamen
.
dde
no adentrar a doutrina ptria e ,l2eregnna a respeito o
assunto. Bastar-nos- " ressonheia da problemtica na
86
Sacha Calmon Navarro C~lho e MisabelAbreu Machado Derzi 87
,I
Suprema Corte brasileira. O debate, tambm ali, sobre se
a ~~lta moratria tem carter punitivo ou se indenizao
(CIVl1). As opinies de alguns Ministros da Corte sero transcritas. Para tanto, servir-nos-emos de um texto de LEON
FREDJA SZKLAROWSKY,13 Procurador da Fazenda Nacional, que em apertada sintese consegue ilustrar bem a espcie.
"Bernardo Ribeiro de Morais refere que a multa
~oratria
exsurge da lei e impe-se s pela
mexecuo da obrigao tributria. A mora decorre
da impontualidade do devedor, independentemente de qualquer ato ou providncia preliminar da
Fazenda e, a nosso ver, constihJi infrao. No caso
de lanamento de tributo por declarao, o Fisco
costuma remeter ao contribuinte notificao de lanamento com trs valores: valor devido, para ser
pago antes do vencimento, na data do vencimento
ou aps o vencimento. O Excelso Supremo Tribunal
Federal, pelo seu pleno, manifestou, em diversos julgamentos, seu pensar sobre to relevante assunto.
o Ministro
Cordeiro Guerra, louvando-se em deciso de Tribunal Paulista, acentua que as sanes fiscais so sempre punitivas, desde que garantidos a
correo monetria e os juros moratrios. Com a
instituio da correo monetria, qualquer multa
passou a ter carter penal, iH verbis: 'A lllulta era
morat?ria, para compensar o no pagamento
tempestivo, para atender exatamente ao atraso no
rec?lhimento. Mas, se o atraso atendido pela correao monetna e pelos juros, a subsistncia da
multa s pode ter carter penal'. Relatando Recurso n 79.625,sentencia que 'no disciplina o CTN as
sanes fiscais de modo a estrem-Ias em punitivas
ou moratrias, apenas exige sua legalidade'. O Ministro Leilo de Abreu, em alentado voto na busca
da natureza jurdica da multa fiscal, dita simplcs1.\
SZKLAROWSKY,
L.F. CndcrJlost1e Pesquisa Tnbu/rnn
P<luJo:Resenha Tributria, 19i9,
E...,',-U
__ ". ' ' ,h",an=_'' 'k' ' ' ' ' ' ' '
'a
{5.
11
537 e segs.
",
.
_I
'l"
,1l1'I-~
4, ~allcs TrilJIIlririas.So
It
mente moratria, reconsidera oplnlao antes

expendida para acompanhando o Relator, Min. Cordeiro Guerra, concluir que as sanes fiscais, por
infrao de lei administrativa, tm o carter punitivo ou penal. O Ministro Bilac Pinto, sem embargo
de no admitir a exigncia da multa moratria da
massa falida, no titubeou em manter-se favorvel
distino da 'multa moratria' e 'multa punitiva'
em matria fiscal, ao contrrio do que vem inscrito
no acrdo a qllO, do Tribunal Paulista, para o qual,
em face do art. 133, par. 3, do O'N, no mais tem
vida essa distino, porquanto 'tais conceitos so
valiosos para o controle jurisprudencial dos abusos
do poder fiscal,pois os critrios de avaliao do carter confiscatrio das multas moratrias e das punitivas so diversos'.
O Ministro Xavier de Albuquerque, embora vencido, colocou a questo, em termos elevados: A multa chamada moratria tem, primeiro, carter
indenizatrio e, segundo,' no se destina apenas a
reparar a mora, porque, para isso, serviriam os ju~
ros moratrios. O Estado necessila dos recursos
decorrentes da imposio tributria para prover aos
seus fins a tempo e hora; se todos os contribuintes
fossem negligentes e tardios no cumprimento de
suas obrigaes fiscais, ele no se repararia do prejuzo sofrido custa de meros juros moratrios e,
muito menos, de correo monetria, que serve para
exprimir por cifra diversa o mesmo valor intrnseco. A multa indenizatria da impontualidade, pouco importando que ela dure um ano, seis meses ou
seis anos. Ela indenizatria da impontualidade,
da falta do dever primrio que tem o cidado de
acudir oportunamente, com sua contribuio aos fins
do Estado, no se incompatibilizando, de forma alguma, com a correo monetria. So institutos distintos.
A multa moratria no se distingue da punitiva e
no tem carter indenizatrio, pois se impe para
I
88
Revista dOI Procuradores
da Fazenda Nadonnl
apenar o eontribulnte, observa o Ministro Moreir.

Alves, sl!lJUlnteo ReI. Cordeiro Guerra, in verbis:
'Toda vez que, pelo simples inadimplemento, e no
mais com carter de indeniz.o, se cobr.r .Iguma
coisa do credor, este algo que se cobra mais dele e
que no se capitula estritamente como indenizao,
isto ser um. pen... e '5 multas ditas moratrias ...
no se impem para indenizar a mora do devedor,
mas p.ra apen-lo'.

Concordamos com a Suprema Corte, pelos fundamentos to bem sintetizados pelo Min. Moreira Alves, de grande intuio jurdica.
De nossa parte, no temos a mais minima dvida quanto natureza sancionatria, punitva, no-indenizatria da
multa moratria.
De conIutar o argumento de que a multa moratria,
conquanto punitiva, tambm indenizatria, possuindo
uma ambivalente
personalidade
juridica.
A este
androginismo conceitual sequer escapou RUY BARBOSA
NOGUEIRA - emrito tributarista paulistano, titular da
prestigiosa escola de Direito do Largo de So Francisco."
A multa tem como pressuposto a prtica de um ilcito
(descumprimento a dever legal, estatutrio ou contratual). A
indenizao possui como pressuposto um dano causado ao
patrimnio alheio, com ou sem culpa (como nos casos de responsabilidade civil objetiva infonnada pela teoria do risco). A
funo da multa sancionar o descumprimento das obrigaes, dos deveres jurdicos. A funo da indenizao recompor o patrimnio danificado. Em Direito Tributrio, o juro
que recompe O patrimnio estatal lesado pelo tributo no recebido a tempo. A multa para punir, assim como a correo
monetria para garantir, atualizando-o, o poder de compra
da moeda. Multa e indenizao no se confundem. verdade
que do ilcito pode advir obrigao de indenizar. Isto, toda11
NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Cur::;ode Direito 1-'illllllreiro, Direilo 7'riliU.trio. Sp

Paulo: Jos Bushatsky, So Paulo, -1969, p. 104.
Saeha Calmon Navarro Colho e Misabel Abreu Machado Derzi 89
via, s ocorre quando a prtica do ilicito repercute no

patrimnio alheio, inclusive (,)estatal, lesando-o. O ilicito no
a causa da indenizao; a causa do dano. E o dano o
pressuposto, a hiptese a que o Direito liga o dever de indenizar. Nada tem que ver com a multa, que sancionatria. Debalde argir semelhana entre a multa de mora e as chamadas clusulas penais do Direito Civil.
No campo do Direito Privado, existem multas compensatrias ou indenizatrias e multas punitivas. A diferena a seguinte: a multa punitiva visa a sancionar o
descumprimento do dever contratual, mas no O substitui,
e a multa compensatria aplica-se para compensar o nocumprimento do dever contratual principal, a obrigao
pactuada, substituindo-a. Por isso mesmo, costuma-se dizer que tais multas so inicio de perdas e danos. Ora, se
assim , j que a multa moratria do Direito Tributrio no
substitui a obrigao tributria - pagar o tributo.,... coexistindo com ela, conclui-se que a sua funo no aquela
tpica da multa compensatria, indenizatria do Direito Privado (por isso que seu objetivo to-somente punir). Sua
natureza estritamente punitiva, sancionatria. Alis, o STF
alinha-se com a opinio ora expendida, como j visto.
Vamos repisar o argumento.
A Suprema Corte Brasileira vem entendendo no mais
terem aplicao as Smulas nO191 e nO192, que prescreviam, respectivamente, a exigibilidade das multas moratrias e a excluso das multas punitivas, quando a Fazenda
Pblica atacava a massa falida. As smulas referidas estavam construidas na suposio da natureza indenizatria
das multas de mora. Com o advento do CTN e o
aprofundamento das anlises juridicas, essa tese ruiu. Vejamos um trecho da declarao do eminente CORDEIRO
GUERRA no acrdo de 14.08.1975, em sesso plena (RE
n 79.625-SP, ReI. Min. CORDEIRO GUERRA) 15:
.,
"CI.JUl80/104-113.
"
-._-- ._.7525 -_.-
90
RevlJta dos Procuradores da fazenda
Nacional
"Em reiterados julgados, os egoTribunais de So

Paulo tm entendido, porm, Comona espcie, que
a partir da vigncia do Cdigo Tributrio Nacional,
no obstante o disposto nos seus arts. 184 e 134,
pargrafo nico, toda multa fiscal punitiva e, conseqentemente, inexigvel em falncia. De falo no
disciplina o Cdigo Tributrio Nacional as sanes
fiscais de modo a estrem-las em punitivas ou mo-
ratrias, apenas exige a sua legalidade, art. 97, V.

Ora, a Smula nO191 que se refere multa fiscal
simplesmente moratria tem por base julgados de
1961 a 1964, isto , anteriores Lei n" 5.172, de
25.10.66 - Cdigo Tributrio Nacional. Por isso,
entendo como o egoTribunal local e neste sentido
votei no plenrio no RE nO80.093-51'e mais 80.132,
80.134,80.147, em 13.12.74,que as sanes fiscais
so sempre punitivas, uma vez assegurada a correo monetria e os juros moratrios. O princpio da
lei de falncias o de que no se deve prejudicar a

massa, o interesse dos credores. O que se assegura
o imposto devido, no as sanes administrati-
vas. Esta a inteligncia que dou ao artigo 184 do

Cdigo Tributrio Nacional".
Veja-se, ainda, por isso que pertinente para demonstrar a total desvalia cientifica da tese que propugna para a
multa moratria natureza civil e, portanto, ressarcitria, a
questo da proporcionalidade entre o dano e o ressarcimento.
Em Direito Civil, e mesmo em Direito Pblico, o dever de
indenizar ou ressarcir exige uma medida de proporcionalidade entre o dano efetivo, sua quantificao e o ressarcimento, deduzindo-se a relao com base em elementos concretos e precisos.
No caso
inexiste. Elas
do legislador,
por exemplo:
das chamadas multas moratrias, dita relao

so impostas ex lege; previamente, a critrio
via de regra em bas,~s fixas dilargadas, como
100% do tri/Juto nno-pago.
SaeM Calmon Navarro C~lho e Misabel Abreu Machado Derzi
91
Ainda quando impostas segundo o modelo proporcional, em que o quantum cresce medida que o
tempo passa, ainda ai no se vislumbra
nenhuma
proporcionalidade
entre o dano e sua composio. Est
presente, isto sim, o interesse estatal de desestimular
a mora (periculum in mora) e de estimular o pagamento, ainda que a destempo, graduando a penalidade
(poltica fiscal).
As multas ditas moratrias so "desnubladamente punitivas, nunca ressarcitrias
ll
2.10. possivel a instituio da chamada multa de mora

cumulativamente cobrana de juros de mora?
Multa - quer a contratual, quer'a legal - sano. A
multa fiscal , pois, modalidade de sano legal (prevista
em lei, e no em contrato). Pune tanto o descumprimento
da obrigao tributria principal ou, noutra terminologia,
do dever tributrio, quanto o descumI'fimento das obrigaes secundrias (deveres instrumentais de fazer e no fazer). No primeiro caso, a multa moratria (pune a mora
relativamente obrigao de dar dinheiro ao Estado, a titulo de tributo). No segundo caso, formal e castiga o
inadimplemento dos deveres instrumentais (fazer ou no
fazer). Ora, se carregam carter punitivo, j podem ser impostas juntamente com a cobrana dos juros de mora. O
CTN, no arl. 161, dispe expressamente:
"Art. 161.O crdito no integralmente pago no vencimenlo acrescido de juros de mora, seja qual for
o motivo determinante da falta, sem prejuzo da imposio das penalidades cabveis.
91 Se a lei no dispuser de modo diverso, os juros
de mora so calculados taxa de um por cento ao

ms". (Grifo nosso.)
O dispositivo da lei complementar Constituio, por-
92
ReviaM do. PrClC\lradores
da Fazenda Nacional
tntg, adntea cumulao da multa (sano) e dos juros do

mora (ou pela mor). Como Se trata dlJ uma lex leguPll, Isto
, uma lei sobre como fazer leis, atribui ao legislador da
Unio, dos Estados-Membros e dos Municlplos competncia para fixar o quantum dos juros. Em caso de silncio,
ser de 1% ao ms. Podem, pois, ser fixados por lei em 5%,
10%, etc. Pensamos, outrossim, que os juros moratrios no
podem ser extorsivos (anatocismo). Seria, no Brasil, infringir a lei da usura. Deve haver, ao menos presumidamente,
uma proporo entre o dano e o ressarcimento (expresso
nos juros moratrios). Devem ser fixados, e falamos de lege
ferenda, de dois modos:
a) quando os juros bancrios estiverem sendo administrados, os juros moratrios fiscais podem se situar trs
pontos percentuais acima da taxa oficial (para desestimular
a inadimplncia e, pois, para evitar o periculu/1/ in mora);
b) quando os juros bancrios estiverem livres. os fiscais devem situar-se trs pontos acima do juro mdio praticado pelo sistema bancrio, pelas mesmas razes (fixao
indireta, por flutuao).
Anotamos, sem embargo, que os juros bancrios decorrentes de mtuo j computam a correo monetria, o
que Implica para o legislador certo esprito de prudncia
na fixao dos juros, os quais no podem nem devem ser
progressivos.
Distinga-se, 'portanto:
Tributo: toda prestao pecuniria compulsria, instituida em lei, em prol do Estado ou de pessoa sua, que no
seja sano de ato ilcito nem reparao de dano ao seu
patrimnio (Impostos, taxas, contribuies de melhoria e
quaisquer outras contribuies).
Multa fiscal: toda prestao pecuniria compulsria,
instituda em lei, em prol do Estado ou de pessoa sua, que
seja sano de ato ilcito em matria fiscal. assim entendido
o descumprimento da obrigao tributria principal ou aces-
Sacha Calmon Navarro Colho e Misabel Abreu Machado Derzi
93
sria (deveres principais secundrios, numa terminologia

mais apurada).
So moratrias (falta de pagamento ou pagamento a
menor ou a destempo) e formais (descumprimento de obrigaes acessrias).
.
.
furos: so calculados sobre o prineipal da dvida (o trIbuto no- pago), a ttulo de compensar o Estado pela nodisponibilidade do dinheiro, representa?o pelo crdito ~ibutrio, desde o dia previsto para o seu pagamento. Sao de
1 % ao ms, caso as legislaes especficas de cada tributo
no prevejam percentual mais alto (CTN). O fato de no
guardarem estrita proporcionalidade com o dano pela nodisponibilidade do tributo nO tempo certo e poderem ser
fixados ex lege constitui privilgio da Fazenda PblIca.
Correo Monetria: Fator de atualizao do poder de
compra da moeda. No sano nem ente autnomo. Incide
sobre o tributo e a multa, desde o dia em que deveriam ter
sido pagos e no foram. A providncia certa: no aumenta nem diminui o crdito. No prejudica ningum. Credor
e devedor mantm suas respectivas posies.
O fundamento para estender a correo monetria a
toda e qualquer prestao a isonomia.
2.11. Natureza e fundamentos dos juros de mora em
matria tributria
Os juros moratrios em tema tributrio visam a indenizar o credor pela indisponibilidade do dinheiro na data
fixada em lei para o pagamento da prestao (fixao unilateral de indenizao). Devem ser razoveis, pena de iniqidade.
Adicionalmente, cumprem papel de assinalada importncia como fator dissuasrio da inadimplncia fiscal, por
isso que, em poca de cr~seou mesmo fora dela, no mercado de dinheiro, busca-se o capital onde for mais barato. O
custo da inadimplncia fiscal deve, por isso, ser pesado,
U"
94
~tlYlila
do",Procur.dorell da Fazenda Nacional
$acha Calmon Navarro Colho e Misabcl Abreu Machado Derzi
95
;i
dissuasrio, pela cumulao da multa, da correo monetria e dos juros.
"Ementa:
TRIBUTRIO.EXECUOFISCAL.MASSAFALIDA.
I. A multa, quer seja moratriaou punitiva, no se
inclui no crdito habilitadona falncia.Smula n
566doSfF.
2. Recursoimprovido."
(ReI.:Juiza LUIZADIASCASSALES).
16
Quando o contribuinte, atrasando as prestaes tributrias alguns dias, liquida o dbito, adiantando-se
ao fiscalizadora (hiptese em que no h imposio
de penalidade moratria pela espontaneidade da paga),
e assim agindo, verifica que custo do atraso menor
que os juros dos contratos bancrios, tem-se que
inadimplncia se generaliza, com srios reflexos para o
Errio, ente privilegiado pela ordem jurdica. Por isso
mesmo, admite-se que podem ser fixados acima dos juros bancrios (cumulativamente com a multa).
Agora, se existe um sistema de correo monetria do
crdito fiscal, entendemos que os juros no podem ser cobrados progressivamente, como j assinalado.
2.12. A jurisprudncia
Finalmente equipararam os tribunais, o STF frente,

com acrdo pragmtico, a concordata falncia, para o
fim de excluir as muItas, mormente a moratria, tida por
pena administrativa.
So significativos dessa evoluo de toda muIta fiscal

como pena, propiciada pelos juizes, cloisjulgados do Tribunal Federal da 4a Regio, sediado em Porto Alegre:
~!,,'tg!l!!iI4!1,il!!_IIII'!lAt'l.!ei!diillm4iIll
EMBARGOS
A EXECUO.
MULTAFISCAL.EXCLUSO.
I. No incluindo-sea multa fiscal - moratria ou
punitiva - no crdito habilitado em falncia
(Smulas192e 565do SfF), do mesmomodo ela
indevida na cobranajudicialdo crdito tributrio,
que no est sujeitoa habilitaoem falncia,nos
termosdo art. 18 do CfN.
2. Apelao e remessa de ofcio improvidas".
atinente espcie
A evoluo jurisprudencial sobre se as multas fiscais

so exigveis na falncia e na concordata, depois do CTN,
fez-se por etapas. Primeiramente, deixou o STF de distinguir entre multas moratrias e punitivas. Nenhuma multa
exigvel na falncia, em particular a chamada moratria.
Em segundo lugar, estenderam os tribunais a extirpao
das multas - quando o sujeito passivo entrava em falncia
- nos casos de execuo fiscal do crdito tributrio, ainda
que a cobrana se efetivasse, como a regra, fora do processo falimentar.
"'!I!.
IIEmenta:
jlllltt!l!!_!l.
I!!ItI'i!J!I1M~~!J'lJJ'.''llrt"Jf!\lZI!.IlI!i!I!I.41!
(ReI.:Juiz FBIOB.DA ROSA).!7

Por outro lado, o tema da excluso das multas fiscais,
ainda que fora do processo falimentar e concordatrio, bastando a condio do sujeito passivo, encontra representatividade nessa mesma deciso, brevitatis causa.
No se ignoram as decises em que os tribunais negam a excluso das multas moratrias no caso da
concordata. O que se afirma a predominncia da tese da
excluso e a preeminncia da posio da Suprema Corte.
Merecemcomentrios duas decisesproeminentes, uma
do STFe outra do STJ,pois dizem respeito diretamente excluso das multas em caso de sujeito passivo concordatrio.
Em fevereiro de 1987, a Suprema Corte do Brasil teve a
oportunidade de pronunciar-se especificamente sobre a
excluso das muItas, moratrias especialmente, estando
concordatrio o sujeito passivo. Com efeito, no Recurso
"'Cr!2I
"
cf.
de 11.0S.1994,
13.04.1994,
121 de
lIIItilll:EI!'!I
p. 21.995.
p. 15.684.
96
RevUlta do! Ptocuradorafl da Fazandll NllIdonnl
Extraordinrio nO 110.399, sob outro fundamento, diverso

do da regra do inciso III do pargrafo nico do art. 23 da
Lei de Falncias, especifico sobre processo falimentar, a
Corte, embasada no art. 112, inciso lI, do CTN, retirou a
exigibilidade
das multas fiscais sobre sujeitos passivos
concordatrios. Confira-se:
"EXECUO FISCAL CONTRA CONCORDATRIA. COBRANA DE MULTA FISCAL.
APLICAO DO ART. 112, 11,DO CDIGO TRIBUTRIO NACIONAL.
Na concordata, no aplicvel a regra do inciso III
do pargrafo nico do artigo 23 da Lei de Falncias. que a exigncia fiscal no afeta, diretamente,
o interesse dos credores, uma vez que assegurada a continuidade dos negcios do devedor.
Afasta-se, porm, a exigibilidade da multa fiscal,
tendo em vista o preceito do inciso 11do artigo 112
do Cdigo Tributrio Nacional, que determina seja
dada lei interpretao mais favorvel ao contribuinte, evitando-se a extenso dos efeitos da cobrana
sobre sua solvabilidade.
Recurso extraordinrio no conhecido".
Min. CARLOS MADEIRA, relator, votou nos seguintes termos:
"O Sr. Ministro Carlos Madeira (Relator): O recurso extraordinrio da Fazenda do Estado de So Paulo alega que a multa moratria pode ser exigida de
firma em regime de concordata preventiva, 'j que
tal estado no se inclui entre as modalidades de
extino do crdito tributrio, previstos no artigo
156 do mesmo Cdigo'.
Conheo do recurso pelo dissdio jurisprudencial,

satisfatoriamenf:e demonstrado.
Com efeito, o
"..
...
~"':
-.lho e Misabcl Abreu Machado Derzi

Saeha Cabrton Navarro CVt;"
97
paradigma invocado tem como tese prin<;ipala ~.e
la 192 ('No se inclui no crdIto

quea Sumu
. d habibtado em falncia a multa fiscal com efe~to e ,:",na
administrativa')
faz aluso falnCIa e nao
concordata preventiva, que a hiptese dos autos,
ficando esta, portanto, exc,luida do entendImento
sumular.
Reformando em parte a sentena de prim~iro grau,
entende o acrdo recortido que, conshtUl~do a
multa moratria pena administrativa, .no se mclUl
no crdito tributrio. Tal entendImento
tem
supedneo na Smula 565, verbis:
'A multa fiscal moratria constitui pena administrativa, no se incluindo no crdito habilitado na
falncia'.
O acrdo lavrado no leading case dessa smula, RE
n 79.625-SP,tem a seguinte ementa:
'Multa moratria. Sua inexigibilidade em falncia,
art. 23, pargrafo nico, m, da Lei de Falnocias.A
partir do Cdigo Tributr:a NacIOnal, LeI n 5.172,
de 25.10.1966,no h como distinguir entre multa
moratria e administrativa. Para a indeniza~,o da
mora so previstos juros e correo monetria .
V-se assim que a jurisprudncia que deu origem
ao en~nciado da smula afasta a distino entre a
multa meramente moratria e a multa aplicada como
pena administrativa.
Afasta tambm sua
exigibilidade na falncia, ~ te?r do art. 23, pargrafo nico, m, da LeI de Falenclas.
A questo, nestes autos, porm, gira e~ torno da
exigibilidade ou no da multa moratna, n~ processo de concordata. Em outras palavras, CUIda-se
condesa ber se o concordatrio tem o mesmo. favor
d
acima cita o.
ce d'd
I o ao falido no disl,sitivo
,..
98
Revista dOi rrocuradorel d. ~.,..endaNadon.1
A falncia tem a natureza de medida preventiva do

prejulzo, para impedir a dissipao dos bens do
devedor, que so a garantia comum dos seus credores. Mas tambm um processo de execuo extraordinria e coletiva, sobre a generalidade daqueles
bens, com o objetivo de circunscrever o desastre
econmico do devedor e igualar os credores
quirografrios: da a inexigibilidade da multa, que
refletiria no montante da massa a ser partilhado com
os credores.
Na concordata, porm, no h a execuo extraordinria e coletiva, que caracteriza a falncia, pois se
trata de um ajuste para pagamento aos credores do
comerciante em crise, com a garantia de seus bens,
mas assegurada a continuidade de seus negcios. A
exigncia da multa fiscal no afeta, de forma direta,
os credores. Dai no se referir o ar!. 23, pargrafo
nico, da Lei de Falncias concordata, mas to-s
falncia.
o que afasta a exigibilidade da muita fiscal, na

concordata, a norma do ar!. 112, lI, do Cdigo Tributrio Nacional, que determina seja dada interpretao lei mais favorvel ao contribuinte, tendo em
vista a extenso dos efeitos da cobrana sobre sua
solvabilidade. evidente que, reconhecida a. dificuldade do comerciante em saldar suas dvidas, a
exigncia.do pagamento da multa fiscal importar
o agravamento dessa situao. Nesse caso, a norma
tributria tem orientao subjetiva por oposio
orientao objetiva, como assinalava Rubens Gomes
de Sousa, em palestra proferida em 1971, que integra a coletnea sobre Interpretao do Direito Tributrio: a lei interpretada favoravelmente ao contribuinte (pgs. 249 e seguintes).
Nesse sentido, de interpretar-se o ar!. 112, lI, segunda parte do Cdigo Tributrio Nacional, favoravelmente ao cOHcordatrio, excluindo-se a multa
---------.------
il''"'''. __ .,
SaCM Calmon Navarro C~lho e Misabel Abreu Machado Derzi
99
moratria, que produz efeitos danosos ao equilbrio

dos seus negcios, influindo, assim, no prprio cumprimento do ajuste com seus credores.
No conheo, assim, do recurso.
o meu voto".
o ar!.
112 do CTN ostenta a seguinte
redao:
"Ar!. 112. A lei tributria que define infrao, ou

lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorvel ao acusado, em caso de dvida
quanto:
I - capitulao legal do fato;
II- narureza ou s circunstncias materiais do fato,
ou narureza ou extenso dos seus efeitos;
III - autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV - natureza da penalidade aplicvel, ou sua
graduao."
Recentemente, em 22.03.1995, o STJ, consoante a deciso ora referida, firmou orientao sobre a espcie. Nesta
se nota, com propriedade,
a referncia deciso-mor do
Supremo Tribunal Federal:
"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. ICM. COBRANA. EMBARGOS EXECUO. CORREO MONETRIA, JUROS DE MORA E MULTA
MORATRIA. POSSIBILIDADE.
I - Correta a deciso que, arrimando-se em jurisprudncia no Pretrio Excelso, entendeu que,
malgrado no aplicvel concordata, a regra do
inciso lI, do Pargrafo nico, do artigo 23 da Lei de
Falncias, 'afasta-se, porm, a exigibilidade da multa
fiscal, tendo em vista o preceito do ar!. 112 do Cdigo Tributrio Nacional, que determina seja. dada
lei interpretao mais favorvel ao contnbumte,
100
Re\l'lita do! Ptocuradotel da F.!end.
Nacional
$acha
evitando-se a extenso dos efeitos da cobrana soo

bre sua solvabilidade'.
TI - 'in casu', estando a embargante, ora recorrida,
em regime de concordata preventiva, com dificuldade de saldar suas dividas, cablvel afastar-se a
exigibilidade da multa fiscal, a teor do arl. 112 do
Cdigo Tributrio Nacional e em consonncia com
a jurisprudncia do egrgio STF.
1II- Recurso desprovido. Deciso unnime.
Brasilia (DF), 22 de maro de 1995 (data do julgamento).
Ministro DEMCRITO REINALDO.
Presidente/Relator" .
Do voto do relator,
entrecho:
merece
ser citado
o seguinte
A questo posta em discusso consiste em saber

se, no caso, estando a embargante, comprovadamente, em regime de concordata preventiva,
caberia excluir do titulo executivo a multa moratria, como o fez a deciso hostilizada.
Sustenta a recorrente que ao proferir tal deciso o
Tribunal a quo violou o Pargrafo nico do arl. 23
da Lei de Falncias, que assim dispe:
Il
,Art. 2:3
011lissis
Pargrafo nico - No podem ser reclamados na

falncia:
I - omissis .
11 omissis .
III - as penas pecunirias por infrao das leis penais e administrativas'.
Alm disso teria o acrdo divergido de julgado de
outro tribunal.
Razo, contudo, no assiste recorrente.
c.bnon Navarro
Colho e MiHbel Abreu Machado Derzi
101
Com efeito, em relao ao alegado dissldio

jurisprudencial, no h de ser conhecido o recurso,
porquanto a recorrente absteve-se de fazer, como
lhe caberia, a necessria demonstrao analtica do
conflito existente entre os casos confrontados, limitando-se to-s e exclusivamente a afirmar, in verbis:
'Acontece tambm que, em assim decidindo, o v.
acrdo divergiu de julgado (cpia em anexo) que
enfocou a mesma matria objeto do presente recurso, propiciando assim o seu fundamento no art. 105,
I1I,"c", da Constituio Federal'. (folha 79).
Melhor sorte no lhe socorre, doutra parte, no que
concerne suposta violao ao Pargrafo nico do
arl. 23 da Lei de Falncias. Nesse aspecto, tambm
a fundamentao do recu;-so entremostra-se insuficiente para provocar a reforma da deciso
objurgada, por isso que o tnue argumento apresentado consiste apenas na afirmao de que 'equiparar os efeitos da concordata preventiva falncia
no tem assento em lei', encontrando-se o mencionado artigo 23, sob o tltu~o II da Lei de Falncias,
assim explcito: DOSEFEITOSJURDICOSDA SENTENA DECLARATRIADA FALNCIA.
No se me afigura, todavia, procedente tal argumentao, eis que tanto a sentena de primeiro grau,
quanto o acrdo vergastado, encontram-se arrimados em orientao jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal, segundo a qual, embora no aplicvel concordata a regra do inciso IlTdo Pargrafo
nico do artigo 23 da Lei de Falncias, 'afasta-se,
porm, a exigibilidade da multa fiscal, tendo em
vista o preceito do arl. 112 do Cdigo Tributrio
Nacional, que determina seja dada lei interpretao mais favorvel ao contribuinte, evitando-se a
extenso dos efeitos ria cobrana sobre sua
solvabilidade' (RTJ120/1,324) - folha 72".
:.H
,I
102
SaCMtalmon
RevLctAdos Procuradores da Fazenda Nacional
2.13. Da necessria insero do Judicirio na graduao

ou excluso de multas fiscais
Vivemos hoje quadra, que se espera duradoura, de
baixa inflao, com tendncia estabilidade. Neste panorama, a existncia em todas as legislaes - federal,
estaduais e municipais - de multas escorchantes, especialmente as ditas moratrias, pena administrativa imposta aos que descumprem a obrigao de pagar tributo,
raia ao absurdo. Nem se olvide que em havendo ao
fiscal (lanamento ex officio), ditas multas surdem em,
no mnimo, 100% do dbito apurado, o que verdadeiramente um despautrio.
Sem falar noutras, de 200% e 300% do imposto devido, encontrveis aqui e acol, nas dobras da legislao. As multas formais, punitivas, acessrias ou isoladas, que punem o descumprimento das obrigaes acessrias, no deixam por menos. O resultado que, por
fora do art. 113, ~ 3, do CTN, para fins de cobrana, a
multa torna-se crdito como que tributrio e, pois, privilegiado, gozando das mesmas preferncias e garantias (arts. 183 e 194 do CTN). O que se v a formao de
descomunais passivos tributrios a dificultar a vida das
empresas e a prpria regularizao dos dbitos fiscais
dos contribuintes, mormente se esto em estado prfalimentar ou concordatrio.
O quadro se'agrava diante de duas constataes bvias:
a) a omisso dos Legislativos, que julgam estar a intrometer-se em seara do Executivo se patrocinarem modificaes no quantum das multas;
b) a inrcia programada dos diversos segmentos do
Poder Executivo, que utilizam as multas para dissuadir,
ameaar, punir e sobretudo para arrecadar",
Todavia, multas escorchantes, que se tornam crdi-
1l'=!!!?"tll'l'nl'lb!!Il !l!~!!l;':S!!~,'lI_!Il._"''''' """'''",4..'lI"l'!Ll!l!PJ.

__
m"".EJ'~~.'::';'"f"'"!Im"f1l' ""..,"'.__
Wll!iIl'At"l":', 'Ir), .~U",h
Navarro Colho e Misabel Abreu Machado Derzi
103
tos das Fazendas arrecadadoras, no esto imunes

pecha de confiscatrias, a teor do art. 150, I~, da Constituio, que probe utilizar tributo com efeito de confisco (tributo e crdito tributrio so os nomes de uma
coisa s).
De ver - por ser importantssimo - que o Poder J~dicirio no Brasil - at porque o guardio da Constztulao,
com poderes para inconstitucionalizar a le.ie.il~galizar o
ato administrativo, retirando-os do mundo JundICo - est
autorizado a interpretar a lei em prol do contribuinte e a
retirar ou graduar as multas, a teor do art. 112 do CTN,
como bem demonstrou, sem se impressionar com a suposta objetividade do ilicito fiscal, o Min. CARLOSMADEIRA
no acrdo-padro que fundamenta o presente parecer. A
retirada das multas fiscais em caso de falncia e concordata
parece-nos tendncia irreversvel.
A graduao das multas pelo Poder Judicirio tese
em fase embrionria, mas que, certamente, crescer ante a
inevitvel presso dos fatos, sobre ser imperativo da mais
ldima justia. Que o Judicirio pra~que, no ~om sentido,
poltica judicial, como espera a SOCiedade,diante d~ quadro to aflitivo, qual seja o da ext;ema exacerbaao das
multas fiscais.
2.14. Respostas aos quesitos
1) A jurisprudncia dominante expurga as mul~as fisCllis

das empresas concordatrias? Neste caso, as multas sao aquelas
ocorridas antes ou durante o processamento da concordata preven tiva da empresa?
. .'
. _
Sim, conquanto no se negue a eXlsten~lade declso~s
judiciais em sentido contrrio, dando pela Im~r~cedncla
do pedido de expurgo. O que ocorre que: na ultima oportunidade em que foram chamados a manifestar-se sobre o
assunto, nossos dois tribunais mais eminentes, o Supre~?
Tribunal Federal e o Superior Tribunal de Justia, decldl-
104
$acha Calmon Navarro Colho e Misabel Abreu Machado Derzi
ram favoravelmente
ao contribuinte, desautorizando
a jurisprudncia que se firmara em contrrio.
Em fevereiro de 1987, antes da profunda alterao no
sistema de competncias jurisdicionais operada pela Constituio de 1988, a Suprema Corte do Brasil teve a oportunidade de pronunciar-se especificamente sobre a excluso
das multas, moratrias especialmente,
estando concordatrio o sujeito passivo. Com efeito, no Recurso Extraordinrio nO 110.399, sob outro fundamento, diverso do da
regra do inciso III do pargrafo nico do art. 23 da Lei de
Falncias, especfico sobre processo falimentar, a Corte,
embasada
no art. 112, inciso lI, do CTN, retirou a
exigibilidade
das multas fiscais sobre sujeitos passivos
concordatrios. Confira-se:
Supremo Tribunal Federal:

"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO.ICM. COBRANA. EMBARGOS A EXECUO. CORREO MONETRIA, JUROS DE MORA E MULTA
MORATRIA. POSSIBILIDADE.
I _ Correta a deciso que, arrimando-se em jurisprudncia no Pretria Excelso, entendeu que,
malgrado no aplicv<;1a concordata, a regra. do
inciso 11,do Pargrafo Unico, do artigo 23 da leI de
Falncias, 'afasta-se, porm, a exigibilidade da multa
fiscal, tendo em vista o preceito do art. 112 do Cdigo Tributrio Nacional, que determina seja dada
lei interpretao mais favorvel ao contrlbumte,
evitando-se a extenso dos efeitos da cobrana sobre sua solvabilidade'.
"EXECUO FISCAL CONTRA CONCORDATRIA. COBRANA DE MULTA FISCAL.

