Contabilidade Geral

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL

Professor Rodrigo Machado

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 Contabilidade Geral

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL)

Aspectos iniciais

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) tem por objetivo demonstrar
as modificações de todas as contas que compõem o Patrimônio Líquido de uma entidade em
determinado período.
De acordo com as normas brasileiras de contabilidade (CPC 26 (NBC TG 26 (R5)), a Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido substituiu a Demonstração de Lucros ou Prejuízos
Acumulados – DLPA.
Todavia, a DLPA está prevista na Lei nº 11.638/07 e, para elaborar a DMPL é necessário o uso da
conta Lucros (ou Prejuízos) Acumulados. Ademais, a DLPA está contida na DMPL, portanto há
boas razões para que o concurseiro entenda essa demonstração.

Obrigatoriedade da DMPL e DLPA

A Lei nº 6.404/76 (lei das SAs) só exige a DLPA. A Comissão de Valores Mobiliários, por sua vez,
só exigedas
Demonstração a DMPL para as
Mutações doSociedades
PatrimônioAnônimas de capital aberto. Enquanto isso, o CPC 26 (R1)
Líquido (DMPL)
exige a DMPL para todas as sociedades de grande porte.
O CPC-PME
Obrigatoriedade exigeeaDLPA
da DMPL DMPL para todas as sociedades de pequeno e médio porte. Entretanto,
caso as entidades de PME apresentem alterações do PL que seja derivadas unicamente de
lucro líquido, pagamento de dividendos e ajustes do patrimônio líquido em função de erros ou
mudança de critérios contábeis, podem elaborar apenas a DLPA.

Normativo DLPA DMPL

Lei nº 6.404/76
CVM
CPC 26 (R1)
CPC-PME

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Aspectos iniciais – DLPA

Com as modificações introduzidas pela Lei nº 11.638/07 na Lei nº 6.404/76, a conta Lucros ou
Prejuízos Acumulados não pode mais apresentar saldos positivos (lucros) sem que sejam dadas
as devidas destinações.
Conclui-se, portanto, que o saldo dessa conta será sempre zero no início do exercício social,
assim como ao seu final, após a realização dos procedimentos cabíveis.
No artigo 176, inc. II da Lei nº 6.404/76 a DLPA é relacionada como uma demonstração
financeira obrigatória, no entanto, na alínea d do art. 178 da mesma Lei há a informação que
o Patrimônio Líquido é constituído em Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de Avaliação
Patrimonial, Reservas de Lucros, Ações em Tesouraria e Prejuízos Acumulados, não incluindo a
conta Lucros Acumulados.
Na realidade a conta Lucros Acumulados, apesar de ser chamada de conta transitória, ela é
uma conta normal do Patrimônio Líquido, mas com uma característica peculiar, porque poderá
apresentar, no início do período contábil de apuração um saldo “zero” ou saldo “devedor”
quando contiver acumulação de prejuízos.
Demonstração
Basicamente, casodas
nãoMutações
se tenhado Patrimônio
saldos Líquido
existentes (DMPL) acumulados e a entidade tenha
de prejuízos
Aspectos
apurado iniciais
lucros no -exercício,
DLPA esses valores deverão ser distribuídos

Reserva Legal

Dividendos

Lucros Distribuição

Reservas de Lucros

Aumento de Capital

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DLPA – estrutura

A estrutura da DMPL de maneira simplificada vai detalhar as alterações ocorridas ao longo no

exercício nos saldos de lucros ou prejuízos acumulados, da seguinte maneira:

Determinada entidade obteve um lucro de $ 5.200 no período e seu saldo inicial era de $ 6.500.
Após a distribuição de dividendos o saldo final ficou à ordem de R$ 11.400. Determine o valor
dos dividendos distribuídos:

