CONTROLADORIA

PÚBLICA

Jorge Vieira da Silva

Auditoria pública,
objetivos e finalidade
Objetivos de aprendizagem
Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados:

 Descrever os objetivos da auditoria pública.

 Relacionar a finalidade da auditoria do setor público.
 Identificar os princípios da auditoria pública.

Introdução
A auditoria pública é uma excelente ferramenta de gestão, pois permite a
melhor utilização dos recursos públicos a partir da melhoria de processos
e da correção de erros. Saber como a auditoria pública é realizada permite
ao gestor público uma orientação de como melhorar o seu planejamento,
a sua organização, a sua liderança e os seus controles.
Neste capítulo, você vai ver a auditoria pública, os seus objetivos e
a sua finalidade. Inicialmente, verá as definições de auditoria, auditoria
privada e pública, auditoria interna e externa, auditorias especializadas,
bem como os objetivos da auditoria pública. A seguir, lerá sobre a relação
entre os objetivos da auditoria pública e a sua finalidade. Por fim, vai
estudar como identificar e analisar os princípios da auditoria pública: ética,
julgamento, ceticismo profissional, riscos, materialidade e comunicação.
2 Auditoria pública, objetivos e finalidade

1 A auditoria pública e seus objetivos

Auditoria é um conjunto de métodos, procedimentos e técnicas que visam
a verificar se determinadas ações foram ou estão sendo realizadas de acordo
com normas, processos, planejamento ou orçamento pré-estabelecidos. Uma
auditoria pode ser classificada de diferentes maneiras:

 de acordo com sua área de aplicação – pode ser privada ou pública;

 de acordo com a sua origem ou vinculação – pode ser interna ou externa;
 de acordo com a sua especialização ou objeto de análise – pode ser
administrativa, contábil, financeira, orçamentária, de operações, patri-
monial, de sistemas, de processos, ambiental, da qualidade, entre outras.

Definições de auditoria: privada e pública, interna e

externa
Conforme a área de aplicação, a auditoria pode ser classificada como privada
ou pública.

 Auditoria privada é aquela realizada na administração de empresas,

em empresas de propriedade privada. A auditoria privada, portanto,
ocorre no contexto da controladoria empresarial.
 Auditoria pública (ou governamental) é a auditoria aplicada à admi-
nistração pública. A auditoria pública, então, ocorre conforme normas,
processos, planejamento ou orçamento pré-estabelecidos na adminis-
tração pública, no contexto da controladoria pública.

A classificação da auditoria interna ou externa está associada à sua vin-

culação ou à sua origem. A auditoria de empresas privadas pode ser interna
ou externa.

 Auditoria interna é aquela realizada pela própria empresa, a qual

estabelece as suas próprias regras e planeja a auditoria para, em seguida,
executá-la. Esse é o caso, por exemplo, das áreas de auditoria interna
nas empresas, que fazem auditorias visando à melhoria de processos
ou de controles internos.
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 3

 Auditoria externa é aquela realizada por alguém que não pertence à

estrutura organizacional da empresa, a partir de regras e planejamento
externos. Esse é o caso, por exemplo, das auditorias independentes que
realizam auditoria externa de contabilidade e finanças em empresas de
capital aberto, negociadas em bolsas de valores.

A auditoria pública também pode ser interna ou externa. Nesse caso,

ela segue o que determina o Art. 70 da Seção IX – Fiscalização Contábil,
Financeira e Orçamentária, da Constituição Federal de 1988 (BRASIL, 1988,
documento on-line):

Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patri-

monial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à
legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia
de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo,
e pelo sistema de controle interno de cada Poder.

Assim, pode-se definir a auditoria pública interna e externa no Brasil da

seguinte forma:

 Auditoria pública interna é uma das formas de controle executadas no

sistema de controle interno, ou seja, pelo próprio poder — Executivo,
Legislativo ou Judiciário — responsável pelo órgão ou entidade audi-
tada. Por exemplo, a auditoria pública interna das unidades das Forças
Armadas é feita pela Secretaria de Controles Internos que pertence à
estrutura organizacional das Forças Armadas.
 Auditoria pública externa é uma das formas de controle executadas
no sistema de controle externo, ou seja, no sistema de controle que o
Poder Legislativo, auxiliado pelo respectivo Tribunal de Contas, executa
em todos os órgãos do governo. Por exemplo, o Tribunal de Contas da
União (TCU), que auxilia o Congresso Nacional no sistema de controle
externo, é responsável pelas auditorias públicas externas nos órgãos e
nas entidades de todo o Governo Federal brasileiro.

