ESTRUTURA E DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS
ALBENICI CORREIA DE MELO

e-Book 2
Sumário
INTRODUÇÃO������������������������������������������������� 3

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO

PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL)���������������������� 4

DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU

PREJUÍZOS ACUMULADOS (DLPA)������������� 19

CONSIDERAÇÕES FINAIS���������������������������� 33

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS &

CONSULTADAS�������������������������������������������� 34
INTRODUÇÃO
A partir deste momento teremos a oportunidade
de conhecer duas importantes demonstrações
contábeis: a Demonstração das Mutações do Pa-
trimônio Líquido (DMPL) e a Demonstração dos
Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA), essa última
de adoção obrigatória de acordo com a legislação.

Notaremos que essas demonstrações são essen-

ciais para qualquer stakeholder, mas principalmente
para os seus investidores, uma vez que versam
sobre um grupo importante para eles: o patrimônio
líquido, que por sua vez apresenta o valor residual
da entidade.

Não devemos nos esquecer de que grande parte

das entidades são constituídas com o propósito de
explorarem uma atividade econômica e, a partir daí,
obterem resultados positivos, logo, ter o controle
desses resultados é ao que se propõe cada uma
dessas demonstrações.

3
DEMONSTRAÇÃO
DAS MUTAÇÕES DO
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
(DMPL)
A Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido (DMPL) é uma demonstração que visa a
apresentar as movimentações que ocorreram em
determinado período em contas pertencentes ao
grupo do Patrimônio Líquido.

Embora não seja de adoção obrigatória por todas

as entidades, seu conteúdo é relevante pois versa
sobre a movimentação de todas as contas que
compõem o grupo do Patrimônio Líquido e sabemos
que esse grupo contempla o valor da entidade em
si, o valor residual decorrente da diferença entre
o seu Ativo e Passivo e, portanto, aquilo que cabe
aos seus investidores.

A DMPL consiste na apresentação dos saldos ini-

ciais das contas do grupo do Patrimônio Líquido
em dado momento, apresentando as modificações
ocorridas nessas contas até outro momento. Não
se trata apenas de indicar o que ocorreu de variação
advinda das operações da entidade, mas também
evidenciar qualquer outra variação havida dentro
do grupo.

4
Vamos relembrar a composição do grupo do Pa-
trimônio Líquido? De acordo com o artigo 178, III
da Lei 6.404/76, que recebeu nova redação pela
Lei 11.941/09, integram este grupo:
y Capital social (art. 182): nesta conta estarão
informados os valores que a entidade recebeu por
subscrição (investimento de sócios), bem como a
parcela não realizada, como redutora;
y Reservas de capital (art. 182, §1º 2º): trata-se
de recursos advindos dos investidores, sem rela-
ção com as operações efetuadas pela entidade.
Podem ser segregadas em:

1) Correção monetária do capital realizado;

2) Contribuição do subscritor de ações que ultra-

passar o valor nominal e parte do preço de emissão
das ações sem valor nominal que ultrapassar a
importância destinada à formação do capital so-
cial, inclusive nos casos de conversão em ações
de debêntures ou partes beneficiárias;

3) Produto da alienação de partes beneficiárias

e bônus de subscrição;
y Ajustes de avaliação patrimonial (art. 182, §3º):
correspondem às contrapartidas de aumentos ou
diminuições de valor atribuídos a elementos do ativo
e do passivo, em decorrência da sua avaliação a
valor justo, nos casos previstos na Lei 6.404/76, ou

5
em normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários;
y Reservas de lucros (art. 182, §4º): correspondem
aos lucros obtidos pela entidade não distribuídos;
y Ações em tesouraria (art. 182, §5º): corresponde
ao valor de ações que se encontram em posse da
entidade, não disponibilizadas para venda;
y Prejuízos acumulados: correspondem aos
prejuízos obtidos pela entidade.

Como mencionado anteriormente, a Demonstração

das Mutações do Patrimônio Líquido não é uma
demonstração de adoção obrigatória de acordo
com o artigo 176 da Lei 6.404/76, porém existem
entidades que são obrigadas à sua elaboração por
força de normativas específicas, como é o caso
das emitidas pela Comissão de Valores Mobiliários
(CVM), que regula as companhias abertas. Tem-se
assim que, em virtude da Instrução Normativa nº
676 de 2011 da CVM, as companhias de capital
aberto são obrigadas à elaboração e publicação
da DMPL, uma vez que por meio dessa Instrução
o órgão recepcionou as disposições do Pronun-
ciamento CPC nº 26.

