PLANEAMENTO E ORÇAMENTOS

OBJETIVOS:
o Compreender os tipos de planeamento de uma empresa;
o Perspetivar o orçamento como um instrumento de gestão;
o Enumerar as vantagens e desvantagens da gestão orçamental
o Reconhecer a importância das vendas no processo de orçamentação;
o Distinguir os diferentes tipos de orçamentos;
o Aprender a utilizar o orçamento para o controlo e o apuramento de desvios;
o Definir orçamento de base zero;
o Descrever a forma como um orçamento flexível pode ser utilizado no controlo dos gastos.

1. A GESTÃO ORÇAMENTAL
De acordo com um estudo sobre a função administrativa desenvolvido pelo autor Henri Fayol
estabeleceram-se os seguintes imperativos: prever, organizar, comandar, coordenar e controlar.
A Gestão Orçamental abrange as funções de planeamento e controlo, a finalidade ou missão de uma
empresa/entidade deverá estar bem definida nos estatutos. Os objetivos são metas mais próximas ou fins
a atingir.
Estratégias são planos elaborados especificamente para fazerem face a certas atividades da
concorrência. Envolvem a mobilização global de todos os recursos com a finalidade de atingir
determinados objetivos.

Orçamento é um relatório dos resultados esperados e expressos de forma quantificada. E a tradução em

números de todos os outros tipos de planos.

O planeamento e a programação da atividade empresarial podem ser a curto prazo, geralmente um ano,
ou a médio ou mesmo a longo prazo, dependendo o respetivo período das caraterísticas da empresa. O
planeamento ou programação a médio ou longo prazo, embora não possam revestir-se da mesma
precisão que o planeamento e programação a curto prazo, são essenciais para uma gestão bem
orientada. Na verdade, sem uma previsão das condições de atividade nos próximos anos e sem a
formulação, mesmo em termos genéricos, dos objetivos a alcançar e das políticas a adotar no período
considerado, não se torna possível uma ação esclarecida, ordenada e persistente no sentido de enfrentar
eventuais condições adversas e explorar devidamente as possibilidades futuras.

O planeamento e programação a curto prazo devem enquadrar-se no planeamento e programação a

médio ou a longo prazo, com os ajustamentos que o grau de realização das previsões destes, a
conjuntura e o eventual aparecimento de novos fatores, imponham ou aconselhem.

O rápido desenvolvimento económico que tem caraterizado as últimas décadas, exige que as empresas e
outros agentes económicos façam uma permanente previsão do futuro, com vista a minimizarem os riscos
dos investimentos a efetuar e a permitirem a tomada de decisões atempada.

O processo de planeamento envolve a seleção das várias alternativas de desenvolvimento possíveis para
a empresa. Na sua escolha há que atender ao seu potencial e aos objetivos por ela fixados e às
oportunidades que estão ao seu alcance.

No que respeita ao potencial da empresa há que inventariar os meios de que dispõe nos seguintes planos
(funções):
 industrial;
 comercial;
 humano;
 financeiro.
Quando analisamos o potencial no plano industrial, temos que ter em consideração o estudo da
capacidade de fabrico, da eficiência do equipamento fabril, dos gastos da produção e da manutenção. É,
assim, possível avaliar a capacidade de inovação da empresa e a qualidade dos produtos e/ou serviços
produzidos.

A análise do potencial comercial envolve o estudo dos segmentos de mercado (nacional e internacional) e
das quotas detidas pelos produtos. A estrutura comercial e a situação da concorrência são igualmente
aqui estudadas.

Relativamente ao potencial humano, há que estudar a qualificação, a idade, etc., do pessoal ao serviço da
empresa, com vista a possibilitar a adoção de políticas apropriadas nesta área.
Por último, o estudo do potencial financeiro tem a ver com a capacidade financeira da empresa e recorre
aos métodos caraterísticos da análise financeira (liquidez, endividamento, ...).
Uma vez estudado o potencial da empresa - base da construção do plano há que definir a política geral
da empresa, o plano vai agora permitir a adaptação entre os meios e os objetivos, pelo que ao potencial
inicial da empresa há a juntar os meios necessários às alterações da dimensão da empresa.

A finalidade da empresa é a satisfação de uma quota do mercado, quer em termos de produtos, quer em
termos de serviços. Assim, a primeira via de desenvolvimento a estudar será a manutenção ou
crescimento do mercado (em termos geográficos, de produtos,... ).

O estudo de mercado envolve a adaptação da oferta à procura, ou seja, a adaptação da capacidade de

produção à evolução do mercado. Logo, há que estudar a previsão da procura geral dos seus produtos, a
qual depende da evolução da própria economia geral (evolução dos rendimentos,...)

Um erro de apreciação da procura da empresa, pode originar a criação de uma capacidade de produção
excedentária e, por conseguinte, inutilizada. Daí a importa acidade ter associação da previsão económica
com a previsão financeira.

Para que a procura seja satisfeita é necessário que os produtos sejam oferecidos oportunamente em
quantidade e qualidade. Daí que a empresa tenha que adaptar a sua capacidade de produção para
responder aos pedidos formulados pela área comercial. Na adaptação da capacidade de produção
levantam-se problemas relacionados com a manutenção ou aumento da mesma. A escolha das soluções
possíveis tem a ver diretamente com os problemas de financiamento e consequentemente da
rendibilidade dos investimentos projetados.

Com vista a reduzir o risco da atividade da empresa, esta pode encarar a diversificação de algum dos
seus produtos ou atividades, diversificação essa que pode ser progressiva ou até originar uma alteração
de dimensão importante. Veja-se o caso de algumas empresas de petróleos que diversificam as suas
atividades, com o objetivo de minimizarem os riscos inerentes à produção e comercialização de um único
produto.

Como é que se processa a articulação entre o longo prazo e o curto prazo?

A análise do meio externo é feita com base em elementos não controláveis
(demografia, forças económicas e sociais, .. ). A situação interna é determinada a partir de elementos
controláveis (produção, instalações fabris, pessoal, publicidade,. ). Entre os dois tipos de elementos existe
um conjunto formado por elementos parcialmente controláveis de que se destaca:
 tecnologia;
 regulamentos;
 clima de concorrência,
 finanças;
 preços;
 matérias primas.

Os objetivos da empresa resultam da consideração conjunta de todos os elementos indicados. O plano de
longo prazo incorpora os objetivos definidos, os quais revestem a natureza de indicadores globais.
A sua decomposição pelos anos vai ser desenvolvida nos programas de custo, os quais são valorizados e
insertos em documentos com o nome de orçamentos.

As atividades constantes dos programas de curto prazo podem respeitar a

 programa de vendas;
 programa de produção;
 programa de compras;
investigação e desenvolvimento;
 programa de publicidade:
 planos de recursos humanos;
 planos financeiros;
 preços;
 investimentos.

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O planeamento a longo prazo indica o rumo ou a orientação geral a observar, enquanto o planeamento a
curto prazo visa a elaboração de um programa de ação que permita a coordenação e o controlo das
atividades da empresa, tendo este programa que respeitar a orientação geral fixada.
Enquanto os objetivos considerados no plano a longo prazo não são apenas o lucro, mas o crescimento
do capital e o aumento da quota de mercado, no planeamento a curto prazo a estrutura da empresa é um
dado (o capital imobilizado e a capacidade de produção são fixos). O que varia aqui são as variáveis de
produção e de venda (preço de venda/volume de vendas/volume de produção/ gastos de produção).

Embora existam dois horizontes de previsão diferentes (evidentemente

que o planeamento a curto prazo tem que se inserir nos objetivos globais definidos no plano a longo
prazo), não deixa de constituir uma realidade o possível desequilíbrio financeiro da empresa. É
fundamental assegurar-se que o endividamento não ponha em causa a solvabilidade e sobrevivência da
empresa, ou seja, os recebimentos deverão ser suficientes para satisfação dos pagamentos.

O plano financeiro reflete, por conseguinte, todas as operações da empresa, quer em termos de
recebimentos e pagamentos da exploração (há quem os designe por correntes), quer os recebimentos e
pagamentos das operações financeiras e de Investimentos. Este abrange assim três conjuntos de
previsões interdependentes:
- Plano a longo prazo (investimento e financiamento);
- Plano a curto prazo:
 Orçamento de exploração;
 Orçamento de operações relativos à aplicação do plano (investimento e financiamento);
- Plano de tesouraria.

No planeamento a curto prazo surgem os denominados orçamentos - planos que permitem a

quantificação numérica da atividade programada e dos custos e proveitos daí decorrentes.

Neste momento, podemos caraterizar melhor o conceito de Gestão Orçamental. Este tipo de gestão
abrange o planeamento sistemático das atividades a desenvolver pela empresa, traduzido na fixação de
planos de ação a cada gestor aos diversos níveis de responsabilidade (em quantidade, valores e prazos),
nos meios a utilizar e nos proveitos a realizar, na comparação periódica dos objetivos com as realizações
e na tomada de medidas corretivas.

As fases da gestão orçamental são:

- Elaboração dos orçamentos para o período de gestão considerado, os quais constituem a base de
atuação ou "standard".
- Medição e registo da atividade real e sua comparação com os respetivos orçamentos,
- Análise das causas dos desvios apurados e tomada de decisões corretivas com vista a eliminar futuros
desvios resultantes do mesmo tipo de causas.

As abordagens recentes do planeamento empresarial consideram os conceitos de planeamento

estratégico, tático e operacional.

O planeamento estratégico abrange um período de 3 a 10 anos futuros e formula as estratégias, as

políticas, os objetivos e as acções que têm o horizonte temporal referido. Para isso, analisa o meio
ambiente, os segmentos de mercado e da clientela, os concorrentes e efetua o diagnóstico ou a avaliação
interna da própria empresa. O resultado deste processo consubstancia-se em indicadores de longo prazo.

O planeamento tático é a atividade que segue o plano estratégico e aborda os objetivos anuais a partir da
reflexão que deriva das orientações emanadas daquele plano e da evolução previsível do ambiente para
cada uma das áreas de negócio ou das funções principais da empresa.

Finalmente, o planeamento operacional converte o plano de longo prazo nas necessidades do futuro
imediato. Normalmente designado por orçamento é levado a cabo na base de um ano. O orçamento anual
é dividido em meses e, em certos casos, em semanas, para indicar a direcção que a empresa adopta no
imediato.

Nesta perspetiva, as fases do planeamento empresarial são:

1 - Estabelecer os objetivos da empresa.
2 - Estudar o ambiente em que a empresa vai operar e inventariar os fatores externos que poderão afetar
o seu funcionamento.
3 - Estudar os recursos existentes com vista a uma gestão mais eficiente na sua utilização.
4 - Determinação da estratégia para cumprimento dos objetivos através dos meios constantes de um
plano global que contenha os objetivos estratégicos.
5 - Definição de programas de ação para conseguir os objetivos estratégicos selecionados nos planos de
longo e de curto prazo, cobrindo ar pelo menos um período de um ano ou parte deste e contendo
conjuntos de indicações idênticos aos do orçamento anual.
As modificações decorrentes da globalização da economia e do tratamento automático de informações
põem sistematicamente em causa os prazos abrangidos pelos tipos de planeamento referidos. Cada vez
mais os acontecimentos económicos sucedem a um ritmo impensável há umas décadas. As empresas,
para além do planeamento global ou estratégico, estão a optar por períodos de planeamento anuais,
muitas vezes revistos durante a sua execução. Este fato não deve desincentivar o planeamento que
constitui uma tarefa fundamental ria gestão de empresas.