A Figura 1 mostra as auditorias internas e externas, bem como os seus

responsáveis na administração pública federal.
4 Auditoria pública, objetivos e finalidade

Figura 1. Auditorias públicas internas e externas e os seus responsáveis na administração

pública federal.
Fonte: Adaptada do TCU ([2020]).

A administração pública federal tem um sistema de controle interno em

cada um dos Poderes: um no Executivo, um no Legislativo e um no Judiciário.
O sistema de controle externo é responsabilidade do Congresso Nacional, que,
nesse sistema, é auxiliado pelo Tribunal de Contas da União.
A estrutura do sistema de controle interno do Poder Executivo inclui a
Controladoria Geral da União (CGU), com Assessorias de Controle Interno
e equipes de Auditorias Internas. Além disso, há as Secretarias de Controle
Interno: uma na Casa Civil, uma no Ministério da Defesa e uma no Ministério
das Relações Exteriores. O Poder Legislativo e o Poder Judiciário contam com
uma Secretaria de Controle Interno para cada um deles.
Todos esses órgãos de controle interno podem realizar controles, sendo a
auditoria interna uma das formas de controle interno. A estrutura de controle
externo, com Congresso Nacional e TCU, executa várias formas de controles
externos, que incluem as auditorias externas feitas por equipes do TCU.
Os estados, o Distrito Federal e os municípios possuem estruturas similares
às da União nos seus sistemas de controle interno e externo, assim como na
forma de execução das suas auditorias interna e externa. Eles seguem os Arts.
25 a 32 da Constituição Federal (BRASIL, 1988), estabelecendo os seus siste-
mas de controle nas suas próprias constituições e leis orgânicas. Entretanto,
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 5

mantém-se o modelo de desenho organizacional da União, com controladoria

pública no Poder Executivo e órgãos de controle interno em cada um dos
Poderes, assim como Assembleias Legislativas ou Câmaras de Vereadores.
Além disso, os Tribunais de Contas auxiliam executando o controle externo
com auditorias externas.
Vale lembrar que, além do TCU, o Brasil tem 26 Tribunais de Contas esta-
duais, um Tribunal de Contas no Distrito Federal, três Tribunais de Contas de
municípios de estados (Bahia, Goiás e Pará) e dois Tribunais de Municípios
(São Paulo e Rio de Janeiro). Cada um desses órgãos possui os seus sistemas
de controle externo e executa trabalho similar ao do TCU.

O Tribunal de Contas da União (CARVALHO NETO, 2011) diferencia controle, fiscalização

e auditoria.
 Controle é o poder que os órgãos dos Poderes Judiciário, Legislativo e Executivo
têm de fiscalizar a administração pública;
 Fiscalização se refere ao poder de polícia que o Estado tem, o qual é atribuído
a um órgão ou agente público, de modo que este possa exercer um controle.
Trata-se de uma das maneiras de se realizar o controle — e fazer isso com eficácia;
 Auditoria é um conjunto de métodos, procedimentos e técnicas do qual se lança
mão para fazer fiscalizações. Trata-se de uma entre as maneiras possíveis de se
realizar a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial.

Auditorias especializadas
Auditoria especializada é a auditoria que se baseia no objeto de análise. Por
exemplo, em uma auditoria financeira, o objeto de análise são as finanças da
empresa, órgão ou entidade auditada — o que inclui registros e informações
contábeis, financeiras, patrimoniais e de sistemas. Nesse caso, pode-se dizer
que o objetivo da auditoria é verificar as finanças e os demonstrativos da
organização que está sendo auditada.
As auditorias especializadas podem ser classificadas de diferentes manei-
ras. Na administração pública, por exemplo, elas podem receber a seguinte
classificação:
6 Auditoria pública, objetivos e finalidade