6
 SAIBA MAIS
As companhias de capital aberto devem observar a estrutura
da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
conforme disposição constante na Instrução CVM nº
676 de 13 de dezembro de 2011. Que tal conhecer mais?
Acesse o link: http://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/
cvm/legislacao/deliberacoes/anexos/0600/deli676.pdf

Por não ser uma demonstração obrigatória sob

a perspectiva da Lei 6.404/76, não há uma forma
estabelecida para a sua elaboração, razão pela qual
devemos nos basear nas disposições contidas no
CPC 26, que nos fornece os elementos mínimos
que devem estar presentes na elaboração da
DMPL, note que:

a) O resultado abrangente do período, apresen-

tando separadamente o montante total atribuível
aos proprietários da entidade controladora e o
montante correspondente à participação de não
controladores;

b) Para cada componente do patrimônio líqui-

do, os efeitos da aplicação retrospectiva ou da
reapresentação retrospectiva, reconhecidos de
acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 23
– Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e
Retificação de Erro;

7
c) Para cada componente do patrimônio líquido, a
conciliação do saldo no início e no final do período,
demonstrando-se separadamente (no mínimo) as
mutações decorrentes:

1) Do resultado líquido;
2) De cada item dos outros resultados abran-
gentes; e

3) De transações com os proprietários realiza-

das na condição de proprietário, demonstrando
separadamente suas integralizações e as distri-
buições realizadas, bem como modificações nas
participações controladas que não implicaram
perda do controle.

FIQUE ATENTO
A elaboração da DMPL dispensa a necessidade de
elaboração da Demonstração de Lucros ou Prejuízos
Acumulados (DLPA), uma vez que a DLPA apresenta
a movimentação apenas da destinação dos recursos
da conta de Reservas de Lucros, que é uma conta do
Patrimônio Líquido. Tem-se assim que a DLPA está
contida na DMPL, o que a torna uma demonstração
mais completa.

Agora que já sabemos os fundamentos teóricos da

DMPL, vamos conhecer sua estrutura através de
um modelo sugerido por Ribeiro (2018). Devemos

8
nos atentar ao fato de que todos os eventos que
de alguma forma afetam as contas do Patrimônio
Líquido devem ser informados na DMPL de acordo
com a classificação pertinente.

O exemplo que segue serve apenas como demons-

tração de como funciona essa demonstração,
partindo do entendimento de que ele não esgota
as movimentações possíveis, tampouco é o mo-
delo de elaboração fixo. A DMPL deve apresentar
os elementos básicos informados no Pronuncia-
mento CPC nº 26 e deve ser ajustada à realidade
das operações da entidade.

Em nosso exemplo, podemos destacar nessa de-

monstração os seguintes elementos:
y Identificação da entidade;
y Moeda e padrão de arredondamento;
y Períodos comparados: movimentação em X1
e X2;

Tabela 1: Exemplo de DMPL

Nome da entidade
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Exercícios findos em X2 e X1
Em R$ Capital Reser- Reser- Ajustes de Ações Prejuízos Lucros Totais
Social vas de vas de Avaliação em Te- Acumulados a Des-
Capital Lucros Patrimo- souraria tinar
nial

Saldo em
31/12/X0

9
 Nome da entidade
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Exercícios findos em X2 e X1
Aumentos de
Capital:
- Com
Reservas de
Capital
- Com
Reservas de
Lucros
- Ajustes de
Avaliação
Patrimonial

Reversão de
Reservas

Destinação
do Exercício:
- Reserva
Legal
- Reserva
para Investi-
mentos
- Dividendos
- Juros sobre
o Capital
Próprio

Saldo em
31/12/X1

Aumentos de
Capital:
- Com
Reservas de
Capital
- Com
Reservas de
Lucros
- Ajustes de
Avaliação
Patrimonial

Lucro ou
Prejuízo do
Exercício

Reversão de
Reservas

Destinação
do Exercício:
- Reserva
Legal
- Reserva
para Investi-
mentos
- Dividendos
- Juros sobre
o Capital
Próprio

Saldo em
31/12/X1

Fonte: Adaptado de Ribeiro (2018, p.111)

