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PRECEITOS DE GOVERNANA
CORPORATIVA E DE CONTROLE
INTERNO SOBRE A EVOLUO E
A INTERNACIONALIZAO DAS
NORMAS DE CONTABILIDADE
E AUDITORIA
COMPOSIO DO
CONSELHO DIRETOR
Presidente: Contador Antnio Palcios
Vice-Presidente de Gesto: Contadora Ana
Trcia Lopes Rodrigues
Vice-Presidente de Fiscalizao: Contador
Mrio Antonio Karczeski
Vice-Presidente de Registro: Tcn. Cont.
Marlene Teresinha Chasso
Vice-Presidente de Controle Interno: Contadora
Magda Regina Wormann
Vice-Presidente de Desenvolvimento
Prossional: Contador Adriel Mota Ziesemer
Vice-Presidente de Relaes com os
Prossionais: Contador Celso Lu
Vice-Presidente de Relaes Ins tucionais:
Contador Pedro Gabril Kenne da Silva
Vice-Presidente Tcnico: Contador Paulo
Ricardo Pinto Alaniz
CMARA DE REGISTRO
Coordenadora: Tcn. Cont. Marlene Teresinha
Chasso .
Membros Titulares: Contadora Ane Elisa Moller
Dapper e Contador Slvio Lus da Silva Zago.
Membros Suplentes: Contadora Simone
Loureiro Brum Imperatore e Tcn. Cont. Abilio
Rozek.
CONSELHO REGIONAL
DE CONTABILIDADE
DO RIO GRANDE DO SUL
Porto Alegre - RS
Fevereiro/2015
APRESENTAO
Colega,
O processo de convergncia s normas internacionais de contabilidade
representa uma oportunidade de reexo sobre a importncia da
informao contbil nas en dades das esferas privada e pblica e cons tui-se em uma via de mo nica. Diante do processo de harmonizao contbil
mundial, se no aderssemos a essa tendncia mundial, que busca a
unicidade informacional, caramos na contramo.
A informao contbil ganha relevncia sob diversos aspectos, com o
correto reconhecimento e a mensurao do patrimnio, alm da gerao
de informaes teis para a tomada de decises, cons tuindo-se em um
divisor de guas da Contabilidade brasileira a promulgao da Lei n
11.638-07.
Este estudo destaca a importncia dos conceitos de governana
corpora va e de controle interno e gerenciamento de riscos, os quais se
encontram inseridos nos novos padres internacionais de Contabilidade.
Esta mais uma publicao do Programa de Educao Con nuada do
CRCRS, que oferecida gratuitamente classe contbil gacha, disponvel
tambm na verso eletrnica, em que possvel a consulta e/ou o
download, por intermdio da pgina do CRCRS.
Nossos sinceros agradecimentos ao autor, contador Cludio Morais
Machado, por sua signica va contribuio com a classe contbil gacha,
ao consen r que o CRCRS promovesse a edio deste trabalho, para que,
assim, os colegas tenham a oportunidade de acessar o presente estudo.
APRESENTAO DO AUTOR
O presente trabalho tem o propsito de realar a importncia dos
preceitos de Governana Corpora va e de Controle Interno e
Gerenciamento de Riscos, inseridos nos novos Padres Internacionais de
Contabilidade (IFRS) e de auditoria, resultando em melhores e mais
qualicadas pr cas, cujo processo de aceitao no mercado global avana
aceleradamente.
So examinados os princpios e as pr cas de Controle Interno e
Gerenciamento de Riscos, segundo o Commi ee of Sponsoring
Organiza on of the Treadway Commission (COSO), e de Governana
Corpora va, segundo o Ins tuto Brasileiro de Governana Corpora va
(IBGC), o qual segue os melhores padres internacionais.
A seguir, so focadas a importncia e a inuncia desses princpios,
bem como suas pr cas nos mercados internacionais, mediante sua
adeso pelos mais conceituados fruns e en dades internacionais e
nacionais, tanto econmico-nanceiros como sociais. Iden cam-se, no
conjunto de novas Normas de Contabilidade Brasileiras harmonizadas com
os padres internacionais, inclusas as de auditoria, as principais inseres
dos princpios, elementos e procedimentos de Governana Corpora va e
de Controle Interno e Gerenciamento de Riscos no seu seio.
Comprova-se, ento, a total adeso das melhores pr cas de Contabilidade a tais salutares princpios, que podem se cons tuir em um marco da
nova gesto empresarial, em um contexto no qual o capital, o trabalho, o
direito societrio, a tecnologia, o social e a ca, empresarial e prossional,
por meio da informao contbil adequada, ajudem a criar uma sociedade
mais justa e democr ca.
Esta nova edio ou republicao do trabalho obje va atualizar em
relao aos avanos da norma zao contbil e regulamentao prudencial e, especialmente, da governana corpora va ou unicamente
governana nas ins tuies nacionais.
