Contabilidade Gerencial PDF

Contabilidade Gerencial 1
SOCIEDADE DE ENSINO SUPERIOR DO PIAU / SESPI

FACULDADE PIAUIENSE - FAP
COORDENAO DO CURSO DE ADMINISTRAO

CONTABILIADE GERENCIAL
Organizador: Professor Henrique Melo

APOSTILA

ALUNO: _______________________________________________
TURMA:_______________ BLOCO: ______________

PARNABA / PI


SUMRIO

A Evoluo e o Impacto da Contabilidade Gerencial como ferramenta de gesto nas
organizaes ....................................................................................................................... 03
A Integrao do processo decisrio com os sistemas de informaes contbeis e
gerenciais e caractersticas das informao contbil til .............................................. 05
Definies da Contabilidade Gerencial ............................................................................... 06
Caractersticas da Contabilidade Gerencial ........................................................................ 08
Objetivos e Finalidades da Contabilidade Gerencial .......................................................... 09
Usurios das Informaes Contbil-Gerenciais ...................................................................10
Integrao da Contabilidade Gerencial para fins decisoriais .............................................. 11
Abrangncia da Contabilidade Gerencial ....................................................................... 12
Mtodos de Custeamento .................................................................................................. 12
Objetivo da Contabilidade de Custos .................................................................................. 14
Necessidade da Contabilidade de Custos ............................................................................ 14
Importncia da Contabilidade de Custos ............................................................................. 14
Terminologia Contbil ........................................................................................................ 15
Diferenas entre Custos e Despesas ................................................................................ 17
Classificao de Custos ....................................................................................................... 19
Quanto alocao ao produto ........................................................................................ 19
Quanto ao volume .......................................................................................................... 19
Estudo de Caso 1 ........................................................................................................... 23
Conceitos e prticas de mtodos de apropriao de custos ................................................. 23
Mtodos de Custeio ............................................................................................................. 24
Abordagem por Absoro ................................................................................................... 24
Abordagem do Custeio Varivel ......................................................................................... 32
Abordagem do Custeio ABC ou Custeamento por Atividades ........................................... 35
Vantagem do Sistema de Custeio ABC ......................................................................... 36
Anlise Custo/Volume/Lucro ........................................................................................... 42
Margem de Contribuio .................................................................................................... 42
Ponto de Equilbrio ............................................................................................................. 45
Estudo de Caso 2 ................................................................................................................ 57
Estudo de Caso 3 ................................................................................................................ 58
Estudo de Caso 4 ................................................................................................................ 59
Referncias ........................................................................................................................ 60


A evoluo e o impacto da Contabilidade Gerencial como ferramenta de gesto nas
organizaes

O ambiente nas organizaes vem se modificando constantemente ao longo do tempo. A TI
(Tecnologia da Informao), est cada vez mais atuante e presente nas organizaes,
deixando de ser um diferencial para passar a ser quase um produto de commodites. A TI
possibilita uma maior ao na logstica, no que tange a competio pelo mercado (market
share), proporciona aos gestores uma crescente rapidez, flexibilidade e agilidade nas
tomadas de decises. As empresas evoluem a todo o momento e por isso a contabilidade
como um sistema de informao (SI), e principal meio de informao econmico e
financeiro que para os gestores tambm tende a crescer.

Analisando a contabilidade como cincia e a importncia dela no SI, verifica-se que a
mesma pode ser influenciada por vrios fatores no ambiente externo acarretando mudanas
no ambiente dos negcios na organizao modificando todo o contexto informacional
anterior, tais fatores so: a tecnologia da informao, os capitais investidos na empresa e o
prprio mercado to voltil hoje em dia. Tais vertentes interferem diretamente na compra
de matrias primas, na cadeia produtiva da empresa, na comercializao entre os clientes,
surgimento de novos produtos, aumento dos riscos na economia, aumento do valor
agregado ao produto/servios, melhor gerenciamento interno e externo das organizaes,
etc. Diante do exposto no que tange ao crescimento do cenrio da economia mundial, a
contabilidade principalmente a gerencial, tambm sofrer um impacto como uma
ferramenta de gesto nas organizaes nas tomadas de decises.

Para Atkinson (2000), contabilidade gerencial o processo de produzir informao
operacional e financeira para funcionrios e administradores. Segundo Crepaldi (2004), a
contabilidade gerencial o ramo da contabilidade que tem por objetivo fornecer
instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em suas funes gerenciais.
A contabilidade gerencial faz parte do rol das cincias da contabilidade e como j foi
mencionado, vem tendo crescimento como cincia e consequentemente alterando e
mudando seu foco, bem como no processo de tomadas de decises pelos gestores. Em
meados dos anos 50, a contabilidade gerencial funcionava como rgo de staff, ou seja,
efetuava apenas atividades de apoio gesto, como: preparao dos oramentos, processo
de elaborao e controle dos custos na produo e elaborao de relatrios gerenciais. J
por volta dos anos 90, a contabilidade gerencial foi de certa forma promovida, passando
de mero rgo de apoio, para ser parte integral do processo de gesto, criando valor atravs
do uso da TI e disponibilizando informaes em tempo real para os gestores. Hoje em dia,
os profissionais da rea (contadores gerenciais, controllers), tem como foco principal,
mensurar, analisar, interpretar e gerar pareceres concisos que possam ser usados pelos
gestores em tomadas de decises mais coerentes com a realidade. Crepaldi apud IFAC
(2004) afirma que o contador gerencial um profissional que identifica, mede, acumula,
analisa, prepara, interpreta e relata informaes (tanto financeira quanto operacionais) para
uso da administrao de uma empresa [...].


Segundo Padoveze (2004), o atual estgio da Contabilidade Gerencial, que abarca todos os
estgios evolutivos anteriores, centra-se no processo de criao de valor por meio do uso
efetivo dos recursos empresariais.

Diante desse contexto, constata-se quatro estgios no processo evolutivo da Contabilidade
Gerencial, que influencia nas tomadas de deciso do gestor, so elas:

Estgio 1 em meados dos anos 50, o foco principal estava vinculado ao controle
do custo de produo e a elaborao do oramento;
Estgio 2 acontece em meados dos anos 60, a contabilidade gerencial passa a
fornecer informaes para o controle gerencial;
Estgio 3 j em meados dos anos 80, a contabilidade gerencial foi focada mais
como ferramenta para minimizar os custos no processo comeou-se a usar mais a
tecnologia para auxiliar tal processo;
Estgio 4 e em meados dos anos 90, a contabilidade gerencial passou a fazer parte
integrante no processo de gesto, no s apenas na gerao de informaes, mas
tambm na criao de valor, bem como na busca de se usar tal ferramenta como um
diferencial para alcanar vantagem competitiva no mercado.

Figura 1 - Estgios Evolutivos da Contabilidade Gerencial. Fonte: Padoveze (2004).

Analisando o grfico acima, constata-se que cada estgio representa uma evoluo da
contabilidade gerencial, bem como o crescimento dos focos e objetivos da organizao. A
evoluo dos estgios no significa que os focos anteriores tenham deixado de ser
trabalhados, cada estgio uma combinao do antes com o atual. Constata-se tambm que


os estgios velhos esto sempre sendo modificados, isso acontece para facilitar a
integrao com o novo estgio e contribuir para a solidez e alinhamento estratgico da
organizao.

A contabilidade gerencial se bem usada uma ferramenta impar e indispensvel no
processo de gesto. No decorrer de todo processo na organizao, a contabilidade gerencial
vai adicionando e criando valor para os stakeholders e gerando informaes necessrias
para um crescimento, perpetuidade e obteno de lucro para a organizao.

A Integrao do Processo Decisrio com os Sistemas de Informaes Contbeis e
Gerenciais e Caractersticas da Informao Contbil til

O momento atual caracteriza-se com uma intensidade de mudanas significativas como o
desenvolvimento tecnolgico, o aumento da competitividade, a complexidade do ambiente
econmico e a globalizao, colocando as empresas diante de novos desafios.

A administrao com presses competitivas levam as empresas a obteno de novas formas
de vantagens competitivas, caracterizadas por intensos e contnuos esforos oferecendo
produtos e servios inovadores com padro de qualidade, a um custo mais baixo, e
provocando uma maior satisfao dos clientes .

Uma das tcnicas utilizadas para auxiliar no avano competitivo o uso do sistema de
informaes contbeis (SIC), oferecendo as empresas relatrios gerenciais com
informaes que auxilie no processo de gesto criando vantagens competitivas no mercado
concorrente.

Segundo Padoveze (2004), para que a informao contbil seja usada no processo de
administrao, necessrio que essa informao contbil seja desejvel e til para as
pessoas responsveis pela administrao da entidade. Para os administradores que buscam
a excelncia empresarial, uma informao, mesmo que til, s desejvel se conseguida a
um custo adequado e interessante para a entidade. A informao no pode custar mais do
que ela pode valer para a administrao da entidade.

Segundo Figueiredo e Caggiano (1997), desde que a qualidade da informao disponvel
seja essencial para a qualidade da deciso, um sistema de informao adequado e eficiente
pr-requisito do sucesso gerencial.........informao fora integradora que combina os
recursos organizacionais num plano coerentemente direcionado para a realizao dos
objetivos organizacionais.

Para Laudon & Laudon (2004), hoje, todos admitem que conhecer sistemas de informao
essencial para os administradores, porque a maioria das organizaes precisa deles para
sobreviver e prosperar. Esses sistemas podem auxiliar as empresas a estender seu alcance a
locais distantes, oferecer novos produtos e servios, reorganizar fluxos de tarefas e trabalho
e, talvez, transformar radicalmente o modo como conduzem os negcios.


Diante desses pressupostos bsicos para a informao contbil, fica claro o caminho a ser
adotado para que a contabilidade se transforme em ferramenta de ao administrativa e se
torne um instrumento gerencial. Para se fazer, ento, Contabilidade Gerencial, mister a
construo de um Sistema de Informao Gerencial. Em outras palavras, possvel fazer e
possvel ter Contabilidade Gerencial dentro de uma entidade, desde que se construa um
Sistema de Informao Contbil.

Segundo Laudon & Laudon (2004), definem Sistemas de Informaes Gerenciais como o
estudo dos sistemas de informao nas empresas e na administrao. O termo Sistemas de
Informaes Gerenciais (SIGs) tambm designa uma categoria especifica de sistemas de
informao que do suporte s funes do nvel gerencial. Os Sistemas de Informaes
Gerenciais (SIGs) atendem ao nvel gerencial da organizao, munindo os gerentes de
relatrios ou de acesso on-line aos registros do desempenho corrente e histrico da
organizao.

Com um enfoque especial a contabilidade atravs da aplicao de varias tcnicas e
procedimentos com grau detalhado de informaes feitos sob medida para o usurio, ocupa
um lugar preponderante na administrao dos negcios, sendo utilizada como ferramenta de
apoio nas atividades de tomada de decises pelos gestores.

Sob o ponto de vista terico, evidencia a Contabilidade Gerencial, em contnua evoluo
atravs da elaborao de relatrios que dem suporte s etapas de planejamento, execuo e
controle das atividades empresariais, com elo de comunicao vital e bidirecional das metas
e objetivos da organizao para que possam chegar melhor tomada de decises, e
colaborar para otimizar os resultados da empresa.

Diante dessa importncia, abordaremos a Contabilidade Gerencial a como fonte de dados,
planejamento e relatrios gerenciais, compatibilizando planos e procedimentos,
propiciando, assim, maior agilidade contabilidade e maiores informaes gerenciais para
a tomada de deciso, determinando, ento a necessidade da cultura de controle e a utilidade
do planejamento e da Contabilidade Gerencial como sistema de informaes dentro das
organizaes.

Exerccios:

a) Como voc define o momento atual em relao a Tecnologia no nosso ambiente?
b) O que voc entende por Sistema de Informao Gerencial (SIG)?
c) O que voc entende por Sistema de Informao Contbil (SIC)?
d) Qual a principal necessidade do Sistema de Informao Contbil (SIC)?
e) Como os Sistemas de Informaes Gerenciais (SIGs), podem auxiliar o gestor nas
tomadas de decises?

Definies da Contabilidade Gerencial


Segundo Crepaldi (2004), a Contabilidade Gerencial uma atividade fundamental na vida
econmica. Mesmo nas economias mais simples, necessria manter a documentao dos
ativos, das dividas e das negociaes com terceiros. O papel da contabilidade torna-se
ainda mais importante nas complexas economias modernas. Uma vez que os recursos so
escassos, temos de escolher entre as melhores alternativas, e para identifica-las so
necessrios os dados contbeis.

Em sentido amplo, a Contabilidade trata da coleta, apresentao e interpretao dos fatos
econmicos. Usam-se os termos Contabilidade Gerencial para descrever essa atividade
dentro da organizao e Contabilidade Financeira quando a organizao presta
informaes a terceiros (Crepaldi, 2004).

Entendemos por Contabilidade Gerencial, como conceito bsico, formador do mtodo que
orientar o conjunto de conhecimentos contbeis organizado para observar o objeto da
cincia sob o aspecto administrativo, notadamente sob os da tomada de decises.

A Contabilidade Gerencial , pois uma organizao de conhecimentos cientficos para
conseguir efeitos prticos na direo dos empreendimentos, quer sejam eles lucrativos, quer
visem a suprir apenas idias. No se constri, portanto, uma outra contabilidade; utiliza-
se da doutrina e da tcnica existente para encaminh-las na observao de uma finalidade
definida, qual seja a da correta administrao do patrimnio.

A Contabilidade Gerencial, atravs de um sistema de informaes, de mtodos e
conhecimento da organizao e da utilizao do planejamento, fornecer informaes para
atender a necessidade de seus usurios, com relatrios que demonstram os resultados por
atividades e global da empresa, comparando-se o planejado com o realizado, para anlise
da gesto empresarial e da necessidade de tomada de decises, visando auxiliar a empresa a
atingir seus objetivos.

medida que uma empresa cresce, suas atividades tornam-se mais complexas. Para dirigi-
la, a cpula administrativa necessita de informaes para inteirar-se dos acontecimentos
importantes nas respectivas reas de atuao. mediante esse fluxo de informaes que ela
consegue administrar sua empresa. A tomada de decises depende, em grande parte da
quantidade e da qualidade das informaes recebidas. A tarefa de coletar dados, selecion-
los, analis-los e retrat-los muito importante para que a empresa alcance seus objetivos.

Em sntese, os relatrios visam fornecer empresa melhores condies para que possa:

Calcular o lucro e as vantagens obtidas em relao aos planos estabelecidos;
Melhor controlar as operaes correntes e tomar decises necessrias;
Avaliar o desempenho por rea e responsabilidade;
Fornecer base para o planejamento futuro.