10
 SAIBA MAIS
A DMPL não possui uma estrutura pré-estabelecida de
acordo com a legislação, mas o Pronunciamento CPC nº
26 dispõe de um Apêndice A que contém um exemplo
que pode nortear a elaboração dessa demonstração na
entidade onde atuamos. Acesso o endereço eletrônico
do CPC e saiba mais: http://static.cpc.aatb.com.br/
Documentos/312_CPC_26_R1_rev%2014.pdf

Vamos agora a um exemplo prático de como fun-

ciona essa demonstração? Imagine que a empresa
A Arte de Brincar apresentava a seguinte situação
no grupo do Patrimônio Líquido findo o exercício
de X2:

a) Capital Social em X0: R$ 5.000.000

b) Reservas de Lucros X0: R$ 2.788.690

c) Aumento de capital com Lucros X1: R$ 1.000.000

d) Distribuição de dividendos X1: R$ 1.788.690

e) Lucro do Exercício X1: R$ 1.753.021

f) Transferência para Reservas de Lucros X1: R$

1.753.021

g) Distribuição de dividendos X2: R$ 1.753.021

h) Prejuízo do Exercício X2: R$ 121.863

11
i) Transferência para Prejuízos Acumulados X2:
R$ 121.863
Tabela 2: DMPL da empresa fictícia A Arte de Brincar
A Arte de Brincar Indústria e Comércio de Brinquedos Ltda.
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Exercícios findos em X2 e X1
Em R$ Capital Social Reservas de Prejuízos Resultado Totais
Lucros Acumulados Exercício

Saldo em 5.000.000 2.788.690 0,00 0,00 7.788.690

31/12/X0

Aumentos de 1.000.000 (1.000.000) 0,00 0,00 0,00

Capital:
- Com Reser-
vas de Lucros

Destinação do (1.788.690) 0,00 (1.788.690)

Exercício:
- Dividendos

Lucro ou 0,00 0,00 0,00 1.753.021 1.753.021

Prejuízo do
Exercício

Destinação do 1.753.021 (1.753.021) 0,00

Exercício:
- Reserva de
Lucros

Saldo em 6.000.000 1.753.021 0,00 0,00 7.753.021

31/12/X1

Destinação do (1.753.021) (1.753.021)

Exercício:
- Dividendos

Lucro ou 0,00 (121.863) (121.863)

(Prejuízo) do
Exercício

Destinação do (121.863) 121.863 0,00

Exercício:

- Prejuízos
Acumulados

Saldo em 6.000.000 0,00 (121.863) 0,00 5.878.137

31/12/X1

Fonte: elaborado pela autora.

Percebeu como é fácil a elaboração da DMPL?

12
Uma demonstração não obrigatória, mas que con-
tribui muito para o processo de tomada de decisão
de investidores e que por essa razão não se deve
deixar de elaborar.

O que é importante que você saiba ao elaborar

a DMPL? Vamos agora ao passo a passo DMPL.

Você percebeu na DMPL que alguns movimentos

são somados e outros subtraídos de seus saldos.
Isso ocorre em virtude da natureza dos saldos das
contas e dos movimentos envolvidos.

O preenchimento da DMPL deverá ter como suporte

os registros constantes no Livro Razão da entidade.
Dessa forma, será possível saber qual o saldo inicial
da conta do Patrimônio Líquido, os movimentos
que sofreu e o saldo com que encerrou.

Sabemos que as contas do Patrimônio Líquido

possuem natureza de saldo “credora”, assim, os
registros que debitam essas contas diminuirão seus
saldos e os registros que as creditam aumentarão
seus saldos. É por isso que identificamos somas e
subtrações nessa demonstração. Analisemos como
seriam os lançamentos dos eventos ocorridos em
nosso exemplo:

a) Capital Social em X0: R$ 5.000.000

D: Caixa ou Bancos c/ Movimento
C: Capital Social..............................................................5.000.000

13
Observe que a conta Capital Social, por pertencer
ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima aumenta seu
saldo e por isso aparece na demonstração como
saldo normal.

b) Reservas de Lucros X0: R$ 2.788.690

D: Resultado do Exercício
C: Reserva de Lucros......................................................2.788.690

Observe que a conta Reservas de Lucros, por per-

tencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima aumenta seu
saldo e por isso aparece na demonstração como
saldo normal.

c) Aumento de capital com Lucros X1: R$ 1.000.000

D: Reserva de Lucros
C: Capital Social..............................................................1.000.000

Observe que a conta Reserva de Lucros, por perten-

cer ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima diminui seu
saldo e por isso aparece na demonstração como
sinal negativo.

