Caderno de Estudo Con Pub

Contabilidade Pública
Tatiana Alves de Paula

Elizabeth Ferraz Barros
Curso Técnico
. rede
e-Tec
Brasil
.
Contabilidade Pública
Tatiana Alves de Paula
São Luís - MA
2014
Presidência da República Federativa do Brasil
Ministério da Educação
Secretaria de Educação a Distância
© Universidade Estadual do Maranhão

Este caderno foi elaborado pela Universidade Estadual do Maranhão por meio do Núcleo
de Tecnologias para Educação - UemaNet, para o Sistema Escola Técnica Aberta do Brasil
(Rede e-Tec Brasil).
Reitor da UEMA Coordenadora de Design Instrucional

Prof. José Augusto Silva Oliveira Profa. Maria de Fátima Serra Rios
Vice-reitor da UEMA Professoras-autoras

Prof. Gustavo Pereira da Costa Tatiana Alves de Paula
Diretor do Centro de Ciências Sociais Aplicadas - CCSA
Prof. José Antonio Ribeiro de Carvalho Designer Educacional
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Coordenador Geral do UemaNet
Profa. Ilka Márcia Ribeiro de Souza Serra Revisão
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Designer Gráico
Coordenador do Curso Técnico em Contabilidade Annik Azevedo
Prof. Msc. Mivaldo Álvares de Oliveira Helayny Farias
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Diagramação
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Luis Macartney Serejo dos Santos
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Responsável pela Impressão Gráica

Cristiane Costa Peixoto
Ficha catalográica
CDU - 330
Apresentação e-Tec Brasil
Prezado estudante,
Bem-vindo à Rede e-Tec Brasil!
Você faz parte de uma rede nacional pública de ensino, a Rede e-Tec Brasil, instituída pelo
Decreto nº 7.589/2011, com o objetivo de democratizar o acesso ao ensino técnico público, na
modalidade a distância. O programa é resultado de uma parceria entre o Ministério da Educação,
por meio da Secretaria de Educação Proissional e Tecnológica (SETEC), as universidades e escolas
técnicas estaduais e federais.
A educação a distância no nosso país, de dimensões continentais e grande diversidade

regional e cultural, longe de distanciar, aproxima as pessoas ao garantir acesso à educação de
qualidade, e promover o fortalecimento da formação de jovens moradores de regiões distantes,
geograicamente ou economicamente, dos grandes centros.
A Rede e-Tec Brasil leva os cursos técnicos a locais distantes das instituições de ensino e para a
periferia das grandes cidades, incentivando os jovens a concluir o ensino médio. Os cursos são
ofertados pelas instituições públicas de ensino e o atendimento ao estudante é realizado em
escolas-polo integrantes das redes públicas municipais e estaduais.
O Ministério da Educação, as instituições públicas de ensino técnico, seus servidores técnicos e professores
acreditam que uma educação proissional qualiicada – integradora do ensino médio e educação técnica
–, é capaz de promover o cidadão com capacidades para produzir, mas também com autonomia diante
das diferentes dimensões da realidade: cultural, social, familiar, esportiva, política e ética.
Nós acreditamos em você!
Desejamos sucesso na sua formação proissional!
Ministério da Educação
Nosso contato
etecbrasil@mec.gov.br
Indicação de ícones
Os ícones são elementos gráicos utilizados para ampliar as formas de

linguagem e facilitar a organização e a leitura hipertextual.
Saiba Mais: oferece novas informações que enriquecem o assunto

ou “curiosidades” e notícias recentes relacionadas ao tema estudado.
Atividades de Aprendizagem: apresenta atividades em diferentes

níveis de aprendizagem para que o estudante possa realizá-las e
conferir o seu domínio do tema estudado.
Atenção: indica pontos de maior relevância no texto.
Glossário: Indica a deinição de um termo, palavra ou expressão

utilizada no texto.
Mídias Integradas: remete o tema para outras fontes: livros, ilmes,

músicas, sites, programas de TV.
Sumário
Palavras dos professoras-autoras ........................................................................... 11

Apresentação da disciplina ........................................................................................ 13
Projeto instrucional ....................................................................................................... 15
Aula 1 - Instrumentos de planejamento público ............................................... 17
1.1 Plano plurianual (PPA) ............................................................................................ 18

1.2 Diretrizes orçamentárias ........................................................................................ 18
1.3 Orçamento anual ...................................................................................................... 19
1.3.1 Princípios orçamentários aplicados à Lei Orçamentária
Anual (LOA) .................................................................................................... 20
1.3.2 Créditos adicionais ...................................................................................... 21
1.3.3 Ciclo orçamentário ...................................................................................... 22
1.3.4 Execução da receita e da despesa pública .......................................... 23
1.3.4.1 Receita pública ............................................................................................ 23
1.3.4.2 Classiicação da receita pública .............................................................. 24
1.3.4.3 Estágios da receita pública ...................................................................... 25
1.3.4.4 Despesa pública .......................................................................................... 25
1.3.4.5 Classiicação da despesa pública ........................................................... 26
1.3.4.6 Natureza da despesa pública .................................................................. 26
1.3.4.7 Estágios da despesa pública .................................................................... 27
Referências ........................................................................................................................... 29
Aula 2 – Contabilidade pública noções introdutórias ................................... 33
2.1 Contabilidade aplicada ao setor público ......................................................... 33

2.2 Conceito ....................................................................................................................... 34
2.3 Objetivo ........................................................................................................................ 35
2.4 Objeto ............................................................................................................................ 35
2.5 Campo de aplicação ................................................................................................. 36
2.6 O Patrimônio público sob o enfoque contábil ................................................ 36
2.7 Regime orçamentário e contábil aplicado ao setor público ...................... 37
2.8 Exercício inanceiro .................................................................................................. 37
2.9 Princípios de contabilidade .................................................................................. 38
Referências ........................................................................................................................... 44
Aula 3 – Sistemas de contas e plano de contas ................................................ 45
3.1 Conta contábil .......................................................................................................... 46

3.1.1 Conceito de plano de contas ................................................................. 47
3.2 Sistema contábil ...................................................................................................... 48
3.3 Registro contábil ..................................................................................................... 49
3.3.1 Lógica do registro contábil ..................................................................... 49
3.4 Contas inanceiras e permanentes .................................................................... 51
3.5 Formalidades do registro contábil .................................................................... 52
3.6 Estrutura do plano de contas aplicado ao setor público .......................... 54
3.6.1 Atributos da conta contábil ................................................................... 55
3.6.2 Relação de contas ...................................................................................... 56
3.6.3 Lançamentos contábeis típicos do setor público .......................... 57
3.6.3.1 Previsão da receita orçamentária ........................................................ 57
3.6.3.2 Fixação da despesa orçamentária ....................................................... 57
3.6.3.3 Receita de impostos ................................................................................. 58
3.6.3.4 Contratação de operação de crédito de curto prazo ...................... 58
3.6.3.5 Contratação de serviços ......................................................................... 59
3.6.3.6 Aquisição de Bens do Imobilizado (VEÍCULOS) ................................ 60
Referências .......................................................................................................................... 63
Aula 4 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público e

balanço orçamentário ................................................................................................. 65
4.1 Introdução ................................................................................................................. 65

4.2 Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público .............................. 65
4.3 Balanço orçamentário ........................................................................................... 66
4.3.1 Deinições .................................................................................................. 67
4.3.2 Estrutura do balanço orçamentário ................................................. 70
4.3.2.1 Equilíbrio/desequilíbrio orçamentário ............................................... 73
4.3.2.2 Quadros demonstrativos de execução de restos a pagar ............. 74
Referências ......................................................................................................................... 77
Aula 5 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público - balanço

inanceiro e a demonstração das variações patrimoniais .......................... 79
5.1 Introdução ................................................................................................................. 79

5.2 Balanço inanceiro .................................................................................................. 79
5.2.1 Conceito ........................................................................................................ 79
5.2.2 Deinições ..................................................................................................... 80
5.2.3 Estrutura do balanço inanceiro ............................................................ 83
5.3 Demonstração das variações patrimoniais .................................................... 84
5.3.1 Conceito ......................................................................................................... 84
5.3.2 Deinições ...................................................................................................... 85
5.3.3 Estrutura da demonstração das variações patrimoniais ............... 89
Referências ........................................................................................................................... 93
Aula 6 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público – balanço

patrimonial ....................................................................................................................... 95
6.1 Introdução ................................................................................................................. 95

6.2 Balanço patrimonial ............................................................................................... 95
6.2.1 Conceito ........................................................................................................ 95
6.2.2 Deinições ..................................................................................................... 97
6.2.3 Estrutura do balanço patrimonial ........................................................ 102
Referências ......................................................................................................................... 105
Aula 7 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público -

demonstração dos fluxos de caixa, demonstração do resultado
econômico e notas explicativas às demonstrações contábeis ..... 107
7.1 Introdução ................................................................................................................ 107

7.2 Demonstrações dos luxos de caixa ................................................................ 107
7.2.1 Conceito ....................................................................................................... 107
7.2.2 Deinições .................................................................................................... 109
7.2.3 Estrutura ....................................................................................................... 110
7.3 Demonstrações das mutações no patrimônio líquido ............................. 113
7.3.1 Conceito ........................................................................................................ 113
7.3.2 Estrutura da demonstração das mutações do patrimônio líquido .... 115
7.4 Notas explicativas às demonstrações contábeis ......................................... 115
7.4.1 Conceitos ...................................................................................................... 115
Referências ......................................................................................................................... 117
Universidade Estadual do Maranhão - UEMA / e-Tec Brasil 9

Palavras dos professoras-autoras
Caro aluno!
Parabéns por escolher um curso técnico na modalidade a distância, ferramenta

que adentra os nossos lares e nos convida a uma viagem em busca de novos
conhecimentos, sem precisar sair do conforto de nossos lares.
Esperamos que o Curso Técnico em Contabilidade venha subsidiar o seu

exercício proissional e, ainda, que a escolha pela proissão contábil possa ser
conirmada a cada dia, pois por meio do exercício proissional nos é permitido
não somente controlar a riqueza patrimonial dos indivíduos, das organizações
públicas e privadas, mas também alimentar a sociedade de informação
necessária ao pleno exercício do controle dos gastos públicos.
Para tanto, neste curso será oferecido a você, aluno, material impresso e virtual
de aprendizagem, contendo teoria e atividades variadas para facilitar a ixação
do conhecimento.
Sucesso nesta escolha!
ProfªTatiana Alves de Paula
Profª Elizabeth Ferraz Barros

Apresentação da disciplina
Caro estudante,
A disciplina Contabilidade Pública é oferecida no Curso Técnico em

Contabilidade após sucessivas ofertas de disciplina de contabilidade voltada
ao controle patrimonial nas organizações privadas. Desta vez, a oferta é do
conhecimento de técnica para o exercício do controle do patrimônio público.
O convite aqui é para uma viagem ao mundo das organizações públicas

brasileiras sob o foco do controle das receitas, das despesas, dos custos, dos
bens, dos direitos e das obrigações inerentes. Estas organizações, são locais
onde nós, operadores da contabilidade, somos ao mesmo tempo proissionais
e acionistas – contribuintes.
O objetivo maior desta disciplina é apresentar as normas atuais que regem o

exercício da Contabilidade aplicada ao setor público emitidas pelo Conselho
Federal de Contabilidade e a Secretaria do Tesouro Nacional de forma simples
e objetiva, ilustrando com exemplos práticos a aplicação de cada regra.
Assim, para um melhor aproveitamento do objetivo aqui proposto, iniciaremos

a aula 1 com um estudo sobre o Orçamento Público Brasileiro, seus princípios,
os principais documentos que compõem o ato de planejar dos Governos
Brasileiro, o detalhamento da composição da Lei Orçamentária Anual,
assim como, conheceremos as receitas e despesas públicas, seus conceitos,
classiicações e estágios.
Iniciaremos a aula 2 com os conceitos fundamentais para a construção do

conhecimento sobre o exercício da Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
Diante da base conceitual, na aula 3 será explicado como são realizados
os registros dos atos e fatos da gestão pública. Na aula 4, conheceremos
os tipos de Demonstrações Contábeis elaboradas para a gestão pública,
bem como a estrutura do Balanço Orçamentário. Na aula 5, nosso contato

será com a estrutura e o modo de elaboração dos Balanços Financeiros e
da Demonstração das Variações Patrimoniais. Na aula 6, conheceremos a
estrutura do Balanço Patrimonial e o modo de sua elaboração. E por im, na
aula 7 iremos compreender o modo como são estruturadas a Demonstração
dos Fluxos de Caixa e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
Apresentaremos aqui nossos esforços para que seu processo de aprendizagem

ocorra de maneira simples e prazerosa. Contamos com sua dedicação nesta
disciplina para que o objetivo inal de todos nós seja alcançado.
Bons estudos!
Projeto Instrucional
Disciplina: Contabilidade Pública
Carga horária: 45 horas
Ementa: Conceito. Campo de atuação. Objetivos. Contabilidade pública.

Regimes contábeis. Sistemas de contas. Estrutura do plano de contas.
Escrituração contábil. Demonstrações contábeis. Licitações e contratos.
CARGA HORÁRIA
AULA OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM MATERIAIS
(HORAS)
• Averiguar os instrumentos de
planejamentos impostos a
administração pública brasileira;
• Compreender os princípios
basilares na construção dos
orçamentos públicos; Caderno impresso. Sala
Aula 1 - Instrumentos
• Conhecer os meio legais para virtual no Moodle.
de planejamento 6
alteração dos orçamentos Computadores com acesso à
público
anuais; Internet.
• Explicar o ciclo orçamentário
brasileiro, para então conhecer
as variáveis que compõem o
orçamento público - as receitas
e as despesas públicas.
• Identiicar e compreender a base

conceitual da Contabilidade
aplicada ao setor público;
• Conhecer o conceito e o objeto
Caderno impresso. Sala
Aula 2 - Contabilidade da Contabilidade aplicada ao
virtual no Moodle.
Pública: noções setor público; 5
Computadores com acesso à
introdutórias • Explicar o campo de aplicação
Internet.
da Contabilidade aplicada ao
setor público;
• Identiicar o regime
orçamentário e regime contábil.
• Reconhecer os sistemas de
contas e produzir lançamentos
contábeis;
Aula 3 - Sistemas de • Explicar a necessidade de criação
virtual no Moodle.
contas e plano de do Plano de Contas Aplicado ao 6
Setor Público (PCASP); Computadores com acesso à
contas
Internet.
• Apontar os elementos essenciais
do Registro contábil;
• Classiicar registro contábil.

• Reconhecer os sistemas de
contas e produzir lançamentos
contábeis;
Aula 4 -
Demonstrações • Explicar a necessidade de criação
virtual no Moodle.
contábeis aplicadas do Plano de Contas Aplicado ao 8
Setor Público (PCASP); Computadores com acesso à
ao setor público –
Internet.
balanço orçamentário • Apontar os elementos
essenciais do Registro contábil;
• Compreender a estrutura do
Aula 5 - balanço inanceiro;
Demonstrações
• Explicar a estruturação da Caderno impresso. Sala
contábeis aplicadas
demonstração das variações virtual no Moodle.
ao setor público – 8
patrimoniais; Computadores com acesso à
balanço inanceiro
• Elaborar o balanço inanceiro e Internet.
e demonstração das
variações patrimoniais a demonstração das variações
patrimoniais.
Aula 6 - • Compreender o modo como

Demonstrações é estruturado o balanço
virtual no Moodle.
contábeis aplicadas patrimonial; 6
Computadores com acesso à
ao setor público – • Elaborar o balanço patrimonial
Internet.
balanço patrimonial aplicável ao setor público.
• Compreender o modo como são

Aula 7 - estruturadas a demonstração
Demonstrações dos luxos de caixa e a
contábeis aplicadas demonstração das mutações do
ao setor público Caderno impresso. Sala
patrimônio líquido;
– demonstração virtual no Moodle.
• Elaborar a demonstração 6
dos luxos de caixa, Computadores com acesso à
dos luxos de caixa e a
demonstração Internet.
demonstração das mutações do
das mutações do
patrimônio Líquido;
patrimônio líquido e
notas explicativas • Compreender como devem ser
elaboradas as notas explicativas.
Aula 1 - Instrumentos de planejamento
público
Objetivos
• Averiguar os instrumentos de planejamentos impostos a administra-
ção pública brasileira;
• Compreender os princípios basilares na construção dos orçamentos

públicos;
• Conhecer os meio legais para alteração dos orçamentos anuais;
• Explicar o ciclo orçamentário brasileiro, para então conhecer as vari-

áveis que compõem o orçamento público - as receitas e as despesas
públicas.
Iniciaremos a disciplina Contabilidade Pública com a temática instrumentos

de planejamento público, conhecimento que nos levará ao entendimento
de como se dá a captação de recursos e as formas de gastos nos governos
brasileiros. O domínio deste tema servirá de base para a prática dos registros
contábeis e melhor análise do balanço orçamentário.
1 Instrumentos de planejamento público
O início deste estudo requer que recordemos o que é gestão pública, ciência
de planejamento, organização, coordenação, comando e controle da ação
governamental. Trata-se de um conjunto de atitudes que visam atender aos
interesses da coletividade.

Para melhor atender as demandas da sociedade e dos contribuintes, foi
determinado a gestão pública por imposição do artigo 165 da Constituição
A Constituição Federal
em vigor encontra- Federal de 1988, a elaboração de três instrumentos de gestão, são eles: o Plano
se disponível para
acesso público no Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentária (LDO) e a Lei de Orçamento Anual
endereçohttp://www.
planalto.gov.br/ (LOA). Esses planos serão elaborados por iniciativa do chefe do Poder Executivo.
ccivil_03/constituicao/
constituicaocompilado.
htm).
1.1 Plano plurianual (PPA)
No plano plurianual serão estabelecidas, de forma regionalizadas, as diretrizes,

os objetivos e as metas da Administração Pública para o período de quatro anos.
Este plano entrará em vigor no segundo ano do mandato do Chefe do Poder
Executivo. Na União, o prazo para encaminhamento ao Poder Legislativo é até o
dia 31 de agosto. Para os Estados e Municípios, estes prazos deverão estar assi-
nalados nas Constituições Estaduais ou nas Leis Orgânicas Municipais.
Não existe, na legislação atual, um padrão do que deve compor o PPA, porém sua
elaboração deve conter a essência da boa técnica de planejamento orçamentário.
É importante saber que nenhuma ação governamental que demande recur-

sos cujo prazo de execução ultrapasse um exercício inanceiro, um ano civil,
será iniciada sem que esteja contida no PPA.
O PPA é um instrumento de planejamento estratégico de médio prazo, ela-

borado para uma implemento em um período quadrienal. Portanto, tem rele-
vância indiscutível na gestão pública.
A contabilidade aplicada ao setor público registra e controla os planos e ações

ixados no PPA para determinado ente público, seja um Município, um Estado
ou a União. Logo, é possível comparar se os planos constantes do PPA estão de
acordo com os ixados na Lei de Orçamento Anual (LOA).
1.2 Lei de diretrizes orçamentárias
A lei de diretrizes orçamentárias (LDO) deverá ser elaborada anualmente con-

tendo as seguintes requisitos, de acordo com o parágrafo 2º do art. 165 da CF/88:
18 Aula 1 - Instrumentos de Planejamento Público

 Compreender as metas e as prioridades da Administração Pública, incluin-
do as despesas de capital para o exercício inanceiro subsequente;
 Orientar a elaboração da Lei Orçamentária Anual;
 Dispor sobre as alterações na legislação tributária;
 Estabelecer a política de aplicação das agências inanceiras oiciais de fo-

mento.
A LDO é um instrumento a partir do qual o governo determina as ações priori-

tárias da gestão para o exercício seguinte, ou seja, escolhe entre os programas
incluídos no PPA os que serão executados no orçamento subsequente.
Logo, é possível airmar que a LDO serve de elo entre a LOA e o PPA.
1.3 Orçamento anual
Orçamento público, na visão de Pires (2012), trata-se de um documento legal

que expressa as decisões que os representantes dos contribuintes tomam a
respeito das receitas e despesas dos governos.
A Constituição Federal, em seu art. 165, parágrafo 5º, deine o orçamento

anual em três espécies: orçamento iscal, orçamento da seguridade social e
orçamento de investimentos das empresas estatais.
No orçamento iscal icará contido os gastos da administração direta e indireta

relativo a pessoal, encargos com pessoal, investimentos, materiais, serviços,
dentre outros.
No orçamento da seguridade, social serão alocadas as despesas com saúde,

assistência social e previdência social.
O orçamento de investimentos das empresas estatais conterá apenas os valo-

res alocados para acréscimos do patrimônio dessas empresas.
Os orçamentos iscais e de investimentos das empresas estatais compatibili-

zados com o plano plurianual terão, entre suas funções, a redução das desi-
gualdades entre regiões, observados critério populacional (§ 7º, do art. 165 da
Constituição Federal de 1988).