APLICAO DO ART. 112. lI. DO CDIGO TRIBUTRIO NACIONAL.
Na concordata, no aplicvel a regra do inciso
III do pargrafo nico do artigo 23 da Lei de Falncias. que a exigncia fiscal no afeta, diretamente, o interesse dos credores, uma vez que
assegurada a continuidade dos negcios do devedor.
II - 'In casu', estando a embargante, ora recorrida,
em regime de concordata preventiva, com dificuldade de saldar suas dividas, cabivel afastar-se a
exigibilidade da multa fiscal, a teor do art. 112 do
Cdigo Tributrio Nacional e em consonnCIa com
a jurisprudncia do egrgio STF.
III _ Recurso desprovido. Deciso unnime.
Braslia (DF), 22 de maro de 1995 (data do julgamento).
Afasta-se, porm, a exigibilidade da multa fiscal,

tendo ein vista o preceito do inciso 11do artigo 112
do Cdigo Tributrio Nacional, que determina seja
dada lei interpretao mais favorvel ao contribuinte, evitando-se a extenso dos efeitos da cobrana
sobre sua solvabilidade.
Recurso extraordinrio no conhecido".
Recentemente, em 22.03.1995, o STJ, consoante a deciso ora referida, firmou orientao sobre a espcie. Nesta
se nota, com propriedade, a referncia deciso-mor do
Pi.M&MM.jaD&AEH'+.F:,)IAA.
105
Ministro DEMCRITO
PresidentejRelator" .
REINALDO.
Em todo caso, as multas excluidas so apenas aquel~s

referentes aos ilcitos tributrios substanciais ou for~ls
ocorridos antes da impetrao da concordata preventiva.
Isso porque o que se pretende garantir so os direit~s dos
credores, que se veriam prejudICados pela reduao do
12
1~.. Revl"1i dOI f'tbCUr.clores
&teM. Calmon Novarro C~lho e Misabel Abreu Machado Derzi
da Fazenda Nacional
patrimnio do concordatrio, decorrente do pagamento das

pesadas penalidades fiscais j incorridas.
Caso contrrio, a concordata no passaria de autorizao prvia para a prtica ampla, deliberada e impune de
illdtos fiscais.
O entendimento decorre do disposto no art. 188 do
CTN, verbis:
"So encargos da massa falida, pagveis preferencialmente a quaisquer outros e s dvidas da massa,
os crditos tributrios vencidos e vincendos.

exigveis no curso do processo de falncia.
~ 1"Contestado o crdito tributrio, o juiz remeter
as partes ao processo competente, mandando reser-
var bens suficientes extino total do crdito e seus

acrescidos, se a massa no puder efetuar a garantia
da instncia por outra forma, ouvido, quanto natureza e valor dos bens reservados, o representante
da Fazenda Pblica interessada.

~ 2 O disposto neste artigo aplica-se aos processos
de concordata".
No regime da concordata preventiva, exclui-se a

exigibilidade de todas as multas fiscais atribuidas ao
concordatrio, independentemente da natureza do ilcito
que sancionem, se substancial ou meramente instrumental. Isso porque, conforme se demonstrou saciedade, a
diferenciao das penalidades em moratrias e punitivas
no se sustenta, sendo certo que todas as multas comungam de uma s e mesma natureza punitiva.
Neste sentido, o entendimento consolidado da Suprema Corte Brasileira, que tem negado aplicao s Smulas
nO 191 e nO 192, que prescreviam, respectivamente,
a
exigibilidade das multas moratrias e a excluso das multas punitivas, quando a Fazenda Pblica atacava a massa
falida. As smulas referidas estavam construdas na suposio da natureza indenizatria das multas de mora. Com
o advento do CTN e o aprofundamento das anlises jurdicas, esta tese ruiu. Vejamos um trecho da declarao do
eminente CORDEIRO GUERRA no acrdo de 14.08.1975,
em sesso plena (RE nO79.625-51'., ReI. Min. CORDEIRO
GUERRA):"
"Em reiterados julgados,
Diante de pedido de concordata preventiva, o que se

presume a vontade do comerciante de retomar as rdeas
de seu negcio, restaurando a normalidade em suas finanas e cumprindo prontamente as obrigaes a que est
doravante submetido. Para tanto, alis, conquanto no seja
destitudo da administrao de sua empresa (Lei de Falncias, art. 167), sofre fiscalizao minuciosa de comissrio
que, de resto, responsvel subsidirio pelo pagamento
dos deveres fiscais supervenientes
decretao
da
concordata (CTN, art. 134, V).
2) As multas fiscais excludas so apenas as administrativas (moratrias), ou tambm aquelas por infrao legislao fiscal (punitivas ou penais por no-recolhimento do imposto escriturado)?
107
0S
egoTribunais de So
Paulo tm entendido, porm, como na espcie, que
a partir da vigncia do Cdigo Tributrio Nacional,

no obstante o disposto nos seus arts. 184 e 134,
pargrafo nico, toda multa fiscal punitiva e, conseqentemente, inexigivel em falncia. De fato no
disciplina o Cdigo Tributrio Nacional as sanes
fiscais de modo a estrem-Ias em punitivas ou moratrias, apenas exige a sua legalidade, art. 97, V.
Ora, a Smula nO191 que se refere multa fiscal
simplesmente moratria tem por base julgados de
1961 a 1964, isto , anteriores Lei nO5.172, de
25.10.66 - Cdigo Tributrio Nacional. Por isso,
entendo corno o egoTribunal local e neste sentido
votei no plenrio no REn 80.093-51'e mais 80.132,
~04-113.
SaehA Calm&nNavarro C~lho c Mlsabtl Abreu Machado Derzi
80.134, 80.147, em 13.12.74,que as sanes fiscais

so sempre punitivas, uma vez assegurada a correo monetria e os juros moratrios. O princlpio da
lei de falncias o de que no se deve prejudicar a
massa, o interesse dos credores. O que se assegura
o imposto devido, no as sanes administrati-
vas. Esta a inteligncia que dou ao artigo 184 do

Cdigo Tributrio Nacional".
3) Os percentuais das multas fiscais previstos em legislao
fiscal baixada no perodo de inflao alta tornaram-se, atual numte, extremamente abusivos. possvel contest-los em juzo? Qual
dever ser a fundamentao jurdica?
Sim. O princpio da estrita legalidade, vigente no Direito Tributrio como nos demais ramos jurdicos (CF, art.
5, lI), no se compadece com a fixao arbitrria de tributos e sanes, que devem ser expressamente previstos, em
suas causas e modo de quantificao, por lei em sentido
formal e material (CfN, art. 97, IV e V).
No que tange determinao do quantum devido a
ttulo de tributo, no dispe o Judicirio de qualquer discrio, estando rigidamente adstrito fixao legal da base
de clculo e da alquota. O mais que poder fazer , diante
de tributo confiscatrio, fulmin-lo por inteiro, jamais interferindo nos parmetros legais de seu clculo.
No que toca ao valor das penalidades pecunirias, todavia, O mesmo no ocorre, detendo o juiz, por fora de lei,
poder para imiscuir-se no processo de sua quantificao,
poder que vai at o ponto de determinar-lhes a excluso,
diante de certas circunstncias.
Mu1tas escorchantes, que se tornam crditos das Fazendas arrecadadoras, tambm no esto imunes pecha
de confiscatrias, a teor do art. 150, IV, da Constituio, que
probe utilizar tributo com efeito de confisco (tributo e crdito tributrio so os nomes de uma coisa s).
Alm disso, est autorizado o Judicirio a interpretar
a lei em prol do contribuinte e a retirar ou graduar as mul-
&,==~~.,.
109
tas, a teor do art. 112 do CfN, como bem demonstrou, sem

se impressionar com a suposta objetividade do ilcito fiscal,
o Min. CARLOS MADEIRA no acrdo-padro citado no
corpo do presente parecer. A retirada das multas fiscais em
caso de falncia e concordata parece-nos tendncia
irreversvel. A graduao das multas pelo Poder Judicirio
tese em fase embrionria, mas que, certamente, crescer
ante a inevitvel presso dos fatos, sobre ser imperativo da
mais ldima justia. Que o Judicirio pratique, no bom sentido, poltica judicial, como espera a sociedade, diante de
quadro to aflitivo, qual seja o da extrema exacerbao das
multas fiscais.
4) A construo jurdica prevista /10 art. 138 do CTN poder ser aplicada tambm ao pedido de parcelamento do devito tributrio? Osjuros poderiam ser considerados como ressarcimento
pela mora?
Sim, os benefcios conferidos ao contribuinte que, antes do incio de qualquer procedimento administrativo ou
medida de fiscalizao referente infrao, denuncia espontaneamente a existncia do dbito e o paga so extensveis ao caso de parcelamento de dvida fiscal. Isso porque,
de incio, o parcelamento favor fiscal concedido livremente
pelo legislador, no sendo razovel que venha agravar a
situao daqueles a quem deveria beneficiar. Ao depois,
porque o cumprimento do parcelamento representa incio
de pagamento, e a lei no exige que este seja imediato ou
integral para a eficcia da denncia espontnea. Confira-se
a redao do dispositivo:
"Art. 138. A responsabilidade excluda pela denncia espontnea da infrao, acompanhada, se for
o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros
de mora, ou do depsito da importncia arbitrada
pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apurao.
Pargrafo nico. No se considera espontnea a
110
Revista dos Procuradores da Fazenda Nadonal
denncia apresentada aps o inicio de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalizaAo,relacionados com a infrao". (Grifo nosso.)
No que respeita segunda pergunta, a resposta
igualmente afirmativa: os juros de mora so meio de ressarcimento ao Fsco pela no-disponibilidade
dos valores que lhe eram devdos, no momento oportuno. Sendo
certo que a multa, qualquer que seja a denominao que
se lhe empreste, tem natureza punitiva, e os juros de
mora, natureza compensatria, nada impede a imposio conjunta de ambos pela lei. O CTN, no art. 161, dispe expressamente:
"Art. 161.O crdito no integralmente pago no vencimento acrescido de juros de mora, seja qual for
o motivo determinante da falta, sem prejuzo da imposio das pellalidades cabveis,
~ 1. Se a lei no dispuser de modo diverso, os juros

de mora so calculados taxa de um por cento ao
ms", (Grifo nosso,)
Pensamos, contudo, que os juros moratrios no podem ser extorsivos (anatocismo). Seria, no Brasil, infringir
a lei da usura. Deve haver, ao menos presumidamente, uma
proporo entre o dano e o ressarcimento (expresso nos juros
moratrios).
'
Distinga-se, portanto:
Multa fiscal: toda prestao pecuniria compulsria,
instituda em le, em prol do Estado ou de pessoa sua, que
seja sano de ato ilcito em matria fiscal, assim entendido
o descumprimento da obrigao tributria principal ou acessria (deveres principais secundrios, numa terminologia
mais apurada).
So moratrias (falta de pagamento ou pagamento a
,"1U"""um"lIl'l'll __
"U"'~UlIlll_"""&"j&&M_.
"'X
g"b"""""'~"'"':I't!I."",. ~,,...~,
SaCM Calmon Navarro Colho e Misnbel Abreu Machado Derzi
111
menor ou a destempo) e formais (descumprimento de obrigaes acessrias).

Juros: so calculados sobre o principal da divida (o tributo no-pago), a ttulo de compensar o Estado pela nodisponibilidade do dinheiro, representado pelo crdito tributrio, desde o dia previsto para o s'u pagamento. So de
1 % ao ms, caso as legislaes especficas de cada tributo
no prevejam percentual mais alto (CTN). O fato de no
guardarem estrita proporcionalidade com o dano pela nodisponibilidade do tributo no tempo certo e poderem ser
fixados ex lege constitui privilgio da Fazenda Pblica.
5) Uma vez assinado, deferido e sob pagamen to, existe a possibilidade da reviso judicial do parcelamento com confisso
irretratvel da dvida?
Sim. A confisso de divida tributria nunca , em rigor, irretratvel.lntegra o prprio conceito de tributo a circunstncia de no decorrer a obrigao respectiva da vontade das partes, mas da lei, verificada a ocorrncia, no mundo fenomnico, do fato abstratamente descrito na lei como
necessrio e suficiente ao' nascimento' do dever fiscal.
Sendo assim, apenas matria de fato passvel de confisso, ainda assim sempre de forma precria e passvel de
prova em contrro. A subsuno do fato confessado a norma vigente, bem como discusses sobre a prpria validade
da norma incidente, como matrias de Direito submetidas
interpretao do Judicirio, escapam alada de competncia do contribuinte, sendo vazias de contedo jurdico
todas as afirmaes que sobre elas fizer.
Sendo certo que a origem da obrigao fiscal a lei,
repercutem sobre aquela todas as vicissitudes experimentadas por esta
6) Eventual discus6lJjudicial dever ocorrer ap6s pagamento

da pn'meira prestao do parcelamento, ou somente com o despac/lO de deferimento, que, em alguns casos, pode demorar meses,
sem que isso impea o pagamento do parcelamento' Registre-se
112
Revis~ doa Procuradores da Fazenda Nacional
que O Fisco, para conceder o parcelamento de dbito, exige, normalmente, pagamento inicial em torno de 10% da dvida.
A discusso dos termos do parcelamento pode dar-se
em qualquer dos dois momentos referidos acima, conforme determinao expressa do art. 50, XXXV, da Constituio Federal, que dispe que" a lei no excluir da apreciao do Poder Judicirio leso ou ameaa a direito".
Exigir, como requisito para o acesso ao Judicirio, providncia de competncia do ru na futura ao, ainda mais quando prescindivel para o ircio dos pagamentos, importa submeter vontade do querelado o sucesso de demanda judicial.
Em sntese, se o interesse do contribuinte volta-se exatamente para0 va~ot' das prestaes, e se estas j coplea, .
'.l"'"
""
. , ' .
ram a ser pagas;' rtc6ntram-se presentes todas as cndies da ao estabelecidas pelo Direito Processual Civil, a
saber: legitimidade das partes, interesse de agir e possibilidade jurdica do pedido.
7) Finalmente, por pertencer a Grupo Econmico no qual a
holding Mesbla S/A concordatria, a revenda de automveis
poder por extenso se beneficiar das excluses aplicadas s
concordatrias?
No. A concordata instituto jurdico que beneficia o
comerciante que a requer (Lei de Falncias, art. 156), e no
outros, sendo indiferente a existncia de grupo econmico
de qualquer natureza. Para o ingresso no regime juridico
que a caracteriza, oi que, de resto, compe-se no apenas de
favores, mas tambm de restries, mister a declarao
de vontade inequvoca e pessoal do requerente. Em se tratando. de sociedade, o pedido vlido o formulado pelos
diretores com poderes de representao, segundo os estatutos e a lei.
o parecer.
Belo Horizonte, 26 de junho de 1996.
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CONSIDERAES ACERCA DO FATO

GERADOR DO IMPOSTO
DE IMPORTAO
Marcelo Coletto Poldmann

no Rio Grande dq Sul
Mestre em Contabiiidade pela
Universidade de So Paulo
1. Justificativa e colocaodo problema. 2. Discusso do tema.

2.1. Posio hierrquica das normas sob anlise. 2.2. Aspectos
material e temporal do fato gerador e a questo da retroatividade
das normas. 2.3. Admissibilidade e cOlivenincia da objetivao
do fato gerador do Imposto de Importao. 2.4. Critica redao
do art. 87 do Regulamento Aduaneiro (Decreto n' 91.030185). 3.
Consideraes finais.
1. JUSTIFICATIV A E COLOCAO DO PROBLEMA
Duas razes bsicas convenceram-nos da relevncia
jurdica do presente tema e motivaram-nos, por conseqncia, irciativa de empreender este singelo estudo.
A primeira delas conceme aparente ambigidade
existente entre as disposies dos arts. 86, caput, e 87, I, do
Regulamento Aduaneiro (Decreto na 91.030/85), que reproduzem, respectivamente, os arts. 10, caput, e 23 do DecretoLei nO 37/66, apta, por si s, a gerar interpretaes
conflitantes na aplicao a casos concretos.
O referido art. 86 do Regulamento Aduaneiro, ou, simplesmente, RA, afirma ser o fato gerador do Imposto de
&
114
da Fazenda Nadon'!l
Marcelo Colelto Pohlmann
Importao a entrada da mercadoria estrangeira no territrio nacional; o art. 87, 1,por sua vez. considera, quando
a mercadoria seja despachada para consumo. a data do
registro da declarao de importao.
A outra razo consiste no significativo - nmero
considerado o universo de demandas acerca do Imposto
de Importao de aes ajuizadas contra a Fazenda Nacional objetivando ver despachadas as mercadorias importadas para consumo segundo a legislao em vigor na
data do ingresso destas no territrio nacional, e no,
como exigido pelas autoridades fiscais, com base nas normas vigentes na data do despacho aduaneiro.
As situaes que normalmente ensejam esse tipo
de demanda, seja na via cautelar, ordinria ou, mesmo, do
mandado de segurana, caracterizam-se pela edio de
normas posteriormente entrada da mercadoria no territrio nacional, porm, antes da apresentao da mesma
para despacho, e que, de alguma forma, agravam a
carga tributria para o importador, seja pelo aumento de
alquota do imposto, seja pela suspenso, reduo ou
extino de algum beneficio fiscal especfico.
Um segundo argumento relaciona-se ao fato de que

o art. 23 do DL nO.37/66 encontra-se posicionado no Capitulo IV, que trata do clculo e recolhimento do imposto,
enquanto que o art 1, que reproduz o art. 19 do CTN, situa-se no Captulo 1, que trata da incidncia do imposto.
A prevalncia de tais argumentos levar-nos-ia no s
ilegalidade do citado art. 2'3,mas, concomitantemente, ofensa
ao principio constitucional da irretroatividadedas leis,urnavez
que, tendo ocorrido o fato gerador do imposto com o ingresso
da mercadoria estrangeira no territrionacional,legislaociterior no poderia agravar a situaodo conbibuinte.
O tema em debate j foi definitivamente apreciado
pelo extinto Tribunal Federal de Recursos no julgamento
do Incidente de Uniformizao de Jurisprudncia na Apelao em Mandado de Segurana nO79.570-SP,datado de
10.08.1978,redundando na Smula nO4 daquele Tribunal,
com o seguinte teor: " compatvel com o art. 19 do Cdigo Tributrio Nacional a disposio do art. 23 do DecretoLei nO37, de 18-11-1966".O Supremo Tribunal Federal,
por sua vez, tem, reiteradamente, se manifestado no
mesmo sentido, como se pode constatar no julgamento do
Recurso Extraordinrio nO111.774-R), junto egrgia Segunda Turma, datado de 27.03.1987.
Nas linhas que se seguem, apresentamos uma apertada sntese dos principais argumentos favorveis plena
aplicabilidade do art. 23 do DL nO37/66, tentando, na
medida do possvel, dar uma contribuio, ainda que modesta, abordagem da questo proposta, deixando claro,
desde j, a ausncia de qualquer pretenso ao esgotamento do assunto.
O qu.e nos surpreende, entretanto, a indiferena ou o

desconhecimento - tanto por parte desses contribuintes que
litigam contra a Unio como por alguns magistrados, que,
no raro, tm acolhido tal pretenso - quanto ao fato de que
a questo em colllento encontra-se, de h muito, pacificada
nos tribunais superiores, embora tenha havido opinies divergentes acerca do mesmo, como veremos adiante.
Os que defendem o fato gerador do Imposto de Importao como sendo a entrada da mercadoria estrangeira no territrio nacional apiam-se, em primeiro lugar, no
fato de que o art. 19 do Cdigo Tributrio Nacional (CTN),
que define o fato t;erador dessa forma, na condio de
lei complementar, superior hierarquicamente ao art. 23
do DL nO.37/66, no podendo, por essa razo, esle sobrepor-se quele.
"'.&!l!I!I!"IIt_IIAMI!!I'iiJNlI!i
-.=_IIII__ .".
__ \$i!".fI)lIIIII!I;ml4l1.'!1lit&$!!'l)t"",r"~~'' 7W'\'!.I'!l""""i!l!IIl:L\Ifljillllll_
115
2. DISCUSSO DO TEMA
2.1, Posio hierrquica das normas - sob anlise
Embora parea, primeira vista, absolutamente correto afirmar-se a superioridade hierrquica da lei comple-
_611'.l6._
116
mentar em relao lei ordinria, o fato que o entendiMento predominante firmado pelo extinto TFR orientouse pelos estudos de JOS SOUTO MAIOR BORGES "
segundo o qual tal no se sucede:
"A matria objeto da lei ordinria federal pode
excepcionahnente ser objeto de regulao por decreto-lei (art. 55), sem que se coloque nenhum problema de diversidade hierrquica entre esses atos
legislativos. Contudo, assim como no se identifica
nenhum desnivelamento hierrquico entre decretos-leis e leis ordinrias em conseqncia da diversidade dos respectivos processos de produo
legislativa, no poder-se- concluir pela superioridade da lei complementar sobre a lei ordinria
em decorrncia do art. 50 da ConstihIio. Diversamente, observa-se que no decorrem efeitos substanciais sobre o ato legislativo, por fora do
'quorum'. especial e qualificado para a sua aprovao" .
Alm disso, no entender desse renomado autor, no
h que se estabelecer tal relao hierrquica porque a lei
complementar s atuar naquelas matrias especificadas
pelo texto constitucional como reservadas a ela, o mesmo
se aplicando lei ordinria: 2
Assim.omo a lei ordinria no pode invadir o campo legislativo sob reserva de lei complementar,
defeso a esta extrapolar os casos constitucionalmente previstos. Mesmo nas hipteses, nada
cerebrinas, em que a lei complementar assimila
to-somente o mbito de validade das leis federais, ainda estaremos diante de uma particular
manifestao do exercicio atpico do poder de Jegis1ar. Sem reflexos contudo 110 campo substanti11
I Ll complementar
Ibid., p. 55.
tributria. So Pnulo: Revislil dos Tribunnis, 1975. p. 54.
MarceloColeUoPohlmann
vo das matrias sob a regncia da privatividade

de competncias legislativas".
Em reforo a tal entendimento, oportuna a transcrio da seguinte assertiva de outro grande tributarista brasileiro, GERALDO ATA LIBA: 3
"Quando, no contexto de uma lei complementar,
encontramos uma disposio que no seja da natureza de lei complementar, aquilo lei ordinria;
aquele artiguinho que est !ralando de matria de
lei ordinria lei ordinria; porque o que faz a lei
complementar no s, como diz o art. 50 da Constituio, o 'quorum' de maioria absoluta dos membros das duas casas do Congresso. No. o
'quorum' especial qualificado e mais a matria
requerida pelo texto constitucional. O concurso
destas duas circunstncias que faz a lei complementar. S o 'quorum' ou s a matria no faz alei
complementar."
Estabelecidas tais premissas, resta-nos averiguar se o
contedo da norma contida no ar!. 19 do CTN constitui,
ou no, matria reservada lei complementar, tendo em
vista as disposies constitucionais.
Nos termos do art. 18 da Constituio Federal de 1967/
69, a lei complementar estabeleceria normas gerais de
Direito Tributrio e disporia sobre os conflitos de competncia nessa matria entre a Unio, os Estados, o Distrito
Federal e os Municpios, e regularia as limitaes constitucionais do poder de tributar.
Ao tempo da Carta anterior, quando no se sabia ao
certo o que o legislador constitucional queria dizer com
"normas gerais de Direito Tributrio", era assente na doutrina que a norma que se propusesse a definir o fato
Lei complementar tributria e alcance das disposies do cdigo Tributrio
Nadonal. VI Curso de Especializaoem Direito Tributrio. So Paulo: Resenha Tributaria,
I!!&lt!ej.mllllllltt!,~'~~i
__
m_.
...
_':!asl!!ll.m:n:.ll""'ft'.. ~<. ...
117
1978, v. 11, p. 786.
118
Revisl4 dos Procurador~s da Fazenda Nncionll!
MarceloColctto Pohlmann
gerador de um tributo no se enquadraria nesse conceito de "norma geral". Essa posio foi defendida,
por exemplo, por GERALDO ATALIBA: 4
"A funoda leicomplementar completar a Constituio. Se a lei maior, que a Constituio, no
cria tributo, a lei que tem a simples funo de com-
pletar tambm no cria tributo.

...Criar tributo consiste em o legisladordescrever,
Iegislativamente, descrever numa lei um fato e
dizer: quando
este fato acontecer,
nascer
UOla
obri-
gao tributria".
A semelhante concluso tambm chegou o ento Ministro do extinto TFR,CARLOS MRIO VELLOSO,relator
no incidente de uniformizao referido anteriormente:
"Na verdade, por demais difcil estabelecerum
conceito de norma geral tributria, ou fixar um
critrio diferenciado r de florma geral e norma no
119
De tudo o que foi exposto at o momento, podemos concluir que, luz do texto constitucional anterior,
no se considerava, inicialmente, a definio do fato gerador do Imposto de Importao como matria atinente a
lei complementar, no havendo, por esse motivo, qualquer obstculo validade das disposies do art. 23 do
DL nO37/66. preciso que se diga, entretanto, que esse
entendimento no era unnime, havendo juristas de renome defendendo posio contrria, a exemplo daquela
manifestada pelo ento Ministro do extinto TFR,JOSNERI
DA SILVEIRA,no mesmo incidente de uniformizao, assim como pelo Ministro CARLOS MADEIRA, do STF, no
julgamento do recurso extraordinrio, ambos os julgados
j identificados inicialmente.
A situao muda de figura, entretanto, sob a gide
da nova Carta, eis que, mal ou bem, O legislador constituinte, no art. 146, IlI, resolveu explicitar o que deve ser
considerado como norma geral, in verbis:
geral. ou especifica,ou porticular.

"Ar!. 146.Cabe lei complementar:
Isto verdade.
...(omissis);
Mas me parece evidente, por outro lado, que a de-
finio de situaes fcticas ou juridicas.

caracterizadoras de hiptese de incidncia tributria no cabe no conceito de norma geral tribut'ria." .
Outro aspecto que refora esse ponto de vista a

prpria estruturao do Cdigo Tributrio Nacional, onde
o art. 19, que trata do fato gerador do Imposto de Importao, est inserido no Livro Primeiro. intitulado "Sistema Tributrio Nacional", ao invs do Livro Segundo,
intitulado "Normas Gerais de Direito Tributrio".
4
Ihid., p. 785.
!'
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!lP
i4
am
A-M'.' ..
t:"ii
III - estabelecernormosgerais em matria de legislaotributria,especialmentesobre:

a) definio de tributos e de suas espcies, bem
como, em relao aos impostos discriminados
nesta Constituio,a dos respectivosfatos geradores, bases de clculo e contribuintes;
...fomissis)."
Diante da novel redao incluindo, de forma expressa
e categrica, a definio do fato gerador do imposto no conceito de norma geral, no h mais, nas questes concretas
em litgio, como se sustentar o contrrio, eis que "in c/aris
cessat inte7pretatio".
120
Marcelo Colctto Pohlmann
MII<,mesmo nessa nOVa situaio, outro Ilrgumcoto

vem em socorro da legitimidade do art. 23 do DL 0 37/66,
qual seja: a de que tal dispositivo, embora tendo sido originariamente editado como decreto-lei, regula matria
atinente a lei complementar, razo pela qual, a exemplo
do CTN, tal condio a de lei complementar - deve serlhe atribuda ou reconhecida.
Nesse sentido foi, tambm, o voto do Ministro
CARLOS MADEIRA, ao julgar o recurso extraordinrio
referido inicialmente, reportando-se, inclusive, a manifestaes anteriores do Ministro MOREIRA ALVES, ainda
sob a gide da Constituio de 1967/69:
2.2, Aspedos material e temporal do fato gerador e a

questo da retroatividade das normas
Segundo ANTNIO ROBERTOSAMPAIO DRIA,'
o ponto crucial para a soluo dos conflitos do Direito
intertemporal tributrio sabermos qual a lei que est vigente no tempo em que o fato ocorre para definirmos que,
nesse exato momento, surgiu uma obrigao tributria,
fato gerador que inaltervel por lei posterior.
Complementando esse equacionamento, muito til
para o encaminhamento da presente questo, AMILCAR
DE ARAJO FALCO 6 assevera:
" ' ...No se pode dizer que seja desarrazoada a
"Sendo uma obriga~'oex lege a relaojurdica
aplicao ao caso (mercadoria
tributria principal e ocorrendo o seu nascimento

com o aparecimento concreto do fato gerador, marca este momento genetJaco o regime jurdico por
que se nortear a obrigao tributria,
para consumo e
entrepostada) do art. 23 do Decreto-Lei na 37/

66, O qual se refere expressamente ao momento em que ocorre o fato gerador quando a mercadoria despachada para consumo, tendo sido
editado, semelhana do que ocorreu com o
Aplicvel sua regncia ser a legislaovigente

em tal data. Assim,quanto aliquota, definioe
CTN, antes da Constituio de 1967. quando,

tanto este quanto o citado Decreto-Lei, que lhe
dimenses da base de clculo, quanto s isenes
posterior, eram leis ordinrias.
tributrias etc. Valedizer que qualquer modifica-
E, assim como,
depois do advento da Constituio de 1967,

passou-se a entender que o CTN constitua lei
complementar, nada h que impea razoavelmente 'que o mesmo entendimento se tenha com
relao a leis ordinrias anteriores quela Constituio que hajam disciplinado fato gerador de
imposto, matria essa que tem sido considerada
o da relao substanciaL decorrente de lei ulterior, no pode ser retroativamente aplicada em
detrimento do contribuinte. sob pena de violar-se

a disposio constitucional (art. 5",nOXXXVI,da
Constituio),que proibe a retroatividade da lei
em prejuzo do direito adquirido, do ato jurdico
perfeitoe da coisa julgada."
como integrante das normas gerais de direito tri-
butrio' (RTJ93/1.272/1.273)".
Destarte, ficam afastados os argumentos relativos
inferioridade hierrquica do art. 23 do DL nO37/66 em relao ao art. 19 do CTN, restando-nos analisar, a seguir,
os demais aspectos envolvidos.
l4"" _.mlim.
121
_._
_ .' .~'WII"'I
Assim, como havamos colocado inicialmente, aqueles que defendem o fato gerador do Imposto de Importa5 Din."110i ributrio intertemporal. VI Curso de Especalizaocm Direito J'ribulrio.
So Paulo: Resenha Tributria, 1978, v.lI, p. 508.
Fato gerador da obrigao tributria. 6. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forensc,
1994.1'.75 .
_
122
da Fazenda Nadonal
Marcelo ColcHa Pahlmann
123
llO como sendo a entrada da mercadoria estrangeira no

territrio nacional, mesmo aquelas importadas para consumo, alegam que legislao ulterior a esse fato - o ingresso no territrio nacional - no poderia ser aplicada,
sob pena de agresso ao principio constitucional da
irretroatividade das leis,
RAES 7, Oelemento objetivo do fato gerador da obrigao

tributria pode conter outro elemento, o temporal, representado pelo espao de tempo ou momento que se deve
levar em conta para a concretizao do fato gerador da
respectiva obrigao. Esse elemento, continua o autor, indica o momento em que se deve considerar concretizado o
fato gerador da respectiva obrigao.
E Olegislador que discricionariamente estabelece o
momento que deve ser levado en; considerao para se
reputar consumado um fato imponiveI. Essa indicao
legislativa (que pode ser explicita ou implicita) recebe a
designao de aspecto temporal da hiptese de incidncia. Se o legislador omitir-se, estar implicitamente dispondo que o momento a ser considerado aquele em que
O fato material descrito ocorre,8
Tal tese, entretanto, est desconectada da realidade

prtica, eis que despreza a complexidade e diversidade dos
fa,tosel~itos pelo legislador como. geradores de obrigaes
trIbutrIas. nesse momento, POIS,que se faz necessria
a anlise dos aspectos material e temporal do fato gerador do Imposto de Importao,
GILDO CORRA FERRAZ, Procurador da Repblica atuante no j referido incidente de uniformizao
decidido pelo extinto TFR, colocou a questo de forma
pertinente:
O aspecto material, por sua vez, o mais complexo.

Ele contm a designao de todos os dados de ordem objetiva, configuradores do arqutipo em que a
hiptese de incidncia consiste; a prpria consistncia material do fato ou estado de fato descrito pela hiptese de incidncia, , assim, a prpria descrio dos
aspectos substanciais do fato ou conjunto de fatos que
lhe servem de suporte.'
(l indiscutvel que o 'fato gerador' do imposto

de importao a entrada da mercadori<1 etitrangeira no territrio nacional
Mas, com essa afirmao, alude-se apenas ao as-
pecta material (.ou elemento material) do 'fata

geradar' (hiptese de incidncia) do imposta de
impartaa,
O raciocnio desenvolvido por ANTNIO ROBERTO

SAMPAIO DRIA10, nesse aspecto, vem bem a acalhar:
Com tal afirmao, no se caracterizou ainda nem
"",.os senhares sabem que a impartaapressupe um camplexade atividades que va desde a

aquisiada mercadaria abtena de licenasnecessrias impartaa,.oembarque,.otransparte,.o
desembarquena pas,a entradana alfndega,.odes-
.oaspecta temporal,nem o aspectaespacialdo mesma 'fata geradar',

Quanda (em mamento?) e por onde (por qual
lugar?) a mercadoria estrangeira entra no territrio nacianal,para fins de incidnciada impasta de
importao" .
Conforme leciona BERNARDO RIBEmO DE MO-
y
1(1
CompndiO de Direito Tributrio, Rio de Janeiro, Forensc, 1994, p. 75.

Cf. Geraldo Ataliba, Hiptese de Incidncia Tributria. 3. ed. So Paulo, Revista
dos Tribunais, 1984, p. 87.
Ibid., p. 99.
Obra citada, p. 511.
124
Revista dos Procuradores do Fazenda Nacional

MarceloColcHaPohlmann
pacho aduaneiro, li salda da alfndega"te.

...Ento, embora sejam fatos que se possatn isolar
125
2.3. Admissibilidade e convenincia da objetivao do

fato gerador do Imposto de Importao
numa unidade de tempo. eles apresentam, com

maior ou menor rigor, caracterfsticas prprias e
se completam em sucessivos momentos de tempo
em que aquele fenmeno
econmico
se vai
exteriorizando.
Pois bem: dentro destas vrias alternativas que
este processo de impostos sobre circulao apreM
senta, geralmente o legislador escolhe e define

aquela hiptese, aquele momento como fato
gerador da obrigao tributria. Digamosum fato
gerador, importao, ou imposto de importao. O legislador poderia ter eleito, digamos, o
momento
em que a mercadoria entrasse nas
guas territoriais brasileiras, admitamos, ou no
momento em que era desembarcacla em terra,
ou no momento em que ela era despachada na
alfndega ele. Ele elegeu o momento do despacho
alfandegrio.
Ento, os senhores
vem
que h uma cerla opo, desde que obviamente
Um outro forte argumento favorvel validade do art.

23 do DLn 37/66 a prpria previso contida nos arts. 114e
116 do CTN, possibilitando que outra lei qualquer especifique o fato gerador da obrigao tributria principal, in verbis:
"Ar!. 114.Fato gerador da obrigaoprincipal a
situao definida em lei como necessria e suficiente sua ocorrncia.
... (omissis).
Art.116.Salvodisposiode leiem contrrio, considera-se ocorrido o fato gerador:
I - tratando-se de situao de falo, desde o momento em que se verifiquem as circunstncias materiais necessrias a que produza os efeitos que nor-
malmentelhe so prprios;
... (omissis)."
no haja uma distoro completa, isto ,
o legislador toma um fato alheio quele processo. Mas ele obrigado il fazer u ma escolha,
porque so vrios os momentos de tempo em
que este fato gerador vai se revelando, podendo
assumir rnodalid,Hies as mais variadas",
Assim, considerando que o ingresso da mercadoria

estrangeira diz respeito ao elemento material do Imposto de Importao, mas que O legislador definiu o elemento
temporal como sendo aquele em que ocorre registro da
declarao de importao, no h que se falar em ofensa
ao principio da irrctroatividade das leis quando houver
modificao das normas posteriormente ~o ingresso da
mercadoria, desde que anteriormente ao registro da declarao de importao.
!'?J"'::t!lZl!lc_."UIkJ1~.__
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""allilla.SI!lSllZ
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Veja-se que o prprio CTN, na parte em que estabelece

normas gerais de Direito Tributrio, delega ao legislador,
sem distinguir entre lei ordinria ou complementar, em
primeiro lugar, a tarefa de definir O fato gerador, e, em segundo lugar, a possibilidade de eslabelecer o momento da
ocorrncia deste, mesmo que fora das hipteses contidas
nos incisos do art. 116.
Ainda que se admitisse a tese da superioridade do CTN
em relao ao DL nO37/66, as disposies do art. 23 deste
ltimo diploma seriam compatveis com as do art. 19 do
primeiro, uma vez que coube legislao ordinria definir
o fato gerador, bem como eleger elementos diversos dos
previstos no art. 116 do CTN, segundo os quais se ter
por efetivada sua ocorrncia.
_
~26 RcvlJta do!! Procuradores da Fa1.C!hdaNacional
MarceloColetto Poh1mann 127
ASSIm, no h obstculo que a lei estabelea,

alm
daquelas circunstncias
materiais previstas no inciso I do
art. 116, circunstnpas
temporais, para que, especificamente
no caso do Imposto de Importao em relao a mercadorias adquiridas para consumo, se considere ocorrido o fato
gerador no momento do registro da declarao de importao na repartio aduaneira.
Alm dessas colocaes, de ordem eminentemente
jurdicas, outras, de ordem prtica, vm em reforo tese
defendida. Referimo-nos, especificamente,
convenincia
de se objetivar o exato momento da ocorrncia do fato gerador, eis que, da maneira como previsto no art. 19, fica
extremamente
difcil precisar-se quando que ocorre o
ingresso da mercadoria
no territrio nacional.
Esse aspecto foi bem apanhado
pelo ento Ministro
do extinto TFR, PAULO TVORA, no julgamento
do
incidente de uniformizao
vrias vezes j referido, quando afirma:
"O conceito de 'entrada' no apenas fsico, mas
jurdico. Requer o fato do ingresso e o ato de nacionalizar, isto , de destinar a mercadoria estrangeira ao consumo do pas. fi tambm a colocao
mais consentnea com a realidade. Pois se a mera
transposio das fronteiras fosse bastante, haveria
dificullade de apurar o momento do fato gerador
para a carga transportada por navio ou avio. A
rota que demandasse travessia alternada de ponto dentro e fora das 200 milhas ou a chegada a
portos ou aeroportos intermedirios antes do destino dos bens importados, suscitariam perplexidades na determinao do tempo e lugar do fato gerador, incompatveis com a preciso e a segurana da
obrigao tributria".
Nesse mesmo sentido
G. PASSARINHO:
a,.
".
4u
n "1I.__
__
voto do Ministro
.
,,' ..,...".., __
ALDIR
"... Pretende-se, segundo o brilhante voto do eminente Sr. Ministro Nri da Silveira, que o fato gerador surgiria com a chegada da mercadoria ao porto. Mas, onde a norma legal para tal conceituao?
Teremos, ento, de fazer urna construo jurdica
para procurar determinar o fato gerador, situando-a no conceito do art. 1 do Cdigo Tributrio
Nacional. Mas que se deve considerar como 'chegada do navio ao porto nacional'? o momento
em que o navio desce s,-!as ncoras no porto?
aquele em que se inicia o desembarque da mercadoria? o em que ele faz o acostamento? Ou,
ainda, o instante em que o navio transpe as linhas porventura definidas em normas da Marinha
como aquelas de limitao do porto?..".
E a manifestao do Procurador da Repblica atuante
no incidente, GILDO CORReA FERRAZ, da mesma forma, contundente:
"Para fins de inciMncia desse tributo, a mercadoria estrangeira no entra no territrio nacional no
momento em que o veculo transportador atravessa a linha demarcatria das nossas guas territoriais
ou no momento em que o navio atraca no porto nacional. Se assim fosse, ocorreria o fato gerador do
imposto de importao com relao totalidade
de carga transportada pelo navio estrangeiro em
guas territoriais brasileiras ou j atracado em
porto brasileiro.
..' (omissis).
Tudo isto demonstra a irrelevncia, para fins de
incidncia do imposto de importao, da simples
entrada fl.,ica da mercadoria estrangeira em nossas guas territoriais ou em nossos portos, embora
j sujeitas ao poder de polJcia das autoridades brasileiras (controles aduaneiros para evitar o contrabando, etc) .
.
Ma'tecl"ColcHO Pohlmnnn
imperioso,portanto, que a lei ordinriafederal

defina um momentojuridicamente relevante em
que ocorre,para fins de incidnciado impostode
importa80,a entrada da mercadoriaestrangeira
no territrio nacional, isto , entrada com intuito
de permanncia da mercadoria aqui, de sua incorporao riqueza do Pas (entrada juridicamente
relevante),onde ser utilizada(consumoem sentido fiscalamplo)."

