XXII Encontro Nacional de Engenharia de Produo Curitiba PR, 23 a 25 de outubro de 2002

UTILIZAO DO BALANCED SCORECARD E DA AUDITORIA NA AVALIAO DE DESEMPENHO LOGSTICO

Jorge Eduardo Scarpin

Doutorando em Engenharia de Produo UFSC e Professor da Universidade Norte do Paran UNOPAR; Av. Paris, 675 Londrina - PR e Centro Universitrio Filadlfia UNIFIL; Av. JK, 1626 Londrina PR

Carlos Manoel Taboada Rodriguez

Professor Titular

Engenharia de Produo e Sistemas, Universidade Federal de Santa Catarina UFSC;

Florianpolis, SC

Abstract The Balanced Scorecard is a conceptual framework for translating an organization's vision, and also a logistic system into a set of performance indicators distributed among four perspectives: Financial, Customer, Internal Business Processes, and Learning and Growth. Indicators are maintained to measure an organization's progress toward achieving its vision; other indicators are maintained to measure the long term drivers of success. Through the Balanced Scorecard, an organization monitors both its current performance (finances, customer satisfaction, and business process results) and its efforts to improve processes, motivate and educate employees, and enhance information systems-its ability to learn and improve. Besides this, an auditing system can improve the Balanced Scorecard results, by a regular check in logistics activities. Palavras chaves: logistic, balanced scorecard, auditing

1. CONSIDERAES INICIAIS De acordo com CATELLI (1999) o ato de avaliar, entendido num sentido genrico, inerente prpria natureza humana; o exerccio da anlise e do julgamento sobre qualquer situao que exija uma apreciao de fatos, idias, objetivos e, tambm, uma tomada de deciso a fim de se atingir uma situao desejada. Conforme define BALLOU (2001), o processo de controle aquele de comparar o desempenho real ao desempenho planejado e iniciar aes corretivas para aproximar os dois, se necessrio. Toda organizao empresarial, tomada como um sistema aberto, possui uma identidade prpria, que caracteriza uma cultura organizacional particular, influenciando sua dinmica, assim, o xito de uma avaliao de desempenhos no contexto empresarial, como um processo formalizado, depende de uma harmonia com o modelo de gesto da organizao, visando, at mesmo, reduzir o impacto de foras reativas contrrias a mudanas em sua dinmica preestabelecida, ou seja, o seu status quo vigente. CHRISTOPHER (1999) diz, com propriedade, que a logstica um processo com o qual se dirige de maneira estratgica a transferncia e armazenagem de materiais, componentes e produtos acabados, comeando dos fornecedores, passando atravs das empresas, at chegar aos consumidores. Portanto, o gerenciamento logstico deve ter como objetivo integrar recursos ao longo de todo o trajeto, que se estende desde os fornecedores at os clientes finais. De acordo com PAGOTTO, PIROLA & SILVA (2000), o gerenciamento logstico pode proporcionar uma fonte de vantagem competitiva, com uma posio de
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superioridade duradoura sobre os concorrentes, em termos de preferncia do cliente, alcanada atravs da logstica. Sendo assim, desejvel que exista um meio de avaliar o desempenho deste fluxo logstico, meio este que trataremos de agora em diante. 2. ANLISE DE DESEMPENHO 2.1 Anlise Baseada Exclusivamente em Medidas Financeiras Tradicionalmente, as empresas tm feito uso excessivo de medidas financeiras nos mltiplos nveis organizacionais. Muitas empresas utilizam-se de anlises de desempenho dentro de uma perspectiva tradicional, inadequada competitividade exigida nos dias de hoje. Uma das caractersticas dessa perspectiva tradicional a grande nfase no resultado, o qual se mede unicamente atravs de indicadores quantitativos e com um horizonte de curto prazo (mensal, trimestral, semestral ou anual). consenso que a anlise bastante limitada e frgil, quando restrita a medidas financeiras. 2.2 Anlise Baseada em Medidas no Financeiras O uso mais significativo de medidas de desempenho no financeiras ocorreu aps a disseminao na dcada de 80 dos movimentos de qualidade, originados nas indstrias japonesas nas dcadas de 60 e 70. Dentre as medidas no financeiras mais utilizadas pelos programas de controle de qualidade esto ndices de desperdcio, taxas de defeitos e tempos de respostas dos fluxos da produo. Dentre as empresas que adotam flexibilidade e reduo de tempos de ciclos como vertentes competitivas priorizadas, so freqentes as seguintes medidas: tempos de ciclos: do pedido entrega, do desenvolvimento de novos produtos, etc. Uma vantagem adicional do uso de indicadores no financeiros o fato de que, no nvel operacional, pode ser vista mais rapidamente a influncia das aes implementadas nos indicadores. A utilizao desses indicadores de forma isolada, sem a integrao necessria com as estratgias adotadas traz resultados insatisfatrios. 2.3 Anlises Estratgicas A anlise de desempenho estratgica deve reunir informaes internas e externas empresa, capacitando-a a controlar a consecuo dos objetivos estratgicos, atravs de um conjunto de medidas no exclusivamente financeiras. Devem ser providas informaes relativas ao negcio e a seus competidores para serem usadas no desenvolvimento e manuteno da vantagem competitiva. Particularmente informaes relativas a nveis e tendncias em custos reais e preos, volume, fatia de mercado etc. Por outro lado, alm dessas informaes externas, importante que as vertentes competitivas, estrategicamente adotadas pela empresa, sejam desdobradas em objetivos funcionais, e que haja a anlise da consecuo de tais objetivos. essencial que exista um processo de aprendizagem, fundamentado no feedback da anlise estratgica, que permita que os objetivos sejam revistos de acordo com uma viso atualizada dos resultados estratgicos e do cenrio ambiental, com a possvel definio de novos vetores de desempenho. De acordo com REY (2000), "tendo em vista a evoluo dos sistemas de medio nos ltimos anos, os sistemas de indicadores atuais baseiam-se naquelas variveis que so crticas para que a organizao possa competir". 3. BALANCED SCORECARD Balanced Scorecard, traduzido ao p da letra, significa carto de marcao equilibrado. O Balanced Scorecard foi originalmente criado pelo Instituto Nolan Norton, em 90, e descrito no livro Measuring Performance in the organization of the future: a research study. Nasceu de um estudo intitulado Measuring Performance in the Organization of the