2. VANTAGENS DA GESTÃO ORÇAMENTAL

Não há dúvidas á cerca das vantagens que advêm para a empresa derivadas da aplicação do método da
gestão orçamental. No entanto, isto não significa que a sua implementação na generalidade das
empresas em Portugal não acarrete dificuldades, nem sempre fáceis de ultrapassar.

Em primeiro lugar, existe alguma ignorância dos princípios de gestão em muitas empresas. Normalmente,
as pessoas vêm os orçamentos como um meio de controlo dos superiores hierárquicos e não como um
auxiliar da sua gestão. Daí a sua grande descrença relativamente ao sistema.

Em segundo lugar, as pessoas não gostam de prever o futuro. De um modo geral, argumentam que as
previsões não coincidem com a realidade e isto serve de autojustificação para a não elaboração de
quaisquer previsões ou estimativas.

Por último, para que os orçamentos possibilitem uma ação eficaz, torna-se
necessário que sejam elaborados e discutidos com os diversos responsáveis da empresa. Há a tendência
para encarregar a sua elaboração a um órgão de "staff"
(Controlo de Gestão, Controlo Orçamental, Planeamento e Controlo.... ), atendendo à capacidade
vulgarmente demonstrada pelas pessoas que aqui trabalham e não recorrer aos responsáveis pelas
diversas áreas funcionais.

A implantação da Gestão Orçamental numa empresa permite:

 criar hábitos de ordem, de previsão e de cumprimento dos prazos;

 fomentar o espírito de equipa, como consequência da necessidade de coordenação entre os

diversos setores da empresa;
 contribuir para a definição concreta das responsabilidades, para a descentralização das mesmas
e para a tomada de consciência pelos responsáveis das consequências das ações por eles
empreendidas.

3. ORÇAMENTOS DA EMPRESA

Os orçamentos resultam de previsões feitas no curto prazo (até 1 ano).

Tais planos devem ser sempre fixados, para cada nível de decisão, com o acordo mútuo do responsável
de determinado nível e do responsável do nível imediatamente superior. Este princípio é fundamental
para a ulterior responsabilização pelos desvios verificados, além de envolver o princípio da participação
de todos os responsáveis (cada um a seu nível) no processo de gestão da empresa.

Um orçamento é um documento formalmente escrito para os planos da gestão a desenvolver no futuro.

Indica o curso da ação futura, servindo as principais funções da gestão, do mesmo modo que os
desenhos do arquiteto ajudam o construtor e o plano de voo auxilia o piloto de um avião.

O orçamento deve integrar objetivos sérios e atingíveis, o que determina que o planeamento deve ser
baseado em estudos cuidados. Os fundamentos da orçamentação são:
 estabelecer objetivos específicos para as operações futuras;
 comparar periodicamente os resultados atuais com aqueles objetivos.

Entre os objetivos fundamentais a atingir por uma empresa privada pode considerar-se uma determinada
rendibilidade do seu ativo ou dos capitais próprios, como acontece com algumas empresas americanas.
No entanto, tal objetivo não é normalmente fixado nas empresas portuguesas, dado que a sua gestão não
tem normalmente grande experiência de previsões e fixação de objetivos.
Embora os orçamentos estejam mais associados a organizações lucrativas, eles desempenham
igualmente um papel importante em organizações não lucrativas, como sejam escolas, hospitais,
departamentos governamentais, etc..
O sistema de elaboração e controlo dos orçamentos pode ser afetado pelo tipo e grau de complexidade
de uma empresa determinada, pelo montante da sua faturação, importância relativa da sua estrutura
organizacional e por outros fatores.
Por outro lado, as diferenças entre um sistema delineado para as operações industriais de qualquer tipo e
uma empresa de serviços podem ser significativas.
Os orçamentos das atividades operacionais respeitam, geralmente, ao ano fiscal de uma empresa. Um
ano é um período suficientemente pequeno para tornar facilmente dependentes as estimativas das
operações futuras e já longo demais para tornar possível ver o futuro num razoável contexto internacional.
Contudo, Para conseguir um controlo efetivo, os orçamentos anuais devem ser subdivididos em períodos
mais pequenos, tais como os trimestres, os meses e as semanas.
E também necessário rever os orçamentos de tempos a tempos e fazer as alterações que se tornem
necessárias em resultado de mudanças verificadas nas condições gerais do negócio numa indústria
particular ou numa empresa em especial.

Uma variante vulgar da orçamentação para um determinado ano é também designada orçamentação
contínua, o que proporciona, por exemplo, a manutenção da projeção a doze meses para o futuro. No
final de cada mês do intervalo, o orçamento a doze meses é revisto pela retirada dos dados para o
período terminado e aditamento da nova estimativa de dados do orçamento para o mesmo período do
ano seguinte.
O desenvolvimento do orçamento para um determinado ano começa normalmente vários meses antes de
terminar o ano anterior. A responsabilidade pelo seu desenvolvimento é confiada a cada um dos
Responsáveis pelas Direcções do Planeamento Financeiro, Pessoal, Produção e Vendas, coordenados
por um Administrador-Delegado ou estrutura equivalente.
O processo começa pelo pedido de estimativas (vendas, gastos comerciais, produção, etc.). das várias
unidades administrativas. E importante que todos os níveis de gestão e todos os departamentos
participem na preparação e apresentação dessas estimativas, a fim de serem encorajados a estabelecer
objetivos e a controlar as operações de modo a reforçar o cumprimento dos objetivos.
Assim, para as empresas com certa dimensão é usual que a base de toda a sua orçamentação seja a
previsão de vendas, não só em quantidades mas também em valores.
Uma vez estabelecido o objetivo vendas, pode-se elaborar a previsão dos
gastos que variam com as mesmas (transportes, comissões, etc.). Considerando a política de
aprovisionamento de produtos fabricados e as quantidades a vender, é possível elaborar o orçamento das
quantidades a produzir ou programa de fabricação.
Para se produzir é necessário consumir matérias primas e atividade das
secções fabris. O orçamento dos consumos de matérias primas e a política respetiva de
aprovisionamento, permite elaborar o orçamento de compras (primeiro em quantidade e depois em valor).
As secções produtivas ou diretas da área fabril para trabalharem necessitam de determinados consumos
(os gastos diretamente imputáveis da Contabilidade
Geral) e do recurso às secções auxiliares ou de apoio (estas, por sua vez, necessitam também de
determinados gastos).
•Após se calcularem os custos das unidades de obra respetivas pode completar-se o mapa dos gastos da
produção (até aqui apenas incluía as quantidades necessárias) e determinar-se os gastos unitários.
No caso de as secções fabris não terem capacidade para cumprirem o plano de produção, determinado
pela previsão de vendas e pela política de "stocks" de produtos fabricados, há que estudar a forma de
ultrapassar tal dificuldade (aumento do parque de máquinas, ampliação dos edifícios, etc.). Tal previsão é
feita no orçamento de investimentos ou imobilizações, o qual considera também os investimentos da área
não industrial (viaturas, equipamento administrativo, etc.).
Depois de se orçamentarem as áreas da fábrica, há que proceder de igual modo para as restantes áreas
não industriais. As secções não industriais são sec-
tida por duodécimos.
ções administrativas e a previsão dos respetivos gastos é feita para o ano e repar-
Falta apurar os reflexos dos orçamentos referidos em termos de recebimentos e pagamentos - o
orçamento de tesouraria. O financiamento dos saldos negativos de tesouraria e das operações financeiras
consta do orçamento financeiro.
Finalmente, há que fazer a demonstração de resultados previsionais e o balanço previsional, tendo em
atenção o balanço do início do período e as variações decorrentes dos orçamentos.
Os orçamentos que temos vindo a referir são anuais; contudo, há todo o interesse em reparti-los em
períodos mais pequenos, com vista a permitir efetuar o seu controlo. Este é feito pelo recurso aos valores
reais apurados nas Contabilidades Geral e Interna, as quais consideram o mês como o período normal
para a elaboração dos balancetes.
Em esquema (1) será:
Pag 471

As várias estimativas recebidas pelo Departamento de Planeamento dos orçamentos são revistas,
analisadas, coordenadas, cruzadas e finalmente postas sob a forma de orçamento. As estimativas não
devem ser substancialmente revistas sem primeiro dar a oportunidade aos seus autores de defenderem
as suas propostas. Depois de se encontrar o acordo distribuem-se cópias pelos Departamentos
pertinentes e à própria Contabilidade. Os relatórios periódicos de comparação dos resultados atuais e os
orçamentados devem ser distribuídos a cada um dos responsáveis intervenientes.
O modelo adapta-se, com facilidade, a empresas que individualizam a mão de obra direta no cálculo do
custo de produção, como é o caso das empresas que utilizam mão de obra intensiva (reparação
automóvel, reparação naval, metalome-cânica, agrícolas, etc.). O esquema é do seguinte tipo: pag 472

4. ORÇAMENTO RÍGIDO E FLEXÍVEL

O Orçamento rígido ou estático reflete os gastos estimados para um dado rolume de atividade. Assim,
elabora-se um plano original que serve como guia para o próximo período. Os consumos verificados e as
produções obtidas podem desviar-se, consideravelmente, do orçamento estático. Este modelo é seguido
na elaboração do Orçamento do Estado, o qual apresenta caráter rígido.
ido: Os orçamentos da empresa não podem apresentar aquela rigidez, pois os gastos de cada período
estão relacionados com a atividade, e, por conseguinte, há que ajustar os orçamentos a esta. Surge,
assim, o orçamento flexível em oposição ao orçamento rígido.
Quando se verificam mudanças substanciais nas estimativas durante um período orçamental, os
orçamentos devem ser revistos para dar consistência a tais mudanças. Os efeitos destas, em volume de
atividade, podem ser introduzidos no sistema orçamental por aquilo que se designa orçamentos flexíveis.
Particularmente útil na estimativa e controlo dos gastos operacionais e dos gastos gerais de fabrico, um
orçamento flexível é, de fato, uma série de orçamentos para vários níveis de atividade.
O primeiro passo para a preparação de um orçamento flexível consiste em identificar os componentes
fixos e variáveis. O número de níveis de produção e o intervalo entre cada nível num orçamento flexível
varia com o volume de produção relevante.
A utilização de computador no processo da orçamentação acelera o processo, reduz o custo de
preparação e é especialmente útil na preparação dos orçamentos flexíveis em contínuo.