DLPA e DRE

Como se sabe, a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) evidencia o Lucro ou Prejuízo

do período, após todas as deduções e participações.
Após a apuração do resultado e conclusão da DRE, seus saldos devem ter uma destinação e é
exatamente nesse ponto onde começa a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados
(DLPA); porque somando-se o Lucro Líquido do exercício ao saldo dos Lucros Acumulados
já existentes, apuraremos os lucros à disposição da diretoria da entidade, para que sejam
distribuídos.
Na análise conjunta das demonstrações contábeis é possível identificar a existência dos saldos
e concluir acerca das suas variações, por exemplo:

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 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

DLPA e DRE

Patrimônio Líquido

O PL está especificado na Lei nº 6.404/76, em seu art. 178, § 2º, inc. III, alterado pela Lei nº
11.941/09 afirma que patrimônio líquido, dividido em:
•• capital social;
•• reservas de capital;
•• ajustes de avaliação patrimonial;
•• reservas de lucros;
•• ações em tesouraria; e
•• prejuízos acumulados.
A supressão do termo lucros acumulados deixa claro que após as alterações normativas os
lucros auferidos pela entidade deverão ser destinados ao final do exercício social, contudo, isso
não significa que as demonstrações contábeis intermediárias não possam apresentar saldo ao
longo do exercício social.

DMPL e Patrimônio Líquido

O PL já foi estudado em aulas anteriores e sua estrutura atual, após a Lei nº 11.941/08 e
11.638/07 é:

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1- Capital Social 3 (-) Ações em Tesouraria 7 – Lucros ou Prejuízos Acumulados

1.1 – Capital subscrito
1.1.1 – Capital Autorizado
1.1.2 – (-) Capital a subscrever
1.2 – (-) Capital a integralizar
1.3 – Adiantamento para futuro
aumento de capital (AFAC)
1.4 – Gastos com emissão de ações
2 – Reservas de Capital
2.1 – Bônus de subscrição
2.2 – Ágio de subscrição
2.3 – Partes Beneficiárias
2.4 – Correção Monetária do Capital
Social Realizado
4 – Ajustes de Avaliação Patrimonial
5 – Reservas de Reavaliação
6 – Reservas de Lucros
6.1 – Reserva Legal
6.2 – Reserva de Contingência
6.3 – Reserva Estatutária
6.4 – Reservas de Incentivos Fiscais
6.5 – Reservas de Retenção de Lucros
6.6 – Reservas de Lucros a Realizar
6.7 – Reserva Especial de Dividendos
Obrigatórios não Distribuídos
6.8 – Reserva Prêmio na Emissão de
Debêntures (Lei n. 11.941/09)

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

Como já estudamos em profundidade a composição do PL em aulas anteriores, agora traremos

DMPL e Patrimônio
apenas um refrescoLíquido
à memória acerca de cada componente:

Componente Descrição
Capital subscrito • Compromisso dos sócios
( - ) Capital a Integralizar • Parte não realizada do Capital, ainda não entregue pelos sócios à empresa
( - ) Custos de Emissão de Ações • É o valor gasto com taxas e comissões de corretagem na venda das ações a novos
sócios
Reservas de Capital • Bônus de subscrição
• Ágio na subscrição
• Partes beneficiárias
Demonstração das Mutações do •Patrimônio Líquido do
Correção monetária (DMPL)
capital social ainda não capitalizado
( - ) Ações em tesouraria • Ações da própria empresa recomprada por sua tesouraria utilizando, em primeiro
lugar, as reservas de capital
DMPL e Patrimônio Líquido

Componente
Reservas de lucros
Reservas de Reavaliação
Ajustes de avaliação patrimonial
Descrição
• Reserva legal (5% do lucro até o limite de 20% do capital social)
• Reservas de contingência (constituída para resguardar o capital da entidade contra
alguma demanda futura)
• Reserva estatutária (definida pelos sócios no estatuto para qualquer finalidade)
• Reserva de retenção (retenção de parte dos lucros para realização de um
investimento)
• Reserva de lucros a realizar
• Reserva especial de lucros não distribuídos (feita quando não existem condições
financeiras para o pagamento de dividendos)
• Reservas de incentivos fiscais (subvenções governamentais)
• Reservas de prêmio na emissão de debêntures
• São as contrapartidas das avaliações feitas até 31/12/2017 e não revertidas até
01/01/2008. Atualmente não é permitido realizar a reavaliação de bens.
• São as contrapartidas de ajustes credores ou devedores em instrumentos
financeiros e Passivos

