Livro de Auditoria Pblica - Halcima - 2015

Tecnólogo em Gestão Pública
Auditoria Pública
Halcima Melo Batista

Auditoria Pública
Halcima Melo Batista
Tecnólogo em Gestão Pública
Auditoria Pública
Natal – RN, 2015

Governo Federal
Presidenta da República
Dilma Vana Rousseff
Vice-Presidente da República
Michel Miguel Elias Temer Lulia
Ministro da Educação
Aloizio Mercadante Oliva
Universidade Federal do Rio Grande do Norte – UFRN

Reitora
Ângela Maria Paiva Cruz
Vice-Reitora
Maria de Fátima Freire Melo Ximenes
Secretaria de Educação a Distância (SEDIS)

Secretária de Educação a Distância Secretária Adjunta de Educação a Distância
Maria Carmem Freire Diógenes Rêgo Ione Rodrigues Diniz Morais
FICHA TÉCNICA
COORDENAÇÃO DE PRODUÇÃO DE MATERIAIS DIDÁTICOS
Marcos Aurélio Felipe
COORDENAÇÃO DE REVISÃO
Maria da Penha Casado Alves
COORDENAÇÃO DE DESIGN GRÁFICO

Ivana Lima
GESTÃO DO PROCESSO DE REVISÃO

Rosilene Alves de Paiva
GESTÃO DO PROCESSO
DE DESIGN GRÁFICO
Dickson de Oliveira Tavares
PROJETO GRÁFICO
Ivana Lima
REVISÃO DE MATERIAIS EDITORAÇÃO DE MATERIAIS Revisão de estrutura e linguagem Criação e edição de imagens
Ailson Alexandre Câmara de Medeiros Alessandro de Oliveira Paula Camila Maria Gomes Anderson Gomes do Nascimento
Andreia Maria Braz da Silva Amanda Duarte Carolina Costa de Oliveira
Bruna Rafaelle de Jesus Lopes Anderson Gomes do Nascimento Revisão de língua portuguesa Luciana Melo de Lacerda
Camila Maria Gomes Carolina Aires Mayer Fabiola Barreto Gonçalves
Cristiane Severo da Silva Carolina Costa de Oliveira Lisane Mariádne Melo de Paiva Revisão tipográfica
Cristinara Ferreira dos Santos Leticia Torres Orlando Brandão Meza Ucella Leticia Torres
Edneide da Silva Marques Luciana Melo de Lacerda
Emanuelle Pereira de Lima Diniz Mauricio da Silva Oliveira Junior Revisão de normas da ABNT Pré-impressão
Eugenio Tavares Borges Edineide da Silva Marques Luciana Melo de Lacerda
Fabiola Barreto Gonçalves
Julianny de Lima Dantas Simião Diagramação
Lisane Mariádne Melo de Paiva Luciana Melo de Lacerda
Margareth Pereira Dias
Orlando Brandão Meza Ucella
Priscilla Xavier de Macedo
Verônica Pinheiro da Silva Catalogação da publicação na fonte. Bibliotecária Verônica Pinheiro da Silva.
Todas as imagens utilizadas nesta publicação tiveram suas informações cromáticas originais alteradas a fim de adaptarem-se
aos parâmetros do projeto gráfico. © Copyright 2005. Todos os direitos reservados a Editora da Universidade Federal do Rio Grande
do Norte – EDUFRN. Nenhuma parte deste material pode ser utilizada ou reproduzida sem a autorização expressa do Ministério da Educação – MEC
Sumário
Apresentação institucional 5
Apresentação da disciplina 7
Unidade 1 Auditoria: conceitos, evolução, tipos e sua relação com o controle 9
Unidade 2 Controle social, transparência pública e controle externo 45
Unidade 3 Controle interno e auditoria interna 87
Perfil da autora 135

Apresentação institucional
A
Secretaria de Educação a Distância – SEDIS da Universidade Federal do Rio
Grande do Norte – UFRN, desde 2005, vem atuando como fomentadora, no
âmbito local, das Políticas Nacionais de Educação a Distância em parceira
com a Secretaria de Educação a Distância – SEED, o Ministério da Educação –
MEC e a Universidade Aberta do Brasil – UAB/CAPES. Duas linhas de atuação
têm caracterizado o esforço em EaD desta instituição: a primeira está voltada para
a Formação Continuada de Professores do Ensino Básico, sendo implementados
cursos de licenciatura e pós-graduação lato e stricto sensu; a segunda volta-se
para a Formação de Gestores Públicos, através da oferta de bacharelados e especia-
lizações em Administração Pública e Administração Pública Municipal.
Para dar suporte à oferta dos cursos de EaD, a SEDIS tem disponibilizado
um conjunto de meios didáticos e pedagógicos, dentre os quais se destacam os
materiais impressos que são elaborados por disciplinas, utilizando linguagem e
projeto gráfico para atender às necessidades de um aluno que aprende a distân-
cia. O conteúdo é elaborado por profissionais qualificados e que têm experiên-
cia relevante na área, com o apoio de uma equipe multidisciplinar. O material
impresso é a referência primária para o aluno, sendo indicadas outras mídias,
como videoaulas, livros, textos, filmes, videoconferências, materiais digitais e
interativos e webconferências, que possibilitam ampliar os conteúdos e a inte-
ração entre os sujeitos do processo de aprendizagem.
Assim, a UFRN através da SEDIS se integra ao grupo de instituições que
assumiram o desafio de contribuir com a formação desse “capital” humano
e incorporou a EaD como modalidade capaz de superar as barreiras espaciais
e políticas que tornaram cada vez mais seleto o acesso à graduação e à pós-
graduação no Brasil. No Rio Grande do Norte, a UFRN está presente em polos
presenciais de apoio localizados nas mais diferentes regiões, ofertando cursos
de graduação, aperfeiçoamento, especialização e mestrado, interiorizando
e tornando o Ensino Superior uma realidade que contribui para diminuir as
diferenças regionais e transformar o conhecimento em uma possibilidade concreta
para o desenvolvimento local.
Nesse sentido, este material que você recebe é resultado de um investimento
intelectual e econômico assumido por diversas instituições que se comprometeram
com a Educação e com a reversão da seletividade do espaço quanto ao acesso
e ao consumo do saber E REFLETE O COMPROMISSO DA SEDIS/UFRN COM
A EDUCAÇÃO A DISTÂNCIA como modalidade estratégica para a melhoria dos
indicadores educacionais no RN e no Brasil.
Secretaria de Educação a Distância

SEDIS/UFRN
5
Apresentação da disciplina
Bem-vindo à disciplina Auditoria Pública!
O curso Tecnólogo em Gestão Pública objetiva contribuir para o desenvolvi-
mento da interdisciplinaridade, conhecimentos na área de contabilidade, direito,
economia, estatística e outras, bem como prover conhecimentos acerca da le-
gislação pública, trâmite de processos e resoluções. Por essa razão, você precisa
iniciar o estudo desta disciplina.
A Auditoria Pública tem a finalidade de conhecer a regularidade das finanças
públicas e seus resultados, de acordo com seus programas e ações de governo. Para
isso é necessário utilizar procedimentos e técnicas adequadas para alcançar esse fim.
Para entender melhor essa área, são necessários os conhecimentos básicos
adquiridos em Fundamentos da Gestão Pública, Contabilidade Pública, bem
como noções de orçamento público e controladoria pública, que são os conteúdos
ministrados no mesmo semestre da nossa disciplina.
Desse modo, o objetivo dessa disciplina é capacitar o aluno no aprendizado
sobre Auditoria Pública, seus conceitos, características e normatizações, como
também o entendimento de sua relevância e aplicabilidade.
Para realização desses objetivos, serão abordados elementos de auditoria
e seus conceitos, evolução e tipos de auditoria. Será destacado o conceito de
auditoria pública e sua contextualização na auditoria geral. Posteriormente,
serão apresentados conceitos de controle, sua importância no contexto dessa
disciplina e sua relação com a auditoria. Para tanto, serão descritas as suas prin-
cipais classificações, com destaque para os controles externo e interno. Serão
apresentados, ainda, a transparência e o controle social, como acontece o controle
externo e o controle interno e sua relação com a auditoria. Serão estudados os
conceitos principais, objetivos, princípios e órgãos de controle interno e externo.
O Sistema de Controle Interno será apresentado e finalizará com o entendimento
da Auditoria Governamental e sua importância no contexto da Administração
Pública, com destaque para a Auditoria Interna.
Você perceberá que a Auditoria Pública tem como papel principal informar
aos interessados quanto à boa aplicação dos recursos públicos, assim como
complementará a disciplina Controladoria Pública.
Bons estudos!
Professora Halcima Melo Batista
7
Auditoria: conceitos, evolução,
tipos e sua relação
com o controle
Unidade
1
Apresentação
C
aro(a) aluno(a), nesta primeira unidade da nossa disciplina você irá conhe-
cer conceitos de auditoria, entendendo o contexto em que ela está inserida.
Ao longo desta unidade, iremos estudar a sua evolução. Posteriormente,
descreveremos os principais tipos de auditoria a fim de preparar o estudante
para entender a auditoria pública. Aprenderemos, ainda, o conceito de audito-
ria pública e sua contextualização na auditoria geral. Para tanto, serão trazidos
conceitos de administração pública e os seus princípios fundamentais. A unidade
finaliza com o entendimento do conceito de controle, sua importância no contex-
to dessa disciplina e sua relação com a auditoria. Para tanto, serão descritas as
suas principais classificações, com destaque para os controles externo e interno.
Por fim, é importante lembrarmos que a nossa disciplina tem a finalidade de
informar aos interessados quanto à boa aplicação dos recursos públicos. Tenho
certeza de que, com a sua dedicação, você terá excelente resultado nesta ação
educacional. Então, vamos lá!
Objetivos
1 Estabelecer um conceito de auditoria.
Conhecer a perspectiva histórica da auditoria e

2 sua evolução.
3 Identificar os tipos de auditoria.
4 Conceituar a auditoria pública.
Entender a administração pública e seus prin-

5 cípios.
Contextualizar controle e a sua relação com a

6 auditoria.
7 Reconhecer o controle na administração pública.
Distinguir os tipos de controle existentes, com

8 ênfase para os controles internos e externos.
Unidade 1 Auditoria Pública 11

Introdução à auditoria
Quando você escuta ou lê a palavra auditoria certamente vêm à tona inúme-
ras atividades ou entendimentos sobre esse tema. Porém, os mais curiosos, ao
ouvir esse termo, tenderão a fazer uma busca na internet, em endereços especí-
ficos de busca, e encontrarão um conceito não tão oficial, pela fonte, porém que
semeia a ideia de que a auditoria:
[...] é um exame cuidadoso e sistemático das atividades desenvolvidas

em determinada empresa ou setor, cujo objetivo é averiguar se elas estão
de acordo com as disposições planejadas e/ou estabelecidas previamente,
se foram implementadas com eficácia e se estão adequadas (em con-
formidade) à consecução dos objetivos (WIKIPÉDIA, 2014, [documento Disponível em: <http://
on-line, não paginado]). pt.wikipedia.org/wiki/Auditoria>.
Acesso em: 5 mar. 2014
Então, poderíamos afirmar que auditoria é a verificação da adequação de

qualquer atividade desenvolvida. Não deixa de ser um conceito, mas será que é
isso que estamos pretendendo com a nossa disciplina? Nesse sentido, a melhor
forma de confirmar o seu entendimento é buscando autores que já comprovaram
cientificamente o conceito de auditoria. A esse respeito, Boynton, Johnson e Kell
(2002, p. 30) apresentam a seguinte definição de auditoria:
O Report of the Committee on Basic Auditing Concepts of the American Ac-

counting Association (Accounting Review, v.47) define auditoria como um
processo sistemático de obtenção e avaliação objetivas de evidências sobre
afirmações a respeito de ações e eventos econômicos, para aquilatação do
grau de correspondência entre as afirmações e critérios estabelecidos, e de
comunicação dos resultados a usuários interessados.
Os principais termos da definição apresentada merecem comentários espe-

ciais, em forma de resumo:
Processo sistemático: significa que o planejamento da auditoria deve ser feito
com base em uma fundamentação lógica de conceitos, normas e procedimentos
de auditoria que, por estarem interligados entre si, conduzem o auditor a decisões
cabíveis ao longo de seu trabalho.
Objetividade na obtenção e avaliação de evidências: significa que os proce-
dimentos de auditoria (exame, inspeção, confirmação, observação, averiguação e
comparação) devem ser considerados, a fim de que o auditor, de forma objetiva,
possa amparar sua opinião sobre o trabalho executado.
Ações e eventos econômicos: referem-se ao universo quantificável das infor-
mações a ser identificadas, sem as quais a auditoria não seria possível.
Grau de correspondência entre as afirmações e critérios estabelecidos:
significa a conformidade existente entre as normas que serviram de base para a
mensuração das informações e as condições encontradas e que permitiram, por
julgamentos extraídos das informações examinadas, os juízos obtidos.

Comunicar os resultados aos usuários interessados: significa que as con-
clusões do auditor sobre os achados de auditoria devem ser evidenciadas em
relatórios aos usuários interessados, interpretando seus significados.
Considerando os conceitos de auditoria descritos por Castro (2011, p. 371),
podemos destacar que:
A palavra auditoria tem sua origem no latim audire, que significa ouvir.
Segundo Aurélio Buarque de Holanda, auditoria significa “exame analítico
e pericial que segue o desenvolvimento das operações contábeis, desde o
início até o balanço; auditagem”.
Logo, podemos afirmar que a auditoria é um processo de observação e levan-

tamento de evidências com o objetivo de identificar se as atividades desenvol-
vidas estão de acordo com os critérios estabelecidos, resultando na emissão de
opinião sobre a situação encontrada.
Além disso, saber quando começou a história da auditoria é muito difícil.
Não há registros que comprovem essa data, tendo em vista que qualquer
pessoa que fosse contratada para verificar a legitimidade de algum registro
econômico-financeiro e prestasse contas para quem o contratou podia ser
chamado de auditor. Em 2.600 a.C., na Suméria, já existiam registros com
esse fim, porém, a partir do século XV é que passou a ter destaque, com o
objetivo de identificar erros e falhas.
Castro (2011) relata que o rei Eduardo I, na Inglaterra, por ato do Parlamen-
to dava direito aos barões de contratarem profissionais para a conferência de
bens e testamentos. Desse modo, os relatórios emitidos por esses profissio-
nais consistem nos primeiros relatórios de auditoria, denominados “probatur
sobre as contas”. O relato fala ainda sobre o período do Brasil Colônia, em
que existia a figura do juiz colonial, destacado pela Coroa portuguesa para
reprimir e punir fraudes.
Entretanto, Jund (2004) afirma que a Revolução Industrial, na Inglaterra
no século XVIII, criou problemas contábeis mais complexos, fazendo com
que o papel do auditor mudasse. Dessa maneira, ele passou a fazer um exame
do sistema e testes de evidências e não apenas a buscar erros e confirmação
da exatidão do balanço, a fim de emitir um parecer sobre a fidedignidade de
todas as demonstrações financeiras. Isso reforça que “o berço da moderna
auditoria foi a Inglaterra, que a exportou para outros países, inclusive para
o Brasil” (JUND, 2004, p. 4).
No Brasil, não são conhecidas pesquisas que destaquem quando a audi-
toria passou a ser realizada. Entretanto, há registros de que as firmas Artur
Andersen S/C (já extinta) e Price Waterhouse Coopers “já mantinham estabe-
lecimentos no Rio de Janeiro com outras denominações, desde 1909 e 1915,
respectivamente” (JUND, 2004, p. 5).
O registro que se tem da primeira obrigatoriedade da auditoria contábil data
do início dos anos 1930 (após a crise econômica americana), em que foi criado
o Comitê May, que estabeleceu regras para as empresas que tivessem ações cota-
14 Unidade 1 Auditoria Pública

das em bolsa, sendo obrigatória auditoria independente em seus demonstrativos
financeiros (CASTRO, 2011). A profissionalização da auditoria no Brasil só se
deu em 1972, com a criação das Normas de Auditoria Geralmente Aceitas, por
ato conjunto do Banco Central do Brasil (BACEN), do Instituto dos Auditores
Independentes do Brasil (IAIB, atual IBRACON) e do Conselho Federal de Con-
tabilidade (CFC), conforme relata Jund (2004).
Para que a auditoria independente ou externa seja bem realizada, faz-se ne-
cessário o acesso aos documentos e às informações do funcionamento e fatos da
empresa a ser auditada. Inicialmente, para realizar essa auditoria, foram desig-
nados empregados das próprias empresas que necessitavam ser auditadas, pois
não havia quem tivesse tal conhecimento. Surge, então, o embrião da auditoria
interna, pois esses empregados foram aprendendo as técnicas e desenvolvendo-
-as dentro da própria empresa.
As empresas começaram a perceber a importância de empregados que fizes-
sem a conferência e revisão continuamente, reduzindo os custos com auditoria
externa. A criação de equipes internas com esse fim introduziu as auditorias
internas nas empresas. Entretanto, foi fundado o Institute of Internal Auditors,
em Nova Iorque, dando uma nova definição para as auditorias internas. Assim,
elas passaram a ser vistas como assessoramento, com subordinação direta à alta
administração, com o objetivo de avaliar a eficácia, a eficiência e a efetividade
da aplicação dos controles internos (CASTRO, 2011).
Já que começamos a falar em auditoria interna e externa, cabe destacar aqui
alguns conceitos que melhor expliquem essas auditorias.
Auditoria externa ou independente

A auditoria externa ou independente é realizada por pessoa que não faz
parte da empresa com o objetivo de “examinar a escrituração e demonstrações
contábeis, a fim de confirmar sua adequação”. Dessa forma, a auditoria externa
“aperfeiçoa a utilidade das informações fornecidas e dá credibilidade à contabi-
lidade, valorizando seus objetivos” (JUND, 2004, p. 26).
O auditor independente, além de emitir a sua opinião ou parecer sobre as
demonstrações contábeis, emite também um relatório-comentário contendo su-
gestões para solucionar os problemas da empresa (ALMEIDA, 1996).
A esse respeito, a Resolução CFC n.º 1.203, de 27 de novembro de 2009,
aprovou a NBC TA 200, alterada pela Resolução CFC n.º 1.329, de 18 de março
de 2011, que estabelece os objetivos gerais do auditor independente e a con-
dução da auditoria em conformidade com as normas de auditoria. Segundo a
NBC TA 200, são requisitos do auditor independente: requisitos éticos relacio-
nados com a auditoria das demonstrações contábeis; ceticismo profissional;
julgamento profissional; obtenção de evidência apropriada e suficiente e risco
de auditoria; e condução da auditoria em conformidade com as Normas Bra-
sileiras de Contabilidade (NBC).

Auditoria interna
A auditoria interna “consiste num mecanismo de controle, na medida em
que revisa e avalia a eficiência e adequação dos outros controles existentes
e auxilia a alta administração na tomada de decisões” (CASTRO, 2011, p.
372). Nessa perspectiva, a alta administração precisa ter consciência dos
benefícios do trabalho desempenhado pela auditoria interna. “Em con-
trapartida, o auditor deve fornecer subsídios que possam agregar valores
para a tomada de decisões e assim garantir resultados satisfatórios para o
dirigente” (CASTRO, 2011, p. 373).
A Resolução CFC n.º 986, de 21 de novembro de 2002, aprovou a NBC TI 01,
alterada pela Resolução CFC n.º 1.329, de 18 de março de 2011, que estabelece
as regras de procedimentos técnicos a ser observadas quando da realização de
trabalhos de auditoria interna. Segundo a NBC TI 01,
12.1.1.3 – A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações,

levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a
avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade
dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos inte-
grados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à
administração da entidade no cumprimento de seus objetivos.
A auditoria interna é extremamente necessária, pois contribui eficazmente

para o sucesso da organização a que pertence, à medida que aponta os riscos,
os erros e os desvios eventualmente encontrados e propõe medidas adequa-
das para corrigir os atos de gestão. Nesse sentido, é importante destacar que
a auditoria interna não é parte da gestão, porém deve agregar valor a ela, ou
seja, acompanhar, orientar e fazer recomendações pertinentes e tempestivas,
visando a melhorias dessa gestão.
Auditoria interna x auditoria externa ou independente

A auditoria interna sempre teve muitas semelhanças com a auditoria
externa/independente, pois foi derivada desta. Entretanto, as diferenças
de objetivos e a natureza dos serviços prestados por cada uma delas são
bastante significativas, sendo praticamente impossível substituir uma ati-
vidade pela outra.
O esquema a seguir apresenta com mais detalhes essas diferenças.

O objetivo principal é
atender as necessidades
da administração.
Auditoria
Auditoria interna
externa/independente
É realizada por um empregado da É realizada através da contratação de

empresa auditada. um profissional independente.
A revisão das operações e do controle A revisão das operações e do

interno é principalmente realizada controle interno é principalmente
para desenvolver aperfeiçoamento e realizada para determinar a extensão
para induzir ao cumprimento de do exame e a fidedignidade das
políticas e normas; sem estar restrito informações contábeis.
aos assuntos financeiros.
O trabalho é subdividido em relação
às principais contas do balanço e da
O trabalho é subdividido em relação
demonstração de resultado.
às áreas operacionais e às linhas de
responsabilidade administrativa.
O auditor se preocupa
incidentalmente com a intercepção
O auditor se preocupa diretamente com e prevenção de fraude, a não
a intercepção e prevenção de fraude. ser que haja possibilidade de
substancialmente afetar as
demonstrações contábeis.
O auditor deve ser independente
em relação às pessoas cujo trabalho
ele examina, porém subordinado às O auditor deve ser independente em
necessidades e desejos da alta relação à administração contábil.
administração.
O exame das informações
comprobatórias das demonstrações
A revisão das atividades é contínua. é periódica, geralmente anual.
Figura 1 – Características que diferenciam a auditoria interna da externa/independente.
Fonte: Adaptado de Ranha (2013). Ilustrado por Carol Costa.

Atividade 1
Agora que já viu alguns conceitos de auditoria, que tal formu-

lar um conceito seu do que entendeu por auditoria? Faça uma pes-
quisa de conceitos formulados por outros autores para subsidiar a
construção do seu conceito.

Tipos de auditoria
Agora que você já entendeu melhor o que é auditoria, é importante saber que
ela pode ser realizada de várias maneiras e para diversos públicos. Entretanto, é
necessário conhecer os tipos de auditoria existentes. A esse respeito, os autores
Boynton, Johnson e Kell (2002) detalham os seguintes tipos de auditoria: audito-
ria de demonstrações contábeis, auditoria de compliance e auditoria operacional. Compliance
Auditoria de demonstrações contábeis: como estudado por você em conta- Compliance – do termo inglês
comply – significa o ato ou
bilidade pública, as demonstrações contábeis são os relatórios fornecidos pela
procedimento para assegurar o
contabilidade que refletem a situação patrimonial e financeira de uma entidade. cumprimento das normas regu-
A auditoria dessas demonstrações vai verificar a sua veracidade e, posteriormen- ladoras de determinado setor
te, emitir um parecer conclusivo contendo sua opinião acerca dos resultados (BOTTINI, 2014, p. 1).
obtidos com essa verificação. Pelo fato de ser desenvolvida sobre as demons-
trações contábeis, essa auditoria deve ser realizada por contador (profissional
da contabilidade), que tem habilitação para esse fim. Caso essa auditoria seja
independente (externa), além do parecer, os auditores elaboram “um relatório
para o conselho de administração da entidade auditada, abordando aspectos re-
lacionados com controles internos e com descobertas da auditoria” (BOYNTON;
JOHNSON; KELL, 2002, p. 32).
Auditoria de compliance: essa auditoria é também conhecida como auditoria
de conformidade, porque verifica se os padrões adotados estão de acordo com os
critérios estabelecidos ou pela legislação vigente aplicada, ou pelos regulamentos
e normas da entidade auditada. Tem por objetivo verificar a legalidade, a legitimi-
dade e os indícios de fraudes. Os relatórios de auditoria de compliance geralmente
contêm informações, constatações e recomendações e são dirigidos à autoridade
responsável pelo cumprimento desses critérios. Para um melhor entendimento, um
exemplo dessa auditoria é a auditoria dos almoxarifados: de acordo com a legisla-
ção, verifica-se a forma com que se recebem os materiais, como são armazenados
e como são entregues ao usuário final. Além disso, é necessário que o estoque
físico seja igual ao do estoque existente no sistema de controle do almoxarifado.
Caso exista diferença, considera-se um achado de auditoria.
Auditoria operacional: esse tipo de auditoria não acontece constantemente,
por ser mais complexa, visto que “envolve obtenção e avaliação de evidências
a respeito da eficiência e eficácia das atividades operacionais de uma entidade,
em comparação com objetivos estabelecidos” (BOYNTON; JOHNSON; KELL,
2002, p. 32). Dessa forma, ela está mais relacionada com o desempenho da
entidade auditada.
Esse tipo de auditoria incorporou diversas técnicas de análise e resolução de
problemas administrativos, tais como: benchmarking, análise SWOT, grupo focal,
entre outras, aproximando, por vezes, o trabalho de auditoria com o de consultoria.
A probabilidade de trazer retorno imediato à entidade auditada é muito grande,
tendo em vista que trata diretamente dos resultados alcançados, analisando a
economicidade, a eficiência, a eficácia e a efetividade. Seu relatório traz reco-
mendações para aperfeiçoamento das atividades executadas, com a finalidade de
melhorar o desempenho. Um exemplo de auditoria operacional é a verificação do
cumprimento das metas estabelecidas no planejamento de uma entidade.

Administração pública
A administração pública pode ser conceituada de duas formas, dependendo
de como é escrita. Se for iniciada por letras maiúsculas, ou seja, Adminis-
tração Pública, tem o sentido organizacional, pois “indica o complexo de
órgãos responsáveis por funções administrativas”. Se for iniciada por letras
minúsculas, passa a ter o sentido funcional, ou seja, a administração pública
“significa a atividade administrativa propriamente dita. Refere-se ao conjunto
de atividades concretas e imediatas desenvolvidas pelo Estado, na forma da
lei” (CASTRO, 2011, p. 18).
É muito comum explicar a diferença entre a administração pública e a
administração privada ao destacar que nesta, tudo é permitido, desde que
não haja proibição na lei. Já na administração pública nada pode, exceto o
especificado em lei. Muitos gestores assumem cargos na administração públi-
ca sem o devido preparo e, vez por outra, deparam-se com situações que os
controles internos e/ou externos identificam como irregulares. Nesses casos,
normalmente eles perguntam onde está dizendo que eles não podem agir
daquela forma, comprovando seu total despreparo para assumir tal função,
visto que na administração pública só se pode fazer aquilo que está devida-
mente escrito e aprovado.
Para ficar mais claro o que pode e o que não pode na administração pública
federal, convido você para um estudo mais aprofundado a partir da leitura do
Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967. Ele explica detalhadamente que
a administração federal compreende a administração direta e indireta, as quais
possuem estruturas diferenciadas.
Art. 4° A Administração Federal compreende:
I - A Administração Direta, que se constitui dos serviços integrados na es-

trutura administrativa da Presidência da República e dos Ministérios.
II - A Administração Indireta, que compreende as seguintes categorias de

entidades, dotadas de personalidade jurídica própria:
a) Autarquias;
b) Empresas Públicas;
c) Sociedades de Economia Mista.
d) Fundações públicas.
Parágrafo único. As entidades compreendidas na Administração Indireta

vinculam-se ao Ministério em cuja área de competência estiver enquadrada
sua principal atividade (BRASIL, 1967, [documento on-line, não paginado]).

