DIREITO TRIBUTARIO ATUAL Vol.5considenado como abrangido pele sigite guncéonat." : (pig. 1240) Parece que as quatr: caude do "Leio" estio se transtormondo en vores ou, no seu tndo, na hidra, Talvez o Estado de Di- reito democratico precise da espada de Hércules Para repor o “status dignitatis* do cidadio-contri buinte, antes que este e seus descendentes sejam mortos como o foram Laocoonte e seus filnos ! 906 IMPOSTO DE RENDA. INCENTIVO FISCAL. TRREVOGABILIDADE DAS ISENGOES SOB CONDICKO ONEROSA £ PRAZO CERTO. DIREITO ADQUIRIDO. RUY BARBOSA NOGUEIRA Catedratico de Direito Tributario @ Professor de Direito Tributario Comparado. Presidente do IBDT/USP. Nenhuma lei, direta ou indiretamente pode supri mir ou reduzir tal isencao na fluéncia do prazo. Incentivo fiscal. Projeto econdmico aprovado ps ja SUDAN com reconhecimento e concesséo ce isen gio de imposto de renda para o desenvolvimento econdmico da Amazonia Legal. Razdes psicolégicas, morais e juridico-constity cionais dessa irrevogabilidade. Acérdeos do S.T.F. e T.F.R. Direito Comparado. As manifestagoes na Franca & na Repiblica Federal da Alemanha. A consideragdo econdmica © 0 método finalistico na interpretacdo e aplicagao das leis fiscais de incentivos. Acérddos da Suprema Corte Fiscal da Alemanna A inaplicabilidade da alteragdo do conceito de lucro da exploracdo, por decreto-lei superveni- ente & concesséo, no caso consultado. 907CONSULTA A Consulente, que @ uma empre- sa industrial e comercial, organizada sob a forma de sociedade andnima, vem expor e solicitar a V.Exa. parecer, sobre o seguinte: Tendo em vista a proposta fei- ta pelo Governo Federal, por meio de legislagao especial e detalhada, para a iniciativa privada estabelecer-se com atividade industrial na Amazo- nia Legai, isto @, sob condicdes onerosissimas de instalagées, mediante projeto dos estamentos espe ciais a ser examinado e aprovado pela Superinten- déncia do Desenvolvimento da Amazdnia-SUDAM, com a contrapartida e garantia da isenc3o do imposto de renda e seus adicionais durante o prazo de dez (10) anos, esta empresa brasileira e entao reque- rente, apds todos os tramites legais obteve a apro vagao integral e definitiva de seu projeto, con- forme se vé da certidéo e comunicago como ato ju ridico perfeito, emanado da autoridade competente para esse julgamento e€ reconhecimento integrativo desse direito ao seu patrimdnio, nestes termos "MINISTERIO DO INTERIOR SUPERINTENDENCIA DO DESENVOLVIMENTO DA AWAZONTA DECLARACKO DCI/DAI NO 908 A SUPERINTENDENCTA DO DESENVOLVIMENTO DA ANAZONIA - SUDAN, decLana a pedido da intenressada a para gins de prova fun to H Detegacia da Receita Federal em Cuiaba, Estado do Hato Grosso, que em face da aprovagdo do projeto econdmico da Empresa..., portadona do CGC-MF n?.. e, considerando o parecer exarado.no Pro cesso ng... /78, esta Autarguia resolve conceder a partir do exercteio de 1979, | ano-base de 1978, com gundamento no ar- | tigo 23 do Decneto-Leé no 756, de 11 de j agosto de 1969, a isengéo do Imposto de / Renda e Adicéonads ndo nestituivets, pe Lo prazo de 10 (dez) anos, em favor da afudéda empresa, com reLagho aos resul- | tados operacionais oriundos da sua até vidade industria na Amazonia Legak, vol tada para a industniatizacéo de carne bovina ¢ seus sub-produtos até os ni- veis do Panecen DAPI/DAT n? 043/75 Em, 19.02.79 [a] Hugo de Atmeida Superintendente” Correspondendo o exercicio so- cial de Consulente ao ano calendario e tendo essa isengio assim solenenente The sido reconhecida, 4 909 adeclarada e contratada a partir do exercicio de 1979, .a0-vase de 1978, pelo prazo certo de dez (10) anos, tal isengao abrange o lucro da explorg 30 tal como definido e conceituado 3 Gpoca pelo art. 19 do Decreto-lei n9 1.598/77 Acontece, porém, queo surpreen dente Decreto-lei n@ 2.065/83, nao direta ou ex- pressamente, mas por meio de alteracao daquela de finig8o ou conceito do lucro operacional, intrody ziu novo critério para alterar o conceito de lu- cro da exploracéo, exigindo