 Auditorias administrativas (auditorias de gestão ou auditorias de

conformidade) – podem ser divididas em auditorias de avaliação de
gestão ou de acompanhamento de gestão. As auditorias de avaliação
de gestão visam a verificar a conformidade da gestão em termos de
legalidade e legitimidade, ou seja, a regularidade da gestão. As auditorias
de monitoramento de gestão visam a verificar o procedimento do órgão
ou entidade auditado em tempo real.
 Auditorias financeiras (auditorias contábeis) – visam a verificar os
registros e as informações contábeis, financeiras, orçamentárias e
patrimoniais da empresa, órgão ou entidade auditada. Essas auditorias
podem ter foco financeiro, na sua execução, atendo-se somente a esse
tipo de registros e informações, mas também podem verificar questões
de gestão e operações (o que geralmente acontece).
 Auditorias operacionais (auditorias de processos) – visam a avaliar os
procedimentos de atividades operacionais, com o objetivo de verificar a sua
eficiência, ou seja, se os processos estão sendo bem executados; a sua eficácia,
ou seja, se os processos estão atingindo objetivos e metas; e a sua econo-
micidade, ou seja, se os processos têm uma boa relação de custo-benefício.
 Auditorias especiais (auditorias ad hoc) – são auditorias específicas
para atender a alguma demanda especial de governança, por exemplo,
uma auditoria especial solicitada ao TCU pelo Congresso Nacional ou
uma auditoria solicitada pelo Ministério da Economia à CGU.

As auditorias financeiras (ou contábeis) dos sistemas de controle interno e externo da contro-
ladoria pública brasileira incluem a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional
e patrimonial, simultaneamente, de acordo com o que estabelece o Art. 70 da Constituição
Federal (BRASIL, 1988).
Em teoria, essas auditorias podem ser restritas às seguintes áreas:
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 7

 Auditoria contábil – pode ser entendida como um dos ramos da contabilidade, que
visa a verificar documentos, livros e registros contábeis, assim como a realizar inspeções e
obter informações de fontes internas e externas relacionadas à contabilidade da entidade
auditada. Esse é o caso da auditoria contábil pública, que examina documentos, livros
e registros contábeis, realiza inspeções e obtém informações de fontes relacionadas ao
controle contábil do órgão ou entidade auditado.
 Auditoria financeira – visa a verificar os recursos financeiros da entidade auditada e as
operações associadas aos fluxos de entrada e saída desses recursos. Em outras palavras,
examina se as receitas e as despesas estão de acordo com a Lei Complementar nº 101, de
4 de maio de 2000, conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal, e outras normas de
gestão fiscal (BRASIL, 2000). Trata-se de uma auditoria que em geral é feita em conjunto
com as auditorias contábil e patrimonial, na qual se verifica a situação de ativos, passivos,
patrimônio, entradas e saídas de fluxos de caixa, resultados e liquidez da entidade auditada.
 Auditoria orçamentária – visa a verificar se a execução orçamentária está de acordo
com a Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, que normatiza a elaboração e o controle
dos orçamentos e balanços da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios
(BRASIL, 1964), bem como com as demais legislações orçamentárias (BRASIL, 2020), e se
o planejamento e o orçamento estão sendo (ou foram) cumpridos.
 Auditoria operacional – busca verificar o conjunto das operações do órgão ou entidade
auditada, ou seja, se, além da correção dos registros contábeis, financeiros e orçamentários,
o órgão ou a entidade está cumprindo o seu papel social e atingindo os objetivos sociais
que estão previstos no Plano Plurianual (e que justificam a sua existência).
 Auditoria patrimonial – verifica, geralmente via inspeção, se os registros contábeis de
patrimônio correspondem à realidade. Por exemplo, o registro contábil da compra de
ativos pode ter sido feito de acordo com as normas contábeis, financeiras e orçamentárias,
mas a auditoria faz a verificação dos ativos adquiridos no seu local de destino. Logo, se
foram adquiridos 20 computadores para uma escola, o auditor pode ir até o local para
checar se os equipamentos estão lá e se estão de acordo com as especificações da
ordem de compra.
Na prática, a auditoria financeira é uma só, compreendendo contabilidade, finanças,
orçamento, operações e patrimônio. Eventualmente, auditorias especiais (ad hoc) podem
focar em somente um desses tipos de auditoria, mas essa não é a regra.

A Figura 2 mostra um esquema das diferentes classificações da auditoria

pública inseridas na controladoria pública brasileira.
8 Auditoria pública, objetivos e finalidade

Figura 2. Tipos de auditoria pública no contexto da controladoria pública brasileira.

Fonte: Adaptada de Brasil (1988).

Em síntese, as auditorias na controladoria pública podem ser classificadas

conforme a sua origem (interna e externa) e conforme a sua especialização
(contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial). Vale lembrar
que outras auditorias são possíveis na administração pública — por exemplo,
uma auditoria de sistemas.