Portanto, a condio primordial de um bom relatrio a clareza. Um bom relatrio indica
claramente a situao passada e a tendncia futura do fenmeno observado. Uma
informao clara e objetiva permite a compreenso, a qual conduz confiana e ao sucesso.


Em um bom relatrio as informaes so classificadas em funo de usa relevncia ; as de
pouca importncia so relegadas ao final ou eliminadas. Dever ser evitado um nmero
exagerado de cifras e tabelas complicadas.

Para Padoveze (2004), a Contabilidade Gerencial o ramo da Contabilidade que tem por
objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em sua
funes.

A Contabilidade Gerencial um processo com a finalidade de produzir informaes
estratgicas, econmicas e de gesto das operaes, de custos e das demais atividades
organizacionais que ocorrem na empresa, para o processo decisrio e de controle, com
medidas de desempenho e lucratividade.

A Contabilidade Gerencial utiliza em suas aplicaes outros campos de conhecimento,
como os conceitos da administrao, da estrutura organizacional, bem como da
administrao financeira. Com a utilizao de procedimentos e tcnicas contbeis, produz
relatrios de informaes, desenvolvidos conforme as necessidades dos usurios, para
serem utilizados no processo de avaliao ou nas tomadas de decises da empresa.

Segundo Crepaldi (2004), o ponto fundamental da Contabilidade Gerencial o uso da
informao contbil como ferramenta para administrao. o processo de produzir
informao operacional financeira para funcionrios e administradores. Deve ser
direcionado pelas necessidades informacionais dos indivduos internos da empresa e deve
orientar suas decises operacionais e de investimentos.

O Sistema de Informao Contbil Gerencial s poder ser executado de forma eficiente,
atravs de um sistema integrado de informaes contbeis que abrangem tanto os recursos
humanos quanto o tecnolgico.

Exerccios:

a) O que voc entende por Contabilidade Gerencial?
b) Com quais ferramentas a Contabilidade Gerencial, trabalha para auxiliar os
administradores nas tomadas de decises?
c) Qual a importncia dos relatrios gerenciais para o gestor?
d) Os relatrios gerenciais fornecem quais informaes aos administradores?
e) Qual a principal caracterstica de um bom relatrio gerencial?
f) A Contabilidade Gerencial utiliza outros ramos do conhecimento para auxilia-la?
Quais?

Caractersticas da Contabilidade Gerencial

Para Iudcibus (1998), a Contabilidade Gerencial pode ser caracterizada superficialmente
como: um enfoque especial, conferido a vrias tcnicas e procedimentos contbeis j
conhecidos e tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de custos, na anlise
financeira de balanos etc., colocados numa perspectiva diferente, um grau de detalhe mais


analtico ou numa forma de apresentao e classificao diferenciada, de maneira a auxiliar
os gerentes das entidades em seu processo decisrio. A contabilidade gerencial, num
sentido mais profundo, est voltada nica e exclusivamente para a administrao da
empresa, procurando suprir suas informaes que se encaixam de maneira vlida e efetiva
no modelo decisrio do administrador.

Considera-se que o modelo decisrio do administrador leva em conta cursos de aes
futuras, informaes sobre situaes passadas ou presentes que sero de valor para o
modelo decisrio, a mediada que o passado e o presente sejam estimadores daquilo que
poder acontecer no futuro.

A Contabilidade Gerencial consiste em preparar, de forma simples e objetiva, as
informaes financeiras para o processo de gesto da empresa, com conhecimento e
acompanhamento amplo do contador gerencial nos processos de planejamento, execuo e
controle, apurando as variaes ocorridas e suas possveis causas.

Para Crepaldi (2004), o contador gerencial um profissional que: identifica, mede,
acumula, analisa, prepara, interpreta e relata informaes (tanto financeiras operacionais)
para uso da administrao de uma empresa, nas funes de planejamento, avaliao e
controle de suas atividades e para assegurar o uso apropriado e a responsabilidade
abrangente de seus recursos.

Na aplicao da Contabilidade Gerencial em uma empresa, regras demais podero
atrapalhar o processo de atendimento das necessidades de informaes para os usurios,
porm, no se pode deix-la solta demais, devendo-se criar parmetros com aplicaes teis
e confiveis ao processo de gesto empresarial.

Exerccios:

a) Qual (s) a (s) caracterstica (s) da Contabilidade Gerencial?
b) O que voc entende por Contador Gerencial (Controller)?

Objetivos e Finalidades da Contabilidade Gerencial

Uma das funes mais importantes da contabilidade gerencial, descrita por Iudcibus
(1998), consiste em fornecer informaes hbeis para a avaliao de desempenho. Este
desempenho pode ser considerado no somente em relao apurao de resultados por
produto ou por servios, mas envolve uma apreciao de quo bem se houveram os
vrios setores da empresa.

Os gestores necessitam de informaes de custos e lucratividade de suas linhas de produtos,
segmentos do mercado e de cada produto e cliente. Necessitam de um sistema de controle
operacional que acentue a melhoria de custos, de qualidade e de reduo de tempo de
processamento das atividades desenvolvidas por seus funcionrios.


Segundo Crepaldi (2004), com relao utilizao dos dados da Contabilidade de Custos
para tomada de decises, estes podem ser muito teis para o administrador avaliar as
conseqncias de medidas tais como:

1. Se a capacidade de produo da fbrica insuficiente para atender a todos os
pedidos dos clientes, qual produto ou linha de produtos deve ser cortado?
2. Como fixar o preo de venda de um produto?
3. Deve-se continuar comprando matrias-primas de terceiros ou interessa fabric-los
na empresa?

O processo da Contabilidade Gerencial dever ser obtido atravs do processamento da
coleta de dados e informaes que sero armazenadas e processadas no sistema de
informaes da empresa.

Para Padoveze (2004), a necessidade da informao determinada pelos usurios finais
dessa informao, por seus consumidores. Assim, a informao deve ser construda para
atender a esses consumidores e no para atender aos contadores. O contador gerencial
aquele que sabe perfeitamente que a informao que faz parte de seu sistema foi elaborada
para atender s necessidades de outros. O contador gerencial deve fazer um estudo bsico
das necessidades de informaes a partir das decises-chaves que sero tomadas baseadas
no Sistema de Informao Contbil Gerencial.

Com a integrao das informaes obtidas nos vrios departamentos, a Contabilidade
Gerencial, como ferramenta, proporciona aos seus administradores informaes que
permitem avaliar o desempenho de atividades, de projetos e de produtos da empresa, bem
como a sua situao econmico-financeira atravs da apresentao de informaes claras e
objetivas de acordo com a necessidade de cada usurio.

Exerccios:

a) De acordo com Iudcibus (1998), qual o principal objetivo da Contabilidade
Gerencial?
b) Qual a importncia da Contabilidade de Custos segundo Crepaldi (2004), para o
auxilio na tomada de decises do gestor?

Usurios das Informaes Contbil-Gerenciais

A necessidade da informao determinada por seus usurios finais, seus consumidores.
Assim, as informaes deve ser gerada para atender a esses usurios e no aos contadores.
O contador gerencial aquele que sabe perfeitamente que a informao que faz parte de seu
sistema foi elaborada para atender as necessidades de outras pessoas. Portanto, deve-se
fazer um estudo bsico das necessidades das informaes a partir de decises que sero
tomadas. Os usurios finais da informao, devero especificar claramente as necessidades
de informaes que necessitam para atender adequadamente no processo de deciso que
devero serem tomadas.


Para a contabilidade gerencial, o fornecimento de relatrios a usurios externos, relaciona-
se a pessoas ou empresas que no participam da organizao e que possuem a necessidade
de conhece-la por motivos especficos, assim como as instituies financeiras, rgos
governamentais, fornecedores e outros. Os usurios internos, referem-se a relatrio de
informaes relacionadas aos membros envolvidos no processo da empresa, desde o
empresrio/administrador, at os operrios que necessitam estarem envolvidos no processo
de planejamento e controle do desempenho do objetivo e meta da empresa.

A Contabilidade Gerencial gera informaes destinadas ao usurio interno, portanto, deve-
se distinguir trs classes de participantes, diretamente envolvidos no processo:

a) Os processadores da informao
b) O pblico em geral
c) Os estudiosos

Exerccios:

a) Qual a importncia das informaes contbil-gerenciais para os usurios?
b) Quais os tipos de usurios que usam a informao contbil til?
c) Como podem ser os usurios internos?

Integrao da Contabilidade Gerencial para Fins Decisoriais

A contabilidade gerencial, afirma IUDCIBUS (1998, p.22), para ser utilizada como
instrumento no processo de tomada de decises necessita de integrao com: a
contabilidade de custos, e por sua vez, com todos os procedimentos contbeis e financeiros
ligados a oramento empresarial, a planejamento empresarial, a fornecimento de
informaes contbeis e financeiras para deciso entre cursos de ao alternativos recaem,
sem sombra de dvida, no campo da contabilidade gerencial (...) que requerem informaes
contbeis (alm das de outras disciplinas) que no so facilmente encontradas nos registros
da contabilidade financeira. Na melhor das hipteses, requerem um esforo extra de
classificao, agregao e refinamento para poderem ser utilizadas em tais decises.

Assim, a contabilidade gerencial utiliza em seus procedimentos a contabilidade de custos,
dados financeiros, operacionais, objetivos e metas das empresas, objetivando a todo
momento atender s necessidades de informaes aos usurios.

A contabilidade, para apresentar informaes sob o enfoque gerencial na gesto e tomada
de decises da empresa, dever apresentar um sistema integrado, para facilitar o nvel da
informao de forma clara e objetiva na apresentao do resultado da empresa, visualizado
como um todo e detalhado conforme necessidades especficas dos usurios.

Exerccios:

a) Comente a afirmao de Iudcibus (1998), sobre a integrao da Contabilidade
Gerencial para fins decisoriais.


Abrangncia da Contabilidade Gerencial
1

Para melhor entendimento sobre a amplitude da contabilidade gerencial, evidenciou-se
algumas reas mais importantes e que abrangem essa linha.

Quadro 1 Contabilidade Gerencial (abrangncia). Fonte: Souza (2008).

De modo particular, muito importante o quadro de diferenas e o rol de reas que so
utilizadas pela contabilidade gerencial. O estabelecimento de consenso mnimo em relao
rea de abrangncia da Contabilidade Gerencial parece indispensvel diante de sua
importncia.

Mtodos de Custeamento

Segundo Bruni e Fam (2004), o nascimento da Contabilidade de Custos decorreu da
necessidade de maiores e mais precisas informaes, que permitissem uma tomada de
deciso correta aps o advento da Revoluo Industrial. Com a Revoluo Industrial, as

1
Retirado da Dissertao de Mestrado de Diocsar Costa de Souza, 2008, p. 37-38.


empresas passaram a adquirir matria-prima para transformar em novos produtos. O novo
bem criado era resultante da agregao de diferentes materiais e esforos de produo,
constituindo o que se convencionou chamar de custo de produo ou fabricao.

Atualmente as empresas enfrentam o dinamismo do mercado globalizado, as informaes
so altamente divulgadas em pequenos espao de tempo, novas ferramentas gerenciais so
desenvolvidas e as preocupaes de a empresa conseguir se manter no mercado aumentam.

A necessidade da anlise e do controle dos gastos empresariais acentua-se medida que
cresce a competio entre as empresas.

A atual tendncia globalizao dos mercados, que estende essa competio a um nvel
internacional, enfatiza, como no poderia deixar de ser, a necessidade da adoo de tcnicas
e procedimentos que permitam o adequado gerenciamento desses gastos.

A Contabilidade de Custos que atende essa necessidade destina-se gerao de
informaes contbeis de interesse dos usurios internos da empresa, servindo de apoio
indispensvel a decises gerenciais das mais diversas naturezas.

Enquanto a Contabilidade Financeira sinttica e regida por regras bem definidas que
atendem o interesse do publico externo empresa (ao qual se destinam s informaes por
ela geradas), a Contabilidade de Custos analtica e flexvel, produzindo dados de receita,
custo e resultado por produto, por departamento, por cliente, etc.

Inicialmente desenvolvida para uma melhor avaliao dos estoques, da qual depende a
apurao do Custo dos Produtos ou Servios Vendidos e, conseqentemente, dos
Resultados, as funes da Contabilidade de Custos expandiram-se, medida que
aumentava a competio dos mercados, de forma a abranger, hoje, todas as reas e
atividades das empresas, assumindo uma posio de absoluto destaque entre as prioridades
da empresa bem administrada.

Por isso, aumenta, a cada dia, a necessidade de divulgao e aplicao das tcnicas de
anlise e de controle dos gastos empresariais, das quais se ocupa a Contabilidade de Custos.

Segundo Figueiredo e Caggiano (1997), custos so essencialmente medidas monetrias dos
sacrifcios com os quais uma organizao tem que arcar a fim de atingir seus objetivos.
Conseqentemente, so parte muito importante do processo decisorial, e no surpresa que
os contadores estejam muito envolvidos com a coleta e anlise das informaes de custos.

Ainda segundo Figueiredo e Caggiano (1997), as informaes de custos so necessrias
para quatro propsitos principais:

Para deciso de planejamento;
Para decises de controle;
Para mensurao de lucros; e
Para informao aos empregados.


Exerccios:

a) Conceitue Contabilidade de Custos?
b) Qual a importncia da Contabilidade de Custos na tomada de deciso do gestor?
c) Diferencie Contabilidade de Custos de Contabilidade Financeira.
d) De acordo com Figueiredo e Caggiano, as informaes de custos so necessrias
para quais propsitos?

Objetivo da Contabilidade de Custos

O objetivo bsico da Contabilidade de Custos de ser utilizado como instrumento que
possibilita administrao da empresa gerenciar suas atividades produtivas, comerciais e
financeiras, atravs do conhecimento dos custos dos seus produtos para avaliar estoques e
apurar o resultado das indstrias.

Necessidade da Contabilidade de Custos

A Contabilidade de Custos de suma importncia para a organizao, pois atravs dela, o
gestor pode traar estratgias e metas como por exemplo: adequar o preo de venda ao
valor praticado no mercado, pois, para a empresa condio indispensvel saber o valor do
custo de produo do produto para poder fazer esse clculo. A administrao necessita de
elementos e informaes rpidas e exatas, tanto quanto possvel, a fim de que se possa
tomar, em tempo real, as providncias adequadas para manter o equilbrio
econmico/financeiro e aumentar a eficincia da empresa. Isto no s em tempos normais,
mas, principalmente, em pocas de desequilbrio econmico, quando existe forte
concorrncia ou esto em perspectiva de novos concorrentes, ocasies como estas que
obrigam o gestor a fazer revises de suas estratgias e metas nos mbitos da poltica e
fixao de preos.