a exclusao das varia- gSes monetarias, conforme se vé do seu art.20, in ciso I. Por meio desse estranho, refi- nado e sibilino estratagema, poderia esse decreto- lei eliminar ou reduzir a isencdo solene e publi- camente proposta pelo Governo da Nagao, reconheci da, declarada e pactuada sob condicées onerosas e prazo calendario pretixado em dez anos ? Sentindo profundamente que tal pretensdo seria inadmissTvel dentro da ordem jury dica, porque seria lesiva do direito subjetivo pu blico ja integredo em seu patrimonio; para conser vacdo e defesa de seu direito, a ora Consulente pergunt; 10) Em gace da ondem jurZdica podexia 910 uma Led posterior, expressamente, suprimix ou reduzin dentro da slur cia desse prazo, essa dsencdo conce dida sob condigdes onenosas ? 20) Se respondida "nao" & pergunta ante nion, poderia por meio indéreto ou de alteragao do conceito de Lucno operacional, vigente ao tempo daque Le Acconhecimento, essa Lei tributa nia supervendente alteran essa desi nigdo ou conceito para efeito de su primix ou neduzin tal isengao ? PARECER ! I= A questao proposta nao @ apenas deordem jurfdica, mas sobretudo da ordendl moral em que se alicerga o DIREITO, sem o qual eg | te jamais poderia alcangar a concretude de ctencted normativa da convivéncia humana. | A ORDEM JURTDICA CONSTITUCTONAL E COMPLEMENTAR Por isso, a Constituigao da Re pablica como expressdo méxima da hierarquia e co- gancia vertical das leis, conformando juridicida- | de e moralidade, estatui no capitulo “dos direitos on de garantias individuais", como norma de conduta ao legislador ordinario; como norma de seguranca aos jurisdiciowados e para a confiabilidade des- tes no devido processo legislativo, a lealdade de que @ lei jamais sera desonesta, imoral ou retroa tiva, prefixando: Art.183 - A Constituicdo asseguaa aos bnaséleinos @ aos estranged Aos residentes no Pais a inviolabitida. de dos déinedtos concernentes & vida, & Libendade, Z seguranga e & propriedade, nos termos seguintes: § 30 - A Lei niio prejudicard o dineito adgquinido, 0 ato juridico persed 40 @ a codsa julgada. Além dessa estatuicdo, tendo especificamente para o campo tributario disposto @ Constituicao no § 19 do art. 18, que "Led complementar estabelecerd noamas gerais de direite tributénio,... © regu Land as LinétacSes constitucionais do poder de taiputaa" © CSdigo Tributario Nacional, como lei complemen- tare no caso, mediante norma geral de aplicacdo direta desses textos constitucionais, precisa e especificamente para o caso da ora Consulente, es 912 tatui que a ISENCAO concedide por prazo certoeem | fungdo de determinadas condicdes nao pode ser re: vogada por lei, nestes termos: Art.178 - A isencdc, satve se concedida certo e em funcdo de por pa deterninadas condicdes, pode ser Aevoga da ou modégicada por Lei a quatquer tem po,. Portanto, dentro da supremacia da ordem jurfdica, isto &, do direito objetivo cons titucional e complementar vigentes, @ literal e absolutamente vedado ao proprio legislacor ording rio, direta ou indiretanente, revogarou modificar a isencdo concedida 3 ora Consulente sob aquelas determinadas condigdes e prazo certo de dez (10) anos. i i A INFRAGKO CONSTITUCIONAL, COMPLEMENTAR A IMORALIDADE DA PRETENDIDA ALTERAGAG DA ISENGRO SOB CONDIGOES ONEROSAS COM PRAZO CERTO Realmente @ questao no & ape- } nas juridica. A lei tribut@ria que expressa ou di retamente reduzisse ou suprimisse, dentro do pra- 20 pre-estabelecido, essa isencéo onerosa n3o sé seria escancaradamente inconstitucional, mas aba- laria a consciéncia moral da Nagao. A lei tributa | 913ria que por meio indireto fraudasse essa isencdo previamente proposta pelos atos legislativos e com © empenho e honra da Nagao, aceita e acordada com os cidadaos-contribuintes que confiaram nessa ga- rantia e honorabilidade, destruiria nao sd@ garan tia e certeza da ordem jurtdico-tributéria, mas corromperia os mais elementares principios da con vivéncia moral entre Fisco © Contribuinte, quando as nagdes civilizadas, entre