Objetivos da auditoria pública

As auditorias especializadas na controladoria pública brasileira têm objetivos
específicos que correspondem ao objeto de análise. Nesse sentido, atendem a
uma legislação específica além de normas e manuais publicados pelos sistemas
de controle interno e externo. A legislação e as normas que baseiam a execução
da auditoria pública brasileira incluem os seguintes documentos:

 Constituição Federal de 1988, que estabelece o Plano Plurianual, a Lei de

Diretrizes Orçamentárias, a Lei Orçamentária Anual, art. 165 e 166 (BRASIL,
1988) e os sistemas de controle interno e externo, art. 70 a 75 (BRASIL, 1988);
 Lei nº 4.320/1964, que normatiza a elaboração e o controle dos orça-
mentos e balanços da União, dos estados, do Distrito Federal e dos
municípios (BRASIL, 1964);
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 9

 Lei de Responsabilidade Fiscal, que normatiza as finanças públicas para a

responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências (BRASIL, 2000);
 Lei do Plano Plurianual, que estabelece diretrizes, objetivos e metas
da administração pública federal para despesas de capital e outras
decorrentes, e para as despesas relativas aos programas de duração
continuada, art. 165 (BRASIL, 1988);
 Lei de Diretrizes Orçamentárias, que estabelece metas e prioridades
para o ano seguinte; fixa o montante de recursos que o governo pretende
economizar; traça regras, vedações e limites para as despesas dos
Poderes; autoriza o aumento das despesas com pessoal; regulamenta as
transferências a entes públicos e privados; disciplina o equilíbrio entre
as receitas e as despesas; indica prioridades para os financiamentos
pelos bancos públicos, art. 165 (BRASIL, 1988);
 Lei Orçamentária Anual, que estabelece os orçamentos da União, por
intermédio dos quais são estimadas as receitas e fixadas as despesas
do Governo Federal, art. 165 (BRASIL, 1988);
 outras normas e orientações que são fornecidas pelos sistemas de
controle interno (de cada um dos três poderes) e externo (Congresso
Nacional e TCU, no caso da União).

O Quadro 1 traz um resumo dos objetivos das auditorias especializadas

da auditoria pública brasileira.

Quadro 1. Objetivos das auditorias especializadas da auditoria pública brasileira

Grupo Tipo de auditoria Objetivos

Auditoria ad- Auditoria de avaliação da Verificar a conformidade da

ministrativa (de gestão gestão administrativa (regulari-
gestão) dade, em termos de legalidade e
legitimidade)

Auditoria de acompanha- Verificar a conformidade da gestão

mento da gestão administrativa em tempo real
(atividade acompanhada sob
supervisão e orientação)

(Continua)
10 Auditoria pública, objetivos e finalidade

(Continuação)

Quadro 1. Objetivos das auditorias especializadas da auditoria pública brasileira

Grupo Tipo de auditoria Objetivos

Auditoria finan- Auditoria contábil Verificar registros e documen-

ceira (contábil) tos contábeis (de lançamentos
contábeis)

Auditoria financeira Verificar registros e documentos fi-

nanceiros (de execução financeira)

Auditoria orçamentária Verificar registros e lançamentos

orçamentários (de execução
orçamentária)

Auditoria patrimonial Verificar registros e lançamentos

versus patrimônio

Auditoria Auditoria de processos Verificar a eficiência (se os proces-

operacional (de sos estão sendo bem executados),
processos) a eficácia (se os processos estão
atingindo objetivos e metas)
e a economicidade (se os pro-
cessos têm uma boa relação de
custo-benefício)

Auditoria espe- Auditoria sob demanda Objetivos a definir

cial (ad hoc) (solicitada)

Fonte: Adaptado de TCU ([2020]) e CGU ([2020]).

Os objetivos das diferentes auditorias, como mostra o Quadro 1, dizem

respeito ao objetivo da auditoria em si:

 a auditoria administrativa visa a verificar a conformidade da gestão;

 a auditoria financeira visa a verificar registros, documentos, lançamen-
tos contábeis, financeiros orçamentários e patrimoniais;
 a auditoria operacional visa a verificar a eficiência, eficácia e econo-
micidade do cumprimento de objetivos e metas;
 a auditoria especial visa a atender aos objetivos de uma solicitação
específica de auditoria.
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 11

Todas essas auditorias e os seus objetivos têm uma finalidade na gestão

pública. Além dos seus objetivos específicos, as auditorias buscam possibi-
litar melhorias na gestão pública sob algum aspecto — seja administrativo,
financeiro ou operacional. A seguir, essa finalidade é descrita e associada a
cada tipo de auditoria pública.