A conta de Capital Social, por pertencer ao Patri-

mônio Líquido, tem natureza credora, sendo assim,
o lançamento acima aumenta seu saldo e por isso
aparece na demonstração com sinal normal.

d) Distribuição de dividendos X1: R$ 1.788.690

14
D: Reserva de Lucros
C: Dividendos a Pagar.....................................................1.788.690

Observe que a conta Reserva de Lucros, por perten-

cer ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima diminui seu
saldo e por isso aparece na demonstração como
sinal negativo.

A conta de Dividendos a Pagar, por pertencer ao

Passivo, não aparece na DMPL, que como sabemos
só demonstra as contas do Patrimônio Líquido.

e) Lucro do Exercício X1: R$ 1.753.021

D: Apuração do Resultado
C: Resultado do Exercício...............................................1.753.021

A conta de Apuração do Resultado, por ser uma

conta transitória do Resultado, não aparece na
DMPL, que como sabemos só demonstra as contas
do Patrimônio Líquido.

Observe que a conta Resultado do Exercício, por

pertencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza cre-
dora, sendo assim, o lançamento acima aumenta
seu saldo e por isso aparece na demonstração
como saldo normal.

f) Transferência para Reservas de Lucros X1: R$

1.753.021
D: Resultado do Exercício
C: Reserva de Lucros.....................................................1.753.021

15
Observe que a conta Resultado do Exercício, por
pertencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza
credora, sendo assim, o lançamento acima diminui
seu saldo e por isso aparece na demonstração
com sinal negativo.

Observe que a conta Reservas de Lucros, por per-

tencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima aumenta seu
saldo e por isso aparece na demonstração com
sinal normal.

g) Distribuição de dividendos X2: R$ 1.753.021

D: Resultado do Exercício
C: Reserva de Lucros.....................................................1.753.021

Observe que a conta Reserva de Lucros, por perten-

cer ao Patrimônio Líquido, tem natureza credora,
sendo assim, o lançamento acima diminui seu
saldo e por isso aparece na demonstração com
sinal negativo.

A conta de Dividendos a Pagar, por pertencer ao

Passivo, não aparece na DMPL, que como sabemos
só demonstra as contas do Patrimônio Líquido.

h) Prejuízo do Exercício X2: R$ 121.863

D: Resultado do Exercício
C: Apuração do Resultado.................................................121.863

Observe que a conta Resultado do Exercício, por

pertencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza

16
credora, sendo assim, o lançamento acima diminui
seu saldo e por isso aparece na demonstração
com sinal negativo

A conta de Apuração do Resultado, por ser uma

conta transitória do Resultado, não aparece na
DMPL, que como sabemos só demonstra as contas
do Patrimônio Líquido.

i) Transferência para Prejuízos Acumulados X2:

R$ 121.863
D: Prejuízos Acumulados
C: Resultado do Exercício.................................................121.863

Observe que a conta Prejuízos Acumulados, em-

bora pertença ao Patrimônio Líquido, apresenta
natureza de saldo devedora, sendo assim, o lança-
mento acima aumenta seu saldo, mas é mantido
com sinal negativo pois é contrário à natureza do
saldo do grupo do Patrimônio Líquido, que como
sabemos é “credora”. Então prejuízo sempre reduz
saldo do grupo do Patrimônio Líquido, enquanto
lucro sempre aumenta o saldo do grupo.

Observe que a conta Resultado do Exercício, por

pertencer ao Patrimônio Líquido, tem natureza cre-
dora, sendo assim, o lançamento acima aumenta
seu saldo e por isso aparece na demonstração
com sinal normal.

17
Agora que já sabemos o que é e como fazer a DMPL,
a próxima demonstração é ainda mais tranquila,
trata-se da DPLA.

Vamos conhecê-la?

18
DEMONSTRAÇÃO DOS
LUCROS OU PREJUÍZOS
ACUMULADOS (DLPA)
Vamos conhecer agora a Demonstração dos Lucros
e Prejuízos Acumulados (DLPA), uma demonstra-
ção exigida legalmente conforme artigo 176 da
Lei 6.404/76 e que irá demonstrar a evolução da
entidade no desenvolvimento de suas atividades.
Por meio da DLPA os stakeholders terão condições
de visualizar o resultado que a entidade aufere no
desenvolvimento de suas atividades, bem como
sua destinação.