04
Claudio M. Machado
SUMRIO
INTRODUO
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2. GOVERNANA CORPORATIVA
2.1 Introduo
2.2 As foras de controle
2.3 Princpios de governana corpora va
2.4 Os mecanismos de governana
2.5 A ca como valor maior
2.6 A importncia da governana corpora va
2.7 O avano da governana corpora va nas ins tuies do
Mercado Financeiro e de Capitais Brasileiro
2.7.1 Introduo
2.7.2 Ao da Comisso de Valores Mobilirios CVM
2.7.3 Ao do Banco Central do Brasil BCB e demais supervisores
do mercado brasileiro
2.7.4 A adeso da IBOVESPA s pr cas de governana corpora va
2.7.5 A ao fundamental do Ins tuto Brasileiro de Governana
Corpora va
2.7.6 A questo do gerenciamento de riscos
2.7.7 A governana corpora va em empresas de controle familiar
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5.3.4 NBC TA 240 Responsabilidade do Auditor em relao fraude, no contexto da auditoria das Demonstraes Contbeis
80
5.3.5 NBC TA 250 Considerao de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstraes Contbeis
84
5.3.6 NBC TA 260 Comunicao com os responsveis pela
governana
86
5.3.7 NBC TA 265 Comunicaes de decincias de controle
interno
89
5.3.8 NBC TA 315 Iden cao e avaliao dos riscos de distoro
relevante por meio do entendimento da en dade e do seu ambiente 92
5.3.9 NBC TA 330 Resposta do auditor aos riscos avaliados
103
5.3.10 NBC TA 500 Evidncias de Auditoria
105
5.3.11 NBC TA 580 Representaes formais
105
5.3.12 NBC TA 610 U lizao do trabalho da Auditoria Interna
107
5.3.13 Srie 700 Relatrio do Auditor Independente das Demonstraes Contbeis
109
5.3.14 NBC TO 3000 Trabalho de assegurao diferente de auditoria e reviso
111
6. CONCLUSO
115
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
117
SITES
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INTRODUO
Em dezembro de 2007, foi promulgada a Lei n 11.638, complementada pela Lei n 11.941-09, as quais modicaram e aprimoraram a Lei das
Sociedades por Aes em seus captulos que envolvem a Contabilidade
dessas sociedades.
As novas disposies proveram de respaldo legal e possibilitaram a
implementao de processo de harmonizao e convergncia das Normas
Brasileiras de Contabilidade (NBCs), s Normas Internacionais de Relatrio
Financeiro (Interna onal Financial Repor ng Standards IFRS), exigncia
dos mercados globais.
Os padres internacionais, conforme o Comit de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB), con do em IFRS, Ibracon/IASCF (2008), so
estabelecidos dentro de obje vos em que se destaca:
[...] desenvolver, no interesse pblico, de um conjunto nico de normas
contbeis globais de alta qualidade, compreensveis e exequveis que exijam informaes transparentes e comparveis em demonstraes nanceiras e outros relatrios nanceiros, para ajudar os par cipantes nos mercados de capital do mundo e outros usurios a tomarem decises econmicas.
Nesses mesmos obje vos, tambm as Normas Internacionais de
Auditoria (IAS), emi das pelo IAASB da Interna onal Audi ng and
Assurance Standard Board of Interna onal Federa on of Accountants
(IFAC), foram convergidas como Normas Brasileiras de Contabilidade rela vas Auditoria Independente e Assegurao.
O presente trabalho estuda e evidencia como os princpios e os pronunciamentos sobre Controle Interno, do Commi ee of Sponsoring
Organiza ons of the Treadway Commission (COSO), e sobre Governana
Corpora va, da Organizao para Cooperao e Desenvolvimento Econmico (OCDE) como entendido e divulgado pelo Ins tuto Brasileiro de
Governana Corpora va (IBGC) esto entrelaados e inuenciaram a ao
dos governos e de seus supervisores na regulamentao dos mercados, bem
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01
CONTROLE INTERNO
E GERENCIAMENTO
DE RISCOS
1.1 INTRODUO
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Os cinco elementos bsicos de controle interno: o ambiente de controle interno; a avaliao de riscos; as a vidades de controle; o uxo
de comunicao e informaes; e o monitoramento da efe vidade
do sistema de controles internos.
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de
Figura 1 Sistema de Estrutura Integrada
Fonte: COSO (Commi ee of Sponsoring Organiza on)
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Subsidiria
Unidade de Negcio
Diviso
Nvel de organizao
Ambiente Interno
Fixao de Obje vos
Iden cao de Eventos
Avaliao de Riscos
Resposta a Risco
A vidades de Controle
Informaes e Comunicaes
Monitoramento
02
GOVERNANA
CORPORATIVA
2.1. INTRODUO
Governana signica o poder de controle e direo de uma en dade.
Governana corpora va aplicada a empresas, segundo o IBGC, :
[...] governana corpora va o sistema que permite aos acionistas ou
co stas o governo estratgico de sua empresa e a efe va monitorao da
direo execu va. As ferramentas que garantem o controle da propriedade
sobre a gesto so o Conselho de Administrao, a Auditoria Independente
e o Conselho Fiscal. As boas pr cas de governana corpora va tm a
nalidade de aumentar o valor da sociedade, facilitar seu acesso ao capital
e contribuir para a sua perenidade.
A governana corpora va tem uma grande abrangncia e, como tal,
cabem vrias vises e modelos vlidos, sob diversas cas. Segundo
Rosse e Andrade (2011, p. 338), eles sofrem a inuncia dos diferentes
ambientes empresariais e da evoluo gerencial e societria, se
notabilizando os modelos bsicos de governana corpora va, conforme o
grau de evoluo dos respec vos mercados de capitais onde atuam (os
principais so o anglo-saxo, o alemo, o japons, o la no-europeu e o
la no-americano). A diferena entre eles cultural e de foco, onde o
primeiro foca nos inves dores e os demais, nos credores. Permeiam esses
modelos tambm o modelo familiar, que enfa za as questes
emocionais do parentesco dos acionistas majoritrios e da gesto
prossional. Naturalmente que man das algumas caracters cas, a
tendncia de modelo globalizado.
