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ESTADO DE MATO GROSSO SECRETARIA DE ESTADO DE CIENCIA E TECNOLOGIA UNIVERSIDADE DO ESTADO DE MATO GROSSO CAMPUS DE TANGARA DA SERRA.

DEPARTAMENTO DE CIENCIAS CONTABEIS _________________________________________________________________________ Misso da UNEMAT: Garantir a produo e a difuso do conhecimento atravs do ensino, pesquisa e extenso, visando o desenvolvimento sustentvel.

Teoria da Contabilidade (Apostila IV)

Prof. Trcio Silva Nogueira

DEFINIO E CRITRIOS DE AVALIAO DE PASSIVO E DO PATRIMNIO LQUIDO Definio de Passivo Algumas definies de Passivo: o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigaes para com terceiros Resoluo CFC 847/99 obrigaes ou compromissos de uma empresa no sentido de entregar dinheiro, bens ou servios a uma pessoa, empresa ou organizao externa em alguma data futura Hendricksen e Breda, 1999 Resultado econmico a ser sacrificado no futuro em funo de dvida e/ou obrigaes contradas perante terceiros Martins, 1972

PASSIVO (EXIGIBILIDADES) Uma caracterstica essencial de uma exigibilidade que a empresa tem uma obrigao no momento da avaliao. Uma obrigao o dever ou a responsabilidade de agir ou de cumprir de uma certa forma. As obrigaes podem ser legalmente executveis como uma consequncia de um contrato restritivo (obrigatrio) ou algum requisito estatutrio ou legal. Esse normalmente o caso, por exemplo, com valores a pagar correspondentes a bens e servios recebidos. Prticas Comerciais preciso deixar bem claro, todavia, que obrigaes (passivos, exigibilidades) tambm surgem como conseqncia de prticas comerciais usuais, hbitos comerciais e do desejo (e necessidade) de manter boas relaes comerciais e de agir de uma forma justa.
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Presente x Futuro necessrio fazer uma distino entre uma obrigao presente e um

comprometimento futuro. Por exemplo, a deciso, pela empresa, de adquirir ativos no futuro no faz com que, de per si, surja uma exigibilidade agora. Uma exigibilidade, usualmente, somente ir surgir quando o ativo for entregue ou houver uma reduo do patrimnio lquido (por despesa reconhecida ou, deciso de distribuir resultado, por exemplo). Pagamentos A liquidao ou pagamento de uma exigibilidade usualmente envolve o fato da entidade entregar recursos que tm em seu bojo benefcios econmicos a fim de satisfazer o direito da outra contratante. A liquidao de uma dvida, obrigao ou exigibilidade pode ocorrer de diversas formas, por exemplo, por: a) b) c) d) e) lquido. Provises Algumas exigibilidades somente podem ser mensuradas se utilizar um grau substancial de estimativa. So as provises. Em alguns pases tais provises no so consideradas exigibilidades porque o conceito de exigibilidade definido de forma muito estreita, a qual somente inclui montantes que possam ser estabelecidos sem a necessidade de fazer estimativas. Exemplos A definio moderna de exigibilidade, entretanto, tem uma maior abrangncia. Assim, quando uma proviso envolve uma obrigao presente e satisfaz o restante da definio, uma exigibilidade mesmo que o valor tenha que ser estimado. Exemplos incluem provises pagamento em dinheiro; transferncia de outros ativos; execuo de servios; substituio daquela exigibilidade por outra; converso da exigibilidade em capital ou outro item do patrimnio

para pagamentos a serem realizados sob garantias existentes e provises para cobrir encargos por penses e aposentadorias. De maneira geral, a avaliao das exigibilidades pelo valor dos recursos que devem ser sacrificados para sua liquidao, normalmente ativos ou caixa. por isso que o valor presente das exigibilidades tambm deveria ser calculado, da mesma forma que nas contas e valores a receber, no caso de valores prefixados.