Logo, fica mais fácil entender que:
Administração direta Administração indireta
Três poderes: Autarquias

Executivo, Legislativo
e Judiciário
X Empresas Públicas
Órgãos integrados na estrutura Sociedades de Economia Mista

administrativa da União e dos
Ministérios Fundações públicas
Figura 2 – Administração direta X Administração indireta.
Fonte: Adaptado de Castro (2011). Ilustrado por Carol Costa.
Importante
A estrutura da administração indireta foi criada com o objetivo

de dar mais eficiência à gestão governamental. Ela compreende as
seguintes categorias de entidades: autarquias, empresas públicas,
sociedades de economia mista e fundações públicas.
O Art. 5º do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967 explica cada uma

dessas entidades:
Art. 5º Para os fins desta lei considera-se:
I - Autarquia - o serviço autônomo, criado por lei, com personalidade ju-

rídica, patrimônio e receita próprios, para executar atividades típicas da
Administração Pública, que requeiram, para seu melhor funcionamento,
gestão administrativa e financeira descentralizada.
II - Empresa Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direito

privado, com patrimônio próprio e capital exclusivo da União, criado por
lei para a exploração de atividade econômica que o Governo seja levado a
exercer por força de contingência ou de conveniência administrativa poden-
do revestir-se de qualquer das formas admitidas em direito. (Redação dada
pelo Decreto-Lei nº 900, de 1969)

III - Sociedade de Economia Mista - a entidade dotada de personalidade
jurídica de direito privado, criada por lei para a exploração de atividade
econômica, sob a forma de sociedade anônima, cujas ações com direito a
voto pertençam em sua maioria à União ou a entidade da Administração
Indireta. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 900, de 1969)
IV - Fundação Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direi-

to privado, sem fins lucrativos, criada em virtude de autorização legislativa,
para o desenvolvimento de atividades que não exijam execução por órgãos
ou entidades de direito público, com autonomia administrativa, patrimônio
próprio gerido pelos respectivos órgãos de direção, e funcionamento cus-
teado por recursos da União e de outras fontes (Incluído pela Lei nº 7.596,
de 1987) (BRASIL, 1967, [documento on-line, não paginado]).
Com base no exposto no Art. 5º, podemos afirmar que:

Autarquias: são entidades criadas por lei, com personalidade jurídica, receita
e patrimônio próprios. Executam atividades típicas da administração pública,
porém com gestão administrativa e financeira descentralizada, o que lhes dá
autonomia. Segundo Castro (2011), as autarquias podem ser classificadas em
fundacionais ou de regime especial. Fundacionais: possuem finalidades próprias,
qualificadas pelo Estado. Ex.: universidades e institutos federais. Regime espe-
cial: possuem privilégios específicos conferidos em lei, com mais autonomia,
porém sem infringir os preceitos constitucionais. Ex.: Banco Central do Brasil,
Comissão Nacional de Energia Nuclear e outras.
Empresas públicas ou estatais: são entidades com personalidade jurídica de
direito privado, com patrimônio próprio e capital exclusivo da União. São criadas
por lei para a exploração de atividade econômica que o Governo entende que são
convenientes aos objetivos do Estado. Seu capital é exclusivamente público. Ex.:
Caixa Econômica Federal (CAIXA), Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos
(ECT), Serviço Federal de Processamento de Dados (SERPRO) e outras.
Sociedades de economia mista: são entidades com personalidade jurídica de
direito privado, “com participação do poder público e de particulares em seu capital
e em sua administração” (CASTRO, 2011, p. 20). São criadas por lei para a explora-
ção de atividades econômicas, sob a forma de sociedade anônima. A maioria das
ações com direito a voto pertence à União ou à entidade da administração indireta.
Ainda segundo Castro (2011, p. 20), essas entidades podem ter seus bens penho-
rados e “são submetidas ao mesmo regime tributário e sujeitas aos princípios e
normas falimentares das empresas privadas”. Ex.: Banco do Brasil S.A. e Petrobrás.
Fundações públicas: são entidades com personalidade jurídica de direito
privado e sem fins lucrativos. São criadas em virtude de autorização legislativa
(lei específica) e estruturadas por decreto. Desenvolvem atividades que não exi-
jam execução por órgãos ou entidades de direito público. Seu funcionamento é
custeado por recursos da União e de outras fontes. As fundações mais comuns
atuam nas áreas de educação, pesquisa e cultura. Ex.: FIOCRUZ – Fundação
Osvaldo Cruz, FUNASA – Fundação Nacional de Saúde, FUNPEC – Fundação
Norte-Rio-Grandense de Pesquisa e Cultura (é a fundação de apoio da UFRN –
Universidade Federal do Rio Grande do Norte).

Atividade 2
Após conhecer as quatro categorias de entidades que formam

a administração indireta, faça uma pesquisa e relacione aqui pelo
menos um exemplo de cada uma delas. Mãos à obra!

Princípios da administração pública
O que foi estudado até aqui acerca da estrutura da administração pública
instigou a necessidade de conhecer seus princípios, isto é, as regras básicas obri-
gatórias para o seu desenvolvimento. A Constituição Federal, de 5 de outubro de
1988, determina a obediência a cinco princípios fundamentais:
Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes

da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos
princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiên-
cia. [...] (BRASIL, 1988, [documento on-line, não paginado]).
Para os estudantes, esses cinco princípios ficaram conhecidos como LIMPE,

ou seja, Legalidade, Impessoalidade, Moralidade, Publicidade e Eficiência, tor-
nando-se de fácil memorização e lembrança.
Por causa dessa sigla, algumas brincadeiras são feitas em forma de frases: “LIMPE
a administração pública”; “Se deseja uma boa administração pública, LIMPE!”.
Discorreremos, a seguir, acerca de cada um desses princípios para um melhor
entendimento de cada um deles.
Legalidade: no setor público, tudo é proibido, a não ser que esteja expres-
samente definida a sua permissão. Isso significa que um servidor público
só pode fazer aquilo que está definido em lei ou norma da instituição a que
pertence. Caso um gestor público precise realizar um ato de gestão que não
esteja normatizado, ele só poderá fazê-lo por meio de um parecer jurídico
que ampare o seu ato, pois estará sujeito à responsabilização disciplinar e
até civil ou criminal, dependendo da situação.
Impessoalidade: a administração pública atua independentemente de preju-

dicar ou beneficiar pessoas. Ela precisa acontecer pelo interesse público, ou
seja, o administrador não pode fazer sua própria promoção, tendo em vista
seu cargo, pois esse atua em nome do interesse público. Para comprovar essa
afirmação, segue a transcrição do § 1º do art.37 da Constituição Federal, de
5 de outubro de 1988:
§ 1º – A publicidade dos atos, programas, obras, serviços e campanhas dos

órgãos públicos deverá ter caráter educativo, informativo ou de orientação
social, dela não podendo constar nomes, símbolos ou imagens que caracte-
rizem promoção pessoal de autoridades ou servidores públicos (grifo nosso)
(BRASIL, 1988, [documento on-line, não paginado]).
Logo, a administração pública deve atuar sem identificar a imagem do seu

administrador, lembrando ainda que é vedado privilegiar quaisquer pessoas,
ou seja, todos devem ser tratados igualmente.

Moralidade: esse princípio preza pela moral e os bons costumes, ou seja, ele
é desobedecido quando o comportamento da administração fugir aos princí-
pios de justiça, equidade, honestidade e ética, mesmo em consonância com
a lei (CASTRO, 2011). Nesse caso, a probidade administrativa é uma forma
de moralidade e “consiste no dever de o funcionário servir à Administração
com honestidade, procedendo no exercício das suas funções, sem aprovei-
tar os poderes ou facilidades delas decorrentes em proveito pessoal ou de
outrem a quem queira favorecer” (CASTRO, 2011, p. 22). O §4º do Art. 37
da Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, destaca as penalidades
às quais o servidor público estará sujeito caso execute atos considerados de
improbidade administrativa, ou seja, atos imorais e/ou desonestos.
§ 4º – Os atos de improbidade administrativa importarão a suspensão dos

direitos políticos, a perda da função pública, a indisponibilidade dos bens e o
ressarcimento ao erário, na forma e gradação previstas em lei, sem prejuízo
da ação penal cabível (BRASIL, 1988, [documento on-line, não paginado]).
Um exemplo muito comum de um ato imoral seria uma obra pública

realizada por um governo municipal, em que uma propriedade particular
de um parente do prefeito fosse beneficiada de alguma forma, não havendo
uma verdadeira finalidade pública para essa construção. Mesmo que a obra
tenha sido feita de acordo com a legislação vigente, ou seja, sem quaisquer
vícios, fica claro o desvio de finalidade, porém não é de fácil comprovação.
Publicidade: publicar assuntos relacionados com a administração pública

contribui tanto para o administrador quanto para o público, além de auxiliar
na fiscalização. O objetivo da publicidade deve ser o de controle social, pois
há quem a utilize de forma errada, fazendo da publicidade administrativa
uma propaganda pessoal. Isso não é o que preconiza esse princípio ferindo,
ainda, o princípio da impessoalidade.
Eficiência: esse princípio afirma que o administrador tem o dever de fazer

uma boa gestão. Ele deve “fazer acontecer”, porém com racionalidade. Para
os administradores, “eficiência é a otimização de meios. Recorde-se que o
administrador público é obrigado a agir tendo como parâmetro o melhor re-
sultado” (CASTRO, 2011, p. 23). Logo, podemos afirmar que a administração
pública deve produzir resultados rápidos e precisos de forma a satisfazer aos
anseios da população. Carli ([2014]) afirma que a lentidão, o descaso, a ne-
gligência e a omissão são características habituais da administração pública
brasileira, com raras exceções, o que se contrapõe à eficiência.
Diante de tudo o que foi exposto acerca dos princípios da administração pú-
blica e as suas implicações, certamente facilitará o entendimento da auditoria
sob a ótica da administração pública, que é o próximo tópico que estudaremos.

Auditoria pública
O surgimento da auditoria pública (governamental) está associado “à práti-
ca que a administração pública exercia no controle da arrecadação de tributos”
(BELÉM, 2008, p.1).
Entretanto, no Brasil, o primeiro amparo legal para a realização da auditoria
se deu com a emissão da Lei n° 4.728, de 14 de julho de 1965, que disciplina o
mercado de capitais e estabelece medidas para o seu desenvolvimento. O artigo
50, que se refere aos fundos em condomínios de títulos ou valores mobiliários,
criou a obrigatoriedade da auditoria pública no Brasil quando, em seu parágra-
fo 3º explicitou que: “Será obrigatório aos fundos em condomínio a auditoria
realizada por auditor independente, registrado no Banco Central” (grifo nosso).
Por sua vez, a Lei orgânica do Tribunal de Contas da União, Lei nº 8.443, de
16 de julho de 1992, em seu Art. 38, prevê a realização de auditoria governamen-
tal quando for de iniciativa da Câmara dos Deputados, do Senado Federal ou de
comissão técnica ou de inquérito, conforme transcrito a seguir:
Art. 38. Compete, ainda, ao Tribunal:
I – realizar por iniciativa da Câmara dos Deputados, do Senado Federal,

de comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza
contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial nas unida-
des administrativas dos Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário e nas
entidades da administração indireta, incluídas as fundações e sociedades
instituídas e mantidas pelo poder público federal (BRASIL, 1992, [docu-
mento on-line, não paginado]).
De acordo com a Instrução Normativa nº 01, de 06 de abril de 2001, da

Secretaria Federal de Controle, Seção II:
A auditoria é o conjunto de técnicas que visa avaliar a gestão pública, pelos

processos e resultados gerenciais, e a aplicação de recursos públicos por
entidades de direito público e privado, mediante a confrontação entre uma
situação encontrada com um determinado critério técnico, operacional ou
legal. Trata-se de uma importante técnica de controle do Estado na bus-
ca da melhor alocação de seus recursos, não só atuando para corrigir os
desperdícios, a improbidade, a negligência e a omissão e, principalmente,
antecipando-se a essas ocorrências, buscando garantir os resultados preten-
didos, além de destacar os impactos e benefícios sociais advindos (BRASIL,
2001, [documento on-line, não paginado]).
Com base no conceito dado pela Secretaria Federal de Controle (BELÉM,

2008, p. 2) afirma que:
[...] a Auditoria Governamental visa avaliar a gestão e, para chegar a esta

avaliação, é feita a confrontação da situação atual com os resultados alcan-
çados anteriormente. Daí surgem indicativos para um planejamento com
maior segurança, tudo isso obedecendo a critérios técnicos e legais.

Logo, cabe ressaltar que, para se realizar uma auditoria governamental, é neces-
sário identificar os critérios técnicos a fim de compará-los com a situação encontra-
da e, assim, caso estejam divergentes, propor medidas para sanar esse problema.
A auditoria governamental ou pública é uma especialização dentro do campo
da auditoria. Segundo Sá (2002, p. 44), ela “segue todos os princípios técnicos
básicos, bem como as normas; entretanto, apresenta peculiaridades na sua apli-
cação e uma sistemática específica”. Exemplo dessas especificidades é a necessi-
dade de todos os órgãos/entes que utilizem, arrecadem, guardem, gerenciem ou
administrem dinheiros, bens e valores públicos prestarem contas dessa gestão.
A esse respeito, os autores Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 943) destacam
que “auditorias de organizações governamentais têm como principal premissa
o conceito de que executivos e empregados que administram fundos públicos
têm que prestar contas à sociedade”. Ademais, um novo conceito para auditoria
pública, descrito por Costa (2013, p. 8), diz que:
Auditoria Pública é a aplicação de um conjunto de metodologias, procedi-

mentos, técnicas e métodos de revisão, avaliação, aferição e análise com a
finalidade de obtenção de informação ou conhecimento acerca da regulari-
dade (regularity) ou dos resultados (performance) das finanças, atividades,
projetos, programas, políticas e órgãos governamentais.
Mais um conceito, agora definido por Santana (2009, p. 2), declara que:
[...] a auditoria governamental constitui-se num importante instrumento

de controle, à medida que possibilita uma melhor alocação de recursos
públicos, contribuindo para detectar e propor correção dos desperdícios
de recursos, da improbidade administrativa, a negligência e a omissão e,
principalmente antecipando-se a essas ocorrências, procurando garantir a
observância de normas que regulamentam a aplicação destes recursos, bem
como na busca de garantir os resultados pretendidos, em consonância com
as boas práticas de transparência da administração pública.
Conforme Belém (2008), se a auditoria objetiva garantir os resultados ope-

racionais na gerência da coisa pública como ferramenta de controle, então ela
é indispensável na gestão pública, não só como auditoria investigativa, mas
principalmente como auditoria de gestão, ou seja, aquela que realiza o acom-
panhamento dos atos e fatos relevantes ocorridos durante a gestão do período
auditado, a fim de que o gestor tenha uma visão global da administração pública
e não apenas de determinados setores dessa administração.
Podemos afirmar, então, que a auditoria pública é uma ramificação da audi-
toria geral que, com base em normas específicas, analisa a prestação de contas
dos gestores públicos, bem como a forma com que o recurso público está sendo
aplicado e, caso os resultados não sejam adequados, propõe ações corretivas para
eliminar os desperdícios e garantir a observância das normas regulamentadoras.
Considerando os tipos de auditoria estudados, no setor público, a fusão
da auditoria das demonstrações contábeis com a auditoria de compliance ori-
ginou o conceito genérico de “auditoria de legalidade”, ou “regularity audit”
nos termos da definição da INTOSAI, entidade internacional que congrega as
Entidades Fiscalizadoras Superiores – EFS.

Entretanto, no Brasil, prevalece a auditoria de conformidade no plano federal, pois
desde a implantação do Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo
Federal – SIAFI, em 1987, a Administração Direta eliminou a necessidade da auditoria
das demonstrações contábeis, restringindo sua necessidade às empresas estatais.
Nesse caso, a conformidade exigida no plano federal faz com que a auditoria
pública examine, principalmente, os documentos que possam ajudar a aferir a
regularidade das contas, ou seja, o relatório de gestão emitido pela instituição e
sua prestação de contas, além de assuntos de interesse público.
Entretanto, outro tipo de auditoria pública definido nas normas de auditoria
pública (Government Auditing Standards, Capítulos 6 e 7) é a auditoria de de-
sempenho, que segundo Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 944):
[...] é um exame objetivo e sistemático de evidências que permitam ava-

liação independente do desempenho de uma organização, programa, ativi-
dade ou função pública, para fornecimento de informações que melhorem
a responsabilização pública e facilitem a tomada de decisão pelas partes
responsáveis pela supervisão ou deflagração de medidas corretivas.
As normas de auditoria pública geralmente aceitas, estabelecidas pelo U. S.

General Accounting Office (GAO), de acordo com Boynton, Johnson e Kell (2002,
p. 944), são aplicadas na “auditoria de organizações, programas, atividades e
funções públicas e auditoria de fundos públicos recebidos por organizações não
governamentais”. Essas normas abrangem os aspectos gerais e o trabalho de
AICPA campo e de parecer definidas pelo AICPA.
American Institute of Certified O auditor público, para exercer bem a sua atividade, deve conhecer e seguir as
Public Accountants, Inc. Tradu-
normas aplicadas ao seu trabalho, principalmente no que diz respeito à sua inde-
zindo para o português seria o
Instituto Americano de Contado- pendência, ao cuidado profissional que se deve ter na condução dos trabalhos de
res Públicos Certificados. Mais auditoria, na avaliação dos riscos de controle e na comunicação com a área auditada.
detalhes podem ser encontrados Além disso, deve conhecer bem o sistema de controle interno do governo
no endereço eletrônico deste
federal a fim de posicionar-se adequadamente no cumprimento das suas atri-
instituto: <www.aicpa.org>.
(BOTTINI, 2014, p. 1). buições. A abordagem desse sistema será feita na Unidade 3.

Atividade 3
O que você entende por auditoria governamental ou pública?

Justifique sua resposta.
Até aqui discorremos sobre auditoria e seus principais tipos. Porém, dentro dos
conceitos mais tradicionais de auditoria, foram abordados, em alguns momentos,
a palavra “controle”, pois a auditoria verifica controles, seus mecanismos, sua ade-
quação, enfim, não se conseguiu falar em auditoria sem falar em controle.
Então...
O que é controle?

Controle
Todo mundo sabe o que é controle, pois é uma palavra que está presente
cotidianamente. Isso significa que entender o seu significado não é difícil para
ninguém. Entretanto, a ótica que interessa à nossa disciplina parte do conceito
tradicional, encontrado no minidicionário Aurélio, que diz:
1. Ato ou poder de controlar. 2. Fiscalização exercida sobre atividades de

pessoas, órgãos, etc. para que não se desviem das normas preestabelecidas.
3. Domínio físico e psíquico de si mesmo (FERREIRA, 1993, p.145).
Na língua inglesa, controle quer dizer domínio. Em alemão, o significado é

mais abrangente, pois se refere à fiscalização, vistoria, revisão e inspeção. Fa-
zendo uma fusão dos conceitos, é possível afirmar que o controle é a fiscalização
exercida sobre uma atividade, por meio de inspeção que abrange uma vistoria e
uma revisão, a fim de se ter domínio da atividade analisada.
Conforme Rocha e Quintiere (2009), a origem do controle como função ad-
ministrativa vem desde a criação dos primeiros Estados, com registros de um
sistema de controle da arrecadação na unificação dos dois Egitos, no reino de Me-
nés I, 3.200 a.C.. À medida que os Estados cresciam em tamanho e importância,
crescia, também, a necessidade de entidades de controle administrativo. Assim,
começaram a ser criadas estruturas de controle em praticamente todos os reinos.
A palavra controle pode ter uma conotação positiva ou negativa, dependendo da
forma com que é utilizada. Torna-se positiva quando se entende por controle a capa-
cidade de fazer com que as coisas ocorram exatamente como foram planejadas; por
sua vez, é considerada negativa quando impede que as coisas aconteçam ou que as
pessoas ajam conforme desejam, sendo considerada uma supervisão ou fiscalização.
Nesse sentido, Vieira e De Holanda (2009) apresentaram duas óticas de con-
trole relacionadas com a informação contábil que auxiliam no entendimento dos
tipos de controle. A primeira ótica diz respeito ao controle como procedimento
administrativo das organizações. Esse tipo de controle está diretamente ligado
à gestão da organização e refere-se ao conjunto de procedimentos diversos que
fazem com que ela alcance seus objetivos ou impeça que se desvie deles. Possi-
bilitam ainda que as informações sejam íntegras e completas.
Já a segunda ótica diz respeito ao controle como sistema de instituições e or-
ganizações fiscalizadoras. Esse tipo de controle atua por meio de procedimentos
que fazem com que outras organizações ou alcancem seus objetivos, ou fiquem
impedidas de desviar-se deles. Essa visão presta credibilidade e confiabilidade às
informações. Além disso, o controle e a auditoria estão no “mesmo barco”, pois
ambos têm ação fiscalizadora. Entretanto, possuem diferenças em sua essência.
Silva, afirma que:
É bom administrador aquele que sabe tirar proveito do controle, pois atra-
vés dele obtém informações sobre o plano organizacional, quanto à sua
dinâmica e eficácia; sobre a execução dos projetos e atividades, se está de

conformidade, ou não com o planejamento; sobre o comportamento dos
agentes e promotores da execução de projetos e de atividades, e do seu grau
de adesão às políticas da Administração; sobre o comportamento da ação
executiva e do nível de consecução das metas estabelecidas; e sobre os re-
sultados obtidos, em confronto com as metas planejadas (2014, [documento
on-line, não paginado]).
Logo, o controle pode fornecer diversas informações importantes para o ad-

ministrador exercer bem a sua função. Isso leva a crer que o controle é parte
integrante das funções básicas da administração. De acordo com Costa (2013,
p. 2), as funções básicas de administração que orientam o gestor no desenvolvi-
mento do seu trabalho são: planejar, organizar, dirigir e controlar.
Planejar: “Função administrativa que determina, antecipadamente, quais os
objetivos a atingir e como se deve fazer para alcançá-los”.
Organizar: “Estruturar e integrar os recursos e os responsáveis por sua admi-
nistração, estabelecer as relações entre eles e as atribuições de cada um”.
Dirigir: “Está relacionada com o comando, com o colocar-se em marcha, e
está muito ligada à gestão de pessoas”.
Controlar: “O controle é a quarta função administrativa. Sua finalidade é as-
segurar que os resultados do que foi planejado, organizado e dirigido se ajustem
aos objetivos previamente estabelecidos”.
Por sua vez, o PDCA é um ciclo de desenvolvimento que tem foco na melhoria
contínua das administrações e tem por princípio tornar mais claros e ágeis os
processos envolvidos na gestão. “É aplicado para se atingirem resultados dentro
de um sistema de gestão e pode ser utilizado em qualquer organização como
forma de garantir o êxito nos negócios, independentemente da área de atuação”
(COSTA, 2013, p. 2).
ACTION PLAN
Atue no Estabeleça
processo em as metas
função dos Determine
resultados os métodos
para alcançar
A P as metas
C D Eduque
Verifique
os efeitos e treine
do trabalho
executado Execute
o trabalho
CHECK DO
Figura 3 – PDCA: Método de Controle de Processos.
Fonte: Campos (1996, p. 266). Adaptado por Carol Costa.

O planejamento é o início desse ciclo, seguido da execução das ações pla-
nejadas. Posteriormente, é verificado se o executado estava de acordo com o
planejado, de forma cíclica, ou seja, constante e repetidamente. Caso seja iden-
tificado defeito no produto ou na execução, imediatamente são tomadas atitudes
para sanar esse defeito. Ainda segundo Costa (2013, p. 3), os passos a adotar no
intuito de atender ao ciclo PDCA são:
1) Planejamento (Plan) → “estabelecer uma meta ou identificar o problema”;

analisar os dados referentes ao problema; analisar o processo em busca das
causas fundamentais dos problemas; e “elaborar um plano de ação”.
2) Execução (Do) → “realizar, executar as atividades conforme o plano de ação”.
3) Verificação (Check) → “monitorar e avaliar periodicamente os resultados”.

Confrontar o planejado com o executado e elaborar relatórios, caso necessário.
4) Ação (Action) → “agir de acordo com o avaliado e de acordo com os relató-
rios”. Elaborar novos planos de ação, caso necessário, para corrigir eventuais
falhas e melhorar a qualidade, a eficiência e a eficácia.
Assim, pela conceituação apresentada por Costa (2013) acerca de controle

e sua explanação do passo de verificação (check) do ciclo PDCA, podemos
concluir que o controle está presente nas atividades de gestão para a realização
de uma boa administração.
O controle na administração pública

O controle na administração pública é definido por Di Pietro (2002, p. 435)
como “o poder de fiscalização e correção que sobre ela exercem os órgãos dos
poderes Judiciário, Legislativo e Executivo, com o objetivo de garantir a confor-
midade de sua atuação com os princípios que são impostos pelo ordenamento
jurídico”.
Seguindo a linha conceitual de controle administrativo, os autores Alexandrino
e Paulo (2011, p. 791) conceituam como:
[...] o conjunto de instrumentos que o ordenamento jurídico estabelece a

fim de que a própria administração pública, os Poderes Judiciário, Legis-
lativo, e ainda o povo, diretamente ou por meio de órgãos especializados,
possam exercer o poder de fiscalização, orientação e revisão da atuação
administrativa de todos os órgãos, entidades e agentes públicos, em todas
as esferas de Poder.
A esse respeito, Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 383) explicam que

o orçamento público, desde a sua origem, foi considerado um “instrumento de
controle parlamentar sobre as atividades desempenhadas pelo chefe do Poder

Executivo”. Como não havia exigências quanto a esse controle, ele se limitava à
elaboração da peça orçamentária.
Ainda segundo Albuquerque, Medeiros e Silva (2013), com a evolução da
economia fez-se necessária, também, a evolução dos controles, com a instituição
de um instrumento formal de prestação de contas a ser apresentado pelo Poder
Executivo para o Poder Legislativo. O passo seguinte foi a criação dos Tribunais
de Contas com a finalidade de auxiliar o Poder Legislativo a avaliar e julgar esses
atos apresentados pelo Poder Executivo.
Algumas perguntas soam em nossas mentes quando pensamos nesses assuntos:
Quem exerce controle? Quem realiza esses controles? Para que servem os
controles? O cidadão comum pode fazer algum tipo de controle?
O Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, que dispõe sobre a organiza-
ção da Administração Federal, estabelece diretrizes para a Reforma Administrativa
e dá outras providências, em seu Capítulo V trata especificamente do controle.
Nessa perspectiva, é importante o entendimento do que consta neste capítulo
para começarmos a encontrar respostas a essas perguntas:
Art. 13. O controle das atividades da Administração Federal deverá exercer-se

em todos os níveis e em todos os órgãos, compreendendo, particularmente:
a) o controle, pela chefia competente, da execução dos programas e da

observância das normas que governam a atividade específica do órgão
controlado;
b) o controle, pelos órgãos próprios de cada sistema, da observância das

normas gerais que regulam o exercício das atividades auxiliares;
c) o controle da aplicação dos dinheiros públicos e da guarda dos bens da

União pelos órgãos próprios do sistema de contabilidade e auditoria.
Art. 14. O trabalho administrativo será racionalizado mediante simplificação

de processos e supressão de controles que se evidenciarem como puramente
formais ou cujo custo seja evidentemente superior ao risco (BRASIL, 1967,
[documento on-line, não paginado]).
Por esse decreto, entendemos que os controles são exercidos em todos os

níveis e em todos os órgãos. Eles são realizados pela chefia competente na
execução dos programas e observância das normas reguladoras das atividades
específicas; pelos órgãos próprios de cada sistema, na observância das normas
gerais das atividades auxiliares; e pelos órgãos de contabilidade e auditoria, na
aplicação dos dinheiros públicos e guarda dos bens.
Ao se analisar os conceitos apresentados, observamos que todos falam no
controle como fiscalização, sendo que a definição de Alexandrino e Paulo (2011)
está um pouco mais completa, pois inclui o povo como capacitado para exercer o
controle, o que se denomina “controle social”, que integra a nossa Constituição
Federal, de 05 de outubro de 1988, pois seu artigo 74 demonstra que o cidadão
é parte legítima na denúncia de irregularidades e ilegalidades:

Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma
integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
[...]
IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
§ 1º - Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de

qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de
Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária.
§ 2º - Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte

legítima para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades
perante o Tribunal de Contas da União (BRASIL, 1988, [documento on-line,
não paginado]).
É de conhecimento público que o governo federal tem envidado esforços no

sentido de aumentar esse controle social. Para tanto, vários mecanismos foram
criados como as ouvidorias, portais de denúncias, além da ampla divulgação da
importância das informações contidas no Portal da Transparência. É muito falado,
Accountability também, o termo accountability, que traz à tona o desempenho dos governan-
O exercício da accountability tes, ou seja, como estão gerindo os recursos públicos, por meio da prestação de
se dá mediante o controle que
contas das suas realizações.
os poderes exercem uns sobre
os outros, conhecido como Além disso, a partir de 16 de maio de 2012, quando entrou em vigor a Lei de
accountability horizontal, mas, Acesso à Informação (Lei nº 12.527, de 18 de novembro de 2011), foi introduzida
principalmente à necessidade uma mudança de cultura para que o agente público entendesse a importância da
que os representantes têm de
transparência e passasse a adotá-la como regra em seu a dia a dia, considerando
prestar contas e submeter-se
ao veredicto da população o sigilo uma exceção. Como qualquer mudança, isso não aconteceu “da noite
(accountability vertical) para o dia”! Ainda está acontecendo essa transição, pois em algumas instituições
(MIGUEL, 2005, p. 1). é necessário redesenhar processos e rotinas.
A Lei de Acesso à Informação trouxe também uma verdadeira mudança de
paradigmas, uma vez que objetiva fazer com que o agente público não só compre-
enda e siga essa lei, mas também a divulgue em seu ambiente de trabalho. Logo,
podemos entender que o controle na Administração Pública é a possibilidade de
fiscalização, de inspeção, de exame, de orientação e de revisão pela própria Ad-
ministração, por outros Poderes ou por qualquer cidadão, da gestão de um Poder,
órgão ou autoridade, a fim de garantir que o que foi planejado seja alcançado.
Entretanto, não há como falar em controle sem tratar de sua classificação
como internos e externos. Por essa razão, precisamos discutir essa classificação,
com base na definição de alguns autores e à luz da legislação, a fim de fixarmos
o nosso entendimento. O artigo 70 da Constituição Federal, de 05 de outubro de
1988, destaca:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e

patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta,
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções
e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder (BRASIL,

Fica claro, então, que os controles – externo e interno – servem para fazer
a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial
e renúncia de receitas.
Costa (2013, p. 4) trata os controles externo e interno como uma classifica-
ção definida pela localização do controlador. Nesse caso, o controle é interno
quando “exercido pela própria administração sobre seus órgãos e entidades
descentralizadas que lhe estão vinculadas” e é externo quando é “efetuado
por órgão, ente ou instituição exterior à estrutura da Administração ou externo
ao poder do qual emanou o ato”.
Mello (2009, p. 930) entende que “o controle assume somente duas formas:
controle interno e controle externo”. O primeiro é realizado pela própria Admi-
nistração e o segundo, exercido pelos Poderes Legislativo e Judiciário e, também,
pelo Tribunal de Contas.
Para Di Pietro (2002, p. 436), “o controle exercido pela administração direta
sobre as entidades da administração indireta seria também classificado como
controle externo”. Contudo, Mello (2009, p. 929) defende que o controle interno
“refere-se a todo e qualquer controle exercido no âmbito de um mesmo Poder,
ainda que entre pessoas jurídicas diferentes”.
O controle interno também pode ser entendido como aquele exercido pe-
las chefias sobre os atos dos seus subordinados ou, ainda, o que é exercido
dentro de um mesmo Poder. Nessa mesma linha, entende-se que o controle
externo é exercido por um Poder sobre os atos administrativos praticados
por outro Poder.
Entretanto, Di Pietro (2002, p. 436), além das classificações em interno e
externo, classifica também o controle “quanto ao órgão, podendo ser admi-
nistrativo, legislativo ou judicial; quanto ao momento, podendo ser prévio,
concomitante ou posterior; e quanto ao aspecto da atividade, podendo ser
de legalidade ou de mérito”.
Para essa classificação apresentada por Di Pietro (2002) quanto ao órgão,
Costa (2013, p. 5) explica que o controle administrativo é “exercido diretamente
pelos responsáveis pela execução dos atos administrativos e pelos órgãos de
controle interno”; o controle legislativo é “exercido pelos órgãos do Poder Legis-
lativo na sua missão de mandatários do povo. Por exemplo: CPIs, julgamento das
contas do Presidente, Governadores e Prefeitos”. Por fim, explica que o controle
judiciário é “exercido pelo Poder Judiciário na resolução de conflitos entre o
interesse público e os atos praticados pela Administração Pública”.
Para a classificação apresentada por Di Pietro (2002) quanto ao momento,
Alexandrino e Paulo (2011) explicam que o controle prévio é aquele que ocorre
antes do início da sua execução, ou seja, antes da conclusão do ato administra-
tivo; já o concomitante é aquele exercido, como o próprio nome já está dizendo,
concomitantemente à realização do ato; e, finalmente, o posterior que é o controle
exercido depois que o ato administrativo estiver concluído.