Resta induvidoso, portanto, que o CTN delega ao legislador ordinrio a definio do fato gerador do
imposto (ou hiptese de incidncia), que, por Sua vez,
pode definir circunstncias outras, que no somente aquelas arroladas no art. 116, para que se tenha o mesmo por
ocorrido. Alm disso, ficou demonstrada a necessidade e
a convenincia de se ter, por intermdio do malsinado art.
23 do DL na 37/66, especificado e objetivado o momento
exato da ocorrncia do fato gerador do Imposto de
Importao. Caso assim no fosse, teramos uma lacuna
que fatalmente haveria de ser preenchida pela jurisprudncia, firmada aps farta e exaustiva discusso, e a custos desnecessariamente elevados para a sociedade.
2.4. Crtica redao do art. 87 do Regulamento
Aduaneiro (Decreto nO91.030/85)
A persistncia de demandas discutindo a matria
sob anlise, aparentemente ignorando a jurisprudncia j
firmada, tem, a nosso ver, uma possvel causa, qual seja,
a redao adotada pelo Regulamento Aduaneiro (Decreto
n 91.030/85), em seu art. 87, abaixo lTanscrito:
"Ar!. 87.Para efeitode clculodo imposto,considera-seocorridoo fato gerador (Decreto-Lein"37/
66, art. 23 e pargrafonico):
1- na data do registro da declarao de impol'la-
mE]
Zi
M.iWau.'
',iSdlQ4G1'
':', '1'~'ml,."m
o de mercadoria
clusive a:
despachada
para consumo,
129
in-
... (omissis)".
o equivoco est, justamente,
no trecho grifado, que

no consta da redao do art. 23 do DL nO37/66. Tudo est
a indicar que esse acrscimo deveu-se ao fato de o
referido art. encontrar-se no captulo intitulado "Clculo e
Recolhimento do Imposto", diferentemente do art.1, que
consta do captulo intitulado "Incidncia", no qual definido o fato gerador como sendo a entrada no territrio
nacional da mercadoria estrangeira.
preciso que se diga, primeiramente, que, ao nosso
ver, no se adotou a melhor tcnica por ocasio da redao do DL nO37/66, eis que o art. 23 deveria, pelo seu
contedo, constar, igualmente, do captulo intitulado "Incidncia"; essa, alis, foi, deduz-se, a inteno do Poder
Executivo ao editar tal norma, j que estava a definir o fato
gerador do imposto, e no tratando simplesmente da forma de clculo.
Ao editar o Regulamento Aduaneiro, o Executivo, ao
invs de sanar aquela imperfeio,agravou-a, extrapolando,
inclusive, o seu poder regulamentador, para criar norma
reservada lei, ou, na poca, tambm ao decreto-lei.
O resultado que, em quase todos os litgios nos quais
tivemos a oportunidade de atuar, os contribuintes alegam, ancorados na equivocada redao do Regulamento
Aduaneiro, que o registro da declarao de importao
tem o nico fim de servir ao clculo do imposto, sendo
que o fato gerador efetiva-se por ocasio da entrada da
mercadoria no territrio nacional, momento que definir,
na viso deles, as normas aplicveis.
Destarte, em nosso entendimento, est a merecer reparo a redao do caput do art. 87, de modo a excluir o
trecho referido e mant-lo fiel ao que dispe o art. 23 do
il'
Marcelo Colcllo Pohlmann
DL nO37/66, evitando-se, assim, eventual mal-entendido

por parte daqueles menos avisados usurios da legislao
aduaneira.
3. CONSIDERAES
FINAIS
Como se viu, os argumentos favorveis validade

do art. 23 do DL nO37/66 so muito consistentes, tendo
a jurisprudncia consolidado-se paulatinamente nesse sentido, apesar da existncia de entendimento diverso por
parte de respeitveis juristas.
A tese mais forte contrria validade do art. 23 do
DL nO37/66 - o da superioridade hierrquica do CTN
em relao a esse decreto-lei - restou superada, seja porque no existe, na opinio doutrinria e pretoriana predominante, essa diferena de hierarquia em relao lei ordinria, seja porque, assim como o CTN foi alado a nvel de
lei complementar, pelas mesmas razes, ao DL nO37/66,
deve-se aplicar o mesmo tratamento.
Reforando ainda mais a validade do indigitado art.
23, demonstramos que o prprio CTN, atravs de seus arts.
114 e 116, possibilita ao legislador ordinrio a tarefa de
definir o fato gerador, podendo, inclusive, eleger circunstncias diversas para que se considere ocol'I'idoo mesmo.
Antes disso, j haviamos demonstrado a importncia
da distino entre,o elemento material e os demais elementos do fato gerador, especificamente o temporal, de modo
que, para fins de verificao do atendimento ao princpio
da irretroatividade das leis, este ltimo aspecto - o temporal - deve ser levado em conta.
Por derradeiro, abordamos a questo da convenincia
de ter o legislador ordinrio ocupado-se em objetivar o
momento ex~to da ocurrncia do fato gerador - ou hiptese de incidncia -j que, se assim no fosse, a complexa
tarefa de estabelecer esse ponto no tempo fic~ria a cargo
do Poder Judicirio, aps, claro, inmeros litgios e
'"iiJ"""i5
------------iII.!!l.l!1i!i!b!ll1;Clill.IIl!#.1I!l;&Zr!lJ~
.
Jr'i'~"'
..,.l"
...Hm.MIl'I
: m lloo
131
discusses interminveis, a custos elevados p"ra a sociedade.

Como referimos inicialmente, a questo que mais
nos chamou a ateno, entretanto, foi o fato de, apesar da
orientao predominante e sedimentada da jurisprudncia, inmeras aes continuam, ainda, a ser ajuizadas sustentando o contrrio, e, o que pior, obtendo liminares e
decises finais favorveis,mormente em primeira instncia.
A hiptese que levantamos para explicar esse atpico
comportamento por parte dos contribuintes e seus respectivos advogados tem a ver com a equivocada redao
do art. 87, caput, do Regulamen'[O Aduaneiro, onde
foram acrescentados elementos que no constavam da redao original do art. 23 do DL nO37/66, induzindo, os
menos avisados, a mal-entendidos' com relao ao alcance do comando legal.
A titulo de contribuio, deixamos, nestas ltimas
palavras, a recomendao s autoridades competentes, para
que, na primeira oportunidade possvel, admitindo-se a
procedncia das observaes aqui veiculadas, se modifique a redao do referido dspositivo, j que tal medida
reduziria o nmero de conflitos e faciEt.ariaa vida dos usurios da complexa e esparsa legislao - aduaneira, dentre
os quais nos inclumos.
""ID
""""l
1a~. ~"VUUl'!l dos
Procuradores do Fa7.enda Nacional
INCID~NCIA DE COFINS SOBRE

FATURAMENTO DECORRENTE DE
OPERAES COM BENS IMVEIS

no Rio de Janeiro
Ex-Agente Fiscal de Tributos Estaduais
IJ Estado de Minas Gerais
Este comentrio tem por objeto o exame de uma questo que vem sendo ultimamente suscitada no mbito da
Justia Federal, cujo cerne consiste em suposta no-incidncia de COFINS sobre operaes realizadas com bens imveis.
Evidentemente no se pretende esgotar a matria, mas
apenas contribuir no sentido de um aprofundamento da
discusso relativa ao tema.
Como por demais sabido, qualquer questo jurdica
admite inmeros
desdobramentos,
podendo
ser
equacionada de modos diversos.
. O motivo simples: o Direito concebido e aplicado
por pessoas, e at hoje ningum foi capaz de prever todas
as situaes possveis, conferir-lhes uma soluo unanimemente aceita como a mais justa e, ainda, expressar tudo
isso em linguagem absolutamente clara e infensa a, pelo
menos, mais de uma interpretao.
O Direito, assim, fruto das interpretaes que se extraem das normas positivadas visando sua aplicao prtica.
A interpretao, por seu turno, carrega em si uma inegvel carga de subjetividade, consubstanciada nos valores
P.tm2C.,i
J.
#iN
a:.~If.!WJ._,L;;;F,I.I'!f!.!t&S2
134
Revista dos Procurftdore!,da Fazonda Nacional
Rodrigo Dardcau Vieira
predominantes no esprito do intrprete. Tais valores, por

sua vez, sero determinados por interesses desse mesmo
intrprete, muitos dos quais alojados no seu inconsciente,
mas nem por isso menos influentes quanto ao efeito final
das opes por ele realizadas na prtica da exegese.
Verifica-se, desta forma, que toda interpretao determinada em maior ou menor grau por valores e interesses a ela subjacentes.
O Direito se expressa atravs de trs planos bsicos,
quais sejam, o normativo, o descritivo e o jurisprudencial,
sendo que a atividade interpretativa inerente aos dois ltimos, e deles se revela indissocivel.
No primeiro plano, observa-se que a gnese normativa
geralmente se processa de forma no tcnica, congregando
conceitos e linguagem muitas vezes inadequados ou insuficientes para a correta expresso do comando legal e para
a sua insero harmnica no ordenamento como um todo.
Dai decorre a necessidade do trabalho empreendido pela
doutrina, cuja tarefa consiste em descrever o fenmeno do
direito positivado dentro de um contl'xlo de compreensl'
racional, apontando caminhos a partir de tal descrio. A
jurisprudncia, por fim, compete resolver a permanente
tenso existente entre os planos normativo e descritivo,
funcionando como verdadeira sntese de uma relao
dialtica.
A atividade hermenutica instrumento da doutrina
e da jurisprudncia. Para que as mesmas possam aspirar
cientficidade, faz-se indispensvel que utilizem parmetros
o mais possvel objetivos. Qualquer cincia supe o manejo de critrios objetivos, de modo a permitir que todos
quantos se dediquem sua consecuo tenham ac,sso a
conhecimentos verificveis conforme determinados postulados. Destarte, e levando-se em conta a premissa de que
toda interpretao traz em si uma carga subjetiva, pareceme de todo recomendvel que a atividade hermenutica se
caracterize pela transparncia, h'azendo luz e discusso
~-
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"""'
135
os interesses e valores do intrprete que necessariamente a

informam.
Penso que, se tal providncia "o for levada a cabo,
correremos O risco de ver aceitas teses bem elaboradas mas
marcadas pelo sofisma, nas quais os verdadeiros interesses
e valores determinantes nunca vm tona.
No basta, porm, que tais elementos sejam retirados
da sombra. Trata-se de um passo fundamental para a eficcia da discusso, mas no o. nico. preciso ter-se uma
meta a atingir, um ponto de equilbrio do qual surgiro as
solues dos conflitos de interesse. Isto porque, em princpio, interesses possuem o mesmo grau de importncia.
Qualquer tentativa de hierarquiz-los derivar de uma viso subjetiva. O trao que os distingue reside no contedo
axiolgico que uma sociedade imprime, em determinada
poca, s situaes por ela vivenciadas. o grupo, portanto, que legitimar uma hierarquia de valores, submetendo
o interesse particular ao geral.
Observo que, em minha opinio, direitos so nada mais
do que interesses legitimados pela sociedade atravs de um
processo de reconhecimento por ela estabelecido. No vejo
como se possa admitir um direito situado fora de contexto,
a pairar de forma absoluta sobre os demais e desvinculado
da poca e do meio em que se expressa.
Em um Estado de Direito, portanto, O processo de reconhecimento a que acima se aludiu dever estar voltado
para a confirmao dos valores consagrados no
ordenamento jurdico, e, em ltima anlise, na Constituio. por esta via que se encontrar o trao distintivo a
separar a anlise cientfica do puro subjetivismo embalado
em discurso. Este ser o ponto de equilbrio a partir do qual
se buscaro as solues jurdicas para os conflitos, de forma a impedir que interesses e valores segmentados acabem por se sobrepor aos valores maiores atinentes a toda a
coletividade.
Tal critrio, porm, no encontra necessariamente um
_
RodrigoOardeau Vieira
caminho previamente aplainado para a sua correta

implementao, visto que os valores albergados pela Constituio podem entrar em choque diante de casos concretos, o que, alis, freqilentemente se observa na prtica diria.
Isso ocorre porque em um Estado de Direito a Constituio reflexo de uma sociedade heterognea, e a sua realizao concreta reclama a calibragem do Judicirio quanto
ao real sentido e alcance de seus princpios e normas.
Essa realidade cada vez mais facilmente observvel
no mbito tributrio, cuja discusso em seus mais variados
desdobramentos acaba quase sempre por envolver o cotejo
de normas e princpios constitucionais, mormente sob a
gide da Carta de 1988.
Considerando-se as premissas acima desenvolvidas,
portanto, v-se que na pesquisa da inter-relao dos valores abrigados pela Carta Magna que se resolvero, em ltima anlise, os conflitos suscitados na rea tributria. Para
que tal pesquisa possa aspirar a ser reconhecida como de
cunho cientifico, necessariamente devero ser tomados
como fatores de balizamento os limites interpretativos que
a prpria Carta estabelece, bem como as diretrizes
hermenuticas por ela fixadas para cada caso. Os valores
do intrprete ho de submeter-se em um Estado de Direito
a valores maiores, porque pertinentes ao todo social e no
apenas a certos aspectos que o compem.
No que tange especificamente s contribuies da
seguridade social, vemos que os arts. 194 e 195 da Constituio de 1988 estabelecem de forma clara e direta que a
mesma ser financiada por toda a sociedade. Vemos aqui
um imperativo que inegavelmente fixa uma diretriz
hermenutica voltada interpretao mais ampla possvel
da abrangncia das hipteses de incidncia fixadas nos
incisos do art. 195.
A alegao em contrrio, no sentido de que os referidos tipos seriam de natureza fechada, j que a Unio tem o
137
poder de instituir outras fontes de custeio conforme disposto no S4. daquele dispositivo, no suficiente para me
convencer de que as hipteses elencadas nos incisos do art.
195 devam ser interpretadas em sentido restrito. No me
parece lcito supor que o legislador originrio fixou uma
diretriz to ampla para, logo a seguir, restringi-Ia de forma
considervel e deixar ao futuro incerto a implementao de
suas finalidades.
Em minha opinio, tal diretriz determina ao intrprete
at mesmo a assimilao de conceitos e expresses que,
mesmo no condizentes com a melhor tcnica legislativa,
no se mostrem de todo incompatveis com o programa
normativo do texto, para usar um termo caro ao mestre
CanotiIho. Isto, alis, j o fez o Supremo Tribunal Federal
no caso do Finsocial incidente sobre as empresas Prestadoras
de Servio, quando equalizou as expresses receita bruta e
faturamento para fins de insero de um Diploma Legal na
ordem vigente.
Esse caso serve de precedente lapidar para a demonstrao do que ora se expe, j que ali se aplicou uma interpretao conforme a Constituio visando a no inquinar
de nulidade uma norma tributria redigida por meio de
tcnica duvidosa. Com efeito, diante do disposto nos arts.
194 e 195, no parece razovel que o interesse pblico, ainda mais em rea to sensvel como a da seguridade social,
fique a merc de tecnicismos, equvocos legislativos e rigores incompatveis com a finalidade expressamente colirnada
no Captulo em questo. Os tipos enunciados nos incisos
do art. 195 so abertos, at porque no cabe a uma Constituio fixar de maneira conclusiva os elementos integrantes da estrutura de um tributo. Tais hipteses de incidncia
so informadas pelo contexto em que se encontram
inseridas, como, de resto, o so todos os preceitos constitucionais.
Por isso, v-se que, salvo quando defluir do texto um
limite intransponvel, dever o intrprete, por imposio
Rodrluo
138
constitucional, procurar adequar as eventuais obscuridades ou mesmo impropriedades legislativas ao objetivo expressamente enunciado na nossa Carta, ao invs de adotar
teses que desautorizem um compromisso de to grande
relevo, notadamente no que tange ao empresariado deste
paIs, cuja responsabilidade social avulta em face das
aberrantes desigualdades com que convivemos.
Na esteira desse raciocnio, v-se que apenas quandu
no se lograr conseguir na prpria Carta uma soluo para
o exato alcance de determinado conceito que se dever
lanar mo de conceitos expressos na legislao inferior para
fins da delimitao referida. E, mesmo assim, dever ter
prioridade, por bvio, a legislao que trate especificamente do assunto em pauta, como o fez o eminente Ministro
Seplveda Pertence no julgamento do Finsocial j aludido.
No so os conceitos infraconstitucionais, portanto, que
delimitam o contedo e alcance dos termos empregados
pela Constituio, mas justamente o inverso. Alm da bvia prevalncia de comando constitucional sobre os demais,
verifica-se que conceitos infraconstituconais so elaborados tendo em vista realidades segmentadas, para atender a
necessidades espec!ficas e, assim, dentro de uma perspectiva necessariamente mais limitada. O conceito constitucional, ao contrrio, mesmo que empregado em acepo vulgar, tem por finalidade abranger o todu.
Sabe-se que a Constituio emprega termos em sentido tcnico e em sentido laico. Isto, alis, o prprio Supremo que o diz. Exemplos encontramos no conceito de nocumulatividade, como termo tcnico, e de faturamento,
como termo empregado em sua acepo vulgar. Em caso
de dvida quanto ao contedo de conceito no tcnico,
impe-se exegese voltada a descobrir a vontade da Constituio, que soberana sobre quaisquer outros diplomas
legais no pas e constitui o seu fundmnento de validade,
inclusive.
No obstante, inmeras tentativas tm sido feitas no
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Dl'I.rdeau Vlclrtl.
) 39
Revista dotl Procurndore, dtl Fazcnda Nacional
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(l.P.!'t', ~.".,."'
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sentido de limitar o alcance de conceitos como faturamento,

lucro e folha de salrios a partir de conceitos expressos em
legislao inferior, sendo que apenas quanto ltima hiptese houve sucesso na empreitada. Pode-se dizer que, nesse caso, se apresentava uma limitao intransponivel derivada do texto, a qual acabou por ser reconhecida pelo STF.
No o que ocorre, porm, em relao a diversas outras teses elaboradas em direo restritiva, que, com a devida vella, parecem-me destitudas de fundamento.
A tese objeto deste comentrio, como dito no incio,
funda-se na idia de que o termo" mercadorias" , empregado no art. 2 da Lei Complementar nO.70/91, estaria a designar unicamente bens mveis, tendo em vista a acepo
tradicional do conceito. Assim, a despeito de possuir legitimidade constitucional para abranger operaes praticadas
com bens imveis, a citada lei teria acabado por restringir
seu campo de incidncia em virtude dos termos em que se
encontra vazada.
Desde logo, registre-se um argumento de ordem
metodolgica. Os arts. 1. e 2. da Lei Complementar nO.
70/91 foram declarados constitucionais pelo Supremo Tribunal Federal com eficcia erga omlles. Deste modo, toda
pessoa jurdica que auferir faturamento, conforme o sentido e alcance conferidos a esse termo, estar sujeita em principio incidncia de COFINS,a menos que se encontre fora
da abrangncia da lei reguladora da matria. Para que isso
ocorra, faz-se mister que o mbito de incidncia da LeiComplementar nO.70/91 encontre algum limite perfeitamente
claro, identificvel e insupervel.
O campo de possibilidades relativo ao entendimento
do que venha a ser mercadoria, para os fins previstos na
Lei Complementar n 70/91, haver de ser determinado
pela maior ou menor amplitude do conceito de faturamento
constante da Carta Magna, pois a ele est subordinado e
dele decorre a sua razo de ser no mundo jurdico.
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140
Revistftdos.Procuradores da Fa7.cndnNac:ioIll
C?mo _di.to acima,.o r~curso a conceitos empregados

em legIslaaoinfraconstituclOnalencontra justificativa quando voltado a subsidiar a compreenso de conceito constitucional, e em consonncia com as diretrizes emanadas da
Carta Magna; a utilizao de tais noes de forma
apriorfstica para o fim de delimitar a vontade constitucional, porm,. representa verdadeira subverso jurdica,
consub~tanC1ada na ~revalncia de realidades segmentadas (onundas de legislao inferior) sobre o fundamento
de validade de todo o sistema.
O eixo da discusso, portanto, no est em delimitar a
~brangnc.ia d.otermo" mercadorias" a partir de legislao
mfraconstituclOnal, mas em pesquisar se a COllstituiJlo de 1988
autonza a COllceltuilOdas operaes com imveis CO 1110 mercadoria
para eftito de custeio da seguridade socillt,
Para .tant~, h q~e se investigar o contexto em que se
encontra Insenda a hiptese de incidncia consti tucional a
que se submete o termo" mercadorias".. de modo a tornar
claros os valores, limites e diretrizes interpretativas
~efluentes do texto da Carta Magna relativamente matna. H que se investigar se o conceito de faturamento empregado na Constituio, e segundo a diretriz emanada dos
arts.194 e 195, permite e induz a absoro das operaes
praticadas com bens imveis ao conceito de mercadoria ou
se, ao contrrio, tal absoro se encontra vedada por fora
de limite intransponvel.
Uma questo bsica, portanto, reside na amplitude do
conceito d~ "f~turamento", tal como empregado no art. 195,
I, da Constituio de 1988,seja quanto forma ou natureza das operaes a que se refere tal conceito.
de se perguntar, portanto: o termo "faturamento"
estaria a designar o produto de operaes de venda em
geral, ou s as relativas a bens mveis?
. A opo mais 'acertada parece estar na primeira alternativa.
oportuno lembrar que o STF j se pronunciou no
-~-----------------'
.~,R!'!P1t.PiJ!."!'''''~''', ,,,".J .... \r.R!!Il'""5ZIIOZII&& __
141
sentido de que faturamento, "para efeitos fiscais, foi sempre entendido como o produto de todas as vendas, e no
apenas das vendas acompanhadas de fatura" (grifo nosso), conforme expressamente assentado pelo Ministro limar
Galvo no julgamento do RE n". 150.764-1(Finsocial/ empresas comerciais). Este entendimento, por sinal, veio a ser
novamente suscitado a ttulo de fundamentao no julgamento da Ao Direta de Constitucionalidade n". 01
(COFINS), atravs de remisso efetuada pelo Ministro
Moreira Alves em seu voto proferido na oportunidade.
Resta claro, portanto, que faturamento para os fins
previstos no art. 195, I, da Carta de 1988, no se limita
noo restritiva que lhe confere a legislao ordinria especfica. Os precedentes acima citados, por seu turno, indicam que o STFse inclina no sentido de fazer prevalecer um
entendimento o mais abrangente possvel quanto ao conceito em tela. Dentro dessa perspectiva, conseqentemente, tambm as operaes sobre imveis ensejam faturamento
a ser tributado pela incidncia de COFINS.
Como j assinalado, no vejo razo alguma para que,
diante da diretriz hermenutica emanada da Carta Federal
quanto a esta matria, seja lcito interpretar de forma
restritiva qualquer das hipteses de incidncia contidas nos
incisos do art. 195. Parece-me claro, pois, que a Constituio de 1988 pretende atingir, no inciso I do dispositivo
retrocitado, o produto de todas as operaes de venda
efetuadas em razo de atividade empresarial de empregador, independentemente da forma da operao e da natureza do objeto do comrcio, seja ele servio, seja coisa
corprea mvel ou imvel.
Sob o prisma constitucional, assim, v-se de fomla clara u ma permisso para que as operaes com imveis sejam tributadas pelo COFINS, a incidir sobre o faturamento
delas decorrente.
Para o desate da questo ora em foco, portanto, chegamos a um ponto crucial: o de saber se o conceito de merca-
ftI'lIFIlIIa:

142
143
doril, para OS fins previstos no art. 195, I, da Constituio,

e de acordo com .asdiretrizes por ela traadas para a matria, pode designar operaes travadas com bens imveis.
o mesmo que perguntar: existe limite que impea a incidncia de COFINS sobre operaes decorrentes de venda
de bens imveis, na forma do disposto na Lei Complementarno.70/91?
Embora se admita que tradicionalmente o conceito de
mercadorias tenha estado vinculado a bens mveis, no se
deve olvidar, por ser de suma importncia, o fato de que
tambm os conceitos tradicionais sofrem alteraes com o
tempo, e que o mais importante na atividade hermenutica
consiste na descoberta dos valores subjacentes ao texto legaI, para que a vontade da coletividade, cristalizada na Lei
Maior, seja de fato concretizada.
A prpria noo de mercadoria no estanque, tendo se
modificado ao longo do nosso processo histrico. Basta lembrar que, infelizmente, o prprio ser humano j esteve includo neste conceito durante a longa noite da escravatura.
Assim tambm se passa com as Constituies, que so
organismos vivos e devem se adaptar s constantes mutaes da sociedade. A Constituio de 1988 inovou ao criar
O Captulo
da Seguridade
Sodal, ampliando
a
obrigatoriedade de custeio quanto matria para toda a
sociedade, em substituio ao modelo trplice da Carta
revogada. Para tanto, fixou o conceito de "faturamento"
e~ .sentido novo, contextualizado. No h motivo para se
utiIizar exegese de cunho restritivo noo de mercadoria,
portanto, j que o seu emprego evidentemente foi norteado
na direo de regulamentar de forma exaustiva a hiptese
de incidncia prevista no art. 195, I, da Constituio.
O recurso a noes sedimentadas pplo tempo pode at
se justificar, dependendo das circunstncias, quando se estiver diante de situaes tambm j incorporadas ao processo histrico de um grupo social. Como exemplo podemos citar o ICMS, antigo ICM, que tradicionalmente tem
por objeto a circulao de bens mveis, empregando o termo "mercadoria" para design-los. Nenhum bice concorre, porm, para que a acepo deste mesmo termo, visando aos fins previstos no art. 195, I, da Carta Magna, tenha
uma amplitude maior, j que subordinado a um conceito
atinente ao produto de todas as vendas efetuadas:
faturamento.
Considerando-se que os conceitos de faturamento e
mercadoria se submetem a uma diretriz teleolgica de cunho abrangente, a qual voltada consecuo do mandamento inserto no art. 195 - "a seguridade social ser financiada por toda a sociedade" -, verifica-se que neste
ponto que se revela o valor maior a ser levado em conta no
momento da atividade hermenutica.
A menos que se queira engessar a interpretao do
ordenamento em vigor, portanto, com a utilizao de conceitos restritivos e desvinculados da realidade jurdica atuaI, no se pode negar que a prpria Carta de 1988 no s
permite como, mais do que isso, induz assimilao das
operaes com imveis tributao decorrente do COFINS.
O valor em jogo, expresso pela diretriz do art.195, bem
como o carter laico e amplo do termo "faturamento", reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal, permitem a possibilidade de incidncia de COFINS sobre operaes com
imveis; o carter cambiante dos termos em um processo
histrico, a includo o conceito de mercadoria, aliado
subordinao da respectiva exegese ao conceito de
faturamento e aos valores maiores abrigados no texto constitucional, no caso expresso pela diretriz de solidariedade
financeira, induzem probabilidade de subsuno da hiptese de tributao em pauta aos termos da LeiComplementar
n. 70/91; resta saber, pois, se h limite derivado da natureza
das coisas que impea a incidncia em comento.
No consigo vislumbrar, por mais que me esfore,alguma razo convincente para diferenciar coisas mveis e imveis ao ponto de permitir a incidncia de COFINSsobre ope-
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144
Rodrlgo Dardcau Vieira
Revista doa Procuradorct' da Fa7-~nda Nilciol\i'll
raes decorrentes das primeiras e vedar tal incidncia sobre

o faturamento auferido em razo do comrcio das ltimas.
recurso a uma tcnica meramente conceitual tende
mais a confundir do que a solucionar. Afinal, conceitos esto sempre a servio de alguma tentativa de compreenso
racional deste ou daquele fenmeno. Cumpre investigar,
assim, o prprio fenmeno sobre o qual se teorizou, para
descobrir se o conceito tradicional atende s necessidades
do novo contexto em que agora objeto de estudo, tomando-se por fator de balizamento os valores jurdicos (decorrentes da Constituio) pertinentes matria.
No caso presente, investiga-se a natureza do comrcio
de bens imveis.
Ora, no h qualquer distino ontolgica entre os comrcios de coisa mvel e imvel. Ambos so comrcio.
Ambos constituem atividade de troca de bens com finalidade de lucro. Ambos geram receita.
de se ressaltar, a propsito, que a prpria legislao
ordinria especifica corrobora a inexistncia de motivo para
a diferenciao em comento. Conforme disposto no art. lo.
da Lei nO.4068/62, so expressamente consideradas como
de natureza comercial as empresas de construo. Para que
se possa sustentar a no-incidncia de COFINS sobre operaes com imveis, portanto, faz-se indispensvel pressupor a existncia de uma atividade comercial cujo objeto,
em hiptese alguma, possa ser considerado mercadoria.
Com a devida venia dos que pensam o contrrio, a
tese soa absurda.
V-se, ainda, que o comrcio de imveis praticado por
terceiro no construtor no suscita qualquer dvida quanto incidncia do COFINS, enquadrando-se na hiptese
"servio de qualquer natureza" expressa na Lei Complementar nO.70/91. Por que no seria tributvel tambm o
praticado pela empresa de construo, que considerada
comercial, nos termos da lei, em subsuno hiptese "vendas de mercadorias"?
---
. "
145
A insistncia em enquadrar o comrcio de imveis

cemo negcio jurdico civil no estaria a caracterizar excessivo apego tcnica romanista, como asseverado por PONTES DE MIRANDA, afastando o seu objeto do conceito de
mercadoria em flagrante contraste com a vontade da Carta
de 1988 relativamente ao custeio da seguridade social?
A qual dos dois conceitos deve ser confe~ido maior
peso: a um entendimento calcado ~m no.otradieto~al que
sequer atende realidade do Dlfelt~ Pnvado nos dl~s.atuais, j que proliferam os empre~ndlmen~os c.omeretalSna
esfera imobiliria, ou ao pnncpIO da sohdanedade fmanceira, expresso como diretriz bsica no art. 195 da Constltuio Federal?
Tais perguntas so importantes para que se tragam ~uz
os critrios utilizados na prtica da atividade hermenutica.
Atravs delas se toma possvel atravessar a discusso tcnico-conceitual para chegar s questes de fundo realm~nte em
jogo, situando o debate no mbito do conte.do axrollPco
conferido pelo lPUposocial matria e subord~~do a utilizao de categorias intelectuais aos valore~e objetivosconsagrados no texto constitucional. Por esta Via,enfIm, chega-s.e
ao trao distintivo entre a anlise jurdica que se pretenda CIentfica e Omero subjetivismo embalado em discurso, como
afirmado no incio deste comentrio.
Ao se considerar, portanto, o conceito de "faturamento"
expresso no art. 195, I, da Carta Magna como o produto
auferido em razo da atividade empresanal do empregador, seja ela de que natureza for, bem como ~ inexist,:,cia
de diferena de fundo a separar os comrcIOSde cOIsas
mveis e imveis, no h como negar a incidncia de
COFINS sobre operaes praticadas com as ~ti~as, j que
no se vislumbra no caso qualquer incompatiblhdade que
impea a assimilao das mesmas ao co~ceito de mercadoria, para os fins previstos na Constltulao.
. _
Por ltimo cabe ressaltar que J eXistemdeClsoesnOS
Tribunais Regi~nais Federais da la e da 4a Regies corro-
"5.
- -__
iiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiiOiiiiiiiiiiii
146 Rv"" do. Proeurll dOtcllJ da
Fazenda Nacional
borando
entendimento ora exposto, no sentido de que
COFINS' 'd
In 1 e tambm sobre opera be'
Em contrrio doc' .d
oes com ns rmvels.
,
IS es osTRFsdas3ae5aR
.Ao que tud . d'
eglOes.
Supremo Tribuno:~ ~ca,)ortanto, a matria ir aportar no
exe ese abr
a e era, onde, espera-se, saia vitoriosa a
coJ.
angente da noo de mercadoria de forma a
umar a sua submisso aos valores e r' '. .
grados no capitulo dedicado
. p. mClplOsco~sao de 1988.
Ordem SOCIalna Conshtui-
o ART. 34 DA
LEI N 9.249/95 E O
PARCELAMENTO DO CRDITO
TRIBUTRIO COM INCIO DE
CUMPRIMENTO ANTES DO
RECEBIMENTO DA DENNCIA
Celso de Albuquerque Silva

Procurador dn Repblica
Ex-Procurador dn Fazendn Nacional
Professor Auxiliar de Processo Civil na
Faculdnde So Francisco - Bragana
Paulista (SP).
Com o ressurgimento da causa extintiva da punibilidade, nos crimes contra a ordem tributria, pelo pagamento do crdito tributrio, antes do recebimento da denncia, por fora dos disposto no art. 34 da Lei nO.9.249,
de 26 de dezembro de 1995, avivaram-se novamente questes que se achavam sepultadas desde o advento da Lei nO.
8.383/91.
Uma delas, e que objeto da presente anlise, diz respeito aplicao ou no da pr-falada causa extintiva da
punibilidade, na hiptese de formalizao de termo de
parcelamento, cujo inicio de cumprimento se deu antes do
recebimento da denncia por aqueles fatos delituosos.
Possui o art. 34 da Lei nO.9.249/95 a seguinte dico,
verbis:
---
---------------
"Art. 34.Extingue-sea p.lOibilidadedos crimesdefinidosna Lei n 8.137,de 27 de dezembro de 1990,

e na Lei n 4.729,de 14 de julho de 1965,quando o
-----------
148
Cels~ de Albuquerque Silva
do restrito). O Cdigo Tributrio Nacional utiliza,

no art. 156, a palavra pagamento no sen~do restri-
agenle promover o pagamento do tributo oUcontribullo social, Inclusive acessrios, anles do recebimento da denncia".
A seu turno, !anta a Lei nO.4.729/65 quanto a Lei nO.
8.137/90, definem os crimes de sonegao fiscal ou contra
a ordem tributria.
Destarte, a causa extintiva da punibilidade
ora
readmitida
est jungida e imbrlcada aos interesses
fazendrios do Estado, que so objetos jurdicos tutelados
pelo ordenamento penal, de sorte que a resposta para a
questo sobre posslvel assemelhamento entre parcelamento
e pagamento do tributo ou contribuio social deve ser analisada, inicialmente, dentro da perspectiva do que seja "pagamento" para o Cdigo Tributrio Nacional.
Dispe o art. 156, inciso I, daquele normativo
recepcionado com status de lei complementar:
to, como uma nica das causas da extrnao da obn-
gao tributria" (grifos no original). 1

Por outro lado, tambm no mbito das obrigaes (Direito Civil), o vocbulo pagamento no assume significado diverso, no sendo despiciendo relembrar-se que
a relao juridico-tributria uma relao obrigacional de
carter ex lege.
Bem por isso o magistrio de ACHILLE DONATO
GIANNINI, que, no Direito Tributrio o pagamento "no
assume uma estrutura diferente daquela que existe como
modo geral de adimplemento da obrigao". 2
Irrepreenslvel a definio de DE PLCIDO E SILVA,
em sua conceituada obra Vocabulrio Jurdico:
PAGAMENTO.Derivado de pagar, em sentido jurdico e geral, vocbulo tomado na significaoda
saIutio dos romanos, isto , como todo fato jurdico
que tenha o efeito de extinguir uma obriga~.
"Art. 156. Extinguem o crdito tributrio:

I - o pagamento;"
Em termos, portanto, de normas gerais em matria de
legislao tributria (art. 146, m, b, da CF/88), o vocbulo
"pagamento" tem a acepo legal de extino, quitao,
soluo do crdito tributrio e, ipso facto, da correspectiva
obrigao tributria do sujeito passivo.
Dessa acepo no discrepa a doutrina. Assim, para
BERNARDO RIBEIRO DE MORAES:
Pagamento, por isso, significa sempre o cumpnmen-
to ou satisfao daquilo qoe se deve e que forma o

objeto da obrigao.
Alis, este o sentido que se tira da origem do prprio vocbulo: pagar do latim pacare, pacificar,donde extensivamente,
Portanto, pagamento a palavra que significa Jibeapenas o pagamento em dinhejl'lJ de contado (senti-
----_._----------
o sentIdo de apaZIguar e,
co~sequentemente, o de satisfazer. Pagar satisfazer que se deve, o que redunda em cumprir o objeto da obrigao ou em satisfazer a prestao, ou
solucionar a prestao" (grifas 1105505).'
"O termo pagamento corresponde ao vocbulo latino saiu tio, de solvere, que quer dizer desatar, soltar,
desligar. O vocbulo saiu lia, aplicado obrigao,
significa o rompimento de vinculo jurdico
(desvinculao obrigacional). Solvae a anttese de
ligare, de obrigar-se.
rao feita de qualquer modo (sentido amplo) e no
149
Com efeito, ao vocbulo pagamento, ajusta-se com riI ~!ldio
de Direito Tributrio. Rio de J~fl('iro: .Forcns~, 1,994,v. 2, p. 432.

