A contabilidade aplicada

ao setor pblico

A Lei 4.320/64 representa um marco histrico para a contabilidade aplicada ao setor pblico, sendo este instrumento legal o ponto de partida para
o presente estudo.

A contabilidade aplicada ao setor pblico

luz dos princpios de contabilidade
A contabilidade aplicada ao setor pblico um ramo da cincia contbil
e, por consequncia, tem que observar os preceitos emanados da cincia.
Os princpios de contabilidade, enunciados na Resoluo 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade, foram interpretados atravs da Resoluo
1.111/2007 do Conselho Federal de Contabilidade, trazendo sua aplicao
ao setor pblico.
Contudo, atravs da Resoluo CFC 1.282/2010 a Resoluo CFC 750/93
sofreu profundas alteraes, sem que fosse alterada a Resoluo CFC
1.111/2007 at o momento. Diante deste cenrio, sero apresentados os
Princpios de Contabilidade segundo a Resoluo CFC 750/93 e concomitantemente ser apresentada a interpretao dada ao respectivo princpio pela
Resoluo CFC 1.111/2007.

Princpio da entidade
Resoluo CFC 750/93:
Art. 4. O Princpio da entidade reconhece o Patrimnio como objeto da Contabilidade
e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um Patrimnio
particular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer a
uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituio de qualquer natureza
ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por consequncia, nesta acepo, o Patrimnio
no se confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou
instituio.
Pargrafo nico O patrimnio pertence entidade, mas a recproca no verdadeira. A
soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova entidade,
mas numa unidade de natureza econmico-contbil.
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

63

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 4. [...]
Perspectivas do Setor Pblico
O Princpio da Entidade se afirma, para o ente pblico, pela autonomia e responsabilizao
do patrimnio a ele pertencente. A autonomia patrimonial tem origem na destinao
social do patrimnio e a responsabilizao pela obrigatoriedade da prestao de contas
pelos agentes pblicos.

Princpio da continuidade
Resoluo CFC 750/93,
Art. 5. O Princpio da Continuidade pressupe que a Entidade continuar em operao
no futuro e, portanto, a mensurao e a apresentao dos componentes do patrimnio
levam em conta esta circunstncia.

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 5. [...]
Perspectivas do Setor Pblico
No mbito da entidade pblica, a continuidade est vinculada ao estrito cumprimento da
destinao social do seu patrimnio, ou seja, a continuidade da entidade se d enquanto
perdurar sua finalidade.

Princpio da oportunidade
Resoluo CFC 750/93,
Art. 6. O Princpio da Oportunidade refere-se ao processo de mensurao e apresentao
dos componentes patrimoniais para produzir informaes ntegras e tempestivas.
Pargrafo nico. A falta de integridade e tempestividade na produo e na divulgao
da informao contbil pode ocasionar a perda de sua relevncia, por isso necessrio
ponderar a relao entre a oportunidade e a confiabilidade da informao.

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 6. [...]
Perspectivas do Setor Pblico
O Princpio da Oportunidade base indispensvel integridade e fidedignidade dos
registros contbeis dos atos e dos fatos que afetam ou possam afetar o patrimnio da entidade
pblica, observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico.
A integridade e a fidedignidade dizem respeito necessidade de as variaes serem
reconhecidas na sua totalidade, independentemente do cumprimento das formalidades
legais para sua ocorrncia, visando ao completo atendimento da essncia sobre a forma.
64

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Princpio do registro pelo valor original