Utilizando modelos de simulação em computador, que são matematicamente mapas das relações entre
as várias atividades operacionais, a gestão pode determinar o impacto de várias alternativas operacionais
sobre o orçamento inicial.
A introdução do orçamento ajustado para os consumos correntes possibilita, como veremos adiante, uma
melhor informação para gestão, porque isola os desvios de preço e assinala se os desvios de atividade se
desviaram ou não do previsto.
5. DESVIOS
Uma vez definidos os orçamentos há que aguardar o desenrolar da atividade da empresa no período
considerado. Comparando os valores reais apurados pelas Contabilidade Geral e Interna com os valores
do respetivo orçamento surgem os denominados desvios.
Estes podem ser favoráveis e desfavoráveis, consoante o respetivo sinal.
Há empresas que calculam os desvios pela subtração seguinte:
Desvios = valores reais - valores orçamentados.
Outras empresas calculam:
Desvios = valores orçamentados - valores reais.

Daqui se infere que o sinal (+) ou (-) depende da parcela que se escolher para aditivo. Por outro lado, o
significado do desvio depende da respetiva natureza (o desvio positivo nas vendas tem um significado
inverso nos gastos).
DISE
A investigação das causas dos desvios tem interesse nos casos em que
estes ultrapassam determinada percentagem razoável, para o que deve ser calculado em valor relativo
(em princípio o gestor só se vai preocupar com os desvios que ultrapassam determinados limites
definidos previamente). Entre as causas dos desvios pode-se encontrar: DE
má afinação das máquinas;
- deficiente qualidade das matérias (este fator pode influenciar vários
CARIAS
desvios: preços de matérias, rendimento de matérias e eficiência de
me ataianemão de obra);
- boa ou má afetação do pessoal que origina desvios de mão de obra
(eficiência e taxa de mão de obra e até de matérias - defeitos e desperdícios);
 qualidade da gestão dos aprovisionamentos, suscetível de criar ruturas e de aquisição de
matérias não adequadas à produção; silidu
 organização de fabrico em séries pequenas, o que condiciona o rendimento;
- má estimativa dos padrões, o que levanta o problema da sua revisão.
A responsabilidade pelos desvios é imputável ao setor ou departamento
interveniente. Assim, a responsabilidade pelos desvios de compras recai no departamento de compras
(aquisição de matérias diferentes em qualidade e preço e no departamento de produção (a qualidade das
matérias influencia o desvio de rendimento). Os desvios de gastos de mão de obra são imputáveis ao
departamento de pessoal e ao departamento de produção (contratação de pessoal inadequado com
vencimentos superiores aos previstos e deficiente supervisão e utilização das máquinas).
6. ORÇAMENTO DE BASE ZERO
O orçamento de base zero, tradução da sigla americana z.b.b. ("zero base budgeting"), constitui um
processo de planeamento e orçamentação que exige que cada setor justifique todas as despesas e que a
unidade organizacional ou unidade de decisão opere eficiente e eficazmente com um dado nível de
recursos.
Iniciado na TEXAS INSTRUMENTS nos últimos anos da década dos anos
60, o método foi aplicado por Peter Pyhr aos setores dos Recursos Humanos e Pesquisa, com resultados
espetaculares nos montantes economizados e na melhor compreensão. O governador Jimmy Carter
aplicou o método ao orçamento do estado da Georgia, a partir de 1971, tendo-se generalizado às
agências federais e às empresas a partir de 1975.

Todos os responsáveis são obrigados a apresentar propostas alternativas de acções para discussão e
aprovação (as denominadas propostas de investimento ou pacotes de decisão) à luz da filosofia do "custo
mínimo para rendimento máximo". O orçamento de base zero fornece aos órgãos de gestão superiores
um nível mínimo absoluto abaixo do qual a unidade não funcionará e os níveis incrementais acima do
mínimo que irão melhorar as atividades da unidade, assim como do organismo no seu todo. Como os
recursos são relacionados com medidas de funcionamento e volume de trabalho, a gestão sabe
exatamente o que obtém pelo mínimo e por incrementos adicionais de recursos numa unidade de
decisão.
mI As etapas que integram os procedimentos do orçamento de base-zero são
as seguintes:
i) Identificação das unidades de decisão;
ii) Fixação das hipóteses de base do planeamento e dos pacotes
orçamentais;
iii) Análise das unidades de decisão e proposta das versões-base e
aditamentos;
iv) Classificação das versões-base e dos aditamentos;
v) Preparação dos orçamentos definitivos;
vi) Controlo dos resultados.
O orçamento de base zero é um processo de gestão que liga efetivamente
os processos de planeamento, de orçamentação e de controlo. Assim, para funcionar obriga que o
organismo disponha de um sistema de planeamento e exige que os gestores desenvolvam medidas
quantitativas para utilização na avaliação do funcionamento a curto prazo e relacionação deste com a
carga de trabalho de cada
marda duncionarentor conseguinte, um osserumento de controlo efetivo para ava.
liar o funcionamento do organismo
Enquanto que o orçamento tradicional é elaborado com base na estrutura existente, o orçamento de base
zero parte da rediscussão das estimativas e meios existentes partindo do zero, ou seja sem os
departamentos atuais, o pessoal afeto, as funções, as atividades, estruturas, encargos, etc. Portanto, não
se trata de um novo tipo de orçamento, mas sim de uma nova filosofia de orçamentação baseada nos
pacotes de decisão.
A implantação dos procedimentos do orçamento de base zero numa empresa é uma operação delicada
que deve ser conduzida com muito cuidado. As dificuldades que normalmente se apresentam respeitam
a:
 A expressão "base zero" é um tanto inquietante;
 A procura de alternativas leva a pensar no que deveria ser e a pensar antecipadamente;
 As análises a fazer ocupam tempo importante sobretudo no arranque;
 Em geral toda a gente compreende bastante bem como aplicar o método mas nos serviços dos
outros.
Quais as causas para a não adopção geral?

Da experiência americana parece concluir-se que:

 o orçamento de base zero exige um sistema de planeamento a funcionar e que os gestores
disponham de medidas quantitativas para avaliação do funcionamento e das cargas de trabalho;
 não está demonstrado que este tipo de orçamento tenha produzido reduções sensíveis nos
gastos da maioria dos orçamentos federais;
 o processo de identificação e discussão de alternativas devem preceder o processo do
orçamento propriamente dito, sendo certo que este não é aplicável para programas impostos por
lei;
 por último, o aumento dos papéis foi extraordinário, atingindo em média mais de 200%.
Estes fatores terão provocado um impacto negativo na divulgação e
implantação do sistema, o qual apresenta uma metodologia bastante interessante para a gestão
orçamental.

8. BIBLIOGRAFIA
- ATKINSON, Anthony A.,
, KAPLAN, Robert S., MATSURA, Ella Mae e Young, S.
Mark, Management Accounting, fifth edition, PEARSON Education, 2007.
  HANSEN, Don R. e MOWEN, Maryanne M., Gestão de Custos Contabilidade e Controle,
Thomson, S. Paulo, 2001.
 JOURDAN, Huges, NEVES, João Carvalho e RODRIGUES, José Azevedo, o Controle de
Gestão,
, 9a edição. Areas Editora, Lisboa, 2011.
 MALLO, Carlos, KAPLAN, Robert S., MELJEM, Sylvia e GIMÉNEZ, Carlos, Contabilidad de
Costos y Estratégica de Gestión, Prentice Hall Iberia, Madrid, 2000.
 MALLO, Carlos e ROCAFORT, Alfredo, Contabilidad de Dirección para la toma de decisiones,
PROFIT editorial, Barcelona, 2014.
 PEREIRA, Caros Caiano e FRANCO, Vitor, Contabilidade Analítica, Lisboa, 1994.

Um orçamento é o plano operacional de uma empresa; ele identifica os recursos e com-