Ainda quanto ao momento em que se efetua o controle, Costa (2013, p. 5)
destaca que o controle prévio é aquele que “antecede a conclusão ou operativi-
dade do ato, como requisito para sua eficácia” e dá como exemplos: liquidação
da despesa e autorização do Senado para a contração de empréstimo externo.
Dando continuidade a essa classificação, Costa (2013, p. 5) destaca, ainda,
que o controle concomitante é aquele que “acompanha a realização do ato
para acompanhar a sua regularidade” e dá como exemplos as auditorias opera-
cionais e de acompanhamento da gestão. Por fim, mostra o controle posterior
como aquele “efetuado após a ocorrência do ato visando corrigi-lo, declarar
nulidade ou homologá-lo” e dá como exemplos: julgamento das contas dos
gestores públicos pelos tribunais de contas e auditoria anual de contas, dos
gestores públicos federais, realizada pela CGU, conforme definido em portaria
do Tribunal de Contas da União.
Silva (2004) nomeia o controle prévio como controle a priori e destaca que
ele acontece antes da ocorrência do evento ou do fato que se pretende con-
trolar. O objetivo é o de prevenir ou impedir que ocorram erros, desperdícios
ou irregularidades. Destaca ainda que, como o controle concomitante acon-
tece no momento da ocorrência do erro, desperdício ou irregularidade, tem
como principal vantagem abortar um ato irregular durante sua ocorrência,
impedindo que ocorram mais prejuízos. Conclui explicando que o controle
a posteriori aprecia o ato após a sua consumação, o que não permite ação
corretiva imediata, mas sim propostas para ações futuras, de forma a não
acontecer novamente.
Já quanto ao aspecto da atividade, Alexandrino e Paulo (2011) destacam que
o controle de legalidade permite confirmar a validade de atos praticados em con-
formidade com o ordenamento jurídico ou anular os atos administrativos ilegais.
Destacam, ainda, que o controle de mérito objetiva verificar a oportunidade e a
conveniência administrativas do ato que está sendo controlado.
Ainda quanto ao aspecto da atividade, Costa (2013, p. 4) afirma que o con-
trole de legalidade “objetiva verificar a conformação do ato ou do procedimento
administrativo com as leis e regulamentos que o regem” e o controle de mérito
“é todo aquele que visa à comprovação da eficiência, eficácia, economicidade e
efetividade da gestão, além da conveniência ou oportunidade dos atos ou pro-
cedimentos controlados”.
Pelo exposto, foi possível identificar a importância de se conhecer as mais
variadas classificações de controle, a fim de melhor entender seus conceitos e
formas de atuação. Em uma organização, é comum que os dirigentes tenham
uma opinião sobre o conceito de controle semelhante ao conceito de audi-
toria. Diante de tudo o que foi estudado até aqui, você já tem uma opinião
formada acerca de controle interno e auditoria? A atividade a seguir objetiva
que você forme essa opinião!

Atividade 4
Responda ao questionamento a seguir: atividades de controle

interno e de auditoria são sinônimos? É com você!

Em todos os controles apresentados, segundo afirma Costa (2013), estão
presentes cinco elementos fundamentais, relacionados entre si, a fim de que a
função administrativa seja bem sucedida:
1) Critério e padrão

ão representados pelas “normas que guiam as decisões. São balizamentos
S
que proporcionam meios para se estabelecer o que se deve fazer. Os padrões
representam o desempenho desejado” (COSTA, 2013, p. 3).
2) Procedimentos
onsistem em “atividades realizadas com o intuito de verificar se a conduta
C
do agente está em conformidade com os padrões e critérios predefinidos”
(COSTA, 2013, p. 4).
3) Informação e comunicação

o “meio pelo qual os fatos relevantes apontados pelo sistema de controle
É
são informados aos gerentes responsáveis pelas ações corretivas”. Essa in-
formação em uma organização “deve ser célere e fluir em todas as direções”
(COSTA, 2013, p. 4).
4) Ação corretiva

“ São as providências adotadas pelos gerentes para corrigir, em tempo há-
bil, as falhas apontadas na informação fornecida pelo sistema de controle”
(COSTA, 2013, p. 4).
5) Monitoramento
a avaliação da adoção de ações corretivas ou, quando essas ações são ado-
É
tadas, se os resultados alcançados por essa adoção são os desejados.
Conclui-se que, quando observamos esses cinco elementos fundamentais, como

gestores públicos, certamente executaremos melhor a função administrativa, tendo
em vista que ações corretivas serão adotadas para que as falhas apontadas pelas
auditorias ou pelos sistemas de controle sejam sanadas no menor tempo possível
e/ou serão monitoradas, caso não seja possível saná-las imediatamente.

Resumo
Nesta unidade, você estudou sobre o que é auditoria, sua tipologia

e como é aplicada ao setor público. Vimos que a auditoria depende
do entendimento que se tem sobre o controle para ser corretamente
executada. Vimos, ainda um pouco sobre a administração pública, com
enfoque nos seus princípios constitucionais. Na classificação geral do
controle, entendemos que, tanto a auditoria, quanto o controle podem
ser internos ou externos. Além disso, estudamos que o controle pode
ser classificado, ainda, quanto ao órgão, ao momento e ao aspecto
da atividade. Nesse entendimento, identificamos que o controle pode
ser administrativo, legislativo ou judicial; prévio, concomitante ou
posterior; e de legalidade ou de mérito. Concluímos a unidade com o
estudo dos elementos fundamentais para que a função administrativa
seja bem sucedida.
Atividades de aprendizagem
Leia o trecho seguinte e responda ao que se pede.
A auditoria é o conjunto de técnicas que visa avaliar a gestão públi-

ca, pelos processos e resultados gerenciais, e a aplicação de recursos
públicos por entidades de direito público e privado, mediante a con-
frontação entre uma situação encontrada com um determinado critério
técnico, operacional ou legal. Trata-se de uma importante técnica de
controle do Estado na busca da melhor alocação de seus recursos, não
só atuando para corrigir os desperdícios, a improbidade, a negligência
e a omissão mas principalmente antecipando-se a essas ocorrências,
buscando garantir os resultados pretendidos, além de destacar os im-
pactos e benefícios sociais advindos.
Fonte: Instrução Normativa nº 01, de 06 de abril de 2001, da Secretaria Federal de Controle, Seção II.
Você concorda que a auditoria é uma importante técnica de controle? Justifique.

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Anotações

Anotações

Controle social, transparência
pública e controle externo
Unidade
2
Apresentação
C
aro(a) aluno(a), você aprendeu, na Unidade 1, as principais diferenças
entre controle e auditoria e identificou a sua aplicação na administração
pública. Nesta segunda Unidade da nossa disciplina, você irá conhecer
um pouco mais sobre transparência e controle social e como acontece o con-
trole externo. Ao longo desta unidade, iremos estudar também os instrumentos
de controle social, o que facilitará a sua compreensão acerca da importância
da transparência pública. Posteriormente, descreveremos conceitos de controle
externo, a fim de que você esteja preparado(a) para entender os responsáveis
pela sua execução. Com esse entendimento, você conseguirá identificar o seu
papel dentro da organização do controle externo na União nos estados e nos
municípios. A Unidade finaliza com a contextualização do Tribunal de Contas
da União como controle externo. Para tanto, serão descritas a sua jurisdição, sua
estrutura, como acontece o julgamento das contas e quais são as suas principais
formas de deliberação. Tenho certeza de que, nesta Unidade, você alcançará um
resultado ainda melhor que na primeira. Você será brilhante!
Bons estudos!
Objetivos
1 Entender a importância da transparência pública.
2 Conceituar controle social.
3 Conhecer os instrumentos de controle social.
4 Estabelecer um conceito de controle externo.
Identificar os responsáveis pela execução do

5 controle externo no Brasil.
Compreender como está organizado o controle

6 externo na União, nos estados e nos municípios.
Contextualizar o Tribunal de Contas da União

7 como controle externo.

Transparência e controle social
Conforme estudamos na Unidade 1, as mais importantes formas de controle
administrativo são o controle externo, o controle interno e o controle social.
Muito se escuta acerca do controle social, mas, efetivamente, poucos conhecem
o seu conceito e utilidade. “Controle Social é uma maneira de estabelecer um
compromisso entre o poder público e a sociedade com a finalidade de encontrar
saída para os problemas econômicos e sociais” (FONSECA, 2009, [documento
A essência do controle social é buscar a solução dos problemas da adminis-
tração pública com a participação dos cidadãos. Esse controle possibilita que o
cidadão acompanhe com transparência como estão sendo geridos os recursos
públicos. Isso se tornou possível a partir do interesse da sociedade em sair da
indignação e partir para a ação. Já a transparência pública, segundo Belém (2008,
[documento on-line, não paginado]), é “o ato de mostrar o que está sendo feito
com os recursos que foram arrecadados dos contribuintes e o que está retornando
em forma de benefícios aos cidadãos brasileiros”.
Ainda nos reportando à Unidade 1, quando estudamos os cinco princípios da
administração pública, destacamos que o princípio da publicidade contribui com
a transparência pública, porém objetivando o controle social; permite também
o acesso aos registros públicos, pelo cidadão. Podemos afirmar, então, que esse
princípio contribui efetivamente com a cidadania. Mas o que é cidadania?
Conforme Santana (2014, [documento on-line, não paginado]),
[...] é um referencial de conquista da humanidade, através daqueles que

sempre lutam por mais direitos, maior liberdade, melhores garantias indivi-
duais e coletivas, e não se conformam frente às dominações arrogantes, seja
do próprio Estado ou de outras instituições ou pessoas que não desistem de
privilégios, de opressão e de injustiças contra uma maioria desassistida e
que não se consegue fazer ouvir, exatamente por que se lhe nega a cidadania
plena cuja conquista, ainda que tardia, não será obstada.
Nesse sentido, lutar pela justiça social e buscar os direitos da coletividade,

bem como procurar desenvolver a região em que reside, caracteriza o exercício
da cidadania! A esse respeito, Cruz (2012, p. 71) complementa:
Ser cidadão é participar da vida do local onde vivemos; lutar pelo desen-
volvimento desse local; é saber escolher os governantes; é se organizar em
sociedade e exigir de seus representantes uma aplicação de recursos respon-
sável, buscando interesses comuns, comprometida com o desenvolvimento
da cidade. Um complemento para exercer a cidadania é dispor de forma
didática do acesso aos dados e interagir diante do Estado.
Agora que entendemos o princípio da publicidade e como ele está diretamen-

te ligado ao exercício da cidadania, compreendemos melhor a importância da
transparência no uso dos recursos públicos por parte dos seus gestores. Nesse

cenário, os gestores públicos são escolhidos, de forma democrática, por meio do
voto. Por essa razão, o cidadão deve exigir a prestação de contas da sua atuação
na aplicação dos recursos públicos. Para tanto, a Constituição Federal, de 5 de
outubro de 1988, garante que a sociedade não só participe da formulação das
políticas públicas mas também realize uma fiscalização permanente e denuncie
irregularidades e ilegalidades.
Art. 74.
[...]
§ 2º- Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte

perante o Tribunal de Contas da União (BRASIL, 1988, [documento on-line,
não paginado]).
Tomando por base essa garantia institucional, podemos afirmar que o cidadão,
além do direito de escolher seus representantes, tem direito, também, de acompa-
nhar e avaliar as decisões administrativas durante o mandato. Essa tarefa precisa
ser assumida pela população: o controle social na utilização do dinheiro público.
Devido à importância desse controle social é que foi desenvolvido o Portal da
Transparência do Governo Federal. Seu objetivo é o de facilitar a verificação da
aplicação dos recursos públicos, sendo considerado um importante mecanismo
para inibir a corrupção e qualquer outro tipo de irregularidade.
O desenvolvimento do Portal da Transparência do Governo Federal teve como
base legal o Decreto nº 5.482, de 30 de junho de 2005. Esse decreto “dispõe sobre
a divulgação de dados e informações pelos órgãos e entidades da administração
pública federal, por meio da Rede Mundial de Computadores – Internet”. O Art.
1º assim define:
Art. 1º O Portal da Transparência do Poder Executivo Federal, sítio eletrônico

à disposição na Rede Mundial de Computadores – Internet, tem por finalidade
veicular dados e informações detalhados sobre a execução orçamentária e fi-
nanceira da União, compreendendo, entre outros, os seguintes procedimentos:
I – gastos efetuados por órgãos e entidades da administração pública federal;
II – repasses de recursos federais aos Estados, Distrito Federal e Municípios;
III – operações de descentralização de recursos orçamentários em favor de pes-

soas naturais ou de organizações não-governamentais de qualquer natureza; e
IV – operações de crédito realizadas por instituições financeiras oficiais de

fomento.
§ 1º A Controladoria-Geral da União, como órgão central do Sistema de

Controle Interno do Poder Executivo Federal, fica incumbida da gestão do
Portal da Transparência.
[...]

Podemos afirmar, então, que o Portal da Transparência contém informações
sobre todos os gastos realizados pelos órgãos e entidades da administração pú-
blica federal, bem como sobre os recursos federais repassados pelo Governo
Federal aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios. Nessa perspectiva,
Belém (2008, [documento on-line, não paginado]) destaca que
Ao acessar informações como essas, o cidadão fica sabendo como o dinheiro

público está sendo utilizado e passa a ser um fiscal da correta aplicação do
mesmo. O cidadão pode acompanhar, sobretudo, de que forma os recursos
públicos estão sendo usados no município onde mora, ampliando as condi-
ções de controle desse dinheiro, que, por sua vez, é gerado pelo pagamento
de impostos. Através deste site, podemos acompanhar as verbas destinadas
às entidades municipais, estaduais ou privadas, o andamento das atividades
realizadas com recursos federais repassados via convênio.
Vale destacar, ainda, que a gestão do Portal da Transparência está a cargo da

Controladoria-Geral da União – CGU.
Figura 1 – Portal da transparência do Governo Federal.
Fonte: Portal da Transparência. Disponível em: <www.portaltransparencia.gov.br/controleSocial/>. Acesso em: 6 fev. 2015.
Segundo o Portal da Transparência do Governo Federal (BRASIL, 2014, [do-

cumento on-line, não paginado]),
A Controladoria-Geral da União (CGU) é um dos órgãos de controle da

correta aplicação dos recursos federais repassados a estados, municípios
e Distrito Federal. No entanto, devido às dimensões do Estado Brasileiro e
do número muito grande de municípios que possui (5.560), a CGU conta
com participação dos cidadãos para que o controle dos recursos seja feito
de maneira ainda mais eficaz.

A Controladoria-Geral da União – CGU (BRASIL, 2014) destaca a grande
importância da sociedade na tarefa de participar efetivamente do controle so-
cial do gasto público, de maneira que alcance os resultados esperados, ou seja,
CGU com eficiência e eficácia. Nesse sentido, o apoio da sociedade no controle que a
Fonte: Controladoria-Geral da CGU não consegue fazer é indispensável na garantia de que o dinheiro público
União. Disponível em:
seja bem aplicado e controlado adequadamente. Entretanto, muitos já fazem o
<http://www.cgu.gov.br>.
Acesso em: 6 fev. 20 15. controle individualmente, que pode ser realizado por qualquer cidadão, ou por
um grupo organizado de pessoas.
Fonte: Amigos Associados A Amigos Associados de Ribeirão Bonito Brasil (AMARRIBO) é um exemplo de
de Ribeirão Bonito Brasil.
grupo organizado de pessoas que se reuniram por estar interessadas em oferecer
Disponível em:
<http://www.amarribo.org.br/ voluntariamente seu tempo, talento, competências e habilidades para contribuir
pt_BR/conheca/historico>. no desenvolvimento da cidade. Essa reunião de amigos de Ribeirão Bonito/SP
Acesso em: 6 fev. 2015. começou em 1999. Segundo seu portal,
[...] é uma organização sem fins lucrativos, com título de OSCIP (organiza-
ção da sociedade civil de interesse público) pioneira no combate à corrupção
no país, que atua em sinergia com a sociedade civil, a administração pública,
lideranças políticas e a iniciativa privada, para acompanhar a gestão dos
bens públicos, promover a probidade, a ética e a transparência (BRASIL,
Nos primeiros anos, muitas denúncias chegaram à sede da AMARRIBO, com

fortes indícios de desvio de recursos públicos. A equipe coletou provas e efetuou
denúncias junto à Câmara Municipal, à Promotoria de Justiça da cidade e ao Tri-
bunal de Contas do Estado. Desse modo, a organização aderiu à luta no combate
à corrupção e utilizou meios de comunicação para mobilizar e envolver toda a
sociedade de Ribeirão Bonito. Esse trabalho resultou na cassação de sete políticos
corruptos da cidade. Esse caso teve repercussão nacional e muitos cidadãos do Brasil
demonstraram interesse em formar ONGs com o mesmo objetivo em seus municí-
pios. Por esse motivo, a AMARRIBO lançou o livro “O Combate à Corrupção nas
Prefeituras do Brasil” para disseminar sua história e ferramentas de controle social.
Saiba mais
Para conhecer toda a história e mais detalhes sobre a AMARRIBO,

leia em <www.amarribo.org.br/pt_BR/conheca/historico>. Acesso
em: 6 fev. 2015.
A AMARRIBO promove periodicamente treinamentos sobre como fiscalizar

os gastos públicos, para que a cidade ganhe dezenas de fiscais que possam se
revezar na análise de documentos ou pagamentos. O caso da AMARRIBO nos
leva aos seguintes questionamentos: será que quem realiza o controle social sabe

o que fazer quando identifica alguma irregularidade? Os “fiscais cidadãos” estão
preparados para realizar esse controle?
Em caso negativo, o que fazer para resolver? Que providências deverão ser
adotadas? A orientação a ser dada à população é a de que busque conhecer todos
os instrumentos de controle social.
Atividade 1
Você já sabe o que é controle social? Explique com suas pala-

vras e apresente pelo menos um exemplo.

Instrumentos de controle social
1) A primeira medida a ser tomada para a realização do controle social é que
os cidadãos se capacitem para fazer esse controle, iniciando pelos cursos a
CGU distância oferecidos pela CGU, disponíveis no portal da CGU.
Fonte: Portal da Controladoria-
-Geral da União. Disponível em:
<http://www.cgu.gov.br/as-
suntos/controle-social>. Acesso
em: 6 fev. 2015.
Figura 2 – Portal da Controladoria-Geral da União.
Fonte: Portal da CGU. Disponível em: <http://www.cgu.gov.br>. Acesso em: 6 fev. 2015.
2) A segunda medida para a realização do controle social é acompanhar os

atos de gestão da prefeitura por meio de participação em conselhos munici-
pais. Você já ouviu falar nesses conselhos municipais? Existe algum perto de
você? O papel desses conselhos é o de fortalecer a participação democrática
da população, funcionando como canais efetivos para que o cidadão exerça
sua cidadania.
O Portal da Transparência do Governo Federal traz explicações e orientações sobre

o controle social. Quanto a esse controle por meio dos conselhos, o portal explica:
Os conselhos são espaços públicos de composição plural e paritária entre

Estado e sociedade civil, de natureza deliberativa e consultiva, cuja fun-
ção é formular e controlar a execução das políticas públicas setoriais. Os
conselhos são o principal canal de participação popular encontrada nas
três instâncias de governo (federal, estadual e municipal) (BRASIL, 2014,
Os conselhos que realizam o controle social são: Conselho de Alimentação

Escolar, Conselho Municipal de Saúde, Conselho de Controle Social do Bolsa
Família, Conselho do Fundef e Conselho de Assistência Social.

Conselho de alimentação escolar
O principal objetivo desse conselho é o de controlar o dinheiro que é destinado
para a merenda escolar, sendo que parte do recurso vem do Governo Federal e
a outra parte, da prefeitura.
Para realizar esse controle, o conselho verifica, inicialmente, se as escolas estão
recebendo a merenda da prefeitura; posteriormente, verificam a qualidade da me-
renda que chega às escolas e a forma com que estão sendo preparadas e guardadas.
A página eletrônica da Prefeitura de Natal destaca conceitos e respon- Fonte: Prefeitura Municial do
Natal. Disponível em: <http://
sabilidades do seu conselho de alimentação escolar, além de relacionar os
www.natal.rn.gov.br/sme/pagi-
seus membros. nas/ctd-562.html>.
Acesso em: 6 fev. 2015.
Figura 3 – Portal da Prefeitura Municipal do Natal.
Fonte : Portal da PMN. Disponível em: <http://www.natal.rn.gov.br/sme/paginas/ctd-562.html>. Acesso em: 6 fev. 2015.
O Conselho Municipal de Alimentação Escolar (CAE) é um colegiado de-

liberativo e autônomo composto por representantes do Poder Executivo,
Poder Legislativo e da Sociedade Civil, Professores e Pais de Alunos, com
mandato de dois anos.
O principal objetivo do CAE é fiscalizar a aplicação dos recursos transferidos

e zelar pela qualidade dos produtos, desde a compra até a distribuição nas
escolas, prestando sempre atenção às boas práticas sanitárias e de higiene.
Cabe ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE) e ao

CAE fiscalizarem a execução do Programa Nacional de Alimentação Escolar
(PNAE), sem prejuízo da atuação dos demais órgãos de controle social (ex-
terno e interno), como por exemplo, o Tribunal de Contas da União (TCU),
a Secretaria Federal de Controle Interno (SFCI), Secretarias Estaduais e
Municipais de Educação e Ministério Público.
Qualquer pessoa física ou jurídica pode denunciar irregularidades a um

desses órgãos (BRASIL, 2014, [documento on-line, não paginado]).

Com base no exposto, podemos afirmar que a atuação desse conselho é muito
importante para que a merenda escolar cumpra a sua finalidade. Até pais de alunos
participam desse conselho, como forma de dar oportunidade a todos de acompa-
nhar como está sendo utilizado o recurso público destinado à merenda escolar.
Conselho municipal de saúde

O principal objetivo desse conselho é o de controlar a aplicação do dinheiro
que é destinado para a saúde, sendo que parte do recurso vem pelo Sistema
Único de Saúde (SUS) e a outra parte, dos repasses dos programas federais. Para
realizar esse controle, o conselho se reúne, pelo menos uma vez por mês, para
acompanhar a execução das ações na saúde e participar da elaboração das metas
para essa área. Ele é formado por representantes da prefeitura, por profissionais
da saúde, por fornecedores de bens e serviços e por usuários dos serviços.
O Conselho Municipal de Saúde de Natal/RN (CMS/Natal/RN) é uma instân-
cia colegiada do controle social do Sistema Único de Saúde (SUS). Suas funções
são desenvolvidas em defesa do SUS 100% público, conforme seus princípios
e diretrizes. Além disso, luta para que a aplicação dos recursos do SUS seja de
forma responsável e transparente.
Conselho de controle social do Bolsa Família

O principal objetivo desse conselho é o de controlar o dinheiro que é des-
tinado para esse programa. Para realizar esse controle, o conselho verifica,
inicialmente, se as famílias do programa atendem aos critérios necessários
para fazer parte dele; posteriormente, verificam a qualidade do programa no
atendimento às famílias, além de manter o cadastro único atualizado.
A Lei Ordinária nº 6.285, de 14 de setembro de 2011, da Prefeitura de Natal/
RN, dispõe sobre a criação do Conselho Municipal do Programa Bolsa Família
– CMPBF como instância de Controle Social do Programa Bolsa Família. Os
Artigos 1º e 2º dessa lei explicam:
Art. 1º O Programa Bolsa Família (PBF) criado pela Lei Nº 10.836/04 tem
como objetivos combater a fome, a pobreza e a desigualdade social no país
e tem como participação efetiva na sua execução os governos dos entes
federados e a sociedade.
Art. 2º A sociedade participa no PBF por meio das Instâncias de Controle Social
(ICS) formadas por membros do governo municipal e da população com a
finalidade de exercer o controle social por meio da fiscalização, acompa-
nhamento e avaliação das ações das políticas públicas da Educação e da
Saúde e das demais políticas que ajudem a melhorar a vida das famílias
beneficiárias (BRASIL, 2014, [documento on-line, não paginado]).
Com base no exposto, podemos afirmar que a atuação desse conselho é mui-
to importante para que o Programa Bolsa Família cumpra a sua finalidade no
combate à fome, à pobreza e à desigualdade social.

Conselho do Fundef
Fundef é o Fundo de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino Fundamen-
tal e de Valorização do Magistério, que vigorou de 1997 a 2006, que destinava
recursos somente para o ensino fundamental. Esse fundo foi substituído pelo Fundef
Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização Fonte: Ministério da Educação.
Fundeb - Apresentação. Dispo-
dos Profissionais da Educação (Fundeb) que atende toda a educação básica, da
nível em: <http://portal.mec.
creche ao ensino médio urbano e rural, além do ensino médio profissionalizante, gov.br/index.php?option=com_
educação de jovens e adultos, educação especial, indígena e de quilombolas, e content&id=12327:fundeb-
está em vigor desde janeiro de 2007 e se estenderá até 2020. -apresentacao&Itemid=669>.
O Portal da Transparência (BRASIL, 2014) destaca que o principal objetivo do
conselho do Fundef é o de controlar a aplicação do dinheiro que é destinado para
o pagamento dos salários dos professores do ensino fundamental (60% dessa
verba) e dos funcionários das escolas e creches, além de comprar os móveis e
equipamentos necessários para o seu funcionamento.
Esse conselho tem por objetivo, também, controlar a aplicação dos recursos
do Programa Recomeço (Educação de Jovens e Adultos) e comunicar ao FNDE
– Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação a ocorrência de irregula-
ridades, quando identificadas, além de supervisionar anualmente o Censo da
Educação e emitir parecer sobre as prestações de contas do Fundo.
Conselho de assistência social

Os principais objetivos desse conselho são os de aprovar o plano de assistência
social feito pela prefeitura e acompanhar a chegada do dinheiro e a consequente
aplicação da verba nos programas de assistência social que são voltados para
crianças (creches), idosos e portadores de deficiências físicas. Seu funcionamento
é efetivado pela Lei Orgânica de Assistência Social (LOAS).
A Resolução nº 017/2011 – CMAS, de 28 de setembro de 2011, da Prefeitura de
Natal/RN, dispõe sobre os critérios de inscrição de entidades e organizações de as-
sistência social no Conselho Municipal de Assistência Social do Município de Natal –
CMAS. Esse conselho é o órgão colegiado superior, com poder normativo, consultivo,
deliberativo e fiscalizador da Política de Assistência Social do Município do Natal/
RN, vinculado à Secretaria Municipal de Trabalho e Assistência Social – SEMTAS.