A nalidade de governana corpora va aumentar o valor da
sociedade, facilitar seu acesso ao capital, contribuir para sua perenidade,
mediante estratgia das corporaes, gerenciamento ecaz das
organizaes, com ecincia de suas operaes e a gerao de resultados
em uma adequada taxa de retorno aos acionistas, com respeito
sociedade, ao meio ambiente e ao interesse social.
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vos;
a vismo de acionistas; e
estruturas de negcios.
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1) formulrio cadastral;
2) formulrio de referncia;
3) demonstraes nanceiras;
4) formulrio de demonstraes nanceiras padronizadas (DFP);
5) formulrio de informaes trimestrais (ITR).
Destas exigncias, cabe destacar que foi acrescido em relao norma
anterior o formulrio de referncia. Ele deve ser entregue em meio
magn co, anualmente (cando disponvel no site da CVM), ou a qualquer
momento, quando do pedido de registro de distribuio pblica de valores
mobilirios e quando de qualquer alterao na administrao no controle,
no capital e por outras circunstncias relevantes.
O contedo do formulrio de referncia exige informes que favorecem
substancialmente a transparncia das empresas, como as a seguir
descritas:
as informaes nanceiras que reitam as trs l mas demonstraes contbeis anuais e outras, se for o caso, contendo ainda:
quaisquer eventos subsequentes que as alterem, bem como a
pol ca de des nao dos resultados e distribuio efetuada, a
classicao da dvida por po (garan a real, utuante e
quirografria) e por prazo;
os fatores de risco que possam inuenciar a deciso de inves mentos e eventuais expecta vas com relao a eles; a descrio dos
processos judiciais que no estejam sob sigilo e que sejam relevantes para os negcios, inclusive aqueles cujas partes contrrias sejam
administradores ou controladores ou inves dores, atuais ou
anteriores, e outros;
31
a descrio dos principais riscos de mercado, a pol ca de gerenciamento adotada, seus obje vos, estratgias e instrumentos e
alteraes signica vas nestes itens;
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BASILIA - PILARES
PILAR I
Capital mnimo
Risco de Crdito
Risco Operacional
Superviso interna
pelo banco e externa
pelo regulador
Fortalecimento da
estrutura de capital
Melhores pr cas de
gesto de riscos
Risco de Mercado
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PILAR II
Superviso
PILAR III
Transparncia
Publicao de
informaes
Disciplina de
Mercado por meio
do aumento da
transparncia dos
bancos
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No Valor Econmico de 11 de maio de 2011, caderno Eu&Invesmentos, constou reportagem in tulada Conceito de governana evolui
mais que o segmento, sobre recente documento emi do pela Unio
Europeia, o greenpaper sobre governana empresarial, que traz questes
ligadas gesto dos negcios. A minuta destaca a questo da scalizao e
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
Desses temas, os de letras "b", "c", "d" e "f" se realam por tocar em
pontos que os tornam de urgente considerao pelas administraes das
en dades e pelos prossionais da Contabilidade responsveis, uma vez
que neles foi salientado:
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O que vem dando certo hoje vai car defasado, e novos desaos
partem do ques onamento permanente para con nuar melhorando em termos de governana.
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monitoramento; e
informao e comunicao.
Naturalmente, essa nova exigncia dos mercados tem como contraparda uma excelente oportunidade para os possveis prestadores de servios
que venham a auxiliar as en dades a prevenir e mi gar riscos, em especial
em um mundo com crises que tambm criam oportunidades. Assim,
surgem oportunidades com esse tema, mediante, inclusive, ferramentas
sos cadas para iden car e gerenciar os fatores de risco e as possveis
oportunidades de negcios.
Sobre esse tema, manifestou-se com propriedade Juarez Lopes de
Arajo, scio-lder da rea de Consultoria em Gesto de Riscos
Empresariais da Deloi e:
A inteligncia em riscos pressupe estabelecer uma correlao
direta entre os riscos que a organizao considera aceitvel
assumir e os seus obje vos de negcios. preciso estar
preparado para aproveitar as oportunidades e, sobretudo,
capacitado a avaliar o retorno do risco de acordo com o nvel de
exposio a ele. (Mundo Corpora vo n. 16, Deloi e, 2007).
Este sen do mais amplo j constava do pronunciamento do
Coso ERM, em que a nalidade do gerenciamento de riscos corpora vos
consta como:
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Alinhar o ape te a risco com a estratgia adotada os administradores avaliam o ape te a risco da organizao ao analisar as
estratgias, denindo os obje vos a elas relacionados e desenvolvendo mecanismos para gerenciar esses riscos.
Iden car e administrar riscos ml plos e entre empreendimentos toda organizao enfrenta uma gama de riscos que podem
afetar diferentes reas da organizao. A gesto de riscos corporavos possibilita uma resposta ecaz a impactos inter-relacionados
e, tambm, respostas integradas aos diversos riscos.
