Acórdãos Selecionados Temas Relevantes IRPJ, CSLL, Simples e Obrigações Acessórias

Acrdos
CONSELHO EXECUTIVO
CONSELHO FISCAL
lvaro Slon de Frana
Luiz Carlos Correa Braga
Presidente
Leila S. de B. Signorelli de Andrade
Floriano Jos Martins
Durval Azevedo Sousa
Vice-Presidente Executivo
Jos Roberto Pimentel Teixeira

Vice-presidente de Assuntos Fiscais
Maria do Carmo Costa Pimentel

Vice-presidente de Politica de Classe
Benedito Leite Sobrinho

Vice-presidente de Poltica Salarial
Roswlcio Jos Moreira Gis

Vice-presidente de Assuntos da Seguridade Social
La Pereira de Mattos
Vice-presidente de Aposentadorias e Penses
Ana Mickelina Barbosa Carreira
CONSELHO DE REPRESENTANTES
AC - Heliomar lunz
AL - Andr Vilaa dos Santos
AP - Emir Cavalcanti Furtado
AM - Cleide Almeida Nvo
BA - Raimundo Joo Duailibe
DF - Floriano Martins de S Neto
CE - Givanildo Aquino da Silva
ES - Jos Geraldo de Oliveira Ferraz
GO - Carlos Jos de Castro
MA - Antonio de Jesus Oliveira de Santana

Vice-presidente de Cultura Profissional e Relaes Interassociativas MS - Vanderlei Veiga Tessari
Euclia Maria Agrizzi Mergar
MT - Wilza do Carmo Pereira Soares
Vice-presidente de Servios Assistenciais
MG - Ilva Maria Franca Lauria
Mrcio Humberto Gheller
PA - Ennio Magalhes Soares da Cmara
Vice-presidente de Assuntos Jurdicos
PB - Dijanete de Souza Lima
Miguel Arcanjo Simas Nvo
PR - Ademar Borges
Vice-presidente de Estudo e Assuntos Tributrios
PE - Luiz Mendes Bezerra
Rosana Escudero de Almeida
PI - Lourival de Melo Lobo
Vice-presidente de Administrao, Patrimnio e Cadastro
Josemar Jorge Cecatto Santos

Vice-presidente de Finanas
Jos Tibrcio Tabosa

Vice-presidente de Planejamento e Controle Oramentrio
Jeziel Tadeu Fior

Vice-presidente de Comunicao Social
Joo Larcio Gagliardi Fernandes

Vice-presidente de Relaes Pblicas
Jorge Cezar Costa

Vice-presidente de Assuntos Parlamentares
Marcos Rogrio Alves Ribeiro

Vice-presidente de Tecnologia da Informao
RJ - Sergio Wehbe Baptista

RN - Jonilson Carvalho de Oliveira
RS - Marville Taffarel
RO - Eni Paizanti de Laia
RR - Andr Luiz Spagnuolo Andrade
SC - Carlos Alberto de Souza
SP - Ariovaldo Cirelo
SE - Jorge Loureno Barros
TO - Jos Carlos Rego Morais
ASSESSORIA SOCIOECONMICA
Vanderley Jos Maaneiro
Assessor
Acrdos
Copyright 2013 - Associao Nacional dos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil (ANFIP)
Capa e editorao eletrnica
Allan Eumar Vitalino
Coordenadores
Marcelo Oliveira
Elias Sampaio Freire
Reviso ortogrfica:
Nenhuma parte desta obra dever ser reproduzida ou divugada sem que seja citada a fonte.
Acrdos
Sumrio
APRESENTAO.....................................................................................................................................................11
CESSO ONEROSA DE CRDITOS DE ICMS...............................................................................................................13
AJUSTES DE PREOS DE TRANSFERNCIAS.............................................................................................................41
AMORTIZAO DE GIO. SIMULAO. ABUSO DE DIREITO......................................................................................109
CONCOMITNCIA. MULTA ISOLADA POR FALTA DE ESTIMATIVAS E MULTA DE OFCIO...............................................177
DEDUTIBILIDADE DE JUROS SOBRE CAPITAL PRPRIO............................................................................................205
DETERMINAO DA BASE DE CLCULO DO IRPJ. REVENDA DE VECULOS AUTOMOTORES USADOS...........................223
GLOSA DE AMORTIZAO DE GIO. NATUREZA JURDICA DO FUNDAMENTO ECONMICO........................................237
JUROS SOBRE CAPITAL PRPRIO............................................................................................................................335
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. COLIGADAS E CONTROLADAS...........................................................................353
OFENSA COISA JULGADA. LEI 7.689/1988...........................................................................................................415
SUBVENO PARA INVESTIMENTO.........................................................................................................................425
PREOS DE TRANSFERNCIA..................................................................................................................................439
SIMPLES. EXCLUSO PELA PRTICA REITERADA DE INFRAO E SUA CONSEQUNCIA.............................................529
SIMPLES. RETROATIVIDADE DE LEI PARA ATIVIDADES VEDADAS.............................................................................545
TRIBUTAO DA VENDA DE MERCADORIAS RECEBIDAS EM CONSIGNAO.............................................................557
Acrdos
Apresentao
A ANFIP - entidade de 63 anos que representa nacionalmente os Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil - apresenta, nesta publicao, rol de acrdos
com assuntos de extrema relevncia no contexto tributrio atual, escolhidos por
Conselheiros do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), rgo pblico
com 88 anos, colegiado, paritrio, que tem por finalidade julgar recursos de deciso
de primeira instncia, bem como os recursos de natureza especial, que versem sobre a aplicao da legislao referente a tributos administrados pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil.
Em linhas gerais, Acrdo a manifestao de um rgo judicial colegiado,
que adota um posicionamento argumentado sobre a aplicabilidade de determinado direito a uma situao ftica especfica.
Temos, portanto, que o Acrdo refora o arcabouo jurdico de um pas,
uma vez que, por se tratar da manifestao de um colegiado, representa uma deciso debatida em seus vrios pontos, fticos e jurdicos.
Na presente publicao apresentamos uma seleo de acrdos que disponibiliza aos leitores uma vasta viso das decises emanadas do CARF, propiciando dessa
forma uma preciosa fonte de consulta e de conhecimento, para toda sociedade.
No momento atual mais do que nunca verificamos que nosso Pas busca,
com urgncia e celeridade, entre tantas demandas, que os servios pblicos prestados sejam transparentes e eficientes, como ocorre na atuao do CARF, em que h
a disponibilizao de suas decises em seu stio na internet (www.carf.fazenda.gov.
br) e em que sua jurisprudncia citada e utilizada pelos Tribunais Superiores.
Com essa publicao a ANFIP busca auxiliar seus associados na realizao de
suas atividades, assim como beneficiar todos os operadores do Direito, com importante material para consulta, reflexo, anlise, concordncia ou discordncia, utilizao em seus estudos e trabalhos.
11
Acrdos
12
Tema: CESSO ONEROSA DE CRDITOS DE ICMS

Conselheiro (a): Jos de Oliveira Ferraz Corra
Acrdos
14
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 424
MINISTRIODAFAZENDA
PRIMEIRASEODEJULGAMENTO
IA
SO
15940.000360/200743
Recurson
933.288Voluntrio
Acrdon
1802001.3432TurmaEspecial
Processon
Recorrente
Recorrida
.00
0
94
15
03
A
-C
D
FAZENDANACIONAL
PG
O
N
DOASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ
IRPJ
R
GE
E
OC
P
RF
9deagostode2012
Sessode
Matria
AC
CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
60
S1TE02
O
D
-4
7
00
/2
S1TE02
Fl.2
TRINYSINDSTRIAECOMRCIOLTDA
Anocalendrio:2003
CERCEAMENTOAODIREITODEDEFESA.NO
CARACTERIZAO.
Noocorreapreteriododireitodedefesa,asuscitaranulidadedadeciso
recorrida,quandonestasoapreciadastodasasmatriascontidasnapea
impugnatria,emborajulgadaimprocedente.Ademais,ojulgadornose
obrigaacontestar,umaum,todososargumentosexpendidospelaparte
quandoanalisaamatria,desdequeosfundamentostenhamsidosuficientes
paraembasaradeciso.
LUCROPRESUMIDO.CESSODECRDITOSDEICMSA
TERCEIROS.
AcessoonerosadecrditosdeICMSaterceirosconstituialienao,egera
receita.Tratandosedepessoajurdicaoptantedolucropresumido,oquese
tributasoosganhos,osresultadospositivos,enoototaldareceita,eisque
humcustodeaquisioaserconsiderado,porqueaaquisiododireito
(quefoiposteriormentealienado)teve,desdeasuaorigem,umacontrapartida
diretaeexpressa(custo),nosdopontodevistaeconmico,comotambm
jurdico(art.521doRIR/1999).ARecorrentepagoupeloscrditosdeICMS.
Nohavendodemonstraodequalquerresultadopositivonaalienaodo
referidoativo(crditodeICMS),nopodemsermantidasasexignciasde
IRPJeCSLLsobreessarubrica
OMISSODERECEITAS.COMISSES.
Sobreareceitadecorrentedecomisses,incideoIRPJ,CSLL,PISeCofins.
Restandosemcomprovaoatributaodasreceitasdecomissesauferidas
noanocalendrio,nosealteraolanamentodeofcio.
POSTERGAODEPAGAMENTO.COMPROVAO.
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

Autenticado digitalmente em 01/11/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em
01/11/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em 05/11/2012 por MARCIEL EDER
COSTA, Assinado digitalmente em 23/11/2012 por ESTER MARQUES LINS DE SOUSA

Impresso em 26/11/2012 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO
15
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 425
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.3
IA
AocorrnciadepostergaodepagamentodoIRPJCSLL,PISeCofinsem
funodainfraoindicadapelafiscalizao(omissodereceitasreferentes
acomissesrecebidas)demandaprovadaocorrnciadepagamento
espontneoemperodobaseposterior.mnguadetalprovacabvelo
lanamentodeofcio.
OMISSODERECEITAS.RENDIMENTOSDEAPLICAES
FINANCEIRAS.
Osrendimentosauferidosemaplicaesemfundosdeinvestimento
financeirodevemseracrescidosaolucropresumidoparafinsdetributaodo
IRPJeCSLL.
CONTRIBUIESSOCIAIS.PIS/PasepeCofins.(RegimeCumulativo).
BASEDECLCULO.AMPLIAO.ART.32DALEIN29.718/98.
INCONSTITUCIONALIDADE.
Aojulgarosrecursosextraordinriosns346.084,357.950,358.273e
390.840,em09/11/2005,oPlenodoSTFdeclarouainconstitucionalidadedo
art.3,12,daLein9.718/98,porentenderqueaampliaodabasede
clculodacontribuioparaoPISedaCofinspormeiodeleiordinria
violouaredaooriginaldoart.195,I,daConstituioFederal,ainda
vigenteaosereditadaamencionadanormalegal.
INCONSTITUCIONALIDADE.DECISODOSTF.EXTENSO
ADMINISTRATIVA.
Nostermosdoart.42,pargrafonico,doDecreton2.346/97,devemos
rgosjulgadores,singularesoucoletivos,daAdministraoFazendria,
afastaraaplicaodalei,tratadoouatonormativofederal,declarado
inconstitucionalpeloSupremoTribunalFederal.
Excluise,portanto,datributaodoPIS/PasepedaCofins,asreceitas
decorrentesdacessodecrditosdeICMSaterceirosedeaplicaes
financeirasporquesooutrasreceitasquenoseincluemnasreceitasda
vendademercadoriasedaprestaodeservios(conceitorestritivode
receitabruta)dapessoajurdica.
FALTADERECOLHIMENTO.LANAMENTODEOFCIO.MULTA
DEOFCIO.
Afaltaouinsuficinciaderecolhimentodostributosnodeclaradosensejao
lanamentodeoficio,comaaplicaodamultade75%sobreatotalidade
dostributoslanadosdeofcio,emconsonnciacomodispostonoartigo44,
incisoI,daLein9.430/96.
INCONSTITUCIONALIDADEDELEIMULTADEOFCIO
SmulaCARFn2:OCARFnocompetenteparasepronunciarsobrea
inconstitucionalidadedeleitributria.
Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.
Acordamosmembrosdocolegiado,em:1)Pormaioriadevotos,DAR
provimentoparcialaorecursovoluntrioparaafastarasexignciasrelativascessodecrdito
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 426
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.4
IA
deICMS.Vencidososconselheiros:EsterMarquesLinsdeSousa(Relatora)eNelsoKichel
quemantinhamoIRPJeaCSLL.DesignadooConselheiroJosdeOliveiraFerrazCorrapara
redigirovotovencedor.OConselheiroMarcielEderCostaapresentadeclaraodevoto.2)
Porvotodequalidade,NEGARprovimentoaorecurso,emrelaosreceitasdecomisses.
VencidososConselheirosMarcielEderCosta,GustavoJunqueiraCarneiroLeoeMarco
AntonioNunesCastilho,quevotarampelaconversodojulgamentoemdiligncia.3)Por
unanimidade,DARprovimentoaorecursoparaafastaraincidnciadePISeCOFINSsobreas
receitasdeaplicaesfinanceiras.
(documentoassinadodigitalmente)
EsterMarquesLinsdeSousaPresidenteeRelatora.
JosdeOliveiraFerrazCorraRedatordesignado.
Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:EsterMarquesLinsde
Sousa,JosdeOliveiraFerrazCorra,MarcielEderCosta,NelsoKichel,GustavoJunqueira
CarneiroLeoeMarcoAntonioNunesCastilho.


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 427
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.5
P
IA
Relatrio
Poreconomiaprocessualebemdescreverosfatosadotoorelatrioda
decisorecorrida(fls.362/364)queaseguirtranscrevo:
Emprocedimentodeverificaodocumprimentodasobrigaes
tributriaspelacontribuinteacimaidentificada,foramapuradas,
noanocalendriode2003,asseguintesinfraes:
1)OmissodereceitasreferentecessodecrditosdoICMS,
queforamdebitadasatitulodecompradematriaprima"
(notasfiscaisanexadasaoprocesso)
2)Omissodereceitasreferenteacomissesrecebidasnoms
dedezembrode2003,dapessoajurdica"CaladosMiucha
Ltda.",CNPJ89.470.447/000138,novalordeR$4.133,64,
conformeconstanaDirfapresentadapelafontepagadora
Omissodereceitasfinanceirasobtidasnosmesesdenovembro
edezembrode2003,nosvaloresdeR$191,61eR$3.084,61,
auferidasdoBancoComercialedeInvestimentosSudameris
S/A,tendosidoretidonafonteosvaloresdeR$38,32eR$
616,92,conformeDirf.
Foramlavradososseguintesautosdeinfrao:
1Impostosobrearendadepessoajurdica(IRPJ)fls.256
a261.
Imposto:R$137.608,20
Jurosdemora:R$81.9,43,05
MultaProporcional:R$103.206,14
Total:R$322.757,39
Enquadramentolegaldoimposto:Decreton3.000,de 26de
marode1999,(RegulamentodoImpostodeRendaRIR,de
1999),arts.521e528.
2 ContribuioparaoPISfls.262a266.
,
Contribuio:R$3.594,84
Jurosdemora:R$2.139,73
Total:R$8.430,69
Enquadramentolegaldacontribuio:LeiComplementar(LC)
n7,de7desetembrode1970,arts.1e3Lein9.249,de
Documento assinado digitalmente conforme
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

18
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 428
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.6
1995.art.24,2Decreton4.524,de17dedezembrode2002,
arts.2.I."a"epargrafonico,3,10,22,51e91.
IA
3ContribuioparaaSeguridadeSocial(Cofins)fls.267a
271.
Contribuio:R$16.591,67
Total:R$38.911,20
Enquadramentolegaldacontribuio:Decretoit4.524,de
2002,arts.2.IIepargrafonico,3,10,22,51e91.
4Contribuiosocialsobreolucroliquido(CSLL)fls.272a
276
Contribuio: R$49.775,05
.
Total:R$116.733,77
Enquadramentolegaldacontribuio:Lein7.689,de15de
dezembrode1988,art.2eLein9.249,de1995,art.24
Lein9.430,de1996art.29Lein10.637,de2002,art.37.
Sendonotificadadaautuao,ainteressadaingressoucoma
impugnaodefls.283a312,subscritapeloprocuradorLuiz
PauloJorgeGomes(fls.346a351)alegando:
OscrditosdeICMSapuradosnaoperaodeexportaoou
mesmoosvaloresdecorrentesdasuatransfernciaaterceiros,
porconstituirmerarecuperaodecustostributriosnopode
sofrerincidnciatributria,sobpenadeofenderaimunidade
expressamenteasseguradaaosexportadorespeloart.155,2,
X,"a"daConstituioFederal(CF)eosprincpios
constitucionaisdacertezadoDireito,daseguranajurdica,da
legalidade
Somente pode haver incidncia fiscal sobre uma riqueza em
sentidoestritoenosobreumfatopermutativo,quenada
acrescecapacidadecontributivadosujeitopassivo,mas
apenastransitaemsuacontabilidade
Receita para fins de incidncia tributria corresponde a uma
entradadedinheiroemcaixaemdecorrnciadavendadeuma
mercadoria,daprestaodeumservioouaindadavendade
mercadorias acompanhada da prestao de servios, refletindo
assim um acrscimo patrimonial. Contudo, no se pode
compreenderqueoscrditosrelativosaoICMSindependenteda
suaformadeutilizao,sejainterpretadocomoreceitaparafins
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
detributao,poistodareceitacorrespondeaumaentradano
Autenticado digitalmente em 01/11/2012 por
JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em

19
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 429
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.7
ativopatrimonial,masnemtodaentradanoativopodeser
consideradareceita(porexemplo,financiamentosbancrios)
P
IA
Nessenterim,restatambmprejudicadooitem4.3doTermo
deVerificaoFiscalqueconsideracomoomissode receitaa
entrada, nos meses de novembro e dezembro de 2003, dos
valores de R$ 191,61 e R$ 3.084,61, auferidos junto ao Banco
ComercialedeInvestimentosSudamerisS/A
Da Pretensa 'Omisso de Receitas referente s ,Comisses
pagas por "Calados Miucha": Foi emitida a nota fiscal de
prestao de .servios n 14 (doc. anexo), na data de
12/02/2004,sendoqueosrespectivostributosforamdevidamente
recolhidos,comohaveriadeser,no1trimestredoanode2004,
conforme secomprova naampla documentao disponibilizada
pela defendente, no havendo que se falar em qualquer
imputao de responsabilidade, seja tocante aos tributos, seja
aindaemrelaoaosseusconsectrios
A multa imposta abusiva, confiscatria e atentatria aos
princpios basilares do sistema constitucional tributrio. Deve
ser reduzida, pois no praticou nenhum ato eivado de dolo,
fraudeousimulao.
Solicitou que a deciso ser prolatada enfrente todas as
questes discutidas na presente defesa que lhe seja deferido o
direitodeposteriorjuntadadedocumentosaproduodeprova
pericial e testemunhal que seja declarada a nulidade dos
presentesautosdeinfrao,eaposteriorjuntadadoinstrumento
deProcuraoedo,contratosocial.
ADelegaciadaReceitaFederaldeJulgamentojulgouimprocedentea
impugnaoemanteveoslanamentosconformedecisoproferidamedianteoAcrdon14
34.570de21dejulhode2011(3Turma/DRJ/RibeiroPreto/SP),fls.360/369,assim
ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURDICAIRPJ
Anocalendrio:2003
LUCRO PRESUMIDO. CESSO DE CRDITOS DE ICMS.
DEMAISRECEITAS.
Para efeito de tributao do IRPJ, consideramse demais
receitasosvaloresauferidoscomacessodecrditosdeICMS
aterceiros.
OMISSODERECEITAS.COMISSES.
Restando sem comprovao a tributao das receitas de
comisses auferidas no anocalendrio, no se altera o
lanamento.
OMISSO DE RECEITAS. RENDIMENTOS DE APLICAES

MP n 2.200-2 de 24/08/2001
FINANCEIRAS.

20
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 430
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.8
Osrendimentosauferidosemaplicaesemfundosde
investimentofinanceirodevemseracrescidosaolucro
presumidoparafinsdetributao.
IA
ASSUNTO:CONTRIBUIOSOCIALSOBRE0LUCRO
LQUIDOCSLL
Anocalendrio:2003
LUCROPRESUMIDO.CESSODECRDITOSDEICMS.
DEMAISRECEITAS.
ParaefeitodetributaodaCSLL,consideramsedemais
receitasosvaloresauferidoscomacessodecrditosdeICMS
aterceiros.
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARA0FINANCIAMENTODA
SEGURIDADESOCIALCOFINS
Anocalendrio:2003
BASEDECLCULO.CRDITOSDEICMS.
AcessodecrditosdeICMSconfigurareceitaquedeveser
includanabasedeclculodaCofins.
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARA0PIS/PASEP
Anocalendrio:2003
BASEDECALCULO.CRDITOSDEICMS.
AcessodecrditosdeICMSconfigurareceitaquedeveser
includanabasedeclculodoPIS.
ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL
Anocalendrio:2003NULIDADE.,
Nohquesecogitardenulidadedolanamentoquando
observadososrequisitosprevistosnalegislaoqueregeo
processoadministrativofiscal.
TRIBUTAOREFLEXA.CSLL.PIS.COFINS.
Aplicasetributaoreflexaidnticasoluodadaao
lanamentoprincipalemfacedaestreitarelaodecausae
efeito.
JUNTADAPOSTERIORDEDOCUMENTAO.
Ajuntadaposteriordedocumentaospossvelemcasos
especificadosnalei.
PERCIA.REQUISITOS.
Opedidodeperciadeveserdenegadosetiversidoformulado
emdesacordocomasprescrieslegais,aliadocircunstancia
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
deestarempresentesnosautoselementosdeconvico

21
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 431
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.9
suficientesadequadacompreensodosfatosparasoluoda
lide.
PROVATESTEMUNHAL.
P
IA
Inexisteprevisolegalparaoitivadetestemunhasnojulgamento
administrativoemprimeirainstancia.
ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTRIO
Anocalendrio:2003
ARGIODEINCONSTITUCIONALIDADE.
Asinstanciasadministrativasnocompeteapreciarvciosde
inconstitucionalidadedasnormastributrias,cabendolhes
apenasdarfielcumprimentolegislaovigente.
MULTADEOFCIO.
Olanamentodecorrentedeprocedimentofiscalimplicaa
exignciademultadeoficio,cujopercentualfixadoemlei.
FALTADERECOLHIMENTO.
AfaltaouinsuficinciaderecolhimentodoIRPJimplicano
lanamentodeoficio,comaaplicaodamultasobrea
totalidadedoimpostolanado.
Arecorrentefoicientificadadoreferidoacrdo,em30/11/2011,conforme
AvisodeRecebimento(AR),e,interpsrecursoaoConselhoAdministrativodeRecursos
FiscaisCARFem26/12/2011,alegando,preliminarmentenulidadedadecisodeprimeira
instnciasobofundamentodequeessanoenfrentarasatisfatoriamenteasargumentaesdo
recorrente,omitindosetotalmentecomrelaoaossistemasdenormadedireitopositivoaos
princpioseaplicaododireitoeaossubprincpios,notadamenteodacertezadodireitoeoda
seguranajurdica.
Aduzaindaque,nomrito,oJulgadortambmsilencioutotalmentea
respeitodediversoselementoscomprovadospelocontribuinte,comoajurisprudncia
administrativaqueentendenoserobjetodetributaoasreceitasdetransfernciadecrdito
deICMS,bemcomosequerteceuumapalavraparajustificaraincidnciadaContribuio
SocialSobreLucroLquido.Assim,afirmaqueoJulgador,deformaconveniente,ignorou
simplesmentetodasasdetalhadasexplanaesdocontribuintearespeitodestesfatostrazidas
nadefesa,oqueporcertoensejaanulidadeporomisso.
Argitambmqueadecisonoenfrentouoargumentodevidamente
comprovadonadefesadequeaautuaonofezanecessriaconcatenaoentrefatos
narradosedispositivoslegaisinvocados,ensejandoassimtambmasuainpcia.
Nomrito,aRecorrente,noessencial,trazasmesmasrazesexpendidasna
impugnaoacimarelatadas.
ARecorrenteparareforarsuadefesatranscrevealgunsconceitossobrefatos
contbeisesuaclassificaonadoutrina,noessobrefaturamento,receitasedespesas,

sobre
jurisprudncia,efinalmenteconcluiqueoIRPJ,aCSLL,aCOFINSeoPISnoincidem
Autenticado digitalmente
em 01/11/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em
8
22
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 432
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.10
oscrditosdeICMSobtidosemrazodobenefciofiscaldequetrataoart.25daLei
Complementar87/96,justamentepornoconstituremreceitas,mascustorecupervelsoba
formadecompensaoourestituio.
IA
Notocante,omissodereceitasreferentescomissespagasporCalados
Miucha,aRecorrentereiteraquefoiemitidaaregularNotaFiscaldePrestaodeServiosn
14devidamentejuntada,nadatade12/02/04,sendoqueosrespectivostributosforam
devidamenterecolhidos,comohaveriadeser,noprimeirotrimestredoanode2004,conforme
seobservanaampladocumentaodisponibilizadapeladefendente,nohavendoquesefalar,
nestesentido,emqualquerimputaoderesponsabilidade,sejanotocanteaostributos,seja
aindaemrelaoaosseusconsectrios.
Sobreaomissodereceitasfinanceiras,aRecorrentealegaqueoimpostofoi
devidamenterecolhido,pormeiodaincidncianafonteeaindaqueseentendaocontrrio,nos
mesmosmoldesdaargumentaotecidaanteriormentetratasedereceitanosujeitaa
tributao,hajavistaadefiniodefaturamentoquefoiobjetodeamplosdebatesnoSTFque
entendeusomenteserpossvelaequiparaoentrefaturamentoereceitabrutaquandoestafor
definidaeaplicadaemsentidoestrito,isto,comexclusodequalqueroutrareceitaqueno
sejaadecorrentedavendademercadoriaseservios.Assim,entendeinexigveisosvaloresdo
PIS/PASEPedaCOFINSconformeentendimentojurisprudencialdoSupremoTribunal
Federal.
Pugnapelatotalimprocednciadapresenteautuaoanteasuasituaode
totalregularidade,bemcomooafastamentodaabusivamultaaplicadacomntidocarter
confiscatrio.
FinalmenteaRecorrenterequeroreconhecimentodanulidade,bemcomoa
devoluodoprocessoPrimeiraInstnciaJulgadora,paraquesejaproferidanovadeciso.
AcasonoentendaoColegiadopelaconfiguraodanulidadeporomisso,requer,nomrito,
ototalprovimentodopresenterecursoparareformarar.decisorecorridaejulgaraacusao
totalmenteimprocedente,afastandoaindaaindevidautilizaodepresunesecancelandoa
abusivamultaimposta,poisofensivaaoprincpiodavedaoaoconfisco.
Pugnaqueadecisoaserprolatadaenfrentetodasasquestesdiscutidasno
presenterecurso,devidamentefundamentadas,sobpenadenulidade.
orelatrio.


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 433
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.11
IA
VotoVencido
ConselheiraEsterMarquesLinsdeSousa
Orecursotempestivo,preencheosrequisitosdeadmissibilidade.Dele
conheo.
Preliminarmente,aRecorrentealeganulidadedadecisodeprimeira
instnciapelosseguintesfundamentos:
que,suasargumentaesnoforamenfrentadassatisfatoriamente,
omitindosetotalmentecomrelaoaossistemasdenormadedireitopositivoaosprincpiose
aplicaododireito,notadamenteodacertezadodireitoeodaseguranajurdica
que,nomrito,silenciouarespeitodediversoselementoscomprovados
pelocontribuinte,comoajurisprudnciaadministrativaqueentendenoserobjetode
tributaoasreceitasdetransfernciadecrditodeICMS,bemcomosequerteceuumapalavra
parajustificaraincidnciadaContribuioSocialSobreLucroLquido.Assim,afirmaqueo
Julgador,deformaconveniente,ignorousimplesmentetodasasdetalhadasexplanaesdo
contribuintearespeitodestesfatostrazidosnadefesa,oqueporcertoensejaanulidadepor
omisso.
que,adecisonoenfrentouoargumentodevidamentecomprovadona
defesadequeaautuaonologrouxitoemfazeranecessriaconcatenaoentrefatos
narradosedispositivoslegaisinvocados,ensejandoassimtambmasuainpcia.
Gizseque,noocorreapreteriododireitodedefesa,aensejaranulidade
dadecisorecorrida,quandonestasoapreciadastodasasmatriascontidasnapea
impugnatria,emborajulgadaimprocedente.Despiciendo,pois,ocomentriojurdicosobreos
sistemasdenormadedireitopositivo,princpioseaplicaododireito,notadamenteoda
certezadodireitoeodaseguranajurdica,bemcomojurisprudnciaadministrativa,aque
aludeaRecorrente,aindaqueimportantesesirvamdeorientaoaointrpretedasleis
tributrias.
Ademais,ojulgadornoseobrigaacontestar,umaum,todososargumentos
expendidospelapartequandoanalisaamatria,desdequeosfundamentostenhamsido
suficientesparaembasaradeciso.
ARecorrenteafirmaqueadecisorecorrida,sequerteceuumapalavrapara
justificaraincidnciadaContribuioSocialSobreLucroLquidoCSLL,oqueporcerto
ensejaanulidadeporomisso.
Constadadeciso,fl.368,que,comrelaoaosautosdeinfraoreflexos
(PIS.CofmseCSLL),sendodecorrentesdasmesmasinfraestributriasquemotivarama
autuaorelativaaoIRPJ(lanamentoprincipal),deverseraplicadaidnticasoluo,emface
daestreitarelaodecausaeefeito.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 434
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.12
Aementadoacrdoatacado,porsis,demonstraaimprocednciada
afirmaoacima,vejamos:
TRIBUTAOREFLEXA.CSLL.PIS.COFINS.
P
IA
Aplicasetributaoreflexaidnticasoluodadaao
lanamentoprincipalemfacedaestreitarelaodecausae
efeito.
ARecorrentealegatambmque,adecisonoenfrentouoargumento
devidamentecomprovadonadefesadequeaautuaonologrouxitoemfazeranecessria
concatenaoentrefatosnarradosedispositivoslegaisinvocados,ensejandoassimtambma
suainpcia.
Constadadecisorecorrida(fl.365)quedesuaanliseverificouqueoauto
deinfraocontmtodososrequisitosdiscriminados,noart.9,e10doDecreton70.235/75
queregulaoProcessoAdministrativoFiscalPAF,jcomanovaredaodadapelaLein
8.748,de9dedezembrode1993,possuindoascondiesnecessriasparaproduziroefeito
quelhecompete,conformedeterminaoartigo142doCTN.
Comosev,aafirmaodaRecorrentegenrica,pois,noexplicitaquais
fatosdescritosdestoamdosdispositivoslegaisconstantesdoenquadramentolegal,nosautos
deinfraoacausarprejuzoparasuadefesa.
Assim,afastadaanulidadesuscitadapelaRecorrente,passemosaoexamede
mritoemrelaosirregularidadesanalisadasemantidasnadecisorecorrida,estruturadas
nosseguintestpicos:CessodeCrditosdeICMSaTerceiros,OmissodeReceitasde
ComisseseReceitasdeAplicaesFinanceiras,conformerelatado.
CessodeCrditosdeICMSaTerceiros
ConstadoTermodeVerificaoFiscal(fls.254/255)bemcomodosAutosde
Infrao(fls.256/276)que,ocontribuinte,noanocalendriode2003,deixoudeconsiderarna
basedeclculodoIRPJ,CSLL,PISeCofins,receitasreferentescessodecrditosdoICMS,
queforamdebitadasattulodecompradematriaprima(notasfiscaisanexadasao
processo).
Essencialmente,adefesaalegaqueosmencionadostributosnoincidem
sobreacesso/alienaodoscrditosdeICMS,porqueobtidosemrazodobenefciofiscalde
quetrataoart.25daLeiComplementar87/96,portanto,noconstituemreceitas,mascusto
recupervelsobaformadecompensaoourestituio.
EmrelaoaoICMS,oart.155,2,incisoX,daConstituioFederal,
dispem,queomencionadotributonoincidirsobreasoperaesquedestinem
mercadoriasparaoexterior,sendoasseguradaamanutenoeoaproveitamentodomontante
doimpostocobradonasoperaesanteriores.
ALeiComplementarn87,13desetembrode1996(LeiKandir),aodispor
sobreoICMS,possibilitousempresasexportadorastransferiremoscrditosexcedentesde
ICMSparaoutroscontribuintes,nosseguintestermos:

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 435
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.13
IA
Art.24.Alegislaotributriaestadualdisporsobreoperodo
deapuraodoimposto.Asobrigaesconsideramsevencidas
nadataemqueterminaoperododeapuraoesoliquidadas
porcompensaooumediantepagamentoemdinheirocomo
dispostonesteartigo.
Iasobrigaesconsideramseliquidadasporcompensaoat
omontantedoscrditosescrituradosnomesmoperodomaiso
saldocredordeperodoouperodosanteriores,seforocaso
IIseomontantedosdbitosdoperodosuperarodoscrditos,
adiferenaserliquidadadentrodoprazofixadopeloEstado
IIIseomontantedoscrditossuperarosdosdbitos,a
diferenasertransportadaparaoperodoseguinte.
Art.25.Paraefeitodeaplicaododispostonoart.24,os
dbitosecrditosdevemserapuradosemcadaestabelecimento,
compensandoseossaldoscredoresedevedoresentreos
estabelecimentosdomesmosujeitopassivolocalizadosno
Estado(RedaodadaDelaLn02,de11.7.2000)
ISaldoscredoresacumuladosapartirdadatadepublicao
destaLeiComplementarporestabelecimentosquerealizem
operaeseprestaesdequetratamoincisoIIdoart.3eseu
pargrafonicopodemser,naproporoqueestassadas
representemdototaldassadasrealizadaspeloestabelecimento:
Iimputadospelosujeitopassivoaqualquerestabelecimento
seunoEstado
IIhavendosaldoremanescente,transferidospelosujeito
passivoaoutroscontribuintesdomesmoEstado,mediantea
emissopelaautoridadecompetentededocumentoque
reconheaocrdito.
2Leiestadualpoder,nosdemaiscasosdesaldoscredores
acumuladosapartirdavignciadestaLeiComplementar,
permitirque:
Isejamimputadospelosujeitopassivoaqualquer
estabelecimentoseunoEstado
IIsejamtransferidos,nascondiesquedefinir,aoutros
contribuintesdomesmoEstado
ValelembrarqueodireitoaocrditodoICMSdecorredaaplicaodo
princpiodanocumulatividade,comaseguintetcnica:
OvalordoICMSpagoaofornecedorporocasiodacomprarepresentadireitoparaa
empresa(compradora)juntoaoGovernodoEstado
OvalordoICMSrecebidodoclienteporocasiodavendarepresentaobrigaoda
empresa(vendedora)juntoaoGovernodoEstado.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 436
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.14
Portanto,ocrditodeICMSnoumcusto,comoalegadopelaRecorrente,
e,simdireitodocontribuinte(juntoaoGovernodoEstado),integrantedoseuativo.
P
IA
Comefeito,ocorridaaexportaocomaimunidadedoICMS,restou
disponibilizadoocrditodoICMSnacondiodeativo(direito)afavordapessoajurdica
exportadora,semaobrigaopelorecolhimentodoICMS.
AConstituioFederalaoconcederimunidadetributria,relativamenteao
ICMS,sobreoperaesquedestinemmercadoriasaoexterior,noofezemrelaoaosvalores
obtidoscomavendaaterceirosdoscrditosdoICMSincidentesnasoperaesanteriores.
AcessodecrditodeICMSaterceirosttuloonerosoconstituialienao,
egerareceitaquerepresentanovoingressoaopatrimniodaempresa.
Assim,ocorridaavendadesseativoaterceiros,aindaquesobottulode
cessodecrdito,areceitadecorrentedessatransfernciadecrditosdeICMS,considerados
umativodaempresa,devesercontabilizadapelocontribuinte,parafinsdeapuraodabasede
clculodoIRPJedaCSLL.
Sobreairregularidadedescritanosautosdeinfraoacimarelatadoseainda
paracomprovarquenohouveaalegadaomissonadecisorecorrida,transcrevoos
fundamentoslegais(fls.365/366)quetambmadotocomorazodedecidiremrelaoaoIRPJ
eCSLL:
Noanocalendriode2003,acontribuinteoptoupelatributao
segundoosistemadolucroPresumido,noqual,almdas
receitassujeitasaopercentualdepresunodolucro,existem
outrasquedevemseradicionadasdiretamenteaoresultado
obtidopelautilizaodosreferidospercentuaisparaa
determinaodabasedeclculosujeitaalquota,conforme
definidonoart.521doRIR,de1999,earts.28e29daLei
n9.430,de1996.
Dispemosarts.224,518,519e521,daqueleRegulamento:
Art.224.Areceitabrutadasvendaseservioscompreendeo
produtodavendadebensnasoperaesdecontaprpria,o
preodosserviosprestadoseoresultadoauferidonas
operaesdecontaalheia(Lein8.981,de1995,art.31).
Pargrafonico:Nareceitabrutanoseincluemasvendas
canceladas,osdescontosincondicionaisconcedidoseos
impostosnocumulativoscobradosdestacadamentedo
compradoroucontratantedosquaisovendedordosbensouo
prestadordosserviossejamerodepositrio(Lein8.981,de
1995,art.31,pargrafonico).
(...)
Art.518.Abasedeclculodoimpostoedoadicional(541e
542),emcadatrimestreserdeterminadamedianteaaplicao
dopercentualdeoitoporcentosobreareceitabrutaauferidano
perododeapurao,observadooquedispeo7doart.240e


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 437
Processon15940.000360/200743
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S1TE02
Fl.15
demaisdisposiesdesteSubttulo(Lein9.249,de1995,art.15,
eLein9.430,de1996,arts.1e25,eincisoI).
IA
Art.519.Paraefeitosdodispostono.artigoanterior,considera
sereceitabrutaadefinidanoart.224eseupargrafonico.
(...)
Art.521.Osganhosdecapital,osrendimentoseganhoslquidos
auferidosemaplicaesfinanceiras,asdemaisreceitaseos
resultadospositivosdecorrentesdereceitasnoabrangidaspelo
art.519,seroacrescidosbasedeclculodequetrataeste
Subttulo,paraefeitodeincidnciadoimpostoedoadicional,
observadoodispostonosarts.239e240eno3doart.243,
quandoforocaso(Lein9.430,de1996,art.25,incisoII).
(Grifouse)
Dispemosarts. 28 e 29, incisoII,daLein9.430,de 1996
(CSLL):
Art.28.Aplicamseapuraodabasedeclculoeao
pagamentodacontribuiosocialsobreolucroliquidoas
normasdalegislaovigenteeascorrespondentesaosarts.1a
3,5a14,17a24,26,55e71,destaLei.
Art.29.Abasedeclculodacontribuiosocialsobreolucro
liquidodevidapelaspessoasjurdicastributadascombaseno
lucropresumidoouarbitradoepelasdemaisempresas
dispensadasdeescrituraocontbil,correspondersomados
valores:
dequetrataoart.20daLein9.249,de26dedezembrode
1995
osganhosdecapital,osrendimentoseganhoslquidos
incisoanterioredemaisvaloresdeterminadosnestaLei,
auferidosnaquelemesmoperodo.(grifouse)
Aocontrriodoqueafirmaacontribuinteacessodecrditodo
ICMSconstituiumaalienaopelaqualaempresatransfereo
direitoaoscrditosdeICMSemtrocadeumavantagem
patrimonial.
Essenegciojurdico,emqueovalorauferidoutilizadopara
pagamentodematriaprimaourecebidoemespciemesmo,
possibilitaacapitalizaodaempresa,umavezquenosaem
recursosdoseucaixa,possibilitandoaobtenode
disponibilidadefinanceiraepatrimonialcomacessodocrdito
deICMS.Sendoassim,entendesequeomontanteauferidopela
contribuintenacessododireitoreceitatributvel,
enquadrandosecomodemaisreceitas,conformeart.521acima
transcrito.


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Fl. 438
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S1TE02
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NohdvidadequeasreceitasprovenientesdecessodecrditosdeICMS
enquadramsecomodemaisreceitaspoisaestasnoseaplicampercentuaisprevistosemlei
paraaobtenodolucropresumido.
IA
Olanamentofiscalfoiefetuadocomfundamentonoart.521doRIR/99,
acimatranscrito,queconsideraasreceitasprovenientesdecessodecrditosdeICMScomo
demaisreceitasaseremadicionadasdiretamenteaoresultadoobtidopelautilizaodos
referidospercentuaisparaadeterminaodabasedeclculosujeitaalquota,conforme
definidonoart.521doRIR,de1999,earts.28e29daLein9.430,de1996.
Laboroucomacertoafiscalizao,aoadicionarnabasedecalculodoIRPJe
CSLL,asreceitasadvindasdavendadeativos,semdeduodecusto,pois,comoexplicitado
acima,ocrditodeICMSnoumcusto,comoalegadopelaRecorrente,e,simdireitodo
contribuinte(juntoaoGovernodoEstado),integrantedoseuativo,ecomotal,nopodeser
deduzidodovalordavendadesseativo.
Odesembolsopelopagamentodoativo(crditoarecuperar)nopodeser
deduzidodareceita(cessodecrditosdeICMS)paraquesejatributadocomoresultado,a
umaporfaltadeautorizaolegal,aduas,porqueoartigo289,3doRIR/99,prev
expressamenteque:noseincluemnocustoosimpostosrecuperveisatravsdecrditosna
escritafiscal.,exatamenteporqueodenominadoICMSRecupervelnorepresenta
qualquertipodeperdaoucustoparaapessoajurdica,tantoassimqueelaoregistranoseu
ativo,poisumdireitoque,nopresentecasoforaalienadoeobtidaareceitautilizadapara
pagamentodefornecedor.
Ressalteseque,oscrditosdeICMStransferidos,porsuanatureza,
representamparaoadquirente,direitoparaaempresa(compradora)juntoaoGovernodo
Estado(ICMSrecupervel),continuandoatcnicadanocumulatividadedoICMS.
Feitasasconsideraesacima,concluisequetendosidooscrditosdeICMS
cedidosaterceiros,houvedemaisreceitas,aseremacrescidasbasedeclculodoIRPJcom
basenolucropresumidoapurado,nostrimestresdosanoscalendriosde2003,conforme
demonstradonoTermodeVerificaoFiscaleAutosdeInfrao.
Nomais,ficamafastadososargumentosdedefesaaosabordofixadopelos
julgadosapontadosporfaltaraessesforavinculante.
AsmesmasconclusesaplicamsetambmCSLL,porforadodispostono
art.29,incisoII,daLein9.430/96,acimatranscrito.
OmissodeReceitasdeComisses.
Notocante,omissodereceitasreferentesscomissespagaspor
"CaladosMiucha",aRecorrenteafirmaquefoiemitidaaregularNotaFiscaldePrestaode
Serviosn14devidamentejuntada,nadatade12/02/04,sendoqueosrespectivostributos
foramdevidamenterecolhidos,comohaveriadeser,noprimeirotrimestredoanode2004,
conformedocumentaoditadisponibilizada.
Eisosfundamentosconstantesnadecisorecorrida(fl.367)paramantera
autuaoque,nomerecereparo.
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Fl. 439
Processon15940.000360/200743
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S1TE02
Fl.17
IA
Apessoajurdicaqueoptapelatributaocombasenolucro
presumido,emregra,apuraabasedeclculodostributospelo
regimedecompetncia(INSRFn93/1997,art.36,2).De
acordocomasregrasdoregimedecompetncia,asreceitasem
determinadoperodosoregistradasnoinstanteda
transfernciadobemouservio,emharmoniacomodispostono
art.43daLein5.172/66(CTN).
Dessaforma,comosevnanotafiscalapresentada,osservios
prestadossereferemadezembrodoanocalendriode2003,tal
comoconstanaDirfapresentadapelafontepagadora,devendo
areceitacorrespondentesertributadanaquelems,comofeito
pela fiscalizao.Almdisso,acontribuintenoapresentaa
comprovaodopagamentodoscorrespondentestributosno
anocalendriode2004
Aautuadanocontestaqueobteveareceitamencionadanemtampoucoque
amesmadeixoudeserreconhecidanoanocalendriode2003.Apenasinformaqueaemisso
daNotaFiscaldePrestaodeServiosn14sedeuem12/02/04equehouveorecolhimento
dostributosdevidosnoprimeirotrimestrede2004.
Acaracterizaodapostergaopressupeaexistnciadepagamentodo
tributoemperodoposterior,decorrentedainfraoidentificadapelafiscalizao.A
jurisprudnciadesteConselhoAdministrativohmuitoconsolidouoentendimentoquanto
necessidadedademonstraoecomprovaodapostergao,nobastandoasimplesalegao
desuaocorrncia,aexemplodosseguintesjulgados:
COMPROVAODAPOSTERGAO.Aocorrnciade
postergaonopagamentodoimpostoderendadeveser
demonstradaenosimplesmentealegada.(Ac.10183.483/92)
IRPJ.POSTERGAO.Aalegaodepostergaode
pagamentodoimpostodemandaprovadaocorrnciade
pagamentoespontneoemperodobaseposterior.(Ac.103
21.341/2003)
IRPJPOSTERGAONUSDAPROVANarelao
jurdicotributriaonusprobandiincumbiteiquidicit,
inicialmentecabeaoFiscoinvestigar,diligenciar,demonstrare
provaraocorrncia,ouno,dofatojurdicotributrio,no
sentidoderealizarodevidoprocessolegal,averdadematerial,
ocontraditrioeaampladefesa.Aosujeitopassivo,entretanto,
compete,igualmente,apresentaroselementosqueprovamo
direitoalegado,bemassimelidiraimputaodairregularidade
apontada.(Ac.10321.619/2004)
POSTERGAODEPAGAMENTODETRIBUTO.A
postergaodepagamentodetributopressupeaprovadoseu
efetivopagamento.(Ac.10322.446/2006e10322.746/2006)
POSTERGAOPROVACabeaocontribuintetrazeraos
autosaprovadequalquerefeitopostergatrio,devendoser
rejeitadoopedidodeperciaquandoosfatospodemser
demonstradospelocontribuinteatravsdesuaescriturao.(Ac.
10196015/2007)
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Fl. 440
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S1TE02
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NohavendooRecorrentetrazidoaosautosanecessriademonstraoe
comprovaodepagamentoposteriordoIRPJ/CSLL/PISeCofins,demodoaconfigurara
alegadapostergao,restammantidososlanamentosfiscaisemrelaoomissodereceitas
referenteacomissesrecebidasnomsdedezembrode2003,dapessoajurdica"Calados
MiuchaLtda.",CNPJ89.470.447/000138,novalordeR$4.133,64.
OmissodeReceitasdeAplicaesFinanceiras
ConstadosAutosdeInfraoquefoiverificadaomissodereceitas
financeirasobtidasnosmesesdenovembroedezembrode2003,nosvaloresdeR$191,61eR$
3.084,61,auferidasdoBancoComercialedeInvestimentosSudamerisS/A,tendosidoretido
nafonteosvaloresdeR$18,32eR$616,92,tudocomoconstadaDIRFapresentadapelafonte
pagadora.
ARecorrentealegaqueoimpostofoidevidamenterecolhido,pormeioda
incidncianafonteeaindaqueseentendaocontrrio,tratasedereceitanosujeitaa
tributao,hajavistaadefiniodefaturamentoquefoiobjetodeamplosdebatesnoSTFque
entendeusomenteserpossvelaequiparaoentrefaturamentoereceitabrutaquandoestafor
definidaeaplicadaemsentidoestrito,isto,comexclusodequalqueroutrareceitaqueno
sejaadecorrentedavendademercadoriaseservios.Assim,entendeinexigveisosvaloresdo
PIS/PASEPedaCOFINSconformeentendimentojurisprudencialdoSupremoTribunal
Federal.
Aoteordoartigo521doRegulamentodoImpostodeRenda,osrendimentos
eganhoslquidosauferidosemaplicaesfinanceirasseroacrescidosbasedeclculopara
finsdeapuraodoIRPJ.AplicandosetambmCSLL,porforadodispostonoart.29,
incisoII,daLein9.430/96.
ObservasenoAutodeInfraofl.325,quenoDemonstrativodeApurao
doIRPJLucroPresumido,foicompensadoovalordeR$655,86comoimpostodevido
referenteao4trimestrede2003.
Assim,corretososlanamentosrelativosaoIRPJeCSLL.
LANAMENTOSREFLEXOSPISeCofins(RegimeCumulativo)
ALein.10.637de30/12/2002dispesobreanocumulatividadena
cobranadacontribuioparaosProgramasdeIntegraoSocial(PIS)edeFormaodo
PatrimniodoServidorPblico(Pasep)eaLein10.833de29/12/2003,instituiuoregime
nocumulativodeCofins.Asmesmasdispemquepermanecemsujeitassnormasvigentes
anteriormenteaestasLeis,aspessoasjurdicastributadascombasenolucropresumidoqueo
casodospresentesautos.
ConsiderandoqueaautuaodoPISedaCofinssedeucombasenoregime
cumulativo,adecisorecorridamerecereparo,hajavistaqueaautuaosedeucom
fundamentonoDecreton4.524/02queassimdispe:
Art.2AscontribuiesdequetrataesteDecretotmcomofatos
geradores(Lein9.718,de27denovembrode1998,art.2,e
MedidaProvisrian2.15835,de24deagostode2001,art.
13):
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 441
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.19
InahiptesedoPIS/Pasep:
a)oauferimentodereceitapelapessoajurdicadedireito
privadoe
P
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b)afolhadesalriosdasentidadesrelacionadasnoart.9e
IInahiptesedaCofins,oauferimentodereceitapelapessoa
jurdicadedireitoprivado.
Pargrafonico.Paraefeitododispostonaalneaadoinciso
IenoincisoII,compreendesecomoreceitaatotalidadedas
receitasauferidas,independentementedaatividadeexercida
pelapessoajurdicaedaclassificaocontbiladotadapara
suaescriturao.
TalmatriajseencontrapacificadanombitodesseConselho
AdministrativodeRecursosFiscais(CARF)quantoaoentendimentodequeadecisoplenria
definitivadoSTFquetenhadeclaradoainconstitucionalidadedo1doart.3daLein
9.718/98deveserestendidaaosjulgamentosefetuadospeloCARF,demodoaexcluirdabase
declculodoPISedaCofinsoutrasreceitasquenosejamasreceitasdavendade
mercadoriasedaprestaodeservios(conceitorestritivodereceitabruta)dapessoajurdica,
conformeseextraidaementadoAcrdon20218.536de22denovembrode2007,inverbis:
(...)
BASEDECLCULO.AMPLIAO.ART.3DALEIN
9.718/98.INCONSTITUCIONALIDADE.
Aojulgarosrecursosextraordinriosns346.084,357.950,
358.273e390.840,em09/11/2005,oPlenodoSTFdeclaroua
inconstitucionalidadedoart.3,1,daLein9.718/98,por
entenderqueaampliaodabasedeclculodacontribuio
paraoPISedaCofinspormeiodeleiordinriavioloua
redaooriginaldoart.195,I,daConstituioFederal,ainda
vigenteaosereditadaamencionadanormalegal.
INCONSTITUCIONALIDADE.DECISODOSTF.EXTENSO
ADMINISTRATIVA.
Nostermosdoart.42,pargrafonico,doDecreton2.346/97,
devemosrgosjulgadores,singularesoucoletivos,da
AdministraoFazendria,afastaraaplicaodalei,tratadoou
atonormativofederal,declaradoinconstitucionalpeloSupremo
TribunalFederal.Excluemse,portanto,datributao,as
variaesmonetriasedemaisreceitasfinanceiras.
CabeaindasalientarquereferidamatriaseencontraemlistadeREeRESP
julgadosemdesfavordaFazendaNacionalnaformadosarts.543Be543CdoCPC,com
dispensapararecursodaPFN,nostermosdaPortariaPGFN292/2010,disponvelnapginada
internetdaPGFN(http://www.pgfn.fazenda.gov.br/legislacaoenormas/listasdedispensade
contestarerecorrer/lista%20de%20dispensa.pdf),deseguinteteor:
1.1ListadetemasjulgadospeloSTFsobaformadoart.543B

MP n 2.200-2 de 24/08/2001
doCPC,equenomaisseroobjetodecontestao/recurso
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 442
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.20
pelaPGFN1REn.585.235Relator:Min.CezarPeluso
Recorrente:UNIORecorrido:IRMAZIAdministraoe
ParticipaesLTDA.
IA
Datadejulgamento:10/09/2008Resumo:inconstitucionalo
alargamentodabasedeclculodoPISedaCOFINS,
promovidopeloart.3,1daLein.9.718/98,eisquetais
exaesdevemincidir,apenas,sobreasreceitasdecorrentesda
vendademercadoriasedaprestaodeservios(conceito
restritivodereceitabruta),enosobreatotalidadedasreceitas
auferidaspelapessoajurdica(conceitoampliativodereceita
bruta).
Observao:Comovisto,oSTFentendeuqueaCOFINS/PIS
somentepodeincidirsobrereceitasoperacionaisdasempresas
(ligadasssuasatividadesprincipais),sendoinconstitucionala
suaincidnciasobreasreceitasnooperacionais(p.ex.aluguel
deimvel).Sendoassim,percebesequeaCOFINS/PISincidem
sobreasreceitasoriundasdosserviosfinanceirosprestados
pelasinstituiesfinanceiras(serviosremuneradosportarifase
atividadesdeintermediaofinanceira),eisqueasmesmas
possuemnaturezadereceitasoperacionais.Ouseja,a
declaraodeinconstitucionalidade,peloSTF,doart.3,1da
Lein.9.718/98,noimpedequeaCOFINS/PISincidamsobreas
receitasdecorrentesdosserviosfinanceirosprestadaspelas
instituiesfinanceiras.Talentendimentorestoufirmadono
ParecerPGFN/CATn.2773/2007,e,posteriormente,foi
reiteradopelasNotasPGFN/CRJn.178/2009en.842/2009.
Assim,diantedisso,asunidadesdaPGFNdevemcontinuar
contestando/recorrendoemfacededemandas/decisesque
invoquemoprecedenteacimareferido(declaraode
inconstitucionalidadedoart.3,1daLein.9.718/98)afimde
afastaraincidnciadePIS/COFINSsobreasreceitasoriundas
dosserviosfinanceirosprestadaspelasinstituiesfinanceiras.
Sobreotema,confiramseasME/PGFN/CRJ554,642e748,
disponveisnaintranet
Comefeito,asreceitasdecorrentesdacessodecrditosdeICMSaterceiros
edeaplicaesfinanceirasnointegramareceitabruta,devendo,portanto,serexcludasda
basedeclculodoPISedaCofins.
MultadeOfcio
confiscatrio.
ARecorrenteopese,aplicaodamultadeofcio,alegandoseucarter
Ahiptesedescritapelafiscalizaoparaaaplicaodamultadeofcio
faltaderecolhimentodoIRPJ,CSLL,PISeCofins,aleiprevamultade75%.
Comefeito,afaltaouinsuficinciaderecolhimentodostributosno
declaradosensejaolanamentodeoficio,comaaplicaodamultade75%sobreatotalidade
dostributosmantidoslanadosdeofcio,emconsonnciacomodispostonoartigo44,incisoI,
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
daLein9.430/96,verbis:

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 443
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.21
Art.44.Noscasosdelanamentodeofcio,seroaplicadasas
seguintesmultas:
P
IA
Ide75%(setentaecincoporcento)sobreatotalidadeou
diferenadeimpostooucontribuionoscasosdefaltade
pagamentoourecolhimento,defaltadedeclaraoenosde
declaraoinexata
(...)
Portanto,acobranadostributostemcomosupedneoomandamentolegal
acimatranscritoquenopodeserafastadoporatodiscricionriodaautoridadeadministrativa.
Quantoaoaspectoconfiscatrioalegadopelarecorrente,comoafirmado
acima,aexignciadecorredeexpressadisposiolegal,nocabendoaessergodoPoder
Executivodeixardeaplicla,encontrandobice,inclusivenaSmulan2desseE.Conselho
AdministrativodeRecursosFiscaisCARF,verbis:
SmulaCARFn2:OCARFnocompetenteparase
pronunciarsobreainconstitucionalidadedeleitributria
Diantedoexposto,votonosentidodeDARprovimentoPARCIALao
recursoparaexcluiroscrditostributriosrelativosaoPISeaCofinseseusconsectriosem
relaosirregularidadesapuradassobreasseguintesomissesdereceitas:Cessode
CrditosdeICMSaTerceiroseasdecorrentesdeAplicaesFinanceiras.
EsterMarquesLinsdeSousa


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 444
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.22
VotoVencedor
P
IA
ConselheiroJosdeOliveiraFerrazCorra,Redatordesignado.
EmquepesemasrazesdedecidirdaeminenteRelatora,peovniapara
deladivergirquantosexignciasdeIRPJeCSLLsobreaoperaodecessodecrditosde
ICMSaterceiros.
NotenhodvidasdequeacessodecrditodeICMSaterceiros,attulo
oneroso,constituialienao,eque,portanto,gerareceitacorrespondenteanovoingressono
patrimniodaempresa.
Primeiramente,importanteobservarqueoscrditosdeICMSsurgemparao
contribuintenomomentoemqueeleadquiremercadoriasouprodutos.Talrubrica,defato,
representaumdireitopatrimonialemseuativo,cujovalordeaquisiodadodiretae
expressamentepelodocumentofiscalqueamparaacompradestesbens.
Ehavendotransfernciaonerosadestedireitoparaterceiros,novejocomo
entendertaltransaocomoumfatomeramentepermutativo,nocaracterizadordereceita.
Nessesentido,faomenosesclarecedorasconsideraescontidasnovoto
doConselheiroJooOtvioOppermannThom,queorientouoAcrdon110200.318,
proferidopela2TurmaOrdinriada1Cmarada1SeodoCARF,em02/09/2010:
Paraquenopairemdvidasarespeito,confiraseoque
determinaoConselhoFederaldeContabilidade,naResoluo
CFCn774,de16dedezembrode1994,DOUde18.01.1995,
quantoaoquesedeveentenderporreceita:
2.6.3Algunsdetalhessobreasreceitaseseu
reconhecimentoAreceitaconsideradarealizadano
momentoemquehavendadebensedireitosda
Entidadeentendidaapalavrabememsentido
amplo,incluindotodasortedemercadoria,produtos,
servios,inclusiveequipamentoseimveis,coma
transfernciadasuapropriedadeparaterceiros,
efetuandoestesopagamentoemdinheiroouassumindo
compromissofirmedefazlonumprazoqualquer.
Normalmente,atransaoformalizadamediantea
emissodenotafiscaloudocumentoequivalente,emque
constaaquantificaoeaformalizaodovalorde
venda,pressupostamenteovalordemercadodacoisaou
doservio.Emboraestasejaaformamaisusualde
geraodereceita,tambmhumasegunda
possibilidade,materializadanaextinoparcialoutotal
deumaexigibilidade,comonocasodoperdodemulta
fiscal,daanistiatotalouparcialdeumadvida,da
eliminaodepassivopelodesaparecimentodocredor,
Documento assinado digitalmente conforme MP n
2.200-2 de 24/08/2001
peloganhodecausaemaoemquesediscutiauma
Autenticado digitalmente em 01/11/2012 por JOSE
DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 445
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.23
IA
dvidaouoseumontante,jdevidamenteprovisionado,
ououtrascircunstnciassemelhantes.
Finalmente,haindaumaterceirapossibilidade:ade
geraodenovosativossemainterveninciadeterceiros,
comoocorrecorrentementenosetorpecurio,quandodo
nascimentodenovosanimais.Altimapossibilidadeest
tambmrepresentadapelageraodereceitaspor
doaesrecebidas,jcomentadaanteriormente.
Masasdiversasfontesdereceitascitadasnopargrafo
anteriorrepresentamanegativadoreconhecimentoda
formaodestasporvalorizaodosativos,porque,na
suaessncia,oconceitodereceitaestindissoluvelmente
ligadoexistnciadetransaocomterceiros,exceo
feita situaoreferidanofinaldopargrafoanterior,
naqualelaexiste,masdeformaindireta.
Ouseja,quandohtransfernciadebensoudireitosdesua
propriedadeparaterceiros,hreceitadaentidade.Pouco
importasehpagamentoemdinheirooucompromissodefazlo
numprazoqualquer,ousehextinoparcialoutotaldeuma
exigibilidade,queaformamaiscomumenteadotadanocaso
dacessodecrditosdoICMS.
VejasetambmoqueprelecionaSilvioRodriguesemsuaobra
DireitoCivil,EditoraSaraiva,29edio,2001,pg.291,
especificamenteacercadacessodecrditos:
169.Conceito.Acessodecrditoonegcio
jurdico,emgeraldecarteroneroso,atravsdoqualo
sujeitoativodeumaobrigaoatransfereaterceiro,
estranhoaonegciooriginal,independentementeda
anunciadodevedor.Oalienantetomaonomede
cedente,oadquirentedecessionrio,eodevedor,sujeito
passivodaobrigao,odecedido.
Estaespciedecessoencontrajustificativanofatodeo
crditoseapresentarcomoumbemdecarter
patrimonialecapaz,portanto,desernegociado.Da
mesmamaneiraqueosbensmateriais,mveisouimveis,
tmvalordemercadoondealcanamumpreo,assim
tambmoscrditos,querepresentampromessade
pagamentofuturo,podemserobjetodenegcio,pois
semprehaverquemporelesofereacertovalor.A
cessodesempenha,quantoaoscrditos,papelidntico
aodacompraevenda,quantoaosbenscorpreos.
(grifouse)
Portanto,certoqueacessoonerosadoscrditosdeICMSparaterceiros
caracterizaarealizaodeumnegciojurdico,equeacontrapartidadestaalienaonopode
corresponderaoutracoisasenoaumareceitadaRecorrente.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 446
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.24
IA
Contudonoconsiderocorretooentendimentodequeaadiodestas
receitasnabasedeclculodeIRPJ/CSLLdevesedarsemadeduodocustodeaquisiodos
ativosalienados,fundadonajustificativadequeoscrditosdeICMSnosocusto,equeesta
rubricanorepresentaqualquertipodeperdaparaapessoajurdicaporqueelaaregistracomo
umdireitonoseuativo.
Essainterpretaobuscouamparonoartigo289,3,doRIR/99,segundoo
qualnoseincluemnocustoosimpostosrecuperveisatravsdecrditosnaescritafiscal.
Osimpostosrecuperveisatravsdecrditosnaescritafiscalrealmenteno
soincludosnoscustosdasempresas.Estescrditossodeduzidosdiretamentedosdbitos
dostributosnocumulativos(IPI,ICMS,etc.),deonderesultamossaldosapagar.
Masforadosmecanismosdanocumulatividade,quandonomaisestamos
tratandodeimpostosrecuperveis,nohdvidasdequeovalorpagonaaquisiodobem/
direitovaiseconfigurarcomocusto/despesaparaoadquirente.ocasodoIPIpagos
indstriaspeloscomerciantes(nocontribuintesdoIPI),quelanadodiretamentenoestoque
demercadoriasadquiridaspararevenda,compondoocustodelas.
AssimcomooIPIpagoporcomerciantenoconfiguracrditorecupervel,o
ICMSemquestodeixadeslonomomentoemqueocorreasuacessoparaterceiros.
Comefeito,oscrditoscedidosnomaisseroaproveitadosnomecanismo
danocumulatividade,comodeduodosdbitosparafinsdeapuraodesaldoapagar.
OscrditosdeICMS,nocaso,foramtratadoscomoumativoqualquer,que
foialienadoaterceiros.
Asituaoequivalentevendadeumterreno,ondetambmnoseria
corretotributarintegralmenteavendasemadeduodocustodeaquisio,mesmoqueesse
terrenonotenhaconfiguradoqualquerperdaparaoproprietrio,quesejaumbemregistrado
noativo,quesejaumbemquenormalmentesvaloriza,etc.
Realmentenohcomosimplesmenteadicionarareceitabasedeclculo
dolucropresumido,pelovalorcontbildoativoalienado,semconsiderarocustodesua
aquisio.
Aregraaseraplicadaestcontidanoart.521doRIR/1999,orientadapelos
esclarecimentosdoart.522domesmodiploma:
Art.521.Osganhosdecapital,osrendimentoseganhoslquidos
art.519,seroacrescidosbasedeclculodequetrataeste
Subttulo,paraefeitodeincidnciadoimpostoedoadicional,
observadoodispostonosarts.239e240eno3doart.243,
quandoforocaso(Lein9.430,de1996,art.25,incisoII).
(...)
Art.522.Paraosfinsdeapuraodoganhodecapital,as
pessoasjurdicasdequetrataesteSubttuloobservaroos
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
seguintesprocedimentos(Lein9.249,de1995,art.17):

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 447
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.25
Itratandosedebensedireitoscujaaquisiotenhaocorrido
atofinalde1995,ocustodeaquisiopoderseratualizado
monetariamenteat31dedezembrodesseano,noselhe
aplicandoqualqueratualizaomonetriaapartirdessadata
IA
IItratandosedebensedireitosadquiridosaps31de
dezembrode1995,aocustodeaquisiodosbensedireitosno
seratribudaqualqueratualizaomonetria.
Nessecaso,oquesetributasoosganhos,osresultadospositivos,eisqueh
umcustodeaquisioaserconsiderado,porqueaaquisiododireito(quefoiposteriormente
alienado)teve,desdeasuaorigem,umacontrapartidadiretaeexpressa(custo),nosdo
pontodevistaeconmico,comotambmjurdico.
ARecorrentepagouporessescrditosdeICMS.
Destemodo,nohavendodemonstraodequalquerresultadopositivona
alienaodoreferidoativo(crditodeICMS),nopodemsermantidasasexignciasdeIRPJe
CSLLsobreessarubrica.
Assim,votonosentidodeampliaroprovimentoparcialaorecurso,para
tambmafastarasexignciasdeIRPJeCSLLsobreaoperaodecessodecrditosdeICMS
aterceiros.
(assinadodigitalmente)
JosdeOliveiraFerrazCorra

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 448
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.26
IA
DeclaraodeVoto
ConselheiroMarcielEderCosta.
ApesardeacompanharoIlustreConselheiroRedatorDesignadopelas
concluses,nosentidodequenohquesefalaremincidnciadeIRPJeCSLLsobrecesso
decrditodeICMS,peovniaaeste,paraexpordivergnciaquantoaoentendimentodeque
estatransaonoconfigurafatopermutativo.
Ora,fatospermutativossoaquelesquenoalteramopatrimniolquidoda
pessoajurdica,ondeexisteumatrocadeelementosdopatrimnio,sem,contudo,alteraro
resultado.
Nopresentecasoevidenteatrocadeelementosdopatrimnio:oscrditos
acumuladosdeICMSsaemdacontadeICMSaRecuperar,noativoeentramnacontaEstoque
(compradematriaprima),tambmnoativo.
Comoseobserva,nohreflexocaracterizado,massimplestroca(permuta)
devalores(bens/direitos)entrecontascontbeisdoativoepassivo.
Incasu,arecorrentedemonstrouqueoscrditosdeICMSforamutilizados
paraaquisiodematriaprima,cujasnotasfiscaisjuntouaoprocesso,conformeextraisedo
relatrioconstantenestevoto,equeconfigurou,navisodaautoridadefiscal,omissode
receitas:
1)OmissodereceitasreferentecessodecrditosdoICMS,
queforamdebitadasatitulodecompradematriaprima"
(notasfiscaisanexadasaoprocesso)
[...]
Defato,existemaindaduasquestesimportantesquedenotamaocorrncia
deumfatopermutativo:(I)aatividadedasociedadeempresrianooaportedeICMSpara
posteriorcessodecrditosaterceiros,ouseja,nofazdessatransaoumaatividadeque
almejaobterlucro/resultadoe(II)asoperaespositivasenegativasficaramrestritasna
contabilidadeaoAtivo,havendotosomenteumatrocaentrecontas,semalterar,contudo,o
resultado.
Nestepanorama,nohcomoconcluirqueoICMScedidoumaalienaoe
quepodeserconsideradocomoreceita,dadasuacomposionobalanocontbil.Paramelhor
visualizaodaoperaonesteplano,formulaseoseguinte:
A+=AumentodoAtivo
A=DiminuiodoAtivo
Situao:ComprademercadoriascomcrditosdeICMScedidos.
EntrammercadoriasEstoque: AumentodoAtivo (A+)
SaiICMSarecuperar:
DiminuioAtivo
(A)
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 449
Processon15940.000360/200743
Acrdon.1802001.343
S1TE02
Fl.27
Comoseobserva,ficaevidenteainalterabilidadedoresultadooperacional
(lucroreal)dofatopermutativo.
IA
Assim,melhorconclusonorestaqueopresentecasorepresentaumfato
permutativo,eque,diantedisso,escapadatributaonosomentedolucroreal,namedidaem
quenoresultaemnenhumefeitoparafinsdeaferiodelucroouprejuzo,mastambmdo
lucropresumidoenquantonorepresentameiodeganhocontbilaocontribuinte.
Anteoexposto,dapermutaentrecontasoativo,nopodehaverexigncia
tributria,sobretudonolucropresumido,comoinstauradopeloAutodeInfraosupracitado,
tendenteaexigirImpostodeRendadaPessoaJurdica(IRPJ)eContribuioSocialsobreo
LucroLquido(CSLL),nahiptesedeomissodereceitas,porsetratardefatospermutativos.
MarcielEderCosta.


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26
Tema: AJUSTES DE PREOS DE TRANSFERNCIAS

Conselheiro (a): Antonio Bezerra Neto
Acrdos
42
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 622
S1C4T1
Fl.622
621
S1C4T1
MINISTRIODAFAZENDA
IA
10283720.852/201021
Recurson
999999DeOfcioeVoluntrio
Acrdon
1401000.8004Cmara/1TurmaOrdinria
Sessode
12dejunhode2012
Matria
IRPJ/CSLL
Recorrentes
PHILIPSELETRNICADAAMAZNIALTDA
FAZENDANACIONAL
Processon
Assunto:NormasGeraisdeDireitoTributrio
Anocalendrio:2005
PREJUZOSFISCAIS.BASEDECLCULONEGATIVADACSLL.
PERODOSANTERIORES.COMPENSAO.Verificadaaexistnciade
saldos deprejuzosfiscaisoudebasesnegativasdaCSLLdeperodos
anterioresaindanoutilizadospelacontribuinte,admiteseasuautilizao
parafinsdecompensaocomamatriatributvelapuradaemprocedimento
deoficio,respeitadoolimitedetrintaporcento.
Assunto:ImpostosobreaRendadePessoaJurdicaIRPJ
Anocalendrio:2005
PREOSDETRANSFERNCIA.MTODOS.
Aps oinciodoprocessodefiscalizao,nocabemaisaocontribuinte
alteraromtodoutilizadonaDIPJparadeterminaodosajustesdecorrentes
da legislaodospreosdetransferncia.Ademais,afiscalizaonoesta
obrigadaatestartodososmtodosfacultadosaocontribuintese
incomprovadaautilizaoespontneademaisdeummtodoparaoclculo
dospreosparmetro.
MTODOPRL60.CLCULOSSEGUNDOINSTRUONORMATIVA.
ALEGAODEILEGALIDADE.DESCABIMENTO.AUSNCIADE
INCOMPATIBILIDADEENTREALEIN.9.959/2000EAINSTRUO
NORMATIVASRFN.243/2002.
AnormatizaododenominadomtodoPRL60,empreendidanoart.12da
INSRFn.243/2002,seanalisadasoboprismadeumainterpretao
gramatical,lgica,finalsticaesistemticasemostraemperfeitaconsonncia
com asnormasveiculadasnoart.18daLein.9.430/97,comaredao
estatudapeloart.2daLein.9.959/2000.
MTODOPRL60.IN243/2002.PONDERAODECUSTOS.

MP n 2.200-2 de 24/08/2001
ISOLAMENTO.EFEITOBENFICO.
Autenticado digitalmente em 12/07/2012 por ANTONIO BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 12/07/2012
por ANTONIO BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 15/08/2012 por JORGE CELSO FREIRE DA SILVA, Assi
nado digitalmente em 19/07/2012 por ALEXANDRE ANTONIO ALKMIM TEIXEIR

Impresso em 20/08/2012 por MARISTELA DE SOUSA RODRIGUES - VERSO EM BRANCO
43
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 623
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.623
P
IA
A roupagemdafrmulaadotadapelaIN243/2002(PPn=%nPL
60%x(%nPL))semodificaemrelaosuaformulaogenricaprevistana
literalidadedaLei(PP=PLV60%PLVVA)aoincorporaratcnicada
ponderao,contudoesseaspectoespecficovistodeformaisolada,ao
contrriodoapregoadodiminuiosajustessecomparadocomasua
formulaogenrica,almdoqueessanovaroupagemtambmnomacula
sua essnciaqueprovocarosurgimentodopreoparmetrode
comparaoapartirdoexpurgodoValorAgregadoeassim,mantera
tcnicadomximoisolamentoparacadaumdosinsumosimportadosque
fazempartedoprodutofinalaserrevendido,oquenoacontecenafrmula
daIN32/2001(((PP=PLV60%(PLVVA)nemnaformulaogenrica
encontradadaliteralidadeLei((PP=PLV60%PLVVA)).
PREODETRANSFERNCIA.AJUSTES.LUCRODAEXPLORAO.
RECLCULO.LANAMENTODEOFCIO.VEDAO.Nocasode
lanamentodeofcio,noadmitidaarecomposiodolucrodaexplorao
referenteaoperodoabrangidopelolanamentoparafinsdenovoclculodo
benefciofiscal.
JUROSDEMORASOBREMULTADEOFCIO.CABIMENTO.cabvel
aaplicaodejurosdemorasobremultadeofcio,poisateordoart.161do
CdigoTributrioNacionalsobreocrditotributrionopagocorremjuros
demora,comoamultadeofciotambmconstituiocrditotributriosobre
ela tambmnecessariamenteincideosjurosdemoranamedidaemque
tambmnopaganovencimento.
CSLL.LANAMENTODECORRENTE.Estendeseaolanamento
decorrente(CSLL),noquecouber,adecisoprolatadanoIRPJ,emrazoda
ntimaaodecausaeefeitoqueosvincula.Anocalendrio:2005
Ementa:
AcordamosmembrosdoColegiado,porunanimidadedevotos,NEGAR
provimento aoRECURSODEOFCIO.EmrelaoaoRecursovoluntrio,NEGAR
provimento,nosseguintestermos:
i) Pelovotodequalidadenegarprovimentoemrelaoemrelao
legalidadedaIN.VencidososConselheirosAlexandreAntnioAlkmimTeixeira,Maurcio
PereiraFaroeKaremJureidiniDias.
ii) Pormaioriadevotos,NEGARprovimentoemrelaoaosjurossobrea
multadeoficio,vencidososConselheirosMaurcioPereiraFaroeKaremJureidiniDias.
alegaes.
iii)Porunanimidadedevotos,NEGARprovimentoemrelaosdemais
JorgeCelsoFreiredaSilvaPresidente
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
44
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 624
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.624
IA
AntonioBezerraNetoRelator
Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:AntonioBezerraNeto,
AlexandreAntnioAlkmimTeixeira,FernandoLuizGomesdeMattos,MaurcioPereiraFaro,
KaremJureidiniDiaseJorgeCelsoFreiredaSilva.