Concctti Fondamentali deI DiriUo Tributno. Tormo: Ul E1, 1956, p. 132.
:\ 12 ed., Hio de Janeiro, Forense, 1993, vaI. 3, pg.
2
30r,'
-----------------_._----------------_.~---,-----
150
Celso de AlbuquerqueSilva
Revita do. Procuradoresda Fazenda Nadonal
gor ao conciso, mas insupervel conceito de BEVILQU A,

para quem" a execuo voluntria da obrigao ",'
Por outro lado, parcelamento nada mais do que um
ajuste entre devedor e credor para que a prestao objeto
da obrigao seja cumprida atravs de amortizaes sucessivas at a extino da divida.
Enfrentando o verbete, PEDRO NUNES conceitua:
conceitos, a dificuldade verbal muitas vezes importante,

porque reveladora de laos ainda no convenientemente
explorados entre institutos distintos" .
H, ainda, uma ltima questo a ser analisada referente ao entendimento de que o termo de parcelamento equivaleria novao e, conseqentemente,. extino da dvida originria, com o surgimento de uma nova em seu lugar, o que seria bastante para decretao da extino da
punibilidade do ilcito.
Prima facie impende ressaltar que a novao instituto
do Direito Privado, tanto que no consta do Cdigo Tributrio Nacional como sendo causa extintiva do crdito tributrio, sendo certo que, para sua confi~\lfao, alm da
extino da dvida originria e criao da divida nova,
imprescindvel o animus de novar, posto que "no havendo
animus de novar, a segunda obrigao confirma simplesmente a primeira" , na expressa dico do art. 1.000 do Cdigo Civil.
Ocorre que os termos de parcelamento do Poder Pblico correspondem, como j dito anteriormente, apenas a
acordos em que se ajusta receber em parcelas, o que no
importa manifestao da vontade de novar de. RT 154/
752, estando, inclusive, expresso que no representam
novao,
E nem poderia ser diferente dadas as peculiaridades do
surgimento, extino e cobrana das obrigaes tributrias,
Com efeito, nos termos do art. 113, 9 1, do Cdigo
Tributrio Nacional, a obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento do tributo ou penalidade pecuniria, e extingue-se juntamente
com o crdito tributrio.
A seu turno, a constituio do crdito tributrio s se
d nos termos do art. 142 do CTN, atravs do competente
lanamento, aparelhando-se a dvida pra a cobrana atravs da respectiva inscrio, nos termos do art. 2, 93, da
Lei nO.6,830/80,
AMORTIZAO - Extino gradual de uma divida, resultante de emprstimo pecunirio, mediante

prestaes sucessivas em que se incluem os juros. A
quantia paga parceladamente com esse fim, at o
resgaste da obrigao" (grifo nosso)"
No mesmo diapaso, afirma PLCIDO E SILVA:

"AMORTIZAO. Na tcnica jurdica, a palavra
amortizao d a compreenso do resgaste de uma
divida ou de uma obrigao, promovido gradualmente, isto , em sucessivas parcelas (grifos "ossos). {)
V-se, portanto, que no h como confundir o pagamento da dvida com o parcelamento dessa obrigao,
mesmo que o incio do cumprimento desse ajuste tenha
o~orrido antes do recebimento da denncia, eis que, como
v~~to,essa parcela inicial corresponde amortizao da dVida que no encontra equivalncia no seu pagamento.
Cu~pre
ressaltar
as observaes
de MAURO
BRANDAO LOPES, quando adverte o exegeta de que, por
vezes, " como o hornem apressado que, tendo diante dos
olhos o fim de sua caminhada, se v obrigado a contornar
ou vencer obstculo inesperado, impacienta-se o jurista ao
se defrontar com dificuldade que lhe parece meramente
terminolgica, Mas, na tarefa rdua de distinguir e precisar
r
Cdigo Civil comentado, lOed.1955, vaI. 4, pg. CJ6.
, I)icionrio de Tecnologia
Ob. cit., p. 147.
.,,'''''',.'''
_"''''.,,'"".~
_
'M
_,.
}urldica,
Frei!a!> Baslos, 196, voJ. I, pg. 108.
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'i, .~-.."",'"
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151
(;
".~v,..."
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152
R~ista do, Procuradores da Fazenda Nacional
Ora, ao que se saiba, o acordo de parcelamento no

fato impon1vel, nem jamais foi conceituado como lanamento, daI impOsslvel falar-se em criao de divida nova. A seu
turno, a inscrio anterior no cancelada, em qualquer
hiptese de parcelamento, o que comprova, a no mais
poder, que no ocorre a extino da divida anterior.
No h, portanto, possibilidade de o intrprete considerar satisfeita a exigncia legal do pagamento da dIvida
antes do recebimento da denncia, ao defrontar-se com o
fato de ter sido a divida objeto de parcelamento, cujo inicio
de amortizao iniciou-se antes do recebimento da denncia, por tratar-se de institutos juridicos distintos,
incomposslveis de se equivalerem para fins de extinguir a
punibilidade do illcito, tal como descrita na Lei nO.9.249/
95, nem pode ser considerado novao j que no causa
eficiente de nascimento da obrigao tributria nem da constituio de seu crdito respectivo, alm do que, se j se tratar de divida ativa, no cancela a inscrio anterior e no
origina nova inscrio.
No se h de olvidar ademais que cada vez maior a
repulsa social para com os agentes dos wlli te col/ar crimes,
dotados de grande potencial vuhlerante, eis que os recursos pblicos sonegados repercutem direta e negativamente
nas aes sociais de responsabilidade do Estado e de fruio
dos cidados, notadamente os de menor poder aquisitivo,
de sorte que ampliar desmesuradamente o contedo dessa
norma excepcional , na verdade, subverter o substrato da
norma e confront-lo com a reprovao social vigente.
o CONCEITO
JURDICO DE
DESENVOLVIMENTO E A
GLOBALIZAO
Duciran Van Marsen Farena
em So Paulo
Ex-Procurador do Estado de So Paulo
Professor de Direito Administrativo da
Universidade de So Francisco Bragana Paulista
Professor de Direito COllstih,ciOlzal
daFMU
Ps-Graduando em Direito Econmico
na USP
1. Da industrializao globalizao. 2. O desenvolvimento

como princpio constihiciona1. 3. Direito do desenvolvimento,
direito ao desenvolvimento. 4. Desenvolvimento e direitos sociais: as necessidades bsicas.
"O desenvolvimento
no se reduz a simples crescimento econmico. Para ser autntico, deve ser inte.
graI,quer dizer, promover todos os homens e o homem todo, como justa e vincadamente sublinhou
um eminenteespecialista:'No aceitamosque oeconmico se separe do humano; nem o desenvolvimento, das civilizaesem que ele se inclui.O que
conta para ns, o homem,cada homem,cada grupo de homens,at se chegar humanidade inteira".
(Encclica Populorum Progressio, Papa PAULO VI.)
tW . UrFU?
"I'.
tbMUTr'
fR'w.H+'
Se
e:;
.......m..
Ducirnn Van Mur~cn l;arcna
154
Rvilta dOI Procuradotelll da Fazenda Nacono.l

,
1. DA INDUSTRIALIZAO
A GLOBALIZAO
H espao para um conceito jurdico de desenvolvimento, no contexto da globalizao? Esta a indagao a

qtue te~taremos responder, ainda que de forma breve nes
e ensaIo.
Efetivamente. Essa questo no tinha lugar at o ini .
. claro o papel do Direito
cIO
dd'a dcada de 80.' parecIa. mUlto
lante do d~senvolvimento:
servir de instrument
estatal ,avoltad b aSlCamente
.
aordenador
pro
_ dad mterveno
.
parao
moao a mdustrializao, veculo por excl" d
modernIZao,
e enCla e
1
Assim que ensinava ORLANDO GOMES:

"...~e f~to, sem destruir as formas de produo r
~ap~hstas no possvel acelerar o desenvolvi!en~
o. en~uma nao conseguiu liquidar seu atraso
e<;.onmlcos.emrndustrializar-se. O progresso eco~om:co reahza~se pelo crescimento macio da pro-
uao, que s se verifica pela intensificao da ativld~de ~dustrial. Mas a ascenso nesse setor
ro-
duti~o nao se consolida seno quando se desellPvol

vea rnd
_ s..tr'Ia pesa d a. O crescimento vertiginoso daprodduaorn~ustrial acarreta, por sua vez, o processo e urbaruzao , o Incremento
.
da renda nacional
e o aumento de salrios.
O impulso para essa industrializao estimulado

~elo Esta~o. Esta uma das particularidades do
te~;nvolvlffiento que se processa no segundo quareste sculo (....) o Estado transforma-se no grande promotor do desenvolvimento", 1
O des~nvolvimento
tiva privada dbil.

A crise do incio dos anos 80, no entanto, trouxe profunda mudana estrutural a esse quadro. Com efeito, o
Brasil, que vinha atravessando perodo de elevado crescimento, sofreu em toda sua extenso o choque da dvida
externa, seguido de carncia de investimentos nos diversos setores da economia pblica, como as empresas controladas pelo Estado, setores de prestao de servios pblicos e de infra-estrutura, Desmoronava, assim, a frmula
de desenvolvimento das dcadas de 60/70, cujos alicerces
estavam assentados no financiamento externo e no protecionismo indstria.
A Instica do crescimento foi empanada pela progressiva concentrao de renda, e consequente asfixia do mercado interno; os esforos so carreados para a exportao.
No tocante industrializao, esta teve seus beneficios questionados, tanto assim que economistas como PlERRE
SALAMA passaram a falar de subdesenvolvimento industrializado no sentido de que" a industrializao produz
novas formas de subdesenvolvimento" .'
Outro aspecto importante a ser destacado, a par das
conseqncias sociais da receita de desenvolvimento adotada, tem-se nos efeitos nocivos ao meio ambiente causados pela industrializao, especialmente pela nfase na indstria pesada. Este aspecto foi largamente ignorado no
perodo de intensa industrializao, a tal ponto de ter sido
inscreve-se, assim, na Constitui-
o como fIm da Ordem Econmica (art. 160, da Emenda

GOMES,
Orlando, V ARELA ' A ntunes. DireIto
..
.
1977,
p. 50.
Enmomico.
So Paulo: Saraiva,
'
Constitucional nO1/69).2 a politica econmica volta-se essencialmente para a interveno do Estado no Dominio
Econmico, ao estatal que maximizada especialmente
pela criao de todo tipo de empresas estatais destinadas a
exercer atividade econmica, em complementao inicia-
'2
155
Na Constituio de 1988, o dcsenvolvimcnto considerado objetivo fundamental da Repblica Federativa do Brasil (art. 3, inciso lI, da Carta de 1988), declarao {lUCrefora a referncia do prembulo a "bem-estar c desenvolvimento"
SALAMA, Pierre. Dolarizao: clIsaio sobre a moeda, a illdustria/izao,
e o
f!lldividamclltodos pases subdescllvolvido.Trad.de Rene Barata Zicman. So Pau.
lo: Nobel, 191\9, p. 25.
156
Revleta dOIl Procuradores
Duciran Van Marscr. Farena
da Fazenda Nacional
admitida a propaganda de que o Brasil estava disposto a

importar a poluiO dos pases avanados.
Oesenvolvimento (cada vez mais identificado com crescimento econmico) era visto como uma meta que no se
conciliava com objetivos tais como distribuio de renda,
ou ecologia, sendo a antinomia expressa em sentenas como:
"esperar o bolo crescer para depois repartir" ou "a preocupao ecolgica dos pafses industrializados um freio ao
progresso econmico dos subdesenvolvidos", etc.
Sob essa perspectiva, desenvolvimento tomou-se, em
larga medida, urna expectativa irreal, uma esperana cujas
promessas no se compatibilizavam com a realidade que o
progresso trazia.
No admira, assim, o crescente cansao acerca da noo de desenvolvimento, por volta do final da dcada de
70, identificado por FBIO NUSDEO:
"Passado um quarto de sculo de esforos ingentes
voltados para tal fim [ o desenvolvimento), indiscutvel que o entusiasmo inicial feneceu e um res-
saibo de indisfarvel desapontamento marca as

discusses sobre o tema e mesmo a sua anlise de
cunho cientfico.
Diminuem, pois, o mpeto e a motivao dos povos

desenvolvidos em continuar fornecendo recursos
vultosos .para impulsionar o processo nos demais,
(...) indiscutvel que a humanidade parece estar
cansada de tanto ouvir falar em desenvolvimento e

pensa talvez num alto, numa pausa a ser utilizada
para profunda reavaliao de suas bases, de seus
mecanismos, de seus rcsuUados".
Excessivamente identificado com crescimento, o conceito de desenvolvimento teria de permanecer no limbo.

1 Verbete: uDesenvolvimcnlo Econmico", in:
Paulo: Saraiva, 1Y77, v. 24, p. 115-11 .
fI!(
iC!oJlrriln Samil'{l do f)ireito. S50
157
No se abandonava, no entanto, o projeto de desenvolvimento. Na verdade, o desenvolvimento, enquanto estratgia, transformava-se, passando mesmo a ser associado a
vias antes impensveis - como, por exemplo, reduo do
ritmo de crescimento e mesmo recesso.
De fato, o novo perfil do desenvolvimento, a partir da
dcada de .80, preconiza ajustes que implicam recesso e
reduo do papel do Estado (com o conseqente
desmantelamento do instrumental intervencionista criado
aps a Segunda Guerra).
Ao mesmo
tempo
em que se reclama
a
desregulamentao - e, portanto, o avano do mercado,
das regras "naturais" deste, parece haver um recuo do Direito, pelo menos, do Direito Pblico, o ramo que vinha
sofrendo maior evoluo, nos pases subdesenvolvdos. O
papel do Estado passou a ser azeitar a mquina, antes que
interferir nesta.
Agora, mais de 15 anos apis o triunfo, nos pases desenvolvidos,
dos reclamos
de desestatizao
e
desregulamentao, as expectativas parecem novamente
frustradas. Bem verdade que possvel identificar aspectos positivos no movimento pela reduo do papel do Estado; como fora possvel identificar aspectos positivos na
prpria interveno. Nenhuma dessas constataes satisfaz, porm.
Se o Estado, na quadra intervencionista, ostentava um
papel positivo ao intervir, e na desregulamentao, preservava, ainda, um papel de defesa do mercado nacional e de
condies sociais mnimas de legitimao, no contexto da
globalizao, o Estado parece simplesmente renunciar ao
papel de sujeito do desenvolvimento, para submeter-se a
urna frmula" global" ,externa, determinista, impessoal, que
escapa ao terreno da poltica e mesmo ao do embate democrtico.
Como observa ROBERT KURTZ, refletindo sobre as
greves de dezembro de 1995 na Frana:
1P;8
A\'ilta dos Procuradores
da FazE!nda Naciollal
"O~govern?s no lutam mais por seus prprios

proJetos,pOISo controle do futuro foi renunciado
em favor do mercado, entendido como urna segunda nature~a"; os governos no so os sujeitos do
11
desenvolvunento,mas somenteos ltimosadministradores do fatalismosocialda modernidade".5
'\
n
\~
II,
Fracassa a tarefa distributiva, quer por parte do Estado, quer por parte do mercado." A desigualdade torna-se
uma conse~uncia t~c~ca, inevitvel, da competitividade,
dogma maIOr da rehgtao da globalizao.
No entanto, quaisquer que sejam os efeitos prticos
da globalizao, da forma como os percebemos ou assimilamos, o certo que, para ela, tornou-se uma realidade no
sentido de que o mundo se torna uma s comunidade ;lo
s pela expans~o do comrcio, do deslocamento de p~ssoas, das comunIcaes, mas principalmente em razo dos
problemas ~ov~s que o crescimento do ps-guerra tem cria~o, o~ quaIS nao podem mais ser validamente pensados,
dISCUtidos,nem suas solues buscadas, dentro dos limites
das fronteiras nacionais.
.
O exemplo comum - mas no exclusivo - da
mterdependncia dos problemas o da ecologia. De fato, nenhum governo, nem mesmo o mais poderoso, pode, sozinho, enfrentar problemas como a destruio da camada de
oz,:,o, a poluio atmosfrica e dos mares, as mudanas climticas. No entanto, muitos outros aspectos poderiam ser citad~s .- as o~das de migrantes e refugiados, o trnsito de
cap,taISvolteISque fragilizam economias inteiras, etc.
5
RORTZ, R. Orna revolta do silncio. Fol/In de So {Jaulo, (Caderno Mais), So

Paulo, p. 5-8, 14 ian. 19%.
Obscrvcwsc que a subordinao do Desenvolvimento ao crescimento tem 1)\a"
urnaraz.
_ ,ao de ser,"dO'
a 1 ela de um cresCJmento
contnuo, quer por fora da inter.L:>
vcnao estatal, quer por fora du mercado, tem () t'eiLo psico[p,ico de projetar
~ara o fuhuo o problema da distribuio.
Nu entanto, a gl(Jb~lizao _ ou' a
Jonna
como ela tem
- tem se apm<;entado to intimamente
.'
. sido ideali' za d a - nao
asSOCIada aCTCSClmento continuo, ou a prollll.':-:-a de ir,UlldHie de modo que
cnContl'il.-se uma lacuna quanto di~tribuiii.().
I
'
--,--------------
159
A globalizao no assim, o triunfo da tecnologia,

diante da qual no resta aos povos mais atrasados outra
alternativa seno seguir os vitoriosos. Ela resultante da
interdependncia dos problemas, que cria tambm uma
interdependncia de obrigaes, ensejando a oportunidade para uma nova tica e um novo Direito. Como bem assinala BERTRAND SCHNEIDER, "la interdependencia de las
naciones y la globalizacin de grand nmero de problemas exige
el despertar de una conciencia universal y la creacin de una
nueva tica internacional". 7
dentro dessa nova realidade que deve se realizar
nosso estudo sobre o desenvolvimento.
2. O DESENVOLVIMENTO
CONSTITUCIONAL
COMO PRINCPIO
Pode parecer dispensvel, primeira vista, a declarao constitucional contida no ar!. 30, inciso 11,de que " objetivo fundamental" da RepbJicaFederativa do Brasil" garantir o desenvolvimento nacior.al", j que nenhuma sociedade ou Estado se prope estagtlao.
No entanto, no assim. A Constituio no contm
palavras inteis; tudo que nela se inscreve provido de
valor juridico e, conseqentemente, eficcia.
Devemos, preliminarmente, na tarefa de buscar o sentido juridico do desenvolvimento, distinguir a estratgia
do desenvolvimento do conceito de desenvolvimento, A
primeira est relacionada com os meios para implementlo. Conexiona-se, pois, diretamente com o campo da Politica Econmica. O segundo est relacionado aos prprios fins
do desenvolvimento. Evidentemente, os fins orientam os
meios; de tal maneira que no nos interessar tanto os meios juridicos de que se serve o desenvolvimento, quanto o
que ele sigtlifica, as implica~s que de seu conceito ser
7f\P~,
Francisco
1.Contrera.'>.
/)crrcllo5 Socill1cs: Teoria e Ideologia, Madrid:
Cultural Enrique Lufio Pefia, '1994,p. 133-'134.
Editorial tecnos _ futldacioll
---------_ .._--------_._--------
160
R~i4ia dO!!Procuradores
da Fazenda Nadonal
Duciran Van Marsen FarEma 161
POQs/Vl!!l
extI'alt, visuaUMdo dentro do conJl.tnto constitucional.
Uma vez que a globalizao tomou impossvel considerar ~ desenvolv~ento,
quer enquanto estratgia, quer
como fIm, de forma ISolada, a anlise de seu conceito no
p~de ser feita .sem levar em conta a evoluo que esse conceIto tem sofrIdo, no mbito do Direito Internacional.
Podemos identificar um marco do Direito internacional do Desenvolvimento na aprovao da Carta do Direito
ao Desenvolvimento pela ONU, em 1986, que declara ser o
desenvolvimento "um direito inalienvel dos povos".
"
Outro documento, de enorme relevncia, o relatrio
Nosso Futuro Comum", elaborado pela Comisso
Brun~tI~nd da ONU, em 1987. Conquanto no seja uma
obra Jundlca, a estratgia do desenvolvimento sustentvel
que esse tr~balho elabora tornou-se imprescindvel para a
compreensao atual do desenvolvimento.
Na Conferncia para o Meio Ambiente e Desenvolvimento, realizada em 1992 no Rio de Janeiro, difunde-se a
~oo ~e desenvolvimento sustentvel, segundo a qual no
e posslvel separar as dimenses econmicas sociais e
ambientais
~esenvolvimento. Somente uma' estratgia
global permItira que o desenvolvimento presente no comprometa o bem-estar das geraes vindouras.
?~
_Desenvol~imento, assim, no pode se limitar promoao do creSCImento econmico; deve ser compatvel com
pre~cupaes sociais e ambientais. Mais ainda: tal preocupaa.o deve se antepor execuo das polticas pblicas,
funaonando, desse modo, como justificativa da prpria ao
estatal.
. Para ~ue essa evoluo possa ser incorporada ao Direito, preCIsamos enf~entar duas questes prvias. A primeIra consIste na objeo de que o desenvolvimento da
f~nna con:a proposto, seria uma matria eXh'ajurdica,
nao propnamente por se situar fora da rbita do Direito,
Inns por pressupor uln enfoque que 11"j'.l (> (~ri(,I1l:;]do pri-
.
;""!l'l'llf'~r.(I'~'_:ll'._"'
ilJMr~~.,~.
!..,
~--------------_._--
mordlalmente para a ao, e sim para o conhecimento.

Ou seja, o desenvolvimento no seria passvel de estudo dogmtico, j que no pode fornecer um parmetro,
um ponto de partida certo capaz de resolver situaes de
incerteza. Sendo to vasto o campo de perquirio do desenvolvimento, ele prestar-se-ia ampliao da incerteza
de modo no controlvel, impossibilitando decises capazes de solucionar conflitos' .
Para escaparmos a essa objeo, devemos considerar
o desenvolvimento como principio, vale dizer, uma norma
que no incide diretamente sobre uma situao, que os interesses humanos converteram em conflituosa, mas sim
sobre as regras que se prestam soluo de conflitos, como
parmetro que orienta e guia os que realizam as tarefas de
interpretao, permitindo a sua compreenso. Como princpio, portanto, desempenha uma "funo de regulao do
sistema jurdico".'
Com isso, afasta-se a segunda possvel objeo, a de
que a presena do desenvolvimento no texto constitucional seria desprovida de carter vinculante (e, via de conseqncia, juridico), representando mera declarao poltica
ou valor sem aplicabilidade prtica.
Como norma principiolgica, o desenvolvimento deixa transparecer forte carga valorativa, que lhe permite evoluir de acordo com a realidade social e mundial. Tal carter,
entretanto, no a despe de eficcia; apenas a coloca como a
instncia mais permevel globalizao (enquanto valor)
no ordenamento jurdico interno.
V-se, pois, que o Principio do Desenvolvimento bem como os valores que consagra - pode perfeitamente
constituir frmula persuasiva tendente a influir "no com}'ERRAZ JlC Trcio 5.1Illpaio. lI/traduo ao l'st/llfo do Direito, tcnica, deciso,
domillao. So Paulo: Atlas, 1989, p. 50-51.
HARACHO, Jos Alfredo de Oliveira. O princpio da subsirJiariedadc: cOl/ccifo e
rvoluo. Belo Horizonte: Movimento Editoriill da Faculdade de Direito da
UFMG, 1995, p. 4748 .
iiiioi
..
.
_=iO-.-..
,.
"'u..a_
Jbc
162
itt .
t. dOR Procurador" da Fazenda Ndc:lonnl
dade bsicade condiesde vida.No se trata,pois,
portamento dos destinatrios, sem vincul-los, salvo pelo

apelo razoabilidade
e justia, tendo em vista a
decidibilidade de posslveis conflitos". 10
Enfim, a eficcia do Direito afirma-se na medida em
que ele capaz de ordenar o funcionamento das estruturas econmicas e sociais segundo valores substantivos. Portanto, uma verdadeira hermenutica do Princpio Constitucional do Desenvolvimento deve ser feita
de forma critica, de molde a desmascarar a "falsa comunicao"
- na tese de OTTO APEL e ]URGEN
HABERMAS - distorcida e encobridora de relaes de
dominio, que infalivelmente vem associada s crises e
mudanas. Abre-se, assim, contra a manuteno do status
quo travestida em modernizao, caminho para o verdadeiro conhecimento."
de uma noo exclusivamente econmica, ligad~ ao
aumentoda rpndanacional,ou simplesmoderruzao tecnolgica.Eleabrangeas condiesbsicas~e

vida em sociedade,as quais dizem respeIto,obVIamente.sexignciasbiolgicaselementares- alimentao, sade e preservao do meio ambiente -, mas
tambms de ordemculturale poltica,comoa educaoe as liberdadesfundamentais".12

Por sua vez, EROSGRAU complementa anotando:
" ...0
" ... como
o processo
de
eliminao
mento a de mudana; no caso, no apenas mudana

econmica, mas, amplamente, sobretudo, mudana
social. Assim a noo de desenvolvimento envolve
a nece$sria visualizao de um devir a projetar, no
futuro, determinados valores",IJ
O desenvolvimento manifesta-se como interesse pblico e como Direito.

Como Direito, podemos t-lo como objeto do Direito
Econmico - ou de um ramo prprio, denominado de
Direito do Desenvolvimento, "um conjunto de normas
voltadas para a realidade nacional do momento, orientadas para a ao que o governo e a sociedade pre.ten.d~m
exercer sobre a situao atual e inspiradas por prmclplOs
de justia distributiva e comutativa"."
Cabe ao Direito do Desenvolvimento o estudo dos ins-
de.sses
desequilibrios,pela combinaoda capacidade de
li
crescimento econmico com a instaurao da iguaJ11
1fT
11
FbRRAZjR.,
ibid., p.SS.
Cf.' LUNO, Antomio E. Prez. OerL'chos Humano,>, Estados de Derecho

Constitucion.
t:'!IJ.!'.t:
TrcioSampaio,
4. ed. Madrid:
~<.WHii_".\"~_-".""".""._""
Editorial
Tcenos, "1991, p, 25
"""i4".I"'!t"b"."'!S""'_' ' "h_f!,'
.:
"",,"co.
,.
processo de desenvolvimento ... implica mobi-
lidadee mudanasocial;realiza-seemsaltosde uma

estrutura social para outra. Implicando dinmica
mobilidadesocial, inerente idiade desenvolvi-
3. DIREITO DO DESENVOLVIMENTO, DIREITO AO

DESENVOLVIMENTO
Podemos identificar, preliminarmente, na idia de
Desenvolvimento a noo de equilbrio - no um equilfbrio esttico, mas dinmico.
A ausncia ou precariedade desse equilibrio caracterizaria o subdesenvolvimento; de modo que este "representa urna situao de desequilbrio constante e dinmico entre classes, setores e regies do pas, de modo a produzir
mltiplas e crescentes desigualdades". O desenvolvimento aparece, assim, para FBIO KONDER COMPARATO,
cuja lio estivemos seguindo:
163
D"'m""'n----------
I~
COMPARA 1'0, Fbio Konder. Muda Brasil, uma Constituio para o d{,sclluolvi~
mel/to democrtico. So Paulo: Brasiliense, 1986, p. 16.
.
GRAU, Eros Roberto. Elelll'lltos de Direito Ecolllllico. So Paulo: Revista dosTn~
bWlais, 1981, p. 55.
.'.
.
.
WALO, Amoldo. O Direito Econffilco c o Duclto do des~nvolvlmentono
sil. Rroisfa dos Tribullais, 550 Paulo, v. 693, 1'. 23~24, a. 82, lul. 1993.
"__
Bra~
liiIiIIiiliIlii_ii 'O;;;,;;;;;;;;;;;;;;;;;;,;;;;,;;;.i~~n~;ij'-~ii:i.i~
..i!l=iii.ii===
164
Revisl" dOllProcuradores da Fazenda Nacional
Duc:iran Va" Morse" Fatima
trumentos legais que orientam dinamicamente a economia

no senti~o da "criao de condies para a realizao da
personalIdade humana", na definio de SEERS.15
Concebe-se, igualmente, um Direito ao Desenvolvimento, que constitui um dos Direitos Humanos na acepo
da ONU~ apontand~ no sentido da "criao de condies
favorveIs prospendade e elevao de nveis de vida para
todos os pases". "A ele tm acesso todos os homens, quer
como cidados dos pases, quer como membros da tribo
pr~tiva,
dos chamados "povos da floresta" ou dos miserveIS da sociedade capitalista". 16
. A Declarao sobre o Direito ao Desenvolvimento das
N~~s Unidas de 1986 proclamou que "a pessoa humana o
SUjeItocentr~ ~o .Desen,:ol~imento e deveria ser participante
ativo e benefIorio do DIreIto ao Desenvolvimento".
O de~e,?volvimento, como Direito, consiste, desse modo,
em um DIreIto humano inalienvel, em virtude do qual toda
pessoa humana e todos os povos esto capacitados a desfrutar
do Desenvolvimento econmico, social cultural e poltico. 17
. Assim sendo, constitui tanto direito do homem, indivIdu.almente considerado, quanto da nao (povo). Enquanto dIreIto do homem, o Direito ao Desenvolvimento vai
buscar. se~s fundamentos nos princpios da solidariedade
e da dIgrudade humana; no plano internacional, seu fundament~ o princpio da cooperao internacional, a partir
da prerrussa de que os problemas da humanidade so globais e devem ser enfrentados globalmente.
Tais concepes esto em vivo contraste com o iderio
1., Aplld MIWNE, Paulo Csar. Crescimento e desenvolvimento econmico ill"
MlI/llIal de Ecollomia - Org. de Diva Benevides Pinho e Marco AntnioSand~vaj
1(,
de Vasconcellos. So Paulo: Saraiva, 1995, p. 470.

SOUZA, WashingtonPeIuso Albano de, Primeiras {i1l1l1/5de lJifl'/n
ed,SoP<lulo: LTR,1994, p.31.
EromJmlco
2
..
" Cf
..
~ . TRINDA DE, AntoIllO
AugustoCilnado. Meio<ll1lbil'nte e desenvolvimcnh): formulnil.o, natureza jurdica li'! ill1plemcntn'in do Direito ao tlL'senvolvi.
n~('~tocomo um Diteito humano. Revisll! do Procumdurlll Cem{ do fS/llrlo do 011"fl, l'ortalez.'1, 11"1-1, p. 20., 19Y2.
165
neoliberal ou da globalizao, o primeiro advogando o Estado minirno como condio para o desenvolvimento, o
segundo reduzindo o Estado a mera estrutura de atendimento de exigncias de insero internacional", apresentadas como estritamente tcnicas e impessoais, especialmente quando implicam flexibilidade para o trnsito de capitais, e retomo rpido dos investimentos, sem maiores compromissos com os interesses dos povos onde estes capitais
vo buscar seus lucros.
A insero internacional , sem dvida, mais do que
uma opo poltica; no h como, diante da globalizao,
proceder como os indgenas americanos que, depois de dar
uma olhada em torno, resolveram voltar para as suas reservas; para lembrar a figura - que certamente no peca
pelo excesso de correo poltica - de ROSTOW. 18
No entanto, ela deve se dar no compasso que deseja a
soberania popular, e na medida em que promove a cultura,
a sua individualidade, o bem-estar do povo. lmpe-se, pois,
uma estratgia de integrao seletiva no mercado mundial.
O prprio reconhecimento internacional do Direito ao
Desenvolvimento representa uma negao de uma suposta ordem natural", de uma tecnologia imparcial, da poltica de negao da soberania popular diante de um falso
internacionalismo, que, no fundo, nada mais do que a
prevalncia de interesses dos outros.
A novidade da globalizao no est na destruio dos
compromissos sociais do capitalismo, no abandono dos interesses mais fracos que encontravam no Estado, ao menos, um interlocutor. Est, sim, na necessidade de se imprimir um tratamento global aos problemas, relativos paz,
ecologia, sade, promoo dos Direitos Humanos,
satisfao das necessidades bsicas de todas as pessoas da
Terra, independentemente de onde elas estejam.
U
'IR
ROSTOW, W. W. Etapas do desenvolvimento", econmico (11m ma1lifesto "o-comlllIisla). TraJ. de Octvio Alves Velho c Sergio Coes de Paula. Riodejaneiro:
Zahar,
1974, p. 204. '"Apndice
B).
__ --- .~-
-----------_.
..
Enfim, a concepo de um Direito ao Desenvolvimento tem o mrito de colocar o individuo no centro do problema do desenvolvimento, retirando-o da posio de objeto,
ao mesmo tempo em que reconhece a interdependncia
entre paz, ecologia, desenvolvimento e Direitos Humanos.
O Direito ao Desenvolvimento representa, em sintese, a expresso da dignidade e da solidariedade humanas
sob o ponto de vista econmico.
Em situao de desequilbrios agudos e profundos
entre pessoas, regies e naes no possvel instalar-se
um desenvolvimento apto a durar - o desenvolvimento
sustentvel, expresso na conhecida frmula: "eqidade
dentro da gerao presente e tambm entre geraes".
Por outro lado, o desenvolvimento igualmente um
interesse pblico. Nesse sentido, afirma ADELMO
FIORANELLI IR. que ".. o desenvolvimento qualificado
corno interesse pblico, cumprindo peculiarmente ao Estado o dever de conferir concreo ao Direito ao Desenvolvimento de que titular o povo". 19 Interesse pblico, aqui,
note-se, no se confunde com o interesse estatal, que pode
coincidir com aquele ou no.
Apregoa-se, corno conseqncia da globalizao, a sobrevivncia de apenas uma frmula de desenvolvimento.
No entanto - afastadas as formas autocentradas ou
isolacionistas de desenvolvimento, no existem modelos
prefixados. Respeitada a dignidade humana, os direitos
individuais e coletivos, e a herana cultural de cada povo,
todos os caminhos so admissveis.
O desenvolvimento na globalizao no diminui o tamanho do Estado, nem o peso de suas responsabilidades;
apenas sua tarefa passa a ser compartiU1ada com a sociedade e com a comunidade internacional. Solidariedade e parA efetivIdade da Constituio na perspectiva do desenvolvimento. In: XXCON.
GRESSO NACIONAL
DE PROCURADORES DO ESTADO. 1994, Pmt.le,a.
Aliais ... Furtaleza: Procuradoria GCrilldo Eslmlo de) Ci'arfi, Ccnlru de Estudos c
I'I
'l'reinamento
- CETRE1, '1994, p. 15.
ticipao transformam-se nas palavras ~e ordem.