Atividade 2
Quais conselhos municipais realizam o controle social? Expli-

que o objetivo de cada um deles.

3) A terceira medida para a realização do controle social é por meio do orça-
mento participativo, já que permite ao cidadão debater e definir os destinos
de uma cidade; a população pode decidir as prioridades de investimentos
em obras e serviços a ser realizados com o orçamento anual da prefeitura; a
população exercita a cidadania e se compromete com o bem público e com
a corresponsabilização entre governo e sociedade sobre a gestão da cidade.
4) A quarta medida para a realização do controle social é acompanhar as prefei-

turas, pois elas têm o dever de informar à população como o dinheiro público
é aplicado. A Lei Complementar n° 101, de 04 de maio de 2000, também
conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal, determina que as prefeituras
prestem contas dos gastos públicos à população. Além disso, elas devem
utilizar os instrumentos de transparência da gestão, a fim de dar publicidade
a essas contas. Leia a confirmação disso nos artigos 48 e 49 dessa lei:
Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será
dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público:
os planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de
contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução
Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas
desses documentos.
Art. 49. As contas apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo ficarão

disponíveis, durante todo o exercício, no respectivo Poder Legislativo e no
órgão técnico responsável pela sua elaboração, para consulta e apreciação
pelos cidadãos e instituições da sociedade (BRASIL, 2000, [documento
Infelizmente, por mais que exista uma determinação legal quanto à divulgação
de documentos e prestações de contas, nem sempre a lei é literalmente aplicada!
Em muitos municípios, os referidos documentos nunca foram publicados, sequer
foram vistos!
A Lei nº 9.452, de 20 de março de 1997, determina que as câmaras munici-
pais sejam obrigatoriamente notificadas da liberação de recursos federais para
os respectivos municípios. Isso significa que a prefeitura precisa comunicar, por
escrito, a chegada da verba federal, em um prazo máximo de dois dias úteis,
conforme preconiza o Art. 2º da citada lei. Caso esses deveres não estejam
sendo cumpridos, o cidadão poderá acionar a câmara municipal, que tem a
obrigação de fiscalizar a prefeitura.
Art. 2° A Prefeitura do Município beneficiário da liberação de recursos, de

que trata o art. 1° desta Lei, notificará os partidos políticos, os sindicatos
de trabalhadores e as entidades empresariais, com sede no Município, da
respectiva liberação, no prazo de dois dias úteis, contado da data de rece-
bimento dos recursos (BRASIL, 1997, [documento on-line, não paginado]).
Para aumentar a transparência, os órgãos federais também devem comu-

nicar às câmaras municipais quando transferirem verbas para os municípios.

Caso essa exigência não esteja sendo cumprida, o cidadão poderá acionar a
Controladoria-Geral da União (CGU), pois ela tem a obrigação de fiscalizar os
recursos federais. Entretanto, essa fiscalização da CGU limita-se aos recursos
federais repassados aos municípios. Não cabe a ela fiscalizar verbas exclusivas
dos municípios e dos estados!
Então, quem faz essa fiscalização?
Tribunais de Contas Estaduais;
Câmaras Municipais;
Ministério Público Estadual.
Um exemplo de sucesso no acompanhamento das prefeituras é o que acon-

teceu em maio de 2008 em Ribeirão Bonito/SP. O Prefeito empossado em março
daquele ano, em substituição ao que foi cassado por causa de um contrato frau-
dulento com um jornal de São Carlos, criou a Sala da Transparência da Prefeitura
de Ribeirão Bonito em função de uma antiga reivindicação da AMARRIBO. Ela
serve para atender a qualquer cidadão que queira requisitar um documento, a
partir do preenchimento de uma requisição contendo o que ele quer ver. A pre-
feitura marca o dia e a hora para colocar à disposição os referidos documentos,
que podem ser copiados, caso o requisitante solicite. A notícia pode ser conferida
Adote um município no portal “Adote um município”.
Fonte: Adote um Município.
Disponível em: <http://www.
adoteummunicipio.org.br/
5) Aproveitando que falamos, na medida anterior, sobre os responsáveis por
noticias/noticia.php?id=273>. fiscalizar as verbas públicas, a quinta medida para a realização do controle
Acesso em: 6 fev. 2015. social é justamente conhecer quais são esses órgãos públicos fiscalizadores!
São eles:
Controladoria-Geral da União (CGU)

Órgão que verifica a adequabilidade de utilização do recurso federal. Além
das suas próprias demandas no controle do uso do dinheiro público, definidas a
partir do seu planejamento anual, a CGU trabalha, também, apurando denúncias
recebidas da sociedade em geral.
Caso o cidadão identifique alguma irregularidade que envolva procedimentos
e ações de agentes, órgãos e entidades do Governo Federal (Poder Executivo) ou
tenha conhecimento de alguma ação em que há indícios de mau uso do dinheiro
público federal, deverá denunciar à CGU por meio do “Formulário de Denúncias”
constante da página eletrônica desse órgão. Essa denúncia deverá ser inteligível
e conter o maior número possível de detalhes, a fim de viabilizar a investigação.
Veja todos os detalhes de como fazer a denúncia no portal da CGU (BRASIL, 2014).

Câmaras de Vereadores e Assembleias Legislativas
Tanto as câmaras de vereadores quanto as assembleias legislativas têm o poder
de afastar quaisquer administradores (prefeitos, governadores etc.) envolvidos
em corrupção, pois cabe a elas receber e apurar denúncias, além de fiscalizar as
prefeituras e os governos estaduais.
Ministério Público Estadual (MPE) e Ministério Público Federal (MPF)

Esses dois ministérios diferem apenas pelo âmbito de sua atuação: o MPE
para os casos que envolvem recursos estaduais e municipais e o MPF para os
que envolvem recursos federais. Eles também recebem e investigam denúncias Fonte: <http://www.
portaltransparencia.
de desvios de dinheiro público por meio dos seus Promotores de Justiça e Pro-
gov.br/controleSocial/
curadores da República, que “propõem ações judiciais visando à punição dos OrgaosFiscalizacao.asp>.
envolvidos e ao ressarcimento dos recursos desviados” (BRASIL, [2014], [docu- Acesso em: 6 fev. 2015.
Poder Judiciário (Juízes e Tribunais de Justiça)

Em que pese a última palavra estar sempre a cargo desse poder, os juízes e
tribunais de justiça precisam ser acionados por alguém (pelo cidadão, por um
promotor de justiça etc.) para tomar decisões sobre as punições a ser aplicadas
aos culpados, referentes aos atos praticados contra o patrimônio público.
Tribunais de Contas dos Municípios (TCM)

Foram criados com o objetivo de analisar e julgar as contas das prefeituras a
que estão vinculados. Atualmente só existem em quatro estados (Bahia, Ceará,
Goiás e Pará) e em dois municípios (Rio de Janeiro e São Paulo).
Tribunais de Contas dos Estados (TCE)

Foram criados com o objetivo de examinar e julgar a regularidade das contas
dos gestores públicos estaduais e, também, municipais, caso o estado não tenha
TCM. Por existirem em todos os estados da Federação, fazem fiscalizações e
auditorias por iniciativa própria ou propostas pelo Ministério Público.
Exemplos de gestores: ordenadores de despesas e dirigentes de autarquias,
fundações, empresas públicas ou sociedades de economia mista, governadores,
prefeitos e secretários.
Tribunal de Contas da União (TCU)

Foi criado com o objetivo de apresentar parecer prévio sobre as contas do
Presidente da República para posterior encaminhamento à Câmara dos Depu-
tados, bem como julgar, não só as contas do(a) Presidente da República, mas
também a aplicação dos recursos públicos federais, além de auxiliar o Congresso
Nacional no controle externo da Administração Pública Federal.

Denúncia e representação
Após conhecer todos esses órgãos e suas competências, torna-se mais fácil
acioná-los no exercício do controle social. Os instrumentos utilizados para esse
fim são a denúncia e a representação.
A denúncia não é reconhecida se for anônima ou oral. Como já explicamos
anteriormente quando falamos nas denúncias formuladas à CGU, ela deve ser de
fácil compreensão e objetiva, sem deixar de conter o maior número possível de
detalhamentos e documentos comprobatórios, a fim de viabilizar a sua apuração.
Segundo Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 390),
A denúncia é peça de acusação formulada contra pessoas, com o objetivo de

defender o interesse público. No que se refere à gestão pública, a denúncia
poderá abranger a defesa do patrimônio público, a aplicação dos recursos
públicos, a correição, a prevenção e o combate à corrupção, as atividades
de ouvidoria e o incremento da transparência da gestão.
[...]
Uma vez apresentada e reconhecida sua admissibilidade, a denúncia será

submetida a processo de apuração, de caráter sigiloso, visando a comprovação
dos aspectos denunciados e o aprofundamento do conhecimento da matéria.
A Lei nº 8.443, de 16 de julho de 1992, que dispõe sobre a Lei Orgânica do

TCU, na Seção V, Capítulo IV, Artigos 53 a 55, determina como deve ser a denún-
cia. O Artigo 53 especifica quem tem permissão legal para formalizá-la: “Art. 53.
Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para
denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal de Contas da União”
Então, a denúncia precisa ser formalizada ao órgão competente para que
sua pertinência seja analisada e, posteriormente, o processo de apuração seja
iniciado, a fim de comprovar a sua veracidade.
Já a representação, além de ser o ato de representar, é um tipo de reclama-
ção ou protesto dirigido a uma autoridade. Segundo Albuquerque, Medeiros e
Silva (2013, p. 391),
A representação é a comunicação de irregularidade levada ao conhecimento

dos órgãos de controle, tendo como principais diferenciações, em relação
à denúncia, o legitimado para propô-la e o fato de que sua tramitação não
ocorre em caráter de sigilo.
Podemos afirmar que a representação é feita para os órgãos de controle e não

há sigilo em sua execução.
6) A sexta medida para a realização do controle social é por meio da utilização
da Lei de Acesso à Informação, pois uma das suas diretrizes é o desenvol-
vimento do controle social. Essa lei introduziu uma mudança de cultura no
Brasil, pois fortaleceu a importância da transparência e incentivou o cidadão
a adotá-la como regra em seu dia a dia, considerando o sigilo uma exceção.

Em que pese a Lei de Acesso à Informação (Lei nº 12.527, de 18 de novembro
de 2011) ter entrado em vigor em 16 de maio de 2012, a referida mudança ainda
não aconteceu em sua totalidade! Nesse sentido, quem orienta a implementação
e fiscaliza a sua aplicação é a CGU. Nos órgãos federais, em que a fiscalização Fonte: Controladoria-Geral da
União. Disponível em: <http://
é mais rigorosa e permanente, essa implementação já está bem avançada; nos
www.acessoainformacao.gov.
órgãos estaduais e municipais, os paradigmas ainda estão sendo quebrados! br/>. Acesso em: 6 fev. 2015.
Desse modo, quem realmente está sujeito a essa lei?
Art. 1o Esta Lei dispõe sobre os procedimentos a serem observados pela

União, Estados, Distrito Federal e Municípios, com o fim de garantir o acesso
a informações previsto no inciso XXXIII do art. 5o, no inciso II do § 3º do
art. 37 e no § 2º do art. 216 da Constituição Federal.
Parágrafo único. Subordinam-se ao regime desta Lei:
I - os órgãos públicos integrantes da administração direta dos Poderes

Executivo, Legislativo, incluindo as Cortes de Contas, e Judiciário e do
Ministério Público;
II - as autarquias, as fundações públicas, as empresas públicas, as sociedades

de economia mista e demais entidades controladas direta ou indiretamente
pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. (BRASIL, 2011, [docu-
Empresas públicas, sociedades de economia mista e demais entidades con-

troladas, direta ou indiretamente, pela União são exemplos de órgãos e enti-
dades dos poderes Executivo, Legislativo e Judiciário, da União, dos estados,
do Distrito Federal e dos municípios. Quanto às entidades privadas sem fins
lucrativos que recebem recursos públicos, vale salientar que esses recursos tan-
to podem vir diretamente do orçamento, como também mediante subvenções
sociais, contratos de gestão, termos de parceria, convênios, acordos, ajustes
ou outros instrumentos congêneres.
Importante
A Lei de Acesso à Informação destaca que o acesso às informa-

ções públicas é a regra, enquanto que o sigilo é a exceção!

Para facilitar o cumprimento dessa outra diretriz, a partir da Lei de Acesso,
ficou garantido o livre acesso a quaisquer informações públicas sem que o inte-
ressado tenha de expor por que necessita daquela informação.
Entretanto, diante da dificuldade de interpretação da lei, pode ser que o cida-
dão não saiba o que ele realmente pode solicitar, como, por exemplo:
a) Orientação sobre a própria lei, ou seja, como fazer a solicitação de informa-
ções, qual local há a informação desejada, entre outras.
b) Informações sobre as atividades desenvolvidas por órgão ou entidade.
c) Informações contidas em documentos internos do órgão ou da entidade.
d) Informações acerca das auditorias realizadas naquele órgão, tanto internas
quanto externas, com os seus resultados e o andamento de providências de
atendimento às recomendações.
e) Informações sobre como está sendo administrado o patrimônio público, ou

seja, como os recursos públicos estão sendo aplicados nas aquisições de bens
móveis, imóveis e materiais de consumo, nas construções etc.
Podemos afirmar, então, que o acesso às informações é uma forma de trans-

parência dos nossos governantes, com o objetivo de facilitar o controle do que
está sendo feito pela administração pública.
7) A sétima e última medida para a realização do controle social é por meio dos
observatórios sociais. Mas, o que é um observatório social? De acordo com o
sítio eletrônico do Observatório Social do Brasil (BRASIL, 2014, [documento
on-line, não paginado]),
É um espaço para o exercício da cidadania, que deve ser democrático e

apartidário e reunir o maior número possível de entidades representati-
vas da sociedade civil com o objetivo de contribuir para a melhoria da
gestão pública.
Cada Observatório Social é integrado por cidadãos brasileiros que transfor-

maram o seu direito de indignar-se em atitude: em favor da transparência
e da qualidade na aplicação dos recursos públicos. São empresários, pro-
fissionais, professores, estudantes, funcionários públicos e outros cidadãos
que, voluntariamente, entregam-se à causa da justiça social.
Entendemos que o trabalho do observatório social é um trabalho voluntário de

cidadãos brasileiros que se entregam à causa da justiça social. O primeiro observa-
tório social do Brasil foi criado em Maringá, no Paraná, e o benefício para a cidade
foi tão grande que se espalhou pelo estado do Paraná e, depois, por todo o Brasil.

O trabalho realizado nos observatórios, apesar de voluntário, é técnico, a
fim de agir preventivamente no controle social dos gastos públicos. O principal
trabalho é o monitoramento das compras públicas em nível municipal, feito
pelo acompanhamento desde a publicação do edital de licitação até a entrega Licitação
Nada mais é que o conjunto de
do produto ou serviço.
procedimentos administrativos
As outras áreas de atuação do Observatório Social são: a educação fiscal, com (administrativos porque parte da
a orientação sobre a importância social e econômica dos tributos e a necessida- administração pública ) para as
de do acompanhamento da sua aplicação pelo cidadão; a inserção da micro e compras ou serviços contratados
pelos governos Federal, Estadual
pequena empresa nos processos licitatórios, a fim de aumentar a concorrência
ou Municipal, ou seja todos
e a geração de emprego, contribuindo na redução da informalidade, além de os entes federativos. De forma
melhorar qualidade e preço das compras públicas; e a construção de Indicadores mais simples, podemos dizer
da Gestão Pública, para comparar cidades de mesmo porte com a realização da que o governo deve comprar
e contratar serviços seguindo
prestação de contas do seu trabalho à sociedade a cada quatro meses.
regras de lei, assim a licitação
é um processo formal onde
há a competição entre os
interessados. Fonte: <https://
Saiba mais portal.conlicitacao.com.br/o-
que-e-licitacao/introducao/>.
Para conhecer mais o trabalho do Observatório Social do Brasil,
leia a respeito e assista à série de vídeos disponíveis em seu portal:
<www.observatoriosocialdobrasil.org.br>. Acesso em: 6 fev. 2015.
No Rio Grande do Norte, ainda não há um observatório social legalmente consti-

tuído, mas existe uma comissão que vem trabalhando nesse intuito há cerca de um
ano, objetivando a organização do primeiro observatório do RN no município de
Natal. Entretanto, é necessário ter mão de obra disponível e sustentabilidade para
se firmar como uma organização, motivo pelo qual o Observatório Social de Natal
ainda não está em pleno funcionamento. O momento é de busca de voluntários
mantenedores e voluntários para a execução dos trabalhos próprios de um obser-
vatório social. Se você quer fazer a diferença no seu estado, a oportunidade é essa!
Todos esses instrumentos de controle social disponíveis ainda não são su-
ficientes para garantir uma total transparência. Mesmo assim, são meios pelos
quais o cidadão comum pode verificar como e onde os recursos do seu governo
estão sendo aplicados. Diante do cenário apresentado, podemos afirmar que, se
todo cidadão aderir ao controle social, ficará mais fácil controlar os gastos pú-
blicos do Governo Federal em todo o Brasil, garantindo a sua correta aplicação.
Convido você a sair da indignação e partir para a ação: escolha um instru-
mento disponível e fiscalize a correta gestão e aplicação dos recursos públicos
do seu país! Exercite a cidadania!

Atividade 3
Agora que já entendeu como acontece o controle social, caso

você resolvesse participar, qual seria a forma de controle social
que gostaria de fazer? Justifique a sua resposta.
Se já participa de alguma forma de controle social, conte-nos

sua experiência!

Controle externo
Abordamos, na Unidade 1, o controle externo, o controle interno e o controle
social como as mais importantes formas de controle na administração pública.
Discutiremos amplamente o controle interno na Unidade 3, pela sua especifici-
dade e abrangência. Quanto ao controle social, já construímos um entendimento
fundamentado depois de tudo o que estudamos até aqui.
Então, partiremos agora para o estudo do controle classificado como exter-
no. O que é controle externo? Como acontece? Sua base é constitucional? Para
Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 401),
O controle externo é aquele realizado pelo Poder Legislativo, com auxílio

das cortes de contas, compreendendo também um conjunto de atividades,
planos, métodos e procedimentos estruturados e integrados. O propósito do
controle externo é, sobretudo, garantir a isenção dos agentes controladores
quanto à avaliação da gestão e à evidenciação de eventuais desvios ou
ajustes que se mostrem necessários ou oportunos.
A Lei Magna do nosso país destaca o controle externo. O Artigo 70 da Cons-

tituição Federal, de 5 de outubro de 1988, assim determina:
Art.70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patri-

monial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto
à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e re-
núncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle
externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder (BRASIL, 1988,
Com base nesse artigo, podemos afirmar que o controle externo exerce a fis-
calização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial quanto
à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia
de receitas, da União e das entidades da administração direta e indireta. Ele é
realizado pelo Poder Legislativo, com auxílio das cortes de contas. A esse res-
peito, Cruz (2012, p. 90) afirma que
O controle externo de mérito ou político não pode abrir mão dos compo-
nentes técnicos envolvidos, isso consiste em afirmar que há uma instância
de controle independente, podendo ser denominada de controle técnico
externo; geralmente citado como Tribunais de Contas, encarregados de re-
alizar a fiscalização orçamentária, financeira, patrimonial e operacional,
auxiliando no controle de mérito ou político, no exercício na prerrogativa
atribuída ao Poder Legislativo.
Nessa direção, para fiscalizar, é necessário um controle técnico externo reali-

zado pelos Tribunais de Contas, ou seja, é preciso recorrer a técnicas de auditoria,
testes de observância e outros doutrinamentos para atender ao disposto na Lei
Magna. Ainda segundo a Constituição Federal, essa fiscalização deverá ser con-
tábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial. Que tal discorrermos
um pouco sobre cada uma delas?

a) Fiscalização contábil
Na fiscalização contábil, o ponto principal é o registro contábil e a qualidade
do seu conteúdo. Nessa fiscalização, para avaliar a atuação dos fiscalizados, é
necessário seguir aos princípios fundamentais de contabilidade, estudados no
Módulo de Contabilidade Pública, evidenciados pelo Conselho Federal de Con-
tabilidade como referência para o profissional da contabilidade.
A fiscalização contábil é prerrogativa exclusiva do profissional da con-
tabilidade, devidamente registrado no seu órgão de classe como contador
(bacharel em ciências contábeis), após sua aprovação no Exame de Sufici-
ência. Ele verificará a fidelidade e a tempestividade dos registros da docu-
mentação contábil existente, bem como a integridade desses registros nos
sistemas informatizados.
b) Fiscalização financeira

Na fiscalização financeira, o ponto principal é o fluxo de caixa e bancos, bem
como a origem e a aplicação de recursos financeiros.
De acordo com Cruz (2012), os fatores que influenciam o fluxo financeiro
no Brasil são:
economia formal e informal, que faz com que só ingresse parte do volume
de recursos no fluxo financeiro (existência do caixa 2);
tributação indireta, que não permite ao cidadão ter consciência de que

contribui para suprir as necessidades sociais comuns;
federalismo fiscal, que provoca distorção, lentidão ou frustração na apli-

cação de recursos; e
preferência por receitas de contribuições, em vez de impostos, fragilizando

as receitas estaduais e municipais.
Além desses fatores, ainda devem ser considerados os seguintes fatores: as

dimensões do território brasileiro; o perfil dos seus habitantes; a elevada carga
tributária, indutora de estímulo ao risco de sucesso na prática da sonegação fiscal;
entre outros. O resultado dessa fiscalização certifica a adequação dos controles
internos e aponta as irregularidades detectadas.
c) Fiscalização orçamentária

A fiscalização orçamentária diz respeito à fiscalização do orçamento estatal,
desde o seu planejamento até à sua execução. A Lei nº 4.320, de 17 de março
de 1964, em seu Art. 77, preconiza que “A verificação da legalidade dos atos de
execução orçamentária será prévia, concomitante e subsequente” (BRASIL, 1964,
[documento on-line, não paginado]). Por essa razão, são necessários mecanismos
de controle que permitam fiscalizar as previsões e os demonstrativos de metas e
riscos fiscais de forma consistente. Nessa perspectiva, Cruz (2012, p. 93) indica:

Observe que o sistema de controle, em que prevalece a análise das presta-
ções de contas fundadas no exercício financeiro anual, quando o modelo
de plano orçamentário é plurianual, não favorece uma efetiva fiscalização.
Não bastasse isso, temos, ainda, uma Lei de orçamento, apenas autoriza-
tiva, portanto, com ausência da imposição decisória. Logo, cabe ao Poder
Executivo adaptar as execuções de verbas aos propósitos do governo ao
invés de tomá-las como obrigação integral oriunda do Poder Legislativo.
Essas questões, que prejudicam a efetividade da fiscalização, precisam ser

analisadas com muito cuidado para que não sejam consideradas fragilidades da
fiscalização orçamentária. É importante que se tenha conhecimento técnico e
domínio do fluxo envolvido para que o controle externo seja eficiente.
d) Fiscalização operacional

Na fiscalização operacional, o ponto principal é a atividade finalística do
órgão, ou seja, o resultado de sua atuação. Essa fiscalização normalmente en-
frenta resistência da instituição fiscalizada, principalmente da alta administração,
porque atua diretamente na área fim e abrange inspeções nos atos operativos
“sob as óticas da economicidade, eficiência e eficácia e das causas e dos efeitos
decorrentes” (CRUZ, 2008, p. 13).
Cruz (2012, p. 107) afirma que a “fiscalização operacional implica exercer o
controle concomitante e romper com hábitos culturais arraigados na administra-
ção pública brasileira”. O resultado dessa fiscalização certifica a oportunidade e a
efetividade dos controles internos e aponta soluções alternativas para a melhoria
do desempenho operacional.
e) Fiscalização patrimonial

Na fiscalização patrimonial, o ponto principal é o controle patrimonial e o
registro dos bens públicos. Para fiscalizar o controle patrimonial, é necessário
seguir as normas de contabilidade aplicadas ao setor público, estudadas no
módulo de Contabilidade Pública. Cabe destacar que há bens integrantes do pa-
trimônio público que são de difícil controle e mensuração, porém, com elevado
valor, como é o caso dos parques e florestas.
As referidas normas estão em constante atualização, devido ao processo de
convergência e harmonização às normas internacionais, entretanto, os elementos
existentes para a fiscalização patrimonial ainda não garantem a efetividade da
riqueza patrimonial do país. O resultado dessa fiscalização certifica a adequação
dos controles internos e aponta as irregularidades detectadas.

Atividade 4
Complete as afirmações que seguem:
Conforme a Constituição Federal de 1988, a fiscalização da

União e das entidades da administração direta e indireta deve ser:
_____________________ porque o seu resultado certifica a opor-

tunidade e a efetividade dos controles internos e aponta soluções
alternativas para a melhoria do seu desempenho;
_____________________ porque fiscaliza o orçamento estatal, des-

de o seu planejamento até a sua execução;
_____________________ porque certifica a adequação dos contro-

les internos e aponta as irregularidades detectadas;
_____________________ porque fiscaliza o controle patrimonial e

o registro dos bens públicos;
_____________________ porque verifica a fidelidade e a tempes-

tividade dos registros da documentação contábil existente, bem
como a integridade desses registros nos sistemas informatizados.
Organização do controle externo

na união, nos estados e nos municípios
O controle externo exercido pelo Poder Legislativo sobre o Poder Executivo é
organizado de forma a abranger a União, os estados-membros, o Distrito Federal
e os municípios. Esse controle no Brasil vem desde a época da proclamação da
república, inicialmente da União, e foi evoluindo gradativamente.
O órgão de controle externo que possui a competência de executar essa
fiscalização e, posteriormente, prestar as informações solicitadas pelo Con-
Fonte: Tribunal de Contas gresso Nacional é o Tribunal de Contas da União. Segundo o portal do TCU,
da União. Disponível em:
a ideia de criação de um Tribunal de Contas surgiu pela primeira vez no
<http://portal2.tcu.gov.br/
portal/page/portal/TCU/institu- Brasil em 23 de junho de 1826, por iniciativa de Felisberto Caldeira Brandt,
cional/conheca_tcu/historia>. Visconde de Barbacena, e de José Inácio Borges, que apresentaram projeto de
Acesso em: 6 fev. 2015. lei nesse sentido ao Senado do Império. As discussões em torno desse tema
duraram mais de 60 anos, pois havia uma diversidade de entendimentos entre
os favoráveis e os contrários à sua criação.