A iniciativa para elaborar a proposta orçamentária anual é do Poder Executivo
e o prazo para encaminhamento ao Poder Legislativo é 31 de agosto para a
esfera federal, conforme ditames da CF/1988, para Estados e Municípios tal
prazo deve estar assinalado nas Constituições e nas Leis Orgânicas, respecti-
vamente.
O Poder Executivo elabora sua proposta orçamentária, consolida com a pro-

posta dos Poderes Legislativo e Judiciário para então, construir uma proposta
única, conta com órgãos dentro de sua estrutura administrativa – secretarias,
ministérios – especiicamente voltados para a função orçamentária. A cons-
trução do orçamento anual será elaborado tomando-se por base os princípios
orçamentários.
1.3.1 Princípios orçamentários aplicados à lei

orçamentária anual (LOA)
Os princípios são linhas norteadoras de ação e devem ser observados sempre,

quando da elaboração da proposta orçamentária anual, já que é um conjunto
de regras necessárias para a concretização de ações governamentais.
Na legislação brasileira foram estabelecidos alguns princípios basilares que

serão obedecidos na elaboração da LOA, dentre os quais também encontramos
princípios recomendados pela doutrina orçamentária. Os principais são:
Unidade, Universalidade, Anualidade, Especiicação, Exclusividade, Equilíbrio,
Orçamento Bruto, Não-afetação das Receitas, Publicidade e Transparência.
Os princípios citados podem ser entendidos conforme segue:
 Unidade (art. 2º da Lei 4.320/64 e § 5º do art. 165 da Constituição Federal

de 1988) – segundo este princípio haverá apenas um orçamento em cada
esfera de Governo – na União, nos Estados, no DF e nos Municípios – ou
seja, a política orçamentária deve ser uniforme entre os poderes.
 Universalidade (art. 2º, 3º e 4º da Lei 4.320/64 e § 5º do art. 165 da Cons-

tituição Federal de 1988) – segundo esta norma no orçamento público de-
verá estar contido todas as receitas e despesas governamentais.
 Anualidade - de acordo com este princípio a lei orçamentária anual terá

vigência de um ano, coincidindo com o ano civil (1º de janeiro a 31 de
dezembro).

 Especiicação – por este princípio quando da elaboração do orçamento
anual não devem ser alocadas despesas com discriminação global, ou seja,
as despesas devem trazer um nível de detalhamento facilitador da análise.
 Exclusividade – segundo este princípio na elaboração do orçamento pú-

blico deve conter apenas matéria orçamentária, ou seja, previsão de re-
ceitas e ixação de despesas, excetuando da proibição a autorização para
abertura de créditos adicionais suplementares e contratação de operações
de crédito por antecipação de receita orçamentária.
 Equilíbrio – segundo este princípio, o montante da despesa ixada em

cada orçamento não deverá ser superior ao total das receitas estimadas.
 Orçamento Bruto (art. 6º da Lei 4.320/64) – segundo este princípio, o

montante das receitas e despesas devem constar no orçamento anual
com seus valores bruto, ou seja, não é permitida inclusão de valores líqui-
dos, resultante de deduções de receitas ou despesas.
 Não-afetação das Receitas – (art. 167, IV, da CF/1988)segundo este prin-

cípio é vedada a alocação de despesa no orçamento anual vinculada a
receita de impostos, com exceção dada as autorizações permitidas pela
Constituição Federal.
 Publicidade – determina esta regra que orçamento anual seja divulgado

pelos veículos oiciais, Diários Oiciais, para que ocorra a eicácia de sua
validade.
 Transparência– (arts. 48 e 49 da Lei Complementar nº 101, de 04 de

maio de 2000) segundo este princípio o orçamento público deve ser di-
Conhecida como Lei de
vulgado de forma ampla à sociedade, inclusive em meio eletrônico, não Responsabilidade Fiscal.
somente nos diários oiciais. Acesse o site http://
www.planalto.gov.br/
ccivil_03/leis/lcp/lcp101.
htm e conheça esta lei.
1.3.2 Créditos adicionais
Durante a execução do orçamento, é possível ser realizada uma retiicação na

lei orçamentária anual. Esta retiicação é denominada créditos adicionais que
“são autorizações de despesa não computadas ou insuicientemente dotadas
na Lei de Orçamento” (art. 40 da Lei 4.320/64).
Logo, a lei admite a hipótese de erros ou omissões quando da elaboração dos

orçamentos públicos e permite sua correção e, cada ocorrência ou aconteci-
mento há uma classiicação.

Assim, temos que os créditos adicionais recebem a classiicação de suplemen-
tares, especiais e extraordinários (art. 41 da Lei 4.320/64). Esta classiicação
segue os critérios, a saber:
 Suplementares, os destinados a reforço de dotação orçamentária;

 Especiais, os destinados a despesas para as quais não haja dotação
orçamentária especíica;
 Extraordinários, os destinados a despesas urgentes e imprevistas, em
caso de guerra, comoção intestina ou calamidade pública(art. 41 da Lei
4.320/64).
A legislação determina, ainda, que os créditos suplementares e os especiais

sejam autorizados por lei e abertos por decreto executivo (art. 41 da Lei
4.320/64). Sobre o tema, a Constituição Federal ao se manifestar impôs vedação
à abertura de crédito suplementar ou o especial sem prévia autorização
legislativa e, ainda, sem indicação dos correspondentes recursos (art. 167,
V, da CF/1988). Reairmou o constituinte a determinação já contida onde a
abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de
recursos disponíveis para ocorrer a despesa sempre precedida de exposição
justiicada (art. 41 da Lei 4.320/64).
No entanto, para o crédito extraordinário, a autorização ocorrerá por

determinação do Poder Executivo, que somente após o decreto deverá dar
imediata ciência ao Poder Legislativo. Nesse tipo de crédito é dispensada a
indicação de recursos disponíveis (art. 44 da Lei 4.320/64).
1.3.3 Ciclo orçamentário
Avancemos rumo ao conhecimento do planejamento/orçamento público. É

importante, agora, você compreender como processar um ciclo orçamentário
na gestão pública.
1º Elabora-se a proposta orçamentária em cada unidade gestora para, em

seguida, encaminhar ao órgão responsável pela consolidação e ao Poder
Legislativo. Este órgão deverá estar inseridono Poder Executivo.
2º Encaminhada a proposta de LOA ao Poder Legislativo, deverá ocorrer a

apreciação, votação e aprovação da proposta para transforma-la em Lei.

3º Após a aprovação pelo Poder Legislativa, o projeto é enviado ao Poder
Executivo para sanção e publicidade e transparência.
4º Após a publicidade da Lei, é divulgado um Quadro de Detalhamento da

Despesa (QDD), para, na sequência, ser iniciada a execução da receita e da
despesa legalmente autorizada.
5º Durante a execução da receita e da despesa orçamentária, ocorre a fase

do controle, que a Constituição em vigor determina que ocorra no formato
interno, externo e social, e seu implemento surtirá efeito se sua ocorrência se
der de modo prévio, concomitante e subsequente.
1.3.4 Execução da receita e da despesa pública

Ainal como ocorre
a execução do
orçamento público?
Inicialmente, precisamos conhecer as deinições de receitas e despesas Feitos os planos, como
eles saltam do papel
públicas para então, passarmos, na sequência, para as etapas de execução. para beneiciar os
cidadãos, contribuinte,
inanciadores da
máquina pública?
1.3.4.1 Receita pública
A receita pública de acordo com a Resolução nº 1.121, de 28 de março de 2008,

refere-se aos aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil
sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de
passivos, que resultem em aumento do patrimônio líquido e que não sejam
provenientes de aporte dos proprietários da entidade (www.cfc.org.br).
A receita é reconhecida no momento da ocorrência do seu fato gerador, ou

seja, no momento em que é possível identiicar uma ação que levará recursos
aos cofres públicos, independentemente do seu recebimento, sem relação
com ingressos inanceiros.
Logo, pode-se perceber que esses conceitos de receita tem enfoque

patrimonial. Enquanto pode-se compreender como enfoque orçamentário a
receita pública que relaciona-se apenas, aos ingressos nos cofres públicos para
atendimentos aos dispêndios e aos gastos necessários para a manutenção dos
serviços ofertados pelo Estado.

1.3.4.2 Classificação da receita pública
A receita pública divide-se, inicialmente, em dois grandes grupos: receitas

orçamentárias e receitas extraorçamentárias.
As receitas orçamentárias são oriundas de tributos e outras entradas

arrecadadas, As entradas requerem autorização legal, constantes da Lei
Orçamentária. Enquanto as receitas extraorçamentárias são valores recebidos
que não devem ser utilizados em despesas públicas. Esses valores tem caráter
temporário e devem ser devolvidos.
A Lei nº 4.320/64 classiicou a receita orçamentária por categorias econômicas

em: receitas correntes e receitas de capital. As receitas correntes são recursos
destinados a atender despesas classiicáveis em despesas corrente. Enquanto
as receitas de capital são recursos destinados a atender despesas classiicáveis
em despesas de capital, como também o superávit do orçamento corrente.
(§§ 1º e 2º, do art.11, da Lei 4.320/64)
O § 4º, do citado artigo 11, da Lei nº 4.320/64 determina a classiicação da

receita por categoria econômica com o desdobramento seguinte:
Classiicação da Receita
1. Receitas Correntes 1. Receita tributária

2. Receitas de contribuições
3. Receita patrimonial
4. Receita agropecuária
5. Receita industrial
6. Receita de serviços
7. Transferências correntes
8. Outras receitas correntes
2. Receitas de Capital 1. Operações de crédito

2. Alienação de bens
2. Amortização de empréstimos
3. Transferências de capital
4. Outras receitas de capital
Na elaboração do orçamento público, a codiicação econômica da receita

orçamentária deve seguir a composição de níveis. Esta classiicação foi

orientada pelo Manual de Procedimentos das Receitas Públicas, editado
pela Secretaria de Tesouro Nacional (2008), justiicado pela necessidade de
atualização e melhor identiicação dos recursos orçamentários. Os níveis são
assim compostos:
1º Nível – Categoria Econômica
2º Nível – Origem
3º Nível – Espécie
4º Nível – Rubrica
5º Nível – Alínea
6º Nível - Subalínea
1.3.4.3 Estágios da receita pública
A Receita Pública, por força da Lei 4.320/64, deve ser executada a partir de
quatro estágios: a previsão, o lançamento, a arrecadação e o recolhimento.
No estágio da previsão, é realizado um levantamento da capacidade do

ente público de auferir receitas durante o exercício inanceiro, um ano civil.
No lançamento, temos o momento em que a gestão pública identiica seus
potenciais contribuintes, quem deverá pagar tributos, quem fará transferências
de recursos, dentre outros. A arrecadação é o momento em que o contribuinte
entrega ao agente arrecadador o recurso devido. Já o recolhimento trata-se
do momento em que o agente arrecadador, o agente bancário, informa ao
ente público os recursos recebidos.
1.3.4.4 Despesa pública
Sob o enfoque patrimonial, o Conselho Federal de Contabilidade deine

despesas públicas como decréscimos nos benefícios econômicos durante o

período contábil sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou
incremento em passivos, que resultem em decréscimo do patrimônio líquido
e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade
(Resolução nº 1.121, de 28.03.2008, do CFC).
Sob o enfoque orçamentário despesa pública pode ser compreendida

simplesmente como todos os gastos governamentais para cobertura dos
serviços ofertados à população.
1.3.4.5 Classificação da despesa pública
As Despesas Públicas dividem-se, inicialmente, em dois grandes grupos:

receitas orçamentárias e receitas extraorçamentárias.
As despesas orçamentárias são gastos decorrentes de ação previamente ixada

na Lei Orçamentária, por exemplo: despesa com serviços de energia e telefonia,
despesa com salário, dentre outros. As despesas extraorçamentárias são aquelas
que não dependem de autorização na Lei Orçamentária para que seja efetuada,
por exemplo: despesa com depreciação, constituição de provisão, dentre outras.
1.3.4.6 Natureza da despesa pública
A classiicação da despesa orçamentária, segundo a sua natureza, compõe-se

de um conjunto de informações formando um código estruturado que agrega
quatro níveis obrigatórios. Essa estrutura deve ser observada na execução
orçamentária de todas as esferas de governo (Portaria Interministerial STN/
SOF Nº 163 de 04.05.2001).
1º Nível – Categoria Econômica
2º Nível – Grupo de despesa
3º Nível – Modalidade de aplicação
4º Nível – Elemento de despesa

A Lei nº 4.320/64 classiicou assim a despesa orçamentária, por categorias
econômicas:
3 - Despesas Correntes são classiicadas todas as despesas que
não contribuem de forma direta para a formação ou aquisição
de um bem, são despesas com a manutenção da máquina
pública.
4 - Despesas de Capital são classiicadas todas as despesas que

contribuem de forma direta para a formação ou aquisição de
um bem (Art.12 e 13, da Lei 4.320/64).
Grupo de Despesa agrega elementos de despesa com as mesmas

características do objeto de gasto, conforme discriminado, a seguir: pela
Portaria Interministerial STN/SOF Nº 163 de 04. 05. 2001.
1 PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS;

2 JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA;
3 OUTRAS DESPESAS CORRENTES;
4 INVESTIMENTOS;
5 INVERSÕES FINANCEIRAS;
6 AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA;
7 RESERVA DO RPPS;
9 RESERVA DE CONTINGÊNCIA.
Modalidade de Aplicação tem por inalidade indicar se os recursos são

aplicados diretamente por órgãos ou entidades no âmbito da mesma esfera
de Governo ou por outro ente da Federação e suas respectivas entidades, e
objetiva, precipuamente, possibilitar a eliminação da dupla contagem dos
recursos transferidos ou descentralizados. Também indica se tais recursos são
aplicados mediante transferência para entidades privadas sem ins lucrativos,
outras instituições ou ao exterior.
Elemento de Despesa tem por inalidade identiicar os objetos de gasto, como

por exemplo: diárias, material de consumo, obras e instalações, equipamentos
e material permanente e outros que a administração pública utiliza para a
consecução de seus ins.
1.3.4.7 Estágios da despesa pública
Os estágios da despesa orçamentária de acordo com a Lei nº 4.320/1964 são:

empenho, liquidação e pagamento. No entanto, há corrente doutrinaria que

airma como fases de execução da despesa, quatro passos: licitação, empenho,
liquidação e pagamento.
Licitação constitui-se de um conjunto de regras que objetivam contratar obras,

serviços, adquirir materiais, alienar, ceder bens a terceiros, realizar concessões
de serviços públicos com as melhores condições para o Estado, observando
os princípios da legalidade, da impessoalidade, da moralidade, da igualdade,
da publicidade, da probidade administrativa, da vinculação ao instrumento
convocatório, do julgamento objetivo e de outros que lhe são correlatos.
A Lei nº 8.666, de 21 de junho de 1993, regulamenta o art. 37, inciso XXI, da

Constituição Federal, estabelecendo normas gerais sobre licitações e contratos
administrativos pertinentes a obras, serviços, inclusive de publicidade,
compras, alienações e locações.
Empenho conforme o artigo 58 da Lei nº 4.320/1964, é o ato emanado de

autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento
pendente ou não de implemento de condição. Esses empenhos, uma vez
emitidos, são classiicados em:
Ordinário: trata-se de empenho utilizado para as despesas de

valor ixo e previamente determinado, cujo pagamento deva
ocorrer de uma só vez;
Estimativo: é o tipo de empenho utilizado para as despesas
cujo montante não se pode determinar previamente, tais
como serviços de fornecimento de água e energia elétrica,
aquisição de combustíveis, postagens, telefonia e outros;
Global: é o tipo de empenho utilizado para despesas
contratuais ou outras de valor determinado, cujo montante
está sujeita a parcelamento, como, por exemplo, os aluguéis.
Liquidação, conforme o artigo 63 da Lei nº 4.320/1964, consiste na veriicação do

direito adquirido pelo credor tendo por base os documentos comprobatórios.
Pagamento consiste na entrega de numerários ao credor por meio de ordens

de pagamentos, e só pode ser efetuado após a regular liquidação da despesa
(art. 62 da Lei nº 4.320/1964).

Resumo
Nesta aula, recordamos que Gestão Pública é a ciência de planejamento,

organização, coordenação, comando e controle da ação governamental.
Vimos que para melhor atender as demandas da sociedade foi elaborado, no
artigo 165 CF/88, três instrumentos de gestão, são eles: o Plano Plurianual
(PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei de Orçamento Anual
(LOA). No Plano Plurianual serão estabelecidas as diretrizes, os objetivos e as
metas da Administração Pública. A LDO deverá ser elaborada anualmente. É
um instrumento onde o governo determina as ações prioritárias da gestão
para o exercício seguinte. O Orçamento Anual, de acordo com Pires (2012),
é um documento legal que expressa às decisões que os representantes
dos contribuintes tomam a respeito das receitas e despesas dos governos.
Estudamos que os princípios orçamentários são linhas norteadoras de
ação e devem ser observados sempre quando da elaboração da proposta
orçamentária anual. Observamos como deve ser processado um ciclo
orçamentário na gestão pública. Por im, analisamos conceitualmente as
variáveis de composição do orçamento público, as receitas e despesas públicas.
Atividades de Aprendizagem
1. Identiique os instrumentos de planejamento impostos à gestão pública

brasileira.
2. Explique a diferença entre proposta orçamentária e lei orçamentária.
3. A proposta orçamentária de uma Prefeitura Municipal após ser aprovada,

sancionada e publicada poderá sofrer alteração? Explique.

4. Conhecendo os princípios básicos que deverão ser observados na confec-
ção da proposta de lei orçamentária anual, você consegue garantir impor-
tância a eles? Comente.
5. Pesquise em seu Município como ocorre, na prática, o ciclo orçamentário.
Referências
BRASIL, Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível

em: <http://www.planalto.gov.br/legislação/Constituicao/constituiçao.htm>.
Acesso em: 02 de ago. 2013.
BRASIL, Lei Complementar nº101, de 04 de maio de 2000. Estabelece normas

de inanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão iscal e dá
outras providências. Brasília, DF. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/
legislação/ Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em: 2 ago. 2013.
BRASIL. Resolução nº 1.121, de 28 de março de 2008. Conselho Federal de

Contabilidade. Disponível em: <www.cfc.org.br>. Acesso em: 2 ago. 2012.
BRASIL.Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Receitas públi-

cas: manual de procedimentos: aplicado à União, Estados, Distrito Fede-
ral e Municípios – 4. ed. – Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, Coordena-
ção-Geral de Contabilidade, 2007.
BRASIL.Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de

Despesa Nacional: aplicado à União, Estados, Distrito Federal e Municí-
pios - 4. ed. – Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, Coordenação-Geral de
Contabilidade, 2008.
BRASIL, Lei Federal nº 4.320, de 17 de março de 1964. Estatui normas gerais de

direito inanceiro para elaboração e controle de balanços da União, Estados, dos
Municípios e do Distrito Federal, DF. Disponível em: <http://www.planalto.gov.
br /legislação/Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em: 2 ago. 2013.

BRASIL, Lei Federal nº 8.666, de 21 de junho de 1993. Disponível em: <http://
www.planalto.gov.br /legislação/Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em:
2 ago. 2013.
BRASIL. Portaria Interministerial STN/SOF Nº 163, de 04.05.2001.

Disponível em: <http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/
contabilidade/Portaria_Interm_163_2001_Atualizada_2011_23DEZ2011.pdf>.
PIRES, Valdemir. Orçamento Público: abordagem tecnopolítica. São

Paulo: Cultura Acadêmica: Universidade Estadual Paulista, Pró-Reitoria de
Graduação, 2011.