No plano internacional, o desenvolvunento faz aumentar o sentimento de uma responsabilidade comum, para
com O planeta e todos os seus habitantes. Fundamen~a p~rcerias com organizaes independentes o:, suprana~lOnals.
Est presente no fenmeno da integraao dos palSes em
espaos econmicos e sociais unificados.
Afasta-se, com a globalizao, como antes realado, a
iluso do desenvolvimento autocentrado. Se o Estado de.ve
continuar sendo o sujeito do desenvolvimento, se tem amda a misso de promover o desenvolvimento, j n~o pode
ser mais considerado o sujeito exclusivo deste. Efetivamente a sociedade civil, as organizaes intermedirias e no
g~vernamentais (ONGs), os organismos internacionais e de
integrao regional so chamados a partiCIpar de~sa tarefa,
tornando-se, igualmente, ao lado do Estado naclOnal, sujeitos do desenvolvimento.
.
Portanto, desenvolvimento no maIs pode ser medido por um vetor corno a interveno esta~al. ~sta (e~tendida em sentido amplo) ser necessna nao. m:ls
corno forma do Estado chamar a si o poder e a dueao
do processo econmico rumo industrializao, ao aumento do PIB ou qualquer outra meta identific~da com
o desenvolvimento; mas sim corno forma de estimular a
sociedade participao, propiciando a "implanta~o de
uma sociedade que se responsabilize m~lhor por SIprpria (caring society), por meio da parcerIa entre os mteressados" . 20
Assim, a criao de condies necessrias para a participao - especialmente no que tang~ a_os~pos excludos e marginalizados, dando-llie c~n?loes dIgnas - torna-se a principal preocupao da atiVIdade estatal.
Disso resulta que exigncia inseparvel do desenldcRS
busca de novas estratgias de desenvolvimento. Revista dt

d ) c. p "
..HtutodcEshtdosAvana
OS,.xtO
au(,
5A
,gnacy. m
d os AvUlla d os (pu.bl daUSPcln
1:5111
.
v. 9, n. 25, p. 49, set./ dez. 1995.
" -'.. - . ' t'E TE r
MiE"" .klll'!.'!!&1&&&J2!i8iI
Ouciran Vil" Morsen Parena
168
169
ReviSla dos Procuradores da Fatendn Nacional
A absoro das necessidades bsicas pela Teoria do

Desenvolvimento produz as seguintes conseqncias:
a) inicialmente, desfaz a viso economicista do desenvolvimento. Assim, a distribuio da renda se toma uma
dimenso do desenvolvimento to importante quanto o
crescimento; 22 2J
b) o processo de desenvolvimento passa a ser centrado
nos individuos e nos grupos. Destarte, os chamados" custos sociais" do desenvolvimento tornam-se inaceitveis; 24
c) importa, ainda, numa mudana na poltica de desenvolvimento, que deve partir da anlise dos grupos
econmica e socialmente desfavorecidos, bem como do que
deve ser feito para satisfazer suas necessidades. O processo deve ser feito de forma descentralizada, com intensa
participao das comunidades envolvidas. 25
volvimento O atendimento das necessidades bsicas da

populao mais desfavorecida, numa atmosfera democrtica. Desenvolvimento , pois, um caminho para melhor qualidade de vida, idia que se transforma numa
irriso diante de uma realidade onde expressiva parcela
da populao vive em meio fome e doena, privada
das condies mnimas de subsistncia.
A concentrao de renda, a excluso social, a misria e
o desemprego tomam-se os obstculos principais, que cumpre arredar, para a obteno do desenvolvimento. 21
4, DESENVOLVIMENTO E DIREITOS SOCIAIS: AS
NECESSIDADES BSICAS
Conseqncia lgica de tudo quanto temos visto a
conclus~o de que o desenvolvimento no ingressa no mundo JUrdICO(do dever-ser, da realidade pensada atravs da
~orm~) apenas como um fator (o nivel de progresso matenal eXIStenteem urna determinada nao) que inviabiliza a
efetivao de c.ertosdireitos, como os Direitos Sociais,e que,
portanto, precIsa ser rncrementado, a fim de que os direi tos
possam ser concretizados em sua plenitude.
Ao contrrio, desenvolvimento e Direitos Sociais comparti~ham da mesma natureza, posto que possuem um denonunador comum, que a fundamentao na teoria das
necessidades bsicas.
Tanto os Direitos Sociais quanto o desenvolvimento
partem do pressuposto de que existem necessidades bsicas, indispensveis no s para a vida como para a dignidade humana, sendo que os primeiros encontram sua essncia na satisfao dessas necessidades, e o segundo funciona como veculo para a sua satisfao.
necessrio, pontifica YGNACY SACHS, "tratar simultaneamente os cinco temas: paz, economia, meio ambiente, justia e democracia, tomando as condies sociais
como ponto de partida dos esforos em prol do desenvolvimento 26
Enfim, o Direito ao Desenvolvimento traduz uma lei
de proteo e fomento da solidariedade humana. v Destarte,
complementa a teoria dos Direitos Sociais, integrando-os
l1
Pder 51;'11I. Abingdon, Oxon: Milton Trading Estate, 1987, p. 237.

2-' Ningum poderia contestar, sublinha LOUIS EMMERRlJ, "o falo de que oerescimento econmico seja, a longo prazo, eficiente para alcanar os objetivos sociais e lutar contra a pobreza, mas de trs a cinco geraes podem ser necessrias,
para chegar a essa meta. Em outros lermos, u periodo de lransio seria humanamente insuportvel
e politicamente
imposslvel" (Apud SACHS, Ignacy. Em
busca de novas estratgias de desenvolvimento.
Revista de Estudos Avallados, v.
9. n. 25. p. 33, seI'; dez. 1995).
" MUCHLlNSKI, P. T, ibid., p. 2,8.
25
11 Cl.
~ossa propria agcnda, Comisso de Dcscnvolvimenlo e Meio AmbieJl/e da Amrica

Lntllla e do Cnribr.. (pubI. do Banco In1crarnericano
de DescnvoivimcJI!o
t: Pro~~ri1madas Nacs Unidas para o DCSclwoivirlH.'nt<l). 1~.1.1.r. 112. [s.u.l.
'...
,-"--------
MudiONSRl, P.T. "Basic Need<;,"Theory and "Dcvelopmcnt 1.aw", In: IlIitnUltiOlfaJ

l.mu ofDroelopmenf, Compararive Perspecfives, Profrssiollal Books, Frallcis 51lyder &
Ibid., p. 238.
SACHS, 19naey, ibid., p. 33.

" MUCHLlNSKI, P. T., ibH, p. 240.
26
__
__ __
",
IIiiI_Ilii-.
;;;;;
~
T.- r-::ik
170
.>
Revishl. dos Procuradorej da FaZf!I\d.a ~acional
ao processo ecOnmico.Ostenta, assim, um carter instrumentai em relao a esses.

O "circulo vicioso da pobreza" - e do subdesenvolvimento - no rompido at que a prpria pobreza seja
atacada por polfticas governamentais direcionadas para o
atendimento das necessidades bsicas, para a criao de
emprego - no de forma abstrata, mas particularizada, no
contexto da comunidade desfavorecida.
Em outras palavras: as finalidades sociais do desenvolvimento no podem resumir-se apenas ao acrscimo
da riqueza nacional at o ponto em que todos os Direitos Sociais estejam atendidos, at porque a produo
pode multiplicar-se na mesma proporo das desigualdades e injustias. Num pais como o Brasil, que, embora
situado entre os mais ricos do mundo, apresenta vergonhosos ndices sociais, impe-se a distribuio de renda, atravs de polticas de educao, sade e emprego,
voltadas para os menos favorecidos. Somente com polticas pblicas voltadas para a concretizao dos Direitos
Econmicos e Sociais ser atendido o verdadeiro sentido do Desenvolvimento.
171
ainda, mas que poder existir se o homem lutar por sua

concretizao. 28
Ningum desconhece que no tema do desenvolvimento e dos Direitos Sociais que "se encuentra uno de los
,,
I.
grandes desafios de nuestra poca y dei futuro cercano: la

realizacin de lajusticia social. Que todn persona euente con los
satisfactores econlIlicos, sociales y culturales para /levar una
existencia digna, sin carencias que la degraden". 29
"
I
,iI
Tanto o desenvolvimento-processo (estratgia) quanto o desenvolvimento-fim (Direito) ho de se submeter a

esse sentido. Dessa forma, a pauta de anlise da poltica de
desenvolvimento, e de interpretao das normas que a veiculam, a sua aptido em termos de concretizao dos Direitos Sociais.
.
Sob essa perspectiva, desenvolvimento no pode ser
outra coisa seno o principio que informa as demais regras do ordenamento jurdico, no sentido de orient-las
efetivao dos Direitos Sociais, os quais encontram sua
base na alforria das necessidades bsicas.
A proposta pode parecer utpica. No entanto, s!o-, apenas se tomada a utopia como uma crtica da realidade, no como um sucedneo abstrato desta; se entendida utopia como representao do 'lue no existe
_ ....
--.._--------
1Jj
l?
HERKENHOFF, Joo Batista. Direito e ulopia. So Paulo: Acadmica, 1991, p. 7.

CARPIZO, Jorge. Los dercchos humanos, Telldellciasactun1es dei DerecllO. Org. de
Jos Luis soberanes Fcmndcz. Mxico: Univcrsidad Nacional Aut6noma de
Mxico, Fondo de Cultura Econ6mica, 1994, p. 279.
172
RviJ.la dos Procuradores da Fazenda Nacional
REAJUSTES NOS PREOS DOS

SERVIOS DE EMPRESAS
CONTRATADAS PELA
ADMINISTRAO PBLICA EM FACE
DE AUMENTO SALARIAL CONCEDIDO
AOS SEUS EMPREGADOS.
POSSIBILIDADE E LIMITES
/
Valdyr Perrini
no Paran
Professor de Direito do Trabalho e Direito
Civil da Pontifcia Universidade Catlica
do Paran
Professor Lianciado de Direito Civil da
Faculdade de Direito de Curitiba.
Advogado Trabalhista
1. Quadro ftico. 2. Arcabouo juridico que circundou a questo ftica na vigncia do Lei nO.8.880/94. 2.1.Nafureza juridica
da conveno coletiva de trabalho. 2.2. Direito ao reequiUbrio econmico-financeiro. 2.3. Limites quantitativos para o reequilfbrio
preconizado. 3. Alterao substancial do arcabouo juridico por
fora da medida provisria nO. 1.053/95.4. Concluso.
1. QUADRO FTICO
Com o advento do Plano Real, uma questo crucial
vem afligindo os to atribulados Procuradores da Fazenda
~'.'-''''-''---------'-'--.
.,....
_._-----------
Valdyr Perri"i
174
2. ARCABOUO JURDICO QUE CIRCUNDOU A

QUESTO FTICA NA VIG~NCIA DA LEI
dos mais diversos rinces do territrio nacional. Trata-se

de solicitasde pareceres formuladas pelos rgos administrativos do Ministrio da Fazenda, a propsito de pedidos de reaIinhamento de preos ajustados em contratos
administrativos, formulados por empresas prestadoras de
servio, em face dos reajustes salariais de seus empregados, devidos por fora de clusulas de convenes coletivas de trabalho.
n 8.880/94
2.1. Natureza jurdica da conveno coletiva de trabalho
Dispondo o S 5 do art. 65 da Lei nO.8.666, de 21.06.1993

que" a supervenincia de disposies legais, quando ocorridas aps a data da apresentao da proposta, de comprovada repercusso nos preos contratados, implicaro a reviso destes para mais ou para menos ...", imprescindvel,
para que se verifique se a hiptese em tela subsume-se ou
no ao preceito legal, anlise apurada da natureza jurdica
da conveno coletiva de trabalho.
Prima facie, importante ressaltar o arcabouo legal em
que se abriga esse curioso instrumento negociaI:
Ponderam os requerentes,
em regra,
que tal
rea1inhamento tem amparo na Lei nO8.666/93 (art. 65, letra
d, q'c seu S 5), visto que, por fora de conveno coletiva de
trabalho, os pisos salariais da categoria e os tiquetes-alimentao a serem pagos aos empregados,
sofrem
curialmente substancial reajuste, o que autoriza repasse na
remunerao
da prestao de servios, ainda que
inobservada periodicidade anual.
Fundamentam suas assertivas com base em complexos demonstrativos e planilhas que tornam ainda mais
aflitiva a posio do Procurador da Fazenda Nacional. Isto
porque, como sabido, este no conta com assessoria econmica capaz de desvendar os misteriosos hierglifos que
se escondem atrs dos nmeros frios apresentados por
prestativos economistas, sempre indicativos da "penria"
em que adentram as empresas contratadas em face dos reajustes salariais concedidos.
Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua
condio social.
.....................................................................................
xxv - reconhecimento das convenes e acordos co~
letivos de trabalho.
......................................................................................
Art. 114
.
!l 2' Recusando-sequalquer das partes negociao ou arbitragem facultado aos respectivossindicatos ajuizar dissidio coletivo,podendo a Justia
do Trabalhoestabelecernormase condies,respeita-das as disposiesconvencionaise legais nnimas de proteoao trabalho" (ConstituioFederal
Todos os elementos fticos jurdicos submetidos a

parecer do Procurador da Fazenda, como se v, so
indicativos de que efetivamente este encontra-se diante
de "fatos previsveis, porm de conseqncias incalculveis, retarda dores ou impeditivos da execuo do ajustado ...", que autorizam, via de conseqncia, o reajuste
propugnado.
de 1988).
"Art. 611.Convenocoletivade trabalho o acordo de carternormativo,peloqual dois ou maissindicatos representativosde categoriaseconmicase

profissionaisestipulam condiesde trabalhoaplicveis,no mbitodas rAspectivasrepresentaes,s
A questo, entretanto, no se reveste da singeleza que

aparenta, ensejando consideraes juridicas de certo grau
de complexidade.
-'-'----------------
175
Revista doe Procuradoresda Fazenda Nadonal
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~.A.'''
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illliIililiiilill!Ili
176
Rov do. Procurado do Fazendo Nodonol
relaesIndividuais" (Consolidaodas Leisdo Trabalho).
Indiscutvel que a Constituio

Federal de 1988
recepcionou o dispositivo celetista acima transcrito. No s
o recepcionou como erigiu as convenes e os acordos coletivos de trabalho a status idntico ao desfrutado pelas normas legais nas duas vezes que se reportou a esse instituto.
Por primeiro, no art. 7', garantiu os direitos resultan~es de .acordos e convenes coletivas no mesmo grau de
mtensldade que o fez em relao aos" demais" direitos traba1histas, previstos em lei.
Na segunda meno foi o legislador constituinte ainda mais enftico. Tendo por endereo certo a competncia
normativa da Justia do Trabalho, limitou a abrangncia
apenas e to-somente pelas garantias legais e convencionais j existentes.
O enfoque dado pela Constituio Federal no discrepa daquele que h muito vem sendo conferido a esse instituto pela doutrina ptria:
li
As convenes coletivas so uma figura hbrida,
ValdyrPerrini
2.2. Direito ao reequilbrio
177
econmico-financeiro
A prevalecer, na feliz comparao do autor acima citado, a alma sobre o corpo da conveno coletiva, outra no
pode ser a concluso seno a de que a reviso do preo
contratado com empresa prestadora de servios, no curso
do contrato de trabalho, em face do advento de conveno
coletiva de trabalho, que determina reajuste nos salrios de
seus empregados, efetivamente constitui" fato previsvel
de conseqncias
incalculveis ... ", resultante
da
"supervenincia de disposies legais ... de comprovada
repercusso nos preos contratados ..." autorizador da reviso dos mesmos, nos exatos termos explicitados pela letra
d do inciso II do art. 65 da Lei n 8.666/93 combinada com
seu S 50!!!
Tal concluso, entretanto, tem limites e somente subsiste, por razes que examinarei com minudncia neste e
nos tpicos seguintes, enquanto vigente a Lei nO.8.880, de
27.05.1994, que assim dispunha:
"Art. 27
como corpo de contrato e alma de lei, como se j

aflTIDOU.A sua natureza normativa prevista pela
Consolidao das Leisdo Trabalho ao defini-Iacomo

I
acordo de carter normativo', Jnas reconhea-se que
a concepo mista fundada na dupla natureza das

cluslas evidencia-se bastante prxima da realidade. A prevalecer o seu preponderante aspecto, no
h como negar que a normatividade ...
A melhor corrente a ampliativa, com a qual no s
as clusulas sero adequadas, mas tambm o avan-
o do Direito do Trabalho se dar pela via negociaI,

paralelamente via legal, como desejvel. A lei
no pode cumprir lodas as finaHdadesa que se prope n(l mblo trabalhisla"(grifos meus).'
l'J\1~IMEJ\ITo,Amauri
Mascaro. Direito Simhml.
g 3. Sem prejuzo do disposto neste artigo assegurada aos trabalhadores, no ms da primeira database de cada categoria, aps 01 de julho de 1994,
inclusive, reposio das perdas decorrentes da converso dos salrios para URV,apurados da seguinte forma...
Art. 29
~ 2, Sem prejuzo do dispas lo no arligo 27, assegurado aos lrabalhadores em geral, no ms da

primeira dala-base de cada calegoria aps a primeira emisso do Real, reajusle de salrios em
percentual
correspondente
variao
acumula-
da do !PCr, enlre o ms da primeira emisso do

I~eal, inclusive, e o ms imediatamente
data-base" .
anterior
178
Revista dos Procuradores da Fuenda Nacional
Ora ...
Nos bons tempos de vigncia dessa lei estava garantido aos trabalhadores, quando da negociao concernente
sua data-base, no s as perdas advindas da converso
pela URV, mas ainda a reposio anual integral pela inflao, via IPCr!!!
Destarte, tais percentuais de reajuste, por comporem
necessariamente o aumento que deveria integrar clusula
convencional, inseriam-se no conceito de "disposies convencionais e legais mnimas de proteo ao trabalho",
constitucionalmente estabelecido, nos termos acima transcritos.
Por fora de disposio legal cogente ocorreria efetivamente uma reposio salarial para a categoria profissional quando do advento da data-base, fato previsvel, porm de conseqncias incalculveis, que a empregadora
deveria absorver quando da data-base da categoria.
Diante desse quadro, era razovel admitir-se que a
empresa prestadora de servios transferisse para a tomadora
o nus da decorrente, do qual no poderia eximir-se, por
determinao legal cogente, visto que inexistia qualquer
respaldo legal ou moral para se exigir que a contratada altruisticamente sofresse os nus do reajuste de salrios de
seus empregados.
2.3. Limites quantitativos para o reequilbrio
preconizado
Ao contrrio do que possa parecer at aqui, entretanto, o
direito ao reequihbrio financeiro, mesmo na vigncia da Lei
nO.8.880/94, no correspondia integralidade da variao do
IPCrcompreendida entre as duas datas-bases, nem tampouco
estendia-se ao indice de produtividade porventura concedido pela categoria econmica profissional.
,:'-'--..-.-----m---__
"'i_.~_2~.
.==._.W
ValdyrPerrini
179
i\; que a letra d do inciso II do art. 65 da Lei n. 8.666/

93, ao permitir a reviso do equilibrio econmico-financeiro do contrato na hiptese de "fato previsvel de conseqncias incalculveis ..." traz expressamente em seu bojo
os limites em que se deve proceder a reviso. Tais limites
dizem respeito exatamente proporo das conseqncias
que ainda incalculvel no momento em que se processa o
ajuste dos preos.
Consoante j extenuantemente aduzido, em face do
teor da Lei nO 8.880/94, conhecia-se, perfeitamente, que
o reajuste salarial advindo de instrumento normativo,
quando da data-base da categoria, corresponderia, pelo
menos, variao do IPCr dos ltimos 12 meses anteriores data-base. Sabia-se, inclusive, que na data-base
da categoria, ocorreria a recomposio parcial das perdas resultantes da transformao dos salrios em URVs,
nos exatos termos preconizados pelo diploma legal parcialmente transcrito.
Na data da licitao, portanto, as partes contratantes j tinham pleno conhecimento da extenso de parcela do reajuste que comporia o reajuste salarial dos empregados da categoria, com~Jfeendido entre a data da
ltima data-base e a do procedimento licita trio. A esta
parcela seria acrescida a variao do IPCr faltante,
atinente ao perodo compreendido entre a data da licitao e a prxima data-base.
Somente essa segunda parcela subsumia-se ao permissivo legal, ou seja, constituiria fato previsivel (j que o advento da data-base inexorvel), cujas conseqncias ainda no se podiam calcular (pois os ldices ainda no eram
de conhecimento das partes licitantes).
J no era, portanto, possvel embutir na reviso do
preo percentual do reajuste devido a variao do !PCr integral dos ltimos 12 meses, incluindo a proporo que j
era conhecida quando da licitao,pois esta deveria ter composto a planilha de custos apl esentada ento.
180
ValdyrPerrini
!t@vlttados Proc:uradore!ll di Fazenda Nadonlll
181
te pactuado entre o sindicato patronal representando a categoria econmica e o sindicato dos trabalhadores representando a categoria profissional, ambos ajustando a avena
com os olhos voltados para os seus interesses corporativos.
Destarte, a entidade classista patronal, ao conceder o reajuste, figura como alter ego de cada um de seus integrantes,
em nome de seus interesses individuais e coletivos.
Admitir-se que o reajuste concedido pela via de conveno coletiva automaticamente pudesse influir no equilbrio econmico-financeiro do contrato, com a automtica
recomposio do preo seria admitir a eficcia do reajuste
dependendo, na prtica, de uma verdadeira condio
potestativa, vedada pelo ordenamento jurdico ptrio. Na
prtica, estar-se-ia contrarando a literalidade dos arts. 115
e 1.125do Cdigo Civil, este ltimo de aplicao analgica:
Tampouco o lndice de produtividade porventura concedido no poderia ensejar a reviso dos preos, pelas razes a seguir expostas.
3. Alterao substancial do arcabouo jurdico por fora
da Medida Provisria n. 1.053/95
Com o advento da Medida Provisria n. 1.053, de
30.06.1995,alterou-se ainda mais substancialmente a abordagem jurdica que circunda a matria ftica em epgrafe.
Assim dispuseram os arts. 9 e 10 do diploma legislativo
acima aduzido (corroborados por medidas provisrias subseqentes que no lhes conferiram qualquer alterao):
"Art. 'l'. assegurado aos trabalhadores,na primeira data-base da respectivacategoriaaps a vigncia
desta medida provisria, o pagamento de reajuste
relativo variao acumulada do Irer entre a ltima data-base e junho de 1995,inclusive.
"115...Entre as condiesdefesasse incluemas que

privarem de todo efeito o ato, ou o sujeitarem ao
arbtrio de uma das partes...
1.125.Nulo o contrato de compra e venda, quando se deixa ao arbitrio exclusivode uma das partes
a taxaodo preo".
Art. 10. Os salrios e as demais condiesreferentes ao trabalho continuam a ser fixados e revistos,
na respectiva data-base anual, por intermdio da
livre negociao coletiva" ...
Agindo a entidade sindical como representante de cada

um dos integrantes da categoria econmica, ao conceder
reajuste normativo, arbitrariamente, por via ob1fqua, estaria promovendo alterao no pre dos servios, com funestas conseqncias para a Administrao Pblica, qual
no restaria outra alternativa seno absorver automaticamente o nus.
E mais desastrosas ainda seriam as conseqncias em
relao coletividade como um todo, pois estaria descoberta a vlvula de escape possivel de inviabilizao do
prprio Plano de Estabilizao Econmica, j que interesses corporativos da categoria econmica estariam tornando incuo todo o arcabouo jurdico voltado para garantir
Deixou, ento, de existir a garantia mnima de reajuste pelo IPCr previsto pela legislao anterior a partir de junho/95. Uma exegese apressada poderia ensejar o raciocimo de que agora, como inexiste possibilidade de quantificar,
de antemo, na data da licitao, nem mesmo parte do
percentual a ser objeto do reajuste, ento prevaleceria a tese
no sentido de que a totalidade do reajuste poderia ser repassada.
Ledo engano ...
Pelo menos no que se refere convcno coletiva de
trabalho!!!
que o conveno coletiva de trobalho resulta de ajus-
""'_nn_""'""'uroll II__
"'I"'o.,-."'.:a
om'(J;"'.)?'"i:u:"."'t~"'.,~fi'r._. .,.f . N'Ilm!l! ... ,:;'l;m~.l:.lI!'

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""" ...,""",..",
~J.,&v."r.,
182
Revista dos Procuradores da Fazenda Nadonnl
ValdyrPerrini 183
a estabilizao do poder aquisitivo da moeda..

.
O que se verifica na prtica um conhec~dlssrmo expediente utilizado em demasia pel?s empresnos nos tempos de inflao galopante, na medIda em que usam a cla~se trabalhadora como massa de manobra para seus obJetivos de lucro exacerbado, sangrando, com tal providncia,
neste especifico caso, os cofres pblicos...
.
A propsito, basta que se preste ateno nas entrelInhas dos noticirios da imprensa falada e televIsada para
que se constate que, principahnente nos setores de Transporte Urbano e Educao Privada, at mesmo greves chegam a ser instrumentadas por inescr~pulosos empr~gadores que, ciosos da proibio constituC1~nal ~e orgarw;~rem
lock-out estimulam movimentos paredlstas marrons com
a finalidade espria de, atravs de um reajuste salarial.aos
seus empregados, conseguirem por via transversa reaJustes nos preos dos servios prestados.
.
Diante de realidade to funesta, no pode fIcar a Administrao Pblica insensvel, devendo, na vigncia da
nova lei, limitar-se o reajuste s conseqncias da variao do IPCr entre fevereiro e junho /95 sobre os preos dos
servios, parcela de reajuste salarial por ltimo garantida
por norma cogente aos trabalhadores.
..
.
A prevalecer o reequilbrio econrmco-frnanceuo nos
termos propugnados, luz da legislao vigente, eVIdencia-se o carter fraudulento do procedimento da requerente, entendida fraude como ...
"a manobra engendrada com o fito de prejudicar
terceiro, e tanto se insere no alo unilateral... como
se imiscuino ato bilateral (casoem que a maquinao consertada entre as partes)...2

Atravs de um ato lcito, pactuao de conveno coPERElITA:Cio Mrio da Silva.
p.459.
Direito Ciuil.fI. el!.
Rio de Janeiro: Forense, v. I,
letiva de trabalho, atinge-se um resultado evidentemente

ilicito que o reajuste dos servios unilateralmente imposto pelo particular Administrao Pblica.
Enfatize-se que o enfoque jurdico dado matria no
quer sigrUficarque fica revogado o arcabouo legal que sustenta a possibilidade de reequilibrio econmico financeiro
do contrato toda vez que advierem fatos previsveis, porm de conseqncias incalculveis.
O que no se pode tolerar, por fora do que j foi
expendido e em face do Principio da Boa-F, que deve orientar as relaes jurdicas em geral e a atuao para com os
entes da Administrao Pblica em particular, que os
limites quantitativos desta alterao possam ser forjados
ao bel prazer de urna das partes contratantes.
Por razes anlogas s apresentadas neste item que,
ainda na vigncia da Lei nO8.880/94, no se vislumbrava
possibilidade do percentual concedido pela categoria econmica a ttulo de produtividade poder ensejar reviso ao
preo dos servios.
Agora a limitao exacerbou-se, tolerando-se a reviso transitoriamente, enquanto ainda se fizer sentir a garantia da classe trabalhadora de reposio salarial pela via
da variao do IPCr apenas e to-somente at junho/95.
4. CONCLUSO
A - Tanto no perodo da vigncia da Lei nO.8.880/94
quanto a partir do advento da Medida Provisria nO.1053/
95, aplicvel, com as modificaes que lhe foram subseqentes, o princpio insculpido na letra d do inciso II do art. 65,
combinada com os 5 do mesmo artigo da Lei nO8.666/93,
que permite o reequilbrio da equao financeira do contrato ajustado com a Administrao Pblica, toda vez que o
cumprimento do mesmo torna-se mais oneroso para o particular, em face de "fato previsvel de conseqncias incalculveis", assim entendida a "supervenincia de disposi-
184
Valdyr Perfll,1
Rcv"h, do", Procuradoh!s da FazC!nda N"dol'Ull
sultante do reajuste normativo para a Administrao Pblica, sob pena de se admitir a licitude de condio
potestativa, pois a eficcia do reajuste dos preos ficaria ao
arbtrio da empresa prestadora de servios, escancarandose as portas para procedimentos fraudulentos, em detrimento ao Princpio da Boa-Fe da prpria manuteno da
estabilidade econmica, alcanada a duras penas pela sociedade como um todo.
G - Raciocinio idntico ao aduzido na letra f aplicava-se na vigncia da Lei nO.8.880/94 no que se refere ao
repasse para o preo do servio das conseqncias resultantes da concesso, pelo sindicato patronal, atravs de conveno coletiva, do ndice de produtividade, o qual no se
encontrava entre as garantias minimas ento reservadas
classe trabalhadora.
es legais ... de comprovada repercusso no preo contratado ..:' .

B A natureza jurdica sui generis da conveno coletiva de trabalho permite equipar-la s "disposies legais
de que fala o S 5 do art. 65 da Lei nO.8.666/93, para efeito
de reequihbrio da economia contratual.
C - Isto no quer significar que a empresa prestadora
de servios que contrata com a Administrao Pblica tenha direito puro e simples de repassar integralmente os
efeitos da recomposio salarial de seus empregados, resultante de conveno coletiva de trabalho, para os preos
originalmente ajustados
D - Nas hipteses de reajustes salariais resultantes de
convenes e acordos coletivos quando da vigncia da Lei
nO.8.880/94, os limites quantitativos do aduzido reequilibrio
contratual, circunscreviam-se variao do !PCr entre a data
da licitao e um dia antes da data-base da categoria. Isto
porque a variao anterior do referido indice mais a reposio das perdas legalmente estabelecida diante da converso dos salrios em URVsj era de pleno conhecimento da
empresa contratante quando da licitao, no se tratando,
portanto, de "montante incalculvel" nesta ocasio.
E - A partir de 30.06.1995,com o advento das Medidas
Provisrias nOs.1.053/95 e subseqentes, foi excluda do
patrimnio juridico dos trabalhadores a garantia mnima
de reajuste salarial de acordo com a variao do IPCr entre
datas-bases, remanescendo apenas garantia temporria de
reposio no que se refere variao do IPCr entre a ltima
data-base e junho de 1995, inclusive.
F - Com exceo do direito transitoriamente resguardado, no h mais que se cogitar de garantias legais e convencionais minimas que devam ser observadas quando da
conveno coletiva, ficando o reajuste salarial a critrio da
livre negociao entre sindicatos de empregados e de empregadores. Em conseqncia, no mais possvel sustentar-se a possibilidade de ser repassado o eventual nus re-
.J
c:z
C.AtA!iiQ!k
;.
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185
" .iH."!\
.5
186
Revista dos Procuradorea da Fazenda Nadonnl
A PUBLICIDADE E OS CONTRATOS
ADMINISTRATIVOS
Leon Frejda Szklarowsky'
Advogado - Consu/lor Jurdico
1. Consideraes gerais. 2. Publicao dos contratos administrativos. 2.1. Na imprensa oficial. 2.2. Prazo para providncias e publicao. 3. Vigncia dos contratos administrativos. 4.
Omisso da Administrao. 5. O que se publica. 6. Ressalva ao
art. 26 - Significado. 7. Omisso do legislador. 8. Pequenas compras. 9. Convnios e outros instrumentos. 10. Concesses e permisses de seroios pblicos.
1. CONSIDERAES
GERAIS
A publicidade, com fonte no Documento Constitucional, um principio de fundamental importncia no Direio Professor Leem Frcjda Szklarowsky,
Subprocurador-Geral da Fazenda Nacional, advogado, juiz arbitral da Amel'ican As~ociation's Commercial Pannel,
de Nova lorquc, membro dos Institutos dos Advogados Brasileiros, de So Paulo e do Distrito Federal, acadmico da Academia Brasileira de Direito Tributrio, do InstHuto Histrico e Geogrfico
do Distrito Fedcral, membro da
lnlernational Fiscal Association, da Associao Brasileira de Direito Financeiro
e do Instituto Brasileiro de Direito Tributrio. Integra o Con.selho Editorial dos
Caderllosdc Direito Tributrio e Fi"allas Pblicas, da Ed. Revista dos Tribunais, e o
Conselho de Orientao das Publicaes dos Boletins de Licitaes e Contratos, de
Direito Admillistrativoe Direito MI/Ildpal, da Ed. NDJ Ltda. Co-autor do anteprojeto de lei de execuo fiscal, que se transfOnTlOU na Lei n"6.830, de 22.09.1980,
e do anteprojeto de lei de falncias, em debate no Congresso Nacional Entre
suas obras, destacam.se: xcClIflofiscal, Respollsabilidade l1ibultlriae medidas provisrias (livros), ensaios, ART.s c pareceres, publicauos em diversos repositrios
jurldicos
A praz~me agradecer, aos eminenles Drs Antnio Gonalves de Mendona e Jos

Geraldo
Lucas a extremada
jurisprudencial.
dedicao
e assistncia
prestada,
na rea
188
Lcon Frejda Szklarowsky
to Administrativo, calcada na moralidade administrativa,

e requisito de eficcia, eis por que, na express~ de HELY
LOPES MEIRELLES, pela publicao, os atos megulares
no so convalidados, nem os regulares a dispensam. 2
Em regra, todos os atos administrativos so publicados, exceto os que a lei ou o regulamento eximem dessa
imposio, em razo de segurana nacional, investigao
criminal ou interesse pblico, o que exige prvia declarao e motivao em processo regular.
O Documento Maior restringe a publicidade dos atos
processuais, quando a defesa da intimidade ou o interesse
social o exigirem (art. 5, LX); para a retificao de.dados,
quando no prefira o sdito faz-Io por processo SIgIloso,
judicial ou administrativo. Distingue o inciso XXXIlIo
direito de qualquer pessoa receber dos rgos pblicos
inf~rmaes de seu interesse particular, coletivo ou geral;
contudo, impede aquelas cujo sigilo seja imprescindvel
segurana do Estado ou sociedade.
SRGIO DE ANDRA FERREIRA tambm enfatiza
que a Constituio no pode afastar-se da determina:o
do sigilo, por razes de segurana do Estado, por eXlgencia do interesse pblico ou de segurana da soclCdade , ou,
na expresso do autor, a velha segurana nacionaL.' .
No mbito federal, o Decreto n" 79.099, de 6 de pneuo
de 1977, regula a matria. Assunto sigiloso o que, por sua
natureza deva ser do conhecimento restrito, inacessivel ao
pblico, ~om medidas especiais para sua segurana.' .
A Constituio Federal de 1988 Inscreveu esse pnncpio, no art. 37, de observncia obrigatria para
todos os poderes do Estado e esferas de governo, comcf. Virelto Administrativo Brasileiro. 17. cd., atualizada por Eurico de Andrade
Azevedo, Dkio Bnlestero Ah'ixo e Jos Ellllllanuel Burle filho. So Paulo:
Malheiros Ed., p. 86.
\ Cf. Comentrios CO/lstitllirnl-'I'dcml. BibliotPGl Jurdica Freitas Bastos, Rio de
Janeiro:1. ed., 1991, 3. ed., p. 99*"100.
l
Cf. "rI. 2" do Ref;uJnrn~nlo para s<llvilgu.'lt'dade asstllltos sigilosos, nprovado
pc Ir>citado decreto.
----
~.m
~_.-''''"'"V ..
189
preendendo a administrao pblica direta e indireta

ou fundacional, incluindo-se as empresas, sob seu controle - art. 22, inciso XXV11,5 da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, aliado a outros
princpios de no menor significao, quais sejam, a legalidade, a impessoalidade, a moralidade e os que vm
transcritos
nos incisos respectivos, acorrentados ,
indubitavelmente, aos direitos e garantias fundamentais gravados no Titulo 11,especialmente. o art. 5, de
sorte que qualquer interpretao que se faa dever levar em considerao obrigatoriamente o contedo onsagrado pelos princpios fundamentais,
conforme
ensinamento de IVO DANTAS. 6
A obrigatoriedade da publicaao dos atos administrativos surgiu, pela vez primeira, com a edio do Decreto
n" 572, de 12 de julho de 1890.7
A publicidade objetiva dar transparncia aos atos da
Administrao e garantir seus efeitos externos, permitindo ao sdito tomar cincia dos mesmos e exercer o controle ou a fiscalizao,utilizando-se dos instrumentos constitucionais, indicados no art. 5",destacando-se:
1) o mandado de segurana' - inciso LXIX;
2) o direito de petio aos Poderes Pblicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder e
Cf. art. 6"', inciso XII: Administrao - rgo, entidade ou unidade administrativa pt:la qual a Administrao Pblica opera concretamente. A Administrao
Pblica compreende a Administrao direta e indireta da Unio, dos Estados,
do Distrito Federal e dos Municpios e abrange as enlidadescom personalidade
juridica de Direito Privado, sobcontroJc do Poder Pblico, bem como as fundaes (inciso Xl}.Consulte-se nossn A Administrao Pblica e a Lei n"8.886/93.
Boletim de Licitaes e Coutratos cit, p. 352, ago. 1993.
~ Cf. Princpios constiluvionais e interpretao constitucional. Rio de Janeiro:
Lumen juris, 1995,
p. 104.
O Decreto n 572, de 1890, fixa o momento em que se inicia a obrigatoriedade

das leis da Unio e dos dccrclos doGovemo Federal. HELY LOPES MElRELLES
registra-o como marco inicial da obrigatoriedade da publicao dos atos administrativos (ill op. e p. cits.). Consulte-se o Decreto n" 84.555, de 12.03.1980.
~ Examine*se, sobre a matria, a obra de HELY LOPF.5MEfRELLES. VireiloAdmi*
lIistmlivo I3msldro, citada.
190
RC'vistB dos Procuradores
Lcon Frcjda Szklarowsky
da Fazcnda Nacional
191
res, devem ser dados publicidade. Sua omisso poder

acarretar a invalidao e, por via de consequncia, os
prazos no fluem e esses atos e contratos no tero eficcia, isto , no produziro efeitos.10
OSWALDO ARANHA BANDEIRA DE MELLO considera a publicao ou a comunicao condio de eficcia
ou validade do ato 11 e MARCELOCAETANO, ao estudar,
com notvel preciso, os atos adlninistrativos, assegura
que estes s passam a ter eficcia, isto , a produzir efeitos, aps sua publicao, quando exigida por lei."
A publicao efetuar-se-, obrigatoriamente, no rgo
oficial da Administrao, entendendo-se esse como sendo
o dirio oficial do ente pblico respectivo ou o jornal
contratado para esse fim especfico, devidamente autorizado por ato legal, ou pela afixao dos atos em quadro
de aviso de amplo acesso pblico ( art. 16 da Lei no 8.666,
de 1993, com a redao dada peja Lei no 8.883, de 1994).
Os atos e leis mlmicipais podero ser afixados na sede
da Prefeitura ou da Cmara Municipal, se no houver rgo
oficial,de conformidade com a respectiva Lei Orgnica.
de obteno de certides em reparties pblicas - Administrao direta e indireta, para defesa de direitos e esclarecimento de situaes de interesse. pessoal - inciso
XXXN,aeb;'
3) o direito apreciao, pelo Poder Judicirio, de leso ou ameaa de direito, sem qualquer condicionamento,
fundamento do Estado de Direito, calado no princpio da
independncia e harmonia dos Poderes - inciso XXXVdo
citado art. 5 e art. 2 ;
4) o direito de receber dos rgos pblicos informaes de seu interesse particular, coletivo ou geral - inciso
XXXI11;
5) o direito ao contraditrio judicial e extrajudicial e
ampla defesa - inciso LV;
6) o habeas data - inciso LXXJl;
7) a suspenso dos direitos polticos, perda da funo
pblica, indisponibilidade de bens e ressarcimento ao Errio, por improbidade administrativa - art. 37, !l 4;
8) as garantias conh'a provas por meios ilcitos, inovao salutar - inciso LVI;
9) a defesa do consumidor - inciso XXXJl;
10) a ao popular - inciso LXXllI;
11) o mandado de injuno - inciso LXXI;
12) o princpio da legalidade, como atributo maior da
democracia - inciso 11;
13) o principio da igualdade de todos perante a lei,
como alicerce de todas as garantias e direitos - caput do
art. 5.
2. PUBLIC.;\.O DOS CONTRATOS