O site do portal do TCU tem uma seção dedicada a Controles e Fiscalização. Nessa
seção do portal, você encontrará uma lista de Normas de Auditoria, que inclui:
 consulta pública;
 glossário de termos de controle externo;
 Normas Brasileiras de Auditoria do Setor Público;
 normas de fiscalização;
 Normas Internacionais das Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI);
 técnicas, estudos e ferramentas de apoio;
 orientações em vídeo sobre auditorias.

2 A finalidade da auditoria pública

A finalidade da auditoria pública — a razão da sua existência — deriva da
finalidade do próprio Estado e da administração pública. O Brasil é um estado
democrático de direito, em que a sociedade (o povo) elege os seus representantes
no Poder Legislativo e os líderes do Poder Executivo. O Art. 1º, parágrafo
único, da Constituição Federal determina que “Todo o poder emana do povo,
que o exerce por meio de representantes eleitos ou diretamente, nos termos
desta Constituição” (BRASIL, 1988, documento on-line).
O Poder Executivo eleito elabora, com base nos Arts. 165 e 166 da Consti-
tuição Federal (BRASIL, 1988), o planejamento e o orçamento, colocando-os
em projetos de lei e encaminhando-os para o Poder Legislativo, que os analisa,
ajusta e aprova. O controle da execução é feito pelos sistemas de controle
interno, em cada um dos três poderes (Executivo, Legislativo e Judiciário), e
pelo sistema de controle externo feito pelo Poder Legislativo, com base nos
Arts. 70 a 75 da Constituição Federal (BRASIL, 1988).
12 Auditoria pública, objetivos e finalidade

No contexto desses sistemas de controle, há uma prestação de contas do

Poder Executivo para o Poder Legislativo, a quem cabe julgar administra-
tivamente — via Tribunais de Contas, que julgam e emitem pareceres — e
aprovar as contas. Porém, essa prestação de contas (que frequentemente é
referida pelo seu nome em inglês, “accountability”) não é suficiente para a
aprovação. É preciso que uma auditoria pública ateste que a execução daquilo
que foi planejado e orçado tenha alcançado os seus objetivos e metas, e que isso
tenha sido feito de acordo com as formas aprovadas, pelo Poder Legislativo
e pela regulamentação complementar, de gestão, de operações e de finanças.
Portanto, accountability é um termo em inglês que significa “prestação de
contas” e “responsabilização pelas contas apresentadas” diante daqueles que
possuem o direito de propriedades ou aos seus representantes. No caso das
empresas, na governança corporativa, a diretoria executiva deve prestar contas ao
conselho de administração que representa o conjunto de acionistas da empresa.
No setor público, esse termo implica a obrigação, com base legal, dos
gestores públicos de prestarem contas dos seus atos aos representantes da
sociedade do Poder Legislativo. A Figura 3 mostra a relação de accountability
do setor público feita pelo Tribunal de Contas da União entre os agentes de
governança do setor público, destacando-se a auditoria pública.

Figura 3. Relação de accountability do setor público.

Fonte: Carvalho Neto (2011, documento on-line).
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 13

Como você viu na Figura 3, a auditoria pública está inserida na relação

entre sociedade (agente principal da governança pública), Poder Legislativo
(representante do agente principal) e gestores públicos (agentes delegados).
Os gestores públicos devem prestar contas à sociedade via Poder Legislativo,
e essas contas devem ser auditadas. Assim, a sociedade que tem o seu Estado
organizado elege os seus representantes no Poder Legislativo, bem como
gestores públicos.
Em teoria, o que a sociedade espera desses gestores públicos é que eles:

 planejem benefícios para a sociedade a partir de recursos de impostos;

 aprovem esse planejamento e o respectivo orçamento junto ao Poder
Legislativo;
 executem o planejamento e o orçamento, fazendo ajustes fiscais;
 prestem contas daquilo que foi realizado.