Contudo, somente em 7 de novembro de 1890, o Tribunal de Contas da União
foi criado, por iniciativa do então Ministro da Fazenda, Rui Barbosa, pelo De-
creto nº 966-A, para examinar, revisar e julgar os atos concernentes à receita e
à despesa da República.
Art. 1º É instituido um Tribunal de Contas, ao qual incumbirá o exame,

a revisão e o julgamento de todas as operações concernentes á receita e
despeza da Republica.
[...]
Art. 6º - Compoem o Tribunal os funccionarios, a que se conferir voto deli-

berativo nas materias submettidas á competencia dessa corporação.
§ 1º - Esses funccionarios serão nomeados por decreto do Presidente da

Republica, sujeito á approvação do Senado, e gozarão das mesmas garantias
de inamovibilidade que os membros do supremo Tribunal Federal.
§ 2º - Vagando logar entre os membros do Tribunal de Contas durante a

ausencia das Camaras, o Presidente da Republica poderá preenchel-o, o
funccionario entrar em exercicio, ficando porém, a nomeação dependente
sempre de annuencia do Senado, em sua primeira reunião (BRASIL, 1890,
O Tribunal de Contas foi instituído para examinar, revisar e julgar as contas

da receita e da despesa. Os membros desse Tribunal eram nomeados por decre-
to do Presidente da República, com aprovação do Senado. A grafia dos artigos
transcritos é diferente da grafia atual, por ser de dois séculos passados, mas não
deixa de se fazer entender.
A institucionalização ocorreu em 1891, na primeira constituição republicana,
ainda por influência de Rui Barbosa. Em que pese a sua criação em 1890 e a
sua institucionalização em 1891, sua instalação só ocorreu em 17 de janeiro
de 1893, graças ao empenho do Ministro da Fazenda do governo de Floriano
Peixoto, Serzedello Corrêa. Após a instalação do Tribunal de contas, o referido
ministro teve sua nomeação considerada ilegal, pelo fato de ter parentesco
com o ex-presidente da República, Deodoro da Fonseca, o que culminou em
seu pedido de demissão.
Entretanto, apenas na Constituição Federal de 5 de outubro de 1988 (BRASIL,
1988), o TCU recebeu poderes para exercer a fiscalização contábil, financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da adminis-
tração direta e indireta, quanto à legalidade, à legitimidade, à economicidade
e à fiscalização da aplicação das subvenções e da renúncia de receitas, com a
finalidade de auxiliar o Congresso Nacional. Suas competências estão no Art.
71, transcrito a seguir:

Art. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio
do Tribunal de Contas da União, ao qual compete:
I - apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da República, mediante

parecer prévio que deverá ser elaborado em sessenta dias a contar de seu recebimento;
II - julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e

valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades
instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles que derem causa
a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público;
III - apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão de pessoal, a
qualquer título, na administração direta e indireta, incluídas as fundações instituídas e
mantidas pelo Poder Público, excetuadas as nomeações para cargo de provimento em
comissão, bem como a das concessões de aposentadorias, reformas e pensões, ressal-
vadas as melhorias posteriores que não alterem o fundamento legal do ato concessório;
IV - realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Senado Federal, de

Comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil, financei-
ra, orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos Poderes
Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II;
V - fiscalizar as contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social a

União participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo;
VI - fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante con-

vênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao Distrito Federal
ou a Município;
VII - prestar as informações solicitadas pelo Congresso Nacional, por qualquer de suas
Casas, ou por qualquer das respectivas Comissões, sobre a fiscalização contábil, financei-
ra, orçamentária, operacional e patrimonial e sobre resultados de auditorias e inspeções
realizadas;
VIII - aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de

contas, as sanções previstas em lei, que estabelecerá, entre outras cominações, multa
proporcional ao dano causado ao erário;
IX - assinar prazo para que o órgão ou entidade adote as providências necessárias ao

exato cumprimento da lei, se ver ificada ilegalidade;
X - sustar, se não atendido, a execução do ato impugnado, comunicando a decisão à

Câmara dos Deputados e ao Senado Federal;
XI - representar ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos apurados.
§ 1º - No caso de contrato, o ato de sustação será adotado diretamente pelo Congresso

Nacional, que solicitará, de imediato, ao Poder Executivo as medidas cabíveis.
§ 2º - Se o Congresso Nacional ou o Poder Executivo, no prazo de noventa dias, não

efetivar as medidas previstas no parágrafo anterior, o Tribunal decidirá a respeito.
§ 3º - As decisões do Tribunal de que resulte imputação de débito ou multa terão eficácia

de título executivo.
§ 4º - O Tribunal encaminhará ao Congresso Nacional, trimestral e anualmente, relatório

de suas atividades (BRASIL, 1988, [documento on-line, não paginado]).

Essas regras, estabelecidas para o Tribunal de Contas da União, também são
aplicadas às demais cortes de contas, sejam elas estaduais, sejam municipais.
A esse respeito, o Art. 75 da Constituição Federal de 5 de outubro de 1988
assim esclarece:
Art. 75. As normas estabelecidas nesta seção aplicam-se, no que couber,

à organização, composição e fiscalização dos Tribunais de Contas dos
Estados e do Distrito Federal, bem como dos Tribunais e Conselhos de
Contas dos Municípios.
Parágrafo único. As Constituições estaduais disporão sobre os Tribunais de

Contas respectivos, que serão integrados por sete Conselheiros (BRASIL,
No Brasil, há cinco tipos de Tribunais de Contas, totalizando 34 tribunais:
1) Tribunal de Contas da União – TCU, vinculado com a esfera de governo federal;
2) Tribunais de Contas dos Estados – TCE, nos 26 estados, vinculados aos
estados-membros;
3) Tribunais de Contas dos Municípios – TCM, vinculados aos estados-membros

da Bahia, Ceará, Goiás e Pará;
4) Tribunais de Contas dos Municípios, vinculados à esfera municipal, que são:
Tribunal de Contas do Município do Rio de Janeiro – TCMRJ e Tribunal de
Contas do Município de São Paulo – TCMSP;
5) Tribunal de Contas do Distrito Federal – TCDF.

As decisões tomadas pelos Tribunais de Contas são administrativas, porque
não julgam a pessoa, mas sim a sua prestação de contas e admitem recurso. O
parágrafo único do Art. 70 destaca:
Art. 70. [...]
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, pública

ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros,
bens e valores públicos ou pelos quais a União responda, ou que, em nome
desta, assuma obrigações de natureza pecuniária (BRASIL, 1988, [docu-
Logo, quem utiliza e/ou administra valores públicos de alguma forma, deve
prestar contas. Para isso, os Tribunais de Contas têm várias funções, conforme
classificação de Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 404-406) nas categorias
a seguir relacionadas:

Judicante – porque julga “as contas dos administradores e demais responsá-
veis por dinheiro, bens e valores públicos”.
Sancionadora – porque tem a competência de imputar sanções legalmente

previstas, inclusive pecuniárias. Entre as penalidades estão: “aplicação de
multas”, “determinação de afastamento do cargo”, “disponibilidade de bens”,
“declaração de inidoneidade para contratar com a administração pública” e
“declaração de inabilitação para o exercício de função de confiança”.
Consultiva – porque emite “opinião sobre as contas dos chefes dos poderes e do
Ministério Público, para subsidiar o julgamento a cargo do Poder Legislativo”.
Informativa – porque se refere ao “fornecimento de informações ao Poder

Legislativo, assim como para a sociedade”.
Corretiva – porque “trata da fixação de prazos, para órgãos ou entidades,

para adoção de medidas necessárias ao cumprimento dos preceitos legais e
normativos, assim como a sustação de ato impugnado”.
Normativa – porque se refere “à competência das cortes de contas para expe-

dir instruções, nas situações previstas na legislação, assim como a fixação de
coeficientes de participação de Estados e Municípios na repartição de receitas
arrecadadas pela União ou pelos Estados”.
Ouvidoria – por receber “denúncias apresentadas pelos órgãos de controle

interno, por organizações da sociedade ou por qualquer cidadão”.
Educativa – porque “diz respeito à competência das Cortes de Contas para

orientar e informar acerca de procedimentos e melhores práticas de gestão”.
Fiscalizadora – porque se refere “à realização de levantamentos” (para com-

preender o funcionamento da organização), “inspeções, auditorias” (coleta
de dados e informações necessárias para a formação de juízo quanto aos atos
sob exame), “acompanhamento” (para examinar a legalidade e legitimidade
dos atos de gestão ao longo de um período) e “monitoramento” (para verificar
o cumprimento das deliberações e seus resultados) da atividade de órgãos e
entidades da administração. “Compreende a verificação da regularidade dos
atos, da aplicação dos recursos, do cumprimento das normas e dos preceitos
a que se sujeitam os agentes públicos”.
Os Tribunais de Contas dos municípios foram criados com base no Art. 31 da

Constituição Federal de 5 de outubro de 1988:

Art. 31. A fiscalização do Município será exercida pelo Poder Legislativo
Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno
do Poder Executivo Municipal, na forma da lei.
§ 1º - O controle externo da Câmara Municipal será exercido com o auxílio

dos Tribunais de Contas dos Estados ou do Município ou dos Conselhos ou
Tribunais de Contas dos Municípios, onde houver.
§ 2º - O parecer prévio, emitido pelo órgão competente sobre as contas que

o Prefeito deve anualmente prestar, só deixará de prevalecer por decisão de
dois terços dos membros da Câmara Municipal.
§ 3º - As contas dos Municípios ficarão, durante sessenta dias, anualmente,

à disposição de qualquer contribuinte, para exame e apreciação, o qual
poderá questionar-lhes a legitimidade, nos termos da lei.
§ 4º - É vedada a criação de Tribunais, Conselhos ou órgãos de Contas Mu-

nicipais (BRASIL, 1988, [documento on-line, não paginado]).
O controle externo da Câmara Municipal é exercido pelos Tribunais de Contas

dos Estados ou do Município, quando houver. O parágrafo terceiro do Art. 31
destaca a transparência que deve ser dada às contas dos municípios.
Tribunal de Contas da União – TCU

Como já destacamos, as competências do TCU estão estabelecidas na Cons-
tituição Federal. O TCU é o órgão que presta auxílio ao Congresso Nacional e,
por esse motivo, aprecia as contas do Presidente da República, com emissão
de parecer. Contudo, compete à Secretaria Federal de Controle Interno da CGU
elaborar a prestação de contas anual do Presidente da República.
A jurisdição do TCU abrange qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou
privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e
valores públicos, ou seja, todos aqueles cujos atos estejam sujeitos à sua fisca-
lização, por disposição legal. No julgamento das contas, o TCU decidirá se elas
são regulares, regulares com ressalvas ou irregulares. De acordo com o Regimento
Interno do TCU (BRASIL, 2011, [documento on-line, não paginado]),
Art. 207. As contas serão julgadas regulares quando expressarem, de forma

clara e objetiva, a exatidão dos demonstrativos contábeis, a legalidade, a
legitimidade e a economicidade dos atos de gestão do responsável.
Parágrafo único. Quando julgar as contas regulares, o Tribunal dará quitação

plena ao responsável.
Art. 208. As contas serão julgadas regulares com ressalva quando evidenciarem
impropriedade ou qualquer outra falta de natureza formal de que não resulte

dano ao erário.
§ 1º O acórdão de julgamento deverá indicar, resumidamente, os motivos

que ensejam a ressalva das contas.

§ 2º Na hipótese prevista no caput, o Tribunal dará quitação ao responsável
e lhe determinará, ou a quem lhe haja sucedido, se cabível, a adoção de
medidas necessárias à correção das impropriedades ou faltas identificadas,
de modo a prevenir a ocorrência de outras semelhantes.
Art. 209. O Tribunal julgará as contas irregulares quando evidenciada qual-

quer das seguintes ocorrências:
I – omissão no dever de prestar contas;
II – prática de ato de gestão ilegal, ilegítimo ou antieconômico, ou infração a

norma legal ou regulamentar de natureza contábil, financeira, orçamentária,
operacional ou patrimonial;
III – dano ao erário decorrente de ato de gestão ilegítimo ou antieconômico;
IV – desfalque ou desvio de dinheiros, bens ou valores públicos.
Após a publicação da decisão definitiva, o TCU emitirá o certificado de quita-

ção plena para com o erário, caso as contas sejam regulares. No caso de contas
regulares com ressalvas, o TCU emitirá o certificado de quitação com determina-
ção de adoção de medidas necessárias à correção das impropriedades ou faltas
identificadas, de modo a prevenir a ocorrência de outras semelhantes. Para as
contas irregulares, o TCU notificará o responsável quanto às sanções propostas.
Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 409) explicam que cabem recursos
quando a decisão for proferida em processo de tomada ou prestação de contas.
Esses recursos podem ser:
a) reconsideração;
b) embargos de declaração, para corrigir obscuridade, omissão ou contradição

da decisão recorrida; e
c) revisão.
A estrutura organizacional do TCU, proposta para realização das suas com-

petências, conta com nove ministros, quatro auditores denominados Ministros-
-Substitutos, selecionados por concurso e nomeados pelo Presidente da República,
além de um procurador-geral, três subprocuradores e mais quatro procuradores, do
Ministério Público junto ao TCU. O Art. 6º do Regimento Interno do TCU explica
que: “[...] O Tribunal de Contas da União tem sede no Distrito Federal e compõe-se
de nove ministros” (BRASIL, 2011, [documento on-line, não paginado]).
Ainda no Regimento Interno do TCU, nos Artigos 34 a 36, constam os procedi-
mentos de nomeação desses ministros, bem como de substituição e novas escolhas.
Art. 34. Os ministros do Tribunal de Contas da União, em número de nove,

serão nomeados pelo Presidente da República, observados os requisitos
constitucionais e escolhidos:

I – um terço pelo Presidente da República, com aprovação do Senado Fe-
deral, sendo dois alternadamente entre ministros-substitutos e membros
do Ministério Público junto ao Tribunal, indicados em lista tríplice pelo
Plenário, segundo os critérios de antiguidade e merecimento, na forma
estabelecida no art. 36;
II – dois terços pelo Congresso Nacional.
Art. 35. Em caso de vacância, a competência para a escolha de ministro

do Tribunal de Contas da União será definida de modo que mantenha a
composição mencionada no artigo anterior.
Art. 36. Ocorrendo vaga de cargo de ministro a ser provida por ministro-
-substituto ou por membro do Ministério Público junto ao Tribunal, o Pre-
sidente convocará sessão extraordinária para que o Plenário delibere sobre
a respectiva lista tríplice, dentro do prazo de quinze dias, contado da data
da ocorrência da vaga.
§ 1º O quórum para deliberar sobre a lista a que se refere o caput será de,
pelo menos, cinco ministros, incluindo o que presidir o ato.
§ 2º A lista tríplice obedecerá, alternadamente, ao critério de antiguidade

e de merecimento.
§ 3º Quando o preenchimento da vaga deva obedecer ao critério de anti-

guidade, caberá ao Presidente elaborar a lista tríplice, no caso de vaga a ser
provida por ministro-substituto, e, ao Procurador-Geral, se o provimento
for destinado a membro do Ministério Público, a ser submetida ao Plenário.
§ 4º No caso de vaga a ser preenchida segundo o critério de merecimento, o

Presidente apresentará ao Plenário, conforme o caso, a lista dos nomes dos
ministros-substitutos ou dos membros do Ministério Público que possuam
os requisitos constitucionais, cabendo ao Procurador-Geral elaborar lista
sêxtupla para os fins de formação da lista tríplice pelo Tribunal.
§ 5º Cada ministro escolherá três nomes, se houver, de ministros-substitutos

ou de membros do Ministério Público.
§ 6º O Presidente chamará, na ordem de antiguidade, os ministros, que

colocarão na urna os votos contidos em invólucro fechado.
§ 7º Os três nomes mais votados, se houver, constarão da lista tríplice a

ser encaminhada ao Presidente da República. (BRASIL, 2011, [documento
A Lei nº 8.443, de 16 de julho de 1992, que dispõe sobre a Lei Orgânica do

TCU, no Título III, Capítulo IV, Art. 71 e 72, detalha os requisitos mínimos para
aqueles que pretendem ser ministros do TCU:
Art. 71. Os ministros do Tribunal de Contas da União serão nomeados dentre

brasileiros que satisfaçam os seguintes requisitos:
I - ter mais de trinta e cinco e menos de sessenta e cinco anos de idade;
II - idoneidade moral e reputação ilibada;

III - notórios conhecimentos jurídicos, contábeis, econômicos e financeiros
ou de administração pública;
IV - contar mais de dez anos de exercício de função ou de efetiva atividade

profissional que exija os conhecimentos mencionados no inciso anterior.
Art. 72. Os ministros do Tribunal de Contas da União serão escolhidos:
I - um terço pelo Presidente da República, com aprovação do Senado Fede-

ral, sendo dois alternadamente dentre auditores e membros do Ministério
Público junto ao Tribunal, indicados em lista tríplice pelo Plenário, segundo
os critérios de antiguidade e merecimento;
II - dois terços pelo Congresso Nacional. (BRASIL, 1992, [documento on-line,

não paginado]).
Diante das exigências apresentadas, percebe-se um rigor na escolha dos Ministros

do TCU. Entretanto, percebemos que as nomeações de ministros, nos últimos anos,
têm apresentado características muito peculiares: estão sendo nomeados deputados
licenciados, senadores ainda com mandato vigente, ou seja, em plena prática político-
-partidária. Podemos exemplificar essa conduta com um acontecimento recente,
Fonte: Globo Notícias. publicado no portal eletrônico político da Globo, em 2 de dezembro de 2014:
Disponível em: <http://
g1.globo.com/politica/
O plenário do Senado Federal aprovou nesta terça-feira (2), por 63 votos a
noticia/2014/12/plenario-do-
1, a indicação do senador Vital do Rêgo (PMDB-PB) para assumir uma vaga
senado-aprova-vital-do-rego-
de ministro do Tribunal de Contas da União (TCU). O nome ainda terá que
para-ministro-do-tcu.html>.
passar pela análise da Câmara dos Deputados.
Com apoio do PMDB, Vital é o indicado da Casa para ocupar a vaga do

ministro José Jorge, que deixa o tribunal por aposentadoria compulsória
(quando o servidor completa 70 anos de idade). O cargo é vitalício.
Com mandato de senador até 2019, Vital do Rêgo ocupa atualmente a presidência
de duas comissões parlamentares de inquérito, ambas instauradas para apurar
denúncias contra a Petrobras. O objeto principal que motivou a criação da comis-
são foi a compra da refinaria de Pasadena, no Texas (EUA). A operação é suspeita
de superfaturamento pelo TCU, que já estima prejuízo de US$ 792 milhões.
Dos nove ministros do TCU, três são indicados pelo presidente da República,
três pela Câmara dos Deputados e três pelo Senado. O Tribunal é um órgão
de controle externo, auxiliar do Congresso Nacional.
Durante a sessão que aprovou o nome de Vital, o líder do PSDB no Sena-

do, Aloysio Nunes (SP), questionou se a indicação faz parte de um acordo
entre PT e PMDB para que seja aprovado, no futuro, o nome do ministro
da Justiça José Eduardo Cardozo para uma vaga de ministro no Supremo
Tribunal Federal. Vital negou.
“O PMDB não fez nenhum acordo. O PMDB indicou um dos seus e essa
indicação recebeu da grande maioria dos líderes da casa o apoio indis-
pensável. Estou hoje pedindo o apoio dos senadores em virtude da minha
história, em virtude do meu passado, de 25 anos de atividade ininterrupta
como parlamentar”, respondeu Vital do Rêgo (GLOBO NOTÍCIAS, 2014,

Essa notícia foi complementada em 09 de dezembro de 2014, com a pu-
blicação da aprovação da indicação pela Câmara dos Deputados (GLOBO
NOTÍCIAS, 2014):
A Câmara dos Deputados aprovou nesta terça-feira (9) a indicação do se-

nador Vital do Rêgo (PMDB-PB) para assumir uma vaga de ministro do
Tribunal de Contas da União (TCU). O nome dele já havia sido aprovado
pelo Senado na semana passada. A decisão agora será promulgada.
O placar foi de 313 votos favoráveis, 8 contrários e 8 abstenções. Um deputa-

do decidiu obstruir, quando a sua presença não é computada para quórum.
Com apoio do PMDB, Vital foi indicado pelo Senado para ocupar a vaga
do ministro José Jorge, que se aposentou compulsoriamente e deixou
o tribunal. Jorge completou 70 anos e, pela lei, atingiu a idade máxima
para magistrados.
Vital tem mandato de senador até 2019 e ocupa atualmente a presidência

de duas comissões parlamentares de inquérito instauradas para apurar de-
núncias contra a Petrobras.
Dos nove ministros do TCU, três são indicados pelo presidente da República,
três, pela Câmara dos Deputados e três, pelo Senado. O tribunal é um órgão
de controle externo, auxiliar do Congresso Nacional (GLOBO NOTÍCIAS,
Saber que o ministro empossado em 22 de dezembro de 2014 pelo TCU estava

em plena prática político-partidária certamente deixa a população preocupada
quanto ao cumprimento do princípio da impessoalidade em suas decisões. Apa-
rentemente, não haverá tempo suficiente para que o militante se desvincule do
seu partido e fique totalmente isento em suas decisões. Entretanto, não se deve
duvidar da independência e da credibilidade do Tribunal de Contas da União em
função desse fato. Pensando nisso, recomendamos que você pesquise na internet
o currículo do novo Ministro do TCU empossado, Senador Vital do Rêgo, a fim
de identificar se ele possui a formação adequada para atender às competências
que lhe serão impostas pelo cargo ocupado.
Quanto às deliberações do Tribunal de Contas, são realizadas pelo Plenário e
pelas suas duas Câmaras. O Presidente do Tribunal dirige o Plenário, do qual fa-
zem parte todos os Ministros, que por ser a instância máxima, trata das matérias
de maior relevância, urgência e complexidade. Para os assuntos mais corriquei-
ros e pacíficos, as deliberações ficam por conta da 1ª e 2ª Câmaras presididas,
respectivamente, pelo Vice-presidente e pelo Ministro mais antigo no cargo,
sendo que cada uma dessas câmaras é composta por quatro Ministros. Essas
deliberações terão forma de instrução normativa, resolução, decisão normativa,
parecer ou acórdão. O Regimento Interno do TCU, em seu Art. 67, do Capítulo
I, do Título III, assim especifica:

TÍTULO III
DELIBERAÇÕES E JURISPRUDÊNCIA
CAPÍTULO I
DELIBERAÇÕES DO PLENÁRIO E DAS CÂMARAS
Art. 67. As deliberações do Plenário e, no que couber, das câmaras, terão

a forma de:
I – instrução normativa, quando se tratar de disciplinamento de matéria que

envolva pessoa física, órgão ou entidade sujeita à jurisdição do Tribunal;
II – resolução, quando se tratar de:
a) aprovação do Regimento Interno, de ato definidor da estrutura, atribui-

ções e funcionamento do Tribunal, das unidades de sua Secretaria e demais
serviços auxiliares;
b) outras matérias de natureza administrativa interna que, a critério do

Tribunal, devam revestir-se dessa forma;
III – decisão normativa, quando se tratar de fixação de critério ou orientação,

e não se justificar a expedição de instrução normativa ou resolução;
IV – parecer, quando se tratar de:
a) Contas do Presidente da República;
b) outros casos em que, por lei, deva o Tribunal assim se manifestar;
V – acórdão, quando se tratar de deliberação em matéria da competência

do Tribunal de Contas da União, não enquadrada nos incisos anteriores.
Parágrafo único. As deliberações previstas neste artigo serão formalizadas

nos termos estabelecidos em ato normativo. (BRASIL, 2011, [documento
O acórdão é a deliberação emitida pelo TCU sempre que seus ministros jul-
gam um trabalho de auditoria realizado. Nele, estão contidas determinações e
recomendações a ser implementadas pelo interessado, bem como se dá ciência
aos órgãos/entidades envolvidos no assunto em tela.
Por tudo o que foi estudado até aqui, podemos afirmar que o Tribunal de
Contas da União exerce o controle externo com base no seu regimento interno,
embasado na legislação que rege a matéria.

Atividade 5
Julgue as afirmações a seguir sobre o Tribunal de Contas da União, colocan-

do (C) para Certo ou (E) para Errado nos espaços em branco:
(____) é de sua competência apreciar e julgar as contas prestadas anualmente

pelo Presidente da República.
(____) é de sua competência fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos re-

passados pela União mediante convênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos
congêneres, ao estado, Distrito Federal ou município.
(____) é de sua competência prestar as informações solicitadas pelo Congresso

Nacional, por qualquer de suas Casas, ou por qualquer das respectivas Comissões,
sobre a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial
e sobre resultados de auditorias e inspeções realizadas sobre a fiscalização.
(____) é de sua competência apreciar, para fins de registro, a legalidade dos

atos de admissão de pessoal, a qualquer título, na administração direta e indi-
reta, exceto as fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público.
(____) é de sua competência representar ao Poder competente sobre irregulari-

dades ou abusos apurados.
Resumo
Nesta unidade, você estudou sobre transparência e controle social

e como acontece o controle externo. Vimos que é imprescindível o
conhecimento dos instrumentos de controle social. Descrevemos
experiências vivenciadas pelo Tribunal de Contas da União, pela
Controladoria-Geral da União, pela Prefeitura de Ribeirão Bonito e pela
AMARRIBO que destacam a importância da participação popular na
prevenção e combate à corrupção. Além disso, estudamos as principais
características do controle externo, bem como os responsáveis pela
sua execução. Nesse entendimento, identificamos que há cinco tipos
de Tribunais de Contas, totalizando 34 tribunais no país. Concluímos
a unidade com a contextualização do Tribunal de Contas da União
como controle externo, relacionando sua jurisdição, sua estrutura e
como ocorre o julgamento das contas e suas deliberações.

Leia o trecho seguinte e responda o que se pede.
Cabe ao Presidente da República prestar, anualmente, ao Congresso

Nacional, dentro de sessenta dias após a abertura da sessão legisla-
tiva, as contas referentes ao exercício anterior. Uma vez apresenta-
das as contas, o Presidente do Congresso Nacional as remete para o
TCU emitir, também em até sessenta dias, o parecer prévio conclusivo
(ALBUQUERQUE; MEDEIROS; SILVA, 2013, p. 408).
A quem cabe elaborar a prestação de contas anual do Presidente da Repú-

blica? E a quem cabe o seu julgamento? Justifique sua resposta.
Referências
ALBUQUERQUE, Claudiano Manuel de; MEDEIROS, Márcio Bastos; SILVA,
Paulo Henrique Feijó da. Gestão de finanças públicas. 3. ed. Gestão Pública:
Brasília, 2013.
AMARRIBO Brasil. Adote um município. Notícias do Adote. 2008. Disponível

em: <http://www.adoteummunicipio.org.br/noticias/noticia.php?id=273>.
Acesso em: 25 dez. 2014.
AMARRIBO Brasil. Coalizão brasileira contra a corrupção. Histórico. [2014].

Disponível em: <http://www.amarribo.org.br/pt_BR/conheca/historico>.
BELÉM, Deusdete Cardoso. Auditoria governamental: controle ou transparên-

cia? Portal da classe contábil. 2008. Disponível em: <http://www.classecon-
tabil.com.br/artigos/auditoria-governamental-controle-ou-transparencia>.
BRASIL. Conselhos Municipais e Controle Social. Portal da Transparência.

2014. Disponível em: <http://www.portaldatransparencia.gov.br/controleSo-
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bunal de Contas da União Especial, v. 1, n. 1, Brasília: TCU, 1982. Alterado
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BRASIL. Resolução nº 017/2011 CMAS, de 28 de setembro de 2011, da Prefei-

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%2Fcmas%2FSEMTAS-CMAS2011-Resolucao0172011.pdf&ei=uqXYVNblJoi4g
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reito/fadipa/marcossilviodesantana/cidadania.htm>. Acesso em: 25 dez. 2014.

Anotações

Anotações

Controle interno e
auditoria interna
Unidade
3
Apresentação
C
aro(a) aluno(a), você aprendeu na Unidade 1 as principais diferenças
entre controle e auditoria como também identificou a sua aplicação na
administração pública. Na Unidade 2, conheceu um pouco mais sobre
transparência e controle social e como acontece o controle externo. Nesta terceira
e última unidade da nossa disciplina, você irá conhecer o controle interno e sua
relação com a auditoria. Ao longo desta unidade, iremos estudar os conceitos
principais de controle interno, seus objetivos e princípios, além dos órgãos de
controle interno. Discorreremos, ainda, sobre o controle interno no Governo Fe-
deral, a fim de facilitar a sua compreensão acerca do sistema de controle interno
que será visto em seguida. Posteriormente, como forma de preparar o estudante
para entender a sua relação com a auditoria pública, descreveremos o sistema
de controle interno. A unidade finaliza com o entendimento da Auditoria Go-
vernamental e de sua importância no contexto da Administração Pública. Para
tanto, serão descritos alguns conceitos e classificações, com destaque para a
auditoria interna. Por fim, é importante lembrarmos que a nossa disciplina tem
a finalidade de mostrar a importância da auditoria pública na boa aplicação dos
recursos públicos de um país. Tenho certeza que você fechará essa disciplina
com chave de ouro, pois alcançará a excelência no que diz respeito à auditoria
pública dentro da gestão pública.
Mãos à obra!
Objetivos
1 Conceituar controle interno.
Conhecer os objetivos e princípios do controle

2 interno.
Identificar como está instituído o controle inter-

3 no no Governo Federal.
Entender a composição do sistema de controle

4 interno.
Reconhecer a importância da auditoria interna no

5 sistema do controle interno do Governo Federal.