as quais o Brasil,vém edificando e dignificando, dentro da ciéncia tri- but@ria, o instituto da Moral Fiscal. Il = Georges Ripert, 0 classi- co autor da Regra Moral nas Obrigagées, prefacian do o notavel livro Théorie de la Fraude en Droit Fiscal de Gaston Lerouge (edigio da Librairie Générale de Droit et de Jurisprudence, Paris, 1944), apds ressaltar os aspectos fundamentais da nature za da fraude e que esta @ sem divida também uma infragdo da regra moral, aponta como uma das maio res causas das fraudes a que sio muitas vezes le- vados certos contribuintes, a exacerbagao do Esta do-Fisco € 0 seu desrespeito a direitos fundamen- tais dos cidaddos-contribuintes, porque tais ini- quidades geram a opressdo e provocama resisténcia destes contra o Estado assim prepotente e desleal. Sempre que desleal, o Estado passa a ser conside- rado como inimigo. Examina precisamente tais erros ou da legislacdo fiscal para demonstrar que, ao re- verso, cabe ao legislador da lei tributaria a mis s8o nobilitante de nfo se permitir tis erros ex- tremamente nocivos. Seu dever ou obrigegao jurtdi co-moral @ dar exenplo, por meio da elaboragéo de lei honesta, concluindo com as seguintes senten- gas: "Eu dinia com plena convicgio: € preciso que 0 Legistador dé o bom exemple. 0 desnes- peito & regha jurtdica & sem divida uma falta moral, mas para se impor ao resped to & preciso que o Estado soberano tam- bam respecte (em sua Legistacao) a mora- Lidade." (pag. XVII). III - Outro grande Mestre e es pecialista do Direito Tributario, muito citado por sua conhecida elaboracao para introducao do siste ma do valor acrescido (1a valeur ajoutée), Maurice Lauré, em seu Traité de Politique Fiscale (Presses Universitaires de France, Paris, 1957, pags.386 e segs.) traz paginas candentes, de verdadeira re- volta, contra certas deslealdades incluidas em capciosas ou astutas normas fiscais. Observe-se que além de Professor, este Mestre era entao alto funcionario fiscal. Dentro da liberdade de mani- festagio do pensamento teve a hombridade de apon- tar ao legislador tais erros e injusticas, acen- a5 betuando precisamente sob o titulo de “LEGISLACKO ET FAIR-PLAY": "A sétuacdo juridica privitegiada para 0 Estado transparece em nossa Leg istagdo fiscal através mél e um detach consistem em conceder facilidades ou dé es, que neitos cufos equivatentes sdo recusados aos cidadaos-contribuintes Esta & uma grosseina falta psicoligica. 08 contribuintes sdo muito sensiveds as ikegakidades nas suas rekagdes com as administragées fiseais. Eles exigem, com justa razdo, o "fair-play” [ fo"). IV - 0 que poderia ser mais in justo, erréneo, desteal, desonesto e imoral do que a legislacio convidar as empresas produtoras a se instalaren na Amazénia, coma contrapartida ou bi Jateridade de, em compensagdo dos seus dispéndios, trabalho, capital e riscos ter a garantia da isen ga0 do imposto de renda durante dez (10) anos a partir de seu funcionamento, de acordo com deter- minado conceito de lucro da exploracéo e, dentro desse perfodo, de modo capcioso oufraudulento ser mudado 0 conceito desse “lucro da exploracdo” pa- va eliminar ou reduzir essa isencio ou compensa- Gio ? Dentro do sistema monetario seria o que na 916 giria se chama de “auténtico calote” ou na poli- cial “conto do vigdrio". Jamais 4 lei, como expres s8o do Direito pode ser instrumento ou vefculo de desonestidade. Ja nas Institutas, o Imperador Jus tiniano fixou para o mundo jurtdico: "0s precectos do Dineito so estes: vé- ver honestamente, néo Lesat a outnem, dar a cada um o que € seu" {no original 1. 