45
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 625
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.625
Relatrio
IA
TrataopresenteprocessodeexignciasdeImpostodeRendaPessoaJurdica
eContribuioSocialsobreoLucroLquido,relativasaoanocalendriode2005,formalizadas
apartirdaimputaodaseguinteinfrao:faltadeadioaolucrolquido,nadeterminaodo
lucro realedabasedeclculodaContribuioSocial,deajustesdecorrentesdepreosde
transferncia,segundoomtododenominadoPRL60.
A 1TurmaDelegaciadaReceitaFederaldeJulgamentoemBelm,Par,
tendo exoneradopartedocrditotributrioconstitudo,recorredeofcioaesteColegiado
administrativo,amparadanasdisposiesdoart.34doDecreton70.235,de1972,eda
PortariaMFn.3,de2008.
ADRJmanteveentoemparteolanamento,nostermosdaementaabaixo:
DECISESADMINISTRATIVAS.EFEITOS.Asdecisesadministrativas
em casosconcretosnoseconstituememnormasgerais.Inaplicvel,
portanto,aextensodeseusefeitos,deformagenrica,aoutroscasos.
INSTRUONORMATIVA.ILEGALIDADE.Asautoridadesjulgadoras
de 1ainstncianopossuemcompetnciaparaapreciarailegalidadeda
InstruoNormativaexpedidaporautoridadehierrquicasuperior.
INSTRUONORMATIVA.OBSERVNCIA.AsInstruesNormativas
gozamdepresunodelegalidadeesodeobservnciaobrigatriapelos
servidoressubordinadosautoridadequeexpediuoatonormativo.
LUCRODAEXPLORAO.Nocasodelanamentodeofcio,no
admitida arecomposiodolucrodaexploraoreferenteaoperodo
abrangidopelolanamento.
PREJUZOSFISCAIS.COMPENSAO.Comprovadoqueapessoa
jurdica,optantepelolucroreal,possuisaldodeprejuzosfiscaisdeperodos
anteriores,legtimaacompensaodestesaldonabasedeclculodo
lanamento,naformadefinidapeloart.15dalein9.065/95,mediante
manifestaodosujeitopassivonestesentido.
PREJUZOSFISCAISNOOPERACIONAIS.COMPENSAO.Os
prejuzos
nooperacionaissomentepodemsercompensadoscomoslucrosno
operacionais.
JUROSSOBREMULTADEOFCIO.Sendoamultadeofcioclassificada
como dbitoparacomaUnio,decorrentedetributosecontribuies
administradospelaSecretariadaReceitaFederaldoBrasil,apresentase
regularaincidnciadosjurosdemorasobreosvaloresdamultadeofciono
pagos,apartirdeseuvencimento.

BASENEGATIVA.COMPENSAO.Comprovadoqueapessoajurdica,
ANTONIO BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 12/07/2012
46
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 626
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.626
optantepelolucroreal,possuisaldodebasenegativadeperodosanteriores,
legtimaacompensaodestesaldonabasedeclculodolanamento,na
formadefinidapeloart.16dalein9.065/95,mediantemanifestaodo
sujeitopassivonestesentido.
IA
Porrelevante,transcrevo,abaixo,excertosdovotocondutordadecisoem
referncia.
2.3DACOMPENSAODOSPREJUZOSACUMULADOS
Noquetangeacompensaodeprejuzosfiscais,asolicitaotemguarida
noart.15daLein9.065/95,infra.Tratasedeumafaculdadeconcedidaao
sujeitopassivoquemantmoslivrosedocumentos,exigidospelalegislao
fiscal,comprobatriosdomontantedoprejuzofiscalutilizadoparaa
compensao,limitadaatrintaporcentodolucrolquidoajustado.
Diantedoacolhimentoparcial,emprimeirainstncia,dasrazestrazidaspor
meiodepeaimpugnatria,aRecorrenteinterpsorecursodefls.273/342,pormeiodoqual
sustenta:
ailegalidadedametodologiadeclculodopreoparmetroprevistano
artigo12daInstruoNormativaSRFn243/2002,vezqueestainovounoplanonormativo,
criandofrmuladeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"absolutamente
diversa dafrmulaprevistanoartigo18daLein9.430/1996,implicandosuaaplicao
indevidamajoraodabasedeclculodoIRPJedaCSLL,afrontando,assim,odispostono
incisoIIeno1doartigo97doCdigoTributrioNacional
acompetnciadosrgosAdministrativosdeJulgamento,notadamente
doConselhoAdministrativodeRecursosFiscais,paraafastar,nocasoconcreto,asilegalidades
cometidaspeloPoderExecutivoaoexpedirInstruesNormativas,como,paraela,ocasodo
artigo12daInstruoNormativaSRFn243/2002
ailegalidadedoartigo12daInstruoNormativaSRFn243/2002,
configurada,basicamente,pelasseguintesquestes:i)instituio,peloPoderExecutivo,de
frmuladeclculodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"absolutamentediversada
frmulaestabelecidapeloPoderLegislativo(artigo18daLein9.430/1996)eii)majorao
(indevida)dabasedeclculodoIRPJedaCSLLmedianteaplicaodecritriosdeapurao
previstos,nicaeexclusivamente,notextodeumaInstruoNormativa
que,nafrmulaprevistanoartigo18daLein9.430/1996,olegislador
ordinriodeterminouque,paraefeitodeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL
60%",amargemdelucrocorrespondea60%dopreolquidoderevendadiminudodovalor
agregadonoPas
queolegisladorordinrioestabeleceuumamargemdelucroaltssima
(60%),mas,poroutrolado,autorizouadiminuiodovaloragregadonoPas
que,deacordocomametodologia(frmula)deapuraodopreo
parmetropelomtodo"PRL60%"introduzidapelaInstruoNormativaSRFn243/2002,no
clculodeverserexcludoovaloragregadonoPaseamargemdelucrode60%,
anteriormentecalculadasobreopreolquidoderevendadiminudodovaloragregadonoPas

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Acrdos
DF CARF MF
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
Fl. 627
S1C4T1
Fl.627
P
IA
quefoiincludanafrmuladeapuraodopreoparmetropelomtodo
"PRL60%"previstanaInstruoNormativaSRFn243/2002opercentualdeparticipaodos
bens importadosnocustototaldobemproduzidoeaparticipaodosbensimportadosno
preodevendadobemproduzidocomofatoresdeterminantesdamargemdelucroedopreo
parmetro
que,comaproporcionalizaodopreodevenda,indiretamenteest
sendodeduzidoovaloragregadonoPasnoclculodopreoparmetro,emflagranteviolao
aoincisoIIdoartigo18daLein9.430/1996
queaintroduonafrmulaprevistanaInstruoNormativaSRFn
243/2002dopercentualdeparticipaodosbensimportadosnocustototaldobemproduzidoe
da participaodosbensimportadosnopreodevendadobemproduzidocomofatores
determinantesdamargemdelucroedopreoparmetroaltera,substancialmente,oscritrios
declculoprevistosnoartigo18daLein9.430/1996
quenohprevisolegalparaexcluirovaloragregadonoclculodo
preoparmetro(ovaloragregadodeveserexcludodopreolquidodevendaapenaspara
finsdeclculodamargemdelucrocorrespondea60%)
que,comaproporcionalizaodopreolquidodevenda,ovalor
reduzidonaexataproporodopercentualdeparticipaodovalordeaquisiodoinsumono
custototal,reduzindoopreoparmetroe,porconseguinte,aumentandoabasedeclculodo
IRPJedaCSLL
queaapuraodeajusteemsituaonaqualnohaveriaajustecaso
observadaafrmuladaLeiou,ento,aapuraodeajusteemvalorsuperioraoqueseria
apuradocasofosseobservadaafrmuladaleirepresentam(emambasashipteses)majorao
dabasedeclculodoIRPJedaCSLLpormeiodaaplicaodedisposiescontidas,nicae
exclusivamente,notextodeInstruoNormativa,oqueabsolutamentevedadopeloincisoII
epelo1doartigo97doCdigoTributrioNacional
queaMedidaProvisrian478/2009foipublicadacomoevidente
objetivo de,seconvertidaemLei,corrigirasilegalidadesperpetradaspeloartigo12da
InstruoNormativaSRFn243/2002quantofrmuladeapuraodopreoparmetropelo
mtodoPRL60%
queaMedidaProvisrian478/2009representaoreconhecimento
expressodemembrosdoPoderLegislativoedoPoderExecutivo,e,tambm,doAdvogado
GeraldaUnio(aexposiodemotivostambmfoiassinadapeloDr.LusIncioLucena
Adams),dequeafrmuladeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"prevista
na InstruoNormativan243/2002noencontrafundamentonaLein9.430/1996e,
portanto,ilegal
queoartigo12daInstruoNormativaSRFn243/2002tambmviolao
princpio"arm'slenght"
que,aodeterminaracomparaodopreopraticadocompreo
parmetrodistantedarealidadedemercado,oartigo12daInstruoNormativaSRFn
243/2002ignorou,solenemente,oprincpio"armslenght",demodoque,pormaisessemotivo,
devemsercanceladososautosdeinfrao

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 628
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.628
queasimplesdiscordnciadaFazendaNacionalquantoaodispostona
Lein9.430/1996nolegitimaaaplicaodefrmuladeapuraodopreoparmetropelo
mtodo"PRL60%"noprevistaemLei
IA
queaindaquefossepossvelsustentaroentendimentodaFazenda
Nacionaldequeainterpretaoliteraldoartigo18daLein9.430/1996poderiaresultarem
diferentesfrmulasdeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%",o4doartigo
18 daLein9.430/1996confereaocontribuinteodireitodeaplicaodomtodomais
favorvel
queafrmuladeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"
pode serconsideradamais"benfica"porque,corretamente,partedapremissadeque
realmenteumaempresabrasileira,emoperaesregularesdemercado,noatingea
elevadssimamargemdelucrode60%e,poressemotivo,afrmuladaleinoexcluiuovalor
agregadonoclculodopreoparmetro.
que,casoseoptasseporexcluirovaloragregadodopreoparmetro,o
percentualdamargemdelucrode60%deveriaserreduzido,inclusive,comosepretendeucom
aMedidaProvisrian478/2009,noconvertidaemLeiOrdinria
que,pelafrmuladeapuraodopreoparmetropelomtodo"PRL
60%"previstanoartigo18daLein9.430/1996,ovaloragregadonoPasaobemimportado
refletenaapuraodamargemdelucrode60%e,tambm,novalordoajustenolucro
tributvel,demodoque,quantomaiorovaloragregadonoPas,menorseroajusteattulode
preodetransferncia
quepossvelcomprovar,matematicamente,queaaplicaodafrmula
de apuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"daInstruoNormativaSRFn
243/2002 maisdoquedobraatributaoqueseriaobtidacomaaplicaodomtodo"PRL
20%",influenciando,inevitavelmente,aopodeimportarpararevenderemvezdeimportar
paraproduzireposteriormenterevender
que,aindaqueseargumentassequeomtodo"PRL60%"daLein
9.430/1996poderiaincentivaraproduonacional,fatoquetalestmuloparece,porrazes
bvias,muitomaisrazoveldoqueoestmuloparaodesinvestimentonoBrasildecorrentedo
aumentodasimportaespararevendadireta,comoparecepretenderaInstruoNormativa
SRFn243/2002
que,diferentementedoalegadopelaFazendaNacional,afrmulade
apuraodopreoparmetropelomtodo"PRL60%"previstanoartigo12daInstruo
NormativaSRFn243/2002noadequada,nopermiteapuraropreojustoemdecorrncia
do "efeitocircular",comotambmnoevitaatransfernciadelucrosentreempresas
vinculadas,umavezque,namaioriadasvezes,premiaocontribuintequenocumprea
legislaodepreosdetransfernciaetransferelucrosparaoexterior(afirmaqueessasituao
podeseridentificadanoscasosemqueocontribuintenoefetuarqualquercontroleetivero
seulucroarbitrado)
que,deformaabsolutamenteautnomailegalidadedoartigo12da
InstruoNormativaSRFn243/2002,demonstrounaimpugnaoapresentadaqueomtodo
"PRL60%"noseriaaplicvelnoanocalendriode2005,nostermosdoartigo31da

49
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 629
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.629
InstruoNormativaSRFn243/2002,tendoemvistaqueasvendasrealizadasforamatpicas
emvirtudedoencerramentodesuasatividadesoperacionaisnoEstadodoAmazonas
IA
que,emquepeseoentendimentomanifestadonadecisorecorrida,fato
queosargumentosedocumentostrazidosaosautosparacontextualizaradecisode
encerramentodasatividadesoperacionaisnoanocalendriode2005noforamdevidamente
valoradospelaTurmadaDRJ/BEL
que,diantedadecisodeencerrarasatividadesnoEstadodoAmazonas,
e considerandoqueosprodutosimportadosestavam"maisbaratos",noanocalendriode
2005,viuseobrigadaavenderosseusprodutosindustrializadosabaixodopreodemercado
paraliquidarosestoques,apurandoprejuzooperacional
que,tendoemvistaqueasoperaesdevendaforamrealizadasabaixo
dopreodemercadoparaliquidarosestoquesemvirtudedoencerramentodassuasatividades
no EstadodoAmazonas,oartigo31daInstruoNormativaSRFn243/2002asqualifica
como"atpicas",nopodendoserutilizadasparaoclculodopreoparmetro
queadocumentaojuntadaaosautosrepresentaacomunicaoaos
funcionrios,aosclienteseaosdemaiscolaboraresdoencerramentodassuasatividadesno
EstadodoAmazonas,cujadecisofoitomadanoanocalendriode2004,influenciando,por
conseguinte,todasasvendasrealizadasnoanocalendriode2005
queaautenticidadedadocumentaoapresentadajamaispoderiaser
objeto dequestionamento,poisfoiutilizadaporelaparacontextualizaradecisode
encerramentodesuasatividadesoperacionaisnoanocalendriode2005epropiciaro
convencimentodojulgadoradministrativoquantoatipicidadedasvendasrealizadas
que,comoobjetivodeafastarpontolevantadoapenaspeladeciso
recorrida,requerajuntadadatraduojuramentadaparaoportugusdosdocumentosem
inglsqueinstruramaimpugnao,nostermosdaalnea"c"do4doartigo16doDecreto
n70.235/72
que,considerandoquefazjusaobenefciodo"LucrodaExplorao",o
ajusteattulode"PreodeTransferncia"efetuadopelafiscalizaodeveriaintegraroclculo
do"LucrodaExplorao"
queavedaoprevistanoartigo66daInstruoNormativaSRFn
267/2002noestprevistaemLeie,portanto,nodeveprevalecer
que,naremotahiptesedeseentenderqueavedaoprevistanoartigo
66daInstruoNormativaSRFn267/2002serialegal,fatoquetaldispositivonoseaplica
nahiptesedosautos,poiselanoestpleiteandoarecomposiodo"LucrodaExplorao"
parafinsdenovoclculodoincentivo
queopedidoformuladoporelanofoipararecomposiodoLucroda
Exploraoenovoclculodoincentivo,mas,sim,paraqueesteincentivosejaconsideradona
apuraodoIRPJefetuada,deofcio,pelaFiscalizao
queareduode75%doImpostodeRendaumincentivofiscal
Documento assinado
previstoemLeiefoireconhecidopormeiodeAtosDeclaratriosemitidospelaprpriaReceita
8
50
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 630
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.630
FederaldoBrasil,nohavendo,portanto,qualquerjustificativarazovelparaafastarasua
aplicaonocasoconcreto
IA
quenotemfundamentolegalaexignciadosjurosdemorasobrea
multadeofcio,quandoestaforexigidaemconjuntocomotributosupostamentedevido(eno
isoladamente),conforme,inclusive,reconhecidopela1TurmadaCSRF
queadmitiracobranadosjurosdemorasobreamultadeofcio,quando
exigidaemconjuntocomotributo(enoisoladamente),seriaimpingirirremedivel
contradioaosprpriostermosdoart.161doCTN,poisestedispositivo,emsuapartefinal,
almdacobranadosjurosdemorasobreocrditoinadimplido,resguardaa"imposiodas
penalidadescabveis'"sobreestecrditoinadimplido
quea"penalidadecabvel"mencionadanapartefinaldoart.161doCTN
aprpriamultadeofcio,oquedemonstra,cabalmente,queestemontantenoseconfunde
comocrditotributriosobreoqualincidirosjurosdemoraeaspenalidadescabveis(multa
deofcio).
A2aTurmaordinriadaTerceiraCmarada1a SeodoCARFatravsda
Resoluon.921.367, Resolveuconverterojulgamentoemdilignciaparaqueopresente
processofosseenviadoesta1aTURMAdaQUARTACMARAdestaPrimeiraSeode
Julgamento,paraquefossejulgadodeformaconjuntacomoprocesson.10283.721271/2008
92,estedaminharelatoria.
OmotivodessaResoluofoiaconstataodeconexoentreprocessos,nos
seguintestermos,naquiloquederelevante:
(...)Observase,pois,queaapreciaodoRECURSODEOFCIOdepende
dosseguintesfatores:
i)
daconfirmaodossaldosdeperodosanterioresdeprejuzosfiscaise
basesnegativasdeCSLL,que,porsuavez,dependedojulgamentoacercada
procednciadoslanamentostributriosobjetodoprocessoadministrativon
10283.721271/200892
ii)
daprocednciadainfraotratadanopresenteprocesso.
Diantedosfatosesposados,conduzomeuvotonosentidodeconvertero
julgamentoemdilignciaparaqueopresenteprocessosejaenviado1aTURMA
daQUARTACMARAdestaPrimeiraSeodeJulgamento,paraquesejajulgado
deformaconjuntacomoprocesson.10283.721271/200892.
oRelatrio.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 631
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.631
Voto
IA
ConselheiroAntonioBezerraNeto,Relator
O recursoreneascondiesdeadmissibilidadetantodorecursodeofcio
quantodorecursovoluntrio,delestomoconhecimento.
RECURSODEOFCIO
A matriasubmetidaarecursodeofciorelacionaseaoaproveitamentode
pela DRJesolicitadopeloContribuintedosprejuzosfiscaisebasesnegativasdaCSLLno
limitede30%,nosseguintestermos:
Noquetangeacompensaodeprejuzosfiscais,asolicitaotemguaridano
art.15daLein9.065/95,infra.Tratasedeumafaculdadeconcedidaaosujeito
passivoquemantmoslivrosedocumentos,exigidospelalegislaofiscal,
comprobatriosdomontantedoprejuzofiscalutilizadoparaacompensao,
limitadaatrintaporcentodolucrolquidoajustado.
Art.15.Oprejuzofiscalapuradoapartirdoencerramentodoanocalendrio
de1995,podersercompensado,cumulativamentecomosprejuzosfiscais
apuradosat31dedezembrode1994,comolucrolquidoajustadopelasadiese
exclusesprevistasnalegislaodoimpostoderenda,observadoolimitemximo,
paraacompensao,detrintaporcentodoreferidolucrolquidoajustado.
Pargrafonico.Odispostonesteartigosomenteseaplicaspessoasjurdicas
quemantiveremoslivrosedocumentos,exigidospelalegislaofiscal,
comprobatriosdomontantedoprejuzofiscalutilizadoparaacompensao.
O mesmosedigacompensaodabasenegativadaCSLLdeexerccios
anteriores,porsuavezfundamentadanoart.16domesmodiplomalegal,inverbis:
Art. 16.Abasedeclculodacontribuiosocialsobreolucro,quando
negativa,apuradaapartirdoencerramentodoanocalendriode1995,poderser
compensada,cumulativamentecomabasedeclculonegativaapuradaat31de
dezembrode1994,comoresultadodoperododeapuraoajustadopelasadiese
exclusesprevistasnalegislaodareferidacontribuiosocial,determinadoem
anoscalendriosubseqentes,observadoolimitemximodereduodetrintapor
cento,previstonoart.58daLein"8.981,de1995.
Todavia,alegislaodoImpostodeRenda,emespecialoart.31daLein
9.249/95,acrescentaumapeculiaridadecompensaodoprejuzofiscal,no
aplicvelcompensaodabasenegativadaCSLL,segundoaqualoprejuzo
fiscalnooperacionalsomentepodemsercompensadocomlucronooperacional.
Art. 31.Osprejuzosnooperacionais,apuradospeiaspessoasjurdicas,a
partirdeIodejaneirode1996,somentepoderosercompensadoscomlucrosde
mesmanatureza,observadoolimiteprevistonoart.15daLein"9.065,de20de
junhode1995.

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10
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 632
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.632
Comoprovadaexistnciadesaldodeprejuzofiscalebasenegativada
CSLL,deexercciosanteriores,arecorrentejuntouoLivrodeRegistrodeApurao
doLucroReal(fls.184212doAnexoI),bemcomoafolha157doAcrdon01
531exaradonoprocesson10283.721271/200892(fls.213214doAnexoI).
IA
Pormeiodestesdocumentos,extrasequeosaldodeprejuzosfiscais
existentesatoanocalendrio2003foicompensadocomosajustesrelativosao
preodetransfernciadequetrataoprocesson10283.721271/200892(fl.213
214).Peloque,restounoinciodoanocalendrio2005,umsaldodeprejuzos
fiscais,referentesaoanoanterior(2004),nosvaloresindicadosnaTabela1.
InformaesestasratificadaspormeiodeconsultaaossistemasinternosdaRFB
(fls.218222).
Tabela1SaldodePrejuzosFiscaisem01/01/2005
Naturezadoprejuzofiscal
Nooperacional
Operacional
Total
AC
Valor(R$)
2004 2.703.111,99
20043.023.183,27
5.726.295,26
Extraiseaindadosdocumentosapresentados,quearecorrenteapresentava
umsaldonegativodaCSLL,em01/01/2005,novalordeR$5.726.295,26.
Compulsandoolanamento,vsequeautoridadelanadoranoconsiderou
ossaldosdeprejuzosfiscaisedebasenegativadaCSLL,deperodosanteriores,no
lanamento.
Deefeito,considerandoamanifestaodarecorrentenosentidodeexigir,no
casoconcreto,odireitoasseguradopelosart.15e16daLein9.065/95,acolhese
parcialmenteopleito,nosentidodepermitirousodossaldosdeprejuzosfiscais
operacionaisedebasenegativadaCSLL,deperodosanteriores,parareduzirabase
declculodolanamento,obstandoousodosaldodoprejuzonooperacional,uma
vezqueosajustesdolanamentosereferemaoresultadooperacional.
Assim, irreparveladecisopisonesseaspecto,poisnadamaisfezdoque
acolherjurisprudnciaadministrativapacficadeaproveitamentodeofcio,sehouver,desaldo
de prejuzosfiscaisoubasesdeclculonegativas.quealeinodistingueentreolucro
tributveldeclaradoeoapuradoemlanamentosuplementar,podendoambos,portanto,serem
alvosdacompensaodeprejuzosfiscais,casoocontribuinteaceite.Nestesentidohampla
jurisprudnciaadministrativa,aexemplodasementasaseguirtrasladadas:
COMPENSAODEMATRIATRIBUTADAPELAFISCALIZAO
Aaofiscaldevelevaremconta,aoprocederolanamentodeofcio,osprejuzos
declaradospelocontribuinte,compensandoos.Acompensaoindependedeopo
nadeclaraoderendimentos."(Ac.1CC10177.400/87ResenhaTributria,
JurisprudnciadoIR,Vol.1.21,pg.50)
"PREJUZOFISCALCOMPENSAODEMATRIATRIBUTADA
PELAFISCALIZAOAdeterminaodematriatributvel,emprocedimento
deofcio,impe,tambm,odireitoaocontribuintedecompensarprejuzosfiscais,
deexercciosanteriores,aindapendentesdecompensaonaescrituraofiscal."
(Ac.1CC10319820/98)


11
53
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 633
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.633
IA
Outrossim,oquantumdosprejuzosfiscaisedasbasesnegativasdaCSLL
foramidentificadasatravsdomeiocorreto,SistemaSaplicujossaldossoconvergentescom
oconstantenoLALURdaRecorrente.Bemassim,oaproveitamentosedeucomaslimitaes
previstasapartirdoanocalendriode1995sobagidedaLei8.981/95eposteriormenteda
Lein9.065,de1995,arts.15e16,quecomandamorespeitoaolimitede30%dovalordo
lucrorealapuradonoperodobaseoudolucrolquidoajustado,oquefoiocaso.
Tambmagiuacertadamenteadecisodepisonamedidaemqueseguiuos
preceitosdalegislaodoImpostodeRenda,oart.31daLein9.249/95,queacrescentou
uma peculiaridadecompensaodoprejuzofiscal,noaplicvelcompensaodabase
negativadaCSLL.queoprejuzofiscalnooperacionalsomentepodesercompensadocom
lucronooperacional.
Portodooexposto,negoprovimentoaoRECURSODEOFCIO.
RECURSOVOLUNTRIO
ArecorrentequestionaautilizaodomtododeclculodoPRL60,emface
da atipicidadedesuasoperaesdevendaprovocadapelaliquidaodoestoquee
encerramentodesuaatividade,nostermosdoart.31daINSRF243/2002,inverbis
Art. 31.Emnenhumahipteseseradmitidoouso,comoparmetro,de
preosdebens,serviosedireitospraticadosemoperaesdecompraevenda
atpicas,taiscomonasliquidaesdeestoque,nosencerramentosdeatividadesou
nasvendascomsubsdiosgovernamentais.
ADRJassimafastouoseupleito:
Opreceitonormativotemporobjetivoevitarquerpreosatpicos,comunss
hiptesesdeliquidaodeestoque,encerramentodeatividadeevendacomsubsdio,
venhamadistorceroresultadodoclculodopreoparmetrodetransferncia.
Nocasoconcreto,arecorrente,semsucesso,tentacomprovaraatipicidadede
suasoperaesdevendaocorridasnoanocalendrio2005e,porconseguinte,a
inaplicabilidadedomtododeclculoPRL60medianteaapresentaode
supostascomunicaesaseusfuncionrios,clientesecolaboradores(fls.59106).
Ocorre queosdocumentosapresentadosnosohbeisparaafinalidadea
quesepropem.
A uma,noasseguramsuaautenticidade.Osdocumentosapresentadosso
merascpiasdesupostasapresentaesoumensagensinternas.Nohcomosaber
seosreferidosdocumentossoreaise/ouprovmdapocadosfatos.
A duas,boapartedosdocumentosestescritaemlnguaestrangeira,sema
devidatraduoparaovernculonacional.
Atrs,nogozamdelegitimidadeparaofimproposto.Nostermosdoart.16
docontratosocialdaempresa(fl.205),adecisodeencerramentodasatividadesda
empresadeveserdecididapordeliberaodamaioriaabsolutadocapitalsocial.O
queno
Autenticado digitalmente em 12/07/2012 por ANTONIO

BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 12/07/2012
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Fl.634
P
IA
restoucomprovado.Mesmoemcasosdemeraliquidaodeestoques(no
seguidodeencerramentodasatividades),fatonosuscitadopelarecorrente,a
decisodeveriasercomprovadamediantedocumentoshbeis,taiscomooatode
deliberaodocorpoadministrativo.Oquetambmnoocorreu.
Outrossim,oextratodaentregadasDIPJ(fl.217)demonstraacontinuidade
dasatividadesdaempresa.
ARecorrente,emseuRecurso,seindispecontraadecisodepiso,naquilo
querelevante,nosseguintestermos:
140. Osdocumentosemquestoforamsubscritospelosrepresentantesda
Recorrentequeparticiparam(diretaouindiretamente)doprocessodeencerramento
desuasatividadese,porseremdocumentosparticulares,aLeinoexigequalquer
formalidadeparagarantirasuaautenticidadee,principalmente,paraservir
deelementodeprovaparaaformaodoconvencimentodoJulgador
Administrativo.
141. Dessaforma,aautenticidadedadocumentaoapresentadajamais
poderiaserobjetodequestionamento,poisfoiutilizadapelaRecorrentepara
contextualizaradecisodeencerramentodesuasatividadesoperacionaisnoano
calendriode2005epropiciaroconvencimentodoJulgadorAdministrativoquanto
atipicidadedasvendasrealizadas.
(...)requerajuntadadatraduojuramentadaparaoportugusdos
documentoseminglsqueinstruramaimpugnao,nostermosdaalnea"c"do4
doartigo16doDecreton70.235/72(doe.02).
143.Ademais,ediferentementedoalegadonar.decisorecorrida,oartigo16
do ContratoSocialdaRequerenteestabeleceexpressamentequeasualiquidao
(realizaodoativo,pagamentodopassivoedestinaodoacervolquido)dever
serdeliberadapormaioriaabsolutadocapitalsocial,enoadecisode
encerramentodasatividadesoperacionais.
A Recorrentenoconseguedemonstraraatipicidadedesuasoperaesde
venda.Tergiversaquandodizquesecontratosocialestabelecequealiquidaoquedever
ser deliberadapormaioriaabsolutadocapitalsocialenoadecisodeencerramentodas
atividadesoperacionais.Ora,umadecisopressupeaoutraecomotal,deveriatersido
assentadaemAssemblia.Outrossim,notrouxeelementosconcretosnosentidode
demonstrarqueoseupreoestavaaviltadoemfunodeumasituaoatpica,algoque
poderiatlofeitoapenascomparandocompreospraticadosemanosanteriores.Tambmno
conseguiurechaaroargumentodaDRJ,ouseja,oextratodaentregadasDIPJ(fl.217)que
demonstrariacategoricamenteacontinuidadedasatividadesdaempresa.Afinal,contrafatos
nohmesmoargumentos.
Por fim,masquemsabemaisimportanteainda,umavezafastadaa
espontaneidadedocontribuintepeloinciodaaofiscalcertoqueosdadosinformadosse
tornam definitivos.Logo,indubitvelque.emdecorrnciadacessaodaespontaneidade,
nocabemaisaocontribuintereverasopeslevadasaefeitonaDIPJapresentada.Oautuante
respeitouasopesmanifestadaspelocontribuintenaDIPJ/2005acercadosmtodos
legalmenteestatudosparaadefiniodospreosparmetros.


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Portanto,consideroopleitoimprocedenteporfaltadeprovasmaisrobustas.
IA
Dapossibilidadedealteraodecritriojurdicoemfunodemudana
deinterpretaodaLei
O pontorelevantedaprincipalpolmicatrazidapelaRecorrentereferese
questionamentorelacionadolegalidadedaINSRF243/2002.
TratasedeInstruoNormativaqueveioregulamentarasdeterminaesda
Lei9.430/96,alteradapeloartigo2daLei9.959/00,noquetangeaoclculodomtododo
PreodeRevendamenosLucroPRL(60%)paradeterminaodoPreoParmetro.
O preoparmetro(PP) porsuavezopreolimiteapuradodecima
parabaixo,apartirdoPreodeRevendaLquido(PRL)visandoestimaradedutibilidadedos
custosemargemdelucrorelativosaosbensimportadoporpessoasvinculadaslocalizadasno
exterior.Oprodutoimportadocujopreoultrapassaressepreoparmetrocalculado,sofrer
ajustestornandoessaparcelaexcedenteindedutvelparaefeitodetributao.
Em primeirohqueseconfirmaraexistnciadeumaInstruoNormativa
anterior,aIN32/2001,quedavaumainterpretaodaLeidivergentedaIN243/2002.
Ora,sabidohodiernamentequenoexisteumanicainterpretaocorretapara
um textodeLei.Issoporquetodaleifeitadetexto,etextotemsuasidiossincrasiasque
independemdanossavontadedeperseguiromximodeobjetividadeeunivocidade.
umapenaqueessamesmacantilenarepetidainfinitamentepelos
doutrinadoreseoquepior,absorvidasemresistnciapelagrandemaioriadosoperadoresde
direito. Pensarassim,datamximavenia, passadesapercebidodequestesepistemolgicas
essenciais,taiscomooslimitesdalinguagem.Desconhecequeosconceitospossuemuma
texturaaberta,comomuitobemdemonstrouHartaindanoseuclssico.OconceitodeDireitoe
AlfRossemseuinsupervellivroJustiaeDireito,atravsdosquaistrouxeram,paraarejaro
Direito,asnovidadesdarevoluolingusticopragmticainstaladaprincipalmentepelo
SegundoWittgenstein(InvestigaesFilosficas).Nessamesmalinha,temosRonald
Dworkin.
A doutrinaeajurisprudnciatmseenredadonessadifcilmissodeextrair
definibilidadeeprecisodasregrasedosconceitosjurdicos,emcasosfronteirios,ou
seja emcasostaisemqueocorreumaindeterminaosemnticanousodetermosgerais
inerenteatodaequalquerlinguagem,justamenteemfunodofenmenodatexturaaberta
da linguagem. Essaschamadaslacunasdereconhecimentopodemrepresentartantouma
vaguidadedegrauquantoumavaguidadecombinatria.Aprimeiraserefereadvidas
quantoquantidadeougraudepresenadeumadaspropriedadesconstitutivasdeumconceito
que deveestarpresentenocasoparticularparaqueaaplicaodoconceitosejapossvel.A
segundalacuna,adevaguidadecombinatria,referirseiaimprecisoarespeitodequais
so aspropriedadesconstitutivasdeumconceitoeamaneirapelaqualelasdevemestar
combinadasparaqueousodotermogeralpossaserempregadodeformalegtima.Aforaisso,
pairanainterpretaodequalquertextoomaldaambigidade,dandomargemmaisdeuma
interpretao,comopareceserocasoconcretoequesedemonstrarmaisadiantecommais
vagar.

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Fl. 636
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Em resumo,portrsdeumainterpretaodanormanoexisteumarealidade
objetiva comoqualpudesseserconfrontadodiretamenteavalidezdoseuresultado.Nesse
sentido,oprincpiobasilardalegalidadenopodeserusadocomoescudoparapersuadirquea
ferroefogoexisteumanicainterpretaocorretadeumatextodeLei.
IA
Nessediapaso,soaperemptrioautilidadedosatosinfralegaisquevisam
aclararanormaelhesdarconcretude.precisonocairnailusodeacharquetodoosentido
danormadevaestarregistradoliteralmentecomtodasaspalavras,comoseolegisladorfosse
umdemiurgotodopoderosoqueconseguisseprevertodasassituaesfticasecomplexasque
envolvemarealidadeasercobertaporumadeterminadanormajurdica.
Outrossim, causaespciequandonotratodessamatria,noseisepor
ingenuidadeousagacidade,secomparaainterpretaodaLeicomaInterpretaodaIN.Ou
por outraspalavras,quandosecomparaainterpretaodaLein.9.959/2000coma
interpretaotrazidapelaINSRFn243/2002.Ora,masnosepodefazertalcomparaouma
vezqueainterpretaomaisadequadadaLeioqueseestemjogo,oquesepretende
provar.
Nessepasso,quemusadesseartifciocometeachamadapetiodeprincpio,
queafalciautilizadaporaquelesquedoporprovadoaquiloquepretendemoudeveriam
pretenderprovar.Quandoseusaaodadamenteoprincpiodalegalidadeparadizerqueuma
determinadainterpretaodaLeiamaisadequada,nadamaisfazopostulantedoque
reconhecerquenoestfazendooseuserviodireito,indoparaocaminhomaisfcildedar
porprovadoaquiloquedeveriatentarprovar.
Opresentevotovaisevalerentodetodosostiposdeinterpretaotradicionais
paratentarprovarseaIN243/2002legalouno,justamenteporsubmetlatodaprova.O
que garantequeumainterpretaomaisadequadadoqueoutraverificarcomoessa
interpretaosesaiaosesubmeteraosmaisvariadostestesderesistncia.Antesdefazerisso,
nenhumavaliatemseagarraremumadeterminadainterpretaoedizlaquetalouqualseria
ainterpretaolegal.
O art.146doCTN,emboratratadequestomaisespecficaenvolvendoum
mesmo sujeitopassivoquefoisubmetidotemporalmentepelaAdministraoPblicaadois
critriosjurdicosdistintos,naverdadevemampararaAdministraoPblicadapossibilidade
de sefazerumamudanadecritriojurdico,sejaporqueainterpretaoanteriorestava
visivelmenteequivocada,sejaporqueaLeisendointerpretada,comportavaclaramentemaisde
umainterpretaojurdica.
Nessepasso,nohdvidasqueaIN243/2002,secomparadacomaIN
32/2001 implementoumudanasdecritriojurdicoquepassamavalerapenasapartirde
2003.AIN32/2001foi,sim,umainterpretaoabraadapelaSRFat2001ecomotaldeve
seraplicadaatesselimitedetempo.
Emboraasmudanasdecritriosjurdicosnosejamsalutaresparaasegurana
jurdica, aAdministraoPblicanopodeficarengessadaindefinidamenteauma
interpretaoequivocadafeitaporelamesma.
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Fl. 637
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Fl.637
LEGALIDADEDAIN2432002
IA
Postaessasquestespreambularespassemosaoenfrentamentodiretodaquesto
dalegalidadedaIN243/2002,comeandoobviamenteporumainterpretaogramaticalque
o pontodepartidadequalquerinterpretao.Depois,exploraremosaspectosmatemticos
relacionadossimplicidadedecadaumadasfrmulasemquestionamento.Aseguirfaremos
uma interpretaosistemticaefinalsticabuscandopelaracionalidadedasfrmulas.
Demonstraremosmatematicamentealgunsmitosquegiramemtornodaproporcionalizao
efetivadapelaIN243/2002.Porfim,submeteremosaumtestederesistnciaosmaisfortes
argumentosutilizadospelosdoutrinadoresnoquetangeacolocarprovaalegalidadedaIN
243/2002.
AgrossomodoaRecorrenteseinsurgecontraametodologiadeclculoaplicada
pelafiscalizaocomlastronaINSRFn243/2002.Segundoela,ametodologiadeclculoda
Lein9.430/96nodeixariamargensparaqualquermudanapormeiodeatoinfralegal,onde
modifica completamenteotextodanormacomainseroinclusivedeconceitosde
participaodebensimportadosnopreoderevendafinal,majorandoassimasuacarga
tributriaemrelaoaINanterior.
Aprincpioesclarease,porimportante,queaLein9.430/96emsuaredao
originalsomentepreviaparaoclculodamargemdelucroumpercentualde20%aser
aplicadosobreopreoderevendadosbensoudireitos.
Uma interpretaoapenasgramaticaldareferidanormaapontavaentoparaa
impossibilidadedeaplicaodoreferidomtodoasituaesquenofossemsimplesrevenda
deprodutosimportadossemaagregaodecustospormeiodeproduolocal.Nessesentido,
aLeifoidisciplinadapelaINSRFn38/97,queclaramentevedavaautilizaodoPRLnessa
situaoespecfica,restandoapenascomoopoosmtodosPIC(PreosIndependentes
Comparados)doCPL(CustodeProduomaisLucro).
Tal fatofoiquestionadopelosContribuinteseoentoConselhode
Contribuintes,atualCARF,produziujurisprudnciacontraessainterpretaomeramente
gramatical.Nocasoajurisprudnciapassouaafirmarapossibilidadeaplicaodomtodo
PRLaoscasosemqueseagregavalornopasenosomenteparaoscasosdesimplesrevenda.
nessecontextoevindodarguaridaspretensesdoscontribuintesquefoi
editadaaLein9.959/00,quealterouoart.18,incisoII,daLein9.430/96,cujainterpretao
passoutambmaserabasedapresentecontrovrsia.Nocaso,criousetambmamargemde
lucro desessentaporcento,dessafeitaparaoscasosemquesobreaimportaoseagrega
valornopasparasubseqenterevenda.Mas,alidecircunscrevesenosobreessepercentual,
massobreabasedeclculosobreaqualelaincide.
Eisosseusexatostermosdoreferidopreceptivolegal:
Art.18. Oscustos,despesaseencargosrelativosabens,serviosedireitos,
constantesdosdocumentosdeimportaooudeaquisio,nasoperaesefetuadas
compessoavinculada,somenteserodedutveisnadeterminaodolucrorealato
valorquenoexcedaaopreodeterminadoporumdosseguintesmtodos:
(...)

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Fl. 638
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IIMtododoPreodeRevendamenosLucroPRL:definidocomoamdia
aritmticadospreosderevendadosbensoudireitos,diminudos:
IA
a)dosdescontosincondicionaisconcedidos
b)dosimpostosecontribuiesincidentessobreasvendas
c)dascomissesecorretagenspagas
d)damargemdelucrode:
1.sessentaporcento,calculadasobreopreoderevendaapsdeduzidos
os valoresreferidosnasalneasanteriorese do valoragregadonoPas, na
hiptesedebensimportadosaplicadosproduo
2.vinteporcento,calculadasobreopreoderevenda,nasdemaishipteses.
(destaquei)
A interpretaogramaticalaprimeirainterpretaoquesefazemuito
importante, poisapesardenoconseguirnomaisdasvezesdefinirunivocamenteuma
determinadainterpretao,elaservesobretudoparaeliminarinmerasoutrasinterpretaes.
Esseoponto!
Dessaforma,essaetapasempreserseguidaporoutrosmtodosde
interpretaoquepossuemofimdesubmetertestedeadequaoashiptesesconcorrentes
elencadasnaetapaanterior.Somenteapartirdoresultadofinaldesseprocessoque
poderemosnosreferiraumainterpretaoadequadaparadeterminadanorma.Antesdisso,
comojsecolocou,sereferiraumainterpretaolegalapartirdasemnticaapenasdotexto
danormaouafirmarqueacargatributriaseriamaioroumenorcairnafalciadapetiode
princpio,dandoporprovadoaquiloquesequerprovar.Outrossim,oefeitotributriotambm
umaconsequnciadainterpretaomaisadequadaquesedaotextodanorma,nunca
podendoseracausaoujustificativaparaumainterpretao.
InterpretaoGramatical
FrmulaadotadapelaIN32/2001epelaRecorrente
ARecorrentefazaseguinteleituragramaticaldotextoacimadaLei:
60%sobreovalorintegraldopreolquidoderevendadoprodutomenoso
valoragregadonoPas,representandoaseguintefrmula:
PP1=PLV60%(PLVVA)ou
PP1=40%PLV+60%VA
PP1=Preoparmetro
PLV=PreolquidodeRevenda
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
VA=Valoragregado
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Fl. 639
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S1C4T1
Fl.639
FrmulaadotadapelaIN243/2002
IA
Frmulageralanaltica:
PP2=PLV60%PLVVA1
Frmulasinttica:
PP2=40%PLVVA
A diferenaentreelas,matematicamentefalandoapenasosparntesis,
denotandodeplanoumproblemacomumnalinguagem,queodaambigidadenoplano
semntico.
Uma outroaspectoquetransparecedafrmuladaIN32/2001em
contrapontocomadaIN243/2002dafeiradaprimeiraefaltadesimplicidade.
disse:
O famosofsicoRichardFeynmanexpressouessaverdadeintuitivaquando
Vocpodereconheceraverdadeporsuabeleza e simplicidade. Quando
vocaapreendecorretamente,bvioqueelacorretapelomenossevoctem
algumaexperincia...Osinexperientes,osbirutasepessoasassim,fazemsuposies
simples,masvocpodeperceberimediatamentequeelesestoerrados,demodoque
issonoconta.Outros,osestudantesinexperientes,fazemsuposiesquesomuito
complicadas,edecertomodoparecequeesttudocerto,masseiquenoverdade
porqueaverdadesempreserevelamaissimplesdoquepensava.2
Apenasolhandoparaasduasfrmulasmeusensomatemticoindicaquea
frmuladaIN243/2002maissimplesebonita.Mas,vamosavante.
No planogramaticalesemntico,afavordainterpretaodaIN243/2002
temos queaexpressodiminudosconcordagramaticalmenteemumprimeiromomento
comsessentaporcentosobreovalorlquidoderevendaeaseguircomaexpresso...do
valoragregadonopas.
Outropontoafavordessainterpretaogramatical,estnofatodequeteria
optado emmanteraexpressoedovaloragregadojuntonomesmoitemporquecasose
criasseumterceiroitemissoficariaincompatvelcomaexistnciadeapenasduas
metodologiasdeclculoenotrs,afinaloitemestavasendoutilizadopararepresentarde
formaautnomacadaumadasmetodologias:PRL60ePRL20.
1
AfrmulaoexataconstantenaIN243/2002(PPn=%nPL60%(%nPL)),ondeseincorporaefetivamenteo
fatorponderaodecustosparafazerfaceprodutofinalrevendidoqueincorporamaisdeuminsumoimportado,
seranalisadaemtpicopartemaisadiantenovoto.
2
Documento assinado
RichardFeynman,citadoemHiperespao,Rocco,pgina149.
em 12/07/2012 por ANTONIO BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 12/07/2012

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 640
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.640
De outrabanda,emfavordainterpretaoconduzidapelaRecorrente
teramosaausnciadeumavrgulaantesdaexpressoedovaloragregadoparaficarbem
caracterizadoaiaausnciadosparntesis.
IA
Ora,masseoobjetivodolegisladorfosseestemesmodediminuirovalor
agregadodamargemdelucropormeiodeparntesis:PP=PLV60%(PLVVA),porbvio
queoseuesforodebemrepresentaressasituaomaisespecficadeveriaserseguidadeuma
redaomaisrobustaquecontemplasseessapeculiaridade.Nosedesincumbidobemdessa
cargadeprova,sejaatravsdaexplicitaodafrmulamatemticapropriamentedita,como
fazemosnestevoto,sejaatravsdeumaformulaolingsticaqueficassemaisclaroisso,s
se podeinterpretaraformulaosemaexistnciadosparntesis,ouseja,ovaloragregado
diminuindodiretamenteoPLVparasechegaraoisolamentodopreoparmetrodoproduto
importado(PP).
Comosev,ambasasinterpretaespoderiamserpossveisanvel
gramaticalousemntico,muitoemboranumcotejorasoentreasduas,existammaispontosa
favordainterpretaodaIN243/2002.Outrossim,sesopesarmosovalordeumerrode
concordncianominalcontraumerrodevrgula,parecemecristalinoquepressuporumerro
deconcordncianominalseriamaisgravedoqueummeroerrodevrgula.
Nessesentido,nonvelsinttico/gramatical,parecemaisrazovelquea
norma estejaaprescrevernoclculodamargembrutadelucro,quesejaconsiderado60%
sobre ovalorlquidoderevenda,portanto,daquelaparcelaquefoiimportadae,
posteriormente,revendidadiminudosdepoisdovaloragregadonopas.
Mas,poramoraodebateavancemosnosprximosmtodosdeinterpretao.
Interpretaolgicaematemtica
Uma outroaspectoquetransparecedafrmuladaIN32/2001em
contrapontocomadaIN243/2002dafeiradaprimeiraefaltadesimplicidade.
Comojsecolocouretro,masnocustarepetir,ofamosofsicoRichard
Feynmanexpressouessaverdadeintuitivaquandodisse:
Vocpodereconheceraverdadeporsuabeleza e simplicidade. Quando
vocaapreendecorretamente,bvioqueelacorretapelomenossevoctem
algumaexperincia...Osinexperientes,osbirutasepessoasassim,fazemsuposies
simples,masvocpodeperceberimediatamentequeelesestoerrados,demodoque
issonoconta.Outros,osestudantesinexperientes,fazemsuposiesquesomuito
complicadas,edecertomodoparecequeesttudocerto,masseiquenoverdade
porqueaverdadesempreserevelamaissimplesdoquepensava.3
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2
de 24/08/2001
3
Op.Cit.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 641
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.641
EssamesmaintuionopassoudespercebidadePolizelli4:
IA
Aaceitaodafrmula60%sobre(ovalorintegraldopreolquidode
vendadoprodutomenosovaloragregadonoPas)implicariaemsevencerum
verdadeirodesafiointerpretativo, poiscriaumnovomtododedeterminaode
preoparmetrodistintodomtododoPreodeRevendamenosLucroPRL,cuja
previsolegaldeterminaqueasmargensdelucrosejamsempresobreoprodutoou
parcelaimportadaourevendida.
Poroutraspalavras,comessainterpretaoperdeseumacaractersticabsica
do mtodoqueoisolamento.Omtododeclculofeitodefrenteparatrs.
IntuitivamentepartimosdoPreodeRevendaevamosretirandotudoaquiloquesejapossvel
atchegarmos,atisolarmosopreoparmetrodeimportaoparasubseqentecomparao
com opreorealimportado.Umavezisoladoopreodeimportaoquesobreeledeve
incidir amargembrutadelucrode60%.SomenteafrmuladaIN243/2002persegueesse
desideratoefazoisolamentodeformaperfeita,poiselaretiratodoovaloragregado,que
umavarivelcomplicadoraemuitopeculiardocasoconcretoecomotaldeveserexpurgada,
mesmoporqueamargembrutade60%vemjustamentesubstitula.
A frmuladaIN32/2001elanoexpurgaovaloragregado,elafazalgo
diferente,elaadiciona60%dovaloragregado!
PP1=PLV60%(PLVVA)ou
PP1=40%PLV+60%VA
Comosevelafalhaemsimplicidade,namedidaemqueareferidafrmula
contemplaasubtraodoValorAgregadoqueporsuavezdiminuioPreodeRevendaisso
tudonocontextodeumaoutradiminuiorealizadasobreoPreodeRevenda,oqueredunda
emumaadiodisfaradadoValorAgregadoparaaformaodoPreoParmetro.
Ora,aforaaquestodefaltadesimplicidadedafrmula,porquemotivo
adicionarenosubtrair,eapenaspartedovaloragregadoeporquenessepercentualde
sessentaporcento?Afinalopercentualde60%seriaapenasparacobriramargemdelucro
bruta?Todosostermosdeumafrmulamatemticatemqueterumarazodeserbemobjetiva
e explicvel.Nohrazolgicaalgumaparaessefato,anoseradmitirmosqueessa
interpretaoprodutodeumerrodandoorigemaessafrmulaporacaso.
Interpretaofinalstica
AfrmuladaIN32/2001aodeixardesubtrairovaloragregadocomoerade
se esperarparaatingiroisolamentodovalorimportadoasercomparado,eirpelocaminho
ilgicodeadicionar60%dovaloragregadoparaapuraropreoparmetro,fazcomquea
frmuladeixedefuncionaradequadamente,deixandodefazerosajustesnecessriosnoscasos
de manipulaodepreosimportadosentrepartesrelacionadas,objetivomaiordoPreode
Transferncia.
4
ParmetrosparaadefiniodevaloragregadoeinterpretaespossveisdaLein9.959/2000quantoao
Documento assinado
mtodoPRLdepreosdetransferncia.RevistadeDireitoTributrioInternacional.Ano1,n2.SoPaulo:
QuartierLatin,2006.
62
20
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 642
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
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Fl.642
IA
Eessadistoroacontece,justamenteporqueavarivelindependentePreo
Parmetro((PP)asercalculadaaumentadiretamenteproporcionala60%doValoragregado
(VA).Ouseja,quantomaiorovaloragregadonopasmaiorsetornaoPPeconsequentemente
menoresvoficandoosajustesatopontodenotermaisajustenenhum,independentedese
fazermanipulaonoPreodeimportao.Umcomportamentoabsurdo.Nuncaesperadopara
essafrmula.
Outrossim, osPreosParmetroscalculadoscombasenessametodologia
distorcidanoguardaamnimacorrespondnciacomovalordobemimportado,oqueoutro
absurdoeprecisariaserexplicado.
ApesardetaxardeilegalaINSRFn243/02otributaristaSchoueri,
terminaporconcordarcomadistoroacimaapresentada:
7.6.1.3.1Segundotaisautores,afrmulaacimaseriacriticvel,jque,ao
incluirovaloragregadonaparceladamargem,surgeumencontrodesubtraes,o
queimplicaumaadio.Emoutraspalavras,quantomaiorovaloragregado,maior
seriaopreoparmetroe,portanto,menoranecessidadedeajustefiscal.
7.6.1.3.2Essaobservaolevaaumaaparenteincongruncianaaplicaodo
mtodo.Afinal,seamargemdelucrodevesersuficienteparacobrirtodososcustos
locais,entolgicoseriaquequantomaiorfosseovolumedoscustoslocais,tanto
maiorfosseamargemaplicandoseafrmulaacima,chegaseaocontrrio:a
margemdelucrodiminuiconformeseagregavalornoPas.Nolimite,casose
agregasseenormevalornoPas(e,portanto,casosenecessitassedeumamargemde
lucrosuficientepararemunerartalagregaodevalor),amargemresultanteda
aplicaodafrmulaacimaserianegativa.
7.6.1.3.3 Oargumentoforteecoerentee,defato,noparecepassvelde
contestaoapartirdalgicadospreosdetransferncia.Seriadeseesperarque
tivesseolegisladorcuidadodeampliaramargemdelucroconformehouvessemaior
agregaodevalor,nuncaocontrrio.5
Porm, omesmorenomadoautorobjetaqueissoseriaumefeitoindutor
positivoprevistopelolegisladorparafavoreceraagregaodevalornopasequenopoderia
ser desprezado.Ora,masoobjetivodomecanismodepreodetransfernciaoutro
completamentediferentenopodendoseamoldarataldesiderato.Naverdadeoquesetenta
justificarumefeitoerrticodafrmula,seseguidaumainterpretaoerrnea,que
coincidentementedensejoaumefeitoindutor,masqueporbvionopodeserconsiderado
um objetivomaiordoPreodeTransferncia,mormentequandoesseefeitoindutortornaa
frmulaintilparaevitarsemanipulaodepreosimportadosadvindosdeaquisiesentre
partesrelacionadas,finalidademaiordesseinstituto.
OutroaspectodafrmulanoexplicadopelosdefensoresdalgicadaIN32
2001 seriaoporqudolegisladorseutilizardaexpressomatemtica(PLVA)nafrmula
PP=PLV60%(PLVA). Ora,(PLVA)nadamaisdoquePreodoProdutoImportado
(PPI)+Lucro.Entoamargembrutaumaexpressoquefazincidiropercentualde60%no
sobreovaloragregado,massobreoprpriopreodoprodutoimportadomaisolucro.Ora,por
que entonosefezrefernciadiretaaessasvariveis.Eoutracoisa,comoexplicarquea
MargemBrutasejaumagrandezaquedependadoPreodobemimportado,seoPreo
Documento assinado
de 24/08/2001
5
Preosdetransferncianodireitotributriobrasileiro,2ed.SoPaulo:Dialtica,2006,pp.159160.

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Parmetro,quetemparalelismocomoPreodobemimportado,justamenteoquese
pretendeencontrar?
IA
Questoprenhedequestes,todaselasnoelucidadas.Porque?Porque
produto daescolhaporacasodainterpretaoliteralequivocadaquespoderedundarem
irracionalidadenafrmulaproduzida.
InterpretaoSistemtica
Uma interpretaosistemticadareferidafrmulaenvolveaanlisedelaa
partirdosparmetrosdaOCDE.
Nessepasso,VictorBorgesPolizelliemexcelenteartigoapontaquea
frmuladaIN243/2002comaestruturaexplcitadePreomenosMargemdeLucromenos
ValorAgregadoapesardeaparentarmudaraestruturaconvencionaldessametodologia
(PreomenosMargemdeLucroapenas)indicaqueasdiretrizesdaOCDElongedevedar
essaestruturaatarecomendaquandosepossveladotla.Enopoderiaserdiferenteuma
vezqueessanovaestruturaaquemelhorseamoldaaoconceitodeisolamentodosprodutos
importados,conformejtratadoemoutrotpico.
EisadoutrinadePolizelli:
Emsocorrodessapropostadeinterpretao,convmindicarqueasdiretrizes
daOCDE,enquantoorientaesgerais,novedamexpressamenteaexclusodo
valoragregadoparalelamenteexclusodamargemdelucro.Pelocontrrio,como
jadiantado,aOCDEreconhecequemaisdifcildeterminarumamargemdelucro
adequadaparaassituaesemquehgrandeagregaodevaloraoproduto(item
2.22).
Maisainda,asdiretrizesdaOCDE(item2.19)sugeremquesejaconferido
maiorpesoaoutrosatributosdecomparabilidade(funesrealizadas,circunstncias
econmicasetc.)quandoamargemdelucrodissermaisrespeitoaessesatributosdo
queaoprpriocomponenteimportado.
Colocamseassimalgumasquestes:serquealegislaobrasileiranoveio
aatenderexatamenteaessasrecomendaesdaOCDE,quandopreviuaexcluso
individualizadadovaloragregadonoPas?Seriaessaumaformaadequadadese
atribuirmaiorpesofunodeproduoecircunstnciaeconmicadealta
agregaodevalor?6
Enaseqnciaoautorindiretamentetocanopontodafaltadesimplicidade
queporsuavezseliganafaltadoisolamento,questesjsublinhadasalhures:
Fatoque,comaformulaopropostaPP=PL60%xPLVAmuitomaisfcil
encontraremsedefiniesapropriadasparaoselementosValoragregadoe
margemdelucrodemodoaresultaremumpreoparmetroplenamente
comparvelcomopreopraticadonaimportao.7
6
"ParmetrosparaadefiniodevaloragregadoeinterpretaespossveisdaLein9.959/2000quantoao
mtodoPRLdepreosdetransferncia".RevistadeDireitoTributrioInternacional.Ano1,n2.SoPaulo:
Documento assinado
QuartierLatin,2006.
7
Ibdemem 12/07/2012 por ANTONIO BEZERRA NETO, Assinado digitalmente em 12/07/2012

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Argumentoequivocadodequeamudanaderedaoparafazerface
apenasponderaoaumentariaosajustestributrios
IA
NosevenhaalegarquearedaodaIN2322002divergemuitodaLeino
quetangeaincorporaodaponderaoequeissoaumentariaacargatributriadaRecorrente
atravsdeatosinfralegais.
Conformetabelasabaixo,ficabemclaroqueaponderaonoofatorque
fazaumentarosajustes,aocontrrio,sempremaisfavorvelaocontribuinte(videTabelaIII).
Outrossim, essasistemticaapenasincorporaumaleilgicaadequandomelhorafrmula
parasituaesemqueoqueestsendorevendidoumprodutoemqueseencontram
incorporadosvriosinsumos,nopreoderevendadoprodutoestocompreendidosospreos
de vendadosvriosinsumosqueointegram.Aponderaoapenasumaleilgicapara
fazeressasegregaodosdiversospreosderevendasindividuaisapartirdopesovalorativo
doprodutoimportadonocustototaldoproduto.
Nesseponto,cabeumparntese. quearoupagemdafrmulaadotada
pelaIN243/2002semodificaaoincorporaratcnicadaponderao,massemmaculara"
suaessnciaqueprovocarosurgimentodopreoparmetrodecomparaoapartir
doexpurgodoValorAgregadoeassim,manteratcnicadomximoisolamento.Nose
podeolvidardaideiadequedecertaformaoinsumofoitambmfoirevendido.Nessecaso,
apuraseporproporcionalidadeaparceladopreolquidodevenda(PLn)dobemproduzido
quedizrespeitoaoinsumoimportado(PPn).
FrmulaadotadapelaIN243/2002emsuaessncia
Frmulaanaltica:
PP=PLV60%PLVVA
FrmulaEXPRESSAMENTEadotadapelaIN243/2002
PPn=%nPL60%(%nPL)
Osmaisdesavisadosobservamlogoqueafrmulacompletamentediferente
uma daoutra,poisavarivelVA(Valoragregado)existentenaprimeiraformulao
desaparecenasegunda.Ora,mas%n=VI8/(VI+VA),ouseja,opercentualdeparticipaodo
valordobemimportadosobreoscustostotaisumaformalgicadeisolarovaloragregadodo
bemimportado,afinalavarivelTotaldoscustosasomadoValorImportadomaistodoo
ValorAgregadoaesseinsumo.Nocasodaparticipaodeumnicoinsumoimportado,
significaapenasadiminuio(subtrao)porsisdovaloragregado,nonecessitandodo
Documento assinado
8
Valordeclaradodobemimportado

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artifciodorateioproporcional,repartindooboloemseuspedaossupostamenterevendidos
(PLVn,PPn).
IA
Por outraspalavras,aparticipaodocomponenteimportadonopreode
revendalquido(%nxPL)igualaopreoderevendalquidodoprodutofinal(PLV)
subtradodovaloragregado:
(%nxPL)=PLVA
Nessepasso,VictorBorgesPolizellinoseuexcelenteartigomuitobem
divisouessaidentidadeentreafrmulagenricadaIN243/2002(PP=PLV60%PLVVA)
e afrmuladerivada,verdadeiramenteexpressanaIN243/2002quecontmatcnicada
ponderaodecustos(PPn=%nPL60%(%nPL)).
Eis abaixoaprovamatemticaestabelecidapeloreferidoautorentrea
varivelValorAgregadoetudoaquiloquenorepresentaaparticipaodocomponente
importadonnopreoderevendalquido:
Nestesentido,ovaloragregadopoderiaentoseridentificadocomotudo
oquenorepresentaraparticipaodocomponenteimportado"n"nopreo
derevendalquido([1%n]xPL).Aplicandoestaidentidadeproposiosupra:
(%nxPL)+([1%n]xPL)=PL%nxPL+PL%nxPL=PLPL=PL*
ProposioVerdadeira
Osentidoaquiidentificadoparaovaloragregadoperfeitamenteadmissvel
namedidaemquerefleteaevoluohistricadomtodoPRL(grifei).9
Segueaseguirumexemplobemsimplesdecomoessemecanismode
substituiodaoperaodesubtraopelorateiofunciona:
LUCRO=150
reduzida)
Ex.: Dados hipotticos:PLV=250,VA=40,40%PLV=100,VI=60,

PP=PLV60%PLVVA (frmulaanaltica)=40%PLVVA(frmula
PP=10040=60
AplicandoseagoraafrmulaEXPRESSAdaIN243:
PPn=%nPL60%(%nPL)
%n=VI/(VI+VA)=60/(60+40)=0,6=60%
PPn=60%x25060%(60%x250)=15090=60
Documento assinado
de 24/08/2001
9
Op.cit.

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IA
claroqueasfrmulasnosoidnticas,poisvariandoseasvariveis
(lucratividade,VAetc),comosevermaisadiantenassimulaes,afrmulaexpressadaIN
243 quecontmaponderao(PPn=%nPL60%(%nPL)) tendeaterPPdiferentes,mas
observem,sempremaisfavorveisaoContribuintedoqueaformulaoabstrataequeserve
apenasparaumprodutorevendidoquecontenhaapenasumnicoinsumoimportado
(PP=PLV60%PLVVA). Videcomparao,ento,daTabela3comaTabela2,
respectivamente.
EssalgicafoiinclusiveconstrudaapartirdajurisprudnciadoCARF,mais
precisamenteapartirdobrilhantevotoproferidopelaexConselheiraSandraMariaFaroni,
relatoradoAcrdon10194.888,de17demarode2005.Nocasoelapassaemrevistaas
alteraesproduzidasnoart.18daLein9.430/96pelaLein9.959/2000.ofamosocasode
RevendadePrabrisacompreoparmetrodeR$32.000,00paraumprodutoquevaleriaR$
10,00.EssaadistorocausadapelafrmuladaIN32/2001semautilizaodaponderao.
Outrossim,vse,ainda,queaquestonosomentedelgicajurdica,mas
tambm debomsensoederazoabilidade.Deimportantequesedeveteremmente,paraa
anlisedainterpretaodeumanormaeseucorrespondenteatoregulamentarinfralegal,que
Nemsempreleilgicaprecisanormaparaestarnointeriordosistema,oquenosensinao
saudoso JusfilsofoLourivalVilanovaemsuaobraAs EstruturasLgicaseoSistemade
DireitoPositivo,SoPaulo,EditoraMaxLimonad,1997,pg.26.
Portanto,apesardetalprevisonoestarliteralmenteexplcitanaLei,vse
que suasustentaoencontraguaridaquandopostaemconfrontocomquestesdefronteira,
comofezailustreConselheiraSandraFaroninoreferidoAcrdo.
Alm doque,comosedemonstraaseguir,essaponderaotemapenaso
efeitobenficodereduzirosajustessecomparadoainterpretaodaIN 243/2002sema
referidaponderao.desever.
TABELA1TESEDOCONTRIBUINTEIN32/2001INTERPRETAODALEI
COM VALORAGREGADODENTRODAMARGEMDELUCROSEM
PROPORCIONALIZAODOSCUSTOS
FRMULA:PP=PLV60%(PLVVA)
VariveisSimula
Simula2 Simula3
1
Simula4
Simula5 Simula6
PP
155,4
15013812410296,6
240
240240250240240
PL
140
140140150140140
lucro
VA
99
907040101
1
1030609099
VI
140,00%140,00%
140,00%140,00%
MARGEMdePL
150,00%
Documento assinado
digitalmente conforme
MP n 2.200-2 de 24/08/2001140,00%
sobre(VI+VA)
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IA
porfora
AJUSTES
0
OBSERVAES
00002,4
Aqui
s
h
ajustesquando
oValor
agregado
nfimo,
fazendocom
queafrmula
nofuncione
paraosdemais
casos!


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TABELA2TESEDOFISCOPRIMEIROPASSO
INTERPRETAODALEICOMVALORAGREGADO,MASFORADAMARGEM
DELUCROSEMPROPORCIONALIZAODOSCUSTOS
P
IA
FRMULA:PP=PLV60%PLVVA
Variveis
Simula
1
PP
PL
lucro
VA
VI
MARGEMdePL
sobre(VI+VA)
porfora
AJUSTESIN
243SEM
proporcionalizao
OBSERVAES
Simula2 Simula3
Simula4
Simula5 Simula6
3
6
26
60
86
95
240
240240250240240
140
140140150140140
9990 70 40 10 1
110 30 60 90 99
140,00%140,00% 140,00% 150,00%

140,00%140,00%
4,00
4,004,000,004,004,00
*Margem
brutamaiorde
60%(por
dentro)ou
150%porfora
notem
ajustes!


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TABELA3TESEDOFISCOLTIMOPASSO
INTERPRETAODALEICOMVALORAGREGADO,MASFORADAMARGEM
DELUCROCOMPROPORCIONALIZAODOSCUSTOS
IA
FRMULA:PPn=%nPL60%(%nPL)
Variveis
PP
PL
lucro
VA
VI
ProporodoVI
sobreCustototal
(VI+VA)%=>
MARGEMdePL
sobre(PBI+VA)
Porfora
AJUSTESIN
243COM
proporcionalizao
OBSERVAES
Simula
1
Simula2 Simula3
Simula4
Simula5 Simula6
0,96
9,60
13,20
60,00
86,40
95,04
240240 110 250
240 240
140140 140 150
140 140
99
907040
101
110 30 60
90 99
1,00%10,00% 30,00% 60,00%

90,00%99,00%
140,00%140,00% 10,00%
140,00%140,00%
150,00%
0,040,40 16,80 0,00

Valor
agregado
noafeta
ajustes,a
noser
quea
margem
bruta
ultrapasse
60%(por
dentro)ou
150%(por
fora).
3,60 3,96
Observarqueno
hajustesaquino
pontoemquea
proporcionalizao
doVI(Valor
Importado)sobre
oscustostotais
igualaa60%(por
dentro)eemquea
MargemBruta
tambmalcana
150%(porfora)e
60%(pordentro),
demonstrandoa
coernciada
formulao.
Apartirdassimulaesacima,ficapatenteaconclusoperemptriadequea
ponderao, quandoisolada (eudissequandoisolada!)noproduzajustesdesfavorveisao
contribuinte,recaindoemfalciatodososargumentosemcontrrio.Oquegeraajustesmais
desfavorveisaocontribuintesecomparadocomaIN32/2001apenasaquestodeoValor
Agregadocomporounoamargembruta,questoessaquenoestclaranaliteralidadeda
Leiequespodeserdeslindadaapartirdautilizaodeumvastoconjuntodemtodos
interpretativos.