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 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

DMPL e Patrimônio Líquido

Componente Descrição
Ajustes de conversão • São ajustes acumulados credores ou devedores em função da adoção das novas
normas contábeis brasileiras compatíveis com as normas internacionais; é também
conhecida como ajustes de conversão às normas IFRS.

Prejuízos Acumulados • Se as reservas de lucros não possuírem saldos suficientes para compensar os
prejuízos existentes, haverá o detalhamento desse saldo no Balanço Patrimonial.

DMPL – Lucro e Patrimônio Líquido

Quando uma demonstração contábil é analisada ao final do exercício social é possível obter
informações importantes e que darão o suporte para a tomada de decisões. Nesse processo de
análise, caso seja verificado que o saldo de Ativo é maior que o saldo do Passivo Exigível, isso
significará que a entidade apresenta lucros. De outra forma, caso o saldo do Ativo seja menor
que o do Passivo Exigível estaremos diante de uma entidade que apresenta prejuízos em suas
operações.
Embora seja possível afirmar a existência de lucros, não podemos identificar onde os lucros
de uma entidade está posicionado em uma conta do Ativo (caixa, bancos, etc), mas é possível
afirmar que ele está presente e distribuído no Ativo.
Esse lucro, do ponto de vista real e material está representado no ativo por algum tipo de
riqueza, mas contabilmente ele precisa ser demonstrado no Patrimônio Líquido e, além de
demonstrado, precisa ser detalhada a sua distribuição.

Distribuição do lucro quando não existem prejuízos acumulados

Diante da inexistência de prejuízos acumulados em exercícios anteriores, a primeira providência

a ser tomada é o cálculo e constituição da reserva legal na proporção de 5% do lucros do
exercício, exceto se os limites legais já tiverem sido alcançados.
Em segundo momento deve ser constituída a reserva de contingência, caso esteja a entidade
presente em situações que demandem a respectiva constituição, de acordo com os parâmetros
estatutários.
Posteriormente é o momento de serem calculados os dividendos a serem distribuídos,
a constituição de outras reservas e o aumento de capital, caso essa seja a decisão da
administração da entidade. Caso haja saldo de lucros sem destinação, devem ser distribuídos
a título de dividendos adicionais, de tal forma que a conta Lucros e Prejuízos Acumulados
termine o exercício com saldo igual a zero.

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Contabilidade Mutações
Geral do Patrimônio
– Demontração Líquido
das Mutações (DMPL) Líquido - DMPL – Prof. Rodrigo Machado
do Patrimônio

Distribuição do lucro quando não existem prejuízos acumulados

Reserva Legal

Contingências

Lucros Distribuição

Distribuição de
dividendos

Outras reservas e/ou

aumento de capital

Na ocorrência de prejuízos em um exercício, caso existam saldo de lucros acumulados de

exercícios anteriores ele deve ser utilizado para compensar os prejuízos vigentes. Caso não
sejam suficientes, a reservas de lucros devem ser obrigatoriamente utilizadas para esse fim.
Entretanto, existe uma ordem de utilização para a compensação de prejuízos, sendo a reserva
legal a última a ser utilizada. Se mesmo assim, ainda tivermos prejuízos na conta Lucros ou
Prejuízos Acumulados, esta ficará com saldo negativo (devedor) caso não existam ou caso a
administração da entidade opte por não utilizar as reservas de capital para compensação de
prejuízos acumulados.
Um detalhe importante para a prova é que as reservas de capital são de uso opcional para a
compensação de prejuízos acumulados. Fique atento! Todas essas regras estão definidas nos
artigos 189 e 200 da Lei nº 6.404/76:
Art. 189. Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer
participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a
Renda.
Parágrafo único. o prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido
pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa
ordem.
(...)
Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
I – absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as
reservas
Distribuição do lucro quando existemde lucros
prejuízos (artigo
189, parágrafo único);
acumulados