5 3. Junés paaecepta sunt havc: honeste vévere, alterum non Lacdere, suum cucque triduere.) V - Estes aspectos juridicos, psicoldgicos, éticos ou morais séo valores que ndo podem ser desprezados na interpretagao © na apli- cago das leis tributarias e muito menos na sua elaboragdo pelos legisladores. S80 pressupostos bisicos e fundamentais da convivéncia humana. Tan to o Supremo Tribunal Federal como o Tribunal Fe- deral de Recursos j8 se manifestaram, energicamen te, en seus julgados, sobre a relevancia e cogén- cia desses valores, integrantes da LEI FUNDAMENTAL. VI = Calham como luve conforta vel a justa e procedente indignagao da Consulente. Esta acreditou nos convites e propostas do Estado- Fisco e teve 0 cuidado de submeter o seu ,projeto 3 sua aprovacdo e instrugdes para se intesrer, co a7mo confiantemente se integrou no esfor¢o conjunto, entre iniciativa privada e Governo, para a expan- séo da fronteira agro-pecuaria-industrial (aumen- to ds produgio e da exportagdo do Brasil). Agora, apds todos os gastos do empreendimento e riscos, no momento em que viria comegar a obter a contra- partida da isencéo, depara-se com tal surpresa, ARMADILHA ou voracidade do famélico “Ledo". E dbvio que isto ndo pode, mo- ral nem legalmente acontecer dentro do Estado de Direito, do devido processo legislative e do devi do processo legal (due process of Jaw) i Com efeito. VII = Em acdrdio unanime rela- tado pelo inesquectvel Ministro Costa Manso, o Su Premo Tribunal Federal ja decidiu: - "ELementarissimos principios de MORAL Ampedem que agora seja a parte, que te- ve o cuddado de pedin instnugées, conde nada a pagar maior imposto, que nado co- brou de seus clientes e sobretudo uma forte multa por sonegagio que pressupse ato grauduLento do contribuinte. Nego provimento ao agnavo.” (0.3. de 25.08 1936, n@ 197, pags. 505/504). 918 undnime, na Apelagio Civel n@ 1008-RGS, Igualmente, por acdrdao também acentuou o Ministro Elmano Cruz em seu voto no julgamento de 21.09.1948, no T.F.Ry: "A consulta ao Fésco, ndo pode ser con vertida em ARMADILHA para o contribudn te como bem avancou o Sr. Ninistro Cos ta Nanso no voto progerido no Agnavo de Petégdo n? 6.108, juegado aos 13 de janko de 1934." (Acdxddo publécado no D.J. de 15.09.1950). VIII - Ora, se mesmo dentro de um imposto indireto, devido pelo consumidor final, este deixou de ser cobrado pelo industrial porque em processo de consulta prévia 0 Fisco erroneamen te decidindo que nao era devido, impossibilitara a cobranca e a recuperacdéo e, pelos elementares principios de Moral e Direito os Tribunais nao per mitiram exigi-lo do industrial; "@ fortiori" por mais imoral e sobretudo flagrantemente inconstity ou conceito cional seria a alteracdo do critério de “lucro da exploracdo" para efeito de eliminar ou reduzir a isengdo do imposto direto sobre a onerosas renda, que fora concedida sob condicgées e por prazo certo. Neste caso ocorreu uma deira contratacdo, nZo apenas pela solenidade de uma escritura piblica, porém muito mais solene e verda- 19 i |publicamente, porque o foi pela forga juridica e pela honradez das leis da Republica; decorrente de ato jurfdico perfeito e do procedimento admi- nistrativo julgado; da formagao do direito adqui- rido e¢ j8 incorporado ao patrimonio da empresa A contra-marcha seriaadestrui 80 dos seculares e intangiveis preceitos do Di- reito, da Moral, da Honra, da Honestidade, enfim da CREDIBILIDADE dos cidaddos-contribuintes em seu Estado Legislador. Neste sentido nio podemos dei- xar de citar a obra notavel do grande Ministro e ex-Presidente de Senado da Suprena Corte Fiscal da Repablica Federal da Alemanha, nosso "Vater- Professor" hd tantos anos, Wilhelm Hartz - eminen te Autor que também foi a alma do famoso e enc clopédico Dicionario do Direito Tributario e das Ciéncias Fiscais (HwStR) -, a obra sobre tributa- sao, e titulada, "Moralidade, Seguranga Juridi- cae Divisac de Poderes como Elementos do Estado de Direito" - Sittlichkeit, Rechtssicherneit und Gewaltenteilung als Elemente des Rechtsstaets, edi tado pela Verlag Dr. Otto Schmidt KG, Koln, 1959. Ainda a monografia “Soa Fé no Direito Tributario, Contribuigdo 3 Doutrina da Moral na Tributegao" - “Trew und Glauben im Steurrecht, ein Beitrag zur Lehre von der Besteurungsmoral", edigdo Schaffer, Stuttgart, 1958. 