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Observarcomoesseerroreiteradamentedifundidoinclusivepor
doutrinadoresderenome.
Higuchi,citadonoRecurso,assimcriticaaIN243/2002:
IA
O art.12daIN243/2002noconsignounosclculosatotalidadedopreo
lquidodevendaenematotalidadedovaloragregadonoPascomodeterminaalei.
A instruo,sembaselegal,apurouopercentualdeparticipaodosbens
importadosnaformaodocustototaldobemproduzidoeaplicouessepercentual
nopreolquidodevendaenovaloragregadonoPas.10
Em primeirolugar,comojsedisseaLeinoprecisaconsignarleilgica
bsica paratrazerrazoabilidadeeevitarabsurdos,comoseriaocasodenoseaplicara
ponderaoe,porltimo,comojdemonstrado,aponderaonoaumentaosajustes,pelo
contrrio,diminui.Aquestooutra,oquecausaoefeitodeaumentodosajustesa
consideraodoValorAgregadonoseiodamargembrutadelucroouforadela.Eisso,como
jseviu,noestliteralmenteclaronaLei.
Nessepasso,caiporterratambmoargumentomuitoutilizadodequea
tentativa doexecutivodeemplacar,massemsucesso,aMedidaProvisrian478,de29de
dezembrode2009,restouconfiguradaqueaIN2432001queteriaamesmaredaodessa
Medida Provisria,tenhaextrapoladoaLein9.430/96.Issoporqueemsuaredaosaltaria
aos olhosqueareferidaLeiteriaabarcadoemseusdispositivosavarivelparticipaodos
bens,direitosouserviosimportadosnopreodevendadobem,direitoouserviovendido,
ouseja,aponderao.Mas,ora,essavarivelquandoisolada(eudissequandoisolada)no
implicaemfazercomqueosajustesaumentemdesfavoravelmenteaoscontribuintes,pelo
contrrio,osajustesdiminuem,conformejfoisobejamentedemonstradonastabelasacima.
Outroautorderenome,ODr.EuricoMD.DiSantiescreveuumartigomuito
eruditoarespeitodaquesto,disponvelnainternet:Preosdetransferncia:Fraudeleie
abuso depodernapretensaregulamentaodasLeis9.430e9.959pelaIN243 11. Oseu
mritoquenoatacaemhiptesealgumaaponderao.Vaidiretoaopontonevrlgicoda
discusso: opapeldesempenhadopeloValorAgregadodentrodafrmuladopreode
transferncia.
Nesseponto,eleatacaferrenhamenteadesconsideraodoValorAgregado
talqualpostanaIN2432002.Utilizasedeargumentojtratadoalhures,qualseja,doefeito
indutor provocadopelasistemticadalegalidadeanterior(IN322001).Ouseja,oefeito
extrafiscaldaIN32foiincrementarovaloragregadodosprodutosfinaissujeitosvendidos
no Pas.(...)Ouseja,omtodoPRL60estimulavaoscontribuintesaagregartangveise
intangveisaobemimportado,atendendolgicadaLei9.959edaIN32.
O mritodoseuargumentoindicarumefeitoindutorqueemborase
argumente,comoofizalhures,quenotenhasidoprevistopeloLegislador,bemprovvel
quedefatotenhaacontecidonomundoemprico.Oproblemaminimizadonamedidaemque
a eficciaelegalidadedaIN32garantidapeloFisconoperodoemquenorteouesse
comportamento.Entretanto,talargumentoextrajurdiconosuficienteparasepermanecer
10
Impostoderendadasempresas.Interpretaoeprtica.36ed.SoPaulo:IRPublicaes,2011,p.158.
11
Disponvelemhttp://www.fiscosoft.com.br/a/5jrd/precosdetransferenciafraudealeieabusodepoderna
Documento assinado
pretensaregulamentacaodasleis9430e9959pelain243euricomarcosdinizdesanti.Acessadoem04de
junhode2012.
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com umainterpretaoquesustentaareferidafrmula,comojdemonstrado,quechegaa
resultadosabsurdose,emdeterminadoponto,deixainclusivedefuncionareproduziroseu
efeitoefinalidademaior,qualseja,evitaramanipulaodepreosentreempresas
interrelacionadaseevitaratransfernciadelucrosentreosrespectivospases.
P
IA
Outro pontoatacadopeloDr.EuricodeSantidizrespeitotentativade
destrincharafrmuladaIN243/2002provocandooqueelechamadeAdultrionamedida
emquedistorceosentidoeaintenooriginriadaLei9.959edaIN32:
AIN243mudacompletamenteaorientaoquehaviasidodadapelaIN32,
medianteaalteraodoclculodoPRL60:(i)aLei9.959eaIN32consideravamo
valoragregadocomopressupostoparaaplicaodoPRL60e,obviamente,o
incluamcomovarivelnaformadeclculodessemtodo(ii)aIN243inovouao
desconsiderarovaloragregadocomovarivelnoclculodoPRL60,neutralizando
o, edandooutrainterpretaopalavra"bem".AIN243,emboraassumao
pressupostodaagregaodevalorcomodiferencialparaaplicaodoPRL60
(hiptese),desconsideraonasoluonormativa(consequncia),pretendendo
considerarapalavra"bem"nonaacepodeprodutofinal(apsaagregaode
valornoPas,sentidoprescritopelaLei9.959pelaIN32),mascomooprprio
insumoimportado.Ouseja,aIN243passouaentenderapalavra"bem"naacepo
deinsumo,completamentedissociadado"valoragregadonoPas".12
O argumentointeligente,bemelaboradoemereceserrespondido.Em
primeiro lugar,notaseumacertaprecipitaoemafirmardeplanoqueaintenodaLei
9.9959talequal,colocandoissojcomoumapremissaverdadeira,quandonaverdadeisso
quesetentaprovar.achamadapetiodeprincpio.Emsegundolugar,observaseemuma
leitura atentadetodooartigoqueoautorintencionalmentenoenfrentaaquestoemseu
pontodepartidainicial:ainterpretaogramticaesemntica.Eporquepensoquenoofaz?
Porque ficariacristalinoqueaatribuiodeestratagemasardilososaocontedodaIN243,
segundoele,intencionalmenteperpetradospeloFisco,novingariatofacilmente.Oartigo
tentapassaraideiadaexistnciadeumplanoconspiratrio,ardilosoemaquiavlicoplantado
no seiodaIN243/2002quandomanipulaavarivelvaloragregado.Ora,avarivelValor
agregadoestnaliteralidadedaLei9.959,issonosediscute.Oquesediscutesuaposio
matemticadentrodafrmula.AliteralidadedaLeidmargemasduasinterpretaes,logo
ondeestoardildaReceitaFederal,queapenasseutilizadaopomaisracionaletambm
previstanaliteralidadedaLei?Oquesetemqueprovareodebatedeveseinstalaremtorno
dequaldasduasamaisracionalmatematicamente!Eissoorenomadoautornoofez.Ele
emmomentoalgumdefendeoutentaexplicararacionalidadedasuahiptese,centrandoforas
apenasnatentativademostrarqueaIN2432002mudacompletamenteaorientaoque
haviasidodadapelaIN32,masissonosediscute.Oquesediscutequalalegalidade
correta,afinalsedadoAdministraorevogarouanularosseusprpriosatos,impingida
que estdoInteressePblico,porquenopoderiamudarsuainterpretaodaLei,
resguardandoosatoscolhidospeloentendimentoanterior,quandoelaaferecristalinamenteque
cometeraumerronainterpretaoanterior?
O renomadoautoraindasobessemesmoaspectotentademonstrara
obscuridadedafrmula,naformadeartimanha,qualseja,manteroValorAgregadocomo
critrionormativorelevantedahiptese(critrionormativo),masdesconsiderlocomo
critrioquantitativorelevantenasoluonormativa(consequncia):
Documento assinado
de 24/08/2001
12
Ibdem
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Aartimanhada"Legalidade"5estemmanterovaloragregadocomo
critrionormativorelevantedahiptese(critrionormativo),mas
desconsiderlocomocritrioquantitativorelevantenasoluonormativa
(consequncia): comisso,aparentemente,aIN243alinhaseLei9.430coma
redaodadapelaLei9.959,poismantmovaloragregadocomocritriorelevante
dahiptesenormativa,contudo,oexcluicomocritrioquantitativorelevantena
soluonormativa.
EmcotejocomoADULTRIOPARTEI,perpetradopelaIN38,adiferena
especficaentreaIN38(julgadailegalpeloCARF)eaIN243(aindasob
julgamentonoCARF)quenoADULTRIOPARTEI,aautoridadeadministrativa
criouexpressamentenovahiptesenormativaintroduzindoumadistinolegal
(Caso1xCaso2)quenohavianaLei9.430agora,noADULTRIOPARTEII,
demodomaisdissimulado,aIN243mantmamesmahiptesenormativadaLei
9.430(apsaalteraopelaLei9.959),confirmaadistinoentreCaso1eCaso2,
maseliminaosefeitosjurdicosdadessadistinolegalquandonoconsiderao
valoragregadonasoluonormativa.Eofazmedianteaobscuraalteraodaforma
declculodopreoparmetro.Ouseja,emtermosbemobjetivos:aIN38foi
consideradailegalporquecriounovahiptesenormativaaIN243ilegalporque
partedeumadistinolegalimpostapelaLei9.959(mantendoovaloragregado
comohipteseparaaplicaodoPRL60),maseliminaosefeitosdessadistino,
mediantealteraodasoluonormativaespecficaparaoCaso1(desconsiderando
ovaloragregadonafrmula).
Tratasedeexemploclssicodefraudelei:anicajustificativaparao
regimedoPRL60instauradopelaLei9.959aexistnciadevaloragregado
tantonocritrionormativocomonocritrioquantitativodasoluonormativaque
defineoclculodopreoparmetro.AIN243manteveocritrionormativodo
valoragregado(nahiptese)semconsiderlonaconsequncianormativa,
justamenteenoporacaso,napartemaisobscuraenotransparentedesse
dispositivonormativo:afrmula!13
Essepontodesuainteligenteargumentaotambmmereceserrespondido.Aquia
intelignciadoraciocniodoilustredoutrinadorresideemprimeirolugarreconhecerqueaIN2432002
noinovaemrelaoLei9.959noquetangeautilizaodavarivelValorAgregado.Afinalissofoia
inovaojustamenteprevistanaLei9.959quandocriouoPRL60ecomojvistonotpicoligado
interpretaosistemtica,umapossibilidadeaventadapelaOCDE.Oautorchamaessaprevisode
critrionormativooucritriorelevantedahiptesenormativa.Porm,apontaumsupostoardil:
concomitantementeodesconsideradaconsequncianormativoemseuchamadocritrioquantitativo.
OquedeimportantetemseadizerquedefatoavarivelValorAgregadoconstante
naLeicomocritrionormativoRELEVANTEfoipreservada.Efoipreservadadaformamaisracional
possvel,queexpurgandoessavariveldoPreoLquidodeRevendaparadaencontrarumabasepura
sobreaqualaplicaramargembrutaefixade60%,istofazerjusacaractersticamaisessencialdo
clculodopreodetransferncia,ochamadoisolamento.Oqueodoutodoutrinadorchamade
desconsideraroseuefeitodaconsequncianormativo,podemossimplificartudocomumsinal
negativoapostovarivelValorAgregado(PP=PLV60%PLVVA).aprpriasemnticada
frmulaqueestjustamenteemdiscussoemfunodainterpretaogramaticaledetodasasoutras
formasdeinterpretaesquepossamindicarqualasemnticamatemticamaisadequadaqueirdar
racionalidadenafrmula.Nohardilalgumaqui,hapenasinterpretaesmaisoumenosrazoveis.E
comojsedemonstrousobejamentenessevoto,adesconsideraodoVAemsuatotalidadeseriaa
frmulamaisracional,poisselaproduzoisolamentonecessrioparasechegaremumaadequado
PreoParmetro.
Documento assinado
de 24/08/2001
13
Ibdem
31
73
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 653
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
enfrentado:
S1C4T1
Fl.653
Porfim,oilustreautortraznovamenteumoutrosubstancialargumentoquemereceser
P
IA
OcorrequeosistemanormativoinauguradopelaLei9.959jofereceu
umasoluonormativaLEGALparaoscasosemquenoseconsideraovalor
agregado:omtodoPRL20. Excluirovaloragregadoparacalcularopreo
parmetroLEGALMENTEpossvel,masdesdequesejaaplicadaamargemde
lucrode20%: ignorarovaloragregadoaobemimportadoe,ainda,aplicara
margemdelucrode60%implicaabusodedireitodaautoridadequemanipulao
sentidodasLeis9.430/9.959pormeiodeumanovafrmula,aomesmotempoem
quetraiaintenopatentedolegislador,quesjustificouamargemdiferenciadado
PRL60emrazodeconsiderarovaloragregado.14
Notase,maisumavez,quenessepontooautorcontentaseematacara
frmuladaIN2432002,masnuncadefendeaoutraopomatemtica.Alis,defendeapenas
emumnicopontoejmuitoaquidiscutido,aquestoextrafiscaldoefeitoindutorprovocado
pelafrmuladaIN322001.Novamentesediga,queumafrmuladepreodetransferncia
no podeseescorarapenasemefeitosextrafiscais,deveterummnimoderacionalidade
internaparaseradotadaequeracionalidadeessaparaseevitaramanipulaodosprodutos
importadosnoseesclarece.
Outrossim,oqueseverificaqueaRecorrentenessepontoatacanaverdade
o percentualprevistode60%previsto,essesim,indubitavelmente,semsombradedvidas,
presentenaLei9.959ecomotalqualquerfalhadolegisladoremsuperdimensionlorefoge
dessainstnciajulgadoraemuitomenosdaIN2432002.
Esse pontoabreinclusivebrechaparacriticaralgicadaIN32eelogiara
lgicasimplesediretadaIN2432002.queestaltimafoianicaquepreservouparatodos
osefeitosaMargemBrutadeLucroprevistaemLeide60%,trazendomaisprevisibilidadee
simplicidadeparaoimportador,poisqualquerquesejaocasoconcretoessaamargembruta
e fixaaseraplicadasobreovalorimportadomaisovaloragregadoparaquenoseja
necessriosefazerajustes.Explicandomatematicamente,sefizermosumgrficoondenoeixo
do XcolocarmosavarivelValorAgregadoVA,variandoapaulatinamenteenoeixo
verticaldoYconfrontlacomavarivelMargemdeLucroobteremosumasimpleslinha
retaparalelaaoeixodoXnaalturade60%pordentroou150%calculadoporfora,
indicandoolimiteapartirdoqualnoseternuncaajustes.Abaixodessareta(abaixode60%
ou 150%)estariamtodasashiptesesondeosajustesocorreriam.Vseaquinovamenteo
aspectobelezaesimplicidadepresentesnessafrmula.
SetraarmosomesmoesquemagrficoparaafrmuladaIN322001,no
obteremosessamesmasimplicidade,muitomenossepreservariaolimitede60%damargem
delucrocomoparmetrodeajuste.Elavariariade60%at0%demargemquandoatingirum
Valordeagregaode60%.EapartirdessenveldeagregaoafrmulaprovocaMargens
negativas,ouseja,afrmulaparadefuncionar.Entoagoraficafcildeentenderporqueno
seaprofundanessadiscusso,poisafrmulaproduzresultadosabsurdos.Emprimeirolugar,
nomantmaMargemdeLucrode60%previstaemLeie,porltimo,deixadefuncionarpara
nvel deagregaomaiorde60%,permitindoapartirdessenvelatotalmanipulaode
preos,diferentedoobjetivomaiordoinstitutodoPreodeTransferncia.
ReiterooqueofoicolocadopeloespecialistaemDireitoEconmicoVictorPolizelli::
Documento assinado
de 24/08/2001
14
Ibdem
74
32
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 654
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.654
P
IA
Aaceitaodafrmula60%sobre(ovalorintegraldopreolquidodevenda
doprodutomenosovaloragregadonoPas)implicariaemsevencerumverdadeiro
desafiointerpretativo, poiscriaumnovomtododedeterminaodepreo
parmetrodistintodomtododoPreodeRevendamenosLucroPRL,cuja
previsolegaldeterminaqueasmargensdelucrosejamsempresobreoproduto
ouparcelaimportadaourevendida.
Mas,aindaumaltimaquestocolocadopeloDoutorEuricodeSantiquemerecenossa
ateno.Segundoorenomadodoutrinador:
ExcluirovaloragregadoparacalcularopreoparmetroLEGALMENTE
possvel,masdesdequesejaaplicadaamargemdelucrode20%:ignorarovalor
agregadoaobemimportadoe,ainda,aplicaramargemdelucrode60%implica
abusodedireitodaautoridadequemanipulaosentidodasLeis9.430/9.959por
meiodeumanovafrmula.15
Conquantojesclarecidoqueoreferidopercentualde60%,adequadoouno,foi
estabelecidoexplicitamentepelolegislador,cabejustificaroporqudeumaumentodoseupatamarde
20%quandojsedesconsideraoValorAgregado.comosehouvesseumaanulaototaldomesmoe
comotalafrmuladeveriasecomportarcomosePRL20ofosse.
Porm,esquecemosdefensoresdessateseaquiloquefoimuitobemsublinhadopelo
DoutorandopelaUSP,RicardoMarozziGregrio,aoanalisaroPRL60pelaticadaIN2432002.:
Portanto,amargemdelucroMLnoprecisarmaissuportarocustodo
valoragregadonoPas.Entretanto,continuarsuportandooscustos,despesase
remuneraodaatividadecomercial,bemcomoaremuneraodaprpria
atividadedeagregaodevalornoPas. Eestaseriaumapossvelrazodea
margempercentualde60%sobreopreoderevendalquidosersuperioraos20%
sobreopreoderevendamenososdescontosincondicionaisconcedidosprevistos
paraahipteseemquenohproduolocal.(destaquei).16
queesquecemquecomaagregaodevalorhjustificativalgicaparaumamargem
diferenciadaporqueexistemoutroscomponentesenvolvidosquenoserestringemapenasaoprprio
valoragregado.Seretiramosdeterminadoscustosnaformadevaloragregadonoestou
necessariamenteanulandoalucratividadesobreessaagregao.claroqueoidealseriao
estabelecimentodemaisdeumamargemdelucroparaseevitarosextremos,mastalexpedientenofoi
previstoporLei.
Nesseponto,entreosprpriosdoutrinadoreshumacertadiscrepncianalinhade
raciocnio.NocasooDr.MarceloNatale,economistaeadvogado,queparticipoudeumdebatecomo
Dr.NatanaelMartins(exConselheirodoCARF),comoDr. Shoueri, entre outros, se v uma
supostainadequaoentreoPRL60eaponderao.
Dr.MarceloNatale(economistaeadvogado):
Ora,noPRL20,eucomproerevendosemfazerumaalteraofsicanaquele
produto.NoPRL60euteriaumajustificativalgicaparaumamargemdiferenciada
porqueeutenhooutroscomponentes,i.e.ovaloragregadoquefoiotpicoanterior.
E eleocernedessadiscusso.NopossveldiscutiroPRL60semdiscutiro
valoragregado.AnsvamosparaaIN243eprocuramoscommicroscpioonde
15
Ibdem
16
Documento assinado
Preosdetransferncia:umaavaliaodasistemticadomtodoPRL.Tributosepreosdetransferncia.3vol.
CoordenadorLusEduardoSchoueri.SoPaulo:Dialtica,2009,p.189)
33
75
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 655
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.655
P
IA
estovaloragregadoesimplesmentenooencontramos,eleignorado
solenementenotextodaIN243,porquefoifeitoumaproporcionalizaolineardo
clculo.Reconheoqueeleguardacertalgica,pormelenadamaisdoqueo
mtodoPRL20proporcionalizado.Ora,eleratificaquedeveserfeitouma
proporcionalizao,portanto,20%meparecetotalmentecabveltambmnesses
casos.Ecomisso,seporumlado,naintroduodoPRL60,umamargemmaior
seriajustificvel,entreaspas,porqueeuintroduziovaloragregado,seeutiroovalor
agregadoeutiroabasetambmquesustentaos60%ouqualquerumamargem
diferenciadadaquelados20%.
Dr. NatanaelMartins:Querdizer,comoumbomadvogadovocestariaa
dizer queoPRLa60estariaajustificaraaplicabilidadedoPRLa20com
proporo,masoPRL60sedesmontaporqueaINtiroudabasedeleovalor
agregado.
Dr.MarceloNatale:Brilhanteconcluso.
Nesseponto,ousodiscordardosnobresdoutrinadores.Aproporcionalizao
emprincpionodeveafetaramargembrutadelucroaseraplicadosobreosbensimportados,
umavezqueelanadamaisfazdoquemelhordistribuirovaloragregadototalparacadaum
dos seusrespectivoscomponentesimportados,quandoesseforocaso,isto,quandoo
importadornooperacomumnicobem,produtoouservioimportado.Poroutraspalavras,a
proporcionalizaoummtododeprocuradaverdadereal,nocasodehaverproduolocal
com importaodemaisdeumbem,noquetangeafazeroisolamentodocomponente
importadodetudoquantomaisaparecenoprodutofinal.,portanto,umametodologianeutra
noafetandooquantumdepercentualdemargembrutaaseraplicado.
243/2002
Alegado problemadoefeitocircularnaformulaoexpressadaIN
AlegasecomofalhadaIN243/2002ofatodequecadavezqueo
contribuintebuscaseaproximardopreoparmetroobtidopelafrmula,ouseja,passandoa
adquirir obempelovalorequivalenteaopreoparmetroPP,poderficarsujeitoanovo
ajusteattulodePreodeTransferncia.oseuefeitocircular.Tentaseprovarissoatravsde
tabelascontendoexemploshipotticos.Oqueseobservaquedefatoafrmulasecomporta
no deformaerrtica,masdeformaprevisvel.ShaverajustesnomomentoemqueoPL
divididopelosomatriodoValorImportadomaisoValorAgregado(PL/(VI+VA)),for
inferiora60%,secalculadopordentrooua150%,secalculadoporfora.Exatamenteoquea
frmulasepropeafazer,manterumamargembrutade60%,comoestprevistonaLei.
claroqueoexemplodadopelocontribuintenoshipottico,masirreal,poisasvariveis
so interligadas,nosepodendoconceberqueavariaoaleatriadoVInoreflitatambm
em umaumentocorrelacionadodoValorAgregado.Nocasoassimulaessempremantm
constanteoValorAgregado.Outrossim,ningumdissequeareferidafrmuladaIN243/2002
afrmulaperfeita,masamaisadequadasecomparadacomaformulaodaIN32/2011.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

76
34
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 656
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.656
DecisesJudiciais
P
IA
Na searajudicialobservasequeocaminhotrilhadofoiomesmodo
assumidonestevoto.Temsenotciasqueem10/02/2011(DJF3CJ1de18/02/2011,p.596),a
justiapassouaterumentendimentoconvergenteaodoFisco,quandodojulgamentodaAMS
200361000173814. Porunanimidade,trilhousecaminhooposto,pelalegalidadedaIN
243/2002,tendoassimsidoementado:
APELAOEMMANDADODESEGURANA.MTODODOPREO
DEREVENDAMENOSLUCROPRL.LEIN9.430/96.INSTRUO
NORMATIVASRF243/02.APLICABILIDADE.
1.CasoemqueaimpetrantepretendeapuraroMtododePreodeRevenda
menosLucroPRL,estabelecidonaLein9.430/96,semsesubmeters
disposiesdaIN/SRFn243/02.
2. Emquepesesejammenosvantajososparaaimpetrante,oscritriosda
InstruoNormativan243/02paraaaplicaodomtododoPreodeRevenda
MenosLucro(PRL)nosubvertemosparadigmasdoart.18daLein9.430/1996.
3. Aoconsideraropercentualdeparticipaodosbens,serviosoudireitos
importadosnocustototaldobemproduzido,aIN243/2002nadamaisestfazendo
doquelevaremcontaoefetivocustodaquelesbens,serviosedireitosnaproduo
dobem,quejustificariamadeduoparafinsderecolhimentodoIRPJedaCSLL.
4.Apelaoimprovida.(destaquei)
Nomesmosentido,podesermencionadaarecentedecisoproferidanoms
demaropelaSegundaTurmaOrdinriadaPrimeiraSeodeJulgamentodeste
Conselho(processon10283.721285/200814),
Consideraesfinais
Comosepercebe,apesardesercontroversoaconclusoaquichegadadeque
mesmoapartirdeumaanlisegramatical/semnticaainterpretaodaLeifeitapelaIN243
20002sejaamaisfavorvel,portodososoutrosngulosqueseanalisaaquesto(interpretao
lgica,finalsticaesistemtica)defatochegaseconclusoperemptriadequeaIN
243/2002legal.
Outrossim,AroupagemdafrmulaadotadapelaIN243/2002(PPn=%nPL
60%x(%nPL))semodifica,sim,emrelaosuaformulaogenricaprevistanaliteralidade
da Lei(PP=PLV60%PLVVA)aoincorporaratcnicadaponderao,contudoesse
aspectoespecficovistodeformaisolada,aocontrriodoapregoadodiminuiosajustesse
comparadocomasuaformulaogenrica,almdoqueessanovaroupagemtambmno
maculasuaessnciaqueprovocarosurgimentodopreoparmetrodecomparaoapartir
doexpurgodoValorAgregadoeassim,manteratcnicadomximoisolamentoparacadaum
dosinsumosimportadosquefazempartedoprodutofinalaserrevendido,oquenoacontece
na frmuladaIN32/2001(((PP=PLV60%(PLVVA)nemnaformulaogenrica
encontradadaliteralidadeLei((PP=PLV60%PLVVA)).
Encerradooprocessointerpretativofeitodeformaexaustiva,nomaisse

pode alegarqueaIN243/2002ilegalpelosimplesfatodedivergirdaIN32/2001.AIN
35
77
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 657
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.657
32/2001apenasumaversomalsucedidadainterpretaodaLeiecomofoiconsolidadaem
umdeterminadolapsodetempo,seracatadaparaosfatosgeradoresabarcadospeloreferido
perodoemqueelaestavaemvigor.
P
IA
LUCRODAEXPLORAO
Alega quenostermosdoart.544doRIR/99edaLein10.637/2002,os
ajustes realizadosnosvaloresdoscustosdosbensimportadosdeveriaserefletirnolucroda
exploraoeconsequentementenoimpostodevido.
Alegislaoderegnciaassimdispe:
RIR99
Art.544.Consideraselucrodaexploraoolucrolquidodoperodode
apurao,antesdededuzidaaprovisoparaoimpostoderenda,ajustadopela
exclusodosseguintesvalores(DecretoLein1.598,de1977,art.19,eLein
7.959,de1989,art.2):
I apartedasreceitasfinanceirasqueexcedersdespesasfinanceiras,
observadoodispostonopargrafonicodoart.375
IIosrendimentoseprejuzosdasparticipaessocietriase
IIIosresultadosnooperacionais.
1Noclculodolucrodaexplorao,apessoajurdicadevertomarpor
baseolucrolquidoapurado,depoisdetersidodeduzidaacontribuiosocial
institudapelaLein7.689,de15dedezembrode1988.
2Olucrodaexploraopoderserajustadomedianteadioaolucro
lquidodevalorigualaobaixadodereservadereavaliao,noscasosemqueo
valorrealizadodosbensobjetodareavaliaotenhasidoregistradocomocustoou
despesaoperacionaleabaixadareservatenhasidoefetuadaemcontrapartida
contade:
Ireceitanooperacionalou
IIpatrimniolquido,nocomputadanoresultadodomesmoperodode
apurao.
Lein10.637/02
Art. 45.Noscasosdeapuraodeexcessodecustodeaquisiodebens,
direitoseservios,importadosdeempresasvinculadasequesejamconsiderados
indedutveisnadeterminaodolucrorealedabasedeclculodacontribuio
socialsobreolucrolquido,apuradosnaformadoart.18daLeino9.430,de27de
dezembrode1996,apessoajurdicadeverajustaroexcessodecusto,determinado
porumdosmtodosprevistosnalegislao,noencerramentodoperodode
apurao,contabilmente,pormeiodelanamentoadbitodecontaderesultados
acumuladoseacrditode:
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
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36
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 658
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.658
I contadoativoondefoicontabilizadaaaquisiodosbens,direitosou
serviosequepermaneceremaliregistradosaofinaldoperododeapuraoou
IA
IIcontaprpriadecustooudedespesadoperododeapurao,queregistre
ovalordosbens,direitosouservios,nocasodeessesativosjteremsidobaixados
dacontadeativoquetenharegistradoasuaaquisio.
1oNocasodebensclassificveisnoativopermanenteequetenhamgerado
quotasdedepreciao,amortizaoouexausto,noanocalendriodaimportao,o
valordoexcessodepreodeaquisionaimportaodeversercreditadonaconta
deativoemcujasquotastenhamsidodebitadas,emcontrapartidacontade
resultadosacumuladosaqueserefereocaput.
2oCasoapessoajurdicaopteporadicionar,nadeterminaodolucroreal
edabasedeclculodacontribuiosocialsobreolucrolquido,ovalordoexcesso
apuradoemcadaperododeapuraosomenteporocasiodarealizaopor
alienaooubaixaaqualquerttulodobem,direitoouservioadquirido,ovalor
totaldoexcessoapuradonoperododeaquisiodeverserexcludodopatrimnio
lquido,parafinsdedeterminaodabasedeclculodosjurossobreocapital
prprio,dequetrataoart.9odaLeino9.249,de26dedezembrode1995,alterada
pelaLeino9.430,de27dedezembrode1996.
3oNahiptesedo2o,apessoajurdicadeverregistrarovalortotaldo
excessodepreodeaquisioemsubcontaprpriaqueregistreovalordobem,
serviooudireitoadquiridonoexterior.
Comosev,defatoapartirdaLei10.637/2002oajustedeixoudeserum
ajusteextrafiscalnolucrorealparaserumajustecontbildolucrolquido,queporsuaveza
basedolucroexploraosobreoqualsecalculaoimpostodevidoemempresasquepossuem
receitassubmetidasaincentivosfiscais,comoocasodaRecorrente.
Porm,apretensodaRecorrentenopodeseracolhida,poisarecomposio
dolucrodaexploraodiantedolanamentodeofcionoencontraguaridanajurisprudncia
ADMINISTRATIVAnemnoordenamentojurdico.
Ainda quecomessanovaregulamentao,possahaverreflexonolucro
contbildoperododeapuraoemrazodoajustedovalordoexcessonodedutvel,no
cabeapretensopor4(quatro)motivos:
Osajustesnolucrocontbilcabvelquandofeitopelo
contribuinte/PessoaJurdica espontaneamenteeasimtendoreflexonolucrolquidoeno
lucrodaexplorao.FeitodeofciopeloFiscoatravsdelanamentodeofcio,porbvioque
o ajustesaidarbitadocontbil,maisseequiparandoaoextracontbil:(...) a pessoa
jurdica deverajustaroexcessodecusto,(...),contabilmente,pormeiodelanamentoa
dbitodecontaderesultadosacumuladoseacrditode(...)(art.45daLein.10.637/2002).
Haindaumgrandeobstculooperacionalparaaprpriafiscalizaofazer
tal ajustecontbilemfunododescumprimentodenormatributriadadocausapelo
Contribuinte.queoajustecontbilnoseconcretizatotalmentenolucrocontbil,
diminuindoo,poishqueseverificar,conformedeterminaanormajurdica,seocasode
contabilizarcomocusto,seoinsumoimportadojfoiutilizado,oudesimplesbaixadoativoe
Documento assinado

37
79
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 659
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.659
nessecasonointerferirianolucrodaexplorao.oquedeterminaosincisosIIdoart.45da
Lein.10.637/2002:
IA
(...)apessoajurdicadeverajustaroexcessodecusto,(...),contabilmente,
pormeiodelanamentoadbitodecontaderesultadosacumuladoseacrditode:
(...)Icontadoativoondefoicontabilizadaaaquisiodosbens,direitosou
serviosequepermaneceremaliregistradosaofinaldoperododeapuraoou
IIcontaprpriadecustooudedespesadoperododeapurao, que
registreovalordosbens,direitosouservios,nocasodeessesativosjteremsido
baixadosdacontadeativoquetenharegistradoasuaaquisio.
Portanto, nofazsentidoatribuirfiscalizaoonusderefazera
contabilidadedaRecorrente.
Porfim,osistemadebenefciosfiscaisnopodecompactuarcomo
reclculodebenefciodeformaretroativaemfunodadescobertadeilcitostributrios,pelo
contrrio,osistemajurdicoseinclinasituaoatdeperdadosreferidosbenefcios.Vide
art.64daInstruoNormativaSRFn267,de23dedezembrode2002,quedispesobreos
incentivosfiscaisdecorrentesdoimpostosobrearendadaspessoasjurdicas:
Art. 64.Constatadoodescumprimentodequalquerdascondiesou
requisitosparausufrutodosincentivosfiscaisprevistosnesteCaptulo,bemassim
dodispostonoart.1daLein7.134,de26deoutubrode1983,otitulardaunidade
daSRFdajurisdiodocontribuinte:
I nocasodereduo,revogaroatoquetenhareconhecidooincentivoe
comunicaraorgocompetentedoMIaocorrnciadessesfatos,paraquesejam
adotadasasprovidnciascabveis
IInocasodeiseno,comunicaraorgocompetentedoMIaocorrncia
dessesfatosparaquesejaprovidenciadaarevogaodoatoquetenhareconhecidoo
benefciofiscaledemaisprovidnciascabveis.
Nessecontexto,ficabastanteclaroavedaoexplcitaconstantenoartigo
seguintedomesmodiplomainfralegal:
Art.66.Nocasodelanamentodeofcio,noseradmitidaarecomposio
dolucrodaexploraoreferenteaoperodoabrangidopelolanamentoparafinsde
novoclculodosincentivosdequetrataesteCaptulo
Por todooexposto,NEGOPROVIMENTOaorecursoparaNO
reconhecerosajustescontbeisnolucrodaexploraoparaefeitoclculodoimpostodevido,
emsededeLANAMENTODEOFCIO.
JurosdemorasobreMultadeOfcio
InsurgeseaRecorrentecontraacobranadejurosdemorasobremultade
ofcio, utilizandosedoargumentoacontrariosensu. Ouseja,comoanicahiptesede
incidnciadejurossobremultaestconsignadanopargrafonicodoart.43daLein
9.430/96,deve,porexcluso,nasdemaishipteses,serexpurgadaaaplicaodosjurossobre
amultaaplicada,quespassaraincidirnostermosdo1doart.161doCTN.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 660
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.660
IA
Ora,comotodoargumentoacontrario sensu, deveseuslocommuita

cautela,poisinsetoaeleachamadafalciadofalsoantecedente.Pois,seumaregrap
implicaq.Nosepodeconcluircomtodoorigorlgicoquenopimpliquetambmem
noq.Issoporquepodeexistiroutrasformadechegarseaq.Poroutraspalavras,Sep
(emhavendomultadeofcioisolada)>(implica)q(implicaoclculodejurosdemora
sobreela).Issonoquedizerquesenegarmosp(nocasodamultadeofciosobretributo,
pois nosetratademultaisolada)estaremosnegandonecessariamenteaexistnciadeq
(clculodejurosdemorasobreessamulta).Pois,obviamente,outrosantecedentespodem
existir,comodefatoexistemnalegislao,r,setcqueimpliquemtambmemq.
Ora,amultadeofcio,exviart.44daLein9.430/96,deverincidirsobreo
crditotributrionopago(diferenaentreotributodevidoeorecolhido).
A partirdaleituradoCdigoTributrioNacional,concluisequeamulta,
apesardenoteranaturezadetributo,fazpartedocrditotributrio.aintelignciados
artigos3e113doCTN,conjugadocomart.139queassimdispeOcrditotributrio
decorredaobrigaoprincipaletemamesmanaturezadesta
Ou seja,enquantooart.3excluiasmultasdadefiniodetributo,os
dispositivosseguintes(art.113,1,eart.139)trazemnasparacomporocrditotributrio.
Porconseguinte,acobranadasmultaslanadasdeofciodevereceberomesmotratamento
dispensadopeloCTNaocrditotributrio.
Porsuavez,oart.161doCdigoTributrioNacionaldispequeosjurosde
mora passamaintegrarocrditotributrionopago,deformaaqueaincidnciadamulta
alcanatantoocrditotributrioprincipalquantoosjurosdemorasobreeleincidentes.
Em resumo,cabvelaaplicaodejurosdemorasobremultadeofcio,
pois ateordoart.161doCdigoTributrioNacionalsobreocrditotributrionopago
corremjurosdemora,comoamultadeofciotambmconstituiocrditotributriosobreela
tambm necessariamenteincideosjurosdemoranamedidaemquetambmnopagano
vencimento.
Assim, noprocedeoargumentodaRecorrentenosentidodeafirmarque
apenasapartirdaexistnciadopargrafonicodoart.43daLein9.430/96quepoder
incidirjurosdemorasobreamultaaplicada.Ora,talprevisodizrespeitoaplicaodemulta
isoladasemcrditotributrio.Assim,ateleologiadetaldispositivolegalvemareboquedese
ratificaraincidnciadosjurossobreamultaquenotomacomobasedeincidnciavaloresde
crditotributriosujeitosincidnciaordinriadamultadeofcio.
O ConselheiroAlkmimfoimuitofelizemsuaexplicaoporocasiodo
Acrdo140100.155noqualareferidamatriatambmfoienfrentada:
(...)Seriaobvionoconterreferidaprevisoquandoamultaaplicada
sobrecrditotributrionopago.Issoporque,aocontrriodoqueafirmaa
Recorrente,casoexistissetalprevisodeincidnciadejurossobremulta,poder
seiaimaginaraduplaincidnciadosjuros,dizer,umasobreocrditotributrioe
outra sobreamultadepoisdeformalizada.Emsetratandodetributonopago,a
multadeveincidirsobreatotalidadedocrditotributrioquedeixoudeser
recolhido,incluindoseneleacorreomonetriaeosjuros.Assim,naverdade,no
ojurosqueincidesobreamulta,massimamultaqueincidesobreocrdito
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
tributriocomjurosecorreomonetria.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 661
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.661
Diantedoexposto,mantenhoosjurosdemorasobreamultadeofcio.
IA
LANAMENTOCSLL
Porfim,oquefoidecididocomrelaoaolanamentodoIRPJestendeseao
lanamentoreflexodeCSLL,noquecouber,emvirtudedantimarelaodecausaeefeitoque
osvincula.
Portodooexposto,VOTOnosentidodeNEGARprovimentoaoRECURSO
DEOFCIOeaoRECURSOVOLUNTRIO.
AntonioBezerraNetoRelator


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 662
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
DeclaraodeVoto
S1C4T1
Fl.662
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ConselheiroAlexandreAntonioAlkmimTeixeira
Na sessoocorrida08demaiode2012,essa1TurmaOrdinriada4
Cmarada1SeodoCARFiniciouojulgamentodoprocesson16643.000098/200916,do
qual souRelator,oportunidadeemqueproferiomeuvotosobreamesmamatria,masem
sentidocontrrioaodoqueoraadotadopeloilustreConselheiroRelator.
Agoraconhecendooseuposicionamento,eapesardorigorcomqueatese
opostatratadanovoto,nomeconvencideseusargumentos,certodequeaquesto,muito
antesdepassarpelasvriaspossibilidadesdeinterpretaodotextolegal,esbarranoprincpio
dalegalidade.
Diantedisso,adoto,comorazesdedeclaraodevoto,oentendimentoque
proferiemreferidoprocesso,nostermosqueabaixotranscrevo:
Administrativa:
So duasasquestespostasemjulgamentoperanteestaCorte
1) saberse,nocursodoprocessoadministrativotributrio,podeser
reconhecidaailegalidadedainstruonormativaeditadapelaReceitaFederaldoBrasil
2)emcasopositivo,seexistecompatibilidadeentreoregimedeapuraodo
mtodoPRL60adotadopelainstruonormativaRFBn243/2002,comoregimeadotadopela
lein9.430/96,comaalteraodalein9.959/00.
As demaisquestesconstantesdorelatriodaDRJedapeaderecurso,
referentessdivergnciasentrevaloresdeclaradosnaDIPJeaquelesreconhecidosduranteo
procedimentodefiscalizao,boafdaRecorrente,pagamentosrealizadoseaplicaodo
PRL20nosoobjetodejulgamentonopresenterecurso.
Feitaessadelimitao,passoadecidir.
INSTRUONORMATIVA.RECONHECIMENTODEILEGALIDADE.
Inicialmente,cabesabersepode,esteConselhoAdministrativodeRecursos
FiscaisCARF,deixardeaplicarumainstruonormativaeditadapelaSecretariadaReceita
FederaldoBrasil,porentenderqueamesmanosecoadunacomodispositivolegalquelhed
fundamento.
Documento assinado
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 663
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.663
IssoporqueadecisoproferidapelaDelegaciaRegionaldeJulgamento
deixoudeapreciarasrazesdemritoapresentadaspelaRecorrente,porentenderquenocabe
ao julgador,nocursodoprocessoadministrativotributrio,afastaraaplicaodeinstruo
normativasobofundamentodeilegalidade.
IA
Aquestonopossuiosabordanovidade.
Este Conselho,desdeostemposdo1ConselhodeContribuinte,tem
entendimentoassentedequeasinstruesnormativasnoseequiparamlei,epodemser
afastadasquandoaelasnoseajustarem.
O CdigoTributrioNacional,emseuart.96,definequeA expresso
"legislaotributria"compreendeasleis,ostratadoseasconvenesinternacionais,os
decretoseasnormascomplementaresqueversem,notodoouemparte,sobretributose
relaesjurdicasaelespertinentes. Dissoseextraique,naordemjurdicadevidamente
estruturada,impeseacoordenaodosatosnormativosatravsdaverificaodas
competnciasdecorrentesdaConstituiodaRepblicaedofundamentodevalidadedosatos
expedidospelasrespectivasautoridades.LeiaseoescliodeTrcioSampaioFerrazJnior,in
verbis:
Nadogmticaanalticacontempornea,temrelevnciaespecial,
no queconcernesfontes,anoodelegislao.Issoocorre
sobretudonodireitodeorigemromanstica,comoocasodo
direitoeuropeucontinentaledospaseslatinoamericanosde
modo geral.Legislao,latosensu, mododeformaode
normas jurdicaspormeiodeatoscompetentes.Essesatosso
sacionadoresnosentidodeestabelecedoresdenormas
soberanas(vejaseaexpresso:aleifoisancionadapelo
PresidentedaRepblica).Sendoasanoumexercciode
competncia,alegislaofontedeinmerasnormasque
requeremprocedimentosreguladosporoutrasnormasque,por
sua vez,sotambmprodutodeatoscompetentes.Essa
regressotemumfim:aprimeiracompetnciaestabelecida
conformenormasprimeiras,asnormasconstitucionais.Ouseja,
oreconhecimentodalegislaocomofontedodireitobaseiase
necessariamentenumahipteseracionalizadora:umato
fundantequeproduzumconjuntodenormasprimrias,a
Constituio17.
Dentrodessasistemtica,cadaatonormativoexerceumafunonormativa,
deacordocomacompetnciadequemaexpedeeofundamentodevalidadeparasuaedio.
InvocandoHansKelsen,algunsincautoschamamessarelaodehierarquia,peloqueuma
norma estariasubmetidaoutra,denvelsuperior,deondeextraiseufundamentode
validade.
17
Documento assinado
FERRAZJUNIOR,TrcioSampaio.IntroduoaoEstudodoDireito.Tcnica,deciso,dominao.Atlas,So
Paulo,2001.3ed.p.224.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 664
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
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Para umenunciadoserconsideradonormajurdica,devemserobedecidos
certosrequisitosparasuacriao.Asnormasnosopostasdeformalivreedesordenadano
ordenamentojurdico.Aocontrrio,devemasmesmasestarligadasumasasoutras,peloque
cadanormadevebuscaroseufundamentodevalidadeemoutranormajurdicaqueconfirao
seupodernormativo.
Um enunciadonormativo,paraserconsideradonormajurdicaperanteo
sistema,deveestarsempresustentadoporumaoutranormaquelheconfiravalidade.Apenas
assim setemformadoumsistemajurdiconaacepoprpriadapalavra.SegundoDiego
MartinFarrell,inverbis:
as normasjurdicasseconsideramvlidasquandoconcordamcomo
critrioadotadopelojurista.Podesedizer,ento,queavalidadeno
umapropriedadedasnormas,senoumarelaoentreanormaeo
critrio eleitoquandoanormaseajustaaocritrio,consolidassea
mesmavlida18
Ressaltamos,todavia,quediantedavinculaoentreumanormaaoutra,no
temos propriamenteumahierarquianormativa.Hierarquianormativapedeestruturao
ordenadadasnormas,emqueasnormasconstitucionaisconstituiriamfundamentodevalidade
das normascomplementareseasnormascomplementaresconstituiriamfundamentode
validadedasnormasordinrias.Aocontrrio,naordemjurdica,afundamentaobuscadapor
umanormajurdicaemoutrafuncionacomoescalonamento,peloqueoenunciadoirbuscara
sua fundamentaoemoutranorma,deacordocomacompetncia afetaaocontedodesua
disposio.
AleituradadoutrinadeKelsendidticaaoafastarahierarquizaoda
lgicaorganizacionaldosistemajurdico,pelaqualcadanormajurdicatemfundamentode
validade emumaoutranorma,semjuzosdesubordinao.Tratase,emverdade,de
estruturaomaterialdotratamentonormativoacadaumdosveculosnormativamente
previstos,peloqueofundamentodevalidadedecorredacompetnciaparaotratamentoda
matria.Osistemajurdico,assim,paraKelsen,escalonado,peloqualumanormabuscao
seufundamentodevalidadeemoutranormamasno,necessariamente,hierarquizado.
Dissodecorreoconceitodevalidadecomorelaodecompetnciaexistente
entreumanormaeoutra.
Nodireitotributrio,ofundamentodetodaaimposioobrigacionalest
estabelecidonaConstituiodaRepblica.Cabeleicomplementardenormasgeraisde
direitotributriodefinirasestruturasdecadaumadasespciestributrias,assimcomodirimir
conflitosdecompetnciaimpositivaesleisordinrias,cabeainstituiodostributos(na
maioriadoscasos).Aosatosexecutivos,apesardoseupodernormativo,atribuiseopoderde
regulamentarafuncionalidadenacobranadostributosmasnunca,emmomentoalgum,
estabelecerobrigaestributriasnovasoualterarocomandonaleinoquetocaaoselementos
essenciaisdanormadetributao.
Defato,segundoMisabeldeAbreuMachadoDerzi,ostributossoobjeto
deenumeraolegalexaustiva,demodoqueaquiloquenoestnalei,inexistejuridicamente.
Adiferenciaoentreumtributoeoutrosedatravsdeumaclassificaolegal,esgotantedo
conceitodetributo.Criamse,arigor,espciestributriascomoconceitosdeterminadose
18
Documento assinado
digitalmente
conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
Apud
CARVALHO,PaulodeBarros.DireitoTributrio.FundamentosJurdicosdaIncidncia.Revistados
Tribunais,SoPaulo,1998.p.49.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 665
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
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Fl.665
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fechadosquesedistinguemumasdasoutraspornotasfixasirrenunciveis.Noseadmitemas
ordens deestruturaflexvel,graduveledecaractersticasrenunciveisquesoostipos.
Esses,porsuavez,levariamaceitaodeformasmistasounovas,deduzidasedescobertas,
implicitamente, noordenamentooucriadas,notrfegojurdico,pelaprticaadministrativa,
segundo asnecessidadesdoTesouro,oquesechocariacomosprincpiosvigorantesno
sistematributrio19
Porcerto,pois,que,apenasdiantedaprescrioexatadetodososcritrios
formadoresdanormatributria,comobemdemonstraPauloBarrosCarvalho20,queseestar
diantedeumanormajurdicatributriaaptainstituioecobranadetributos.Essafuno,
naordemjurdicabrasileira,nopodeserexercidapormeiodeatosdaAdministraoPblica,
porforadodispostonoart.150,incisoIdaConstituiodaRepblica.
oquediz,tambm,oart.97doCdigoTributrioNacional,normageralde
direitotributrio,inlitteris:
Art.97.Somentealeipodeestabelecer:
Iainstituiodetributos,ouasuaextino
IIamajoraodetributos,ousuareduo,ressalvadoo
dispostonosartigos21,26,39,57e65
IIIadefiniodofatogeradordaobrigaotributria
principal,ressalvadoodispostonoincisoIdo3doartigo52,
edoseusujeitopassivo
IVafixaodealquotadotributoedasuabasede
clculo,ressalvadoodispostonosartigos21,26,39,57e65
Vacominaodepenalidadesparaasaesouomisses
contrriasaseusdispositivos,ouparaoutrasinfraesnela
definidas
VIashiptesesdeexcluso,suspensoeextinode
crditostributrios,oudedispensaoureduodepenalidades
Quantosinstruesnormativas,genericamenteprevistasnoincisoI,art.100
doCTN,asmesmastmfunodenormascomplementaresdasleis.E,especificamenteno
que tocasinstrues, TrcioSampaioFerrazJniorsclassificamcomoatos
administrativosinternosquevinculamnombitodergos21.
AsinstruesnormativasdaReceitaFederaldoBrasil,nestesentido,soatos
normativos deinterpretaoeaplicaodaleitributria,vinculandoasuaobservnciano
mbitodaprpriasecretaria.EsteoentendimentodoSupremoTribunalFederal,inverbis:
As instruesnormativas,editadasporrgocompetenteda
administraotributria,constituemespciesjurdicasde
cartersecundrio,cujavalidadeeeficciaresultam,
imediatamente,desuaestritaobservnciadoslimitesimpostos
19
DERZI,MisabeldeAbreuMachado.DireitoTributrio,DireitoPenaleTipo.RevistadosTribunais,So
Paulo,1988.p.248.
20
CARVALHO,PaulodeBarros.DireitoTributrio.Saraiva,SoPaulo,1995.7ed.
21
Documento assinado
Paulo,2001.3ed.p.232.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 666
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
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Fl.666
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pelasleis,tratados,convenesinternacionais,oudecretos
presidenciais,dequedevemconstituirnormascomplementares.
Essas instruesnadamaisso,emsuaconfiguraojurdico
formal,doqueprovimentosexecutivoscujanormatividadeest
diretamentesubordinadaaosatosdenaturezaprimria,comoas
leiseasmedidasprovisrias,aquesevinculamporumclaro
nexodeacessoriedadeededependncia.Seainstruo
normativa,aditadacomfundamentonoart.100,I,doCdigo
TributrioNacional,vemapositivaremseutexto,em
decorrnciademinterpretaodaleioumedidaprovisria,
umaexegesequepossaromperahierarquianormativaquedeve
mantercomestesatosprimrios,viciarseporilegalidadee
noporinconstitucionalidade
Porfim,TrcioSampaioFerrazJnior,explicaque,apesardenoexistira
chamadahierarquianormativanosistemajurdico,porvezesexistemdistinesverticaisque
induzemhierarquizao:
Noobstante,precisoreconhecerque,aoladodoslimites
horizontais(...)aparecemdistinesverticais,pois,emalguns
casos,nadaobstaqueamatriaprpriaparaumacompetncia
sejaobjetodeumaoutra.Nessemomento,amaioreadminus:
umdecretopodefazerasvezesdeumaportaria,masarecproca
no verdadeira,umleicomplementarporfazerasvezesde
umaleiordinria,masarecprocanoverdadeira
presentefeito:
De todooexposto,fixoduaspremissasrelevantesparaojulgamentodo
1) asinstruesnormativassoatosnormativosdaadministraoqueno
podeminstituir,alterarouextinguirqualquerdoselementosconstantesdanormatributriacuja
competnciasejaatribudaleiequepromovaoaumentooucobranadetributo.Nesse
particular,salvoquandoaConstituiodaRepblicaexcepcionou,todososelementosdaregra
matrizdeincidnciadevemconstardalei,comrelevoparaabasedeclculodotributo.
2) OConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARF,porforado
decreton70.235,recepcionadonaordemjurdicade1988comforadelei,tem,por
competncia,julgar recursosdeofcioevoluntriosdedecisodeprimeirainstncia,bem
comorecursosdenaturezaespecial(art.25,incisoII),sendolhevedado,noentanto,afastar
a aplicaooudeixardeobservartratado,acordointernacional,leioudecreto,sob
fundamento deinconstitucionalidade (art.26A).Noexiste,assim,porforacompetncia
outorgadaaoCARF,vedaoparareconhecerailegalidadedeinstruonormativaeditadapela
ReceitaFederaldoBrasil.
Ressaltesequecomovisto,apossibilidadedeoCARFafastaraaplicaode
uma instruonormativadaReceitaFederaldoBrasilNOdecorredeoCARFser
hierarquicamentesuperiorSecretariadaReceitaFederaldoBrasil,ambosrgodo
MinistriodaFazendamassimdacompetncialegalmentedeferidaacadaumdessesrgo.
Tratasederelaodeescalonamento,enodehierarquia.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 667
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.667
Diantedoexposto,reconheoacompetnciadoCARFparajulgarosefeitos
daaplicaoINRFBn243/2002,tendoemvistaaalegaodesuailegalidade.
IA
MRITO.INRFBN243/2002ELEIN9.430
Trata,aquestoemvoga,dasnormasantielisivasinstitudaspelalein
9.430/96, quetemporobjetivorestringirosefeitostributriosdautilizaodospreosde
transfernciacomoinstrumentodeeconomiafiscal.
SegundooInternationalTaxGlossary,opreodetransfernciaserefere
determinaodospreosaseremcobradosentreempresasrelacionadasparticularmente
pelascompanhiasmultinacionaisrelativamenteatransaesentrevriosmembrosdeseus
grupo (vendadebens,prestaodeservios,transfernciaeusodetecnologiasepatentes,
mtuos etc.).Comotaispreosnosolivrementenegociados,osmesmospodemser
eventualmentediferentesdaquelesdeterminadospelasforaslivresdemercado,nas
negociaesentrepartesnorelacionadas.
Temse,assim,queocontroledopreodetransfernciaobjetivaevitarmanipulaode
preos,aplacandoaelisofiscal.
Emumadefiniomaisampla,otermopreodetransferncia
freqentementeutilizado,principalmentenodireitonorteamericano 22,parasereferirafixao
depreosemtodosostiposdetransaesentrepartesrelacionadas.
Deumamaneirageralopreodetransfernciaconceituadocomoopreo
utilizadoemoperaescomerciaisenvolvendopartesrelacionadas,localizadasemjurisdies
tributriasdiversas,responsveispelapercepoderenda.
Amanipulaodospreosdetransfernciapodeserbenficasempresas
relacionadasnamedidaemquepermiteaalocaodarendaoudopatrimniodemaneiramais
favorvelaocontribuinte,deacordocomaspressestributriasounecessidadesdomercado.
Assimqueumaempresaprodutoralocalizadaemumpaiscomaltapressotributriapoder
exportarseusprodutosporbaixopreoparaumaempresacoligadalocalizadaempasdebaixa
pressotributria,transferindolherendaeevitandooimpostorespectivonopasdeorigem.
Ou ento,podeumaempresalocalizadaemumpascombaixatributaoprestarservio
superfaturadoaumaempresacoligadalocalizadaemumpascomaltapressotributria,
causandoumaficodeperdaderendimentonestaempresae,porconseguinte,ocasionandoa
reduodabaseimponveldoimpostoreditrio,enquantoarendatransferidaparaaempresa
localizadanaqueleprimeiropas,quepossuitributaomaisfavorvel.
Ressaltesequetalmecanismonotidocomoumilcitopraticadopelas
empresas.Assim,odireitoqueserelacionaaopreodetransferncia,deummodogeral,no
buscatraarmtodosdecoaosobreasempresasqueopraticam.Muitoaocontrrio,odireito
buscaconferiraopasprejudicadonaalocaodarendaacapacidadededeterminar(authority
to adjust) qualteriasidoopreoutilizadonatransaoemmercadolivre(arms lenth),
obedecendoadeterminadosparmetrosprfixadospelalei,ecobrarostributossobrerendaa
elescorrespondente.
22
Thetermtransferpricingisoftenusedtorefertothesettingofthepricesonalltypesoftransactionsbetwee
Documento assinado
relatedparties.GUSTAFSON,CharlesH.,PERONI,RobertJ.,PUGH,RichardCrawford.Taxationof
InternationalTransactions.Materials,textandproblems.WestPublishing:St.Paul,1.997.p.499.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 668
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.668
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Preocupadoscomosefeitosquealivrefixaodospreosdetransferncia
podeternopoderdetributardosestadosdeeconomiademercadoedetributaonormal(no
consideradospasescomregimedetributaofavorecida),aOrganizaodeCooperaoe
DesenvolvimentoEconmicoOCDE23desenvolveuummodelodelegislaoaseradotado
pelos estadosmembrosenomembros,comoformaderestringirosefeitostributriosdessa
prtica.
Nessemodelodelegislao,aOCDEapresentoumtodosquepodemser
aplicadospelosEstadospararestringirosefeitosdosplanejamentostributriosrealizadospelos
contribuintes.
Alegislaobrasileirapassouatratardamatriaapartirdaediodalein
9.430/96, notendoadotadointegralmenteasorientaesdaOCDEquantofixaodos
mtodos. Noentanto,dentreosmtodosadotadospeloBrasil,encontraseoResale Price
Method,constantedomodeloOCDE.
Por meiodomtododerevenda,nodireitobrasileirochamadodePreode
RevendaMenosLucroPRL,opreoparmetrodeveserencontradopeladecomposiodo
preodevendadobemimportado.Tomaseovalorfinaldevendaepromoveseasua
decomposio,nostermosemqueprevistonalei,atseaplicaramargemdelucroprevistana
lei.
Segundoaredaooriginaldalein9.430/96,oPRLregiasedaseguinte
forma:
Art.18.Oscustos,despesaseencargosrelativosabens,servios
edireitos,constantesdosdocumentosdeimportaooude
aquisio,nasoperaesefetuadascompessoavinculada,
somenteserodedutveisnadeterminaodolucrorealato
valorquenoexcedaaopreodeterminadoporumdos
seguintesmtodos:
IMtodo dos Preos Independentes ComparadosPIC:
definidocomoamdiaaritmticadospreosdebens,servios
ou direitos,idnticosousimilares,apuradosnomercado
brasileirooudeoutrospases,emoperaesdecompraevenda,
emcondiesdepagamentosemelhantes
IIMtododoPreodeRevendamenosLucroPRL:
definidocomoamdiaaritmticadospreosderevendados
bensoudireitos,diminudos:
d)demargemdelucrodevinteporcento,calculadasobreo
preoderevenda(semgrifosnooriginal).
Nessestermos,alei,nafixaodomtodoPRL,nofaziadiferenciaoentre
os bensimportadosaplicadosproduo,daquelesbensimportadosqueeramrevendidos
diretamentenomercadointerno.
23
Documento assinado
OECDORGANIZATIONFORECONOMICCOOPERATIONANDDEVELOPMENT.OECDTransfer
PriceGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations.OECD,Paris,2010.371pp.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 669
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.669
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Diantedessasituao,aSecretariadaReceitaFederalentendeuqueseria
invivel aplicarseomtodoPRLquandoobemintegrasseoufosseconsumidonoprocesso
produtivonoBrasil.Issoporque,semadeduodosdemaisvaloresqueintegraramaproduo
do bem,aoladodoprodutoimportado,noseteriaumvalorrazovelparafuncionarcomo
parmetrodepreodelivremercado.Comisso,aentoSRFeditouainstruonormativan
38/1997,queproibiaautilizaodoPRLquandooprodutoimportadotivessesidointegrado
emprocessoprodutivonoBrasil.
Aquestosuscitouinmerosdebates,tendoprevalecidoentendimentodeque
ainstruonormativanopoderiarestringiraprioriautilizaodomtodoPRL.Essefoio
entendimentodaCmaraSuperiordeRecursosFiscaisdoentoConselhodeContribuintes,de
relatoriadoConselheiroJosClvisAlves,inverbis:
PREOSDETRANSFERNCIAOscustos,despesase
encargosrelativosabens,serviosedireitos,constantesdos
documentosdeimportaooudeaquisio,nasoperaes
efetuadascompessoavinculada,somenteserodedutveisna
determinaodolucrorealatovalorquenoexcedaaopreo
determinadoporumdosmtodosdescritosnoartigo18daLei
n9.430/96.Nopodehaverrestrioautilizaodequalquer
um dosmtodospoistalimposiovaideencontropreviso
contidanocaputdoartigo18"PORUMDOSSEGUINTES
MTODOS"ealternativadadano40,domesmo
artigo.(processon16327.004322/200255.
Diantedessasituao,foieditadaalein9.959,de2000,quealterouoart.18
da lein9.430,passandoapreverduashiptesesdeaplicaodoPRL,deacordocoma
destinaodobemimportado:quandosetratardemerarevendadobemimportado,aplicase
margemdelucrode20%equandoobemimportadoforutilizadocomoinsumonaproduodo
bemfinal,aplicasemargemdelucrode60%.
Ocernedadivergnciaoraemjulgamentodizrespeitoaplicaodomtodo
PRL60.Vejaseoart.18dalein9.430/96,inlitteris:
seguintesmtodos:
IIMtododoPreodeRevendamenosLucroPRL:definido
comoamdiaaritmticadospreosderevendadosbensou
direitos,diminudos:
90
48
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 670
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.670
1.sessentaporcento,calculadasobreopreoderevendaaps
deduzidososvaloresreferidosnasalneasanterioresedovalor
agregadonoPas,nahiptesedebensimportadosaplicados
produo
P
IA
AdivergnciaemjulgamentorefereseaodispostonaIN243/2002,que
assimdefiniuaaplicaodomtodoPRL60,asaber:
Art.12. Adeterminaodocustodebens,serviosou
direitos,adquiridosnoexterior,dedutveldadeterminao
do lucrorealedabasedeclculodaCSLL,poder,
tambm,serefetuadapelomtododoPreodeRevenda
menosLucro(PRL),definidocomoamdiaaritmtica
ponderada dospreosderevendadosbens,serviosou
direitos,diminudos:
Idosdescontosincondicionaisconcedidos
II dosimpostosecontribuiesincidentessobreas
vendas
IIIdascomissesecorretagenspagas
IVdemargemdelucrode:
a)vinteporcento,nahiptesederevendadebens,servios
oudireitos
b)sessentaporcento,nahiptesedebens,serviosou
direitosimportadosaplicadosnaproduo.
(...)
10.Omtododequetrataaalnea"b"doincisoIVdo
caput serutilizadonahiptesedebens,serviosou
direitosimportadosaplicadosproduo.
11.Nahiptesedo10,opreoparmetrodosbens,
serviosoudireitosimportadosserapuradoexcluindose
ovaloragregadonoPaseamargemdelucrodesessenta
porcento,conformemetodologiaaseguir:
I preolquidodevenda:amdiaaritmticaponderada
dos preosdevendadobemproduzido,diminudosdos
descontosincondicionaisconcedidos,dosimpostose
contribuies sobreasvendasedascomissese
corretagenspagas
II percentualdeparticipaodosbens,serviosou
direitos importadosnocustototaldobemproduzido:a
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91
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 671
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.671
relaopercentualentreovalordobem,serviooudireito
importadoeocustototaldobemproduzido,calculadaem
conformidadecomaplanilhadecustosdaempresa
IA
IIIparticipaodosbens,serviosoudireitosimportados
no preodevendadobemproduzido:aaplicaodo
percentualdeparticipaodobem,serviooudireito
importado nocustototal,apuradoconformeoincisoII,
sobreopreolquidodevendacalculadodeacordocomo
incisoI
IV margemdelucro:aaplicaodopercentualde
sessentaporcentosobrea"participaodobem,servio
oudireitoimportadonopreodevendadobemproduzido",
calculadodeacordocomoincisoIII
V preoparmetro:adiferenaentreovalorda
"participaodobem,serviooudireitoimportadono
preodevendadobemproduzido",calculadoconformeo
inciso III,eamargemdelucrodesessentaporcento,
calculadadeacordocomoincisoIV.
Aquestoemapreosaberseametodologiadeclculodescritano
pargrafo11doart.12daINn243/2006seadequaaodispostonoart.18dalein9.430/96.
Segundoacontribuinte,asistemticaadotadapelaINn243/2006mais
onerosaqueaquelaadotadapelolein9.430/96,postoquenaleinoestariaprevistaaadoo
de critrioproporcional,aopassoquenainstruonormativa,adotouseumcritriode
proporcionalidadenoprevistonalei.ARecorrenteapontaasdivergnciasentreosdois
instrumentosnormativosdaseguinteforma:
(i)Clculodamargemdelucro:
A divergnciadecorre,emparte,porqueaLei9.959/00,ao
prescreverafrmuladeclculodamargemdelucro,determina
queopercentualde60%incidasobreovalorintegraldopreo
liquidodevendadoproduto,diminudodovaloragregadono
pais.JaIN243/02,paraocalculodamesmamargemdelucro,
determinaqueopercentualde60%sejacalculadoapenassobre
a parceladopreoliquidodevendadoprodutoreferente
participaodosbensimportados,atingindoumresultado
invariavelmentemenor.
(ii)Clculodopreoparmetro:
A expressopreoparmetroutilizadapelalegislaodos
preosdetransfernciaparadenominarovalorobtidoatravs
docalculodeumdosmtodosprescritosecomoqualsedevera
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50
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 672
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.672
compararopreoefetivamentepraticadoentreaspartes
relacionadas.
IA
EnquantonaLei9.959/00opreoestabelecidotomandosepor
baseatotalidadedopreoliquidodevenda,aIN243/02
pretendequeolimitesejaestabelecidoapartir,apenas,do
percentualdaparceladosinsumosimportadosnopreoliquido
devenda,oqueclaramenteacabaporrestringiroresultado
almejadopelolegislador.
Aexemplificaodadiferenaentreasduassistemticasdeclculofoiassim
apresentadapelaRecorrente:


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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 673
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.673
IA
Emsededememorial,aFazendaNacionalcontrapeosargumentosda
Recorrente,efundamentaqueexistefaltadeclarezanaredaodotextolegal,oque
possibilitaaconstruodediferentesinterpretaes.Afaltadeclarezareside,
especificamente,noart.18,II,item1,daLein9.430/96,queversasobreoclculoda
margemdelucrodesessentaporcento cujainterpretaopodealbergartantoafrmulade
clculoadotadapelaINn32/2001quantopelaINn243/2002
Assim,segundoFazendaNacional,naleituradoart.18dalein9.430/96,a
expressodovaloragregadonoPasnoestemconcordnciacomotermodeduzidos
(deduzidososvalores...edovaloragregadonoPas). Issoporque,segundaaFazenda
Nacional,valor agregado, precedidodapreposio+artigo do, nosepodereferir
deduzidos.
Comisso,Assim, umapossvelinterpretaoconsisteementenderque
houve ummeroerrogramaticalnaredaolegal,equeolegisladorquisdizerovalor
agregado.Nessatica,ovaloragregadodeveintegrarapenasoclculodamargemdelucro,
norepresentandomaisumaparcelaaserdiminudadopreoderevendadoproduto.
dispositivo:
Noentanto,ressalvaqueessanoseriaanicainterpretaopossveldo
possvel,deoutrolado,assumirqueaaludidafaltade
concordncianotraduzumsimpleserrogramatical,mas

tcnicaredacionalinapropriada,voltadaaevitarainclusode

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 674
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.674
IA
mais umaalneanoincisoIIdoart.18.Nessalinhade
raciocnio,aexpressodovaloragregadoserefereaotermo
diminudos(caputdoincisoII),enopalavradeduzidos
(item1daalnead),comoidentificadoporVictorPolizelli24:
Quanto primeirainvestigao,jsemencionouqueuma
possvelpremissaparaainterpretaodafaltadeclareza
do textointroduzidonoitem1danovaalneaddo
artigo18,incisoII,daLein9.430/96,aaceitaodeque
houveumerrogramaticalnautilizaodapreposiode
juntamentecomoartigooantesdaexpressovalor
agregado.Poisbem,umaoutrapossvelpremissaaque
sustentaquenohouveerrogramatical,mastcnica
redacionalinapropriada.Paramelhoresclarecimento,vale
a penareproduzirantegradonovotextodoartigo18,
inciso II,depoisdaalteraointroduzidapelaLein
9.959/00:[...]
A tcnicaredacionalinapropriada,identificadaporVictor
Polizelli,decorredapercepodequeaexpressodo
valoragregadonosereferepalavradeduzidos,
presentenomesmoitem1daalnead,massim
palavra diminudos,queconstanocaputdoprprio
incisoII.Estatcnicaseriajustificadapelaintenodese
evitarainserodeumaalneae,poisaexclusodo
valoragregadosseaplicarianahiptesedebens
aplicadosproduo.[...]
Assumindoessapremissaparaashiptesesdeproduo
local,umaoutrafrmuladeapuraodopreoparmetro
podeseridentificada:PP=PL0,6xPLVA25
Nessasegundaleituradotextolegal,ovaloragregadono
Pas nocomputadonoclculodamargemdelucro,
consubstanciandoseemmaisumaparcelaasersubtradado
preoderevenda.Logo,opreoparmetroseriaobtidoapartir
damdiaaritmticadospreosderevendadosbensoudireitos,
diminudos(i)dosdescontosincondicionaisconcedidos,(ii)dos
impostosecontribuiesincidentessobreasvendas,(iii)das
comissesecorretagenspagas,(iv)damargemdelucrode
sessentaporcento,e(v)dovaloragregadonoPas.Amargem
delucrodesessentaporcento,porsuavez,seriacalculada
exclusivamentesobreopreoderevendaapsdeduzidosos
valoresreferidosnasalneasanteriores.
Superadaaquestolingstica,aduz,aFazendaNacional,queasistemtica
adotadapelaINn32/01estavadistorcida,poisopreoparmetrovariavadeacordocomo
nvel deagregaodevalorocorridanoBrasil.EssasituaoteriasidocorrigidapelaINn
243/2002, poismantm opreoparmetroconstante,independentementedonvelde
agregaodevaloraobemimportado,atendendoaospropsitosespecficosdocontrolede
24
Documento assinado
ApudGREGORIO,RicardoMarozzi.Op.cit.p.187188.
25
Onde:PL=PreolquidoderevendadoprodutoVA=valoragregadonoPasPP=preoparmetro.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 675
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.675
preosdetransferncia.FazademonstraodessaqualidadedaINn243/2002pormeioda
seguintetabela:
Preo
Percentualde Participao
parmetro
dobem
participao
importadono
dobem
importadono preolquido
custototaldo devendado
bem
bem
produzido
produzido
162,50 6056592,31% 150 60
IA
Valor
Custo
Preolquidode Valordo
agregado totaldo
vendadobem
bem
bem
produzido26
importado noPas
produzido
187,50 601575 80%
150 60
212,50 60258570,59% 150 60

237,50 60359563,16% 150
60
262,50 60 4510557,14% 150 60

287,50 60 5511552,17% 150 60
312,50 60 65125 48%
150 60
Contrapostososargumentos,vejamos:
AmbasaspartesconcordamqueasistemticadeapuraodomtodoPRL
60definidosnaINn32/2001(defendidapelaContribuinte)eINn243/2002,defendidapela
Fazenda,conduzemaresultadosdiversos.
SegundoseextraidomemorialdaFazendaNacional,omtodoPRL60,
aceitopelaRecorrente,podeserdescritopelaseguintefrmula:
FrmuladeclculodoPRL60,nainterpretaodacontribuinte(INSRFn32/01):
PreoParmetro=PLVML60%(PLVVA)
Onde:
PLV=preolquidoderevenda(preoderevendaapsasdeduesdosdescontosincondicionais
concedidos,dosimpostosecontribuiessobreasvendasedascomissesecorretagenspagas)
ML60%=margemdelucrodesessentaporcento
VA=valoragregadonoPas.
Documento assinado
de 24/08/2001
26
Observandoseamargembrutadelucrode60%sobreopreolquidodevenda.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 676
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.676
Poroutrolado,omtodoPRL60extradodasistemticadeclculodaINn
243/2002,podeserdescritopelaseguintefrmula:
Preoparmetro=PBInoPLVML60%(PBInoPLV)
ou
Preoparmetro=40%(PBInoPLV)
IA
Onde:
PBInoPLV=participaodobem,serviooudireitoimportadonopreolquidodevendadobemproduzido,
obtidaapartirdaaplicaodopercentualdeparticipaodobem,serviooudireitoimportadonocustototal,
apuradoconformeoincisoIIdo11doart.12daINSRFn243/02,sobreopreolquidodevendacalculado
deacordocomoincisoIdo11doart.12
ML60%=margemdelucrodesessentaporcento.
Noexistem,pois,dvidasdequeasistemticadefendidapelaRecorrente
divergedasistemticasustentadapelaFazendaNacional.
Poroutrolado,tambmnohduvidasdequeaaplicaodaINSRFn
32/2001maisfavorvelaoimportadordoqueaINSRFn243/2002.Vejaseaexplicaodo
prof.LuisEduardoSchoueri,extradodomemorialdaFazendaNacional,aodiscorrersobrea
INn32/2001,inverbis:
[...]afrmulaacimacontestadaporquementendequea
parceladovaloragregado,nolugardecomporoclculoda
margemdelucro,deveriaserdeduzidaemseparado[...]
Segundotaisautores,afrmulaacimaseriacriticvel,jque,ao
incluirovaloragregadonaparceladamargem,surgeum
encontrodesubtraes,oqueimplicaumaadio.Emoutras
palavras,quantomaiorovaloragregado,maiorseropreo
parmetroe,portanto,menoranecessidadedeajustefiscal.
Essa observaolevaaumaaparenteincongrunciana
aplicaodomtodo.Afinal,seamargemdelucrodeveser
suficienteparacobrirtodososcustoslocais,entolgicoseria
quequantomaiorfosseovolumedecustoslocais,tantomaior
fosseamargemaplicandoseafrmulaacima,chegaseao
contrrio:amargemdelucrodiminuiconformeseagregavalor
no Pas.Nolimite,casoseagregasseenormevalornoPas(e,
portanto, casosenecessitassedeumamargemdelucro
suficientepararemunerartalagregaodevalor),amargem
resultantedaaplicaodafrmulaserianegativa.
Oargumentoforteecoerentee,defato,noparecepassvelde
contestaoapartirdalgicadospreosdetransferncia.Seria
deseesperarquetivesseolegisladorocuidadodeampliara
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 677
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.677
margemdelucroconformehouvessemaioragregaodevalor,
nuncaocontrrio.
P
IA
Entretanto,nosepodedeixardeladooargumentodequea
frmulaacima,conquantoseafastedalgicadospreosde
transferncia,acabaporpremiarasempresasqueagregam
valor,noPas,aosbensimportados.Aquelesqueagregammuito
valornosofremqualquerajuste.27[...]
Semdvidaalguma,asistemticadaINn32/2001favoreceasempresasno
Brasilqueimportaminsumoseagregamgrandevalormercadoriaantesdevendlaaopasso
queaINSRFn243/2002nopossibilitaesseincentivo.
Noentanto,aprincpio,tenhoentendimentosedimentadodequenocabe
este ConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARFfazerpolticafiscaloupoltica
industrial,postoqueoGovernoFederalpossuiosinstrumentosemecanismoscorretose
eficazesparatanto.Atributaosempreimpactanosetorprodutivo,emespecialquandose
trata daaplicaodeumanormaantielisivaligadaimportaodeinsumosdoexterior.
Todavia,ofiocondutordadecisonopodeseatrelaraosefeitospositivosounegativosquea
tributaotemnavidaeconmicadasempresas,postoquereferidamedidanoestafetaaos
estritos princpiosqueinformamaaplicaodalegislaotributria,fortenoprincpioda
legalidade.
Demaisdisso,conformebemasseveraaFazendaNacional,asistemticada
INn243/2002veiojustamenteexpurgarreferidoefeitodaINSRFn32/2001,considerada
como umadistoroenquantonormaantielisivadecombateaopreodetransferncia.A
demonstrao,feitapelaFazendaNacional,dafuncionalidadedaINSRFn243/2002,como
norma antielisiva,tornandoestvelopreoparmetroinegvel.Reproduzo,novamente,o
seuquadroexplicativo,inlitteris:
Preo
Percentualde Participao
parmetro
dobem
participao
importadono
dobem
importadono preolquido
custototaldo devendado
bem
bem
produzido
produzido
162,50 6056592,31% 150 60
Valor
Custo
Preolquidode Valordo
agregado totaldo
vendadobem
bem
28
bem
produzido
importado noPas
produzido
187,50 601575 80%
150 60
212,50 60258570,59% 150 60

237,50 60359563,16% 150
60
27
SCHOUERI,LusEduardo.PreosdeTransferncianoDireitoTributrioBrasileiro.2.ed.rev.eatual.So
Documento assinado
Paulo:Dialtica,2006.p.159160.
28
Observandoseamargembrutadelucrode60%sobreopreolquidodevenda.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 678
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.678
262,50 60 4510557,14% 150 60

287,50 60 5511552,17% 150 60
150 60
IA
312,50 60 65125 48%
Nessasistemtica,noimportaqualomontanteoupercentualdovalor
agregadonopas.Emqualquercaso,opreoparmetroseromesmo.Enquantonormade
controleaopreodetransferncia,asistemticadeclculodaINSRFn243/2002pareceser,
defato,maiseficientedoqueasistemticadeclculodaINSRFn32/2001.
Noentanto,pelomesmofundamentosupraapontado,entendoqueaINSRF
n 243/2002,apesardesuainegvelqualidadeenquantomtodoperenedefixaodopreo
parmetro,somentepoderseraceitoseestiverrespaldadanaleiquestoessaqueser
tratadaadiante.
Porfim,argumenta,aFazendaNacional,queasistemticadaINn32/2001
tambmnoesttotalmentedeacordocomafrmulalegalmenteprevistanalein9.430,posto
que permitiriaasuamanipulaopeloscontribuintes,ajustandoovalorsegundoamaiorou
menorintegraodebens,noBrasil,aoprodutoimportado,sendoqueainadequaoentrea
metodologiadaINSRFn32/01eafinalidadedaLein9.430/96foireconhecidapelaSexta
TurmadoTRFda3Regio,nojulgamentodoprocesson2003.61.00.0061258/SP
Permissavenia, entendoquenoestemjulgamento,nopresente
processo,alegalidadedaINSRFn32/2001,masapenasetosomentealegalidadedaIN
SRFn243/2002.
IssoporqueaINSRFn243/2002quefundamentaalavraturado
lanamento,cujaprocednciaobjetodejulgamentonopresentefeito,enoaINSRFn
32/2001. Demaisdisso,aINSRFn32/2001foieditadapelaSecretariadaReceitaFederal,
no sendorazovelsuporqueaFazendaNacionalvenhacontraporseaplicaodeuma
instruonormativaeditadapelaprpriaReceitaFederal.
Aplicvel,aqui,oprincpiodononvenirecontrafactumproprio,assimcomo
o princpiodaconfianalegtima,queimpedequeoEstadosancioneocontribuintepela
aplicaodasnormasadministrativasporelemesmoeditadas,aindaqueeivadasdeilegalidade.
Postasessasconsideraes,restasaberseasistemticadaINSRFn243
encontrarespaldonalein9.430/96.
SegundoaRecorrente,asistemticapretendidapelaINn243/2002impe
restriesnoprevistasnalein9.430/96,razopelaqualamesmadeveserconsideradailegal.
Ladoreverso,argumentaaFazendaNacionalque,porocasiodeumerro
gramaticalexistentenoart.18dalein9.430/96,asualeiturapermitiriaduplainterpretao:a
expressodo valoragregadoseriaumerrogramatical,podendo(1)referirseaotermo
deduzidos,seconsideradootermodovaloragregadocomoovaloragregadopara
corrigirasentenagramatical,como(2)poderiareferirseaotermodiminudos,constantedo

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 679
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.679
inciso IIdoart.18,consistindoemtcnicaredacionalinapropriada, voltadaaevitara

inclusodemaisumaalneanoincisoIIdoart.18.
IA
Nopresentecaso,alein9.959,de2000,decorreudaconversodamedida
provisrian2.01304,originadadaMPn1924,de07deoutubrode1999,peloquepossvel
saber,daexposiodemotivosdareferidamedidaprovisria,setratase,realmente,detcnica
redacionalinapropriada.Issoporque,seamenslegislatorisratificaraadoodeummtodo
proporcionaldopreolquidodevendaparaencontraseopreoparmetro,ainterpretao,
nesseformatoserpossvel.
ConsultandoaexposiodemotivosdaMPn1924/99,publicadanoDirio
doCongressoNacionalem29deoutubrode1999,noquesereferealteraodoart.18dalei
n9.430/96,temososeguinte:
O artigo2admite,parafinsdecontroledepreosdetransferncia,a
utilizaodomtodoPreodeRevendamenosLucroPRL,noscasosde
importaodebens,serviosoudireitosempregados,utilizadosouaplicados
na produodeoutrosbens,serviosoudireitos,estabelecendose,para
tanto,umamargemdelucrodesessentaporcento.
Nosepode,pois,afirmartratarsedetcnicaredacionalinapropriada,
postoquenoexistiuaintenodolegisladorematrelarotermodovaloragregadoaoinciso
IIdoart.18dalein9.430/96.Saberaintenodolegislador,semarefernciaexpressadesua
pretensonaexposiodemotivos,meraespeculao.
Detodasorte,nosouadeptodadoutrinasubjetivistadainterpretao
jurdica, segundoaqualsendoacinciajurdicaumsaberdogmtico(anoodedogma
enquantoumprincpioarbitrrio,derivadodevontadedoemissordanormaquelhe
fundamental),,basicamente,umcompreensodopensamentodolegisladorportanto
interpretaoextunc(desdeento,isto,desdeoaparecimentodanormapelapositivaoda
vontadelegislativa),ressaltando,emconsonncia,opapelpreponderantedoaspectogenticoe
dastcnicasquelhesoapropriadas(mtodohistrico)29.
Comrelaoaoargumentogramatical,confessoquetenhogranderesistncia
interpretaoexclusivamenteliteraldostextosnormativos.Estandoanormainseridaemum
sistema,procurosemprepormeiodalgicaenumaleiturasistemtica,buscarosentidolgico
esistmicodenormaaplicvelaocasoconcreto.Resistoaaceitarqueumaletrasejasuficiente
paraalterarcompletamenteumanormajurdica,deformaapermitiroque,numaoutra
interpretao,noseriapermitido.Issoporquealeinoseoriginadeumrgotcnico
jurdico,massimdergospolticos,ondenemsempreestopresentesoselementosessenciais
da boatcnica.EissoreflexodeumEstadodemocrtico,ondeaspessoaselegemosseus
representantespelovotodireto.
29
Documento assinado
Paulo,2001.3ed.p.262/263.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 680
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.680
IA
Defato,podemexistirproblemashermenuticospostoque,ao valerseda
lnguanatural,olegisladorestsujeitoaequivocidadesque,pornoexistiremnessaslnguas
regras derigor(comonacincia),produzemperplexidades30. Todavia,achamada
interpretao gramaticaltemnaanliselxicaapenasuminstrumentoparamostrare
demonstraroproblema,nopararesolvlo.Aletradanorma,assim,apensaopontode
partidadaatividadehermenutica.Comointerpretarjuridicamenteproduzirumaparfrase,
ainterpretaogramaticalobrigaojuristaatomarconscinciadaletradaleieestaratento
s equivocidadesproporcionadaspelousodaslnguasnaturaisesuasimperfeitasregrasde
conexolxica.
Nocasoemapreo,acusa,aFazendaNacional,queoerrogramatical
constantedaredaodoitem1doincisoIIdoart.18dalein9.430/96estariainseridonessa
imperfeiolxica,permitindoaduplainterpretaododispositivo.
Leiaseodispositivoemdebate:
seguintesmtodos:
(...)
IIMtododoPreodeRevendamenosLucroPRL:definido
comoamdiaaritmticadospreosderevendadosbensou
direitos,diminudos:
1. sessentaporcento,calculadasobreopreoderevendaaps
deduzidososvalores referidosnasalneasanterioresedo
valoragregado noPas,nahiptesedebensimportados
aplicadosproduo
Segundoasregrasgramaticais31,noitem1,odospodesereferirapreo:
preoderevenda e preodovaloragregadonopas. umprincpiodoparalelismo
gramatical.Esseprincpioprevquetermoscoordenadosdevemmanterestruturassintticas
semelhantes.Defato,segundoOthonGarcia,inverbis:
30
Documento assinado
Paulo,2001.3ed.p.283.
31
OrientaesgramaticaisporAnyaCampos.