é o plano operacional de uma up empresa para determinado
promissos necessários para satisfazer as metas da empresa para o período identificado.
período; ele identifica os recursos e
Um orçamento inclui aspetos financeiros e não-financeiros das operações planejadas.
Os compromissos necessários para
O orçamento para um período é uma diretriz para a operação e uma projeção dos re-
satisfazer as metas da empresa
sultados operacionais para o período orçado. O processo para preparar um orçamento
para o período identificado.
é chamado orçamentação/planejamento orçamentário.
Os orçamentos e os processos de orçar são interligados em todos os aspetos da
Planejamento orçamentário
é o processo de preparar o orçamento.
administração. Além de ser um plano de operações, um orçamento tem uma importante função na
alocação dos recursos, na coordenação das operações, inclusive identificando as restrições e
comunicando e autorizando as ações, na motivação e implementação direcionada, no fornecimento de
diretrizes para controlar as operações e administrar os
OBJETIVO DE ESTUDO 1
Descrever a função do orçamento no planejamento, comunicação, motivação, controle e avaliação do
desempenho.
fluxos de caixa, e no fornecimento de critérios para avaliar o desempenho.
Ao preparar um orçamento, a administração da empresa precisa olhar adiante na avaliação das situações
futuras concernentes aos objetivos estratégicos da organização.
•' A elaboração dos orçamentos permite que a administração tenha tempo de resolver quaisquer
problemas que a empresa possa ter nos períodos seguintes. Esse tempo ex-ri tra possibilita à empresa
minimizar os efeitos adversos que os problemas antecipados poderiam ter sobre as operações. Como
todas as divisões provavelmente não pensam igual e não têm o mesmo plano para suas operações, a
elaboração de um orçamento para todas as unidades de uma empresa também permite efetuar a
coordenação das operações entre todas as unidades orçadas e a sincronia das atividades operacionais
dos vários departamentos. O uso de orçamentos ajuda as empresas a dirigirem as operações mais
uniformemente e a atingir melhores resultados.
O orçamento também pode ajudar os gestores a identificar os gargalos atuais e potenciais nas operações.
Os recursos críticos podem então ser concentrados para aliviar qualquer gargalo e evitar que se tornem
obstáculos no alcance das metas orçamentárias.
1. Uma descrição do processo orçamentário na Johnson & Johnson pode ser encontrada no livro
de SIMON, Robert
Planning, Control, and Uncertainty: A Process View. In: BRUNS, JR., William J.; KAPLAN, Robert
S. (eds.). Accounting
and Management. Field Study Perspective. Boston: Harvard University Press, p. 339-362, 1987.
(Um estudo de caso, Codman & Shurtleff, Inc. Harvard Business School: 187-081, descreve o
processo orçamentário de uma subsidiária da
Johnson & Johnson.)
2. Harold S. Geneen era um contador bem preparado antes de tornar-se o lendário presidente da
ITT, de 1959 a 1977.
Ele confiou em números para gerenciar as operações e o crescimento da ITT durante anos. Sob
a gestão de Geneen, a ITT cresceu de uma companhia relativamente desconhecida para um
conglomerado internacional de indústrias, telecomunicações, petróleo, serviços e outros
negócios, com mais de 250 centros de lucro. Para mais detalhes, ver
GENEEN, Harold S. Managing, Nova York: Avon Books, 1984. Chapter 9, "The Numbers"
(Capítulo 9, "Os Números").
3. Um orçamento é uma expressão formal dos planos para ações futuras. Em muitas empresas, os
orçamentos são a única expressão formal dos planos futuros. Um orçamento também serve
como instrumento de comunicação, por meio do qual a alta gerência define seus planos e metas
para o período, para que outros gestores e funcionários tenham acesso a essa informação. O
 plano operacional de um orçamento permite que cada divisão saiba o que precisa para satisfazer
as suas obrigações para com as outras divisões. A divisão de produção sabe, por exemplo, que
precisa completar a produção de determinado produto antes de certa data se o orçamento da
divisão de marketing requer a entrega desse produto para um cliente nessa data. Os orçamentos
estabelecem qual o desempenho que a empresa espera de todas as divisões e de todos os
funcionários para o período.
4. Um orçamento é também um instrumento de motivação. Com os resultados esperados
claramente delineados, os funcionários sabem o que se espera deles; isso, por sua vez, motiva
as pessoas a trabalharem para atingir as metas orçadas. O orçamento de uma empresa que
emprega o orçamento participativo, envolvendo todos, ou a maioria das pessoas, em toda a sua
formulação, ou parte deste, frequentemente motiva ainda mais os funcionários para atingirem as
metas orçadas, porque os funcionários identificam o orçamento como se fosse deles.
5. Durante as operações, os orçamentos servem como pontos de referência. Eles se tornam
diretrizes para as operações, critérios para o monitoramento e controle das atividades e
autorizações para ações. O sucesso de uma empresa exige que todas as suas subunidades
cumpram suas operações como planejado. Os orçamentos explicam detalhadamente as
operações esperadas de cada unidade e subdivisão e as permite coordenar as atividades. A
função de autorização dos orçamentos é especialmente importante para o governo e as
organizações sem fins lucrativos, pois os valores orçados muitas vezes servem como aprovação
das atividades e como um teto para os gastos.
6. Ao final de um período de operações, o orçamento de uma empresa também serve como uma
base para a avaliação do seu desempenho. Ele representa os resultados esperados específicos
das divisões e dos funcionários da empresa, contra os quais os reais resultados operacionais
podem ser medidos.
7. Orçamentos e processos orçamentários também desempenham muitas outras funções.
Covaleski e Dirsmith declaram que os sistemas orçamentários executam muitos outros
propósitos além de atingir o planejamento e o controle. Esses sistemas são, ao mesmo tempo,
formas e fontes de poder e servem como um instrumento político usado por aqueles que fazem e
por aqueles que são atingidos pelo orçamento, no processo interno de alocação dos recursos.4
8. Importância da Estratégia no Orçamento
9. A estratégia de uma empresa é o caminho que ela escolhe para atingir as suas metas e missões
de longo prazo. É o ponto de partida na elaboração de seus planos e orçamen-tos. A American
Express Company se considera uma empresa de serviços financeiros pessoais. Os serviços
financeiros corporativos, como os bancos de investimento, não se encaixam no curso estratégico
da empresa e foram, portanto, removidos de suas operações. A B. F. Goodrich Company
determinou, no início dos anos 80, que, por razões competitivas, não permaneceria no negócio
de pneus aos anos dO, que, por razões tégia em outros produtos de borracha. Por último, a
Varity Corporation, um fabricante líder de motores a diesel e peças automotivas, decidiu não ficar
no negócio de equipamentos agrícolas, embora a sua subsidiária na fabricação de equipamentos
agrícolas, Massey-Ferguson, fosse responsável por aproximadamente 90% do seu total de
receita.
10. Aqui, também por razões competitivas, a empresa tomou a decisão estratégica de sair refletem
tais decisões.
11. do negócio de equipamentos agrícolas. Os orçamentos subsequentes dessas empresas
12. O processo de determinação da estratégia de uma empresa começa com a avaliação dos fatores
externos que podem afetar as operações e a avaliação dos fatores internos que podem ser seus
pontos fracos ou fortes. Os fatores externos tipicamente incluem a con-corrência, os fatores
tecnológicos, econômicos, políticos, reguladores, sociais e ambien-tais. Um exame minucioso de
cada um dos fatores pode ajudar a empresa a identificar as oportunidades, as limitações e as
ameaças. Os fatores internos incluem as características operacionais, como a saúde financeira,
a capacidade administrativa, a estrutura funcional e a cultura organizacional. A combinação dos
pontos fortes da empresa com as suas oportunidades e ameaças identificadas, permite que ela
forme a sua estratégia. A Figura 8.1
13. mostra o desenvolvimento da estratégia de produto de uma empresa.5
14. A importância da estratégia no planejamento e orçamento não pode ser superenfati-zada.
Frequentemente, as organizações vêem seus orçamentos para o próximo período como uma
continuação do orçamento para o período atual com, no máximo, uma frágil sE tentativa de
conectar o orçamento à sua estratégia. Um orçamento deveria começar com uma revisão
cuidadosa e um estudo do plano estratégico da organização. O objetivo é construir um
orçamento que permita à organização atingir suas metas e objetivos. Ao relegar o plano
estratégico para segundo plano, muito provavelmente a organização não saberá utilizar
completamente suas forças, tampouco saberá tomar vantagem das oportunidades. Repetidas
perdas de oportunidades e desempenhos abaixo do esperado podem levar uma organização à
estagnação. Nos piores casos, uma estratégia inade-quada, ou mesmo a falta de uma, pode
levar a organização à morte.
15. No final da década de 1960 e início dos anos 70, os fabricantes de automóveis norteamericanos
decidiram não desenvolver automóveis compactos e semicompactos; assim, eles não
 planejaram ou orçaram os recursos necessários para o desenvolvimento e fabricação desses
tipos de veículos. Mais tarde, essa estratégia provou ter sido um erro custoso e os fabricantes de
automóveis sofreram por quase 20 anos por causa dessa decisão estra-tégica. Eles não
começaram a se recuperar até o início da década de 1990.
16. A Motorola sofreu com um erro estratégico similar no final dos anos 90. Tendo dominado os
mercados da comunicação sem fio, nos Estados Unidos e grande parte do mundo, perdeu o seu
domínio e posição bastante lucrativa quando decidiu continuar fornecendo tecnologias
analógicas e investiu quantias mínimas nas tecnologias digitais no início dos anos 90. No início
de 2001, companhias de telecomunicações, como Global Crossing, Lucent e Level-3, seguiram
orçamentos de anos anteriores que enfatizavam a expansão e, como resultado, derrubaram seu
valor de mercado para menos de 1% dos níveis atingidos antes de 2000.
17. As histórias de sucesso de muitas empresas são histórias do valor de uma boa es-tratégia. As
lojas Wal-Mart tiraram vantagem da sua experiência em instalar lojas em cidades de tamanho
médio e expandiram-se nacionalmente nesses mercados, se tornando o maior varejista do
mundo. A American Express, a B. F. Goodrich e a Varity desfrutaram de valorizações em seus
retornos de ações maiores que o S&P 500 desde que adotaram suas novas estratégias.

Formulação da Estratégia
A formulação da estratégia começa com a análise de fatores externos e de capacidades internas. O
exame de fatores externos, tais como economia, política, regulamentação sociedade, meio ambiente e
concorrência ajuda a organização a identificar oportuni-dades, limitações e ameaças. Oportunidades
disponíveis em um momento de expansão da economia podem ser substancialmente diferentes daquelas
disponíveis em outras ocasiões. Freqüentemente, situações políticas e regulamentares definem o melhor
curso para ações de empresas e organizações.
A avaliação das condições internas, tais como recursos financeiros disponíveis para a organização, forças
e capacitações da diretoria, estrutura, moral e cultura da organi-zação, pode ajudar a empresa a
reconhecer suas forças, fraquezas e vantagens compe-titivas. Em 1993, quando assumiu o cargo de chief
executive officer (CEO) da IBM, Louis Gerstner reconheceu que o tamanho gigantesco e a cultura
corporativa insular colocaram a IBM em uma lista de animais ameaçados de extinção. A empresa perdeu
$ 16 bilhões, somente em 1993. Gerstner assumiu o desafio e exigiu que toda a gerência trabalhasse em
conjunto para restabelecer a missão da IBM, como uma empresa provedora de serviços de computação,
focada no cliente. No momento de sua aposentadoria, no final de 2001, a IBM estava novamente entre as
primeiras empresas do mundo.
Tendo analisado os fatores externos que cercam a organização e avaliado a sua situação interna, a
direção pôde combinar oportunidades com forças e vantagens competitivas de organização e determinar
suas estratégias e objetivos de longo prazo.
Metas Estratégicas e Objetivos de Longo Prazo
O planejamento de longo prazo, o orçamento de capital e o orçamento geral compõem a estratégia a ser
implementada. A estratégia fornece uma estrutura, dentro da qual o plano de longo prazo é desenvolvido.
O plano de longo prazo da empresa identifica as
Esquema

ações necessárias durante o período típico coberto pelo plano de cinco a 10 anos para que ela atinja a
meta estratégica. Por exemplo, com a expectativa de grande demanda por
obaribrgia:
seus produtos, uma empresa começa os planos de uma nova fábrica com três anos de
mimiluzon sup 2mi antecedência. A B. F. Goodrich atingiu sua meta estratégica de se desfazer do
negócio o ab mogromis de pneus para automóveis gradualmente, descontinuando as suas operações de
produ-
ção de pneus. A Varity escolheu liquidar a Massey-Ferguson pela redução da estrutura e diversificação
durante um período de vários anos. Para se desfazer do negócio de
1 0 001 pan29 обоївд mm . banco de investimento, a American Express decidiu, em janeiro de 1994,
antes de mais
O
.nada, injetar mais de $ 1 bilhão no seu negócio de banco de investimento, Lehman
Brothers Inc. A injeção de capital elevou a classificação de crédito da subsidiária e a
14291 American Express conseguiu vender a Lehman Brothers Inc. em maio de 1994. Essas as ações
requerem planejamento de longo prazo e coordenação para as empresas atingi-
rem as metas estabelecidas nas suas estratégias.
Orçamento de capital
O planejamento de longo prazo muitas vezes demanda a elaboração do orçamento de
é o processo de avaliação dos
capital, que é um processo para avaliar e escolher entre os principais projetos propostos
projetos principais da empresa de longo prazo de uma empresa, como a compra de um novo
equipamento, construção de e planejamento dos recursos os
20225 uma nova fábrica e adição de novos produtos. Um orçamento de capital é um plano para
necessarios.os maiores gastos que têm efeitos de longo prazo sobre a empresa. Os orçamentos de
capital são preparados para alinhar as capacidades de uma empresa com as necessidades de
seu plano e previsão de vendas de longo prazo. A capacidade de uma empresa é resultado
dos investimentos de capital feitos nos períodos orçamentários anteriores.
Metas de Curto Prazo e o Orçamento Geral
Objetivos de curto prazo são metas para o próximo período, que pode ser um mês, um
porto por trimestre ou um ano ou qualquer intervalo de tempo desejado pela organização para os
propósitos e o planejamento. Uma empresa determina os objetivos de curto prazo para o orçamento do
período com base nas metas estratégicas, planos e objetivos de longo prazo, resultados operacionais dos
períodos passados e expectativas para os futuros fatores operacionais e ambientais, incluindo condições
de mercado, econômicas e industriais. Esses objetivos servem como base para a preparação de um
orçamento geral para determinado período.
Reconhecendo que os objetivos da empresa são multidimensionais, mais e mais companhias estão
utilizando o balanced scorecard para traduzir sua estratégia em objetivos.? A Figura 8.2 indica a tradução
da estratégia em objetivos de curto prazo com o balanced scorecard.& As setas sugerem que o processo
se move tanto de cima para baixo como de baixo para cima. De cima para baixo (top-down) representa a
intenção da estratégia - situação futura desejada e planos que a diretoria pretende implementar baseada
em coisas como missão, visão principal, valores, oportunidades e capacidades