ADMINISTRATIVOS
A Lei n" 8.666, de 21 de junho de 1993,13 erige como
condio indispensvel, para a eficcia dos contratos administrativos, a publicao resumida dos seus instrumentos ou de seus aditamentos, na imprensa oficial, como definida, no inciso XIII do art. 6", com a nova redao que
lhe deram as medidas provisrias, sucedidas pela Lein 8
Essas garantias e direitos fundamentais tm aplicao imediata e no excluem outros decorrentes do regime
e dos principios adotados pela Carta ou dos tratados internacionais de que o Pas faa parte (!l!l1 e 2).
Os atos administrativos e, tambm, os contratos administrativos, para produzirem efeitos jurdicos e regula-
III
11
12
Leia-se: AMRAL, Antnio Carlos Cintra do. Ato admillistrativo, licitao e COI/trato admiilis/ralivo. So Paulo: M<tlheiros, 1995.
Cf. Princpios gerais de Direito Adlll/llstmtivo. 2. {~d.Rio de Janciro: Forense,1979,
~ 51.22.
Cf. Pril/cpios jUlldtltllC/ltais de Direito Admillislra/ivo. Riodc Janeiro: Forensc, 1977,
p.158c232.
~
scnt1J, acll'l15o do TJ-SP, Ag. Pc!. n" 220.457, 5" C. Civ., j. em 20.09.1975.
1l
E.c;talei institui normas gerais sobre licitaes l:contratos
administrativos
(LIXA).
,
192
Rcvllitu dos Procuradorc!I
~________________
da Fa7.endn Nndonal
Administrao, o mesmo ocorrendo

convnios, acordos ou ajustes. 18
883, de 1994, tornando-a mais precisa e enriquecida com

novas modalidades de publicidade: em carter excepcional, a afixao, em 'quadro de avisos de amplo acesso
pblico, de atos que devam ser divulgados, ou a audincia
pblica obrigatria, sempre que o valor estimado para urna
licitao ou para um conjunto de licitaes simultneas ou
sucessivas for superior a 100 vezes o limite previsto mo art.
23, alinea a. 14
mente examinado e aprovado pela nss('ssoria jurdica da

(l
histrico
da Lei n 8.883/<)1,
cm\!>ull!'~SI' nos::;!) Lici/I/('iks c mlllralos
Todavia, autoriza que o nus da

instrumentos recaia tanto sobre o Poder
to sobre o contratado, dependendo das
tas no edital de licitao e no respectivo
sempre Administrao
providenciar
prazo legal. 19
admillistrativos _ algumas observaes em f<."lce da I..d Il 8.H~3/94e da McJkla

provisria n 681/94. l{cvista de JIl{ol'llla(o Legis/afvll, do ScniH.lo Fedem!' n"
125, jan.~ mar.
15 Cf. o art. 45 da Lei nO 8.443/92, que d competncia
ao TeU para velar pela
legalidade do edital, do procedimento

de licitaJo e do contrato.
qual.p.oder
at ser sustado (9 3n). Cf. art. 113 da LLCA, que permite a qualquer liCItante,
contratante
ou pCSSO;Jfsica ou jurdica I'epre~~'nl{lr. {lOSTribunais de Contas e
aos rgos int~grantes de sistcm<1 do cemtTol0 interno, contm irregularidades
nil
I',
l~
apli('n~od" b.
Cf. ~1S arts. 71, XI (' lU. da C('/8H; 77, S 1", CF/,I(); e 77, 8 I", da EC n" 7/77.
N('~te ~entido, HELY L. MEIRELLE.S, op. ciL., p. :'?'(L1. Cnnsulh'-se
ocomcntnrio
dl' R(lbcrto ROSAS il Stnuln
o" 7 do SuprCJl1l1 l'ribl1l1<11 h'l"\crnl (in Direi/o
IN
$ulIlJllin-. 7, ed. SJo P{lulo: M;'\lhdn1s
1'1
Cf.
,H!. 40,
com as minutas de
lmprensa oficial, como conceituada por essa lei, o

veculo oficial de divulgao da Administrao Pblica,
sendo para a Unio o Dirio Oficial da Unio e, para os
Estados, o Distrito Federal e os Municipios. o que for definido nas respectivas leis.
O Tribunal de Contas da Unio, pelo Pleno, referendando lcida manifestao do Relator, Ministro Luciano
Brando Alves de Souza, e acolhendo os pareceres dos
eminentes Procuradores, Drs. Francisco de SalIes Moura
Brando e Jatir Batista da Cunha. decidiu conhecer da Consulta formulada pela Cmara dos Deputados, para sentenciar que esse Estatuto (refere-se ao art. 5], S 1-", do
Decreto-Lei n" 2.300. de 1986; este corresponde ao atual
art. 61, S 1" , no modificado. no que tange necessria
publicao no Dirio Oficial da Unio) condiciona a validade juridica dos atos em espcie sua publicao no Dirio
Oficial dn Unio, no admitindo, para esses fins, a utilizao
de outro veculo de conlunicao, nenl mestno, sem embargo de sua natureza, o prestigioso Virio do Congresso
NaclOJlal, rgo oficial de divulgao do Legislativo.
A minuta do futuro contrato, ou seja, o seu esboo,

deve ser elaborada, na fase da licitao, acotnpanhando
obrigatoriamente o instrumento convoca trio, dando-se-l!le
a devida publicidade." Esse documento dever Sl~rprevIa-
Sobre
193
2.1. Na imprensa oficial
A Carta Maior de 1967 aboliu o registro prvio

de contratos nos Tribunais de Contas, 15 como condio. para torn-los perfeitos. como previa a Constituio de 1946. A Constituio
de '1988 outorgou-lhes
competncia
para representar
ao Poder competente
acerca de irregularidades
ou abusos apurados e o ato
de sustao ser adotado diretamente
pelo Congresso Nacional,
que solicitar,
de imediato,
ao Poder
Executivo, as providncias
cabiveis. A impugnao do
. . I(
contrato
far-se-, a pos I ertorl. '
i,1
__L,.o
..n ..Frt'jda Szklarow.o;ky
publicao desses
contratante quancondies inscricontrato, cabendo
a publicao no
cf. pargrafo nico do Mt. 38 da LLCA. A lei ,mtl'rior apenas exigia o exame
pn~vio, pelo rgo jurdico competente
(cf. pan'gm{o nico do aft. 38 do DL n
2,300/86).
Ed., 'IlJlJS. I'. IH.
S 2", incis() 111,da LLCi\,
Cf. Te n" 02541 (}/91~1, Deciso 11" ()S6/72, Preso Ministro

Jn Silva, !)Oll de lIH)3.1 Y92, Sl'ii{l I, p. :~.517 - .3.520.
CarIl):> tila lvares
194
Leon Frejdll Szklarowsky
A Segunda Cmara desse egrgio Sodalcio Maior de

Contas, corroborando tese esposada pelo Pleno, 20 decidiu,
com o Relator, Ministro Lincoln Magalhes da Rocha, que
a Administrao deve estrita obedincia aos principios
insertos na Lei de Licitaes e Contratos Administrativos LLCA,notadamente quanto publicao resumida dos contratos, devendo ela prpria tomar a iniciativa da divulgao,
evitando-se, porm. deix-Ia a cargo do contratado. 21
Essa mesma Cmara recomendou, com acerto,
Telamazon, que observe as disposies contidas no Regulamento de Licitaes e Contratos do Sistema Telebrs, especialmente quanto "obrigatoriedade de publicao resumida dos contratos no DO, independentemente do valor
do instrumento". 22
O Plenrio respondeu afirmativamente s lies do
Relator Ministro Adhemar Paladini Ghisi, citando os Professores Hely Lopes Meirelles, Digenes Gasparini e o exConsultor-Geral da Repblica Saulo Ramos, quanto rigorosa observncia do principio da publicidade, e determinou que o Banco do Brasil inclua no Manual de Licitaes dispositivo que mande publicar, resumidamente, no
Dirio Oficial da Unio, os contratos de obras, servios, compras, alienaes, concesses e locaes, referentes a sua atividade-meio, consubstanciando judiciosos pronunciamentos do ento Procurador-Geral Francisco de SalIes Moura
195
Brando e dos Ministros Jos Antnio Macedo e lvia Castelo Branco, com total anuncia do Pleno (Ata n 64/88 e
Deciso 356/81, respectivamente). 23 Neste mesmo sentido,
verificando falhas formais e exigindo a publicao sinttica
dos contratos, decidiu o Plenrio, votando o processo relatado pelo Ministro Lincoln Magalhes da Rocha. 24
Como exceo, IVAN RIGOLIN 25 citava, quando vigente o Decreto -lei n 2.300, a publicidade proibida e
a pr.rria licitao proibida (art. 23, S 1"), de modo que
o slgtlo se Impunha, se, a juzo exclusivo do Presidente
da Repblica, houvesse possibilidade de comprometimento da segurana nacionaL ou, na palavra desse mestre, pudesse pr em risco a segurana nacionaL Escreve,
apoiado nos ensinamentos de DIGENES GASPARINI,
q~e, uma vez desautorizada pela P,esidncia da Repblica, se, porm, presentes os aludidos motivos, a
contratao deveria ser procedida, de conformidade com
o Decreto n 79.099/79.
Atualmente, mero caso de dispensa (art. 24, IX, da
LLCA), ouvido o Conselho de Defesa Nacional (rgo de
consulta do Presidente da Repblica, nos assuntos pertinentes soberania nacional e defesa do Estado - art. 91
da Constituio), nos casos estabelecidos em decreto do
Presidente da Repblica e no extensvel aos Estados, Dstrito Federal e Municpios, na opinio de JORGE ULISSES
JACOBYFERNANDES, 26 conquanto MARCUSJURUENA
Cf. remisso anterior.

" Cf. TC ,,275.303/92-6, Deciso n 215/93, de 24.06.1993, DOU de 12.07.1993,
p. 9.600. Cf. neste sentido, obrigando conste d('l processo cpia da publicao,
no Dirio Ofidal, do estrato do contrato - 108/95, da 2" Cmara, relatada pelo
Ministro Paulo Affonso Martins de Oliveira, com o Ministro Iran Saraiva, na
presidncia, DOU de 29.05.1995, p. 7.617.
_
21 Cf. TC n 225241/90.(1, Deciso n il/93, DOU de 31.03:1993, p. 4.12::>.Neste
sentido, voto do Relator Iran Saraiv'l, adotado pl'!o Pleno, com a presena tios
Ministros lvia L. Castelo Branco, Fcrnalllk, Gon,llv('<;,Atlhemar Chisi, Carlos
tila, Marcos Vilaa, Paulo Affon:;o M. d.~ ()Ijv\~ird. OI,wC!DnlllHllond, lran
Saraiva c Jos Antnio Barrelo de Macedo. D('cisdO n 531/?3, O,OU de
03.01.1995, p. 181. Idem. Deciso nn 260, Rela!( 11' i~lini..!t{l Car[o~ Alila Alvares
SI
d~ Silv,l.
onu de
26.()f,.1995,
li Cf. TC n"24.618/90, Deciso n 443/92, DOU de 30.09.1992. Pleno. Sem embar~

go ~o julgado ser anterior nova LLCA, suas preleescontinuam plenamente
vlidas e so extremamente valiosas.
U Cf. TC nO724.052/93-3, Acrdo n 0098-37/95-P, DOU de 04.09.1995, Plenrio.
Votaram os MinjSlrO~: Marcos Vinicios Rodrigues Vilaa (pres.), Adhemar
Paladini Ghisi, Carlos AtiJa lvares da Silva, Homero dos Santos, Paulo Affonso
Martins de Oliveira e Olavo Drull1ntond c os Ministros Sub:;litutos Bento Jos
Bulgarin e Jos Antnio Barreto de Macedo.
25 Cf. Ma/wal Prrlico das Ucilacs. So Paulo: Saraiva, 1991, p. 16; Manual Prtico
das Udfacs. So Paulo: Saraiva, 1995, em co-autoria com Marco Tullio
BOrnNO, p. 27.
2(, Cf. COl1lmlnnoDirrla 5('11I Licitaro. 1. cd., Bril.'liaJurdica, '1995, p. 2lJ5-20B.
r. Q.:'\'51.
196
ReviJ:tadoa Procuradores da Fazenda Nacional
VILLELA SOUTO 27 espose opinio contrria, no sem razO, por tratar-se de norma geral, que esses entes - arts.
1~e 118 - devero ter adaptadn s suas disposies legais.
A publicidade recebeu do legislador ordinrio a merecida consagrao, com os aplausos da doutrina. 28 O art. 3
inscreve, entre os principios maiores, o da publicidade,
impondo sua obedincia, com destaque ao registro de preos das compras, publicado trimestralmente;" s compras
disciplinadas no art. 16; aos avisos de editais das concorrncias e das tomadas de preos;"'aos concursos;lI s dispensas,
s declaraes de inexigibilidade e ao retardamento".
2.2. Prazo para providncias
e publicao
Trata-se, in casu, de formalidade essencial- condio indispensvel para sua eficcia - a ser providenciada pela Administrao, at o quinto dia til do ms seguinte ao de sua
publicao, para ocorrer no prazo de 20 dias daquela data.
A Lei n" 8.883, de 1994, alterou o presente dispositivo,
tornando mais elstico o prazo. A redao originria, idntica da lei anterior, neste particular, mandava que a Administrao providenciasse a publicao na mesma data de
Cf. Ucitacs & Contratos Administrativos. Esplanada: ADeOAS, 1993, p. 92.
]~ Leiam-se: TCITO, Cino. Dirdlo Admillistrativo. So Paulo: Snmiva, 1975;
VELOSO, C..
rlos Mrio da Silva. Empresas estataL.":responsabllidadee controles. RDP 85/88; GAROA, Maria. O princpio da publicidade. Licitaes e COIItratos (obra coletiva), coord. pela autora, com a participao dos Drs. Floriano
Azevedo Marques Neto, Mrcia Walquria Batista dos Santos e Snia Yuriko
Tanaka. 1. ed. Rio de Janeiro: Forense Universitria, 1995, p.16; FIGUEIREDO,
Lcia Valle. Direito dos licitantes. 4. cd. So Paulo: malhciros ed., Is.d.]; DALLARI,
Adilson de Abreu. Aspectos jurdicos da licitao. So Paulo; Saraiva, 1992. SILVA, Antnio Marcelo da. Estudos sobre a r.. Pell/lista 110. 10.395/70. So Paulo:
CEDRO-DER, 1971; DROMI, Jos Roberto. DcrrcllO Administrativo. Buenos Aires:
Aslrea, 1992, t.1; DROMI, Jos Roberto. I.J1licitllcil/pblico.. Buenos Aires: Asrrea,
[,.d.]; BARRA, Rodollo, CASSAGNE, )uan c.. DROMI. )0'" R, GORDILLO,
Augustin, OrrONELLO, ncslo, GAMBINO, EnriLjuc S. Cem tratos Admillistrati.
vos. Buenos Aires: Depalma, 1992; BERAIZ, Migud Ange1. '1i.'oriage1leral de
los (olItmlos administrativos. 2. ed. Buenos Aires: DepnlllH'l, lYHO; BLANCHEI',
Luiz Alberlo. Ocdifl1l luz dlllUlVllici. EJ. Junt, 1993; DIPIETRO, MariaSylvia
Zanclla. Di,.eito Adlllillistmfivo. Siio P\lllo: Atl,l~, 19L!4; DIFZ, Manuel Maria.
ii
unn Frejda.5zklarowsky
197
sua assinatura, para ocorrer no prazo de 20 dias.

Ora, esse prazo era insuficiente para as providncias
normais e concretizao de sua publicao, especialmente
nos Municpios remotos ou em centros altamente movimentados. O legislador, ento, houve por bem de atender s
sugestes e aos clamores de vastos setores da sociedade."
Para contornar essa dificuldade, o citado diploma legaI autorizou a Administrao a providenciar a publicao
(medidas burocrticas de praxe), no mais na mesma data,
como absurdamente exigia, seno at o quinto dia til do
ms seguinte ao da assinatura do contrato.
E a publicao dever ocorrer, no prazo de 20 dias daquela data, ou seja, do quinto dia til do ms seguinte ao
da sua assinatura. Na contagem dos prazos, exclui-se o dia
do inicio e inclui-se o 34 do vencimento, considerando-se os
dias consecutivos, a no ser que haja dispositivo legal em
sentido contrrio, e s se iniciam e vencem em dia de expediente na entidade ou no rgo."
Assim, suponhamos que o contrato tenha sido assinado no dia 4 de maro de 1996. A Administrao ter o prazo, para providenciar sua publicao, at o quinto dia til
de abril, ou seja, at o dia 9 deste ms, e sua publicao
Mallu1 d uerccJlOAdmillistrativo. Buenos Aires: Astrea/Plua Alta, 1981, t. I e 11;
REALE, Miguel. tics prdilllillarcs de Direito. Jos Bushatsky Ed., 1973;
MARIENHOFF, Miguel S. Trntwlo dl~/)crcc11OAdmillistrativo. 3. ed. actualiz.
buenos Aires: Abeledo Perrot, [s.d.], t. IlI-A e III-B; FRANCO SOBRINHO,
Manoel de Oliveira. Curso de Dirrito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 1979;
LAUBADERE, Andr de. TraiU tltoriquce pratique de rotltrat admillistratif. Paris:
Lib. Gen. de DroiteJurisprudence, (s.d.], t. I; MAYER. Otto. Derec1IOAdmitlistratlJoalemall. Buenos Aires: Depalma, 1982; BANDEIRA DE MELO, Celso Antonio. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: malheiros Ed., 1994; MONTEIRO,
Yara Darcy Police. Concorrncia internacional. Boletim de Licitaes e Cotltratos.
NDJ, [s.d.]; MUKAI, Toshio. () 1I0VO Estatuto Jurdico das Licitacs e COlltratos
Pblicos. So Paulo: Revista dos TribunaL., 1993; OLIVEIRA, Regis Fernandes
de. Aloadmillistrativo. So Paulo: 1978; PELLEGRINO, Carlo" R. Os Contratos
da Administrao. ROA; PEREIRA JR., Jes~ 'i'orrl's. Cmlll~lItlrios /lava lei de
licitacs pblicas. Ed. Ucuounr, 1995; OU VI-JUA, Dom Maria de. Tcmas polmicos
sobre licitacs e COlltratos. Molheiras Ed., [s.d.l; SANTOS, Homero. Licitaes.
Instrumento de moralidndc,ndministrava.
l~DA 186/378; ENTERRIA, Eduar~
do Garoa de, fERNANDEZ, TCI1\s-Rrllnnl1. Cursollc DireitoAdmillistmtivo. Trad.
198
Leun Frejda Szklarowskv
RViata doa Procuradores da Fazenda Nadonal
vigor, especialmente no que diz respeito vigncia de seus

aditamentos e ao prazo, evitando sua retroatividade'".
Tomadas as providncias legais e publicado o extrato
do contrato ou de seu aditamento, no prazo legal, seus efeitos retroagem, data da sua assinatura, como corolrio do
prazo que a lei concede ao administrador, para providenciar e publicar o documento.
Essa situao assemelha-se prenotao do ttulo, pelo
oficial do registro. O art. 534 do Cdigo Civil assinala que a
transcrio do imvel se dar desde o dia em que aquele
foi apresentado, ao oficial de registro, e este o prenotou. A
Lei de Registros Pblicos dispe no mesmo sentido.
dever ocorrer nos 20 dias desta ltima data.

3. VIG~NCIA DOS CONTRATOS
ADMINISTRATIVOS
A publicao do contrato torna-o o eficaz, mas a vigncia se d a partir de sua assinatura e qualquer alterao
s poder ser feita, segundo os pressupostos da lei, no se
admitindo atribuir efeitos financeiros retroativamente," salvo as excees legais.
Conquanto a expressa vedao de efeitos financeiros,
constante do art. 61 (antigo art. 51, S 2"), tenha sido vetada e
as razes da Advocacia Geral da Unio nenhuma referncia
faa a esse fato, 37 esta proibio decorre do sistema jurdicofinanceiro, no se permitindo abranja dispndios financeiros,
de data anterior, ainda que se refiram prpria obra, compra
ou servio, ao qual esteja relacionado o contrato.
A Corte de Contas da Unio, interpretando, com extrema preciso, a legislao vigente, ordenou atentar-se para
a obrigatoriedade legal de no ser inscrito em "restos a pagar" o saldo de empenho por estimativa e que os contratos
sejam elaborados, em conformidade com a legislao em
4. OMISSO DA ADMINISTRAO
E se a Administrao omitir-se?
A omisso impede a produc. de efeitos jurdicos. O
ato (ou o contrato) ineficaz. S valer perante as partes e
terceiros, aps realizar-se a condio necessria, que a divulgao pelos meios prprios, pois, como bem alerta HELY
LOPES MEIRELLES, "requisito de eficcia". a eficcia
contida.
de AianaldoSctti c colab. de Almudcna Marin Lopcz l' Elame Alves Rodrigues.

So Paulo: Revista dos Tribunais, 1991; MORAES, Bernardo Ribeiro de. Complldio de Direito Tributrio (Cap. XX- Interpretao das Normas Jurdicas). 2. ed.
Rio de janeiro: Forense, 1~4, v. 2; DELGADO, Jos Augusto. Principias Jurdicosaplicados licitao." Boletim de licitaese cOf/tratos, ND], no.7, 1994; SILVA,
Jos Afonso da. Curso de Direito COllstituciollal Positivo. So Paulo: Revista dos
Tribunais, 1994; SUNDFELD, Carlos Ari. Licitiliio e contratoadmillistrativo.
So
Paulo; malheiros Ed., 1994; WALD, Amoldo. Parecer. RDA 142/88;
ZANCANER, Weida. Da cOllvalidao e da invalidao dos atos administrativos.
So Paulo: malheiros Ed., 1993; BASTOS,Celso Ribeiro, MARTINS, lves Gap.dra.
Comentrio." COllstituio do Brasil. So paulo: Saraiva, 1990, v. 7; POLETfl,
Ronaldo. Controle do.cOllstituciollalidade das leis. 2. ed. Rio de janeiro: Forense,
1995; MACHADO, Hugo de BrHo. Efeitos retroiltivo da declarao de
inconsWucionalidadc.
Correio BmsiliclIS<! de 4 mm. 1996, suplem. "Direito &
Justia"; OLIVEIRA, Joo Rezende Almeida. Legalidade adminislrativa. Correio Brasiliensc de 3 mar. 1996, suplcm. "Direito l' Justia"; MOREIRA NETO,
Diogo de Figueiredo. Prin~pjos dlicitao. Ha/C'lilll de Licitaes c Ccmtratos,
~I
jI)
31
32
31
lf
3S
36
cf. art.
20 da LLCA.
Cf. art. 22 da LLCA.
Cf. art. 26 da LLCA.
Cf. nosso Licitaes e Contralos cit.
V, nesta lei, os prazos em sentido contrrio.
Cf. art.ll0 da LLCA.
Cf. nosso Parecer PGFN/CSJD/1052/87,
sobre a proibio legal de atribuir
efeitos financeiros retroativos aoscontralos regidos pelo Decreto-Lei nl! 2.300/
86 e suas alteraes, sob pena de nulidade e responsabilidade de quem lhe der
causa, in Follla de So Paulo, 12 abro 1988; Boletim de Direito Administrativo, NDJ,
p. 475-481, jul. 1988).. Este parecer no perdeu atualidade, em face do sistema
legal vigente.
" Cf. DOU de 21.06.1993, Seo I.
:u
Cf. art. 15, 9 2~, da LLCA.
a. TC J1!l 724052/93-3 dt. na remisso n" 23 SUPI
a. d., tambm, a Deciso n'.! 644/

94, do TCU, Relator Min. Lincoln M. da Rocha,' in DOU de 07.11.1994. Leia-se,
tambm, a Deciso n~ 604/94, do Pleno, relatada pelo Ministro Paulo Affonso
Martins de Oliveira, em que o Tribunal reitera sua posio, no sentido de no se
celebrarem termos aditivos" com retroatividade no incio do prazo de vigncia".
t
~----------------_~'
__~L\!i~-II"I"~
,,.,- ..,. II h
.tAJilQL)lliA
; ;;;
Nm;w;
l.Oil fTrefda S7.klarow8ky
Se, porm, apesar disso, estiver sendo executado ou

tiver sido executdo, fora de dvida que a contratada
dever ser indenizada pelo que houver realizado e pelos
prejuzos regularmente comprovados, notada~ent~ p~rque cabe Administrao providenciar sua pubhcaao, nao
cabendo quela responsabilidade, pela omisso ou retardamento da prtica desse ato, e o servidor dever ser responsabilizado.
.
O servidor que praticar ato em desacordo com essa leI
sofrer as sanes previstas neste diploma legal e nos regulamentos prprios, independentemente da responsabilidade civil e criminaL"
E assim porque, se a declarao de nulidade do contrato no exonera a Administrao do dever de indenizar o
contratado, desde que lhe no seja imputvel, promovendo-se a responsabilidade de quem lhe deu causa,40tambm
na hiptese estudada, o mesmo princpio tem plena aplicao, porque se trata no de simples irregularidade, seno
de frontal violao de lei.
o que ocorre, em situao semelhante, quando a resciso do contrato se der, sem culpa do contratado, hiptese
em que este ter direito ao pagamento pelo que tiver executado, at aquela data, e ser ressarcido dos prejuzos regularmente comprovados."
MARAL JUSTEM assegura que sua no publicao ou seu retardamento no vicia a contratao nem
J9 Cf. art. 82 da LLCA. O art. 84 considera servidor pblico quem exerce cargo,
emprego ou funo pblica, mesmo que tTansitorimncnle e sem remlUlera~~,
no s6 na Administrao direta, como tambm nas fundaes, empresas publi-
II!~
cas, sociedades
UI
~1
de economia
misln c
!las
entidade ..contrnl<ldas.
direta
(lU indi+
relamente, pelo Poder Pblico.

Cf. art. 59 da LLCA. OSTF consolidou sua jUJ'islll'udC'ncia,no sentido de que 1
I\dminislmo pode 1nular seu:; pl'{lpris atos, tjllilndo ev,H.lns de vcios que
os tornem i1cl'<lis,porque deles no se Origitlillll dirt'itos, ou revog-los, p(lr
motivos de cO:lVenincia e oportunidade, respeitados os direitos adquiridos c
ressalvada em lodos (lS casos a nprcciao judicial (Smulas no. 346 e 47~, in
Direito SIlJl1l1larcit., de ROBERTO
Cf. art. 79, S 2", ti" LLCA.
ROSAS).
201
cinde o vnculo, mas posterga o incio da contagem dos

prazos contratuais e provoca a responsabilizao do
agente pblico, regularizando-se o contrato com a simples publicao."
Em acrdJio da l' Cmara publicado no DOU de 26 de
maro de 1991, pgina 5.483, O Tribunal de Contas da
Unio, em face da no publicao de extrato de contrato,
recomendou o saneamento dessa irregularidade.
Na esfera federal, o S 3 do arl. 33 do citado Decreto
n 93.872, de 23 de dezembro de 1986, apregoa que a falta
de publicao imputvel Administrao constitui omisso do dever funcional do responsvel, que ser purudo na
forma legal, se no for demonsh'ad justa causa. Por outro
lado, se o contratado tiver dado causa ao fato, a contratante
poder rescindir o contrato unilateralmente sem direito
inderuzao, podendo esta optar por aplicar-lhe multa de
at dez por cento do valor do contrato, que dever obrigatoriamente ser publicado. "
Q
5. O QUE SE PUBLICA
O arl. 62 dispe que o instrunlPnto de contrato obrigatrio nos casos de concorrncia, tomada de preos e nas
dispensas e inexigibilidades, cujos preos se compreendem
nos lirttes das modalidades acima mencionadas. Todavia,
dispensa-o nas demais hipteses em que a Administrao
puder substitu-lo por outros instru1!1entoshbeis, tais como
au torizao de compra, ordem de execuo de servio, carta-contrato ou nota de empenho. Esta enumerao no
exaustiva.
A lei clara e impositiva. A Administrao Pblica
est obrigada a realizar prvia licitao, ao fazer conh"atos
COlll terceiros, referentes a obras, locaes, servios, inclu12 CJ. ComellMrios Lei de Ucilares (' COl/lra/os Admi/lislrnfivos.
1. Ed. 550 Paulo:
Aide, [,.d.), p.354.
~\ Este ART. faz remisso fi lei ,mlcTor. Sua orientao, porm, continua vlida.
202
UOO Frcjda Szk1arowsky
sive publicidade, permisses, concesses, compras, alien~S e quaisquer outros contratos, seja qual for a denoIlUnao que se lhe d, mas faculta no faz-lo nos casos previstos na lei.44
As compras, ainda que se submetam s condies de
pagamento e aquisio semelhantes s do setor privado,
devem orientar-se pelos preos praticados no mbito dos
rgos da Administrao Pblica, no escapando das amarras da LLCA.
O art. 16 foi substancialmente alterado, pela Lei n"
8.883, de 1994, que aprimorou sua redao, reconhecendo
o legislador sua impraticabilidade e dificuldades na sua
aplicao, especialmente nos pequenos Municipios. Pretendeu eliminar a burocracia, os elevados e desnecessrios
custos e a lentido, incompatveis com esse tipo de contrato, especialmente a malfadada expresso fechado o negcio,
na feliz observao de CARLOS PINTO COELHO
MOTTA." A divulgao far-se-, mensalmente.
Essa inovao tornou mais econmicos e racionais os
negcios com a Administrao.
A lei determina a publicao do instrumento de contrato ou de seus aditamentos, no importa o valor, mesmo
que sem nus, no entanto ressalva o disposto no art. 26.
Surgem algumas indagaes de suma relevncia, que
merecem estudo aprofundado.
Sempre advogamos que todo contrato, qualquer que
fosse o valor, ainda que sem nus, deveria ser publicado,
incluindo aqueles cujo instrumento pudesse ser substitudo por outros instrumentos hbeis, como, por exemplo, a
carta-contrato, a nota de empenho, a ordem de execuo
de servio, a autorizao de compra, ou quaisquer outros
semelhantes, com o beneplcito do coiendo Tribunal de
Contas da Unio e da melhor doutrina."