59
101
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 681
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.681
IA
Secoordenaoumprocessodeencadeamentodevalores
sintticosidnticos,justopresumirquequaisquerelementosda
frasesejamoraes,sejamtermosdela,coordenadosentresi,
devam,emprincpiopelomenosapresentarestrutura
gramaticalidntica,poisnosepodecoordenarfrases(ou
termos)quenocomportemconstituintesdomesmotipo.Issoo
quesecostumachamarparalelismoousimetriadeconstruo.
Aindanaleituragramatical,diantedapresenadeumtermoprecedidoda
preposio de + artigo o, parasabermosaqualoutrotermoeleserefere(estcoordenado)
basta procurarqualexpressopedeapreposiode e anicapossibilidadeemtodaa
expressoentrevrgulasapalavrapreo. Oprincpiodoparalelismo,jexplicadoacima,
justificaofatodesergramaticalmenteincorretolerodispositivocomodeduzido dovalor
agregado porque,seassimfosse,deveriaserdeduzidos dos valores referidosnasalneas
anteriores e do valoragregadonoPas,nahiptesedebensimportadosaplicados
produo.Aseconsiderardovaloragregado,considerase,aomesmotempo,queherrona
leiquantodeduzidososvaloresreferidos.
Existe,assim,defato,umerrogramaticalquandooitem1dizdo valor
agregado,poisaexpressopreodovaloragregadonoconduzaumaleituralgicado
dispositivo,nemaumexpressopassveldedescriodeumafrmulasuficienteparao
clculodopreoparmetro.Ressaltoque,gramaticalmente,noexisteoutrainterpretao
possvel.
Issoporque,quantointerpretaogramaticalpretendidapelaFazenda
Nacional,temsequeofatodeaexpressocalculada sobreopreoderevendaaps
deduzidososvaloresreferidosnasalneasanterioresedovaloragregadonoPasestarentre
vrgulasbastantesignificativoporquefazcomqueelasejaumbloconicoeacoordenao
esperadaparadovaloragregadodevaestarpresentedentrodaexpressoentrevrgulaseno
foradela.Enosediga,sobpenadeabsolutodesconhecimentodovernculo,quereferida
constataoirrelevante,principalmentequando,notextolegal,estinseridoemumsubitem
especfico,nocaso,oitem1daalienaddoincisoIIdoart.18.
Paraquefiqueclaraafunosintticadaoraoentrevrgulas,necessrio
quesefaaumadecomposiodoperodoemquestoevidenciandoostermosoracionaisque
foramomitidos.Decomposto,operodoficariaassim:
OMtodo doPreodeRevendamenosLucroPRLdefinidocomoa
mdia aritmticadospreosderevendadosbensoudireitos,diminudosda
margemdelucrodesessentaporcento,que calculadasobreopreode
revendaapsdeduzidososvaloresreferidosnasalneasanterioresedovalor
agregadonoPas,nahiptesedebensimportadosaplicadosproduo
Aoraoque calculadasobreopreoderevendaapsdeduzidosos
valoresreferidosnasalneasanterioresedovaloragregadonoPasrefereseaoantecedente,
de sentidoamploegenrico,margemdelucroe temafunodeexpliclo,trazendouma
informaoadicionalquepodeserretiradasemquesecomprometaoentendimentodorestante
doperodo.Notesequeainformaoimportante,mas,sintaticamente,formaumbloconico
que podesertransformadoemumaoraoindependente,sendoqueessatransformaono
alteraacompreensodoquerestoudoperodo.Observe:OMtodo doPreodeRevenda
menos LucroPRL definidocomoamdiaaritmticadospreosderevendadosbensou
direitos,diminudosdamargemdelucrodesessentaporcentonahiptesedebensimportados
aplicadosproduo.Amargemdelucrocalculadasobreopreoderevendaapsdeduzidos
osvaloresreferidosnasalneasanterioresedovaloragregadonoPas.

102
60
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 682
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.682
Essascaractersticasfazemcomqueaoraoquecalculadasobreopreo
derevendaapsdeduzidososvaloresreferidosnasalneasanterioresedovaloragregadono
Pas seja classificadacomoumaoraosubordinadaadjetivaexplicativa,assimdefinidapor
grandeslinguistasbrasileiros,inverbis:
IA
a[oraosubordinada]adjetivaexplicativaaludeauma
particularidadequenomodificaarefernciadoantecedentee
que,porsermeroapndice,podeserdispensadasemprejuzo
totaldamensagem.Nalnguafalada,aparecemarcadapor
pausaemrelaoaoantecedentee,naescrita,assinaladapor
adequadosinaldepontuao,emgeral,entrevrgulas32
Oraesadjetivasrestritivasexplicativasmodificamumtermo
desentidoamploegenrico,enfatizandoasuamaior
caractersticaouumadesuascaractersticas.Vmsempreentre
vrgulas,quemarcamanecessidadedepausarespiratriaentre
otermomodificadoeorestantedaoraoprincipal33.
muitoimportantedeixarclaro,noentanto,que,quandosedizqueaorao
explicativameroapndiceepodeserdispensada,estsefalandodeumadispensabilidade
apenassinttica,pois,emtermosdesemntica(sentido,significado)podesedizerquetemsim
relevnciaemuitasvezesrelevnciacrucialparaaboacompreensodoenunciado,comoo
casodaoraoemcomento.
Superada,poisainterpretaogramatical,imprestvelparaasoluoda
controvrsiapostaemjulgamento,passointerpretaosistemticadanorma,emsua
correlaocomoordenamentojurdico,mascomolhosatentosaoprincpiodalegalidade
estrita.
Issoporque,emsetratandodenormaquetemporobjetivocriarumsistema
antielisivoparaospreosdetransferncia,inegavelmentequeaquestoestafeta
composiodabasedeclculodoimpostoderendaapuradopelasempresas,noquetoca
(hiptese I)formaodareceitatributvel(solucionadapelosmtodosPVEx,PVA,PVVou
CAP), oudededuodedespesase/oucustosincorridosnaformaodarendatributvel
(solucionadapelosmtodosPIC,PRLouCPL).
Abasedeclculoumdoselementosessenciaisdarelaojurdico
tributria,poiscompeocritrioquantitativoconstantedomandamentodanorma,que
descreve,hipoteticamente,oselementosquedeveroformaroquantum dotributodevidona
relaoobrigacionalconcretadetributao.Nestesentido,apenasetosomentealeipode
definiroselementosformadoresdessarelao,nosedeferindoaosatosadministrativos,
inovar naquiloquealeinopreviuaindaqueessainovaosejaindispensvelparaa
funcionalidadedanorma.
Essepontodelicadoeessencialparaojulgamentodofeito.
32
BECHARA,Evanildo.Gramtica escolar da Lngua Portuguesa. Lucerna.RiodeJaneiro.2006.

715p.
SACCONI,LuizAntnio.NossaGramticaCompleta.30ed.NovaGerao.SoPaulo.2010.p.
33
406.
61
103
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 683
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.683
IA
Tomandoporrefernciaaredaooriginaldalein9.430/96emqueno
estavaprevistaadeduodosvaloresagregadosaoprodutoimportadonaaplicaodomtodo
PRL,oprprioFiscoentendeupelainaplicabilidadedomtodoaoscasosdeutilizaodobem
importadonaproduonacional.Issoporquenohavia,nalei,aprevisodessadedutibilidade.
Algicaentoadotafoicorretaemumsentido:sealeinoprevadeduodevaloresdabase
de formaodoimpostoderenda,nocaso,osvaloresagregadosaobemimportadona
produodoprodutofinal,nopoderiareferidadeduoserrealizada,invalidandoomtodo
PRL. Puroprincpiodalegalidade.Noutrosentido,noentanto,comonohaviarestrioa
priori parautilizaodomtodoPRL,estarestrionopoderiaserimpostapormeiode
instruonormativa.Nessassituaes,ojulgadorficanasituaodedizeroquenopode,
masnodedizercomofazercorretamente.
AConselheiraSandraMariaFaroni,noentanto,nasapinciaquelhe
peculiar,reconhecidaemtantosanosdedicadosaesseConselho,deixouregistradoseu
entendimentodeque,naredaooriginaldalein9.430/96,poderiaainstruonormativa
completaralei,eRETIRARdatributaoaquiloquenohaviasidoprevistopelanormalegal
decontroledospreosdetransferncia.E,aofazlo,sugeriuaadoodomtodoquesomente
veioaseradotadopelaINn243/2002.Vejaseseuentendimento,proferidonojulgamentodo
processon16327.004012/200231,inverbis:
Napeaapresentadaattulodecontrarazeserecebidacomo
memorial,oilustreProcuradordaFazendaNacionaltece
consideraesrelevantssimasemtornodosprecedentesda
Cmara,quepassoaabordar.
Inicialmente,fazrefernciaaexemplonumricoadotadopor
ilustresAuditoresFiscaisdaReceitaFederalemestudo
intituladoNotapreosdetransferncia.Posicionamentodo
ConselhodeContribuintes,emque,aimportaodoinsumo
limpadordeprabrisa,cujopreonomercadoatacadistaseja
da ordemdeR$10,00,aplicadonaproduodeautomvel
HondaCivic,compreoporvoltadeR$40.000,00,redundaria
na admissibilidadedepreoparmetrodeR$32.000,00para
produtoquevaleR$10,00.
Observo,depronto,queoexemplonoapropriadopara
evidenciarqualquerdesvioemrelaoaoscasosconcretos
analisadospelaCmara,quetratamdeimportaodeprincpios
ativos paraaindstriafarmacutica,emqueovaloragregado
aoinsumoimportadorelativamenteinsignificante.
Por outrolado,adistoroapontadanodecorreda
interpretao,adotadapeloConselho,dequealeinovedaa
aplicaodequalquerdosmtodos,massim,dadeterminao
dabasedeclculoparaaaplicaodoPRL.Noscasosemqueo
produtorevendidosemsernaformaemquefoiadquirido,seu
preoderevendaaquelelquidodosvaloresagregados.
Melhordizendo,seoqueestsendorevendidoumprodutoem
queseencontramincorporadosvriosinsumos,nopreode
vendadoprodutoestocompreendidosospreosderevendados
vriosinsumosqueointegram.Aleifalaempreoderevenda,
e,noexemploerigidopeloAuditoremencionadopelo

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62
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 684
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.684
Procurador,nosepodedizerqueolimpadordeprabrisa
importadoestejasendorevendidoporR$40.000,00.Oqueest
sendovendidoporessepreooautomvel.
IA
Umatonormativoqueestabelecesseaformadeapuraropreo
derevenda,noscasosdeoprodutoserrevendidocom
agregaodeoutrosinsumos,estariacumprindoseupapelde
regulamentaralei,nopadecendodequalquerilegalidade,pois
no estarialimitandoondealeinolimitou.Nafaltadeato
normativonessesentido,caberiaaocontribuintedemonstrar,
segundoumcritriorazovel,aseranalisadopelafiscalizao,
queopreoderevendaporeleadotadoparaaplicaodo
mtodoPRLcorrespondeaodoinsumoimportadoaplicadono
produtoindustrializado.
A meuver,anicaformapossveldedeterminaropreode
revendadequalquerinsumoaplicando,sobreopreodevenda
do produtofinal,amesmaproporoqueocustodoinsumo
representanocustototaldoproduto.Autilizaodessecritrio
independedaexistnciadeatonormativoprevendoo,porque
estrigorosamentedentrodalei.Aleideterminaaaplicaode
margem delucrosobreopreoderevendadoproduto
importado.Inexistindopreoderevendadeterminadosobrecada
elementointegrantedoprodutofinal,cabedeterminlo,apartir
doselementosconhecidos.Ora,oselementosconhecidossoos
custosindividuaisdosinsumos(inclusivemodeobra)aplicados
naproduo,ocustodoprodutofinal(somatriodoscustosdos
insumos)eopreodevendadoprodutofinal.elementarquea
nicaformadeisolarovalordevendadecadacomponente
ratearovalortotaldevendaentretodososcomponentesdo
custototaldoprodutonamesmaproporoemqueparticipam
dessecusto.Existindoounoatonormativonessesentido,seo
contribuintefazessasegregao,afiscalizaonotemcomo
rejeitaroclculopeloPRL.Poroutrolado,nofeitaa
segregao,cabefiscalizaointimarocontribuintearefazer
oclculoapartirdovalorassimsegregado.
ConcordoplenamentecomaConselheiraSandraMariaFaroni:naausnciada
lei,eporumaquestosistemtica,lgicaeatmesmoteleolgicadalei,dadoaoFisco,por
instruonormativa,RETIRARelementosdabasedeclculodotributo.Issonoofendeo
princpiodalegalidade,queveda,naausnciadalei,instituirouaumentartributo.Demais
disso,adecisocomentadadecidiuquestoformal,qualseja,aimpossibilidadeimpostapela
INSRFn32/97deseadotaromtodoPRLnocasodeutilizaodobemimportadona
formaodeumprodutofinal,noBrasil,comagregaodevalor.
Noentanto,noestaahiptesedosautos:comalein9.959,de2000,alterou
searedaodalein9.430/96,parapreverexpressamenteapossibilidadedeomtodoPRLser
utilizadoquandoobemimportadoforconsumidonaproduodeumprodutonoBrasil.Ealei
n9.959/00,bemoumal,definiuafrmuladeclculodomtodoPRL.
Querodeixarbemclaro:nenhumadasinterpretaespretendidas,nemado
Fisco,nemadoContribuinte,sogramaticalmentepossveis.Emambososcasos,parase
chegaraumaleituralgica,impeseaconsideraodeumerrogramatical.
Todavia,aleiturapretendidapeloFisco,almdeincorreremerros
gramaticais,impeaconsideraodeelementosdeclculoquenoestoprevistosnalei.E

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105
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 685
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.685
P
IA
causamegrandepreocupaoaquelesqueseutilizamderetricaparadizeroquealeino
disse. AquestoficantidaquandocontrapostosotextodaINn243eotextodalein
9.430/96.
Particularmente,lendoalein9.430,noconsigoidentificarapreviso
percentualdeparticipaodosbens,serviosoudireitosimportadosnocustototaldobem
produzidoouaparticipaodosbens,serviosoudireitosimportadosnopreodevendado
bemproduzido,comformadecomposiodabasedeincidnciadamargemdelucrode60%.
Ora,instruonormativanopodecriarumasistemticanoprevistanalei.Seasistemticada
leinoboa,ousuficiente,quesemudealei.Oquenoseadmitecolocarpalavrasonde
elasnoexistem.
Aclarezasolar:
Lein9.430/96
INn243
MtododoPreodeRevendamenosLucroPRL: Ipreolquidodevenda:amdiaaritmtica
definidocomoamdiaaritmticadospreosde ponderadadospreosdevendadobem
revendadosbensoudireitos,diminudos:
produzido,diminudosdosdescontos
incondicionaisconcedidos,dosimpostose
contribuiessobreasvendasedascomisses
b)dosimpostosecontribuiesincidentessobre ecorretagenspagas
asvendas
IIpercentualdeparticipaodosbens,
serviosoudireitosimportadosnocustototal
do bemproduzido:arelaopercentualentre
ovalordobem,serviooudireitoimportadoe
ocustototaldobemproduzido,calculadaem
1)sessentaporcento,calculadasobreopreode
conformidadecomaplanilhadecustosda
revendaapsdeduzidososvaloresreferidosnas
alneasanterioresedovaloragregadonoPas,na empresa
hiptesedebensimportadosaplicadosproduo IIIparticipaodosbens,serviosou
direitosimportadosnopreodevendadobem
produzido:aaplicaodopercentualde
participaodobem,serviooudireito
importadonocustototal,apuradoconformeo
inciso II,sobreopreolquidodevenda
calculadodeacordocomoincisoI
IVmargemdelucro:aaplicaodo
percentualdesessentaporcentosobrea
"participaodobem,serviooudireito
importado nopreodevendadobem
produzido",calculadodeacordocomoinciso
III
Vpreoparmetro:adiferenaentreovalor
da "participaodobem,serviooudireito
importado nopreodevendadobem
produzido",calculadoconformeoincisoIII,e
a margemdelucrodesessentaporcento,
calculadadeacordocomoincisoIV.


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64
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 686
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.686
IA
Permissavenia,nohcomosedizerquealeipreviuasistemticaconstante
da INn243.Tantoque,aquelesquedefendemalegalidadedaIN243,sevalemde
argumentospoucoconvencionais,paraleroquenoestescritonalei.
Diantedisso,entreduasinterpretaesgramaticalmenteIMPOSSVEIS, ou
seja, entrecometerumerrogramaticalparaaplicarummtodofalhoemseusobjetivosou
cometerumerrogramaticalparadizeroquealeinodisse,inovando,poratoadministrativo,
oselementosdecomposiodabasedeclculodotributo,permissavenia, porviveremum
EstadoDemocrticodeDireito,sujeitoaoprincpiodalegalidadeformalematerial,ficocoma
primeiraopo.
Enosediga,porretrico,queumerrogramaticalmaisfortedoqueoutro.
Mesmoporque,sesetomarcomorefernciaagravidadedoerrogramatical,entendoqueo
fatodeaexpressocalculadasobreopreoderevendaapsdeduzidososvaloresreferidos
nas alneasanterioresedovaloragregadonoPasestarentrevirgulassignificaque,na
traduoparaafrmulamatemtica,osseuselementosdevemestarentreparnteses.
Almdisso,segundoatcnicaredacionaldasleis,constantesdalei
complementarn95,deveseparaobtenodeordemlgica:(...)d)promoveras
discriminaeseenumeraespormeiodosincisos,alienaseitens(art.11,incisoIIIaliena
d).Ouseja,porimposiolegal,ositensseremetemsalneaseasalneasseremetemaos
incisos.Comisso,noart.18dalein9.430,oitem1seremetealneadeaalneadse
remeteaoincisoI.NainterpretaopretendidapeloFisco,oitem1deveriaseremeter
diretamenteaoincisoII,oquenovamentedemonstraocontrasensodesmedidodereferida
interpretao.
Comestesargumento,entendoqueasistemticadeapuraodaIN243
ilegal,porextrapolarodispostonoart.18dalein9.430,inserindoelementosno
constantesdaleieferindodemorteoprincpiodalegalidadeinsculpidonaConstituio
daRepblica.dizer,asistemticadaINn243,apesardemaisinteligentenocomando
de controlarospreosdetransferncia,nofoilegalmenteprevista,nopodendoser
aceitanoordenamentojurdicobrasileiro.Nosetrata,nahiptese,deteleologia,mas
simdelegalidade.
Porfim,doisoutrosfundamentos,sistemticoselgicos,reforamessa
convico.
PRIMEIROFUNDAMENTO:daleituradaINSRFn243/2002,anica
hiptese deadmitirseasuaconformaoaoart.18dalein9.430/96,entenderqueo
dispostonoitem1,doincisoIIdereferidoartigoumtipotributrio,nosexatostermosem
querechaadoporMisabeldeAbreuMachadoDerzi,entendidocomoordemfluidaqueaceita
transiescontinuasegraduais(que)opeseaconceitodeterminadoclassificatrio,enono
sentido de tatbestand, entendidoscomoconceitosrgidosousomatrios,padres
numericamentedefinidos,comoquesealmejaalcanaroraaseguranajurdica,oraa
uniformidade ouapraticidadenaaplicaodaleiemmassa(p.367),prpriadodireito
tributrio.
Nodireitotributrio,noseadmitem,naformaodoselementosessenciais
danormatributriatambmchamadosdemnimoirredutveldodenticoporPaulodeBarros
Carvalho,conceitosabertos,quepermitamainseroouretiradadeelementos,deformaa
exonerarseouaplicarseatributao.
Diferentementedeoutrospases,oprincpiodalegalidade,noBrasil,foi
estrita eprecisamentedispostonaConstituiodaRepblica,justamentecomoformade
resguardarodireitodocontribuinteenoodireitodoEstado.Suporocontrrioatenta
prprianoodeRepblica,inadmissvelemtemposcontemporneos.
65
107
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 687
Processon10283720.852/201021
Acrdon.1401000.800
S1C4T1
Fl.687
IA
EsseargumentomeconduzdiretamenteaoSEGUNDOFUNDAMENTO:a
Unio,sabedoradailegalidadedainstruonormativaqueelaprpriaeditou,temtentado,por
meiodemedidasprovisrias,legalizaroqueaINSRFn243/2002antecipadamentepreviu.
Defato,aMP478/2009eaMP563/2012,emsuasessncias,legalizama
basedeclculopretendidapelaINSRFn243/2002.Lamentasequenootenhafeitoantesda
instruonormativa,pois,comobemdemonstradopelocompetenteProcuradordaFazenda
Nacional,trariaestabilidadenaaplicaodomtodoPRL.
E,nesteparticular,cumpreressaltarqueaMP562/2012promoveuereduo
dos percentuaisdelucroaplicveisaosmtodosPRL,oquereforaamaioronerosidadedo
sistemaadotadopelaIN243/2002.
Emais:fosseasistemticadaIN243/2002maisbenficaaoContribuinte,
permissavenia,noseestariajulgamentoumautodeinfraoparaglosadevaloresdeduzidos
como preodetransfernciasuperioraopreoparmetroadotado,qualsejaoPRL.Dizero
contrriomerasuposio,quenotemcabidanojulgamentodocasoconcreto.
Diantedoexposto,votonosentidodedarprovimentoaorecursovoluntrio
para,reconhecendoailegalidadedaINSRFn243/2002,cancelaroautodeinfraoquea
tomacomofundamento.
comovoto.
AlexandreAntonioAlkmimTeixeiraRelator

108
66
Tema: AMORTIZAO DE GIO. SIMULAO. ABUSO DE DIREITO

Conselheiro (a): Valmir Sandri
Acrdos
110
Acrdos
S1-C3T1
Fl. 1
S1-C3T1
MINISTRIO DA FAZENDA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

PRIMEIRA SEO DE JULGAMENTO
Processo n
18471.000999/2005-29
Recurso n
154.723 De Ofcio e Voluntrio
Acrdo n
1301-000.711 3 Cmara / 1 Turma Ordinria
Sesso de
19 de outubro de 2011
Matria
IRPJ e CSLL
Recorrentes
4 Turma de Julgamento da DRJ no Rio de Janeiro

Tele Norte Leste Participaes S/A
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica - IRPJ

Ano-calendrio: 2000, 2001, 2002, 2003
Ementa: SIMULAO - Configura-se como simulao, o comportamento do
contribuinte em que se detecta uma inadequao ou inequivalncia entre a
forma jurdica sob a qual o negcio se apresenta e a substncia ou natureza
do fato gerador efetivamente realizado, ou seja, d-se pela discrepncia entre
a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorizao
dessa vontade.
INCORPORAO DE SOCIEDADE - AMORTIZAO DE GIO
ARTIGOS 7 E 8 DA LEI N 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL
INOPONVEL AO FISCO INOCORRNCIA. No contexto do programa
de privatizao das empresas de telecomunicaes, regrado pelas Leis
9.472/97 e 9.494/97, e pelo Decreto n 2.546/97, a efetivao da
reorganizao de que tratam os artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, mediante a
utilizao de empresa veculo, desde que dessa utilizao no tenha resultado
aparecimento de novo gio, no resulta economia de tributos diferente da que
seria obtida sem a utilizao da empresa veculo e, por conseguinte, no pode
ser qualificada de planejamento fiscal inoponvel ao fisco.
ABUSO DE DIREITO- A figura de abuso de direito pressupe que o
exerccio do direito tenha se dado em prejuzo do direito de terceiros, no
podendo ser invocada se a utilizao da empresa veculo, exposta e aprovada
pelo rgo regulador, teve por objetivo proteger direitos (os acionistas
minoritrios), e no viol-los. No se materializando excesso frente ao direito
tributrio, pois o resultado tributrio alcanado seria o mesmo se no
houvesse sido utilizada a empresa veculo, nem frente ao direito societrio,
pois a utilizao da empresa veculo deu-se, exatamente, para a proteo dos
acionistas minoritrios, descabe considerar os atos praticados e glosar as
amortizaes do gio.
111
Acrdos
Processo n 18471.000999/2005-29
Acrdo n. 1301-000.711
S1-C3T1
Fl. 2
Assunto: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido- CSLL

Ano-calendrio: 2000, 2001, 2002, 2003
LANAMENTO DECORRENTE - Repousando o lanamento da CSLL nos
mesmos fatos e mesmo fundamento jurdico do lanamento do IRPJ, as
decises quanto a ambos devem ser a mesma.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACORDAM os membros da 3 Cmara / 1 Turma Ordinria da Primeira
Seo de Julgamento, por unanimidade de votos, DAR provimento ao recurso voluntrio e
NEGAR provimento ao recurso de ofcio.
(documento assinado digitalmente)
Alberto Pinto Souza Junior
Presidente
Valmir Sandri
Relator
Participaram do julgamento os Conselheiros: Alberto Pinto Souza Junior,
Waldir Veiga Rocha, Paulo Jakson da Silva Lucas, Valmir Sandri, Edwal Casoni de Paula
Fernandes Junior e Carlos Augusto de Andrade Jenier.
112
Acrdos
Processo n 18471.000999/2005-29
Acrdo n. 1301-000.711
S1-C3T1
Fl. 3
Relatrio
A pessoa jurdica Tele Norte Leste Participaes S/A. foi submetida a um
procedimento de fiscalizao com vistas a, dentre outros objetivos, verificar a regularidade da
incorporao, pela fiscalizada, da empresa 140 Participaes S/A. A fiscalizao concluiu que
(fls. 505/516 do Termo de Verificao Fiscal):
As operaes que resultaram na incorporao da empresa 140 Participaes
S/A., foram simuladas (fls. 540 da Representao Fiscal para Fins Penais), cujo objetivo era
especificamente o enquadramento em situao jurdica que propiciava reduo de pagamento
de tributos pela Tele Norte Leste Participaes S/A., devendo os negcios jurdicos, que
compuseram o planejamento tributrio ser afastados, porque se apegam to-somente
literalidade da estipulao.
De acordo com a fiscalizao, no se denota nenhuma finalidade econmica
na aproximao dos interessados. Existia a possibilidade jurdica, mas no a vontade sincera
de transferir as aes para empresa diversa da verdadeira adquirente. Mesmo admitindo como
vlida a transferncia dos ativos para a empresa 140 PARTICIPAES, prevalece o fato de
que jamais existiu vontade efetiva, haja vista que os documentos (...) explicitavam que o
objetivo das partes, seria a economia fiscal.
Assim, em decorrncia dos atos praticados, a autoridade fiscal promoveu a
glosa da deduo das amortizaes do gio registrado no balano de incorporao da empresa
140 Participaes S/A. pela Tele Norte Leste Participaes S/A., resultando na lavratura de
autos de infrao relativos ao Imposto de Renda de Pessoa Jurdica (IRPJ) e Contribuio
Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), alcanando os anos-calendrio de 2000, 2001, 2002 e
2003, com imposio da multa qualificada (150%).
Por bem colocado, tomo como emprstimo a descrio dos fatos e a
descrio da impugnao feita pelo ilustre relator de primeira instncia, alterando-lhe a
numerao dos pargrafos:
Da descrio dos fatos
1. A cronologia dos atos praticados pela interessada, que
culminaram na lavratura dos autos de infrao sob exame, a seguinte:
1.1. a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A.
submeteu-se, em 1998, ao processo de desestatizao das Empresas Federais
de Telecomunicaes, mediante ciso de parte do acervo da
Telecomunicaes Brasileiras S/A Sistema Telebrs (Edital MC/BNDES
n01/1998, de fls. 291);
1.2. a UNIO, na condio de acionista controladora da TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A e mediante Contrato de Compra e Venda de
Aes Ordinrias da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A com
opo de pagamento parcelado (fls. 292/299), celebrado em 04/08/1998,
vendeu 64.405.151.125 de aes ordinrias de emisso desta Companhia,
representativas de 51,79% do capital votante, por R$ 3.434.000.108,00, a
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Processo n 18471.000999/2005-29
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CONSRCIO constitudo pelas empresas Construtora Andrade Gutierrez

S/A, lnepar S/A Indstria e Construes, Macal Investimentos e
Participaes Ltda, Fiago Participaes S/A, Brasil Veculos Companhia de
Seguros e Companhia de Seguros Aliana do Brasil, mediante pagamento de
40% vista e o restante em duas parcelas iguais, com vencimento em
04/08/1999 e 04/08/2000;
1.3. o valor de venda superou o patrimnio lquido contbil
(PL) da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, envolvendo parcela
substancial de gio;
1.4. em Assemblia Geral Extraordinria, datada de 09/10/1998, a
GUANACO PARTICIPAES S/A, sociedade constituda em 29/07/1997
pelos mesmos acionistas participantes do CONSRCIO, alterou sua razo
social para TELEMAR, PARTICIPAES S/A, ocasio em que seus
acionistas resolveram alterar o objeto da Companhia, que passou a ser "a
participao exclusiva no capital da sociedade TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A", conforme estabelecido em Ata (fls. 300/301);
1.5. em 27/07/1999, foi firmado o Primeiro Termo Aditivo ao Contrato de
Compra e Venda de Aes Ordinrias de Emisso da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A (fls. 311/313), do qual participaram a UNIO, o
CONSRCIO e a TELEMAR PARTICIPAES S/A;
1.6. a TELEMAR PARTICIPAES S/A assume, como
sucessora, a integralidade das obrigaes contratuais detidas pelo
CONSRCIO, inclusive a forma e as condies de pagamento das aes
adquiridas (clusula primeira do Termo Aditivo);
1.7. o Laudo de Avaliao e Verificao das aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A (fls. 321/340) adquiridas, elaborado por auditores
independentes, em 28/07/1999, registra que, de acordo com a administrao
do CONSRCIO, as aes da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A
devero ser vertidas para a TELEMAR PARTICIPAES S/A, tendo como
contrapartida a assuno por esta empresa de dvidas das companhias
integrantes do CONSRCIO;
1.8. em 28/07/1999, o CONSRCIO e a TELEMAR
PARTICIPAES S/A celebram, em 28/07/1999, Instrumento Particular de
Assuno de Dvidas, Dao em Pagamento e Outras Avenas (fls. 354/365),
onde consta, basicamente: (i) esclarecimento sobre a formao do
CONSRCIO, cujos componentes acordaram pela transferncia da
participao acionria adquirida 'no leilo de privatizao para uma
Sociedade de Propsito Especfico a TELEMAR PARTICIPAES S/A que seria a sucessora de todos os direitos e obrigaes advindas da
participao de cada consorciada no leilo; (ii) a assuno da TELEMAR
PARTICIPAES S/A como sucessora da integralidade das obrigaes
contratuais do CONSRCIO; e (iii) o compromisso do CONSRCIO de se
reunir em Assemblia Geral Extraordinria para aprovar a alterao do
Estatuto Social com vistas ao aumento do capital social da TELEMAR
PARTICIPAES S/A (clusula terceira);
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Fl. 5
1.9. em Assemblia Geral Extraordinria realizada em

28/07/1999, os acionistas da TELEMAR PARTICIPAES S/A deliberam,
conforme Ata Sumria (fls.314/320), pelo aumento do capital social da
Companhia, por subscrio, de R$ 40.000,00 para R$ 2.187.616.239,00,
atravs da emisso de 1.201.475.392 novas aes ordinrias e 986.100.847
novas aes preferenciais classe B, todas sem valor nominal, pelo preo de
emisso de R$ 1,00 cada uma, integralmente subscritas naquele ato;
1.10. a integralizao de parte do aumento do capital social da TELEMAR
PARTICIPAES S/A deu-se em bens, representados por: a) 16.157.053.429
de aes ordinrias escriturais de emisso da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, ao valor de R$ 0,06663 por ao; b) direitos
decorrentes de contratos de opo de compra de aes; e c) crditos
existentes;
1.11. em 28/07/1999, foi firmado Instrumento Particular de Compra e Venda
de Aes Ordinrias de Emisso da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A, atravs do qual algumas empresas participantes do CONSRCIO
(Construtora Andrade Gutierrez S/A, Inepar S/A Investimentos em
Telecomunicaes e Macal Investimentos e Participaes Ltda), com
intervenincia das demais, efetuaram a venda para a TELEMAR
PARTICIPAES S/A do montante de 2.102.148.342 de aes ordinrias
escriturais do capital social da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A,
pela importncia de R$ 140.066.144,00;
1.12. em 26/11/1999, os antigos scios pessoas fsicas da
140 PARTICIPAES S/A, sociedade constituda em 07/10/1998, vendem
TELEMAR PARTICIPAES S/A o total de aes ordinrias nominativas e
preferenciais nominativas que possuam na sociedade (recibos de fls.
371/372); em 29/11/1999, Assemblia Geral Extraordinria da TELEMAR
PARTICIPAES S/A (fls. 403/405) aprova a indicao de empresa para
proceder avaliao das 64.405.151.125 de aes ordinrias de emisso da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A de propriedade da TELEMAR
PARTICIPAES S/A;
1.13 em 29/11/1999, Assemblia Geral Extraordinria da TELEMAR
PARTICIPAES S/A (fls. 403/405) aprova a indicao de empresa para
proceder avaliao das 64.405.151.125 de aes ordinrias de emisso da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A de propriedade da TELEMAR
PARTICIPAES S/A;
1.14. Laudo de Avaliao elaborado em 29/11/1999 (fls. 406/412) estabelece
o valor de, pelo menos, R$ 4.267.023.343,13, para as 64.405.151.125 de
aes ordinrias nominativas e sem valor nominal de emisso da TELE
NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, de propriedade da TELEMAR
PARTICIPAES S/A, apurado para a data de 31/10/1999, com base no
mtodo de avaliao patrimonial valor lquido contbil;
1.15. em 30/11/1999, Ata da Assemblia Geral Extraordinria da 140
PARTICIPAES S/A aprova Laudo de Avaliao e o aumento de capital da
Companhia de R$ 1.000,00 para R$ 4.267.023.343,13 (fls. 432/435),
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Fl. 6
mediante a emisso de 64.405.151.125 aes ordinrias nominativas sem

valor nominal, pelo preo de emisso de R$ 0,06625282712 cada uma,
totalizando R$ 4.267.023.343,13, inteiramente destinados conta de capital,
totalmente subscritas e integralizadas pela acionista TELEMAR
PARTICIPAES S/A, com as aes mantidas em seu poder, de emisso da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, sendo transferido o
investimento para a 140 PARTICIPAES S/A e permanecendo na
TELEMAR PARTICIPAES S/A o passivo resultante da aquisio das
aes da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A no leilo de
desestatizao, passando a TELEMAR PARTICIPAES S/A a manter,
ento, o controle indireto da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
1.16. a integralizao do capital tornou a 140
PARTICIPAES S/A subsidiria integral da TELEMAR PARTICIPAES
S/A, tendo havido, no caso, uma incorporao de aes;
1.17. Assemblia Geral Extraordinria realizada em
30/12/1999, pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, conforme Ata
(fls. 438/450), visando a aprovao de Laudo de Avaliao do patrimnio
lquido contbil da 140 PARTICIPAES S/A, em 30/11/1999, e de
Protocolo e Justificao da Incorporao da 140 PARTICIPAES S/A;
1.18. em Assemblia Geral Extraordinria, realizada em 30/12/1999, a
acionista TELEMAR PARTICIPAES S/A resolve aprovar a incorporao
da sociedade 140 PARTICIPAES S/A ao patrimnio da TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A e a conseqente extino da 140
PARTICIPAES S/A, com base no seu valor contbil, mediante o
recebimento pela acionista da sociedade incorporada - a TELEMAR
PARTICIPAES S/A de 64.405.151.125 de aes ordinrias da
sociedade incorporadora TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A,
conforme laudo de avaliao do investimento, tendo sido verificado gio no
balano de incorporao;
1.19.
devido
incorporao,
a
TELEMAR
PARTICIPAES S/A recebeu, assim, em substituio das aes da 140
PARTICIPAES S/A, aes da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A na mesma quantidade e espcie das aes originais, sub-rogando-se nos
mesmos direitos e obrigaes, sem que tenha havido alterao no capital da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A no momento da incorporao;
1.20. observado o disposto na Instruo CVM n 319, de 03/12/1999, em
razo de constituir a 140 PARTICIPAES S/A sociedade controladora da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, foi registrado no Ativo
Diferido da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A o valor de R$
2.464.787.233,00, equivalente ao montante pago como gio para a aquisio
do controle da Companhia, em contrapartida a conta de patrimnio lquido
denominada "Reserva Especial de gio, para amortizao no prazo de 60
meses, com base na expectativa de rentabilidade futura das sociedades
controladas pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
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1.21. havia previso para que ao trmino de cada exerccio

social em que a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A viesse a gozar
do benefcio fiscal da amortizao do gio, a parcela da "Reserva Especial
de gio" correspondente a tal benefcio seria objeto de capitalizao em
proveito do acionista controlador (TELEMAR PARTICIPAES S/A),
ficando o respectivo aumento de capital sujeito ao direito de preferncia dos
demais acionistas, conforme previsto no pargrafo 1 do artigo 7, da
Instruo CVM n 319/1999;
1.22. na medida em que o benefcio fiscal da amortizao do gio foi gerado
atravs da reduo efetiva da carga tributria, foram emitidas aes da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A para a TELEMAR
PARTICIPAES S/A;
1.23. em 28/04/2000, foi aprovado em Assemblia Geral
Ordinria aumento do capital social da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, mediante a incorporao da "Reserva Especial de
gio", correspondente contrapartida do benefcio fiscal auferido pela
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, em decorrncia da
amortizao parcial do gio resultante da operao.
2. O Termo de Verificao elaborado pelo autuante, s fls.
505/516, que ampara os autos de infrao, apresenta os seguintes
esclarecimentos:
2.1. aps uma sucesso de contratos e aditivos, a
TELEMAR PARTICIPAES S/A tomou-se, at 30/11/1999, controladora
da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, data em que aumenta e
integraliza o capital da 140 PARTICIPAES S/A, da qual era proprietria
de 100% do capital, com as aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, tornando a 140 PARTICIPAES S/A controladora
da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
2.2. em 30/12/1999, a
PARTICIPAES
S/A
incorpora
sua
PARTICIPAESSIA;
TELE NORTE LESTE

controladora,
a
140
2.3. o "Protocolo e Justificao da Incorporao da 140

Participaes S.A. na Tele Norte Leste Participaes S.A. (fls.454/456),
menciona o objetivo principal da operao: a conseqente deduo do gio,
ferindo a vontade da lei;
2.4. a documentao apresentada (fls. 464/469) permitiu a
constatao do fundamento e da regularidade do registro do gio, em
31/07/1999;
2.5. a legislao tributria permite a deduo da
amortizao do gio na aquisio de aes somente aps eventos
especficos, dentre eles a incorporao, nos termos dos artigos 385, incisos I
e II, 2, inciso II, 386, inciso III, 6, incisos I e II, 391 "caput e
pargrafo nico, e 426, inciso II, todos do RIR/1999;
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2.6. realizada a incorporao, no houve nenhuma

modificao na titularidade das aes;
2.7. os negcios jurdicos que compuseram o planejamento
tributrio devem ser afastados, porque se apegam to-somente literalidade
da lei, no se denotando nenhuma finalidade econmica na aproximao dos
interessados;
2.8. existia a possibilidade jurdica, mas no a vontade
sincera de transferir as aes para sociedade diversa da verdadeira
adquirente;
2.9. ainda que se admita como vlida a transferncia dos ativos para a 140
PARTICIPAES S/A, jamais existiu vontade efetiva, pois os documentos
apresentados explicitam que o objetivo das partes seria a economia fiscal;
2.10. a TELEMAR PARTICIPAES S/A, instada a se
pronunciar sob a legalidade fiscal das operaes realizadas, no tece
consideraes sobre a aplicabilidade da combinao do artigo 149, inciso
VII, do CTN, com o artigo 51 da Lei n 7.450/1985, ao qual o item 6 do
Parecer Normativo n 48/1987 faz meno expressa;
2.11. a inobservncia pela TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A da legislao de regncia, resultou na adio ao
lucro lquido do exerccio e base de clculo da CSLL, dos anos-calendrio
de 2000 a 2003, apurados de acordo com as DIPJ correspondentes (fls.
07/279), dos valores correspondentes s amortizaes do gio na aquisio
das aes da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, ensejando a
lavratura dos autos de infrao do IRPJ e da CSLL.
Da impugnao
3. Inconformada com os lanamentos, dos quais tomou
cincia em 07/07/2005, nos prprios autos de infrao (fls. 517 e 524),
apresentou a interessada, em 05/08/2005, a impugnao de fls. 575/599 e
602/605, instruda com os documentos de fls. 606/799 e 802/811, requerendo
o cancelamento dos autos lavrados, pelos seguintes motivos:
3.1. a Fiscalizao considerou inaplicvel o disposto no
artigo 386, do RIR/1999 - que assegura a dedutibilidade da amortizao do
gio quando este for fundamentado na diferena de valor de mercado ou em
previso de rentabilidade futura, nos casos em que houver absoro de
patrimnio por incorporao, fuso ou ciso sob o entendimento de ter
havido a implementao de um planejamento tributrio para o
aproveitamento do benefcio legal de deduo da amortizao do gio, muito
embora o fundamento e a regularidade de seu registro, em 31/07/1999,
tenham sido atestados pelo fiscal autuante;
3.2. os requisitos normativo exigidos pelo mencionado
dispositivo legal estiveram, porm, presentes no ato praticado;
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3.3. a TELEMAR PARTICIPAES S/A tornou-se a "holding" da TELE

NORTE LESTE PARTICIPAES S/A (fls. 636/645), visto que os antigos
associados do CONSRCIO capitalizaram a TELEMAR PARTICIPAES
S/A com as aes adquiridas no leilo, baseando-se em laudos contbil e
econmico, transferindo para a TELEMAR PARTICIPAES S/A as
obrigaes por eles assumidas com a Unio, especialmente o pagamento das
duas parcelas restantes do preo (fls. 647/707);
3.4. as aes da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A, adquiridas pelo CONSRCIO TELEMAR no leilo, por valor superior
ao seu valor de patrimnio lquido contbil (PL), foram capitalizados na
TELEMAR PARTICIPAES S/A, que desdobrou o custo de aquisio dos
investimentos na controlada, indicando seu valor de PL e o gio na
aquisio, este correspondente diferena a maior entre o preo de
aquisio do investimento e o montante do PL da controlada, ficando a
TELEMAR PARTICIPAES S/A com a incumbncia de indicar o
fundamento econmico do gio, qual seja, a perspectiva de rentabilidade
futura da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
3.5. a hiptese subsumia-se, exatamente, ao disposto no
artigo 7 da Lei n 9.532/1997, que autoriza, no caso de juno de empresas,
por fuses ou incorporaes, adquiridas com gio por rentabilidade futura,
em que uma delas detenha investimentos na outra, que o produto da
amortizao do gio seja computado no lucro real da empresa resultante da
juno, razo de at 20% ao ano, gerando um ativo diferido amortizvel
razo de 1/60 por ms;
3.6. a TELEMAR PARTICIPAES S/A, contudo, como de
resto a maioria das empresas que adquiriram o controle das empresas
privatizadas, registrava um passivo vinculado aquisio do controle da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, razo pela qual a
incorporao da TELEMAR PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A seria invivel, pois esta, como sucessora,
herdaria a obrigao referida, resultando em prejuzo para os acionistas
minoritrios, inclusive com reduo dos dividendos, j que os lucros seriam
reduzidos devido amortizao do gio (artigo 117, 1, "b", da Lei das S/A
e Instrues CVM n 319/1999, 320/1999 e 349/2001), alm de outros
inconvenientes negociais, como a perda de controle e do nome TELEMAR,
pelo qual a empresa j comeava a ser conhecida;
3.7. a TELEMAR PARTICIPAES S/A, por essa razo, a
exemplo do que ocorrera com as outras empresas privatizadas, optou por
realizar outra operao, qual seja, a aquisio de empresa que ainda no
havia entrado em fase operacional, denominada 140 PARTICIPAES S/A,
integralizando, logo em seguida, aumento de capital, e transferindo a esta
empresa a totalidade de seus investimentos na TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A pelo valor contbil (custo de aquisio), passando a
TELEMAR PARTICIPAES S/A a controlar indiretamente a TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A;
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3.8. o investimento, desse modo, migrou para a 140

PARTICIPAES S/A, que desdobrou o custo do investimento na TELE
NORTE LESTE PARTICIPAES S/A pelo mtodo de equivalncia
patrimonial, registrando a diferena como gio com fundamento em
rentabilidade futura, enquanto que o passivo resultante da aquisio da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A permaneceu na TELEMAR
PARTICIPAES S/A;
3.9. para evitar que a amortizao do gio viesse a
diminuir os dividendos devidos aos acionistas minoritrios da TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A, a 140 PARTICIPAES S/A registrou
proviso, vinculada conta de investimento na TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, como prescrito nas Instrues CVM, remanescendo
valor lquido equivalente ao da economia fiscal que a incorporao da 140
PARTICIPAES S/A propiciaria TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A;
3.10. em dezembro/1999, a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
incorporou, por fim, a 140 PARTICIPAES S/A, passando a existir, de
fato, duas empresas: a investidora TELEMAR PARTICIPAES S/A, com
registro de gio em investimento por expectativa de rentabilidade futura, e a
sociedade investida TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
3.11. razes de cunho societrio justificavam, contudo, a
adoo da outra forma de incorporao que, igualmente, atenderia aos
requisitos do art. 386, do RIR/1999, a saber: a) a 140 PARTICIPAES S/A
passou a deter participao societria na TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A; ) houve uma aquisio, que pode se dar por todas as
formas possveis, inclusive mediante integralizao de capital, como foi o
caso, j que dispositivo legal no o restringe, alm de se tratar de forma
expressamente prevista no art. 70 da Lei das S/A; c) a participao foi
adquirida com gio apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-lei n
1598/1977 (art. 38 do RIR/1999); d) ao adquirir a participao societria na
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, a 140 PARTICIPAES S/A,
avaliando investimento pelo valor do patrimnio lquido, desdobrou o custo
de aquisio (valor da capitalizao) em valor do patrimnio lquido e gio;
e) fundamento do gio, de acordo com o laudo de avaliao da participao
na TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, foi a rentabilidade com
base em previso dos resultados de exerccios futuros, de acordo com o 2
d artigo 385, do RIR11999, ocorrendo, por fim, a incorporao da 140
PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
3.12. verifica-se, desse modo, que a 140 PARTICIPAES
S/A e a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A reuniam as condies
para que fosse aplicado o tratamento previsto no artigo 386 do RIR/1999
(artigos 7 e 8, da Lei n 9.532/1997), caso ocorresse a incorporao de
uma pela outra, conforme se deu na realidade, sendo que tais condies
foram cumpridas;
3.13. a lei requer to-somente, para efeito de amortizao,
que o gio seja apurado na forma do artigo 385 do RIR/1999, logo no se
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pode ir alm do que dispe a lei, razo pela qual seu aplicador no pode
criar, no plano dos fatos, impedimentos no previstos na norma, como, por
exemplo, o de vedar TELEMAR PARTICIPAES S/A direito
integralizao de capital de terceira empresa com o investimento da TELE
NORTE PARTICIPAES S/A, muito embora a TELEMAR
PARTICIPAES S/A pudesse incorporar ou ser incorporada;
3.14. a Fiscalizao parte da premissa equivocada de que a incorporao foi
arquitetada para obter o benefcio da amortizao do gio quando, em
verdade, o benefcio j estava assegurado: bastava que a TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A incorporasse a TELEMAR PARTICIPAES
S/A, o que somente no foi feito por razes de carter societrio;
3.15. o artigo 117, 1, "b", da Lei das S/A, afirma peremptoriamente ser
modalidade de exerccio abusivo do poder de controle (por isso vedada, sob
pena de responsabilizao do controlador pelos danos causados) a
incorporao com o fim de obter, para si ou para outrem, vantagem
indevida, em prejuzo dos demais acionistas;
3.16. caso houvesse a simples incorporao da TELEMAR
PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A os
acionistas minoritrios seriam prejudicados de duas formas: primeiro,
porque tendo a participao na TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A
sido adquirida pela TELEMAR PARTICIPAES S/A mediante a assuno
de um passivo, a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A passaria a ser
responsvel por esse passivo, o que traria reflexo patrimonial negativo para
os acionistas minoritrios, e em segundo lugar, porque a amortizao do
gio por rentabilidade futura contra os lucros a serem obtidos reduziria os
dividendos futuros dos acionistas;
3.17. em ambas as situaes, haveria vantagem indevida do acionista
controlador em prejuzo dos minoritrios, o que motivou a CVM a expedir
normas sobre o
tema, logo, a integralizao de capital na 140
PARTICIPAES S/A com as aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A teve por objetivo evitar esse prejuzo aos demais
acionistas, ou seja, a operao foi guiada por razes de cunho societrio, e
no fiscal;
3.18. com este procedimento, no obteve a TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A qualquer vantagem fiscal indevida, muito menos ficou
caracterizada a prtica de uma ilicitude com dano ao Errio, no sendo
praticados atos com o fim de obter-se tratamento fiscal mais benfico, pois o
que se deu foi mera aplicao da lei;
3.19. no ocorreram, no caso, simulao, dolo, fraude ou
mesmo abuso de direito, tanto assim que a autuao no demonstra a
ocorrncia de qualquer dessas figuras jurdicas, limitando-se a indicar os
dispositivos que entendeu violados;
3.20. o prprio fiscal autuante reconhece que a empresa possua outros
motivos para optar pela modalidade de incorporao adotada, conforme
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descrito no Termo de Verificao, reconhecendo a existncia de propsitos a

justific-la;
3.21. as alegaes da Fiscalizao so, ademais, improcedentes, pelos
seguintes motivos: a) no possvel desconsiderar negcios jurdicos vlidos
com base no pargrafo nico do art. 116 do CTN (acrescentado pela Lei
Complementar n 104/2001); b) os atos praticados no configuram
simulao ou fraude, a ponto de propiciar a aplicao do artigo 149, VII, do
CTN; c) tambm no se pode falar em abuso da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A por falta de seu elemento material dano efetivo
e de motivos para a prtica de abuso; e d) no so aplicveis o artigo 51 da
Lei n 7.450/1985 e o Parecer Normativo CST n 46/1987;
3.22. a Fiscalizao afastou os negcios jurdicos realizados, com
fundamento nos artigos 116 e 149, inciso VII, do CTN, todavia, tal regra de
desconsiderao veio a ser introduzida no art. 116 com a edio da Lei
Complementar n 104/2001, desde que observados procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinria;
3.23. muito embora a Medida Provisria n 66/2002 tenha estabelecido nos
artigos 13 a 19 a forma pela qual deveria se pautar a atuao da
Administrao, tais dispositivos foram rejeitados pelo Congresso Nacional,
logo, as atribuies fixadas pelo art. 116, pargrafo nico, do CTN,
continuam dependendo de regulamentao especfica, impedindo o exerccio
da competncia da autoridade administrativa, conforme, inclusive,
manifestao neste sentido do Conselho de Contribuintes, atravs dos
acrdos 101-93.704, 101-94.340, 101-94.127 e 106-14.480;
3.24. alm de o dispositivo ter sua eficcia contida,
condicionada regulamentao por lei ordinria, em qualquer hiptese no
poderia a norma fundamentar a presente autuao, visto que a Lei
Complementar n 104, de 10/01/2001, foi editada posteriormente ao perodo
em que foram implementadas as diversas operaes pela interessada e pelas
empresas a ela ligadas (2 semestre de 1999);
3.25. assim, no poderiam ser atingidos os atos praticados
pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, sob pena de violao aos
princpios da irretroatividade e anterioridade da legislao tributria,
inseridos no art. 150, inciso III, "a" e "b", da Constituio Federal, no se
sustentando a autuao com base neste fundamento, como alis parece ter
sido reconhecido pela prpria Fiscalizao ao final do Termo de
Verificao; quanto a ser simulao:
3.26. ainda que as novas disposies do pargrafo nico do artigo 116 do
CTN fossem de aplicao imediata, no houve, no caso, dissimulao da
ocorrncia do fato gerador do tributo ou da natureza dos elementos
constitutivos da obrigao tributria, pois, na situao em anlise as
operaes examinadas pela Fiscalizao efetivamente ocorreram e se
houveram de forma ostensiva, transparente e com publicidade, foram objeto
de auditoria, assim como os registros contbeis e societrios, sendo certo
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que seus efeitos jurdicos foram rigorosamente observados, sujeitando-se as

partes s conseqncias jurdicas prprias dos atos e operaes praticados;
3.27. a simulao caracteriza-se pela duplicidade de
negcios, o declarado e o oculto, porm, no caso, no existiu essa
duplicidade, eis que foi realizado um nico negcio, real, verdadeiro, no
tendo a Fiscalizao negado sua existncia, tampouco demonstrado a
existncia de outro negcio a encobrir os declarados;
3.28. no havendo prova da existncia e prtica de um
negcio oculto e de que o negcio declarado no teria sido realizado, no se
pode falar em simulao, conforme, inclusive, posicionamento do Conselho
de Contribuintes atravs do acrdo n 101-93.983/02, sendo certo que, o
auto de infrao sequer demonstra ou positivamente afirma a existncia de
simulao no caso, limitando-se a dizer que no houve "vontade sincera" ou
"vontade efetiva" de transferir as aes, porque o objetivo das partes seria a
economia fiscal;
3.29. ao mencionar no Termo de Verificao a ementa do
acrdo proferido pela Primeira Cmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes (Ac. n 101-94.340), que contm definio do que sejam
simulao e negcio jurdico indireto, o fiscal autuante omitiu que a deciso
julgou improcedente a autuao;
3.30. no caso do acrdo citado, a Fiscalizao concluiu, a partir de
diversos indcios, que os atos declarados de aumento de capital com gio e
resgate de aes qualificar-se-iam como simulados, pois, na verdade,
ocultariam o verdadeiro negcio pretendido pelas partes, qual seja, a
compra e venda de aes, porm, a Primeira Cmara ao julgar o caso
afirmou que os referidos indcios indicavam apenas que os efeitos prticos (e
no jurdicos) dos atos praticados seriam semelhantes aos de uma compra e
venda, o que, todavia, no seria suficiente para qualific-los como
simulados, eis que para que fosse vlida a afirmao seria necessrio que os
negcios no obedecessem o disposto na legislao em vigor, o que no
ocorreu, da mesma forma como no ocorre no caso presente;
3.31. em outro caso analisado, a Primeira Cmara decidiu que determinado
- negcios seriam simulados, em razo de os diversos atos societrio
firmados no terem produzido seus regulares efeitos e nem sequer terem sido
registrados perante os rgos competentes (Ac. n 101-94.771/04), ou seja,
tratou-se de situao oposta verificada no caso sob exame, em que todos os
negcios foram validamente praticados e seus efeitos regularmente
obedecidos;
quanto a ser fraude lei:
3.32. no se cuida, igualmente, de hiptese passvel de
caracterizao de fraude lei, pois esta consiste no desrespeito lei de
maneira indireta, atravs da prtica de atos que observam sua literalidade,
visando alcanar, ao trmino, o mesmo resultado vedado pela norma
proibitiva, frustrando da mesma maneira sua aplicao;
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3.33. todavia, se essa fosse a opo escolhida haveria

impedimento contido e norma societria (artigos 15 e 16 da Instruo CVM
n 319/1999), que caracteriza como abuso de poder e infrao grave a
incorporao da controlada pela controladora ou vice-versa, com prejuzo
para os demais acionistas, decorrente da assuno pela incorporadora de
um passivo assumido pelo controlador ou resultante da reduo de
dividendos;
3.34. o resultado vedado, portanto, o da norma
societria, pois se os atos praticados revelarem que, ao final, a
incorporadora assumiu passivo originariamente do acionista controlador,
em face da aquisio da participao, ou se qualquer outro modo ficar
caracterizado que houve favorecimento do controlador em prejuzo dos
demais acionistas, com reduo de seus dividendos, caber, por conseguinte,
cogitar-se da aplicao da figura da fraude lei;
3.35. os diversos atos praticados pelas sociedades TELEMAR
PARTICIPAES S/A, 140 PARTICIPAES S/A e TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A demonstram, contudo, que no ocorreu o resultado de
concentrao de gio e de dvida contrada para a aquisio do controle,
tendo o mtodo de incorporao adotado visando exatamente impedir
violao Lei das S/A (artigo 117, 1, "b") e Instruo CVM n 319/1999
(artigos 15 e 16);
3.36. a relevncia do motivo confirmada pelo fato de a
CVM, ao disciplinar os limites e efeitos das fuses, cises e incorporaes de
empresas, com registro de gio, por meio da Instruo n 319/1999, ter
expressamente classificado como abuso de controle, punvel como' infrao
grave, a responsabilidade por sucesso da sociedade, em razo de obrigao
contrada pelo seu controlador, pena essa que independe do dever do
controlador de indenizar os minoritrios prejudicados, por ofensa ao art.
117, 1, "b", da Lei das S/A, como estabelece o "caput" desse dispositivo;
3.37. assim, o resultado proibido, que consistiria na
acumulao em uma s empresa da dvida contrada pelo controlador para
aquisio do controle e das atividades da empresa emissora das aes, no
ocorreu, portanto, pois o passivo vinculado aquisio do controle foi
mantido com a TELEMAR PARTICIPAES S/A e a incorporao deu-se da
140 PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A;
3.38. demonstra-se, assim, a impossibilidade de se qualificar os atos
praticados como caracterizadores de uma fraude lei, at porque o
Mandado de Procedimento Fiscal sequer aponta neste sentido, limitando-se
a fazer referncia ao dispositivo que a prev, quanto a ser abuso de direito:
3.39. a Fiscalizao afastou os atos praticados, no por ter
vislumbrado a figura de simulao ou fraude, mas por entender que os
negcios jurdicos realizaram-se visando economia fiscal, o que
caracterizaria um planejamento, ou seja, estar-se-ia diante da hiptese de
abuso de direito;
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3.40. em matria tributria, alm da demonstrao

obrigatria do intuito exclusivo de no recolher tributos ou de diminuio da
carga fiscal, exige-se a prova do dano efetivo ao Errio (elemento material
da infrao) e da inexistncia de outros motivos no tributrios para a
prtica do ato, entretanto, o elemento material do abuso, no caso,
inexistente, visto que no houve dano consistente na diminuio do
recolhimento de tributos, sendo certo que qualquer que fosse a forma
adotada ser-lhe-ia assegurado o direito fruio do benefcio legal contido
no art. 386, do RIR/1999;
3.41. como j exposto, o direito amortizao do gio
pago na aquisio do investimento na TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A j se encontrava garantido TELEMAR
PARTICIPAES S/A e TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A,
independentemente das operaes realizadas, bastando que ambas se
tomassem uma s empresa, por incorporao, que a amortizao do gio
seria dedutvel na apurao do resultado tributvel, nos exatos termos do
art. 7, inciso III, da Lei n 9.532/1997, inexistindo, assim, qualquer
vantagem adicional ao contribuinte em razo da forma adotada;
3.42. em sntese, o direito amortizao do gio, nos
termos e condies do art. 386, do RIR/1999, advindo da realizao das
operaes de aumento de capital da 140 PARTICIPAES S/A pela
TELEMAR PARTICIPAES S/A, e posterior incorporao da 140
PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A,
seria exatamente o mesmo que seria obtido caso tivesse havido a
incorporao da TELEMAR PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A;
3.43. as operaes realizadas no podem ser
desconsideradas pelo simples fato de visarem economia fiscal, sendo
indispensvel verificar-se a inexistncia de quaisquer outros motivos, de
natureza no tributria, que, por si, justifiquem a adoo de determinados
negcios jurdicos;
3.44. sob a tica da Fiscalizao, que no nega a validade dos negcios
praticados, no haveria razes econmicas ou negociais que explicariam o
aumento de capital da 140 PARTICIPAES S/A pela TELEMAR
PARTICIPAES S/A, com aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, e a subseqente operao de incorporao da sua
nova controladora pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, porm
desconsidera-os para fins fiscais, sob o argumento de que foram realizados
de forma exclusiva e previamente definida para que pudessem permitir a
obteno de reduo da carga fiscal;
3.45. o que motivou a prtica de aumento de capital da 140
PARTICIPAES S/A
com aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, para que esta pudesse incorporar sua nova
controladora, foi a necessidade de se observar a legislao de direito
societrio e manter as denominaes TELEMAR PARTICIPAES S/A e
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A;
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3.46. dessa maneira, para que pudesse haver o aproveitamento fiscal da

amortizao do gio sem que houvesse desrespeito ao que estabelece a
legislao societria, as empresas do Grupo TELEMAR deveriam proceder
de tal forma que a incorporadora e a incorporada detivessem o gio, sem,
contudo, manter a dvida relacionada com a aquisio da participao
societria;
3.47. justamente por essa razo que se concebeu a idia
de a TELEMAR PARTICIPAES S/A capitalizar uma outra sociedade - a
140 PARTICIPAES S/A com as aes da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, que passaria a ser a controladora desta, sem a
transferncia da dvida contrada para a aquisio do controle, fato esse que
possibilitaria 140 PARTICIPAES S/A incorporar ou ser incorporada
pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, o que viria a atender as
exigncias da Lei das S/A e da Instruo CVM n 319/1999, de modo a
preservar os direitos dos acionistas minoritrios; essa preocupao
encontra-se expressa no fato relevante publicado poca da incorporao
da 140 PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A, como se v nos itens 5 e 12 do documento de fls. 730/733;
3.49. ademais, de se ressalvar que havia outro interesse
na referida operao: evitar a perda do poder de controle pelo
CONSRCIO adquirente da participao na TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, o que ocorreria se houvesse a incorporao da
TELEMAR PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A, devido existncia do passivo assumido pelo
controlador quando da aquisio de sua participao na TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A, o que viria a reduzir a relevncia de sua
participao na hiptese de incorporao da prpria TELEMAR
PARTICIPAES S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A,
percebendo-se, assim, mais uma vez, o interesse de cunho societrio a guiar
os atos praticados e no o interesse fiscal de obter um benefcio;
3.50. a incorporao posterior da 140 PARTICIPAES
S/A pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A visou o
aproveitamento da amortizao do gio no resultado tributvel, direito que
poderia ser exercido diretamente pela TELEMAR PARTICIPAES S/A
quando era controladora direta da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A;
3.51. digno de registro o fato de que, tratando-se de impedimento de ordem
legal todas as pessoas jurdicas que investiram na privatizao das empresas
do Sistema TELEBRS encontravam-se na mesma situao, razo pela qual
resolveram adotar outras formas de incorporao para manter o seu direito
ao benefcio sem violar normas societrias (documentos de fls. 735/798);
3.52. desse modo, se no h prejuzo ao Errio ou a
qualquer outro interessado, no h abuso, isto , se o tratamento fiscal da
operao direta, evitada pelo contribuinte, for o mesmo da operao indireta
realizada, no h abuso tributrio, no podendo a Administrao arrogarse no papel de censora das formas de negcios praticados, por julg-las
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indiretas, se o Errio no for prejudicado; quanto a ser negcio jurdico

indireto:
3.53. sequer possvel imaginar, no caso, a existncia de negcio jurdico
indireto, da porque, ainda que a Fiscalizao conclusse pela sua
implementao, consistente na prtica de certos atos com a inteno de
alcanar efeito no tpico, dado que tanto a aquisio como a integralizao
da 140 PARTICIPAES S/A no teriam o objetivo de explorar uma
atividade negocial nessa empresa, estar-se-ia diante de negcio societrio
indireto legtimo, mas no fiscal;
3.54. ainda assim, essa hiptese no se verificaria, pois
apesar de o negcio indireto ser celebrado para obter um efeito equivalente
a outro negcio no desejado pelas partes, como ficou demonstrado, o
negcio foi realizado no para obter um resultado societrio, mas em face
da legislao societria;
3.55. por outro lado, mesmo que a Administrao decidisse desconsiderar os
:tos praticados por reput-los abusivos, indiretos ou em fraude lei, seria
exigvel da Administrao a requalificao do fato e a indicao do ato a ser
praticado em seu lugar, para fins fiscais;
3.56. mngua de fundamentos para sustentar a autuao,
a Fiscalizao aponta como violados o art. 51 da Lei n 7.450/1985 e o
Parecer Normativo n 46/1987, alm do art. 149, inciso VII, do CTN;
3.57. quanto ao preceito inserto no CTN, no se presta
para fundamentar a autuao, porque inexistentes, no caso, a simulao ou a
fraude, tanto que o Termo de Verificao no fez sua demonstrao,
restando igualmente demonstrada a inexistncia de vantagem adicional
interessada e, conseqentemente, de dano ao Errio, alm da existncia de
motivos qualificados que convalidam as operaes quanto aos limites
impostos eliso fiscal;
3.58. no que tange ao Parecer Normativo n 46/1987 e ao art. 51, da Lei n
7.450/1985, so inaplicveis hiptese, visto que da anlise do referido
dispositivo de lei verifica-se que a tributao dos rendimentos e dos ganhos
de capital d-se independentemente das caractersticas dos negcios
praticados ou da existncia de ttulo ou contrato escrito que lhes tenham
dado origem;
3.59. a dvida que se apresenta na interpretao da
norma diz respeito ao espectro de sua aplicao, eis que o referido
dispositivo exige somente ato ou negcio que, pela sua finalidade, tenha os
mesmos efeitos do previsto em norma especfica de incidncia do IR, para
que a operao fique sujeita ao tributo;
3.60. a Administrao Fiscal manifestou posio, por meio
do Parecer Normativo n. 46/1987, no sentido de que a regra em exame seria
aplicvel como verdadeira norma anti-eliso em matria de imposto de
renda, na medida em que autorizaria a Administrao a desprezar a
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qualificao jurdica dos negcios praticados, passando a verificar tosomente seus efeitos;
3.61. a posio adotada pela Administrao Fiscal foi,
todavia, duramente criticada pela doutrina, sob o argumento de que o art. 51
da Lei n 7.450/1985 s aplicvel nas hipteses de rendimentos e ganhos
originrios de aplicaes financeiras, pois foi introduzido juntamente com
um conjunto de regras que tratam de acrscimos tributveis a partir dessas
atividades;
3.62. a jurisprudncia do Conselho de Contribuintes, de
forma firme, adota posio no mesmo sentido, nos termos dos acrdos n
101-86.905 e 102 44.158, o mesmo ocorrendo com a Cmara Superior de
Recursos Fiscais, no acrdo CSRF n 01-04.045;
3.63. no caso, a acusao fiscal de que a interessada
teria amortizado o gio de forma indevida, significando que teria apropriado
despesa dedutvel em seu resultado tributvel, em desacordo com as normas
em vigor;
3.64. desse modo, no se tratando de exigncia de tributo
resultante da obteno de rendimentos e de ganhos de capital, a partir de
aplicaes financeiras, mas sim de glosa de despesas, que se alega serem
indedutveis, no se pode admitir a fundamentao indicada pela
Fiscalizao para a lavratura do auto de infrao;
3.65. ainda que se venha a reconhecer a possibilidade de
aplicao do art. 5 da Lei n 7.450/85 no apenas aos casos que tratam de
rendimento e ganhos de capital, mas tambm aos de amortizaes de gio, o
que se admite apenas a ttulo de argumentao, tal dispositivo no se
prestaria para fundamentar a exao, isto porque, a finalidade dos negcios
praticados seria a incorporao direta da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A pela TELEMAR PARTICIPAES S/A, o que s no
ocorreu em face de as regras contidas na Lei das S/A e na Instruo da CVM
vedarem esse procedimento, e assim sendo, a norma especfica da legislao
aplicvel, caso a operao ocorresse de forma direta, seria o art. 7 da Lei
n 9.532/1997, que assegura a amortizao do gio;
3.66. em outras palavras, a imposio da regra especfica
da legislao ao invs de resultar em tributao do gio garante de forma
expressa a possibilidade de sua amortizao;
3.67. flagrante, pois, a improcedncia dos autos de infrao, visto que a
situao sob exame no caracteriza dolo, simulao ou fraude, e nem sequer
abuso de direito, ou mesmo eliso fiscal, pelo fato de tais operaes no
terem tido por finalidade e nem atingido o resultado de economia fiscal,
encerrando, exclusivamente, alternativa para a manuteno de benefcio
assegurado em lei, por fora de limitaes impostas pela legislao
societria.
Quanto multa qualificada:
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3.68. inaplicvel a multa qualificada, posto que a

legislao que lhe d amparo art. 44, inciso II, da Lei n 9.430/1996,
restringe-se s situaes de evidente intuito de fraude definido nos artigos
71, 72 e 73 da Lei n4.502/1964, sendo aplicveis nos demais casos a multa
normal de 75%, prevista no inciso I;
3.69. para a aplicao da multa de 150% impe-se a
observncia dos limites estabelecidos pela prpria norma, de modo que sua
finalidade no seja distorcida transformando-se em instrumento de coao;
3.70. das trs figuras referidas nos artigos 71, 72 e 73, aos
quais o inciso II do artigo 44, da Lei n 9.532/1997 se refere, v-se que a
"inteno de fraude" diz respeito ao meio empregado pelo contribuinte para
reduzir ou suprimir tributos ou impedir ou dificultar o conhecimento de seu
surgimento (meio fraudulento);
3.71. a multa qualificada de 150% justifica-se por conter
uma punio por dupla falta: o no recolhimento do tributo devido e o uso
da fraude para evitar a tributao, pois alm do no recolhimento ainda est
presente a tentativa de ludibriar, de enganar, de falsificar, pretendendo-se
punir o contribuinte que, para atingir o intento de no recolher tributo
devido, lance mo, de meios odiosos, contrrios ao ordenamento jurdico,
desvinculados do no recolhimento do tributo;
3.72. majora-se a multa para punio do contribuinte que,
para evitar o pagamento de tributo devido, no efetuando seu recolhimento,
pratica infrao criminal, consistente na fraude, verificando-se, a partir da,
que a multa qualificada pune, conseqentemente, no o resultado atingido
o no recolhimento do tributo mas, sim, a forma de se alcanar tal
intento;
3.73. como decorrncia desse entendimento, a jurisprudncia do Conselho de
Contribuintes pacfica no sentido de que a multa qualificada de 150%
somente se aplica nas hipteses de expedio de notas frias (Ac. n 10416.151, 102-20.033, 105-1.444 e Ac. CSRF 01-0.529), ou paralelas (Ac. n
104-17.246, 101-85.896 e 101-85.902), ou adulteradas (Ac. n 104-18.640);
ou caladas (Ac. n 103-06.377, 101-74.233, 103-9.638), e tambm para
casos de conta bancria fictcia (Ac. n 103-12.178, 101-92.245), contas
correntes fantasmas (Ac. n 102-40.853), CPF falso (Ac. n 101-91.891) e
empresas fantasmas (Ac. n 107-233);
3.74. no caso, nenhum desses elementos se encontra presente, eis que todos
os atos praticados pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A e pelas
empresas a ela ligadas foram amplamente divulgados, seja por meio dos
instrumentos subscritos e implementados, onde constam, expressamente, os
objetivos visados, seja atravs do regular registro de suas conseqncias e
efeitos perante os rgos competentes (Juntas Comerciais, CVM e Receita
Federal);
3.75. especificamente quanto incorporao da 140 PARTICIPAES,
registre-se que tal operao foi objeto de comunicao ao pblico pela sua
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incorporadora TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A, como fato

relevante, seguindo o que estabelece a Instruo CVM n 319/1999, atravs
da qual foi divulgado expressamente que um dos objetivos da operao era
justamente permitir a deduo do gio pago na aquisio do investimento,
no clculo do resultado tributvel, motivo pelo qual, no h que se falar em
fraude ou em subterfgios de quem procura esconder uma obrigao por
meio de uma conduta criminosa e dolosa, como exige a multa qualificada;
3.76. decises do Conselho de Contribuintes foram
prolatadas para situaes semelhantes, em que a multa qualificada resultou
cancelada em razo de atos praticados com comunicao aos rgos
competentes e com regular registro de todas as operaes, conforme
determina a legislao (Ac. n 103- 21.046/2002, 101-91.455/1997 e 10320.851/2002);
3.77. a Fiscalizao parece confundir "evidente intuito de
fraude", exigido para imposio da multa qualificada de 150%, com evidente
intuito de obter reduo fiscal, que ela acredita existir, vez que para
aplicao da punio qualificada torna-se necessrio provar que o
contribuinte teria vontade de praticar o ilcito consistente na fraude e no
meramente em no recolher tributo, no tendo ela, nem ao menos,
explicitado os motivos pelos quais concluiu pela aplicao da multa
qualificada, no tendo apresentado qual a justificativa no auto de infrao
para a concluso de que teria ocorrido sonegao, fraude ou conluio,
caracterizadores do intuito de fraude;
3.78. o Conselho de Contribuintes vem exigindo
justificativa minuciosa nas hipteses de imposio da multa qualificada (Ac.
n 101-94.351, 103-21.576, 104-19.706, 106-14.244), o que impossibilita, no
caso, sua manuteno, devido inocorrncia dos pressupostos de sua
aplicao e da falta de demonstrao de sua ocorrncia, conforme, inclusive,
entendimento das Delegacias de Julgamento, que em situaes equivalentes
vm determinando seu cancelamento (Ac. n 5690/2005 e 6053/2005
DRJ/Florianpolis, n 8662/2005DRJ/Rio de Janeiro II, n 7985/2005
DRJ/Ribeiro Preto, n 11811/2005DRJ/So Paulo, n 12116/2005
DRJ/So Paulo II, n 8648/2005-DRJ/Rio de Janeiro II, n 5741/2005 e
6117/2005DRJ/Campo Grande e n 6036/2005DRJ/Porto Alegre).
Dos aditamentos impugnao
4. No sentido de instruir sua pea impugnatria, veio aos autos a
interessada, em 08/11/2005, s fls. 814/818, para solicitar a juntada do
Parecer de fls. 819/890 sobre a matria, encomendado ao Professor Ricardo
Lobo Torres. O mencionado Parecerista, em suma, corrobora todos os
argumentos j expendidos na impugnao apresentada.
O processo foi submetido a julgamento em 28 de dezembro de 2005, tendo a
Turma de Julgamento julgado procedente em parte os lanamentos, mantendo integralmente o
principal, porm reduzindo a multa para 75%.
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Interposto recurso voluntrio, a ento Quinta Cmara do Primeiro Conselho

de Contribuintes, contudo, por meio do Acrdo n 105-16.710, sesso de 17/10/2007,
decretou a nulidade da deciso de primeira instncia, conforme ementa a seguir reproduzida:
"RECURSO VOLUNTRIO: NULIDADE DA DECISO DE
PRIMEIRA INSTNCIA. nula a deciso de primeira instncia
que centra a manuteno da autuao em motivao diversa
daquela constante do lanamento, por cerceamento do direito de
defesa e por no se revestir a autoridade julgadora da
competncia para lanar.
RECURSO DE OFCIO. Tendo a deciso de primeira instncia
sido anulada, no cabe o exame de recurso de oficio.
Para anular a deciso recorrida, entendeu a Cmara que a Turma Julgadora

manteve a exigncia pelo fato de a recorrente ter utilizado o benefcio da deduo prevista no
artigo 386, inciso III, do RIR/99, sem que houvesse o correspondente e efetivo pagamento do
gio, ao passo que a fiscalizao, em momento algum, deu como motivao para o lanamento
o argumento central contido na deciso atacada, qual seja, a falta de pagamento do gio, e
como tal no possibilitou ao contribuinte a defesa inicial quanto a tal questo.
Aps a cincia do acrdo proferido pela 5 Cmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes, mais uma vez retornou aos autos interessada, a qual aditou a impugnao e
teceu novos comentrios, postulando, ao final, o cancelamento dos lanamentos.
Submetido novamente o litgio Quarta Turma de Julgamento da DRJ no Rio
de Janeiro, foi o litgio assim decidido:
Vistos, relatados e discutidos, os autos do processo em epgrafe,
ACORDAM os membros da Turma, por unanimidade de votos,
rejeitar a preliminar suscitada de direito adquirido, e, no mrito,
por maioria de votos, JULGAR PROCEDENTE EM PARTE os
lanamentos efetuados, nos termos do relatrio e voto que
passam a integrar o presente julgado, para, relativamente aos
anos-calendrio e 2000, 2001, 2002 e 2003:
1) excluir da cobrana a multa qualificada de 150 % (cento e
cinqenta por cento) incidente sobre o Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurdica - IRPJ e a Contribuio Social sobre o Lucro
Lquido CSLL;
II) considerar devidos:
a) o Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurdica - 1RPJ, no valor
de R$ 325.351.915,71 (trezentos e vinte e cinco milhes,
trezentos e cinqenta e um mil, novecentos e quinze reais e
setenta e um centavos);
b) a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CSLL, no
valor de R$ 117.126.689,63 (cento e dezessete milhes, cento e
vinte e seis mil, seiscentos e oitenta e nove reais e sessenta e trs
centavos);
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c) a multa de 75% (setenta e cinco por cento), incidente sobre o

imposto e a contribuio acima; e
d) os juros de mora, incidentes sobre os tributos acima,
apurados na data da liquidao do dbito, de acordo com a
legislao vigente.
Vencido o julgador Marcelo Franco de Matos que votou pela
improcedncia do lanamento, conforme declarao de voto que
passa a integrar o presente julgado.
Vencidas, ainda, a Presidente da Turma, Andra Duek Simantob,
que votou pela manuteno integral do lanamento, conforme
declarao de voto que passa a integrar o presente julgado, e a
julgadora Nair Castario Martinez Borges, que acompanhou a
divergncia.
O julgador Eduardo Arajo da Rocha Leo tambm apresentou
declarao de voto, que integra o presente julgado.
Deste ato a Presidente da Turma recorre de ofcio ao Egrgio
Primeiro Conselho de Contribuintes, face exonerao da multa
qualificada em valor superior ao limite de alada previsto no
art. 10 da Portaria MF n 03, de 03/01/2008.
a seguinte a ementa do Acrdo proferido:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTRIO
Ano-calendrio: 2000, 2001, 2002, 2003
PRELIMINAR. ARGIO DE DIREITO ADQUIRIDO
ORIUNDO DE DECISO ADMINISTRATIVA NULA.
IMPROCEDNCIA.
O ato administrativo nulo, por conter vcio insanvel, opera
efeito "ex tunc, alcanando o momento de sua edio, porquanto
seus efeitos no se convalidam nem pelo decurso do tempo.
Conseqentemente, dele no redunda na criao de qualquer
direito.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURDICA - IRPJ
Ano-calendrio: 2000, 2001, 2002, 2003
APURAO
PELO
LUCRO
REAL
TRIMESTRAL.
INCORPORAO DE SOCIEDADE CONTROLADORA POR
SUA CONTROLADA. AUSNCIA DE FINALIDADE
ECONMICA. ABUSO DE DIREITO. DEDUO INDEVIDA
DA AMORTIZAO DO GIO.
A patologia presente no negcio jurdico praticado corresponde
ao abuso de direito, que se caracteriza pelo cometimento de um
excesso quanto observncia dos limites e da funcionalidade da
lei. Nessas condies, so qualificados como abuso de direito os
atos negociais de incorporao de sociedade controladora por
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sua controlada, formalmente praticados luz de interpretao

literal da legislao societria especfica com o nico objetivo
de obter efeito fiscal favorvel, se sob a tica do ordenamento
jurdico, da "vontade da lei", fica demonstrada a ausncia de
finalidade econmica na incorporao realizada. Em
decorrncia, no so oponveis ao Fisco os efeitos concernentes
deduo da amortizao do gio.
EXIGNCIA DA MULTA QUALIFICADA DE 150%. ABUSO
DE DIREITO. HIPTESE DE INCIDNCIA DA MULTA DE
75%.
Constatado o abuso de direito no negcio jurdico, impe-se a
aplicao de penalidade pelo ilcito praticado. A hiptese de
incidncia da multa qualificada prevista no inciso II, do art. 44
da Lei n 9.430/1996 c/c os artigos 71, 72 e 73 da Lei n
4.502/1964, no contempla, todavia, a circunstncia verificada
nos autos de publicidade e ampla divulgao dos atos e negcios
realizados, com total conhecimento da Fiscalizao. Divergncia
quanto interpretao jurdica das operaes, vistas pela
pessoa jurdica sob a tica de legislao especfica, de modo
literal, com a inobservncia, contudo, do ordenamento jurdico,
no enseja a aplicao da multa qualificada, e sim da multa de
75% (setenta e cinco por cento) prevista no inciso I.
ASSUNTO: CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LQUIDO - CSLL
Ano-calendrio: 2000, 2001, 2002, 2003
TRIBUTAO REFLEXA.
Aplica-se ao lanamento tido como reflexo as mesmas razes de
decidir do lanamento matriz, em razo de sua ntima relao de
causa e efeito, na medida em que no h fatos os elementos
novos a ensejar concluses diversas.
Lanamento Procedente em Parte
Ciente da deciso em 10 de setembro de 2008, a interessada ingressou com

recurso em 09 de outubro seguinte.
Alega, em sntese, que os autos de infrao devem ser cancelados, face
expressa manifestao de improcedncia da acusao veiculada nas exaes feitas pela
Fiscalizao, eis que: (i) os autos de infrao foram lavrados a partir da acusao da prtica de
simulao; (ii) por meio do julgamento j realizado, a 5 Cmara do 1 Conselho definiu que o
fundamento dos autos de infrao foi efetivamente a prtica de simulao, bem como que o
julgador administrativo, na atividade de reviso dos lanamentos, deve se limitar a verificar se
a acusao formulada pela Fiscalizao, com base nos fatos e na motivao jurdica exposta no
lanamento, est correta; (iii) a Delegacia de Julgamento foi peremptria ao afirmar que os atos
praticados pela Recorrente no se qualificam como operaes simuladas, irregularidade que
fundamentou os lanamentos.
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Acrescenta que o Conselho de Contribuintes deve manter a concluso da