Resoluo CFC 750/93,
Art. 7. O Princpio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do
patrimnio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transaes,
expressos em moeda nacional.
1. As seguintes bases de mensurao devem ser utilizadas em graus distintos e
combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I - custo histrico. Os ativos so registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em
caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que so entregues para
adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados pelos valores dos recursos
que foram recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias, pelos valores
em caixa ou equivalentes de caixa, os quais sero necessrios para liquidar o passivo no
curso normal das operaes; e
II - variao do custo histrico. Uma vez integrado ao patrimnio, os componentes
patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variaes decorrentes dos seguintes
fatores:
a) custo corrente. Os ativos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de
caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos
na data ou no perodo das demonstraes contbeis. Os passivos so reconhecidos pelos
valores em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que seriam necessrios para
liquidar a obrigao na data ou no perodo das demonstraes contbeis;
b) valor realizvel. Os ativos so mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de
caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos
so mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, no descontados, que se
espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no curso normal das
operaes da Entidade;
c) valor presente. Os ativos so mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo futuro
de entrada lquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das
operaes da Entidade. Os passivos so mantidos pelo valor presente, descontado do
fluxo futuro de sada lquida de caixa que se espera seja necessrio para liquidar o passivo
no curso normal das operaes da Entidade;
d) valor justo. o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado,
entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transao sem favorecimentos; e
e) atualizao monetria. Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional
devem ser reconhecidos nos registros contbeis mediante o ajustamento da expresso
formal dos valores dos componentes patrimoniais.
2. So resultantes da adoo da atualizao monetria:
I - a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa unidade
constante em termos do poder aquisitivo;
II - para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes originais,
necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a fim de que permaneam
substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por consequncia,
o do Patrimnio Lquido; e
III - a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas to somente o ajustamento
dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores ou
outros elementos aptos a traduzir a variao do poder aquisitivo da moeda nacional em
um dado perodo.
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

65

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 7. [...]
Perspectivas do Setor Pblico
Nos registros dos atos e fatos contbeis ser considerado o valor original dos componentes patrimoniais.
Valor Original, que ao longo do tempo no se confunde com o custo histrico,
corresponde ao valor resultante de consensos de mensurao com agentes internos ou
externos, com base em valores de entrada a exemplo de custo histrico, custo histrico
corrigido e custo corrente; ou valores de sada a exemplo de valor de liquidao, valor
de realizao, valor presente do fluxo de benefcio do ativo e valor justo.

Princpio da competncia
Resoluo CFC 750/93,
Art. 9. O Princpio da Competncia determina que os efeitos das transaes e outros
eventos sejam reconhecidos nos perodos a que se referem, independentemente do
recebimento ou pagamento.
Pargrafo nico. O Princpio da Competncia pressupe a simultaneidade da confrontao
de receitas e de despesas correlatas.

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 9. [...]
Perspectivas do Setor Pblico
O Princpio da Competncia aquele que reconhece as transaes e os eventos na
ocorrncia dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou
recebimento, aplicando-se integralmente ao Setor Pblico.
Os atos e os fatos que afetam o patrimnio pblico devem ser contabilizados por
competncia, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas Demonstraes Contbeis
do exerccio financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro
oramentrio das receitas e das despesas pblicas.

Princpio da prudncia
Resoluo CFC 750/93,
Art. 10. O Princpio da prudncia determina a adoo do menor valor para os componentes
do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente
vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio
lquido.

66

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Pargrafo nico. O Princpio da Prudncia pressupe o emprego de certo grau de

precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s estimativas em certas condies
de incerteza, no sentido de que ativos e receitas no sejam superestimados e que passivos
e despesas no sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de
mensurao e apresentao dos componentes patrimoniais.

Resoluo CFC 1.111/2007,

Art. 10 [...]
Perspectivas do Setor Pblico
As estimativas de valores que afetam o patrimnio devem refletir a aplicao de
procedimentos de mensurao que prefiram montantes, menores para ativos, entre
alternativas igualmente vlidas, e valores maiores para passivos.
A prudncia deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo j escriturado
por determinados valores, segundo os Princpios do Valor Original e da Atualizao
Monetria, surgirem possibilidades de novas mensuraes.
A aplicao do Princpio da Prudncia no deve levar a excessos ou a situaes classificveis como manipulao do resultado, ocultao de passivos, super ou subavaliao
de ativos. Pelo contrrio, em consonncia com os Princpios Constitucionais da Administrao Pblica, deve constituir garantia de inexistncia de valores fictcios, de interesses
de grupos ou pessoas, especialmente gestores, ordenadores e controladores.

Importante destacar que a Resoluo CFC 1.282/2010 que alterou a Resoluo CFC 750/93 retirou do rol de Princpios Contbeis o Princpio da Atualizao Monetria, motivo pelo qual o mesmo no foi citado.