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03
O NOVO CONJUNTO DE
NORMAS BRASILEIRAS DE
CONTABILIDADE
(E AUDITORIA)
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Contabilidade
Auditoria
Assegurao
Auditoria
Governamental
Auditoria
Interna
Percia
Normas Prossionais
NBC PG 100 Aplicao Geral
NBC P PG 200: Contadores Externos e
Auditores Independentes
PA: Auditores Independentes
NBC PG 300:
Contadores Empregados
e Auditores Internos
NBC PP
Perito
Normas Tcnicas
NBC T TG Geral:
- Completas
- Simplicadas
- Especcas
TA Auditoria DCs
TR - Reviso DCs
TO Assegurao
No Histrica
TSC Servio
Correlato
TSP
Servio
Pblico
TI
Auditoria
Interna
TP
Percia
45
46
Srie 200
Srie 700
Srie 800
CTAs
47
Srie 800*
Relatrios
Especiais
320
Materialidade
210
Concordncia com os
termos do
trabalho
300 e 315
Planejamento
Iden cao e
Avaliao
de Riscos
240 - Fraudes,
250 - Leis e
Regulamentos
402 - Organizao
Prestadora de
Servios,
510 e 540 - Es ma vas,
550 - Partes
Relacionadas,
600 - Grupos,
610 - Auditoria Interna;
620 - Especialistas
48
330
Respostas
(procedimentos)
aos Riscos
450
Avaliao
das
Distores
700
Concluso
e
Formao
da Opinio
705, 706,
710 e 720
Modicaes
na Opinio
do Auditor
Srie 700
Relatrio
do Auditor
Independente
265
Comunicao das
Decincias
260
Comunicao
aos
Responsveis
Pela
Governana
* Inclui tambm parte da 700, naquilo que se refere a estruturas de conformidade (LONGO, 2011, p. 7)
NBC PG 200 Contadores que Prestam Servios (contadores Externos, inclusive auditores independentes); e
NBC PG 100,
de 24-01-14 (1)
Aplicao Geral
aos Prossionais
de Contabilidade
NBC PG 300,
de 24-01-14 (1)
Contadores
Empregados
(Contadores
Internos).
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NBC PA 290
(R1-Revisada em
19-05-2014)
Independncia
Trabalhos de
Auditoria e Reviso
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04
4.1 INTRODUO
As Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas, resultantes desse
processo de convergncia e harmonizao com padres internacionais,
adotam, em gnero, o obje vo das Normas Internacionais de
Contabilidade, ou seja:
[...] um nico conjunto de normas contbeis globais de alta qualidade,
inteligveis e exequveis, que exigem informaes de alta qualidade,
transparentes e comparveis nas demonstraes contbeis e em outros
relatrios nanceiros, para ajudar os par cipantes dos mercados de capital
e outros usurios em todo o mundo a tomar decises econmicas (IASC,
Normas Internacionais de Contabilidade, 2001).
Esse obje vo, como j mencionado, resultou que a u lizao dessas
normas cons tusse uma exigncia de governana corpora va adotada
pelos supervisores dos mercados nanceiros, de capitais e outros
no Brasil, que as obrigam para todas as principais en dades
supervisionadas que compem esses segmentos majoritrios da economia
nacional. A Bovespa, inclusive, exige adoo integral dos IFRS para a
incluso de Companhias de Capital Aberto na categoria conhecida como
Novo Mercado, top line do mercado acionrio brasileiro.
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55
NBC Estrutura
Conceitual para
Elaborao e
Divulgao de
Relatrio ContbilFinanceiro.
NBC TG 01 (R2)
Reduo ao Valor
Recupervel de A vos
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NBC TG 02 (R1)
Efeitos das Mudanas nas
Taxas de Cmbio e
Converso de Dcs
NBC TG 03 (R2)
Demonstrao dos Fluxos
de Caixa
NBC TG 04 (R1)
A vo Intangvel
NBC TG 05 (R2)
NBC TG 06 (R1)
Operaes de
Arrendamento Mercan l
NBC TG 07 (R1)
Subveno e Assistncia
Governamentais
NBC TG 08 Custos de
Transaes e Prmios na
Emisso de TVMs
NBC TG 09
Demonstrao do Valor
Adicionado
NBC TG 10 (R2)
Pagamento Baseado em
Aes
NBC TG 11 (R1)
Contratos de Seguro
57
NBC TG 12
Ajuste a Valor Presente
NBC TG 15 (R3)
Combinao de Negcios
NBC TG 16 (R1)
Estoques
NBC TG 17
Contratos de Construo
NBC TG 18 (R1)
Inves mentos em
Coligada, Controlada e
Empreendimento
Controlado em Conjunto
NBC TG 19 (R1)
Negcios em Conjunto
NBC TG 20
NBC TG 21 (R2)
Demonstrao
Intermediria
NBC TG 22 (R1)
Informao por Segmento
NBC TG 23 (R1)
58
NBC TG 24 (R1)
Evento Subsequente
NBC TG 25 (R1)
Provises, Passivos
Con ngentes e A vos
Con ngentes
NBC TG 26 (R2)
Apresentao das
Demonstraes Contbeis
NBC TG 27 (R2)
A vo Imobilizado
NBC TG 28 (R2)
Propriedade para
Inves mento
NBC TG 29 (R1)
A vo Biolgico e Produto
Agrcola
NBC TG 30
Receitas
NBC TG 31 (R2)
A vo No Circulante
Man do para Venda e
Operao Descon nuada
NBC TG 32 (R2)
Tributos Sobre o Lucro
NBC TG 33 (R1)
Bene cios a Empregados
Natureza das a vidades; ganho ou perda corrente, inclusive por mudana no valor justo, bem como mensurao
no convel.
Pol cas contbeis adotadas para reconhecimentos,
inclusive mtodos de determinar estgios.
Informes dos efeitos nanceiros e de compromissos com
planos de venda de controle.
Principais componentes da receita e despesa tributria,
tributos diferidos e correntes, a vos scais diferidos.
Bene cios a curto prazo de Administradores; Bene cios
ps-emprego: planos de contribuio denida e planos de
bene cio denido e Riscos Associados; Valores nas DCs e
montantes, prazos e incerteza de uxos de caixa futuros.
Outros bene cios.
59
NBC TG 35 (R2)
Demonstraes Separadas
NBC TG 36 (R2)
Demonstraes
Consolidadas
NBC TG 37 (R3)
Adoo Inicial das Normas
Internacionais de
Contabilidade
Instrumentos Financeiros:
NBC TG 40 (R1)
Evidenciao.