Lucros Reserva de Reserva Reserva

Sr. Prejuízo Acumulados Lucros Legal de Capital

Apesar de muito faminto, o Sr. Prejuízo Acumulado somente faz suas refeições obedecendo à Lei das
Sociedades Anônimas.

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 Apesar de muito faminto, o Sr. Prejuízo Acumulado somente faz suas refeições
obedecendo à Lei das Sociedades Anônimas.                        

Dividendos definidos pelo estatuto

De acordo com o § 1º do art. 202 da Lei nº 6.404/76:

O estatuto poderá estabelecer o dividendo como porcentagem do lucro ou
do capital social, ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde que sejam
regulados com precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas minoritários
ao arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria.

Os dividendos podem ser calculados de acordo com diversos critérios, mas devem obedecer a
duas regras:
•• Os critérios de cálculos devem ser bem definidos;
•• Os critérios não podem sujeitar os acionistas minoritários a arbítrios, sejam eles dos órgãos
de administração ou dos acionistas majoritários.

Estatuto omisso quanto ao percentual de distribuição de dividendos

Quando o estatuto de uma entidade não se pronuncia acerca dos critérios de cálculos dos
dividendos ou afirma que os cálculos serão distribuídos na forma da lei, mas não detalha os
percentuais aplicáveis, esse estatuto será considerado omisso.
Caso a assembleia geral se reúna para definir o percentual a ser aplicável aos cálculos dos
dividendos, ela não poderá adotar como percentual nenhum valor que seja menor que 25%
do lucro ajustado. Esse regramento está previsto no art. 202, I, § 2º, da Lei nº 6.404/76, in
verbis:
§ 2º Quando o estatuto for omisso e a assembléia-geral deliberar alterá-lo
para introduzir norma sobre a matéria, o dividendo obrigatório não poderá
ser inferior a 25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido ajustado nos
termos do inciso I deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)

Distribuição de dividendos – estatuto omisso

No caso da presença de um estatuto omisso, a entidade deverá obedecer aos critérios definidos
no art. 202 da Lei nº 6.404/76, que determina:
Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório,
em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este
for omisso, a importância determinada de acordo com as seguintes normas:
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001) (Vide Lei nº 12.838, de 2013)

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I – metade do lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido dos seguintes

valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
a) importância destinada à constituição da reserva legal (art. 193); e
(Incluída pela Lei nº 10.303, de 2001)
b) importância destinada à formação da reserva para contingências (art.
195) e reversão da mesma reserva formada em exercícios anteriores;
(Incluída pela Lei nº 10.303, de 2001)

Distribuição de dividendos – estatuto omisso – exemplo

Da base de cálculo, serão declarados 50% de dividendos, sendo debitados os saldos de Lucros
Líquido do Exercício (Patrimônio Líquido) e creditado Dividendos a Pagar (Passivo Exigível).
O saldo remanescente poderá ser destinado à formação de outras reservas de lucros e, caso
não haja destinação de alguma parte desse saldo, ele deverá ser usado para a distribuição de
dividendos complementares, pois a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados deverá apresentar
saldo zero ao final do exercício social.