A entidade só fica dispensada de elaborar a DLPA

quando apresentar a DMPL, que, como vimos an-
teriormente, é uma demonstração mais completa,
uma vez que contempla a movimentação da conta
de Lucros e Prejuízos Acumulados.

Vale ressaltar-se que a NBCTG26 (R5) estabelece

a DMPL como demonstração obrigatória e não a
DLPA, justamente em virtude de ser mais completa
que a DLPA.

Mas, afinal, o que demonstra a DLPA? Qual a sua

finalidade?

A DLPA demonstrará todo o movimento ocorrido

durante o exercício social na conta de Lucros ou

19
Prejuízos Acumulados. Trata-se de uma demons-
tração que apresenta o lucro líquido do exercício,
eventuais ajustes ocorridos no exercício, mas refe-
rentes a exercícios anteriores, as transferências para
reservas, as reversões de reservas, os dividendos,
destinação dos lucros, seja para dividendos, seja
para aumento de capital, e ainda as mutações nos
lucros acumulados.

Dessa maneira, as contas de Lucro líquido do exer-

cício, Ajuste de exercícios anteriores, Reversões de
reservas, Transferências para reservas, Dividendos
e Aumentos de capital com incorporação de lucros,
bem como Prejuízos acumulados, serão objeto de
evidenciação nessa demonstração.

Na Demonstração de Resultado do Exercício (DRE)

a entidade apresenta como aufere lucro ou prejuízo,
resultado que impactará sua condição patrimonial,
seja reduzindo seu valor em caso de prejuízo, seja
aumentando seu valor em caso de lucro. Assim, a
entidade ao apurar o resultado de suas atividades,
via DRE, deve transferi-lo para a respectiva conta
dentro do Balanço Patrimonial.

A Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumu-

lados por sua vez irá apresentar o que a entidade
fez com esse resultado: lucro ou prejuízo, e essa
destinação merece uma demonstração própria,
uma vez que a entidade não pode fazer o que

20
quiser com os recursos que aufere, pois há regu-
lamentação a ser observada quanto à destinação
de recursos auferidos.

Quando a entidade encerra o exercício social e ele

foi positivo, ou seja, obteve lucro, é preciso que
seja apresentada à assembleia geral ordinária uma
proposta quanto à destinação do lucro líquido do
exercício, dentre três opções possíveis:

1) Constituição de reservas de lucros: neste

caso os recursos são transferidos para contas de
reservas, mantendo-se na entidade. As reservas de
lucros são, assim, recursos constituídos a partir
de resultados positivos auferidos pela entidade e
podem ser:
a) Reserva Legal (art.193 da Lei 6.404/76): este
tipo de reserva visa a assegurar a integridade do
capital social, podendo ser reduzida apenas em
casos de compensação de prejuízos ou aumento
de capital. Para constituição desta reserva a en-
tidade deve destinar 5% do lucro líquido apurado,
antes de qualquer outra destinação, exceto nos
casos em que os saldos então da Reserva Legal e
da Reservas de Capital excedem a 30% do Capital
Social. A Reserva Legal somente não pode exceder
o percentual de 20% do Capital Social;
b) Reserva Estatutária (art.194 da Lei 6.404/76):
este tipo de reserva visa a atender objetivos da

21
entidade, seja de investimentos ou expansão,
bem como quaisquer outros interesses, desde
que haja previsão para sua constituição no esta-
tuto da entidade. A previsão estatutária deve ser
efetuada de forma precisa e completa quanto à
finalidade da reserva e à parcela anual dos lucros
a ser destinada à sua constituição, bem como ao
estabelecimento do limite máximo da reserva. Sua
destinação não pode prejudicar o pagamento dos
dividendos obrigatórios;

c) Reserva para Contingências (art.195 da Lei

6.404/76): este tipo de reserva visa a constituir
valores para cobertura de perdas advindas de
eventos cuja probabilidade de ocorrência é grande
e que impactam na redução dos lucros futuros da
entidade;

d) Reserva de Incentivos Fiscais (art.195A da Lei

6.404/76): este tipo de reserva abrange as subven-
ções para investimentos, ocasionadas em virtude
de lei que concedeu algum tipo de incentivo fiscal.
Um ente tributário como forma de incentivar, esti-
mular um empreendimento econômico, concede
incentivos fiscais, os quais devem ser controlados
em contas de reservas fiscais, nas quais seu uso
e manutenção devem observar os parâmetros
estabelecidos na norma legal de concessão, nor-
malmente uma isenção ou redução tributária;