920 A NATUREZA DA ISENGRO CONCEDIDA A TITULO DE INCEN VOLVIMENTO ECONON 1X = 0b ISENGRO, além de contratua certo, foi reconhecida e © muito superior 8 da mera a nhecimento foi através de tivo cognitive do mérito e TIVO AO DESEN- 10 DA NAGAO serve-se ainda que essa 1, onerosa e com prazo oncedida com a natureza rrecadagéo, pois o reco procedimento administra condmico-financeiro, com a contra-partida do incentivo fiscal para o desen yolvimento econdmico NACIONAL. 0 interesse que su pera a dispensa ou isencio do imposto foi, @, @ continua a ser o da expansdo da producao de ali- mento para a populacao do Brasil e para a expansao e conquista do mercado externo, na busca de divi- sas, estas extremamente necessitadas pelo Brasil. £ inacreditavel, pois, que as garras do famélico e cego Leao cheguem ao nivel dos tao nocivos de- cretos-leis-surpres (jé alcunhados de entulho ou ixo a ser removido antes da Constituinte), para solapar, de maneira indireta ou capciosa, o esfor go conjugado entre o planejamento paplico © © ple nejamento da atividade pr brasileira. x-€£ mais elementares fundamen cais que néo se exportam odutora, genuinamente um truismo dentro dos tos dos incentives fis~ jmpostos. Estes sao devi 921dos somente pelos jurisdicionados do pats e nao pelos cidaddos dos paises importadores e J sob a soberania fiscal daqueles 0 que se pode e se deve expor- tar so os bens e servigos otimizados e competiti vos pela sabia e honesta politica fiscal dos in- centivos. E notdrio e lamentével em nosso pats o temor de muitas empresas, notedamente as menos pg derosas como as genuinamente brasileiras, em acej tar os convites, propostas e mesmo exortagées pa- ra construirem fabricas ou empreendimentos em re- gides carentes e indspitas como da Amazdnia Legal, mediante incentivos fiscais. Ficam muito mais apa voradas com tais deslealdades dos decretos-leis do “Leo Fiscal" (auto-denominagao infeliz que na a- bertura democratica deve ser banida e substituida pela harmonia e cooperacio entre Fisco e contri- buinte) e das interpretacdes conflitantes entre os planejamentos governamentais das areas econdmicas e a voldpia arrecadatoria dos fiscalistas. Infe- lizmente, @ medida que as empresas aceitam e come gam a executar os projetos econdmicos, como este da produgdo e exportagdo do alimento carne para as populacdes, 0 Ledo se apressa em devora-las,esen preycomo o lobo na fabula de La Fontaine, “sans autre forme de procés", pois com seus decretos- leis-surpresa ndo obedece sequer aos textos lite- 922 vais da Constituigio Federal, nen da legislacao complementar. Com os tais decretos- leis- surpresa ea surrada “urgéncia", estes nao obedecem a0 “de vido processo legislativo" e na aplicagao desses, restringe ou procura reduzir os incentivos, por- que nao quer compreender que 0 desenvolvimento e- condmico @ meta que supera o interesse arrecadaté rio. XI = Aqui est& outro erro ou sofisma na interpretagdo e aplicagzo das leis de jncentivo fiscal, pois tais isengdes nao sao fave res. io, como ja vimos, verdadeiramente negociais ou contratuais, visando 0 desenvolvimento econdm{ co nacional. Neste sentido, un dos maiores Mestres que tem escrito sobre "a consideragio ou critério econdmico na interpretagao das leis tri- butdrias", que é 0 Professor de Direito Tributario fe Ministro da Suprema Corte Fiscal da Repiblica Federal de Alemanha, Heinrich Beisse, mio sé es- clarece, no caso das isengdes concedidas como in- centivos, que a interpretaco e aplicagio & fina- Vistica, teleoldgica, extensiva no sentido de al- cangar as metas fundamentais do desenvolvimento, mas confirma con a citacgéo de acdrddos uniformes daquela Corte. Assim, no seu trabalho constente do verbete AUSLEGUNG (interpretacao), j8 na primeira 923,edicdo da citade obra enciclopédica que, em trady go publicamos, ensina e fundamente com os acdr- dos uniformes: "Nos fatos geradores de incentives eco- nomicos e pollticos-socéais, a jurispru déncia se inclina a pregerin a interpre tagdo extensiva |Acdaddos da Suprema Conte Fiscal-BFH 58, 138; 59, 110; 60, 326; 81, 598)." [Vide Estudos Trdbuta- 2ios em memGria