Dividendos fixos e mínimos

As ações preferenciais poderão contar com dividendos fixos ou mínimos e sua regulamentação
está prevista no art. 17 da Lei nº 6.404/76:
Art. 17. As preferências ou vantagens das ações preferenciais podem
consistir: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – em prioridade na distribuição de dividendo, fixo ou mínimo;(Redação
dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
(...)
§ 4º Salvo disposição em contrário no estatuto, o dividendo prioritário
não é cumulativo, a ação com dividendo fixo não participa dos lucros
remanescentes e a ação com dividendo mínimo participa dos lucros
distribuídos em igualdade de condições com as ordinárias, depois de a estas
assegurado dividendo igual ao mínimo.(Redação dada pela Lei nº 10.303, de
2001)

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 Dividendos fixos – exemplo
Depois de determinado o valor do dividendo a pagar, deve-se calcular o valor devidos às ações
preferenciais, e o remanescente deverá ser distribuído somente às ações preferenciais.
Uma sociedade anônima composta por 10.000 ações, sendo 6.000 ordinárias e 4.000
preferenciais obtém como base de cálculo para os dividendos o valor de R$ 38.000. Dividendos
fixos das ações preferenciais: R$ 5,00 por ação, como rentabilidade.

Dividendos mínimos – exemplo

Uma sociedade anônima composta por 10.000 ações, sendo 6.000 ordinárias e 4.000
preferenciais obtém como base de cálculo para os dividendos o valor de R$ 38.000. Dividendos
fixos mínimos das ações preferenciais: R$ 4,90 por ação, como rentabilidade.

Dividendos antecipados ou dividendos intermediários

Segundo o artigo 204, §§ 1º e 2º da Lei nº 6.404/76:

Art. 204. A companhia que, por força de lei ou de disposição estatutária,
levantar balanço semestral, poderá declarar, por deliberação dos órgãos
de administração, se autorizados pelo estatuto, dividendo à conta do lucro
apurado nesse balanço.

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§ 1º A companhia poderá, nos termos de disposição estatutária, levantar

balanço e distribuir dividendos em períodos menores, desde que o total
dos dividendos pagos em cada semestre do exercício social não exceda o
montante das reservas de capital de que trata o § 1º do artigo 182.
§ 2º O estatuto poderá autorizar os órgãos de administração a declarar
dividendos intermediários, à conta de lucros acumulados ou de reservas de
lucros existentes no último balanço anual ou semestral.

Retenção de dividendos – lucros não realizados

Segundo o artigo 202, incs. I e II da Lei nº 6.404/76, a reserva de lucros não realizados poderá
ser constituída, caso a entidade não disponha de lucros realizados suficientes:
II – o pagamento do dividendo determinado nos termos do inciso I poderá ser
limitado ao montante do lucro líquido do exercício que tiver sido realizado,
desde que a diferença seja registrada como reserva de lucros a realizar (art.
197); (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
III – os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados
e se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios subseqüentes,
deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado após a realização.
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)

Retenção de dividendos – lucros não realizados – exemplo

A entidade Cartuxa S.A. obteve no exercício de 2018 faturamento total à ordem de R$
100.000, com custo de R$ 40.00 e despesas no valor de R$ 35.000. Apenas 20% da receita
foram recebidas em 2018 e o restante será recebido da seguinte maneira: 40% em 2019 e
40% em 2020. Há também, R$ 15.000 de resultado de investimentos avaliados pelo método
da equivalência patrimonial. Não há reversão de reservas de contingência, assim como não
será constituída reserva dessa natureza no exercício vigente. O estatuto é omisso quanto ao
percentual de dividendos. Nessa situação, apure os valores de dividendos a pagar.

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 A reserva legal será de R$ 2.000, que corresponde ao cálculo de 5% do lucro líquido apurado.
Como não será constituída reserva de contingência e não há reversão de reserva da mesma
natureza, o levantamento será dessa maneira:

A determinação do lucro realizado será apresentada da seguinte maneira:

Situação A: dividendos a pagar no valor de R$ 19.000

Situação B: lucro realizado no valor de R$ 9.000

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Retenção de dividendos – lucros não realizados - exemplo

Comoresolver?
Como resolver?