A auditoria pública se insere nesse contexto e, como atividade de controle,

tem como finalidade verificar a execução do planejamento e orçamento público
pelos seus gestores. Como você viu anteriormente neste capítulo, a auditoria
pública tem objetivos específicos, mas tem a finalidade de verificar a execução:
se compete à administração pública executar, compete à auditoria pública
verificar essa execução.
A auditoria pública e os seus objetivos podem ser agrupados nos três tipos
de auditorias: administrativas, financeiras e operacionais. Esses três tipos
de auditoria, em conjunto, remetem à finalidade da auditoria pública, que
consiste em verificar (1) se os resultados planejados e orçados foram obtidos,
(2) se foram obtidos em conformidade com a lei e (3) se foram obtidos com
eficiência, eficácia e economicidade.
As auditorias administrativas, ao verificarem se a gestão pública está
em conformidade com leis e normas, atende a uma parte da finalidade. As
auditorias financeiras, ao verificar contabilidade, finanças, orçamento e
patrimônio, atendem a uma segunda parte dessa finalidade. As auditorias
operacionais, ao compararem objetivos, metas e resultados, atendem à
parte restante da finalidade. Caso a finalidade não esteja completa, novas
auditorias (as auditorias especiais) podem ser solicitadas em qualquer um
desses três tipos de auditoria.
14 Auditoria pública, objetivos e finalidade

Os gestores públicos devem executar as suas atividades visando a atingir

os resultados planejados e orçados, fazendo isso em conformidade com a lei e
com eficiência, eficácia e economicidade. Ao término de cada período, devem
prestar contas formalmente da sua gestão ao respectivo Poder Legislativo.
A auditoria pública, seja a auditoria dos Tribunais de Contas no sistema de
controle externo ou aquelas dos sistemas de controles internos dos poderes,
deve verificar essas contas e declarar, formalmente, que as atividades foram
auditadas por critérios administrativos (de gestão), operacionais (de proces-
sos) e financeiros (contábeis, financeiros, orçamentários e patrimoniais). A
Figura 4 mostra o tripé da finalidade da auditoria pública, formado por gestão,
operações e finanças.

Figura 4. Finalidade da auditoria pública no Brasil.

Fonte: Adaptada de TCU ([2020]).

Interessa muito ao Poder Legislativo, principal responsável pelo sistema de

controle externo, se os resultados sociais foram alcançados e se a sociedade
teve as suas demandas sociais atendidas. O Poder Legislativo deve representar
a sociedade nos seus interesses e, para isso, deve aprovar as contas do conjunto
de gestores públicos.
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 15

Veja um exemplo simplificado de finalidade da auditoria pública.

1. O prefeito eleito de uma cidade do interior do Brasil se elegeu prometendo dar mais
opções de lazer para a população. Prometeu a construção de três parques municipais
em terrenos de área verde pertencentes ao município.
2. Ao ser eleito, elaborou o planejamento do município em seu Plano Plurianual, fez o orça-
mento para esses três parques e os incluiu na Lei Orçamentária Anual, a qual foi aprovada.
3. No período previsto, agindo com responsabilidade fiscal e ambiental, o município
construiu e entregou os três parques à população.
4. A unidade central de controladoria pública acompanhou a execução, realizando audi-
torias (administrativas, operacionais e financeiras).
5. Na data prevista, as contas do município foram submetidas ao Tribunal de Contas res-
ponsável, que as verificou, fez uma auditoria e inspecionou os parques, comprovando
a utilização dos recursos.
6. A Câmara de Vereadores recebeu as contas do tribunal, junto a um parecer, e aprovou
as contas do município.
7. A população ficou satisfeita com os três novos parques.

O TCU adota as Normas ISSAI, as quais são disponibilizadas no seu portal.

A Norma ISSAI 100 (INTOSAI, 2017) trata dos princípios fundamentais de
auditoria do setor público. Antes de listar esses princípios, a norma avalia o
ambiente da auditoria pública:

O ambiente da auditoria do setor público é aquele no qual governos e outras entidades

do setor público são responsáveis pelo uso de recursos provenientes de tributação
e outras fontes, para a prestação de serviços aos cidadãos e outros beneficiários.
Essas entidades devem prestar contas de sua gestão e desempenho, assim como do
uso dos recursos, tanto para aqueles que proveem os recursos como para aqueles
que dependem dos serviços prestados com a utilização de tais recursos, incluindo
os cidadãos. A auditoria do setor público ajuda a criar condições apropriadas e a
fortalecer a expectativa de que as entidades do setor público e os servidores públicos
desempenharão suas atribuições de modo efetivo, eficiente, ético e em conformidade
com as leis e os regulamentos aplicáveis (INTOSAI, 2017, documento on-line).
16 Auditoria pública, objetivos e finalidade