Esta opinio compartilhada por Carlos Pinto Coelho
Motta, qu~ reproduz acrdo, produzido na vigncia do
decret.o-lel re~ogado, por entender que a orientao
pretonana continua vlida ."
A Corte Maior de Contas vem decidindo, num crescendo, que a publicao resumida dos instrumentos de contt;,ato,ou de seus aditamentos, obrigatria.no s em relaao ao termo de contrato, mas tambm com referncia aos
demais instrumentos hbeis, previstos no art. 51 do Decreto-Lei n" 2.300,de 1986," com inteira aplicao, atualmente, desde que se atente para a ressalva indicada no texto
atual.
E~sePretrio Maior de Contas do Pas, pelo Pleno, em
acrdao relatado pelo Ministro Luci?no Brando Alves de
S?uza, e com a anuncia dos lcidos Procuradores, FranCISCO de Salles e Jatir da Cunha, declarou obrigatria a publicao resumida dos termos de contrato e de seus aditamentos, como tambm dos demais instrumentos hbeis
qualquer que seja o valor e, ainda, sem nus. 49
'
A jurisprudncia desse Tribunal, evidentemente, no
se aphca aos Estados, ao Distrito Federal ou aos Municpios; no entanto, servir de roteiro seguro para essas esferas
de Poder. Sem dvida, porm, submetem-se s normas
gerais e aos princpios catalogados na LLCA (arts. 1", 2" e
118 da ~LCA), dentre os quais se destaca o da publicidade,
com majestade constitucional, por fora do disposto no art.
37, caput, da Constituio.
.
Uatatse cOlltra/oscit.; Durao do contrato administrativo
ea Lei J1S!
8.666/93. Boletim de Licitaes e Co/11mtos, n!! 10, out. 1993; idem, Boletim cit., de
dez. de ~98B.Neste sentido, MUKAI, Toshio; O NuvoEstatutocit. pp. 7(),,71.
Cf. op. Clt., p. ~19. V., tambm, ac,do do TCU, ota 29/91, Dou d. 09.07.1991,
p. 13.399 cit.
46 Cf. nosso:
47
..., Cf, entre outros, o Proc. TC no. 021572/90.0

:u cI. arl. 2\! (capuf) da LLCA.
,I, Cf. Ejirridal/as
Licitacs e Colr/ratos., Belo Horizonte: Del Rey, 1994, p, 109. ~a
disposio normativa no se aplica dispensa de licitao por comprometimento da segurana
nacional
(art. 24, IX, da LLCA).
..,.
".' ~-~
203
4~
cit.
Cf., entre outros, a Deciso n!! 585 do TeU, Plenrio, Te n<:!011621/93-1, DOU
de 28.09.1994. Seo I, p. 14.757. No mesmo sentido, Proc. TC n!! 225241/90-0,
DOU de 18,03.1993 (apud nosso Durao de contrato Administrativo
e a lei n!!
8.666/93 Boletim de Licilal?s e Contratos dt., n.l0: out. 1993).
204
Lcon Frejda Szklarowsky
lei", sob a justificativa de que a emenda visava a tornar

obrigatria apenas a publicao de instrumentos de contrato~ ou de seus aditamentos de valor superior ao limite
preVIstona alinea a do inciso II do art. 23 (refere-se a alinea
a a conv~te, para compras e servios que no sejam a
contrataao de obras e servios de engen11aria),por se tratar de medIda de ordem econmica e a publicao do contrato sair mais cara do que o valor do contrato.
. No enta~to, a emenda, tal como foi aprovada, no excluIUda publicao os contratos e aditamentos de valor inferior ao limite estipulado na alinea a do inciso II do art. 23,
como pretendia o legislador, segundo se infere da leitura
da emenda e da justificativa e, obviamente, do texto aprovado. Paradoxalmente, excluiu os contratos decorrentes
da dispensa ou da declarao de inexigibilidade catalogadas nos incisos III a XXdo art. 24, nos SS 2"e 4" do art. 17 e
no art. 25, respectivamente, cujos valores podem at ser
altissimos."
Como inte~pretaressa disposio legal com a ressalva?
Ter o legIslador acatado a sugesto do Tribunal de
Conta~ da Unio.e dos Conselhos de Contas e a splica dos
adnumstrados dIspensando a publicao de alguns tipos
de contratos, como forma de economia e racionalizao,
e~peClalmenteos de valor reduzido, cujo custo da publicaao excede o prprio valor do contrato?
Efetivamente,o Relator, Ministro Luciano Brando, em
memorvel voto, llcatadopelo colendo Tribunal, sedimentou
slida e torrencialjurisprudncia, ordenando a publicao de
6. RESSALVA AO ARTIGO 26 - SIGNIFICADO

No obstante, o atual dispositivo deve ser lido, com
muita cautela, pois no se pode olvidar a ressalva feita pelo
legislador, sem embargo de conter pontos obs':.urose sensiveis. O legislador no foi feltz, na sua redaao. Perde~ a
grande oportunidade de disciplinar melhor e com maIor
preciso essa realidade.
.
Carlos Maximiliano, escudado em WIgmore e Holbach,
anteviu, com fina sensibilidade,
as situaes mais
esdrxulas, que podem ocorrer, durante .a~disc~sses d.e
projetos de lei, nos Parlamentos, com preJU1zo~slgmlcativos, porque estes" deliberam s pressas, e nao atendem
somente aos ditames da sabedoria. Preocupam-se com tpicos; fixado o acordo sobre estes, deixam passar sem .exame srio os restantes: descuram do fundo, e talvez maISda
forma, que a base da interpretao pelo processo filolgico.
Dai resultam deslizes que se no corrigem, nem descobrem
sequer... surgem palavras sem significao prpria, portanto inteis, textos falhos, lacunosos, incompletos; outros
inaplicveis, contrrios realidade, ou prenhes de ambigidade" .50
como se esse pito tivesse sido preparado especialmente para ilustrar este texto, projetando a contradio entre
a criao do legislador, que deveria exprimir a vontade social. e a realidade qposta que criou!
A Lei n 8.883, de 1994, adveio do Projeto de Lei de
Converso n" 10, de 1994, em que se transformou a Medida Provisria n Q 472, de 15 de abril de 1994,contemplando
inmeras emendas a esta ltima, entre as quais se destaca
a que modifica o citado pargrafo nico do art. 61.
.
Uma das emendas apresentadas s diversas medIdas
[lwvisrias, que antecederam essa lei," diz respeito incluso da expresso "ressalvado [)disposto no ar1.26desta
Q
.Ji
Cf. l-k"lI1cIiClllinl c A(I/i/(fio
(fo /)irr'ifo.
51
6". ed. Siio P;""Iulo: Preilas B<'lstos, 1957, p.
.~.,.~.."I""ti""
C/. as Medidas Provisrias

n'''. 351, de 1 de setembro de 1993; 360, de 18 de
ou~ubro de 1993; 372, de 17 de novembro de 1993; 388, de 16 de dezembro de
19lJ3; 412, de 16 de janeiro de 1994; 429, de 1fi de fevereiro de 1994; C 450, de 17
de maro de 1994, com a mesma ementa e com contedo quase idntico ( cf.
Parccerno.
6, de 1994 - CN, publicado no DCN, de 29.04.1994).
5:1 Cf.',~'nfre~lllra .,a emenda do I~l.'lalnr, Depul'lllo Wnller NOlY, Emendn 11"00046/
94, ,1 MI'l!td<l Provisria
n'! OU42<J.Cf. ti Emenda n" (J039, do deputado Ariosto
Holanda"
ii. Medida Provisria n" 472, id(:ntcn il n~lhl(;f() aprovada e (lue se
transformuu
no p<Uigrafo (mico do citado ar!. 61; cf., tmnb{:m, a Emendn tl~183,
d(l deputado Lus Roberlo POllll~, que pl'ope, igualmente, il ressalva no <.lrt.26.
157.
--------
205
206
Leon FreMaSzklarowsky
R(!vistdos Procuradores da Fazenda Nacional
todos OS contratos, mesmo os outros instrumentos, previstos

no art. 52 (art. 62 da lei vigente), e recomendou que os rgos
competentes do Poder Executivo fizessem estudos com o objetivo de identificar a oportunidade e convenincia de adoo
de providncias de ordem legislativa, visando a alterar o DL
n' 2.300,de modo que, em nome da racionalizao administrativa e da economia ou simplificao processual, o referido
estatuto viesse a conter limites razovei~ de valores abaixo
dos quais seria facultativa a publicao resumida, no DOU,
dos instrumentos contratuais firmados pela Administrao
Pblica."
A ressalva, realmente, no pode ser ignorada, na interpretao do texto legal, apesar da inteno do legislador
ter sido outra.
A Lei n' 8.883/94 reformou o pargrafo nico do art.
61, idntico ao pargrafo nico do art. 51 do diploma revogado, e ressalvou o disposto no art. 26, ou seja, mandou
publicar todos os contratos, exceto aqueles cuja licitao
foi dispensada, com fulcro nos incisos III a XXdo art. 24 e
nos 9 9 2' e 4' do art. 17, e declarada inexigivel nos
termos do art. 25, guisa de economia e racionalizao,
visto que esses atos, ou seja, a dispensa e a inexigibilidade.
devero ser ratificados pela autoridade superior e somente
sero eficazes, aps sua publicao, na imprensa oficial.
Quer a lei que se publiquem todos os contratos ou
seus aditamentos, qualquer que seja o valor ainda que
desonerados; entretanto avisa que h urna ressalva, que no
pode ser preterida.
Publicados que foram aqueles atos - dispensa ou
inexigibilidade - em momento imediatamente anterior, obrigatoriamente justificados," no h razo bastante para repetir aquele ato (a publicidade), onerando, sobremaneira, o
207
contrato e sobrecarregando os servios pblicos, em .homenagem aos princlpios da racionalidade e econonua, que
devem nortear a boa administrao, desde que daqueles
atos constem, necessariamente, os dados essenciais do contrato, que normalmente55 estariam inseridos no extrato que
deveria ser publicado.
.
Se, entretanto, o contrato no for celebrado, deve-se
publicar o ato que tomar insubsistente a dispensa ou a declarao de inexigibilidade.
Se assim no for, o legislador estar deserdando o principio da publicidade, impedindo que se d conhecimento
de alguns contratos extraordinariamente elevados, embora dispensados da licitao ou declarados inexigi~eis, tosomente em virtude da pssima redao do precelto reformado e da verdadeira inteno do legislador que se no
expressou corretamente.56
SIDNEY MARTINS disserta que os prazos descritos,
no pargrafo nico do art. 61, no se aplicam contratao
direta, nos casos de dispensa ou inexigibilidade de licitao, j que, nestas hipteses, a publicao deve ser feita no
prazo de cinco dias, devido ressalva feita no pargrafo
nico, in fine.57
Deve-se entender que se no publicam tais contratos,
porque a dispensa e a inexigibilidade j o foram, ~lOScinco
dias, aps sua comunicao autoridade supenor, para
ratificao, nos trs dias seguintes realizao daqueles atos,
se destes constam todos os elementos necessrios publicidade. Pensar diferentemente leva ao absurdo de que a
alterao no conduziu a nada.
Ou, ento, como entender a ressalva que acabou embutida nessa clusula normativa? Com CARLOS
cf. art. 26 da LLCA.
SI>A interpretao, que ora OfCrL'CCIllOS,rdormuln, em par~c, nosso ~('~sanwnto
S5
" cf. Proc .. Iu,~ 0254"10/91cito

'-4
Todo ato administrativo deve ser largamente molivado, como via de acesso
princpiO magno do Direito Administrativo.
NL'Ste sentido, ARAUJO, Florivaldo Dulra de. Molilla~ljn(' nllllro!cdoflloadmillisim.
livo. Ed. Del Rey, 1992, p.192.
anterior.
Vide nosso Licita<..:s (' contratos
cit. Esta tambm
n opmmo
do Dr.
Lucas Azcvedo Moreira dos Sanlos, Procurador .Assessor da Coordenadoria
para a f;caliza.o e controle,
51
Geral Patrimonial da Procuradoria

Geral da Fazenda Nacional.
Cf. Breves anotaes ao novo eslaluto.3.ed.
Curitiba: Junl,1995,
p.96.
__ ._-------------,-----------------------_._--
~~.~--~------_..~.
Leon FrefdaSzklarowsky
208
RiliJ18ta
209
do. Procuradores da Fazenda Nacional
MAXIMILIANO, apoiado em slida e fecunda doutrina,

aprendemos que as leis no contm palavras inteis, isto ,
as palavras tero sempre alguma eficcia. E SUTHERLAND
e TRIGO DE LOUREIRO lecionam que a norma deve ser
vista em todas as suas perspectivas, de modo que no fique inoperante, nula ou sem qualquer signi1icado.58
Seria verdadeira burla inteligncia interpretar-se de
modo diverso, desconhecendo o destino da exceo legal,
nesse dispositivo, inscrita.
Se, entretanto, o referencial do contrato, com os citados dados no estiverem contidos naqueles atos de dispensa e da justificativa, da no h como furtar-se publicao do respectivo contrato, mas no prazo referido no dispositivo, sob comento, e no no curto prazo de cinco das.
Esta interpretao estreta no se conforma com a finalidade do comando legal. A final, o alargamento do prazo para
publicao dos instrumentos de contrato e seus aditamentos no fo obra do acaso e ocorreu para atender aos entraves da Administrao.
7. OMISSO DO LEGISLADOR
A questo crucial, porm, remanesce e reside na omisso do legislador, quanto aos contratos, cujos instrumentos
so substitudos por outros instrumentos hbeis menos formais, segundo faculdade prevista no art. 62. Instrumento
o documento escrito, formal, no qual se inscrevem todos
os elementos necessrios sua preciso e clareza, de acordo com as formalidades legais impostas pela LLCA.
Esses tambm so instrumentos bilaterais de contratos, conquanto simplificados e despidos de certas formalidades, ministra HEL Y LOPES MElRELLES."
A doutrina e a jurisprudncia pretoriana, torrencial e
" Cf. HcrlllcllJulicn c aplicao do Direi/o. O auLor cita t'm nbOllO de SIM tese: Carlos
de Carvalho, Ribas, Coelho da Rocha. Paula Balis!;l l' Eori3l:'s Carneiro.
;" Cf. oro cit., p. 205.
iterativamente, sempre exigiram a publicao de extratos

de todos os contratos, quaisquer que fossem seu valor, tendo ou no nus, incluindo os demais instrumentos, porque
onde a lei no distingue no cabe ao intrprete faz-lo.'"
No mbito federal, no entretanto, o Decreto n" 93.872,
de 23 de dezembro de 1986, ainda em vigor no que no
colidir com a LLCA e contrariando frontalmente a lei pretrita _ a lei atual no foi alterada neste ponto - obrigava a
publicao em extrato, no Diri~ Oficial da Unio, dos contratos, convnios, acordos ou ajustes, cUJovalor excedesse
a Cz$ 2.000.000,00 (valor da poca), liberando, ilegalmente,
os demais. Esta anmala dispensa no encontrava amparo
legal.
. _
Tambm dispensava da pubhcaao, se as despesas
devessem ser feitas em carter sigiloso, ex vi do art. 44 do
Decreto-Lei n"199, de 1967.
No obstante, consolidando firme e iterativa jurisprudncia, a Corte Maior do Pais, contando com o lcido voto
do Relator, Ministro Homero Santos, e a aquiescncia do
Plenrio, presente o Procurador-Geral em exerccio, Dr. Jatir
Batista. assentou que obrigatria a publicao dos extratos de todos os seus contratos no DIRIO OFICIAL DA
UNIO, nos termos do l' do art. 61 da Lei n" 8.666/93 e
do art. 33 do Regulamento de Licitaes e Contratos do
GEIPOT, mesmo em se tratando de outros instrumentos
hbeis, como, por exemplo, nota de empenho, :arta - co~trato, autorizao de compra, ordem de execuao de servIo." Neste sentido, o Plenrio aprovou voto do Relator,
Ministro Lincoln Magalhes da Rocha."
O legislador de 1994,contudo, no sol~cio~ou, como
deveria, a questo, relacionada com a pubhcaao de con-
fIIl
Carlos Maximiliano, escudado em Falcone e Berrint Sainl-Prix, ordcn~ que se

"ln acrescentar condies novas, nem dispensar
S
cumpra a norma IaI qual ,,-'
...
. .
.
d
'sas ou 'li,; It:x rlOU d/sllllgUlt "rc I/OSd/MII/gucre dcbcIIlus.
~1
nClulU01a as cxpres,
u_
Cf. Deciso doTCU nl! 585, Pleno, DOU de 28.09.1994.
~2
Cf.TCn".22524tj90-0cit.
Leon FrcJdtl S:tklarowsky
tratos, cujos termos podem ser substitudos por outros instrumentos, tais como a carta-contrato, a nota de empenho,
enfim ~q~eles decorrentes da dispensa de licitao, prevista nos mClsos I e II do art. 24 e no ~ 4 do art. 62, in verbis:
1) obras e servios de engenharia de valor at 5% do limite
pr~visto na alJnea a do inciso I do art. 23, desde que no se
refrram a parcelas de uma mesma obra ou servio ou ainda
de obras e servios da mesma natureza e no mesmo local
que possam ser realizadas conjunta ou concomitantemente'
2~outros servios e compras de valor at 5% do limite pre~
VIsto na alJnea a do inciso 11 do art. 23 e, para alienaes,
nos casos previstos nesta lei, desde que no se refiram a
par.celas de um mesmo servio, compra ou alienao de
mator vulto que possa ser realizada de uma s vez; e compras com entrega imediata e integral dos bens adquiridos,
se no resultarem em obrigaes futuras e no for necessria assistncia tcnica (art. 62, ~ 4").
, . Isso porque o art. 26, objeto da ressalva, no pargrafo
uruco do art. 61, no contempla os incisos I e II do art. 24,
nem o S 4 do art. 62, com o que, paradoxalmente, contrat05 de vultosos valores, porque tiveram a licitao dispensada ou declarada inexigvel e publicados esses atos, com
a mdispensvel
justificativa
e com os elementos
identificadores do prprio contrato, mas foram expressamente ressalvados no art. 26, no tero de ser publicados,
enquanto que os menos expressivos devero s-lo, sem
dvida, em face do eXpresso cornando da lei.
O intrprete deve, porm, encontrar a melhor soluo,
que se conforme com o Direito, mas no destoe da realidade.
A lei deve ser interpretada, inteligentemente, de modo
que no conduza ao absurdo ou a concluses vulnerveis
ou impossveis. A lacuna legislativa deve ser preenchida
sem ferir princpios constitucionais."
Aplicando-se o art. 16, que disciplina as compras fei-
tas, pela Administrao direta ou indireta, _ os contra~os,

no enclausurados, no citado art. 26, poderao ser publicados, da mesma forma, ou seja, dar-se-lhes- a publicidade,
mensalmente, em rgo de divulgao oficial ou em quadro de avisos de amplo acesso.
Publicada a relao desses contratos ou afixada, nos
quadros de aviso de mplo acesso, se~elhana daquelas
compras (art. 16), estar sendo cumpndo o deslderatulIl
constitucional, sem demasiado sacrifcio financeiro e da
burocracia estata!.
i
fi
;1
;Z
211
,
I
8. PEQUENAS COMPRAS
Hiptese interessante diz respeito s pequenas compras, disciplinadas no pargrafo nico do art. 60, que podem, excepcionalmente, ser objeto de contrato verbal, desde que no ultrapassem a cinco por cento do limite estabelecido no art. 23, inciso 11, alnea a, pagas imediatamente e
em regime de adiantamento.
Todo contrato administrativo escrito e fonnaI, submetendo-se s formalidades obrigatrias, exceto aqueles cujos
instrumentos podem ser substitudos pelos outros instrumentos, menos formais, e os referidos nesse dispositivo. Estes,
porm, no necessitaro ser publicados, visto que, se verbais
so, no dependem de comprovao documenta!.'"
9. CONVtNIOS E OUTROS INSTRUMENTOS

CONGtNERES
Os convnios," os ajustes, acordos e quaisquer outros
ld
65
Cf. MAXIMILIANO, Carlos, op. e p. cit. Examine-se, tambm, Hermenutica

Jutidiea, Brnl'iliellse Cole&>s, 2 ed., 3 v.
o contrato
verbal categoricamente fulminado pela jurisprudncia pretoriana,

por encontrar vedao na lei, admitida apenas excepeionahllente (art. 60, par.
grafo nico). Vide, neste sentido, a deciso do TCU n!1 644/94, DOU de
07.11.1994, Relator Ministro Lincoln M. da Rocha.
Cf. nosso Convnios administrativoS. Boletim de Licitaes e Contratos, n. 3,
mar.1990;
idem, RT669/39;
Rel'. Trim. de l"rSp. dos Estados 76/39.
212
Re\'i8lA
dOI
LeonFrejdaSzklarowsky
Ptoc:uradotu d. Fazenda Nacional
instrmentos congneres, celebrados por rgos e entidades

da Administrao, tambm devem ser publicados, porque se
lhes plicam as disposies da LLCA, no que couber."
A publicidade incontestavelmente norma geral e a
esse princpio esto sujeitos todos os Poderes da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municipios, bem como
as entidades da Administrao indireta, as controladas, direta e indiretamente pelo Poder Pblico e, ainda, os fundos
especiais, como inovao desta lei. Essas ltimas devero
editar seus regulamentos, sujeitos s disposies da LLCA,
e os Estados, o Distrito Federal e os Municipios devero
adaptar, se j o no fizeram, suas regras ao disposto nesta
lei, admitindo-se, efetivamente, o principio da recepo e
convivncia harmnica das normas jurdicas, alicerada no
principio maior da autonomia dos entes federativos (art.
18 da CF), esculpida nos arts. 25, 29 e 32 da Constituio
Federal.
10. CONCESSES E PERMISSES DE SERVIOS
PBLICOS
As concesses e permisses de servios pblicos, quando contratadas com terceiros, devero ser necessariamente
precedidas de licitao, excepcionadas as hipteses legais,
aplicando-se-lhes as normas gerais da LLCA,67que convivem perfeitamente com a legislao especifica, da qual no
se afasta a publicidade.
A Lei n" 8.987, de 13 de fevereiro de 1995, dispe que
as concesses de servios pblicos e de obras pblicas e as
permisses de servios pblicos se regem pelo disposto no
art. 175 da Constituio Federal, por esta lei e pelas normas legais pertinentes, entre as quais se sobressai a Lei nO.
cf. art. 55 do Decreto n'J 93.872/86, aplicvel apenas esfera fedem!, no que
no colidir com a LLCA.
~7 d. acrdo do SfF,no REn'J140.989, RcLa:tavioGallotti,Pres.
Ministro Moreira
Alves, julgado em 16.03,1993 Ementa: "Nt...'Ccssidadede prvia licitao, para
autm;zflAa, quer sob a forma de permisso, quer sob a forma de concesso".
8.666/93, devendo os Estados, o Distrito Federal e os Municipios promover a reviso e a adaptao necessria de
seus diplomas legislativos s disposies desta lei, atendendo s peculiaridades das variadas modalidades de seus
servios."
O Tribunal de Contas da Unio, pelo Pleno, adotou as
concluses do Ministro Lincoln Magalhe~ da Rocha, em
processo de interesse da INFRAERO, ao analisar a conce~so do direito de uso de sala VIP, em aeroporto, e deterrrunou a essa entidade que adeque seu Regulamento de Ucitaes s normas da Lei n" 8.666/93, alterada pela Lei n"
8.883/94. De se notar, ainda, a manifestao desta Corte
proibindo, terminantemente,
"a retroao da eficcia do
contrato", por agredir a lei, e vedando, ainda, qualquer acordo verbal, que s excepcionalmente admitida, no mbito
da Administrao Pblica."
E, ainda, como proposiO fundamental, consigna os
principios da legalidade, moralidade, publicidade, igualdade, do julgamento por critrios objetivos e da vinculao
ao instrumento convocatrio.70
A divulgao do contrato de concesso e da permisso ato obrigatrio, devendo-se obser"ar, entre outros, o
principio da publicidade."
lIlI
69
l'J
--------.------
"~='IIIl!-.-'n'l'I'ln
..o:".~
,_-----------
213
711
71
Sobre o tema, consulte-se Collcesso do 5e11lio pl~blico,obra coordenada por ODETE MEDAUAR, com a participao de: Marcos Jos do Amaral Filho, Fernando
de Menezes Almeida, HeUy Alves de Oliveira, Mrcia Walkiria dos Santos,
Marcos Mauricio Taba, Hamilton Rangel Toba, Joo Carlos Lopes de Souza e
Marcelo Pereira.
Cf. TCno. 014948/94-0, Deciso n 644/94, in DOU de07.11.1994,aplldBLCcit.
n.3, p138. Conquanto a deciso, ao tratar da retroao da eficcia do contrato,
refira-se ao ~ 2'1do art. 51 do revogado DL n'~2.300/86, aquela no perdeu
atualidade, pois se lhe aplicam os mesmos principias, sem qualquer trauma ..
Sobre infraes penais da LLCA, consulte-se: GRECO FILHO, Vicente. Dos crimes da Leide Ucitncs. So Paulo: Saraiva, 1994.
Cf. arls. 14 e 40 da Lei nl!8.897, de 13 de fevereiro de 1995.
.FiiliF
214
Rviltl dOIPt\uldoreil d. Fazenda NAcional
LIMITAES LEGAIS AO PODER

CAUTELAR DO JUIZ
Silvio Pereira Amorim
no Maio Grosso do Sul
Avaliao da sua Constitucionalidade. Insuficincia

da norma do art. 5., XXXV,da CF/88. Necessidade de
recurso ao principio da proporcionalidade. Entrega de dinheiro a servidor pblico a ttulo de acrscimo de vencimentos ou vantagens.
No raro encontrar
quem sustente
a
inconstitucionalidade
da limitao, atravs de norma
infraconstitucional, da atividade jurisdicional na concesso
de medidas cautelares e medidas liminares, em razo do
que dispe o art. 5, inciso XXXV,da Constituio Federal
de 1988, in verbis:
"Ar!. 5. Todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aoS estrangeiros residentes no Pais a
inviolabilidade do direito vida, liberdade, igualdade, segurana e propriedade, nos termos seguintes:
.................................................................................................................... ~
....
xxxv _ a lei no excluir da apreciao do Poder
Judicirio leso ou ameaa a direito/'
Sustentam que a previso constitucional de submisso, ao Poder Judicirio, no s da leso a direito como a
ameaa a leso, implica dizer que o Poder Constituinte
Originrio atribuiu ao juiz (pela norma do art. 5,XXXV)o
SUvioPereiraAmorim
poder de decidir conforme a necessidade, sem possibilidade de limitao de tal poder atravs de norma
infracnstitucional.
Data venia, no esse o alcance daquela norma constitucional. Isso mais se evidencia quando se trata de medidas provisrias (liminares, cautelares e, agora, antecipao
de tutela) em processos outros que no de mandado de segurana; isto porque a Constituio erigiu o mandado de
segurana condio de remdio constitucional conh'a violao ou ameaa de violao de direito lquido e certo no
amparado por lUlbeas corpus, mas no traz regra explcita
sobre o "poder geral de cau tela" do juiz.
A Constituio Federal de 1988no afastou os princpios que norteiam a atividade jurisdicional do Estado:
investidura, indelegabilidade da jurisdio, aderncia da
jurisdio ao territrio, unidade da jurisdio, inrcia, imparcialidade do juiz, independncia ele.
A Constituio tambm no criou regras processuais
para todos os casos. Se bem verdade que estabeleceu cerlas normas relativamente ao mandado de segurana (inclusive o mandado de segurana colelivo), ao habeas corpus
e ao pedido de liminar em ao direta de inconstitucionalidade (art. 102, 1,p), no menos verdade que deixou legislao infraconstilucional as normas de processo;
tanto que atribuiu Unio a competncia privativa para
legislar sobre direito processual (arl. 22, I).
Assim, O que a lei no pode fazer (segundo o art. 5,
XXXV,da Constituio) impedir que uma ameaa a direito possa ser submetida, pelo interessado, apreciao do
Poder Judicirio. Isto no quer dizer que a apreciao possa ser feita em qualquer tipo de processo, que a apreciao
tenha de ser imediata, que a apreciao deva ser feita na
primeira inslncia, que a apreciao no possa ser feita obrigatoriamente mediante duplo grau de jurisdio ou que a
leI no possa exigir contracautelas (como a cauo) em favor da uutra parte interessada
(valcllllo
._--"._-------~.------"'---"".......-~,."'.. ".
l(~lnbrar que no
217
existe processo sem pluralidade de partes, sendo que a

Constituio, tambm no art. 5 - que trata dos direitos e
deveres individuais e coletivos e faz parte dos direitos e
garantias fundamentais -, garante aos litigantes, no s ao
autor como ao ru, o contraditrio e a ampla defesa).
Se a lei estabelece que o juiz no pode agir por vontade prpria, s podendo apreciar a leso ou ameaa a leso
se provocado, no h qualquer incompatibilidade entre ela
e a Constituio.
Se a lei determina que, alm de no poder agir por
vontade prpria, o juiz deve ater-se ao que foi pedido
("Judex ultra petita condem/lare /lon potest" - O Juiz /lo
pode cO/ldenar alm do pedido), tambm no h inconstitucionalidade.
Se a lei estabelece que, para surtir efeito, a deciso
judicial deve ser deferida em duas instncias (decidida pelo
juizo de primeiro grau e confirmada pelo tribunal ordinrio, como no reexame necessrio), no h nisso ofensa
Constituio.
Se a lei fixa que, para surtir efeito, a deciso do juiz
de primeiro grau deve exigir da parte beneficiada pela deciso provisria uma contracautela (como a cauo), tambm no h inconstitucionalidade.
E, naturalmente, no h neste Pas jurisprudncia ou
doutrina fortes a dizer que a inrcia da jurisdio, a adequao da deciso judicial ao pedido, o reexame necessrio
ou a exigncia de cauo sejam normas processuais
inconstitucionais.
O que se pode pr em questo se a norma processual infra constitucional obedece ao princpio da razoabilidade, ou princpio da proporcionalidade.
No Direito romano-germnico - sem excluir a possibilidade de que tambm se o faa no sistema da C011l11l0/l
law ou no socialista, muulmano, hindu, judaico, do extremo-oriente ou da frica negra e Madagascar - o jurista
utiliza-se no s do Direito positivo mas tambm de "prin!
218
SilvioPereira Amorim
~l.'!viilta dOIl Procuradores da Fazenda Nacional
eqidade, o sistema de solues jurdicas".'
dplos gerais" de direito, o que possibilitaria aplicar (e mesmo elaborar) a norma de direito "com justia" .Tratando da
utilizao desses princfpios gerais, REN DAVID leciona:
Tambm j se discutiu muito sobre a exi~tncia de

princfpios de direito suprapositivos, que possam nort~ ~
atividade jurisdicional, especialmente quanto pOSSIbilidade de se reconhecer a existncia, inclusive, de normas
inconstitucionais prescritas na Constituio. GILMAR
FERREIRAMENDFS 2 lembra deciso da Corte Constitucional Alem (Bundesverfassungsgericht) em que se reconhece a existncia de direito suprapositivo e a possibilidade de se aferir a validade das normas com base nele; transcreve o seguinte trecho da deciso:
"O recurso a estes princlpios e a utilizao que deles se faz so muilo difceis de serem explicados
pelos tericos do positivismo legislativo; pem em
evidncia a subordinao do direito aos imperalivos da justia, tal como concebida numa poca e
num momento determinados, e o carter de direito
dos juristas e no unicamente de sistemas de normas
legislativas, que pertencem aos direilos da famil;a
romano-germnica.
Assinalamos j a maneira como o legislador podia,
por vezes, abdicar a expressamente apelar para a
colaborao dos juristas, para encontrar num grande nmero de hipteses a soluo justa que uma
situao comporta. Os limites da lei so claramente
eslabelecidos por eslas situaes, e que o legislador
se exprime etn teilllOS voluntariamente gerais, quer
conferindo aos juizes poderes de eqidade, quer remetendo-os para os usos ou para o direito nahual
(c. civil austraco, arl. 7), quer subordinando a aplicao das disposies legais aos imperativos dos
bons coslumes ou da ordem pblica. Nenhum sistema legislativo pode passar sem estes corretivos
ou sem estas fugas, sem as quais haveria o risco de
produzir-se, entre o direito e a justia, um divrcio
inadmissivel. A nlxima SU7Ilt11IWI jus Sll11lma injuria
nem corresponde ao ideal dos nosso direitos, nem
por eles aceita. Uma certa injustia nos casos particulares pode ser o preo necessrio de uma ordem
socialmente justa; os juristas da famlia romanogermAnica no esto prontos a aceitar u}na soluo
que, no plano sacia/lhes parea injusta. E caracterstica da flexibilidade das concepes jurdicas na famlia romano-germnica que a eqidade haja sido,
em todos os tempos, integrada ao direito e que ,jamais se tenha sentido a nece$sidade, nesta famlia,
de corrigir, por regras ou jUrl"idies autnomas de
------.~--_.-_. _._,- ,~,_.
219
" A adoo do postulado segundo o qual o constitu-
inte tudo pode significaria uma recada na concepo intelectual de um positivismo despido de valores, h muito superado pela doutrina e pela jurisprudncia. Exatamente a experincia com o regime
nazista ensinou-nos que o kgislador capaz de perpetrar injustias graves, de modo que a prtica do
exercicio do direito no pode ficar indiferente a esses desenvolvimenlos
histricos, sendo-lhe
lcito,
nos casos extremos, preservar a idia de justia

material dianle do princpio de segurana jurdica.
Tambm o constituinle originrio pode ultrapassar
os limites da justia. A Corte Constitucional no vislumbra necessidade de explicitar, de forma precisa,
essas situaes extremadas. notrio o seu carter
excepcional, tal como expresso na formulao cuidadosa de Radbruch no art. 'Injusto legislativo e
Direito suprapositivo' (Gesetzliches Unrecht und
'ubergesetzliches
Recht'), impresso in Rechtsphilosophie, 4' ed., 1950, p. 347 s.: 'O conflito entre
justia e segurana jurdica h de se resolver em fa1
._=
DAVID, Ren. Os gralJdcssisletntlsdo direilo contemporneo, trad. de Henninio A.

Carvalho 2 ed. bras. So Paulu: Martins Fontes, 1993, p. 135-136.
MENDES, Gilmar Ferreira. Jurisdio COllstituciolltli. So Paulo: Saraiva, 1996, p.
116-117.
da;;:_t .'m:tf1!,~tin.M.,.
220
Silvio Pereira Amorlm
ltClvlllta do& Pra<:ufftdores da FtI:u.'nda Nncional
rm, o Ministro Moreira Alves que o princpio da

proporconalidade ou da razoabilidade tinha assento
constitucional na clusula do devido processo legaI, entendida enquanto garantia material".'
vor da supremacia do direito positivo, ainda que

ele se mostre injusto e inconseqente, a menos que
a contradio entre o direito positivo e a idia de

justia atinja limites intolerveis. Nesse caso, o direito positivo injusto deve ceder lugar idia de justia'.
Pelo fato de o constituinte ter incorporado normas
suprapositivas no texto da Lei Fundamental (v.g"
arts. 1 e 20) no perderam essas normas o seu carter peculiar. Essas normas esto disposio do
constituinte, desde que no viole a idia de justia.
A possibilidade de que o legislador democrtico/
A professora RAQUEL DENIZE STUMM lembra o

mesmo precedente e, aps transcrever parte do voto do
Ministro Moreira Alves, conclui:
"Resulta da exposio a aceitao do princpio da
proporconalidade ou da proibio de excesso pelo
ordenamento
liberal possa ultrapassar esses limites parece to res-
sobre a necessidade da medida; a adequao entre

o meio utilizado e o fim pretendido; e a ponderao
inconstitucionaL.:;' aproxi-
ma-se muito de uma impossibilidade
prtica",
o fato que a nossa Constituio de 1988 estabelece

direitos e garantias e prev, no 920. do seu ar!. 5, que tais
direitos e garantias nela expressos "no excluem outros
decorrentes do regime e dos principias por ela adotados,
ou dos tratados internacionais em que a Repblica Federativa do Brasil seja parte".
Da por que o Supremo Tribunal Federal - e quando
tratamos de Direito Constitucional salutar busca;'logo a
palavra da Corte Constitucional - vem reconhecendo e
aplicando o princpio da razoabilidade ou da proporcionalidade
nas aes de controle direto de constitucionalidade. A regra constitucional que daria origem a
tal principio - se decorrente de algum dos direitos fundamentais, do princpio da reserva legal ou do princpio do
Estado de Direito - no estava clara, at o julgamento da
ADIn nO.958-3-RJ (Rei. Min. Marco Aurlio) " conforme
salienta GILMAR FERREIRA MENDES:
"Na deciso de 11 de maio de 1994,enfatizou, po-
entre os valores envolvidos no problerna."5
A a chave para a atuaojuri.dicionai. Do princpio

constitucional positivo expresso na clusula do devido processo legal (sem necessidade, pois, de socorro a qualquer
direito suprapositivo) emerge a possibilidade de apreciao judicial da razoabilidade ou proporcionalidade da limitao contida em norma infraconstitucionai.
O fundamento possvel para que o juiz eventualmente deixe de aplicar norma processual que estabelea regras
para concesso de medidas provisrias (liminares, medida
cautelar e, agora, de antecipao de tutela) a eventual ofensa ao princpio da razoabilidade ou proporcionalidade.
Nunca, porm, a pura e simples invocao do ar!. 5, XXXV.
Este, ao garantir a apreciao judicial da leso e da ameaa
de leso a direito, no prescinde de interpretao sistemtica e conforme com a razo; em que pese garantir que toda
leso e at ameaa de leso a direito seja submetida jurisdio, esse dispositivo constitucional no dispensa a nor1
5
~- Cf. DI de
jurdico brasileiro, estando presentes
os trs elementos do pri:lcpio: o questionamento
trita, que a possibilidade terica de normas 'constitucionais originariamente
221
16.05.1994
MENDES, cilmar Ferreira, ob. ciL, p.l77.