Retenção de dividendos – não distribuição em concordância com os sócios

A Lei nº 6.404/76 em seu art. 202 abre a possibilidade da não distribuição de dividendos caso
haja a concordância dos sócios aos especificar que:
§ 3º A assembléia-geral pode, desde que não haja oposição de qualquer acio-
nista presente, deliberar a distribuição de dividendo inferior ao obrigatório,
nos termos deste artigo, ou a retenção de todo o lucro líquido, nas seguintes
sociedades: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – companhias abertas exclusivamente para a captação de recursos por de-
bêntures não conversíveis em ações; (Incluído pela Lei nº 10.303, de
2001)
II – companhias fechadas, exceto nas controladas por companhias abertas
que não se enquadrem na condição prevista no inciso I. (Incluído pela Lei
nº 10.303, de 2001)

Nessas condições a companhia poderá deixar de distribuir os dividendos.

A Lei nº 6.404/76, art. 202 no § 4º detalha que fica definida a possibilidade do não pagamento
dos dividendos, considerando a existência de uma justificativa.
O motivo que fundamenta a justificativa é o financeiro, pois caso exista uma situação que
venha a demandar grande desembolso de caixa pela companhia após encerrado o exercício
social vigente, de forma a tornar inviável o seu pagamento posterior, os administradores da
entidade poderão declarar tal fato para que a distribuição de dividendos não seja realizada;
para não agravar, ainda mais a situação de complexidade do fluxo de caixa.
Nesse caso há alguns critérios que devem ser cumpridos, sendo eles:
•• Os administradores da entidade devem obter o parecer do conselho fiscal e posteriormente
comunicar a assembleia;
•• Informar a CVM, caso seja companhia aberta; e
•• Reverter os lucros não distribuídos à conta de reserva especial de dividendos obrigatórios
não distribuídos.

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 § 4º O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício social
em que os órgãos da administração informarem à assembléia-geral ordinária
ser ele incompatível com a situação financeira da companhia. O conselho
fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e,
na companhia aberta, seus administradores encaminharão à Comissão de
Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da assembléia-
geral, exposição justificativa da informação transmitida à assembléia.
§ 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4º serão
registrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em
exercícios subseqüentes, deverão ser pagos como dividendo assim que o
permitir a situação financeira da companhia.

Pagamento dos dividendos

A regulação do pagamento dos dividendos é realizada pelo art. 202, § 3º da Lei nº 6.404/76.
De acordo com o mandamento legal, os dividendos devem ser pagos, salvo deliberação em
contrário da assembleia geral, em 60 dias da data em que forem declarados e, em qualquer
caso, dentro do exercício social.

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

A demonstração das mutações do patrimônio líquido contém as modificações (mutações)

ocorridas em determinado exercício social, nas contas que compõem o Patrimônio Líquido da
entidade que reporta a informação.
Existem fatos contábeis que provocam acréscimos (créditos) e fatos contábeis que provocam
(decréscimo) débitos do Patrimônio Líquido. Há também, fatos contábeis que não realizam
alterações do patrimônio líquido por ocorrerem apenas dentro do próprio PL.
Ajustes credores e devedores do patrimônio líquido que derivam de erros ou mudanças de
estimativas ou critérios contábeis de exercícios anteriores também são representados na
DMPL. Esses ajustes de créditos ou de débitos de exercícios anteriores não devem ser registrados
no exercício que está sendo encerrado, assim como não devem constar na Demonstração do
Resultado do Exercício do período vigente.

Fatos contábeis que aumentam o Patrimônio Líquido

Os fatos contábeis que aumentam o PL da entidade têm origem externa ao PL e contabilmente é

representado por um lançamento a crédito em conta do patrimônio líquido e, em contrapartida
haverá um lançamento de débito em conta externa do PL.