22
e) Reserva de Retenção de Lucros (art.196 da Lei
6.404/76): este tipo de reserva tem como propósito
garantir a manutenção das atividades da entidade,
bem como compensar prejuízos, sendo assim, por
ocasião de assembleia geral, poderá se estabelecer
tal retenção com a devida fundamentação sem
que isso prejudique o pagamento dos dividendos
obrigatórios;

f) Reserva de Lucros a Realizar (art. 197 da Lei

6.404/76): este tipo de reserva visa a evitar que a
entidade efetue pagamento de dividendos advin-
dos de lucros que ainda não foram recebidos. Na
verdade, trata-se de uma segregação dos lucros, de
modo que nesta conta sejam alocados os lucros
ainda não realizados financeiramente.

2) Distribuição de dividendos: neste caso os

recursos são transferidos para uma conta do
passivo representativa de uma obrigação a pagar
de dividendos, ou seja, os recursos sairão da en-
tidade, beneficiando seus sócios e acionistas. Os
dividendos estão disciplinados entre os artigos
202 e 205 da Lei 6.404/76. Podem ser distribuídos
dividendos apenas na existência de saldos em
contas representativas de lucro líquido do exer-
cício, lucros acumulados, reservas de lucros ou
ainda reservas de capital no caso de pagamento
de ações preferenciais, do contrário o excesso
de distribuição recebido sem o levantamento das

23
demonstrações contábeis pode acarretar a res-
ponsabilidade solidária dos administradores, além
de outras punições cabíveis. No que se refere aos
dividendos, é preciso ainda observar os que são de
pagamento obrigatório, conforme estabelecido no
artigo 202 da Lei 6.404/76. As entidades desprovi-
das de previsão quanto aos dividendos obrigatórios
em seus respectivos estatutos deverão seguir as
diretrizes estabelecidas na legislação, aplicáveis à
sua realidade. Por fim, é ainda possível o pagamento
de dividendos intermediários, quando a entidade
efetuar o levantamento de balanço semestral, ob-
servada a limitação quanto às reservas de capital;

3) Aumento de capital: nesta hipótese os recursos

são transferidos para a conta de capital social,
uma vez que essa ação busca fazer com que a
entidade possa alcançar seus objetivos definidos
em seu estatuto e contrato social.

FIQUE ATENTO
A Lei 6.404/76 é uma lei que disciplina as Sociedades
por Ações, recebeu alterações importantes em 2007
por meio da Lei 11.638/07. Trata-se de uma lei aplicável
às sociedades anônimas, mas também às sociedades
limitadas de grande porte.

24
Agora que já sabemos as possíveis destinações
que podem ser dadas ao resultado “lucro” da en-
tidade, vamos conhecer a DLPA?

Por ser uma demonstração de adoção obrigatória,

o artigo 186 da Lei 6.404/76 dispõe quanto à sua
estrutura, observe:

Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos

acumulados discriminará:
I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios
anteriores e a correção monetária do saldo inicial;
II - as reversões de reservas e o lucro líquido do
exercício;
III - as transferências para reservas, os dividendos, a
parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo
ao fim do período.
§ 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão
considerados apenas os decorrentes de efeitos da
mudança de critério contábil, ou da retificação de
erro imputável a determinado exercício anterior, e que
não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acu-
mulados deverá indicar o montante do dividendo
por ação do capital social e poderá ser incluída na
demonstração das mutações do patrimônio líquido,
se elaborada e publicada pela companhia.

25
Já percebemos que o dispositivo legal estabelece
a necessidade de menção na DLPA da destinação
dos recursos, partindo de um saldo inicial, indi-
cando assim todas as mutações que os recursos
sofreram:
Tabela 3: Exemplo de DLPA
Nome da companhia
DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
Exercícios findos em X2 e X1
Descrição X2 X1
1. Saldo no Início do Período
2. Ajustes de Exercícios
Anteriores
3. Saldo Ajustado
4. Lucro ou Prejuízo do
Exercício
5. Reversão de Reservas
6. Saldo à Disposição
7. Destinação do Exercício
Reserva Legal
Reserva Estatutária
Reserva para Contingência
Outras Reservas
Dividendos Obrigatórios (R$
por ação)
Juros sobre Capital Próprio
8. Saldo no Fim do Exercício
Fonte: adaptado de Ribeiro (2018, p.109).