Delegacia de Julgamento, de que no houve simulao, e cancelar a exigncia imposta pelos
autos de infrao, desconsiderando a inovao improcedente feita pela DRJ.
Pondera que pode ser aceito o argumento da DRJ, no sentido de que o PN
46/87, citado como motivao aos autos de infrao, autorizaria o Fisco a declarar ineficazes,
para fins tributrios, os atos classificveis como abusivos, por serem espcies de "operaes
simuladas", assim considerados quaisquer negcios que demonstrem suposto desvio de seu
perfil objetivo e, nessa medida, sejam tidos por artificiais ( 197 a 200 do voto vencedor da
deciso DRJ).
Afirma que a inexistncia de simulao comprovada por trs razes: as
aes praticadas pela Recorrente (a) vo ao encontro dos objetivos da Lei 9.532/97, sem lhe
atribuir vantagem que j no detinha; (b) so explicveis por motivos extra-fiscais, tanto que
no fizeram com que passasse a ostentar direito ao benefcio fiscal que j no poderia exercer,
e (c) esto devidamente comprovadas, produzindo os efeitos fticos e jurdicos a ela inerentes.
Aduz que mesmo que fosse possvel examinar os atos praticados sob a
perspectiva da acusao inovadora feita pelo voto vencedor da deciso DRJ - abuso de direito , o que se aceita meramente para argumentar, ainda assim os AIs devem ser cancelados. Isso
porque os atos em exame: (i) culminaram na produo dos efeitos desejados pelas normas
envolvidas; (ii) foram praticados antes da introduo do art. 116, pargrafo nico, do CTN, o
qual inaplicvel at o momento, face inexistncia de lei ordinria que discipline sua
utilizao e, (iii) no foram requalificados para o que a Fiscalizao julga ter ocorrido,
procedimento que obrigatrio.
Conclui, afinal:
(i) O voto vencedor da deciso afastou a acusao de simulao que deu
fundamento aos AIs lavrados pela Fiscalizao. No obstante, manteve a exigncia fiscal a
partir de argumentao distinta, qual seja, a prtica de abuso de direito. Todavia, e vedado as
autoridades julgadoras alterar a motivao das exigncias fiscais na reviso de lanamentos
quando da sua impugnao pelo contribuinte. No caso em exame, a 5 Cmara do 1 Conselho
de Contribuintes j definiu que a fundamentao legal dos AIs a acusao da prtica de
simulao. Por esse motivo, deve ser mantida a fundamentao exposta na deciso recorrida
para afastar a existncia de simulao e alterada a sua concluso, a fim de ser declarada a
improcedncia das autuaes;
(ii) S se pode cogitar da existncia de simulao no campo fiscal quando o
contribuinte pratica atos com o propsito exclusivo ou preponderante de alcanar economia
fiscal artificial, por meio da declarao da prtica de certo negcio quando, na realidade, no
realizou negcio algum ou realizou negcio diverso. No caso em exame, a incorporao de 140
Partic. por TNL somente permitiu o exerccio de amortizao de gio que j havia sido
garantido desde a aquisio das aes no leilo de desestatizao. Os arts. 7 e 8 da Lei
9.532/27, j asseguravam a amortizao do gio mediante a mera incorporao de TPART por
TNL. A criao da 140 Partic. foi motivada por razes de natureza societria e regulatria e
no fiscal, pois a simples incorporao direta produziria efeito tributrio idntico. As operaes
s se realizaram de forma mais complexa para que houvesse cumprimento integral s
legislaes fiscais, societria e regulatria, sem que houvesse transferncia do passivo
vinculado a aquisio do controle de TNL e a perda do controle pelos seus detentores. Com
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isso, foi possvel exercer o direito de amortizao do gio, semelhantemente s demais

empresas que concorreram no processo de privatizao, sem se cogitar de simulao; .
(iii) Caso se admita possvel examinar os atos sob a tica do abuso de direito,
constatar-se- que a causa que o motivou foi observar a Lei das S/A e a LGT e, ao mesmo
tempo, usufruir da amortizao do gio inequivocamente garantido pelos arts. 7 e 8 da Lei
9.532/97. Tal constatao, ao contrrio da demonstrao de excesso, de anormalidade e de
desvio de conduta caracterizadores do abuso, revela a conformao exata com os propsitos
normativos de cada um dos diplomas legais citados, caracterizadores de exerccio regular de
direito. Isso porque os institutos de direito privado regulatrio foram legitimamente utilizados
de modo a alcanar seus objetivos, igualmente obter a finalidade fixada pela legislao fiscal.
Logo, as operaes examinadas eram necessrias, de modo que no poderia ser exigido de
TNL conduta diversa, o que afasta a figura do abuso, caracterizando exerccio regular de
direito, seja do ponto de vista do direito societrio, regulatrio ou fiscal.
o relatrio.
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Voto
Conselheiro Valmir Sandri, Relator
Ambos os recursos atendem os pressupostos legais para admissibilidade.
Deles, portanto, tomo conhecimento.
Como se viu do relatrio, o litgio gira em torno dos efeitos fiscais
decorrentes de reorganizao societria, pois passou Recorrente, relacionada com o programa
de desestatizao das empresas de telecomunicao. Sua soluo, portanto, passa pela
compreenso do programa de desestatizao levado a efeito na ltima dcada do sculo
passado.
Da leitura do programa de privatizaes v-se que havia exigncia no sentido
de que a empresa ou grupo de empresas que adquirissem as aes das empresas de
telecomunicaes de titularidade da Unio concentrassem-nas em sociedade de fim especfico
SPE -, que funcionaria como holding. E, para tornar mais atrativa a compra das empresas de
telecomunicaes, a lei instituiu um benefcio fiscal representado pela possibilidade de, no
caso de juno de empresas em que uma delas detenha investimentos na outra, adquiridos com
gio fundamentado na perspectiva de rentabilidade futura da investida, ser computado no lucro
real da empresa resultante dessa juno a amortizao do gio.
Essa a compreenso a que levam as normas contidas no Modelo de
Reestruturao e Desestatizao das Empresas Federais de Telecomunicaes, aprovado pelo
Decreto n 2.546/97 (editado em consonncia com a Lei n 9.472/97 - Lei Geral das
Telecomunicaes e com a Lei n 9.494/97) e nos artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, que tratou
dos efeitos ficais da reestruturao societria.
O art. 3 do Modelo de Reestruturao e Desestatizao (anexo ao Decreto
2.546/97), estabeleceu que a reestruturao societria das empresas federais de
telecomunicaes dar-se-ia mediante ciso parcial da Telecomunicaes Brasileiras S. A.
TELEBRS -, que ficou autorizada a constituir doze empresas que a sucederiam como
controladora das empresas do setor ento atuantes.
No art. 5 do mesmo Modelo, ficou determinado que a desestatizao das
empresas dar-se-ia mediante alienao onerosa, a uma empresa ou consrcio de empresas, nos
termos do edital, das aes de propriedade da Unio que lhe asseguram, direta ou
indiretamente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores da sociedade.
O programa de desestatizao, supervisionado por comisso ligada
hierarquicamente ao Ministrio das Comunicaes, exigia que o(s) vencedor(es) da licitao
concentrasse(m) os investimentos adquiridos em uma empresa veculo, mais especificamente,
uma sociedade de propsito especfico (SPE), que atuaria como holding.
Contemporaneamente adoo de medidas para implementao das
privatizaes, foi editada a Lei n 9.532, de 1997, cujos artigos 7 e 8 passaram a permitir,
pessoa jurdica que absorver patrimnio de outra, em virtude de incorporao, fuso ou ciso,
quando uma delas detiver participao societria na outra adquirida com gio com fundamento
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em rentabilidade futura (alnea b do 2 do art. 20 do Decreto-lei n 1.598/77), amortizar o

valor do gio nos balanos correspondentes apurao de lucro real, levantados posteriormente
incorporao, fuso ou ciso, razo de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do
perodo de apurao.
A Tele Norte Leste Participaes S/A. (TNL) foi uma das empresas
constitudas a partir da ciso da TELEBRS, conforme previsto no art. 3 do Modelo de
Reestruturao e Desestatizao.
Para uma melhor compreenso dos meus pares, relaciono abaixo, em ordem
cronolgica, as operaes praticadas que geraram questionamentos da fiscalizao, valendo-me
do descrito na deciso recorrida.
1 - a TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A. foi legalmente
constituda em maio/1998, em decorrncia do processo de reestruturao e privatizao do
sistema de telefonia brasileiro com a ciso de parte do acervo da sociedade Telecomunicaes
Brasileiras S/A. - Sistema Telebrs -;
2 - em agosto/1998, um Consrcio formado por diversas empresas adquiriu,
em leilo de desestatizao, a totalidade das aes ordinrias da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A. em poder da Unio, representativas de 51,79% de seu capital votante,
correspondente a 64.405.151.125 aes, pelo valor de R$ 3.434.000.108,00, superior ao seu
patrimnio lquido contbil (PL), ou seja, o preo pago envolveu parcela substancial de gio, o
qual foi capitalizado na TELEMAR PARTICIPAES S/A. na mesma base, mediante
pagamento de 40% vista e o restante em duas parcelas iguais, com vencimento em
04/08/1999 e 04/08/2000;
3 - no instrumento de constituio do Consrcio Telemar, seus integrantes se
comprometeram a constituir uma Sociedade de Propsito Especfico SPE -, que seria a
sucessora das partes de todos os direitos e obrigaes advindos da participao de cada
empresa consorciada no leilo de privatizao;
4 - em cumprimento referida obrigao, seus integrantes aprovaram, em
assemblia extraordinria realizada em outubro/1998, a aquisio de aes da sociedade ento
denominada GUANACO PARTICIPAES S/A., constituda em 29/07/1997, bem como a
alterao de seu Estatuto Social para o fim de estabelecer que o seu objeto social seria a
participao exclusiva no capital social da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A.,
aprovando ainda a alterao de sua denominao social para TELEMAR PARTICIPAES
S/A.;
5 - em 27/07/1999, a TELEMAR PARTICIPAES S/A. assumiu perante a
Unio e o referido Consrcio a responsabilidade pelo integral cumprimento, de todas as
obrigaes contratuais decorrentes da aquisio das aes ordinrias pelo Consrcio,
especialmente as duas parcelas restantes do preo de aquisio da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A.;
6 - em 28/07/1999, as empresas-integrantes do Consrcio, acionistas da
TELEMAR PARTICIPAES S/A., resolveram em assemblia extraordinria aumentar o
capital social da TELEMAR PARTICIPAES S/A., capitalizando-a com as aes da TELE
NORTE LESTE PARTICIPAES S/A., passando a TELEMAR PARTICIPAES S/A. a
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ser titular das 64.405.151.125 aes ordinrias adquiridas no leilo de privatizao e, por
conseguinte, controladora direta da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A.;
7 - a TELEMAR PARTICIPAES S/A. procedeu ao desdobramento do
custo de aquisio das aes, mediante a indicao de seu valor de PL e o gio correspondente
diferena a maior entre o preo de aquisio do investimento e o montante do PL da
controlada;
8 - em 26/11/1999, a TELEMAR PARTICIPAES S/A. optou por adquirir
uma empresa ainda em fase pr-operacional, a 140 PARTICIPAES S/A.;
9 - em 30/11/1999, a 140 PARTICIPAES S/A. deliberou e aprovou
aumento de capital de R$ 1.000,00 para R$ 4.267.024.343,13, mediante a emisso de
64.405.151.125 aes ordinrias nominativas sem valor nominal;
10 - ainda em 30/11/1999, essas aes da 140 PARTICIPAES S/A. foram
totalmente subscritas e integralizadas pela acionista TELEMAR PARTICIPAES S/A. com
as aes mantidas em seu poder, de emisso da TELE NORTE LESTE PARTICIPAES
S/A., sendo transferido o investimento para a 140 PARTICIPAES S/A. e permanecendo na
TELEMAR PARTICIPAES S/A. o passivo resultante da aquisio das aes da TELE
NORTE LESTE PARTICIPAES S/A. no leilo de desestatizao, passando a TELEMAR
PARTICIPAES S/A a manter, ento, o controle indireto da TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A.;
11 - a integralizao do capital acima mencionada tornou a 140
PARTICIPAOES S/A. subsidiria integral da TELEMAR PARTICIPAES S/A., tendo
havido, no caso, uma incorporao de aes, nos moldes do artigo 252 da Lei das S/A.
12 - tendo em vista que o nico ativo da 140 PARTICIPAES S/A. era o
investimento detido na TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A., adquirido com o
pagamento de gio (prmio), foi aprovada em AGE de 30/12/1999, a incorporao e
conseqente extino da 140 PARTICIPAES S/A. pela TELE NORTE LESTE
PARTICIPAES S/A., pelo valor contbil, mediante o recebimento pelos acionistas da
sociedade incorporada de aes da sociedade incorporadora, conforme laudo de avaliao do
investimento, tendo sido verificado gio no balano de incorporao;
13 - assim, devido incorporao, a TELEMAR PARTICIPAES S/A.
recebeu, em substituio das aes da 140 PARTICIPAES S/A., aes da TELE NORTE
LESTE PARTICIPAES S/A. na mesma quantidade e espcie das aes originais, subrogando-se nos mesmos direitos e obrigaes, sem que tenha havido alterao no capital da
TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A. no momento da incorporao;
14 - a operao referenciada resultou na constituio de reserva de gio,
registrada no Ativo Diferido no valor de R$ 2.464.787.233,00, equivalente ao montante pago
como gio na aquisio do controle da companhia, em contrapartida de Reserva Especial de
gio, a ser amortizada em 60 meses, com base na expectativa de rentabilidade futura das
sociedades controladas pela TELE NORTE LESTE PARTICIPAES S/A.;
Dessa forma, a TNL passou a amortizar o gio de R$ 2.464.787.233,00, com
base nos artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, que dispem:
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Art. 7 A pessoa jurdica que absorver patrimnio de outra, em

virtude de incorporao, fuso ou ciso, na qual detenha
participao societria adquirida com gio ou desgio, apurado
segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei n 1.598, de 26 de
dezembro de 1977:
I - dever registrar o valor do gio ou desgio cujo
fundamento seja o de que trata a alnea "a" do 2 do art. 20 do
Decreto-Lei n 1.598, de 1977, em contrapartida conta que
registre o bem ou direito que lhe deu causa;
II - dever registrar o valor do gio cujo fundamento seja o
de que trata a alnea "c" do 2 do art. 20 do Decreto-Lei n 1.598,
de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, no
sujeita a amortizao;
III - poder amortizar o valor do gio cujo fundamento seja
o de que trata a alnea b do 2 do art. 20 do Decreto-Lei n
1.598, de 1977, nos balanos correspondentes apurao de
lucro real, levantados em at dez anos-calendrios subseqentes
incorporao, fuso ou ciso, razo de 1/60 (um sessenta
avos), no mximo, para cada ms do perodo de apurao;
III - poder amortizar o valor do gio cujo fundamento seja
o de que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do Decreto-lei n 1.598,
de 1977, nos balanos correspondentes apurao de lucro real,
levantados posteriormente incorporao, fuso ou ciso,
razo de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do
perodo de apurao; (Redao dada pela Lei n 9.718, de 1998)
IV - dever amortizar o valor do desgio cujo fundamento
seja o de que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do Decreto-Lei n
lucro real, levantados durante os cinco anos-calendrios
subseqentes incorporao, fuso ou ciso, razo de 1/60
(um sessenta avos), no mnimo, para cada ms do perodo de
apurao.
1 O valor registrado na forma do inciso I integrar o
custo do bem ou direito para efeito de apurao de ganho ou
perda de capital e de depreciao, amortizao ou exausto.
2 Se o bem que deu causa ao gio ou desgio no houver
sido transferido, na hiptese de ciso, para o patrimnio da
sucessora, esta dever registrar:
a) o gio, em conta de ativo diferido, para amortizao na
forma prevista no inciso III;
b) o desgio, em conta de receita diferida, para
amortizao na forma prevista no inciso IV.
3 O valor registrado na forma do inciso II do caput:
a) ser considerado custo de aquisio, para efeito de
apurao de ganho ou perda de capital na alienao do direito
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Processo n 18471.000999/2005-29
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que lhe deu causa ou na sua transferncia para scio ou

acionista, na hiptese de devoluo de capital;
b) poder ser deduzido como perda, no encerramento das
atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a
inexistncia do fundo de comrcio ou do intangvel que lhe deu
causa.
4 Na hiptese da alnea "b" do pargrafo anterior, a
posterior utilizao econmica do fundo de comrcio ou
intangvel sujeitar a pessoa fsica ou jurdica usuria ao
pagamento dos tributos e contribuies que deixaram de ser
pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de
conformidade com a legislao vigente.
5 O valor que servir de base de clculo dos tributos e
contribuies a que se refere o pargrafo anterior poder ser
registrado em conta do ativo, como custo do direito.
Art. 8 O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive,
quando:
a) o investimento no for, obrigatoriamente, avaliado pelo
valor de patrimnio lquido;
b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela
que detinha a propriedade da participao societria.
Por sua vez, a fiscalizao considerou ter havido reduo indevida do lucro
real em razo de excluso de valores do lucro lquido, no seu entender, sem autorizao da
legislao.
No Termo de Verificao que deu origem ao auto de infrao, o autuante
reconhece como regular o fundamento e o registro do gio em 31/07/1999, quando da
aquisio das aes da TNL (Termo de Verificao Fiscal, item 2, fl. 3, in fine).
Entretanto, a autoridade fiscal justificou o lanamento de ofcio alegando que
os negcios jurdicos realizados compuseram um planejamento, com apego literalidade da lei,
sem nenhuma finalidade econmica, e que nunca se pretendeu transferir as aes para
sociedade diversa de sua real adquirente (a TPAR), sendo que o nico objetivo das operaes
realizadas foi reduzir tributos, mediante aproveitamento da benesse fiscal referente
amortizao do gio.
Nas palavras da fiscalizao, a Recorrente no conseguiu combater a tese
que as operaes que resultaram na incorporao da 140 PARTICIPAES S/A, foram
simuladas, cujo objetivo era especificamente o enquadramento em situao jurdica que
propiciava reduo de pagamento de tributos pela TELENORTE LESTE PARTICIPAES
S/A e, portanto, devem ser afastados porque se apegam to-somente literalidade da
estipulao. No se denota nenhuma finalidade econmica na aproximao dos interessados.
Existia a possibilidade jurdica, mas no a vontade sincera de transferir as aes para
empresa diversa da verdadeira adquirente (fls. 540).
Ou seja, a fiscalizao considerou ter ocorrido um planejamento inoponvel
ao fisco, por no ter havido razo econmica na aproximao dos interessados (aumento de
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capital da empresa 140 Participaes subscrito por TPART e integralizado com aes da TNL),
e considerou infringidos os artigos 149, inciso VII e pargrafo nico, 105 e 116 do CTN, 51 da
Lei n 7.450/75 e PN 48/87.
Em sua defesa a interessada argumentou, em sntese: (a) que a empresa 140
PART e a TNL reuniam as condies para aplicar o tratamento previsto no art. 7 da Lei n
9.532/97; (b) que no tem qualquer influncia o fato de ter sido usada terceira empresa na
materializao do benefcio, pois a amortizao seria possvel mesmo que isso no houvesse
ocorrido, se a reunio das empresas se desse diretamente entre TNL e TPART; (c) que a
incorporao no se deu diretamente para no infringir direitos societrios da minoria, como
exige a legislao societria; (d) que os atos praticados no podem ser desconsiderados se no
acarretaram prejuzo para o fisco (a amortizao do gio seria possvel em caso de reunio da
TNL com a TPAR, sem interferncia da 140 PART), nem para os demais acionistas, pois a
estruturao da operao objetivou evitar vantagem indevida para o acionista controlador,
como exige a lei; (e) que no possvel desconsiderar o negcio jurdico com base no
pargrafo nico do art. 116 do CTN e, (f) que no ocorreram dolo, fraude lei, simulao ou
abuso de direito.
A vista da impugnao, a deciso de primeira instancia aps fazer uma
anlise das operaes praticadas pela Recorrente, com base em doutrina, concluiu que os atos
foram praticados com abuso de direito, bem como, que a legislao fiscal somente admite a
dedutibilidade da amortizao do gio proveniente de incorporao de sociedade controladora
por sua controlada, se efetivamente ocorre o desembolso do valor pago a este ttulo, do mesmo
modo que se exige o efetivo pagamento para toda e qualquer deduo pleiteada no mbito
fiscal, ainda que a incorporao realizada tenha observado os ditames da legislao societria.
Por sua vez, a extinta 5. Cmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, ao
analisar o recurso do contribuinte, declarou nula a deciso recorrida, ao argumento de que
nula a deciso de primeira instncia que centra a manuteno da autuao em motivao
diversa daquela constante do lanamento, por cerceamento do direito de defesa e por no se
revestir a autoridade julgadora da competncia para lanar, pelo fato de que, enquanto a
fiscalizao entende como desobedecida a Lei 7.450 e o PN 46/87, pela ocorrncia de
contradio entre sua vontade e a vontade da Lei (simulao), a motivao central da deciso
recorrida para a manuteno da autuao foi a utilizao por parte da recorrente do benefcio
da deduo prevista no artigo 386, inciso III, do RIR/99, sem que tivesse havido o
correspondente e efetivo pagamento do gio, da concluiu a turma julgadora ter resultado em
dano ao Errio.
Tendo sido proferida nova deciso, entendeu a Turma Julgadora, por maioria
de votos, manter a deciso anterior provimento parcial para desqualificar a multa de ofcio -,
agora no mais questionando o desembolso do pagamento do gio para efeito de
dedutibilidade, mas redirecionando seus argumentos no sentido de que os pressupostos para a
constituio do gio no foram atendidos. Reprisando os argumentos anteriormente proferidos,
assentou que a figura jurdica adequada ao caso examinado, em razo dos fatos e documentos
trazidos aos autos, seria a do abuso de direito, uma vez que os motivos de natureza no
tributria alegados nos autos no se mostraram suficientemente concretos para o fim de
demonstrar que a verdadeira "vontade da interessada" no consistiu, nica e exclusivamente,
em obter vantagem fiscal. Com tal escopo, teria realizado a citada operao societria,
calcando-se, to somente, na interpretao literal da legislao.
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seguintes passos:
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Portanto, o deslinde do caso, para uma apreciao completa, passa pelos
1 passo: Responder a questo: As operaes praticadas pelo contribuinte

esto inquinadas de simulao, como julgou a pea acusatria, isto , o auto de infrao?
2 passo: Sendo a resposta acima negativa, a concusso imediata o
cancelamento da autuao, eis que foi esse o fundamento da pea acusatria. Contudo, para
no ficar sem enfrentamento a concluso da deciso recorrida, impe-se perquirir se as
operaes foram praticadas com abuso de forma, em prejuzo ao fisco, constituindo, portanto,
um planejamento tributrio inoponvel, na lio de Marco Aurlio Greco, como decidiu a
DRJ.
3 passo: Se a resposta segunda questo for negativa, deve-se determinar
como se enquadram as operaes em questo, tidas pela fiscalizao como sendo um
planejamento tributrio.
Vamos as questes:
H simulao nas operaes praticadas pelo contribuinte?
De plano, registro a minha posio no sentido de que no vislumbro qualquer
simulao na operao praticada pela Recorrente, por alguns motivos singelos, quais sejam: (i)
as operaes, todas elas, foram divulgadas por intermdio de fatos relevantes; (ii) tais
operaes foram amplamente reguladas pela CVM; (iii) todos os atos foram registrados e
contaram com a participao dos rgos competentes e respeitaram os termos do Edital de
Privatizao e do Contrato de Compra e Venda realizado com a Unio, quando da venda de sua
participao na Tele Norte Leste.
Vejamos isto com mais acuidade.
A hiptese encerra a discusso sobre o tnue limiar existente entre os
procedimentos e operaes praticadas pelos contribuintes com total amparo legal, por isso,
considerados como lcitos, por se encontrarem ao abrigo dos comandos legais e no existir
nenhuma norma que vede o comportamento ou obrigue em contrrio, e aqueles procedimentos
que encerram manobras, artifcios ou subterfgios que contrariam leis ou normas e contm no
seu bojo comportamentos revestidos da caracterstica de dolo, fraude, conluio ou simulao e,
portanto, enquadra-se como evaso ilcita, configurando o tipo legal dos crimes tributrios.
Para concluir a propsito da correo ou no das operaes realizadas,
verifiquemos, inicialmente, se foram lcitos os atos jurdicos praticados pela Recorrente.
JOS CARLOS MOREIRA ALVES define negcio jurdico como toda
manifestao de vontade que visa a um fim prtico que tutelado pela ordem jurdica. Os
negcios jurdicos possuem elementos constitutivos, divididos em Gerais: capacidade, objeto
lcito e possvel e consentimento; naturais: que decorrem da prpria natureza do ato praticado,
isto , o ato jurdico de compra e venda, tem como conseqncia natural, a transmisso do
domnio do bem, e acidentais: as clusulas acessrias, que devero, necessariamente, ser
fixadas para modificar, alguns dos elementos naturais do negcio, como por exemplo, a
condio, o termo e o encargo.
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Tais elementos so fundamentais para determinar o negcio jurdico em trs

planos: o da existncia, o da validade e o da eficcia. O negcio pode existir, mas no ter
validade, por falta de capacidade de agente. Pode, ainda, existir e ser vlido, mas no possuir
eficcia, em razo de uma condio suspensiva. A declarao de vontade elemento essencial
do negcio jurdico. Quando a declarao de vontade apresenta algum vcio, dizemos que h
um defeito no negcio jurdico. Defeito do negcio jurdico, explica Francisco Amaral: "so as
imperfeies que neles podem surgir, decorrentes de anomalias na formao da vontade ou na
sua declarao" So vcios do consentimento o erro, dolo, coao, simulao e fraude contra
credores. (AMARAL, Direito Civil: introduo, p. 479-480).
No caso dos autos, importa verificamos apenas o conceito de simulao tida
como defeito do negcio jurdico, fundamento do auto de infrao. O Vocabulrio Jurdico de
De Plcido e Silva, assevera que:
Simulao. No sentido jurdico, sem fugir ao sentido normal, o ato
jurdico aparentado enganosamente ou com fingimento, para esconder a real
inteno ou para subverso da verdade.
Na simulao, pois, visam sempre os simuladores a fins ocultos para engano
de terceiros.
Praticamente, a simulao resulta da substituio de um ato jurdico por
outro, ou da prtica de um ato sob aparncia de um outro, com a alterao de
seu contedo ou de sua data, para esconder a realidade do que se pretende.
Assim, a doao que se faz sob aparncia de venda, a venda que se promove
sob o aspecto de um deposito, ou a locao contratada sob a modalidade de
venda, revelam simulaes. Indicam-se contratos que se realizam sob
fingimento ou sob disfarces, escondendo a realidade dos verdadeiros
contratos.
Caracteriza-se a simulao como a desconformidade entre o negcio
jurdico aparente e o negcio jurdico real, desde que cientes, as partes
interessadas, nas hipteses de (a) conferimento ou transmisso de direitos a
pessoas diversas daquelas a quem, realmente, se conferem, ou transmitem,
(b) incluso de declarao, confisso, condio ou clusula no verdadeira,
(c) instrumentos particulares antedatados, ou ps-datados, tendo como
pressuposto (a) a inteno de prejudicar terceiros ou (b) de violar disposio
de lei (simulao contra a lei, inconfundvel com a fraude lei).
A simulao, como vcio da declarao de vontade, deve reunir os requisitos
enunciados.
Por seu turno, a fiscalizao enxergou a simulao no caso em concreto, em
razo dos seguintes fatos:
Aludidos negcios jurdicos, que compuseram o planejamento tributrio,
devem ser afastados porque se apegam to-somente literalidade da
estipulao. No se denota nenhuma finalidade econmica na
aproximao dos interessados. Existia a possibilidade jurdica, mas no a
vontade sincera de transferir as aes para empresa diversa da verdadeira
adquirente. Mesmo admitindo como vlida a transferncia dos ativos para a
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empresa 140 PARTICIPAES, prevalece o fato de que jamais existiu

vontade efetiva, haja vista que os documentos (ver itens c, e d acima)
explicitavam que o objetivo das partes, seria a economia fiscal.
fundamental tecer algumas observaes preliminarmente. A primeira
observao, diz respeito ao fato de o ilustre fiscal iniciar a sua acusao falando em negcios
jurdicos, que compuseram o planejamento tributrio, afirmando, ainda na mesma frase,
que estes devem ser afastados porque se apegam to somente literalidade da
estipulao, porm, mais adiante, restringir a acusao de negcio simulado apenas e to
somente incorporao da 140 PARTICIPAES pela TNL, ou seja, o que a fiscalizao
inquinou de simulado e afastou foi to somente um negcio jurdico, qual seja, a
incorporao da 140 PARTICIPAES pela TNL.
Na representao fiscal para fins penais, este fato fica ainda mais evidente,
pois o fiscal qualifica como responsveis pela simulao apenas as pessoas fsicas que
assinaram o Protocolo e Justificao da incorporao da 140 PARTICIPAES S/A. pela Tele
Norte Leste Participaes S.A.
A segunda observao defluiu de o termo de verificao da autuao
carregar a sua explanao com adjetivos, se referindo a uma vontade sincera, a uma vontade
efetiva, como se estes elementos fossem determinantes para se classificar um negcio jurdico
como sendo simulado. Voc pode firmar um casamento sem nunca ter tido a vontade sincera
ou efetiva de casar, por amar uma outra pessoa, e nem por isso esse casamento simulado.
A simulao um vcio da vontade, a vontade em desconformidade com o
ato praticado. O elemento central na definio jurdica de simulao aparentar a realidade de
uma inteno que no a verdadeira, e que se disfara por esse fingimento.(De Plcido e
Silva).
A pergunta que se deve fazer, assim, para verificar se existiu simulao, a
de que, se os negcios praticados pelo contribuinte foram realizados para esconder ou ocultar
um outro negcio que seria a real inteno das partes, esta sim, a verdadeira.
No caso dos autos, isto inexistiu. A comprovao disso est nos fatos
relevantes publicados na imprensa em 03 de dezembro de 1999, para conhecimento geral, em
que o contribuinte explica de forma pormenorizada toda a operao e explicita de forma clara e
precisa qual sua inteno com o Plano de Reestruturao Societria.
Ocorre que em 03 de dezembro de 1999, a Comisso de Valores
Mobilirios editou a IN CVM 319, alterada pela IN CVM 320, de 06/12/99, regulando as
operaes de incorporao entre companhias abertas e o reconhecimento e aproveitamento do
gio.
Em razo deste dispositivo, toda a restruturao comunicada ao mercado por
intermdio do fato relevante de 03 de dezembro de 1999, teve que sofrer algumas alteraes e
foi novamente informada ao mercado, o que se depreende do fato relevante posterior, que
ajusta a reorganizao societria a nova realidade normativa exarada pela CVM, a saber:
FATO RELEVANTE
Telemar Participaes S.A. (Telemar) e Tele Norte Leste Participaes S.A.
(TNL), em cumprimento ao disposto no artigo 157 da Lei no 6.404/76 e na
Instruo CVM no 31/84 e as recentes Instrues CVM no 319/99 e 320/99,
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vm a pblico divulgar o seguinte fato relevante que em sua integralidade

rerratifica o Fato Relevante anterior e a respectiva Nota Explicativa
publicadas em 03 de dezembro de 1999, passando a constituir a informao
oficial da TNL com respeito operao aqui descrita:
1. Benefcio Fiscal: Objetivando fortalecer a estrutura financeira da TNL,
atravs do incremento da capacidade de gerao de caixa e consequentemente
da capacidade de investimento, a Telemar e a TNL pretendem que a TNL
aproveite em suas operaes o benefcio fiscal representado pela despesa de
amortizao do gio (gio) pago pela Telemar, por ocasio da aquisio
das aes que compem o controle acionrio da TNL (Aes).
2. Melhoria no Fluxo de Caixa: O gio a ser transferido para a TNL ir
possibilitar uma melhoria no fluxo de caixa da TNL, na medida em que a
respectiva amortizao representa uma despesa no financeira dedutvel da
base de clculo do imposto de renda da pessoa jurdica e da contribuio
social sobre o lucro, nos termos dos art. 7 e 8 da Lei no 9.532/97.
3. Valor do gio: O valor do gio contabilizado na Telemar em 30 de
novembro de 1999 de aproximadamente R$ 2.465 bilhes. O gio poder ser
amortizado, no mnimo, nos prximos 5 exerccios sociais na razo de at 20%
ao ano.
5. No Transferncia de Passivos: O aproveitamento do gio na TNL
ocorrer aps uma srie de operaes societrias que tero por objetivo
impedir que sejam transferidos para a TNL, juntamente com o gio,
quaisquer dvidas oriundas da aquisio das Aes ou outras obrigaes da
Telemar ou de qualquer outra companhia criada no curso da operao
descrita neste fato relevante.
6. Incorporao: A Telemar subscreveu e integralizou o capital de uma nova
companhia holding com as Aes (Holding) cem por cento por ela
controlada. Posteriormente, a TNL incorporar a Holding (Incorporao).
7. Avaliao Patrimonial: A avaliao dos patrimnios para fins da
Incorporao ser realizada com base nos critrios previstos na Lei n.
6.404/76 para elaborao das demonstraes financeiras, sendo responsvel
por tal avaliao a Price Waterhouse Coopers Auditores Independentes S/C, a
qual j manifestou por escrito que no possui qualquer conflito de interesses,
conforme previsto no artigo 2o, Pargrafo 1o, XIV da Instruo CVM no
319/99. A data base da Incorporao ser 30 de novembro de 1999, e as
variaes patrimoniais da Holding posteriores a esta data sero contabilizadas
diretamente na TNL.
8. Mesmas Aes: Na Incorporao ser vertido para a TNL todo o patrimnio
da Holding, que inclui o gio e o investimento na prpria TNL. O acionista da
Holding receber, em decorrncia da Incorporao e em substituio das
Aes da TNL, aes na mesma quantidade e na mesma espcie das Aes
originais, sub-rogando-se nos mesmos direitos e obrigaes, inexistindo,
portanto, qualquer alterao no capital da TNL, no momento da Incorporao.
9. Reserva Especial de gio: Conforme previsto na Instruo CVM n 319/99,
em contrapartida contabilizao do gio no ativo diferido da TNL, ser
constituda uma Reserva Especial de gio na incorporao (Reserva
Especial).
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10. Direito de Preferncia: Ao trmino de cada exerccio social em que a TNL

vier a gozar do mencionado benefcio fiscal decorrente da amortizao do
gio, a parcela da Reserva Especial correspondente a tal benefcio fiscal ser
objeto de capitalizao em proveito do acionista controlador (Telemar),
estando o respectivo aumento de capital sujeito ao direito de preferncia dos
demais acionistas, conforme previsto no pargrafo 1o do artigo 7o da
Instruo CVM no 319/99 e as importncias por eles pagas sero entregues
Telemar, sem que tal procedimento possa, a qualquer ttulo, afetar o controle
da TNL pela Telemar.
11. Preo de Emisso: As aes a serem emitidas pela TNL em decorrncia da
capitalizao de parcelas da Reserva Especial em cada exerccio social tero
seus respectivos preos de emisso determinados em consonncia com o
disposto no pargrafo 1o do artigo 170 da Lei no 6.404/76 e posteriores
alteraes.
12. Dividendos: A amortizao do gio no acarretar reflexos negativos
sobre o pagamento de dividendos dos acionistas da TNL, comprometendo-se a
Telemar a exercer seus direitos de acionista da TNL de modo a fazer com que
os dividendos dos acionistas da TNL no sejam prejudicados em razo da
despesa decorrente da amortizao do gio.
13. Custo de Operao: Estima-se que os custos da operao a que se refere
este fato relevante sero da ordem de R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais), a
includos despesas com auditores, avaliadores, consultores e advogados.
14. Controle Societrio: Nenhuma das operaes contempladas neste fato
relevante importar na alterao do controle societrio final da TNL, e sua
realizao no afetar negativamente as vantagens polticas e patrimoniais dos
acionistas detentores de aes ordinrias ou preferenciais.
15. Aprovaes: As operaes previstas neste fato relevante j foram
aprovadas nos Conselhos de Administrao da Telemar e da TNL, sendo que a
partir desta data sero convocadas e realizadas as assemblias gerais e demais
eventos societrios necessrios para a implementao dessas operaes.
16.Comunicaes s Autoridades: As operaes aqui previstas sero
comunicadas s autoridades competentes.
17. Documentos Disponveis: Os documentos pertinentes s operaes aqui
previstas estaro disponveis na sede da TNL para exame e cpia.
18. Incorporao das Operadoras: Considerando a nova situao trazida pela
supervenincia da Instruo CVM n.o 319/99, as etapas subsequentes do
Plano, especialmente aquela descrita no item 3 (iii) do Fato Relevante
publicado em 3 de dezembro de 1999, prevendo a incorporao de algumas
Operadoras pela TNL, ficam por ora suspensas.
19.Transparncia: A Telemar, a TNL e seus acionistas controladores
permanecem comprometidos com o futuro das empresas e de suas controladas,
assumindo o compromisso perante seus acionistas e o pblico em geral de
divulgar, ao longo do processo, as informaes relativas a todos e quaisquer
atos e fatos relevantes.
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O fato relevante, cabe registrar, uma obrigao dos administradores da

empresa, nos termos do artigo 157, 4 da Lei 6.404/76, servindo para dar publicidade s
situaes que influenciam em suas atividades, consoante lio de Modesto Carvalhosa:
A publicidade de fatos relevantes (full disclosure) o sistema que coloca os
acionistas da companhia e os investidores em situao de avaliarem a
oportunidade, o preo e as condies dos negcios de aquisio, e a alienao
de valores mobilirios emitidos pela companhia.
Trata-se de regra de defesa da companhia contra eventuais argies de seus
acionistas e do pblico investidor em geral e, ainda, da Comisso de Valores
Mobilirios no que respeita responsabilidade por transaes no mercado que
decorram de eventuais mutaes no estado de seus negcios.
Uma vez plenamente reveladas pela companhia tais modificaes, toda a
responsabilidade sobre a tomada de deciso, com referncia aos valores
mobilirios de sua emisso, cabe ao prprio investidor.
Os administradores desvinculam-se de quaisquer perdas materiais sofridas
pelos acionistas ou investidores, no que diz respeito aos negcios realizados
com valores emitidos pela sociedade.
Vejam que os fatos relevantes acima descrevem exatamente o roteiro

das operaes que, posteriormente, foram, de fato, adotadas pela Recorrente. Ento, como
inquinar de simuladas operaes que foram inteiramente divulgadas, descrevendo
minuciosamente a sua forma e os objetivos, mediante fato relevante? No h como!
De fato, todos os negcios foram realizados e atenderam estritamente os
fins almejados e divulgados ao pblico por intermdio dos fatos relevantes. No caso, inexiste
qualquer operao, negcio simulado, fingido, no verdadeiro, que teria sido realizado para
encobertar uma outra inteno das partes.
O fato relevante de 12 de dezembro de 1999, expressa textualmente o
objetivo das operaes, que foi a de fortalecer a estrutura financeira da TNL, atravs do
incremento da capacidade de gerao de caixa e consequentemente da capacidade de
investimento; a Telemar e a TNL pretendem que a TNL aproveite em suas operaes o
benefcio fiscal representado pela despesa de amortizao do gio (gio) pago pela
Telemar, por ocasio da aquisio das aes que compem o controle acionrio da TNL
(Aes).
Cabe novamente repetir, no h negcio fingido, oculto, visando a
encobrir outro negcio que seria o real. No existem dois negcios, um tentando encobrir
outro, elemento essencial a configurar algo com sendo simulado.
As operaes societrias, de transferncia de ativos, de incorporao,
foram aquelas declaradas e realizadas de acordo com a legislao que regula estes tipos de
operao, e os fins e os meios foram aqueles tambm expressados nos fatos relevantes e
documentos societrios. No existe, repita-se outro negcio simulado.
No demonstra o ilustre fiscal que haveria um negcio aparente, onde
estaria a declarao enganosa da vontade necessria caracterizao da simulao, e outro
negcio real e oculto. E no demonstra porque, mais uma vez, no existe dois negcios, mas
apenas um, verdadeiro, qual seja, a transferncia de ativos por intermdio de uma incorporao
pura e simples.
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Veja que o fiscal diz que existia a possibilidade jurdica para realizar
as operaes, negando apenas que houvesse uma finalidade econmica na aproximao dos
interessados, e que a finalidade do negcio teria como objeto to somente a economia
fiscal. A alegao de simulao, portanto, no aponta um vcio na manifestao de vontade
das partes, elemento necessrio a sua configurao, pois se apega apenas e to somente aos
efeitos extrnsecos obtidos com os negcios praticados, que foi a economia fiscal.
Vejam a importncia da questo, que deve ser analisada e julgada com
parcimnia, comedimento, sem emoes que o assunto pode trazer. A fiscalizao, como acima
demonstrado, lavrou o auto de infrao pelo fato de o contribuinte ter realizado operaes
simuladas, aplicando a multa capitulada no artigo 44, inciso II, da Lei n. 9.430/96, isto , a
multa de 150% para os casos elencados nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64, promovendo
representao fiscal para fins penais, em que se afirma o seguinte:
Evidencia-se assim o claro intuito do contribuinte de eximir-se de pagar os
tributos devidos, com a caracterizao da simulao, cabendo assim a
aplicao da multa prevista no inciso II do artigo 957 do RIR, de 150%.
E o que mais srio, a Representao qualifica as pessoas fsicas,

diretores das duas empresas, que assinaram o Protocolo e Justificao da incorporao da 140
PARTICIPAES S/A. pela Tele Norte Leste Participaes S/A., que no seu entendimento,
seriam os responsveis por esta suposta simulao.
Ora, como pode haver simulao neste documento, devidamente
registrado na Junta Comercial, objeto de fato relevante submetido ao mercado e CVM, e que
respeitou integralmente as regras da Lei das S/As? Mais uma vez concluo, no h como!
Para que se configure a simulao, imprescindvel, comprovadamente,
um descompasso entre a intentio facti e o intentio jris, sem os quais, no se pode falar em
simulao, eis que a simulao pressupe operao que no existe, falseia-se a realidade do que
efetivamente ocorreu, ou seja, ocorre a desconformidade consciente e querida da declarao
com a vontade, mas preordenada com a parte qual a declarao se dirige e acordado com
ela, a fim de enganar terceiros.
In casu, os fatos ocorridos no foram fingidos nem simulados e
tampouco dissimularam outro fato. Todas as circunstncias fticas levantadas no auto de
infrao realmente aconteceram na realidade negocial e no tiveram o objetivo de encobrir
outros fatos.
No se pode deixar de reconhecer que dever das autoridades fiscais
coibir prticas de utilizao do ordenamento jurdico por meio de estratagemas, formadas como
negcios simulados, com fraude lei ou com dolo que causem prejuzo ao Errio Pblico. Bem
assim, no pode se negar que os contribuintes utilizam formas simuladas para esconder
dolosamente fatos geradores.
Contudo, no se pode admitir que consideraes ou interpretaes
subjetivas da autoridade fiscal, possam descaracterizar operaes legtimas e revestidas de
licitude praticadas pelos contribuintes com total amparo no ordenamento jurdico vigente e
qualific-las como simuladas.
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De fato, no pode prevalecer o entendimento e a possibilidade de o

aplicador da lei, com base em meras interpretaes pessoais, no sentido de que, se uma
determinada operao fosse realizada de modo diverso ensejaria uma tributao maior, possa
identificar contedos econmicos diversos daqueles efetivamente queridos e realizados pelos
contribuintes, e desconsiderar as operaes formalmente legtimas para exigir tributo de acordo
com as suas convices subjetivas, sob a suposio de outra operao considerada por ele
como sendo a real.
Ora, se de tal operao resultou em economia fiscal para a empresa, no cabe
autoridade administrativa, por faltar-lhe competncia, poder descaracterizar fatos vlidos e
lcitos que se encontram acobertados e previstos pelas leis civis, comerciais e fiscais, para
exigir tributo, apenas pelo fato de a contribuine ter utilizado uma empresa veculo para no
prejudicar acionistas minoritrios reduo dos dividendos em razo da amortizao do gio e
das despesas de financiamentos pela aquisio das aes do Governo Federal -, como
determinado pela CVM, reprisando novamente aqui o o fato de que, se a operao tivesse sido
efetuada de forma direta, a economia fiscal seria a mesma.
Portanto, de plano, afasto a possibilidade de enquadrar a operao em tela
como sendo simulada, alis, como o fez a prpria deciso recorrida nas duas vezes em que se
pronunciou nos presentes autos, quando afastou a acusao de simulao para enquadrar a
reestruturao efetuada pela Recorrente como tendo sido realizada com abuso de direito, sem a
qualificao da multa.
Pois bem, Constatado a inexistncia de qualquer ato simulado, sigo na anlise
das operaes praticadas pela Recorrente, no sentido de que, se as mesmas representariam um
abuso de direito, caminho trilhado pela r. deciso recorrida nas duas vezes em que se
pronunciou nos autos, devendo, entretanto, ficar consignado aqui que no foi essa a infrao
imputada pela fiscalizao.
O abuso de direito
A deciso recorrida, arrimando-se na obra de Marco Aurlio Greco, traz
vrios conceitos do que seria um planejamento tributrio inoponvel ao fisco. Para tanto,
classifica a operao praticada pela contribuinte como sendo um ilcito civil, em razo de
abuso de direito, colocando a questo nos seguintes termos:
Assim, ainda que nenhum bice tenha havido em relao a qualquer dispositivo
especifico da legislao societria, a partir de sua interpretao literal, deve-se
levar em considerao, contudo, o que motivou a interessada a optar pela pratica
das operaes descritas. Em outras palavras, deve-se dar um passo atrs na analise
para se averiguar a verdadeira vontade da interessada, se convergente ou no com
a vontade do ordenamento jurdico, antes que se pense no passo seguinte: o da
compatibilidade das operaes praticadas luz da legislao de regncia. O que
motivou os atos, bem como a vontade da interessada em pratic-los, antecederam as
operaes realizadas.
Ento, pesquisando sobre o motivo/vontade que levou a interessada a adotar a
estratgia de incorporar a sociedade 140 PARTICIPAES S/A, ser que o seu
interesse foi o de observar o verdadeiro esprito da lei, a vontade da lei que
atribui ao instituto da incorporao finalidade de agregao de empresas? Ser que
vontade da interessada coincidiu com a vontade da lei, cujo desejo que o
instituto da incorporao apresente uma finalidade econmica? Ser que as
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operaes realizadas tiveram como objetivo essa finalidade econmica, consistente,

por exemplo, em agregar o patrimnio da empresa incorporada, reunir atividades
econmicas para reduzir custos, otimizar desempenho, incorporar tecnologia,
conquistar fatia de mercado trazendo para si novos clientes a fim de tornar-se mais
conhecida no ramo, melhorar suas condies para fazer face concorrncia, etc?
Aps analisar a incorporao realizada, conclui que tal procedimento

possibilitou a TNL a deduzir o gio glosado, Vejamos:
Se a 140 PARTICIPAES S/A, no mbito das operaes realizadas, no serviu,
efetivamente, de instrumento de agregao de empresa, conforme toda
documentao acostada aos autos demonstra, se a operao de incorporao no
apresenta qualquer substancia econmica, sendo assim dizer, fatia,
economicamente falando, sendo utilizada exclusivamente como empresa veiculo
para o objetivo visado de deduo da amortizao do gio, e no tendo praticado
nenhum ato negocial prprio de empresa enquanto esteve ativa, conforme j
comentado neste voto, a resposta a todas as perguntas formuladas no pargrafo
anterior, certamente, no. Isto , a vontade da interessada, previamente
elaborada antes do inicio das operaes, no se coaduna com a vontade da lei,
com a vontade do ordenamento jurdico
E conclui:
Em suma, no resta duvida de que a interessada tem o direito, previsto na
Constituio Federal, de organizar sua vida da maneira que melhor lhe aprouver.
Porem, o exerccio desse direito supe a existncia de causas reais que levem a tal
atitude. A auto-organizao com a finalidade predominante de pagar menos
imposto, sem a observncia do ordenamento jurdico, configura o abuso de direito.
Como tal, uma vez provado tratar-se de obrigao com esta razo principal, como
penso, restou provado nestes autos, pode o Fisco recusar seus efeitos no mbito
tributrio de modo a neutralizar os efeitos fiscais do excesso abusivo.
(...)
A sociedade controlada TELE NORTE LESTE PARICIPAES S/A. dispunha de
instrumentos na legislao que lhe davam liberdade para agir com relao
operao de incorporao da sociedade controladora 140 PARTICIPAES S/A.,
porem, nos termos da Lei n 7.450/1985 e do Parecer Normativo CST n 46/1987, o
excesso por ela cometido nesta iniciativa consiste na inobservncia do ordenamento
jurdico, visando obter efeito fiscal favorvel. Os motivos de natureza no tributria
alegados nos autos no se mostram suficientemente concretos para o fim de
demonstrar que a verdadeira vontade da interessada consistia, nica e
exclusivamente, em obter vantagem fiscal. Para tanto, realizou a citada operao
societria, calcando-se, to somente, na interpretao literal da legislao.
Entretanto, essa forma de interpretao da legislao contraps-se ao ordenamento
jurdico, vontade da lei, cujos preceitos e princpios requerem efetiva
finalidade econmica na hiptese de incorporao de empresas. Tal finalidade
econmica, entretanto, no restou provada nestes autos, conforme bem concluiu o
fiscal atuante e com o qual concordo inteiramente. Por essa razo, considero que os
efeitos extrados do ato jurdico realizado so inoponveis ao Fisco, por no serem
eficaz perante a legislao tributaria.
Aqui cabe chamar a ateno para um fato, que em minha opinio

importante, ou melhor, fundamental ao deslinde da questo. Vejamos:
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A deciso recorrida a despeito de inicialmente falar que seria necessrio

levar em considerao (...) o que motivou a interessada a optar pela pratica das operaes
descritas, analisa to somente uma operao, qual seja, a incorporao da empresa 140
PARTICIPAES S/A. pela TNL.
Passa ento a perquirir se esta, e to somente esta operao, estaria em
conformidade com o direito ou, se ao contrrio, teria sido praticada de forma abusiva ao
direito. Assim, prega uma coisa e realiza coisa distinta, pois diz que planejamento tributrio
uma conjugao de negcios praticados que devem ser analisados na sua inteireza, mas para
julgar a questo analisa apenas a incorporao em tela, de forma isolada, autnoma, alis,
como fez a fiscalizao quando da lavratura do auto de infrao.
Ou seja, analisa a fotografia que contm a incorporao, e no o filme inteiro
que est longe de comear neste singelo evento.
Greco chama ateno, em sua obra, sobre esta distino em enxergar as
coisas, dizendo que:
A questo fundamental saber como devemos enxergar a realidade, pois ela
comporta mais de uma perspectiva. Pode ser vista fotograficamente, quadro a
quadro, e com isto chegaremos a uma concluso positiva ou negativa em relao a
cada quadro isolado. Mas tambm pode ser vista cinematograficamente, vale dizer,
o filme inteiro.
Carnelutti, em sua Teoria Geral, trata da viso esttica (fotografia) e dinmica

(filme), nos seguintes termos:
A anlise do fato planejamento tributrio, por seu prprio conceito, pressupe a
verificao da realidade sob o prisma cinematogrfico. Ver o filme com todo o seu
roteiro, incio, meio e fim. Como falar de vontade, causa, de um ato, analisando
apenas o quadro ou a cena em que este ato praticado.
Interessante notar que a DRJ expressamente propugna isso, quando diz que
deve-se dar um passo atrs na anlise para se averiguar a verdadeira vontade da
interessada, se convergente ou no com a vontade do ordenamento jurdico, antes que se pense
no passo seguinte (Item 169 da deciso da DRJ). Este discurso, quanto necessidade de se
analisar as operaes, esto ressaltados nos seguintes trechos da deciso:
201. O abuso de direito , pois, caso de ineficcia parcial de um ato praticado,
cuja figura tem como caractersticas uma norma, um direito e um excesso cometido
no seu exerccio.
202. A ilicitude que contamina a operao est no excesso, no sendo caso de
desconsider-la e sim de identificar o ilcito cometido, para o fim de negar sua
eficcia perante a legislao tributria.
203. Ento, uma vez qualificada como abuso de direito, qual foi o excesso
cometido pela interessada em sua conduta objetivando incorporar sociedade?
204. Segundo o Professor Greco, na prtica, muitas vezes no se trata de analisar
um negcio jurdico isolado, mas seqncia de atos ou negcios. Muitas
operaes de planejamento fiscal se do atravs de seqncia que visam certo
efeito. Diz, ento, que o exemplo tpico relatado no Parecer Normativo n
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46/1987, em que o caso concreto no de uma operao, mas varias operaes

encadeadas para um fim almejado.
Mas, contraditoriamente ao discurso acima, a deciso recorrida analisa to

somente a operao de incorporao realizada entre a empresa 140 PARTICIPAES e a
TNL, conforme os seguintes excertos:
205. Conforme expresso neste Parecer Normativo, no qual se apia o autuante
para fundamentar a autuao, as partes interessadas (TELEMAR, 140 e TELE
NORTE LESTE) praticaram ato jurdico (incorporao), sob determinado manto
legal (legislao societria), para o fim de obter vantagens fiscais (deduo da
amortizao do gio), indicando formalmente o fundamento econmico do gio,
satisfazendo assim a legislao de regncia, porm, na pratica, a incorporao
efetuada revelou-se sem nenhuma finalidade econmica. A operao engendrada
carrega subjacentemente inteno de realizar negcio entre as mesmas pessoas,
que assumem simultaneamente posio de compradora e vencedora, adquirindo
para si mesmas quotas de capital que j lhes pertence.
224. No caso concreto, penso que a interessada praticou ilcito civil, que no
configura a hiptese de incidncia do inciso II, do artigo 44 da Lei n 9.430/1996,
que trata da aplicao da multa qualificada. Todos os atos e negcios por ela
praticados foram tornados pblicos e amplamente divulgados. Em nenhum momento
a Fiscalizao deixou de conhec-los e nem a tal foi impedida. A divergncia
concentra-se na interpretao dos atos negociais praticados: se a incorporao da
controladora por sua controlada deve ser vista sob a tica da interpretao literal
da legislao societria, na esteira da conduta adotada pela interessada, ou se deve
ser interpretada luz do ordenamento jurdico, o que os torna ineficazes perante o
Fisco, conforme entendimento do fiscal autuante e deste relator.
Ento, para anlise do fato planejamento tributrio no caso em concreto,

fundamental vermos o filme inteiro subjacente s operaes praticadas pela contribuinte. E este
filme inicia-se na dcada de 90, quando foram implementadas as regras de desestatizao de
empresas pelo Governo Federal.
Dentro desse programa, em julho de 1997, o Congresso Nacional aprovou a
Lei Geral das Telecomunicaes (Lei n 9.472), que continha as diretrizes para a privatizao
do Sistema Telebrs. Segundo a Lei Geral, o processo decisrio relativo privatizao do setor
ficou a cargo de uma Comisso Especial de Superviso, ligada hierarquicamente ao Ministrio
das Comunicaes e, em fevereiro de 1998, foi assinado Contrato entre o BNDES e o
Ministrio das Comunicaes, atribuindo-se ao Banco a coordenao da modelagem de venda
e do prprio leilo do Sistema Telebrs.
Neste contexto, tambm foi editada a Lei n 9.491/97, que alterou os
procedimentos relativos ao Programa Nacional de Desestatizao - PND, estabelecendo em seu
artigo 4, o seguinte:
Art. 4 As desestatizaes sero executadas mediante as seguintes modalidades
operacionais:
I - alienao de participao societria, inclusive de controle acionrio,
preferencialmente mediante a pulverizao de aes;
II - abertura de capital;
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III - aumento de capital, com renncia ou cesso, total ou parcial, de direitos de

subscrio;
IV - alienao, arrendamento, locao, comodato ou cesso de bens e instalaes;
V - dissoluo de sociedades ou desativao parcial de seus empreendimentos, com
a conseqente alienao de seus ativos;
VI - concesso, permisso ou autorizao de servios pblicos.
VII - aforamento, remio de foro, permuta, cesso, concesso de direito real de uso
resolvel e alienao mediante venda de bens imveis de domnio da Unio.
(Includo pela Medida Provisria n 2.161-35, de 2001)
1 A transformao, a incorporao, a fuso ou a ciso de sociedades e a criao
de subsidirias integrais podero ser utilizadas a fim de viabilizar a implementao
da modalidade operacional escolhida. (grifamos)
No contexto do PND, a norma legal permitiu a utilizao de vrias formas

societrias possveis para a implementao da poltica, inclusive por meio de empresas
veculos, como as subsidirias integrais, de modo a viabilizar a implementao da modalidade
operacional escolhida. Posteriormente, em 14 de abril de 1997, foi editado o Decreto n 2.546,
que aprovou o modelo de reestruturao e desestatizao das empresas federais de
telecomunicaes supervisionadas pelo Ministrio das Comunicaes.
O Modelo de Reestruturao anexo ao Decreto previu, em seu art. 3, que a
reestruturao societria das empresas federais de telecomunicaes dar-se-ia mediante ciso
parcial da Telecomunicaes Brasileiras S. A. - TELEBRS, que ficou autorizada a constituir
doze empresas que a sucederiam como controladora das empresas do setor ento atuantes.
Uma dessas empresas foi a Tele Norte Leste Participaes (TNL), criada em julho de 1998.
No art. 5 do Modelo anexo ao Decreto n 2.546/97, ficou determinado que a
desestatizao das empresas dar-se-ia mediante alienao onerosa, a uma empresa ou consrcio
de empresas, nos termos do edital, das aes de propriedade da Unio que lhe asseguram,
direta ou indiretamente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria
dos administradores da sociedade.
Nos termos do artigo art. 89 da LGT (Lei n 9.472, de 16 de julho de 1997), a
licitao seria disciplinada pela Agncia, observados os princpios constitucionais, as
disposies da Lei e, especialmente, dentre outro regras, que previa a participao de
consrcio, que se constituir em empresa antes da outorga da concesso, ser sempre
admitida.
E o programa de desestatizao lanado exigia que o(s) vencedor(es) da
licitao concentrasse(m) os investimentos adquiridos em uma empresa veculo, mais
especificamente, uma sociedade de propsito especfico, que atuaria como holding.
Ou seja, no contexto do PND o uso de empresas veculos foi amplamente
utilizado, diretamente pela Unio, que tambm permitiu o uso destas empresas quando um
consrcio, como no caso em tela, ganhasse a concesso.
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Ainda no contexto do PND, antes do Edital MC/BNDS n 1/98, que

estabeleceu as regras para a desestatizao das empresas federais de telecomunicao, foi
editada a Lei n 9.532, de 1997, cujos artigos 7 e 8, regularam a amortizao do gio, nos
seguintes termos:
dezembro de 1977: (Vide Medida Provisria n 135, de
30.10.2003)
I - dever registrar o valor do gio ou desgio cujo fundamento
seja o de que trata a alnea "a" do 2 do art. 20 do Decreto-Lei
n 1.598, de 1977, em contrapartida conta que registre o bem
ou direito que lhe deu causa;
II - dever registrar o valor do gio cujo fundamento seja o de
que trata a alnea "c" do 2 do art. 20 do Decreto-Lei n 1.598,
de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, no
sujeita a amortizao;
III - poder amortizar o valor do gio cujo fundamento seja o de
que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do Decreto-lei n 1.598,
de 1977, nos balanos correspondentes apurao de lucro
real, levantados posteriormente incorporao, fuso ou ciso,
perodo de apurao; (Redao dada pela Lei n 9.718, de 1998)
IV - dever amortizar o valor do desgio cujo fundamento seja o
de que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do Decreto-Lei n
lucro real, levantados durante os cinco anos-calendrios
subseqentes incorporao, fuso ou ciso, razo de 1/60
(um sessenta avos), no mnimo, para cada ms do perodo de
apurao.
1 O valor registrado na forma do inciso I integrar o custo do
bem ou direito para efeito de apurao de ganho ou perda de
capital e de depreciao, amortizao ou exausto.
2 Se o bem que deu causa ao gio ou desgio no houver sido
transferido, na hiptese de ciso, para o patrimnio da
sucessora, esta dever registrar:
a) o gio, em conta de ativo diferido, para amortizao na forma
prevista no inciso III;
b) o desgio, em conta de receita diferida, para amortizao na
forma prevista no inciso IV.
3 O valor registrado na forma do inciso II do caput:
a) ser considerado custo de aquisio, para efeito de apurao
de ganho ou perda de capital na alienao do direito que lhe deu
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causa ou na sua transferncia para scio ou acionista, na

hiptese de devoluo de capital;
b) poder ser deduzido como perda, no encerramento das
atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a
inexistncia do fundo de comrcio ou do intangvel que lhe deu
causa.
4 Na hiptese da alnea "b" do pargrafo anterior, a posterior
utilizao econmica do fundo de comrcio ou intangvel
sujeitar a pessoa fsica ou jurdica usuria ao pagamento dos
tributos e contribuies que deixaram de ser pagos, acrescidos
de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a
legislao vigente.
5 O valor que servir de base de clculo dos tributos e
contribuies a que se refere o pargrafo anterior poder ser
registrado em conta do ativo, como custo do direito.
Art. 8 O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive,
quando:
a) o investimento no for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor
de patrimnio lquido;
b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que
detinha a propriedade da participao societria.
Mais adiante analisaremos a natureza jurdica das regras criadas por este
dispositivo. Mas o importante, neste momento, a motivao que levou o legislador a editar
esta norma reguladora do agir no contexto do PND, que foi aumentar as ofertas dos
participantes do leilo das empresas desestatizadas, mediante a garantia aos investidores da
dedutibilidade do gio pago na aquisio das empresas, que foi substancial conforme relata a
"Mensagem do Presidente" da Telebrs poca, Sr. Ronaldo Rangel de Albuquerque, nos
seguintes termos1:
"A privatizao das 12 controladoras regionais, por intermdio
de leilo na Bolsa de Valores do Rio de Janeiro realizado em 29
de julho de 1998, foi considerado um negcio significativo para
a Unio Federal, na medida em que o preo de venda alcanou
R$ 22,057 bilhes, representando um gio de 63,74% em relao
ao preo mnimo fixado pelo Governo, que era de R$ 13,470
bilhes.
O objeto da alienao, via leilo em bolsa, foi constitudo de
aes ordinrias, representativas dos 19,26% correspondentes
participao acionria da Unio Federal no capital social de
cada uma das 12 Companhias criadas como conseqncia da
ciso parcial da TELEBRS.
Disponvel no site www.telebras.com.br/mercados/balano98/mensagem.htm

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A ligao da arrecadao deste gio pela Unio e as regras que garantiram a

sua dedutibilidade foi retratada por Bernardo Estellita Lins, em trabalho intitulado
"Privatizao das telecomunicaes: algumas lies"2:
"Os sobrepreos refletiram, provavelmente, trs aspectos dessa
privatizao: primeiramente, a adequada definio do marco
regulatrio; em segundo lugar, o atendimento a interesses
estratgicos dos adquirentes que, eventualmente, vm
conduzindo projetos empresariais de carter internacional;
finalmente, a possibilidade oferecida pela legislao de imposto
de renda, de lanar o gio como despesa da empresa adquirida
para fins de reduo de imposto devido nos dez anos
subseqentes." (grifamos)
Ricardo Mariz de Oliveira tambm demonstra que a finalidade das regras de

deduo do gio visavam a aumentar o preo ofertado pelas empresas adquirentes no leilo da
privatizao. Vejamos:
A norma legal contida nos art. 7 e 8 foi promulgada com vistas
a facilitar as privatizaes levadas a cabo pelo Governo
Federal, pois passou a permitir a deduo fiscal de certos gios
antes indedutveis.
(...)
Portanto, essa norma de concesso do direito deduo fiscal
da amortizao uma norma excepcional, baseada em
motivaes extra-tributrias de (1) convenincia da poltica
fiscal no sentido de favorecer as privatizaes, poca
promulgao da Lei n. 9.532, e tambm de (2) justia
econmica contida na amortizao do gio pago na aquisio do
negcio, paulatinamente gerao dos lucros que tenham dado
lastro a ele, eis que estes so sujeitos tributao quando
surgidos. Este ltimo dado que justifica a extenso da norma a
quaisquer aquisies, mesmo s feitas fora do programa de
privatizaes que estava em andamento na data da Lei n. 9.532.
(grifamos)
Posteriormente, o Edital MC/BNDS n 1/98, estabeleceu as condies da

desestatizao das empresas federais de telecomunicaes, mediante leilo das aes ordinrias
das companhias desestatizadas, de propriedade da Unio. Dentre seus dispositivos est o que
estabelece obrigaes especiais, que assim dispe:
Alm das demais obrigaes previstas neste EDITAL, os
PARTICIPANTES vencedores do LEILO de cada uma das
companhias e seus eventuais sucessores, a qualquer ttulo,
inclusive em decorrncia de posterior cesso e transferncia de
aes, nos termos da legislao em vigor, estar (o)
obrigado(s), solidariamente, de forma irrevogvel e irretratvel,
a cumprir rigorosamente as seguintes obrigaes especiais,
exercendo para tal, se necessrio, seu direito de voto nas
Assemblias Gerais (...)
2
Disponvel no site www.belins.eng.br

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Realizado o leilo foi assinado o contrato de compra e venda de aes da