OUTRAS CLASSIFICAES DO PASSIVO O Passivo Exigvel poder ser dividido em: a)Exigveis Onerosos e No Onerosos Exigveis Onerosos so aqueles que esto custando empresa, mensalmente, Juros e encargos bancrios: Financiamentos, Emprstimos Bancrios, etc. Obrigaes com as quais a empresa no paga encargos financeiros so denominadas No Onerosas: Salrios, Fornecedores etc. b)Exigveis Fixos e Exigveis Variveis Os Fixos so aqueles que no variam com o volume de vendas da empresa: Aluguis, honorrios contbeis, salrios no comissionados etc. Os variveis so aqueles que guardam certa relao com o volume de compras e vendas: ICMS e IPI a Recolher, Fornecedores, Salrios comissionados etc. c) Exigveis de Coligadas e Exigveis de Terceiros As obrigaes com coligadas so aquelas contradas junto a outras empresas do grupo. So dvidas de menor responsabilidade, dando maior flexibilidade financeira e menor risco de falncia. As obrigaes com terceiros so aquelas contradas junto a empresas que no possuem qualquer vnculo com a tomadora do emprstimo. So dvidas de maior responsabilidade com risco de falncia: aval e fiana a terceiros. d) Exigveis Preferenciais e Exigveis Quirografrios Num caso de falncia, preferenciais so as dvidas que sero liquidadas em primeiro lugar: Preferenciais:
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- Despesas com falncia;


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- Empregados e Encargos Sociais; - Dvidas com garantias reais (hipotecas, penhor mercantil); - Governo (impostos) e outros crditos;

Exigvel Quirografrio: Os que no se enquadram nos preferenciais: Fornecedores, Dividendos etc.

PATRIMNIO LQUIDO Definido de forma simples, pode ser caracterizado como a diferena entre Ativo e Exigibilidades (Passivo). Detalhamento Entretanto, esta definio por demais simplista e pode ser melhor detalhada. Numa grande empresa, por exemplo, os recursos conferidos pelos acionistas, os lucros retidos, as reservas que representam apropriaes de lucros retidos e as reservas que representam ajustes de capital podem ser demonstradas separadamente; alis, costumeiro fazer-se isso. Tais classificaes podem ser relevantes para as necessidades decisrias dos usurios das demonstraes contbeis quando elas indicarem restries legais ou de outra natureza sobre a habilidade ou liberdade da empresa distribuir ou aplicar de outra forma seu patrimnio lquido. Reservas A criao de reservas , s vezes, requerida por disposio estatutria ou legal a fim de dar entidade e a seus credores uma medida adicional de proteo com relao ao efeito de possveis perdas. Outras reservas podem ser feitas de acordo com as legislaes de vrios pases. A existncia e o tamanho dessas reservas uma informao relevante para a tomada de deciso dos usurios. Avaliao do Ativo
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O montante pelo qual o Patrimnio Lquido demonstrado no Balano Patrimonial depende da avaliao e mensurao de ativos e passivos (exigibilidades). Usualmente, o montante agregado representativo do patrimnio lquido contbil de uma empresa somente por coincidncia ser igual ao valor de mercado das aes da entidade ou soma que seria possvel levantar vendendo os ativos lquidos gradualmente ou a empresa com um todo. Abordagens do Patrimnio Lquido: Teoria do Proprietrio O Patrimnio Lquido pode ser visualizado tambm conforme a teoria de controle predominante. Pela Teoria do Proprietrio, aplicvel principalmente nas sociedades de menor vulto, mas teoricamente tambm aplicvel em grandes empresas, desde que haja um quotista absolutamente predominante, o patrimnio lquido, como diferena entre ativo e passivo, pertence ao proprietrio. Assim, a equao patrimonial expressa por: ATIVO PASSIVO = PATRIMNIO LQUIDO. Teoria da Entidade J pela Teoria da Entidade, o patrimnio dos acionistas ou quotistas, pessoas fsicas ou jurdicas, no se confunde com o patrimnio lquido da entidade, na continuidade. Tanto que o lucro lquido em si, apurado ao final de um exerccio, no pode, sumariamente, ser distribudo todo aos acionistas, sendo necessria uma deciso de assemblia, para faz-lo, e aps as reservas legais e estatutrias terem sido distribudos. O Patrimnio Lquido, em si, na continuidade, pertence entidade. O prprio acionista no pode, a qualquer momento, retirar-se da sociedade, levando sua parcela de patrimnio, havendo prazos e regras para isso acontecer. Pela Teoria da Entidade a equao patrimonial expressa como: ATIVO = PASSIVO + PATRIMNIO LQUIDO DA ENTIDADE, ou, conforme alguns autores preferem, dando uma conotao mais abrangente ao termo passivo: ATIVO = PASSIVO. Provavelmente, embora todas as teorias tenham sua importncia e aplicaes parciais, a Teoria da Entidade a que mais influencia o desenvolvimento da Contabilidade de nossos dias.