de Rubens Gomes de Sou- sa, Editona Resenha Tributaria, diregdo @ eolaboragdo do Prog. Ruy Barbosa No- gueina, $.Paulo, 1974, pag.50). No original da 2a. edigéo des- se grande Dicfonario “primus sine paribus" (HwStR, Beck'sche Verlagsbuchhandlung, Munchen,1981), atua lizada de acordo com o novo Cédigo Tributario de 1977, esse notével verbete foi ampliado e centados no mesmo sentido mais acdrddos Suprema Corte com sede em Munique. verbete AUSLEGUNG, de varias pags 3 pg. 139. acres- daquela Vide no vol.t, 0 trecho esta XII - Recentemente, no livro DIREITO TRIBUTARIO, coordenagdo e tradugdo de Bran d30 Machado, edicdo Saraiva, 1984, 0 Prof. Beisse escreveu especialmente para esse livro brasileiro, 924 sobre de pigs. 1 a 39, “ex-cathedra", monografia "0 crit@rio econdmico na interpretacdo das tributSrias segundo a mais recente jurisprudéncia A pig.26, ressalta em relacdo aos incenti leis alema". vos fiscais "Se se considera 0 significado econdmé- co das normas de incentive, sucede en- tho que ndo deve sen permitid. mn pra ckpio, uma heatnigdo que tenha por efes to agnavar o imposto, como a ampliagéo dos pressupostos de agnessao do patning néo_ por medo de anakogia" [grifos da transerigdo). A DISPOSIGRO SUPERVENIENTE DO DECRETO-LEI NO 2,065/83 REDUZIU A ISENCKO. PELOS ARTS. 153 § 39 DA CONSTITUICAO E ART. 178 do C. T.N. ESTA ALTERAGKO NAO PODE TER APLICA- GRO AD CASO DA CONSULENTE XIII - A Consulente, conforme certidgo transcrite no texto da Consulta, obteve a isenc3o sob condicao onerosa e prazo de dez(10) anos a partir do exercicio de 1979, ano-base de 1978, sobre os resultados operacionais, de confor midade com a definicao ou conceito de lucro da ex ploracdo constente do art.19 do Decreto-lei nO 1, 598/77, entio vigente (reproduzido no art.412 do RIR). 925A isengdo que assim Ihe foi re conhecida e pactuada na conformidade daquela con- ceituagdo, "ex vi" dos arts.153 § 30 da Constitui 80, art. 69 da Lei de Introdugdo ao Cédigo Civil e@ art.178 do C.T.N., durante a fluéncia dos dez anos de prazo néo pode ser revogada ou alterada, porque como ja vimos, consubstanciou DIREITO ADQUI RIDO e se integrou em seu patriménio. XIV - 0 texto do art.19 do De- creto-lei 1.598/77, que foi reproduzido sob o ti- tulo de “conceito” de LUCRO DA EXPLORACAO no art. 412 do RIR, tinha esta redacdo, contendo trés itens, a saber: apenas Art.19 - Considera-se Lucro da explora- go 0 Lucno Liquide do exeret- cto ajustado pela exclusdo dos seguin- tes valores: 1 - @ pante das receitas financeinas lart.17) que exeeden das despesas §inanceinas (art.17 paragnago ang co); I] = 08 Aendémentos © prejuzzos des par tiekpagdes socéetarias; e II] - 08 resuetados nao operacionais. XV - Alterando esse conceito, 926 © art.20 I do Decreto-lei superveniente no 2.065/ 83 mandou ecrescentar o item IV, nestes termos: I - Fica actescentado o seguinte item ao artigo 19: "IV. a parte das variagées néas ativas (art.16) que exce- der as variagies monet@rias passi- vas (art.18, pardgnago Gnico)". moneta- XVI - Com esta alteragao e ino vacdo, este Decreto-lei n? 2.065/83 ampliou as par celas que deviam ser excluTdas do lucro 1fquido de exploragado e assim reduziu a base de calculo dos incentivos que tém, no lucro de exploracao, o cri t@rio de sua quantificacao Esta alteragdo resulta em redu a0 das isencdes ou beneficios fiscais concedidos. Tanto @ essaa interpretagio do Fisco que pelo P.N. 1/84 foi declarado: "A abtenacdo gocatizada na parte pream- bulan do parecer tem por consequéncéa modifgicar o montante de calculo de in- gentivos fiscads concedidos em funcdo do Lucko da exploragdo, razfo por que en- tendemos cabzvel o enquadramento na si- tuagho prevista no inciso III, do anti- go 104, do Codigo Tributénio Nacional,” 927XVI = 0 incico IIT do art. 104~ acima citado, expressamente se refere aos dispos} tivos de lei "que extinguem ou reduzem isencdes", donde se vé claramente que a alteracgdo superveni- ente do citado D.L. nO 2.065/83 acarretou a redu- g30 da isencio Porém, como