Aula 2 - Contabilidade pública noções
introdutórias
Objetivos
• Identiicar e compreender a base conceitual da Contabilidade aplica-
da ao setor público;
• Conhecer o conceito e o objeto da Contabilidade aplicada ao setor

público;
• Explicar o campo de aplicação da Contabilidade aplicada ao setor público;
• Identiicar o regime orçamentário e regime contábil.
2.1 Contabilidade aplicada ao setor público
Temos conhecimento que recentemente foi feita a implementação de uma

nova Contabilidade para os governos brasileiros (Federal, Estadual e Municipal).
Trata-se de um momento novo para os contadores públicos brasileiros.
Momento de recriar o conhecimento que já estava consolidado desde a
edição da Lei 4.320, de 17.03.1964, que estatuia normas para a elaboração dos
demonstrativos contábeis produzidos a partir da gestão pública.
A mudança ocorreu desde a implementação pelo Conselho Federal de

Contabilidade (CFC) da política de resgate do patrimônio público como objeto
de estudo da Contabilidade Pública, desviando seu foco principal do controle
dos orçamentos públicos e de sua execução de outrora. Esse momento
começou a se consolidar com a edição, em 2010, das primeiras Normas
Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público– NBCASP T16,
através das Resoluções do CFC nº 1.128 a 1.137/2008 e a Resolução 1366/2011.

As NBCASP T 16 em vigor, tratam dos seguintes temas:
NBCASP T 16.1 – Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação
Para obter mais

NBCASP T 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis
informações sobre as NBCASP T 16.3 – Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contábil
Normas Brasileiras de
Contabilidade Aplicada NBCASP T 16.4 – Transações no Setor Público
ao Setor Público NBCASP T 16.5 – Registro Contábil
(NBCASP), acesse o site
http://www.cfc.org.br/ NBCASP T 16.6 – Demonstração Contábeis
sisweb/sre/Conirmacao.
aspx - acesso em NBCASP T 16.7 – Consolidação das Demonstrações Contábeis
03.08.2013. NBCASP T 16.8 – Controle Interno
NBCASP T 16.9 – Depreciação, Amortização e Exaustão
NBCASP T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos
NBCASP T 16.11 – Sistema de Informação de Custos do Setor Público
A Secretaria do Tesouro Nacional (STN) edita Manuais de Contabilidade

Aplicados ao Setor Público, de acordo com as NBCASP T 16, e são divididos
de forma a tratar os seguintes temas:
Parte I – Procedimentos Contábeis Orçamentários

Parte II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais
Para acessar a
íntegra dos Manuais Parte III – Procedimentos Contábeis Especíicos
de Contabilidade
Aplicados ao Setor Parte IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público
Públicos editados pela Parte V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público
Secretaria do Tesouro
Nacional, que estão Parte VI – Perguntas e Respostas
na 5ª edição, acesse
Parte VII – Exercício Práticos
o site http://www3.
tesouro.fazenda.gov.br/
legislacao/download/
contabilidade/MCASP_ A nova estrutura está em implantação pelos governos brasileiros. Portanto,
Volume_Anexo2012.pdf
estamos com informações atualizadas, no momento de mudanças e também
de grande oportunidade para o operador da contabilidade aplicada ao setor
público.
2.2 Conceito
A Contabilidade aplicada ao setor público tem como conceito ser o ramo da

ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao
controle patrimonial de entidades do setor público (Item 3, da Norma Brasileira
de Contabilidade Técnica – NBC T 16.1, do CFC).
34 Aula 2 - Contabilidade Pública - Noções Introdutórias

A Lei nº 4.320 de 17.03.1964 atribuiu a contabilidade o papel de instrumento
capaz de gerar informações para o efetivo controle da gestão do patrimônio
público ao airmar que: “a Contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública
a situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem
despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou coniados (art.
83, Lei nº 4.320/1964).
2.3 Objetivo
Pela NBC T 16.1, item 4 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), o objetivo

da Contabilidade aplicada ao setor público é fornecer aos usuários informações
sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária,
econômica, inanceira e física do patrimônio da entidade do setor público e
suas mutações. Visando apoiar o processo de tomada de decisão dos gestores
públicos, a adequada prestação de contas aos órgãos de controle, bem como
o necessário suporte para a instrumentalização do controle social, este último
a função social propriamente dita da Contabilidade, dotar à sociedade de
informações claras, tempestivas e úteis para a sociedade, o contribuinte,
acionista do governo.
A NBC T 16.1, item 6, do CFC afirma que a função social da Contabilidade

Aplicada ao Setor Público deve refletir, ordenadamente, o ciclo da
administração pública para então demonstrar informações necessárias
à tomada de decisões, à prestação de contas e à instrumentalização do
controle social.
2.4 Objeto
O objeto da Contabilidade aplicada ao setor público passou a ser

exclusivamente o patrimônio público, e as novas regras devem ser aplicadas a
todas as entidades do setor público.

2.5 Campo de aplicação
O campo de aplicação do estudo do patrimônio quando se tratar do setor

público, de acordo com a NBC 16.2 do CFC, é assim limitado:
a) As entidades de direito público, ou seja, a União, aos Estados, ao Distrito

Federal, aos Municípios, as Autarquias, aos fundos e as Fundações Públicas;
b) As entidades com personalidade jurídica de direito privado que recebam,
guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem dinheiros, bens e valores
públicos em suas atividades. Devem ainda, ser equiparadas às pessoas fí-
sicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, iscal ou creditício,
de órgão público.
2.6 O Patrimônio público sob o enfoque contábil
O patrimônio público, objeto da contabilidade, é entendido como:
Conjunto de direito e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados

ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos,
mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que
seja portador ou represente um luxo de benefícios, presente
ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à
exploração econômica por entidades do setor público e suas
obrigações (NBC T 16.2, do CFC).
O patrimônio público sob o enfoque contábil está estruturado em três grupos,

segundo as NBC T 16.2, do CFC:
a) Ativos são recursos controlados pela entidade como resultado de eventos

passados e dos quais se espera que resultem para a entidade benefícios
econômicos futuros ou potencial de serviços;
b) Passivos são obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos
passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade
CONVERSIBILIDADE: saídas de recursos capazes de gerar benefícios econômicos ou potencial
O que pode ser de serviços;
conversível, ou seja,
característica de c) Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois de
transformação de bens
e direitos em moeda. deduzidos todos seus passivos.
EXIGIBILIDADE:
característica inerente às
obrigações pelo prazo A classiicação dos ativos e passivos considera a segregação em circulante e não
de vencimento.
circulante. Tal classiicação tem como base os atributos de conversibilidade
e exigibilidade.

A norma airma que os ativos devem ser classiicados como circulante quando
satisizerem a um dos seguintes critérios:
a) estarem disponíveis para realização imediata;

b) tiverem a expectativa de realização até o término do exercício seguinte.
Os demais ativos, a norma remete classiicar como não circulante.
As normas, quando tratam da classiicação dos passivos, airmam serem

classiicados como circulante quando satisizerem a um dos seguintes critérios:
a) corresponderem a valores exigíveis até o término do exercício seguinte;

b) corresponderem a valores de terceiros ou retenções em nome deles, quando
a entidade do setor público for a iel depositária, independentemente do
prazo de exigibilidade.
O tratamento para a classiicação dos demais passivos deve ser não circulante.
2.7 Regime orçamentário e contábil aplicado ao setor

público
A Resolução CFC nº 750/93 airma ser o regime contábil o de competência,

para receita e para a despesa. Assim, as receitas e as despesas públicas devem
ser registradas quando ocorrerem, independente do recebimento ou do
pagamento
De acordo com o art. 35 da Lei nº 4.320/64, para o sistema orçamentário deve ser
adotado o regime misto, ou seja, regime de caixa para ocorrência de arrecadação
de receita pública e regime de competência para a execução da despesa.
2.8 Exercício financeiro
O exercício inanceiro na gestão pública coincide com o ano civil, começa em 01

de janeiro e tem seu término em 31 de dezembro (art. 34 da Lei 4.320/64). Neste
período, devem ocorrer todas as ações de execução das receitas e despesas
autorizadas na Lei Orçamentária Anual de determinado ao ente público.

2.9 Princípios de contabilidade
Os princípios de Contabilidade são conjuntos de regras, aprovadas pela

Resolução CFC nº 750/ 1993, que devem ser observados de forma obrigatória
Para acessar a íntegra
da Resolução CFC nº por todos os operadores da Contabilidade, visto que os princípios constituem
750/1993, alterada
pela Resolução a essência das doutrinas e teorias relacionadas às Ciências Contábeis.
1.282/2010, e seu
Apêndice II, aprovada
pela Resolução CFC Os princípios que serão observados no exercício da Contabilidade aplicada ao
nº 1.111/2007, acesse:
http://www2.cfc.org.br/ setor público:
sisweb/sre/Default.aspx
1. Princípio da entidade;
2. Princípio da continuidade;
3. Princípio da oportunidade;
4. Princípio do registro pelo valor original;
5. Princípio da competência;
6. Princípio da prudência.
PRINCÍPIO DA ENTIDADE
Este princípio airma a existência de segregação entre o patrimônio particular

e o patrimônio da Entidade, seja ela empresa pública ou privada. A seguir,
leiamos o art. 4º da Resolução CFC nº 750 de 1993:
“Art. 4º O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como

objeto da Contabilidade e airma a autonomia patrimonial,
a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular
no universo dos patrimônios existentes, independentemente
de pertencer a uma pessoa, a um conjunto de pessoas, a
uma sociedade ou a uma instituição de qualquer natureza ou
inalidade, com ou sem ins lucrativos. Por consequência, nesta
acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus
sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único. O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a
recíproca não é verdadeira. A soma ou a agregação contábil de
patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas
numa unidade de natureza econômico-contábil”.
O Apêndice II à Resolução CFC nº 750/1993, airma que a autonomia patrimonial

tem origem na destinação social do patrimônio e na responsabilização do
agente público pela obrigatoriedade da prestação de contas.

PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE
Art. 5ºO Princípio da Continuidade pressupõe que a

Entidade continuará em operação no futuro e, portanto,
a mensuração e a apresentação dos componentes do
patrimônio levam em conta esta circunstância (Resolução
CFC nº 1.282/2010).
Assim, a continuidade está vinculada ao estrito cumprimento da destinação

social do seu patrimônio, ou seja, a continuidade da entidade se dá enquanto
perdurar sua inalidade (Apêndice II à Resolução CFC nº 750/1993).
PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE
Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se ao processo de

mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais
para produzir informações íntegras e tempestivas.
Parágrafo único. A falta de integridade e tempestividade
na produção e na divulgação da informação contábil pode
ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário
ponderar a relação entre a oportunidade e a coniabilidade
da informação (Resolução CFC nº 1.282/2010).
Para o setor público, o Princípio da Oportunidade é base indispensável

à integridade e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos
fatos que afetam ou possam afetar o patrimônio da entidade pública,
observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao setor pú-
blico. A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de
as variações serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente
do cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao
completo atendimento da essência sobre a forma (Apêndice II à Resolu-
ção CFC nº 750/1993).
Logo, no exercício das práticas contábeis, deve-se registrar de forma tempestiva

todos os fatos de alteram o patrimônio público.

PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL
Segundo a Resolução CFC nº 1.282/2010:
Art. 7º O Princípio do Registro pelo Valor Original determina

que os componentes do patrimônio devem ser inicialmente
registrados pelos valores originais das transações, expressos
em moeda nacional.
§ 1º As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas
em graus distintos e combinadas, ao longo do tempo, de
diferentes formas:
I – Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores
pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa
ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para
adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados
pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da
obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em
caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para
liquidar o passivo no curso normal das operações; e
II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao
patrimônio, os componentes patrimoniais, ativos e passivos,
podem sofrer variações decorrentes dos seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em
caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos
se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na
data ou no período das demonstrações contábeis. Os passivos
são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de
caixa, não descontados, que seriam necessários para liquidar
a obrigação na data ou no período das demonstrações
contábeis;
b) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores
em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser
obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos
são mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa,
não descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as
correspondentes obrigações no curso normal das operações
da Entidade;
c) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente,
descontado do luxo futuro de entrada líquida de caixa que se
espera seja gerado pelo item no curso normal das operações
da Entidade. Os passivos são mantidos pelo valor presente,
descontado do luxo futuro de saída líquida de caixa que se
espera seja necessário para liquidar o passivo no curso normal
das operações da Entidade;
d) Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou
um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a
isso, em uma transação sem favorecimentos; e
e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder
aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos

registros contábeis mediante o ajustamento da expressão
formal dos valores dos componentes patrimoniais.
§ 2º São resultantes da adoção da atualização monetária:
I – a moeda, embora aceita universalmente como medida de
valor, não representa unidade constante em termos do poder
aquisitivo;
II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores
das transações originais, é necessário atualizar sua expressão
formal em moeda nacional, a im de que permaneçam
substantivamente corretos os valores dos componentes
patrimoniais e, por consequência, o do Patrimônio Líquido; e
III – a atualização monetária não representa nova avaliação,
mas tão somente o ajustamento dos valores originais para
determinada data, mediante a aplicação de indexadores
ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder
aquisitivo da moeda nacional em um dado período.
Perspectivas do Setor Público no registro dos atos e fatos contábeis serão con-
siderados os valores originais dos componentes patrimoniais. Valor Original,
que ao longo do tempo não se confunde com o custo histórico, corresponde
ao valor resultante de consensos de mensuração com agentes internos ou ex-
ternos, com base em valores de entrada – a exemplo de custo histórico, custo
histórico corrigido e custo corrente – ou valores de saída – a exemplo de valor
de liquidação, valor de realização, valor presente do luxo de benefício do ati-
vo e valor justo (Apêndice II à Resolução CFC nº 750/1993).
Para o iel cumprimento desse princípio, os elementos patrimoniais devem ser

avaliados com regularidade na data do encerramento do balanço patrimonial
PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA
Art. 9º O Princípio da Competência determina que os efeitos das

transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos
a que se referem, independentemente do recebimento ou
pagamento.
Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a
simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas
correlatas (Resolução CFC nº 1.282/2010).
Pelo Princípio da Competência deve-se reconhecer as transações que ocorrem

e os eventos, sempre nos períodos a que se referem, independentemente do
seu pagamento ou recebimento.

PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA
Art. 10. O princípio da Prudência determina a adoção do menor

valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do
PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente
válidas para a quantiicação das mutações patrimoniais que
alterem o patrimônio líquido.
“Parágrafo único. O Princípio da Prudência pressupõe o
emprego de certo grau de precaução no exercício dos
julgamentos necessários às estimativas em certas condições
de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam
superestimados e que passivos e despesas não sejam
subestimados, atribuindo maior coniabilidade ao processo de
mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais
(Resolução CFC nº 1.282/2010).
É possível identiicar relevância na aplicação desse princípio no momento

em que são feitas estimativas, tais como passivos contingentes ou ativos
contingentes, cuja existência depende de fatores imprevisíveis, como
resultados de julgamentos de processos judiciais.
Resumo
Neste aula, estudamos os conceito fundamentais da Contabilidade aplicada

ao setor público (CASP). Foi possível identiicar que trata-se de um ramo da
ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao
controle patrimonial de entidades do setor público. Vimos que o objeto da
Contabilidade é o patrimônio público, e o objetivo é fornecer aos usuários
informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza
orçamentária, econômica, inanceira e física do patrimônio da entidade do
setor público e suas mutações. O campo de aplicação são todas as entidades
de direito público, as entidades com personalidade jurídica de direito
privado que recebam e gerenciem dinheiros, bens e valores públicos em suas
atividades, e, ainda, pessoas físicas que recebam subvenção, benefício ou
incentivo iscal ou creditício, de órgão público. O objetivo da CASP é fornecer
aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de
natureza orçamentária, econômica, inanceira e física do patrimônio público e

suas mutações. Visando apoiar o processo de tomada de decisão dos gestores
públicos, a adequada prestação de contas aos órgãos de controle, bem como
o necessário suporte para a instrumentalização do controle social
1. Para o bom entendimento da Contabilidade aplicada ao setor público

(CASP), faz-se necessário o conhecimento de alguns elementos básicos.
Comente sobre cada um deles.
a) Conceito de CASP
b) Objeto e objetivo da CASP
c) Campo de aplicação da CASP
d) Regime orçamentário e Regime contábil
e) Conceito de Patrimônio Público e sua estrutura
2. A Contabilidade aplicada ao setor público, quando elaborada segundo as

NBCASP 16.1, deverá ser aplicada obrigatoriamente em algumas entida-
des. Identiique-as.
3. Informe qual a função social da Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
4. Relate o que você entendeu por Princípios de Contabilidade.

Referências
BRASIL, Lei Federal nº 4.320, de 17 de março de 1964. Estatui normas gerais

de direito inanceiro para elaboração e controle de balanços da União, Estados,
dos Municípios e do Distrito Federal, DF. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br /legislação/Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em: 20 dez. 2013.
BRASIL. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de Contabilidade Aplicada

ao Setor Público: aplicado à União, estados, Distrito Federal e Municípios.
5ed. – Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, 2013.
Resolução do CFC nº 750, de 31.12.1993
Resolução do CFC nº 1.111, de 19.11.2007

Aula 3 - Sistemas de contas e plano de
contas
Objetivos
• Reconhecer os sistemas de contas e produzir lançamentos contábeis;
• Explicar a necessidade de criação do Plano de Contas Aplicado ao Se-

tor Público (PCASP);
• Apontar os elementos essenciais do registro contábil;
O Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) surgiu para atender

duas necessidades. A primeira é prover o usuário de informações relevantes
à tomada de decisão, por meio da evidenciação dos fenômenos patrimoniais
reletidos nas demonstrações contábeis. A segunda necessidade refere-se ao
tratamento contábil padronizado (entre União, Estados, DF e Municípios) dos
atos e fatos administrativos no âmbito do setor público.
O PCASP deve ser utilizado por todos os Poderes de cada ente da Federação,
seus fundos, órgãos, autarquias, inclusive especiais, e fundações instituídas
e mantidas pelo Poder Público, bem como pelas empresas estatais
dependentes.
Empresa estatal dependente é a empresa controlada que recebe do ente controla-

dor recursos inanceiros para pagamento de despesas com pessoal, de custeio em
geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento
de participação acionária.
Fonte: art. 2º, inciso III da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF).