Importncia da Contabilidade de Custos

Dentre as principais importncias da Contabilidade de Custos, destacam-se:

Permitir avaliar os custos unitrios de produo, conseqentemente fixar os preos
de venda;
Permite localizar os desperdcios de material, horas mquinas/homens, aproveitar
resduos, reduzir ou eliminar gastos;
Permite apurao de custos por elementos, sees, departamentos, produtos,
perodos, etc;
Oferece elementos para estudo acurado das despesas, bem como o controle e
previso dos negcios;
Fornece rapidamente os inventrios de materiais; produtos em elaborao e
produtos acabados, facilitando o levantamento de balancetes, balano e
demonstrao de resultados parcial/total;


Oferece elementos para comparao e interpretao dos custos ocorridos por
departamentos, fases de fabricao, produtos;
Permite descobrir quais os produtos/servios mais lucrativos para a empresa.

Exerccio:

a) Qual o principal objetivo da Contabilidade de Custos?
b) Qual a necessidade de se usar a Contabilidade de Custos como ferramenta
gerencial?
c) Cite algumas maneiras de como a Contabilidade de Custos possa ser importante nas
decises gerenciais.

Terminologia Contbil

O ponto inicial da exposio sobre custos est na terminologia. Infelizmente, encontramos
em todas as reas, principalmente nas sociais (e econmicas em particular) uma profuso de
nomes para um nico conceito e tambm conceitos diferentes para uma nica palavra.

GASTOS _ Sacrifcio que a entidade arca para obteno de um bem ou servio,
representado por entrega ou promessa de entrega de ativos. O gasto se concretiza quando
os servios ou bens adquiridos so prestados ou passam a ser de propriedade da empresa.

Para Padoveze (2004), gastos so todas as ocorrncias de pagamentos ou recebimentos de
ativos, custos ou despesas. Significa receber os servios e produtos para consumo para
todo o processo operacional, bom como os pagamentos efetuados e recebimentos de ativos.
Como se pode verificar, gastos so ocorrncias de grande abrangncia e generalizao.

Exemplos:
- Gasto com mo-de-obra (salrios e encargos sociais) = aquisio de servios de
mo de obra;
- Gasto com aquisio de mercadorias para revenda;
- Gasto com aquisio de matrias-primas para industrializao;
- Gasto com energia eltrica = aquisio de servios de fornecimento de energia;
- Gasto com aluguel de edifcios;
- Gasto com reorganizao administrativa (servio).

INVESTIMENTOS _ Gasto com bem ou servio ativado em funo de sua vida til ou de
benefcios atribuveis a perodos futuros.

Todos os sacrifcios havidos pela aquisio de bens ou servios (gastos) que so
estocados, nos Ativos da empresa para baixa ou amortizao quando de sua venda, de seu
consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalorizao so especificamente chamados
de investimentos (Martins, 2003).

Exemplos:
- Aquisio de mveis e utenslios;


- Aquisio de imveis;
- Despesas pr-operacionais;
- Aquisio de marcas e patentes;
- Aquisio de matria-prima (estoque);
- Aquisio de material de escritrio.

CUSTO _ Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens e servios:
so todos os gastos relativos atividade de produo.

Segundo Martins (2003), o custo tambm um gasto, s que reconhecido como tal, isto ,
como custo, no momento da utilizao dos fatores de produo (bens e servios), para a
fabricao de um produto ou execuo de um servio.

Exemplos:
- Salrios do pessoal da produo (MOD);
- Matria-prima utilizada no processo produtivo;
- Combustveis e lubrificantes usados nas mquinas da fbrica;
- Alugueis e seguros do prdio da fbrica;
- Depreciao dos equipamentos da fbrica;
- Gastos com manuteno das mquinas da fbrica.

DESPESA _ Gastos com bens e servios no utilizados nas atividades produtivas e
consumidos com a finalidade de obteno de receitas.

Para Bruni e Fam (2004), despesas, correspondem a bem ou servio consumido direta ou
indiretamente para a obteno de receitas. No esto associadas produo de um produto
ou servio. Como exemplos de despesas poder ser citados gastos com salrios de
vendedores, gastos com funcionrios administrativos, etc.

Exemplos:
- Salrios e encargos sociais do pessoal de vendas;
- Salrios e encargos sociais do pessoal administrativo;
- Energia eltrica consumida na sede administrativa;
- Gasto com combustveis e refeies do pessoal de vendas;
- Conta telefnica da administrao e de vendas;
- Alugueis e seguros da sede administrativa.

DESEMBOLSO _ Sadas de caixa para atender a aquisio de um bem ou servio. Pode
ocorrer antes, durante ou aps a entrada da utilidade comprada, portanto defasada ou no do
gasto.

PERDA _ um gasto no intencional decorrente de fatores externos fortuitos ou da
atividade produtiva normal da empresa. No 1 caso, so considerados da mesma natureza
que as Despesas e so jogadas diretamente contra o resultado do perodo.

Exemplos:


- Incndio;
- Obsoletismo de estoques;
- Perodo de greve;
- Enchente;
- Furto/roubo.

No 2 caso, onde se enquadram, por exemplo, as perdas normais de matrias-primas na
produo industrial, integram o custo de produo.
Exemplo:
Uma indstria de estamparia que aproveita apenas 80% da chapa de ao e considera 20%
como perda tcnica. Da mesma forma, o camiseiro que considera o preo do pano total
comprado, como custo, no se importando com os retalhos. Em alguns casos admite-se
considerar dias parados por motivo de greve como ociosidade e inclui-los nos gastos
gerais de fabricao para rateio na formao do custo de todos os produtos.

Diferena entre Custos e Despesas

Em termos prticos, nem sempre fcil distinguir Custos e Despesas. Pode-se, entretanto,
propor uma regra simples do ponto de vista didtico: todos os gastos realizados com o
produto at que esteja pronto, so Custos; a partir da, so Despesas. Assim, por exemplo,
gastos com embalagens so Custos se realizados no mbito do processo produtivo (o
produto vendido embalado); so Despesas, se realizados aps a produo (o produto pode
ser vendido com ou sem embalagem).

Todos os Custos que esto incorporados nos produtos acabados que so fabricados pela
empresa industrial so reconhecidos como Despesas no momento em que os produtos so
vendidos. A matria-prima industrial que, no momento de sua compra, representava um
Investimento, passa a ser considerada Custo no momento de sua utilizao na produo e
torna-se Despesa quando o produto fabricado vendido. Entretanto, a matria-prima
incorporada aos produtos acabados em estoque, pelo fato destes serem ativados, volta a ser
Investimento.

Os encargos financeiros incorridos pela empresa, mesmo aqueles decorrentes da aquisio
de insumos para a produo, so sempre considerados Despesas.

Exerccios Resolvidos

Exemplo 1:

Classifique os eventos descritos a seguir em investimentos (I), Custo ( C ), Despesa (D) ou
Perda (P):

( I ) compra de matria-prima;
( C ) consumo de energia eltrica;
( C ) utilizao de mo-de-obra;
( C ) consumo de combustvel;


( D ) gastos com pessoal do faturamento (salrio);
( I ) aquisio de mquinas;
( C ) depreciao de mquinas;
( D ) remunerao do pessoal da contabilidade (salrio);
( D ) pagamentos de honorrios da administrao;
( D ) depreciao do prdio da empresa;
( C ) utilizao de matria-prima (transformao);
( I ) aquisio de embalagens;
( P ) deteriorao do estoque de matria-prima por enchente;
( P ) remunerao do tempo de pessoal em greve;
( I ) gerao de sucata no processo produtivo;
( P ) estrago acidental e imprevisvel de lote de material;
( D ) imposto de circulao de mercadorias e servios;
( D ) comisses proporcionais de vendas;

Exemplo 2:

Conforme as informaes abaixo preencha os parnteses com C = Custo e D = Despesa
( D ) depreciao de mquinas e outros bens da Administrao;
( C ) energia eltrica utilizada na produo;
( C ) salrios de vendedores e de demonstradores de produtos;
( C ) aluguel de maquinas e equipamentos da produo;
( C ) salrio do chefe do departamento de produo;
( C ) matria-prima consumida na fbrica;
( C ) mo-de-obra indireta utilizada na produo;
( D ) pr-labore.

Exerccios:

a) O que so gastos?
b) O que so investimentos?
c) O que so custos?
d) O que so despesas?
e) Diferencie custos de despesas.
f) O que so perdas? Exemplifique.

Conforme as informaes abaixo preencha os parnteses com C = Custo e D = Despesa

( ) encargos e salrios do departamento de administrao;
( ) manuteno de mquinas e equipamentos da produo;
( ) depreciao de mveis e utenslios do escritrio;
( ) aluguel da fbrica;
( ) energia eltrica do setor de produo;
( ) material de embalagem consumido na fbrica;
( ) mo-de-obra direta utilizada na produo;
( ) encargos e salrios do departamento de vendas.


Classificao de Custos

Quanto alocao ao produto

CUSTO DIRETO _ So aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos
fabricados, porque h uma medida objetiva de seu consumo nesta fabricao.

Exemplos:
- Matrias-primas Normalmente a empresa sabe qual a quantidade exata de
matria-prima que est sendo utilizada para a produo de uma unidade do
produto. Sabe-se o preo da matria-prima, o custo da resultante est associado
diretamente ao produto;
- Mo-de-Obra direta Trata-se dos custos com os trabalhadores utilizados
diretamente na produo. Sabendo-se quanto tempo cada um trabalhou no
produto e o preo da mo-de-obra, possvel apropria-la diretamente ao
produto;
- Material de embalagem;
- Depreciao de equipamento quando utilizado para produzir apenas um tipo de
produto;
- Energia eltrica das maquinas, quando possvel saber quanto foi consumido na
produo de cada produto;

CUSTO INDIRETO _ So os custos que dependem de clculos, rateios ou estimativas para
serem apropriados em diferentes produtos, portanto, so os custos que s so apropriados
indiretamente aos produtos. O parmetro utilizado para as estimativas chamado de base
ou critrio de rateio.

Exemplos:
- Depreciao de equipamentos que so utilizados na fabricao de mais de um
produto;
- Salrios dos chefes de superviso de equipes de produo;
- Aluguel da fbrica;
- Gastos com limpeza da fbrica;
- Energia eltrica que no pode ser associada ao produto.

OBSERVAES:

a) Se a empresa produz apenas um produto, todos os seus custos so diretos;
b) s vezes, o custo direto por natureza, mas de to pequeno valor que no
compensaria o trabalho de associ-lo a cada produto, sendo tratado como indireto.
Exemplo: gasto com verniz e cola na fabricao de mveis.

Quanto ao volume


CUSTO FIXO _ Custos fixos so aqueles cujos valores so os mesmos qualquer que seja o
volume e produo da empresa. o caso, por exemplo, do aluguel da fbrica. Este ser
cobrado pelo mesmo valor qualquer que seja o nvel de produo, inclusive no caso da
fbrica nada produzir.

Observe que os Custos Fixos so fixos em relao ao volume de produo, mas podem
variar de valor no decorrer do tempo. O aluguel da fbrica, mesmo quando sobre reajuste
em determinado ms, no deixa de ser considerado um Custo Fixo, uma vez que ter o
mesmo valor qualquer que seja a produo do ms. Outros exemplos: imposto predial,
depreciao dos equipamentos, salrios de vigias e porteiros da fbrica, prmios de seguro,
etc.

Segundo Sanvicente (1997), definimos como custo fixo todo aquele item de custo ou
despesas que no varia, em valor total, com o volume de atividade ou operao. Portanto, o
seu valor unitrio que varia com o volume de operao.
Para Braga (1995), so custos que permanecem constantes dentro de certo intervalo de
tempo, independentemente das variaes ocorridas no volume de produo e vendas
durante esse perodo. O referido interalo de tempo no costuma ser superior a alguns
meses. Configurada uma retrao mais prolongada nas atividades ou um ciclo de expanso
dos negcios, o valor total desses custos e despesas ser ajustado para um novo patamar,
em decorrncia de decises da administrao.

Figura 2 Grfico representativo dos custos fixos (CF). Fonte: FGV modificada pelo autor

CUSTO VARIVEL _ Custos variveis so aqueles cujos valores se alteram em funo do
volume de produo da empresa. Exemplo: matria-prima consumida. Se no houver
quantidade produzida, o Custo Varivel ser nulo. Os Custos Variveis aumentam
medida em que aumenta a produo.

Segundo Sanvicente (1997), j o custo varivel aquele que se altera em relao direta com
as modificaes do volume de atividade. Portanto, o custo varivel total (CVT)
perfeitamente varivel, como o prprio termo indica, e o custo varivel unitrio pe
constante.

custo
Unidades produzidas
custo
Unidades produzidas
custo
Unidades produzidas
Custo fixo
unitrio
Custo fixo
unitrio


So aqueles cujo valor total aumenta ou diminui direta e proporcionalmente com as
flutuaes ocorridas na produo e vendas (Braga, 1995).

Segundo Hoji (2004), o valor total dos custos e despesas variveis varia proporcionalmente
quantidade de produo. Unitariamente, os CDVs so fixos.............a proporcionalidade
dos CDVs no exata em alguns casos, pois vrios fatores (humanos, mecnicos,
ambientais etc.) influenciam o nvel de produo. Por exemplo: algumas maquinas
funcionam com maior eficincia algum tempo depois de colocadas em funcionamento; no
final do dia, a produtividade dos operrios diminui em funo do cansao etc. Mas, de
modo geral, pode-se considerar que os CDVs variam linearmente.

Figura 3 Grfico representativo dos custos variveis (CV). Fonte: FGV modificada pelo autor

Segundo Martins (2003), de grande importncia notar que a classificao em Fixos e
Variveis leva em considerao a unidade de tempo, o valor total de custo com um item
nessa unidade de tempo e o volume de atividade. No se trata, como no caso da
classificao de Diretos e Indiretos, de um relacionamento com a unidade produzida. Por
exemplo, a matria-prima um Custo Varivel, j que, por ms, seu valor total consumido
depende da quantidade de bens fabricados. Entretanto, por unidade elaborada a quantidade
de matria-prima provavelmente a mesma; mas isso no lhe tira a caracterstica de
Varivel; pelo contrario, refora-o

CUSTO SEMI-FIXO _ Custos Semi-Fixos so custos que so fixos numa determinada
faixa de produo, mas que variam se h uma mudana nesta faixa. Considere, por
exemplo, a necessidade de supervisores de produo de uma fbrica expressa na tabela a
seguir:

Volume de Produo Quantidade Necessria de
Supervisores
Custo em R$ (Salrios +
Encargos)
0 20.000 1 120.000
20.001 40.000 2 240.000
40.001 60.000 3 360.000
60.001 80.000 4 480.000

custo
Unidades produzidas
custo
Unidades produzidas
custo
Unidades produzidas
teria
prtica
Custo varivel total
Custo varivel
unitrio


CUSTO SEMI-VARIVEL _ Custos Semi-Variveis so custos que variam como o nvel
de produo mas que, entretanto, tm uma parcela fixa que existe mesmo que no haja
produo. o caso, por exemplo, da conta de energia eltrica da fbrica, na qual a
concessionria cobra uma taxa mnima mesmo que nada seja gasto no perodo, embora o
valor da conta dependa do nmero de quilowatts consumidos, portanto, do volume de
produo da empresa.