Conceito de contabilidade aplicada

ao setor pblico
O entendimento acerca do papel da contabilidade aplicada ao setor pblico vem evoluindo com o passar dos tempos. Nesse sentido, sero apresentadas algumas definies, retiradas da legislao Ptria, como forma de
subsidiar o entendimento acerca do conceito de contabilidade aplicada ao
setor pblico:
Decreto-Lei 200/67, Art 78. O acompanhamento da execuo oramentria ser feito
pelos rgos de contabilizao.

No Artigo 79 do referido Decreto-Lei temos:

Art. 79. A contabilidade dever apurar os custos dos servios de forma a evidenciar os
resultados da gesto.

J a Lei 4.320/64 cita ainda, em seu artigo 83 que:

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

67

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Art. 83. A contabilidade evidenciar perante a Fazenda Pblica a situao de todos

quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou
guardem bens a ela pertencentes ou confiados.

Atualmente, a contabilidade, como ramo da cincia contbil, definida

como sendo aquele ramo da cincia contbil que aplica, no processo gerador de informaes, os Princpios de Contabilidade e as normas contbeis
direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor pblico. (NBC T
16.1, aprovada pela Resoluo 1.128/2008 do CFC).
Analisando o posicionamento emitido pelo CFC em relao definio
da contabilidade aplicada ao setor pblico, temos a ntida viso que trata-se
de um brao da cincia contbil, devendo, portanto, obedecer aos Princpios de Contabilidade e s Normas Brasileiras de Contabilidade.
A Resoluo 1.128/2008 que aprova a NBC T 16.1 conceituao, objeto
e campo de aplicao, emanada do Conselho Federal de Contabilidade traz
ainda a viso clara de qual a funo social da contabilidade aplicada ao
setor pblico:
A funo social da Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico deve refletir, sistematicamente,
o ciclo da administrao pblica para evidenciar informaes necessrias tomada de
decises, prestao de contas e instrumentalizao do controle social.

Conforme citado, a NBC T 16.1 fala da funo social da contabilidade

aplicada ao setor pblico, na medida em que contribui sobremaneira para
a transparncia da gesto pblica e para o controle social, fornecendo informaes que permitem um melhor controle do gasto do dinheiro que pertence, em ltima instncia, a todos os cidados.

Objetivo e objeto da contabilidade

aplicada ao setor pblico
Nesta mesma esteira, o objeto da contabilidade aplicada ao setor pblico
justamente o patrimnio das entidades pblicas, nos termos do contido na
Resoluo 1.128/2008 que aprovou a NBC T 16.1.
necessrio destacar que o oramento de grande importncia para a
contabilidade aplicada ao setor pblico, pois as peas oramentrias so as
que tm maior influncia sobre o patrimnio das entidades pblicas. Porm,
o objeto de estudos da contabilidade aplicada ao setor pblico o patrimnio das entidades pblicas, sendo o oramento pblico parte integrante
deste objeto de estudos.
68

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

No entanto, devemos dar a importncia devida ao oramento pblico,

sem torn-lo nico e exclusivo objeto de estudo da contabilidade aplicada
ao setor pblico, como era visto anteriormente.
A viso que devemos ter da contabilidade aplicada ao setor pblico
aquela da contabilidade voltada para a contabilidade, isto , a contabilidade
cumprindo o seu papel de estudar, interpretar e controlar o patrimnio das
entidades pblicas.

Contabilidade
Gesto
oramentria
Gesto
financeira

Mrcio Jos Assumpo.

A figura a seguir ilustra de forma clara e inequvoca a forma de atuao da

contabilidade aplicada ao setor pblico.

Gesto
patrimonial

Figura 1 Relacionamento da Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico

com as demais reas da administrao pblica.

J o objetivo da contabilidade aplicada ao setor pblico est intimamente ligado ao seu objeto de estudo, isto , o patrimnio e tudo aquilo de informaes que podem ser extradas desse objeto de estudo.
Portanto, nos termos da NBC T 16.1, temos os objetivos da contabilidade
aplicada ao setor pblico:
4. O objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico fornecer aos usurios informaes
sobre os resultados alcanados e os aspectos de natureza oramentria, econmica,
financeira e fsica do patrimnio da entidade do setor pblico e suas mutaes, em apoio
ao processo de tomada de deciso; a adequada prestao de contas; e o necessrio suporte
para a instrumentalizao do controle social.