STUMM, Raquel Denize. f'rillcpio da prol,orciol.:llidnde
bmsilcra.
-----------------,
Porto Alegre: Liv. do Advogado, 1995, V93.
110
Direito Constitucional
222
Revista dos Procuradoresda Fazenda Nadonal
ma processual infraconstitucional, que dir a forma, prazos, procedimentos, pressupostos e condies do processo
judicial e o contedo (declaratrio,
constitutivo,
condenatrio, mandatamental etc.) da deciso judicial e
condies para sua eficcia (comunicao ao interessado,
publicao, submisso ao duplo grau de jurisdio etc).
At o advento da Lei na 8.952, de 13 de dezembro de
1994, no se cogitava de antecipao da deciso a ser proferida no processo judicial (e a isso no corresponde a medida cautelar, que no confere o direito buscado na ao principal mas sim urna garantia de seu exerccio futuro, quando eventualmente deferido). E nenhum juiz se atrevia a
conceder, sem existncia de norma processual permissiva,
medidas antecipatrias do direito buscado.
Pois bem, agora h previso legal de antecipao de
tutela, delimitados na prpria lei os limites da atuao
jurisdicional, sem que isso (fixao de limites, pela exigncia de certos requisitos) implique inconstitucionalidade.
Apenas porque o art. 273 do CPC (com a redao da
Lei na 8.952/94) exige prova inequvoca e que o juzo se
convena da verosimilhana da alegao e, ainda, que haja
fundado receio de dano irreparvel ou de dificil reparao
e fique caracterizado o abuso de direito de defesa ou o manilesto propsito protelatrio do ru, no se pode dizer que
ele ofende o art. 50, XXXV, da Constituio. O mesmo se
diga quando aquele art., no seu S 30., probe a antecipao
da tutela para alienao do domnio ou levantamento de
depsito em dinheiro sem cauo (quando faz expressa referncia ao art. 588, lI, do CPC).
Tambm a norma que probe a concesso de determinada~ liminar"s, a que veda a concesso de certa medida
cautelar, como a que prohe a propositura de determinada
ao cautelar na primeira instncia (deferindo ao segundo
grau de jurisdio o seu conhecimento direto, como faz a
Constituio com relao a certas matrias), no pode ser
acoimada - s por isso - de inconsHtucional
223
O que imprescindvel fazer verificar a .correspondncia entre os interesses que urna tal norma VISaa proteger (em contraposio a outros interesses) e a limitao que
impe.
Nesse contexto parece perfeita a regra que exige a
oitiva das pessoas jurdicas de Direito Pblico antes da concesso de liminares contra elas, em aes possessrias (CPC,
art. 928, pargrafo nico). Isto porque lci~oe,iusto pr~~umir a legitimidade da atuao estatal, sendo mdicada a OItiva
de seus representantes para derrubar tal presuno e, em
conseqncia, presumir o direito de quem pede a prestao jurisdicional. lmportante salientar que o~ docume~tos eventualmente trazidos no devem, por SI ss, servtr
de convencimento do juz, que no dever dispensar a oitiva
do representante do ente estatal.
Igualmente, plenamente adequada aos interesses
em jogo a regra que probe a concesso de liminar ou a
execuo da sentena no confirmada pelo tribunal competente quando se trate de mandadu de segurana ou ao
cautelar "inominada" em que buscada a concesso de reajuste de vencimentos ou reclassificao de servidores pblicos (art. 50e seu pargrafo nico da Lei na 4.348, de 26 de
junho de 1964, e arts. 10e 30 da Lei na 8.437, de 30 de junho
de 1992). Isto porque o dinheiro entregue pelo juiz ao servidor - a ttulo de aumento de vencimentos - no voltar ao patrimnio pblico se o eventual recurso contra a
liminar for provido, se a ao for julgada improcedente pelo
prprio juiz (de primeiro grau) ou se a sentena que julgar
procedente a ao no for confirmada pelo tribunal; isto
sim configuraria violncia aos direitos que a Constituio
confere s partes litigantes em processo judicial (a includa
a prpria Fazenda Pblica, naturalmente). Alm de no
haver instrumento processual de fazer retomar ao Tesouro
o dinheiro irregularmente entregue ao autor, se afinal for
julgada improcedente a aO,.e.ssa forma de pa?a.mento
antecipado da condenao JudiCIalofende ~nC1plO esta-

224
225
Revista do, Procuradores da Fazenda Nacional
belecido no art. 100 da Constituio, que elege a data de

apresentao dos precatrios como critrio temporal de fixao das preferncias (e no a data do ingresso em juzo, a
data do despacho da petio inicial, a data da concesso de
liminar, a data da sentena, ou qualquer outro critrio).
No se trata aqui apenas de limitao genrica (por
norma infraconstitucional) de medidas judiciais provisrias contra o Poder Pblico, que no afetem verba pertencente Fazenda Pblica. Antes, so limitaes especficas
sobre matria especial, de que a prpria Constituio trat~
de maneira muito clara: transferncia de verba da Fazenda
Pblica para outrem, mediante ordem judicial. E o critrio
adotado pelo legislador constituinte em tudo confirma a
validade das limitaes infraconstitucionais: depois de acabado o processo judicial, com o trnsito em julgado e expedio do precatrio, que se executa a ordem (de imediato,
apenas se houver disponibilidade oramentria, ou no exerccio seguinte).
Invocar da prpria Constituio regra mais genrica
(tutela judicial) justamente para conlrariar a regra evidentemente mais especial (a - execuo de deciso judicial; b relativa a obrigao pecuniria; c - conlra o Poder Pblico)
, por assim dizer, uma "traio" ao legislador constituinte,
por parte daquele Poder a quem ele confiou o controle de
observncia das regras que fixou.
Dai por que' equivocada
a idia de que so
inconstitucionais os bices legais a que se determine - em
deciso ainda provisria - a entrega de dinheiro da Fazenda Pblica a servidor, a titulo de aumento de aumento de
vencimentos.
Isso mais se evidencia se for recordada a manifestao do prprio Supremo Tribunal Federal sobre essas normas especficas:
I
l
risco do constrangimentoprecipitado a direitos da

parte contrria, com violaoda gara~tia do deVIdo processolegal.Conseqentenec,:ssldadede.controle da razoabilidade das restrloes, a partir do
carteressencialmenteprovisriode todo provIDlento cautelar,liminarou no" (SfF,Pleno,2votosvencidos).'
Adverte MAURO CAPPELLETTL ao criticar a possiT
da
difuso de
b II de de expanso do sistema do controle
f
'\'
constitucionalidade
entre paises da aml la romanogermnica, que:
II
"Poderiam, certamente, formar-se verdadeiros 'con-
trastesde tendncia'entre rgosjudiciriasde tipo

diverso _ que se manifestam, por ex~m~lol em .pe-
rigososcontrastesentre (~Srgosda Justiaordl~-
i
I
ria e os da justia admmlstrahva
inclinao dos rgos judicirios Infenores, compostos usualmente por juzes mais jovens e, portanto,
menoS ligados a um certo passado, a dedar.ar a
inconstitucionalidade de leis que os juzes supenores
(emaisveUlOs)
tendem,aocontrrio,a julgarvlidas,
como exatamente se verificou com notonedade na I~-
lia, no perodode 1948-1956, e, com?,pelo que leIO,

continua a se verificar, de maneua ImpresSIOnante,
no Japo'"
Apesar de contrastada,
em geral, por SACHA
CALMON NAVARRO COELHO, e, em especial, quando
argi que o sistema difuso s possvel com o slilre deC1SIS,
caracterstico apenas no sistema da COlll11l0n law, a advercf. RTJ132/571
- ------_ .. ...
'
!\
.'
d"/
CAFPELLETTL Mauro. O (olltro/r judicial de COllstltuClonalldadc das ICls 110 IreI o

' Anlnio Fabris, 1984. Apud COELHO, Sacha Calmon
(ompara d o Por,o.Alegre
.
.
Co t'
CD,r~liI/1ci(tJlalidadc das bs c do poder de trIbutar lia IIS 1.
Navarro. O COIl /ro I, d "
. - >-19882 ed BeloHorizonte: Del Rl'Y, 1993,p. 88.
"Admissibilidade (...) de condiese limitaeslegars do poder cautelar do jUi7
- ou enLTe6rg~os
judiciriosde diversograu: por exemplo,uma matar
tutela cautelar c o
IIIH;aout:
-_._------------_ ..
""""
_'_0'
__
.'
.~_.,_~
~ciii,nerece sria rcl1exo, ao menos quanto conveninera de que ?S rgos judicirios inferiores no se contraponh~~~~te
e sem motivos srios orientao dos
~rga?SJudi~os
superiores (especiaImente da Corte ConstituCIonal), amda .q~e (e especiaImente porque) no tenha~os o stare declsls, que, na prtica, concede efeitos
vmcu1antes aos precedentes das cortes superiores.
PRoCURADORES
Ab&cioFreire
DA FAZENDA NACIONAL
MrmoI'8
Adio Paes da Silva

Adlman de Barros VUla)mwr
Adernar Passos Veiga
Adhemilson
Bastos de Carvalho
Adolfo Maycr da Silveira
Adonias dD6 SanbJi9 Costa
Adriana Mjniati Otaves

Adriana QueiroZ de Carvalho
Adriana Zandonade
Adriano FakAo Neri
Adricnne Giannelti Nelson de Senna
Amo Bastos da Fonseca
Acio Maciel Soriano de Oliveira
Affonso Neves Baptista Neto
Afonso Augusto Ribelro Costa
Afonso Celso Ferreira de Campos
AfonsoGrisi Neto
Afranio Veiga do Valle
Agilecio Pereira deOlivclra
Agostinho do Nascimento
Netto
Agostinho Flores
Ailton Labois:rire Villela
Airton Bueno Junior
Akira Uematsu
Alberto Japi Assu Tourinho
Alberto Loures da Coota
Alberto Rodrigues Fcrrcira
Aleth Nlvia Silva di Oliveira
Alexandra
MafiTa Monteiro
Alexandre Juocys
Alfonso Cracco
Altair Pedro Pires da Motta

AltamirdeOliveim
I
Ana Cristina Barreto de Castro
Ana Lucia CoeTho Alves
Ana I.uciade Lyra Tavarei
Ana Lcia Gatto de Olivcira
Ananias RJ.'beiro de Oliveira Jnior
Andr Aiex Baptista Martins
Andr AlvUn de Paula Riu.Q
Andre Luiz da Silva Cristina
Andrca Cristina de Farias
Amlrea Schramm de Rocha Santana
Andrei Schramm de Rocha
Andrcs Luiz dos Santos
Anely Marquezani
Pereira
Angela Tereza Gubbi Estrelln
Anna Carla Duarte Chrispim N. Coelho
Annalina Caviccruolo Trigo
Antonio Candido de Azambuja R11Jeiro

AntOnio Carlos Costa Moreira da Silva
Antonio Carloo Ferreira da Costa
AntOnio Carlos Rodrigues de Barros
Antonio Carlos Taques Camargo
AntonioCastro
Froes
Antonio Castro Junior
Antonio Celso de Oliveira Carvalho
AntOnio Cruz Junior
Antonio de Moura Borges
Antonlo de Pidua Lopes de Freitas
Antonio Duarte Guedes Neto
I
Antonio Fclippe de Alvares Gallo
Antonio GalvikJ Cavalcanti Filho
kdnio
Jos Andrade
Antonio Jos de Mattos Neto
Antonio Jos de Sousa Foz
Antonio Juarez Campos
Antnio Martins Soares Soulo
Antonio Miguel Raposo da amara
Antonio Pedro de Carvalho Cesario Alvim
AntOnio Sabino de Uma
AntOnio Tavares de Carvalho
Antonio Vianney Campos
Antonio ViccconU
Antonio Wa1as Vodopive!i
Ari Bueno de Almeida
"rideu Galdino da Silva Raymundo
Aristteles Duarte de Medeiros
Aristteles Tclles de Menezes
Arlete Ferreira Gomes
Armando Antonio Simonscn Monteiro
Armando Jaeob de Vargas
Armando Marques da Silva
Arnaldo Araljo de Matos
Arnaldo Costa Rezende
Arnaldo Sampaio de Moraes Gadoy
AmO Caetano da Silva
Augusto da Paixo F1ewy Curado
AurelloHenrlque
Keller
Aurlio Pitanga Seixas Filho
AyltoR Luiz Reinerl
Ayrton Acrioly Rodrigues
Benedito Britto
Benedito Paulo de Souza
Benjamin Lira Nunes Machado
Urunu Rezt!nJe Palmieri
Caio Tavares Cunha Barreto
Cairbar Pereira de Araujo
Carlos Alberto ArantesScheidt
Carlos Alberto Benmmd Natal
Procurdores
228
Carlot Alberto Je:tler Campello

Carlos Alberto Lopes
Carla. Aibftto Medeiros Coelho
Carla. Albtrto Vu
Carlos Arajo Leonettl
Carlos Augw.to Torres Nobre
Carlos de Senna Mendes
Carlos Jorge Sampaio CC'Sta
Carlos Moreira Vieira
Carlos Roberto Martins Rodrigues
Carlos Roberto Stuart
Carlos Rodrigues Costa
Carlos Shiro Takahashi
Cannelita Isidora Barreto Santos Leal
Carmllio Mantuano de Paiva
Carmem LOda de Almeida Martins
Carmen Lucia Magalhes da Silva
CastruzCoutinho
Cclecina Ferreira Marques
Celia Maria Martins Pereira
Cenildes Nascimento Pereira
Cesar Maciel Rodrigues
Cesar Palmieri Martins Barbosa
Cesar Saldanha Souza Jfulior
Cid Herclito dl'Queiroz
Cintia Lacroix Farina
Cintia Tocchelto Kaspary
Ciro l-leitor Jo'ranade Gusmo
CisinoCosta Silva
Claudia Aparecida de Souza Trindade
Cludia Barbosa Montenegro
Cludia Maria Pires Rernardes Dias
Cludia Morador Dias
Cludia Regma Gusmo
Cludia Vernica Andrade Serra de Falia
Claudio Brandt da Silva Sobrinho
Claudio Gomara de Oliveira
C1einer Lui2'.Cardoso Palezi
Cllia Don Pereira
Clodes Medeiros Coutinho
Cristiana Reinert
Cristianoe Maria Carvalho Fortes
Cristina Luisa Hedler
Dalton Miranda
Dalton Pimenta
Daniel Farias Carneiro
Daniela Malia de Oliveira Lopes Grillo
Darcy Campos de Medeiros
Dario Alves
Drio de Oliveira Pinheiro
Denise Lucena Rodrigues
Denise Pereira de Paiva Gabriel
Desiderio Pinheiro Costa
De\'si Cristina Da'Roll
Di~genes Oanirl Sou].a da Silva
Dirceu Anlnio Pastordlo
DitimarSouza flritlu
ni~.a
da Fazendl\ Nacional
229
~'VI.I" dali Procuradores da J1tlzC!ndn NaciolU1l
Mlnii1
Cc>sla
Crll], l'
Reis
DoUzete Ftima Michelin

Douglas Nogueira df! Andrade
Duciran Van Marscn Farena
Edgard Lincoln de P'roena Rosa
Edlmar Ff!rnancles de Oliveira
Edison Bueno dos Santos
Edmilson Moreira Arraes
Edson Soares da Costa
Eduardo Gonalves Boquimpani
Eduardo Sergio Carvalho da Silva
Elba Boaventura Simes
Elianf! Moreno Heidgger da Silva
Elias do Carmo Howat Gusmo
Iinor de Pioa Dias
E1mar Luis Kichcl
Elso Bruno de Carvalho
Elso do Couto e Silva
Elyadir Ferreira Borges
Emir AraBo Neto
Eneida Gonalves Marques de Souza
Erasmo Cesarino de Vilhena
Ercilia Santana Mola
Erneslo Seixas Filho
E...
lher Coelho Lata dos Reis
Ewico Guedes Valle
Fabiane Lopes lJueno Netto BI~ssa
Fbio Penha Gonzalez
Fabio Ruthzatz
Fernando Antonio Costa de Oliveira
Fernando Barcdol'i de Almeida
Fernando Benles Coimbra
Fernando Ccsar de' Souza Aray,o
Fernando da Hora Antunes
Fernando Hugo dl~A. Guimaries
Fernando NeHo Boitcux
Flvia Regina OrtizStrehler
Flvio de Freitas I'annuti
Flavio Sergio Rodrigues
Florinda Nonato de Faria
Forrunado Benchimol
Francisl.:o das Chargas C. Rodrigues
Francisco de Assis de Oliveira
Francisco Joaquim de Sousa Neto
Fr~nci5CoJos Alves Guimares
Francisco Jos de Arruda Coelho
Frncisco Ney Ferreira
Francisco Oswaldo Neves Dornelles
Francisco Tadeu Barbosa de Alencar
Francis('"QTargino da Rocha Nelo
Francist"OVitiritti
Frederico daSilva Veiga
Fukad Guerios
Gabriel Cu)' Lgl>(
Generoso Fonc(' dI' Arruda
GentillJominglll."s dos Santos
GCllusvaldo de Pdua Resende Filho
Geny de Lourdes J\.lesq\lita Paulino
Geraldo G\lll~r'l d., 1\1esquila Junior
I
I
Geraldo Helmer Barreto Coes

Geraldo Magda Lara
Geraldo Nagib Nunes
Grson Rodolfo Barg
Gilberto Ocon Correa Junior
Gilberto Etchaluz Villela
Gilberto Siqueira Rangel
Gilda Maria Freire Gan:::ia
Gilson Alves Gomes
Gilvanize Moreira da Silva
Gino Azz.olini Neto
Giscla de Paula Costa Vielra de Brito
Glenio Sabbad Guedes
Guilherme Batista de Souza
Gustavo Alcides da Costa
Gustavo Cesar de Figueiredo Porto
Hamilton Carnaval
Haroldo de Oliveira Brito
Haroldo Jatahy de Castro
Helder Valadares Morelra
Helena Marques Junqueira
Hdenilson Cunha Pontes
Helio Fiorillo
Helio Gil Gracindo
Hlio Roberto Silveira Paes
Hlio Vasconcellos Pereira
Hcloiza FrancOViUeroy
Helvcio de Carvalho Couto
Hcly de Souza Monleiro
Henrique Dias Cintra
Herbcrl Carneiro Campos
Hcrmano Americo Fa1cone
Hugo Ccsar Hocschl
HumbcrtoGouveia
Ignacio Loyola Costa
Inaya Barbaris A1cantara de Carvalho
Ine2'.MariaSantos de S Arajo
lolanda Aguiar Rosas
lone Tf!rcza Arruda Mendes Heilmman
Iran de Uma
Isaac Ramiro Bentes
Isabela Maria Amaral Maciel de M. Rgo
Itamar Jos Barbalho
Ivan Amado
Ivan de Almeida Camara
Ivo l-Iene Fernandes Dechara
17.ariCarlos da Silva Junior
Jadntho Bresciane Filho
Jackson Miguel de Trindade
Jacob Gonalves Macedo
Jaiza Maria Pinto Fraxe
Janete Ilibrante
Jayme Magalhes Vilas-Boas
Jesulno de Freitas Ramos
Jesuino RodoUo do Rego Monteiro
Jc>ailceMaria Monte de Azevedo
Joo Baptista de "OlivaPinheiro
Joo Bosco Giardini

Joo Carlos Souto
Joo Filimonoff
Joo Jos Ramos da Sva
Joo Jos Rocha de Sousa
Joo Paulo Caminha de SoU2'.aRibeiro
Joaquim Alceu Leite Silva
Joaquim Luslosa Filho
Joel Martins de Barros
Jorge Augusto da Silva Vasconcellos
Jorge Braga de Freitas
Jorge Cabral Vieira Filho
Jo~ Alberto Gomes Varjo
Jos Alfredo Nunes de Azevl'do
Jos Antonio de Rosa Santos
Jos Antonio Tavares Corra Meyer
Jos Arnaldo Perreira dos Santos
Jos Augusto de Oliveira Machado
Jos Augusto Keller da Silva
Jos Barbo'!a de Arajo
Jos Carlos de Almeida Lemos
Jos Carlos Garcia Lnndeiro
Jos Carlos Laranja
Jos Carlos Sampaio Fernandes
Jos Cavalcante Neves
Jos de Assis Silva
Jos de Brito Andrade
Jos de C'Impos Martins
Jos de Ribamar Alves Soares
Jos Dilay
Jos Diogo Cyrillo da Silva
Jos Edmlndo Barros de Lacerda
Jos Eduardo de Araujo Duarte
Jos Francisco Lopes
Jos Frejat
Jos GalJino da Silva Filho
Jos Henrique I'rescendo
Jos Humberto da Rocha
Jos Jarbas Mendona Gonzaga
Jos Luiz da Silva Guimaraes
Jose I.uiz da Silva Peilmto
Jos Luiz Gomes Rolo
Jos Maria Pinto da Silva
Jos Mrio Barreto Pew-a]zoli
Jos Mauricio Gomes
Jos Milbert de Oliveira Macau
Jos Naclll Gannam
Jos Nazareno Santana Dias
Jos Nicodemos Cavalcanti de Oliveira
Jos Nicomedes da Silva
Jos Paulo da CosIa Occcach
Jos Paulo Meira Filho
Jos Pedro de Alencar I~arreiras Horla
Jos Renato de Oliveira
Jos Ribamar Lobo Malta
Jos Rinaldo Nbino
Jos Roberto Serlrio
Josc Rodrigues Dria
Procuradores
J Rubono Medeiros
J- s.ntVll de Souza J6ntor
Tolt!1lo Filho
Jos V~ tb SiJva
J05efa Ablpil Cruz e Silva
JaI Valltt
Josiberto
Martins
de Uma
Jtllio <:&ar Gonalves CorTs

jussara Ayala Guedes
Karla Eugenia Costa Piuol de Carvalho
I<Atia Apm'Ccida Zanett:i de lima
1.JH!'rte Carlos da Costa
Lcdi Almeida Lucas
Lena CAmata do Vale
Lenir de Moraes
Lenita Naves Rodrigues
l.eny Felix de Souza Zapata
leon Algamis
Leon Frejda Szk1arowsky

Leonardo Maurlcio de Carvalho
Lctida Franco Maculan Assumpo
Ugia Scaff Vianna
Ulian Evangelista
Ara6jo Padro
Unroln Pinheiro Cosia
Linderberg
Mota da Silveira
Lisa Taubemblatt
Louremberg
Ribeiro Nunes Rocha
LdaMariaMaiaBu~
Lucia Ramal' Barbcira
L ciana de Castro Cortez
Luciano "Benevolo de Andrade
Luciano Haddad Monteiro de Castro
Luey Costa de Freitas Filha
Luis Alberto Glaccr Oliveira Saavcdm
l.uIs Carl05 Silva de Moraes
Luis Eduardo Biandti Cerqucira
Luis Incio Lucena Adams
I.uiz Alberto Americano
Luiz Alfredo Ribeiro da Silva Paulin
Luiz Alfredo Zanoni
Luiz Carlos Baisch
Luiz Carloo de Schueler
Luiz Carlos l'iva

Luiz Carlos Silva Sampaio
Luiz Dias Martins Filho
Luiz Djalma Barbosa Be7.erra Pin~
Luiz Ferna:1.rlcs Lima
Luiz Fernando
Coelho
Luiz Fernando
Hofling
Luiz Fernando Iue Filho
Luiz Fcrnandll Oliveira de Moraes
Luiz Frederico dI.! Bessa F1rury
Luiz Machado Fracarolli
Luiz Ricardo Sclva
Luv.a villclll de Andrade da Silva
Lurdislei Griep
Lulcro Xavier Assuno
1\1agda 1katriz l~anlO.lhn Fomi
t\l,lfril s.:'U1.i1dll V"i!~a
Maria Lda de Paula Oliveira

Maria l.ucia Perroni
Maria Lucia S Malta Americo dos Reis
Maria Luiza de Mendona
MariaStella
Miehelet deOlivclra
Prregtino
Maria Tatiana da Gama Barandier
Maria Tereza Duarte Uma
Maria Vanda Diniz Barreira
Maria Walkiria Rodrigues de Sousa
Maria Yvone Vieira Guedes
Marilcne Almeida Carvalho de Souza
Marilia Aparecida Silva do Carmo
Mario Castorino Fontes Brito
Mrio Oscar da Fonseca Mouro
Mno Reis de Almeida
Marisa Vasconcelos
Marl'lC Rodrigues Wallier
Marly Bruck Kunifas
Marly Miloca da Camara Gouveia
Marta Maria Uma de Oliveira
Marcia Colho de Mattos Miranda Coreta
Mary Brbara Leda M('nezcs Pereira
Manoel Felipe R~o Brandlo

Manoel Hlio Alves de Paula
Manoel MartiI15 dos Reis
Manoel Rolim CampbeU Penna
Marrelino Alves da Silva
MRl"Cello doo Santos Godinho
Marcelo Abdalla da Silva
Marcelo Antonio T eixeirn
Marcelo Bassalo Coutinho
Marcelo Coletto Pohlmann
Marcelo Mendel Schefler
Marcelo Roberto Formcnto Aguillr
MarceloSouza
Aguiar
Marcia Maria Corsctti Guimari,5
Mireia Maria Nunes de Barros R~go
Marcia Munho7. Sant'anna
Marciane l.aro
Mareio Burlamaqui
Mrtio Quintcs Gonalvi,5
Marco Antnio BarrosGuimarAes
Marco Aurelio MariIl
Marcos AntOnio Oliveira Fernandes
Marcos Lopes Pimenta
Marcos VinicilL' Viani Garcia
Marden Maltos Braga
Margarelh Alves de Oliveira
Margareth Anne Lcisl:<:'r
Maria Beatriz Lobo de Azevedo Teixeira
Maria Beatriz Mello Leito M. de Carvalho
Maria Ccd1ia Leite Moreira
Maria Celeste Rodrigues Graa
Mari3 <","ristina Pradu Fortuna Carrard
Maria Cibcli Currta Ribeiro
Maria da Conceio Teixeira Mliranho S
Maria da Graa Arago
Maria da Graa do Patroelnio Corlettc
Maria da Graa Hahn
Maria da Graa Santiago de Almeida
Maria da Penha Duarte Brito
Maria das Graas Rodrigues
Rocha
Maria de Lourdes Coutinho Tavares
Maria de Lourdes Perdra Magalhes
Maria de Lurdes dos Santos Cabral Vieira
Maria de LlIrdes Martins
Maria Dionne de Arajo Felipe
Maria do Socorro de Brito e Silva
Maria do Socorro Santos de ea. tro
Maria EJi Trachtenberg
Maria Elisa Quilula Vasconcelos
Maria Flima Mata Tavares
t\,taria h-ITeirn Bispo Brito
Maria Jo'l da Costa Brando
Maria Jos de Figucirl'du Cavalcanti
Man<l Jos do Nascimento
Maria Jos NO~lIeira de Luna Filha
Maria Jus Oliveira Lima RlXJ.ue
Maria Karb l.acerd 1 .6110 Netto
Mas-c;.aaki Wassano
MauridesCelso
Leite
MauroGrinberg
Miguel Biancardini Neto
Milton Darci Nagel
Miriam do Esplrito Santo Vieira H('('rdt
Mirian Aparecida Peres da Silva
MOileyt Borges de Castro Figu('fa
Me-P1CfT Usroa Lopes
Moiss Coelho de Arajo
Moisl de Godoy
Mbnica Hlebetz Pegado
MOnica Rocha Victor de Oliveira
MOnica Wilma Schroder de Bruyn
Myrce Maria Chaves 1"lermida Vilar
Myriam Viana de Carvalho
Naiara Cancellier
Neila Cruvincl Batista de Siqueira
Nelson lnureirodosSantos
Nelson SUvrio deSant'ana
filho
Nery Jos' Marciano
Nestor Alberto Amaral Cunha
Newton Arajo I.npes
Nicola Ba7.anelli
Nilo Lourival Ferreira
NiltonClio
Localelli
Nilton M3rques Ribeiro
Nivaldo Tavares Torquato
Nocmi de Oliveira
Norma Alice Pereira RodJigul'S
Dl Damasceno
Ferreira
Octavio de Barros Marques
Octavio de Castro Aldntara
OdacirSecchi
Oilson Jos Zanlorenzi
OlcgrioSilvcira
Vcrsiani dos Anjos
da F87.enda
Nacional
731
Olivia da Asceno Corra FarWi

Ornara Gusmo de Oliveira
Otivaldo Augusto Rogano
Orlando Rincon Junior
Osmar Alves de Melo
Osvaldu Antonio de Lima
Osvaldo'Sapien7.a
Osvaldo l'hals
Oswaldo de Moraes
Oswaldo OUlon de PontEs Saraiva Filho
Patricia lz.abcl Torres Monteiro
Paulo Afonso Pereira da Silva
Paulo Aita Cacithas
Paulo Andrade Gome;
Paulo Cesar Ferreira Vianna
Paulo de Oliveira Medeiros
Paulo Eduardo Magaldi Netto
Paulo Gome;
Paulo Henrique Alves de Barros Junior
Paulo Jeronymo de Oliveira
Paulo Sergio Augusto da Fonseca
Paulo Ste(anow
Pedro AuglL'ito de Sales Gurjo
Pedro lle Andrade
Pedro hanco Barbosa
Pedro Paulo Bcmardes Lobato
Pedro Valter leal
Pedro Wilson Carrano Albuquerque
Pcdryl\'io h-mandes
Guimares
Ferreira
Pio Cervo
Plinio DoyleSilva
Raimunda EIsa Hend(!J5Qn Loureiro
Raimundo Rodrigues Boga
Raissa COITeia Guedes
Ramiro Affonso de Miranda Guerreiro
Raphael Cohen Neto
Raquel Dalla Valle Palmeira
Raul Marcos de Brito 1..obato
Regina de Paula Leite Sampalo
Regina Fslcla Pert"ira dos Santos
Regina Lucia Lima 8e7.erra
Renata Maria Abreu Sousa
Rt~nalo Pereira Pintu
Reynaldo Gabelto Bruno
Ricardo Border
Ricardo Ccsar Sampaio
Ricardo Luis Lcnz Tatsch
Ricardo Oliveira PCSS8 de SoU1.3
Ricardo PyGomes
da Silveira
Ricardo Villas Bas Cueva
Ricardo Wagner de SoU1.a Alcanlara
Robrio Dias
Roberto dos Santos Costa
Robrto Nobrt.-g8 de Almeida
Roberto Rodrigues deOli.veira
Rubertniu Santos Pessoa
MJria K"I,'l.'l',ill
,.,_,.,,,
232
R('YJlt.I dali Procur"dOtel
d. Fazenda Neclonal
Rodrlgo peretr. da SUv. Frank

Rodrlg Pereira de Mello
Rodrlgo Vivacqua Corra Meyer
Ronaldo In6do de Souza
Ron&ldo Jos de Sant'anna
Ronaldo Simas Thom da SlIvlI
Ronnie Frank Torres Stone
R~ de Sousa Santos
Rasa Merla Marzo de A. Cavalcsnti
Rosa Maria Salvi da Carvalhcira
Rosa Virginia de Carvalho Uma
R05ana Antunes Tedesco
Rasana Ferrl
Rasana Solon Cavalcanti
Rosangela Maria CrOC<:"ia
Macedo
Rosangela Silveira de Oliveira
RosAngela Tere7.inha do Nascimento
Rosival Mendes da Silva
RubeM Lazzarini
Ruy Ferreira PaivaJunior
Ruy Rodrigues de Souza
Sady Santos Dalms
Salvador Clcero Vclloso Pinto
Sarah Nonato de Faria
ScbiUltio Andrade Filho
SebastiAo de Paula Vieira
Sebastio Forlunalo Zanoo
Sebastio MilHo dM Reis
Srgio Augusto Guedes Pereira de Souza
SrgioGomc-; Aya.la
Srgio LuIs de Souza Carneiro
Srgio Marques de Almeida RuiU
Srgio Murilo Zalona Latorraca
Sergio Santiago da Rosa
5eridiAo Correia Montcnegro
Sheila Maria Sirydakis
Shiguenari Tachibana
Sidiny Garcia Filho
Silma Renilda Duarte de Souza
Silvana Mondelli
Silvana Paulina Robetti de Oliveira
Silvia Maria Carneiro Ribeiro' .
Silvia Maria Dutra Santos
Silvia Regina Ferreira Giordano
silvio Jos Fernandes
Silvio Piza Pedrol.D

Simone Anadeto Lopes
Simone Aparecida Vendgueri Azeredo
Simone da Silva Pinto Ostrowski
Solange Nasi
SoleniSOnia Tozze
Solon }oloresSant' Anna
SOma de Almendra Portella Castro
Sucly Dib de Sousa e Silva
Susana Farinha Machado Camon
Suzel Whitakcr de Assumpo M. Rosman
Tardsio Carvalho Sisnando de Uma
Tetma BertoCorreia Leal
Tereza Orio:r.olin8 Auch Brundo
Tereza Resende Vilela
Terezinha Baleslrim Cestarc
Terezinha Borges Gonzaga
TerczinhaSilva rrana
Theodor EJgard Gehrmann
Thomas de Aquino M. Costa
Ubirajara Leo da Silva
Uilde Mara Zankoui Oliveirn
ValdirSerafim
Valdyr Arnaldo Lessnau Perrini
Valria5.1qucs
Vera Beatriz Vargas Furlan
Vera Lucia Botelho de M. Batista dos Santos
Vera Lcia Calvino
Vespasiano Jos de Rubirn Nunes
Virgllio Barros de Medeiros Campos
Wagner de Almeida Pinto
Wagner I,opt.'S Alves Perl'ira
Wagner Pires de Oliveira
WalJcmarCludjo de Carvalho
Waldir Jos Bathke
Waldyr da Fontoura Cordovil Pires
WalterGiuseppe Alcantar" Manzi
Wesson Alves Pinheiro
WilIc Duarte Cosia
Wilson FerreIra Campos
Wj\ton Lopes Machado
YvetteCurvello Rocha
YvoneCosta Alves
Zaeharias Manoel M. Neto
Zainito Holanda Braga
ABREVIATURAS E SIGLAS USADAS

ac.
ADCT
ADIn
Ag. Pel.
Ag.Rg.
AMS
BLC
c/c
C.Cv.
cf.
CF
CN
COFINS
CPMF
Financeira
CTN
DCN
DCTF
DJ
DL
DO
DOU
DOE
EC
ed.
Ed.
fls.
IBDC
ibid.
IPMF
IOF
IPTU
j.
LLCA
MP
MS
ONG
ONU
op. cil.
acrdo
Ato das Disposies Constitucionais Transitrias
Ao Direta de Inconstitucionalidade
Agravo de Petio
Agravo Regimental
Apelao em Mandado de Segurana
Boletim de Licitaes e Contratos
combinado com
Cmara Cvel
conferir/confrontar
Constituio Federal
Congresso Nacional
Contribuio Social sobre Faturamento
Contribuio Provisria sobre Movimentao
Cdigo Tributrio Nacional
Dirio do Congresso Nadonal
Declarao de Contribuies e Tributos Federais
Dirio de Justia
Decreto-Lei
Dirio Oficial
Dirio Oficial da l'nio
Dirio Oficial do Estado
Emenda Constitucional
edio
Editora
folhas
Instituto Brasileiro de Direito Constitucional
ibidem
Imposto Provisrio sobre Movimentao Financeira
Imposto sobre Operaes Financeiras
Imposto Predial e Territorial Urbano
julgado
Lei sobre Licitaes e Contratos Administrativos
Ministrio Pblico
Mandado de Segurana
Organizao No-Governamental
Organizao das Naes Unidas
opus citatum (obra)
----_.-- -------_
..
~f.!
'
C,l~O~
Geral da Fazenda Nacional
PIB
Produto Interno Bruto
pub.
publicado
R. Esp.
Recurso Fspecial
RA .
Regulamento Aduaneiro
ROA
Revista de Direito Administrativo
ROP
Revista de Direito Pblico
~
R~ofuooroInmo
reimp.
reimpresso
RT
Revista dos Tribunais
RlJ
Revista do Tribunal de Justia
S.A.
Sociedade Annima
seg,
seguInte
S1NPROFAZSIndicato Nacional dos Procuradores da Fazenda
Nacional
Supremo Tribunal Federal
STF
Superior Tribunal de Justia
STJ
Tribunal de Contas da Unio
TeU
Tribunal Federal de R~
TFR
traduzido
trad.
Tribunal Regional Federal
TRF
UPFEMG Unidade Padro Fiscal do Estado de Minas Gerais
Universidade de So Paulo
USP
ver
v.
v.g.
~..
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RItENSI!
-..,........,
A'f._~1M
. . 'BlS.:-.m."""
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CENTRO DE ESTUDOS JURIDICOS

RESPONSVEL: Ricardo Lodi Ribeiro

Sede: SCN _Quadra 6 - Conjunto A - Ed. Venncio 3000, grupo 908,

ciao do Centro de Estudos Jurdicos do SINPROFAZ. Os interessados devem

remeter seus textos SCN - Quadra 6 - Conjunto

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Coordenao: Ricardo Lodi Ribeiro

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Ricardo Lodi Ribeiro

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Fotolitos: Gradus Produes Grficas LIda

Cairbar Pereira de Arajo

Gustavo Just da Casta e Silva

Oswaldo Othon de Pontes Saraiva FilIlO

A Idia de Sistema no Direito Tributrio e a Interpretao

Aldefllario Araujo Ozstro

das Multas Fiscais em Regime de

SacM Ozlfllon Navarro Colho

Consideraes acerca do Falo Gerador do Imposto de

Marcelo Coletto Pollll1lUltlt

~evLsta dOI ProcuradOml da Fazenda Nacional

lncidncla de COPINS sobre Faturamento Decorrente de

O~. ~ da Lei nO9.249/95e o Parcelamento do Crdito

O C?nceito Jurdico de Desenvolvimento e a Globalizao

Limitaes Legais ao Poder Cautelar do Juiz

Procuradores da Fazenda Nacional

Ricardo Lodi Ribeiro

carreira e divulgamos trabalhos com posies divergentes

COM A PGFN ATRAVS D~S TEMPOS

Cairbar Pereira de Arajo

te pelo desiderato de alcanar a devida proficincia ex officio,

Gustavo Just da Costa e Silva

1. A INCONSTITUCIONALIDADE DA NORMA QUE

a) uma antinomia, isto , uma relao contraditria

u!;IIlVO Just da Costa c Silva

Revista dOProcuradores da Fazenda Nadona~

CHmat Ferreira MENDES acrescenta a esses dois elementos o de urna sano

problema podem seguir quatro direhizes bsicas abordadas a seguir.

A primeira diretriz consiste em assumir sem reservas

Ao contrrio do que possa pare<;er primeira vista,

Gustavo Just da Co"t.ll e Silva

Revista dos Procuradoree da Fazenda Naclonal

tu.lono contempla expressamente a possibilidade de se

intrpretes da Constituio de 1988.Sua conside~a~~~~

Revista dos Proruradorell

a produzir Uttla emenda constitucional. que por essa via

A fragilidade dessa segunda formulao assenta num

Gustavo Jus! da Cosia e Silva

RevilbI dos Procuradores

Gustavo Just da Costa e Silva

formal e supremacia material da Constltuio afirma-se que

A configurao da inconstitucionalidade da emenda

& Co., L1d., '1,')9(;,vaI. I, p.359-361.

material do art. 60 frente s normas revisoras plaUSvel,e

Revista d09 Procuradores

Gustavo JUSl da Costa e Silva

que se trata de distintas "fon-

s visOesoitocentistas, de 11mconstante processo de "unificallOda pluralidade" (HBSSE),processo que no exclui

HAR I, Herbrt L. A. o cOllceito

Heidelberg: Mller Jur. Verl., 1993, p. 5:

al1gcc1l10ssc/l, so dab eso/me weiteres als