Outros exemplos: aluguel de uma copiadora no qual se cobra uma parcela fixa mesmo que
nenhuma cpia seja tirada; gasto com combustvel para aquecimento de uma caldeira, que
varia de acordo com o nvel de atividade, mas que existir, mesmo que seja num valor
mnimo, quando nada se produza, j que a caldeira no pode esfriar.

Exemplo 3:

Classifique os custos a seguir em

Diretos (D) Indiretos (I)
Fixos (F) Variveis (V)

CUSTOS Diretos / Indiretos Fixos / Variveis
material de embalagem D V
energia eltrica da fabricao / produo D ou I F ou V
matria-prima D V
salrios e encargos da superviso produo I F
aluguel da rea fabril/fabrica/produo I F
salrios e encargos do pessoal da produo D V
depreciao das mquinas da fabricao I F
consumo de gua da fabricao D ou I F ou V
refeies e viagens dos supervisores da produo I F

Exerccios:

a) O que so custos diretos?
b) Conceitue custos indiretos. Exemplifique.
c) O que so custos fixos e variveis?

Classifique os custos em Custos Fixos (F), Custos Variveis (V), Custos Indiretos (I),
Custos Diretos (D).

CUSTOS Diretos / Indiretos Fixos / Variveis
Matria-prima consumida na produo
Encargos e salrios dos supervisores da produo
Luz e fora consumida na produo
MOI do pessoal da produo
MOD do pessoal da produo
Depreciao de mquinas da produo


Aluguel da fbrica
Encargos e salrios do gerente de produo
Material de embalagem consumido na produo

Estudo de Caso 1: Hospital Pblico Bom Samaritano

Inaugurado no inicio de janeiro de 1999, o Hospital Pblico Bom Samaritano tornou-se um
marco na realizao de cirurgias torxicas. Estima-se que, aps construdo, o hospital
permanecer em operao por 20 anos. Os mveis, equipamentos e utenslios adquiridos
tm uma vida til mdia estimada em 10 anos.

No primeiro ano, 130 cirurgias foram realizadas, com elevado percentual de sucesso. Esse
sucesso, aliado boa qualidade do atendimento e ao alto nvel de satisfao de pacientes e
familiares, motivou a Secretaria de Sade a estudar os dados financeiros da instituio.

Os gastos incorridos no ano de 1999 esto apresentados na tabela seguinte:

Item Valor
Salrios e encargos de mdicos $ 80.000,00
Gastos com a construo do hospital $ 850.000,00
Salrios e encargos de enfermeiros $ 50.000,00
Aquisio de materiais cirrgicos (apenas 40% foram consumidos) $ 120.000,00
Compra de equipamentos hospitalares $ 300.000,00
Salrios e encargos do pessoal administrativo $ 20.000,00
Gastos com a aquisio de imveis e computadores para o Setor
Administrativo
$ 20.000,00

Pergunta-se:

a) Qual o custo contbil mdio por cirurgia realizada?
b) Qual o custo integral (gasto) por cirurgia realizada?
c) Outro hospital pblico estima que seu custo integral para realizar cirurgias similares
igual a $ 2.300,00. O que pode ser dito em relao ao Bom Samaritano?
d) Uma empresa particular props realizar para o Estado as mesmas cirurgias,
cobrando a importncia de $ 2.000,00 por cirurgia. Sob a ptica da gesto de custos
e considerando que, com a terceirizao do servio, o hospital poderia ser fechado,
no sendo empregado em outras atividades, quais deveriam ser os aspectos
analisados pelo Estado?

Conceitos e Prticas de Mtodos de Apropriao de Custos

A Contabilidade de Custos se desenvolve oferecendo s empresas novas ferramentas que
auxiliam na tomada de deciso. A gesto de custos se torna imprescindvel e a escolha de


mtodos de custeio que iro auxiliar no gerenciamento da empresa deve ser estudada, para
fazer com que o projeto de implementao tenha xito.

Dentro de um novo mercado to globalizado e altamente competitivo, em que as
tecnologias (TI), esto cada vez mais rompendo fronteiras e maximizando as negociaes
entre organizaes, e at entre paises. A preocupao das empresas se voltam, ento, em
ter uma gesto eficaz e eficiente, com a finalidade de obter resultados esperados, atravs de
desempenhos timos, para as organizaes.

Segundo Laudon & Laudon (2004), administradores no podem ignorar os sistemas de
informao porque estes desempenham um papel fundamental nas organizaes atuais. Os
sistemas de hoje afetam diretamente o modo como os administradores decidem, planejam e
gerenciam seus funcionrios e cada vez mais determinam quais produtos sero produzidos e
onde, quando e como. Por conseguinte, a responsabilidade pelos sistemas no pode ser
delegada a tomadores de decises tcnicos.

Para tanto necessrio estabelecer estratgias, desenvolver novas ferramentas de anlises
que auxiliem na tomada de deciso.

A Contabilidade de Custos apresenta vrios sistemas de custeio sendo que determinados
mtodos so aplicados apenas para fins gerenciais, pois possuem restries impostas pela
legislao para fins contbeis. Esse evoluo de mtodos se deve necessidade de as
entidades, hoje, buscarem ferramentas que proporcionem melhor viso da organizao,
fazendo com que as mesmas tenham um papel importante na avaliao de desempenho de
forma que d sustentao na tomada de decises.

Mtodos de Custeio

Existem diversos mtodos de custeio, cada um com uma metodologia prpria, com
vantagens e desvantagens de aplicao. Os mtodos mais utilizados no Brasil so: o
Mtodo por Absoro (atende as necessidades societrias e fiscais) e o Mtodo de Custeio
Varivel (atende as necessidades gerenciais). Entretanto, outros mtodos de custeio so
utilizados para necessidades gerenciais como: Mtodo de Custeio Pleno (RKW) e o Custeio
Baseado em Atividades (ABC).

Entende-se por Mtodos, a forma de apurao de custos de um determinado produto.
Dependendo do mtodo de custeio adotado, tem-se diferentes custos para um mesmo
produto.

Abordagem por Absoro

Custeio por Absoro o mtodo de apropriao de custos derivado da aplicao dos
Princpios da Contabilidade geralmente aceitos, em que consiste na alocao de todos os
custos de produo aos bens produzidos pela empresa, ou seja, todos dos gastos fabris de
produo so distribudos para todos os produtos fabricados pela empresa. Assim todo o
esforo de fabricao medido em termos de custos absorvido pela produo. As despesas


relativas aos gastos da administrao, comercializao e financeiros so descarregados para
o resultado do exerccio (DRE). Outros critrios tm surgido atravs do tempo, mas o
custeio por absoro o nico adotado pela contabilidade financeira, portanto vlido tanto
para fins de elaborao do Balano Patrimonial como Demonstrao de Resultado.

Apesar de sofrer criticas e conter certas falhas como instrumento gerencial o nico
permitido para fins de avaliao de estoque, alm de ser admitido pela legislao do
imposto de renda. Os conceitos de investimento, custo direto, custo indireto e despesas
administravas, comerciais e financeiras de suma importncia para aplicao ou
distribuio dos custos de produo aos produtos fabricados pela empresa. O mtodo de
custeio consiste em considerar custos de produo a todos os gastos com a matria-prima
direta e indireta consumidas, a mo-de-obra direta e indireta aplicadas e os demais custos
indiretos incorridos no processo de produo de bens destinados venda. Nesse sentido os
custos decorrentes da obteno ou transportes para colocar a matria-prima em condies
de produo sero custos. As despesas com a administrao da empresa, comercializao
dos produtos e os gastos financeiros decorrentes de emprstimos e, ainda, os gastos fabril
cuja produo no se destina venda, no so tratados como custos, indo diretamente para
o resultado do perodo (considerados despesas do perodo).

Para Crepaldi (2004), o Custeio por Absoro ou Custeio Pleno consiste na apropriao de
todos os custos (sejam eles fixos ou variveis) produo do perodo. Os gastos no fabris
(despesas) so excludos. o mtodo derivado da aplicao dos princpios fundamentais
de Contabilidade e , no Brasil, adotado pela legislao comercial e pela legislao fiscal.
No um principio contbil em si, mas uma metodologia decorrente da aplicao desses
princpios. Dessa forma, o mtodo vlido para a apresentao de demonstraes
financeiras e para o pagamento do Imposto de Renda. Segundo Padoveze (2004), o
mtodo de custeamento , onde, para se obter o custo dos produtos, consideram-se todos os
gastos industriais, diretos ou indiretos, fixos ou variveis. Os gastos industriais indiretos ou
comuns so atribudos aos produtos por critrios de distribuio.

Custeio por Absoro o mtodo derivado da aplicao dos princpios da contabilidade
geralmente aceitos, nascido da situao histrica mencionada. Consiste na apropriao de
todos os custos de produo aos bens elaborados, e s os de produo; todos os gastos
relativos ao esforo de produo so distribudos para todos os produtos ou servios feitos
(Martins, 2004). Segundo Bernardi (2004), esse sistema, como o nome sugere, direciona
todos os custos de uma fbrica, diretos e indiretos, fixos e variveis para uma produo
dada, e finalmente aos produtos. As despesas so direcionadas para os resultados da
empresa.

Sua principal finalidade e utilidade a avaliao de estoque, podendo ser utilizado como
parmetro para a formao de preos. Quatro aspectos devem ser considerados na adoo
desse custeio, para avaliar o custo de um produto:

Relacionamento a determinado volume de produo;
Mtodos de rateio dos custos indiretos e fixos que podem gerar distores nos
custos unitrios;


Capacidade utilizada da fabrica;
Nveis de eficincia e produtividade.

Figura 4 Grfico do sistema de custeio por absoro. Fonte: Martins (2003) modificada
pelo Autor

Padoveze (2003, p. 175-6) citado por Barbosa (2004, p. 21), destaca as seguintes
caractersticas do Custeio por Absoro:

a) Utiliza os custos diretos industriais;
b) Utiliza os custos indiretos industriais, por meio de critrios de apropriao ou rateio;
c) No utiliza os gastos administrativos;
d) No utiliza os gastos comerciais, sejam diretos ou indiretos;
e) O somatrio dos produtos e servios vendidos no perodo da origem rubrica custos
dos produtos e servios, na demonstrao de resultados do perodo;
f) O somatrio do custo dos produtos e servios ainda no vendidos d origem ao
valor dos estoques industriais no balano patrimonial do fim do perodo (estoques
em processo e estoque de produtos acabados).

Segundo Crepaldi (2004), o custeio por absoro segue os seguintes passos:

a) separao dos gastos do perodo em custos e despesas;
b) classificao dos custos em diretos e indiretos;
c) apropriao dos custos diretos aos produtos;
d) apropriao, por rateio, dos custos indiretos de fabricao.
Custeio por Absoro
Empresa Industrial
Despesas Custos
Estoque de
produtos

Venda
Demonstrao de Resultados

Receita Lquida
CPV
Lucro Bruto
Despesas Operacionais
Lucro Lquido
Custos fixos e
indiretos (rateio);
Custos variveis e
diretos.


Exerccio Resolvido:

Exemplo:
Gastos $ mil
Salrios da fbrica (MOD + MOI)
Matria-prima
Comisses sobre vendas
Depreciao de maquinas e equipamentos
Energia eltrica da fabrica
Manuteno de maquinas e equipamentos
Seguros da fbrica
Salrios da administrao
Material de expediente
100
120
10
5
8
3
7
10
5
268

Custos $ mil
Salrios da fbrica (MOD + MOI)
Matria-prima
Depreciao de maquinas e equipamentos
Energia eltrica da fabrica
Manuteno de maquinas e equipamentos
Seguros da fbrica

100
120
5
8
3
7
243

Total dos Custos do Perodo de: $ 243.000,00

Gastos $ mil
Comisses sobre vendas
Salrios da administrao
Material de expediente
10
10
5
25

Total das Despesas do Perodo de: $ 25.000,00

Os gastos, no valor de $ 268.000,00, ficaram assim distribudos:

Gastos $ mil
Custo de produo
Despesas do perodo
243
25
268

Como j sabemos, as despesas no compem o custo dos produtos e, como conseqncia,
sero lanados diretamente no resultado do exerccio.


Assim sendo, suponhamos que a empresa trabalhe na produo de dois produtos: A e B,
devemos, ento, fazer a apropriao dos custos diretos.

Verificamos que para o consumo da matria-prima, a empresa possui um sistema de
controle dos materiais, que lhes proporciona a condio de identificar quanto matria-
prima, cada produto consumiu. Assim sendo, temos:

Custo Direto $ mil
Produto A
Produto B
80
40
120

Com relao aos salrios da fbrica, existe a necessidade de se separar a mo-de-obra direta
e a indireta.

Com isso a empresa mantm clculos que permitem a apurao das horas gastas em cada
produto e as horas de mo-de-obra indireta.

Custo Direto $ mil
Mo-de-obra: Produto A
Mo-de-obra: Produto B
Total da MOD
Mo-de-obra indireta (MOI)
50
30
80
20
100

Dessa forma, os $ 80.000 so apropriados diretamente aos produtos A e B, enquanto $
20.000, sero incorporados aos gastos gerais de fabricao para posterior distribuio:

Diretos
Custos A B Indiretos Total
MOD 50.000 30.000 80.000
Matria-prima 80.000 40.000 120.000
Depreciao 5.000 5.000
Enrgia 8.000 8.000
Manuteno 3.000 3.000
Seguros da fbrica 7.000 7.000
MOI 20.000 20.000
Total 130.000 70.000 43.000 243.000


Como podemos constatar, do total de custos, $ 200.000 j esto apropriados aos produtos
A e B, e os gastos gerais de fabricao, ou custos indiretos de fabricao, no montante de $
43.000, precisam, por algum critrio, ser rateados aos produtos A e B.

A seguir, mostraremos algumas formas de alocao desses custos indiretos aos dois
produtos.