Dadas as suas caractersticas, e sendo uma fonte inesgotvel de informaes, pois tudo que acontece nas entidades registrado pela contabilidade,
esta se torna a principal ferramenta de fornecimento de informaes, tanto
para o gestor como para a sociedade, sem deixar de lado o controle externo.
Observe que a contabilidade tem como premissa bsica o fornecimento de informaes teis a quem possa interessar e a quem tenha direito de
obter essas informaes.
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

69

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Campo de aplicao da contabilidade

aplicada ao setor pblico
O campo de atuao da contabilidade aplicada ao setor pblico definido pela Resoluo 1.128/2008 que aprovou a NBC T 16.1, conforme segue:
7. O campo de aplicao da Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico abrange todas as
entidades do setor pblico.
8. As entidades abrangidas pelo campo de aplicao devem observar as normas e as
tcnicas prprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, considerando-se o seguinte
escopo:
a) integralmente, as entidades governamentais, os servios sociais e os conselhos
profissionais;
b) parcialmente, as demais entidades do setor pblico, para garantir procedimentos
suficientes de prestao de contas e instrumentalizao do controle social.

Dessa maneira, acabam os problemas de definio de quais ou qual entidade dever adotar os procedimentos de contabilidade aplicada ao setor
pblico, pois de acordo com a norma citada, toda entidade do setor pblico
est sob a gide, no caso atualmente da Lei 4.320/64, sendo que esta regra
aplica-se parcialmente s demais entidades que recebem recursos pblicos,
como por exemplo as entidades sociais privadas, que, apesar de serem privadas, devem prestar contas dos recursos recebidos da administrao pblica,
como forma de garantir a transparncia na aplicao dos recursos pblicos.
Por fim, a Resoluo 1.128/2008 que aprovou a NBC T 16.1 indica de forma
clara e inequvoca a classificao a ser dada para a unidade contbil:
10. Unidade Contbil classificada em:
a) Originria representa o patrimnio das entidades do setor pblico na condio de
pessoas jurdicas;
b) Descentralizada representa parcela do patrimnio de Unidade Contbil Originria;
c) Unificada representa a soma ou a agregao do patrimnio de duas ou mais Unidades
Contbeis Descentralizadas;
d) Consolidada representa a soma ou a agregao do patrimnio de duas ou mais
Unidades Contbeis Originrias.

70

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Regime contbil para apurao

dos resultados
No Brasil, existe certa confuso em relao ao regime adotado para a apurao dos resultados.
Se formos olhar as receitas e despesas pblicas sob o enfoque oramentrio, isto , aquelas receitas e despesas que vm nica e exclusivamente da
execuo do oramento pblico e sua finalidade dar consecuo s polticas, diretrizes e metas estabelecidas nos oramentos pblicos, devemos
adotar como critrio o contido do artigo 35 da Lei Federal 4.320/64, que
traz: o regime de caixa para as receitas e o regime de competncia para as
despesas.
Conforme o artigo 35 da Lei 4.320/64,
Art. 35. Pertencem ao exerccio financeiro:
I - as receitas nele arrecadadas;
II - as despesas nele legalmente empenhadas.

O regime de caixa diz respeito ao registro das receitas no momento que

essas efetivamente ingressam nos cofres pblicos. J o regime de competncia aplicado s despesas diz respeito ao registro das despesas no momento
da sua ocorrncia, independentemente de serem pagas ou no.
Contudo, se formos observar as receitas e despesas sob o enfoque patrimonial, isto , em relao s alteraes que produzem na riqueza patrimonial,
devemos observar o contido no artigo 85 da prpria Lei Federal 4.320/64:
Art. 85. Os servios de contabilidade sero organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execuo oramentria, o conhecimento da composio patrimonial, a
determinao dos custos dos servios industriais, o levantamento dos balanos gerais, a
anlise e a interpretao dos resultados econmicos e financeiros.

Da anlise do artigo 85 da Lei 4.320/64 temos que a contabilidade dever

evidenciar a composio do patrimnio das entidades pblicas. Portanto,
faz-se necessrio, para melhor evidenciar essas alteraes, que os registros das receitas e despesas sejam processados de acordo com o regime de
competncia.