O PCASP foi elaborado pelo Grupo Técnico de Padronização de Procedimentos
Contábeis (GTCON) para permitir a consolidação das contas públicas, conforme
as disposições da Lei nº 4.320/1964 e da Lei Complementar n.º 101/2000 – Lei
de Responsabilidade Fiscal.
O Plano de Contas Aplicado ao Setor Público tornou possível a existência

de uma base de dados uniforme, que permite a aplicação de estatística e o
desenvolvimento das inanças públicas, graças ao estabelecimento de regras
para o registro dos atos e fatos contábeis e a deinição de uma estrutura
contábil padronizada, para todos os entes da federação.
Entre as diretrizes para o PCASP está a adoção de estrutura de plano de contas

padronizada nas três esferas de governo (federal, estadual, municipal) e a
lexibilidade para que os entes (estados e municípios) detalhem em níveis
inferiores, a partir do nível de detalhamento deinido pela União como mínimo
a ser observado, de modo adequado às suas peculiaridades.
O Brasil ganha com o PCASP a possibilidade de finalmente sanar problemas

de consolidação das contas nacionais e os diversos entes (estados e
municípios) podem agora dispor de um plano de contas estruturado e
completo que permita a elaboração padronizada das demonstrações
contábeis e dos relatórios previstos na LRF. O objetivo da Secretaria do
Tesouro Nacional (STN), ao elaborar e divulgar esse plano de contas, é
reduzir divergências conceituais e de procedimentos em benefício da
transparência da gestão fiscal, da racionalização de custos nos entes da
Federação e do controle social.
Nesta aula, as fundamentações são todas do Manual de Contabilidade Aplicada

ao Setor Público, Parte IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, e
representa uma adaptação do texto elaborado pela STN para as necessidades
do Curso Técnico em Contabilidade.
3.1 Conta contábil
Conta é um título que qualiica um componente do patrimônio (ativo, passivo

e patrimônio líquido) ou uma variação patrimonial (receita e despesa). A conta
registra os aumentos e diminuições de mesma natureza.
46 Aula 3 - Sistemas de contas e planos de contas

As contas são agrupadas segundo suas funções, possibilitando:
a) Identiicar, classiicar e efetuar a escrituração contábil dos atos e fatos de

gestão, de maneira uniforme e sistematizada, por meio do método das
partidas dobradas;
b) Determinar os custos das operações do governo;
c) Acompanhar e controlar a aprovação e a execução do Plano Plurianual
(PPA) e da Lei Orçamentária Anual (LOA), evidenciando a receita prevista,
lançada, realizada e a realizar, bem como a despesa autorizada, empenhada,
realizada, liquidada, paga e as dotações disponíveis;
d) Elaborar os Balanços Orçamentário, Financeiro e Patrimonial, a
Demonstração das Variações Patrimoniais, de Fluxo de Caixa e das
Mutações do Patrimônio Líquido;
e) Conhecer a composição e situação do patrimônio analisado, por meio da
evidenciação de todos os ativos e passivos;
f ) Analisar e interpretar os resultados econômicos e inanceiros;
g) Individualizar os devedores e credores, com a especiicação necessária ao
controle contábil do direito ou obrigação; e
h) Controlar contabilmente os atos potenciais oriundos de contratos,
convênios, acordos, ajustes e outros instrumentos congêneres.
As contas contábeis podem ter natureza devedora (aquela que possui saldo
predominantemente devedor), natureza credora (aquela que possui saldo
predominantemente credor) e natureza híbrida ou mista (aquela que possui
saldo devedor ou credor). As contas podem ser sintéticas e analíticas. Contas
sintéticas funcionam como agregadoras, agrupando um conjunto de contas
(analíticas) em nível inferior ao seu. Contas analíticas são aqueles que podem
ser escrituradas, não possuindo contas em nível inferior.
3.1.1 Conceito de plano de contas
As contas contábeis estão agrupadas em um plano de contas. O plano de

contas é a estrutura básica da escrituração contábil, composto por contas
previamente deinidas, de forma que todos os lançamentos contábeis são
feitos utilizando o plano de contas para identiicar as contas a serem debitadas
e creditadas. A utilização do plano de contas para efetuar a escrituração
contábil cria condições para a padronização dos procedimentos contábeis

e, consequentemente, possibilita a elaboração de relatórios gerenciais e de
demonstrações contábeis.
3.2 Sistema contábil
O sistema contábil é a estrutura de informações para identiicação,

mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação dos atos e dos fatos
da gestão do patrimônio público, com o objetivo de permitir que o usuário
da informação tome decisões, que o gestor efetue a prestação de contas dos
recursos administrados e que a sociedade disponha de um instrumento para
exercer o controle social.
Esse sistema é organizado em subsistemas de informações. Conforme as

Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público - NBCASP, o
sistema contábil público estrutura-se nos seguintes subsistemas:
a) Subsistema de Informações Orçamentárias – registra, processa e

evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução
orçamentária, tais como:
I) Orçamento;
II) Programação e execução orçamentária;
III) Alterações orçamentárias; e
IV) Resultado orçamentário.
b) Subsistema de Informações Patrimoniais – registra, processa e evidencia

os fatos inanceiros e não inanceiros relacionados com as variações do
patrimônio público, proporcionando informações, tais como:
I) Alterações nos elementos patrimoniais; e

II) Resultado econômico; e
c) Subsistema de Custos – registra, processa e evidencia os custos da gestão

dos recursos e do patrimônio públicos, proporcionando informações, tais
como:
I) Custos dos programas, dos projetos e das atividades desenvolvidas;

II) Bom uso dos recursos públicos; e
III) Custos das unidades contábeis.

d) Subsistema de Compensação - registra, processa e evidencia os atos
de gestão cujos efeitos possam produzir no futuro modiicações no
patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções
especíicas de controle, proporcionando informações, tais como:
I) Alterações potenciais nos elementos patrimoniais; e

II) Acordos, garantias e responsabilidades assumidas.
3.3 Registro contábil
3.3.1 Lógica do registro contábil
No PCASP as contas contábeis são classiicadas segundo a natureza das

informações que evidenciam:
• Contas com Informações de Natureza Patrimonial – são as contas que

registram, processam e evidenciam os fatos inanceiros e não inanceiros
relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio
público, representadas pelas contas que integram o Ativo, Passivo, Pa-
trimônio Líquido, Variações Patrimoniais Diminutivas (VPD) e Variações
Patrimoniais Aumentativas (VPA);
• Contas com Informações de Natureza Orçamentária – são as contas
que registram, processam e evidenciam os atos e os fatos relacionados
ao planejamento e à execução orçamentária, representadas pelas contas
que registram aprovação e execução do planejamento e orçamento, in-
clusive restos a pagar;
• Contas com Informações de Natureza Típica de Controle – são as
contas que registram, processam e evidenciam os atos de gestão cujos
efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do
setor público, bem como outras que tenham função típica de controle.
São contas utilizadas para fins de elaboração de informações gerenciais
específicas, acompanhamento de rotinas, elaboração de procedimen-
tos de consistência contábil ou para registrar atos que não provocaram
registros nas contas patrimoniais, mas que potencialmente possam vir
a afetar o patrimônio.

O PCASP está dividido em 8 classes:
1. Ativo;
2. Passivo e patrimônio líquido;
3. Variações patrimoniais diminutivas;
4. Variações patrimoniais aumentativas;
5. Controles da aprovação do planejamento e orçamento;
6. Controles da execução do planejamento e orçamento;
7. Controles devedores; e
8. Controles credores.
As contas de classes 1 a 4 tem natureza patrimonial e permitem informar a

situação do patrimônio da entidade pública. As contas de classes 5 e 6 tem
natureza orçamentária, nelas são feitos os controles do planejamento e do
orçamento, desde a aprovação até a execução. As contas de classes 7 e 8
tem natureza de controle, ou seja, registram os atos potenciais e os diversos
controles.
O registro contábil deve ser feito pelo método das partidas dobradas e os
lançamentos devem debitar e creditar contas que apresentem a mesma
natureza de informação, seja patrimonial, orçamentária ou de controle. Assim,
os lançamentos estarão fechados dentro das classes 1 a 4, ou das classes 5 e 6
ou das classes 7 e 8, conforme Figura 1, a seguir.
Figura 1 – Classes Contábeis
Fonte: Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, 2013

3.4 Contas financeiras e permanentes
As contas do Ativo e Passivo devem ser classiicadas em Circulante ou Não

Circulante, conforme determina as normas internacionais de contabilidade.
Dessa forma, para possibilitar o cálculo do superávit inanceiro, de acordo
com a Lei n.º 4.320/64, o controle de inanceiro e permanente não será mais
efetuado em contas contábeis, mas sim por meio de atributos utilizados pelo
sistema informatizado, que permitirá separar o saldo inanceiro e permanente
do ativo e passivo.
Nos modelos de planos de contas que não seguem a lógica e as classiicações

do PCASP, as contas de ativo e passivo normalmente são segregadas
de acordo com a deinição do artigo 105 da Lei 4.320/1964, ou seja, em
Financeiro e Não Financeiro, e não em Circulante ou Não Circulante. Leiamos,
a seguir, o Art. 105:
Art. 105. O Balanço Patrimonial demonstrará:
I - O Ativo Financeiro;
II - O Ativo Permanente;
II - O Passivo Financeiro;
IV - O Passivo Permanente;
V - O Saldo Patrimonial;
VI - As Contas de Compensação.
§ 1º O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores
realizáveis independentemente de autorização orçamentária
e os valores numerários.
§ 2º O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e
valores, cuja mobilização ou alienação dependa de autorização
legislativa.
§ 3º O Passivo Financeiro compreenderá as dívidas fundadas
e outros pagamentos que independam de autorização
orçamentária.
§ 4º O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas
e outras que dependam de autorização legislativa para
amortização ou resgate.
Essa classiicação é importante porque permite a apuração do Superávit

Financeiro, necessário para a abertura de créditos adicionais no exercício
seguinte, conforme disposto, a seguir, no art. 43 da Lei nº 4.320/1964.

Art. 43. A abertura dos créditos suplementares e especiais
depende da existência de recursos disponíveis para ocorrer à
despesa e será precedida de exposição justiicativa.
§1º Consideram-se recursos para o im deste artigo, desde que
não comprometidos;
I – o superávit inanceiro apurado em balanço patrimonial do
exercício anterior;
[...]
2º Entende-se por superávit inanceiro a diferença positiva
entre o ativo inanceiro e o passivo inanceiro, conjugando-
se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as
operações de crédito a eles vinculadas.
Portanto, no momento de transição para o PCASP, o ente deverá fazer

os ajustes necessários para que o ativo e o passivo obedeçam à nova
classificação contábil. Assim, os valores que anteriormente eram registrados
como passivo financeiro (de acordo com a lei nº 4.320/64), mas que não
representam um passivo para contabilidade, a exemplo dos restos a pagar
não processado cujos fatos geradores não ocorreram, deverão ser baixados
do passivo em contrapartida à conta de ajuste de exercícios anteriores, do
patrimônio líquido.
3.5 Formalidades do registro contábil
São elementos essenciais do registro contábil:
a) A data da ocorrência da transação;

b) A conta debitada;
c) A conta creditada;
d) O histórico da transação de forma descritiva ou por meio do uso de código
de histórico padronizado, quando se tratar de escrituração eletrônica, com
base em tabela auxiliar inclusa em plano de contas;
e) O valor da transação; e
f ) O número de controle para identiicar os registros eletrônicos que integram
um mesmo lançamento contábil.

Exemplo:
Previsão da receita:
Código da Conta Título da Conta Valor (R$)

D 5.2.1.1.x.xx.xx Previsão inicial da receita 1.200.000
C 6.2.1.1.x.xx.xx Receita a realizar 1.200.000
Registro da previsão inicial da receita, conforme apresentado na Lei Orçamentária
Anual de 20X2, Lei nº 125.560/20X1.
O registro dos bens, direitos e obrigações deve possibilitar a indicação dos

elementos necessários à sua perfeita caracterização e identiicação: os débitos
e os créditos serão escriturados com individualização do devedor ou do credor
e especiicação da natureza do débito/crédito, valor e data do vencimento,
quando ixada (Lei nº 4.320/1964).
Os atos da administração que não modiicam o patrimônio no momento de

sua ocorrência, mas que tenha potencial para fazê-lo no futuro, devem ser
evidenciados nas contas de compensação do Balanço Patrimonial (§ 5º do art.
105 da Lei 4.320/1964).
Esses atos serão devidamente registrados em Contas de Natureza de Controle.
Exemplo:
Registro de Contrato de Fornecimento de Bens:

Os critérios e
Código da Conta Título da Conta Valor (R$) procedimentos para a
D 7.1.2.3.x.xx.xx Obrigações contratuais 1.200.000 escrituração contábil
em forma eletrônica,
C 8.1.2.3.x.xx.xx Execução de obrigações, contratuais 1.200.000 sua certiicação digital,
sua validação perante
São Luís, 12 de abril de 20X2. terceiros, a manutenção
dos arquivos e
Registro do Contrato de Fornecimento de Bens, conforme processo licitatório nº responsabilidade
12500.000124/20X1-X11. Aquisição de materiais de expediente do Fornecedor Bom de contabilista são
estabelecidos pela NBC
Preço. Nota de Empenho nº 20X2NE90012X11. T 2.8.
Os registros contábeis devem:

O Sistema deverá conter
a) ser efetuados de forma analítica, reletindo a transação constante em rotinas para a realização
de correções ou anulações
documento hábil, conforme os princípios de contabilidade; por meio de novos
registros, assegurando
b) ser validados por contabilistas, com base em documentação hábil e em a inalterabilidade das
informações originais
conformidade às normas e às técnicas contábeis; incluídas após sua
contabilização, de forma
c) consignar, nos seus históricos, as datas efetivas das ocorrências e a razão a preservar o registro
do atraso, quando os registros forem extemporâneos. histórico de todos os atos
(Art. 9º da Portaria MF nº
548, de 2010).

3.6 Estrutura do plano de contas aplicado ao setor
público
O PCASP está estruturado por níveis de desdobramento, sendo estes

classiicados e codiicados da seguinte maneira:
X .X .X .X .X .XX . XX
1° Nível – Classe
2º Nível – Grupo
3º Nível – Subgrupo
4º Nível – Título
5º Nível – Subtítulo
6º Nível – Item
7º Nível – Subitem
Os estados e municípios podem ter mais níveis de desdobramento além

desses.
As classes possuem a seguinte estrutura:
1. Ativo;
2. Passivo e Patrimônio Líquido;
3. Variações Patrimoniais Diminutivas;
4. Variações Patrimoniais Aumentativas;
5. Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento;
6. Controles da Execução do Planejamento e Orçamento;
7. Controles Devedores; e
8. Controles Credores.
Observe a estrutura básica do PCASP, em nível de classe/grupo, explicitada,

no Quadro 1, a seguir:

Quadro 1 – Estrutura do PCASP
1 – Ativo 2 – Passivo e Patrimônio líquido
1.1 - Ativo circulante 2.1 - Passivo circulante
1.2 - Ativo não Circulante 2.2 - Passivo não circulante
2.3 - Patrimônio líquido
3 – Variação Patrimonial Diminutiva 4 – Variação Patrimonial Aumentativa

3.1 - Pessoal e encargos 4.1 - Impostos, taxas e contribuições de melhoria
3.2 - Benefícios previdenciários e assistenciais 4.2 - Contribuições
3.3 - Uso de bens, serviços e consumo de capital Fixo 4.3 - Exploração e venda de bens, serviços e direitos
3.4 - Variações patrimoniais diminutivas inanceiras 4.4 - Variações patrimoniais aumentativas inanceiras
3.5 - Transferências concedidas 4.5 - Transferências recebidas
3.6 - Desvalorização e perda de ativos 4.6 - Valorização e ganhos com ativos
3.7 - Tributárias 4.9 - Outras variações patrimoniais aumentativas
3.9 - Outras variações patrimoniais diminutivas
5 – Controles da aprovação do Planejamento e 6 – Controles da execução do Planejamento e
Orçamento Orçamento
5.1 - Planejamento aprovado 6.1 - Execução do planejamento
5.2 - Orçamento aprovado 6.2 - Execução do orçamento
5.3 - Inscrição de restos a pagar 6.3 - Execução de restos a pagar
7 – Controles Devedores 8 – Controles Credores
7.1 - Atos potenciais 8.1 - Execução dos atos potenciais
7.2 - Administração inanceira 8.2 - Execução da administração inanceira
7.3 - Dívida ativa 8.3 - Execução da dívida ativa
7.4 - Riscos iscais 8.4 - Execução dos riscos iscais
7.8 - Custos 8.8 - Apuração de custos
7.9 - Outros controles 8.9 - Outros controles
Fonte: Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, 2013
O PCASP é composto pela Tabela de Atributos da Conta Contábil, pela Relação

de Contas e pela Estrutura Padronizada de Lançamentos.
3.6.1 Atributos da conta contábil
Atributos da conta contábil é o conjunto de características próprias, constante

no plano de contas, que individualiza cada conta contábil, distinguindo-a das
demais. São eles:
a) Título – palavra ou designação que identiica o objeto de uma conta,

ou seja, a razão para a qual foi aberta e a classe de valores que registra
(exemplo: conta caixa, conta estoques etc.);
b) Função – descrição da natureza dos atos e fatos registráveis na conta,
explicando de forma clara e objetiva o papel desempenhado pela conta
na escrituração;

c) Funcionamento (quando debita e quando credita) – descrição da relação
de uma conta especíica com as demais, demonstrando quando se debita
ou credita a conta, e quando se credita;
d) Natureza do Saldo – identiica se a conta tem saldo credor, devedor ou misto;
e) Código – conjunto ordenado de números que permite a identiicação de
cada uma das contas que compõem o plano de contas de uma entidade;
f ) Encerramento – indica a condição de permanência ou não do saldo em
uma conta, conforme sua natureza;
g) Indicador para cálculo do Superávit Financeiro – atributo utilizado para
informar se as contas do Ativo e Passivo são classiicadas como Ativo/Passivo
Financeiro ou Ativo/Passivo Permanente (conforme deinições do art. 105
da Lei nº 4.320/1964). A STN deiniu que tal indicador é dado pelas letras “P”
(Permanente) e “F” (Financeiro), entre parênteses, ao lado das contas de Ativo
e Passivo. Quando a natureza da conta puder constar saldos com atributo “P”
e “F”, constará na descrição da conta do PCASP a letra “X”.
3.6.2 Relações de contas
A relação ou elenco de contas é a disposição ordenada dos códigos e títulos

das contas.
A estrutura básica do PCASP, aplicável a toda a Federação, tem os seguintes

níveis de desdobramento:
1° Nível – Classe
2º Nível – Grupo
3º Nível – Subgrupo
4º Nível – Título
5º Nível – Subtítulo
6º Nível – Item
7º Nível – Subitem

Essa é a estrutura básica, mínima, mas as contas poderão conter níveis
adicionais.
Os planos de contas dos entes da Federação somente poderão ser detalhados

nos níveis posteriores ao nível utilizado na relação de contas do PCASP,
constante no volume de Anexos do Manual de Contabilidade Aplicada ao
Setor Público – MCASP, da STN. Exceção a esta regra corresponde a abertura
do 5º nível em intra, inter ou consolidação quando tal conta não existir no
PCASP e quando o ente (estado/município) entender ser necessário.
No Anexo I, é apresentada uma relação simpliicada de contas do PCASP até

o terceiro nível (subgrupo), não contemplando, portanto, todos os níveis
A relação completa
padronizados. de contas do PCASP,
obrigatória para toda
a Federação, está
disponível no sítio
eletrônico da Secretaria
3.6.3 Lançamentos contábeis típicos do setor público do Tesouro Nacional
(www.tesouro.fazenda.
gov.br) e no volume de
anexos do MCASP.
Com o objetivo de exempliicar serão demonstrados, a seguir, alguns

lançamentos contábeis típicos do setor público, extraídos do Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Público – Parte IV – Plano de Contas Aplicado
ao Setor Público.
3.6.3.1 Previsão da receita orçamentária
Código da Conta Título da Conta Nat. de Informação.

D 5.2.1.1.x.xx.xx Previsão inicial da receita
Orçamentária
C 6.2.1.1.x.xx.xx Receita a realizar
3.6.3.2 Fixação da despesa orçamentária
Código da Conta Título da Conta Nat. de Informação.