Produtos Diretos proporo Indiretos Total
A 130.000 65% 27.950 157.950
B 70.000 35% 15.050 85.050
Total 200.000 100% 43.000 243.000

A ultima coluna indica-nos o custo total de cada produto e a penltima o montante de
custos indiretos de fabricao distribudos segundo os custos diretos de cada produto.

Outras alternativas de rateio,
Produtos Matria-prima proporo Indiretos sub-total MOD Total
A 80.000 67% 28.667 108.667 50.000 158.667
B 40.000 33% 14.333 54.333 30.000 84.333
Total 120.000 100% 43.000 163.000 80.000 243.000

Produtos MOD proporo Indiretos sub-total Matria-prima Total
A 50.000 63% 26.875 76.875 80.000 156.875
B 30.000 38% 16.125 46.125 40.000 86.125
Total 80.000 100% 43.000 123.000 120.000 243.000

Para Crepaldi (2004), existem vrios critrios de rateio, alguns descendo a detalhes como
distribuio do aluguel (ou depreciao do prdio, se for prprio), por metros quadrados,
materiais auxiliares de acordo com o consumo de matria-prima, depreciao de maquinas
de acordo com horas trabalhadas etc. O nvel de detalhamento a ser usado depende de
relevncia dos valores envolvidos e do bom-senso de cada um, visando eliminar as
arbitrariedades. impossvel determinar uma regra de rateio.

Exerccios:

a) Quais os mtodos de custeio usados na contabilidade?
b) O que voc entende por Custeio por Absoro?


c) Segundo Crepaldi (2004), quais so os passos que o Custeio por Absoro segue
para calculo do mesmo?

Exerccio 1

A empresa Fabricante S.A produz os itens Alfa, Beta e Delta. O custo a ratear entre
os trs produtos totaliza $ 36.000,00. O rateio baseado nas horas/mquina (h/m)
trabalhadas para cada um deles.

Com o consumo de 120, 240 e 360 h/m para cada tipo de produto, respectivamente, foi
concluda a produo de 300 unidades, em quantidades rigorosamente iguais de Alfa, Beta
e Delta.

O custo direto unitrios tambm foi o mesmo para cada tipo de produto, ou seja, $ 250,00.
Com base nessas informaes, pode-se afirmar que:

a) ( ) O custo unitrio de Alfa foi de $ 250,00;
b) ( ) O custo unitrio de Delta foi de $ 310,00;
c) ( ) O custo unitrio de cada um dos trs produtos foi de $ 370,00;
d) ( ) O custo unitrio de Beta foi de $ 430,00;
e) ( ) O custo total do perodo foi de $ 36.000,00.

Exerccio 2

A Caneco S.A fabrica canecas decoradas com personagens famosos de desenhos
animados. No ultimo ano 200.000 canecas foram fabricadas e 207.000 foram vendidas a $
5,00 cada uma. O custo unitrio real para uma caneca o seguinte:

Materiais diretos $ 0,50
MOD $ 1,20
CIF variveis $ 0,75
CIF fixos $ 1,60
Total do custo unitrio $ 4,05

As despesas de vendas consistiam de uma comisso de $ 0,25 por unidade vendida e os
pagamentos de propaganda totalizando $ 25.000. As despesas administrativas, todas fixas,
totalizaram $ 50.000. No havia estoques iniciais ou finais de produtos em processo. O
estoque inicial de produtos acabados era de $ 40,500 por 10.000 canecas.
Pede-se:

a) Calcule o nmero de canecas e o valor do estoque final de produtos acabados;
b) Prepare uma demonstrao do custo de produtos vendidos;
c) Prepare uma demonstrao de resultado de custeio por absoro.

Exerccio 3


A indstria Ceras do Nordeste S.A produz cera em p e cera em barra, ambas usadas para
diversos fins. Em determinado perodo produziu 80.000 kg de cera em p e 70.000 kg de
cera em barra, incorrendo nos seguintes gastos:

em P em Barra
Matria-prima $ 2/kg 12.000 kg 8.500 kg
MOD $ 6/hora 6.700 h 4.000 h
Material de embalagem $ 0,5/kg 12.000 kg 8.500 kg

Custos Indiretos de Fabricao _ CIF

Supervisores da produo 5.000,00
Depreciao de mveis e utenslios (produo) 9.000,00
Depreciao de mquinas e equipamentos (produo) 9.500,00
Seguro da Fbrica 3.000,00
Energia eltrica consumida na produo 8.500,00
A matria-prima consumida, a MOD e o material de embalagem so comuns aos dois
produtos.

A empresa no possui medidores de energia, assim sendo, todo o gasto com energia eltrica
fixo.

Os CIF so incorporados aos produtos de acordo com o tempo usado na produo, sabendo-
se que so necessrios 10 minutos para produzir um kg de cera em p e 8 minutos para
produzir um kg de cera em barra.

Pede-se:

a) elaborar um quadro de apropriao de custos aos produtos;
b) calcular o custo unitrio de cada produto.

Exerccio 4

Devem ser classificados como custos de produo os itens:

a) Matria-prima, MOD, honorrios da diretoria;
b) Pro labore, seguros da Fbrica, MOD;
c) Aluguel de galpo (produo), fretes de venda, matria-prima;
d) Salrios da Administrao, MOD, matria-prima;
e) Energia eltrica direta, MOD, insumos de acabamento.

Exerccio 5

A empresa Diamante produz dois produtos, A e B, cujo volume de produo de 20.000
unidades do produto A e 16.000 unidades do produto B por perodo. As vendas em mdia


so: 90% e 95% dos produtos A e B respectivamente. Sabe-se que os CIF totalizam $
500.000,00 por perodo.

Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade ($):
A B
Material-direto 20 25
Mo-de-obra direta 15 8
Pede-se calcular o valor dos CIF de cada produto utilizando o custos de MOD como base
de rateio.

Abordagem do Custeio Varivel

Em oposio ao mtodo por absoro, o custeio varivel ou direto toma em considerao,
somente os gastos variveis, para alocao dos custos aos produtos da empresa. Assim
sendo, no h necessidade de rateios, pois trabalharemos apenas com os gastos variveis,
ou seja, podero ser apropriados diretamente aos produtos, fazendo com que as distores
que ocorrem no mtodo por absoro (em referencia aos rateios), no existam.

Assim sendo, essa modalidade de custeio apresenta, sobre o mtodo anterior (custeio por
absoro), algumas vantagens no que tange apurao dos resultados financeiros gerados
pelos diferentes produtos da empresa e conseqentemente as decises gerenciais.
Entretanto, a grande falha deste sistema, que no aceito pela Legislao do Imposto de
Renda. Portanto a empresa que desejar adota-lo, dever faz-lo mediante controles e
relatrios distintos, em complemento informao contbil. Mtodo de custeio que atribui
apenas custos de manufatura variveis aos produtos, estes custos incluem materiais diretos,
mo-de-obra e CIF variveis. Os CIF fixos so tratados como um custo do perodo e so
alocados no resultado no perodo incorrido (Iudcibus, 2001).

um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo
apenas os custos variveis incorridos: os custos fixos, pelo fato de existirem mesmo que
no haja produo, no so considerados como custos de produo e sim como despesas,
sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Desse modo, o custo dos
produtos vendidos e os estoques finais de produtos em elaborao e acabados s contero
custos variveis (Viceconti, 2000). O sistema de custeio direto ou varivel prev uma
apropriao de carter gerencial, considerando apenas os custos variveis aos produtos
vendidos; os custos fixos ficam separados e considerados como despesas do perodo, indo
diretamente para os resultados; dessa forma, possibilita a apurao da margem de
contribuio, quando confrontados os custos variveis aos valores de receita liquida ao
perodo objeto de analise (CFC, p. 37, 1995).

Para Crepaldi (2004), custeio varivel (tambm conhecido como Custeio Direto) um tipo
de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os
Custos Variveis incorridos. Os Custos Fixos, pelo fato de existirem mesmo que no haja
produo, no so considerados como custo de produo e sim como despesas, sendo
encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Assim sendo, o Custeio Varivel
um mtodo que trabalha na separao dos gastos em custos variveis e custos fixos, em


suma, com os gastos que oscilam proporcionalmente ao volume de produo/venda e os
gastos que mantm sua estabilidade (estveis) perante as produes e vendas dentro de
certos limites de produo.

Exerccio Resolvido:

Exemplo:

Para deixar claro o mtodo de custeio varivel, vamos exemplificar, fazendo com que os
produtos fabricados sejam incorporados a eles, somente os gastos variveis do perodo.

Estoques
Meses / ano Produo Vendas Final
jan/06 10.000 7.000 3.000
fev/06 10.000 8.000 5.000
mar/06 13.000 10.000 8.000
abr/06 3.000 11.000 0

Custos variveis por ms:
Custo Unitrio por ms
Ms / ano Material Direto MOD Embalagens TOTAL
Jan/06 R$ 10,00 R$ 8,00 R$ 6,00 R$ 24,00
Fev/06 R$ 11,00 R$ 10,00 R$ 7,00 R$ 28,00
Mar/06 R$ 12,00 R$ 7,00 R$ 6,00 R$ 25,00
Abr/06 R$ 13,00 R$ 8,00 R$ 8,00 R$ 29,00

Preo de Venda = R$ 65,00 / unidade
Custos Fixos
Aluguel da fabrica = R$ 50.000,00
Energia = R$ 60.000,00
MOI = R$ 30.000,00
Manuteno = R$ 5.000,00
Depreciao = R$ 5.000,00
Total = R$ 150.000,00

Pede-se:
a) Aproprie os custos variveis as quantidades vendidas por perodo;
b) Faa a DRE, confrontando as vendas com os custos e despesas.

Resoluo:
janeiro fevereiro maro abril Total
(+)Vendas Lquidas =7000*65 =8000*65 =10000*65 =11000*65 =455000+520000+650000+715000


(-) CPV custos variveis =7000*24 =8000*28 =10000*25 =11000*29 =168000+224000+250000+319000
(=) Margem de Contribuio - MC =455000-168000 =520000-224000 =650000-250000 =715000-319000 =2340000-961000
(-) Custos Fixos - CF =150000 =150000 =150000 =150000 =150000*4
(=) Lucro Lquido =287000-150000 =296000-150000 =400000-150000 =396000-150000 =1379000-600000

jan/06 fev/06 mar/06 abr/06 Total
(+)Vendas Lquidas 455.000 520.000 650.000 715.000 2.340.000
(-) CPV - custos variveis 168.000 224.000 250.000 319.000 961.000
(=) Margem de Contribuio MC 287.000 296.000 400.000 396.000 1.379.000
(-) Custos Fixos CF 150.000 150.000 150.000 150.000 600.000
(=) Lucro Lquido 137.000 146.000 250.000 246.000 779.000

Para Crepaldi (2004), o sistema de custeio varivel ou direto til para a tomada de
decises administrativas ligadas a fixao de preos, deciso do compra ou fabricao,
determinao do mix de produtos, e ainda, para possibilitar a determinao imediata do
comportamento dos lucros em face das oscilaes de vendas.

Figura 5 Grfico do sistema de custeio varivel. Fonte: Martins (2003) modificado pelo Autor

Exerccios:

Custeio Varivel
Empresa Industrial
Despesas
Custos Variveis
Estoque de
produtos

Venda
Demonstrao de Resultados

Receita Lquida
CPV
Lucro Bruto
Despesas Operacionais
Lucro Lquido
CUSTOS
Custos Fixos


a) Conceitue Custeio Varivel.

De acordo com os dados abaixo, calcule usando o critrio do Custeio Varivel.

Estoques
Meses / ano produo Vendas Final
jan/06 20.000 17.000 3.000
fev/06 5.000 4.000 4.000
mar/06 15.000 9.000 10.000
abr/06 3.000 13.000 0

Custos variveis por ms:
Custo Unitrio por ms
Ms / ano Material Direto MOD Embalagens TOTAL
jan/06 R$ 11,00 R$ 7,00 R$ 2,00 R$ 20,00
fev/06 R$ 12,00 R$ 8,00 R$ 1,00 R$ 21,00
mar/06 R$ 13,00 R$ 7,00 R$ 2,00 R$ 22,00
abr/06 R$ 13,00 R$ 6,00 R$ 4,00 R$ 23,00

Preo de Venda = R$ 70,00 / unidade

Custos Fixos
Aluguel da fabrica = R$ 30.000,00
Energia = R$ 40.000,00
MOI = R$ 20.000,00
Manuteno = R$ 10.000,00
Depreciao = R$ 10.000,00
Total = R$ 110.000,00

Pede-se:
a) Aproprie os custos variveis as quantidades vendidas por perodo;
b) Faa a DRE, confrontando as vendas com os custos e despesas.

Abordagem do Custeio ABC ou Custeamento por Atividades

O custeio ABC ( Activity-Based Costing ), ou Custeio Baseado em Atividades, um
mtodo que procura minimizar as distores acarretadas pelos critrios de rateio dos custos
indiretos. Assim sendo, o custeio ABC, se torna uma poderosa ferramenta a ser utilizada
nas estratgias da gesto de custos.

Custeamento Baseado em Atividades mtodo de aplicar os CIF aos produtos que
consideram atividades no relacionadas ao volume que criam CIF, assim como as


atividades relacionadas ao volume. Atribui custos para o objeto de custos ao primeiramente
rastrear os custos para as atividades e depois rastrear os custos para os objetos de custos.
Mtodo de custeio voltado para as atividades como objetos fundamentais de custos.
Emprega o custo dessas atividades como base de apropriao de custos a outros objetos de
custos, como produtos, servios e clientes. Sistema de custeio de produtos e servios que
procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio arbitrrio aos custos
indiretos (Iudcibus, 2001).

O ABC uma ferramenta de custeio mais voltada gesto de negcios, uma vez que, a
partir do histrico de custos ou oramento de determinado perodo, proporciona uma viso
diferenciada do consumo de recursos das organizaes (CFC, p.17, 1995).

Segundo Atkinson (2000), evitam alocaes arbitrrias e distores subseqentes nos
custos por atribuir primeiro os custos dos recursos s atividades que os utilizam. A seguir,
os custos das atividades so atribudos aos produtos, servios e clientes que criaram
demanda pelas atividades executadas ou foram por elas beneficiadas. Isso significa que os
custos das compras atribudos aos itens comprados; os custos de projetar produto so
atribudos aos novos produtos projetados; e o custo do atendimento do cliente atribudo a
cada um deles.