Controle interno
Conforme estudamos, as mais importantes formas de controle administrativo
são o controle externo, o controle interno e o controle social. Na Unidade 2, abor-
damos com detalhes o controle social e o controle externo. Agora, precisamos
entender melhor o controle interno e o seu sistema!
O que é controle interno? Como acontece? Sua base é constitucional? Cruz
(2012, p. 91) afirma que o controle interno é:
O controle exercido pela própria administração no sentido de corrigir seus

atos e fatos por iniciativa de instâncias de monitoramento e avaliação do de-
sempenho. Envolve o autocontrole, a supervisão e o acompanhamento que
indicam para a retroalimentação e melhoria contínua das práticas de gestão.
Já Albuquerque, Medeiros e Silva (2013, p. 393) foram mais abrangentes e

assim conceituaram:
O Controle Interno é aquele realizado por estruturas organizacionais ins-

tituídas no âmbito da própria entidade controlada, compreendendo um
conjunto de atividades, planos, métodos e procedimentos estruturados e
integrados. Tem como propósito garantir que os objetivos organizacionais
sejam alcançados, assim como evidenciar eventuais desvios e indicar as
correções e ajustes que se mostrem necessários ou oportunos.
Como esse tema tem sido amplamente discutido, instituições e órgãos já pos-
suem conceitos formulados de controle interno que podem ser considerados clás-
sicos, devido à sua utilização por diversos autores de livros de auditoria. São eles:
O Controle Interno compreende o plano de organização e todos os métodos e

medidas adotados numa organização para proteger seu ativo, verificar a exa-
tidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, incrementar a eficiência ope-
racional e promover a obediência às diretrizes administrativas estabelecidas.
AICPA – American Institute of Certified Public Accountants. AICPA
Fonte: American Institute of
Um processo fundamental efetuado por todos em uma entidade, projetado CPAs. Disponível em: <http://
para identificar riscos e fornecer garantia razoável de que, ao se buscar cum- www.aicpa.org/Publications/
prir a missão da entidade, os seguintes objetivos gerais serão atingidos: execu- InternalControl/Pages/Internal-
tar operações de forma organizada, ética, econômica, eficiente e eficaz; estar Control.aspx>. Acesso em: 11
em conformidade com as leis e os regulamentos aplicáveis; salvaguardar re- fev. 2015.
cursos contra perda, abuso e dano; e cumprir as obrigações de accountability.
INTOSAI – Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
INTOSAI
Fonte: INTOSAI. Disponível em:
Controle Interno é um processo desenvolvido para garantir com razoável cer-
<www.intosai.org>. Acesso
teza que sejam atingidos os objetivos de uma empresa, sejam eles objetivos
em: 11 fev. 2015.
de desempenho (estratégia, eficiência e efetividade operacional), objetivos
de informação (confiança nos registros contábeis/financeiros) ou objetivos
de conformidade com leis e normativos aplicáveis à sua área de atuação. COSO
COSO – Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission Fonte: Committee of Sponsoring
Organizations of the Treadway
Controles internos são um processo operado pelo conselho de administra- Commission (COSO). Disponível
ção, pela administração e outras pessoas, desenhado para fornecer seguem: <www.coso.org>. Acesso
rança razoável quanto à consecução de objetivos nas seguintes categorias: em: 11 fev. 2015.

confiabilidade de informações financeiras, obediência (compliance) às leis
e regulamentos aplicáveis, eficácia e eficiência de operações.
Relatório do Comitê de Organizações Patrocinadoras (Committee of
Sponsoring Organizations).
X. controles internos: conjunto de atividades, planos, métodos, indicadores e

procedimentos interligados, utilizado com vistas a assegurar a conformidade
dos atos de gestão e a concorrer para que os objetivos e metas estabelecidos
para as unidades jurisdicionadas sejam alcançados. (BRASIL, 2010, Art. 1º)
Instrução Normativa TCU n.º 63, de 01 de setembro de 2010.
O controle interno atua como suporte do sistema de informação contábil, no

sentido de minimizar riscos e dar efetividade às informações da contabilidade,
visando contribuir para o alcance dos objetivos da entidade do setor público.
Resolução CFC nº 1.135/2008 que aprovou a NBC T 16.8 (CONSELHO
FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008, p. 2).
Alguns desses conceitos falam em uma “garantia razoável”. Podemos enten-

der que essa garantia é razoável porque os controles dependem de uma relação
de custo e benefício que seja vantajosa, ou seja, o seu custo deve ser inferior à
perda decorrente do risco que está sendo controlado.
A Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, marcou a instituição do controle in-
terno na administração pública brasileira e estabeleceu os preceitos básicos para o
exercício das atividades de controle. Os artigos 75 e 76 comprovam essa afirmação:
Art. 75. O contrôle da execução orçamentária compreenderá:
I - a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a re-

alização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obrigações;
II - a fidelidade funcional dos agentes da administração, responsáveis por

bens e valores públicos;
III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em têrmos monetários

e em têrmos de realização de obras e prestação de serviços.
CAPÍTULO II
Do Contrôle Interno
Art. 76. O Poder Executivo exercerá os três tipos de contrôle a que se refere
o artigo 75, sem prejuízo das atribuições do Tribunal de Contas ou órgão
equivalente (BRASIL, 1964, [documento on-line, não paginado]).
A lei define que o controle abrange todos os atos que resultem em receitas,
despesas, direitos e obrigações. Ademais, inclui a fidelidade dos responsáveis
por bens e valores públicos que terão de cumprir o programado e prestar contas.
O controle interno também é tratado no artigo 70 da Constituição Federal de
5 de outubro de 1988 (BRASIL, 1988), contudo, denominado como sistema de
controle interno. Apesar de abordarmos a composição desse sistema no tópico
seguinte, vale ressaltar o conteúdo do referido artigo.
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e

patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta,

e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder (BRASIL,
Podemos afirmar, então, com base nesse artigo, que o controle interno também
exerce fiscalização, pois verifica a legalidade dos atos, a fidedignidade dos responsá-
veis e o cumprimento dos programas de trabalho. Entretanto, esse controle acontece
administrativamente, ou seja, em uma estrutura organizada pela própria entidade.
Conforme abordado por Cruz (2012, p. 91), o controle interno atua em dois
grupos de objetivos: o primeiro deles é “voltado para colaborar com o controle ex-
terno e zelar pela legalidade e regular emprego dos recursos públicos”; já o segundo
grupo, ainda sob a perspectiva de Cruz, é voltado para o resultado da instituição:
“procurar a melhoria contínua promovendo estudos e agindo para impor a efici-
ência, a economicidade e a eficácia nas ações implementadas pelo ente estatal,
objetivando atingir o máximo de satisfação aos usuários do serviço público”.
O entendimento dessa abordagem se dá quando a alta administração está es-
truturando sua unidade de controle. Para ela, certamente será mais vantajoso um
controle interno que priorize atuar no segundo grupo, visto que contribuirá com o
seu desempenho, ou seja, com a qualidade do serviço prestado. Todavia, a atenção
aos aspectos formais e à observância da legalidade na utilização dos recursos pú-
blicos não deve ser esquecida, pois é uma forma de proteção aos gestores, motivo
pelo qual é importante a atuação do controle interno nos dois grupos.
Entretanto, Castro (2011, p. 300) afirma que no Brasil, no período de 1995 a
2001, “iniciou-se o controle interno com foco no resultado, valorizando o pro-
grama de trabalho”, o qual, segundo o mesmo autor, destacou-se pela “criação
da Secretaria Federal de Controle Interno, o estabelecimento do Plano Plurianual
(PPA) e a aprovação da Reforma Administrativa, que introduziu, inclusive, o
princípio da eficiência na Constituição Federal”.
O foco do controle interno tomou um novo direcionamento, em 2003, com o ad-
vento da sucessão presidencial, já que foi direcionado para uma visão de correição,
com zelo pela conformidade (legalidade e formalidade). Essa mudança se justifica,
porque o partido que assumiu o Governo demonstrou preocupação em combater
a corrupção. Cumprindo frisar que esse foco se mantém até os dias atuais.
Sobre isso, Castro (2011, p. 293) apresenta o seguinte conceito:
O controle interno compreende o conjunto de métodos e procedimentos

adotados pela entidade, para salvaguardar os atos praticados pelo gestor e o
patrimônio sob a sua responsabilidade, conferindo fidedignidade aos dados
contábeis e segurança às informações deles decorrentes.
Esse conceito complementa os anteriores sob a ótica da administração pú-

blica, pois ele leva em consideração os atos praticados pelo gestor. Ainda de
acordo com Castro (2011, p. 293), o controle interno tem por objetivo funcionar
como um mecanismo de auxílio para o administrador público e, também, como
instrumento de proteção e defesa do cidadão. Segundo esse autor, “O resultado
disto é uma verdadeira salvaguarda dos recursos públicos contra o desperdício,
o abuso, os erros, as fraudes e as irregularidades”.

Botelho (2009, p. 26) afirma que “o Controle Interno na administração pública
é a verificação da conformidade da atuação desta a um padrão, possibilitando
ao agente controlador a adoção de medida ou proposta, em decorrência do juízo
formado”. O mesmo autor continua explicando que o controle interno é:
[...] o controle realizado pelo próprio órgão executor no âmbito de sua própria
Administração, exercido de forma adequada, capaz de propiciar uma razoável
margem de garantia de que os objetivos e metas serão atingidos de maneira
eficaz, eficiente e com a necessária economicidade (Ex. Sistema de Controle
Interno, Auditoria Interna, Controladoria Municipal) (BOTELHO, 2009, p. 31).
Para que as formas e métodos de controle sejam efetivos, o controle interno

deve atender a alguns critérios básicos destacados por Castro (2011): ser certo,
no lugar e tempo certos; ser exercido junto ao ato praticado e proporcional aos
riscos envolvidos; funcionar de forma consistente e permanente, com custos
adequados, sem exceder os benefícios dele provenientes; funcionar como ins-
trumento auxiliar do dirigente, para a tomada de decisão; ter métodos eficientes
de prevenção, para evitar apontar fatos consumados de ordem financeira, admi-
nistrativa e política, geralmente sem ter mais como remediar.
Para Costa (2013, p. 8), os objetivos do controle interno são:
Salvaguardar os ativos de prejuízos decorrentes de fraudes ou de erros não
intencionais;
Antecipar-se, preventivamente, ao cometimento de erros, desperdícios, abu-

sos, práticas antieconômicas e fraudes;
Assegurar a validade e integridade dos dados contábeis que serão utilizados

pela gerência para a tomada de decisões;
Incrementar a eficiência operacional e promover a obediência às normas

estabelecidas pela administração;
Assegurar aderência às diretrizes, planos, normas e procedimentos da entidade;
Propiciar informações oportunas e confiáveis, inclusive de caráter adminis-

trativo/operacional, sobre os resultados e efeitos atingidos;
Permitir a implementação de programas, projetos, atividades, sistemas e

operações, visando à eficácia, eficiência e economicidade dos recursos.
Para que esses objetivos sejam alcançados, é preciso que a instituição organize
sua unidade de controle interno com o suporte necessário de recursos humanos,
materiais e tecnológicos oportunos para esse fim. Além disso, faz-se necessário
que essa instituição elabore um plano de capacitação, para que a unidade esteja
capacitada a atuar não só na conformidade, mas também na melhoria contínua
dos resultados da instituição, para alcançar a satisfação do seu usuário.

Atividade 1
Depois de estudar tantos conceitos de controle interno, de acor-

do com as informações assimiladas, elabore um novo conceito acer-
ca do tema e dê, pelo menos, um exemplo desse tipo de controle.

Órgãos de Controle Interno
O controle interno é realizado por uma unidade administrativa organizada
para esse fim. Essa unidade deve ser estruturada de forma a garantir o alcance
dos objetivos organizacionais, bem como prevenir quanto à existência de irre-
gularidades, com sugestões para serem corrigidas.
Conforme a Instrução Normativa TCU n.º 63, de 1 de setembro de 2010:
XI. órgãos de controle interno: unidades administrativas, integrantes dos

sistemas de controle interno da administração pública federal, incum-
bidas, entre outras funções, da verificação da consistência e qualidade
dos controles internos, bem como do apoio às atividades de controle
externo exercidas pelo Tribunal (BRASIL, 2010, [documento on-line,
não paginado]).
A Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei complementar nº 101, de 4 de maio

de 2000) determina que os órgãos de controle interno da União, dos Estados e
dos Municípios assinem o Relatório de Gestão Fiscal (artigo 54) e fiscalizem o
seu cumprimento, em obediência a alguns critérios detalhados no artigo 59, da
Seção VI que trata da fiscalização da gestão fiscal.
Art. 54. Ao final de cada quadrimestre será emitido pelos titulares dos Po-
deres e órgãos referidos no art. 20 Relatório de Gestão Fiscal, assinado pelo:
I - Chefe do Poder Executivo;
II - Presidente e demais membros da Mesa Diretora ou órgão decisório

equivalente, conforme regimentos internos dos órgãos do Poder Legislativo;
III - Presidente de Tribunal e demais membros de Conselho de Administração

ou órgão decisório equivalente, conforme regimentos internos dos órgãos
do Poder Judiciário;
IV - Chefe do Ministério Público, da União e dos Estados.
Parágrafo único. O relatório também será assinado pelas autoridades

responsáveis pela administração financeira e pelo controle interno, bem
como por outras definidas por ato próprio de cada Poder ou órgão refe-
rido no art. 20.
[...]
Art. 59. O Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio dos Tribunais

de Contas, e o sistema de controle interno de cada Poder e do Ministério
Público, fiscalizarão o cumprimento das normas desta Lei Complementar,
com ênfase no que se refere a:
I - atingimento das metas estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias;
II - limites e condições para realização de operações de crédito e inscrição

em Restos a Pagar;

III - medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao res-
pectivo limite, nos termos dos arts. 22 e 23;
IV - providências tomadas, conforme o disposto no art. 31, para recondução

dos montantes das dívidas consolidada e mobiliária aos respectivos limites;
V - destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista

as restrições constitucionais e as desta Lei Complementar;
VI - cumprimento do limite de gastos totais dos legislativos municipais,

quando houver.
Entretanto, não há uma orientação normativa específica no Brasil para a es-

truturação dos órgãos de controle interno. Dessa forma, cada um dos Poderes,
nos entes da federação, estabelece sua estrutura administrativa por meio da
normatização própria, com o regramento que entende pertinente, incluindo a
independência e a autonomia administrativa e financeira do órgão.
Princípios de Controle Interno

Na Unidade 1, estudamos os princípios da administração pública que ficaram
conhecidos como LIMPE, ou seja, Legalidade, Impessoalidade, Moralidade, Pu-
blicidade e Eficiência. Contudo, na visão de Botelho (2009, p. 35), além desses,
novos princípios “deverão ser considerados na atuação do Controle Interno”.
Nesse sentido, vê-se necessário observar tais princípios de forma delimitada,
sob o auxílio do supracitado autor, a saber:
»» Princípio do Interesse Público: deve estar presente em todos os atos

praticados pela Administração Pública, porque toda e qualquer despesa
deverá observar o interesse da coletividade.
»» Princípio da Economicidade: “visa a redução de custos nos serviços

públicos”; baseada neste princípio, “a Administração Pública adota proce-
dimentos para oferecer serviços públicos de qualidade por menor custo”
e, também, “para encontrar no mercado produtos e serviços que atendam
às suas necessidades” por menores valores.
»» Princípio da Celeridade: visa a “redução do tempo nos procedimen-

tos administrativos, tornando a administração mais ágil e eficiente em
decorrência do tempo, devendo ser propostos procedimentos que são
possíveis de serem cumpridos, evitando o travamento da máquina
administrativa”.
»» Princípio da Razoabilidade: visa alcançar melhor resultado a partir de

decisões ponderadas, “buscando a razão, as compensações e benefícios
para a municipalidade. As decisões e julgamentos dos agentes do Controle

Interno deverão se resguardar das acusações infundadas ou julgamentos
precipitados”. Isso só reforça o entendimento de que quaisquer indícios
de irregularidades deverão ser apurados por meio de sindicância e instau-
ração de processo administrativo disciplinar, caso necessário.
»» Princípio da Proporcionalidade: “as decisões devem ser tomadas de for-

ma equilibrada, ou seja, casos ou atos similares devem receber o mesmo
tipo de tratamento por parte da Administração Pública”. Esse princípio
pode ser considerado um complemento ou reforço ao princípio da impes-
soalidade que diz que “todos devem ser tratados igualmente”; “é vedado
privilegiar quaisquer pessoas”. Como não poderia ser diferente para os
integrantes do controle interno, esses “devem manter a imparcialidade
nas suas decisões”.
»» Princípio da Isonomia: “estabelece a desigualdade entre os natural-

mente desiguais, buscando obter a igualdade formal”. Esse princípio é
muito importante porque quando a unidade de controle interno atua,
deve considerar a isonomia sem esquecer que “cada caso é um caso”,
ou seja, as peculiaridades de cada caso deverão ser consideradas e
analisadas, a fim de “determinar exigências a cada um conforme suas
características e aspectos”.
»» Princípio da Probidade Administrativa: “probidade decorre do probo,

ou seja, honesto. O princípio da probidade guarda, a despeito de sua au-
tonomia, íntima relação com o princípio da moralidade administrativa”,
que preza pela moral e pelos bons costumes. A probidade administrativa
é uma forma de moralidade e, no viés de Castro (2011, p. 22), “consiste
no dever de o funcionário servir à Administração com honestidade, pro-
cedendo no exercício das suas funções, sem aproveitar os poderes ou
facilidades delas decorrentes em proveito pessoal ou de outrem a quem
queira favorecer”. Caso o servidor público execute atos considerados de
improbidade administrativa, ou seja, atos imorais e/ou desonestos, em que
receba qualquer tipo de vantagem patrimonial indevida para si ou para
outrem em razão do seu cargo ou atividade nas entidades públicas, estará
sujeito às penalidades destacadas no §4º do artigo 37 da Constituição
Federal, de 05 de outubro de 1988:
§ 4º - Os atos de improbidade administrativa importarão a suspensão dos

direitos políticos, a perda da função pública, a indisponibilidade dos bens e o
ressarcimento ao erário, na forma e gradação previstas em lei, sem prejuízo
da ação penal cabível. (BRASIL, 1988, Art.37).
»» Princípio da Ampla Defesa: “o inc. LV do art. 5º da Carta Magna tornou

indiscutível este princípio, conferindo os meios e os recursos a ele inerentes,

bem como, o princípio do contraditório, em qualquer processo administra-
tivo em que haja litígio”. Lenza (2013, [documento on-line, não paginado])
explica o significado do princípio do contraditório: “todo acusado terá o
direito de resposta contra a acusação que lhe foi feita, utilizando, para tanto,
todos os meios de defesa admitidos em direito. O contraditório é a opinião
contrária daquela manifestada pela parte oposta da lide”.
“Não serão os princípios que evitarão uma conduta desonesta. No

entanto, se eles fossem obedecidos, teríamos uma administração pú-
blica exemplar” (BOTELHO, 2009, p. 36).
Os órgãos de controle interno atuam com mais segurança quando consideram

em seu trabalho a obediência a esses princípios, visto que os princípios são a
base fundamental para uma boa administração.
Os princípios de controle interno propriamente ditos, na visão de Botelho
(2009), complementados por Costa (2013), são:
1) Responsabilidade dos Agentes

Os deveres e a autoridade das funções a serem ocupadas dentro de uma
organização, de forma a atribuir responsabilidade aos servidores, deverão ser
determinados por ato administrativo (Decreto ou Portaria). Para Botelho (2009, p.
36), “a determinação oficial atribui responsabilidades e habilitação para requerer
dos demais envolvidos informações para o cumprimento do dever”. Caso com-
provada a falta de zelo na execução de suas funções, os servidores são passíveis
de penalidades previstas na legislação que rege a matéria.
2) Custo x Benefício

Segundo Costa (2013, p. 10), “o conceito de custo-benefício reconhece que
custo de um controle não deve exceder os benefícios que ele possa proporcio-
nar”. Nesse sentido, o benefício de um controle consiste na redução do risco de
falhas. O auditor não deve recomendar a adoção de controles sem uma avaliação
prévia do quanto eles custarão para a administração e se o risco da falha ocorrer
realmente irá diminuir ou cessar para justificar o custo.
3) Comprovação de Registros Contábeis

Os registros de todos os atos e fatos contábeis devem ser tempestivos. Além
disso, a comprovação de que os documentos foram registrados deve ser um
procedimento rotineiro nos sistemas de controle interno, principalmente pelo
crescente avanço tecnológico. Botelho (2009, p. 37) afirma que “os sistemas de
prestações de contas, disponibilizados pelos Tribunais de Contas dos Estados,
oferecem formas de averiguação dos dados informados. Devem ser adotados
também para verificação do Controle Interno”.

4) Rotação de Servidores
A rotação de servidores contribui para que um maior número de servido-
res se qualifique para desempenhar uma determinada função. De acordo com
Botelho (2009, p. 37), “a principal vantagem com a rotação de servidores é evi-
tar a criação de vícios e comodismo no exercício de suas funções”. Desse modo,
o rodízio de servidores “reduz as possibilidades de fraudes, indica a capacidade
de adaptação do empregado e frequentemente resulta em novas ideias para a
organização” (COSTA, 2013, p. 13). Vale ressaltar que a rotação de servidores
é uma sugestão, pois auxiliará na integração das áreas, com mais servidores
sendo treinados e conhecendo melhor o funcionamento da sua instituição.
5) Obrigatoriedade do gozo de férias para as Chefias

As chefias normalmente requerem uma maior dedicação por parte do
seu ocupante, pelas atribuições que lhe são conferidas, gerando um desgaste
físico, emocional e intelectual bem maior. Sendo assim, “para evitar servidor
estressado, insatisfeito, desgastado e impaciente, deverão ser obrigatórias as
férias anuais, proporcionando assim descanso e revigorando os ânimos para
dar continuidade às suas funções” (BOTELHO, 2009, p. 37). Por também
ser um direito do servidor, sugerimos essa obrigatoriedade. Além disso, a
“obrigatoriedade de funcionários que ocupam cargos de confiança desfrutar
férias regularmente” é uma forma de evitar a dissimulação de irregularidades
(COSTA, 2013, p. 13).
6) Normas escritas

Não há obrigação de cumprir normas que não sejam definidas por escrito.
De acordo com Botelho (2009, p. 38), “as Instruções Normativas expedidas pelo
Sistema de Controle Interno deverão ser publicadas para que todos os setores
tomem conhecimento”.
7) Segregação de Funções

Na administração pública, todas as funções deverão ser segregadas, para
mitigar os riscos de falhas nos processos. Dessa forma, “Cada função deverá
ser desempenhada por um único servidor, evitando assim que um funcionário
responda por várias funções, centralizando as decisões” (BOTELHO, 2009, p.
38). Ademais, a segregação das funções de aprovação, execução e controle das
operações deve estar prevista no sistema de controle interno da instituição, de
modo a não dar poderes ilimitados para uma única pessoa na movimentação de
um processo, conforme Costa (2013). Logo, o controle interno deve distribuir
adequadamente as atribuições de cada função em um processo, de maneira
que não haja o risco de uma mesma atividade começar e terminar na mão de
um único servidor.

Atividade 2
Diante do que acabamos de estudar acerca dos novos princí-

pios como também a respeito dos princípios de controle interno,
escolha um deles e exemplifique-os com base na sua experiência
como servidor público.

O Controle Interno no Governo Federal
O controle interno do Governo Federal está regularmente instituído nos três
poderes da União. Iremos demostrar, a seguir, como as atividades de controle
interno foram instituídas em cada um desses poderes.
Poder Legislativo
Segundo o Portal Brasil (2014, [documento on-line, não paginado]), “o Poder
Legislativo Federal no Brasil é composto pela Câmara dos Deputados e Senado, que
representam respectivamente o povo brasileiro, os Estados e o Distrito Federal”. Na
Figura 1, podemos ver o Senado à esquerda e a Câmara dos Deputados à direita. O
Senado e a Câmara dos Deputados formam o Congresso Nacional, localizado em
Brasília/DF, onde trabalham os senadores e deputados federais, respectivamente.
Figura 1 – Senado e Câmara dos Deputados.

Fonte: Mario Roberto Duran Ortiz.
Também faz parte do Poder Legislativo, o Tribunal de Contas da União (TCU),

responsável pelo controle e pela fiscalização da administração pública.
Figura 2 – Tribunal de Contas da União – TCU.

Fonte: Borowskki.

Senado
A instituição do controle interno no Senado aconteceu em 1984, com a criação
de uma auditoria com estrutura própria. Entretanto, essa auditoria passou a se
chamar Secretaria de Controle Interno em 1993, com a elaboração do Regulamento
Administrativo do Senado Federal. Em 2013, esse regulamento passou por uma
revisão geral e essa secretaria passou a se chamar Secretaria de Controle Interno do
Senado Federal por meio do Ato da Comissão Diretora nº 14, de 2013, que altera
e consolida as Partes II e III do Regulamento do Senado Federal, que tratam, res-
pectivamente, do Regulamento Orgânico e do Regulamento de Cargos e Funções.
Em seu artigo 271, da subseção IV, da Parte II – Regulamento Orgânico do Senado
Federal, podemos ver as competências dessa secretaria, bem como a sua estrutura:
Subseção IV
Da Secretaria de Controle Interno do Senado Federal
Art. 271. À Secretaria de Controle Interno do Senado Federal compete pres-

tar consultoria e assessoramento à Mesa, à Comissão Diretora, ao Presi-
dente, à Diretoria-Geral e aos demais órgãos da estrutura administrativa da
Casa sob os aspectos da legalidade, da legitimidade, da economicidade, da
eficiência e da eficácia, no âmbito do Senado Federal, consolidar o plano
anual de atividades de auditoria e submetê-lo à Comissão Diretora para
aprovação; elaborar e manter atualizado o Manual de Auditoria Interna;
planejar, dirigir, fiscalizar e executar as atividades de auditoria e inspeção
contábil, financeira, orçamentária, operacional, patrimonial, pessoal e de
tecnologia da informação, abrangendo todas as receitas e despesas públi-
cas; propor normas e procedimentos para a adequação das especificações
dos materiais e serviços e para o aprimoramento dos controles sobre os
atos que impliquem despesa ou obrigações; verificar a compatibilidade
entre as variações patrimoniais e os rendimentos auferidos por Senadores
e servidores ocupantes de cargo em comissão ou função comissionada;
criar condições indispensáveis para assegurar eficácia ao controle externo,
exercido pelo Tribunal de Contas da União; promover a integração de ações
com os demais órgãos dos Sistemas de Controle Interno dos Poderes da
União; apresentar à Comissão Diretora e à Diretoria-Geral, semestralmen-
te, relatório das auditorias realizadas no período, com informações das
recomendações feitas e do acompanhamento das providências tomadas
pela Administração; e executar outras atividades correlatas.
§ 1º A Secretaria de Controle Interno tem a seguinte estrutura:
I – Diretoria Adjunta;
II – Gabinete Administrativo;
III – Escritório Setorial de Gestão;
IV – Serviço de Apoio Técnico;
V – Coordenação de Auditoria de Recursos Humanos:
a) Serviço de Auditoria de Despesas de Pessoal;
b) Serviço de Análise de Admissões e Desligamentos.

VI – Coordenação de Auditoria Contábil e Financeira:
a) Serviço de Auditoria de Despesas Especiais;
b) Serviço de Auditoria de Programas e de Acompanhamento da Execução

Orçamentária;
c) Serviço de Análise Contábil e Prestação de Contas;
VII – Coordenação de Auditoria de Gestão:
a) Serviço de Auditoria de Contratos;
b) Serviço de Auditoria de Obras e Serviços de Engenharia.
Câmara dos Deputados

A instituição do controle interno na Câmara dos Deputados se deu com a
criação da Secretaria de controle interno, subordinada diretamente à Mesa Di-
retora. Sua base legal consta no artigo 265, Capítulo II do Regimento Interno:
Art. 265. A administração contábil, orçamentaria, financeira, operacional e

patrimonial e o sistema de controle interno serão coordenados e executados
por órgãos próprios, integrantes da estrutura dos serviços administrativos
da Casa (BRASIL, 1904, [documento on-line, não paginado]).
As competências e a estrutura da Secretaria de Controle Interno da Câmara

dos Deputados constam em seu Portal:
Compete à Secretaria de Controle Interno exercer o acompanhamento e a

avaliação da gestão e dos recursos geridos pela Câmara dos Deputados,
mediante a aplicação de técnicas de auditoria e de fiscalização nos sistemas
contábil, financeiro, orçamentário, patrimonial e operacional; executar a
avaliação do processo de contas; verificar e avaliar o cumprimento dos
objetivos, o atingimento das metas e a execução de planos, bem como
a conformidade às normas aplicáveis à Casa; realizar ações de controle
previstas no Plano Anual de Controle Interno e outras não planejadas, por
determinação da Mesa Diretora; e assessorar esse Órgão Diretivo nas áreas
de sua competência.
Estrutura
A Secretaria de Controle Interno - SECIN é subordinada diretamente à Mesa
Diretora e tem em sua composição:
Núcleo de Auditoria:
• Recursos Humanos – NUARH
• Contábil e Operacional – NACOP
• Licitações, Contratos e Patrimônio – NUALC
• Tecnologia da Informação – NUATI
Núcleo de Análise de Atos de Pessoal - NAPES
Serviço de Administração - SERAD
Assessoria
(BRASIL, [2014], [documento on-line, não paginado]).