TNL, firmado entre a Unio e as empresas participantes do Consrcio, composto por
CONSTRUTORA ANDRADE GUTIERREZ S.A, INEPAR S.A INDSTRIA E
CONSTRUES, MACAL INVESTIMENTOS E PARTICIPAES LTDA., FIAGO
PARTICIPAES S.A., BRASIL VECULOS COMPANHIA DE SEGUROS e
COMPANHIA DE SEGUROS ALIANA DO BRASIL, estipulando na clusula 5.1, que:
5.1 O comprador e seus eventuais sucessores, a qualquer
ttulo, inclusive em decorrncia de posterior cesso e
transferncia de AES ORDINRIAS, nos termos da
legislao em vigor, esto obrigados, solidariamente, de forma
irrevogvel e irretratvel, a cumprir rigorosamente as seguintes
obrigaes especiais, sem prejuzos daquelas previstas no
EDITAL, exercendo para tal, inclusive, seu direito de voto nas
Assemblias Gerais da COMPANHIA (...)
O que estou querendo mostrar citando esses dois dispositivos - um do Edital

e outro do contrato de compra e venda -, que a reorganizao societria das empresas
participantes do leilo de privatizao tambm foi amplamente utilizada e incentivada, em
primeiro lugar pela prpria Unio, como previsto no decreto que criou as holdings
operacionais, mas tambm em razo da Lei n 9.532/97, que estabelecia o direito
dedutibilidade do gio e o termo a quo do exerccio desse direito que seria o momento de
uma reorganizao societria (incorporao, fuso ou ciso).
Alis, o Poder Legiferante no apenas reconhece a ligao ontolgica entre o
gio pago e as regras de dedutibilidade previstas na Lei n 9.532/97, mas reconhece tambm
que esta norma legal foi um incentivo reestruturao societria de empresas to necessrias
economia nacional.
Com efeito, foi apresentado pelo ento Deputado Waldemar da Costa Neto o
Projeto de Lei n 2.922-A, de 2000, que propunha, em seu artigo 1, a revogao do inciso III
do art. 7 da Lei n 9.532/97, ao argumento de que ser absurdo o benefcio fiscal que ela
concedeu s empresas vencedoras dos leiles de privatizao de empresas estatais.
Posteriormente, foi apresentada a este Projeto de Lei emenda propondo a sua
supresso, ou seja, a manuteno integral do artigo 7 da Lei n 9.532/97 no ordenamento
jurdico, com a seguinte justificativa:
Propomos a supresso do dispositivo, tendo em vista afetar
negativamente o tratamento contbil relativo s operaes de
reorganizao
societria
e,
conseqentemente,
o
desenvolvimento da economia nacional.
Como se sabe, os processos de privatizao de empresas estatais
e concesso dos servios pblicos tm justamente o objetivo de
fortalecer a economia, transferindo aos particulares o controle e
a administrao de companhias estatais.
Desta forma, andou bem o Estado ao promover a privatizao de
suas empresas, visando justamente incrementar a situao
financeira-econmica do pas.
Inclusive, a forma de contabilizao atualmente prevista no
inciso III do art. 7o da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997,
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representou um incentivo para que as empresas privadas

participassem dos programas de desestatizao.
Neste sentido, podemos at dizer que um dos principais
incentivos apresentados pelos processos de privatizao est
inserido na seara fiscal, eis a razo pela qual o benefcio fiscal
do inciso III do Art. 7o da Lei n 9.532, de 1997, se faz
necessrio.
A amortizao do gio efetivamente pago, com o fundamento na
rentabilidade futura da empresa adquirida, perfeitamente
justa. O gio consiste num plus no valor da empresa
negociada, podendo ser bastante subjetivo, devendo, portanto,
ser amortizado ao longo do tempo. O gio, muitas vezes,
representa um substancial valor no preo total de negociao de
uma empresa. A amortizao a longo prazo permite que a
empresa adquirente consiga digerir o investimento efetuado
de uma forma equilibrada, o que incentiva as reorganizaes
societrias. As demonstraes financeiras da empresa adquirida,
por meio de privatizao ou no, registram apenas o valor
contbil da prpria empresa. O eventual gio a ser pago, que
pode ser bastante relevante, no integra o patrimnio lquido da
empresa adquirida; na verdade, podemos dizer que representa
uma despesa necessria (do ponto de vista da empresa
adquirente) para a aquisio ou reorganizao. Na categoria de
despesa, deve ter o tratamento apropriado para tanto.
Importantssimo ressaltar que a amortizao do gio no traz
qualquer leso ao patrimnio pblico, at porque o assunto faz
parte das normas contbeis e dos princpios geralmente aceitos.
Ora, no se pode dizer que a aplicao de um princpio contbil,
qual seja, amortizao do gio, traz leso ao poder pblico, pois
muitos desses princpios so legalmente previstos.
Alm disso, no h que se falar em prejuzo, porque prejuzo
pressupe a necessria apurao de perda, o que no o caso.
A amortizao de gio uma tradio contbil e fiscal e
representa a verdadeira harmonizao entre as normas
contbeis e o tratamento tributrio. A supresso do referido
inciso III do art. 7o da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997,
representar um desastroso descasamento com relao a esses
aspectos e ter conseqncias negativas, porque a proposta
representa um desincentivo s reorganizaes societrias
(inclusive s privatizaes), o que culminar com o
enfraquecimento da economia nacional e, a sim, o patrimnio
pblico ser lesado.
Tambm importante lembrar que a aprovao do dispositivo
prejudica enormemente todas as reorganizaes societrias
praticadas por empresas privadas, e no s as vencedoras dos
leiles de privatizao. A aprovao do dispositivo seria um
retrocesso na tentativa de reerguer o pas, j que representa a
imposio de mais um nus injusto e desnecessrio s empresas,
e por conseqncia, populao em geral.
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O Brasil precisa de medidas construtivas, bem estudadas, para

que finalmente consiga atingir o desejado equilbrio econmico.
Ante a todo o exposto, o mais correto suprimir o referido art.
1 do Projeto de Lei n 2.922, de 2000, que revoga o inciso III
do art. 7o da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997, fazendo
justia ao prprio projeto de desenvolvimento econmico do
pas.
Sala das Comisses, 22 de agosto de 2003.
Posteriormente, o Relator da questo junto Comisso de Finanas e

Tributao, em seu voto, acolheu integralmente as ponderaes apresentadas quando da
apresentao da emenda supressiva, asseverando, quanto ao mrito, em seu voto que:
No tocante ao mrito, julgamos conveniente e oportuna a atual
sistemtica de amortizao do valor do gio, a qual guarda
perfeita harmonia com as normas contbeis e com o tratamento
tributrio. Como o gio, decorrente da expectativa de
rentabilidade positiva do investimento, pode representar um
significativo acrscimo no preo total de negociao da
empresa, a sua amortizao permite que investimento feito nessa
empresa seja diludo em determinado perodo. Estimula-se,
assim, o investimento em outras empresas e a reorganizao
societria, to importantes num contexto de baixo crescimento
econmico do pas. O investimento em outras empresas e a
reorganizao societria contribuem para o fortalecimento das
bases da economia nacional.
Acrescente-se ainda que o nmero de privatizaes das empresas
estatais a que se referem os autores dos projetos de lei em
epgrafe diminuiu significativamente nos ltimos anos. No se
deve alterar a legislao tributria vigente com base em
argumentos tidos como vlidos em outra realidade.
Aqui, alis, com a devida vnia, cabe uma crtica deciso recorrida, que
menciona o Projeto de Lei n 2.922, mas apenas na parte que lhe interessa, que foi a motivao
que levou o Deputado Waldemar da Costa Neto a apresentar o projeto. Nada diz que esta
justificativa foi inteiramente rechaada pela unanimidade dos membros da Comisso de
Finanas e Tributao, tendo sido, posteriormente arquivada. Isso demonstra a paixo que o
debate acerca do tema pode trazer, mas que deve ser rechaado pelo aplicador do direito.
Na verdade, o Programa Nacional de Desestatizao, juntamente com as
regras atinentes dedutibilidade do gio fizeram parte de todo um contexto para a formulao
dos preos ofertados nos leiles de privatizao e para as sucessivas reorganizaes societrias
realizadas pelas empresas objeto da desestatizao, servindo como atrativo e motivo para o
aumento substancial dos valores auferidos pelo Governo com a privatizao.
Noutro giro, a dedutibilidade do gio e a possibilidade de a empresa realizar a
reorganizao societria para o seu aproveitamento fez parte do pacote de condies ofertadas
s empresas que participaram das privatizaes, tendo, todas elas, conforme pesquisa na
internet, adotado a poltica incentivada acima.
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Uma questo importante que deixei para ressaltar ao final o fato de as

empresas, ao invs de realizarem a incorporao direta, no caso a TNL pela TPAR ou vice-eversa, para efeito de exercer o direito amortizao do gio, realizarem a reorganizao
societria por intermdio de uma outra empresa, qual fora transferido o gio, o que este
Conselho vem denominando de empresa veculo.
Conforme documentos acostados aos autos, v-se que outras empresas de
telefonia, no caso, a TELESP CELULAR PARTICIPAES S.A. e a TELE CENTRO
OESTE CELULAR PARTICIPAES S.A., utilizaram o gio por intermdio de uma empresa
veiculo. E por que realizaram essa operao para viabilizar o exerccio do direito deduo do
gio?
A resposta a essa indagao est na regra da Instruo Normativa n 319/97,
da CVM, mais precisamente do artigo 15, que prescreveu:
Art. 15 - Sem prejuzo de outras disposies legais ou regulamentares, so
hipteses de exerccio abusivo do poder de controle:
I. o aproveitamento direto ou indireto, pelo controlador, do valor do gio pago
na aquisio do controle de companhia aberta no clculo da relao de substituio
das aes dos acionistas no controladores, quando de sua incorporao pela
controladora, ou nas operaes de incorporao de controladora por companhia
aberta controlada, ou de fuso de controladora com controlada;
II. a assuno, pela companhia, como sucessora legal, de forma direta ou
indireta, de endividamento associado aquisio de seu prprio controle, ou de
qualquer outra espcie de dvida contrada no interesse exclusivo do controlador;
III. o no reconhecimento, no clculo das relaes de substituio das aes dos
acionistas no controladores estabelecidas no protocolo da operao, da existncia
de espcies e classes de aes com direitos diferenciados, com a atribuio de
aes, com direitos reduzidos, em substituio quelas que se extinguiro, de modo
a favorecer, direta ou indiretamente, uma outra espcie ou classe de aes;
IV. a adoo, nas relaes de substituio das aes dos acionistas no
controladores, da cotao de bolsa das aes das companhias envolvidas, que no
integrem ndices gerais representativos de carteira de aes admitidos negociao
em bolsas de futuros;
V. a no avaliao da totalidade dos dois patrimnios a preos de mercado, nas
operaes de incorporao de companhia aberta por sua controladora, ou desta
por companhia aberta controlada, e nas operaes de fuso entre controladora e
controlada, para efeito da comparao prevista no art. 264 da Lei n - 6.404/76 e
no inciso VI do art. 2 - desta Instruo; e
VI. a omisso, a inconsistncia ou o retardamento injustificado na divulgao de
informaes ou de documentos que tenham sido postos disposio do controlador
ou por ele utilizados no planejamento, avaliao, promoo e execuo de
operaes de incorporao, fuso ou ciso envolvendo companhia aberta.
Veja-se que, no caso em concreto, a TELEMAR PART assumiu uma dvida

com a Unio - instrumento de assuno -, conforme se depreende dos autos. Assim, se
houvesse uma incorporao entre estas empresas, constituiria manifesto exerccio abusivo do
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poder de controle, em razo da regra clara do artigo 15, inciso II, da IN 319/99, acima
transcrito, com reflexo patrimonial aos acionistas minoritrios. Vejamos:
Em primeiro lugar, porque a participao na TNL foi adquirida pela
TELEMAR PART mediante a assuno de um passivo, e sendo assim, a TNL passaria a ser
responsvel por esse passivo. Ou seja, haveria um reflexo patrimonial negativo para os
acionistas minoritrios.
Em segundo lugar, a amortizao do gio constitudo com base na
rentabilidade futura, contra os lucros a serem obtidos, reduzindo, consequentemente, os
dividendos futuros dos acionistas, principalmente dos minoritrios que no participaram do
leilo.
Nos dois casos, haveria, assim, uma vantagem indevida do acionista
controlador em prejuzo dos minoritrios, e foi justamente por isso que a CVM interveio e
expediu as normas sobre o tema.
De fato, a integralizao de capital na empresa 140 Participaes com as
aes da TNL teve por objetivo alcanado com sucesso evitar esse prejuzo aos demais
acionistas. Esse seu objetivo, ou seja, a operao realizada foi guiada, como afirmado, por
razes de cunho apenas societrio, no fiscal.
No se obteve, com a operao, a criao de qualquer vantagem fiscal, muito
menos a prtica de uma ilicitude. A contribuinte no praticou atos para obter um tratamento
fiscal mais benfico, ao qual ela no teria direito. Ao revs, no caso concreto, a contribuinte j
se encontrava em perfeitas condies para a aplicao da norma fiscal.
Ademais, a Lei n 9.472 (LGT) estabelecia em seu artigo 202, que:
Art. 202. A transferncia do controle acionrio ou da
concesso, aps a desestatizao, somente poder efetuar-se
quando transcorrido o prazo de cinco anos, observado o
disposto nos incisos II e III do art. 98 desta Lei.
1 Vencido o prazo referido no caput, a transferncia de
controle ou de concesso que resulte no controle, direto ou
indireto, por um mesmo acionista ou grupo de acionistas, de
concessionrias atuantes em reas distintas do plano geral de
outorgas, no poder ser efetuada enquanto tal impedimento for
considerado, pela Agncia, necessrio ao cumprimento do plano.
2 A restrio transferncia da concesso no se aplica
quando efetuada entre empresas atuantes em uma mesma rea
do plano geral de outorgas.
Ora, se a TNL incorporasse a TELEMAR PART, ainda em razo da dvida correspondente a 60% do preo da aquisio das aes -, estaria violando a regra do artigo 202
da LGT, visto que haveria mudana no controle acionrio da empresa, na medida em que
seriam emitidas, com a incorporao, aes em substituio aquelas j existentes, reduzindo,
em consequncia, a participao dos vencedores do leilo substancialmente, ficando inferior a
50% do capital social e, portanto, em desacordo com a LGT.
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Pois bem, este o filme que deve ser analisado, que se inicia com todas as
regras do Programa Nacional de Desestatizao, inclusive aquela que regulamentou a
dedutibilidade do gio e incentivou a reorganizao societria de empresa, e termina, no caso,
com a TNL seguindo exatamente o roteiro de promover uma reorganizao societria e realizar
a deduo, para efeitos fiscais a que tinha direito com o gio pago na aquisio das aes. E
neste contexto, penso eu, que deve ser analisada a questo.
E ai vem a pergunta, onde est o abuso de direito?
Com a devida vnia da r. deciso, no vejo no caso em exame a dissimulao
de qualquer aspecto da legislao de regncia. Inexistiu abuso do direito, da forma jurdica ou
da interpretao da mens legis, eis que os negcios jurdicos praticados pela Recorrente tiveram
evidente motivao no plano societrio e no se resumiram apenas a provocar a economia do
imposto, conforme visto pelo Nobre Julgador da deciso recorrida.
Portanto, analisando todas as etapas do processo de desestatizao at os
resultados concretos que levaram as empresas a aproveitaram o gio por intermdio de
empresas ditas veculos, no vejo com enquadrar esta operao como sendo um planejamento
tributrio abusivo, conforme entendeu a r. deciso recorrida, mesmo porque, para restar
compreendida como abusiva, uma conduta deve refletir um conflito entre forma e substncia, e
a prova de tal conflito deve ser feita com base em elementos objetivos e deve inexistir
justificativa razovel para tal operao, a qual no seja mera vantagem fiscal, o que, diga-se de
passagem, em nenhum momento ficou comprovado nos autos.
E a melhor forma de justificar esta concluso adentrar no ltimo
questionamento inicialmente posto, o de saber o que ocorreu na realidade, repita-se, na
realidade vista na sua inteireza, e no uma realidade parcial, como fez a r. deciso recorrida.
Eis a questo: Estamos diante de um planejamento tributrio?
Utilizando o mesmo mtodo da deciso recorrida, isto , do mtodo proposto
por Marco Aurlio Greco, entendo enquadrar-se as operaes na categoria das "condutas
desejadas (induzidas)" e das "condutas positivamente autorizadas pelo ordenamento", cuja
pecha de planejamento tributrio inoponvel ao fisco rechaada pelo prprio Greco, a saber:
"Cumpre, desde logo, mencionar trs conjuntos de situaes que
ficaro fora do presente estudo por no configurarem nem
planejamento nem eliso.
Estes trs conjuntos tm em comum serem formados por
condutas que recebem do ordenamento uma qualificao pelo
menos no plano terico- com maior grau de preciso, quanto ao
modo pelo qual ele as trata. Ou seja, no obstante a imanente
faixa de impreciso (a fuzzyness) que cerca toda realidade e todo
processo terico que a ela se reporta, possvel, com pequeno
grau de incerteza, identificar:
- condutas repelidas;
- condutas desejadas (induzidas); e
- condutas positivamente autorizadas pelo ordenamento.
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Estes trs conjuntos de condutas, por se revestirem dessa

qualificao jurdica mais ntida, ficaro fora do presente
estudo, embora meream alguns comentrios neste captulo, pois
saber o que no compe nosso objeto de estudo auxilia na sua
identificao e preciso.3
seguintes4:
As condutas desejadas (induzidas) pelo ordenamento, segundo Greco, so as

"O segundo conjunto de hipteses que deve ser apartado do
planejamento tributrio compe-se das situaes em que o
ordenamento positivo deseja certo resultado e veicula preceitos
no sentido de viabilizar ou induzir condutas dos destinatrios da
norma. E estas condutas podem, em certos casos, at mesmo
levar a um tributo menor.
Este conjunto engloba duas principais categorias:
- a denominada extrafiscalidade pura; e, particularmente,
- o engajamento do contribuinte em programas de incentivo.
Menciono separadamente estas duas figuras, pois embora
tenham base conceitual comum (utilizar o instrumento jurdico
para induzir comportamentos humanos), a prtica mostra que,
por um lado, existem situaes em que o objetivo visado pela
norma alcanado por outro lado, o atingimento do objetivo
depende de um maior esforo do destinatrio, muitas vezes
consistente na realizao de investimentos vultosos ou na
formulao de compromissos de desempenho (exportar,
incrementar produo, etc).
E exemplifica o ilustre tributarista:

"Em determinadas hipteses, como por exemplo no caso dos
produtos sem muita felicidade denominados suprfluos ou
produtos de baixo grau de essencialidade, a maior carga
tributria imposta pelo ordenamento induz o contribuinte a fazer
uma substituio material e deixar de consumir determinado
produto. Promover a substituio material e passar a consumir
outro produto realizar planejamento tributrio? No. Esta
hiptese est fora do campo do planejamento porque de certo
modo a conduta que implica menor carga tributria apresenta
uma interseco com sentido da diretriz inerente ao
ordenamento.
Em outras hipteses, a submisso a um menor imposto sobre a
renda depende da instalao de uma fbrica em determinado
ponto do territrio nacional. Nestes casos, no h dvida de que
a conduta de seguir a diretriz da norma de incentivo fiscal
acarretar menor carga tributria, mas este efeito desejado
pelo ordenamento. Ele quer tributar em menor dimenso os
rendimentos que decorrerem de atividades econmicas que
3
4
Obra referida, p.76

Obra referida, p. 84/85
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atendem busca da reduo das desigualdades regionais ou,

ento, os que resultem da explorao de determinada atividade,
etc.
Greco ressalta ainda, que5:

"O tema de incentivos e da extrafiscalidade amplo e sua
referncia foi feita apenas para mostrar que h um conjunto de
situaes em que o contribuinte pode ser induzido, instado,
estimulado a adotar certa conduta cujo instrumento para
sensibiliz-lo a previso de vantagens no campo tributrio,
inclusive desoneraes de carga tributria.
Ora, quando o contribuinte decide agir no sentido indicado pelo
ordenamento e, com isto, usufrui da menor tributao, no
estamos perante hiptese de planejamento tributrio nem de
eliso.
Em suma, no a simples circunstncia de haver um resultado
favorvel ao contribuinte que, ipso facto , trata-se de hiptese de
planejamento ou eliso."
Nesse diapaso, entendo que o fato inquinado de planejamento tributrio,

visto na sua inteireza, repito, o filme, uma conduta desejada ou induzida pelo ordenamento
jurdico, como robustamente demonstrado acima. Ora, o prprio intrprete autntico, o
legislador, reconhece isso, conforme se depreende da exposio de motivo da Comisso de
Finanas e Tributao, que rejeitou a revogao do inciso III do artigo 7 da Lei n 9.532/97, ao
acolher o voto do Relator que, textualmente, assevera que este dispositivo teve a funo de
estimular o investimento em outras empresas e a reorganizao societria, to importantes
num contexto de baixo crescimento econmico do pas sendo que O investimento em outras
empresas e a reorganizao societria contribuem para o fortalecimento das bases da
economia nacional.
E mais, possvel enxergar no filme todos aqueles atos praticados pela
Recorrente, como sendo uma conduta "positivamente autorizada pelo ordenamento,
consoante ensina Greco6:
"Neste contexto situa-se a figura das opes fiscais, que so
alternativas criadas pelo ordenamento, propositalmente
formuladas e colocadas disposio do contribuinte para que
delas se utilize, conforme a sua convenincia.
Estas esto fora do mbito do planejamento, pois correspondem
a escolhas que o ordenamento positivamente coloca disposio
do contribuinte, abrindo expressamente a possibilidade de
escolhas. O ordenamento indica dois caminhos deixando ao
contribuinte a escolha de seguir um ou outro, sendo que
eventualmente um deles pode ser menos oneroso do que o outro.
Nas opes estamos sempre perante hipteses em que h uma
escolha expressa que o ordenamento coloca disposio do
contribuinte, hiptese clssica de lei dispositiva.
5
6
Obra referida, p. 92
Obra referida, p.92/93
54
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Por isso, a opo fiscal desenha uma hiptese de conduta

positivamente autorizada pelo ordenamento. No chega a ser
hiptese de incentivo ou induzimento a determinada conduta,
mas trata-se de uma escolha de ordenamento que expressamente
cria e cujos efeitos tributrios (de menor tributao) ele
assegura. Trata-se de figura semelhante quela que Hans Kelsen
examina sob o nome de conduta regulada positivamente ou
liberdade em sentido positivo."
No caso aqui discutido, alm de ter sido uma forma de aumentar o preo das
ofertas no leilo de privatizao e estimular as reorganizaes societrias (condutas induzidas),
o artigo 7 da Lei n 9.532/97, atribui ao contribuinte o termo a quo para o exerccio do seu
direito de deduzir o gio (opo fiscal), ao condicionar a dedutibilidade do gio a partir do
evento incorporao, fuso ou ciso, consoante explicitado no dispositivo.
O fato que a deciso sobre o evento de incorporao, fuso ou ciso
compete exclusivamente aos acionistas das empresas, a ningum mais, razo pela qual no vejo
como atribuir pecha de abusividade as operaes praticadas pela contribuinte com o intuito
de aproveitar a parcela do preo pago Unio no leilo de privatizao, denominado de gio.
A anlise do evento isolado de incorporao e a consequncia esdrxula de sua
desconsiderao
E mesmo que analisarmos isoladamente o evento de incorporao da empresa
140 PARTICIPAES pela TNL, ainda assim no consigo enxergar qualquer direito exercido
de forma abusiva, como sustentou a deciso recorrida. O argumento central da deciso para
inquinar de abusivo esta incorporao, seria o fato de inexistir um interesse econmico. Para
chegar a esta concluso, tentando compilar o seu aresto anulado, vrias indagaes foram
postas para se perquirir a economicidade da operao, que so:
- pesquisando sobre o motivo/vontade que levou a interessada a
adotar a estratgia de incorporar a sociedade 140
PARTICIPAES S/A., ser que o seu interesse foi o de
observar o verdadeiro esprito da lei, a vontade da lei que
atribui ao instituto da incorporao finalidade de agregao de
empresas?
- Ser que a vontade da interessada coincidiu com a
vontade da lei, cujo desejo que o instituto da incorporao
apresente uma finalidade econmica?
- Ser que as operaes realizadas tiveram como objetivo essa
finalidade econmica, consistente, por exemplo, em agregar o
patrimnio da empresa incorporada, reunir atividades
econmicas para reduzir custos, otimizar desempenho,
incorporar tecnologia, conquistar fatia de mercado trazendo
para si novos clientes a fim de tornar-se mais conhecida no
ramo, melhorar suas condies para fazer face concorrncia,
etc?
O primeiro ponto a alegada agregao de empresas como sendo uma

finalidade do instituto da incorporao, que deveria ter um cunho econmico, pois a operao
de incorporao tem como fundamento a venda, por parte dos acionistas da incorporada, de
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parcela de seu patrimnio aos acionistas da incorporadora e a compra, com o valor da venda,
de parte do patrimnio da incorporadora. (item 52 da deciso). Nada mais equivocado.
Veja, toda a interpretao emocional da deciso recorrida, com o devido
respeito, parte de uma operao em que se est incorporando empresas com controle distintos,
tal como regulado pelo artigo 227 da Lei da S/A, textualmente citado pela deciso no item 48,
e que serviu de ponto de partida para todo o raciocnio.
Acontece que a incorporao de empresa controlada sofreu do ordenamento
jurdico uma regulao especfica, prevista no artigo 264 da Lei n 6.404/76, na medida em que
se trata de um negcio consigo mesmo ou self-dealing transaction.
Alfredo Lamy Filho, tratando desse dispositivo, afirma que o direito
brasileiro regulou, expressamente, a matria, e ao faz-lo afastou a discusso doutrinria
sobre a eficcia da self-dealing transaction por isso que previu a incorporao de
controlada pela controladora, isto , de empresas sob o mesmo controle. (in Temas de S.A.,
RJ, Renovar, 2007, p. 258).
Alis, a exposio justificativa do anteprojeto, sobre o artigo 264, mostra a
diferena entre a incorporao realizada entre empresas com controle distintos, tal como
regulado no artigo 227, e entre empresas com mesmo controle, a saber:
"A incorporao de companhia controlada requer normas
especiais para a proteo de acionistas minoritrios, por isso
que no existem, na hiptese, duas maiorias acionrias distintas,
que deliberem separadamente sobre a operao, defendendo os
interesses de cada companhia.
Por isso que a deciso sobre a criao e a extino de empresas controladas

compete exclusivamente aos acionistas das empresas. A criao de empresas, inclusive de
empresas veculos que, alis, foram amplamente utilizadas pelo prprio Governo para formatar
o sistema de privatizao, bem como a sua extino por incorporao, independe de qualquer
motivao econmica ou financeira, pois est na rbita exclusiva da deciso dos scios, como
bem ressalta Renato Ventura Ribeiro, Professor Doutor da USP - Largo de So Francisco -, que
ensina:
"Os motivos para incorporao de companhia controlada so
bem variados, como concentrao empresarial, para ganhos de
eficincia, possibilidade de maior crescimento, benefcios
tributrios, oportunidades de aquisio a preos baixos,
integraes verticais, proteo contra ofertas hostis, entre
outros.
A deciso da incorporao, independente da motivao, decorre
apenas de uma nica vontade, a dos controladores da
incorporadora.
Com isso, ela diferencia-se das incorporaes nas quais esto
envolvidas sociedades com controladores distintos, pois uma das
particularidades da incorporao de companhia controlada,
como j dito, a existncia de apenas uma nica vontade."
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O mesmo raciocnio do ilustre Professor da USP vale para a incorporao da

controladora pela controlada. Alis, o artigo 8 da Lei n 9.532/97, corrobora esta assertiva,
tambm para efeitos fiscais, ao prescrever que a dedutibilidade do gio est garantida, inclusive
na incorporao reversa, a saber:
"Art. 8 O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive,
quando:
(...)
b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que
detinha a propriedade da participao societria."
Por essas razes no faz o menor sentido a motivao que levou o auto de
infrao considerar ter ocorrido um planejamento inoponvel ao fisco, por no ter havido razo
econmica na aproximao dos interessados relativamente incorporao havida da empresa
140 PARTICIPAES pela TNL, de modo a possibilitar a deduo do gio.
Ademais, a criao de empresas veculos envolvendo as empresas que
fizeram parte da privatizao foi amplamente abordada e regulada pela CVM, por intermdio
da Instruo CVM n 349/01, para ajustar as distores em razo da regulao anterior prevista
na Instruo CVM n 319/99, que tratava da matria, passando a determinar o seguinte:
Art. 1 - O art. 6 da Instruo CVM n 319, de 3 de dezembro
de 1999, passa a vigorar com a seguinte redao:
Art.
6
............................................................................................
1 O registro do gio referido no inciso I deste artigo ter

como contrapartida reserva especial de gio na incorporao,
constante do patrimnio lquido, devendo a companhia observar,
relativamente aos registros referidos nos incisos II e III, o
seguinte tratamento:
a . constituir proviso, na incorporada, no mnimo, no montante
da diferena entre o valor do gio e do benefcio fiscal
decorrente da sua amortizao, que ser apresentada como
reduo da conta em que o gio foi registrado;
b. registrar o valor lquido (gio menos proviso) em
contrapartida da conta de reserva referida neste pargrafo;
c. reverter a proviso referida na letra a acima para o resultado
do perodo, proporcionalmente amortizao do gio; e
d. apresentar, para fins de divulgao das demonstraes
contbeis, o valor lquido referido na letra a no ativo circulante
e/ou realizvel a longo prazo, conforme a expectativa da sua
realizao.
............................................................................................ (NR)
A Nota Explicativa Instruo CVM n 349/2001 explica os ajustes das

distores provocadas pela regulao anterior em razo do aproveitamento do gio, a saber:
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Acrdos
Processo n 18471.000999/2005-29
Acrdo n. 1301-000.711
S1-C3T1
Fl. 58
"NOTA EXPLICATIVA INSTRUO CVM N 349, DE 6 DE

MARO DE 2001.
A Instruo CVM n 319/99, ao prever que a contrapartida do
gio pudesse ser registrada integralmente em conta de reserva
especial (art. 6, 1), acabou possibilitando, nos caso de gio
com fundamento econmico baseado em intangveis ou em
perspectiva de rentabilidade futura, o reconhecimento de um
acrscimo patrimonial sem a efetiva substncia econmica. A
criao de uma sociedade com a nica finalidade de servir de
veculo para transferir, da controladora original para a
controlada, o gio pago na sua aquisio, acabou por distorcer
a figura da incorporao em sua dimenso econmica. Esta
distoro ocorre em virtude de que, quando concludo o
processo de incorporao da empresa veculo, o investimento e,
conseqentemente, o gio permanecem inalterados na
controladora original.
Por outro lado, a criao da empresa veculo e a transferncia,
para esta, do investimento original e, tambm, do gio
permitiram que, atravs desse modelo de incorporao, houvesse
a possibilidade do seu aproveitamento fiscal, fazendo surgir,
contabilmente, uma espcie de crdito tributrio fundamentado
na diminuio futura do imposto de renda e da contribuio
social, em virtude da possibilidade da amortizao desse gio.
Portanto, esse benefcio fiscal a nica parcela do gio que
poder ser aproveitada na controlada e que tem substncia
econmica. Essa tambm a parcela do gio que a CVM vem
entendendo, conforme estabelecido na Instruo CVM n 319,
que pode ser capitalizada em proveito exclusivo do controlador.
, portanto, somente essa parcela com substncia econmica
que pode ser considerada um ativo e que poderia vir a ser
capitalizada.
Algumas companhias, a partir da atuao de seus auditores e
com a concordncia das reas tcnicas desta Comisso,
constituram uma proviso no valor integral ou parcial do valor
do gio transferido, de forma a reconhecer como ativo e como
reserva especial somente o montante relativo ao benefcio fiscal.
A constituio dessa proviso permitiu, ainda, a essas
companhias atenderem plenamente uma outra exigncia da
Instruo CVM n 319 que estabelece que os dividendos dos
acionistas no controladores no podem ser diminudos pelo
montante do gio amortizado.
A CVM se pronunciou formalmente a esse respeito no OFCIOCIRCULAR/CVM/SNC/SEP/N 01/2000, em que menciona que a
anlise quanto recuperao do valor do gio deve ser feita
tambm "por ocasio da incorporao da controlada ou da
controladora, por companhia aberta. Se, em funo dessa
anlise, for verificado que o gio pode no ser recupervel,
parcial ou totalmente, a companhia dever constituir proviso
no montante do valor que espera no recuperar, devendo essa
proviso ser apresentada por deduo da conta em que o gio
foi registrado". No obstante essa manifestao, tem sido
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Acrdos
Processo n 18471.000999/2005-29
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Fl. 59
argido que a inexistncia de uma norma impositiva da CVM,

determinando a obrigatoriedade da constituio dessa proviso,
poderia suscitar a adoo de procedimentos no homogneos
para um mesmo evento econmico, com reflexos diferenciados
no patrimnio e nos resultados das companhias abertas.
Em decorrncia, o art. 1 da nova Instruo veio preencher essa
lacuna ao determinar, em ltima anlise, que o gio na
incorporao da controladora, cujo fundamento tenha sido
perspectiva de rentabilidade futura ou mesmo direitos de
concesso, seja reconhecido nas demonstraes contbeis da
incorporadora apenas pelo montante do benefcio fiscal
esperado. O referido artigo permite tambm que, para fins de
divulgao, esse benefcio fiscal seja classificado, de acordo com
a sua natureza e prazo de realizao, em conta especfica do
ativo circulante e do realizvel a longo prazo.
Essa forma de classificao, como crdito tributrio, visa
registrar a essncia econmica do direito realizvel, qual seja, a
possibilidade da sua transformao em fluxo positivo de caixa
em decorrncia da dedutibilidade fiscal. Deve ter, portanto, o
tratamento de um Ativo Fiscal Diferido sujeito s regras de
reconhecimento e divulgao previstas na Deliberao CVM n
273/98.
Deve ser ressaltado que a adoo obrigatria das disposies
contidas no art. 1 somente alcana as incorporaes ocorridas
a partir da data da publicao da nova Instruo no Dirio
Oficial da Unio. Existem, no entanto, algumas companhias que
adotaram procedimentos diferentes da presente norma
respaldados na Instruo CVM n 319 e at mesmo no vazio
normativo existente antes da edio da referida Instruo.
Nessas circunstncias, evidente que as disposies contidas no
art. 1 no podem ter alcance obrigatrio sobre essas
companhias. No entanto, objetivando permitir um tratamento
uniforme dessa matria, facilitando a comparao entre as
demonstraes contbeis das diversas companhias que adotaram
esse modelo de incorporao, especialmente entre aquelas que
atuam em um mesmo segmento econmico, o art. 2 veio permitir
a essas companhias ajustarem as suas demonstraes contbeis,
constituindo a referida proviso sem transitar diretamente pelo
resultado do exerccio, tendo como contrapartida o saldo da
reserva especial de gio. Essa possibilidade alcana, inclusive,
as incorporaes ocorridas no exerccio findo em 31.12.2000.
Neste caso, a Instruo prev a possibilidade das companhias
efetuarem esse ajuste a partir da data do incio do exerccio
social, devendo, no entanto, refazer e apresentar CVM e s
Bolsas novas Informaes Trimestrais (ITR) devidamente
ajustadas.
Foi mencionado que, concludo o processo de incorporao da
empresa veculo, o investimento e, conseqentemente, o gio
permanecem inalterados na controladora original. Dessa forma,
torna-se necessrio que, na avaliao do investimento na
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controladora, sejam recompostos os montantes da equivalncia

patrimonial e do gio remanescente.
Embora a nova Instruo no trate da divulgao de fato
relevante, importante mencionar que, em havendo efeito
relevante em decorrncia da faculdade prevista no art. 2,
devero ser observadas as disposies contidas na Instruo
CVM n 31/84.
Finalmente, cabe ressaltar que, objetivando possibilitar s
companhias abertas optarem pelo ajuste previsto no art. 2 ainda
nas suas demonstraes contbeis de 31.12.2000, a CVM, em
carter excepcional, no se utilizou do processo de colocao
dessa Instruo em audincia pblica. O assunto, no entanto, foi
objeto de anlise no mbito da Comisso Consultiva sobre
Normas Contbeis grupo de trabalho criado pela CVM, nos
termos da Deliberao CVM n 161/94, e integrada por
representantes da Associao Brasileira dos Analistas do
Mercado de Capitais (Abamec), da Associao Brasileira das
Companhias Abertas (Abrasca), do Conselho Federal de
Contabilidade (CFC), da Fundao Instituto de Pesquisas
Contbeis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi) e do Instituto
Brasileiro de Contadores (Ibracon).
Veja que eventual distoro econmica na utilizao da empresa veculo foi

causada pela prpria regulao levada a efeito pela Instruo CVM n 319/99, e no pelo
veculo utilizado em si. Esta nova Instruo veio consertar isso, legitimando a uso da empresa
veculo do ponto de vista econmico, determinando o tratamento do gio como sendo um
Ativo Fiscal Diferido.
E neste ponto, cabe retomar a anlise dos artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97.
Todos reconhecem que tais dispositivos vieram regular um beneficio fiscal. Alis, o artigo 7
da Instruo CVM 319/99, foi explicito neste ponto, vejamos:
Art. 7 - O protocolo de incorporao de controladora por
companhia aberta controlada poder prever que, nos casos em
que a companhia vier a auferir benefcio fiscal, em decorrncia
da amortizao do gio referido no inciso III do art. 6 - desta
Instruo, a parcela da reserva especial de gio na
incorporao correspondente a tal benefcio poder ser objeto
de capitalizao em proveito do acionista controlador.
Mas importante registrar que a obrigao do registro do gio na aquisio

de participao societria decorre da regra do artigo 20 do Decreto-lei n 1.598/77, ao
prescrever que:
art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade
coligada ou controlada pelo valor de patrimnio lquido dever,
por ocasio da aquisio da participao, desdobrar o custo de
aquisio em:
I - valor de patrimnio lquido na poca da aquisio,
determinado de acordo com o disposto no artigo 21;
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II - gio ou desgio na aquisio, que ser a diferena entre o

custo de aquisio do investimento e o valor de que trata o
nmero I.
O gio, a rigor, neutro do ponto de vista fiscal, somente produzindo efeitos

nesta rbita quando da alienao ou liquidao do investimento. Antes da Lei n 9.532 tratar da
questo, o gio na baixa do investimento mediante incorporao, fuso e ciso era considerado
uma perda de capital, plenamente dedutvel para efeito de imposto de renda, nos termos do
artigo 34 do Decreto-Lei n 1.598/77:
Art. 34 - Na fuso, incorporao ou ciso de sociedades com
extino de aes ou quotas de capital de uma possuda por
outra, a diferena entre o valor contbil das aes ou quotas
extintas e o valor de acervo lquido que as substituir ser
computado na determinao do lucro real de acordo com as
seguintes normas:
I - somente ser dedutvel como perda de capital a diferena
entre o valor contbil e o valor de acervo lquido avaliado a
preos de mercado, e o contribuinte poder, para efeito de
determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferena
como ativo diferido, amortizvel no prazo mximo de 10 anos;
Em razo da incorporao h a liquidao do investimento, representando o

gio uma perda de capital imediata dedutvel do IRPJ e da CSLL, como, alias, a
jurisprudncia desse E. Conselho (Acrdos ns. 101-89.158, 101-88.018, 107-04.213 e 10705.875).
Ento, at o advento da Lei n 9.532/97, quando da liquidao do
investimento, a dedutibilidade do gio decorria de sua prpria natureza de perda de capital, que
afetava o lucro contbil da empresa, reduzindo, por conseguinte, imediatamente, o lucro
tributrio.
Por sua vez, a Lei n 9.532/97, deu um tratamento diverso ao gio
reconhecido nos termos do artigo 20 do Decreto-lei n. 1598/77, e o fez apenas para efeito
fiscal. Regulou o aproveitamento do gio condicionado ao evento absoro do patrimnio e
montante ao longo de determinado prazo. Com efeito, a cabea e o inciso III do artigo 7 da Lei
9532/97, prescrevem o seguinte:
dezembro de 1977:
...
III - poder amortizar o valor do gio cujo fundamento seja o de
que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do Decreto-lei n 1.598,
de 1977, nos balanos correspondentes apurao de lucro
real, levantados posteriormente incorporao, fuso ou ciso,
perodo de apurao;
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Fl. 62
Assim, este dispositivo previu a amortizao do gio com fundamento em

rentabilidade futura apenas para efeitos fiscais, tanto que a norma fala em balanos
correspondentes apurao de lucro real, levantados posteriormente incorporao, fuso
ou ciso, razo de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do perodo de apurao.
Em outras palavras, estabeleceu o dispositivo uma nova regra para a
utilizao do gio, diferente daquela prevista anteriormente, possibilitando o contribuinte, sob
determinada condio (absorver o patrimnio) e por prazo certo, forma de reduzir a base de
clculo do IRPJ mensalmente por, ao menos, 60 meses.
No presente caso, o auto de infrao e a deciso recorrida suprimiram este
benefcio fiscal ao criarem condies inexistentes na prpria legislao tributria, mais
precisamente, no inciso II, do artigo 7, da Lei n 9.532/97. Esse dispositivo condicionou a
amortizao do gio apenas e to somente absoro do patrimnio da investida pela
investidora ou vice-versa (art. 8 da norma legal), absoro esta que s pode ocorrer mediante
incorporao, ciso ou fuso.
Veja-se que o evento condicionante trazido pela norma no , em si, a
incorporao, fuso ou ciso, mas sim a absoro do patrimnio. E por que a absoro do
patrimnio foi determinada como evento condicionante para o contribuinte usufruir o benefcio
condicional? Simples! Porque com a absoro do patrimnio este gio simplesmente
desaparece, na medida em que h uma confuso do patrimnio de uma empresa com a outra. O
artigo 219 da Lei n 6.404/76, claro ao dizer que: extingue-se a companhia:
I - pelo encerramento da liquidao;
II - pela incorporao ou fuso, e pela ciso com verso de todo
o patrimnio em outras sociedades.
Veja que o inciso III, do artigo 7, da Lei n 9.532/97 abarca apenas as

extines realizadas mediante incorporao, fuso ou ciso, e no abarca a regra do
encerramento por liquidao, em que o gio ser considerado perda de capital.
No caso dos autos ocorreu este evento, conforme se denota de todos os
documentos acostados; a TNL absorveu o patrimnio da empresa 140 PARTICIPAES, que
foi extinta, fazendo desaparecer, pela confuso patrimonial, o gio existente.
Portanto, a condio da regra fiscal foi cumprida, fazendo jus, o contribuinte,
a usufruir no prazo determinado (mnimo e mximo estipulado) o beneficio fiscal estabelecido,
que no pode ser revogado por uma nova norma legal, e muito menos por ato administrativo,
como o auto de infrao.
Na verdade, h uma total inverso da questo no caso. Uma coisa o
contribuinte utilizar-se de negcios jurdicos para obter vantagens fiscais.
Como sabido, este Conselho vem reiteradamente rechaando operaes,
como a denominada casa e separa, ou mesmo o gio interno, quando a causa da operao
societria to somente a criao de uma vantagem fiscal.
Outra coisa completamente diversa quando a legislao tributria cria regra
fiscal para regular a utilizao pelo contribuinte de determinadas vantagens fiscais (deduo
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de despesa, amortizao, etc.), trazendo e regulando em seu bojo eventos, por exemplo,
elementos e situaes do direito societrio, civil ou comercial.
Nas perdas no recebimento de crditos, por exemplo, a legislao fiscal
RIR/99 - criou uma srie de regras para possibilitar a sua deduo, dispondo que:
Art. 340. As perdas no recebimento de crditos decorrentes das
atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como
despesas, para determinao do lucro real, observado o disposto
neste artigo (Lei n 9.430, de 1996, art. 9).
1 Podero ser registrados como perda os crditos (Lei n
9.430, de 1996, art. 9, 1):
I - em relao aos quais tenha havido a declarao de
insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder
Judicirio;
II - sem garantia, de valor:
a) at cinco mil reais, por operao, vencidos h mais de seis
meses, independentemente de iniciados os procedimentos
judiciais para o seu recebimento;
b) acima de cinco mil reais, at trinta mil reais, por operao,
vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida
a cobrana administrativa;
c) superior a trinta mil reais, vencidos h mais de um ano, desde
que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu
recebimento;
De fato, na maioria dos casos, por questes de mercado, os comerciantes s

iniciam uma cobrana administrativa ou judicial da dvida em casos extremos. Tentam, em
primeiro plano, todas as formas para cobrar a dvida amigavelmente, como, alis, faz a prpria
Receita Federal do Brasil para cobrar seus crditos.
Porm, o comportamento de ingressar com medida judicial pode ser alterado
em razo de aspectos estritamente fiscais, com o intuito de o contribuinte obter a dedutibilidade
da perda com o crdito. Assim, por exemplo, se o contribuinte possui um crdito de R$
500.000,00, vencido h mais de um ano, pode iniciar o processo judicial por motivos
exclusivamente fiscais, isto , para obter a deduo da perda como despesa.
E neste caso, no cabe ao intrprete perquirir se este processo judicial
procedente ou improcedente, razovel ou no razovel, bom ou ruim. A lei fiscal no trouxe
esses elementos qualificativos do evento que condiciona a dedutibilidade da perda.
Na verdade, neste e noutros casos, a lei fiscal induz o comportamento, ou
seja, interfere na prpria vontade do contribuinte. A vontade, o impulso que leva a prtica da
ao eminentemente fiscal.
Realmente, no h qualquer abusividade ou ilicitude no caso de o
contribuinte realizar determinado negcio jurdico motivado por vantagens fiscais institudas
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pela legislao. O que ilcito, por ser abusivo, seria a causa de o negcio jurdico ser a
vantagem fiscal. No h ilcito o fato de a motivao ser fiscal. Este o ponto fundamental,
pois causa e motivo so coisas distintas.
A causa de natureza objetiva, enquanto que o motivo subjetivo. O motivo
constitui a causa impulsiva, a causa, a causa final.7 MOREIRA ALVES, resume bem a questo,
quando ensina que:
a causa de um negcio jurdico difere dos motivos que levaram
as partes a realiz-lo. Com efeito, a causa se determina
objetivamente ( a funo econmico-social que o direito
objetivo atribui a determinado negcio jurdico); j o motivo se
apura subjetivamente (diz respeito aos fatos que induzem as
partes a realizar o negcio jurdico). No contrato de compra e
venda, a causa a permuta entre a coisa e preo (essa a
funo econmico-social que lhe atribui o direito objetivo; essa
a finalidade prtica a que visam, necessria e objetivamente,
quaisquer que sejam os vendedores e quaisquer que sejam os
compradores); os motivos podem ser infinitos (assim, por
exemplo, algum pode comprar uma coisa para presentear com
ela um amigo). (...) A distino entre causa e motivo
importante porque, em regra, a ordem jurdica no leva em
considerao o ltimo.
Assim, a ttulo de sntese, enquanto a causa a funo tpica de determinado

negcio jurdico, o motivo a razo metajurdica que levou a pessoa a realizao do mesmo,
que s influenciar na rbita jurdica se esta motivao for ilcita (art. 166 do CCv.).
O problema da reorganizao societria ilcita do ponto de vista tributrio
est quando a causa, isto , a funo econmico-social que o direito objetivo atribui a
determinado negcio jurdico, distorcida para criar, instituir ou estabelecer uma vantagem
fiscal. Alis, a prpria deciso recorrida cita casos em que o vcio encontra-se na causa tpica
dos negcios jurdicos, como no acrdo 101-96.724, que tratou de gio fabricado
internamente. Neste caso, a operao societria cria um gio artificialmente, para assim obter
a vantagem fiscal.
O vcio est na formao do gio e no no seu aproveitamento posterior,
quando da incorporao. Entretanto, bvio que o vcio do gio macula o seu prprio
aproveitamento.
Mas se o gio legtimo como no caso em tela, o seu aproveitamento deve
seguir a causa tpica estipulada no ordenamento para a incorporao de empresas. Se na
compra e venda a causa a permuta entre a coisa e preo, como asseverou Moreira Alves, na
incorporao a causa tpica a absoro de uma ou mais sociedades por outra; esta a funo
econmico-social que lhe atribui o direito objetivo, como deixa patente o art. 227 da Lei n
6.404/76, verbis:
Art. 227. A incorporao a operao pela qual uma ou mais
sociedades so absorvidas por outra, que lhes sucede em todos
os direitos e obrigaes.
cf. W. Barros Monteiro, p29

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Acrdos
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A absoro do patrimnio de uma empresa por outra a finalidade prtica a

que visam, necessria e objetivamente, quaisquer que sejam as empresas incorporadoras e
incorporadas, constituindo, esta, por conseguinte, a sua causa tpica.
E foi exatamente esta causa tpica, a pessoa jurdica absorver o patrimnio de
outra, estipulada pelo artigo 7, III, da Lei n 9.532/97, como condio para o contribuinte
usufruir da regra do benefcio fiscal oneroso.
Neste caso, a lei concede o benefcio fiscal, e condiciona o seu
aproveitamento, isto , a vantagem fiscal estipulada em lei, pessoa jurdica absorver o
patrimnio de outra. Trata-se de induo da norma fiscal realizao de absoro de
patrimnio de empresa por intermdio de incorporao, ciso ou fuso, o que no passou
despercebido do Poder Legiferante, que corroborou isso ao vetar o projeto de lei que pretendia
revogar a norma isencional em tela, como acima demonstrado.
Assim, por tudo que foi dito acima, entendo, sem nenhuma dvida, no ter
ocorrido, quer simulao, quer abuso de direito e/ou planejamento tributrio em desacordo com
a lei, mas to somente a prtica de conduta abarcada e induzida pelo ordenamento jurdico, por
intermdio das regras estipuladas nos artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, sem qualquer prejuzo
para Fazenda Pblica que pudesse caracterizar economia ilcita de imposto, pois a escolha de
outras solues legais e direta como a incorporao, produziria idntica consequncia tributria
com relao amortizao de gio feita por intermdio da empresa veculo.
Pelo exposto, DOU provimento ao recurso voluntrio. Quanto ao recurso de
ofcio, sua apreciao fica absorvida pelo decidido no recurso voluntrio, e por consequncia,
nego-lhe provimento.
como voto.
Sala das Sesses, em 19 de outubro de 2011.
Valmir Sandri, Relator.
65
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Acrdos
176
Tema: CONCOMITNCIA. MULTA ISOLADA POR FALTA DE ESTIMATIVAS E

MULTA DE OFCIO
Acrdos
178
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 552
MINISTRIODAFAZENDA
IA
SO
16327.000539/201004
Recurson
999.999Voluntrio
Acrdon
Sessode
04deoutubrode2012
Processon
Recorrente
Recorrida
R
GE
P
RF
E
OC
.00
7
32
16
05
A
-C
D
FAZENDANACIONAL
PG
O
N
DOASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ
IRPJECSLL
Matria
AC
39
S1TE02
O
D
-0
0
01
/2
S1TE02
Fl.2
FATORS.A.CORRETORADEVALORES
Anocalendrio:2007
AOJUDICIALEMCURSO.MESMOOBJETO.RENNCIAVIA
ADMINISTRATIVA.
ConformeSmulafirmadaporesteConselho,qualquermatriaqueseja
objetodequalquermodalidadedediscussojudicialnomereceapreciao
pelaviaadministrativa,sendocabvelapenasaapreciaodematriadistinta
daconstantenoprocessojudicial.
MULTAISOLADAPORFALTADERECOLHIMENTODE
ESTIMATIVASCONCOMITNCIACOMAMULTADEOFCIO
SOBREOTRIBUTODEVIDONOFINALDOANOINOCORRNCIA
Nohentreasestimativaseotributodevidonofinaldoanoumarelaode
meioefim,oudeparteetodo(porqueaestimativadevidamesmoqueno
hajatributodevido).Amultapelafaltadeestimativasnoseconfundecoma
multapelafaltaderecolhimentodotributoapuradoem31dedezembro.Elas
configurampenalidadesdistintasprevistasparadiferentessituaes/fatos,e
comafinalidadedecompensarprejuzosfinanceirostambmdistintos,no
havendo,portanto,quesefalaremconcomitnciademultas.Amultanormal
de75%puneonorecolhimentodeobrigaovencidaemmarodoano
subseqenteaodeapurao,enquantoqueamultaisoladade50%puneo
atrasonoingressodosrecursos,atrasoesseverificadodesdeomsde
fevereirodoprprioanodeapurao(estimativadejaneiro),eseguintes,at
omsdemarodoanosubseqente.
TRIBUTAOREFLEXACSLL
Estendeseaoslanamentosdecorrentes,noquecouber,adecisoprolatada
nolanamentomatriz,emrazodantimarelaodecausaeefeitoqueos
vincula.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
05/12/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em 05/12/2012 por MARCO ANTONIO
NUNES CASTILHO, Assinado digitalmente em 11/12/2012 por ESTER MARQUES LINS DE SOUSA
Impresso em 12/12/2012 por GILDA ALEIXO DOS SANTOS - VERSO EM BRANCO
179
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 553
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.3
IA
Acordamosmembrosdocolegiado,porvotodequalidade,emnegar
provimentoaorecurso.VencidooConselheirorelatorMarcoAntonioNunesCastilhoeos
ConselheirosGustavoJunqueiraCarneiroLeoeMarcielEderCosta,quedavamprovimento
parcialaorecursoparaafastaramultaisoladaporfaltaderecolhimentodasestimativas.
DesignadooConselheiroJosdeOliveiraFerrazCorrapararedigirovotovencedor.
EsterMarquesLinsdeSousaPresidente.
MarcoAntonioNunesCastilhoRelator.
JosdeOliveiraFerrazCorraRedatordesignado.

180
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 554
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.4
IA
Relatrio
TratasedeRecursoVoluntriointerpostocontraAcrdodaDelegaciada
ReceitaFederaldoBrasildeJulgamentodeSoPauloSPI(DRJSPI)fls.430/457,que
julgouimprocedenteaImpugnaoapresentadapelaoraRecorrente,comointuitodeter
acatadoseupedidonoquetangeconsideraodocustodeaquisiodeclaradonoslivros
fiscaisde2004,referenteaosttulospatrimoniaisdaBOVESPAeBM&F.
Paranoticiarosfatose,poreconomiaprocessua,transcrevoabaixoo
relatrioconstantedoAcrdocitado,inverbis:
1.DAAUTUAO
Trataopresenteprocessodeautosdeinfrao,lavradosem
procedimentodefiscalizao,paraaconstituiodecrditostributrios
relativosaoImpostosobreaRendadePessoaJurdicaIRPJe
ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL,incidentessobreas
operaesdedesmutualizaodaBovespaedaBM&Focorridasem
agosto/2007eoutubro/2007,respectivamente.
1.1.Dasaesjudiciais
NoTermodeVerificaoFiscal(fls.97a107),afiscalizaoinformaque
acontribuinte,emlitisconsrciocomoutrascorretoras,impetroudois
mandadosdeseguranaperanteaJustiaFederalemSoPaulocomo
objetivodeafastaratributaodoIRPJedaCSLLemrelaoaos
valoresrecebidosattulodedevoluodepatrimnionadesmutualizao
dasbolsas.
Tratasedosmandadosdeseguranadenmeros2008.61.00.0011642,
relativodesmutualizaodaBovespa,e2008.61.00.0011666,referente
desmutualizaodaBM&F.
Emrelaoaomandadodeseguranan2008.61.00.0011666(BM&F),
relataafiscalizaoque,em21/01/2008,asimpetrantesobtiveram
liminarparcialmentefavorvelnosentidodeautorizarodepsitojudicial
Documento assinado digitalmente conforme MP
n 2.200-2 de 24/08/2001
dostributosincidentessobreabasedeclculorepresentadapelovalorda
181
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 555
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.5
substituiodosttulospatrimoniaisporaes,excludoocusto
declaradonaDIPJ2002/2001.
IA
Acrescentaafiscalizaoque,em15/07/2008,foiproferidasentenaque
denegouasegurana.
Noquetangeaomandadodeseguranan2008.61.00.0011642
(Bovespa),informaafiscalizaoquefoiindeferidoopedidodeliminare,
em03/03/2008,foiproferidasentenaquedenegouasegurana.
Facesdecisesjudiciais,informaafiscalizaoqueacontribuinte
efetuouduassriesdedepsitosjudiciaisconformediscriminadoabaixo
(fls.101):
MS2008.61.00.0011642BOVESPA 1asrie
2asrie
Soma
Basedeclculoobjetodosdepsitos13.027.389,497.547.444,2520.574.833,74
DepsitosjudiciaisefetuadosIRPJ
3.256.847,37
1.886.861,065.143.708,44
(valordoprincipal)CSLL
1.172.465,05
679.269,98
1.851.735,04
MS2008.61.00.0011666BM&F1asrie2asrie
Basedeclculoobjetodosdepsitos
8.189.456,41
Soma
3.862.865,00 12.052.321,41
DepsitosjudiciaisefetuadosIRPJ2.047.364,10965.716,253.013.080,35
(valordoprincipal)CSLL
737.051,08
347.657,85
1.084.708,93
Emrelaostabelasacima,afiscalizaofazduasobservaes:a)a2
sriededepsitosjudiciaisdevesesdecisesdeIainstnciaque
denegaramasegurananaaodaBovespa(depsitosem11/03/2008)e
naaodaBM&F(depsitosem16/07/2008)b)almdos8depsitos
acimadiscriminados,existemoutros4depsitosdepequenovalorquese
destinaramacorrigirfalhashavidasnaIasriederecolhimentos,porm
sereferemsmesmasbasesacimaindicadas.
1.2.Datributaodasoperaesdedesmutualizaodasbolsas
Relataafiscalizaoqueseconvencionouchamardedesmutualizaoo
conjuntodealteraessocietriasefetuadasnoanode2007pelasquaisa
BolsadeValoresdeSoPauloBovespaeaBolsadeMercadoriase
FuturosBM&F,ambasassociaescivissemfinslucrativos,

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Fl. 556
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.6
transferiramseupatrimnioesuasatividadesparaassociedades
annimasBovespaHoldingS.A.eBM&FS.A.,respectivamente.
IA
AcrescentaqueopatrimniodaBovespaedaBM&F(associaescivis)
eradivididoemttulospatrimoniais,depropriedadedascorretoras
associadas.Comadesmutualizao,ascorretorasdeixaramdeser
detentorasdosttulospatrimoniaisdasassociaescivissemfins
lucrativosBovespaeBM&Fereceberam,emtrocadosttulos,aesdas
sociedadesannimasBovespaHoldingS.A.eBM&FS.A.
Afiscalizaoinformaqueosttulospatrimoniaisdeambasasbolsas
estavamsujeitosaatualizaesperidicasemseuvalor,combasena
variaodopatrimniolquidodecadabolsa.
Acrescentaqueessesvaloresnotransitavamporcontasderesultadoe,
consequentemente,nosesujeitavamtributaopeloIRPJepelaCSLL,
desdequefossemmantidosemcontasdereservaenofossem
distribudos,ateordodispostonaPortariaMFn785/77.
Afirmaque,comadesmutualizao,osttulospatrimoniaisforam
extintos,ocorrendoadevoluodepatrimniodasassociaescivisa
seusassociados,quereceberamaesdaBovespaHoldingS.A.eda
BM&FS.A..Acrescentaqueoganhoobtidopelascorretorascoma
devoluodepatrimniodasbolsasestsujeitotributaopeloIRPJe
pelaCSLL,conformeprevistonoart.17daLein9.532/97.
Sustentaafiscalizaoqueovaloraseroferecidotributao
correspondediferenaentreovalorrecebidoattulodedevoluodo
patrimnio(valornominaldasaesrecebidasnadesmutualizao)eo
valoroutroraentregueparaaformaodomesmo(custodeaquisio
dosttulospatrimoniais).
Afiscalizaorelataque,duranteoprocedimentofiscal,acontribuinte
informouque,naocasiodasoperaesdedesmutualizao,possua14
ttulosdaBovespae4ttulosdaBM&F,sendo2decorretorade
mercadorias,1demembrodecompensaoe1descioefetivo.
Acrescentaque,deacordocomodemonstrativodeconversodettulos
patrimoniaisapresentadopelacontribuinte,osttulosdaBovespaforam
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Fl. 557
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.7
devolvidospelovalordeR$21.963.251,94eosdaBM&Fpor
R$14.767.640,00.
IA
Noquetangeaocustodeaquisiodosttulos,alegaafiscalizaoquea
contribuintecomprovouacomprade2ttulosdaBovespaem2004,pelo
valordeR$400.000,00cada,ede1ttulodaBM&Fem2003,pelovalor
deR$2.364.697,00.
Assim,afiscalizaoapurouosseguintesvalorestributveis:
BOVESPA
BM&F
SOMA
Valordadevoluodcpatrimnio21.963.251,9414.767.640,00 36.730.891,94
()Custocomprovadofiscalizao
800.000,00
()Basedeclculoobjetodedepsitosjudiciais
20.574.833,74 12.052.321,41 32.627.155,15
2.364.697,00
(=)Diferenasemcomprovao
588.418,20
350.621,59
3.164.697,00
939.039,79
Alegaafiscalizaoqueosvaloresapuradoscomo"Diferenasem
comprovaocorrespondemsparcelasdosvaloresrecebidosemtroca
dadevoluodepatrimnionadesmutualizaodasbolsasquenoforam
comprovadoscomocustoetampoucocompemabasedeclculodos
depsitosjudiciaisefetuadosnosmandadosdeseguranadenmeros
2008.61.00.0011642e2008.61.00.0011666.Assim,concluiqueesses
valoresdevemserobjetodelanamentodeofcio.
1.3.Dasmultasisoladas
Informaafiscalizaoque,noanode2007,acontribuinteoptoupela
apuraoanualdoIRPJedaCSLL.Assim,estavaobrigadaafazer
antecipaesmensaisdessestributoscombasenareceitabrutaouem
balanosdesuspenso.Alegaafiscalizaoqueosvaloresrecebidospela
contribuinteattulodedevoluodepatrimnioporocasiodas
desmutualizaesdabolsa,descontadososcustosdeaquisio,devem
comporasbasesdeclculodoIRPJedaCSLLnasestimativasmensais
dcagosto/2007(desmutualizaodaBovespa)eoutubro/2007
(desmutualizaodaBM&F).
Sustentaqueosvaloresapuradosnoitemanterior,correspondentess
"diferenassemcomprovao,noforamcontabilizadosnaapurao
dasestimativasmensaisdosmesessupracitados.Assim,concluia
6
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DF CARF MF
Fl. 558
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.8
fiscalizaopelaimposiodasmultasdeofcioisoladas,referentesao
IRPJeCSLL,conformeprevistonoart.44,II,"b",daLein9.430/96,
IA
comaredaodadapeloart.14daLein11.488/2007,conforme
discriminadoabaixo:
Agosto/2007
Outubro/2007
Faltadeadiobasedeclculodaestimativa
588.418,20
350.621,59
IRPJdevido(15%+adicionalde10%)
147.104,55
57.655,40
Multaisolada
73.552,28
43.827,70
CSLLdevida(9%)
52.957,64
31.555,94
Multaisolada
26.478,82
15.777,97
1.4.Dosautosdeinfrao
Emdecorrnciadosfatosacimadescritos,foramlavradosautosde
infraoparaaconstituiodoscrditostributrios(...)
2.DAIMPUGNAO
(...)
2.1.VendadasaesdaBovespaHoldingS.A.cdaBM&FS.A.No
incidnciadoPISedaCOFINS(subitem5.1.daimpugnao)
Aimpugnantealegasercorretoseuprocedimentodeclassificarnoativo
permanentetodasaesdaBovespaHoldingS.A.edaBM&FS.A.
recebidasnoprocessodedesmutualizao.
AlegaqueosttulospatrimoniaisdaBovespaedaBM&F(associaes
civissemfinslucrativos)foramadquiridoscomcarterdecontinuidade,
poisapropriedadedosttulospatrimoniaisconstituarequisitoessencial
paraquepudesseexercersuasatividadesnas
citadasbolsas.
Argumentaqueovalordosttulospatrimoniaiseraatualizado
periodicamenteemvirtudedosresultadosoperacionaisdasbolsas,
recebendoomesmotratamentodasparticipaessocietriasavaliadas
pelomtododeequivalnciapatrimonial,cmvirtudedodispostonoart.
23doDecretolein1.598/77,comaalteraodoart.1odoDecretolei
n1.648/78.Acrescentaqueesseentendimentofoimanifestadopela
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 559
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.9
SecretariadaReceitaFederaldoBrasilRFBnaSoluodeConsultan
13/97.
IA
Aimpugnantesustentaqueasaesrecebidasnoprocessode
desmutualizaotmamesmanaturezajurdicaecontbildosttulos
patrimoniaisdasantigasassociaescivis.Ressaltaquenoadquiriuos
ttulospatrimoniaiscomaintenodevendlos,tantoassimque
permaneceucomosttulospatrimoniaispormuitosanosereconheceuos
ganhosdecorrentesdessesttulosporequivalnciapatrimonial.
ArgumentaqueoCosifeoParecerNormativoCSTn108/78determinam
queaintenodepermannciaounodosinvestimentosemparticipaes
societriamanifestanomomentodaaquisio,mediantesuainclusono
ativopermanenteounoativocirculante.
Alegaque,nadesmutualizao,osttulospatrimoniaisforamsubstitudos
poraesemvalorequivalente.Ouseja,aimpugnantecontinuouadeter
omesmoquinhonopatrimniodasentidades.Ressaltaqueanica
diferenarelevante,naquelemomento,consistiunapossibilidadede
alienarseuinvestimento,denaturezapermanente,paraoutros
investidoresnombitodasoperaesdeIPO,enomaisaumgrupo
restritodecompradores,comoocorriaquandosetratavadanegociao
dosttulospatrimoniais.
Aimpugnanteressaltaque,naSoluodeConsultaSRRF/7aRF
n36/2006,aautoridadeadministrativadecidiuqueameraintenode
alienarparticipaosocietriaclassificadanoativopermanenteno
alterasuaclassificaocomoreceitanooperacional,sendoquea
receitadecorrentedavendanoestariasujeitatributaopeloPISe
pelaCOFINS.
AlegaaimpugnantequeasaesdaBovespaHoldingS.A.edaBM&F
S.A.seoriginaramdeinvestimentosrealizadoshmaisde25anos,no
podendosuavendasertributadapeloPISepelaCOFINS,poissetratade
bensdoativopermanente.Argumentaquetalexclusoencontrase
previstanoart.3o,2,incisoIV,daLein9.718/98.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 560
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.10
2.2.DesmutualizaodaBOVESPAedaBM&FNoincidnciade
IRPJeCSLL(subitem5.2.daimpugnao)
IA
Inicialmente,aimpugnantealegaqueamatriadiscutidanaimpugnao
deveserconhecidapelaDelegaciadeJulgamento,poisdiversada
constantedosmandadosdeseguranan2008.61.00.0011666(IRPJe
CSLLincidentesnadesmutualizaodaBM&F)en2008.61.00.001164
2(IRPJeCSLLincidentesnadesmutualizaodaBovespa).
Preliminarmente,alegadecadnciadodireitodoFiscodeexigiroIRPJe
aCSLLsobreaatualizaodosttulospatrimoniaisdaBovespaeda
BM&Focorridaantesde2005,vistoqueoprazodecadencial,previstono
art.150,4,doCTN,decincoanoscontadosdaocorrnciadofato
gerador.Argumentaquedeclarouanualmenteovaloratualizadodeseus
ttulospatrimoniaiseque,anteriormentefiscalizaodequetratao
presenteprocesso,nuncahouvequalquerquestionamentoaesserespeito.
Aimpugnantetambmalegaqueafiscalizaoconsideroucustode
aquisiozeroparaalgunsttulos.Todavia,esclarecequeadquiriu,em
15/07/1985,ttulospatrimoniaisdaBM&Fdascategoriasscioefetivo,
membrodecompensaoecorretorademercadoriasnovalororiginalde
12.000ORTNs,equivalentesaR$465.187,36,conformedocumentosdefls.
339a343.Conclui,assim,queosvaloresdeIRPJedeCSLLexigidos
pelafiscalizaodevemserreduzidosemrespeitoaoprincpiodaverdade
material.
AimpugnantesustentaserindevidaaexignciadeIRPJedeCSLLnas
operaesdedesmutualizaodaBovespaedaBM&F.
Alegaquenoauferiunenhumganhodecapitalnessasoperaes,poiso
valordasaesrecebidasdaBovespaHoldingS.A.edaBM&FS.A.foi
idnticoaovalordosttulospatrimoniaisdetidosnaBovespaenaBM&F
respectivamente.
Argumentaqueasubstituiodosttulospatrimoniaisseequiparaauma
permutasemtorna,poishouveapuraesimplessubstituiodosttulos
poraes,semnenhumacrscimopatrimonial.

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Acrdos
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Fl. 561
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.11
Aimpugnantealegaqueindevidaaaplicaoaocasodoart.17daLei
n9.532/97,poisodispositivolegalserefereadevoluodepatrimnio,
IA
queconstituifatojurdicodistintodoocorridonadesmutualizao.
Aimpugnanteargumenta,combasenaSoluodeConsultan7/2002,
queasimplestransformaodeumaassociaocivilsemFinslucrativos
emsociedadecomfinslucrativosnoensejaaincidnciatributria.Alega
quesentidadessemfinslucrativosaplicase
oart.22daLein9.249/95,quedeterminaque,nadevoluodosvalores
investidos,somentehaverganhodecapitalseadevoluosederpor
valordemercado,inexistindoqualquerganhoseadevoluoforfeita
pelovalorcontbil,comoocorreunopresentecaso.
Sustentaaimpugnantequeosttulospatrimoniaistmomesmo
tratamentotributriodispensadosparticipaessocietriasavaliadas
pelomtododeequivalnciapatrimonial,porforadoart.23doDecreto
lein1.598/77,comaalteraodoart.1odoDecretolein1.648/78.
Acrescentaqueestavaobrigada,emrazodasregrasdoCosifeda
PortariaMFn785/77,aavaliarosttulospatrimoniaisdaBovespaeda
BM&Fpelomtododaequivalnciapatrimonial.Argumentaquea
PortariaMFn785/77,osartigos225c389doRIR/99eoart.32daLei
n8.981/95reconhecemexpressamentequeasvariaespositivas
decorrentesdaaplicaodomtododaequivalnciapatrimonialdevem
serexcludasdasbasesdeclculodoIRPJedaCSLL.
AimpugnantetambmalegaqueaprpriaRFB,naSoluodeConsulta
n13/97,manifestouoentendimentodequeareservadeatualizaodos
ttulospatrimoniaisteriaamesmanaturezadeequivalnciapatrimonial,
devendoreceberomesmotratamentotributrio.
Aimpugnanteconclui,assim,queovalorcorrespondenteatualizao
dosttulospatrimoniaisnopoderiasofreraincidnciadoIRPJeda
CSLLnoprocessodedesmutualizaodaBovespaedaBM&F.
Adargumentandum,aimpugnantealegaqueaLein9.532/97teve
eficciasomenteapartirde01/01/1998.Assim,oIRPJeaCSLLno
podemserexigidosemrelaosatualizaesdosttulospatrimoniais
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10
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 562
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.12
ocorridasantesdessadata,sobpenadeviolaoaoprincpioda
irretroatividadedasleis.
IA
2.3.Oartigo100doCTNeainexigibilidadedamultadeofciode75%e
dosjurosdemora(subitem5.3.1daimpugnao)
Aimpugnantealegaque,pocadavendadasaesdaBovespaHolding
S.A.edaBM&FS.A.,haviaoentendimentopacficodasautoridades
administrativas,corroboradopeloart.3o,2,incisoIV,daLein
9.718/98,dequenohaveriaaincidnciadoPISedaCOFINSnavenda
debensdoativopermanente.Damesmaforma,emrelaoaoIRPJe
CSLL,existiaumaSoluodeConsultadaReceitaFederaldeterminando
queaavaliaodosttulospatrimoniaisdeveriaserfeitapelomtododa
equivalnciapatrimonial.
Argumentaqueseuprocedimentoestavaemplenaconsonnciacoma
prticareiteradadasautoridadesfiscais.Assim,combasenoart.100do
CTN,requerquesejamexcludasamultadeofciode75%eosjurosde
moracalculadoscombasenataxaSelic.
2.4.Impossibilidadedeaplicaodemultaisolada(subitem5.3.2da
impugnao)
Aimpugnantetambmseinsurgecontraaexignciademultaisolada
sobreasestimativasmensaisdeIRPJeCSLLnorecolhidas.
Sustentaqueasmultasisoladasnopodemseraplicadas
cumulativamentecomamultadelanamentodeofcioprevistanoart.
44,1,daLein9.430/96.Acorroborarseuentendimento,citadiversas
decisesdoantigoConselhodeContribuintesdoMinistriodaFazenda,
atualConselhoAdministrativodeRecursosFiscais.
2.5.Dopedido
Anteoexposto,aimpugnanterequerareuniodesteprocesso
administrativocomoprocesson16327.000540/201021,almdo
acolhimentointegraldaimpugnaoedocancelamentointegraldosautos
deinfrao.
11
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DF CARF MF
Fl. 563
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.13
Nomrito,aimpugnaoopostaforajulgadaparcialmenteprocedente,nos
termosdaEmentaquesegue:
IA
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICA
IRPJ
Anocalendrio:2007
DESMUTUALIZAODABM&F.MATRIATRIBUTVEL.
NadesmutualizaodaBM&F,constitudainicialmentecomoassociao
civilsemfinslucrativos,houveadevoluodeseupatrimnios
corretorasassociadasnaformadeaesdaBM&FS.A.Nessaoperao,
incideIRPJ,calculadosobreadiferenaentreovalorrecebidoda
instituioisenta(valornominaldaaesrecebidas)eovaloroutrora
entregueparaaformaodopatrimnio(custodeaquisiodosttulos
patrimoniais).
ASSUNTO:CONTRIBUIOSOCIALSOBREOLUCROLQUIDO
CSLL
Anocalendrio:2007
DESMUTUALIZAODABM&F.MATRIATRIBUTVEL.
NadesmutualizaodaBM&F,constitudainicialmentecomoassociao
civilsemfinslucrativos,houveadevoluodeseupatrimnios
corretorasassociadasnaformadeaesdaBM&FS.A.Nessaoperao,
incideCSLL,calculadasobreadiferenaentreovalorrecebidoda
instituioisenta(valornominaldaaesrecebidas)eovaloroutrora
entregueparaaformaodopatrimnio(custodeaquisiodosttulos
patrimoniais).
ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL
Anocalendrio:2007
CONEXO.REUNIODEPROCESSOS.
Autosdeinfraoformalizadosemrelaoaomesmosujeitopassivo,

190
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 564
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
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podemserobjetodeumnicoprocesso,quandoacomprovaodos
ilcitosdependerdosmesmoselementosdeprova.Tratandosede
IA
processosrelativosafatosdistintos,aindaqueocorridosdentrodo
mesmocontexto,incabvelareuniodeprocessos,mormentese,nocaso
concreto,verificadoquecadaautuaotemfundamentoprprio,
existnciaautnomaeadecisoaserproferidanodependedadeciso
deoutroprocesso.
MATRIAIMPERTINENTEAOCONTENCIOSO.
Nohquesediscutirouapreciaralegaesdaimpugnanterelativas
matriaquenofoiobjetodeautuaonocasoconcretoemapreo.
PROCESSOJUDICIALEIMPUGNAOADMINISTRATIVA.
Importarennciasinstnciasadministrativasapropositurapelosujeito
passivodeaojudicialporqualquermodalidadeprocessual,antesou
depoisdolanamentodeofcio,comomesmoobjetodoprocesso
administrativo,sendocabvelapenasaapreciao,pelorgode
julgamentoadministrativo,dematriadistintadaconstantedoprocesso
judicial.
ASSUNTO:NORMASDEADMINISTRAOTRIBUTRIA
Anocalendrio:2007
CONCOMITNCIAENTREMULTAISOLADAEMULTA
ACOMPANHADADETRIBUTO.
Amultadeofcioaplicadaisoladamentesobreovalordoimposto
apuradoporestimativaquedeixoudeserrecolhidonocursodoano
calendrioaplicvelconcomitantementecomamultadeofcio
calculadasobreoimpostodevidocombasenolucrorealanual
igualmentenorecolhido,emfacedesetratardeinfraesdistintas.
ImpugnaoProcedenteemParte
CrditoTributrioMantidoemParte

13
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 565
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.15
Irresignada,aRecorrenteapresentou,em24/05/2011,RecursoVoluntrio
(fls.469/493),noqualressaltouqueoobjetodesteprocessoadministrativodiferedoobjetodos
MandadosdeSeguranaimpetrados,porissodeveriaserconhecido,bemcomoprotestoupara
IA
ocancelamentodamultadeofcioedosjurosdemora,combasenoart.100doCTN,soba
alegaodequeaSoluodeConsultaCositn13/97esclareciaqueaavaliaodosttulos
patrimoniaisdeveriaserfeitapelomtododeequivalnciapatrimonialecontraaaplicao
concomitantedasmultasdeofcioeisolada.Pedeaprocednciadeseuspedidos.
orelatrio,passoadecidir.