j& demonstramos, es sa redugdo ndo tem aplicacso 20 caso da Consulen- te cuja situacéo juridica ja se formalizara e se consolidara anteriormente com a garantia constitu cional do direito adquirido. A DOUTRINA NACIONAL E A JURISPRUDENCIA XVIII = Alm de todos os funda mentos ove 53 expusemos, inclusive om base no Di reito Tributario Comparada, sobr ossibilida de juridica da revogagao ou alteragao da isencao concedida 7 Consulente, a citar que neste pon to & unadnime a doutrina, haja vista Souto Maior, Isengdes Tributarias, 2a. edicio. Sugestdes Lite- varias: 0 princTpio de segurenge © isengdes, pég. 77 @ segs., Seadra Fagundes, Revogabilidade das Isengées Tribut R.D.P., 21/297; Pedro Luciano Marrey dr., Nature- za Juridica das Isencdes Tributérias, R.0.P., 1979, pig.169 e segs., Ruy Barbosa Nogueira, Direito Tributario, Sa.ed.Saraiva, S.Paulo, 1980, pags.176/177 928 rias, R.D.A. 58/1; Ruy Cirne Lima, Curso de XIX - Para ndo alongar as cite gdes, cabe concluir esta parte da doutrina patria e da jurisprudéncia, transcrevendo da 10a. edicao Forense, do classico livro Direito Tributario Bra estre, Perlamentor e@ ex-Pre- sileiro, do saudoso sidente da Suprema Corte, Aliomar Baleeiro que, além de sua prépria e abalizada conviccao dessa jprevogabilidade, arrolou os principais e basicos acérdéos do Supremo Tribunal, todos declarando e decidindo essa irrevogabilidade, como assim afir- ma Baleeiro, as pags. 592 e 593 "Sem divida, em prineZpic, a regna deve sen a xevogabitidade ou a redutibitida- de da ésengdo em qualquer tempo em que 0 Estado entenda que eta ja ndo conres- ponde ao intenesse pilbléco do quae pro- Mas h& exeecoes, quande a isen- @ sua outonga, con ondég contrebuinte a uma atividade que ete nao empreenderia se estivesse sujed to aos tributes da Epoca. Entdo eta god onerosa para o benesiciario. Nesaes ca- sos, a revegabilidade, total ou parcial, seria um tudZoric & boa §@ des que con- féaram nos incentives acenades pelo Es- tado. A doutring braséleina pronuncéou- se nesse sentido, seguénde rumo ‘aberto por COOLEY.” 92:930 "0 S.T.F. ) em sucessives cases, assen- tou junéspauddneéa no sentido de que as dsengdes concedidas por prazo certo 406 condigéo onerosa nao podem sex Li- vnemente suprémédas (PLeno: RMS. 14.101, GALLOTTI, 29.4.65, R.T.J., 33/2913 RAM, S$. 14.174, V.NUNES, 13.4.65, R.T.J., 33/ 177; E.R.E. 51.680, V.NUNES, 29.4.65, R. T.J,, 33/67; R.E. 51.534, V.BOAS, 4.12 62, R.E. $4.773-Pb, GALLOTTI, de 23.07 64; R.E. 51,680-Pb, GALLOTTI, de 18.04. 63; R.E. 33.356, de 12.4.575 RMS. 7.628, 11.1.61; RMS. 9.507, de 13.06. 62; Rc. $1,160, de 9.8.63; RE. 12.554, 26.4.64, DJ. 11.6.64, p.1.792; RE. 4% 423, de 7.8.62; R.M.S. 11.270, 6.12.63, DJ. 30.4.64, p.187 ete). Finalmente, @ Simu£a n? 544, de 3.12. 69 assentou que "isengoes trbutirias concedidas s0b condigéo onercsa nao po- dem ser Livaemente suprinidas”. Esses julgados sustentam txds prined- pios: a) a isengao pura e simples pode Sen nevogada Livremente peto Legisladon em qua£quer tempo; b) MAS O LEGTSLADOR NAO PODE REVOGAR OU REDUZTR A _ISENCAD ONEROSA, CONDICIONADA, POR PRAZO CERTO; c) a autonidade administrativa pode can cetan o ato pelo quat concedeu, em caso especial, a isencio, se verdgicar funda mentadamente que o benesictarco nao preen cheu ou nao cumpriu as condighes estabe Lecidas na Lei, que autorizou aqueta dis pensa do impoato. A primitiva redacéo do ant.178 era at ternative: "por prazo certo ou em gun- cao de determénadas condigoes”. lima cod sa ou a outna, A Led complem. n? 24/1975 substitudu ou pot es ambas as cineuns- tanedas simultaneamente. 