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Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
Fatos contábeis que aumentam o Patrimônio Líquido

Lucro líquido do exercício

Ajustes credores de
exercícios anteriores

Aumento de capital por

integralização dos sócios

Patrimônio Líquido Aumento

Bônus referentes ao
lançamentos de ações

Ágio obtido nas

subscrições de ações

Constituição de partes
beneficiárias

1. Lucro líquido do exercício – um lançamento credor na conta Lucro ou Prejuízos Acumulados

contra um lançamento devedor na conta de Apuração do Resultado do Exercício.
2. Ajustes credores de exercícios anteriores – são receitas ou ganhos que não foram
reconhecidos no período de competência correto, em períodos anteriores, seja por erro ou
falhas de controles contábeis.
3. Aumento do capital por integralização dos sócios – o aumento do capital ocorre
efetivamente com a entrega de dinheiro ou bens e, neste caso, trata-se de um valor externo
ao Patrimônio Líquido.
4. Constituição de reservas de capital – o bônus, o ágio e as constituição de partes
beneficiárias são reservas de capital, recursos de terceiros dados à sociedade. São eventos
representados por um lançamento a crédito no Patrimônio Líquido e débito em conta de
disponibilidades no ativo.

Fatos contábeis que diminuem o Patrimônio Líquido

Esse tipo de fato contábil tem origem externa ao patrimônio líquido e contabilmente são
representados por um registro a débito em conta do PL e crédito em uma conta externa ao PL.

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 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

Fatos contábeis que diminuem o Patrimônio Líquido

Prejuízo do exercício

Ajustes devedores de
exercícios anteriores

Patrimônio Líquido Diminuição

Diminuição dos dividendos

Aquisição de ações da
própria empresa

1. Prejuízo do exercício – um lançamento devedor na conta Lucro ou Prejuízos Acumulados

contra um lançamento credor na conta de Apuração do Resultado do Exercício.
2. Ajustes devedores de exercícios anteriores – são despesas ou perdas que não foram
reconhecidos no período de competência correto, em períodos anteriores, seja por erro ou
falhas de controles contábeis.
3. Distribuição ou declaração de dividendos – lançamento devedor na conta Lucros ou
Prejuízos Acumulados contra a conta Dividendos a Pagar, que é uma conta do Passivo
Exigível.
4. Aquisição de ações da própria empresa – quando a entidade adquire ações próprias há um
lançamento credor em conta de disponibilidades e devedor em conta ações em tesouraria,
que pertence ao PL.

Fatos contábeis que não afetam o Patrimônio Líquido

1. Aumento de capital com a utilização de reservas – é representado por um lançamento de

débito no saldo de reservas e crédito na conta capital social, sem quaisquer alterações no
saldo total do Patrimônio Líquido. De acordo com a Estrutura Conceitual, é um lançamento
qualitativo.
2. Formação de reservas (legal, estatutária, de contingência, de retenção de lucros, de lucros
a realizar ou qualquer outra criada a partir do saldo de Lucros do Exercício) – são registros
contábeis qualitativos, pois não alteram o saldo total do Patrimônio Líquido, representando
apenas uma transferência interna de saldos.
3. Reversão de reservas para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados – a reversão de
quaisquer reservas será sempre feita à conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados.
4. Compensação de prejuízos com reservas – assim como todos os demais exemplos
anteriores, é um registro qualitativo e não tem o condão de alterar o saldo do Patrimônio
Líquido, sendo somente transferência interna de saldos constantes do PL.

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 Contabilidade Geral – Demontração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL – Prof. Rodrigo Machado

Exemplo prático
Informados os saldos existentes no patrimônio líquido da Cia. GLM em 31.12.2017, assim como
as alterações nas contas vinculadas ao PL durante o exercício social de 2018, elabore a DMPL
referente ao Balanço Patrimonial de 31.12.2018:

Exemplo prático
Fatos contábeis ocorridos em 2018 e que devem ser observados para elaboração da DMPL em
2018 relacionada à Cia. GLM, considerando as seguintes observações: a) a parcela do lucro não
realizada em 2017 foi 50% realizada em 2018; e b) a parcela do aumento de Capital realizada
com lucros em 2018 foi realizada utilizando-se o saldo dos lucros acumulados existentes em
DEZ/17.