Vantagens do Sistema de Custeio ABC

O CFC enumera os benefcios que a utilizao do ABC pode trazer para a organizao:

1. Identifica as reais fontes geradoras de custos em funo dos geradores de custos,
podendo, desta forma, identificar exatamente quais e onde os recursos vm sendo
consumidos;
2. Identifica o grau de valor agregado que cada atividade atribui ao negocio;
3. Identifica o custo efetivo dos produtos e processos em funo da eliminao das
distores propiciadas pelos atuais sistemas de rateio, atribuindo aos objetos de
custeio os custos efetivamente incorridos;
4. Permite a gesto do portiflio de produtos, analisando a rentabilidade individual de
cada produto e sua contribuio para o negcio. a base de remunerao, preos e
tarifas;
5. Incentiva a integrao entre as reas envolvidas nos processos e atividades,
maximizando os esforos para a resoluo de problemas e aumento de qualidade;
6. Permite realizar benchmarking com outras empresas do mesmo setor, comparando
os custos unitrios dos geradores de custos, permitindo uma anlise comparativa
com as melhores prticas do mercado;
7. Permite estabelecimento de cost target (custo meta) para cada atividade,
possibilitando a gesto desses custos na fonte, eliminando arbitrariedade nos
processos de reduo de custos;

Para Crepaldi (2004), no Sistema ABC, as atividades so o foco do processo de custeio. Os
custos so investigados, relacionando-se as atividades aos produtos, com base na demanda
por tais atividades pelo produto durante o processo de produo. Portanto, as bases de


alocao usadas no custeio baseado na atividade so medies das atividades executadas
que podem incluir horas do tempo de ajuste de mquina ou nmero de vezes em que isso
foi feito.

Ainda segundo Crepaldi (2004), o mtodo que mede o custo e o desempenho de processos
e produtos. Mais especificamente, que:

Atribui custos s atividades combase no consumo de recursos;
Atribui custos a produtos ou servios com base no consumo de atividades;
Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o
consumo destas pelos produtos ou outras atividades.

Figura 6 - Custeio ABC. Fonte: Crepaldi (2004)

CLIENTES
demandam
PRODUTOS
demandam
ATIVIDADES
demandam
RECURSOS
demandam
GASTOS
demandam
CUSTOS


Figura 7 - Diferena entre os mtodos de Custeio Tradicional e o ABC. Fonte: Ostrenga (1994) citado por
Barbosa (2004, p. 26).

Exerccios:


a) Conceitue Custeio por Atividades (ABC).
b) Cite algumas vantagens no uso do Custeio ABC.

Exerccio 1

A empresa Enchuta produz dois produtos, A e B cujos preos de venda lquidos de tributos
so, em mdia, $ 80 e $ 95, respectivamente, e o volume de produo e de vendas de
12.000 unidades do produto A e 4.490 unidades do produto B, por perodo.

Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade (em $):

Produto A Produto B
Material Direto 20 27,95
Mo-de-obra Direta 10 5

Os custos indiretos de Produo (CIP) totalizam $ 500.000 no referido perodo.

Por meio de entrevistas, anlise de dados na contabilidade etc., verificou-se que esses
custos indiretos referem-se s seguintes atividades mais relevantes:

Atividade $
Inspecionar material 60.000
Armazenar material 50.000
Controlar estoques 40.000
Processar produtos (mquinas) 150.000
Controlar processos (Engenharia) 200.000
Total 500.000

Uma anlise de regresso e de correlao identificou os direcionadores de custos dessas e
de outras atividades, e sua distribuio entre os produtos, a saber:

Produto A Produto B
Nmero de lotes inspecionados e armazenados 3 7
Numero de horas-mquina de processamento de produtos 4.000 6.000
Dedicao do tempo dos engenheiros 25% 75%
Pede-se para calcular:

a) O valor dos Custos Indiretos de Produo (CIP) de cada produto, utilizando o
custos de MOD como base de rateio;
b) Idem, rateando com base no custo de material direto;
c) Idem, pelo Custeio Baseado em Atividades (ABC); e
d) O valor e o percentual de lucro bruto de cada produto, segundo cada uma das
trs abordagens.

Exerccio 2


A empresa Pharma, produtora de laticnios da cidade de Parma, dedica-se produo de
dois produtos: Requeijo Cremoso (unidades) e Queijo Parmeso (unidades).

Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade (em $):

Requeijo Queijo
Matria-prima 12 18
Mo-de-obra 6 3

Os Custos Indiretos de Fabricao (CIF) totalizaram $ 54.000,00 no referido perodo. Por
meio de entrevistas, anlises de dados na contabilidade etc., verificou-se que esses custos
referiam-se s seguintes atividades mais relevantes:

Atividade $
Inspecionar matria-prima 8.000
Armazenar matria-prima 6.000
Controlar estoques 5.000
Processar produtos (mquinas) 15.000
Controlar processos (Engenharia) 20.000
Total 54.000

Uma anlise de regresso e de correlao identificou os direcionadores de custos dessas e
de outras atividades e sua distribuio entre os produtos, a saber:
Requeijo Queijo
Nmero de lotes inspecionados e armazenados 15 60
Numero de pedidos de entrega de produtos aos clientes 120 140
Nmero de horas-mquina de processamento de produtos 4.000 6.000
Numero de horas de transporte 210 295
Dedicao do tempo dos engenheiros (em horas) 50 150

Os dados relativos produo e vendas do perodo so:
Requeijo Queijo
Quantidade produzida e vendida 6.000 3.000
Preo mdio de venda unitrio (liquido) $ 30 $ 41

Pede-se:

a) O valor dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) de cada produto, utilizando o
custo de mo-de-obra direta como base de rateio;
b) Idem, rateando com base no custo de matria-prima;
c) Idem, pelo Custeio Baseado em Atividades (ABC);
d) O valor e o percentual de lucro bruto de cada produto, em relao receita,
segundo cada uma das trs abordagens.


Exerccio 3

A empresa de telecomunicaes Telefonic dedica-se prestao de dois servios principais:

Chamadas locais (A): Receita Liquida no perodo = $ 790.715,00;
Chamadas em domicilio (B): Receita Lquida no perodo = $ 994.620,00.

Em determinado perodo foram constatados os seguintes custos diretos:

A B
Depreciao de veculos 0 80.000
Salrios e encargos sociais do pessoal 200.000 120.000
Depreciao da planta bsica 100.000 0
Material para reparos (fios de cobre, ferramentas etc.) 0 45.000
Energia eltrica 155.000 0

Os Custos Indiretos, comuns aos dois servios, foram de $ 500.000 para o mesmo perodo.

Por meio de entrevistas, anlises de dados na contabilidade etc., verificou-se que os custos
indiretos referiam-se s seguintes atividades:

Atividade $
Realizar manuteno preventiva de equipamentos 150.000
Realizar manuteno corretiva de equipamentos 180.000
Supervisionar servios 70.000
Controlar a qualidade dos servios 100.000
Total 500.000

Lista de Direcionadores de Custos (selecionar apenas os mais adequados s atividades):

A B
Numero de horas de manuteno preventiva 1.000 5.000
Numero de pedidos de manuteno corretiva 5 20
Tempo dedicado pelos Supervisores 25% 75%
Numero de defeitos detectados e corrigidos 10 40
Numero de pontos de inspeo de controle de qualidade 20 80
Quantidade de consertos realizados em domiclio 0 300
Quantidade de minutos de uso 30.000 0

Pede-se calcular:

a) O valor dos custos indiretos, por tipo de Servio, segundo o rateio com base no
custo direto;
b) Idem, rateando com base no custo de mo-de-obra direta;
c) Idem, segundo o Custeio Baseado em Atividades (ABC);


d) \A margem bruta de lucro, em porcentagem da receita, por tipo de Servio, segundo
cada uma das trs abordagens.

Anlise Custo/Volume/Lucro

Uma das anlises mais relevante nas estratgias da gesto no negcio a de
custo/volume/lucro. Conhecendo-se o comportamento dos custos do produto, essa anlise
permite estudar o efeito no lucro se ocorrer variao no volume de vendas? Ou qual o
volume de vendas ser necessrio para que o lucro do negcio seja $X?, ou que preo deve
ter o produto, dado que o volume de operao ser de Y unidades e o lucro desejado dever
ser de $Z?. As relaes entre receita, despesas e lucro so estudadas a fim de responderem
perguntas similares as apresentas.

A anlise CustoxVolumexLucro uma ferramenta importante no planejamento de curto
prazo, porque explora o relacionamento existente entre as suas quatro principais variveis
custo, receita, volume de sadas e lucro (Figueiredo e Caggiano, 1997).

Segundo Hoji (2004), a anlise da relao custo/volume/lucro tem a finalidade de calcular o
ponto de equilbrio (breakeven point), isto , o ponto em que as receitas de vendas se
igualam com a soma dos custos e despesas e o lucro nulo.

Para utilizar essa anlise importante que os custos da empresa sejam divididos em fixos e
variveis.

A anlise de custo/volume/lucro evidencia a dois importantes conceitos: margem de
contribuio e ponto de equilbrio.

Pinto et al. (2008, p. 67) evidenciam alguns questionamentos que esse tipo de anlise
ajudam a dirimir:

O empreendimento vivel?
Qual o produto mais rentvel?
Qual o produto mais lucrativo?
Produtos deficitrios podem aumentar o lucro da empresa?
Quais as conseqncias da retirada de determinado produto de fabricao?
Variando um tipo de custo, para mais ou para menos, quais so as conseqncias
nos resultados da empresa?
Reduzindo a produo, quais so as conseqncias nos resultados?
Quando so produzidos diferentes produtos em propores diferentes, quais so as
conseqncias no ponto de equilbrio?

Margem de Contribuio

Para Hoji (2004), Margem de Contribuio (MC) o valor resultante das vendas (liquidas
de impostos) deduzidos dos CDVs.


Os gestores usam a anlise da Margem de Contribuio como ferramenta de deciso
gerencial. Em suma, usam para tomar decises estratgicas para a organizao no mercado
em que atua. Assim sendo, a anlise da Margem de Contribuio, pelo gestor, auxilia-o nas
seguintes informaes:

1 Decidir se maximiza ou diminui a produo de certo produto em sua linha de produo;
2 Verifica possibilidades vindas da produo, de propagandas para melhorar suas vendas;
3 Toma decises em relao s estratgias de minimizar custos;
4 Decidi sobre estratgias de preos;
5 Avalia o desempenho da produo e vendas dos produtos.

Em suma, com a analise da Margem de Contribuio, o gestor tem como visualizar
alternativas para melhorar a utilizao da capacidade de produo da empresa; como
calcular o melhor preo de venda em relao a concorrncia; como conseguir o mix de
produo.

Formulas:
A Margem de Contribuio Unitria (MCu) dada pela formula:

Mcu = PV (CVu + DVu)

Mcu = Margem de Contribuio Unitria
PV = Preo de Venda
CVu = Custo Varivel Unitrio
DVu = Despesa Varivel Unitria

A Margem de Contribuio Total (MC) dada pela formula:

MC = Rec (CV + DV)

MC = Margem de Contribuio Total
Rec = Receita de Vendas
CV = Custo Varivel
DV = Despesa Varivel

Para Crepaldi (2004), Margem de Contribuio um conceito de extrema importncia para
o custeio varivel e para a tomada de decises gerenciais. Em termos de produto, a
margem de contribuio a diferena entre o preo de venda e a coma dos custos e
despesas variveis.

Segundo Padoveze (2004), representa o lucro varivel. a diferena entre o preo de
venda unitrio do produto e os custos e despesas variveis por unidade de produto.
Significa que em cada unidade vendida a empresa lucrar determinado valor. Multiplicado
pelo total vendido, teremos a contribuio marginal total do produto para a empresa.


Para Martins (2003), margem de contribuio a diferena entre o preo de venda e o
Custo Varivel de cada produto; o valor que cada unidade efetivamente traz empresa de
sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser imputados sem
erro.

Segundo Hoji (2004), uma vez apurada a Margem de Contribuio Unitria (MCU), que a
margem de contribuio relativa a uma unidade do produto, basta multiplica-la pela
quantidade total de vendas para se conhecer a Margem de Contribuio Total (MCT), pois
ela varia proporcionalmente ao volume produzido e vendido.

EXEMPLO:
( + ) Preo unitrio de venda (liquido de impostos): $ 10,00
( - ) Custos variveis unitrios: $ 4,30
( - ) Despesas variveis unitrias: $ 0,90
( = ) Margem de contribuio unitria (MCU) $ 4,80

Com base na estrutura de custos e despesas apresentadas os clculos da Margem de
Contribuio Total (MCT) para 1.000, 5.000, 7.500 e 10.000 unidades seriam feitos como
segue:

Clculo de MCT para diferentes quantidades de vendas.
Quantidade de vendas 1.000 5.000 7.500 10.000
( + ) Vendas lquidas $ 10.000 $ 50.000 $ 75.000 $ 100.000
( - ) Custos variveis $ 4.300 $ 21.500 $ 32.250 $ 43.000
( - ) Despesas variveis $ 900 $ 4.500 $ 6.750 $ 9.000
( = ) MCT $ 4.800 $ 24.000 $ 36.000 $ 48.000

Em vez de calcular item por item,para obter a MCT, basta multiplicar a MCU pela
quantidade de vendas. Por exemplo:

1.000 unidades x $ 4,80 = $ 4.800,00
5.000 unidades x $ 4,80 = $ 24.000,00

Exerccios Respondidos

1 Suponhamos que uma empresa trabalhe na produo do produto X com preo de venda
unitrio de $ 10,00 e cujo os custos variveis so de $ 4,00, e suas despesas variveis so
de: $3,00. Qual sua Margem de Contribuio unitria?

Resoluo:
MCu = PV (CVu + DVu)
MCu = 10 (4 + 3) = MCu = 10 7 = 3

2 Certa empresa trabalha no ramo na produo do produto B. Seu preo de venda unitrio
de $ 15,00, seus custos variveis so $ 4,00 a matria-prima e $ 2 a MOD, suas despesas
variveis so $ 2,00 a unidade. Calcule sua Margem de Contribuio unitria.


Resoluo:
MCu = 15 (6 + 2) = MCu = 15 8 = 7

3 Suponhamos um produto X, cujo preo de venda unitrio seja $ 20,00 e seus custos
variveis sejam $ 5,00 de matria-prima e $ 3,00 de MOD. Alm desses custos variveis, a
empresa, por ocasio da venda, incorre em despesas com comisses s/ venda, em 20% do
preo de venda, e de imposto no valor de 30% do preo de venda. Calcule a Margem de
Contribuio unitria do produto.

Resoluo:

CVu = 8
DVu = comisses s/ vendas e impostos
Comisses s/ vendas = 2% do PV = 20%x20 = 4
Impostos = 3% do PV = 30%x20 = 6

Ento,

MCu = 20 (8 + 10) = 20 18 = 2

4 Em relao a questo anterior, suponhamos que a empresa tenha produzido e vendido
1.000 unidades. Calcule a Margem de Contribuio Total do produto X.