192
14
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 566
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.16
IA
VotoVencido
ConselheiroMarcoAntonioNunesCastilho,Relator.
AdmissibilidadedoRecursoVoluntrio
OpresenteRecursoVoluntriotempestivo,sendocertoqueaintimaopor
viapostal(fls.545)foiregistradanodia25/04/2011e,oprotocolodomesmonodia
24/05/2011(fls.469)e,preencheosdemaisrequisitosparasuaadmissibilidade.Portanto,dele
tomoconhecimento.
DospedidosemtrmitenaviaJudicial
ARecorrente,paralelamenteaesseprocessoadministrativo,parteautoraem
doisMandadosdeSeguranaimpetradosnaJustiaFederaldeSoPaulo,sobosnmeros
2008.61.00.0011642e2008.61.00.0011666.Nessesprocessosjudiciais,sopleiteados:
(i)OreconhecimentodanoincidnciadoIRPJedaCSLLsobreasubstituio
dosttulospatrimoniaisdaBOVESPAeBM&FporaesrespectivasdaBovespa
HoldingS.A.eBM&FS.A.
(ii)OreconhecimentododireitoderecolheroIRPJeaCSLLapenasquando
ocorreraalienaodetaisaes,considerandose,naapuraodoganhodecapital
respectivo,ovaloratualizadodosrespectivosttulospatrimoniais(posteriormente
substitudosporaes)
a. Subsidiariamenteaopedidoacima,requerqueaomenossejareconhecidooseu
direitodeconsiderar,comocustodeaquisiodosreferidosttulos,aquele
declaradonasuaDIPJde2001/2002,combasenaalegadadecadnciadodireito
doFiscodedesconsiderarocustodeaquisiodeclarado.
DiantedocotejodospedidosdosMandadosdeSeguranaimpetradospela
Recorrente,acimatranscritos,comosfundamentoseaspectosemdebatenopresenteprocesso,
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 567
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.17
inegveltrataremsedediscussessobreomesmofatojurdico,qualseja,adesmutualizao
P
IA
daBOVESPAeBM&F.
InclusiveopedidosubsidirioformuladonosautosdosMandadosdeSegurana
sobreapossibilidadedeseadicionarcomocustodeaquisiodosttulospatrimoniaisovalor
declaradonaDIPJdaRecorrentetambmfoiformuladonosMandadosdeSegurana(fls.80e
310),conformedescrioacima.
Nessediapaso,tendoemvistaoquedispeoart.78,pargrafo2,do
RegimentoInternoeaSmulan1ambosdesteConselhoAdministrativodeRecursosFiscais,
houverennciaporpartedaRecorrenteanlisedosquesitosacimaaduzidospelaesfera
administrativa,inverbis:
Importarennciasviasadministrativasapropositura,pelosujeito
passivo,deaojudicialporqualquermodalidadeprocessual,antesou
depoisdolanamentodeofcio,comomesmoobjetodoprocesso
administrativo,sendocabvelapenasaapreciao,pelorgode
julgamentoadministrativo,dematriadistintadaconstantenoprocesso
judicial.
Destafeita,muitoemborainsistaaRecorrenteemalegarqueoobjetodo
presenterecursosejadiferentedoobjetodosMandadosdeSeguranas,principalmentenoque
tangeaoscustosatribudosaosttulosemsuaDIPJ,pornomaispoderemserquestionados,
anteadecadnciadodireitodaReceitaFederaldoBrasilparatanto,nooqueresta
configuradodasprovasdosautos,jquepedidoecausadepedirsoosmesmosnasduas
esferas.
Assim,nohquesefazerqualquermodificaoemrelaodecisoexarada
pelaDelegaciadaReceitaFederaldeJulgamentodeSoPaulo(DRJSPI),notocante
impossibilidadedeapreciaodospedidosacimalistadosporestergo.
Comefeito,porexcluso,restaaesteConselhoapreciartosomenteostpicos
queabrangemacomprovaodocustocomprovadodeaquisiorelativoaosttulosBM&Fea
impossibilidadedeaplicaoconcomitantedasmultasdeofcioeisolada.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 568
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.18
DoscustosdeaquisiodosttulospatrimoniaisdaBM&F
IA
Noqueconcerneaestequesito,oD.JulgadordaDRJSPIdemonstroudeforma
assertivacomoaRecorrentedeveriaterfeitooclculodeconversodos12.000ORTNque
correspondiamaoscustosdos3ttulospatrimoniaisrelativosaBM&F,comprovadospela
mesma.Ouseja,aofazeraconversodosvalores,amesmadeveriaterseinspiradonos
ditamesdaLei9.249/1995,quedizoseguinte:
Art.4Ficarevogadaacorreomonetriadasdemonstraes
financeirasdequetratamaLein7.799,de10dejulhode1989,eoart.
1daLein8.200,de28dejunhode1991.
Pargrafonico.Ficavedadaautilizaodequalquersistemade
correomonetriadedemonstraesfinanceiras,inclusiveparafins
societrios.
(...)
Art.6Osvalorescontroladosnaparte"B"doLivrodeApuraodo
LucroReal,existentesem31dedezembrode1995,somentesero
corrigidosmonetariamenteatessadata,observadaalegislaoento
vigente,aindaquevenhamaseradicionados,excludosoucompensados
emperodosbaseposteriores.
Pargrafonico.Acorreodosvaloresreferidosnesteartigoser
efetuadatomandoseporbaseovalordaUFIRvigenteem1dejaneiro
de1996.
Destemodo,seguindosetodooroteirodeterminadopelalegislaovigente,
antesdaleisupracitada,bemcomotomandosecomobaseaUFIRde1dejaneirode1996,
qualseja,0,8287,temosqueosvaloresdosttuloscomprovadosequivaleriamaosmesmosR$
68.815,25,apuradospelaDRFSPI.Apropsito,attuloilustrativo,reescrevooroteirodescrito
pelomesmo:
a)At28/02/1986,oindexadorutilizadoeraaORTN(Decretolein
1.598/77,art.40)
Documento assinado digitalmente conforme MP
n 2.200-2 de 24/08/2001
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 569
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.19
b)Emmarode1986,aORTNfoisubstitudapelaOTN,semque
P
IA
houvessealteraoquantitativa,ouseja,1OTNequivaliaa1ORTN
(Decretolein2.284/86,art.6oDecretolein2.341/87,art.9o)
c)Em01/02/1989,foiextintaaOTN,sendoestabelecidoseuvalorem
NCz$6,92(Lein7.730/89,artigos15,29e30).Apartirdessadata,
passouaserutilizadooBTN(defevereiroamaiode1989)eoBTNF(a
partirdejunhode1989),sendoatualizadososvaloresemOTNexistentes
em31/01/1989tomandoseporbaseovalordaOTNdeNCz$6,92,e
convertidosparanmerodeBTNmediantesuadivisopelovalorde
NCz$l,00(Lein7.799/89,artigos10e30)
d)Em01/02/1991,foiextintooBTNF,comovalordeCr$126,8621(Lei
n8.177/91,art.3)
e)Defevereiroadezembrode1991,acorreomonetriafoiefetuada
combasenoFatordeAtualizaoPatrimonialFAP,atualizado
mensalmentecombasenoINPCdomsatnovembrode1991ecombase
noIPCAsrieespecialemdezembrode1991,partindodovalorinicial,
emjaneirode1991,deCr$126,8621,sendoseuvalorfinal,cmdezembro
de1991deCr$597,06(Lein8.200/91,art.IoLein8.383/91,art.2o,
Ioe6o)
f)Apartirde01/01/1992,foiinstitudaaUFIR,comovalordeCr$597,06
(Lein8.383/91,art.2o)
g)Em01/01/1996,foiextintaacorreomonetria,devendoseconverter
paraReaisosvaloresescrituradosemUFIR,combasenaUFIRde
R$0,8287,vigentecm01/01/96(Lein9.249/95,artigos4oe6o).
Ouseja,oprocedimentoacimademonstraacorreodoclculoefetuadopela
Documento assinado
Fiscalizao,conformeosditameslegais,nohavendoqualquerreparoaserfeito.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 570
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
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Fl.20
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DaaplicaodaMultadeOfcioeJurosdeMora
ARecorrenterequer ocancelamentodamultadeofcioedosjurosdemora,
combasenoart.100doCTN,sobaalegaodequeaSoluodeConsultaCositn13/97
esclareciaqueaavaliaodosttulospatrimoniaisdeveriaserfeitapelomtodode
equivalnciapatrimonial.Alegaaindaqueseucomportamentoestavaemplenoacordocoma
prticareiteradamenteobservadapelasautoridadesfiscaisequeoacrdodaDRJ
desconsiderouumasoluodeconsultadaprpriaReceitaFederal.
NoconcordocomaposiodaRecorrente.
ComobemobservadopelaDRJ,cujasrazesadotoparafundamentarminha
posio,apsaediodareferidaSoluodeConsultaCositn13/97,datadade10/11/97,foi
promulgadaaLein9.532/97,de10/12/97,que,noartigo17,afastaavignciadetal
entendimento,poisprev,nocasodedevoluodepatrimniodeentidadeisenta,aincidncia
deIRPJeCSLLsobreovalordevolvidoqueexcederomontanteentregueparaaformaodo
patrimnio,ouseja,ocustohistricodoinvestimento.
Assim,comfundamentononovodispositivolegal,foiemitidaaSoluode
ConsultaCositn10/2007,manifestandoentendimentodiversodocontidonaSoluode
ConsultaCositn13/97,nosentidodequenoadmissvelaaplicaodomtododa
equivalnciapatrimonialMEPparaaavaliaodoativodascorretorasrepresentativodottulo
patrimonialdasbolsasdevalores,soboargumentodequeoMEPcriao,nodireitoptrio,
daLein6.404,de1976,sendodestinadoasociedadessujeitastributaopeloIRPJepela
CSLL.
Portanto,pocadasoperaesdedesmutualizao,anteaexistnciade
dispositivodeleitratandosobreamatriaedeterminandoatributao,noseaplica,ao
presentecaso,oart.100doCTN.Comefeito,mantenhoosjurosmoratrioseamultade
ofcio,observadoaexoneraoparcialsobreovalordeR$68.815,25,reconhecidonesse
acrdo,relativamentedesmutualizaodaBM&F,ocorridaemoutubrode2007
em 05/12/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 571
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
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Daaplicaoconcomitantedamultadeofcioeisolada
ARecorrentefoiautuadapornoterrecolhidoImpostosobreaRendadaPessoa
IA
JurdicaeContribuioSocialsobreoLucroLquido,nasestimativasmensaisdeAgostode
2007eOutubrode2007,dosvaloresrespectivamenterecebidosattulodedevoluode
patrimnio,porocasiodadesmutualizaodasbolsasBOVESPAeBM&F,comfulcronoart.
44,II,alneaa,Lei9.439/1996.
Assimsendo,anteaflagrantefaltadepagamentodostributosacima
mencionados,foiaplicadamultadeofciosobreosvaloresdevidos,de75%(setentaecinco)e
ainda,aAutoridadeFiscalaplicoumultaisoladapor,decorrentedomesmofato.
Observase,portanto,queamultaisoladaestsendoexigidacumulativamente
comamultadelanamentoexofficiosobreamesmabaseetendoomesmofato,ameuver,em
flagrantedesacordocomalegislaoquesuportaoautodeinfrao.
Oartigo44daLei9.430/96,noprevexpressamenteemmomentoalguma
cumulatividadedepena.Aleidefineumanicailicitudeeserefereapenasaduasformas
diversasdesecobraramesmamulta.Ouseja,nohdoistiposdiversosdeilicitude,tampouco
duaspenalidadesdiferentespassveisdeseremsimultaneamenteaplicadasaumanica
infrao.
Ademais,amultaisoladanoseriadevidaquandoencerradooanocalendrio,
comoopresentecaso,umavezqueaofinaldoexercciodesapareceabaseimponvel
daquelapenalidade(antecipao)esurgeumanovabasequecorrespondeaoimposto
efetivamenteapurado,sobreoqualcabeapenasmultadeofcionahiptesedepagamentofora
doprazoouporvalorinferioraodevido.Senovejamos:
ESTIMATIVAMENSAL.FALTADERECOLHIMENTO.
MULTAISOLADA.Amultaisoladaconstantenoart.44da
Lein"9.430/96temcomoobjetivoobrigarosujeitopassivo
aorecolhimentomensaldeantecipaesdeumpossvel
impostoderendaecontribuiodevidosaofinaldoano
calendrio,demodoqueapenalidadesomentesejustifica
quandocobradaduranteaqueleanocalendrio.Aofinal
doexerccio,desapareceabaseimponveldaquela
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 572
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.22
IA
penalidade(antecipaes),surgindoumanovabase,que
correspondecontribuioefetivamenteapurada,
cabendotosomenteacobranadamultadeoficio,que
devidacasoacontribuionosejapaganoseu
vencimentoeapuradaexofficio.Eseinexistesaldode
contribuioapagar,sequerabasedeclculodamulta
deoficiopersistir.(CSRF,1Turma,Acrdon9101
00.634,Sessode06dejulhode2010)(grifouse).
MltiplosoutrosjulgadosdesseConselhocorroboramoentendimento
supracitado,afastandoapenalidadequandoaplicadasobreamesmabasedeclculo,conforme
seextraidasementasabaixotranscritas:
APLICAOCONCOMITANTEDEMULTADEOFCIOEMULTA
ISOLADANAESTIMATIVA
Incabvelaaplicaoconcomitantedemultaisoladaporfaltade
recolhimentodeestimativasnocursodoperododeapuraoedeofcio
pelafaltadepagamentodetributoapuradonobalano.Ainfrao
relativaaonorecolhimentodaestimativamensalcaracterizaetapa
preparatriadoatodereduziroimpostonofinaldoano.Pelocritrioda
conjuno,aprimeiracondutameiodeexecuodasegunda.Obem
jurdicomaisimportantesemdvidaaefetivaodaarrecadao
tributria,atendidapelorecolhimentodotributoapuradoaofimdoano
calendrio,eobemjurdicoderelevnciasecundriaaantecipaodo
fluxodecaixadogoverno,representadapelodeverdeanteciparessa
mesmaarrecadao.CARF1Seo/3TurmaEspecial/ACRDO
180300.823em23/02/2011
MULTAISOLADAEDEOFCIOCONCOMITNCIABASEDE
CLCULOIDNTICA
Nopodepersistiraexignciadapenalidadeisoladapelafaltade
recolhimentodoIRPFdevidoattulodecarnleo,nahipteseemque
cumuladacomamultadeoficioincidentesobreaomissoderendimentos
recebidosdepessoasfsicas,poisasbasesdeclculodaspenalidadesso
asmesmas.CmaraSuperiordeRecursosFiscaisCSRF/2a.Turma
da2a.Cmaraem11/05/2010
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 573
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
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Assimsendo,inaceitvelaaplicaoconcomitantedamultadeofcioedamulta
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isolada,porisso,estasltimasdevemserexcludas.
Anteoexposto,votonosentidodejulgarPARCIALMENTEPROCEDENTEo
presenteRecursoVoluntrio,apenasparaquesejamextintasasmultasisoladas.
(assinado
digitalmente)
MarcoAntonioNunesCastilho

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Acrdos
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Fl. 574
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
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VotoVencedor
IA
ConselheiroJosdeOliveiraFerrazCorra,Redatordesignado.
Emquepesemasrazesdedecidirdoeminenterelator,peovniaparadele
divergirquantomultaisoladapelafaltaderecolhimentodeestimativasmensais.
Aprevisodessapenalidadeestcontidanoart.44daLei9.430/1996,com
asalteraesintroduzidaspelaLei11.488/2007,jvigentespocadosfatos:
seguintesmultas:(RedaodadapelaLein11.488,de2007)
I(...)
IIde50%(cinqentaporcento),exigidaisoladamente,sobreo
valordopagamentomensal:(RedaodadapelaLein11.488,
de2007)
a)(...)
b)naformadoart.2odestaLei,quedeixardeserefetuado,
aindaquetenhasidoapuradoprejuzofiscaloubasedeclculo
negativaparaacontribuiosocialsobreolucrolquido,no
anocalendriocorrespondente,nocasodepessoajurdica.
(IncludapelaLein11.488,de2007)
Aodeterminarqueamultaisoladaseraplicadaaindaquetenhasido
apuradoprejuzofiscaloubasedeclculonegativaparaacontribuiosocialsobreolucro
lquido,noanocalendriocorrespondente,anormalegalevidenciaaspectosimportantes.
Primeiramente,aclarezadotextonoadmiteoutraleitura,senoadequea
referidamultaseraplicadaaindaquetenhasidoapuradoprejuzofiscaloubasedeclculo
negativa(...).Nohespaoparaoutrainterpretao,amenosqueseadmitaoafastamentode
normalegalvigente,tarefaquenocompeteAdministraoTributria.
Almdisso,ahermenuticajurdicaensinaquesedevepreferirainteligncia
dostextosquetorneviveloseuobjetivo,aoinvsdaqueosreduzainutilidade.Nessecaso,
umentendimentocontrrio(dequeessamultanoincidiraemcasodeprejuzo...)implicaria
nasupressoouinutilidadedetodooadendoestabelecidonaalneabacimatranscrita(ainda
quetenhasidoapuradoprejuzo...).
Vsetambmqueotextodizaindaquetenhasidoapuradoprejuzo....e
noaindaquevenhaaserapuradoprejuzo...,numaclaraindicaodequeamultadeveser
aplicadamesmocomoperodojencerrado,enoapenasnoanoemcurso.
Taisaspectosnodeixamnenhumadvidadequeasestimativasmensais
configuramobrigaesautnomas,quenoseconfundemcomaobrigaotributria
decorrentedofatogeradoranual,em31dedezembro.
Documento assinado
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 575
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
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IA
Suanaturezajurdica,inclusive,afazdestoartotalmentedopadrotraado
peloart.113doCTN(quetratadasobrigaestributrias),poiselaumaobrigaoquesurge
antesdaocorrnciadofatogeradordotributo.Seupagamento,poroutrolado,nadaextingue,
gerandoapenasumregistrocontbildecrditoafavordocontribuinte,aseraproveitadono
futuro.
Almdisso,nostermosdoart.44daLei9.430/96,essaobrigaosubsiste
mesmoqueapessoajurdicatenhaapuradoprejuzofiscaloubasedeclculonegativaparaa
CSLL.Ouseja,existeaindaquenohajatributodevidonoajuste.
Commaisrazo,portanto,eladeveexistirquandohtributodevidoaofinal
doano,eesseonossocaso.
Realmentenohentreasestimativaseotributodevidonofinaldoanouma
relaodemeioefim,oudeparteetodo(porqueaestimativadevidamesmoquenohaja
tributodevidonoajuste),e,sendoassim,amultapelafaltadeestimativasnoseconfundecom
amultapelafaltaderecolhimentodotributoapuradoem31dedezembro.
Aindaqueassimnofosse,caberiaassinalarquenohnoDireitoTributrio
algosemelhanteaoPrincpiodaConsuno(Absoro)doDireitoPenal,oquetambmafasta
osargumentossobreaconcomitnciademultas.
Finalmente,precisoressaltarquenohumregimedetributaodeIRPJ/
CSLLemqueocontribuinteapureotributoanualmenteeorecolhasomentenoajuste,com
vencimentonoltimodiatildomsdemarodoanosubseqente.
Oquehumregimedeapuraoanual(opcional)noqualocontribuinte
ficaobrigadoarealizarrecolhimentosmensaisnodecorrerdoano,pormeiodeestimativas,
ressalvadaapossibilidadedesuspenderoureduzirestesrecolhimentosmensaismediantea
elaboraodebalancetescumulativosdesuspensooureduodestaobrigao.
Fosseocasodeumtributocomfatogeradorinstantneo,ocorridoem31de
dezembro,ecomvencimentonomsdemarosubseqente,todooproblemarelativoao
descumprimentodaobrigaoestariaresolvido(compensado)pelamultanormalde75%,
previstanoincisoIdoart.44daLei9.430/1996,comassuasdevidasmajoraes,quando
cabveis.
Mastratandosedetributocomfatogeradorcomplexivo,comoocasodo
IRPJedaCSLL,emqueaopopelaapuraoanualimpetambmaobrigaode
recolhimentosmensais(aschamadasantecipaes),amultade75%,emborapunao
descumprimentodaobrigaovencidaemmarodoanoseguinte(ajusteanual),noresolve
todososproblemas,porqueelanocompensaoatrasonoingressodosrecursos,quedeveriam
tersidorecolhidosaolongodoprprioano.
Oprejuzosofridopeloscofrespblicosemrelaoaoatrasonas
antecipaesficariaadescoberto,nofosseamultaisoladaemquesto,queestprevista
justamenteparapreencherestalacuna,dandoeficciaaoregimedeapuraoanualcom
estimativasmensais.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 576
Processon16327.000539/201004
Acrdon.1802001.408
S1TE02
Fl.26
Senohouvesseessamultaisolada,nenhumcontribuintefariarecolhimento
deestimativasmensais,deixandopararecolhertodootributodeumasvez,esomenteno
ajuste,emmarodoanoseguinte.
IA
Vejocombastanteclarezaqueamultanormalde75%puneono
recolhimentodeobrigaovencidaemmarodoanosubseqenteaodeapurao,enquanto
queamultaisoladade50%puneoatrasonoingressodosrecursos,atrasoesseverificado
desdeomsdefevereirodoprprioanodeapurao(estimativadejaneiro),eseguintes,ato
msdemarodoanosubseqente.
Comefeito,estamosdiantedepenalidadesdistintasprevistasparadiferentes
situaes/fatos,ecomafinalidadedecompensarprejuzosfinanceirostambmdistintos,no
havendo,portanto,quesefalaremconcomitnciademultas.
Nestestermos,tambmemrelaomultaisolada,negoprovimentoao
recursovoluntrio.

25
203
Acrdos
204
Tema: DEDUTIBILIDADE DE JUROS SOBRE CAPITAL PRPRIO

Conselheiro (a): Geraldo Valentim Neto
Acrdos
206
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 493
S1C2T2
Fl.493
492
S1C2T2
MINISTRIODAFAZENDA
IA
Processon
12963.000065/201036
Voluntrio
Sessode
08demaiode2012
Recurson
Acrdon
Matria
IRPJ,CSLL
Recorrente
ALCOAALUMNIOS/A
Recorrida
FAZENDANACIONAL
Exerccio:2007
Ementa: NULIDADE.NOOCORRNCIADASHIPTESES
ELENCADASNOARTIGO59DODECRETO70.235/72.Ashiptesesde
nulidade doprocedimentosoaselencadasnoartigo59doDecreton
70.235,de1972,nohavendoquesefalaremnulidadeporoutrasrazes.
JUROSSOBREOCAPITALPRPRIO.POSSIBILIDADEDE
REMUNERAOCOMBASEEMPERODOSANTERIORES.OArt.9
daLein9249/95nofaznenhumarestriotemporalacercadopagamento
dejurossobreocapitalprprio.Diantedessafaltaderestriotemporaleda
discricionariedadedassociedadesemremunerarosjurossobrecapital
prprioaosacionistas,osjurosnoprecisamserobrigatoriamentepagosou
creditadosaofinaldecadaperodo,oquepermiteopagamentoemum
momentofuturo.
ART. 29DAINSTRUONORMATIVASRFN11/96.REGIMEDE
COMPETNCIA.Operododecompetncia,paraefeitodededutibilidade
dos jurossobrecapitalprpriodabasedeclculodoimpostoderenda,
aqueleemquehdeliberaodergooupessoacompetentesobreo
pagamentooucrditodosmesmos,podendo,inclusive,remunerarocapital
tomando porbaseovalorexistenteemperodospretritos,desdeque
respeitadooscritrioselimitesprevistoemleinadatadadeliberaodo
pagamentooucrdito.NadaobstaadistribuioacumuladadeJCPdesdeque
provado,anoaano,teressesidopassveldedistribuio,levandoem
consideraoosparmetrosexistentesnoanocalendrioemquesedeliberou
asuadistribuio.
LANAMENTODECORRENTECSLLTratandosedelanamentoreflexo,a
soluodadaaolanamentomatrizaplicvel,noquecouber,aolanamento
decorrente,anteantimarelaodecausaeefeitoqueosvincula.

Autenticado digitalmente em 23/05/2012 por GERALDO VALENTIM NETO, Assinado digitalmente em 28/05/201
2 por NELSON LOSSO FILHO, Assinado digitalmente em 23/05/2012 por GERALDO VALENTIM NETO
207
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 494
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.494
Acordamosmembrosdocolegiado,pormaioriadevotos,emdarprovimento
aorecursovoluntrio,nostermosdovotodoRelator,vencidososconselheirosCarlosAlberto
DonassoloeVivianeVidalWagner,quenegavamlheprovimento.
IA
NelsonLssoFilhoPresidente
GeraldoValentimNetoRelator
Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:NelsonLssoFilho,
Carlos AlbertoDonassolo,VivianeVidalWagner,NereidadeMirandaFinamoreHorta,
GeraldoValentimNetoeOrlandoJoseGonalvesBueno.
Relatrio
ConsisteopresenteprocessoemAutodeInfraolavradocontraa
contribuinte, oraRecorrente,consubstanciadoemlanamentosdeIRPJeCSLL,multade
ofcio ejurostaxaSELICdecorrentesdeinfraoapuradapelafiscalizaorelativa
reduoindevidadoLucroReal,emvirtudedaexcluso,noautorizadapelalegislaodo
impostoderenda,devaloresdolucrolquidodoexerccio,conformeespecificadonoTermode
ConstataoFiscal,folhas321a323.
Tratase,emsuma,deglosadadedutibilidadedejurossobreocapitalprprio
(JCP)pagosem2007pelaRecorrente,calculadossobrearemuneraodocapitalprprioat
2006, tendoafiscalizaoentendidoqueadeduosomenteseriapossvelsobrea
remuneraodoprprioanode2007,oqueteriamotivadoaglosarelativaaosperodos
anteriores.
InconformadacomalavraturadoAutodeInfraoaRecorrenteapresentou
Impugnao(fls.339/357)baseada,emsntese,nosseguintesfundamentos:
(i) ARecorrenteteriapagonoanode2007jurossobreocapitalprprio
(JCP)calculadoscombasenoartigo9daLein9.249/95,e,sobestemesmofundamento
legal,teriadeduzidoosrespectivosvaloresdolucrorealtributvelpeloIRPJedabasede
clculodaCSLL
(ii)Oartigo9daLein9.249/95dispequeabasesobreaqualseaplicaa
TJLPopatrimniolquido,sobreoqualsomentesededuzovalordareservadereavaliao.
Referidodispositivolegalnoestabeleceumadataemqueopatrimniolquidodeveser
consideradoparaaplicaodaTJLP,nemumadataparaqueocorraopagamentodosJCP
(iii)Oclculodasremuneraes,segundoalegislao,seriafeitocombase
na variaodaTJLPaplicadaproratatemporesobreascontasdopatrimniolquido,
conformedispostonoartigo182daLein6.404/76,sendoexcludasasreservasde
reavaliao
208
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 495
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.495
IA
(iv)AdedutibilidadedovalortotaldeJCPserialimitadaa50%doslucrosdo
perodoemqueelesforempagosoucreditados,computadosantesdasuadeduoeda
proviso paraoIRPJou50%dossaldosdelucrosacumuladosoureservasdelucrosde
perodosanterioresqueleemqueosjurosforempagosoucreditados,saldosestesexistentes
naaberturadoperodo,prevalecendoomaiordesseslimites
(v)AcontrovrsiaexistentedizrespeitopossibilidadedepagamentodeJCP
deformaacumulada,tendoporbaseosperodosanteriores
(vi)Reforaaalegaodequeemnenhummomentoaleiteriaestabelecido
prazoparaopagamentooucrdito,nemperodocertodecomputaodosJCP
(vii)Aleinoimpedetambmqueseacumulempagamentosoucrditosque
poderiamtersidofeitosemdeterminadoperodo,comospagamentosoucrditosquepodem
ser feitosemoutrosperodosdemodoquesejamfeitosnumanicadata,ouemumnico
perodo
(viii)OsprazosdepagamentooudeapuraodovalordevidoattulodeJCP
ficariamsubmetidosregulaodosatosinternosdecadapessoajurdica,aopassoquena
legislaoreguladoradamatrianoteriaqualquertipoderestrionoquedizrespeitoaos
prazos
(ix)Casoolegisladorpretendessevedaroulimitartaispossibilidades,teria
estabelecidonalei,expressamente,qualquervedaooulimitecomo,porexemplo,poderia
creditar,oupoderiatercondicionadoadedutibilidadedosjurosaoseupagamentooucrdito
dentrodeumdeterminadoprazomximo,oquenofez
(x)Aleiapenasestabeleceataxadejurosaplicvel,abaseparaaplicao
dessataxaeoslimitespercentuaisdejurosemrelaoaoslucrosacumulados,sreservasde
lucroseaoslucrosdoperodo.Destemodo,quereracrescentarqualqueroutrarestrioalm
destas diretrizesdanormalegalimportarianailegalatitudedeextravasarocomandodalei,
incluindonotextolegalcondionelenoescrita
(xi)QuantoInstruoNormativaSRFn11/96estasupostamenteteria
condicionadoadedutibilidadedopagamentooucrditodovalordosjurosobservnciado
regimedecompetnciamasreferidoatoadministrativonoteriaocondodeestabelecerregras
oucondiesrelativassobrigaestributriasquenoestejamprevistasemlei
(xii)Emumainterpretaoconformealei,aexignciaobservadooregime
de competnciateriaporescoporessaltaranecessidadelegaldeobservnciadesseregime,
dadaasuaaplicaogeraleasconsequnciasdoseudescumprimento,massemimplicarna
determinaodequalquercomportamentoespecfico,talcomoodeexigirpagamentosou
crditosvinculadosaumdeterminadoperododetempo
(xiii)ReferidaInstruoNormativadeterminaocumprimentodoregimede
competncia,masnoestabeleceoperodobaseemquealgumareceitaoudespesadeva
integrarolucroreal,poisistoseriamatriarelativaaoregramentolegalaplicvelacada
espciedereceitaededespesa

209
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 496
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.496
(xiv)Oartigo6doDecretoLein1598estabelecequeadespesaseja
dedutvelquandoincorrida,ouseja,quandosetornejuridicamentedevidademododefinitivoe
incondicional,oqueestariabemdefinidonoParecerNormativoCSTn58/77
IA
(xv)Deacordocomoreferidoatonormativo,adespesadeJCPpertenceao
perodobaseemqueseriaincorrida,cujomomentoseriaaqueleprevistonoestatutoou
contratosocial,quantoestedocumentotornasseobrigatrioopagamento,ou,quandono
houvesse talobrigaoestaturia,nomomentoemqueaadministraodapessoajurdica
decidisseefetuaropagamentooucrdito,poisseriaapartirdaqueexistiriaaobrigao
incorrida
(xvi)ColacionavriosjulgadosdoCARFedoantigoConselhode
Contribuintes,quereconhecemquenohrestriolegalquantoaoprazoparaapuraodos
JCPouparaoseupagamento
(xvii)Apontaosdocumentosjuntadospeaimpugnatria,osquais
serviriamcomoprovadequeforamobservadososlimitesimpostospelalei
(xviii)Nospedidosfinais,alegaquemesmoquehouvessepagamento
excessivodeJCP,oquenohouve,oexcessosomentepoderiaserconsideradocomo
dividendo isentonostermosdoartigo10daLein9.249/1995,hiptesequedeveriaser
deduzidodomontantedaexignciaattulodeIRPJovalordoimpostoderendapagonafonte
sobreototaldosjuros,naparteproporcionalaoexcessoe
(xix)Porfim,alegaquedeveriaserdeterminadoqueamultasobreosvalores
principaismantidosattulodeIRPJeCSLLnodeveriasofreraincidnciadejuros.
OsautosforamencaminhadosparaaDelegaciadaReceitaFederaldoBrasil
deJulgamentoemJuizdeFora(MG)parajulgamento,quehouveporbemjulgarimprocedente
aimpugnao,nostermosdaementaabaixoreproduzida:
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOA
JURDICAIRPJ
Datadofatogerador:31/12/2007
JUROSSOBRECAPITALPRPRIO.
A pessoajurdicapoderdeduzir,paraefeitosdeapuraodo
lucroreal,osjurospagosoucreditadosindividualizadamentea
titular,sciosouacionistas,attuloderemuneraodocapital
prprio,calculadossobreascontasdopatrimniolquido,
calculadossobreascontasdopatrimniolquidoelimitados
variao,proratadia,daTaxadeJurosdeLongoPrazo
TJLP.
Comprovadoexcessodededuoemfacedoslimitestratadosna
legislaoderegnciadamatria,suaquantificaodeveser
submetidatributao.
LANAMENTOREFLEXO.CSLL

210
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 497
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.497
Tendoemvistaocarterreflexivo,mutatismutandis,aplicase
aolanamentorelativoCSLLomesmojuzodevaloroperado
emfacedoIRPJ.
IA
ImpugnaoImprocedente.
CrditoTributrioMantido
Irresignadacomadecisosupra,aRecorrenteapresentouopresenteRecurso
Voluntrio (fls.385/405),utilizando,emsntese,osmesmosargumentosdaImpugnao,
requerendo,nestaoportunidade,anulidadedadeciso,porestanoterobservadotodosos
documentostrazidosaosautos,assimcomopornoteranalisadoosargumentos
exaustivamenteaduzidospelaRecorrente.Assim,teriadeixadodedecidirarealcontrovrsia
dos autos,qualseja,apossibilidadedepagamentodeJCPcombasenotempodecorrido
anteriormente.
ForamapresentadascontrarrazesporpartedaFazendaPblica,quealega
emsnteseoseguinte:
(i) AsalegaestrazidaspelaRecorrentenoseriamsuficientesparaa
decretaodanulidadedolanamento,poisnosetratamdenenhumadashiptesesdoartigo
59doDecreto70.235/72,queseriataxativo
(ii) Osjulgadoresdeixaramdesemanifestaracercadasalegaestrazidas
pela Recorrente,emrelaoaoregimedecompetncia,porquetaisargumentosnoseriam
suficientesparainfirmaraatuaoouafastaroentendimentomanifestadopelasautoridades
(iii) Ojulgadornoestariaobrigadoarebater,umaum,osargumentos
trazidospelaparte,desdequeosfundamentosutilizadostenhamsidosuficientesparaembasar
adecisocomoteriaocorridonocasoemtela
(iv)Noteriarestadoevidenciadanenhumasituaodeprejuzoaodireitode
defesaaensejaradecretaodenulidadedolanamento
(v)Quantoregraparadeduodosjurossobreocapitalprprio,alegaque
parasevalerdobenefciodadeduonaapuraodolucroreal,acontribuintedeveria
observarascondiesobjetivamenteimpostaspelalegislao,quaissejam(a)apurarovalor
dosjurossobreocapitalprprionostermosdocaputdoartigo9daLein9.249/95,ouseja,
medianteaaplicaodaTJLPsobreopatrimniolquidomenosasreservasdereavaliao(b)
osvaloresapuradossomentepoderiamserpagosseestivessemdentrodoslimitesprevistosno
1doreferidodispositivolegale(c)observadoreferidolimite,osvaloresapuradoscombase
naTJLPpoderiamserpagose,consequentemente,deduzidosnaapuraodolucroreal
(vi)ARecorrenteteriaefetuadodeduesemdesconformidadecomasregras
legais,deixandodeobservaroslimitesquehaviamsidoimpostospelolegisladorparao
pagamentoeadeduodosjuros
(vii)ARecorrentenoteriacomprovadoqueaquantiadeduzidaemexcesso
refereseajurosdeperodosanteriores(de1999a2006)eque,anoaano,elateriapreenchido
osrequisitosparaadedutibilidadedaqueladespesa
211
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 498
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.498
IA
(viii)Reconhecequedefatoapessoajurdicapodedeterminaropagamento
dosjurossobreocapitalprprioemqualquerpocaaseucritrio.Noentanto,apossibilidade
depagamentodosmesmosdeveestarpresenteemcadaexercciofiscal,deformaqueadeciso
denopagarosJCPsedpormeraconveninciadapessoajurdica,enoporimpossibilidade
materialdeofazer
(ix)Oquepoderiaserdeduzidoemexercciosfuturosseriamasdespesas
realmenteincorridas,ouseja,aquelasrelacionadasaumacontraprestaocontratualque,
emboracaracterizadasequantificadasnoperodobase,notenhamsidopagas,pormeraopo
do contribuinte.Nosepoderiaclassificarcomodespesaincorridaaquelaquesequerexistiu
em perodobaseanterior,pornopreencherosrequisitoslegaisqueautorizassemoseu
pagamento
(x)Quantoconsideraodoexcessodejuroscomodividendoisento,a
RecorridaalegaqueosJCPnopodemsertransformadosemdividendos,porsetrataremde
umaformaderemuneraodocapitalinvestidonaempresa,sendopermitidaadedutibilidade
desuadespesa
(xi)Quantoimpossibilidadedeaplicaodosjurossobreasmultas,a
RecorridaalegaqueoprprioCTNdispequeocrditotributrioenglobatantootributo
quantoamulta,aopassoqueamultatemnaturezadeobrigaoprincipal,portantopossvela
aplicaodosjurossobreamulta.
(xii)Porfim,alegaapreclusodasprovasapresentadaspelaRecorrenteno
RecursoVoluntrio,nostermosdos4e5doartigo16doDecreto70.235/72.
OportunamenteosautosforamencaminhadosaesteColegiado.Tendosido
designadorelatordocaso,requisiteiainclusoempautaparajulgamentodorecurso.
orelatrio.
Voto
ConselheiroGeraldoValentimNeto,Relator
Comoorecursopreencheospressupostosdeadmissibilidade,deletomo
conhecimento.IniciopelaanlisedapreliminardenulidadesuscitadapelaRecorrente.
IPRELIMINARDENULIDADE
InconformadacomadecisodaDRJ,aRecorrentealegouqueestaestaria
eivadadenulidades,poisteriadeixadodedecidiracercadarealcontrovrsiadosautosede
analisarosdemonstrativosfiscaisapresentadospelaRecorrente.
Ocorrequeoartigo59doDecreto70.235/72trazumroltaxativode
hiptesesdenulidadenoprocessoadministrativofiscal,quaissejam:
212
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 499
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.499
Art.59.Sonulos:
Iosatosetermoslavradosporpessoaincompetente
P
IA
IIosdespachosedecisesproferidosporautoridade
incompetenteoucompreteriododireitodedefesa.
De acordocomodispostonoartigoacimatranscritoecomadeciso
recorrida,nohquesefalarempreenchimentodenenhumadereferidashipteseslegais,na
medida emqueoAutofoilavradoporpessoacompetenteeemnenhummomentohouve
cerceamentoaodireitodedefesadaRecorrente,poisestateveachancedesedefender
adequadamente,apresentandosuasalegaesedefesas.
OprprioCARFjsemanifestoudiversasvezesnestesentido.Vejamos:
NULIDADECERCEAMENTODODIREITODEDEFESA
INEXISTNCIAAshiptesesdenulidadedoprocedimentoso
as elencadasnoartigo59,doDecreton70.235,de1972,no
havendoquesefalaremnulidadeporoutrasrazes,inclusive
quando ocontribuintedemonstraentenderainfraoese
defenderegularmente,bemcomoquandoofundamentoargido
pelocontribuinteattulodepreliminarseconfundecomo
prpriomritodaquesto(...).(PrimeiroConselhode
Contribuintes.4Cmara.TurmaOrdinria,Acrdon
10422397doProcesso13609000143200537,Data:23/05/2007).
(nogrifadonooriginal)
PROCESSOADMINISTRATIVOFISCALNORMAS
PROCESSUAISAUTODEINFRAOCERCEAMENTO
DEDEFESADECRETO70.235/72NULIDADE
INEXISTNCIANosecogitadenulidadeprocessualnem
denulidadedolanamento,enquantoatoadministrativo,
ausentesascausasdelineadasnoart.59doDecreton
70.235/72.NORMASPROCESSUAIS NULIDADEDO
LANAMENTOCERCEAMENTODODIREITODEDEFESA
Nohcerceamentodedefesaseconstanosautostoda
documentaopertinenteinfrao,descriodosfatose
enquadramentolegal.Recursonegado.(PrimeiroConselhode
Contribuintes.2Cmara.TurmaOrdinria,Acrdon
10246272
doProcesso101200014839825,Data:
18/02/2004).(nogrifadonooriginal)
Dessaforma,pornosetrataropresentecasodenenhumadashipteses
previstasnoartigo59doDecreto70.235/72,nohquesefalaremcerceamentoaodireitode
defesadaRecorrenteenulidadedaautuaooudadecisorecorrida.
Ademais,aprpriaRecorrentesolicitouquefossedesconsideradoopedido
denulidadeseamatriademritopudesseserdecididaaseufavor,nosexatostermosdoque
dispe o3doartigo59doDecreto70.235/72,oqueexatamenteocasodosautos,
conformeseveradiante.
Dessemodo,rejeitoapreliminardenulidadeepassoanlisedomrito.
213
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 500
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.500
IIMRITO
A) PossibilidadederemuneraodeJurossobreoCapitalPrprio
referenteaosanoscalendriosanterioresaoperodobase
IA
O presentelanamentodecorredocreditamentodeJurossobreoCapital
Prprio(JCP)efetuadopelaRecorrentenoanode2007,novalortotaldeR$277.403.000,00.
SegundoafiscalizaoomontantequedeveriatersidocreditadoseriadeR$169.198.038,00,
quecomparadocomovalorefetivamentecreditadopelaRecorrenterepresentariaumexcesso
deR$108.204.962,00,sobreoqualforamlanadosoIRPJeaCSLL,multaejuros.
OvalorcreditadopelaRecorrentecorrespondeaJCPpagosde2000a2007,
os quaisforamacumuladosededuzidosdoLucroRealapenasem2007.Conformese
demonstraradiante,ovalorconsideradoexcessivopelafiscalizaocorrespondeaosvalores
pagosdeJCPentreosanosde2000e2006.
Dessaforma,oentendimentodafiscalizaoseresumiunapossibilidadede
remunerarocapitalprprioapenasrelativoacadaperodobase,quenocasoseriasomenteno
anode2007,enocomoefetuouaRecorrente,remunerandotambmosjurossobreocapital
prprioreferentesaosanosanteriores.
Assim, tornaseindispensvelaanlisedalegislaoquepermiteo
pagamentodeJCP.Vejamos:
Lein9249/95
Art. 9Apessoajurdicapoderdeduzir,paraefeitosda
apuraodolucroreal,osjurospagosoucreditados
individualizadamenteatitular,sciosouacionistas,attulode
remuneraodocapitalprprio,calculadossobreascontasdo
patrimniolquidoelimitadosvariao,proratadia,daTaxa
deJurosdeLongoPrazoTJLP.
1Oefetivopagamentooucrditodosjurosficacondicionado
existnciadelucros,computadosantesdadeduodosjuros,
oudelucrosacumuladosereservasdelucros,emmontanteigual
ou superioraovalordeduasvezesosjurosaserempagosou
creditados.(RedaodadapelaLein9.430,de1996)
2Osjurosficarosujeitosincidnciadoimpostoderenda
na fontealquotadequinzeporcento,nadatadopagamento
oucrditoaobeneficirio.
3Oimpostoretidonafonteserconsiderado:
Iantecipaododevidonadeclaraoderendimentos,nocaso
debeneficiriopessoajurdicatributadacombasenolucroreal
IItributaodefinitiva,nocasodebeneficiriopessoafsicaou
pessoajurdicanotributadacombasenolucroreal,inclusive
isenta,ressalvadoodispostono4
5Nocasodebeneficiriosociedadecivildeprestaode
servios,submetidaaoregimedetributaodequetrataoart.
1doDecretoLein2.397,de21dedezembrode1987,o
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
214
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 501
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.501
impostopodersercompensadocomoretidoporocasiodo
pagamentodosrendimentosaossciosbeneficirios.
IA
6Nocasodebeneficiriopessoajurdicatributadacombase
no lucroreal,oimpostodequetratao2poderaindaser
compensadocomoretidoporocasiodopagamentooucrdito
dejuros,attuloderemuneraodecapitalprprio,aseu
titular,sciosouacionistas.
7Ovalordosjurospagosoucreditadospelapessoajurdica,
attuloderemuneraodocapitalprprio,poderserimputado
aovalordosdividendosdequetrataoart.202daLein6.404,
de15dedezembrode1976,semprejuzododispostono2.
8Paraosfinsdeclculodaremuneraoprevistaneste
artigo,noserconsideradoovalordereservadereavaliao
debensoudireitosdapessoajurdica,excetoseestafor
adicionadanadeterminaodabasedeclculodoimpostode
rendaedacontribuiosocialsobreolucrolquido.
Referidoartigodispesobreomodocomodevemserremuneradososjuros
sobreocapitalprprio,estabelecendoqueoslucrosdevemsercalculadosantesdaatribuio
dos jurosequenoclculodaremuneraonoserconsideradoovalordereservade
reavaliaonopatrimniolquidodapessoajurdica.Portanto,alegislaotrouxeduas
limitaesparaapossibilidadedededuodosJCPparaaapuraodoLucroReal.
Conforme alegouaRecorrente,amesmacalculouaremuneraodosJCP
exatamentecomoestabelecealegislao,oquelevaacrerqueolanamentosepautouno
entendimentodafiscalizaoquantoimpossibilidadedepagamentodeJCPcombaseno
tempodecorridoanteriormenteaoperodobaserelativoaoanode2007.
Ocorrequeoartigoacimatranscritonofaznenhumarestriotemporal
acercadopagamentodejurossobreocapitalprprio.Assim,emobservnciaaoprincpioda
legalidade,afiscalizaonopoderiateratribudoumprazoparaopagamentodeJCPseno
emvirtudedelei.Issoporque,osjurossobrecapitalprprioconstituemumaremuneraodos
acionistasemrazodosinvestimentosrealizadosnasociedadepagadoradosjurosedevelevar
em consideraooexercciosocialdaempresa,oquepodenocoincidircomoexerccio
fiscal.
Diantedisso,osjurospodemserpagossobrequaisquerperodosdetempo,
sejam elescoincidentescomoanocalendrio,comexercciosocialoucomperodobase
fiscal.Ouseja,necessriosegregarasimplicaesnombitodalegislaocomercialedas
normasqueregulamadedutibilidadefiscal.Essetemajfoiassuntodeanlise,comopodese
verificarnotrechoabaixoextradodeartigopublicadoem2003:
Defato,aremuneraodocapitaldossciosouacionistas
uma faculdadequedependeapenasdadecisoformaldeles
prpriosporintermdiodedeliberaotomadaemAssemblia
deAcionistasouReuniodeQuotistas,ouemvirtudede
clusulaestaturiaoucontratualexistente.Estafaculdade
garantidaporumfeixedenormasjurdicasqueconstituema
esferaparticulardeaesdaspessoas,emqueasaesso
governadaspelosprincpiosdalivreiniciativaedaautonomia
215
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 502
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.502
IA
davontade,delimitadoseorientadospeloordenamentojurdico.
Portanto,emprincpio,umasociedadepode,nopresente,
deliberarsobreopagamentodejurossobreocapitalpara
perodospassados,ouseja,podeadotarcomomarcoinicial
paracontagemdejurosomomentoemqueaempresapassoua
utilizloououtromomentoqualquer(EdmarOliveiraAndrade
Filho,inFiscosoftEditora,2003).
Eaindaressaltaque:
Hdeseterpresente,todavia,queumacoisaapossibilidade
jurdicadopagamentodosjuroseoutra,completamente
diferente,otratamentofiscalquedeverserdispensadoatais
juros.Defato,adeduodosjurossobrecapitalestasujeita
observnciadelimitesquantitativosobjetivosnomomentoem
queelesvieremadiminuiroresultadodoperodoqueservirde
elementoparaadeterminaodabasedeclculodoIPRJeda
CSLL.
Faceainexistnciaderestriotemporalediscricionariedadedas
sociedadesemremunerarosjurossobrecapitalprprioaosacionistas,osjurosnoprecisam
serobrigatoriamentepagosoucreditadosaofinaldecadaperodo,oquepermiteopagamento
em ummomentofuturo,conformebemesclarecidopelaRecorrenteemseuRecurso
Voluntrio.
Ademais,nohcomosefalardessetemasemadentrarnasdisposiesda
InstruoNormativaSRFn11/96,aqualteriacondicionadoadedutibilidadedopagamentoou
crditodovalordosjurosobservnciadoregimedecompetncia.Vejamos:
Art.29Paraefeitodeapuraodolucroreal,observadoo
regimedecompetncia,poderoserdeduzidososjurospagosou
creditadosindividualizadamenteatitular,scioouacionistas,a
ttuloderemuneraodocapitalprprio,calculadossobreas
contasdopatrimniolquidoelimitadosvariaoprorata
dia,daTacadeJurosdeLongoPrazoTJLP.
Conforme seobservaacima,aINSRFn11/96notrouxeinovaesem
relaoLein9249/95, salvocomrelaointroduodotermo"observadooregimede
competncia",oqueteriainduzidoaautoridadefiscalaefetuarolanamento.
Porm,entendoqueaomencionaranecessidadedeobservaoaoregimede
competnciaaINSRFn11/96emnadainovou,umavezquetantooDecretoLein1.598/77
quanto oprprioRegulamentodoImpostodeRendaelegeramesseregimecomopadro
contbilefiscal,conformepodeseverificardaleituradoartigo6doreferidoDecretoLei.
Vejamos:
Art6Lucrorealolucrolquidodoexerccioajustadopelas
adies,exclusesoucompensaesprescritasouautorizadas
pelalegislaotributria.
1Olucrolquidodoexerccioasomaalgbricadelucro
operacional(art.11),dosresultadosnooperacionais,dosaldo
dacontadecorreomonetria(art.51)edasparticipaes,e
216
10
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 503
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.503
deverserdeterminadocomobservnciadospreceitosdalei
comercial.
IA
2Nadeterminaodolucrorealseroadicionadosaolucro
lquidodoexerccio:
3Nadeterminaodolucrorealpoderoserexcludosdo
lucrolquidodoexerccio:
(...)
4Osvaloresque,porcompetiremaoutroperodobase,
forem,paraefeitodedeterminaodolucroreal,adicionadosao
lucrolquidodoexerccio,oudeleexcludos,sero,na
determinaodolucrorealdoperodocompetente,excludosdo
lucrolquidoouaeleadicionados,respectivamente.
5Ainexatidoquantoaoperodobasedeescrituraode
receita,rendimento,custooudeduo,oudoreconhecimentode
lucro,somenteconstituifundamentoparalanamentode
imposto,diferenadeimposto,correomonetriaoumulta,se
delaresultar:
(...)
6Olanamentodediferenadeimpostocomfundamentoem
inexatidoquantoaoperodobasedecompetnciadereceitas,
rendimentosoudeduesserfeitopelovalorlquido,depoisde
compensadaadiminuiodoimpostolanadoemoutroperodo
baseaqueocontribuintetiverdireitoemdecorrnciada
aplicaododispostono4.
7Odispostonos4e6noexcluiacobranade
correomonetriaejurosdemorapeloprazoemquetiver
ocorridopostergaodepagamentodoimpostoemvirtudede
inexatidoquantoaoperododecompetncia.
Defato,aINSRFn11/96prevqueosJCPsodedutveisobservandoseo
regimedecompetnciamasaocondicionaradedutibilidadeareferidoregimeapenasesclarece
que adespesadeveserreconhecidanoperodobaseemqueforrealizadooseucrditoou
pagamento,poisapenasnessemomentoterianascidoacorrespondenteobrigao.Ouseja,
somente setornapossveladedutibilidadeapartirdomomentoemqueadespesa
efetivamenteincorrida,tornandosejuridicamentedevida,eoregimedecompetnciaserefere
exatamenteaoperodoemqueasdespesasforemcomputadas.
CumpreinformaraesserespeitoqueoParecerNormativoCSTn58/77
defineoregimedecompetnciacomoaqueleemqueasreceitasoudespesassocomputadas
em funodomomentoemquenasceodireitoaorendimentoouaobrigaodepagara
despesa(nogrifadonooriginal).
Assim,inferesedocitadoParecerNormativoqueasdespesaspertencemao
perodobaseemquesoincorridas,cujomomentoaqueleprevistonoestatutosocialda
empresaou(quandoausentetalpreviso)aqueleemqueaadministraodapessoajurdica
decidirefetuaropagamentooucrdito,poisapartirdessemomentoquenascea
correspondenteobrigao.
Documento assinado
11
217
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 504
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.504
Istoposto,aotercondicionadoadedutibilidadedopagamentodovalordos
jurosobservnciadoregimedecompetncia,aINSRFn11/96noinstituiuumprazoparaa
dedutibilidadedosJCP,masreforou,sim,oentendimentodoqueadespesadeveser
reconhecidanoperodobaseemquefoiliberada.
P
IA
Portanto, discordodoentendimentodafiscalizaoacercadainterpretao
quedeuaoregimedecompetncia,umavezquepretendeulimitaremnomedoreferidoregime
a apropriaodosjurossobreocapitalprprioaovalorreferenteapenasaoperododeseu
pagamento.
importanteenfatizarqueoprprioCARFjsemanifestoudiversasvezes
sobreesseassunto,deformaacorroboraroentendimentoexpostoacima.Vejamos:
Ementa: JUROSSOBREOCAPITALPRPRIO
DEDUTIBILIDADEAteordoartigo9daLein9.249/95,o
limiteaserobedecidoparaquantificaradedutibilidadedojuro
sobreocapitalprpriodelivreescolhadocontribuinte,
podendoadotaromaiorentreaqueleparametrizadopelolucro
lquidoajustado(50%)doperododadisponibilizaooupelo
volumedelucrosacumuladosereservasdelucros(50%)
inclusivedeperodosanteriores.Porinexistiroutraslimitaes
legaispodeaempresadisponibilizaracumuladamentejuros
relativosaperodosanterioresequenocorrespondama
resultadosdeperodosjhomologados,desdequerespeitados
os limitesrelativosaoperodocorrespondente
disponibilizao.Aindicaonoartigo29daIN11/96acerca
da necessidadedeobservaodoregimedecompetnciano
representainovaoaotextolegalqueasseguraa
dedutibilidadedosjuros,umavezquetodaalegislaorelativa
ao impostoderendadepessoasjurdicasinstrudacoma
aplicaodesseregime.Recursovoluntrioconhecidoe
improvido. (PrimeiroConselhodeContribuintes.5Cmara.
TurmaOrdinria,Acrdon10517258doProcesso
16327000226200661,Data:15/10/2008).(nogrifadono
original)
IRPJ JUROSSOBREOCAPITALPRPRIOJCP
PAGAMENTOACUMULADOPOSSIBILIDADEProvado
nosautosdoprocessoque,anoaano,arecorrentetinha
capacidadeparadistribuirJCP,nadaobstaquepossafazlo
emanocalendrioposterior,deformaacumulada. IRPJ
JUROSSOBREOCAPITALPRPRIOJCPPAGAMENTO
ACUMULADOLIMITESPARAAFERIODE
DEDUTIBILIDADEAindaquenadaobsteadistribuio
acumuladadeJCPdesdequeprovada,anoaano,terestesido
passveldedistribuio,paraefeitosdeaferiodoslimites
possveisdededutibilidadedoencargo,sedevelevaremconta
osparmetrosexistentesnoanocalendrioemquesedeliberou
a suadistribuio.(PrimeiroConselhodeContribuintes.7
Cmara.TurmaOrdinria,Acrdon10708941doProcesso
original)

218
12
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 505
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.505
IA
Assunto:ImpostosobreaRendadePessoaJurdicaIRPJAnos
calendrio:2002e2006Ementa:JUROSS/CAPITALPRPRIO
DEDUTIBILIDADELIMITETEMPORALO perodode
competncia,paraefeitodededutibilidadedosjurossobre
capitalprpriodabasedeclculodoimpostoderenda,
aqueleemquehdeliberaodergooupessoacompetente
sobreopagamentooucrditodosmesmos,podendo,inclusive,
remunerarocapitaltomandoporbaseovalorexistenteem
perodospretritos,desdequerespeitadooscritrioselimites
previstoemleinadatadadeliberaodopagamentooucrdito,
ouseja,nadaobstaadistribuioacumuladadeJCPdesde
queprovada,anoaano,teressesidopassveldedistribuio,
levandoemconsideraoosparmetrosexistentesnoano
calendrioemquesedeliberousuadistribuio.
LANAMENTODECORRENTECSLLTratandosede
lanamentoreflexo,asoluodadaaolanamentomatriz
aplicvel,noquecouber,aolanamentodecorrente,quandono
houverfatosnovosaensejardecisodiversa,anteantima
relaodecausaeefeitoqueosvincula.RecursoVoluntrio
Provido.(PrimeiroConselhodeContribuintes.1Cmara.
TurmaOrdinria,Acrdon10196751doProcesso
original)
Ficaevidente,portanto,tendoporbaseosargumentosanteriormenteexpostos
eoposicionamentodesteE.CARF,quenohprevisolegalquantoaolimitetemporalpara
dedutibilidadedosjurossobrecapitalprprio,assistindorazoRecorrentequanto
possibilidadedededutibilidadedeJCPdosanosanterioresa2007.
Ademais,aprpriaFazendaNacional,emsededeContrarrazesaoRecurso
voluntrioafirmouquedefatonohqualquerrestriotemporalparaquesejaefetuadoo
pagamentodosjurossobreocapitalprprio,oqueconfirmaeafastaqualquerentendimento
contrrioqueeventualmentepossasurgiraesserespeito.
2007
B)Aobservnciadolimiteimpostopelalegislaonosanosanterioresa
Embora aFazendaNacionaltenhaconcordadocomoentendimentoda
Recorrenteacercadainexistnciaderestriotemporalparaquesejaefetuadoopagamento
dosJCP,amesmaalegouemsuascontrarrazesqueaautuadanodemonstrouqueosJCP,
defato,referemseaperodosanterioreseque,anoaano,elateriapreenchidoosrequisitos
paraadedutibilidadedaqueladespesa.
Sendoassim,fazsenecessriotecerinicialmentealgunscomentriosacerca
doslimitesimpostospelalegislao,quaissejam,aexistnciadelucrosantesdaatribuiodos
jurosouaexistnciadelucrosacumuladosereservasdelucrosemmontanteigualousuperior
aduasvezesosjurosaserempagosoucreditados.
Comefeito,parasevalerdobenefciodadeduodosjurossobreocapital
prprionaapuraodolucroreal,ocontribuintedeveobservarascondiesimpostaspela
legislao:
Documento assinado
13
219
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 506
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.506
(i) deveapurarovalordosJCPnotermosdocaput doartigo9daLei

9249/95, ouseja,medianteaaplicaodaTJLPaplicadapro ratadiasobreopatrimnio
lquidomenosasreservasdereavaliaoe
IA
(ii)osvaloresapuradossomentepoderoserpagosseestiveremdentrodos
limitesprevistosno1doartigo9daLei9249/95,ouseja,emmontanteigualousuperiorao
valordeduasvezesosjurosaserempagos
(iii) observadoesselimite,osvaloresapuradoscombasenaTJLPpodero
serpagose,consequentemente,deduzidosnaapuraodoLucroReal
(iv)suadedutibilidadelimitadaa(i)50%doslucrosdoperodoemqueos
JCPforempagosoucreditados,computadosantesdasuadeduoedaprovisoparaoIRPJ
ou a(ii)50%dossaldosdelucrosacumuladosoureservasdelucrosdeperodosanteriores
queleemqueosjurosforempagosoucreditados,saldosestesexistentesnaaberturado
perodoprevalecendoomaiordesseslimites.
A fimdecomprovarquepreencheutodososrequisitosacimaexpostos,a
RecorrenteelaborouumatabelacomosvaloresqueteriapagadodeJCP,anoaano,eovalor
mximoquepoderiatersidopago.
Analisandoosdocumentosjuntadossfls.369a374(docs.12/18)
apresentadospelaRecorrenteemsededeImpugnaoquesequerforamexaminadose/ou
levadosemconsideraopelaautoridadejulgadoradeprimeirainstncia(fundamentoda
alegaodaRecorrentedenulidadedereferidadeciso)tornaseclaroqueforamobservados
oslimiteslegaisemtodososanosemqueforampagososJCP.
Issodemonstraainrciadafiscalizaoemanalisarosdocumentostrazidos
jemsededeImpugnao.Afimdepossibilitarumamelhorvisualizao,transcrevoabaixo
referidatabelaeinsiroasrespectivasfolhasdosautosquecomprovamosvalores
discriminados:
AnodeReferncia
DespesaJCP2000(fls.369)
DespesaJCP2005(fls.373b)
DespesaTotaldeJCP
ValordeJCPpago
8.959.000,00
1.854.000,00
7.177.000,00
15.120.000,00
15.274.000,00
60.000.000,00
1.019.000,00
109.403.000,00
Valormximoapagar
11.237.000,00
1.854.000,00
7.177.350,00
15.120.660,00
15.274.560,00
64.329.100,00
1.019.670,00
178.089.480,00
Ademais,afimdeevitarqualquerquestionamentoacercadosvalores
transcritosaRecorrenteaindaseimportouemtrazeremseuRecursoVoluntrioasDIPJs
relativasaosanosde1999a2006(fls.409/432),eaoanalisarreferidasDIPJsfoipossvel
observarqueosvaloresutilizadospelaRecorrentecomopatrimniolquidoparaefetuaro
clculodasJCPacimaindicadosestocorretamenteescritosnosbalanospatrimoniais
constantesnasDIPJs,oquecomprovaocorretoprocedimentorealizadopelaRecorrente.
220
14
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 507
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.507
IA
A ttulodeexemplonaDIPJreferenteaoanode2004estescrituradoo
patrimnio lquidodaRecorrentenomontantedeR$2.074.665.655,6exatamenteomesmo
valorutilizadoparacalcularosJCPnoreferidoperodo,conformeseobservasfls.373b.O
valorpagoattulodeJCPem2004foideR$60.000.000,00,oquecomprovaoatendimentoao
limitede50%impostopelalegislao.
Noqueserefereaosreferidosdocumentosqueforamtrazidosaosautospela
RecorrenteapenasemsededeRecursoVoluntrioeque,segundoaRecorrida,estariam
preclusos,noconcordocomreferidaalegao.
Valenotar,primeiramente,quenohavianemanecessidadedetrazlosaos
autos,hajavistaqueosdocumentosjapresentadospelaRecorrenteemsededeImpugnao,
como aquelesacimaindicadoseinseridosnatabelatranscrita(fls.369a374)equeno
foramlevadosemconsideraopelaautoridadejulgadoradeprimeirainstncianaanlisedo
mrito ,jseriamsuficientesparacomprovarocorretoprocedimentoadotadopela
Recorrente.
Noobstante,aRecorrenteaindaseimportouemjuntaraosautostodasas
correspondentesDIPJsdereferidosanosapenasnointuitodecorroborar,aindamais,oquej
haviasidodemonstradoemsededeImpugnao.
importanteressaltar,nestesentido,queaprpriaE.CmaraSuperiorde
RecursosFiscais(CSRF)jreconheceu,emdiversasoportunidades,apossibilidadede
admisso dedocumentosquecomprovemoalegado,mesmoapsaImpugnao,em
observnciaaoprincpiodaverdadematerial,quenopresentecaso,veioapenasaconfirmaro
quejhaviasidocomprovadoemsededeImpugnao.Vejamos:
PROCESSOADMINISTRATIVOTRIBUTRIOPROVA
MATERIALAPRESENTADAEMSEGUNDAINSTNCIADE
JULGAMENTOPRINCPIODAINSTRUMENTALIDADE
PROCESSUALEABUSCADAVERDADEMATERIAL.Ano
apreciaodeprovastrazidasaosautosdepoisdaimpugnaoe
jnafaserecursal,antesdadecisofinaladministrativa,fereo
princpiodainstrumentalidadeprocessualprevistanoCPCea
buscadaverdadematerial,quenorteiaocontencioso
administrativotributrio."Noprocessoadministrativo
predominaoprincpiodaverdadematerialnosentidodequea
sebuscadescobrirserealmenteocorreuounoofatogerador,
poisoqueestemjogoalegalidadedatributao.O
importantesaberseofatogeradorocorreueseaobrigao
teveseunascimento".(Ac.103187893.Cmara1.C.C.).
Recursonegado.(CmaraSuperiordeRecursosFiscais.3
Turma,Acrdon40304194doProcesso103200017059835,
Data:09/11/2004.)
Constatase,portanto,queosdocumentosapresentadosemsedede
ImpugnaojeramsuficientesparademonstrarapossibilidadedepagamentodeJCPnos
perodosanterioresa2007,equeosdocumentosapresentadosposteriormentesservirampara
confirmaroanteriormentealegado.SedefatoaRecorrentenotivesseapresentadonenhuma
provanaImpugnaoeviesseaapresentarsomentenoRecursoVoluntriooquenofoio
caso,poderseiacogitaremeventualpreclusoprobatria,emdesrespeitoaoprincpioda
verdadematerialedoposicionamentodaCmaraSuperiordeRecursosFiscais.Porm,
15
221
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 508
Processon12963.000065/201036
Acrdon.1202000.766
S1C2T2
Fl.508
conformejdemonstrado,estenoocasodosautos,eaoanalisarosdocumentosjuntados
com oRecursoVoluntrio,estesconfirmarammeuentendimentodequetemrazoa
Recorrente.
IA
Dessaforma,restaclaroquenoprosperamasalegaesdafiscalizao,
tanto nadecisorecorridacomoaoapresentarsuascontrarrazesaoRecursoVoluntrio,de
que aRecorrentenoconseguiudemonstraranoaanoapossibilidadedepagamentodeJCP
observandooslimitesdalegislao.
Assim, nodevesubsistirolanamentodeIRPJeCSLLpromovidopela
autoridadefiscaldiantedosargumentosacimaexpostosedocomprovadoequvocodo
procedimentorealizadopelafiscalizaoaonoadmitiradeduodeJCPreferenteaperodo
baseanterior.
Por taisrazes,tornaseprescindvelopedidodaRecorrentedeeventual
conversodojulgamentoemdilignciaedesnecessriaaanlisedaalegaoacercada
impossibilidadedeaplicaodejurossobreamultadeofcio,atporqueaE.CmaraSuperior
deRecursosFiscaisjafastoureferidaincidncia(vide,nestesentido,oAcrdo910100.722,
de8/11/2010).
Portanto, emrazodetodooacimaexposto,votonosentidodedar
provimentoaoRecursoVoluntrio.
comovoto.
GeraldoValentimNeto

222
16
Tema: DETERMINAO DA BASE DE CLCULO DO IRPJ. REVENDA DE

VECULOS AUTOMOTORES USADOS
Conselheiro (a): Srgio Rodrigues Mendes
Acrdos
224
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2195
S1TE03
Fl.2.195
2.194
S1TE03
MINISTRIODAFAZENDA
11080.008643/200831
Recurson
511.776Voluntrio
Acrdon
Sessode
17dejaneirode2012
Matria
IRPJEOUTROSAUTODEINFRAO
Processon
IA
Recorrente
TELMOBARCELLOS&CIA.LTDA.
Recorrida
FAZENDANACIONAL
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ
Exerccio:2005,2006
LUCROPRESUMIDO.REVENDADEVECULOSUSADOS
EQUIPARADAACONSIGNAO.COEFICIENTEAPLICVEL.
Na determinaodabasedeclculodoImpostodeRendaPessoaJurdica
(IRPJ)peloregimedolucropresumido,relativamenteaosnegciosde
revendadeveculosautomotoresusadosequiparadosaoperaesde
consignao,aplicaseocoeficientede32%(trintaedoisporcento)sobrea
receitabruta,correspondentediferenaentreosvaloresdeaquisioede
revendadessesveculos.

Autenticado digitalmente em 22/01/2012 por SERGIO RODRIGUES MENDES, Assinado digitalmente em 22/01/2
012 por SERGIO RODRIGUES MENDES, Assinado digitalmente em 02/02/2012 por SELENE FERREIRA DE MORAES
Impresso em 02/02/2012 por SELENE FERREIRA DE MORAES
225
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2196
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.196
IA
AcordamosmembrosdoColegiado,porunanimidadedevotos,emnegar
provimentoaorecurso,nostermosdorelatrioevotosqueintegramopresentejulgado.
SeleneFerreiradeMoraesPresidente
SrgioRodriguesMendesRelator
ParticiparamdopresentejulgamentoosConselheirosSeleneFerreirade
Moraes,MeiganSackRodrigues,WalterAdolfoMaresch,VictorHumbertodaSilvaMaizman,
SrgioRodriguesMendeseSrgioLuizBezerraPresta.

226
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2197
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.197
Relatrio
IA
Por bemretratarosacontecimentosdopresenteprocesso,adotooRelatrio
doacrdorecorrido,naparteaindaobjetodelitgio(fls.289a290verso):
Tratasedeautodeinfrao(proc.fls.158a199)emqueseafirmaquea
autuadacalculouamenorabasedeclculodoImpostodeRendaPessoaJurdica
(IRPJ)edaContribuioSocialsobreoLucroLquido(CSLL),apuradossegundoa
sistemticadolucropresumido,emdecorrnciadaaplicaodepercentualde
presunosobreasreceitasdeclaradasmenorqueodeterminadonalegislao,
sendoaplicadaaestainfraoamultade75%.[...].Ocrditotributrioconstitudo
refereseaoIRPJ,CSLL,PiseCofins,dosanoscalendriode2004e2005,no
montantetotal(tributos,multaejuros)deR$993.496,56.
ConformeRelatriodeAoFiscal(proc.fls.203a219)afiscalizadatem
porobjetosocialoramodecomrciodeveculosautomotores,porcontaprpriae
deterceiros,todasuareceitaadvmdevendasnessasatividades,eoptoupela
tributaonasistemticadolucropresumidoparaosanoscalendriode2004e
2005. Aindaconstaqueelaapurouolucropresumido,parafinsdeIRPJeCSLL,
aplicandoopercentualde8%e12%,respectivamente,sobreasreceitasqueobteve
comarevendadeveculosprprios,sendoessascalculadaspeladiferenaentrea
notafiscaldesadaeadeentrada.
Noentanto,calcandosenoart.5daLein9.716,de1998,nosarts.1e2
daINSRFn152,de1998,enaalneaadoincisoIIIdo1doart.15daLein
9.249, de1995,aAutoridadeFiscalentendeque,aoconsiderarcomoreceitaa
diferenaentreovalordealienaoeocustodeaquisiodedeterminadoveculo,o
fiscalizadopassaatersuasoperaesequiparadasconsignao....OFiscal
esclareceque,nestecaso,aconsignaotemosefeitosprticosdeumservio
prestadoaumterceiro,ondeacomissoseriaamargemdelucroobtidana
transao.Emconcluso,afirmaque,sreceitasapuradasdessaformaseaplicao
percentualde32%paraadeterminaodabasedeclculopresumidadoIRPJ.Jno
quetangeapuraodaCSLL,afirmaaAutoridadeautuanteque,nostermosdoart.
96daINSRFn390,de2004,opercentualdepresunode32%.
[...].
Noquetangemulta,oFiscalaplicouamultade75%nocasodostributos
lanadosemdecorrnciadediferenadepercentualdepresunodabasedeclculo
doIRPJedaCSLL.[...].
O AFRFBsalientaaindaque,nocasodolanamentodeIRPJeCSLLem
funodadiferenadepercentuaisutilizadospelocontribuinteepeloFisco,todosos
valoresdeclaradosdeformaespontneaemDCTF,paraomesmoperodode
apuraoetributo,foramaproveitados.
Aempresafoicientificada,em15.08.2008,pormeiodescio,dosAutosde
InfraodoIRPJ,CSLL,PiseCofins.Inconformadocomaautuao,ocontribuinte,
pormeiodomesmoscio,apresentouimpugnaoem15.09.2008(proc.fls.227a
246).
Emsuadefesaalegaoseguinte:
2.200-2 de 24/08/2001
227
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2198
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.198
IA
1)queoptoupelasistemticadeapuraodolucropresumidoeapuraabase
declculodoIRPJedaCSLLaplicandoopercentualdepresunode8%ede12%,
respectivamente,sobresuasreceitasdecarrosqueadquirepararevenda,
quantificadanaformapermitidanalegislao,equetalcondutaestemalinhocom
alei,porquesetratadeatodecomrcio,ssendoaplicveisospercentuaisde32%
e32%,respectivamente,paraasreceitasadvindasdaintermediaodeveculosde
terceiros,oquejfaz
2)queonicofundamentoapresentadopeloFiscoparaaaplicaodo
percentualde32%sobreasreceitasdevendasdeveculosprpriosa
argumentaodoFiscaldeque,aoteroptadopelaquantificaodareceitadevenda
decarrosprprioscombasenadiferenaentrevalordevendaeocustodeaquisio
doveculo,aoperaoficaequiparadaaconsignao,sujeita,portanto,alneaa
doincisoIIIdo1doart.15daLein9.249,de1995
3)queacompraevendadeveculosusados,aindaqueequiparadaoperao
deconsignao,atodecomrcioejamaispoderiaserequiparada(talcomofezo
Fiscal)aprestaodeservioemgeral,nohavendoamparolegalparaoFisco
equipararatosdecomrcioaservioemgeral
4)queoenquadramentolegaldadopeloFiscalparaaCSLL(art.22daLein
10.684,de2003,eart.37daLein10.637,de2002)equivocadoenorespaldao
tratamentoqueoFiscodeuparaoIRPJ
[...].
O contribuintetambmjuntaelementos,paraanliseporamostragem,
referentesaalgumasoperaesdevendadeveculoadquiridoparavenda,para
mostrartratarsedeoperaodevendaenoprestaodeservioemgeral,que
apenasocorrenocasodeintermediaonavendadeveculosdeterceiros.Sustenta
que,nessescasos,nopraticadonenhumatoquepossasequerassemelharsecom
prestaodeservio,eapenassopraticadosatosdecomrcioe,inclusive,esto
sujeitosincidnciadoICMS.AlegaqueoFiscoestariaaalterarosinstitutos,
conceitosedefiniesdaleicomercial,bemcomodisposiesdaleifiscal
aplicveisacadatipodeoperao.
Emsequncia,afirmaqueolanamentonotembaselegalequeoFiscalno
informouadisposiolegalqueminimamenteamparasseainterpretaode
converterumatodecomrcio(compraevendadeveculos)emprestaode
servioemgeral.AfirmaqueapretensodoFiscodetalordemabsurdaque
sequerpossvelconceberseaediodeleiquepudesseagasalhartamanha
impropriedade.Propugnaqueoart.5daLein9.716,de1998,pretendeu
desonerarosrevendedoresdecarrousado,possibilitandoqueelesequiparassemas
operaesdecompraevendacomaconsignaomercantilequeaReceitaFederal
doBrasil,pormeiodoart.2daINn152,de1998,regulamentouoart.5daLein
9.716,de1998,definindoaformadeapuraodabasedeclculo,masquenoh
qualquerdisposiolegalequiparandoacompraevendaprestaodeservio,bem
comonohqualquerdispositivoequiparandoaconsignaomercantilprestao
deservio.
Adicionadefiniesdeconsignaomercantil,queentendefeitaspela
doutrina eafirmaqueaLein9.716,de1998,elegeucomobasedeclculodos
tributosfederais,adiferenadepreo(sic),equenoalterouospercentuaisde
apuraodolucropresumidooudabasedeclculodaCSLL,nempermitiu
equipararcompraevendaouconsignaomercantilcomprestaodeserviosem
geral,razopelaqualestcorretaaapuraoquefez.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
228
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2199
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.199
[...].
IA
2.
A decisodainstnciaa quo foiassimementada,naparteaindaobjetode
litgio(fls.288e288verso):
Anocalendrio:2004,2005
VENDADEVECULOSUSADOS.VECULOSPRPRIOS
ADQUIRIDOSPARAREVENDA.EQUIPARAOAOPERAODE
CONSIGNAO.NATUREZADAOPERAODECONSIGNAO.
PERCENTUALDEPRESUNO.
A equiparaopossibilitadapeloart.5daLein9.716,de1998,coma
operaodeconsignaoporcomisso,quetemnaturezadeservioe,porisso,o
percentualdepresunoaplicadodiferenadevalorentreanotadesadaeade
entradadeveseroprevistonalegislaoparaserviosemgeral.
[...].
LANAMENTOSDECORRENTES.CSLL,PISeCofins.
A soluodadaaolitgioprincipal,relativoaoImpostodeRendaPessoas
Jurdicas,aplicase,noquecouber,aoslanamentosdecorrentes,quandonohouver
fatoouargumentonovoaensejarconclusodiversa.
ASSUNTO:CONTRIBUIOSOCIALSOBREOLUCROLQUIDO
CSLL
Anocalendrio:2004,2005
VENDADEVECULOSUSADOS.VECULOSPRPRIOS
ADQUIRIDOSPARAREVENDA.EQUIPARAOAOPERAODE
CONSIGNAO.PERCENTUALDEPRESUNO.
O3doart.96daINSRFn390,de30dejaneirode2004,determinaqueo
percentualdepresunoaplicvel,apartirde1desetembrode2003,sobrea
diferenaentreovalordesadaedeentradadoveculoadquiridopararevendade
32%.
LanamentoProcedente.
3.
Cientificadadareferidadecisoem30/07/2009(fls.298),atempo,em
26/08/2009,apresentaainteressadaRecursodefls.311a335,instrudocomosdocumentosde
fls. 336a344,nelereiterandoosargumentosanteriormenteexpendidoseaduzindomaisos
seguintes:
a) que, aoinstituir,comoreceitabruta,nacompraevendadeveculos
usados, adiferenaentreovalordecompraeorespectivopreode
venda,atravsdaLein9.716/1998,art.5,paraefeitodeclculodos
tributos federais,noregimedolucropresumido,olegisladorteve
presenteque,nessaatividade,prevalecemasoperaesdetroca
b) que,assim,sepersistissecomobasedeclculoopreodevenda,certo
que ovalordolucrobruto(preodevendamenosvalordocustodo
229
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2200
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.200
veculo)seconverteriaintegralmenteemtributo,inviabilizandoa
atividade,emrazodassucessivasoperaesdetroca
IA
c) que,dessaforma,apretensodoFiscodeequipararaoperaomercantil
prestaodeservios,paraefeitodeaplicaodopercentualde32%,
traduzmanifestatentativadesuprimirotratamentotributriolegalmente
outorgadoespecificamentesoperaesdecompraevendadeveculos
usadose
d) que apretensodeaplicaropercentualde32%,paraefeitodeapurara
receitabruta,declaradamenteilegal.
Constadoprocessoexpressadesistncia,porpartedaRecorrente,dematria
diversa relativadiferenadepercentuaisdepresunodolucropresumido(fls.347/348,
366/367e375/376).
Emmesaparajulgamento.