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Future, que foi motivado pela crena de que os mtodos de mensurao existentes, em geral, apoiados em indicadores contbeis e financeiros, estavam tornando-se obsoletos . O Balanced Scorecard reflete a primeira tentativa de desenvolver um sistema de mensurao de desempenho que foca ateno nos objetivos da organizao, coordenao da tomada de deciso individual e proviso de uma base para o aprendizado da organizao. O scorecard balanceia a mensurao de desempenho considerando tanto os resultados e as causas do desempenho nos objetivos da empresa. Para estar balanceado, o sistema de mensurao de desempenho deve atender dois requisitos: 1. Deve refletir o entendimento da organizao quanto as causas do desempenho nos objetivos da empresa, isto , deve monitorar tanto o desempenho quanto o que a administrao acredita que sejam os seus direcionadores. Isto a profundidade requerida de um sistema balanceado. 2. Este sistema deve medir os aspectos mais crticos ou diferenciadores do desempenho da organizao. Estes aspectos do organizao as habilidades em atingir seus objetivos. Esta a largura requerida de um sistema balanceado. (CHING, 1999). O Balanced Scorecard traduz a misso e a estratgia das empresas num conjunto abrangente de medidas de desempenho que serve de base para um sistema de medio e gesto estratgica. um novo instrumento que integra as medidas derivadas da estratgia, sem menosprezar as medidas financeiras do desempenho passado, e que mede o desempenho organizacional sob quatro perspectivas equilibradas: financeira, do cliente, dos processos internos da empresa, e do aprendizado e crescimento. Um foco nos processos de negcio est tambm no corao do Balanced Scorecard, que um conjunto de indicadores, financeiros e no financeiros, para mensurao de desempenho, que garantam o atingimento dos planos estratgicos da companhia. Os vetores crticos na construo do Balanced Scorecard esto demonstrados no quadro a seguir:
C O N S T R U O D O B S C E O S V E T O R E S C R T IC O S
ESC LA R EC EN D O E T R A D U Z IN D O A V IS O E A E S T R A T G IA E s c l a re c e n d o a v i s o E s t a b e l e c e n d o o con sen so

C O M U N IC A N D O E ESTAB ELEC ENDO V IN C U L A E S C o m u n ican d o e e d ucan d o E s ta b e le c e n d o m e ta s V in c u la n d o r e c o m p e n s a s a m e d id a s d e d esem p en h o

FEEDB ACK E A P R E N D IZ A D O E S T R A T G IC O A r ti c u la n d o a v i s o c o m p a r t ilh a d a F o rn e c e n d o fe e d b a c k F a c i lit a n d o a re v i s o e o a p r e n d iz a d o e s t ra t g i c o