Tribunal de Contas da União – TCU
A instituição do controle interno no TCU se deu com a criação da Secretaria de
Controle Interno - SECOI, subordinada diretamente à Presidência. As competências
e a estrutura dessa Secretaria estão definidas nos artigos 63 e 64 da Resolução-TCU
240/2010, de 23 de dezembro de 2010, os quais estão transcritos a seguir.
Art. 63. A Secretaria de Controle Interno (Secoi) tem por finalidade assessorar
o Presidente do TCU na supervisão da correta gestão orçamentário-financeira
e patrimonial do Tribunal, sob os aspectos de legalidade, legitimidade,
economicidade, eficiência e eficácia.
Art. 64. Compete à Secretaria de Controle Interno:
I - realizar acompanhamento, levantamento, inspeção e auditoria nos sistemas

administrativo, contábil, financeiro, patrimonial e operacional das unidades da
Secretaria do Tribunal, com vistas a verificar a legalidade e a legitimidade de atos
de gestão dos responsáveis pela execução orçamentário-financeira e patrimonial
e a avaliar seus resultados quanto à economicidade, eficiência e eficácia;
II - orientar os gestores da Secretaria do Tribunal no desempenho efetivo de

suas funções e responsabilidades;
III - certificar, nas contas anuais do Tribunal, a gestão dos responsáveis por
bens e dinheiros públicos;
IV - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual e nos pro-

gramas de trabalho constantes do orçamento geral da União para o Tribunal;
V - apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional;
VI - zelar pela qualidade e pela independência do sistema de controle interno;
VII - elaborar e submeter previamente ao Presidente do Tribunal o plano

anual de auditoria interna;
VIII - atestar a compatibilidade, ou não, dos bens e dos rendimentos declarados

por servidores ocupantes de cargo ou função de confiança no âmbito do Tribunal;
IX - emitir parecer quanto à exatidão e legalidade dos atos de admissão de pessoal

e dos atos de concessão de aposentadoria e de pensão expedidos pelo Tribunal;
X - manter intercâmbio de dados e conhecimentos técnicos com unidades

de controle interno de outros órgãos da Administração Pública;
XI - representar ao Presidente do Tribunal em caso de ilegalidade ou irre-

gularidade constatada;
XII - executar os demais procedimentos correlatos com as funções de au-

ditoria interna; e
XIII - desenvolver outras atividades inerentes à sua finalidade.
§ 1º As atividades de controle interno, sempre que possível, deverão ser

exercidas de forma concomitante aos atos controlados.
§ 2º A Secretaria de Controle Interno é dirigida por secretário e conta com

as funções de confiança indicadas no Anexo VIII desta Resolução.

Poder Judiciário
Segundo o Portal Brasil (2014, [documento on-line, não paginado]), “a fun-
ção do Poder Judiciário é garantir os direitos individuais, coletivos e sociais e
resolver conflitos entre cidadãos, entidades e Estado. Para isso, tem autonomia
administrativa e financeira garantidas pela Constituição Federal”.
Em que pese o Poder Judiciário ter em sua composição o Supremo Tribunal
Federal (STF), o Superior Tribunal de Justiça (STJ), além dos Tribunais Regionais
Federais (TRF), Tribunais e Juízes do Trabalho, Tribunais e Juízes Eleitorais, Tri-
bunais e Juízes Militares e os Tribunais e Juízes dos estados e do Distrito Federal
e Territórios, quem exerce o controle dos atos administrativos por eles praticados
é o plenário do Conselho Nacional de Justiça, conforme determina o artigo 91
do seu Regimento Interno:
Seção X
Do Procedimento de Controle Administrativo
Art. 91. O controle dos atos administrativos praticados por membros ou órgãos
do Poder Judiciário será exercido pelo Plenário do CNJ, de ofício ou mediante
provocação, sempre que restarem contrariados os princípios estabelecidos
no art. 37 da Constituição, especialmente os de legalidade, impessoalidade,
moralidade, publicidade e eficiência, sem prejuízo da competência do Tribunal
de Contas da União e dos Tribunais de Contas dos Estados.
Parágrafo único. Não será admitido o controle de atos administrativos praticados

há mais de cinco (5) anos, salvo quando houver afronta direta à Constituição.
De acordo com a página eletrônica do Conselho Nacional de Justiça (CNJ),

o CNJ “é uma instituição pública que visa aperfeiçoar o trabalho do sistema
judiciário brasileiro, principalmente no que diz respeito ao controle e à transpa-
rência administrativa e processual” (BRASIL, [2014], [documento on-line, não
paginado]). A missão e a visão do CNJ estão assim definidas:
Missão do CNJ – Contribuir para que a prestação jurisdicional seja realizada

com moralidade, eficiência e efetividade em benefício da Sociedade.
Visão do CNJ – Ser um instrumento efetivo do Poder Judiciário.
Ainda de acordo com a página eletrônica do Conselho Nacional de Justiça

(CNJ), na Política Judiciária, zela pela autonomia do Poder Judiciário, expe-
dindo atos normativos e recomendações; na Gestão, define o planejamento
estratégico, os planos de metas e os programas de avaliação institucional; na
Prestação de Serviços ao Cidadão, recebe reclamações, petições eletrônicas e

representações contra seus membros e órgãos do Judiciário; na Moralidade,
julga processos disciplinares; na Eficiência dos Serviços Judiciais: melhores
práticas e celeridade (BRASIL, [2014]).
Nas competências do CNJ não estão inseridas a realização de atividade de
auditoria e de fiscalização, “Tais atividades são realizadas no âmbito do Poder
Judiciário por intermédio de Secretarias de Controle Internos, existentes nas
estruturas administrativas de todos os tribunais” (ALBUQUERQUE; MEDEIROS;
SILVA, 2013, p. 398).
Poder Executivo
Segundo o Portal Brasil (2014, [documento on-line, não paginado]),
O Poder Executivo tem a função de governar o povo e administrar os

interesses públicos, de acordo as leis previstas na Constituição Federal.
No Brasil, País que adota o regime presidencialista, o líder do Poder Exe-
cutivo é o Presidente da República, que tem o papel de chefe de Estado e
de governo. O Presidente é eleito democraticamente para mandato com
duração de quatro anos e possibilidade de uma reeleição consecutiva
para igual período.
O Decreto-lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, dispõe sobre a organização da

Administração Federal em seus artigos 1º e 2º, nos quais podemos verificar que:
Art. 1º O Poder Executivo é exercido pelo Presidente da República auxiliado

pelos Ministros de Estado.
Art. 2º O Presidente da República e os Ministros de Estado exercem as

atribuições de sua competência constitucional, legal e regulamentar com o
auxílio dos órgãos que compõem a Administração Federal.
Ao Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal (SCI) compete

a avaliação da ação governamental e da gestão dos administradores públicos
federais e, também, o apoio ao controle externo em sua missão institucional. A
Lei nº 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, em seu título V tratou do Sistema de
Controle Interno do Poder Executivo Federal e em seu capítulo I, artigos 19 e 20,
descreve suas finalidades, a saber:
Art. 19. O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal visa à

avaliação da ação governamental e da gestão dos administradores públicos
federais, por intermédio da fiscalização contábil, financeira, orçamentária,
operacional e patrimonial, e a apoiar o controle externo no exercício de sua
missão institucional.

Art. 20. O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal tem as
seguintes finalidades:
I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execu-

ção dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e efi-

ciência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e nas
entidades da Administração Pública Federal, bem como da aplicação de
recursos públicos por entidades de direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como
dos direitos e haveres da União;
A mesma Lei nº 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, em seu título V, capítulo II,

artigos 21 a 24, descreve a organização e as competências do Sistema de Controle
Interno do Poder Executivo Federal:
CAPÍTULO II
DA ORGANIZAÇÃO E DAS COMPETÊNCIAS
Art. 21. O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal compre-

ende as atividades de avaliação do cumprimento das metas previstas no
plano plurianual, da execução dos programas de governo e dos orçamentos
da União e de avaliação da gestão dos administradores públicos federais,
utilizando como instrumentos a auditoria e a fiscalização.
Art. 22. Integram o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal:
I - a Secretaria Federal de Controle Interno, como órgão central;
II - órgãos setoriais.
§ 1o A área de atuação do órgão central do Sistema abrange todos os

órgãos do Poder Executivo Federal, excetuados aqueles indicados no
parágrafo seguinte.
§ 2o Os órgãos setoriais são aqueles de controle interno que integram a es-

trutura do Ministério das Relações Exteriores, do Ministério da Defesa, da
Advocacia-Geral da União e da Casa Civil.
§ 3o O órgão de controle interno da Casa Civil tem como área de atuação to-
dos os órgãos integrantes da Presidência da República e da Vice-Presidência
da República, além de outros determinados em legislação específica.
§ 4o Os órgãos central e setoriais podem subdividir-se em unidades setoriais

e regionais, como segmentos funcionais e espaciais, respectivamente.

§ 5o Os órgãos setoriais ficam sujeitos à orientação normativa e à supervisão
técnica do órgão central do Sistema, sem prejuízo da subordinação ao órgão
em cuja estrutura administrativa estiverem integrados.
Art. 23. Fica instituída a Comissão de Coordenação de Controle Interno,

órgão colegiado de coordenação do Sistema de Controle Interno do Poder
Executivo Federal, com o objetivo de promover a integração e homogeneizar
entendimentos dos respectivos órgãos e unidades.
Art. 24. Compete aos órgãos e às unidades do Sistema de Controle Interno

do Poder Executivo Federal:
I - avaliar o cumprimento das metas estabelecidas no plano plurianual;
II - fiscalizar e avaliar a execução dos programas de governo, inclusive ações

descentralizadas realizadas à conta de recursos oriundos dos Orçamentos
da União, quanto ao nível de execução das metas e objetivos estabelecidos
e à qualidade do gerenciamento;
III - avaliar a execução dos orçamentos da União;
IV - exercer o controle das operações de crédito, avais, garantias, direitos e

haveres da União;
V - fornecer informações sobre a situação físico-financeira dos projetos e

das atividades constantes dos orçamentos da União;
VI - realizar auditoria sobre a gestão dos recursos públicos federais sob a

responsabilidade de órgãos e entidades públicos e privados;
VII - apurar os atos ou fatos inquinados de ilegais ou irregulares, praticados

por agentes públicos ou privados, na utilização de recursos públicos federais
e, quando for o caso, comunicar à unidade responsável pela contabilidade
para as providências cabíveis;
VIII - realizar auditorias nos sistemas contábil, financeiro, orçamentário, de

pessoal e demais sistemas administrativos e operacionais;
IX - avaliar o desempenho da auditoria interna das entidades da adminis-

tração indireta federal;
X - elaborar a Prestação de Contas Anual do Presidente da República a ser

encaminhada ao Congresso Nacional, nos termos do art. 84, inciso XXIV,
da Constituição Federal;
XI - criar condições para o exercício do controle social sobre os programas

contemplados com recursos oriundos dos orçamentos da União.
Com o advento dessa lei, a Secretaria Federal de Controle Interno (SFC) e

a Ouvidoria-Geral da União (OGU) passaram a desempenhar, respectivamente,
as atividades de controle interno e de ouvidoria. Com a publicação do Decreto

n° 4.177, de 28 de março de 2002, a Secretaria Federal de Controle Interno (SFC) e
a Ouvidoria-Geral da União (OGU) passaram a ser vinculadas à então Corregedoria-
Geral da União – instituída em 2001 pela Medida Provisória n° 2.143-31.
Entretanto, a Controladoria-Geral da União (CGU) surgiu a partir da
Lei nº 10.683, de 28 de maio de 2003, que dispõe sobre a organização da
Presidência da República e dos Ministérios, com a competência de assistir
diretamente ao Presidente da República no desempenho de suas atribuições.
A redação do artigo 17 foi mudada pela Lei nº 11.204, de 5 de dezembro de
2005, ficando assim apresentada:
Art. 17. À Controladoria-Geral da União compete assistir direta e imedia-

tamente ao Presidente da República no desempenho de suas atribuições
quanto aos assuntos e providências que, no âmbito do Poder Executivo,
sejam atinentes à defesa do patrimônio público, ao controle interno, à
auditoria pública, à correição, à prevenção e ao combate à corrupção,
às atividades de ouvidoria e ao incremento da transparência da gestão
no âmbito da administração pública federal (BRASIL, 2005, [documento
Segundo histórico descrito no Portal da CGU, a Controladoria-Geral da União

atua na defesa do patrimônio público e no incremento da transparência da ges-
tão desde 2003. A CGU foi criada com a publicação da Lei nº 10.683, de 28 de
maio de 2003, e
[...] incorporou, à estrutura do novo órgão, as funções da então Corregedoria-

Geral da União – instituída em 2001 pela Medida Provisória n° 2.143-31 –
que tinha o propósito de combater, no âmbito do Poder Executivo Federal,
a fraude e a corrupção e promover a defesa do patrimônio público (BRASIL,
A CGU é o órgão encarregado de assistir direta e imediatamente ao Pre-

sidente da República no desempenho de suas atribuições quanto “à defesa
do patrimônio público e ao incremento da transparência da gestão, por meio
das atividades de controle interno, auditoria pública, correição, prevenção e
combate à corrupção, e ouvidoria” (BRASIL, 2014, [documento on-line, não
paginado]. A CGU é, ainda, “órgão central do Sistema de Controle Interno
e do Sistema de Correição, ambos do Poder Executivo Federal” (BRASIL,
2014, [documento on-line, não paginado], dos quais exerce a supervisão
técnica, bem como as unidades de ouvidoria, prestando a orientação nor-
mativa necessária.
O Decreto n° 5.683, de 24 de janeiro de 2006, alterou a estrutura da CGU
“criando a Secretaria de Prevenção da Corrupção e Informações Estratégicas
(SPCI), responsável por desenvolver mecanismos de prevenção à corrupção”
(BRASIL, 2006, [documento on-line, não paginado]). Por sua vez, o Decreto
nº 8.109, de 17 de setembro de 2013, trouxe novas mudanças institucionais
para a CGU com o objetivo de adequar a sua atuação aos novos desafios que
surgiram ao longo dos anos. No caso da SPCI, o órgão passou a se chamar

Secretaria de Transparência e Prevenção da Corrupção (STPC), com estrutura
compatível à dimensão e relevância de suas competências (Lei de Acesso à
Informação, de Conflito de Interesses e Anticorrupção). Para uma melhor
compreensão da estrutura da CGU, observe a Figura 3 a seguir:
Ministro de Estado
Chefe da Controladoria-Geral da União
Conselho de Transparência Comissão de Comissão de Coordenação

Pública e Combate à Corrupção Coordenação de Correição de Controle Interno
CTPCC CCC CCCI
Assessoria Jurídica Gabinete

ASJUR CGCGU
Secretaria-Executiva
SE
Assessoria de Assessoria para

Gabinete
Coordenação Social Assuntos Internacionais
SE / GAB
ASCOM AINT
Áreas Administrativas Áreas Estratégicas
Diretoria de Diretoria de Diretoria de Planejmento e Diretoria de Pesquisas

Gestão interna Sistemas e Informação Desenvolvimento Institucional e Informações Estratégicas
DGI DSI DIPLAD DIE
Áreas Finalísticas
Secretaria de Transparência Ouvidoria-Geral Corregedoria-Geral Secretaria Federal de

e Prevenção da Corrupção da União da União Controle Interno
STPC OGU CRG SFC
Controladorias Regionais
da CGU nos Estados
Figura 3 – Organograma da Controladoria-Geral da União.
Fonte: Controladoria-Geral da União. Disponível em: <http://www.cgu.gov.br/sobre/institucional/organograma/organograma-da-cgu.png>. Acesso em: 11 fev. 2015. Adaptado por Carol Costa.

A atuação da CGU integra as ações de prevenção e de combate à corrupção,
de auditoria pública, de corregedoria, de atividades de ouvidoria e de incremento
da transparência na gestão.
Conforme organograma da Controladoria-Geral da União, além das áreas
administrativas e das áreas estratégicas, a CGU possui quatro áreas fina-
lísticas. Sua atuação é articulada em ações organizadas entre si e as suas
competências estão descritas nos artigos 14 a 17 do Decreto nº 8.109, de 17
de setembro de 2013.
Secretaria de Transparência e Prevenção da Corrupção – STPC: “atua na

formulação, coordenação e fomento a programas, ações e normas voltados à
prevenção da corrupção na administração pública e na sua relação com o setor
privado” (BRASIL, 2015, [documento on-line, não paginado]). Dentre as suas
competências, podemos destacar: prevenção da corrupção; promoção da trans-
parência, do acesso à informação, da conduta ética, da integridade e do con-
trole social, nas instituições públicas e privadas; promoção de cooperação com
órgãos, entidades e organismos nacionais e internacionais que atuam no campo
da prevenção da corrupção; e participação em estudos e pesquisas visando a
disseminação do conhecimento.
Ouvidoria-Geral da União – OGU: realiza a coordenação técnica das unida-

des de ouvidoria do Poder Executivo Federal e recebe as denúncias direcionadas
à CGU. Com esse propósito, examina manifestações referentes à prestação de
serviços públicos e propõe a adoção de medidas para a correção e para a pre-
venção de falhas e omissões dos responsáveis pela inadequada prestação do
serviço público. A OGU recebe e responde os pedidos de acesso à informação,
após submetê-los à unidade responsável pelo fornecimento da informação; pro-
move a conciliação e a mediação na resolução de conflitos; produz estatísticas
indicativas do nível de satisfação dos usuários dos serviços públicos prestados
e das formas de participação popular no acompanhamento e na fiscalização da
prestação dos serviços públicos.
Corregedoria-Geral da União – CRG/CGU: exerce as atividades de órgão

central do Sistema de Correição do Poder Executivo Federal (SisCOR). A CRG
atua no combate à impunidade na Administração Pública Federal, promovendo,
coordenando e acompanhando a execução de ações disciplinares que visem à
apuração de responsabilidade administrativa de servidores públicos. Além dis-
so, ela capacita servidores em processo administrativo disciplinar e em outras
atividades de correição, sob orientação da Secretaria-Executiva; e gere cadastro
de empresas, entidades e pessoas físicas sancionadas.

Secretaria Federal de Controle Interno – SFC: exerce as atividades de órgão
central do sistema de controle interno do Poder Executivo Federal. Nessa condição,
[...] fiscaliza e avalia a execução de programas de governo; realiza auditorias

e avalia os resultados da gestão dos administradores públicos federais; apura
denúncias e representações; exerce o controle das operações de crédito; e,
também, executa atividades de apoio ao controle externo (BRASIL, 2014,
Administração Pública Federal Indireta

Conforme estabelece o artigo 4º do Decreto-lei nº 200, de 25 de fevereiro de
1967, a Administração Federal compreende a Administração Direta e a Indireta.
Art. 4° A Administração Federal compreende:
I - A Administração Direta, que se constitui dos serviços integrados na es-

trutura administrativa da Presidência da República e dos Ministérios.
II - A Administração Indireta, que compreende as seguintes categorias de

entidades, dotadas de personalidade jurídica própria:
a) Autarquias;
b) Emprêsas Públicas;
c) Sociedades de Economia Mista.
d) fundações públicas. (Incluído pela Lei nº 7.596, de 1987)
Parágrafo único. As entidades compreendidas na Administração Indireta

vinculam-se ao Ministério em cuja área de competência estiver enquadrada
sua principal atividade. (Renumerado pela Lei nº 7.596, de 1987).
As pessoas jurídicas constituídas que desempenham funções do Estado de

maneira descentralizada, em todas as esferas – federal, estadual, distrital e mu-
nicipal – por meio de serviço público especializado, correspondem à administra-
ção pública indireta. São vinculadas à administração pública direta, mas gozam
de autonomia de gestão. Exemplos: autarquias, fundações, empresas públicas,
agências executivas e reguladoras e as sociedades de economia mista.
As autarquias, conforme explica o Portal Brasil (2014) têm como funcio-
nários servidores públicos, que precisam ser aprovados em concurso público
– embora a Constituição permita a existência de cargos comissionados em
funções de chefia, direção e assessoramento – assim como ocorre nos órgãos
da administração direta.

Elas estão em funcionamento nas mais diversas áreas. Alguns exemplos de
autarquias no governo federal são: Banco Central (BC), agências reguladoras,
Instituto Nacional de Estudos e Pesquisas Educacionais (Inep), órgãos como o
Conselho Administrativo de Defesa Econômica (Cade) e o Conselho Nacional
de Desenvolvimento Científico (CNPq) e, também, as universidades e institutos
federais, além do Colégio Pedro II.
Atividade 3
Julgue as afirmações a seguir sobre a finalidade do órgão cen-

tral do sistema de controle interno do Poder Executivo Federal
colocando (C) para o que considerar certo ou (E) para o que en-
tender como errado, nos espaços em branco:
( ) controlar as operações de crédito, avais, garantias, direitos e

haveres da União.
( ) apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da

República.
( ) avaliar o cumprimento das metas previstas no plano pluria-

nual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos
da União.
( ) avaliar o desempenho da auditoria interna das entidades da

administração indireta federal.
( ) realizar auditoria sobre a gestão dos recursos públicos fede-

rais sob a responsabilidade de órgãos e entidades públicos
e privados.

Sistema de controle interno
O sistema de controle interno passou por uma evolução no Brasil, tendo em
vista a mudança do foco do controle interno desde 1940, em função da insta-
bilidade política e econômica do nosso país. Segundo explica Castro (2011, p.
318), foram:
[...] quatro regimes políticos diferentes – a ditadura de Vargas, um breve

regime democrático, seguido do regime militar em 1964 e a democratização
a partir de 1985; três reformas constitucionais – 1946, 1967 e 1988; e só nos
últimos 20 anos, seis mudanças de moeda, cinco Presidentes da República
e 12 Ministros da Fazenda.
As mudanças de foco do sistema de controle interno no âmbito do Governo

Federal causaram alterações até na nomenclatura dos órgãos, tendo em vista
sua abrangência cada vez maior. A origem do controle interno na área federal
brasileira teve como marca um fato econômico, que foi “em 1914, quando o
Ministério da Fazenda não teve condições de realizar operações de crédito com
banqueiros ingleses por incapacidade de oferecer garantias para os empréstimos”
(CASTRO, 2011, p. 319). Não havia contabilidade organizada com condições de
dar informações consistentes sobre a situação financeira, patrimonial e econô-
mica do Governo.
Esse incidente teve como consequência a criação da Contadoria Geral da Re-
pública, em 1921. No ano seguinte, “foi transformada em Contadoria Central da
República” e, em 1940, Contadoria Geral da República, conforme relato de Castro
(2011, p. 320). Posteriormente, houve a separação em contabilidade analítica e
sintética que explica a vinculação histórica da Contabilidade com o Ministério
da Fazenda, principal interessado em obter informações para poder gerenciar
as finanças governamentais (CASTRO, 2011). Surgiu, então, o controle interno
contábil, vinculado às finanças.
A Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, tratou como sistema de
controle interno apenas a auditoria, deixando de considerar as finanças e a con-
tabilidade, mas a divisão oficial só aconteceu em 2001, com a publicação da Lei
nº 10.180, de 6 de fevereiro de 2001.
A Lei Magna do nosso país determina a manutenção do sistema de controle
interno. O artigo 74 da Constituição Federal, de 5 de outubro de 1988, destaca
a sua finalidade:
Art. 74 Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma

integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
I – avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a exe-

cução dos programas de governo e dos orçamentos da União;

II – comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e
eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e
entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos
públicos por entidades de direito privado;
III – exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem

como dos direitos e haveres da União;
IV – apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
§ 1º – Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de

qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de
Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária.
§ 2º – Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte

perante o Tribunal de Contas da União.
Pela leitura e análise do referido artigo, podemos afirmar que o sistema de

controle interno deve atuar de forma integrada, nos Poderes Executivo, Legis-
lativo e Judiciário, com a finalidade de avaliar o cumprimento das metas e a
execução dos programas governamentais e orçamentários; de comprovar a lega-
lidade e avaliar os resultados da gestão, quanto à eficácia e eficiência; de exercer
o controle das obrigações, direitos e haveres; e de apoiar o controle externo.
Botelho (2009, p. 19) destaca que “um bom Sistema de Controle Interno é si-
nônimo de ‘boa administração’, que também é o objetivo de todo gestor público.
O gerenciamento do patrimônio público exige um eficiente Sistema de Controle
Interno.” Ele continua explicando que:
O Sistema de Controle Interno deve agir de forma preventiva e estar per-

manentemente em ação para a correção de eventuais incorreções e desvios
das metas estabelecidas, por isso, cada vez mais, vale afirmar a importância
dos procedimentos e rotinas. Um bom sistema de controle se transforma em
instrumento auxiliar de gestão e deve estar direcionado a todos os níveis
hierárquicos da administração (BOTELHO, 2009, p. 31).
Silva (2014, [documento on-line, não paginado]) afirma que o “sistema de

controle interno se constitui na alma do plano de organização de qualquer entida-
de, fundamentalmente comprometido com a realização dos objetivos da própria
Administração, os quais constituem a razão de sua existência”.
O Decreto nº 3.591, de 6 de setembro de 2000, dispõe sobre o sistema de
controle interno do Governo Federal. Ele detalha as finalidades, as atividades,
a organização e a estrutura, bem como as competências do sistema de controle
interno do Poder Executivo Federal.

Art. 2 O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal tem as
seguintes finalidades:
I - avaliar o cumprimento das metas previstas no Plano Plurianual, a exe-

cução dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e à

eficiência da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e
nas entidades da Administração Pública Federal, bem como da aplicação
de recursos públicos por entidades de direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como
dos direitos e haveres da União;
Art. 3° O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal compre-

ende o conjunto das atividades relacionadas à avaliação do cumprimento
das metas previstas no Plano Plurianual, da execução dos programas de
governo e dos orçamentos da União e à avaliação da gestão dos adminis-
tradores públicos federais, bem como o controle das operações de crédito,
avais, garantias, direitos e haveres da União.
Esse decreto ratifica o artigo 74 da Constituição Federal, além de entrar em

mais detalhes quanto à organização, estrutura, atividades e competências.
Silva (2014, [documento on-line, não paginado]) afirma que:
O Sistema de Controle Interno é constituído de vários subsistemas ou uni-

dades que devem atuar de forma integrada e harmônica e não deve ser
confundido com o sistema contábil e financeiro que representa apenas um
dos instrumentos do Controle Interno; também não é sinônimo de auditoria
interna, pois esta pertence ao Sistema e equivale à atividade desenvolvida
por unidade especializada quanto à revisão e apreciação da atuação dos
Controles Internos, os quais servem de base para toda a atividade de con-
trole na Administração Pública.
Fazendo uma análise desse conceito, chegamos a um entendimento de que

o sistema de controle interno é bastante abrangente, considerando subsistemas
e, até, unidades. Não é à toa que é chamado de “sistema”.
No Brasil, há uma rede de instituições controladoras da aplicação dos re-
cursos. Ao se realizar um mapeamento dessas instituições no âmbito da União,
torna-se possível o dimensionamento do seu universo de atuação. Para fins de
ilustração, vários autores que abordam esse tema utilizam um esquema que
lembra uma pirâmide. Essa pirâmide demonstra o controle dos gastos públicos
no Brasil por meio das instituições oficiais e com o envolvimento da sociedade.
A pirâmide não deixa ninguém de fora, por isso é denominada “rede de controle
da aplicação dos recursos públicos”.