D 5.2.2.1.1.xx.xx Dotação Inicial
Orçamentária
C 6.2.2.1.1.xx.xx Crédito Disponível

3.6.3.3 Receita de impostos
1) Reconhecimento do Crédito Tributário relativo ao IPVA e constituição

de provisão para repartição tributária (50% do crédito)
Nat. de
Código da Conta Título da Conta
Informação.
D 1.1.2.2.1.xx.xx Crédito Tributário a Receber (P)
Patrimonial
C 4.1.1.2.1.xx.xx Imposto sobre patrimônio e renda – IPVA
Nat. de
Informação.
D 3.5.2.1.5.xx.xx Distribuição Constitucional e Legal de Receitas
– Inter OFSS - Municípios
Patrimonial
C 2.1.7.5.5.xx.xx Provisão para Repartição de Créditos a Curto
Prazo – Inter OFSS – Municípios
3.6.3.4 Contratação de operação de crédito de curto prazo
Nat. de
Informação.
D 1.1.1.1.1.xx.xx Caixa e equivalentes de caixa em
moedanacional (F) Patrimonial
C 2.1.2.2.1.xx.xx Empréstimos a curto prazo (P)
Nat. de
Informação.
D 6.2.1.1.x.xx.xx Receita a realizar
Orçamentária
C 6.2.1.2.x.xx.xx Receita realizada
Nat. de
Informação.
D 7.2.1.1.x.xx.xx Controle da disponibilidade de recursos
Controle
C 8.2.1.1.1.xx.xx Disponibilidade por destinação de Recursos

3.6.3.5 Contratação de serviços
1) Empenho da despesa de serviços de terceiros – Pessoa Jurídica
Nat. de
Informação.
D 6.2.2.1.1.xx.xx Crédito disponível
Orçamentária
C 6.2.2.1.3.01.xx Crédito empenhado a liquidar
Nat. de
Informação.
D 8.2.1.1.1.xx.xx Disponibilidade por destinação de recursos
Disponibilidade por destinação de recursos Controle
C 8.2.1.1.2.xx.xx
comprometida por empenho
2) Registro do Contrato de Serviços
Nat. de
Informação.
D 7.1.2.3.x.xx.xx Obrigações contratuais
C 8.1.2.3.x.xx.xx Execução de obrigações contratuais – contratos Controle
de serviços a executar
3) Reconhecimento da VPD (Concomitante com a liquidação orçamentária)
Nat. de
Informação.
D 3.3.2.3.1.xx.xx Serviços de terceiros - PJ
Patrimonial
C 2.1.3.1.1.xx.xx Fornecedores a curto prazo (F)
Nat. de
Informação.
D 6.2.2.1.3.01.xx Crédito empenhado a liquidar
Orçamentária
C 6.2.2.1.3.03.xx Crédito empenhado liquidado a pagar
Nat. de
Informação.
D 8.1.2.3.x.xx.xx Execução de obrigações contratuais – contratos
de serviços a executar
Controle
C 8.1.2.3.x.xx.xx Execução de obrigações contratuais – contratos
de serviços executados

Nat. de
Informação.
comprometido por empenho
C 8.2.1.1.3.xx.xx Disponibilidade por destinação de recursos Controle
comprometido por liquidação e entradas
compensatórias
4) Pagamento da despesa de serviços
Nat. de
Informação.
D 2.1.3.1.1.xx.xx Fornecedores a curto prazo (F)
C 1.1.1.1.1.xx.xx Caixa e equivalentes de caixa em moeda Patrimonial
nacional (F)
Nat. de
Informação.
D 6.2.2.1.3.03.xx Crédito empenhado liquidado a pagar
Orçamentária
C 6.2.2.1.3.04.xx Crédito empenhado pago
Nat. de
Informação.
comprometida por liquidação e entradas
compensatórias Controle
C 8.2.1.1.4.xx.xx Disponibilidade por destinação de recursos
utilizados
3.6.3.6 Aquisição de bens do imobilizado (VEÍCULOS)
1) Empenho
Nat. de
Informação.
D 6.2.2.1.1.xx.xx Crédito disponível
Orçamentária
C 6.2.2.1.3.01.xx Crédito empenhado a liquidar

Nat. de
Informação.
D 8.2.1.1.1.xx.xx Disponibilidade por destinação de Recursos
2) Liquidação da despesa orçamentária e incorporação do bem
Nat. de
Informação.
D 1.2.3.1.1.xx.xx Bens móveis – veículos (P)
Patrimonial
C 2.1.3.1.1.xx.xx Fornecedores a curto prazo (F)
Nat. de
Informação.
D 2.2.1.3.01.xx Crédito empenhado a liquidar
Orçamentária
C 2.1.3.1.1.xx.xx Crédito empenhado liquidado a pagar
Nat. de
Informação.
comprometida por liquidação e entradas
compensatórias
Resumo
Nesta aula, estudamos o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) e

observamos que ele surgiu para atender a duas necessidades: a de prover ao
usuário informações importantes a tomada de decisões; e de padronização
contábil (entre União, Estados, DF e Municípios) dos atos e fatos administrativos.
Estudamos que Conta Contábil é um título que qualiica um componente do
patrimônio (Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido) ou uma variação patrimonial
(receita e despesa) e que é classiicada segundo suas funções. Observamos
que o Plano de Contas é uma estrutura básica da escrituração contábil,
composta por contas, primeiramente deinidas, de forma que todos os
lançamentos contábeis são feitos utilizando o plano de contas para identiicar
as contas a serem debitadas e creditadas. Vimos que o Sistema Contábil é a

estrutura de informação para identiicação, mensuração, avaliação, registro,
controle e evidenciação dos atos e fatos da gestão do patrimônio público.
Observamos, também, que, no Registro Contábil, as contas são classiicadas
segundo a natureza das informações que evidenciam. Estudamos, ainda, as
contas inanceiras e permanentes, estrutura do plano de contas e por último,
analisamos os exemplos de lançamentos contábeis do setor público.
1. O Plano de Contas Aplicado ao Setor Público foi elaborado para atender

duas necessidades. Comente sobre elas.
2. Explique cada elemento essencial do registro contábil.
3. O sistema contábil é organizado em subsistemas de informações. Identi-

ique-os conforme as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao
Setor Público – NBCASP e comente sobre cada um deles.
4. Relate o que icou entendido por plano de contas.

Referências
BRASIL, Lei Complementar nº101, de 04 de maio de 2000. Estabelece

normas de inanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão iscal
e dá outras providências. Brasília, DF. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br/legislação/ Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em: 20 dez. 2013.
BRASIL, Lei Federal nº 4.320, de 17 de março de 1964. Estatui normas gerais

de direito inanceiro para elaboração e controle de balanços da União, Estados,
dos Municípios e do Distrito Federal, DF. Disponível em: <http://www.planalto.
gov.br /legislação/Constituição/constituiçao.htm>. Acesso em: 20 dez. 2013.
SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL (BRASIL). Manual Técnico de

Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 4. ed. Brasília: Secretaria do
Tesouro Nacional, 2013.

Aula 4 - Demonstrações contábeis
aplicadas ao setor público e balanço
orçamentário
Objetivos
• Conhecer os tipos de Demonstrações Contábeis elaboradas no Setor
Público;
• Compreender o modo como é estruturado o Balanço Orçamentário;
• Elaborar o Balanço Orçamentário.
4.1 Introdução
Nesta primeira aula sobre Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor

Público – Balanço Orçamentário, iremos descrever os principais conceitos
e a estrutura do Balanço Orçamentário a ser adotado pela União, Estados,
Distrito Federal e Municípios. A aula está completamente fundamentada no
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, Parte V – Demonstrações
Contábeis Aplicadas ao Setor Público, e representa uma adaptação do texto
elaborado pela STN (Secretaria do Tesouro Nacional) para as necessidades do
Curso Técnico em Contabilidade.
4.2 Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público
As demonstrações contábeis aplicadas ao setor público no Brasil são

normatizadas pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN), por meio do Manual

de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (Parte V). Para elaboração dessas
demonstrações contábeis, devem ser observados também os dispositivos da
Lei nº 4.320/1964 e da Lei Complementar nº 101/2000, além das disposições do
Conselho Federal de Contabilidade, relativas aos Princípios de Contabilidade e
às Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCT 16).
O objetivo das demonstrações contábeis aplicadas ao setor público é fornecer aos

usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza
econômica, inanceira, orçamentária e física do patrimônio dos entes públicos.
As informações proporcionadas pela contabilidade, por meio das

demonstrações contábeis aplicadas ao setor público, permitem que o usuário
da informação tome decisões, que o gestor efetue a prestação de contas dos
recursos administrados e que a sociedade disponha de um instrumento para
exercer o controle social.
As demonstrações contábeis adotadas pelos entes públicos passaram

por relevantes mudanças recentemente. Atualmente, de acordo com as
determinações da STN e da lei nº 4.320/1964, as entidades que estão no campo
de aplicação da contabilidade do setor público devem elaborar e publicar as
seguintes demonstrações contábeis:
a) Balanço Patrimonial (BP);

b) Balanço Orçamentário (BO);
c) Balanço Financeiro (BF);
d) Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP);
e) Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC);
f ) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL).
Nesta aula, a ênfase recairá sobre o Balanço Orçamentário e nos capítulos

seguintes serão abordadas as demais demonstrações aplicadas ao setor público.
4.3 Balanço orçamentário
O Balanço Orçamentário é a demonstração (deinida pela lei nº 4.320/1964)

que evidencia as receitas e despesas previstas em comparação com as
executadas. As receitas e despesas orçamentárias devem ser apresentadas no
66 Aula 4 - Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público e balanço orçamentário

Balanço Orçamentário por categoria econômica. Para permitir a comparação, o
orçamento inicial (com as suas atualizações) é confrontado com a execução do
orçamento. A diferença resultante da comparação é o resultado orçamentário.
No Balanço Orçamentário, as receitas são detalhadas por categoria econômica

(corrente e capital), origem (por exemplo, receita tributária, receita patrimonial
etc.) e espécie (por exemplo, impostos, taxas, receitas imobiliárias), distribuídas
em colunas que informam a previsão inicial, a previsão atualizada para o
exercício, a receita realizada e o saldo a realizar. As despesas são detalhadas
por categoria econômica (corrente e capital) e grupo de natureza de despesa
(por exemplo, pessoal, encargos sociais, investimentos etc.), distribuídas em
colunas que informam a dotação inicial, a dotação atualizada para o exercício,
as despesas empenhadas, as despesas liquidadas, as despesas pagas e o saldo
da dotação.
A identiicação das receitas e despesas intraorçamentárias, quando necessária,

deverá ser apresentada em notas explicativas.
4.3.1 Definições
É necessário conhecer os seguintes conceitos para elaborar o Balanço

Orçamentário:
PREVISÃO INICIAL
Coluna que identiica os valores da previsão inicial das receitas. Os valores

registrados nessa coluna permanecerão inalterados durante todo o exercício,
As atualizações
pois reletem a posição inicial do orçamento conforme a Lei Orçamentária monetárias autorizadas
por lei, efetuadas até
Anual (LOA). a data da publicação
da LOA, deverão
compor a coluna, sendo
PREVISÃO ATUALIZADA (a) mencionadas em notas
explicativas.
Coluna que identiica os valores da previsão das receitas atualizadas. A

parcela da reestimativa da receita (diferença entre a receita inicial e a receita
atualizada) será utilizada para abertura de créditos adicionais e tem como
origem o excesso de arrecadação, as operações de crédito, as novas naturezas
de receita não previstas na LOA e o remanejamento entre naturezas de receita.

RECEITAS REALIZADAS (b)
Coluna que identiica as receitas realizadas no período. Consideram-se

realizadas as receitas arrecadadas diretamente pelo órgão, ou por meio de
outras instituições como, por exemplo, a rede bancária.
SALDO (c) = (b-a): diferença entre as receitas realizadas e a previsão atualizada.
SUBTOTAL DAS RECEITAS (I): representa o total das receitas antes de

reinanciamento.
REFINANCIAMENTO (II)
Representa o valor da receita decorrente da emissão de títulos públicos

(dívida mobiliária) ou de empréstimos (obtidos junto a entidades estatais ou
particulares, internas ou externas, equivalente à dívida contratual), destinados
ao reinanciamento da dívida pública.
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) = (I + II)
Representa o somatório de todas as receitas orçamentárias, incluindo as

operações de créditos contratadas para reinanciar a dívida pública.
DÉFICIT (IV)
Representa a eventual diferença (a menor) entre as receitas realizadas e

as despesas empenhadas. É obtida pela diferença entre o SUBTOTAL COM
REFINANCIAMENTO (III) das receitas e o SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO
(VIII) das despesas.
Se as receitas realizadas forem superiores às despesas empenhadas, essa

diferença será lançada na linha SUPERÁVIT (IX). Nesse caso, a linha DÉFICIT (IV)
deverá ser preenchida com um traço (-), indicando valor inexistente ou nulo.
TOTAL (V) = (III + IV)
Representa a soma da linha SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) com a

linha DÉFICIT (IV).
SALDOS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
Representa o valor de recursos provenientes de superávit inanceiro de

exercícios anteriores, que está sendo utilizado como fonte de recursos para

abertura de créditos adicionais. Deverá demonstrar, também, os valores
referentes aos créditos adicionais autorizados nos últimos quatro meses do
exercício anterior ao de referência, reabertos no exercício corrente.
O título Reabertura de créditos adicionais apresenta valores somente nas

colunas que se referem à previsão atualizada e à receita realizada e deverão
corresponder ao valor da execução dos referidos créditos adicionais.
Tais valores não poderão ser lançados novamente como receita orçamentária,
já que pertencem ao exercício inanceiro no qual foram arrecadados, como
também não poderão ser considerados no cálculo de déicit ou superávit
orçamentário, pois representam recursos arrecadados em exercícios anteriores.
DOTAÇÃO INICIAL (d)
Essa coluna identiica o valor dos créditos iniciais constantes da LOA.
DOTAÇÃO ATUALIZADA (e)
Coluna que identiica o valor da dotação inicial mais os créditos adicionais

abertos ou reabertos durante o exercício, deduzidas as anulações/
cancelamentos correspondentes.
DESPESAS EMPENHADAS (f )
Coluna que identiica os valores das despesas empenhadas até o encerramento

do exercício. Inclui as despesas que já foram liquidadas e pagas.
Considera-se despesa orçamentária executada a despesa que já passou pelo

estágio do empenho.
DESPESAS LIQUIDADAS (g)
Coluna que identiica os valores das despesas liquidadas até o encerramento

do exercício. Inclui as despesas que já foram pagas.
DESPESAS PAGAS (h)
Coluna que identiica os totais das despesas pagas pertencentes ao orçamento

do exercício inanceiro. Assim, não inclui os valores referentes ao pagamento
de restos a pagar (por pertencerem ao orçamento do exercício anterior).

SALDO DA DOTAÇÃO (i) = (e-f )
Corresponde à diferença entre a dotação atualizada e as despesas empenhadas.
4.3.2 Estruturas do balanço orçamentário
O Balanço Orçamentário (Figura 1), será elaborado utilizando-se as classes 5,

grupo 2 (Orçamento aprovado: previsão da receita e ixação da despesa) e
classe 6, grupo 2 (Execução do orçamento: realização da receita e execução da
despesa) do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público –(PCASP).
Os valores referentes ao reinanciamento da dívida mobiliária e de outras

dívidas deverão constar, destacadamente, nas receitas de operações de
crédito internas e externas e, nesse mesmo nível de agregação, nas despesas
com amortização da dívida de reinanciamento.
Tabela 1 - Balanço Orçamentário
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO
EXERCÍCIO: PERÍODO: DATA: PÁGINA:
RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS PREVISÃO
INICIAL PREVISÃO (a)
ATUALIZADA RECEITAS (b)
REALIZADAS c SALDO
= (b – a)
RECEITAS CORRENTES
RECEITA TRIBUTÁRIA
Impostos
Taxas
Contribuição de melhoria
RECEITA DE CONTRIBUIÇÕES
Contribuições sociais
Contribuições de intervenção no domínio econômico
Contribuição de iluminação pública
RECEITA PATRIMONIAL
Receitas imobiliárias
Receitas de valores mobiliários
Receita de concessões e permissões
Compensações inanceiras
Receita decorrente do direito de exploração de bens
Públicos em áreas de domínio público
Receita da cessão de direitos

Outras receitas patrimoniais
RECEITA AGROPECUÁRIA
Receita da produção vegetal
Receita da produção animal e derivados

Continua
Outras Receitas agropecuárias
RECEITA INDUSTRIAL
Receita da Indústria Extrativa Mineral
Receita da Indústria de Transformação
Receita da Indústria de Construção
Outras receitas industriais
RECEITA DE SERVIÇOS
TRANSFERÊNCIAS CORRENTES
Transferências Intergovernamentais
Transferências de Instituições Privadas
Transferências do exterior
Transferências de pessoas
Transferências de convênios
Transferências para o combate à fome
OUTRAS RECEITAS CORRENTES
Multas e juros de mora
Indenizações e restituições
Receita da dívida ativa
Receitas Decorrentes de Aportes Periódicos para
Amortização de Déicit Atuarial do RPPS
Receitas correntes diversas
RECEITAS DE CAPITAL
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
Operações de crédito internas
Operações de crédito externas
ALIENAÇÃO DE BENS
Alienação de bens móveis
Alienação de bens imóveis
AMORTIZAÇÕES DE EMPRÉSTIMOS
TRANSFERÊNCIAS DE CAPITAL
Transferências de Instituições Privadas
Transferências do exterior
Transferências de pessoas
Transferências de outras Instituições Públicas
Transferências de convênios
Transferências para o combate à fome
OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL
Integralização do capital social
Dívida ativa prov. da amortização de emprést. E Financ.
Restituições
Receitas de capital diversas
SUBTOTAL DAS RECEITAS (I)
REFINANCIAMENTO (II)
Operações de crédito internas
Mobiliária
Contratual
Operações de crédito externas

Continua
Mobiliária
Contratual
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) = (I + II)
DÉFICIT (IV)
TOTAL (V) = (III + IV)
SALDOS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
(UTILIZADOS PARA CRÉDITOS ADICIONAIS)
Superávit Financeiro
Reabertura de créditos adicionais
Fonte: Brasil
No nível de detalhamento em que são apresentadas no modelo (Figura 2),

proposto pela Secretaria do Tesouro Nacional - STN (3º nível – Espécie), as receitas
deverão ser informadas pelos valores líquidos das respectivas deduções, tais
como restituições, descontos, retiicações, deduções para o Fundeb e repartições
de receita entre os entes da Federação, quando registradas como dedução.
Tabela 2 - Modelo proposto pela STN

SALDO DA
DOTAÇAO DOTAÇAO DESPESAS DESPESAS DESPESAS
DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS DOTAÇÃO
INICIAL (d) ATUALIZADA (e) EMPENHADAS (f ) LIQUIDADAS (g) PAGAS (h)
i = (e – f )
DESPESAS CORRENTES
PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS
JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA
OUTRAS DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
INVERSÕES FINANCEIRAS
AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA
RESERVA DE CONTINGÊNCIA
RESERVA DO RPPS
SUBTOTAL DAS DESPESAS (VI)
AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA/
REFINANCIAMENTO (VII)
Amortização da dívida interna
Dívida mobiliária
Outras dívidas
Amortização da dívida externa
Dívida mobiliária
Outras dívidas
S U B T O T A L C O M
REFINANCIAMENTO
(VIII) = (VI + VII)

SUPERÁVIT (IX)
TOTAL (X) = (VII + IX)
Fonte: Brasil, ano???

4.3.2.1 Equilíbrio/desequilíbrio orçamentário
No momento inicial da execução orçamentária, tem-se, via de regra, o equilíbrio

entre receita prevista e despesa ixada e constata-se que toda despesa a
ser executada está amparada por uma receita prevista a ser arrecadada no
exercício.
Depois de iniciada a execução do orçamento, porém, quando há superávit

inanceiro de exercícios anteriores, tem-se um recurso disponível para abertura
de créditos para as despesas não ixadas ou não totalmente contempladas
pela LOA.
Em decorrência da utilização do superávit financeiro de exercícios

anteriores para abertura de créditos adicionais, o Balanço Orçamentário
demonstrará uma situação de desequilíbrio entre a previsão atualizada da
receita e a dotação atualizada. Essa situação também pode ser causada
pela reabertura de créditos adicionais (especificamente os créditos
especiais e extraordinários que tiveram o ato de autorização promulgado
nos últimos quatro meses do ano anterior), caso em que esses créditos
serão reabertos nos limites de seus saldos e incorporados ao orçamento do
exercício financeiro em referência.
O desequilíbrio provocado pela utilização de superávit inanceiro de

exercícios anteriores (usado como fonte de recursos para abertura de créditos
adicionais) ocorre porque há uma diferença temporal entre as receitas e
despesas orçamentárias. Por um lado, o superávit inanceiro de exercícios
anteriores não pode ser demonstrado como parte da receita orçamentária
do Balanço Orçamentário que integra o cálculo do resultado orçamentário,
já que foi receita no exercício anterior, embora constitua disponibilidade
inanceira para utilização no exercício de referência. Por outro lado, as
despesas executadas com recurso do superávit inanceiro são despesas do
exercício de referência, por força legal, visto que não foram empenhadas no
exercício anterior.
A reabertura de créditos adicionais provoca desequilíbrio orçamentário porque

também, nesse caso, é possível aumentar a despesa ixada sem necessidade
de nova arrecadação.