Teoria dos Fundos Uma outra visualizao do patrimnio lquido, bastante ilustrativa, a Teoria dos Fundos. Segundo esta teoria, o Ativo o somatrio das aplicaes que foi possvel fazer pela utilizao dos recursos provindos de terceiros e de capitais prprios. Assim, a representao da equao patrimonial, segundo esta teoria : (APLICAES = RECURSOS ou USOS) = FONTES. Tal teoria de particular interesse para as entidades governamentais. Mas, tambm importante para entender melhor, nas entidades privadas, como foram aplicados os fundos e de onde foram obtidos (a Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos uma aplicao parcial desta teoria) Teoria do Comando Existem outras teorias mais modernas como a Teoria do Comando, que seria uma espcie de visualizao do conjunto patrimonial de uma entidade de grandes propores por parte de sua administrao profissional. Segundo esta teoria, os administradores tm possibilidade de comando somente sobre aquela parcela do patrimnio que pode ser movimentada atravs de uma simples orientao da administrao profissional, sem precisar de autorizao expressa dos acionistas, ou do conselho de administrao. Composio do PL De maneira geral, na apresentao em balano, o Patrimnio Lquido constitudo basicamente pelos seguintes grupos principais: - Capital Contribudo Pelos Scios (Efetivamente Integralizado) - Reservas de Lucros - Reservas Especiais de Capital - Lucros (Prejuzos) Acumulados O Patrimnio Lquido, em essncia, sob qualquer ngulo que seja analisado, o resultado final de todo o esforo feito pela entidade para alocar seus ativos (e passivos) da forma mais eficiente e lucrativa possvel.

Manuteno do PL Toda administrao deseja, ao final de um perodo contbil, ter, pelo menos, preservado a integridade do poder aquisitivo do patrimnio lquido com que iniciou o perodo. Esta, entretanto, uma hiptese mnima de trabalho, somente admissvel em perodos de grandes dificuldades conjunturais. O que se deseja, na verdade, obter um patrimnio lquido final igual ao inicial multiplicado por (1+ p) x (1 + i), onde p a taxa de inflao e i a taxa desejada de retorno. RECEITAS, DESPESAS, PERDAS E GANHOS GENERALIDADES O Patrimnio Lquido, avaliado por diferena entre Ativo e Passivo (Exigibilidades) , ou de forma mais detalhada, demonstrado no Balano Patrimonial de uma certa data T0, deve ser comparado com o valor do Patrimnio Lquido em T1 (deduzidos os aumentos de capital em bens ocorridos no perodo e somados os dividendos eventualmente distribudos); e a diferena entre PL1 e PL0 o resultado do perodo T0-T1. Forma de apurar resultados Esta a viso chamada de esttica comparada, isto , avalia-se, ou, no fundo, efetuase o inventrio patrimonial em duas datas distintas e, por diferena entre os dois estados de riqueza lquida, calcula-se a variao (positiva ou negativa) ocorrida no perodo. Acontece que esse nmero, embora importante, se apurado dessa forma, sem a preocupao de abrir contas de fluxo que descrevam o que aconteceu durante o perodo que medeia os dois balanos, perde substancia informativa. Pode-se obter pequena melhoria se, no Patrimnio Lquido, alm das contas de capital, se coloca uma conta de resultados acumulados. A diferena entre os saldos desta conta seria o resultado do perodo. Ainda assim, seria muito pouco, pois no se saberia: quanto de resultado foi devido s receitas operacionais menos as despesas operacionais, quanto foi devido a receitas menos despesas no operacionais etc.