Sistematicamente as revisões periódicas do orçamento aprovado ou o uso de um processo de orçamento

contínuo podem ser uma vantagem em operações dinâmicas.
Um orçamento atualizado oferece guias operacionais melhores. Entretanto, as revisões regulares do
orçamento podem encorajar os centros de responsabilidade a não preparar seus orçamentos com a
diligência devida. Organizações que fazem revisões orçamentárias sistemáticas devem assegurar-se de
que as revisões sejam autorizadas somente se ocorrerem mudanças significativas e estejam além do
controle da unidade orçamentária ou mesmo da organização.
Orçamento Geral
OBJETIVO DE ESTUDO 4
Preparar um orçamento geral e explicar as inter-relações entre os seus componentes.
O orçamento geral é o orçamento completo para o período e consiste em muitos orçamentos inter-
relacionados, incluindo os operacionais e financeiros. Algumas empresas se referem ao processo de
preparar um orçamento geral como planejamento do lucro ou definição de metas. A Figura 8.4 delineia os
relacionamentos entre os componentes
de um orçamento geral.
Planejamento Estratégico e Orçamento
O orçamento geral é o documento do qual uma empresa depende para cumprir o plano estratégico de
atingir suas metas. O orçamento geral para o período é preparado de acordo com as diretrizes
orçamentárias que foram concebidas para implementar a estratégia da organização
Orçamento de Vendas
Uma empresa atinge as metas desejadas por intermédio das vendas. Quase todas as suas atividades
emanam dos esforços em atingir as metas de vendas e o seu crescimento. Por essas razões, o
orçamento de vendas é frequentemente visto como peça-chave de todo o processo orçamentário.
Previsão de Vendas
A previsão de vendas é o ponto de partida durante a preparação de um orçamento de vendas. Uma
previsão de vendas incorreta pode transformar o orçamento inteiro em um exercício de futilidade e com
frequência impõe custos pesados tanto para a empresa como para seus fornecedores. 15
A previsão de vendas é, por sua natureza, subjetiva. Para reduzir a subjetividade nas previsões, muitas
empresas geram várias previsões independentes de vendas como procedimento-padrão. Uma empresa
pode, por exemplo, pedir que a sua unidade de pesquisa de mercado, o gerente da sua unidade
comercial e o departamento de vendas do setor de orçamento preparem uma previsão de vendas. Como
resultado, o volume de vendas no orçamento seria aquele que todas as partes concordam que seja a
previsão mais provável.
A seguir, alguns fatores que devem ser considerados na previsão de vendas:
o Níveis atuais de vendas e tendências de vendas dos últimos anos.
o Condições econômicas gerais e do setor.
o Ações e planos operacionais dos concorrentes.

Políticas de determinação de preço.

o Políticas de crédito
o Propaganda e atividades promocionais.
o Pedidos pendentes não preenchidos.
Muitas ferramentas para a previsão de vendas se encontram disponíveis. Entre elas estão a análise da
tendência e os modelos econométricos. Uma análise da tendência varia de uma exposição visual dos
dados passados em um gráfico até um modelo sofisticado de séries temporais. Uma vantagem da análise
da tendência é que todos os dados necessários podem ser facilmente obtidos dos registros da empresa,
porque ela usa apenas dados passados. A história, entretanto, nunca se repete exatamente. São
necessários ajustes da previsão para os eventos futuros que poderiam fazer que os resultados se
desviassem da tendência histórica.
Os modelos econométricos, como as análises de regressão e as séries temporais, incorporam os dados
das vendas passadas e outros fatores que os afetam. Uma empresa pode usar um modelo econométrico
que inclua, por exemplo, indicadores econômicos nacionais e regionais, taxas de desemprego, índices de
confiança do consumidor e distribuições por grupos etários. 16 As vantagens do uso dos modelos
econométricos na previsão incluem objetividade, capacidade de verificação e medidas explícitas da
confiabilidade. O uso dos modelos econométricos tem-se tornado muito comum nos últimos anos, em
partes em virtude da disponibilidade mais ampla de computadores potentes e baratos e softwares fáceis
de usar. Nenhum modelo, no entanto, pode substituir o julgamento humano, não importa quão completo
ou sofisticado ele possa ser.
Uma combinação de julgamento experiente e análises frequentemente leva a uma previsão melhor do
que depender apenas de uma técnica ou da outra

Orçamento de Vendas
Um orçamento de vendas mostra quantidades e preços estimados de venda. A elaboração de um
orçamento de vendas para um período, geralmente, começa com o nível previsto de vendas, capacidade
de produção e metas de longo e curto prazos da empresa. i7
Um orçamento de vendas é a base para a elaboração do orçamento porque uma empresa somente pode
completar o plano para outras atividades depois que ela identificar o nível esperado de vendas. Uma
empresa industrial não pode completar sua programação de produção sem saber o número de unidades
que deve produzir, e o número de unidades a ser produzida apenas pode ser obtido depois que a
empresa souber o número de unidades orçadas para serem vendidas no período. Depois que o número
de unidades a serem vendidas e produzidas foi determinado, as unidades de materiais a serem
comprados, o número de funcionários necessários para a operação, os custos indiretos requeridos de
fábrica podem ser estabelecidos. As despesas esperadas de vendas e administrativas são também
estipuladas pelo nível de vendas desejado.
O Quadro 8.1 ilustra o orçamento de vendas para a Kerry Industrial Company para o ano fiscal de 2007.
Após examinar a sua previsão de vendas para o ano seguinte, Os resultados operacionais até agora, as
metas estratégicas, os planos de longo prazo para a empresa e o produto e as diretrizes orçamentárias, a
Kerry estabeleceu os níveis de vendas mostrados e um preço de venda de $ 30 por unidade
Orçamento de Produção
Uma empresa prepara o orçamento de produção depois de determinar o número de unidades que ela
espera vender. Um orçamento de produção é um plano para adquirir os recursos necessários para
desempenhar as operações de fabricação que satisfaçam as metas de vendas da empresa e mantenham
a quantidade desejada de estoque no final do período orçamentário. O número total de unidades a serem
produzidas depende das vendas orçadas, da quantidade desejada de produtos acabados no estoque final
e das unidades de produtos acabados no estoque inicial, como descritos a seguir:
Produção
Vendas
Estoque
Estoque
orcada
orçadas
final desejado
inicial
(em quantidades)
(em quantidades)
(em quantidades)
(em quantidades)
A seleção do estoque final desejado requer o equilíbrio de objetivos opostos. De um lado, uma empresa
não quer perder as vendas por causa de estoque insuficiente. Do outro, ter uma quantidade excessiva de
estoque em mãos é custoso. Dessa forma, a empresa precisa determinar quão rapidamente ela pode
aumentar a produção se a demanda assim justificar, e depois estabelecer seus níveis desejados de
produção e estoque de acordo com a decisão. Com um sistema de controle em tempo real através de
suas operações, uma empresa que usa o sistema just-in-time, por exemplo, não necessitará de estoques.
Outros fatores que afetam o orçamento de produção incluem as políticas da empresa relativas à produção
estabilizada versus programações flexíveis de produção que minimizam os estoques de produtos
acabados, as condições dos equipamentos de produção, a disponibilidade dos recursos de produção,
como os materiais e a mão-de-obra, e experiência com os resultados de produção e qualidade.

Orçamento de Base Zero (OBZ)

O orçamento de base zero
é um processo orçamentário que demanda que os gestores preparem
orçamentos a partir do zero.
O orçamento de base zero (OBZ) é um processo orçamentário que demanda que os gestores preparem
orçamentos a partir do zero. Um processo orçamentário típico é um incremental e começa com o
orçamento e os prováveis resultados operacionais

do período atual. O processo presume que grande parte, senão todas, das atividades e funções atuais
continuarão no período do orçamento. O foco principal em um processo orçamentário típico está nas
mudanças no orçamento operacional atual.
Ao contrário, um processo orçamentário de base zero não permite que as atividades e funções sejam
incluídas no orçamento, a menos que os gestores possam justificar a sua necessidade. Orçamento de
base zero requer que os gestores, ou as equipes orçamentárias, desempenhem revisões e análises
profundas de todos os itens do orçamento.
Esse processo orçamentário encoraja os gestores a estarem cientes das atividades ou funções que já
perderam a sua utilidade, ou que foram um desperdício de recursos. Um orçamento conciso e eficaz
geralmente resulta de orçamentos de base zero.
O orçamento de base zero (OBZ) tem chamado a atenção desde os anos 70. Um bom processo
orçamentário deve seguir o conceito fundamental do orçamento de base zero, isto é, revisões regulares e
periódicas de todas as atividades e funções. Um item do orçamento não deve ser aprovado pelo simples
fato de que ele iá estava no orçamento do ano anterior.
Todas as despesas devem ser vistas com um olhar livre de qualquer Ideia preconcebida.
A quantidade de trabalho e tempo, necessária para completar um orçamento de base zero, pode ser
monumental. Uma empresa pode julgar impossível revisar e examinar todas as suas atividades do nível
do orçamento de base zero a cada ano. Como alternativa, muitas empresas programam orçamentos de
base zero periodicamente ou desempenham orçamentos de base zero para as divisões diferentes a cada
ano. Por exemplo, o departamento de estradas de um governo estadual poderia adotar orçamento de
base zero com rotatividade de cinco anos. Todas as divisões do departamento estariam sujeitas a uma
revisão profunda de suas atividades a cada cinco anos, com o processo sendo aplicado às diferentes
divisões por ano.
As empresas com considerável rotatividade nos níveis alto ou médio são boas candidatas para o uso do
orçamento de base zero. A rotatividade da gerência diminui a resistência ou elimina o conhecimento
provinciano nos quais os orçamentos anteriores são baseados.