Dessa forma, o equilíbrio entre receita prevista e despesa fixada no
Balanço Orçamentário pode ser verificado (sem influenciar o seu
resultado) somando-se os valores da linha TOTAL (V) e da linha SALDOS DE
EXERCÍCIOS ANTERIORES, constantes da coluna: PREVISÃO ATUALIZADA, e
confrontando-se esse montante com a linha TOTAL (X) da coluna DOTAÇÃO
ATUALIZADA.
A Secretaria do Tesouro Nacional (STN) recomenda a utilização de notas

explicativas para esclarecimentos a respeito da utilização do superávit
inanceiro e de reaberturas de créditos especiais e extraordinários, bem
como suas inluências no resultado orçamentário, para permitir a correta
interpretação das informações.
Também é recomendado pela STN, o detalhamento em nota explicativa: (a)

das despesas executadas por tipos de créditos (inicial, suplementar, especial e
extraordinário); (b) do montante da movimentação inanceira (transferências
inanceiras recebidas e concedidas) relacionado à execução do orçamento
do exercício e; (c) dos valores referentes à abertura de créditos adicionais e
cancelamentos de crédito, de forma a evidenciar a diferença entre a dotação
inicial e a atualizada.
4.3.2.2 Quadros demonstrativos de execução de restos a

pagar
Como complementação ao Balanço Orçamentário é apresentado (Figura

3) um quadro demonstrativo de restos a pagar não processados e um
quadro demonstrativo (Figura 4) de restos a pagar processados. O
objetivo é permitir a análise da execução orçamentária do exercício
em conjunto com a execução dos restos a pagar. A seguir os modelos
propostos pela STN:

Tabela 3 - Demonstrativo de execução dos restos a pagar não processados
INSCRITOS
EM 31 DE SALDO
RESTOS A PAGAR NÃO
EM EXERCÍCIOS DEZEMBRO LIQUIDADOS (c) PAGOS (d) CANCELADOS (e)
PROCESSADOS
ANTERIORES (a) DO EXERCÍCIO f = (a+b+c - e)
ANTERIOR (b)
DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
TOTAL
Fonte: Brasil
Para o preenchimento do quadro demonstrado na Figura 3, deverão ser

levantados os restos a pagar não processados (Figura 4) inscritos no exercício
imediatamente anterior (b) e os inscritos em exercícios anteriores (a). O item
(c) evidencia os restos a pagar (a e b) liquidados no exercício e no item (d) e (e)
constam os restos a pagar pagos e cancelados no exercício, respectivamente.
Tabela 4 - Demonstrativo de execução dos restos a pagar processados e não

processados liquidados
INSCRITOS
RESTOS A PAGAR PROCESSADOS EM 31 DE SALDO
E NÃO PROCESSADOS EM EXERCÍCIOS DEZEMBRO PAGOS (c) CANCELADOS (d)
e = (a+b+c-d)
LIQUIDADOS ANTERIORES (a) DO EXERCÍCIO
ANTERIOR (b)
DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
TOTAL
Fonte: Brasil
A Figura 3 é semelhante a Figura 4. A principal diferença é a evidenciação

dos restos a pagar não processados, liquidados em exercícios anteriores, e
não pagos, além da exclusão, da coluna liquidados, uma vez que compõem
esse quadro os restos a pagar que já passaram pelo estágio da liquidação na
execução orçamentária.

Resumo
Nesta aula, estudamos que o objetivo das demonstrações contábeis aplicadas

ao setor público é fornecer aos usuários informações sobre os resultados
alcançados e os aspectos de natureza econômica, inanceira, orçamentária
e física do patrimônio dos entes públicos. Observamos que no Brasil, as
demonstrações contábeis aplicadas ao setor público são normatizadas pela
STN, por meio do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – Parte
V. Para elaboração dessas demonstrações contábeis devem ser observados
também os dispositivos da Lei nº 4.320/1964 e da Lei Complementar
nº 101/2000, além das disposições do CFC relativas aos Princípios de
Contabilidade e às NBCT 16. Aprendemos que as entidades que estão no
campo de aplicação da contabilidade do setor público devem elaborar e
publicar as seguintes demonstrações contábeis: a) Balanço Patrimonial (BP);
b) Balanço Orçamentário (BO); c) Balanço Financeiro (BF); d) Demonstração
das Variações Patrimoniais (DVP); e) Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC);
f ) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL). O Balanço
Orçamentário é a demonstração que evidencia as receitas e despesas previstas
em comparação com as executadas. Para permitir a comparação, o orçamento
inicial (com as suas atualizações) é confrontado com a execução do orçamento.
A diferença resultante da comparação é o resultado orçamentário.
1. Identiique as Demonstrações Contábeis exigidas pelas NBC T 16, pela

STN e pela Lei nº 4.320/64.
2. Pesquise em sítios de governos municipais os Balanços Orçamentários

publicados. Em seguida, compare se as Demonstrações estão de acordo
com o modelo apresentado neste estudo, determinado pelas normas bra-
sileiras de contabilidade.

Referências
QUINTANA, Alexandre Costa [et al]. Contabilidade Pública. São Paulo Atlas,
2011.
ROSA, Maria Berenice Rosa. Contabilidade do Setor Público. São Paulo: Atlas,
2011.
BRASIL, SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL. Manual Técnico de Contabilidade

Aplicada ao Setor Público. 4ª ed. Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, 2013.
SILVA, Valmir Leôncio da. A nova contabilidade aplicada ao setor público:

uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2012.

aplicadas ao setor público - balanço
inanceiro e a demonstração das variações
patrimoniais
Objetivos
• Compreender a estrutura do Balanço Financeiro;
• Explicar a estruturação da Demonstração das Variações Patrimoniais;
• Elaborar o Balanço Financeiro e a Demonstração das Variações Patri-

moniais.
5.1 Introdução
Nesta aula sobre Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público,

iremos descrever os principais conceitos e a estrutura do Balanço Financeiro
e da Demonstração das Variações Patrimoniais a serem adotadas pela
União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Esta aula está completamente
fundamentada no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, Parte
V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público, e representa uma
adaptação do texto elaborado pela STN (Secretaria do Tesouro Nacional) para
as necessidades do Curso Técnico em Contabilidade.
5.2 Balanço financeiro
5.2.1 Conceito
O Balanço Financeiro evidencia a receita e a despesa orçamentária bem como

os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária. Consta

também nesse balanço, o saldo inal de caixa do exercício anterior (saldo em
espécie do exercício anterior) e do exercício atual (saldo em espécie para o
exercício seguinte).
O Balanço Financeiro é um quadro com duas seções: Ingressos (receitas

orçamentárias e recebimentos extraorçamentários) e Dispêndios (despesa
orçamentária e pagamentos extraorçamentários). Os ingressos e dispêndios
se equilibram com a inclusão do saldo em espécie do exercício anterior na
coluna dos ingressos e o saldo em espécie para o exercício seguinte na coluna
dos dispêndios.
A diferença entre o total dos ingressos e o total dos dispêndios é o resultado

inanceiro. Quando os ingressos são maiores que os dispêndios, tem-se
superávit; se ocorrer o contrário, tem-se déicit.
O superávit ou déficit apurados no Balanço Financeiro não podem ser

confundem com o superávit financeiro/déficit financeiro do exercício,
uma vez que os últimos são apurados por meio do Balanço Patrimonial
ou pela diferença entre os saldos de caixa do exercício atual e do exercício
anterior.
5.2.2 Definições
Para a elaboração do Balanço Financeiro, é necessário antes conhecer os

seguintes conceitos:
DESTINAÇÃO ORDINÁRIA
Na destinação ordinária, a alocação de recursos é livre entre a origem (quem

destina o recurso) e a aplicação (quem recebe o recurso), sendo permitida a
aplicação em quaisquer inalidades.
DESTINAÇÃO VINCULADA
Nesse caso, há vinculação entre a origem e a aplicação de recursos, os quais

devem ser aplicados em atendimento às inalidades especíicas estabelecidas
pela legislação.
80 Aula 5 - Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público - Balanço inanceiro e a demonstração

das variações patrimoniais
A classiicação da receita por natureza tem o objetivo de relacionar a origem
do recurso com seu fato gerador. Para que seja possível classiicar, também, a Fato gerador é o
receita conforme a destinação legal que será dada aos recursos, foi criado pelo acontecimento que
provocou o ingresso da
governo federal um mecanismo denominado “fonte/destinação de recursos”. receita no cofre público.
Por meio desse mecanismo, as receitas são agrupadas por natureza e os

agrupamentos demonstram como são inanciadas as despesas orçamentárias
que atendem a uma determinada regra de destinação legal (ex.: receita de
convênio destinada à construção de uma escola).
É a fonte de recursos que identiica a origem dos recursos que serão gastos com
uma inalidade especíica. Para garantir que o recurso seja utilizado apenas para
realizar a despesa para a qual foi destinado, é necessário que sejam identiicados
individualmente de acordo com a sua aplicação (“recurso carimbado”).
TRANSFERÊNCIAS FINANCEIRAS RECEBIDAS
As transferências inanceiras recebidas podem ser orçamentárias ou

extraorçamentárias e representam a entrada de recursos inanceiros vindos
de órgãos e entidades da administração direta e indireta. As transferências
inanceiras orçamentárias são as cotas, os repasses e os sub-repasses.
Cota é o instrumento utilizado pelo tesouro (federal, estadual ou municipal)

para colocar à disposição das autoridades dos poderes Legislativo, Judiciário
e Executivo os limites de autorização de saques de recursos aprovados
previamente por lei, para execução das atividades dos órgãos e entidades.
Repasse é a liberação de recursos inanceiros de um órgão setorial de

programação inanceira para outro órgão de programação inanceira e
destes para as entidades da administração indireta e entre estas, se de órgãos
diferentes. Repasse é, portanto, a transferência inanceira entre órgãos.
Por im, o Sub-repasse refere-se a transferência de recursos inanceiros pelas

unidades gestoras dos órgãos setoriais de programação inanceira para as
unidades gestoras de sua jurisdição, ou seja, é a transferência inanceira de
recursos entre unidades gestoras de um mesmo órgão.
Quando não decorrem do orçamento, as transferências inanceiras recebidas,

geralmente, estão relacionadas com o recebimento de recursos destinados aos
restos a pagar. Nos demonstrativos consolidados, as transferências inanceiras
recebidas são compensadas com as transferências inanceiras concedidas.

TRANSFERÊNCIAS FINANCEIRAS CONCEDIDAS
As transferências inanceiras concedidas podem ser orçamentárias ou

extraorçamentárias e representam a saída de recursos inanceiros para órgãos
e entidades da administração direta e indireta. Representam a contrapartida
das transferências inanceiras recebidas.
RECEBIMENTOS EXTRAORÇAMENTÁRIOS
Os recebimentos extraorçamentários correspondem aos ingressos não

previstos no orçamento e que deverão ser devolvidos em época própria, por
decisão administrativa ou sentença judicial.
São exemplos de recebimentos extraorçamentários:
a) as consignações feitas na folha de pagamento (ex.: INSS parcela do empre-

gado, imposto de renda retido na fonte);
b) as ianças e cauções decorrentes de contratos de terceiros com a adminis-
tração pública;
c) a inscrição de restos a pagar: embora não seja um ingresso efetivo, os res-
tos a pagar inscritos são evidenciados como recebimentos extraorçamen-
tários para compensar o valor da despesa orçamentária realizada, porém
não paga no exercício em que foi emitido o empenho (em atendimento ao
parágrafo único do artigo 103 da Lei nº 4.320/1964).
PAGAMENTOS EXTRAORÇAMENTÁRIOS
Os pagamentos extraorçamentários correspondem aos pagamentos que não

precisam passar pelo processo de execução orçamentária. Exemplos:
a) desembolsos que representaram no passado ingressos orçamentários (ex:

devolução de depósitos); e
b) os restos a pagar inscritos em exercícios anteriores e pagos no exercício.
SALDO EM ESPÉCIE
Representa o somatório dos saldos das contas do subgrupo Caixa e

Equivalentes de Caixa.

5.2.3 Estrutura do balanço financeiro
O Balanço Financeiro evidencia a movimentação inanceira das entidades do

setor público no período a que se refere e discrimina:
a) a receita orçamentária realizada por destinação de recurso (destinação

ordinária e/ou destinação vinculada);
b) a despesa orçamentária executada por destinação de recurso (destinação
ordinária e/ou destinação vinculada);
c) as transferências inanceiras recebidas e concedidas, decorrentes ou não
da execução orçamentária;
d) os recebimentos e os pagamentos extraorçamentários; e
e) o saldo inicial e o saldo inal em espécie.
O detalhamento das vinculações deverá ser feito de acordo com as

características especíicas de cada ente público. Por exemplo, as vinculações
podem ser detalhadas em previdência social, transferências obrigatórias para
outro ente e convênios.
Caso se utilize o grupo “outras vinculações” para agrupar um conjunto de

receitas ou despesas, o valor desse grupo não poderá ultrapassar 10% do total
da Receita Orçamentária ou da Despesa Orçamentária.
O Balanço Financeiro (Figura 1) será elaborado utilizando-se as seguintes

classes do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público:
a) Classes 1 (ativo) e 2 (passivo) para os recebimentos e pagamentos extraor-

çamentários, bem como para o saldo em espécie do exercício anterior e
para o exercício seguinte;
b) Classes 4 (variações patrimoniais aumentativas) e 3 (variações patrimo-
niais diminutivas) para as transferências inanceiras recebidas e concedi-
das, respectivamente; e
c) Classe 5 para o preenchimento dos restos a pagar inscritos no exercício,
que deverá ser incluso nos recebimentos extraorçamentários para com-
pensar sua inclusão na despesa orçamentária; e
d) Classe 6 para execução da receita e despesa orçamentária.

Tabela 1 - Balanço Financeiro
PREFEITURA DE PARAÍSO
BALANÇO FINANCEIRO
EXERCÍCIO: 20X3 PERÍODO: JUNHO DATA EMISSÃO: 30/06/20X3
INGRESSOS DISPÊNDIOS
Exercício Exercício Exercício Exercício
ESPECIFICAÇÃO ESPECIFICAÇÃO
Atual Anterior Atual Anterior
Receita Orçamentária (I) Despesa Orçamentária (VI)

Ordinária Ordinária
Vinculada Vinculada
Previdência Social Previdência Social
Transferências obrigatórias de outro Transferências obrigatórias de
ente outro ente
Convênios Convênios
(...) (,,,)
( - ) Deduções da Receita Orçamentária
Transferências Financeiras Transferências Financeiras

Recebidas (II) Concedidas (VII)
Recebimentos Extraorçamentários (III) Pagamentos Extraorçamentários (VIII)
Saldo em Espécie do Exercício Saldo em Espécie para o Exercício

Anterior (IV) Seguinte (IX)
TOTAL (V) = (I + II + III + IV) TOTAL (X) = ( VI + VII + VIII + IX)
Fonte: Brasil, 2013
5.3 Demonstrações das variações patrimoniais
5.3.1 Conceito
Assim como a Demonstração do Resultado do Exercício, elaborada nas

empresas, a Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia o resultado
patrimonial (do período) das entidades do setor público. O resultado
patrimonial é formado pela diferença entre as variações patrimoniais
quantitativas aumentativas e diminutivas.
Além das variações quantitativas, a Demonstração das Variações Patrimoniais

apresenta também as variações patrimoniais qualitativas decorrentes da
execução orçamentária.

Enquanto as variações quantitativas provocam mudança no patrimônio
líquido das entidades do setor público (para mais ou para menos), as variações
qualitativas apenas mudam a composição dos elementos patrimoniais, sem
afetar o patrimônio líquido.
A principal diferença entre a Demonstração do Resultado do Exercício e a

Demonstração das Variações Patrimoniais é que a primeira apura o resultado
em termos de lucro ou prejuízo líquido, enquanto a segunda é uma medida
das alterações quantitativas nos elementos patrimoniais provocadas pelo
serviço público.
5.3.2 Definições
Para a elaboração da Demonstração das Variações Patrimoniais, é necessário

antes conhecer os seguintes conceitos:
VARIAÇÕES QUANTITATIVAS
As variações quantitativas decorrem de transações no setor público. As tran-

sações no setor público podem aumentar ou diminuir o patrimônio líquido.
Por exemplo, a arrecadação de receitas (que aumenta o patrimônio líquido) é
uma variação patrimonial aumentativa, enquanto o consumo de serviços (que
diminui o patrimônio líquido) é uma variação patrimonial diminutiva.
As variações patrimoniais aumentativas compreendem os seguintes grupos

de contas:
Impostos, taxas e contribuições de melhoria
Abrange toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela

se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Contribuições
Abrange as contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de

iluminação pública.

Exploração e venda de bens, serviços e direitos
Representam as variações patrimoniais resultantes de venda de bens, serviços

e direitos (por exemplo, concessão de rodovia), que provocam aumento
no patrimônio líquido. Uma vez que a venda tenha acontecido, deverá ser
registrada, independentemente do ingresso de dinheiro. O registro contábil
é feito pela venda bruta deduzida das devoluções, abatimentos e descontos
comerciais concedidos, se houver.
Variações patrimoniais aumentativas inanceiras
Representam o conjunto dos acréscimos ao patrimônio decorrentes de

operações inanceiras. São exemplos: descontos obtidos, juros auferidos,
prêmio de resgate de títulos e debêntures, entre outros.
Transferências recebidas
Representam o somatório de acréscimos ao patrimônio por meio de

transferências intergovernamentais (por exemplo, quando o município recebe
transferência de recursos do estado), transferências intragovernamentais
(por exemplo, transferência entre secretarias de um mesmo município),
transferências de instituições multigovernamentais, transferências de
instituições privadas com ou sem ins lucrativos, transferências de convênios
e transferências do exterior.
Valorização e ganhos com ativos
Representa a variação patrimonial aumentativa (acréscimo ao patrimônio),

decorrente de reavaliação e ganhos de ativos (por exemplo, reavaliação do
valor de um terreno da prefeitura).
Outras variações patrimoniais aumentativas
Compreende o somatório das demais variações patrimoniais aumentativas não

incluídas nos grupos anteriores. Exemplos: resultado positivo da equivalência
patrimonial, dividendos etc.
As variações patrimoniais diminutivas compreendem os seguintes grupos de

contas:

Pessoal e encargos
Esta conta abrange toda a despesa que o ente possui com pessoal. Inclui a
remuneração do pessoal ativo civil ou militar (subsídios, vencimentos, soldos
e vantagens pecuniárias ixas ou variáveis), os valores pagos com contratos
de terceirização de mão de obra que se reiram à substituição de servidores
e empregados públicos, as obrigações trabalhistas de responsabilidade do
empregador (incidentes na folha de pagamento dos órgãos e demais entidades
do setor público), as contribuições a entidades fechadas de previdência e os
benefícios eventuais a pessoal civil e militar, além dos custos de pessoal e
encargos decorrentes dos produtos vendidos e serviços prestados, que devem
ser destacados.
Benefícios previdenciários
Compreendem as variações patrimoniais diminutivas provocadas pelas

aposentadorias, pensões, reformas, reserva remunerada e outros benefícios
previdenciários de caráter contributivo, do Regime Próprio da Previdência
Social (RPPS) e do Regime Geral da Previdência Social (RGPS).
Benefícios assistenciais
São as variações patrimoniais diminutivas decorrentes das ações de

assistência social. As ações de assistência social têm natureza universal, ou
seja, beneiciam cidadãos no presente independentemente de ter havido no
passado contribuição à previdência social, desde que atendidos determinados
requisitos, como idade mínima, por exemplo. Os benefícios sociais visam o
enfrentamento da pobreza, a garantia dos mínimos sociais, o provimento
de condições para atender às contingências sociais e a universalização dos
direitos sociais.
Uso de bens, serviços e consumo de capital ixo
Compreende as variações patrimoniais diminutivas provocadas pela

manutenção e operação da máquina pública, exceto despesas com pessoal
e encargos que serão registradas em grupo especíico (Despesas de Pessoal
e Encargos). Representa o consumo de bens e serviços necessários ao
funcionamento do setor público. Exemplos: diárias, material de consumo,
depreciação do imobilizado, amortização de ativos intangíveis etc.