A Norma ISSAI 100 também coloca mais detalhadamente a finalidade da

auditoria pública:
As auditorias do setor público partem de objetivos que podem ser distintos,
dependendo do tipo de auditoria que está sendo realizada. No entanto, todas elas
contribuem para a boa governança:
• fornecendo aos usuários previstos, com independência, informações objetivas
e confiáveis, conclusões ou opiniões baseadas em evidência suficiente e apropriada,
relativas às entidades públicas;
• aperfeiçoando a accountability e a transparência, promovendo melhorias
contínuas e permanente confiança no uso apropriado de recursos e bens públicos
e no desempenho da administração pública;
• fortalecendo a efetividade dos órgãos que, dentro do ordenamento constitucio-
nal, exercem funções gerais de controle e correição sobre o governo, bem como
dos responsáveis pela gestão de atividades financiadas com recursos públicos;
• criando incentivos para mudança ao proporcionar conhecimento, análises
abrangentes e recomendações bem fundamentadas para aprimoramentos (IN-
TOSAI, 2017, documento on-line).

Os objetivos da auditoria pública dependem do tipo de auditoria realizada

(administrativa, operacional ou financeira) e da sua finalidade, como você viu
neste capítulo. Presentes nas publicações do TCU e das Normas ISSAI, esses
objetivos somam-se aos princípios da auditoria pública, expressos na Norma
ISSAI 100, a qual é adotada pelo TCU.

3 Os princípios da auditoria pública

Os princípios da auditoria pública são listados na Norma ISSAI 100 – Princípios
Fundamentais de Auditoria do Setor Público (INTOSAI, 2017). Esses princípios
são adotados pelo TCU, que é, nos termos da norma, a entidade fiscalizadora
superior no Brasil. Outros Tribunais de Contas estaduais e municipais, assim
como a Controladoria Geral da União e órgãos dos sistemas de controles
internos, também adotam tais princípios.
Esses princípios, como o nome indica, são fundamentais para a condução
de uma auditoria pública. De acordo com a Norma ISSAI 100:

A auditoria é um processo cumulativo e iterativo. No entanto, para fins de apre-

sentação, os princípios fundamentais são agrupados por princípios relacionados
aos requisitos organizacionais das EFS [Entidades Fiscalizadora Superiores],
princípios gerais que o auditor deve considerar antes do início e em mais de um
momento durante a auditoria e princípios relacionados com as etapas específicas
do processo de auditoria (INTOSAI, 2017, documento on-line).
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 17

Para saber mais sobre os princípios adotados pelo TCU para a auditoria pública, leia
as normas:
▶ ISSAI 100 – Princípios Fundamentais de Auditoria do Setor Público;
▶ ISSAI 200 – Princípios Fundamentais de Auditoria Financeira;
▶ ISSAI 300 – Princípios Fundamentais de Auditoria Operacional;
▶ ISSAI 400 – Princípios Fundamentais de Auditoria de Conformidade.
Essas normas tratam dos princípios fundamentais de auditoria do setor público
(Norma ISSAI 100), descritos neste capítulo, que são detalhados por tipo de auditoria:
financeira (ISSAI 200), operacional (ISSAI 200) e administrativa, de conformidade (ISSAI
300). Todas essas normas estão disponíveis no portal do TCU.

Os princípios fundamentais podem ser divididos em princípios gerais

e princípios relacionados ao processo de auditoria. Os princípios gerais,
definidos na Norma ISSAI 100 (INTOSAI, 2017), são os seguintes:

 Ética e independência: os auditores devem ser independentes e também

devem cumprir exigências éticas;
 Julgamento, devido zelo e ceticismo profissionais: os auditores devem ter
um comportamento profissional apropriado, com ceticismo e julgamento
profissional, exercendo devido zelo durante todo o processo de auditoria;
 Controle de qualidade: os auditores devem executar a auditoria de
acordo com normas profissionais de controle de qualidade;
 Gestão de equipes de auditoria e habilidades: os auditores devem ter
as habilidades necessárias, ou então ter acesso a elas;
 Risco de auditoria: os auditores devem gerenciar os riscos envolvidos no
fornecimento de um relatório inadequado nas circunstâncias da auditoria;
 Materialidade: os auditores devem considerar a questão da materia-
lidade durante todo o processo de auditoria;
 Documentação: os auditores devem preparar a documentação de au-
ditoria de forma suficientemente detalhada, a fim de oferecer uma
compreensão clara do trabalho realizado, da evidência obtida e das
conclusões alcançadas;
 Comunicação: os auditores devem estabelecer uma comunicação eficaz
durante todo o processo de auditoria.
18 Auditoria pública, objetivos e finalidade