B ALAN C ED SC O R EC AR D

P L A N E JA M EN T O E E S T A B E L E C IM E N T O D E M ETA S E s ta b e le c im e n to d e m e ta s A lin h a n d o in ic i a tiv a s e s t ra t g i c a s A lo c a n d o r e c u rs o s

Figura 1 - Vetores crticos do Balanced Scorecard (Fonte: CHING, 1999)

O Modelo de Balanced Scorecard enxerga o desempenho de uma empresa ou unidade de negcio de quatro perspectivas: financeira, cliente, processos de negcio e aprendizado e crescimento. 4. AUDITORIA CARMICHAEL, WILLINGHAM & SCHALLER (1996) definem auditoria, de forma geral, como sendo uma investigao independente se alguma atividade particular.
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Por sua vez, S (2000) define auditoria como sendo uma tcnica contbil do sistemtico exame dos registros, visando apresentar concluses, crticas e opinies sobre as situaes patrimoniais e aquelas dos resultados, quer formadas, quer em processo de formao. Segundo as normas internacionais de auditoria, o objetivo de uma auditoria das demonstraes contbeis habilitar o auditor a expressar uma opinio sobre se as demonstraes contbeis foram preparadas, em todos os seus aspectos relevantes, de acordo com uma estrutura conceitual identificada para relatrios contbeis (IFAC & IBRACON, 1998). A auditoria, nos dias de hoje, trata-se de uma atividade preventiva de problemas organizacionais, atravs da identificao oportuna de falhas ou desvios, que visa orientar a administrao nas decises, de modo a conduzir os negcios ou transaes com eficincia e eficcia, caracterizando-se pela capacidade de gerao de informaes oportunas e teis ao processo decisrio. 4.1. Auditoria da Qualidade Segundo GIL (1999), a auditoria da qualidade a funo administrativa de avaliao das trs funes administrativas de planejamento, execuo e controle (ciclo administrativo bsico da qualidade), em todos os momentos empresariais em face dos objetivos e necessidades organizacionais. Por sua vez, REBELO (1994) nos diz que a auditoria da qualidade pode ser conceituada como uma atividade formal e documentada, executada por pessoal habilitado, que no tenha responsabilidade direta na execuo do servio em avaliao e que se utilizando de mtodo de coleta de informaes baseada em evidncias objetivas e imparciais fornece subsdios para verificao da eficcia do sistema da Qualidade da organizao. Apesar de verdadeira, esta conceituao foi feita com base na norma ISO 9000/94, sendo que a norma em vigor (ISO 9000/2000) traz a auditoria de forma mais abrangente e completa. A auditoria da qualidade pode ser requerida tanto para fins de cadastro de fornecedores quanto para verificao de manuteno de padres e podem ser realizadas obedecendo uma rotina ou devido a mudanas ou acompanhamento de aes corretivas, tendo em vista os propsitos da implantao do sistema de qualidade. Segundo ARAUJO & VIANA (2000) independente da norma, a auditoria de sistemas de qualidade leva em conta que a gesto da qualidade total um processo que envolve liderana, planejamento, recursos humanos, transaes e resultados. Cabe-lhe, portanto, avaliar e atestar a execuo do projeto e a sua conformidade de acordo com as definies assumidas e, quando for o caso, avaliar a extenso da no conformidade, assim como, a capacidade do sistema de atingir os objetivos definidos. O resultado desta avaliao constitui-se um passo essencial na avaliao do desempenho global da organizao atravs da Auditoria de Qualidade, na medida em que cria uma plataforma de confiabilidade quanto ao cumprimento das especificaes tcnicas do projeto de melhorias. 5. MODELO DE AVALIAO DE DESEMPENHO O modelo proposto aqui veio da verificao de um modelo existente em uma empresa de estofados e colches do Norte do Paran. Avaliando o sistema de Avaliao de Desempenho existente, sugeriu-se a implantao de um sistema normatizado de avaliao. Pelas caractersticas da organizao, propomos um modelo que seria o Balanced Scorecard, acompanhado de um sistema de Auditoria para a verificao dos resultados apresentados. 5.1. A Elaborao do Balanced Scorecard A elaborao do Balanced Scorecard compreende a eleio, a partir das definies de viso, misso e estratgia da empresa, de uma relao de objetivos estratgicos, seus indicadores de avaliao, metas de superao e as iniciativas correspondentes para o seu alcance (WALTER & KLIEMANN, 1999).
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FINANCEIRA
Objetivos Indicadores Metas Iniciativas