Variações patrimoniais diminutivas inanceiras
Compreende as variações patrimoniais diminutivas com operações inanceiras,

tais como: juros incorridos, descontos concedidos, comissões, despesas
bancárias e correções monetárias.
Transferências concedidas
Representam o somatório dos decréscimos ao patrimônio por meio de

transferências intergovernamentais (por exemplo, quando o estado efetua
transferência de recursos ao município), transferências intragovernamentais
(por exemplo, transferência entre secretarias de um mesmo município),
transferências a instituições multigovernamentais, transferências a instituições
privadas com ou sem ins lucrativos (por exemplo, quando o município
transfere recursos para uma associação de moradores) , transferências a
convênios e transferências ao exterior.
Desvalorização e perda de ativos
Compreende a variação patrimonial diminutiva decorrente de desvalorização

e perdas de ativos, com redução a valor recuperável, perdas com alienação e
perdas involuntárias.
Tributárias
Compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas aos impostos,

taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais, contribuições
econômicas e contribuições especiais.
Outras variações patrimoniais diminutivas
Compreende o somatório das variações patrimoniais diminutivas não incluídas

nos grupos anteriores. Exemplo: premiações, incentivos, equalizações
de preços e taxas, participações e contribuições, resultado negativo com
participações, dentre outros.
VARIAÇÕES QUALITATIVAS
Correspondem às variações qualitativas − que não provocam mudança no

valor do patrimônio líquido− decorrentes da execução orçamentária, que
consistem em incorporação e desincorporação de ativos como, por exemplo,

em aquisição e venda de bem do imobilizado, bem como incorporação e
desincorporação de passivos − assunção e pagamento de dívida.
Para ins de elaboração da demonstração das variações patrimoniais, serão

considerados apenas as variações qualitativas decorrentes das receitas e
despesas de capital, por serem as informações mais relevantes na tomada de
decisões dos usuários.
5.3.3 Estrutura da demonstração das variações patrimoniais
A Demonstração das Variações Patrimoniais (Figura 2) será elaborada

utilizando-se as classes 3 (variações patrimoniais diminutivas) e 4 (variações
patrimoniais aumentativas) do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público
para as variações quantitativas e a classe 6 para as variações qualitativas.
Tabela 2 - Demonstrativo das Variações Patrimoniais
DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS

Exercício Exercício
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS AUMENTATIVAS
Atual Anterior
Impostos
Taxas
Contribuições de Melhoria
Contribuições
Contribuições sociais
Contribuições de intervenção no domínio econômico
Contribuição de iluminação pública
Contribuições de interesse das categorias proissionais
Exploração e venda de bens, serviços e direitos
Venda de mercadorias
Venda de produtos
Exploração de bens e direitos e prestação de serviços

continua...
Variações patrimoniais aumentativas inanceiras
Juros e encargos de empréstimos e inanciamentos concedidos
Juros e encargos de mora
Variações monetárias e cambiais
Descontos inanceiros obtidos
Remuneração de depósitos bancários e aplicações inanceiras
Outras variações patrimoniais aumentativas – inanceiras
Transferências e delegações recebidas
Transferências Intragovernamentais
Transferências das Instituições Privadas
Transferências das Instituições Multigovernamentais
Transferências de Consórcios Públicos
Transferências do Exterior
Delegações recebidas
Transferências de pessoas físicas
Valorização e ganhos com ativos
Reavaliação de ativos
Ganhos com alienação
Ganhos com incorporação de ativos por descobertas e
nascimentos
Outras variações patrimoniais aumentativas
Variação patrimonial aumentativa a classiicar
Resultado positivo de participações
Reversão de provisões e ajustes de perdas
Diversas variações patrimoniais aumentativas
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS DIMINUTIVAS
Pessoal e encargos
Remuneração a pessoal
Encargos patronais
Benefícios a pessoal
Custo de pessoal e encargos
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas - Pessoal e Encargos
Benefícios previdenciários e assistenciais
Aposentadorias e reformas
Pensões
Benefícios de prestação continuada
Benefícios eventuais
Políticas publicas de transferência de renda
Outros benefícios previdenciários e assistenciais
Uso de Bens, serviços e consumo de capital ixo
Uso de material de consumo
Serviços
Depreciação, amortização de exaustão
Custo de materiais, serviços e consumo de capital ixo

continua...
Variações patrimoniais diminutivas inanceiras
Juros e encargos de empréstimos e inanciamentos obtidos
Juros e encargos de mora
Variações monetárias e cambiais
Descontos inanceiros concedidos
Outras variações patrimoniais diminutivas – inanceiras
Transferências e Delegações Concedidas
Transferências a Instituições Privadas
Transferências a Instituições Multigovernamentais
Transferências a Consórcios Públicos
Transferências ao exterior
Delegações concedidas
Desvalorização e perda de ativos
Redução a valor recuperável e provisão para perdas
Perdas com alienação
Perdas involuntárias
Tributárias
Contribuições
Custo com tributos
Outras variações patrimoniais diminutivas
Premiações
Resultado negativo de participações
Incentivos
Subvenções econômicas
Participações e contribuições
VPD de constituição de rovisões
Custo de Outras VPD
Diversas Variações Patrimoniais Diminutivas
Resultado Patrimonial do Período
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS

(decorrentes da execução orçamentária)
Atual Anterior
Incorporação de ativo
Desincorporação de passivo
Incorporação de passivo
Desincorporação de ativo
Fonte: SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL (BRASIL).

Resumo
Nesta aula, estudamos o Balanço Financeiro e a Demonstração das Variações

Patrimoniais. O Balanço Financeiro é composto por duas seções: Ingressos
(receitas orçamentárias e recebimentos extraorçamentários) e Dispêndios
(despesa orçamentária e pagamentos extraorçamentários). Os ingressos e
dispêndios se equilibram com a inclusão do saldo em espécie do exercício
anterior na coluna dos ingressos e o saldo em espécie para o exercício
seguinte na coluna dos dispêndios. A diferença entre o total dos ingressos
e o total dos dispêndios é o resultado inanceiro. Quando os ingressos são
maiores que os dispêndios, tem-se superávit; se ocorrer o contrário, tem-se
déicit. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia o resultado
patrimonial (do período) das entidades do setor público. O resultado
patrimonial é formado pela diferença entre as variações patrimoniais
quantitativas aumentativas e diminutivas. Além das variações quantitativas,
a Demonstração das Variações Patrimoniais apresenta também as variações
patrimoniais qualitativas decorrentes da execução orçamentária. A principal
diferença entre a Demonstração do Resultado do Exercício (utilizada no setor
privado) e a Demonstração das Variações Patrimoniais, em que aprimeira apura
o resultado em termos de lucro ou prejuízo líquido, enquanto a segunda é uma
medida das alterações quantitativas nos elementos patrimoniais provocadas
pelo serviço público.
1. Pesquise em sítios de governos municipais o Balanço Financeiro e a De-

monstração das Variações Patrimoniais. Em seguida, compare se as De-
monstrações estão de acordo com o modelo apresentado neste estudo,
determinado pelas normas brasileiras de contabilidade.

Referências
QUINTANA, Alexandre Costa[et al]. Contabilidade Pública. São Paulo Atlas,

2011.
2011.
BRASIL.Manual Técnico de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 4. ed.

Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, 2013.


aplicadas ao setor público – balanço
patrimonial
Objetivos
• Compreender o modo como é estruturado o Balanço Patrimonial;
• Elaborar o Balanço Patrimonial aplicável ao setor público.
6.1 Introdução
Nesta aula sobre Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público

iremos descrever os principais conceitos e a estrutura do Balanço Patrimonial
a ser adotado pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. A aula está
completamente fundamentada no Manual de Contabilidade Aplicada ao
Setor Público, Parte V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público,
e representa uma adaptação do texto elaborado pela STN (Secretaria do
Tesouro Nacional) para as necessidades do Curso Técnico em Contabilidade.
6.2 Balanço patrimonial
6.2.1 Conceito
Balanço Patrimonial é a demonstração contábil que evidencia, de forma

qualitativa e quantitativa, a situação patrimonial da entidade pública,
por meio de contas representativas do patrimônio público e de contas de
compensação.

O Balanço Patrimonial é composto pelos seguintes grupos:
a) Ativo – composto de recursos controlados pela entidade que resultam

de eventos passados e dos quais se espera que tragam para a entidade
benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços.
b) Passivo – composto de obrigações atuais da entidade, decorrentes de
eventos passados, cujos pagamentos resultarão em saídas de recursos,
capazes de gerar benefícios econômicos e/ou potencial de serviços.
c) Patrimônio Líquido - é o valor residual dos ativos da entidade depois de
deduzidos todos seus passivos. No Patrimônio Líquido a evidenciação do
resultado do período deve ser segregada dos resultados acumulados de
períodos anteriores.
d) Contas de Compensação - compreendem os atos que possam vir ou não
a afetar o patrimônio.
O grupo Ativo e o grupo Passivo do Balanço Patrimonial são divididos em “circu-

lante” e “não circulante”, dependendo de suas condições de conversibilidade em
dinheiro (para as contas do Ativo) e de exigibilidade (para as contas do Passivo).
Os ativos devem ser classiicados como circulantes quando atenderem a um

dos seguintes critérios:
a) estiverem disponíveis para realização imediata (conversibilidade em

dinheiro); e
b) tiverem a expectativa de realização até doze meses após a data das
Os demais ativos devem ser classiicados como não circulantes.
Os passivos devem ser classiicados como circulantes quando corresponderem a

valores exigíveis (a serem pagos) até doze meses após a data das demonstrações
contábeis. Os demais passivos devem ser classiicados como não circulantes.
As contas do ativo devem ser apresentadas no Balanço Patrimonial em ordem

decrescente de grau de conversibilidade: os valores que serão transformados
em dinheiro mais rapidamente aparecem em primeiro lugar, por isso a primeira
conta do Ativo sempre será a conta “Caixa”.
As contas do passivo devem ser apresentadas no Balanço Patrimonial em

ordem decrescente de grau de exigibilidade: as obrigações cujo pagamento
deverá ocorrer primeiro são as primeiras a serem evidenciadas no Passivo.
96 Aula 6 - Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público - Balanço patrimonial

6.2.2 Definições
Para a elaboração do Balanço Patrimonial é necessário antes conhecer os

seguintes conceitos:
ATIVO CIRCULANTE
Grupo composto pelos ativos que se enquadrem em uma das seguintes

situações: caixa ou equivalente de caixa; ativos realizáveis (conversíveis em
dinheiro) ou mantidos para venda ou consumo dentro do ciclo operacional da
entidade; ativos mantidos para negociação; ativos realizáveis até doze meses
após a data das demonstrações contábeis.
O ativo circulante é composto da seguinte maneira:
a) Caixa e Equivalentes de Caixa – compreende o somatório dos valores

em caixa e em bancos conta movimento, bem como os recursos com livre
movimentação para aplicação nas operações da entidade e para os quais
não haja restrições para uso imediato (equivalentes de caixa, representados
normalmente por aplicações inanceiras de alta liquidez).
b) Créditos a Curto Prazo – compreende os valores a receber até o
término do exercício seguinte por fornecimento de bens e serviços, por
créditos tributários e dívida ativa e pelas transferências, empréstimos e
inanciamentos concedidos.
c) Demais Créditos e Valores a Curto Prazo – compreende os valores a
receber pelas demais transações realizáveis até o termino do exercício
seguinte.
d) Investimentos e Aplicações Temporárias a Curto Prazo – compreende
as aplicações de recursos em títulos e valores mobiliários, resgatáveis até o
término do exercício seguinte, além das aplicações temporárias em metais
preciosos.
e) Estoques – compreende o valor dos bens adquiridos, produzidos ou
em processo de elaboração pela entidade com o objetivo de venda ou
utilização própria no curso normal das atividades.
f ) Variações Patrimoniais Diminutivas Pagas Antecipadamente –
compreende os direitos decorrentes de variações patrimoniais diminutivas
antecipadas (despesas pagas antecipadamente), cujos benefícios ou
prestação de serviço à entidade ocorrerão até o término do exercício
seguinte. Exemplo: despesa de seguros paga antecipadamente.

ATIVO NÃO-CIRCULANTE
Compreende os ativos realizáveis após os doze meses seguintes à data de

publicação das demonstrações contábeis. O Ativo não-Circulante é composto
por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível:
a) Ativo Realizável a Longo Prazo – compreende os bens, direitos e

despesas antecipadas realizáveis após dozes meses da publicação das
b) Investimentos – compreende as participações permanentes no
patrimônio líquido de outras sociedades, bem como os bens e direitos não
classiicáveis no ativo circulante, nem no ativo realizável a longo prazo, e
que não se destinem a manutenção da atividade da entidade (exemplo:
terrenos, obras de arte etc.).
c) Imobilizado – compreende os direitos que tenham por objeto bens
corpóreos (imóveis, veículos, equipamentos de informática etc.) destinados
a manutenção das atividades da entidade, inclusive os decorrentes de
operações que transiram a ela os benefícios, os riscos e o controle desses
bens (por meio de arrendamento mercantil). Para ins de apresentação
no Balanço Patrimonial, o imobilizado será apresentado já deduzido da
depreciação e amortização acumuladas.
d) Intangível – compreende os direitos que tenham por objeto bens
incorpóreos destinados a manutenção da entidade (marcas e patentes,
direitos autorais). Para ins de apresentação no Balanço Patrimonial, o
intangível será apresentado já deduzido da amortização acumulada.
PASSIVO CIRCULANTE
Compreende as obrigações conhecidas e as estimadas que se enquadrem em

uma das seguintes situações: corresponderem a valores exigíveis até o inal
do exercício seguinte, corresponderem a valores de terceiros ou retenções
em nome deles, quando a entidade do setor público for a iel depositária,
independentemente do prazo de exigibilidade.
O passivo circulante é composto da seguinte maneira:
a) Obrigações Trabalhistas, Previdenciárias e Assistenciais a Pagar

a Curto Prazo – compreende as obrigações referentes a salários ou
remunerações, bem como benefícios aos quais o empregado ou servidor
tenha direito, aposentadorias, reformas, pensões e encargos a pagar,
bem como benefícios assistenciais, com vencimento em até doze meses,
inclusive os precatórios decorrentes dessas obrigações.

b) Empréstimos e Financiamentos a Curto Prazo – compreende as
obrigações inanceiras da entidade decorrentes de empréstimos, bem
como as aquisições inanciadas diretamente com o fornecedor, com
vencimento em até doze meses.
c) Fornecedores e Contas a Pagar a Curto Prazo – compreende as
obrigações com fornecedores de matérias-primas, mercadorias e outros
materiais utilizados nas atividades operacionais da entidade, bem como
as obrigações decorrentes da prestação de serviços (energia elétrica,
água, telefone, propaganda, aluguéis) e todas as outras contas a pagar
com vencimento em até doze meses, inclusive os precatórios decorrentes
dessas obrigações.
d) Obrigações Fiscais a Curto Prazo – compreende as obrigações das
entidades com o governo relativas a impostos, taxas e contribuições com
vencimento em até doze meses.
e) Demais Obrigações a Curto Prazo – compreende as obrigações da
entidade com terceiros não incluídas nos subgrupos anteriores, com
vencimento em até doze meses, inclusive os precatórios decorrentes
dessas obrigações.
f ) Provisões a Curto Prazo – compreende os passivos de prazo ou de valor
incertos, com prazo provável em até doze meses.
PASSIVO NÃO-CIRCULANTE
Compreende as obrigações conhecidas e estimadas que não atendam a

nenhum dos critérios para serem classiicadas no passivo circulante, sendo
composto pelos seguintes grupos de contas:
a) Obrigações Trabalhistas, Previdenciárias e Assistenciais a Pagar a Longo

Prazo – compreende as obrigações referentes a salários ou remunerações,
bem como benefícios aos quais o empregado ou servidor tenha direito, apo-
sentadorias, reformas, pensões e encargos a pagar, bem como benefícios
assistenciais, com vencimento após doze meses da data das demonstrações
contábeis, inclusive os precatórios decorrentes dessas obrigações.
b) Empréstimos e Financiamentos a Longo Prazo – compreende as
obrigações inanceiras da entidade decorrentes de empréstimos, bem
como as aquisições inanciadas diretamente com o fornecedor, com
vencimento após doze meses da data das demonstrações contábeis.
c) Fornecedores a Longo Prazo – compreende as obrigações com
fornecedores de matérias-primas, mercadorias e outros materiais
utilizados nas atividades operacionais da entidade, com vencimento após
doze meses da data das demonstrações contábeis, inclusive os precatórios
decorrentes dessas obrigações.

d) Obrigações Fiscais a Longo Prazo – compreende as obrigações das
entidades com o governo relativas a impostos, taxas e contribuições com
vencimento após doze meses da data das demonstrações contábeis.
e) Demais Obrigações a Longo Prazo – compreende as obrigações da
entidade com terceiros não incluídas nos subgrupos anteriores, com
vencimento após doze meses da data das demonstrações contábeis,
inclusive os precatórios decorrentes dessas obrigações.
f ) Provisões a Longo Prazo – compreende os passivos de prazo ou de valor
incertos, com prazo provável após doze meses da data das demonstrações
contábeis.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Compreende o valor residual dos ativos depois de deduzidos todos os

passivos. Quando o valor do Passivo for maior que o valor do ativo, a expressão
Patrimônio Líquido deve ser substituída por Passivo a Descoberto. São
classiicadas no patrimônio líquido as seguintes contas:
a) Patrimônio Social e Capital Social – compreendem o patrimônio social

das autarquias, fundações e fundos e o capital social das demais entidades
da administração indireta (empresas públicas e sociedades de economia
mista).
b) Adiantamento para Futuro Aumento de Capital – compreende os
recursos recebidos pela entidade de seus acionistas ou quotistas a serem
utilizados para aumento de capital, quando não haja a possibilidade de
devolução destes recursos.
c) Reservas de Capital – compreende os valores acrescidos ao patrimônio
que não transitaram pelo resultado como variações patrimoniais
aumentativas (VPA).
d) Ajustes de Avaliação Patrimonial – compreende as contrapartidas de
aumentos ou diminuições de valor, atribuídos a elementos do ativo e do
passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos
pela lei 6.404/76 ou em normas expedidas pela comissão de valores
mobiliários - CVM, enquanto não computadas no resultado do exercício
em obediência ao regime de competência.
e) Reservas de Lucros – compreende as reservas constituídas (para
inalidades especíicas) com parcelas do lucro líquido da entidade.
f ) Demais Reservas – compreende as demais reservas, não classiicadas
como reservas de capital ou de lucro, inclusive aquelas que terão seus
saldos realizados por terem sido extintas pela legislação (ex: reserva de
reavaliação).

g) Resultados Acumulados – compreende o saldo remanescente dos lucros
ou prejuízos líquidos das empresas e os superávits ou déicits acumulados
da administração direta, autarquias, fundações e fundos.
h) Ações / Cotas em Tesouraria – compreende o valor das ações ou cotas da
entidade que foram adquiridas pela própria entidade.
O Balanço Patrimonial conterá, em anexo, os grupos Ativo Financeiro, Ativo

Permanente, Passivo Financeiro, Passivo Permanente e Saldo Patrimonial.
A razão da existência do anexo ao Balanço Patrimonial é que a lei 4.320/64, em

seu artigo 105, privilegia o aspecto orçamentário e classiica o Ativo e o Passivo
em dois grandes grupos (inanceiro e permanente) em função da dependência
ou não de autorização orçamentária para realização dos itens que o compõem:
ATIVO FINANCEIRO
Compreende os valores numerários e os créditos e valores realizáveis

independentemente de autorização orçamentária.
ATIVO PERMANENTE
Compreende os bens, créditos e valores, cuja mobilização ou alienação

dependa de autorização legislativa.
PASSIVO FINANCEIRO
Compreende as dívidas fundadas e outros compromissos exigíveis cujo

pagamento independa de autorização orçamentária, como os restos a
pagar, os serviços da dívida a pagar, os depósitos e os débitos de tesouraria
(operações de crédito por antecipação de receita).
PASSIVO PERMANENTE
Compreende as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização

legislativa para amortização ou resgate.
CONTAS DE COMPENSAÇÃO
São contas representativas dos atos que possam vir a afetar o patrimônio,
compreendendo as compensações do ativo e do passivo, ou seja, são contas
relacionadas às situações não compreendidas no patrimônio, mas que, direta
ou indiretamente, possam vir a afetá-lo.

SUPERÁVIT FINANCEIRO
Corresponde à diferença positiva entre o ativo inanceiro e o passivo inanceiro.