NBC TG 39 (R3)
Apresentao
NBC TG 38 (R3)
Reconhecimento e
Mensurao
NBC TG 41 (R1)
Resultado Por Ao
NBC TG 44
Dispe sobre
Demonstraes
Combinadas
NBC TG 45 (R1)
Divulgao de
Par cipaes em Outras
En dades
NBC TG 46 (R1)
Mensurao a Valor Justo
60
NBC TG 1000
Contabilidade para
Pequenas e Mdias
Empresas
CTG 01
En dades de Incorporao
Imobiliria
CTG 03
Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento,
Mensurao e
Evidenciao
CTG 05
Contratos de Concesso
61
ITG 02
Contrato de Construo do
Setor Imobilirio
ITG 03 (R1)
Aspectos Complementares
das Operaes de
Arrendamento Mercan l
ITG 07 (R1)
Distribuio do Lucro In
Natura
ITG 08
Contabilizao da Proposta
de Pagamento de
Dividendos
ITG 10
Interpretao sobre a
Aplicao Inicial do A vo
Imobilizado e
Propriedade para
Inves mento
62
ITG 13 (R1)
Direitos a Par cipaes
decorrentes de Fundos de
Desa vao, Restaurao e
Reabilitao Ambiental.
ITG 16 (R1)
Ex no de Passivos
Financeiros com
Instrumentos Patrimoniais
ITG 17
Contratos de Concesso:
Evidenciao
ITG 1000
Modelo Contbil para
Microempresa e Empresa
de Pequeno Porte
Em NEs: total da receita e dos lucros ou prejuzos reconhecidos no perodo pela prestao de servios de construo
em troca de um a vo nanceiro ou de um a vo intangvel,
para cada contrato de concesso individual ou para cada
classe de contratos de concesso.
Deve ser evidenciado, no mnimo:
Os Grupos de contas racionalmente enxutos no BP
(A vo, Passivo e PL) e no DRE.
Itens adicionais se relevantes, apresentados no BP/
DRE.
NEs s DCs devem incluir:
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ITG 2001
En dade Fechada de
Previdncia Complementar
ITG 2002
En dades Sem Finalidade
de Lucros
64
ITG 2003
En dade Despor va
Prossional
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67
tais anlises de sensibilidade e os principais parmetros e premissas e suas fontes; e (b) uma explicao do obje vo do mtodo usado
e suas limitaes na apurao do valor justo dos a vos e passivos
envolvidos;
b) informao qualita va acerca da sensibilidade e informao
rela va aos termos e s condies dos contratos de seguro, as quais
tm um efeito material sobre o valor, a tempes vidade e a incerteza
dos uxos de caixa futuros da seguradora.
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Divulgao qualita va
33 Para cada po de risco decorrente de instrumentos nanceiros, a
en dade deve divulgar:
(a) a exposio ao risco e como ele surge;
(b) seus obje vos, pol cas e processos para gerenciar os riscos e os
mtodos u lizados para mensurar o risco; e
(c) quaisquer alteraes em (a) ou (b) do perodo anterior.
Divulgao quan ta va
Risco de crdito
36. A en dade deve divulgar por classe de instrumento nanceiro:
(a) o montante que melhor representa sua exposio mxima ao risco
de crdito ao trmino do perodo de reporte sem considerar
quaisquer garan as man das, ou outros instrumentos de melhoria
de crdito (por exemplo, contratos que permitam a compensao
pelo valor lquido ne ng agreements , mas que no se
qualicam para compensao segundo a NBC TG 39 Instrumentos
Financeiros: Apresentao); essa divulgao no requerida para
instrumentos nanceiros cujos valores contbeis melhor representem a mxima exposio ao risco de crdito;
A vos nanceiros vencidos ou sem perspec vas de recuperao
(impaired)
37. A en dade deve divulgar por classe de a vo nanceiro:
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05
5.1 INTRODUO
As NBCs TA contm, em seu bojo, a integrao com os princpios e
componentes da estrutura da en dade rela vos sua governana
corpora va, aos controles internos e ao gerenciamento de risco.
Essas novas normas de auditoria tomaram, por traduo e abrangncia, o termo assegurao, traduzido do termo em ingls assurance, que
signica dar segurana. No novidade e, sim, a ampliao do que
realmente o trabalho dos auditores independentes, pois alcanam, alm
da auditoria ou reviso de demonstraes contbeis, outros objetos, entre
eles sistemas e processos, entre os quais pode ser o sistema de controles
internos, incluso o processo de gerenciamento de riscos, como j prev a
norma NBC TA ESTRUTURA CONCEITUAL Estrutura Conceitual para
Trabalho de Assegurao.
73
Sobre a denio, obje vo, objeto e critrios do trabalho de assegurao, como segue:
Objeto
Item 31:
O objeto e a informao sobre o objeto de trabalho de assegurao
podem tomar vrias formas, como:
[...] f - sistemas e processos (por exemplo, o controle interno da
en dade ou o sistema de tecnologia da informao) para os quais a
informao sobre o objeto pode ser uma armao acerca da sua
eccia; e g - o comportamento (por exemplo, governana corpora va da en dade, conformidade com regulamentao, pr cas de
recursos humanos) para o qual a informao sobre o objeto pode ser
uma declarao de conformidade ou uma declarao de eccia.