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 Exemplo prático
O primeiro procedimento a ser realizado é o cálculo dos dividendos que serão distribuídos para
tornar possível a elaboração das demonstrações contábeis ao final do exercício de 2018.
Para isso, é de fundamental importância entender os fatos contábeis trazidos pelo enunciado
da questão:
1. Valor líquido de receita não contabilizada em 2017: receitas líquidas não contabilizadas
em exercícios anteriores não podem ser registradas no exercício vigente como se ele
pertencesse, porque isso afeta a apuração do resultado do exercício realizado de acordo
com o princípio da competência. Para corrigir essa situação, esse valor deve ser considerado
como ajuste credor no PL, na conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados.
2. Diferença do IR calculada a menor em 2017: nesse caso a contabilidade da entidade
deixou de considerar uma “despesa” no período anterior e, assim como o item anterior,
não podemos fazer esse valor constar no período vigente, por respeito ao princípio da
competência. Nesse caso, para solucionar o problema esse valor deve constar na DMPL
como ajuste do patrimônio líquido em um registro devedor na conta Lucros ou Prejuízos
Acumulados.
Importante salientar que a DMPL não receberá todos os ajustes credores e devedores, mas
somente o saldo líquido após confronto dos valores. Nos casos dos itens 1 e 2 constará na
DMPL somente um ajuste credor de R$ 5.000
3. Aumento do capital com subscrição e integralização dos sócios: o aumento do capital
após a integralização por parte dos sócios resultará em aumento e esse registro será feito
na DMPL na coluna capital, aumentando o seu saldo.
4. Aumento de capital com lucros acumulados: esse fato contábil é tratado pela doutrina
e Estrutura Conceitual Básica como sendo um registro qualitativo, portanto, não altera o
saldo total do patrimônio líquido da entidade que reporta a informação. Na demonstração
das mutações do patrimônio líquido esse fato contábil vai resultar em dois acontecimentos,
um acréscimo na coluna do capital e um decréscimo no saldo de lucros acumulados.

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5. Aumento de capital com a reserva ágio da subscrição: assim como o item anterior, não
resultará em alteração do saldo do patrimônio líquido por ser uma transação entre contas
do patrimônio líquido, com aumento do capital e redução no saldo de reserva.
7. Ágio na subscrição de ações: nesse caso ocorre um aumento no patrimônio líquido da
entidade, porque o valor por ação que foi pago pelos novos acionistas superior ao valor
patrimonial. Teremos um aumento na conta ágio e no patrimônio líquido na mesma
proporção
8. Reversão da reserva de contingência: um fato contábil que representa um decréscimo na
conta de reserva e aumento na conta de lucros ou prejuízos acumulados, sem afetar o saldo
total do patrimônio líquido.
9. Lucro líquido do exercício: deve ser lançado na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados
resultando em aumento do patrimônio líquido.
10. Constituição de reserva legal do exercício: é uma reserva de lucros, debitada na conta
Lucros ou Prejuízos Acumulados e creditada a respectiva reserva. Não afeta o total do
patrimônio líquido por ser uma transação entre contas do PL, mas deve ser registrada na
DMPL nas colunas respectivas.
11. Constituição de reserva de contingência do exercício: é uma reserva de lucros, devendo
ser constituída com parte do saldo do lucro já registrado na conta Lucros ou Prejuízos
Acumulados e, em contrapartida, um registro na própria reserva, sem afetar o saldo total
do patrimônio líquido.
12. Constituição de reserva estatutária do exercício: assim como o item anterior, é uma
reserva de lucros com registro de débito na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados e crédito
na respectiva reserva, sem alteração no saldo do Patrimônio Líquido.
13. Dividendos a distribuir: como o enunciado da questão é omisso em relação ao percentual,
os cálculos de apuração serão realizados de acordo com o art. 202 da Lei nº 6.404/76.
Apuração dos dividendos:

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 Exemplo prático – após distribuição dos lucros acumulados

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