Os princípios relacionados ao processo de auditoria da Norma ISSAI 100

(INTOSAI, 2017) são subdivididos em princípios de planejamento, princípios
de execução e princípios de relatório e monitoramento. Logo, esses princípios
indicam o processo de auditoria em três etapas: (1) planejamento, (2) execução e (3)
relatório e monitoramento. Os princípios você pode ver com detalhes na Figura 5.

Figura 5. Princípios da auditoria no setor público.

Fonte: Norma ISSAI 100 (INTOSAI, 2017, documento on-line).

Os princípios da auditoria do setor público mostrados na Figura 5, em

conjunto com os objetivos das auditorias administrativa (de conformidade),
operacional e financeira, e as finalidades da auditoria pública, formam a base
conceitual e teórica para a auditoria pública no Brasil. Portanto, finalidade,
objetivos e princípios devem ser conhecidos pelas três partes envolvidas
em uma auditoria pública: (1) o auditor, que executa a auditoria; (2) a parte
responsável, que é a empresa, o órgão ou a entidade auditada; (3) o usuário,
que é quem recebe o relatório de auditoria para leitura e análise.
 Auditoria pública, objetivos e finalidade 19

BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília: Se-

nado Federal, 1988. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/
Constituiçao.htm. Acesso em: 16 abr. 2020.
BRASIL. Controladoria-Geral da União. Brasília: CGU, [2020]. Disponível em: https://
www.gov.br/cgu/pt-br. Acesso em: 16 abr. 2020.
BRASIL. Lei Complementar n. 101, de 4 de maio de 2000. Estabelece normas de finanças
públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências.
Brasília, 2000. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp101.
htm. Acesso em: 16 abr. 2020.
BRASIL. Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964. Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro
para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos
Municípios e do Distrito Federal. Brasília, 1964. Disponível em: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/leis/l4320.htm. Acesso em: 16 abr. 2020.
BRASIL. Senado Federal. Controle externo. Brasília: Senado Federal, 2020. Disponível
em: https://www12.senado.leg.br/orcamento/glossario/controle-externo. Acesso
em: 16 abr. 2020.
CARVALHO NETO, A. A. (coord.). Auditoria governamental. Brasília: TCU, 2011. Disponível
em: https://portal.tcu.gov.br/lumis/portal/file/fileDownload.jsp?fileId=8A8182A24F0A
728E014F0B277355651D. Acesso em: 16 abr. 2020.
INTOSAI. ISSAI 100: princípios fundamentais de auditoria do setor público. Brasília: TCU,
2017. Disponível em: https://portal.tcu.gov.br/lumis/portal/file/fileDownload.jsp?fileId
=8A8182A15D3169CE015D56CBA59F12A3. Acesso em: 16 abr. 2020.
TCU. Conheça o TCU. Brasília: TCU, [2020]. Disponível em: https://portal.tcu.gov.br/
institucional/conheca-o-tcu/funcionamento/. Acesso em: 16 abr. 2020.

Leituras recomendadas
INTOSAI. ISSAI 200: princípios fundamentais de auditoria financeira. Brasília: TCU, 2017.
Disponível em: https://portal.tcu.gov.br/lumis/portal/file/fileDownload.jsp?fileId=8A
8182A15D3169CE015D56CC01BD1435. Acesso em: 16 abr. 2020.
INTOSAI. ISSAI 300: princípios fundamentais de auditoria operacional. Brasília: TCU, 2017.
Disponível em: https://portal.tcu.gov.br/lumis/portal/file/fileDownload.jsp?fileId=8A8
182A15D3169CE015D56CC4DE61545. Acesso em: 16 abr. 2020.
INTOSAI. ISSAI 400: princípios fundamentais de auditoria de conformidade. Brasília: TCU,
2017. Disponível em: https://portal.tcu.gov.br/lumis/portal/file/fileDownload.jsp?fileId
=8A8182A15D3169CE015D56CCB349169F. Acesso em: 16 abr. 2020.
20 Auditoria pública, objetivos e finalidade

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