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Ce cismo prossional
Item 40:
O auditor independente planeja e executa o trabalho de assegurao
com a tude de ce cismo prossional, reconhecendo que podem exis r
circunstncias que faam com que a informao sobre o objeto contenha
distores relevantes. A a tude de ce cismo prossional signica que o
auditor independente faz uma avaliao cr ca, mantendo-se de forma
mentalmente ques onadora, com referncia validade da evidncia
ob da e mantm-se alerta para qualquer evidncia que contradiga ou
ponha em dvida a conabilidade de documentos ou representaes da
parte responsvel. Por exemplo, necessria a tude de ce cismo
prossional ao longo de todo o trabalho. Isso necessrio para que o
auditor independente reduza o risco de no iden car circunstncias
suspeitas, de generalizar em suas concluses com base em observaes e
de usar pressupostos errados na determinao da natureza, poca e
extenso dos procedimentos de obteno de evidncia e da avaliao dos
respec vos resultados.
Relatrio de assegurao
Item 57:
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Em trabalho baseado em armaes, a concluso do auditor independente pode ser redigida: (a) em termos da armao da parte responsvel
(por exemplo: Em nossa opinio, a armao da parte responsvel de
que os controles internos so ecazes, em todos os aspectos relevantes,
de acordo com os critrios XYZ, adequada); ou (b) diretamente em
termos do objeto e dos critrios (por exemplo, Em nossa opinio, os
controles internos so ecazes, em todos os aspectos relevantes, de
acordo com os critrios XYZ).
Ce cismo prossional
15. O auditor deve planejar e executar a auditoria com ce cismo
prossional, reconhecendo que podem exis r circunstncias que
causam distoro relevante nas demonstraes contbeis (ver itens
A18 a A22).
A20. O ce cismo prossional necessrio para a avaliao cr ca
das evidncias de auditoria. Isso inclui ques onar evidncias de
auditoria contraditrias e a conabilidade dos documentos e
respostas a indagaes e outras informaes ob das junto
administrao e aos responsveis pela governana. Tambm inclui
a considerao da sucincia e adequao das evidncias de
auditoria ob das considerando as circunstncias, por exemplo, no
caso de existncia de fatores de risco de fraude e um documento
individual, de natureza susce vel de fraude, for a nica evidncia
que corrobore um valor relevante da demonstrao contbil.
A22. No se pode esperar que o auditor desconsidere a experincia
passada de hones dade e integridade da administrao da
en dade e dos responsveis pela governana. Contudo, a crena
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Representaes da administrao
39. O auditor deve obter representaes da administrao e, quando
apropriado, dos responsveis pela governana, de que:
(a) eles reconhecem sua responsabilidade pelo desenho, implementao e manuteno do controle interno de preveno e deteco
de fraude;
(b) eles revelaram ao auditor os resultados da avaliao do risco da
administrao de que as demonstraes contbeis podem ter
distores relevantes decorrentes de fraude;
(c) eles revelaram ao auditor seu conhecimento sobre a suspeita ou
ocorrncia de fraude afetando a en dade, envolvendo:
(i) a administrao;
(ii) empregados com funes signica vas no controle interno; ou
(iii) outros cuja fraude poderia ter efeito relevante nas demonstraes contbeis; e
(d) eles revelaram ao auditor seu conhecimento de quaisquer suspeitas
ou indcios de fraude que afetassem as demonstraes contbeis da
en dade, comunicadas por empregados, ex-empregados,
analistas, rgos reguladores ou outros (ver itens A58 e A59).
Comunicaes administrao e aos responsveis pela governana
40. Caso o auditor tenha iden cado uma fraude ou ob do
informaes que indiquem a possibilidade de fraude, o auditor deve
comunicar estes assuntos tempes vamente pessoa de nvel apropriado
da administrao que tem a responsabilidade primordial de prevenir e
detectar fraude em assuntos relevantes no mbito de suas responsabilidades (ver item A60).
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23. Se o auditor, segundo seu julgamento, acreditar que a no conformidade mencionada no item 22 intencional e relevante, ele deve comunicar o assunto aos responsveis pela governana to logo seja pra cvel.
24. Se o auditor suspeitar que a administrao ou os responsveis pela
governana esto envolvidos na no conformidade, o auditor deve
comunicar o assunto ao nvel de autoridade imediatamente superior da
en dade, se exis r, como, por exemplo, o comit de auditoria ou o rgo
de superviso geral. Quando no houver autoridade superior, ou se o
auditor acreditar que essa comunicao no ser ecaz, ou se es ver em
dvida quanto a quem comunicar, ele deve considerar a necessidade de
obter assessoria legal.
A2. Seguem exemplos dos pos de pol ca e procedimentos que a
en dade pode implementar para auxiliar na preveno e deteco de no
conformidade com leis e regulamentos:
monitoramento de requisitos legais para assegurar que procedimentos operacionais sejam planejados para cumprir esses
requisitos;
monitorar a conformidade do cdigo de conduta e agir apropriadamente para disciplinar os empregados que deixem de cumpri-lo;
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Comit de auditoria
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(c) os responsveis pela governana a cumprirem sua responsabilidade de exercer superviso geral no processo de relatrios contbeis,
reduzindo, dessa maneira, os riscos de distoro relevante nas
demonstraes contbeis.
5. Embora o auditor seja responsvel pela comunicao de assuntos
exigidos por esta Norma, a administrao tambm tem a responsabilidade
de comunicar assuntos de interesse da governana aos responsveis pela
governana. A comunicao do auditor no exime a administrao dessa
responsabilidade. Da mesma forma, a comunicao da administrao aos
responsveis pela governana de assuntos que o auditor deve comunicar
no isenta o auditor da responsabilidade de tambm comunic-los. A
comunicao desses assuntos pela administrao pode, entretanto, afetar
a forma ou a poca da comunicao do auditor com os responsveis pela
governana.