OS ORÇAMENTOS DE EXPLORAÇÃO
OBJETIVOS:
o Distinguir os orçamentos determinantes dos orçamentos resultantes;
o Reconhecer a importância da definição das linhas gerais de atuação de uma empresa aquando
da orçamentação;
o Conhecer a influência do mercado de uma empresa no processo de orçamentação das vendas;
o Enumerar os parâmetros à construção do orçamento de produção;
o Elaborar o orçamento de produção e dos seus gastos;
o Construir os mapas do orçamento dos gastos de transformação;
o Efetuar os mapas dos orçamentos de compras e aprovisionamentos;
o Compreender a interligação e interrelação dos diferentes orçamentos.
o 1. O ORÇAMENTO DE VENDAS

1.1. O mercado da empresa

o ode se Referimos que o objetivo fundamental de uma empresa é a satisfação da procura de
determinados produtos que fabrica e/ou comercializa ou de determinados serviços que presta.ob
o Uma empresa de siderurgia não se justificava se não houvesse pedidos de ferro e aço
destinados aos vários domínios da construção civil e outros. As empresas de reparações de
automóveis não subsistiam se não fosse necessário proceder à reparação e conservação dos
mesmos.
o o Portanto, a empresa tem determinado mercado a satisfazer; logo, o seu estudo deve constituir
urna permanente peocupação dos seus gestores.
o O estudo do mercado abrange não só os aspetos quantitativos como os aspetos qualitativos dos
produtos (apresentação, imagem do produto, processo de comercialização, etc.). É habitual, nas
empresas com maior dimensão, existir um departamento especializado nesta tarefa - "Marketing"
o -, cujas funções principais
o - Desenvolver um crescimento de longo prazo e uma estratégia com peti-
o obsoner) tiva para o produto;
o obsot9r-o Preparar um plano anual de "marketing" e uma previsão de vendas; 1s a6291qm -
Trabalhar com as agências de publicidade e "merchandising", para o 80D6315m
desenvolvimento. de textos, programas e campanhas; 8D 26% obsoren - Estimular os interesses
e o apoio para o produto entre os vendedores e
 o prea os distribuidores;
o - Recolher informações contínuas sobre o desempenho do produto, as us atitudes do cliente e
dos revendedores e sobre novos problemas e oportunidades;
o - Iniciar melhorias do produto a fim de preencher as necessidades variá-

Naturalmente que a fonte utilizada pelo departamento de "Marketing" é prioritariamente a estatística.

Assim, na primeira fase do trabalho são reunidas informações relativas a
 Vendas dos últimos anos;
 Registo de encomendas em carteira;
 Perspetivas de compras pelos clientes.
Depois há que fazer o tratamento e interpretação dos dados recolhidos de
modo a permitir estabelecer:
 A tendência de longo prazo (o consumo de eletricidade aumenta em todos os países do mundo);
 Flutuação a curto prazo (a crise energética de 1973 provocou uma recessão no mercado
automóvel);
 Movimentos sazonais (as vendas a retalho aumentam sempre no mês do Natal).
Evidentemente que a tendência a longo prazo e os movimentos sazonais
constituem componentes estáveis da evolução das vendas (só variam em função da mudança de
estruturas, tais como a população, nível de vida, etc.).
As flutuações a curto prazo refletem um determinado ciclo da economia
em que há, por vezes, uma certa regularidade (há estudos que permitem concluir que as crises
económicas se verificam de tempos a tempos). A nível da empresa, tais flutuações devem ser
consideradas como componentes instáveis (por exemplo, os movimentos turísticos operados em Portugal
na última década). 2s291
Por último, a empresa em fase dos elementos recolhidos e estudos não pode
ficar impávida perante as flutuações do mercado, pelo que a sua própria ação deve tentar corrigir tais
flutuações. Entra-se, assim, na fase da previsão ou prognóstico.
omo Nesta fase da previsão devem ser recolhidas todas as informações e opiniões (estatísticas de
vendas do mercado e da empresa, relatórios dos vendedores, sondagens ao mercado, etc.) e ser tratadas
de modo a estabelecer a previsão global. É então possível delinear um programa de ação com vista a
atingir determinados objetivos (publicidade na rádio e televisão, etc.), programa esse que se deve
apresentar viável.
De um modo geral, todas as empresas têm o seu mercado (mercado atual); isto não significa que a sua
previsão não envolva um determinado mercado potencial, embora os elementos não tenham a mesma
segurança. As empresas portuguesas da construção civil têm procurado, com algum sucesso, mercados
externos para os seus produtos e serviços para além da sua atuação no mercado nacional.
1.2. O orçamento de vendas
Sendo o nível ou volume de vendas que vai determinar os diferentes níveis
de ação na empresa (produção, investimentos, aquisição de matérias, etc.),

Pag489

Entramos, assim, na primeira fase - elaboração dos orçamentos.

Dissemos que o objetivo de vendas não é forçosamente igual à previsão de vendas. É preciso não
esquecer que o departamento comercial pode estabelecer um determinado objetivo para vendas de
determinado lote de produtos e face à capacidade de produção instalada na empresa, pode não ser
cumprido.
Estamos, com este processo, a fazer o ajustamento entre os orçamentos e os objetivos, pois pode
acontecer que após a primeira elaboração dos orçamentos se verifique que a rendibilidade desejada não
é atingida, pelo que se torna necessário definir uma nova previsão de vendas que integre um aumento do
volume de vendas, por exemplo. Isto tem que ser feito dentro dos objetivos viáveis para a área comercial
e com a aceitação dos responsáveis das vendas, para que as metas definidas possam ser atingidas.
Quando elaboramos a previsão das vendas podemos distinguir duas grandes categorias de bens: venda
de produtos e venda de serviços. Esta distinção pode ser estabelecida atendendo à natureza material dos
bens transacionados (por exemplo, venda de automóveis por uma empresa concessionária) e à natureza
imaterial dos serviços prestados (por exemplo, transporte de passageiros por comboio, autocarro, elétrico,
etc.).
O primeiro orçamento a elaborar é em quantidades. Como é que se processa a metodologia da sua
elaboração numa empresa minimamente organizada?
Antes do período objeto da previsão, a Administração ou o órgão similar encarregado da tarefa de
orientação promove uma reunião com os responsáveis pelas diversas áreas da empresa, do responsável
pelo Departamento de Controlo Orçamental ou Controlo de Gestão, em que define as linhas gerais para a
orçamentação em causa, tais como:
 número de trabalhadores a admitir e/ou a dispensar;
  aumento da massa salarial em virtude da renegociação de um acordo
 coletivo de trabalho;
 investimentos a efetuar no período;
 política de "stocks" quanto a mercadorias, produtos acabados e matérias primas, subsidiárias e
outros;
 política de vendas (recebimentos) e de compras (pagamentos), etc.
Depois de distribuídos os mapas respetivos, cada um dos responsáveis pelas áreas da empresa
diligencia para que os seus orçamentos sejam elaborados (também aqui há que definir objetivos para
cada um dos serviços, secções, etc.) em conjugação com o Departamento de Controlo Orçamental que
deve prestar todo o apoio e com os restantes departamentos envolvidos.
Este último departamento recolhe os orçamentos elaborados e promove a sua consolidação de
preferência com o recurso de meios informáticos, com vista a assegurar a sua interligação. A discussão
dos orçamentos apresentados compete ao gestor encarregado da tarefa e aqui há que compatibilizar os
valores apresentados com os objetivos previamente definidos para a empresa.
Finalmente, os orçamentos são aprovados e agregados pelo
Departamento de Controlo Orçamental e constituem a base de atuação de cada responsável para o
período objeto de orçamentação.
À medida que a atividade se vai desenvolvendo, os respetivos valores e do orçamento e os desvios
apurados são analisados com vista a fazer-se a sua correção.
Qual é a apresentação que pode ser dada ao orçamento de vendas em
quantidades? É de toda a conveniência que o orçamento seja elaborado de modo a se enquadrar
perfeitamente no tipo de controlo desejado pela gestão da empresa e pelo próprio departamento
comercial o que tem a ver com a organização e tratamento da faturação.
Assim, podemos ter orçamentos elaborados por zonas de venda (zona norte, centro e sul), por tipo de
produtos (produto A, B, C, ... ), por clientes (cliente X, Y, ... ), por encomenda (encomenda n.° 1, n.° 2, ...)
e assim sucessivamente.
Por outro lado, é importante que para além da previsão anual se faça a previsão mensal, tendo em vista o
controlo da faturação que é registada nas contas da classe 7 - Rendimentos e ganhos, nas contas 71 -
Vendas e 72 - Prestações de serviços.
O orçamento de vendas em quantidades pode apresentar o seguinte for-
mato (por produtos e por clientes):

O orçamento de vendas em valor resulta de se multiplicarem as quantidades do orçamento anterior pelos

respetivos preços de venda previstos. Se houver preços de venda distintos para o mesmo produto,
convém que os mesmos sejam individualizados na previsão de vendas.
fim Os preços de venda unitários a utilizar devem ser os preços líquidos da fatura, já deduzidos dos
descontos comerciais. Os descontos de pronto pagamento devem ser considerados no orçamento de
tesouraria, tendo em consideração a sua natureza financeira.
Entre o momento em que se registam as perspetivas de compra pelos clientes e se efetuam as vendas,
há uma fase intermédia - a da encomenda. O registo contabilístico a fazer deve corresponder à venda
efetiva, conforme consta da movimentação das contas de vendas/prestações de serviços.
O orçamento de vendas em valor é elaborado com base na faturação prevista
e deve ser decomposto pelos períodos em que é feito o seu controlo. Este é normalmente o mês, embora
possa ser o trimestre, quadrimestre e até o semestre.
O orçamento de vendas visa fundamentalmente os produtos ou serviços
produzidos pela empresa. Contudo, pode também abranger a venda de monos em armazém, elementos
do imobilizado desnecessários à empresa, títulos de crédito, etc.
Tendo em vista a elaboração do orçamento de tesouraria, é conveniente a
indicação das condições de recebimento (pronto pagamento, a 30 dias, a 60 dias, etc.).
O orçamento de vendas em valor apresenta, assim, a mesma estrutura do
orçamento em quantidades com as colunas para o preço de venda unitário e condições de recebimentos.

2. ORÇAMENTO DOS GASTOS COMERCIAIS

2.1. Gastos variáveis
O que é que se entende por gastos comerciais, também designados por gastos de distribuição e venda?
Gastos comerciais são os gastos relativos à função comercial. Por outras palavras, são os gastos
administrados pelo Departamento
Comercial com vista a vender e entregar os produtos aos clientes.
Os gastos comerciais podem assumir a natureza de variáveis, fixos
e semi-variáveis. Os primeiros são aqueles que variam diretamente com o volume de vendas ou com o
respetivo valor. São exemplo dos primeiros os transportes, dado que o preço deste varia normalmente em
função das quantidades transportadas (toneladas, unidades, etc.). Os gastos semi variáveis são os que
em parte variam em função das vendas. Os gastos fixos são os que não variam diretamente com o
volume de vendas (Departamento Comercial da Sede, Delegação Comercial da Sucursal, etc.).
Os gastos com a publicidade tanto podem ser considerados variáveis como
fixos, tudo dependendo da sua relação com as vendas. Os gastos de uma campanha de lançamento de
um produto assumem normalmente a natureza de plurianuais.
O orçamento dos gastos comerciais variáveis pode desdobrar-se em tantas
rubricas quantos os tipos diferentes de gastos que existam (comissões aos vendedores, fretes de
transporte, direitos de exportação, seguros de transporte, as próprias quebras durante o transporte, etc.).
Dentro de cada rubrica há a considerar tantas SUB rúbricas quantos os prazos de pagamento, pois esta
indicação é importante na elaboração do orçamento de tesouraria.
O orçamento anual de cada um dos gastos também deve ser desdobrado
em períodos menores (normalmente o mês), a fim de permitir o seu controlo.
Como é que são orçamentados estes gastos? A metodologia da sua orçamentação assenta, numa
primeira fase, na previsão de cada um dos gastos comerciais variáveis por unidade vendida e, numa
segunda fase, na previsão anual e mensal de cada uma das rubricas do orçamento de gastos comerciais
variáveis.