Controle da Aplicação de Recursos Públicos
Esfera Estadual Esfera Municipal
Esfera Federal
Sociedade
CN Poder Legislativo
TCU Controle Externo
Ministério Público Federal
Sistema de Controle
Interno de Cada Poder
SFO Sistema de Controle do SCF

Poder Executivo Federal - CGU Controle Híbrido
Secretaria Federal de Controle Interno
Supervisão Ministerial
CVD CRG
Auditoria Interna da Administração Pública Federal Indireta Controle
Controle Interno Administrativo dos Gestores Interno
da Administração Pública Federal
Administração Pública Federal
Controle Social
Figura 4 – Rede de controle da aplicação dos recursos públicos.
Fonte: Ilustrado por Carol Costa. Adaptado de <http://www.meyerpires.pro.br/html/rededecontroledaaplicacaoderecursospublicos.html>. Acesso em: 11 fev. 2015.
Pode-se observar que no topo da pirâmide está o Congresso Nacional. Ele

representa a sociedade e o poder legislativo, que realiza o controle externo por
intermédio do Tribunal de Contas da União (TCU), que dá assistência ao Con-
gresso, mas não é subordinado a ele.
Logo abaixo vem o sistema de controle interno de cada Poder, no qual estão
compreendidas a Secretaria Federal de Controle Interno (SFC), vinculada à Con-
troladoria-Geral da União (CGU), como Órgão Central do Sistema; as Secretarias
de Controle Interno (CISET) da Presidência da República, da Advocacia-Geral da
União, do Ministério das Relações Exteriores e do Ministério da Defesa, como
órgãos setoriais; e as unidades de controle interno dos comandos militares, como

unidades setoriais da Secretaria de Controle Interno do Ministério da Defesa
Seguindo, encontra-se a Supervisão Ministerial que cada ministério deve exer-
cer sobre suas entidades vinculadas. Por fim, a Administração Pública Federal
configura a base da pirâmide, pois representa o controle interno administrativo
dos gestores da Administração Pública.
O controle social norteia todas as ações governamentais para investimentos
públicos, bem como as de fiscalização, tanto do controle interno quanto do
controle externo.
O Ministério Público tutela toda essa rede de instituições por ter responsabi-
lidade diante do patrimônio público, em geral, funcionando como guardião da
sociedade, vigilante da ordem e do respeito aos diretos assegurados aos cidadãos
pelos poderes públicos.
Cruz (2012) destaca que o entendimento acerca dos controles internos vol-
tados para a administração pública estatal já está avalizado pelo International
Organisation of Supreme Audit Institutions (INTOSAI) no Manual de Transpa-
rência Fiscal do Fundo Monetário Internacional:
O propósito dos sistemas de controle interno é garantir que os objetivos

gerenciais estejam sendo atingidos, sendo que o termo “controle interno”
abrange os controles administrativos (procedimentos que regem os pro-
cessos decisórios); e os controles contábeis (procedimentos que regem a
confiabilidade dos registros financeiros). Portanto, a responsabilidade pelo
controle interno cabe ao chefe de cada órgão público. Um órgão do governo
central pode, porém, ser designado para desenvolver uma abordagem padrão
de controle interno a ser usada por todos os órgãos públicos. (INTOSAI,
2001 apud CRUZ, 2012, p. 91).
O mais importante a se considerar com a utilização dos sistemas de controle

interno é o atingimento dos objetivos gerenciais. Para isso, é necessário ter todo
apoio da organização na execução do seu trabalho, inclusive quanto à disponibi-
lização de informações e documentos. Cabe ressaltar quanto a isso que a Lei nº
10.180, de 6 de fevereiro de 2001, em seu artigo 26 do título VI assim preconiza:
Art. 26. Nenhum processo, documento ou informação poderá ser sonegado

aos servidores dos Sistemas de Contabilidade Federal e de Controle Interno
do Poder Executivo Federal, no exercício das atribuições inerentes às ativi-
dades de registros contábeis, de auditoria, fiscalização e avaliação de gestão.
§ 1o O agente público que, por ação ou omissão, causar embaraço, cons-

trangimento ou obstáculo à atuação dos Sistemas de Contabilidade Federal
e de Controle Interno, no desempenho de suas funções institucionais, ficará
sujeito à pena de responsabilidade administrativa, civil e penal.
Caso as informações ou os documentos solicitados envolvam assuntos de

caráter sigiloso, deverão ter um tratamento especial, conforme estabelecido em
regulamento próprio, com a devida justificativa.

O sistema de controle interno, diante do que estudamos, pode ser conside-
rado uma ferramenta de gestão pública que propicia informações gerenciais às
autoridades, a fim de auxiliá-las na tomada de decisão. Nos órgãos públicos,
deve ser aplicado preventivamente. O sistema de controle interno inibe o abuso
de poder, além de promover a eficiência administrativa/operacional e fornecer
subsídios à fiscalização do controle externo.
Segundo Costa (2013), cabe ao auditor, mediante a aplicação de testes de
auditoria, avaliar a eficiência operacional do sistema de controle interno e ve-
rificar se está havendo adesão às diretrizes estabelecidas pela administração.
Uma forma de teste é o monitoramento. Quando implementado, ajuda a garan-
tir a efetividade do sistema de controle interno na identificação tempestiva dos
riscos e das fragilidades do controle; na informação precisa e confiável para os
gestores; no fornecimento de demonstrações contábeis corretas; e na eficiência
organizacional. Portanto, o monitoramento é proativo!
O controle interno é uma ferramenta utilizada pela gerência e diretamente
relacionada com os objetivos da entidade. No entanto, todos os servidores da
instituição desempenham papéis importantes para fazê-lo acontecer a fim de
alcançar os objetivos propostos pelo sistema de controle interno.
Atividade 4
Julgue as afirmações a seguir sobre as finalidades do sistema

de controle interno do Poder Executivo Federal colocando (C) para
o que considerar certo ou (E) para o que entender como errado,
nos espaços em branco:
( ) controlar as operações de crédito, avais, garantias, direitos e

haveres da União.
( ) avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a

execução dos programas de governo e dos orçamentos da União.
( ) apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
( ) prestar orientação à sociedade quanto à realização do con-

trole social.
( )
comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à
eficácia e à eficiência da gestão orçamentária, financeira e
patrimonial nos órgãos e nas entidades da Administração Pú-
blica Federal, bem como da aplicação de recursos públicos
por entidades de direito privado.

Auditoria interna
Depois de tudo que estudamos até aqui, como o nosso módulo é Auditoria
Pública, precisamos encerrar a unidade com a complementação do estudo da
Auditoria Governamental, falando na Auditoria Interna e em sua contextualização
na Administração Pública.
O que é auditoria? Qual a sua relação com o controle? E o que é auditoria
governamental?
Na Unidade 1, estudamos tudo isso! Estudamos até a sua origem histórica!
Mas não falamos da palavra “auditoria”!
O termo auditoria tem sua origem no latim audire, que significa “ouvir”.
Inicialmente, os ingleses o traduziram como auditing para designar, exclusi-
vamente, o conjunto de procedimentos técnicos para a revisão dos registros
contábeis. No minidicionário Aurélio, a palavra auditoria é “1. Cargo de au-
ditor. 2. Lugar onde ele exerce as funções. 3. Exame de operações contábeis”
(FERREIRA, 1993, p. 55).
Como esse conceito já tem mais de vinte anos, com a evolução e estudo da
auditoria, podemos afirmar que prevalece o entendimento de que a auditoria
é uma ação independente que faz o confronto de uma determinada condição a
partir de um critério preestabelecido, que se configura como a situação ideal,
para que seja emitida uma opinião a respeito.
Silva (2014, [documento on-line, não paginado]) afirma que:
A auditoria deve ser organizada de forma a respeitar os princípios, infor-

mações e as características inerentes.
A auditoria é a pesquisa analítica que segue o desenvolvimento das opera-

ções contábeis, desde o início até o balanço. Portanto, é o exame científico e
sistemático dos livros, contas, comprovantes e outros registros financeiros de
uma organização, com a finalidade de determinar a integridade do sistema
de controle interno contábil, das demonstrações financeiras, bem como o
resultado das operações, e, assessorar a companhia no aprimoramento dos
controles internos, contábil e administrativo.
Costa (2014, p. 13) destaca, ainda, que em qualquer trabalho de auditoria “o

estudo e avaliação do controle interno da entidade auditada é fundamental, uma
vez que da confiança que nele se obtiver dependerá todo o enfoque da auditoria”.
Segundo Silva (2014, [documento on-line, não paginado]):
A avaliação da gestão pública de modo tempestivo apenas é possível através

de um forte Sistema de Controle Interno. Tal Sistema, por sua vez, deve
apresentar um órgão ou até mais de um, que tenha a capacidade de cen-
tralizar as atividades de maneira a atender ao que estabelece o Art. 74 da
Constituição Federal. O seu objetivo deve consistir na avaliação da gestão
dos administradores públicos, a execução de programas de governo e o
apoio ao controle externo.

Após a leitura e análise desses conceitos, fica clara a importância de um bom
sistema de controle interno, visto que a auditoria vai verificar a sua integridade.
Na Unidade 1, fechamos o entendimento sobre a auditoria pública dizendo que
ela é uma ramificação da auditoria geral que, com base em normas específicas,
analisa a prestação de contas dos gestores públicos, bem como a forma com que
o recurso público está sendo aplicado e, caso os resultados não sejam adequados,
propõe ações corretivas para eliminar os desperdícios e garantir a observância
das normas regulamentadoras.
Vimos na Unidade 2 que, na área pública, quem faz o controle externo são as
cortes de contas. Esse controle externo abrange a auditoria externa. Com isso,
podemos afirmar que quem faz a auditoria externa do Governo Federal, por
exemplo, é o Tribunal de Contas da União.
Iniciamos a Unidade 3 com o estudo do controle interno e chegamos à conclu-
são de que o sistema de controle interno abrange a auditoria interna. Com isso,
podemos afirmar com segurança que quem faz a auditoria interna do Governo
Federal, por exemplo, é a Controladoria-Geral da União.
Veja o que diz Castro (2011, p. 373) a respeito disso:
[...] a auditoria do Sistema de Controle Interno (hoje SFC/CGU) representa

para o Governo Federal o mesmo papel da auditoria interna de uma empresa.
Definida na Constituição Federal (arts. 70 a 74) com o nome de Sistema de
Controle Interno, a auditoria deve fazer o papel de assessoramento interno
ao Governo e, ao mesmo tempo, apoiar o controle externo e a ele informar
qualquer fato de que tiver conhecimento e que resulte ou possa resultar em
prejuízo para a Administração Pública, sob pena de responsabilidade solidária.
Contudo, Costa (2013, p. 10) entende que a “Auditoria Interna pode ser con-
ceituada como um elemento de controle, que tem como um de seus objetivos a
avaliação dos controles internos da empresa”.
Considerando essa afirmação de Costa, entendemos que a auditoria interna
tem o papel de avaliar os controles da instituição, porém outro autor comple-
menta mostrando que esse papel da auditoria interna é bem mais amplo:
A auditoria passou a ser vista como uma atividade de assessoramento, com a

finalidade de garantir que os controles fossem adequados, corretamente exe-
cutados e as informações geradas fossem fidedignas, espelhando a realidade
financeira e econômica da entidade. Portanto, a auditoria interna consiste
num mecanismo de controle, na medida em que revisa e avalia a eficiência
e adequação dos outros controles existentes e auxilia a alta administração
na tomada de decisões (CASTRO, 2011, p. 372).
Diante do exposto, a auditoria interna no Sistema Federal de Controle Interno

tem uma importância muito maior do que se pensa, pois ela auxilia a organi-
zação a alcançar seus objetivos. Isso porque, mesmo fazendo a fiscalização da
unidade, sua principal atividade deve ser a de assessoramento a fim de agregar
valor à gestão.

O Decreto nº 3.591, de 6 de setembro de 2000, trata de vários aspectos refe-
rentes à auditoria interna. O mais importante deles está no artigo 15, a saber:
Art. 15. As unidades de auditoria interna das entidades da Administração

Pública Federal indireta vinculadas aos Ministérios e aos órgãos da Presidên-
cia da República ficam sujeitas à orientação normativa e supervisão técnica
do Órgão Central e dos órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno do
Poder Executivo Federal, em suas respectivas áreas de jurisdição. (Redação
dada pelo Decreto nº 4.440, de 25.10.2002) (BRASIL, 2000, [documento
Além dessa supervisão técnica, podemos destacar que a unidade de auditoria

interna das entidades da Administração Pública Federal indireta deverá estar
organizada com o suporte necessário de recursos humanos e materiais, com o
objetivo de fortalecer a gestão e racionalizar as ações de controle. E, ainda, o
desempenho da auditoria interna das entidades da administração indireta federal
deve ser avaliado pela Secretaria Federal de Controle Interno.
Um exemplo dessa avaliação se dá com a auditoria sobre os trabalhos e
atuação da auditoria interna, realizada pela regional da Controladoria-Geral da
União, na auditoria interna da Universidade Federal do Rio Grande do Norte.
A referida auditoria acontece anualmente a fim de verificar, dentre outras
coisas: se a subordinação da unidade de auditoria interna está adequada;
se existe independência na realização dos trabalhos; se os trabalhos plane-
jados foram executados; se as instruções normativas da Secretaria Federal
de Controle Interno e CGU estão sendo cumpridas; se há recursos humanos,
materiais e tecnológicos disponíveis para a execução dos trabalhos de audi-
toria interna etc.
Cabe destacar aqui, a importância do planejamento dos trabalhos da auditoria
interna. Estudamos na Unidade 1 as funções básicas que orientam o gestor no
desenvolvimento do seu trabalho, sendo o planejamento a primeira função, ao
se estabelecer metas. Dessa forma, quando se fala em planejamento das ativi-
dades de auditoria interna, seu objetivo é o de organizar as atividades a serem
realizadas, com metas a serem cumpridas durante a sua execução. O controle
do alcance dessas metas será feito por ocasião da auditoria da auditoria interna,
realizada pela CGU.
A Instrução Normativa nº 01, de 3 de janeiro de 2007, da Secretaria Federal
de Controle Interno da Controladoria-Geral da União estabelece regras para a
elaboração do Plano Anual de Atividades de Auditoria Interna (PAINT), que é
entregue até o último dia útil do mês de outubro do ano imediatamente ante-
rior ao ano do planejamento, e do Relatório Anual de Atividades de Auditoria
Interna (RAINT), que é entregue até o último dia útil do mês de janeiro do ano
imediatamente posterior ao ano do Relatório. Segundo Castro (2011, p. 386), o
seu “objetivo é permitir integração dos controles internos e maior eficiência do
Sistema de Controle Interno do Governo Federal”.

A referida Instrução assim descreve sobre o planejamento:
TÍTULO II
DO PLANO ANUAL DE ATIVIDADES DE AUDITORIA INTERNA
Art. 2º O planejamento das atividades de auditoria interna das entidades

da administração indireta do Poder Executivo Federal será consignado no
Plano Anual de Atividades de Auditoria Interna - PAINT, que deverá abordar
os seguintes itens:
I - ações de auditoria interna previstas e seus objetivos; e
II - ações de desenvolvimento institucional e capacitação previstas para o

fortalecimento das atividades da auditoria interna na entidade.
§ 1º Na descrição das ações de auditoria interna, para cada objeto a ser

auditado, serão consignadas as seguintes informações:
I - número seqüencial da ação de auditoria;
II - avaliação sumária quanto ao risco inerente ao objeto a ser auditado, e

sua relevância em relação à entidade;
III - origem da demanda;
IV - objetivo da auditoria, contendo os resultados esperados, devendo-se

especificar de que forma as vulnerabilidades do objeto a ser auditado po-
derão ser mitigadas;
V - escopo do trabalho, explicitando, tanto quanto possível, sua represen-

tatividade em termos relativos, e demonstrando a amplitude dos exames
a serem realizados, em relação ao universo de referência concernente ao
objeto a ser auditado;
VI - cronograma contendo a data estimada de início e término dos trabalhos;
VII - local de realização dos trabalhos de auditoria; e
VIII - recursos humanos a serem empregados, com a especificação da quantida-

de de homens-hora de auditores a serem alocados em cada ação de auditoria e
os conhecimentos específicos que serão requeridos na realização dos trabalhos.
§ 2º Do detalhamento das ações de desenvolvimento institucional e capaci-

tação deverão constar justificativas para cada ação que se pretende realizar
ao longo do exercício.
§ 3º Na descrição das ações de fortalecimento da unidade de auditoria inter-

na deverão constar informações relativas à revisão de normativos internos,
redesenho organizacional, desenvolvimento ou aquisição de metodologias
e softwares ou outros.

O PAINT é bastante complexo e detalhado, pois já prevê os períodos em
que as ações serão realizadas e o quantitativo de horas a serem utilizadas. Para
elaborá-lo, é necessário saber quantas horas úteis cada servidor da unidade
terá disponível no ano, para que as ações sejam distribuídas entre a equipe.
Entretanto, apesar de complexa, a realização desse planejamento facilita muito
a realização dos trabalhos de auditoria interna.
Sobre o Relatório Anual de Atividades de Auditoria Interna (RAINT), a referida
Instrução também traz o detalhamento:
TÍTULO II
DO RELATÓRIO ANUAL DE ATIVIDADES DE AUDITORIA INTERNA
Art. 3º A apresentação dos resultados dos trabalhos de auditoria interna

será efetuada por meio do Relatório Anual de Atividades de Auditoria Inter-
na – RAINT, que conterá o relato sobre as atividades de auditoria interna,
em função das ações planejadas constantes do PAINT do exercício anterior,
bem como das ações críticas ou não planejadas, mas que exigiram atuação
da unidade de auditoria.
Art. 4º O RAINT observará a seguinte estrutura de informações:
I - descrição das ações de auditoria interna realizadas pela entidade;
II - registro quanto à implementação ou cumprimento, pela entidade, ao

longo do exercício, de recomendações ou determinações efetuadas pelos
órgãos central e setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo
Federal e pelo Conselho Fiscal ou órgão equivalente da entidade;
III - relato gerencial sobre a gestão de áreas essenciais da unidade, com base
nos trabalhos realizados;
IV - fatos relevantes de natureza administrativa ou organizacional com

impacto sobre a auditoria interna; e
V - desenvolvimento institucional e capacitação da auditoria interna.
Art. 5º Ao descrever as ações de que trata o inciso I do artigo 4º, a unidade

de auditoria interna deverá informar:
I - números dos relatórios;
II - áreas, unidades e setores auditados;
III - escopos examinados;
IV - cronograma executado; e
V - recursos humanos e materiais empregados.

Art. 6º Deverão constar das informações relativas à implementação ou
cumprimento, pela entidade, ao longo do exercício, de recomendações ou
determinações efetuadas pelos órgãos de controle interno e externo e pelo
Conselho Fiscal ou órgão equivalente da entidade:
I - as recomendações oriundas da Controladoria-Geral da União, dos órgãos

setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal e do
Tribunal de Contas da União, detalhando:
a) o número do acórdão ou relatório e a descrição da determinação ou

recomendação exarada; e
b) a avaliação sobre o atendimento de determinação (parcial ou total), in-

cluindo análise sobre eventuais justificativas das unidades administrativas
da instituição para o descumprimento, e providências adotadas pelo gestor;
II - as recomendações formuladas pela própria unidade de auditoria interna,

informando sobre suas implementações;
III - as decisões e recomendações do Conselho Fiscal, Conselho de Adminis-

tração e outros órgãos de regulação e fiscalização da atividade da entidade;
IV - as ações relativas a demandas recebidas pela ouvidoria da entidade ou

outras unidades de ouvidoria relacionadas, devendo-se informar acerca da
existência de ouvidoria própria, bem como das providências adotadas com
relação às demandas recebidas pela unidade;
V - as ações relativas a denúncias recebidas diretamente pela entidade,

detalhando, para cada caso:
a) número do processo;
b) fato denunciado;
c) providências adotadas;
d) diligências;
e) previsão de auditorias, se for o caso; e
f) procedência ou improcedência da denúncia que já tenha sido apurada;
VI - as obrigações legais da entidade em relação às entidades de previdência

privada, em especial quanto ao disposto no art. 25 da Lei Complementar
nº 108, de 29 de maio de 2001, e no § 2º do art. 41 da Lei Complementar
nº 109, de 29 de maio de 2001.
O RAINT é utilizado pela CGU quando da realização da auditoria da auditoria

interna, a fim de identificar se o que foi planejado foi executado e as justificativas
para a não execução.

Com o entendimento da importância da auditoria interna, completa-se o
estudo de todos os componentes da pirâmide que forma a rede de controle da
aplicação dos recursos públicos e torna-se mais fácil entender que a boa utiliza-
ção dos recursos públicos depende do compromisso de toda a sociedade, onde
cada um deve fazer bem a sua parte, em busca da eficiência e da eficácia do
Sistema de Controle Interno do Governo Federal.
Atividade 5
O que você entende por Auditoria Interna? Justifique sua resposta.

Resumo
Caro(a) aluno(a), nesta unidade, você estudou sobre os conceitos

principais de Controle Interno, seus objetivos e princípios. Com esse
entendimento, vimos a instituição das atividades de controle interno em
cada um dos três poderes do Governo Federal. Além disso, estudamos o
sistema de controle interno e identificamos que ele fornece informações
úteis aos usuários de sua informação na tomada de decisão. A Unidade é
finalizada com abordagens gerais sobre a auditoria, nas quais chegamos
à conclusão de que o sistema de controle interno abrange a auditoria
interna. Nesse entendimento, demos início ao estudo da Auditoria
Interna e da sua importância no contexto da Administração Pública.
Concluímos a unidade entendendo que, com uma sociedade que realize
o controle social, ou seja, que acompanhe e fiscalize as contas públicas,
que denuncie irregularidades e que participe da estrutura administrativa
sugerindo melhorias, teremos todas as chances de ver o sistema de
controle do nosso país se tornar completamente eficiente.
Leia as afirmações a seguir e responda o que se pede.
A auditoria executada pelas empresas de auditoria externa é clas-

1 sificada como indireta e terceirizada.
Fonte: Concurso CESPE/IBRAM/Analista de Atividades do Meio Ambiente – Contador/2009.
Um elemento primordial para assegurar e promover o cumprimen-

2 to do dever de accountability que os administradores públicos têm
para com a sociedade e o Parlamento, conferido pela Constituição,
como instituição de controle das ações governamentais, por meio
de comprovar a legalidade e legitimidade e avaliar os resultados,
quanto à economicidade, eficiência e eficácia da gestão orçamen-
tária, financeira e patrimonial nas unidades da Administração fe-
deral, bem como a aplicação de recursos públicos por entidades
de direito privado, e ainda, examinar a regularidade e avaliar a
eficiência da gestão administrativa e dos resultados alcançados,
apresentar subsídios para o aperfeiçoamento dos procedimentos
administrativos e controles internos das unidades da administração
direta e entidades supervisionadas, constituem os objetivos gerais
do sistema de controle interno do poder executivo federal.
Fonte: Fundação Carlos Chagas (FCC)/Tribunal Regional do Trabalho / 18ª Região (TRT 18ª) 2013 –
Analista Judiciário - Especialidade: Contabilidade.

Você concorda com as afirmações apresentadas? Justifique cada uma das
suas respostas. Lembre-se que para a justificativa da primeira afirmação, é ne-
cessário tomar como base a Instrução Normativa nº 01 de 6 de abril de 2001.

Referências
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Paulo Henrique Feijó da. Gestão de finanças públicas. 3. ed. Brasília: Gestão
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de maio de 2003, que dispõe sobre a organização da Presidência da República e
dos Ministérios; autoriza a prorrogação de contratos temporários firmados com
fundamento no art. 23 da Lei nº 10.667, de 14 de maio de 2003; altera o art. 4º
da Lei nº 8.745, de 9 de dezembro de 1993, e a Lei n° 11.182, de 27 de setembro
de 2005; e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.
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-vitima-da-violencia-urbana-em-hospitais-publicos-de-fortaleza-ceara/au-
ditoria-governamental-apice-da-piramide-do-sistema-de-controle-interno>.

Anotações

Perfil da autora
Halcima Melo Batista é mestre em Adminis-

tração pelo PPGA (Programa de Pós-gradua-
ção em Administração), UFRN – Universidade
Federal do Rio Grande do Norte. Especialis-
ta em Auditoria pela UFRJ – Universidade
Federal do Rio de Janeiro, e em Contabilidade
Gerencial pela UFRN. Graduada em Ciências
Contábeis pela UFRN. Professora Adjunta da
UFRN, no Departamento de Ciências Contábeis. Coordenadora do Está-
gio Supervisionado em Contabilidade no período 2006-2007 e membro
do colegiado do curso de graduação em Ciências Contábeis, ambos na
UFRN. Coordenadora de cursos de pós-graduação em Auditoria e Perí-
cia e em Controladoria no período de 2002-2006 na FARN – Faculdade
Natalense para o Desenvolvimento do Rio Grande do Norte. Professora
de cursos de pós-graduação na UFRN e UNI-RN (FARN). Conselheira do
Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Norte (CRC/RN)
desde 2004, sendo Coordenadora Adjunta da Câmara de Registro no
período de 2008-2009, Vice-presidente de Desenvolvimento Profissional
e Institucional no período de 2010-2011 e Vice-presidente de Adminis-
tração e Finanças de 2012-2013. Coordenadora Estadual do Programa
de Voluntariado da Classe Contábil desde 2011. Atuou como auditora
independente em São Paulo/SP, no período de 1998-2000 e como Ana-
lista de Risco de Crédito da Caixa Econômica Federal no período de
2003-2006. Desde junho/2007 é Chefe da Auditoria Interna da UFRN.
Atualmente, é Diretora de Comunicação e Eventos da Associação Nacio-
nal dos Servidores Integrantes das Auditorias Internas das Instituições
Federais vinculadas ao MEC – FONAIMEC e representante da UFRN no
MARCCO – Movimento Articulado de Combate à Corrupção. Membro
de comissões técnicas de avaliação de trabalhos tanto em âmbito lo-
cal, como regional e nacional. Publicou mais de trinta artigos/resumos
em congressos, seminários, encontros e em periódicos especializados,
regionais, nacionais e internacionais. A pesquisadora também realiza
palestras não só no âmbito regional, mas em várias partes do país e
é autora do livro “Contabilidade Pública para o curso de Tecnólogo em
Gestão Pública da UFRN”.
Perfil da autora Auditoria Pública 135

Anotações
136 Auditoria Pública

Anotações
Auditoria Pública 137

Anotações
138 Auditoria Pública

Esta edição foi produzida em 2015 no Rio Grande do Norte, pela Secretaria de Educação a
Distância da Universidade Federal do Rio Grande do Norte (SEDIS/UFRN).
SEDIS Secretaria de Educação a Distância – UFRN | Campus Universitário

Praça Cívica | Natal/RN | CEP 59.078-970 | sedis@sedis.ufrn.br | www.sedis.ufrn.br

Livro de Auditoria Pblica - Halcima - 2015

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Tecnólogo em Gestão Pública

Halcima Melo Batista

Tecnólogo em Gestão Pública

Natal – RN, 2015

Universidade Federal do Rio Grande do Norte – UFRN

Secretaria de Educação a Distância (SEDIS)

COORDENAÇÃO DE DESIGN GRÁFICO

GESTÃO DO PROCESSO DE REVISÃO

Unidade 1 Auditoria: conceitos, evolução, tipos e sua relação com o controle 9

Unidade 2 Controle social, transparência pública e controle externo 45

Unidade 3 Controle interno e auditoria interna 87

Perfil da autora 135

Secretaria de Educação a Distância

Professora Halcima Melo Batista

1 Estabelecer um conceito de auditoria.

Conhecer a perspectiva histórica da auditoria e

3 Identificar os tipos de auditoria.

4 Conceituar a auditoria pública.

Entender a administração pública e seus prin-

Contextualizar controle e a sua relação com a

7 Reconhecer o controle na administração pública.

Distinguir os tipos de controle existentes, com

Unidade 1 Auditoria Pública 11

[...] é um exame cuidadoso e sistemático das atividades desenvolvidas

Então, poderíamos afirmar que auditoria é a verificação da adequação de

O Report of the Committee on Basic Auditing Concepts of the American Ac-

Os principais termos da definição apresentada merecem comentários espe-

Unidade 1 Auditoria Pública 13

Logo, podemos afirmar que a auditoria é um processo de observação e levan-

14 Unidade 1 Auditoria Pública

Auditoria externa ou independente

Unidade 1 Auditoria Pública 15

12.1.1.3 – A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações,

A auditoria interna é extremamente necessária, pois contribui eficazmente

Auditoria interna x auditoria externa ou independente

16 Unidade 1 Auditoria Pública

É realizada por um empregado da É realizada através da contratação de

A revisão das operações e do controle A revisão das operações e do

Figura 1 – Características que diferenciam a auditoria interna da externa/independente.

Fonte: Adaptado de Ranha (2013). Ilustrado por Carol Costa.

Unidade 1 Auditoria Pública 17

Agora que já viu alguns conceitos de auditoria, que tal formu-

18 Unidade 1 Auditoria Pública

Unidade 1 Auditoria Pública 19

Art. 4° A Administração Federal compreende:

I - A Administração Direta, que se constitui dos serviços integrados na es-

II - A Administração Indireta, que compreende as seguintes categorias de

Parágrafo único. As entidades compreendidas na Administração Indireta

20 Unidade 1 Auditoria Pública

Administração direta Administração indireta

Três poderes: Autarquias

Órgãos integrados na estrutura Sociedades de Economia Mista

Figura 2 – Administração direta X Administração indireta.

Fonte: Adaptado de Castro (2011). Ilustrado por Carol Costa.

A estrutura da administração indireta foi criada com o objetivo

O Art. 5º do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967 explica cada uma

Art. 5º Para os fins desta lei considera-se:

I - Autarquia - o serviço autônomo, criado por lei, com personalidade ju-

II - Empresa Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direito

Unidade 1 Auditoria Pública 21

IV - Fundação Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direi-

Com base no exposto no Art. 5º, podemos afirmar que:

22 Unidade 1 Auditoria Pública

Unidade 1 Auditoria: conceitos, evolução, tipos e sua relação com o controle 9

Unidade 2 Controle social, transparência pública e controle externo 45

Unidade 3 Controle interno e auditoria interna 87

Perfil da autora 135

Impessoalidade: a administração pública atua independentemente de preju-

Publicidade: publicar assuntos relacionados com a administração pública

Eficiência: esse princípio afirma que o administrador tem o dever de fazer