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

71

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Exerccio financeiro na Administrao Pblica

O exerccio financeiro compreende o perodo de tempo durante o qual
ser executado o oramento pblico, ou seja, o perodo onde ocorre a arrecadao das receitas e a execuo da despesa pblica.
Na contabilidade pblica, o exerccio financeiro determinado pelo
artigo 34 da Lei 4.320/64, conforme segue:
DO EXERCCIO FINANCEIRO
Art. 34. O exerccio financeiro coincidir com o ano civil.

Portanto, o exerccio financeiro, invariavelmente, coincidir com o ano civil,

isto , inicia em 1. de janeiro e encerra em 31 de dezembro do mesmo ano.

Legislao aplicada
contabilidade aplicada ao setor pblico
Atualmente, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN), em conjunto com
outros organismos, entre eles os Tribunais de Contas Estaduais e Municipais,
tem desenvolvido um brilhante trabalho no sentido de normatizar as aes
da contabilidade aplicada ao setor pblico.
importante salientar o papel preponderante do Conselho Federal de
Contabilidade, que aprovou e publicou as primeiras 10 Normas Brasileiras
de Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico, conforme segue:

N. RES.

72

N. NBC T

CONTEDO

1.128

NBC T 16.1

Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao.

1.129

NBC T 16.2

Patrimnio e Sistemas Contbeis.

1.130

NBC T 16.3

Planejamento e seus Instrumentos sob Enfoque Contbil.

1.131

NBC T 16.4

Transaes no Setor Pblico.

1.132

NBC T 16.5

Registro Contbil.

1.133

NBC T 16.6

Demonstraes Contbeis.

1.134

NBC T 16.7

Consolidao das Demonstraes Contbeis.

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

(Conselho Federal de Contabilidade

CFC. Adaptado.)

Tabela 1 Conselho Federal de Contabilidade: resolues, ementas e

normas do CFC

A contabilidade aplicada ao setor pblico

N. RES.

N. NBC T

CONTEDO

1.135

NBC T 16.8

Controle Interno.

1.136

NBC T 16.9

Depreciao, Amortizao e Exausto.

1.137

NBC T 16.10

Avaliao e Mensurao de Ativos e Passivos em Entidades do

Setor Pblico.

O Conselho Federal de Contabilidade constituiu um grupo de estudos que

est trabalhando no sentido de realizar a convergncia das Normas Brasileiras
de Contabilidade s Normas Internacionais de Contabilidade (IPSAS International Public Sector Accounting Standards).
No possvel deixar de citar neste processo a Lei Federal 4.320/64, que
apesar de ser do ano de 1964 se mostra muito atual, estando ainda em
vigncia.
Alm da Lei 4.320/64 outro importante instrumento que impulsionou a
melhoria nos padres da contabilidade aplicada ao setor pblico foi a Lei de
Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101/2000), pois, na medida em
que organizou as finanas de nosso pas, exigiu informaes mais rpidas e
precisas, fazendo com que a contabilidade evolusse para dar atendimento aos
padres de qualidade exigidos.
Por fim, importante citar a Portaria 184/2008, do Ministrio da Fazenda, que
Dispe sobre as diretrizes a serem observadas no setor pblico (pelos entes pblicos) quanto
aos procedimentos, prticas, laborao e divulgao das demonstraes contbeis, de forma
a torn-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor
Pblico.

Ampliando seus conhecimentos

A importncia da contabilidade pblica

(SANTOS; REIS, 2005. Adaptado.)

O escopo deste trabalho destacar a importncia da contabilidade pblica

como uma ferramenta fundamental para a boa administrao pblica no desempenho de sua funo de atender os interesses da sociedade, como instrumento
gerencial que proporcione maior transparncia e controle. Se uma instituio
pblica no possui controle das suas decises, fundamentadas em informaes
corretas, essa pode obter dficit em vez de supervit, trazendo assim um srio
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

73

A contabilidade aplicada ao setor pblico

prejuzo nossa sociedade, que muitas vezes desconhece o uso dos recursos
pblicos. A contabilidade pblica constitui hoje um dos ramos mais complexos
da contabilidade, mas de menor divulgao, da mesma forma que reduzido o
nmero de profissionais especializados na rea.