CLIEN TES
Objetivos Indicadores Metas Iniciativas

APRENDIZADO E CRESCIM EN TO
Objetivos Indicadores Metas Iniciativas

VISO M ISSO ESTRATGIA

PROCESSOS IN TERNOS
Objetivos Indicadores Metas Iniciativas

Figura 2 - O Balanced Scorecard como sistema de gesto Adaptado de Kaplan e Norton (1997)

A partir de sua implantao, o programa passa por reavaliaes peridicas que culminam com os processos de reviso estratgica, o alinhamento de programas em andamento e a adequao das atividades de comunicao, recompensas e oramento da empresa. O processo de elaborao de um Balanced Scorecard deve ser desenvolvido de acordo com as caractersticas de cada organizao, podendo ser adaptado a partir de modelos existentes na literatura. Considera-se que a etapa de Elaborao requer como inputs as definies de Viso, a Declarao de Misso e a Estratgia, e serve de antecessora ao processo de Implantao, realizado em seqncia.
VISO ELABORAO IMPLANTAO

MISSO

ESTRATGIA

Figura 3 - Seqncia de etapas para a incorporao do Balanced Scorecard

Compreende-se como Elaborao aqui todo o processo de desenvolvimento das partes que constituem o Balanced Scorecard: perspectivas, objetivos estratgicos, indicadores, metas e iniciativas. O planejamento do sistema de informao, dos meios de divulgao do programa e do processo de desdobramento do Balanced Scorecard tambm faz parte das atividades includas nesta etapa. Trataremos aqui da elaborao do Balanced Scorecard apenas na logstica, ressaltando que o mesmo deve ser aplicado em toda a organizao. A elaborao do Balanced Scorecard deve compreender as quatro perspectivas existentes, partindo de informaes j existentes dentro da empresa. 5.1.1. Perspectiva Financeira Utilizao de metas financeiras e indicadores, sendo altamente recomendvel a utilizao do mtodo de custeamento ABC para definir os custos de cada processo logstico.
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5.1.2. Perspectiva dos Clientes Construir uma avaliao sobre o grau de satisfao dos clientes em relao a processamento do pedido, condies em que so entregues o produto, facilidade de comunicao com a empresa etc. 5.1.2. Perspectiva dos Processos Internos Elaborao de relatrios sobre os processos internos da diviso, havendo uma total integrao entre os processos que requerem uma relao direta entre os processos. 5.1.3. Perspectiva de Aprendizado e Crescimento Relatrios de produtividade por funcionrio, criao de uma ficha individual onde medido a srie histrica de produtividade do funcionrio, bem como o seu ndice de no conformidades, para ento poder apurar se est havendo um crescimento ou no na produtividade da empresa. Alm da perspectiva de aprendizado e crescimento dos empregados, deve-se haver uma perspectiva tambm do ponto de vista da empresa, com sries histricas sobre nvel de no conformidades e ineficincias, para que a empresa consiga mensurar se est havendo uma melhora ou no de suas atividades. Criao de indicadores para avaliao de desempenho, determinao de metas, especificao de objetivos e iniciativas de forma objetiva, evitando o critrio da subjetividade de cada gerente as iniciativas a serem tomadas, com a implantao de um procedimento documentado e especfico a este respeito. A Implantao do Balanced Scorecard corresponde ao planejamento e execuo de todo o processo Balanced Scorecard como um sistema de gesto estratgica, programando as etapas que so necessrias ao mecanismo de aprendizagem contnua previsto por Kaplan e Norton. 5.2. Procedimentos para Auditoria A auditoria de um sistema de avaliao de desempenho logstico deve estar integrada com a auditoria global da empresa, pois deve funcionar como um apndice desta. Para que um programa de auditoria seja eficaz, seus procedimentos devem ser vistos em trs dimenses bsicas, sem as quais, o programa se torna ineficaz. So elas: planejamento e execuo da auditoria; seleo dos auditores; e gerenciamento do programa de auditoria. Ressaltamos que os procedimentos de auditoria aqui listados foram extrados e adaptados da norma ISO 10011 e tambm de normas internacionais de auditoria contbil. 