0 ant. 178, vedo pois, consagrar prin- epios que @ jurisprudéncia j4 construi ha, passo a passo, nos anos imediatamen te anteriores & sua promutgacdo. Essa fu nisprudéncda se tem mantido firme por um decénio até agora.” XX - Em recente trabalho (data do de 26.02.85], 0 eminente Jurista Luiz Mélega apresentando sugestées 3 proposta da Emenda Cons titucional n? 83 de 1984 que tramita no Senado, ressalta em relagéo as isencdes concedidas sob con digdes onerosas e€ prazo certo que @ da tradigao brasileira e dos costumes dos povos civilizados, que mesmo as normas constitucionais devem respei- 931tar tais situacdes definitivas e de acordo com a legislagdo anterior porque o direito ja se inte- grara no patriménio do cidadao. “Esses principios estado inscritos no art.153, § 39 da atual Carta Politica; no art.69 da Introdugo a0 Cédigo Civil, e, mais esoecificamente, no art.178 do Codigo Tri butario Nacional", devendo, para maior clareza e@ seguranca serem explicitadas teis isences através © principio da recepcao XXI = Especificamente em rela- 30 a tal irrevogabilidade des isencdes concedi- das sob condicéo onerosa e prazo certo, como in- centivo a0 desenvolvimento da Amazénia, 0 saudoso Mestre e Codificador Rubens Gomes de Sousa, publi cou parecer exauriente, que constitui verdadeira monografia, sob 0 titulo AS ISENGOES CONDICIONA- DAS E£ A ZONA FRANCA DE MANAUS, in R.O.P., vol.13, pags. 119 a 132, demonstrando cabalmente essa ir- revogabilidade ou irredutibilidade, por ter cria- do DIREITO ADQUIRIDO. Em parecer anterior, e sob ° titulo A REFORMA TRIBUTARIA £ AS ISENCOES CONDI- CIONADAS (publicado na R.D.A. nO 92, pags. 373 a 391) 0 mesmo Autor do projeto do C.T.N. e ¢a Emen da Constitucional nQ 18/65, expondo ainda, especi ficamente sobre o ESTATUTO JURIDICO DAS ISENCOES 932 CONDICIONADAS, assim concluiu, até mesmo em rela~ gio a novo texto constitucional: “Admito que uma NOVA CONSTITUICKO deéxe de consagran o principio da intangibité dos: mas nego dade dos direitos adquir que essa omissde do prinedpic possa ope nan retnoatividade como norma revogats- 2 anutar sétuagoes deginitivamente nda espectgica, 1 juridécas individuads constituldas no regime constitucional anterion. Ocorreria entéo muito mais do que a substituigdo de um regime conati- oconneria a subver- tucionag por outr sao da propria orden juridiea, sem a qual o Estado de Dinedto nao pode sobre viver." (trecho @ pag, 385). XXIT - Em conclusdo, pois, sem sombra de davida, a Consulente esta e continua, com base no § 39 do art.153 da Constituicdo Fede- ral; do art, 69 da Lei de Introdugao ao Cédigo Ci vile art. 178 do C.T.N., J& interpretados pelo Supremo Tribunal Federal, plenamente garantida @ continuar, dentro do prazo dos 10 (dez) anos da concessi0, 2 gozar dessa isengao como incentive fiscal, na base legal estadelecida pela legisla- gio vigente & época em que foi reconhecida. 935Isto significa, na pritica,sem proceder 3 exclusdo, do lucro 1Tquido do exerci- cio, da parcela referente ao quantum das variacdes monetérias ativas que exceder as variacdes moneté rias passivas. Tal exclusio nio se aplica 3 isen- Gao ou beneficio contraprestacional que, anterior mente 3 vigancia ¢ eficicia do Decreto-lei n9 2. 964/83 foi concedida & Consulente, nos termos da certidac ja citada. Este @ 0 nosso parecer, s.m.j So Paulo, 11 de marco de 1985 934 A MCOMPENSACKO DE PREJUIZOS", FIGURA DO IMPOSTO DE RENDA, PESSOA JURIDICA, E O DIREITO INTER- TEMPORAL. ANGELA MARIA DA MOTTA PACHECO A interpretacéo e aplicacdo da norma que a "Compensacdo de Prejuizos" em 1947, tem desde entdo, tema dos mais polémicos e so qual ndo se chega a um consenso. Ven 0 Estado reconhecendo o desequilibrio financeiro porque passam as empresas, correndo muitas vezes o risco de desaparecerem. opta pois, por abdicar do recebimento do imposto de renda, permitindo que prejuizos verificados num exercfcio sejam compensados nos quatro exerci cios subsequentes quando haja lucro real. Com isso auxilia as empresas em dificuldade a mante rem sua producdo e empregados até retomarem seu curso normal. Ao bem imediato - obtencdo do im postu - se sobrepdc 0 bem modiato e maior - a manutengdo da ordem econdmico-social. Face & crise econémica que atravessamos yolta o tema i atualidade e consequentemente a tentativa de demonstrar neste trabalho 0 cami- nho que percorremos para fundamentar a interpre tacdo que demos a esta figura juridica. 935