AS RECEITAS: CONCEITUAO E MENSURAO IASC A Receita pode ser definida, de acordo com o estudo do IASC (j citado), como o acrscimo de benefcios econmicos durante o perodo contbil na forma de entrada de ativos ou decrscimos de exigibilidades e que redunda num acrscimo do patrimnio lquido, outro que no o relacionado a ajustes de capital... Conquanto esta definio caracterize os efeitos do surgimento de uma receita no ativo (ou no passivo) e no patrimnio lquido no caracteriza a essncia do que se quer definir. Outras definies de Receita: Entende-se por receita a entrada de elementos para o ativo, sob forma de dinheiro ou direitos a receber, correspondentes, normalmente, venda de mercadorias, de produtos ou prestao de servios. Uma receita tambm pode derivar de juros sobre depsitos bancrios ou ttulos e de outros ganhos eventuais. Equipe de Professores FEA/USP, 1973

Receita corresponde a acrscimos nos ativos ou decrscimos nos passivos, reconhecidos e medidos em conformidade com princpios de contabilidade geralmente aceitos, resultantes dos diversos tipos de atividades e que possam alterar o Patrimnio Lquido. IBRACON, 1998

Operacional e No Operacional Em primeiro lugar, uma receita a resultante, direta (no caso de ser operacional como Vendas) ou indireta (no caso de receitas no-operacionais, como Juros - derivantes de manuteno de ativos) da atividade da empresa de gerar produtos ou servios que tenham utilidade para o mercado.
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No existiria receita operacional se a entidade no fosse capaz de gerar ou produzir, utilizando seus recursos (e, como se ver, incorrendo em despesas) produtos ou servios que o mercado aceitasse. Assim, antes de mais nada, Receita um fluxo de produtos ou servios durante um certo perodo contbil.

Princpio da Realizao da Receita O efeito, no patrimnio, o descrito pela definio do IASC, qual seja, de provocar um aumento de ativo (ou diminuio de passivo) e, ao mesmo tempo, um acrscimo de patrimnio lquido. Foi visto, no Regime de Competncia, que, a fim de se reconhecer receita, no absolutamente indispensvel que o produto ou servio j tenha sido completamente transferido ao cliente, embora esta seja a situao mais comum. por isso que se insiste no fato de que Receita o resultado da aceitao por parte do mercado do esforo de produo da empresa. preciso deixar bem claro, todavia, que a definio geral de Receita engloba a receita propriamente dita e os ganhos.

Ganhos Os ganhos representam itens no recorrentes (repetitivos) que tm o mesmo efeito lquido no patrimnio, mas que podem ou no surgir na atividade normal de uma empresa, ao passo que a receita sempre surge de atividades normais. Entretanto, como o efeito no patrimnio o mesmo, no se excluem os ganhos no tratamento desse item. Embora, s vezes, no estritamente operacionais (como no caso de uma aplicao financeira que gera receita financeira).

Ganhos no Realizados Os ganhos incluem os que surgem de vendas e baixas de ativos no-circulantes (imobilizados, por exemplo). A definio geral de receita tambm inclui os ganhos financeiramente ainda no realizados; por exemplo, os derivantes da reavaliao de ttulos negociveis (aes avaliadas ao preo de mercado) e os resultantes de acrscimos no valor de ativos de longo prazo ou permanentes (equivalncia patrimonial).
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Evidenciando separadamente Quando ganhos so reconhecidos na demonstrao de resultados, normalmente so separados porque seu conhecimento til para a finalidade de decises econmicas. s vezes, os ganhos so relatados lquidos de suas despesas relacionadas. Os norte-americanos utilizam as expresses: Income a palavra genrica, que engloba receitas e ganhos Revenue, significa Receita, propriamente, derivante de atividades normais (vendas propriamente ditas) Gains, so os ganhos extraordinrios descritos acima. Renda Ns no temos uma palavra equivalente a Income, no sentido que os norte-americanos do ao termo, em Contabilidade. Renda no a palavra adequada, pois d uma idia mais restrita de juros, em geral. Rendimentos talvez fosse a melhor traduo. Os Italianos falam em Ingressos, como o equivalente ao Income dos Americanos. No Brasil utilizamos o termo Receita, que pode ser operacional ou no e, eventualmente, Ganhos. Entretanto, esses ltimos s vezes so englobados como receitas no operacionais o que , conceitualmente, incorreto, pois vimos que as origens de ganhos e de receitas, mesmo as no operacionais, so diferenciadas. De qualquer forma, o importante utilizar denominaes que reflitam bem a natureza da receita ou do ganho para que o usurios possa entender bem o desempenho da entidade num perodo.