MC = Rec (CV + DV)

Rec = PV x Q = 20 x 1.000 = 20.000
CV = CVu x Q = 8 x 1.000 = 8.000
DV = DVu x Q = 10 x 1.000 = 10.000

MC = 20.000 (8.000 + 10.000) = 20.000 18.000 = 2.000

Ponto de Equilbrio

Podemos dizer que Ponto de Equilbrio o ponto em que o total da Margem de
Contribuio se equipara aos custos e despesas fixas do perodo. Em suma, o Ponto de
Equilbrio faz o calculo do montante e mostrando assim a capacidade mnima em que a
empresa deve operar (produzir) para que no final do perodo, no tenha prejuzo, mesmo
que para isso, ocorra o valor ao custo de um lucro zero. Denominamos o Ponto de
Equilbrio tambm com ponto de ruptura (break-even point). O ponto de equilbrio
expressa o volume a ser comercializado a fim de que o Lucro seja 0 (zero), isso , que os
custos e despesas totais sejam iguais a receita.


Segundo Sanvicente (1997), ponto de equilbrio de uma empresa aquele nvel ou volume
de produo (ou atividade, em caso de empresa no-industrial) em que o resultado
operacional nulo, ou seja, as receitas operacionais so exatamente iguais ao valor total das
despesas operacionais.

Para Figueiredo e Caggiano (1997), a anlise do Ponto de Equilbrio tem como finalidade o
clculo desse ponto. Antes que sejam feitos quaisquer clculos, necessrio que sejam
estabelecidas algumas premissas a respeito do comportamento dos custos e das receitas.
Assim assumimos que os padres de custos e receitas foram criteriosamente determinados e
que possuem um comportamento linear, no intervalo do nvel de atividade que esta sendo
analisado.

Segundo Martins (2003), o Ponto de Equilbrio (tambm denominado Ponto de Ruptura
Break-even Point) nasce da conjugao dos Custos e Despesas Totais com as Receitas
Totais.

Para Padoveze (2004), evidencia, em termos quantitativos, qual o volume que a empresa
precisa produzir ou vender, para que consiga pagar todos os custos e despesas fixas, alm
dos custos e despesas variveis que ela tem necessariamente que incorrer para
fabricar/vender o produto. No ponto de equilbrio, no h lucro ou prejuzo. A partir de
volumes adicionais de produo ou venda, a empresa passa a ter lucros.

Segundo Crepaldi (2004), Antes que seu negcio possa gerar lucro, devemos entender o
conceito de equilbrio. Para alcanar o equilbrio nas linhas de produo e/ou servio do
departamento, deveremos calcular o volume de vendas necessrio para cobrir os custos e
como usar essa informao. Devemos tambm entender como os custos reagem com
mudanas de volume............a expresso ponto de equilbrio, traduo de break-even-point,
refere-se ao nvel de venda em que no h lucro nem prejuzo, ou seja, onde os custos totais
so iguais s receitas totais.

Para Braga (1995), sob a tica contbil, o ponto de equilbrio corresponde a certo nvel de
atividades onde o lucro ser nulo. medida que o volume de operaes se deslocar acima
do ponto de equilbrio surgiro lucros crescentes; abaixo desse ponto ocorrero prejuzos
cada vez maiores. A anlise distingue dois pontos de equilbrio contbeis relacionados com
o lucro operacional e com o lucro liquido. Tambm possvel calcular um ponto de
equilbrio econmico onde o lucro liquido corresponderia remunerao esperada pelos
acionistas sobre o capital prprio.

Segundo Martins (2003), O Ponto de Equilbrio no pode ser calculado como um todo para
empresas com diversos produtos, a no ser que eles tenham mesma MC por produto ou
mesma porcentagem de MC, sobre o preo de venda. O mximo que se pode fazer
calcular o PE especifico de cada produto, quando h custos e despesas fixos identificados
com cada um. Mesmo assim, persiste o problema sem soluo de um nico PE para a
cobertura dos CDF comuns. Haver sempre um nmero infinitamente grande de diferentes
hipteses para esse PE global e final.


Para Hoji (2004), no Ponto de Equilbrio (PE), a empresa est produzindo (e vendendo) a
quantidade de produtos suficiente para cobrir alm dos CDVs, os CDFs, ou seja, os Custos
e Despesas Totais (CDTs). Acima do PE, a empresa obtm um lucro liquido de X valor
para cada unidade vendida.

EXEMPLO:
Sabendo-se que a MCU $ 4,80, e CDF $ 36.000, a quantidade de venda necessria para
cobrir todos os custos e despesas calculada como segue:

PE = 36.000 = 7.500 unidades
4,80
A MCT $ 36.000 (7.500 unidades x $ 4,80 = $ 36.000). Vamos verificar a veracidade
desse clculo, passo a passo.

( + ) Receita liquida total (7.500 unidades x $ 10,00) $ 75.000
( - ) Custos variveis totais (7.500 unidades x $ 4,30) $ 32.250
( - ) Despesas variveis totais (7.500 unidades x $ 0,90) $ 6.750
( = ) Margem de contribuio total $ 36.000
( - ) Custos e despesas fixas totais $ 36.000
( = ) Lucro lquido $ 0

A empresa precisa vender 7.500 unidades do produto para ter o lucro zero. Portanto, uma
vez que os CDFs so cobertos pela MCT gerada pelas 7.500 unidades vendidas, cada
unidade vendida acima do ponto de equilbrio gerar lucro de $ 4,80 (Figura 1.3).

Figura 8 - Ponto de equilbrio contbil. Fonte: Hoji (2004).


Podem ser observados os seguintes aspectos na Figura 3:

a) os CDFs no se alteram com a variao do volume de atividade;
b) os CDTs so soma dos CDFs e CDVs, sendo que os CDVs acompanham
linearmente a variao do nvel de atividade;
c) a diferena entre as RLTs e os CDTs representa o resultado econmico, sendo
prejuzo abaixo do PE, e lucro acima desse ponto;
d) no PE, o lucro nulo;
e) pela inclinao das retas correspondentes a RLTs e CDTs, abaixo do PE as RLTs
no so suficientes para cobrir os CDTs, o que gera prejuzo;
f) acima do PE as RLTs superam os CDTs, gerando lucro.

O ponto de equilbrio, conforme calculou-se, chamado Ponto de Equilbrio Contbil
(PEC). Pode-se calcular tambm o Ponto de Equilbrio Econmico (PEE) e o Ponto de
Equilbrio Financeiro (PEF).

O PEE a quantidade de produo e venda em que a Receita total anula os Custos e
despesas totais acrescidos dos custos econmicos. Suponha-se que o custo econmico seja
de $ 15.000, alm dos custos fixos de $ 36.000.

O PEE calculado como segue:

PEE = 36.000 + 15.000 = 10.625 unidades
4,80

O PEF a quantidade de produo e venda (venda a vista) que produz Receita total que
anula os Custos e despesas totais (tambm pagos a vista) deduzidos das depreciaes e
amortizaes. Suponha-se que as depreciaes e amortizaes sejam de $ 6.000 no perodo.

O PEF calculado como segue:

PEF = 36.000 6.000 = 6.250 unidades
4,80

EXERCICIOS RESOLVIDOS

Exemplos:

1 Um produto em custo fixo de $ 50.000,00 suas despesas fixas foram de $ 10.000,00, sua
MCu foi de $10,00. Calcule seu Ponto de Equilbrio em unidades.

Resoluo:

PE = (CF + DF) = (50.000 + 10.000) = PE = 6.000 unidades
MCu 10


2 O preo de venda do produto X de $ 20,00 a unidade, seus custos e despesas fixas
totalizam $ 20.000,00, seus custos e despesas variveis so de $ 10,00 a unidade. Calcule o
Ponto de Equilbrio em unidades e em valor.

Resoluo:

PE = (CF + DF) = 20.000 = PE = 2.000 unidades
PV-(cv+dv)u 20-10

PE em valor = PV x Q = 20 x 2.000 = $ 40.000,00

3 Suponhamos que o preo de venda de um produto seja $ 30,00 a unidade, seus custos
variveis unitrios sejam de $ 17,00 e suas despesas variveis unitrias sejam de 10% sobre
o PV. Sabendo que seus custos e despesas fixas so de $ 50.000,00. Calcule o Ponto de
Equilbrio em unidades e em valor.

Resoluo:

PE = (CF + DF) = 50.000 = PE = 5.000 unidades
PV-(cv+dv)u 30-20

PE em valor = PV x Q = 30 x 5.000 = $ 150.000,00

DVu = 10%xPV = 10%x30,00 = 3,00

4 Uma empresa estima seus custos e despesas fixas em $ 30.000,00 por perodo.
Determinar o Ponto de Equilbrio da empresa, em valor, sabendo que a Margem de
Contribuio de 40%.

Resoluo:

PE = (CF+DF) = 30.000,00 = $ 75.000,00
%MC 40%

5 Uma empresa pretende vender e produzir no prximo ano 1.000 unidades de seu
produto. Os valores orados so:

Total das receitas esperadas = $ 7.200,00
Total dos custos variveis = $ 2.800,00
Total das despesas variveis =$ 1.800,00
Total dos custos fixos = $10.000,00
Total das despesas fixas = $ 2.000,00

Pede-se:


a) calcular o preo mdio unitrio do produto;
b) calcular a margem de contribuio mdia do produto;
c) calcular a margem de contribuio percentual;
d) calcular o ponto de equilbrio em quantidade e em valor.

Resoluo:

a) Preo mdio unitrio = PV = Receitas = 7.200,00 = $ 7,2
Quantid 1.000,00

b) MC = Rec (CV+DV) = 7.200,00 (2.800,00 + 1.800,00) = 7.200,00 4.600,00 =
MC = $ 2.600,00, ento Margem de Contribuio mdia = MC = 2.600,00 = $ 2,6
Q 1.000

c) MC percentual = Margem de Contribuio = 2.600,00 = 0,36 x 100 = 36%
Receita de Venda 7.200,00

d)

PE em quantidade = (CF+DF) = (10.000,00 + 2.000,00) = 12.000,00 = 4.615,38
MCu 2,6 2,6

PE em valor = (CF+DF) = (10.000,00 + 2.000,00) = 12.000,00 = $ 33.333,33
% MC 36% 36%

6) A empresa Produtos Quimicos S.A, trabalha com produtos corrosivos. Na sua linha de
produo se destacam dois produtos: Produto A e Produto B. No ms corrente a empresa
obteve um total de custos e despesas fixas no valor de $ 50.000,00.

Seus custos e despesas variveis foram:
Produto A Produto B
Material Direto 40.000,00 45.000,00
MOD 15.000,00 12.000,00
Embalagem 6.000,00 7.000,00
Comisses s/ vendas 5.000,00 6.000,00
Fretes s/ vendas 1.000,00 2.000,00

A empresa no ms corrente produziu e vendeu:

Produto A: 8.000,00 kg
Produto B: 10.000,00 kg

Seus preos de venda so:


Produto A: $ 13,00 / kg
Produto B: $ 15,00 / kg

Obs: seus custos e despesas fixas so rateadas de acordo com o total das receitas de
venda de cada produto.

Pede-se:
a) o lucro de cada produto;
b) a margem de contribuio total (MCT), de cada produto;
c) a margem de contribuio unitria (MCU) de cada produto;
d) o ponto de equilbrio de cada produto;
e) se a empresa aumenta seus custos e despesas fixas em 20%, qual ser seu novo
ponto de equilbrio de cada produto;

Resoluo:

a)
Produto A Produto B
percentuais rateio 41% 59% 100%
(+) Receita de Venda 104.000 150.000 254.000
(-) Custo Varivel (61.000) (64.000)
(-) Despesa Varivel (6.000) (8.000)
= Margem de Contribuio 37.000 78.000
(-) Custo e Despesa Fixa (20.472) (29.528) (50.000)
= Lucro Lquido 16.528 48.472

b) Margem de Contribuio Total (MCT)

Produto A Produto B
MCT = Rec (CV + DV)total MCT = Rec (CV + DV)total
MCT = 104.000 (61.000 + 6.000) MCT = 150.000 (64.000 + 8.000)
MCT = 104.000 67.000 MCT = 150.000 72.000
MCT = $ 37.000 produto A MCT = $ 78.000 produto B

c) Margem de Contribuio unitria (MCu)

Produto A Produto B
MCu = MCT = 37.000 = $ 4,63 MCu = MCT = 78.000 = $ 7,80
Q 8.000 Q 10.000

d) Ponto de Equilbrio (PE)

Produto A Produto B
PE = CDF = 20.472 = 4.426,47 PE = CDF = 29.528 = 3.785,58


MCu 4,63 MCu 7,80

e) Ponto de Equilbrio (PE) + 20%

Produto A Produto B
PE = CDF + 20% = 20.472 + 20% = $ 5.311,65 PE = CDF + 20% = 29.528 + 20% = $ 4.542,77
MCu 4,63 MCu 7,80

Exerccios:

Exerccio 1

(Enade 2006) A Cia. Alonso de Auto Peas Ltda., distribui peas para oficinas de reparo de
automveis localizadas em grande rea metropolitana. Embora se trate de um mercado
competitivo, a Cia. Alonso gostaria de oferecer nveis de estoque adequados s oficinas
atendidas, ao mesmo tempo em que deseja maximizar seus lucros. Ela sabedora de que,
medida que aumenta a percentagem mdia de atendimentos aos clientes (nvel de servio),
maior seu lucro de estoques. A fim de determinar a influncia dos nveis de estoque no
percentual de atendimento aos clientes, a Alonso fez um levantamento dos principais itens
de seu estoque nos ltimos seis meses. A seguinte tabela foi preparada:

A partir dos dados apresentados nessa tabela, pode-se concluir que o maior lucro ocorrer
quando o nvel de servio for equivalente a:

(a) 80%
(b) 85%
(c) 90%
(d) 95%
(e) 98%

Exerccio 2

A Empresa Renzen fabrica dicionrios digitais de bolso. Os custos variveis so de $ 30 por
dicionrio, o preo de $ 45, e os custos e despesas fixos so de $ 90.000.


Pede-se:

a) Qual a margem de contribuio para um dicionrio?
b) Quantos dicionrios a Renzen precisa vender para atingir o ponto de equilbrio?
c) Se a empresa Renzen vender 6.300 dicionrios, qual ser o resultado operacional?