O segundo mapa a elaborar tem um formato idêntico ao orçamento de vendas em valor, pelo que este
orçamento deverá ser estruturado da mesma forma com o objetivo de facilitar o seu controlo. Por
conseguinte, podemos obter um mapa para cada um dos tipos de gastos com o seguinte formato:
501

2.2. Gastos fixos

Falta-nos elaborar o mapa dos gastos fixos comerciais. Dada a sua natureza e a necessidade do controlo
mês a mês, o orçamento dos gastos do Departamento Comercial (Sede, Sucursais, etc.) é feito de acordo
ao valor anual das naturezas de gastos da classe 6 do SNC, repartido por meses. Temos, por
conseguinte,

3. O ORÇAMENTO DOS INVENTÁRIOS DE PRODUTOS ACABADOS

3.1. A política de aprovisionamento
Dissemos que a produção tem como objetivo fabricar produtos para satisfazer, por um lado, os pedidos
da Direção Comercia e, por outro, os pedidos do próprio armazém para reposição do nível de "stocks". Se
no início de determinado período existirem em armazém 1000 unidades do produto A e se a previsão de
vendas para o mesmo período for de 10 000 unidades, a quantidade a produzir nesse período depende
das vendas e da quantidade que deve existir em "stock" no final do mesmo. Caso se pretenda que este
seja de 2 000 unidades, então a quantidade a produzir será de 11 000 unidades.
Podemos, então, escrever a igualdade:
Inventário inicial + Produção = Vendas + Inventário final
•Ou seja,
Produção = Vendas + Inventário final - Inventário inicial
= Vendas ‡ Variação de inventários
Também referimos que os "stocks" são um mal necessário, pois não é facilmente justificável que surjam
ruturas na execução dos pedidos das vendas.
Assim, o nível mínimo de "stocks" (3) constitui um valor idêntico a imobilizado. Daí a necessidade que
cada vez mais as empresas sentem em aperfeiçoar e melhorar a sua gestão de aprovisionamentos.
3.2. O orçamento dos "stocks" de produtos acabados
Desde que se conheça o orçamento de vendas (em quantidades) e a política de aprovisionamento
definida, pode elaborar-se imediatamente o orçamento de "stocks" de produtos acabados. O orçamento
de subprodutos (regra geral não são armazenáveis) é elaborado depois do orçamento da produção.
O orçamento dos "stocks" de produtos fabricados (em valor) só pode ser feito depois de se conhecerem
os custos unitários previstos da produção em armazém.
O mapa a utilizar tem a mesma estrutura que o orçamento de vendas.

4. O ORÇAMENTO DOS GASTOS DE PRODUÇÃO

4.1 O Programa de fabrico
Como acabámos de referir, o orçamento da produção depende dos "stocks"
e das vendas de produtos acabados previstas para o período em causa.
A produção pode desenrolar-se, ao longo do ano, de modo contínuo e de
modo sazonal. São exemplos desta última a produção de sumos e gelados.
Em certos casos, a produção pode ser uniforme e as vendas serem sazonais, como é o caso de uma
empresa que produz regularmente fatos de banho ao longo do ano e cujas vendas se concentram nos
meses da primavera e verão.
A programação da produção pode envolver estudos de pesquisa operacional, em que se procuram apurar
os lotes económicos de produção e os "stocks" de cada produto fabricado Isto porque o objetivo de
qualquer empresa será o de fabricar os produtos aos gastos mínimos de produção e armazenagem, os
quais, para além dos gastos diretos (materiais e operações de transformação), abrangem ainda:
Gastos administrativos de produção: incluem os gastos dos Gabinetes
Técnico e de Preparação do Trabalho (gastos de lançamento das séries
de fabrico):
  Gastos de arranque das máquinas: é necessário considerar os gastos
 Baagoon a com a afinação das máquinas e com o arranque de fabrico, dado que o é supolsa
rendimento inicial é mais baixo;
- Gastos de paragem e armazenagem: a cadeia de montagem não para de um momento para o outro e é
necessário considerar as desmontagens e limpezas, além da armazenagem dos produtos.
•' Há empresas que encerram um mês para férias do pessoal; logo, a sua produção irá repartir-se pelos
restantes 11 meses de laboração, pelo que se devem periodizar certos gastos anuais (subsídios e
vencimentos no período de férias,
13.0 mês, depreciações, etc.).

4.2. A previsão dos consumos

Após termos elaborado a previsão das quantidades a fabricar torna-se
necessário estimar os consumos que tal plano determina.
Para se produzir, é necessário transformar matérias primas, em maior ou menor número de operações,
com o contributo das secções fabris intervenientes no processo de fabrico.
Qual a finalidade em se conhecer a quantidade de matérias primas necessárias? De um modo geral, as
matérias não estão ao dispor da empresa, pelo que é fundamental que a sua compra se processe no
momento adequado e ao melhor preço.
Na elaboração do orçamento dos custos da produção em quantidades,
entra-se em linha de conta com os consumos unitários previstos por cada unidade de produto. Estes
consumos unitários correspondem aos estudos e valores estatísticos apurados pelos Serviços Técnicos,
os quais assentam na experiência do passado, na qualidade das matérias primas e na atividade das
secções industriais.
O somatório dos consumos de matérias a consumir e das unidades de obra das secções fabris diretas ou
principais vai permitir elaborar, por um lado, o orçamento de compras de matérias primas, e, por outro, a
atividade das secções fabris principais que intervirão no processo de fabrico.
No exemplo da Sociedade Industrial de Moagem, referiu-se que 1 tonelada de farinha de trigo (1.a e 2.a
qualidade) exige o consumo de 1,3 toneladas de trigo e proporciona ainda a obtenção de dois
subprodutos (0,18 tons. de sêmeas e 0,06 tons.
de alimpaduras).
Por outro lado, as farinhas de 1.a e 2.a qualidade são obtidas em produção conjunta, sendo a farinha de
1a qualidade um produto acabado à saída de Moinhos. A farinha de 2.a é ainda misturada com farinha de
milho, sendo então obtido um produto acabado (farinha de 2.a qualidade).
A análise do processo de fabrico em causa permite concluir que, à saída

5. O ORÇAMENTO DOS GASTOS DE TRANSFORMAÇÃO

5.1. A previsão da atividade das secções fabris
No número anterior vimos que a produção determina o consumo de unidades de obra das secções
principais. Estas, por sua vez, recorrem às secções de apoio ou auxiliares, para além das próprias
máquinas e pessoal adstrito.
Pag 510

5.2. Os orçamentos dos gastos das secções

Após termos analisado a forma como se prevê a atividade das secções fabris principais e auxiliares,
vamos ver como se elabora o orçamento dos respetivos gastos.
Os gastos das secções podem ser variáveis com a atividade ou podem ser independentes dessa
variação. Como exemplo dos primeiros, temos a energia elétrica consumida pelas máquinas, a mão de
obra paga à hora ou à peça, a conservação decorrente das revisões por funcionamento, as horas
extraordinárias, etc.
Os gastos que não variam no mesmo sentido que as unidades de obra das secções são a mão de obra
paga normalmente ao mês e respetivos encargos sociais, as depreciações, os seguros, a conservação
anual (independentemente da máquina ter ou não trabalhado), etc.
Evidentemente que os gastos fixos só se comportam como tal dentro de um determinado nível de
atividade. Veja-se, a este propósito, o custo com o pessoal adstrito aos serviços de apoio da fábrica que
varia com determinados níveis de atividade.
No orçamento dos gastos das secções fabris temos que entrar em linha de conta com a distinção referida.
Com efeito, há toda a vantagem em isolar os gastos proporcionais à atividade dos gastos fixos ou
autónomos dessa atividade, visto que essa divisão tem interesse para a análise dos desvios.
Como base nos elementos históricos ou estatísticos, é possível estabelecer os consumos unitários por
cada unidade de obra. Os consumos anuais de cada secção podem determinar-se, por conseguinte,
multiplicando tais consumos pela respetiva atividade, pois foi este o processo utilizado para calcular a
atividade das secções auxiliares ou de apoio.
Para calcular os valores, temos que lançar mão de outras informações, tais como os valores dos
Departamento de Pessoal, das Compras ou Aprovisionamentos, etc.
O custo total e unitário de cada secção é apurado, segundo a metodogia apresentada na repartição
secundária dos gastos de transformação, começando primeiro pelas secções que nada recebem para, em
seguida, se irem apurando sucessivamente os respetivos gastos totais e unitários.
Note-se que este orçamento pode apresentar 4 colunas por cada centro de gastos:
o consumo unitário
o consumo total
o gasto unitário
o gasto total

6. O ORÇAMENTO DAS COMPRAS E DOS "STOCKS" DE MATÉRIAS

6.1. A previsão de compras
Em consequência das quantidades a consumir constantes do orçamento
dos gastos de produção e dos consumos de matérias subsidiárias e de materiais diversos das secções
industriais e não industriais, o Departamento de Compras dispõe de informações para a elaboração da
estimativa de compras.
Para que não surjam paragens na Fábrica derivadas da rutura de matérias
primas e subsidiárias, é essencial que as compras da empresa assegurem um nível adequado de "stocks"
em quantidade e qualidade. No caso de os inventários serem insuficientes é necessário proceder a
compras no mercado.
O orçamento ém que se vai programar as quantidades a comprar é o orçamento de compras. Este é
primeiramente elaborado em quantidades para, de seguida, ser elaborado em valor (multiplicando as
quantidades pelo preço de compra previsto).

6.2. O orçamento dos "stocks" de matérias

Uma vez que se conhecem os consumos previstos de matérias primas
constantes do orçamento dos gastos produção em quantidades e de matérias subsidiárias e de materiais
diversos, incluídos no orçamento dos gastos das secções fabris e não fabris, os "stocks" iniciais e as
compras previstas, não é difícil calcular os inventários no final de cada mês e no final do ano.
Da igualdade referida
Inventário inicial + Compras = Consumos + Inventário final
podemos calcular
Inventário final = Inventário inicial + Compras - Consumos
Pelos valores atrás mencionados e com base nos consumos previstos pela
produção, pode imediatamente calcular-se o "stock" final de matérias.

8. BIBLIOGRAFIA
- ATKINSON, Anthony A., KAPLAN, Robert S., MATSURA, Ella Mae e Young, S.
Mark, Management Accounting, fifth edition, PEARSON Education, 2007.
- HANSEN, Don R. e MOWEN, Maryanne M., Gestão de Custos Contabilidade e
Controle, Thomson, S. Paulo, 2001.
-
JOURDAN, Huges, NEVES, João Carvalho e RODRIGUES, José Azevedo, O Controle de Gestão, 9a
edição. Areas Editora, Lisboa, 2011.
- MALLO,
, Carlos, KAPLAN, Robert S., MELJEM, Sylvia e GIMÉNEZ, Carlos, Contabilidad de Costos y Estratégica
de Gestión, Prentice Hall Iberia, Madrid, 2000.
 MALLO, Carlos e ROCAFORT, Alfredo, Contabilidad de Dirección para la toma de decisiones,
PROFIT editorial, Barcelona, 2014.
 PEREIRA, Caros Caiano e FRANCO, Vitor, Contabilidade Analítica, Lisboa, 1994.