AS DESPESAS E AS PERDAS De maneira geral, pode-se conceituar Despesa como sendo o sacrifcio de ativos realizado em troca da obteno de Receitas (cujo montante espera-se supere o das despesas).

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Despesa corresponde a decrscimo de ativo ou acrscimo nos passivos, reconhecidos e medidos em conformidades com os princpios de contabilidade geralmente aceitos, resultantes dos diversos tipos de atividades, e que possam alterar o patrimnio lquido. IBRACON

Despesa, em sentido restrito, representa a utilizao ou consumo de bens e servios no processo de produzir receitas. Note que a despesa pode referir-se a gastos efetuados no passado, presente ou que sero realizados no futuro. Iudcibus

Sacrifcio para se obter Receita s vezes, esses sacrifcios so incorridos em funo de e diretamente atribuveis a uma obteno de uma receita especfica; por exemplo, as despesas de materiais com a execuo de servios de reparos de televisores, numa empresa que se dedique a tal atividade. Os salrios do pessoal diretamente ligado aos servios de conserto tambm poderiam ser diretamente conectados com as receitas de servios. Como regra geral, somente se podem ativar gastos se tiver certeza de que iro beneficiar perodos futuros, alm do atual. Sempre que no for possvel identificar os perodos ou as receitas futuras conectadas ao gasto (a no ser que seja uma aquisio de ativo ou liquidao de dvida, claro), deve-se lan-lo como despesa do perodo. Perdas A definio de despesa (que, ao contrrio das receitas, provoca uma diminuio do ativo ou aumento de passivo, com conseqente diminuio do patrimnio lquido), inclui as perdas, alm das despesas propriamente ditas. Estas ltimas (despesas) surgem no curso das atividades normais da empresa e incluem, por exemplo, custo das vendas (ou dos servios), salrios e depreciao. Usualmente tomam a forma de uma sada ou desgaste de ativos (desgaste no sentido econmico), tais como Caixa, equivalentes de caixa, inventrios, imveis, equipamentos.
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As perdas incluem outros itens que tambm impactam ativo e Patrimnio Lquido da mesma forma que as despesas e que podem ou no surgir no curso da atividade normal da empresa. Normalmente, as perdas so imprevisveis. Exemplos de Perdas As perdas incluem itens tais como os resultantes de desastres, como inundaes, fogo, etc., bem como as derivantes de desincorporao de ativos no correntes, como equipamentos. Perdas incluem tambm as no realizadas como, por exemplo, os efeitos de eventual acrscimo anormal na taxa de cmbio de uma moeda estrangeira quando temos emprstimos naquela moeda. Por outro lado, a reavaliao de certos ativos e passivos pode dar origem a acrscimos ou decrscimos no Patrimnio Lquido. Embora tais acrscimos e decrscimos possam parecer iguais, na natureza, aos oriundos de Receitas e Despesas, eles no so includos na demonstrao de resultados sob certos conceitos de manuteno de capital. Ao contrrio, tais itens so includos no Patrimnio Lquido como reservas de reavaliao ou de manuteno de capital (ajustes de manuteno de capital). DRE Na demonstrao de resultados, genericamente, tem-se, pela ordem: Receitas Operacionais (-) = (-) = (-) = +ou (-) Dedues de Receitas Receitas Operacionais Lquidas Custo das Vendas Resultado em Vendas Despesas Operacionais Resultado Operacional Receitas e Despesas No Operacionais (incluindo Ganhos e Perdas)

= (-)

Resultado Antes do Imposto de Renda Imposto de Renda e Contribuio Social

Resultado Lquido
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O que deve caracterizar a demonstrao de resultados, que a que melhor mostra o desempenho da empresa no perodo, a clareza das denominaes e, sempre que possvel, deve ser apresentada de forma dedutiva. Existem algumas variantes de apresentao, mas a vista acima parece bastante elucidativa das etapas e componentes de uma Demonstrao de Resultado.

BIBLIOGRAFIA IUDCIBUS, Sergio de; MARION, Jos Carlos. Introduo Teoria da Contabilidade. Quarta edio. Editora Atlas: So Paulo, 2008.

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