Exerccio 3

Uma empresa tem a seguinte estrutura de receita, custos e despesas:

Receita liquida total: $ 1.000.000,00
Quantidade de vendas: 200.000 unidades
Custos variveis: $ 500.000,00
Custos fixos: $ 220.000,00
Despesas variveis: $ 200.000,00
Despesas fixas: $ 150.000,00
Lucro (prejuzo) liquido: ($ 70.000,00)

Calcule a quantidade de vendas necessria para atingir o ponto de equilbrio.

Exerccio 4

Com a mesma estrutura de custos e despesas do exerccio anterior, a empresa planeja obter
lucro liquido de $ 120.000,00. Quantas unidades do produto ela precisaria vender para
atingir seu objetivo?

Exerccio 5

(Enade 2006) A figura abaixo representa os custos de diferentes formas de processos de
produo (celular, automatizada e intermitente), e a receita de vendas de um determinado
produto.


Se for esperado um volume de produo abaixo de 10.000, a manufatura intermitente a
prefervel; entre 10.000 e 43.000, a manufatura celular a prefervel; acima de 43.000, a
manufatura automatizada a prefervel.

Porque

Os pontos de equilbrio (quantidade/valor para os quais as receitas igualam os custos) so
de 27.000, 30.000 e 40.000, respectivamente, para as manufaturas celular, automatizada e
intermitente.

A respeito das informaes acima, conclui-se que:

(a) as duas afirmaes so verdadeiras, e a segunda justifica a primeira.
(b) as duas afirmaes so verdadeiras, e a segunda no justifica a primeira.
(c) a primeira afirmao verdadeira, e a segunda falsa.
(d) a primeira afirmao falsa, e a segunda verdadeira.
(e) as duas afirmaes so falsas.

Exerccio 6

A empresa Camomila produz apenas dois produtos (A e B) cujos preos de venda
lquidos dos tributos so $ 120 e $ 80, respectivamente; sobre esses preos ela paga
comisses de 5% aos vendedores. Os custos e despesas fixos totalizam $ 4.000 por ms, e
so rateados base de horas de MOD (2,5 h/un. para o produto botas e 2 h/un. para
sapatos).

Os custos variveis so os seguintes:


A B
Matria-prima 4 kg/un.
$ 4/kg
2 kg/un.
$ 4/kg
MOD 2,5 h/un.
$ 20/h
2 h/un.
$ 20/h

Segundo o Diretor de Marketing, o mercado consome, no mximo, 100 unidades de cada
produto da empresa por perodo.

Pede-se:

a) O valor do resultado de cada produto pela ptica da Margem de Contribuio,
considerando a demanda mxima;
b) O valor do resultado operacional mximo da empresa por perodo;
c) O Ponto de Equilbrio de cada produto ao ms;

Exerccio 7

A indstria de calados Corezzo fabrica dois produtos: botas e sapatos. Para atender
ao mercado, a empresa produz, normalmente, 5.000 unidades do primeiro e 4.000 unidades
do segundo, por ms:

Os preos de venda so aproximadamente os das empresas concorrentes ($ 100/un. E $
80/un., respectivamente).

Sua estrutura de custos variveis a seguinte:
Botas Sapatos
Material direto $ 40/un. $ 30/um.
Mo-de-obra direta $ 5,5/h $ 5,5/h
Demais custos variveis $ 21,5/un. $ 21,5/un.

Os custos e despesas fixos totalizam $ 33.000 por ms, e so rateados base de horas de
MOD (2,1 h/un. para o produto botas e 1,5 h/un. para sapatos).

Pede-se calcular:

a) A Margem de Contribuio unitria (MC/un.) de cada produto;
b) A Margem de Contribuio Total (MCT) de cada produto;
c) O Ponto de Equilbrio de cada produto ao ms.
d) O valor do lucro bruto unitrio (LB/un.) de cada produto;

Exerccio 8

O lucro projetado da Empresa Cutlass para o ano vindouro o seguinte:


Total Por Unidade
Vendas 200.000,00 $ 20,00 $
Menos: Despesas variveis 120.000,00 12,00
Margem de contribuio 80.000,00 $ 8,00 $
Menos: Despesas fixas 64.000,00
Resultado operacional 16.000,00 $

Pede-se:

a) Compute o ponto de equilbrio em unidades;
b) Quantas unidades devem ser vendidas para se obter um lucro de $ 30.000,00?
c) Compute o percentual de margem de contribuio em relao as vendas. Usando
esse percentual, compute o lucro adicional que a Curtlass teria ganhado se as vendas
fossem $ 25.000,00 a mais do que o esperado;
d) Suponha que a Curtlass queira obter um resultado operacional igual a 20% da
receita de vendas. Quantas unidades devem ser vendidas para esses objetivos serem
realizados? Prepare uma demonstrao de resultado para evidenciar sua resposta;

Exerccio 9

A empresa PI Ltda, trabalha com produtos quimicos. Na sua linha de produo se destacam
dois produtos: Produto A e Produto B. No ms corrente a empresa obteve um total de
custos e despesas fixas no valor de $ 60.000,00.

Seus custos e despesas variveis foram:
Produto A Produto B
Material Direto 30.000,00 35.000,00
MOD 10.000,00 9.000,00
Embalagem 7.000,00 8.000,00
Comisses s/ vendas 4.000,00 5.000,00
Fretes s/ vendas 1.000,00 2.000,00

A empresa no ms corrente produziu e vendeu:
Produto A: 9.000,00 kg
Produto B: 11.000,00 kg

Seus preos de venda so:
Produto A: $ 14,00 / kg
Produto B: $ 16,00 / kg

Obs: seus custos e despesas fixas so rateadas de acordo com o total das receitas de
venda de cada produto.

Pede-se:
a) o lucro de cada produto;
b) a margem de contribuio total (MCT), de cada produto;


c) a margem de contribuio unitria (MCU) de cada produto;
d) o ponto de equilbrio de cada produto;
e) se a empresa aumenta seus custos e despesas fixas em 20%, qual ser seu novo
ponto de equilbrio de cada produto;

Exerccio 10

A Demonstrao de Resultado da Cia. SP Ltda., do ltimo ano mostrada abaixo. Espera-
se que o relacionamento dos Custos e das Receitas de Vendas, para o prximo ano, siga os
mesmos padres do ano anterior.

Vendas (2.000.000 garrafas a $ 0,25) 500.000
Custo Varivel (300.000)
Custos Fixos (100.000)
Custo Total (400.000)
Lucro 100.000
DRE

Pede-se:

a) Qual o Ponto de Equilbrio das vendas? (Em Valor e Unidades.)
b) Est prevista uma ampliao na fbrica que adicionar um custo fixo de $ 50.000,00
e aumentar a capacidade produtiva em 60% (capacidade mxima). Quantas
unidades tero de ser produzidas at que seja alcanado o Ponto de Equilbrio?
c) O Diretor da Companhia acha que se deve ganhar pelo menos $ 10.000,00 no novo
investimento. Qual o volume de vendas necessrio para possibilitar companhia
manter o lucro atual e ganhar o mnimo exigido para o novo investimento?
d) Se a fbrica operasse em sua capacidade total, depois da ampliao, qual o lucro que
seria possvel ganhar?

Estudo de Caso 2

Uma empresa produz e vende, normalmente, cerca de 30.000 unidades de seus produtos por
ms. Os artigos so classificado como de luxo e destinados a populaes de alta renda; a
matria-prima principal (l) importada, e a mo-de-obra direta qualificada.

Tabela 1 Preos mdios praticados pela empresa e demanda mxima do mercado

Produtos Preo de venda bruto
(por un.)
Demanda
(em unidades / ms)
Cobertores de casal $ 150 15.000
Cobertores de solteiro $ 125 10.000
Mantas de casal $ 130 8.000
Mantas de solteiro $ 100 5.000


Tabela 2 Padres fsicos de Mo-de-oba direta (MOD) e de Matria-Prima (MP) por
unidade de produto.

Produtos Quantidade de l Tempo de MOD
Cobertores de casal 2,6 kg 2,5 h
Cobertores de solteiro 1,5 kg 1,5 h
Mantas de casal 2,5 kg 1,8 h
Mantas de solteiro 1,2 kg 1,0 h

Tabela 3 Estrutura bsica-padro de custos e despesas.

Matria-prima $ 20 por kg de l
Mo-de-obra direta (MOD): salrio dos operrios $ 6 por hora
Comisses sobre a receita liquida 10%
Despesas administrativas gerais da empresa (fixas) $ 100.000 por ms
Despesas comerciais e de marketing (fixas) $ 75.000 por ms
Custos fixos $ 615.000 por ms

Outros dados:

Sobre a receita bruta incidem 25% de tributos;
O nus de encargos sociais sobre a MOD de 100%;
Os custos e despesas fixas sero rateados base de horas de MOD.

Pede-se:

a) Pela produo e venda totais:
a. O resultado mximo da empresa por produto;
b. O Ponto de Equilbrio de cada produto;
b) Pela produo e venda normais:
a. O resultado normal da empresa;
b. O Ponto de Equilbrio de cada produto;

Estudo de Caso 3

Uma empresa produz e vende, normalmente, cerca de 4.000 unidades de seus produtos por
ms. As informaes mais relevantes sobre as atividades da organizao so apresentadas
nas tabelas a seguir:

Tabela 1 Preos e volumes normais de produo e vendas.

Produtos Preo de venda bruto
(por un.)
Volume
(em unidades / ms)
Foges $ 300 1.500
Fornos de Microondas $ 400 1.250


Lavadoras de Roupa $ 800 750
Refrigeradores $ 1.200 500

Tabela 2 Padres fsicos de matria-prima (MP) e de Mo-de-obra direta (MOD) por
unidade de produto.

Produtos Quantidade de MP Tempo de MOD
Foges 4,5 kg 6 h
Fornos de Microondas 2,5 kg 5 h
Lavadoras de Roupa 12,5 kg 12 h
Refrigeradores 10,5 kg 20 h

Tabela 3 Estrutura bsica-padro de custos e despesas.

Matria-prima $ 25 por kg de MP
Mo-de-obra direta (MOD): salrio dos operrios $ 8 por hora
Despesas administrativas gerais da empresa (fixas) $ 20.000 por ms
Despesas comerciais e de marketing (fixas) $ 10.000 por ms
Custos Fixos Comuns a todos os produtos $ 45.000 por ms
Custos Fixos Diretos dos produtos:
Foges $ 20.000 por ms
Forno de Microondas $ 170.000 por ms
Lavadoras de Roupa $ 70.000 por ms
Refrigeradores $ 160.000 por ms

Outros dados:

Sobre a receita bruta incidem 15% de tributos;
Sobre a receita liquida incidem 10% de comisses;
O nus de encargos sociais sobre a MOD de 100%;
Os custos e despesas fixos so rateados pelo tempo de MOD de cada produto.

Com base nas informaes apresentadas, pede-se calcular:

a) A margem de contribuio de cada produto;
b) O Ponto de Equilbrio de cada produto;
c) O resultado mensal global da empresa;

Estudo de Caso 4

Determinada indstria monoprodutora vendeu 50.000 unidades de seu produto no exerccio
de 20X1 e apresentou a demonstrao de resultados a seguir:


(+) Venda $ 250.000,00
(-) Custos variveis $ 150.000,00
(-) Despesas variveis - 10% das vendas $ 25.000,00
(=) Margem de contribuio $ 75.000,00
(-) Custos fixos $ 35.000,00
(=) Lair (lucro antes do imposto de renda) $ 40.000,00
(-) IR (20%) $ 8.000,00
(=) Lucro Lquido $ 32.000,00

Em 20X2, desejando melhorar a qualidade de seu produto, a empresa substitui uma pea
(componente do produto) que custa $ 1 por outra que custa $ 2 por unidade.
Adicionalmente, com o intuito de aumentar a sua capacidade de produo, efetua
investimentos de $ 60.000 em uma mquina, cuja vida til est estimada em seis anos.

Considerando as informaes citadas, determine:

a) O ponto de equilbrio em unidades (base nmeros do exerccio de 20X1).
b) Quantas unidades a empresa deveria ter vendido em 20X1, se desejasse obter lucro
de $ 56.000 aps o imposto de renda?
c) Mantendo-se o preo de venda do ano anterior, quantas unidades tero de ser
vendidas para que a empresa alcance o ponto de equilbrio no exerccio de 20X2?
d) Mantendo-se o mesmo preo de venda do exerccio de 20X1, quantas unidades
tero de ser vendidas em 20X2 para que a empresa alcance o mesmo lucro de
20X1?

REFERNCIAIS

ASSEF, Roberto. Guia Prtico de Formao de Preos: aspectos mercadolgicos,
tributrios e financeiros para pequenas e mdias empresas. Rio de Janeiro: Campus, 2003.
ATKINSON, Anthony A.; BANKER, Rajid D.; KAPLAN, Robert, S.; YOUNG, S. Mark.
Contabilidade Gerencial. So Paulo: Atlas, 2000.
BARBOSA, Eduardo Jorge Pyrrho. Uma investigao das prticas de contabilidade
gerencial utilizadas pela indstria de transformao da regio metropolitana do
Recife. Recife: Universidade Federal de Pernambuco, 2004. Dissertao de Mestrado.
BERNARDI, Luiz Antonio. Manual de Formao de Preos: polticas, estratgias e
fundamentos. So Paulo: Atlas, 2004.
BRAGA, Roberto. Fundamentos e Tcnicas de Administrao Financeira. So Paulo:
Atlas, 1995.
BRUNI, Adriano Leal; FAM Rubens. Gesto de Custos e Formao de Preos. So
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Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo. Custos como ferramenta
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CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade Gerencial: teoria e pratica, So Paulo:
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FIGUEIREDO, Sandra; CAGGIANO, Paulo Csar. Controladoria: teoria e pratica. So
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Fundao Getlio Vargas. Preo e Gesto Estratgica de Custos. So Paulo: FGV
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HANSEN, Don R.; MOWEN Maryanne M. Gesto de custos: contabilidade e controle.
So Paulo: Pioneira Thomson, 2003.
HOJI, Masakazu. Administrao Financeira: uma abordagem prtica. So Paulo: Atlas,
2004.
IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade Gerencial. So Paulo: Atlas, 2001.
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LAUDON, Kenneth C.; LAUDON, Jane P. Sistema de Informao Gerenciais:
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MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. So Paulo: Atlas, 2003.
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PADOVEZE, Clvis Lus. Contabilidade Gerencial: um enfoque em sistema de
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PINTO, Alfredo Augusto Gonalves; LIMEIRA, Andr Luis Fernandes; SILVA, Carlos
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VICECONTI, Paulo Eduardo Vilchez; NEVES, Silvrio das. Contabilidade de Custos:
um enfoque direto e objetivo. So Paulo: Frase, 2000.

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