Vamos agora a um exemplo prático de como fun-

ciona essa demonstração? Imagine que a empresa

26
A Arte de Brincar apresentava a seguinte situação
ao término do exercício social X1 e X2:

Saldo inicial X1: Prejuízo de R$ 189.000,00.

a) Lucro do exercício X1: R$ 1.877.350,00, que

deduzido do Prejuízo Acumulado (R$ 189.000,00)
receberá a seguinte destinação:
y Reserva Legal (5%): R$ 84.417,50
y Reserva Estatutária (10%): R$ 168.835,00
y Reserva para Contingência (2%): R$ 33.767,00
y Aumento de capital: R$ 800.000,00
y Dividendos a serem distribuídos: R$ 601.330,50

Saldo final X1: 0,00

Saldo inicial X2: 0,00

b) Reversão da Reserva para Contingência X1:

R$ 33.767,00

c) Lucro do exercício X2: R$ 2.625.933,00, rece-

bendo as seguintes destinações:
y Reserva Legal (5%): R$ 131.296,65
y Reserva Estatutária (10%): R$ 262.593,30
y Reserva para Contingência (2%): R$ 52.518,66
y Dividendos a serem distribuídos: R$ 1.500.000,00

Saldo final X1: R$ 713.291,40

27
 Tabela 4: DLPA de empresa fictícia A Arte de Brincar
Nome da companhia
DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
Exercícios findos em X2 e X1
Descrição X2 X1
1. Saldo no Início do Período 0,00 (189.000,00)
2. Ajustes de Exercícios 0,00 0,00
Anteriores
3. Saldo Ajustado 0,00 (189.000,00)
4. Lucro ou Prejuízo do 2.625.933,00 1.877.350,00
Exercício
5. Reversão de Reservas 33.767,00 0,00
6. Saldo à Disposição 2.659.700,00 1.688.350,00
7. Destinação do Exercício (1.946.408,60) (1.688.350,00)
Reserva Legal (131.296,65) (84.417,50)
Reserva Estatutária (262.593,30) (168.835,00)
Reserva para Contingência (52.518,66) (33.767,00)
Outras Reservas 0,00 0,00
Dividendos Obrigatórios (R$ (1.500.000,00)/ (601.330,50)/
por ação) (1.500) (601,33)
Juros sobre Capital Próprio 0,00 0,00
8. Saldo no Fim do Exercício 713.291,40 0,00
Fonte: elaborado pela autora.

Percebeu como é fácil desenvolver a DLPA?

Em sua elaboração valem as mesmas considerações

efetuadas na DMPL quanto à análise de saldo. Ao
que se deve atentar é que os saldos iniciais das
contas pertencentes ao Patrimônio, ou mesmo
de Lucros/Prejuízos Acumulados, devem sempre
corresponder aos registros no Livro Razão e no
Balanço Patrimonial.

28
É preciso atenção pois nenhuma dessas demons-
trações exige que se faça registros (lançamentos)
contábeis, apenas demonstrar os registros já efe-
tuados pela contabilidade.

Os lançamentos aqui demonstrados servem apenas

para compreensão e fixação das razões pelas quais
alguns valores são somados e outros subtraídos
tanto na DMPL como na DPLA.

Desse modo, para fins de fixação, vamos verificar

os lançamentos que deram origem à DPLA de
nosso exemplo?

1) Saldo inicial X1: Prejuízo de 189.000,00

Note que na DLPA o saldo inicial aparece entre
parênteses, indicando que se trata de prejuízo,
saldo negativo.

2) Lucro do exercício X1: R$ 1.877.350,00, que

deduzido do Prejuízo Acumulado (R$ 189.000,00)
receberá a seguinte destinação:
y Reserva Legal (5%): R$ 84.417,50;
y Reserva Estatutária (10%): R$ 168.835,00;
y Reserva para Contingência (2%): R$ 33.767,00;
y Aumento de capital: R$ 800.000,00;
y Dividendos a serem distribuídos: R$ 601.330,50.

a) Lucro do Exercício X1: R$ 1.877.350,00:

29
A conta de Apuração do Resultado, por ser uma
conta transitória do Resultado, não aparece na
DLPA, que como sabemos só demonstra a evolução
do Lucro/Prejuízo Acumulado.