Para ins de abertura de crédito adicional, devem-se conjugar, ainda, os saldos
dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas,
em cumprimento ao parágrafo 2º do artigo 43 da Lei nº 4.320/1964.
6.2.3 Estrutura do balanço patrimonial
O Balanço Patrimonial (Figura 1), será elaborado utilizando-se as classes 1 (ati-

vo) e 2 (passivo e patrimônio líquido) do Plano de Contas Aplicado ao Setor
Público, além da classe 8 (controles credores) para o quadro referente às com-
pensações.
Os ativos e passivos inanceiros e permanentes e o saldo patrimonial serão

apresentados pelos seus valores totais, podendo ser detalhados.
Tabela 1 - Balanço Patrimonial
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Exercício Exercício Exercício Exercício
ESPECIFICAÇÃO ESPECIFICAÇÃO
Atual Anterior Atual Anterior
ATIVO CIRCULANTE PASSIVO CIRCULANTE
Caixa e Equivalentes de Caixa Obrigações Trabalhistas,
Créditos a Curto Prazo Previdenciárias e Assistenciais a
Clientes Pagar a Curto Prazo
Créditos Tributários a Receber Empréstimos e Financiamentos a

Divida Ativa Tributaria Curto Prazo
Divida Ativa não Tributaria – Clientes Fornecedores e Contas a Pagar a

Créditos de Transferências a Receber Curto Prazo
Empréstimos e Financiamentos Obrigações Fiscais a Curto Prazo

Concedidos Obrigações de Repartição a Outros
(-) Ajuste de Perdas de Créditos a Entes
Curto Prazo Provisões a Curto Prazo
Demais Créditos e Valores a Curto Prazo Demais Obrigações a Curto Prazo
Investimentos e Aplicações Temporárias
a Curto Prazo
Estoques
VPD Pagas Antecipadamente
ATIVO NAO-CIRCULANTE PASSIVO NAO-CIRCULANTE

Ativo Realizável a Longo Prazo Obrigações Trabalhistas, Previdenciá-
Créditos a Longo Prazo rias e Assistenciais a Pagar a Longo
Clientes Prazo
Créditos Tributários a Receber Empréstimos e Financiamentos a
Divida Ativa Tributaria Longo Prazo
Divida Ativa não Tributaria – Clientes Fornecedores a Longo Prazo
Empréstimos e Financiamentos Obrigações Fiscais a Longo Prazo
Concedidos Provisões a Longo Prazo
(-) Ajuste de Perdas de Créditos Demais Obrigações a Longo Prazo
a Longo Prazo TOTAL DO PASSIVO
Demais Créditos e Valores a Longo PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Prazo
Investimentos e Aplicações ESPECIFICAÇÃO
Atual Anterior
Temporárias
a Longo Prazo Patrimônio Social e Capital Social
Adiantamento para Futuro
Estoques
Aumento
VPD Pagas Antecipadamente de Capital
Investimentos Reservas de Capital
Participações Permanentes Ajustes de Avaliação Patrimonial
Participações Avaliadas pelo Método Reservas de Lucros
de Equivalência Patrimonial Demais Reservas
Participações Avaliadas pelo Método Resultados Acumulados
De Custo Resultado do exercício
Resultados de exercícios
Propriedades para Investimento
anteriores
Demais Investimentos Permanentes Ajustes de exercícios anteriores
Imobilizado (-) Ações / Cotas em Tesouraria
Bens Móveis
Bens Imóveis
Intangível
Softwares
Marcas, Direitos e Patentes Industriais
Direito de Uso de Imóveis
TOTAL DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
TOTAL TOTAL
ATIVO FINANCEIRO PASSIVO FINANCEIRO

ATIVO PERMANENTE PASSIVO PERMANENTE
SALDO PATRIMONIAL
COMPENSAÇÕES
ESPECIFICAÇÃO Exercício Exercício ESPECIFICAÇÃO Exercício Exercício
Saldo dos Atos Potenciais Ativos Atual Anterior Saldo dos Atos Potenciais Passivos Atual Anterior
TOTAL TOTAL
Fonte: SECRETRIA DO TESOURO NACIONAL (BRASIL)

No quadro referente às compensações, deverão ser incluídos os atos poten-
ciais do ativo e do passivo que possam, imediata ou indiretamente, vir a afetar
o patrimônio, como por exemplo, direitos e obrigações conveniadas ou con-
tratadas; responsabilidade por valores, títulos e bens de terceiros; garantias e
contragarantias de valores recebidas e concedidas; e outros atos potenciais do
ativo e do passivo.
Resumo
Nesta aula estudamos o Balanço Patrimonial. O Balanço Patrimonial é a

demonstração contábil que evidencia, de forma qualitativa e quantitativa, a
situação patrimonial da entidade pública, por meio de contas representativas
do patrimônio público e de contas de compensação. As contas de compensação
compreendem os atos que possam vir ou não a afetar o patrimônio. As
contas representativas do patrimônio estão agrupadas no Ativo, Passivo
e Patrimônio Líquido. O Ativo é composto de recursos controlados pela
entidade que resultam de eventos passados e dos quais se espera que tragam
para a entidade benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços. O
Passivo é composto de obrigações atuais da entidade, decorrentes de eventos
passados, cujos pagamentos resultarão em saídas de recursos, capazes de
gerar benefícios econômicos e/ou potencial de serviços. O Patrimônio Líquido
é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos seus
passivos. No Patrimônio Líquido a evidenciação do resultado do período deve
ser segregada dos resultados acumulados de períodos anteriores.
1. Pesquise em sítios de governos municipais os Balanços Patrimoniais publi-

cados. Em seguida, compare se as Demonstrações estão de acordo com o
modelo apresentado neste estudo, determinado pelas normas brasileiras
de contabilidade.

Referências
QUINTANA, Alexandre Costa...[et al]. Contabilidade Pública. São Paulo Atlas,

2011.
2011.

Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 4ª ed. Brasília: Secretaria do Tesouro
Nacional, 2013.


Aula 7 - demonstrações contábeis
aplicadas ao setor público - Demonstração
dos luxos de caixa, demonstração do
resultado econômico e notas explicativas
às demonstrações contábeis
Objetivos
• Compreender o modo como são estruturadas a Demonstração dos Flu-
xos de Caixa e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
• Elaborar a Demonstração dos Fluxos de Caixa e a Demonstração das

Mutações do Patrimônio Líquido;
• Compreender como devem ser elaboradas as Notas Explicativas.
7.1 Introdução
Nesta aula sobre Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público iremos

descrever os principais conceitos e a estrutura da Demonstração dos Fluxos
de Caixa e da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido a serem
adotadas pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. A aula está
completamente fundamentada no Manual de Contabilidade Aplicada ao
Setor Público, Parte V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público,
e representa uma adaptação do texto elaborado pela STN (Secretaria do
Tesouro Nacional) para as necessidades do Curso Técnico em Contabilidade.
7.2 Demonstração dos fluxos de caixa
7.2.1 Conceito
A demonstração dos luxos de caixa contém informações úteis ao gerencia-

mento, ao controle inanceiro dos órgãos e entidades do setor público.

As informações da demonstração dos luxos de caixa permitem ao usuário
avaliar a capacidade de o ente gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como
avaliar a sua necessidade de liquidez. Ao analisar os três luxos que compõem
a demonstração o usuário poderá projetar cenários de luxos futuros de caixa,
além de efetuar análises sobre a capacidade do ente em inanciar os serviços
públicos que disponibiliza a sociedade.
Enquanto caixa representa o numerário em espécie, são considerados

como equivalentes de caixa os depósitos bancários disponíveis e as apli-
cações financeiras de curto prazo (de alta liquidez), que são prontamente
conversíveis em um montante conhecido de caixa e que estão sujeitas a
um insignificante risco de mudança de valor. Inclui, ainda, a receita orça-
mentária arrecadada que se encontra em poder da rede bancária em fase
de recolhimento.
A Demonstração dos Fluxos de Caixa deve ser elaborada preferencialmente

pelo método direto e evidenciar as movimentações havidas no caixa e seus
equivalentes, nos seguintes luxos:
(a) das operações;

(b) dos investimentos; e
(c) dos inanciamentos.
O luxo de caixa das operações compreende os ingressos (recebimentos) de-

correntes de receitas originárias e derivadas e os desembolsos (pagamentos)
relacionados com a prestação de serviços públicos. Também compõe o luxo
de caixa das operações os demais ingressos e desembolsos que não são clas-
siicados como de investimento ou inanciamento.
O luxo de caixa dos investimentos é composto pelos recursos relacionados à

aquisição (desembolso de caixa) e à alienação (ingresso de caixa) de ativo não
circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidação de adianta-
mentos ou amortização de empréstimos concedidos e outras operações da
mesma natureza.
O luxo de caixa dos inanciamentos é composto pelos recursos relacionados

à obtenção e à amortização de empréstimos e inanciamentos.
108 Aula 7 - Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público - Demonstração dos luxos de caixa,
demonstração do resultado econômico, e notas explicativas às demonstrações contábeis
7.2.2 Definições
Para a elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa, é necessário antes

conhecer os seguintes conceitos:
Ingressos das Operações
Corresponde aos acréscimos ao caixa e aos seus equivalentes pela arrecada-

ção da receita corrente, relacionados às atividades operacionais do ente, ou
seja, às atividades para as quais o ente foi organizado. Os ingressos das ope-
rações são divididos em receitas derivadas e originárias, evidenciando-se a
origem e a espécie.
Também faz parte dos ingressos das operações à remuneração inanceira

das disponibilidades e as transferências intragovernamentais e intergover-
namentais.
Representam os ingressos de recursos inanceiros que não representam ar-

recadação ou aplicação direta. Reletem o montante de recursos que o ente
recebeu no exercício por meio de transferência de um órgão/entidade per-
tencente a outra esfera de governo (por exemplo, transferência de recursos do
estado para a prefeitura).
Representam os ingressos de recursos oriundos de órgãos/entidades perten-

centes à mesma esfera do ente. São as cotas, repasses e sub-repasses, quando
as transferências são feitas para cumprir o orçamento. Quando não se relacio-
nam com o orçamento, as transferências, em geral, representam a movimen-
tação de recursos relativos aos restos a pagar.
Ingressos de Investimento
Representam a receita orçamentária arrecadada pela alienação de ativo não

circulante ou pela amortização de empréstimos concedidos. Inclui, também,
as transferências intragovernamentais e intergovernamentais recebidas, que
têm como inalidade atender a dispêndios de investimento.

Ingressos de Financiamento
Corresponde à receita orçamentária arrecadada decorrente de operações de

crédito, reinanciamento da dívida e outras.
Desembolsos das Operações
Corresponde aos decréscimos do caixa e de seus equivalentes pelo pagamen-

to da despesa corrente, relacionados às atividades operacionais do ente. Nes-
se item são demonstrados os desembolsos de pessoal e outras despesas cor-
rentes, segregados por função (exceto encargos especiais), os juros e encargos
da dívida, as transferências e o pagamento dos restos a pagar.
Desembolsos de Investimento
Corresponde à despesa orçamentária paga com investimentos e inversões i-

nanceiras, incluindo o pagamento dos restos a pagar. As concessões de em-
préstimos e inanciamentos também são classiicadas como desembolsos de
investimento.
Desembolsos de Financiamento
Corresponde à despesa orçamentária paga com amortização e reinancia-

mento da dívida, incluindo o pagamento dos restos a pagar processados e
não processados referentes à amortização e reinanciamento da dívida.
7.2.3 Estrutura
A demonstração dos luxos de caixa (Figura 1) deve ser elaborada,

preferencialmente, pelo método direto.
Na demonstração de luxo de caixa, constarão como ingressos as receitas

orçamentárias arrecadadas e como desembolsos as despesas orçamentárias
e os restos a pagar pagos.
As transações de investimento e inanciamento que não envolvem o uso

de caixa ou equivalentes de caixa, como aquisições inanciadas de bens e
arrendamento inanceiro, não devem ser incluídas na demonstração dos
luxos de caixa. Tais transações devem ser divulgadas nas notas explicativas à
demonstração, de modo que forneçam todas as informações relevantes sobre
essas transações.
Tabela 1 - Demonstração dos Fluxos de Caixa
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES DAS OPERAÇÕES
Atual Anterior
INGRESSOS
RECEITAS DERIVADAS
Receita Tributária
Receita de Contribuições
Outras Receitas Derivadas
RECEITAS ORIGINÁRIAS
Receita Patrimonial
Receita Agropecuária
Receita Industrial
Receita de Serviços
Outras Receitas Originárias
Remuneração das Disponibilidades
TRANSFERÊNCIAS
Intergovernamentais
da União
de Estados e Distrito Federal
de Municípios
Intragovernamentais
DESEMBOLSOS
PESSOAL E OUTRAS DESPESAS CORRENTES POR FUNÇÃO
Legislativa
Judiciária
Administração
Defesa Nacional
Segurança Pública
Relações Exteriores
Assistência Social
Saúde
Trabalho
Educação
(...)
Juros e Correção Monetária da Dívida Interna

Continua...
Juros e Correção Monetária da Dívida Externa
Outros Encargos da Dívida
TRANSFERÊNCIAS
Intergovernamentais
a União
a Estados e Distrito Federal
a Municípios
Intragovernamentais
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DAS
OPERAÇÕES
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

INGRESSOS
ALIENAÇÃO DE BENS
AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
CONCEDIDOS
DESEMBOLSOS
AQUISIÇÃO DE ATIVO NÃO CIRCULANTE
CONCESSÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE
INVESTIMENTO
FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

INGRESSOS
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
DESEMBOLSOS
AMORTIZAÇÃO/REFINANCIAMENTO DA DÍVIDA
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE
FINANCIAMENTO
APURAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA DO PERÍODO

GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA INICIAL
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA FINAL
Fonte: SECRETARIA NACIONAL DO TESOURO (BRASIL)
7.3 Demonstração das mutações no patrimônio líquido
7.3.1 Conceito
A Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido - DMPL deverá ser

elaborada obrigatoriamente apenas pelas empresas estatais dependentes.
Consequentemente, a DMPL fará parte do conjunto das demonstrações
contábeis do ente (município, estado, união) que incorporar em seu processo
de consolidação essa categoria de empresa.
A DMPL permitirá que o usuário da informação identiique as variações

ocorridas no patrimônio líquido de uma entidade entre as datas de duas
demonstrações inanceiras consecutivas. Essas variações representam o
aumento ou diminuição da riqueza da entidade durante o período evidenciado.
As contas que formam o patrimônio líquido podem sofrer variações por vários
motivos, tais como:
a) Itens que afetam o patrimônio líquido, afetando conjuntamente o ativo e

o passivo:
- acréscimo do patrimônio líquido pelo resultado patrimonial positivo ou

redução pelo resultado patrimonial negativo do exercício;
- redução por dividendos;
- acréscimo por doações e subvenções para investimentos recebidos;
- acréscimo por subscrição e integralização de capital;
- acréscimo ou redução por ajuste de exercícios anteriores.
b) Itens que somente afetam o patrimônio líquido:
- aumento do capital com utilização de lucros e reservas;

- compensação de prejuízos com reservas.
A DMPL tem como objetivo demonstrar:
a) o déicit ou superávit patrimonial do período;

b) cada mutação no patrimônio líquido reconhecida diretamente no mesmo;
c) o efeito decorrente da mudança nos critérios contábeis e os efeitos
decorrentes da retiicação de erros cometidos em exercícios anteriores
(ajustes de exercícios anteriores).

d) as contribuições dos proprietários e distribuições recebidas por eles como
proprietários (dividendos);
A STN determina que a demonstração das mutações do patrimônio líquido -

DMPL conterá, no mínimo, os itens a seguir, segregados em colunas:
a) Patrimônio Social/Capital Social

b) Adiantamento para Futuro Aumento de Capital
c) Reservas de Capital
d) Ajustes de Avaliação Patrimonial
e) Reservas de Lucros
f ) Demais Reservas
g) Resultados Acumulados
h) Ações/Cotas em Tesouraria
A conta “Resultados Acumulados” integra a conta “Ajustes de Exercícios

Anteriores”. São registrados na conta “Ajustes de Exercícios Anteriores” os
valores referentes à mudança de critério contábil ocorrida no exercício atual e
aqueles decorrentes da retiicação de erro imputável a exercício anterior e que
não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.
7.3.2 Estrutura da demonstração das mutações do
patrimônio líquido
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Adiant. para
Pat. Social/ Reserv. Ajustes Ações /
Futuro Reservas Demais Result.
ESPECIFIC. Capital de de Aval. Cotas em TOTAL
Aumento de de Lucros Reserv. Acumul.
Social Capital Pat. Tesouraria
Capital
Saldo Inicial Ex.
Anterior
Ajustes de Exercícios
Anteriores
Aumento de Capital
Resultado do
Exercício
Constituição/
Reversão de Reservas
Dividendos
Saldo Final Ex.
Anterior
Saldo Inicial Ex.
Atual
Ajustes de Exercícios
Anteriores
Aumento de Capital
Resultado do
Exercício
Constituição/
Reversão de Reservas
Dividendos
Saldo Final Ex. Atual
7.4 Notas explicativas às demonstrações contábeis
7.4.1 Conceitos
As demonstrações contábeis são relatórios que apresentam as informações

de forma sintética. Apesar de extrair várias informações das demonstrações
contábeis, o usuário necessita de informações adicionais encontradas
nas notas explicativas, as quais são parte integrante das demonstrações
contábeis.

Nas notas explicativas as informações estão dispostas como descrições
narrativas de aspectos das contas contábeis, segregações e aberturas de
itens divulgados nas demonstrações contábeis. As informações contidas nas
notas explicativas devem ser relevantes, complementares ou suplementares
àquelas não suicientemente evidenciadas ou não constantes no corpo das
As notas explicativas podem ser apresentadas tanto na forma descritiva como

forma de quadros analíticos, ou mesmo englobar outras demonstrações
complementares necessárias para a melhor evidenciação dos resultados
e da situação inanceira da entidade. Devem ser apresentadas de maneira
sistemática, de forma que cada item constante das demonstrações contábeis
faça referência à sua respectiva informação adicional relacionada nas notas.
São informações constantes das notas explicativas, por exemplo:
a) os julgamentos que a administração tenha feito no processo de aplicação

das políticas contábeis;
b) as premissas-chave adotadas relativas as estimativas (por exemplo, pro-
visões), na data de apresentação das demonstrações contábeis, que pos-
suam risco signiicativo de causar um ajuste relevantes nos valores contá-
beis dos ativos e passivos dentro do próximo ano;
c) divulgações sobre os riscos e incertezas que afetem a entidade e quais-
quer recursos e/ou obrigações para os quais não exista obrigatoriedade
de serem reconhecidos no balanço patrimonial.
Resumo
Estudamos a Demonstração dos Fluxos de Caixa, a Demonstração das Mutações

do Patrimônio Líquido e as Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis. A
Demonstração dos Fluxos de Caixa evidencia as movimentações havidas no
caixa e seus equivalentes nos luxos das operações, dos investimentos e dos
inanciamentos. O luxo de caixa das operações compreende os ingressos
decorrentes de receitas originárias e derivadas e os desembolsos relacionados
com a prestação de serviços públicos. O luxo de caixa dos investimentos é
composto pelos recursos relacionados à aquisição e à alienação de ativo não
circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidação de adiantamentos
ou amortização de empréstimos concedidos e outras operações da mesma
natureza.O luxo de caixa dos inanciamentos é composto pelos recursos
relacionados à obtenção e à amortização de empréstimos e inanciamentos.
A Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido - DMPL deverá ser
elaborada obrigatoriamente apenas pelas empresas estatais dependentes. A
DMPL permitirá que o usuário da informação identiique as variações ocorridas
no patrimônio líquido de uma entidade entre as datas de duas demonstrações
inanceiras consecutivas. As notas explicativas contêm informações dispostas
em descrições narrativas de aspectos das contas contábeis, em segregações e
em aberturas de itens divulgados nas demonstrações contábeis.
1. Pesquise em sítios de governos municipais a Demonstração dos Fluxos de

Caixa publicada. Em seguida, compare se a Demonstração está de acordo
com o modelo apresentado neste estudo, determinado pelas normas bra-
sileiras de contabilidade.
Referências
QUINTANA, Alexandre Costa...[et al]. Contabilidade Pública. São Paulo Atlas,

2011.
2011.

Contabilidade Aplicada ao Setor Público.4ª ed. Brasília: Secretaria do Tesouro
Nacional, 2013.


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Palavras dos professoras-autoras ........................................................................... 11

Aula 1 - Instrumentos de planejamento público ............................................... 17

1.1 Plano plurianual (PPA) ............................................................................................ 18

Aula 2 – Contabilidade pública noções introdutórias ................................... 33

2.1 Contabilidade aplicada ao setor público ......................................................... 33

Aula 3 – Sistemas de contas e plano de contas ................................................ 45

3.1 Conta contábil .......................................................................................................... 46

Aula 4 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público e

4.1 Introdução ................................................................................................................. 65

Aula 5 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público - balanço

5.1 Introdução ................................................................................................................. 79

Aula 6 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público – balanço

6.1 Introdução ................................................................................................................. 95

Aula 7 – Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público -

7.1 Introdução ................................................................................................................ 107

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Iniciaremos a disciplina Contabilidade Pública com a temática instrumentos

1 Instrumentos de planejamento público

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1.1 Plano plurianual (PPA)

No plano plurianual serão estabelecidas, de forma regionalizadas, as diretrizes,

É importante saber que nenhuma ação governamental que demande recur-

O PPA é um instrumento de planejamento estratégico de médio prazo, ela-

A contabilidade aplicada ao setor público registra e controla os planos e ações