Introduo
A contabilidade pblica to importante quanto a contabilidade que
aplicada nas empresas privadas. Ela no deve limitar-se to somente a prestar contas aos cofres pblicos, atravs de dispositivos legais e constitucionais,
mas buscar transparncia nos demonstrativos financeiros. Isso permitiria
que todos os cidados pudessem compreender as aes dos governantes e
fizessem uma anlise crtica, verificando, assim, a atuao dos vrios rgos
no que diz respeito subtrao de parte do patrimnio pblico por meio de
tributos.
A contabilidade pblica, no exerccio de suas funes, tem que ser um instrumento de alcance e manuteno dos interesses pblicos, os quais devem
estar sempre voltados ao atendimento sociedade.
A contabilidade pblica um instrumento que proporciona administrao pblica as informaes e controles necessrios uma melhor conduo dos
negcios pblicos. Ela deve abastecer de informaes todo o processo de planejamento, oramento (elaborao, estudo e aprovao, execuo e avaliao
dos resultados), controle e o processo de divulgao da gesto realizada.
O objetivo deste trabalho demonstrar a importncia da contabilidade
pblica, abordando os procedimentos exigidos pelo governo, to necessrios para a sociedade, e cooperando para melhor manuseio dos recursos
pblicos.

Materiais e mtodos
Este trabalho uma pesquisa bibliogrfica, desenvolvida a partir de material j elaborado, principalmente de livros e artigos cientficos. O mtodo foi a
anlise das diferentes obras e compar-los, at obter-se um contexto harmonioso e sensato para o desenvolvimento deste artigo.

74

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Conceito e definio de contabilidade pblica

A contabilidade pblica um ramo da contabilidade regido pela Lei
4.320/64. Seu objetivo o controle sistemtico dos recursos econmico-financeiros do Estado, atravs das aes administrativas de seus agentes Unio,
Estados, Municpios e Distrito Federal.
Segundo a Lei 4.320, podemos definir a contabilidade pblica como a parte
da contabilidade que coleta, registra, controla e analisa os atos e os fatos da
Fazenda Pblica; ela reflete o patrimnio pblico e suas variaes, bem como
acompanha e demonstra a execuo do oramento; diferindo das demais
contabilidades porque os seus procedimentos esto ligados diretamente
administrao pblica, cuja ordenao se faz atravs de leis e regulamentos.
Cabe destacar que na empresa privada tudo possvel, se no contrariar a
lei, enquanto no setor pblico s possvel com autorizao legal.

Campo de atuao
Segundo Silva (2004), a Contabilidade pblica est intimamente ligada ao regime
democrtico adotado pelos Estados Modernos, pois quando exerce o poder, se
exerce em nome do povo, e todos os aspectos da contabilidade encontram-se em
um ambiente propcio para suas elaboraes tericas e para suas aplicaes prticas.
Assim todo avano da autocracia do despotismo implica retrocesso da contabilidade
como integrante do sistema de informaes do Governo.

A contabilidade pblica restrita administrao nos seus quatro nveis

de governo: Federal, Estadual, Municipal e Distrito Federal, bem como as suas
Autarquias e Fundaes. Em seu ttulo X, a Lei 4.320/64 trata das autarquias e
outras entidades, que compreendem-nas com autonomia financeira e administrativa, cujo capital pertena integralmente ao poder pblico.
Dessa forma, a estrutura da Administrao Pblica atendida pela contabilidade seria:
Administrao Direta: encontramos o ncleo central constitudo dos seguintes rgos mximos dos trs poderes e seus subordinados, sendo eles o
Poder Legislativo e o Poder Executivo ambos no mbito Federal, Estadual
e Municipal e o Poder Judicirio no mbito Federal e Estadual.

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

75

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Conforme Silva (2004), na administrao direta, encontramos ainda o

rgo de controle interno responsvel pela Contabilidade Pblica a quem
incumbe, alm dos registros contbeis, a vigilncia sobre desvios e desperdcios, bem como a delimitao da responsabilidade dos agentes pblicos.
Administrao Indireta: corresponde organizao administrativa das pessoas jurdicas vinculadas, que so criadas pelo Estado para com ele comporem a
Administrao Pblica, auxiliando-o no exerccio da atividade administrativa.
Integram a Administrao Indireta as seguintes entidades vinculadas:
Tabela 1 Administrao Indireta*
Institucionais

Prestam servios autnomos

personalizados.