Nas organizações modernas, cada vez mais inseridas num mercado global, gerir é tomar decisões em
tempo oportuno, bastas vezes em tempo real, para responder eficazmente aos desafios que se lhes
colocam a cada momento.
Para que a eficácia das respostas aos estímulos externos e internos possa ser coerente com os objetivos
que as organizações se propõem alcançar, é necessário que as mesmas se enquadrem num tipo de
gestão, geralmente designada por gestão orçamental, caracterizada pela planificação sistemática das
atividades a desenvolver, pela fixação de objetivos a atingir e pela verificação da medida em que as
realizações correspondem aos objetivos previamente fixados.
Essa planificação implica a existência de um processo de gestão onde estejam presentes as principais
funções de gestão, assim identificadas por muitos autores:
 o Planeamento - visa a fixação dos objetivos estratégicos das organizações num horizonte de
longo prazo (plano estratégico), concretizado em medidas de Acão a desenvolver e médio e a
curto prazo, necessárias para que as metas definidas a nível estratégico possam ser alcançadas;
o Organização - tem como propósito avaliar e determinar quais os meios materiais e humanos que
é necessário mobilizar para atingir os objetivos fixados, designadamente a definição da estrutura
das organizações mais adequada para o efeito, tal como a identificação das várias áreas
funcionais das organizações, assim como as competências e grau de responsabilidade dos
respetivos gestores;
o Motivação e coordenação - abarca o envolvimento dos colaboradores das diferentes áreas
organizacionais na fixação quer de objetivos quer de políticas de ação, para que o processo
orçamental resulte da coordenação das várias atividades que cada um dos responsáveis se
propõe alcançar, e constitua uma forma de mobilização dos mesmos para que as funções que
lhes estão atribuídas sejam desempenhadas de forma eficiente e eficaz; de realçar que está
implícito que os responsáveis pelos vários centros de responsabilidade tenham uma forte
participação ativa na definição das metas a alcançar, o que pressupõe a existência de sistemas
de comunicação entre os diferentes gestores, acompanhados de um processo de
descentralização e delegação de poderes na tomada de decisões;

Controlo - esta função completa o ciclo, permitindo comparar as realizações com os objetivos
predefinidos, com o propósito de se tomarem eventuais medidas corretivas, uma vez determinados e
analisados os desvios verificados.
Enquadrado neste processo de gestão, o orçamento anual é um instrumento que permite quantificar as
medidas de ação inseridas no plano anual, assim como efetuar o controlo dessas mesmas medidas,
constituindo, portanto, uma ferramenta essencial para avaliar o desempenho.
A figura 1.1 evidencia de forma esquemática a articulação entre a função planeamento, elaboração do
orçamento anual e controlo orçamental, que constitui a essência da gestão orçamental:

A implementação de um sistema de gestão orçamental implica a definição do âmbito e objetivos de cada

centro de responsabilidade, definido este como toda a unidade organizacional com objetivos próprios e
com um responsável que detenha poderes de decisão sobre os meios necessários à realização dos seus
objetivos. Relativamente a cada centro de responsabilidade é importante distinguir os custos controláveis
dos custos não controláveis, ou seja, definir de forma objetiva quais as variáveis sobre as quais os
respetivos responsáveis têm efetivo poder de decisão, pois apenas estas podem ser consideradas na
avaliação do desempenho dos gestores de cada centro.
O sistema de gestão orçamental deve ser coerente com os restantes sistemas de informação existentes
nas organizações, para que as previsões possam ser corretamente estabelecidas e as realizações
adequadamente registadas nos sistemas contabilísticos, e, ainda, para que a execução orçamental possa
ser devidamente acompanhada e o controlo orçamental proporcione informação ajustada à realidade.
Por outro lado, para que a gestão orçamental seja bem-sucedida e alcance os seus próprios objetivos,
importa agir de modo a ultrapassar algumas dificuldades inerentes à sua implementação, nomeadamente:
o Encontrar a estrutura orgânica mais adequada e os sistemas de informação mais consentâneos
com os propósitos cometidos a cada centro de responsabilidade e respetivos gestores;
o Implementar uma cultura de planeamento permanente, acompanhada de apropriada formação
dos gestores, evitando-se muitas das dificuldades naturalmente associadas às reações dos
quadros de gestão intermédios, muitas vezes confrontados pela primeira vez com um sistema de
gestão que põe à prova o respetivo desempenho;
o Relevar os aspetos comportamentais e ajustar a gestão de recursos humanos às necessidades
emergentes dos novos sistemas, tendo em linha de conta que a definição de objetivos, por parte
dos gestores dentro de determinada estrutura organizacional, encontra dificuldades acrescidas
se não for implementado em simultâneo um modelo de gestão participativa por objetivos (GPO),
associando objetivos de carácter financeiro, logo quantitativos, com objetivos de carácter não
financeiro, portanto qualitativos, que façam prevalecer, no seu conjunto, os objetivos globais das
organizações sobre os objetivos específicos de cada centro de responsabilidade.
o Elaboração dos orçamentos
o Após a elaboração dos programas são elaborados os orçamentos, os quais correspondem a
uma previsão dos custos e proveitos relacionados, direta e indiretamente, com o
desenvolvimento da atividade da empresa.

Numa primeira etapa elaboram-se os orçamentos de exploração que decorrem da atividade normal da
empresa e que são:
o Orçamento de vendas
o Orçamento dos custos comerciais variáveis
o Orçamento de compras
o Orçamento dos custos das secções
o Orçamento dos gastos gerais
 o Orçamento dos custos das compras
o Orçamento do custo industrial da produção
o Orçamento de stocks de produtos acabados e semiacabados
o Orçamento de stocks de matérias
Após a elaboração dos três primeiros orçamentos, passam-se a efetuar as previsões relativas aos custos
de funcionamento dos diferentes centros de custos que forem definidos na empresa e aos custos de
produção. Todos estes custos serão estimados globalmente, e não por mês como os restantes, para o
período a que o orçamento se reporta.
Refira-se que em todos os orçamentos que originem receitas e despesas se devem indicar os respetivos
prazos médios de recebimento e de pagamento de modo a que se possam fazer as respetivas previsões
de recebimentos e de pagamentos.
Todas as previsões de receitas e de despesas devem mencionar a taxa do
IVA que lhes esteja afeta, de modo a que se possa proceder ao apuramento do imposto, bem como à
previsão da respetiva regularização (pagamento ou recuperação do imposto).
A segunda etapa da elaboração do orçamento corresponde à previsão da situação da tesouraria a partir
da estimativa de recebimentos e de pagamentos, do seu equilíbrio a partir dos recursos financeiros de
que se disponha (internos e externos), bem como da aproximação aos custos e proveitos de carácter
financeiro para o exercício. Elaboram-se, portanto, os denominados orçamentos de carácter financeiro, ou
seja:
o Orçamento Financeiro, e
o Orçamento de Tesouraria
Por último, elaboram-se as peças finais do orçamento, isto é, a Demonstração de Resultados Previsional
e o Balanço Previsional.
Passa-se, agora, a explicar a elaboração de cada um dos orçamentos atrás identificados.

Orçamentos de Exploração
Orçamento de vendas
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Este orçamento corresponde à previsão dos proveitos mensais, considerando as quantidades que se
preveem vender - indicadas no programa de vendas - e o preço de venda previsto.
Orçamento de custos comerciais variáveis
Decorrente da previsão de vendas - em quantidade no programa de vendas e em valor no respetivo
orçamento -, estimam-se os custos comerciais variáveis mensais que decorrem da política comercial.
Como exemplo podem indicar-se os transportes de produtos vendidos e as comissões a pagar a
vendedores.
Orçamento de compras
As despesas relativas às compras mensais serão aqui estimadas com base nas quantidades previstas a
adquirir no programa de compras e nos respetivos custos de aquisição previstos.
/Orçamento dos custos das secções
Este orçamento visa a determinação dos custos de funcionamento dos diferentes centros de custos
industriais e de aprovisionamento, a partir da atividade prevista no respetivo programa e dos custos e
consumos unitários estimados a partir dos dados anteriormente verificados.
Para a determinação do custo total de cada centro, consideram-se os custos variáveis que serão
indexados à atividade prevista e os custos fixos que serão estimados por mês.
O cálculo das unidades de obra e de imputação corresponderá a um custo médio, considerando os custos
previstos para o ano e a atividade ou a base de imputação definida para o mesmo período. Estes custos
unitários serão utilizados para determinar os reembolsos e valorizar as prestações de serviços a imputar
às compras e aos produtos.

Orçamento de gastos gerais

Este orçamento tem por objetivo determinar, de forma semelhante ao referido anteriormente, os custos
anuais de funcionamento estimados para as secções inerentes ao Departamento Comercial e à Direção
Administrativa.
O custo mensal corresponderá a um valor médio do período.
Orçamento do custo das compras
Sempre que existam custos internos a imputar às compras, terá de se elaborar este orçamento, cujo
objetivo será a determinação do custo da compra das matérias.
Este custo comporta o custo de aquisição previsto no orçamento de compras e o custo interno da secção
fornecedora do serviço - por exemplo armazém de matérias-primas quando imputado às compras -
apurado no orçamento do custo das secções.
Com base nesta informação, procede-se à valorização das matérias consumidas e às que ficarem em
stock no final de cada mês, cuja quantidade está expressa no programa de compras.
Orçamento do custo industrial da produção
O objetivo deste orçamento é determinar o custo de produção previsto para cada um dos produtos
incluídos no programa de produção.
Os consumos previstos de cada componente serão calculados a partir da previsão da quantidade a
produzir e dos consumos unitários, apurados a partir da informação relativa a períodos anteriores.
A valorização destas quantidades será feita a custos previstos nos orçamentos já efetuados. Quanto às
matérias, utilizar-se-á a informação resultante do orçamento do custo das compras, ou de compras,
consoante existam ou não custos internos. Para o cálculo dos custos de transformação recorre-se ao
orçamento do custo das secções de onde se retiram as respetivas unidades de obra ou de imputação.
No caso de existirem subprodutos, o seu custo unitário será calculado de acordo com as previsões,
respeitando o critério do lucro nulo.
Os custos unitários apurados neste orçamento permitem valorizar as quantidades que se preveem vender
- custo industrial dos produtos vendidos
- bem como as que ficam em stock no final de cada mês.

Orçamento de stocks de produtos acabados e semiacabados

Este orçamento é construído a partir das quantidades de produtos acabados e semiacabados, que se
preveem deter em existências finais no programa de produção, valorizadas ao custo industrial, da
produção acabada, unitário previsto no respetivo orçamento.
Orçamento de stocks de matérias
Constitui objetivo de elaboração deste orçamento determinar o valor das existências finais de matérias,
previstas em quantidade no programa de compras, de acordo com a política de stocks seguida pela
empresa.
O custo unitário corresponderá ao custo de aquisição utilizado no orçamento de compras ou ao custo de
compra determinado no orçamento do custo das compras.
Este orçamento encerra a fase relativa à previsão dos custos e proveitos
resultantes do exercício da atividade corrente da empresa.