5.2.1. Planejamento e Execuo A auditoria deve ser planejada para atingir os seguintes objetivos: determinar se o sistema de avaliao est em conformidade com o requerido; e aumentar a eficincia do sistema de avaliao de desempenho. Os auditores devem comportar-se de maneira profissional, possuindo: integridade e independncia para executar seu trabalho; e autoridade necessria para executar um trabalho apropriado. O auditor deve comear o planejamento da auditoria revisando documentos que descrevem o sistema de avaliao de desempenho. A preparao de um plano de auditoria deve ser feita em comum acordo entre o auditor e o auditado. O plano deve: definir os objetivos da auditoria; explicitar quanto tempo a auditoria vai durar; especificar onde e quando a auditoria ser executada; listar os documentos que sero apreciados; definir quem elaborar o relatrio final e quando o mesmo estar pronto. Terminado o planejamento, a auditoria entra na fase de execuo, devendo obedecer a seguinte ordem: incio da auditoria; preparao dos papis de auditoria; coleta de evidncias para a auditoria; confirmao das evidncias coletadas; investigao de pistas que possam levar a no conformidades existentes no sistema; documentao das observaes efetuadas; listagem de no conformidades; elaborao de concluses sobre quo estruturado est o sistema de avaliao de desempenho logstico; discusso das
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evidncias, observaes, concluses, recomendaes e no conformidades encontradas; elaborao do relatrio final da auditoria. Aps a concluso da auditoria, o auditor deve fazer o acompanhamento das aes corretivas propostas pelos responsveis da rea auditada. 5.2.2. Seleo dos Auditores A seleo dos auditores deve ser feita usando princpios bsicos de competncia para a execuo da auditoria. O auditor deve ter os seguintes pr-requisitos: ser bem educado; ser treinado: deve saber avaliar um sistema de avaliao de desempenho, coletar informaes, avaliar evidncias, fazer observaes e tirar concluses, planejar, organizar e gerenciar uma auditoria e preparar um relatrio de auditoria; e ter a habilidade necessria para pensar em termos gerais, fazer avaliaes realistas, analisar sistemas complexos, resistir a presses do auditado e gerenciar o stress proveniente de uma auditoria. 5.2.3. Gerenciamento do Programa de Auditoria Para que o programa de auditoria funcione adequadamente, deve haver um gerenciamento adequado deste programa, devendo contemplar os seguintes aspectos: desenvolvimento de um processo de auditoria que formalmente separado e inteiramente independente do processo auditado; seleo da equipe auditora, que tambm deve ser independente em relao ao processo auditado; gerenciamento do processo de auditora, garantido a congruncia entre os auditores, o desenvolvimento de um cdigo de tica para a auditoria e garantir que os auditores possuam conhecimento e treinamento adequado para a funo; e dar suporte ao processo de auditoria, garantindo o planejamento da atividade de auditoria; a execuo da auditoria propriamente dita; o controle do processo de acompanhamento das aes corretivas; e a proteo da confidencialidade das informaes do auditor. 6. CONCLUSO A avaliao de desempenho de fundamental importncia para o sucesso de qualquer organizao e, avaliar o desempenho de um sistema logstico, por conseguinte tambm extremamente necessrio. Muitas empresas avaliam os seus sistemas, porm no de forma padronizada e documentada, entrando num ciclo de avaliar por avaliar, ou seja, criam-se indicadores, mas sem uma forma padronizada de interpretao dos mesmos. Este trabalho procurou elaborar uma metodologia de avaliao de desempenho baseada em dois modelos presentes na literatura: o balanced scorecard e a auditoria. O balanced scorecard necessrio para efetuar a avaliao, enquanto que a auditoria necessria para a verificao e aprimoramento do sistema de avaliao de desempenho, tanto o global, quanto o logstico. Para que este trabalho produzisse resultados mais expressivos, foi feito um estudo de caso em uma empresa de estofados e colches do Norte do Paran, propondo uma metodologia para implantao do sistema proposto. 7. BIBLIOGRAFIA ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti - Auditoria Um Curso Moderno e Completo - So Paulo: Atlas, 1999. ARAUJO, Aneide Oliveira & VIANA, Maria Lcia Auditoria de Custos & Excelncia Empresarial VII Congresso Brasileiro de Custos Recife: 2000. BALLOU, R. - Gerenciamento da Cadeia de Suprimentos So Paulo: Ed. Bookman, 2001. CARMICHAEL, Douglas R; WILLINGHAM John J.; & SCHALLER Carol A. Auditing concepts and methods New York: McGraw-Hill, 1996. CATELLI, Armando - Controladoria - So Paulo: Atlas, 1999. CHING, Hong Yuh Medindo e Gerenciando Atividades: os Modelos de ABC e Balanced Scorecard. VI Congresso Brasileiro de Custos So Paulo: 1999.

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