Corporativas

Representadas por rgos fiscalizadores de profisses (CRC, CREP,

CREA, CRTA etc.).

Autarquias

Fundaes
Sociedades de Economia Mista
Empresas Pblicas
*

Somente aquelas sujeitas ao Oramento Fiscal e de Seguridade Social.

Principais usurios das informaes contbeis

Ao estudar o campo de aplicao da contabilidade pblica, preciso levar
em conta, alm das regras pragmticas da Fazenda Pblica relativas ao estudo
do oramento, administrao financeira ou tesouraria e crdito pblico, o processo do negcio pblico e os grupos de interesse nos negcios pblicos e
nas informaes contbeis elaboradas pelo governo.
Em trabalho divulgado em outubro de 1985 pela Governmental Accounting Standards Boards, so reconhecidos trs tipos de usurio das informaes
contbeis do setor pblico:
 O cidado, para quem o governo o principal responsvel;
 Os membros do Legislativo, que representam os cidados;
 Os investigadores e os credores que emprestam recursos ou que participam no processo de financiamento.

76

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

O referido estudo no inclui os gerentes, executivos e administradores

por serem os responsveis pela elaborao dos relatrios; embora faam uso
deles, no so considerados usurios primrios dos relatrios contbeis.
Sem dvida, conhecer e estudar os tipos de usurio uma obrigao das
instituies pblicas e dos responsveis pelo sistema contbil do governo,
pois o contribuinte tem o direito de conhecer a realidade, principalmente a
partir da Lei de Responsabilidade Fiscal, que estabelece a transparncia como
uma das premissas bsicas da gesto responsvel e instrumento para melhor
interao entre o Estado e o cidado.
Entretanto, todos os rgos de controle e auditoria do setor pblico devem
ter sempre presente que para garantir a transparncia necessrio que os relatrios contbeis e financeiros permitam avaliar as responsabilidades, seja
pelo enfoque do Legislativo e do Tribunal de Contas, seja pelo enfoque do
cidado na qualidade de usurio dos servios pblicos:
Tabela 2 Grupos e tipos de usurio
Grupos de usurios

Cidados

Poder Executivo

Investidores e credores

Tipos de usurio
- Contribuintes
- Eleitores
- Usurio dos servios
- Mdia (rdio, televiso, jornal)
- Associaes e grupos de defesa do cidado
- Estudiosos de finanas pblicas

Federal

- Cmara Federal
- Senado
- Tribunal de Contas da Unio

Estadual

- Assembleias Legislativas
- Tribunais de Contas

Municipal

- Cmaras dos Vereadores

- Tribunais de Contas
- Conselhos de Contas

- Investidores institucionais
- Fornecedores e prestadores de servio
- Agncia de classificao de risco
- Instituies financeiras

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

77

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Os grupos dos cidados esto interessados nas demonstraes contbeis

com o objetivo de avaliar as condies financeiras e a probabilidade de aumento de impostos ou taxa de servio.
Nesse grupo de usurio encontramos diversas associaes de defesa do cidado com interesse nos relatrios para exigir o aumento da aplicao em determinadas funes, como por exemplo: educao, sade, saneamento etc.
Os membros do legislativo precisam avaliar a condio financeira global,
inclusive a estrutura da dvida e os recursos disponveis, calculando a dvida
consolidada lquida. O objetivo desse grupo de usurios monitorar o resultado nominal e o resultado primrio para assegurar o cumprimento da regra
de ouro, que probe operaes de crdito (emprstimos) com o objetivo de
dar cobertura a despesas correntes. Preocupa-se ainda com o nvel de fontes
de recursos e o nvel e tipo de gastos, principalmente nas funes em que se
estabelece aplicao mnima, como educao e sade.
Os investidores e credores precisam da informao sobre recursos financeiros disponveis, pois se preocupam com a avaliao das responsabilidades
atuais e contingentes, bem como com a posio da dvida consolidada do
governo. Seu objetivo identificar a habilidade do poder pblico para continuar arrecadando e comprometendo recursos principalmente em relao
continuidade de certos gastos. Para isso, precisam conhecer os resultados
operacionais e dados de fluxo monetrios (anual e futuro), para analisar as
tendncias e identificar pontos fortes e fracos na gerao de recursos, principalmente na amortizao da dvida.