6. A comunicao clara de assuntos especcos que devem ser
comunicados, conforme exigido pelas normas de auditoria, parte
integrante de toda auditoria. As normas de auditoria no exigem, contudo,
que o auditor execute procedimentos especicamente direcionados para
iden car quaisquer outros assuntos para comunicar aos responsveis
pela governana.
7. Leis ou regulamentos podem restringir a comunicao do auditor de
certos assuntos aos responsveis pela governana. Por exemplo, leis ou
regulamentos podem proibir especicamente uma comunicao ou outra
ao que possa prejudicar uma inves gao por uma autoridade competente de ato ilegal real ou suspeito. Em algumas circunstncias, eventuais
conitos entre as obrigaes de condencialidade e as obrigaes de
comunicao do auditor podem ser complexos.
Nesses casos, o auditor deve considerar obter assessoria legal.
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Apndice
Este apndice iden ca itens na NBC PA 01 e outras normas de
auditoria com vigncia para auditorias de demonstraes contbeis para
perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 2010, que exigem a
comunicao de assuntos especcos aos responsveis pela governana.
A lista no subs tui a considerao dos requisitos e correspondente
aplicao e outros materiais explica vos nas normas de auditoria.
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NBC TA 600 Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis de Grupos, Incluindo o Trabalho dos Auditores
dos Componentes, item 49.
NBC TA 710 Informaes Compara vas Valores Correspondentes e Demonstraes Contbeis Compara vas, item 18.
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Requisitos
9. O auditor deve comunicar tempes vamente por escrito as decincias signica vas de controle interno iden cadas durante a auditoria aos
responsveis pela governana (ver itens A12 a A18 e A27).
A7. Os indicadores de decincia signica va do controle interno
incluem, por exemplo:
Decincias signica vas de controle interno
A5. A importncia de uma decincia ou de uma combinao de
decincias de controle interno no depende somente se a distoro
realmente ocorreu, mas, tambm, da probabilidade de que a distoro
poderia ocorrer e a possvel magnitude da distoro. Portanto, podem
exis r decincias signica vas mesmo que o auditor no tenha
iden cado distores durante a auditoria.
A7. Os indicadores de decincia signica va do controle interno
incluem, por exemplo:
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reapresentao de demonstraes contbeis emi das anteriormente para ree r a correo de distoro relevante devido a erro
ou a fraude;
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Documentao
Apndice 1
Componentes do controle interno
1. Este Apndice explica em mais detalhes os componentes do controle
interno, como expostos nos itens 4(c), 14 a 24 e A76 a A117, na medida em
que se relacionam com a auditoria de demonstraes contbeis.
Ambiente de controle
2. O ambiente de controle abrange os seguintes elementos:
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7. A qualidade das informaes geradas por sistemas afeta a capacidade da administrao de tomar decises apropriadas na gesto e controle
das a vidades da en dade e na elaborao de demonstraes contbeis
conveis.
8. A comunicao, que envolve fornecer entendimento de funes e
responsabilidades individuais prprias do controle interno sobre as
demonstraes contbeis, pode assumir as formas de manuais de pol cas,
manuais de relatrios contbeis e nanceiros e memorandos. A comunicao tambm pode ser feita eletronicamente, verbalmente e por meio de
aes da administrao.
A vidades de controle
9. Geralmente, as a vidades de controle que podem ser relevantes
para a auditoria podem ser classicadas como pol cas e procedimentos
que pertencem ao seguinte:
Revises de desempenho
Processamento de informaes
Controle sico
Segregao de funes.
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Monitoramento de controles
11. Uma importante responsabilidade da administrao estabelecer
e manter o controle interno em base con nua. O monitoramento de
controles inclui considerar se eles esto operando conforme o pretendido e
que sejam adequadamente modicados para atender s mudanas de
condies. Esse monitoramento pode incluir a vidades como reviso pela
administrao para determinar se as conciliaes bancrias esto sendo
elaboradas tempes vamente, avaliao pelos auditores internos do
cumprimento pelo pessoal de vendas das pol cas da en dade nos termos
de contratos de venda, e superviso pelo departamento jurdico do
cumprimento das pol cas de ca ou pr ca de negcios da en dade. O
monitoramento tambm feito para assegurar que os controles con nuem a operar efe vamente ao longo do tempo. Por exemplo, se a
tempes vidade e a exa do das conciliaes bancrias no forem
monitoradas, provvel que os empregados parem de elabor-las.
12. Auditores internos ou outros que executem funes similares
podem contribuir para o monitoramento dos controles da en dade por
meio de avaliaes separadas. Normalmente, eles fornecem informaes
com regularidade a respeito do funcionamento do controle interno,
concentrando ateno considervel na avaliao da efe vidade desses
controles, e comunicam informaes sobre os pontos fortes e decincias
dos controles e apresentam recomendaes para aprimor-los.
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13. As a vidades de monitoramento podem incluir o uso de informaes de partes externas que possam indicar problemas ou ressaltar reas
com necessidade de aprimoramento. Os clientes conrmam implicitamente dados de faturamento ao pagarem suas faturas ou reclamarem de seus
valores ou encargos. Alm disso, os reguladores podem comunicar-se com
a en dade sobre assuntos que afetem o funcionamento do controle
interno, por exemplo, comunicaes a respeito de exames por agncias
reguladoras bancrias. A administrao tambm pode considerar
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NBC TA 250 Auditoria de Demonstraes Contbeis Considerao de Leis e Regulamentos, item 16.