Observe que a conta Lucro Acumulado, por ser o

objeto da DLPA, tem natureza credora, sendo assim,
o lançamento acima aumenta seu saldo e por isso
aparece na demonstração como saldo normal.

b) Absorção do Prejuízo Acumulado X0: R$

189.000,00

Observe que a conta Lucro Acumulado, por ser o

objeto da DLPA, tem natureza credora, sendo assim,
o lançamento acima diminui seu saldo e por isso
aparece na demonstração como sinal negativo. O
saldo negativo de prejuízo acumulado foi zerado,
uma vez que o lucro do exercício de X1 absorveu
o prejuízo de X0.

c) Destinação do valor de X1 R$ 1.688.350,00:

y Reserva Legal (5%): R$ 84.417,50;
y Reserva Estatutária (10%): R$ 168.835,00;
y Reserva para Contingência (2%): R$ 33.767,00;
y Aumento de capital: R$ 800.000,00;
y Dividendos a serem distribuídos: R$ 601.330,50.

Observe que a conta Lucro Acumulado, por ser o

objeto da DLPA, tem natureza credora, sendo assim,

30
o lançamento acima diminui seu saldo e por isso
aparece na demonstração como saldo negativo.

As demais contas aparecem na DLPA com sinal

normal, pois são as destinações do resultado do
exercício.

3) Saldo final X1: 0,00

No final, observamos que a empresa não possui

saldo algum, nem de prejuízo e nem de lucro acu-
mulado, uma vez que tudo foi destinado, transferido
para as contas representativas das destinações.

4) Saldo inicial X2: 0,00

Note que na DLPA o saldo inicial começa com zero.

5) Reversão da Reserva para Contingência X1:

33.767,00

O saldo existente na conta de Reserva para Con-

tingência foi transferido para a conta de Lucro
Acumulado, o que aumentou seu saldo e por essa
razão o valor aparece na DLPA com saldo normal.

6) Lucro do exercício X2: R$ 2.625.933,00, rece-

bendo as seguintes destinações:
y Reserva Legal (5%): R$ 131.296,65
y Reserva Estatutária (10%): R$ 262.593,30
y Reserva para Contingência (2%): R$ 52.518,66
y Dividendos a serem distribuídos: R$ 1.500.000,00

31
Observa-se que, do valor total disponível de Lu-
cros Acumulados (R$ 2.659.700,00), apenas R$
1.946.408,60 recebeu destinação e, por essa razão,
restou saldo de Lucros Acumulados no valor de
R$ 713.291,40.

7) Saldo final X2: 713.291,40

Note que na DLPA o saldo final em X2 termina com

o saldo normal de R$ 713.291,40 indicando que
se trata de lucro a disposição da empresa para
futuras destinações.

32
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Este e-book nos possibilitou conhecer duas im-
portantes demonstrações contábeis, sendo uma
delas de elaboração obrigatória de acordo com a
legislação. A DMPL, embora dispensada, é reco-
mendada sua elaboração e, como percebemos, é
mais abrangente que a DLPA.

Notamos que são demonstrações cujo objeto são

contas do grupo do Patrimônio Líquido e que são
relevantes para a identificação da evolução da
entidade, bem como objetiva demonstrar a sócios
e mesmo potenciais investidores o resultado de
suas operações.

Por fim, de posse dessas informações, é possível

nortear-se a entidade para as demandas futuras,
através das tendências que apresentam quanto
aos seus elementos de Patrimônio Líquido.

33
Referências Bibliográficas
& Consultadas
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS
– CPC. Pronunciamentos. Disponível em: http://
www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/
Pronunciamentos.

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como dispor de um instrumento fundamental
para o gerenciamento do negócio. São Paulo:
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IUDÍCIBUS, S. et al. Manual de contabilidade

societária: aplicável a todas as sociedades de
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MACKENZIE, B.; COETSEE, D.; NJIKIZANA, T.;

CHAMBOKO, R.; COLYVAS, B.; HANEKOM, B.
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MARION, J. C. Análise das demonstrações

contábeis: contabilidade empresarial. 6. Ed. São
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MELO, M. M. BARBOSA, S. C. Demonstrações
contábeis: da teoria à prática. Rio de Janeiro:
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https://plataforma.bvirtual.com.br/Leitor/
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2021.

MORANTE, A. S.; JORGE, F. T. Demonstrações

contábeis sintéticas: foco no caixa, no lucro e
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NIYAMA, J. K. Contabilidade internacional. 2. ed.

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RIBEIRO, O. M. Contabilidade Básica. 30 ed. São

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das Demonstrações Contábeis. 4. ed. São Paulo:
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