Concluso
Considerando as peculiaridades de suas atividades, a Contabilidade Pblica precisa ser estudada mais a fundo, para que se torne um instrumento de
perfeita eficcia no cumprimento de sua misso e trazer, assim, a transparncia e a clareza de sua execuo perante a sociedade.
A ocorrncia de dficits elevadssimos em todos os nveis de Governo pode
ser encarada como um forte indcio de que persistem falhas em termos de
observncia da Lei 4.320/64, quanto aos controles da execuo oramentria
e contbil. H que ser melhor observado o sistema de controle estabelecido
na legislao pertinente.

78

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

Atividades de aplicao
1. O exerccio financeiro coincidir com o:
a) ano fiscal.
b) ano estabelecido no ppa.
c) ano fiscal de 1. de julho a 31 de dezembro.
d) de acordo com o calendrio estabelecido pelo governo federal.
e) ano civil.
2. De acordo com o que dispe o artigo 85 da Lei 4.320/64, os servios de
contabilidade sero organizados de forma a permitirem:
I. O conhecimento da composio do patrimnio.
II. Acompanhar a execuo oramentria.
III. Anlise e interpretao dos resultados econmicos.
IV. Determinar os custos dos servios industriais.
V. Evidenciar a arrecadao tributria lquida.

Das afirmativas acima esto corretas somente:

a) I, III, IV e V.
b) I, II, III e IV.
c) I, II, IV e V.
d) I, II, III e V.
e) I, II e V.

3. De acordo com o que dispe o artigo 35 da Lei 4.320/64, conclui-se

que o regime contbil adotado para registro das receitas oramentrias, :
a) misto, sendo de caixa para as receitas e de competncia para as
despesas.
b) de competncia, para receitas e despesas.
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
mais informaes www.iesde.com.br

79

A contabilidade aplicada ao setor pblico

c) misto, sendo de competncia para as receitas e de caixa para as

receitas.
d) de caixa, para receitas e despesas.
e) misto, sendo de caixa para as receitas e despesas correntes, e de
competncia para as receitas e despesas de capital.

Gabarito
1. E
2. B
3. A

Referncias
BRASIL. Lei 4.320, de 17 de maro de 1964. Disponvel em: <www.planalto.gov.br/
ccivil_03/Leis/>. Acesso em: 24 ago. 2010.
BRASIL. Decreto-Lei 200, de 25 de fevereiro de 1967. Disponvel em: <www.planalto.gov.br/ccivil/decreto-lei/>. Acesso em: 24 ago. 2010.
BRASIL. Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 1988.
BRASIL. Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Novo Cdigo Civil. Disponvel em:
<www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/>. Acesso em: 24 ago. 2010.
BRASIL. Ministrio da Fazenda. Portaria 184, de 25 de agosto de 2008. Disponvel
em: <www.fazenda.gov.br/portugues/legislacao/portarias/>. Acesso em: 27 set.
2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo CFC 750/93. Disponvel em:
<www.cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_750.doc>. Acesso em: 24 ago. 2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo CFC 1.111/2007. Disponvel
em: <www.cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_1111.doc>. Acesso em: 24 ago. 2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo CFC 1.128/2008 que aprova
a NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao. Disponvel em: <www.
cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_1128.doc>. Acesso em: 24 ago. 2010.
80

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

A contabilidade aplicada ao setor pblico

KOHAMA, Helio. Contabilidade Pblica: teoria e prtica. 8. ed. So Paulo: Atlas,

2001.
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 35. ed. So Paulo: Malheiros, 2009.
SLOMSKI, Valmor. Manual de Contabilidade Pblica: um enfoque na contabilidade municipal, de acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal. So Paulo: Atlas,
2001.
SANTOS, Angelucci Rodrigues dos; REIS, Jorge Augusto Gonalves. A Importncia da Contabilidade Pblica. Disponvel em: <http://biblioteca.univap.br/
dados/>. Acesso em: 13 out. 2010.

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br

81

Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,

mais informaes www.iesde.com.br