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Responsabilidade do auditor
29. O relatrio do auditor independente deve especicar que a
responsabilidade do auditor expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na auditoria (ver item A24).
30. O relatrio do auditor independente deve especicar que a
auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria,
indicando sempre a nacionalidade das mesmas. Como no Brasil as normas
de auditoria esto sendo integralmente convergidas com as normas
internacionais de auditoria emi das pela Federao Internacional de
Contadores, a referncia deve ser as normas brasileiras e internacionais de
auditoria. O relatrio do auditor independente deve explicar, tambm, que
essas normas requerem que o auditor cumpra as exigncias cas,
planeje e realize a auditoria para obter segurana razovel de que as
demonstraes contbeis no apresentem distoro relevante (ver itens
A25 e A26).
31. O relatrio do auditor independente deve descrever a auditoria
especicando que:
(a) a auditoria envolve a execuo de procedimentos para obteno de
evidncia de auditoria a respeito dos valores e divulgaes nas
demonstraes contbeis;
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controles internos juntamente com a auditoria das demonstraes contbeis, o auditor deve omi r a frase de que a considerao do auditor sobre o controle interno no tem a nalidade
de expressar uma opinio sobre a eccia dos controles
internos; e
(c) a auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das pr cas
contbeis u lizadas e a razoabilidade das es ma vas contbeis
feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao
das demonstraes contbeis, tomadas em conjunto.
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objeto com base nos critrios: enquanto, em alguns casos, espera-se que as
limitaes inerentes sejam perfeitamente entendidas pelos leitores do
relatrio de assegurao, em outros talvez seja apropriado fazer referncia
explcita no relatrio de assegurao. Por exemplo, em um relatrio de
assegurao referente eccia dos controles internos, pode ser
apropriado observar que a avaliao histrica da eccia no relevante
para perodos futuros, em razo de risco dos controles internos tornarem-se inadequados em virtude de mudana de condies ou de eventual
deteriorao do grau de cumprimento com pol cas ou procedimentos.
Concluses com ressalvas, concluses adversas e absteno de
concluso
51. O auditor independente no deve expressar concluso sem
ressalvas quando exis rem as seguintes circunstncias e, em seu julgamento, o efeito da questo for ou puder ser relevante:
b) o auditor independente deve emi r concluso com ressalvas, ou
adversa, nos casos em que:
i) a concluso do auditor independente for redigida com base na
armao da parte responsvel, e esta no tenha sido devidamente
apresentada, em todos os seus aspectos relevantes; ou
ii) a concluso do auditor independente for redigida diretamente em
termos do objeto e dos critrios, e as informaes relacionadas ao
objeto con verem distoro signica va. Nos casos de trabalhos de
relatrio direto, em que as informaes sobre o objeto so apresentadas apenas na concluso do auditor independente e este conclui
se esse objeto est ou no, em todos os seus aspectos relevantes, em
conformidade com os critrios, por exemplo:
113
114
06
CONCLUSO
115
116
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
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117
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CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL.
Disponvel em: <h p://www.crcrs.org.br>
INSTITUTO DOS AUDITORES INDEPENDENTES DO BRASIL. Disponvel em:
<h p://www.ibracon.com.br>
INSTITUTO BRASILEIRO DE GOVERNANA CORPORATIVA. Disponvel em:
<h p://www.ibgc.org.br>
118
COMPOSIO DO PLENRIO
Titulares:
Contadores: Antnio Carlos de Castro Palcios,
Adriel Mota Ziesemer, Ana Tercia Lopes
Rodrigues, Ane Elisa Moller Dapper, Clio Luiz
Levandovski, Celso Lu , Flvio Flach, Magda
Regina Wormann, Marcelo Paveck Ayub, Mrio
Antnio Karczeski, Mrio Kist, Ndia Emer
Grasselli, Paulo Gilberto Comazze o, Paulo
Ricardo Pinto Alaniz, Pedro Gabril Kenne da
Silva, Rodrigo Kich, Slvio Luiz da Silva Zago,
Soeli Maria Rinaldi.
Tcnicos em Contabilidade: Carlos Eli Debom
Rocha, Joo Roberto Hoerbe, Lus Augusto
Maciel Fernandes, Marco Aurlio Bernardi,
Marice Fronche , Marlene Teresinha Chasso ,
Marta da Silva Canani, Ricardo Kerkho, Slvia
Regina Lucas de Lima.
Suplentes:
Contadores: Alberto Amando Dietrich, Anabeli
Galvan Perera, Andreia Altenhofen, Artur
Roberto de Oliveira Gibbon, David Antonio dos
Santos, Eduardo Hipolito Dias Sinigaglia, Grace
Scherer Gehling, Inelva F ma Lodi, Joo Carlos
Ma ello, Joo Luis Lucas Maracci, Osmar
Antnio Bonzanini, Roberta Salvini, Rosngela
Maria Wolf, Rosemery Dias Gonalves da Silva,
Saulo Armos, Simone Loureiro Brum
Imperatore, Susana Fagundes Garcia.
Tcnicos em Contabilidade: Abilio Rozek,
Airton Luiz Fleck, ngelo Giare on, Cassiana
Tonini Carbone, Cris ani Fonseca de Souza,
Luiz Alberto Souto Jacques, Magali do
Nascimento San ni, Moises Luiz Togni, Roberto
da Silva Medeiros.
CRCRS
NA MISSO DE PROTEGER
A SOCIEDADE, REGISTRAR,
FISCALIZAR E QUALIFICAR
CONTADORES E TCNICOS
EM CONTABILIDADE.
WWW.CRCRS.ORG.BR