230
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2201
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.201
Voto
IA
ConselheiroSrgioRodriguesMendes,Relator
Atendidos ospressupostosformaisemateriais,tomoconhecimentodo
Recurso.
Limitesdalide
4.
Subsisteparajulgamento,nestainstncia,apenasaquestodopercentualde
presunodolucropresumidoaseradotadopelaRecorrente,nasoperaesdecompraevenda
deveculosusados,sede8%(oitoporcento)e12%(dozeporcento),respectivamenteparao
ImpostodeRendaPessoaJurdica(IRPJ),eaContribuioSocialsobreoLucroLquido
(CSLL),ousede32%(trintaedoisporcento)paraambos.
5.
Emesclarecimentoprestadodefls.60,assimdiscorreuaRecorrente:
Nocasodosveculosusados,doestoquedaempresa,adquiridos
pararevenda,conformeocontratosocial(AnexoV),notaseque
oobjetosocialdaempresacompraevendadeveculosusados
prprios(Vendademercadorias)edeterceiros(Intermediao).
Ouseja,adiferenadetributaoentreambasestnabasede
clculodoimposto.Que,nosveculoscompradospararevenda,
adiferenaentreovalordecompra(notafiscaldeentrada)eo
valordevenda(notafiscaldesada),quesodevidamente
contabilizadaserecolhidooimpostoestadual(ICMS),esobre
estadiferenaaplicadoopercentualde8%,paraaapurao
do IRPJ,mostrandoclaramentequecaracterizavendade
mercadoriaadquiridapararevenda,conformemostraatabela
depercentuaisdareceitafederal(AnexoIV),enunca
intermediaodenegciosouprestaodeservio.
6.
pronunciou:
Jafiscalizao,noRelatriodaAoFiscal(fls.208a212),assimse
VerificasenasDIPJsentreguespelofiscalizado,naopode
lucropresumido,dautilizaodepartesignificativadassuas
receitascomsujeioaopercentualde8%(tpico1.3).Estas
receitasforamasdecorrentesdarevendadeveculos,ondea
apuraoemvirtudedadiferenadovalordasnotasfiscaisde
sadacomasdeentrada.
[...].
Contudo,aoadotaraprticadereconhecer,comoreceita,
apenasasuamargembrutadecompraevendadeveculos
usados, ofiscalizadodeversesujeitaraoartigo5daLei
9.716/98:
[...].

231
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2202
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.202
IA
Assim,aoconsiderar,comoreceita,adiferenaentreovalorde
alienaoeocustodeaquisiodedeterminadoveculo,o
fiscalizadopassaatersuasoperaesequiparadas
consignao,mesmotratamentoqueserevendessecarrode
terceiros(oqueseverificaigualmentenocasoconcreto,ondeo
fiscalizadosujeitaparcelamenordassuasreceitasaopercentual
de32%).Nestecaso,aconsignaotemosefeitosprticosde
um servioprestadoaumterceiro,ondeacomissoseriaa
margemdelucroobtidanatransao.
Porconseguinte,aplicaseopercentualde32%nadeterminao
dabasedeclculopresumidadoImpostodeRenda,nostermos
do art.15,1 , III,adaLein9.249/1995,observadoo
dispostonosarts.1 ,2e25daLein9.430/1996,bemcomonos
arts.31a32,34e35daLein8.981/95,comasalteraesda
Lein9.065/95.
[...].
Porconseguinte,aplicaseopercentualde32%nadeterminao
da basedeclculodaCSLL,nostermosdoart.20daLein
9.249/95,arts.29e30daLein9.430/96,earts.22e29,III,da
Lein10.684,de30demaiode2003,publicadanoDOUde
31/05/2003.
7.
Em suaImpugnaoeRecurso,aRecorrentesemanifestounoseguinte
sentido(fls.237e323):
A Lein9.716/98noalterouospercentuaisdeapuraodo
lucropresumidooudabasedeclculodaCSLLestabelecidosna
Lein9.249/95,razopelaqual,nasoperaesdecomprae
vendadeveculosusados,praticadaspeloImpugnante,por
serematosdecomrcio,aindaqueequiparadasconsignao
mercantil,ospercentuaisaplicveissode8%e12%,
respectivamente.
8.
A Lein9.716,de26denovembrode1998,possibilita,aoscontribuintes
optantespelolucropresumido,escolherumadentreduassituaespossveis:sertributadopela
regrageral, correspondendoabasedeclculodoIRPJedaCSLLa8%ea12%,
respectivamente,dareceitabrutaou,pelaregradiferenciada,deequiparaosoperaesde
consignao,correspondendoabasedeclculoa32%dadiferenaentreosvaloresdevendae
decompra.
9.
Ora,nopossvelconfundir asduasregras,pretendendodelasextrair
apenasomelhor,instituindoumregimetributriomisto,comointentoufazeraRecorrente:
ouabasedeclculomenoreopercentualdepresunonecessariamentemaiorou,ento,
abasedeclculomaioreopercentualdepresunoconsequentementemenor.
10.
OquenosepodeadmitirqueareceitadaRecorrentesejatratadacomode
consignao,masopercentualdepresunosejaomesmoaplicvelsatividadescomerciais
emgeral.

232
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2203
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.203
11.
Noporoutromotivotratasedeumaopo,quedeveseradotadapelos
sujeitospassivossomentequando,dacomparaoentreasduasregras,geralediferenciada,
estaltimalhesformaisfavorvel.
IA
12.
ComoconstoudoAcrdoCSRFn910100.017,de09/03/2009,da1
TurmadaCmaraSuperiordeRecursosFiscais(CSRF):
Entenderseemsentidocontrrioseriaadmitirvantagem
desmedidaaocontribuinte,qualseja:paraefeitodeapuraoda
basedeclculoapartirdaqualsecalculariaolucro,tomarse
iacomocertoovalordadiferenaentreavendaeacomprados
veculosusados(enoototaldavenda),talcomoocorrenas
consignaesmas,paraefeitodealquota,adotarseiao
percentualde8%(enoode32%),talcomose[se]tratassede
uma meraoperaodevendaecompra,oquenosepode
razoavelmenteadmitir.
13.
Por outrolado,comobemconsignadonoAcrdon110100.041,da1
TurmaOrdinriada1Cmaradesta1Seo,naassentadade12/05/2009:
A equiparaodeterminadapeloartigo5daLei9.716/1998
trazimplicaesnoaspectoquantitativodashiptesesde
incidnciadostributosincidentessobreofaturamentoda
empresa.
Assim, tendoemvistaqueaconsignaotributadacom
alquotade32%paradeterminaodabasedeclculo,a
tributaoaelaequiparadatambmteramesmaalquota
aplicada.
Nopodequererocontribuinteequipararareceitadacomprae
vendadecarrosconsignaoenoequipararaalquotaaela
(receita),poisaequiparaototaleatingetodososcritrios
danormatributria.
14.
ComrelaoaoAcrdon10808.865,de25demaiode2006,citadopela
Recorrenteemdefesadeseuentendimento,cumpreesclarecerqueestefoireformado pela
CmaraSuperiordeRecursosFiscais(CSRF),peloAcrdon910100.017,de09/03/2009,
unnime,jacimacitado,cujaementaaseguinte:
IRPJLUCROPRESUMIDOOPERAODECOMPRAE
VENDADEVECULOSNostermosdoart.5daLein9.716,
de1998,aspessoasjurdicasquetenhamcomoobjetosociala
compraevendadeveculosautomotorespoderoequiparar,
para efeitostributrios,comooperaodeconsignao,as
operaesdevendadeveculosusados,adquiridospara
revenda,bemassimdosrecebidoscomopartedopreodavenda
deveculosnovosouusados.[...].Fazendoocontribuintea
opopelatributaonosmoldesdaLein9.716,de1998,
emboratenhapraticadooperaodevendaecompra(sujeita,a
priori,alquotade8%),taleventodeversertratado,para
efeitostributrios,comoconsignaoe,portanto,sujeito
alquotade32%paraaapuraodolucroasertributado.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
233
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2204
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
15.
S1TE03
Fl.2.204
Colaciono,ainda,outrosprecedentesdaCSRF,todosunnimes:
Acrdon0105.846,Sessode15/04/2008:
P
IA
VENDADEVECULOSUSADOS.EQUIPARAO
OPERAODECONSIGNAO.PERCENTUALAPLICVEL
DE32%.
A Lein9716/98permitequeapessoajurdica,cujoobjeto
socialsejaacompraevendadeveculos,opteporequiparar
suas operaesdevendadeveculosusadossoperaesde
consignao.Feitaaopopelosujeitopassivo,aoapurara
basedeclculopresumidadaCSLLapartirdadiferenaentre
osvaloresdevendaedecompradosveculosusados,devidaa
aplicaodopercentualdetrintaedoisporcentoparaa
apuraodabasedeclculopresumidaemcumprimentoao
dispostonoart.22daLein10.684/2003,c/coincisoIII,
pargrafo1doart.15daLein9249/95,umavezquea
operaodeconsignaotemnaturezadeprestaodeservio.
Acrdon910100.193,Sessode16/06/2009:
IRPJREVENDADEVECULOSUSADOSLEI9716/98
OPODEEQUIPARAOVENDAPORCONSIGNAO
EFEITOSFISCAISOcontribuintequeexercearevendade
veculosusadostemaopodeequipararsuaatividade
operaodeconsignao,parafinsdetributao,casoemque
apenasoresultadoauferidonaoperaoserconsideradopara
a determinaodabasepresumidadoIRPJ.Aopo,quetem
fundamentonaLein9.716/98,contudo,submeteocontribuinte
a todasasnormastributriasprevistasparaaatividadede
consignao,nosparafinsdedeterminaodareceita
tributvel,mastambmparaaapuraodocoeficienteaplicvel
paraaatividade,que,nocaso,deixariadeserocoeficientede
8%aplicvelparaaatividadedevendadebens,paraserode
32%previstoparaaprestaodeserviosemgeral,conforme
determinaoart.223doRIR/99.
16.
Mencionoque,acompanhandoaremansosajurisprudnciadesteConselho
com relaomatriaemquesto,a2TurmaOrdinriada2Cmaradesta1Seo,na
assentadade18/11/2011,assimdecidiu,unanimidade,emprocessoenvolvendoamesma
Recorrente,relativoaoanocalendriode2003(Acrdon120200.607):
Anocalendrio:2003
Ementa:OPERAESCOMVENDASDEVECULOS
USADOS.TRIBUTAOASSEMELHADASOPERAESDE
CONSIGNAO.LUCROPRESUMIDO.PERCENTUAL
APLICVEL.
ALein9.716,de1998,estipulouatributaodiferenciadadas
operaesdevendadeveculosusadoseestabeleceuomesmo
regimefiscalaplicvelsoperaesdeconsignao.
Permitiu,dessaforma,queseconsiderasse,comoreceitabruta,
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
234
10
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2205
Processon11080.008643/200831
Acrdon.180301.159
S1TE03
Fl.2.205
apenasadiferenaentreovalordavendaeodacomprado
veculousado,descaracterizandoacomooperaomercantil.
Nessahiptese,opercentualdeapuraodolucropresumido
de32%.
IA
17.
Porfim,comrelaoaoacrdodoSuperiorTribunaldeJustia(STJ),com
entendimentofavorveloraRecorrente,apresentadonosmemoraisduranteasessode
julgamento,observoquenofoiprolatadonaSistemticadeRecursosRepetitivos,motivopelo
qualoentendimentoaliexpendidonovinculaesteColegiado.
Demaisexigncias
18.
Ressalvados oscasosespeciais,igualsortecolhemoslanamentosque
tenhamsidoformalizadospormeradecorrnciadaquele,namedidaqueinexistemfatosou
argumentosnovosaensejarconclusesdiversas.
Concluso
Emfacedoexposto,econsiderandotudoomaisquedosautosconsta,voto
nosentidodeNEGARPROVIMENTOAORECURSO.
comovoto.
SrgioRodriguesMendes

11
235
Acrdos
236
Tema: GLOSA DE AMORTIZAO DE GIO. NATUREZA JURDICA DO

FUNDAMENTO ECONMICO
Conselheiro (a): Albertina Silva Santos de Lima
Acrdos
238
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 1
S1C4T2
Fl.1
S1C4T2
MINISTRIODAFAZENDA
Processon
10882.001031/200495
Recurson
146.122DeOfcioeVoluntrio
Acrdon
Sessode
15dedezembrode2010
Matria
IRPJeoutros
Recorrentes
1TURMADRJCAMPINASSPeDIAGNSTICOSDAAMRICAS/A
Anocalendrio:1999,2000,2001,2002,2003
RECURSODEOFCIO.VALOREXONERADOABAIXODOLIMITE.Sendoo
valorexoneradoinferioraovalorestabelecidonaPortariaMFn3/2008,nose
conhecedorecursodeofcio.
PRELIMINARDENULIDADE.FALTADEEMISSODEMPF
COMPLEMENTAR.OMPF,institudopelaPortariaSRFn1265/99,apenasum
instrumentodecontroleadministrativoetemoobjetivoderegularaexecuodos
procedimentosfiscais,eeventuaisirregularidadesquantoaocumprimentodesuas
disposiespodemserapuradasnombitofuncional,masnososuficientespara
anularolanamento.
LUCROREAL.GLOSADEAMORTIZAODEGIO.EXPECTATIVADE
RENTABILIDADEFUTURA.Reconhecesequeoilcitofiscallimitase
desconsideraodanaturezajurdicadofundamentoeconmicodogioequea
demonstraoarquivadacomocomprovantedofundamentoeconmicodogio,
traduzaavaliaodosativos,pelaexpectativaderentabilidadefutura.
LUCROREAL.GLOSADEAMORTIZAODEGIO.CONDIODE
EFETIVIDADEDOLUCRO.Alegislaofiscaleditadanocontextodeincentivo
sprivatizaesequepermaneceuemvigornosperodosobjetodaautuaono
condicionouadedutibilidadedaamortizaodogioefetivaapuraodelucro,e
nemestabeleceuprazoparaageraodelucros.AInstruoCVM247/96alterada
pela285/98nopodeseraplicadaparaefeitosfiscais.
AMORTIZAODEBENFEITORIASREALIZADASEMIMVEISDE
TERCEIROS(PESSOASLIGADAS).Constatadaarealizaodebenfeitoriasem
imveisdeterceiros,pessoasligadas,semaprevisodereembolso,cabvelaglosa
dasamortizaes.Porm,luzdosartigos307doRIR/99devemserconsideradasas
parcelasdedepreciaoatoperodoanteriorautuao.
GLOSADECUSTOSEDESPESAS.COMPROVAO.Excluisedolanamento
apartedoscustosedespesascomprovadospormeiodedocumentos,bemcomo,as
despesasparaasquaisnoseconsegueidentificararazodaglosadecadaitem,
umavezquenostermosdoart.149doCTN,olanamentonopodeserimpreciso.
Assinado digitalmente em 17/03/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA, 09/03/2011 por ANTONIO JOSE
PRAGA DE SOUZA
Autenticado digitalmente em 09/03/2011 por ANTONIO JOSE PRAGA DE SOUZA

Emitido em 17/03/2011 pelo Ministrio da Fazenda
239
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.2
GLOSADEDESPESAS.COMPROVAODANECESSIDADE.Paraquecustos
edespesassejamdedutveisnecessriaaapresentaodeprovadocumentaldeque
sousuais,normaisenecessriossatividadesdaempresaemanutenodafonte
produtora.
GLOSADECUSTOSEDESPESAS.ARRENDAMENTOMERCANTIL.Nos
termosdasmulan293de05.05.2004doSTJ:acobranaantecipadadovalor
residual(VRG)nodescaracterizaocontratodearrendamentomercantil.
JUROSDEMORATAXASELICSMULAN4DOCARF.Conformesmula
n4doCARF,apartirde1deabrilde1995,osjurosmoratriosincidentessobre
dbitostributriosadministradospelaSecretariadaReceitaFederaldoBrasilso
devidos,noperododeinadimplncia,taxareferencialdoSistemaEspecialde
LiquidaoeCustdiaSELICparattulosfederais.
INCONSTITUCIONALIDADEDELEITRIBUTRIA.SMULADOCARFN
2.Ocolegiadonocompetenteparasepronunciarsobreainconstitucionalidadede
leitributria,nostermosdasmulan2doCARF.
TRIBUTAODECORRENTE.Aplicaseodecididoemrelaoaotributo
principalaolanamentodaCSLL,emrazodaestreitarelaodecausaeefeito.
Recursodeofcionoconhecido.Recursovoluntrioprovidoemparte.
ACORDAM osmembrosdocolegiado:1)porunanimidadedevotos,no
conhecerdorecursodeofcio2)porunanimidadedevotos,considerarqueorecurso
voluntrioatendescondiesdeadmissibilidade,rejeitarapreliminardenulidadeeopedido
dediligncia3)porunanimidadedevotos,excluirdasglosasdecustosededespesas,ovalor
de R$808.928,51,excluirasglosasdeamortizaodegioedecontraprestaesde
arrendamentomercantil4)pormaioriadevotosmanteraglosadasdespesasrelacionadasao
segurosadedeassistnciamdicavencidososConselheirosSrgioLuizBezerraPrestae
MoissGiacomelliNunesdaSilva,queaexcluam5)pormaioriadevotos,excluiraglosade
amortizaodasbenfeitorias,vencidaarelatora,quemantinhaaglosaoconselheiroAntonio
JosPragadeSouzafoidesignadopararedigirovotovencedorosconselheirosSrgioLuiz
BezerraPresta,MoissGiacomelliNunesdaSilvaeLeonardoHenriqueMagalhesdeOliveira
votarampelasconcluses.Tudonostermosdorelatrioevotosquepassamaintegraro
presentejulgado.
AlbertinaSilvaSantosdeLimaPresidenteeRelatora
AntnioJosPragadeSouzaRedatordesignado
ParticiparamdasessodejulgamentoosConselheirosAntnioJosPragade
Souza,SrgioLuizBezerraPresta,FredericoAugustoGomesdeAlencar,MoisesGiacomelli
NunesdaSilva,LeonardoHenriqueMagalhesdeOliveiraeAlbertinaSilvaSantosdeLima.
PRAGA DE SOUZA

240
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 3
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.3
Relatrio
1.INTRODUO
TratasedeautodeinfraoemqueseexigeoIRPJeCSLLdosanos
calendriode1999a2003.Foiaplicadaamultadeofciode75%.Cinciadosautosem
27.05.2004.
Asinfraesforamdescritasem12itens,cujoresumoreproduzodadeciso
deprimeirainstncia,conformetabelaabaixo:
Item
Descrio
TermodeConstatao
Fls.
Vol.
01
Glosadecustosededespesasnocomprovadasservios 30.07.2003 13/35(36/296)
1e2
deterceiros
02 Glosadecustosededespesasnocomprovados25.09.2003 428/430(299/396)
2e3
publicidadeepropaganda
18.09.2003
03
Custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessrios
408/4153
contademovimentodeviagenserepresentaes
04
Custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessrios 08.10.2003 709/7174
SegurosItaVidacomplementao
05
Custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessrios 24.09.2003 424/427(416/423)
3
segurosparasciosBradesco
06
7
segurosindedutveis(SomaSeg.)
8
Glosadedepreciaodebensdoativoimobilizado12.11.2003 824e835/837
5
conjuntodeinstalaoouequipamentonoindividualizado
9
Glosadeamortizaobenfeitoriaspertencentesapessoas 27.04.2004 896/899(838/895,
5
ligadas(construesebenfeitoriasemimveislocadospor
900/996)
TerraMolhadaParticipaesLtda)
10 Valoresnoamortizveisincorretaidentificaoda04.05.2004e 2060/2085
11
naturezadosgioscontabilizadoseconseqenteamortizao 27.05.2004 2088/2090
indevidadosmesmos(gioquehaviasidopagopor
empresasincorporadas(Origem,Anturpia)naaquisiode
participaosocietriadaprpriaincorporadora
(fiscalizada),comfundamentoemrentabilidadefutura,
almdaapropriaodegionaincorporaodaempresa
CantalonS/A
11
Contraprestaodearrendamentomercantilinobservncia 12.11.2003 825/828e829/831
5,3e
dosrequisitoslegais
439/702e832/834
4
12 Amortizaesindevidasnosperodosde2000a2003
898,2064,2067,
5,11
decorrentesdeeventosdoanocalendriode1999
2089,2156
Obs. Item8objetoderecursodeofciovalorexoneradoinferioraR$1milho.
Data
PRAGA DE SOUZA

241
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 4
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.4
Atabelaabaixocontmoenquadramentolegaldecadaumadasinfraes:
item
Descriodoenquadramentolegal
Anocalendrio
01e Art.249,incisoI,251enico,e300doRIR/99
1999
02
03aArt.249,incisoI,251enico,299e300doRIR/99
1999
07
08
Art.249,incisoI,251enico,299e310,3doRIR/99
1999
09
Art.249,incisoI,251enico,299,324e325,incisoI,doRIR/99.
1999
10
Art.13,incisoIII,daLein9.249/95art.249,incisoI,251enico,299,324,2
1999
e4,e325,incisoI,doRIR/99.ConstanoTermodeVerificaoFiscal,o2,alnea
b,doart.20doDL1598/77c/c3,almdosdispositivoslegaisinsertosnoart.7
e8daLein9.532/97alteradopelaLein9.718/98eoutros.
11
Art.13,incisoII,daLein9.249/95art.249,incisoI,251enico,e356,do
1999
RIR/99.
12
Art.20doDL1598/77eart.7e8daLei9.532/97,alteradapelaLei9.718/98art.
2000a2003
247e841doRIR/99
Emrelaoimpugnaoapresentada,aTJmanteveasexignciasreferentes
a todasasinfraesexcetoarelativaaoitem8(glosadadepreciaodebensdoativo
imobilizado)queobjetoderecursodeofcio.
MATRIAOBJETODERECURSODEOFCIO
Tratasedeglosadedepreciaodebensdoativoimobilizado,novalortotal
deR$915.987,60.
ATJconcluiuhaverinconsistncias,oqueresultariaemincertezaquantoao
valor tributveleaocritrioparasuaapuraoeexcluiuarespectivaexigncia.Excluiudo
lanamentooIRPJnovalordeR$228.996,89eaCSLLdeR$73.279,00,queacrescidosda
multadeofciode75%alcanaovalortotaldeR$528.982,81.
2.MATRIAOBJETODERECURSOVOLUNTRIO
Acinciadadecisofoidadaem07.12.2004eorecursofoiapresentadoem
06.01.2005.Orecursoconstituiosdocs.defls.3436a3498.
A autoridadeadministrativa,medianteodespachodefls.3710,esclareceu
queacontribuintefoiintimadaacomprovarahabilitaodosignatriodoRecursoVoluntrio
e tambmdosdocumentosapresentadosemrespostasintimaes69/05Le69/05L
(retificao)equeemrespostaacontribuinteforneceuosdocumentosdefls.3662a3673e
3675a3706,ques.m.j.nocomprovariaacontentoashabilitaes.
Apartirdaquipassaremosaabordarasinfraes/matrias,eparacadauma,
osaspectosmaisrelevantesdaautuao,adecisodaTurmaJulgadoraeorecursovoluntrio.
2.INFRAES/MATRIAS
PRAGA DE SOUZA
242
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 5
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.5
Infraon10:giosnoamortizveisincorretaidentificaoda
naturezadosgioscontabilizados
Autuao:
ApartirdoTermodeVerificaoFiscal,extraiseasinformaesseguintes.
TratasedeinfraodereduoindevidadasbasesdoIRPJedaCSLL,
devido aincorretaidentificaodanaturezadosgioscontabilizadoseconseqente
amortizaoindevidadosmesmos.
A autuadatinhapordenominaoanteriorLaboratrioClnicoDelboni
AuriemoS/CLtdaeapresentavaat16.07.99,aseguintecomposioacionria:CaioRoberto
ChimentiAuriemo(Auriemo)50%eHumbertoDelboniFilho(Humberto)50%.
PormeiodoinstrumentoContratodesubscriodeaeseoutrasavenas,
datadode12.07.99,foicombinadoentreAuriemo,PlatypusS/A(Platypus),Origem
EmpreendimentoseParticipaesLtda(Origem),Balu460ParticipaesS/A(Balu),
AnturpiaLtda(Anturpia)eLaboratrioClnicoDelboniAuriemoS/CLtda(Delboni
Auriemo),umaseqnciadeoperaesquetinhacomoresultadoatransfernciada
participaodeHumberto(50%)daDelboniAuriemoparaaempresaPlatypus,controladora
daAnturpia.
Paramelhorentendimentodasoperaes,constanatabelaabaixo,adatade
constituiodasempresasmencionadas,ocapitalinicialeossciosouacionistas.
Empresa Dataconstituio CapitalR$
Sciosouacionistas
Platypus
26.05.98
1.000,00 Patrimnioediversaspessoasfsicas(scios)
Origem
24.06.99
100,00
99cotasdeAuriemoe1deDulce(scios)
BaluS/A
28.06.99
100,00
99cotasdeAuriemoe1deDulce(acionistas)
Anturpia
05.07.99
1.000,00 999cotasdePlatypuse1deMarcelo(scios)
Aseqnciadasoperaesaseguinte:
a) ExerccioporpartedeAuriemodaopodecompradaparticipaode
Humberto,naDelboniAuriemo,pormeiodaempresaOrigem(constitudaporAuriemoe
esposa),queteriacomosuporteparataldesembolso,umemprstimoaserfornecidopor
Anturpia(R$20milhes)
b)IncorporaodaOrigempelaDelboniAuriemo,quepassariaaseranova
devedoradaAnturpia,umavezqueassumiriraasdvidasdaOrigem
c) EmseguidaaDelboniAuriemoemitirianovasaesaseremadquiridas
por Anturpia,tendocomopagamentoaextinodadvidacitadaeoenviodorestanteem
dinheiro
d) IncorporaodaAnturpiapelaDelboniAuriemo,oquelevariaa
transfernciadomontantede49%docontrolesocietriodaDelboniAuriemoparaaPlatypus,
controladoradaAnturpia.
PRAGA DE SOUZA

243
Acrdos
DF CARF MF
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
Fl. 6
S1C4T2
Fl.6
Antes daincorporaodasempresasOrigemeAnturpiapelaDelboni
Auriemo(DA),houveaalteraodanaturezajurdicadaDA,delimitadaparasociedade
annima.
A empresaatravsdeumaseqnciadeoperaes,registrouemseu
patrimniolquido,adbitodaconta231104.0000,gioaamortizar,ovalororiginriodeR$
58.854.375,82, referenteaovalordogioquehaviasidopagoporempresasinvestidoraspor
ela incorporadas,naaquisiodeparticipaosocietrianaprpriaincorporadora(Delboni
Auriemo),utilizandosecomofundamentoaRentabilidadeFutura.
Em seguidaatravsdelanamentosmensais,acontribuinteprocedeu
transfernciadosvaloresredutoresdoPatrimnioLquido(conta23.1103.0000R$
58.854.375,82) paracontasdedespesa,pormeiodaamortizaomensalde1/60dogio
contabilizado,assimprocedendoduranteosanoscalendriode1999a2003,combasenoart.
7incisoIIdaLei9.532/97.
Para comprovararentabilidadefutura,apresentouplanilhasdeprojeode
fluxodecaixadescontado(demonstraoderesultado,balanoeorigenseaplicaesde
recursos),noinformandooscritriosutilizadosparaosclculosdasmesmas.
Consigna afiscalizaoqueosfatosdescritosapontamparaum
estabelecimentoprviodeajustesenegciosvoltadosfinalisticamenteparaobtenode
vantagemtributria,queestariaevidenciadapeloestabelecimentodeumprcontratoondese
relacionamumaseqnciadeoperaesquenaverdaderesultamemduasconseqncias
prticas,oexercciodaopoporCaioAuriemodacompradasaesdaDApertencentesao
HumbertoDelbonieavendadareferidaparticipaoaosinvestidoresdogrupoPatrimnio,
representadosnaoperaopelaempresaAnturpia,constitudasnicaeexclusivamenteparaa
operao,vendaestaqueserealizoupormaisde20vezesdovalorpatrimonial,comvantagens
fiscaisquenoseriamobtidasseasditasconseqnciassehouvessemserealizado
diretamente.
Acrescentaquenabuscadeafastaraincidnciatributria,acontribuinte
realizouaprticadenegciosjurdicosindiretosrepresentativosdeprticassocietrias,
buscandoanormadecoberturadosartigos7e8daLei9.532/97,incidindoemvcios.
A empresaOrigem,cujossciosquandodesuaconstituioem24.06.99,
eramosr.Auriemo(99cotas)esuaesposa(1cota),contraiuem13.07.99,emprstimojunto
Anturpia,(constitudaPlatypuseMarcelo)novalordeR$20milhes,recursosqueviriama
serutilizadosnaaquisiodeparticipaosocietriadoscioSr.HumbertodaDA.Namesma
data,aOrigemcontabilizouinvestimentoreferentecompradaparticipaosocietriadoSr.
HumbertonaDA,tendocontabilizadogioaamortizardeR$17.532.494,80.
Em 16.07.99aDAtransformaseemsociedadeannimaenamesmadata
incorporaaOrigem.Em31.12.99,lanouattulodedespesadeamortizaodegio,ovalorde
R$1.753.249,44,tendocomocontrapartidacrditonacontaredutoradoPL.Essevalorrefere
sea6parcelasnovalordeR$292.208,25cada.
Aoserintimadaajustificarofundamentodogio,informouquedeviase
rentabilidadedeexercciosfuturos,sendoque,foramapresentadososmesmosdocumentosque
haviamsidoapresentadosparajustificarogiocontabilizadopelaempresaAnturpiaquando
PRAGA DE SOUZA

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 7
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.7
daaquisiodasnovasaesemitidaspelaDA,em19.07.99,quandohouveacontabilizao
degiodeR$41.321.881,02.
Em16.07.99,pormeiodomesmoinstrumentodealteraodecontratosocial
que atransformouemsociedadeannima,aDAprocedeuaaumentodecapitalsocial,
subscritopelaempresaAnturpia.sfls.2065constaqueopreodevendafoideR$
65.762.978,00,quefoipago,emparte,comocancelamentodadvidadeR$20milhes.
Em25.10.99,aempresaAnturpiafoiincorporadaporDA,sendoregistrado
gioaamortizardeR$41.321.881,02,quesomadosaogiodeR$17.532.494,80,totalizaR$
58.854.375,82.Em31.12.99,lanouattulodedespesadeamortizaodegio,ovalortotalde
R$ 2.066.094,03,tendocomocontrapartidacrditonacontaredutoradoPLquereferesea
3/60dovalororiginriodogio,novalormensaldeR$688.698,02.
Destacouafiscalizaotratarsedeincorporaeshbridas,vertical
descendente,ouseja,umaincorporaodeempresas(sucedidasOrigemeAnturpia)queso
proprietriasdeaesdasucessora(DA)eaomesmotempohorizontal,umavezquea
incorporadora(investida)nopossudaintegralmentepelaincorporada(investidora).
Adocumentaoapresentadaparaacomprovaodofundamentoeconmico
dogioparaaincorporaodasempresasOrigemeAnturpiaaseguinte:
a)CartarespostadaDiagnsticodaAmricaS/A(DA),novarazosocialda
DelboniAuriemo(fls.1892?)
b) CpiadacartadaempresaPatrimnioInvestimentoseParticipaes
datadade20.12.1998,dirigidaaumFundodeInvestimentos
c) RelatrioMedicalDiagnosticCentersMarketAssessment
desenvolvidopelaBoozAllen&Hamiltonem18.12.98,feitoapedidodaPatrimnio
InvestimentoseParticipaes(emingls,semtraduo)queconsistedeumRelatriosobreo
MercadoBrasileirodeCentrodeDiagnsticos
d)Planilhadeclculosdeprojeofinanceiraefluxodecaixa.
ADAfoiintimadaem26.03.2004,ainformarcomochegouaosvaloresdos
gioscontabilizadospelaOrigemepelaAnturpiaeaapresentaralgunselementos,taiscomo:
ProjeodoBalanoPatrimonial,projeodofluxodecaixadescontado,anlisede
sensibilidadedasvariveisderiscodofluxodecaixa,premissautilizadaparaoclculodataxa
de desconto,isto,comofoicalculadooWACC(Weightedaveragecostofcapital) e
premissasdeclculoeprojeodasvariveisdesensibilidade.Acontribuinteapresentouem
16.04.2004:
03.09.2003)
a) Demonstraodaprojeoderesultado(amesmaapresentadaem
b) AnliseverticalfeitaapartirdaDemonstraodeProjeodeResultado
(MARGINS),ondesrestademonstradoparacadaelementodaprojeoderesultado,o
quantosignificaemcomparaopercentualcomareceitabrutadoperodo
c)Projeodobalano(Assets&Liabilities)
PRAGA DE SOUZA

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 8
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.8
d)ProjeodeOrigemeaplicaoderecursos
e)Valorao,ondeapresentaseosajustesnoLucroantesdosjuros,impostos
(s/ olucro),depreciaeseamortizaes(EBITDA),ouseja,aprevisodosimpostos,
investimentosemImobilizadoemudanasnocapitaldegiro
7%
f) Informouqueataxadedescontode20%ecrescimentoperptuode
Noforneceuapesardeintimado,osseguinteselementos:
a)ClculodogiodeR$17.532.494,80eR$41.083.446,00contabilizados
pelaOrigemeAnturpia
caixa
b)Anlisedesensibilidadeparaasprincipaisvariveisderiscodofluxode
c)Premissasdeclculoeprojeodasvariveisderiscodofluxodecaixa,
principalmenteopreodevendadosservios,ovolumedevendasdeservios,composioe
evoluodomixdeservios,custosdosservios,despesasoperacionaisgeraisadministrativas
edevendaseinvestimentosemativosimobilizados
d)Premissasutilizadasparaoclculodataxadedescontodofluxodecaixa
QuantosplanilhasEBITDAapresentadas,afiscalizaoteceuasseguintes
consideraes:Tratasedeumaformademedirdesempenhodaempresaemtermosdefluxode
caixaedeauxiliar,deformaprtica,noprocessodeavaliaraempresacomoumtodo,olhando
basicamenteacapacidadedegeraesderecursosdosativosdaentidade.Ouseja,nosetrata
de umaferramentadestinadaaavaliararentabilidadedaempresanosmoldesdalegislao
fiscalesocietria.
Registraafiscalizaoqueparaofimdeavaliaonaaquisiodeuma
empresa,oqueinteressaacapacidadequeaempresatemdeproduzirbenefciosaosseus
scios. Asuacapacidadedegerarlucros,representaoretornodoinvestimentofeito,
investimentocorrespondenteaodossciosqueacriaram,ounosseusaumentosdecapital,
logoolucrodaempresarepresentaolucrodeseussciosoriginais,masnonecessariamenteo
lucro dosnovosscios.Paraestes,seulucropodesermuitomaioroumenordoqueo
reportadopelaempresa,dependendodequantoinvestiramnestaaquisio.Poristo,
normalmentenoseavaliaumaempresapeloqueelaproduzdelucros,masoqueelaproduz
decaixa.
Ainda quesepartisseparaconsideraroselementosapresentadoscomo
demonstrativoprescritoemleicomoprovaparaacontabilizaodogiocombasena
rentabilidadefutura,noseteriacomoaferirafidedignidadedoscritriosutilizadosnas
projeesapresentadas,tendoemvistaainexistnciadoselementosemreferncia.Registra
queaprovadeveserharmnicacomosfatosjurdicosefetivamenteocorridos.
Entende afiscalizaoqueacontribuintenoestariaaptaafruirda
autorizaolegalprevistanoincisoIIIdoart.7daLei9.532/97,porquenoteriamocorrido
osresultadospositivos.
PRAGA DE SOUZA

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 9
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.9
Osdocumentosutilizadoscomofundamentoparaoclculodarentabilidade
futura noespelharamfatosconcretosquepudessemresultarnageraofuturadelucros,
contra osquaissepudessemconfrontar,proratatemporis, osrecursosdespendidosno
pagamentodogio.
Em razodenoteremsidoconfirmadososresultados,afiscalizao
reportouseInstruoCVM247/96,alteradapela285/98,queemseuart.14,2,alneaa,
prevqueogiooudesgiodecorrentedeexpectativaderesultadofuturodeverser
amortizadonoprazo,extensoeproporodosresultadosprojetados,oupelabaixapor
alienaoouperecimentodoinvestimento,devendoosresultadosprojetadosseremobjetode
verificaoanual,afimdequesejamrevisadososcritriosutilizadosparaamortizaoou
registradaabaixaintegraldogio.AfirmaqueainstruodaCVMaplicaseaocasoconcreto
equenohanecessidadedecaracterizaoformaldecompanhiaaberta.
Conclusodafiscalizao
Afiscalizaonodiscuteanoexistnciadosvalorespagosamaiorquando
daaquisio,massim,queosmesmosnosedevemaexpectativadelucrosfuturosesima
uma riquezaexistentemargemdagrficadoBalanoPatrimonial.Paratalsituaoo
ordenamentoconsagraaregraespecialalneacdo2doart.20doDL1598/77fundode
comrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.PorconseqnciaaplicouseoincisoIIdo
art.7daLei9.532/97,alteradapelaLei9.718/98registrocontbilnoativopermanenteno
sujeitoaamortizao.
Houveerrodedireitomanifestonainterpretaodofatorealmenteocorrido
houve pagamentodegioporoutrasrazesdeordemeconmicaenoemrazode
Rentabilidade Futura.Esteltimoconceitodeordemjurdicotributriaenoseconfunde
com oconceitoeconmicofinanceiroquandoempregadocomomtododeavaliaode
empresasououtrosprocedimentosafins.Quandoconceituadajuridicamentenombitodo
direitotributrio,aexpressoRentabilidadeFuturaganharelevnciajurdicaeassimsendo
delahdeseextrairosprecisosefeitosdanorma.
Anormaspodealcanar,nostermosemqueestpostanoordenamento,as
situaesemquedeformacumulativasejamprecisamenteatendidosdoisrequisitos
fundamentais:(i)produodeprovaemsentidoformalDemonstraoescritaarquivada
comocomprovantedeescrituraoe,(ii)formaoefetivadelucros.Saefetivaformaode
lucrosjustificariaoempregodadistinolegalpermissivadodireitodeamortizao.Seassim
nofossequalquerumpoderiaprocederaamortizaodogioalegandoquepreviuagerao
de lucrosmasqueinfelizmenteaprevisonoseconfirmou.Descabequalquertentativade
recursointerpretaoliteraldeumadasregrasquecompemanorma.Estasomentepodeser
interpretadacomoumtodo,sobpenadeselaboraremequvoco.
Declarouanaturezaeconmicadogioincorridoeimpugnoua
dedutibilidadedasamortizaes,fazendoalusoaosart.107,109,118,142eincisoVdoart.
149doCTN.(Ajustouabasetributvel.AmortizaomensaldaOrigemdeR$292.208,24e
daAnturpiadeR$688.698,01).
Consideroucomodispositivosinfringidososseguintes:2,alneab,do
art.20doDL1598/77,c/c3docitadoartigo,almdosdispositivoslegaisinsertosnoart.7
e 8daLei9.532/97alteradopelaLei9.718/98.Tambmforamutilizadosparatributao,
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Fl. 10
Processon10882.001031/200495
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Fl.10
outros dispositivoslegaiseregulamentarescitadosnoTermodeVerificaoenafolhade
continuaodoautodeinfrao.
gioEmpresaCantalonS/A
HumsegundoTermodeConstataoFiscal,datadode27.05.2004defls.
2088/2090.NesseTermoafiscalizaoafirmaquecritrioidnticofoiutilizadocomrelaos
operaesdeconstituioeincorporaodaempresaCantalonS/A,emfunode
contabilizaodegio,fatoeste,inclusiveadmitidoemcartade(fls.2149)ondeaDA
informaqueoselementosfornecidosem03.09.2003e16.04.2004,soosmesmosutilizados
pela Companhianasprojeesderesultadosparajustificativadogio,emrazoda
rentabilidadefutura.
Afiscalizaocitaaseqnciadeoperaescriadasnicaeexclusivamente
paraeconomiatributria.AdiferenaqueaempresaCantaloneracontroladapelaDA.A
Cantaln S/Afoiconstitudaem12.08.99,comcapitaldeR$1.000,00,sendo997aes
subscritaspelaempresaPatrimnio.Em30.08.2000DAACIONISTACONTROLADORA
DACANTALNincorporaaCantalneaBioCinciaLavoisier(Cantaloncontroladorada
BioCinciaLavoisier)
A fiscalizaoglosouogionovalorde2/60(R$559.363,95porms),de
R$1.118.727,90em31.12.99e1/60pormsat31/12/2003.Assim,antesdaincorporaoda
CantalnpelaDA,aCantalnjhaviaamortizadogiode2/60em1999e8/60em2000.Do
total dogiodeR$33.561.837,28foitransferidoosaldodegioaamortizardeR$
27.968.197,78paraaDA.
AglosadaamortizaodogiodaempresaCantalonfoiobjetodediligncia
determinadapelaStimaCmaradoextinto1CC,cujamotivaosevermaisadiante.
O valordaglosarelativaaosgiosdasempresasOrigemeAnturpiaeda
empresaCantalon,bemcomoovalordolucrorealoriginaloconstantedatabelaabaixo,nos
anoscalendriode1999a2003,sendoqueovalorglosadonosanoscalendriode2000a
2003,constamdainfrao12.
Ano
Lucroreal
Glosa:Origeme
Glosa:Cantalon Glosatotaldogio
calendrio
originalR$
AnturpiaR$
R$
R$
1999
(1.504.400,12)3.819.343,56 1.118.727,90 4.938.071,46
2000
(6.621.174,63)11.770.875,24 6.712.367,40 18.483.242,64
2001
(3.816.390,86)11.770.875,24 6.712.367,40 18.483.242,64
2002
(22.974.687,07)11.770.875,24 6.712.367,40 18.483.242,64
2003
11.770.875,246.712.367,40 18.483.242,64
TurmaJulgadora:
AementaproferidapelaDRJaseguinte:
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Fl.11
IRPJ.GIOEMINVESTIMENTO.Aamortizaodogio,como
regrageral,indedutvelparaaapuraodolucroreal,bem
comodabasedeclculodaCSLL.Apossibilidadedededuzilo
previstanoart.386,III,doRIR/99art.7,III,daLei9.532/97e
art. 10daLei9.718/98referesehipteseemqueapessoa
jurdicaabsorverpatrimniodeoutra,emvirtudede
incorporao,fusoouciso,naqualdetenhaparticipao
societriaadquiridacomgiofundamentadoemrentabilidade
dacoligadaoucontroladacombaseemprevisodosresultados
nos exercciosfuturos,casoemqueaamortizaopoderser
feitarazodeumsessentaavos,nomximo,paracadamsdo
perododeapurao.Noconfiguradatalhipteseouno
justificadaaprevisoderentabilidadefutura,mantmseaglosa
daamortizao.
Recurso:
A recorrentealegaqueconformejdemonstradonaimpugnao,as
amortizaesforamrealizadaspelarecorrente,segundooscritriosdoDecretolein1598/77e
daLein9532/97.Argumentaqueapsarealizaodenegociaesrelativasvendadeparte
de seucapitalsocialaumgrupodeprivateequityque envolveramasadadeumdeseus
scioscotistas,aautuadateveregistradoemseupatrimniolquido,adbitodacontagioa
amortizar,valoresreferentesaogiopagoporempresasincorporadaspelarecorrentena
aquisiodeparticipaosocietria,cujofundamentoeconmicofoiunicamenteperspectiva
de rentabilidadefuturadoinvestimento.Passouaamortizarperiodicamente,osvalores
contabilizadoscomogio,naexataproporolegalmenteautorizada.
Ressaltaqueoenquadramentolegalindicadonoautodeinfrao(fls.2082)
quetranscreveu:ocontribuinteinfringiuosdispositivoslegaisinseridosnopargrafo2do
art.20doDecretolei1598/77,c/ccomopargrafo3docitadoartigo,almdosdispositivos
legaisinsertosnoart.7e8daLei9.532/97alteradopelaLei9.718/98.Consideraquea
supostainfraoimputadarecorrenterestringesedesclassificao,porpartedaautoridade
fiscal,dofundamentoeconmicodogiocontabilizadoeposteriormenteamortizado,pois,em
momento algumfoiquestionadaalegalidadedasoperaessocietrias,jqueperfeitamente
lcitasequeaautoridadejulgadoratambmnoindicouqualquerirregularidadenasoperaes
societrias.
Afirmaqueainfraorestringeseaocumprimentoounodosrequisitos
listadospeloart.20doDecretolein1.598/77.
Afirmaqueemboratenhasido,ogioemreferncia,enquadradonaalnea
b dopargrafo2doart.20doDL1598/77,aTJ,demaneirainfundadaebaseadaem
exignciasepresunessemqualqueramparolegal,oreclassificoudemodoqueseu
fundamentoeconmicopassasseaseraqueleexpressonaalneacdomesmodispositivo
legal,isto:fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.Entendequecomessa
alegadamanobra,aTJconsignoupelaimpossibilidadedeamortizaodogiocontabilizado
noanocalendriode1999eseguintes.
AlegaquenadecisodaTJ,estafezcrerqueahiptesedocasopresenteno
poderiaserenquadradanashiptesesdoart.7daLei9532/97(art.386doRIR/99),soba
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justificativadequeemboratenhaincorporadoasempresasOrigemeAnturpia,nodetinha
participaonessasempresascontabilizadaemsuaescrituraocomgio. Aduzqueesse
argumentoemmomentoalgumfoiaventadoquandodalavraturadoautodeinfrao,tratando
se deinovaotrazidapeladecisodeprimeirainstnciaquedeverserafastada.Traz
argumentosenfrentandooposicionamentodadecisodeprimeirainstncia.Reproduzocaput
deincisosIaIVdodispositivolegalmencionado.
Reproduzositens5.7e5.8dadecisodeprimeirainstnciaqueexpressa:
5.7.Dasdisposiessupradepreendesequesocondies
paraamortizaodogioporumaempresaA:
AdeveabsorverpatrimniodeB,porincorporao,fuso
ouciso
AdetinhaparticipaosocietriaemBadquiridacom
gio
o giopagoporAfoifundamentadoemrentabilidadefutura
deB
a rentabilidadefuturaestembasadaemdocumentoque
justifiquetalpreviso.
5.8. Confrontandoessascondiescomadescriodosfatos,
infereseque afiscalizadanofazjusdedutibilidadeda
amortizaodogio,pois,emboratenhaincorporadoas
empresasOrigemeAnturpia,nodetinhaparticipaonessas
empresascontabilizadaemsuaescrituraocomgio.Na
verdade,asempresasOrigemeAnturpiaquedetinham
participaesnafiscalizada,participaesessascontabilizadas
comgio,oqualsomenteseriaamortizvelseaspessoas
jurdicasOrigemeAnturpiaviessemaabsorverpatrimnioda
fiscalizadaeseogiofossefundamentadoemrentabilidade
futuraprevistaemdocumentaoquejustificassetalpreviso.
Tampoucosecogitadahipteseprevistanoartigo8,alnea
b,daLei9.532/97,jquenosetrataaquideincorporao
indiretadeumaterceiraempresa,poisogiocontabilizado
pelasempresasOrigemeAnturpiadecorreudeaquisiode
investimentonaprpriaincorporadora.(grifoenegritoda
recorrente)
EntendequeaTJequivocouseporqueocasodospresentesautossubsumese
perfeitamentehiptesedanormaveiculadapeloart.8daLei9.532/97,pois,odispositivo
legalnofazmenoaincorporaoindiretadeumaterceirapessoa,mas,quepelo
contrrio,estabelecesomentequenahiptesedeapessoajurdicaincorporadaseradetentora
daparticipaosocietriaadquiridacomgio,aplicamseasdisposiesdoartigoanterior.
AfirmaqueasempresasOrigemeAnturpiaadquiriramparticipao
societriacomgiofundamentadonarentabilidadefuturadoinvestimentoeposteriormente
foramincorporadaspelarecorrentenosexatostermosdoart.8,b,daLei9.532/97.Pouco
importa seoinvestimentoforanaincorporadoraouemterceiro,umavezqueodispositivo
legalnoestabelecetratamentodistintoparaestasoperaes.
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SituaodiversaocorreucomaCantalonS/A,queerasubsidiriada
recorrenteeaplicaseperfeitamenteahiptesedoart.7daLei9.532/97.
9.532/97:
ArecorrenteanalisaocumprimentodosrequisitosdoDL1.598/77edaLei
Transcreveoart.20doDL1598/77,paraargumentar,quegionadamais
do queovalorresultantedadiferenaentreocustototaldeaquisiodoinvestimentoem
sociedadecontroladaoucoligadaeovalordaparcelaproporcionalaopatrimniolquido
destas napocadeaquisio,ouemoutraspalavras,ovalorpagonaaquisiodo
investimentoalmdovalordopatrimniolquidodacoligadaoucontroladaqueseest
adquirindo.
Destacaqueolegisladorconsignouainda,anecessidadedeseinformarqual
seriaofundamentoeconmicodogiopagonaaquisiodainvestida,quepoderiaser:i)o
valordemercadodosbensdoativodacoligadaoucontroladasuperioraocustoregistradoem
suacontabilidadeii)aexpectativaderentabilidadefuturadacontroladaoucoligadaiii)valor
dofundodecomrcio,intangveisououtrasrazeseconmicas.
Reproduzoart.7daLei9.532/97,paraconcluirqueogiopagocom
fundamentonoitem(i)acima,deveserregistradoemcontrapartidacontadobemoudireito
quelhedeucausa,spodendoseraproveitado,porconseguinte,nomomentoemquetalbem
ou direitorealizado.Nahiptesedeincorporaoemqueogioestejafundadona
expectativaderentabilidadefutura,nostermosdoincisoIIIdoart.386doRIR/99,aempresa
incorporadoraautorizadaaamortizardeformadedutvelestegiorazodeumsessenta
avos porms.Apenasnocasodegiopagocomfundamentonoitem(iii)acima,sua
amortizaopermitida.Concluiqueotratamentotributrioaserconferidonogiovariarem
funodofundamentoeconmicodesuaaquisionomomentodaoperaosocietria.
Afirmaquetodasasoperaesforamrealizadascomvistasscontundentes
perspectivasdecrescimentodoramodeanlisesclnicasnoBrasil,eporconseguinte,de
ampliaodaatuaodarecorrentenesseramoeaumentodoslucrosporelaobtidos.Conclui
que considerandoosfundamentoseconmicosquealeipermitequesedaogiopagona
aquisiodainvestida,ahiptesenocasoseenquadranaalneabdopargrafo2doart.20
doDL1.598/77.
Acrescentaqueseguindoasregrasdodispositivolegal,lanouse
contabilmenteogioqueforapago,esegundoopargrafo3doart.20domesmoDL,nessa
hipteseseexigeoarquivamentodedocumentoquedsuporteperspectivadeobtenode
lucros futuros.Essaexignciafoisatisfeitaporextensorelatriodarenomadaempresade
consultoria Booz AlenHamilton, oqualarecorrentemantmemseusarquivosecujas
conclusesforamextremamenteotimistasemrelaoempresainvestida,justificando,
inclusiveopagamentodemontantesaindamaioresdoqueaquelespagosattulodegionas
operaesapontadapelaautoridadefiscal(doc.4daimpugnao).
Aduzquemantmemseusarquivosplanilhaselaboradascombaseno
consagradomtodoEBITDA,queseprestaaavaliaraempresacombasenopotencialde
geraodecaixasemosefeitosdecorrentesdaformadefinanciamentodaempresaeantesdos
efeitosdostributossobreosresultados,quenadamaisdoqueummtodocientificamente
reconhecidoparaapurarovalordeempresascombasenaperspectivaderentabilidadeecuja
aptidoparasatisfazeraexigncialegislativaemtelaseranalisadamaisadiante(docs.defls.
Assinado digitalmente
em 17/03/2011 por ALBERTINA SILVA SANTOS DE LIMA, 09/03/2011 por ANTONIO JOSE
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5a7daimpugnao).Sendoumametodologiacientificamentereconhecida,nohaveriaquese
falarquearecorrentenoidentificaosparmetros,asvariveisoucritriosutilizadosemsuas
projees,equejduranteafiscalizaoestesdadosforamidentificados.
Afirmaquenoproduziunovosdocumentosquandodaapresentaoda
impugnaoporqueosapresentadosduranteaaofiscalsosuficientesparademonstraro
cumprimentodosrequisitosestabelecidosnoDL1.598/77.
AlegaquedaleituradoTermodeConstataoFiscalde04.05.2004,oquese
nota uminexplicvelinconformismoporpartedaautoridadefiscalcomosistemajurdico
posto, quepermiteaamortizaodogiocomfundamentonaperspectivaderentabilidade
futura daempresainvestidaequeoauditorpassouacriarrequisitostotalmentealheioss
normasaplicveisaocasoconcreto,demaneiraquepudessejustificarsuaspretensesdeglosar
osvaloresamortizadospelarecorrentee,porconseguinte,fazerjustiafiscal.
Mas, quejustamenteemrespeitoaoprincpiodalegalidade,ajustiafiscal
resideexatamentenaobservnciaestritadasnormasqueintegramosistemajurdicopostoe
nomerojulgamentodevalordaautoridadefiscal.Fazrefernciaaoprincpiodalegalidade,
de quetrataoart.5,incisoIIeart.150,incisoIdaCF,eart.97doCTN.Afirmaquea
autoridadefiscaltangenciatodasasetapasdareorganizaosocietriasem,contudo,apontar
qualquerirregularidadeouinfraoemrelaoaelas.Emnenhummomentoquestionaseo
efetivopagamentodogionasoperaesdeaquisiodeparticipaosocietria.Acrescenta
queaautoridadefiscalreconheceuquetenhasidoelaboradaaprovaexigidaqueapreviso
de resultadospositivos.Mas,queinconformadacomofatodosresultadosapuradospela
empresaadquiridanoteremocorridoexatamentecomosprevistospelaBoozAlenHamiltone
pelasplanilhasEBITDA,deprojeesfinanceirasedefluxodecaixa,aautoridadefiscal
desconsiderouoordenamentojurdicoepassouaexigiraocorrnciadecasofortuitooude
foramaiorparaqueaamortizaodogiopagofossepossvelnocasoconcretoemaisque
isso, afiscalizaoexigiuqueosresultadosapuradospelarecorrentenosanosseguintes
realizaodasincorporaesocorressemexatamenteconformeasprevisesformuladaspela
empresadeconsultoria.Discordadaautuaoedadecisodeprimeirainstnciaqueteriam
consignadoquesomenteaefetivaformaodelucrosjustificariaoempregodadistinolegal
permissivadodireitodeamortizao.
Abordaainterpretaoliteralesistemticadanorma:ademonstraoda
previsodosresultadosfuturos.
Salientaqueemsuaimpugnaoprocedeuanliseliteralesistemticados
jcitadosdispositivoslegais,masque,aTJnoosenfrentou.
Destacaqueoart.385doRIR/99,pargrafos2e3exigemoarquivamento
de demonstraodaprevisodosresultadosdeexercciosfuturos.Citadoutrinadorespara
concluirqueadocumentaoexigidapelomencionadodispositivolegaldeverepresentarum
documentoquedesenvolvaumraciocniolgicoefundamentadoqueimpliqueasconclusesa
quechegou.Discordadaautuaofiscal,quetentadesqualificarorelatriosustentandoquea
avaliaofoibaseadaemumcenrioapartirdomercadobrasileirodeumaformagenricae
noapenasnoselementosconstantesdacontabilidadedaempresaavaliada.Masquepartiuse
pelomercadobrasileirodeanlisesclnicas,passouseparaarealidadecontbilefinanceirada
empresaanalisada,valendoseinclusivedasplanilhasEBITDA,deprojeesfinanceirasede
fluxodecaixa,echegouseconclusodequeaparticipaosocietriaquesepretendia
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adquirirpoderiaservaloradaematR$90milhes,emquepesetenhasidoadquiridaporR$
65.762.978,00.
Paraafastarqualquerdvidaquantoaoatendimentodaexignciadoart.385
do RIR/99,arecorrentecontratouParecerTcnicoderenomadoprofissionaldareade
finanaseinvestimentos,oprofessorCludioVilarFurtado,daFGVemqueforamoferecidos
osseguintesquesitos(doc.8daimpugnao):
Quesito1AaferioeprojeodoEBITDAumdoscritriosvlidospara
aavaliaodasempresas?
Quesito2AaferioeprojeodoEBITDApoderevelaraexpectativade
rentabilidadefutura?
Quesito3ORegulamentodoImpostodeRenda(Decreto3.000/99),emseu
art.385defineogiocomosendoovalorresultantedadiferenaentreovalordaparcelado
patrimnio lquidodaadquiridaeocustodesuaaquisio.Essadiferenapodeser
fundamentadanovalordarentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseemprevisode
resultadosnosexercciosfuturos,quedeveserbaseadaemdemonstrao.Podeseconsiderar
queosdocumentosanexossoadequadosparaquedemonstrasse,naocasiodarealizaodo
negcio,aprevisodosresultadosnosexercciosfuturos?
ForamfornecidosaoespecialistaorelatrioelaboradopelaBozzAllen
HamiltoneasplanilhasEBITDA.OParecerTcnicofoiapresentadocomaimpugnao.
Respondeuoespecialista,emsntese:
a)Adeterminaodevalor,aavaliaodasaesdaempresacombaseem
EBITDAprojetadosimumdoscritriosvlidosporquantooEBITDAumamtricaque
refleteofluxodecaixadasatividadesoperacionaisdaempresa(p.12).
b) Aoladodeoutrosmtodosdeavaliaodeparticipaesacionrias
reconhecidospeladoutrina,oEBITDA,mostrasebastanteeficazparaospropsitosqueocaso
presentedemandaeportanto,paraoatendimentodosrequisitosdoart.385doRIR/99.OProf.
Cludioprocedeureavaliaodasaestransacionadasutilizandooutrasduasmetodologias:
Na primeiravaleusedecritrioscientficosEBIT(Earning BeforeInterestandaTaxes) e
NOPLAT(NetOperatingProfitsLoessAdjustedTaxes),aopassoquenasegundaverificaoo
ponto departidaforamosdadosdaprojeodoEBITDAapresentadosfiscalizao,sendo
queambasasprojeesforamefetuadascomvistasaapuraroFCFF(FreeCashFlowtothe
Firm)daempresa.
Destacaarecorrenteaconclusodoespecialista:Oscritriosadotadospelo
gestornaelaboraodasprojeesderesultadosfuturos(IncomeStatement) parecemnos
razoveis,eadequadamenteformuladospararefletirosriscoseosvaloresesperadosdecada
umdoscomponentesdosresultadosfuturos(p.33doparecer).
Afirmaquenomomentoemqueaparticipaosocietriaadquirida
simplesmenteimpossvelassegurarquetaisresultadosaconteceroexatamentecomoprevistos,
tantoparaacontribuintequantoparaofiscoediscordadaafirmaodaautoridadefiscalno
TermodeConstataoFiscal(04.05.2004,p.17),dequeparaseconsiderarumaprovapr
constitudanobastaocumprimentodorequisitoformalmas,queseucontedodeveser
compatvelcomalegalidadedacondutaqueestpostanomundorealdascoisas.
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Concluiarecorrentequesefosseessaaintenodolegislador,odispositivo
sobanlisecertamenteteriaredaodiversadaatualetraria,demaneiraexpressaemseubojo,
a necessidadedevinculaodaamortizaodogioposteriorconfrontaodosresultados
obtidos comaquelesanteriormenteprevistos,oquenoocorre.Exigequeocontribuinte
mantenhadocumentoqueembaseapreviso,mas,nosuaefetivaocorrncia,postoqueseria
impossvelqueocontribuintesoubessedeantemoqueaempresainvestidagerariaouno
lucros.
futura.
Abordaacontabilizaodogioemrazodaexpectativaderentabilidade
Aduzqueafiscalizaoprocuroudesqualificaraindicaorealizadapelas
empresasincorporadaspelarecorrentequantofundamentaoeconmicadogioporelas
pago,quandodaaquisiodeparticipaosocietriasequepormaisqueacontribuinte
disponhadeelementosquepossamenquadrarogiopagoemumaououtrahiptese,tendoem
contatratarsedealternativasqueseexcluemmutuamente,deveseoptarporaquelaqueseja
mais razoveldiantedocasoconcretoequeofundamentonopoderiaseoutrosenoa
expectativaderentabilidadefuturadaempresacoligadaoucontrolada.Destacouquetratase
de partesnorelacionadas,totalmenteindependentes,equenumsistemacapitalista,opreo
avenadonopoderiaseroutrosenoodemercado.Ressaltaquegrandepartedadoutrina
criticaveementementeaalneacdopargrafo2doart.385doRIR/99,porqueofundode
comrcioeosintangveisdaempresanadamaissodoqueumajustificativaparaaexpectativa
de rentabilidadefuturadoempreendimento,jestando,portanto,includosnahipteseda
alneaBdodispositivoemtelaetambmporqueaexpressooutrasrazeseconmicasde
tamanhaamplidoevaguezaqueacabapornoindicarqualseriaofundamentoeconmicodo
giopago,dandomargem,assim,aabusoseequvocosdiversosequeseriaabsurdotentar
enquadrarogiopagonocasopresenteemqualquerdashiptesesdaalneacdopargrafo2
doart.385doRIR/99.
Fiscal.
AnalisapontualmentealgunsaspectosrelevantesdoTermodeConstatao
Afirmaquealgumasobservaesfeitasnaimpugnaodeixaramdeser
abordadaspeladecisorecorrida,devendoserenfrentadanafaserecursal.
a) discordadequeaautoridadefiscaldisponhadopoderdeverde
reclassificaranaturezaeconmicadogio,poisseofiscoentenderquearecorrente
equivocousequantoindicaodofundamentoeconmicodogiopago,somentecaberia
glosarosvaloresindevidamentejamortizados.
b) discordadaautoridadefiscalquantoasepretenderexigiraconfrontao
dosresultadosfuturamenteocorridoscomosprevistosquandodopagamentoelanamentodo
gio,porquenohnormaqueassimoexija.
c) QueaavaliaodaempresainvestidafoideR$90milhes,queseriao
tetoparafinsdepagamentodegio,sendoque,noentanto,taisparticipaessocietriasforam
adquiridaspelovalordeR$65.762.978,00,emrazodenegociaoentreaspartes.
d)Sobreaafirmaodafiscalizaodequeaavaliaonodemonstraonde
estoconfirmadasnarealidadeespecficaempresaDelboniAuriemoelementostaiscomo,
contratosfuturos,valoresarecebereoutroselementosquedemonstrassemdeforma
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inequvocaestarentabilidadefutura(p.15),arecorrentediscorda,pois,ositensapontadospela
autoridadefiscaldeacordocomaboatcnicacontbildevemestarregistradosnacontabilidade
daempresa.Setaisitensdevemserreconhecidospelacontabilidadelgicosuporqueesto
tambmespelhadosnovalorqueseatribuiaopatrimniolquido.Ressaltaqueogiopagoem
um negciojamaispoderiaestarrefletidoemqualquerelementoregistradonacontabilidade,
senonoseriagioesimparceladopatrimniolquido.
e)Sobreaafirmaodafiscalizaodequeemrelaoaolaudodeavaliao
(p.16),nosetratariadeumaferramentadestinadaaavaliararentabilidadedaempresanos
moldes dalegislaofiscalesocietria,arecorrenteaduzqueaautoridadefiscalnofaz
menoaqualquerdispositivolegalquetratedamatria,porquesimplesmentenoexistemtais
normas.
f)Arecorrenteargiquesenohouvesseapuradolucroemnenhumdosanos
em queforamlanadasasamortizaesdogio,comopoderiaasuaglosaimplicarna
existnciadabasedeclculotalquejustificasseosvaloresexigidospeloautodeinfraoora
combatido.Seaglosaresultouemvaloresapagarattulodeimpostoderendaecontribuio
social,certamenteporquehouveaefetivageraodelucros.
AbordaainaplicabilidadedasinstruesdaCVM:
Argumentaquenaimpugnaoficoudemonstrada,ainda,aimprocednciada
pretensofiscaldequeinstruesdaCVMtenhamforavinculanteemrelaorecorrente,
poca,sociedadeannimadecapitalfechado.Entendequeeventuaisnormaseditadaspela
CVM,pelaprpriafunoenaturezadessaComisso,nopodemproduzirefeitostributrios,
sob penadeseviolaragarantiaisonomia(art.150,incisoIIdaCF),poisimplicariaem
assumir apossibilidadedecompanhiasabertasefechadascontriburemdemaneira
desproporcionalaoscofrespblicos.Discordoudafiscalizaoporsebasearemuma
reportagemdarevistaVeja,paraafirmarqueofundodeinvestimentosPatrimnioPrivate
Equity1compostoporempresasnacionais,americanasecanadensesadquiriuoequivalente
a 49%dasaesdoDelboni,masqueaconclusoquesepodechegarapartirdotrecho
transcritoadequeomencionadofundodeinvestimentosadquiriuaesdarecorrente.
n10)
DETERMINAODEDILIGNCIAsessode23.05.2007(infrao
Para queseampliasseacompreensosobreaamortizaodogio
contabilizadonaempresaCANTALON,foideterminadaadilignciaparaesclarecimentodos
seguintesfatos:
gio?
a) QuaisosfatoresquelevaramaempresaCANTALONacontabilizaro
b)QuaisosfatoresquelevaramaempresaCANTALONaamortizarogio
denovembrode1999aagostode2000?
DORELATRIOFISCAL(infraon10)
interessada.
Aautoridadefiscalelaborourelatriodefls.3978/3996quefoicientificado
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Aprimeiraperguntaformuladapeloautordadilignciaaseguinte:
Quais osfatoresquelevaramaempresaCANTALONa
contabilizarogiodeR$33.561.837,28emsuaescriturao?
Apresentaresclarecimentosporescrito,acompanhadosda
documentaocomprobatria.
Esclareceaautoridadefiscalinicialmente,quenocursodafiscalizaoa
contribuinteapresentoucartadatadade05.05.2004,fl.2149,pormeiodoqualinformouqueo
giopagopelaempresaCANTALONparaadquirirparticipaosocialnaLAVOISIERfoi
fundamentadoemrentabilidadefutura,baseadoemprojeesderesultadosqueestariamnos
mesmoselementosfornecidosem03.09.2003e16.04.2004.Acrescentaquetaldocumentao
defls.1892/2003e2052/2059,destinamsesomentetentativadejustificarogiopagopelas
empresasORIGEMeANTURPIAparaadquirirparticipaosocialnaempresaDELBONI
AURIEMO,noapresentandodadosrelativossempresasLAVOISIERouCANTALON.
A fimdeesclarecerseadocumentaodestinadaajustificarogiopago
pelasempresasORIGEMeANTURPIAnaaquisiodaparticipaonaempresaDELBONI
AURIEMOeraamesmaqueentendiasercabvelparajustificarogiopagopelaCANTALON
paraadquirirpartedaLAVOISIER.Afirmaquearespostadacontribuinte,defl.3783coloca
emdvidaacapacidadedecompreensodaautoridadefiscal,masque,dvidasparte,presta
se aconfirmaraomissodeinformaesnocursodoprocedimentofiscal,postoqueos
elementosfornecidosem03.09.2003e16.04.2004nomantmqualquerrelaocomas
empresasLAVOISIEReCANTALON.
Esclarecequeconformerespostadacontribuintedefls.3780,queogio
escrituradopelaempresaCANTALONdecorreudeaquisio,poresta,departicipao
acionrianasociedadeLAVOISIER,tendocomofundamentoeconmicoaexpectativade
rentabilidadefuturadaLAVOISIER,naformadaalneab,2,doart.20doDL1598/77.
Para demonstraraprevisodeexpectativaderentabilidadefuturaa
contribuinte apresentou(i)estudoLatinHealthcareFund.L.P, defls.3833/3846e(ii)
planilhas Income Statementes, defls.3847/3863.Observaaautoridadefiscalqueesses
documentosapresentamtextosnolimitedalegibilidadeenoseencontramnoidioma
nacional,fatoquejseriasuficienteparadesconsiderlos.Ressaltaquemesmoqueestivesse
noidiomanacional,odocumentoLatinHealthcareFund.L.Pnoseprestariaajustificaro
fundamentoeconmicoouavaloraodogiopagopelaCANTALONnaaquisioda
LAVOISIER,postoquenoapresentaestudosoudadosnumricosexpectativade
rentabilidadefuturadaLAVOISIER.Essedocumentoseriaapenasumrelatriosucintoe
superficial,tecendoapenasalgunscomentriossobreacapacidadedeproduo,instalaes,
equipamentosdelaboratrioeinformticadoslaboratriosDELBONIAURIEMOe
LAVOISIER,sementraremaspectosnumricosrelativosrentabilidadedonegcio.
Afirmaqueessedocumentoprestaseamostrarqueodesfechofinaldosfatos
j haviasidopreviamentedelineado,qualseja,acompradolaboratrioLAVOISIEResua
incorporaoaoDELBONIAURIEMO(fls.3837/3839).
DestacaqueaparafernliajurdicaqueenvolveuacompradaLAVOISIER
pela CANTALONprestousesomenteamaquiarodesfechofinal,afimdeobtervantagens
tributriasindevidasnaDELBONIAURIEMO,pormeiodaamortizaodosupostogiopago
combaseemexpectativaderentabilidadefuturadaLAVOISIER.
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SobreasplanilhasIncomeStatementes,aindaqueestivessemlegveiseno
idiomanacional,noseprestariamademonstraravaloraoeafundamentaoeconmicado
gio.DesqualificaopelafaltadalinhaDiscountedCashFlow, citadanotextodacartada
contribuinte defl.3781,naqualestariasupostamenteapontadoomontanteatinenteao
potencialfuturodegeraoderesultadosdaLAVOISIER,comvistasajustificaravaloraoe
afundamentaoeconmicadogio.
Ressalta queaindaqueafaltadalinhamencionadaeseusclculosfosse
sanada,tambmnoseriasuficienteparademonstrarofundamentoeconmicodosupostogio
pagonaaquisiodaLAVOISIER,pelasimplesfaltadeatendimentoaosrequisitoslegais.
Afirmaqueaglosadasamortizaeslevadaaefeitopelaautoridade
lanadora,sejanocasodaLAVOISIERounocasodaORIGEMedaANTURPIA,decorreu
da faltadeadequadajustificativaparaaconstituiodogioporrentabilidadefutura,nos
estritostermosdasdeterminaesdoart.20doDL1598/77earts.7e8daLei9.532/97.
OincisoIdoart.7daLei9.532/97tratadogiopagocomfundamentono
valor demercadodosbensdoativo,naparcelaqueexcederaomontanteregistradona
contabilidade,nosendoaplicvelaocasoemtela,postoquenofoiabordadopela
contribuinteoupelaautoridadelanadora.
O incisoIIIdoart.7daLei9.532/97determinaqueogiopagocom
fundamentoemprevisodosresultadosnosexercciosfuturosamortizvelnaapuraodo
lucrorealdaincorporadora,apresentandoassimgrandevantagemtributria,motivopeloquala
contribuinte, bemcomoosconsultorescontratadospelamesma,nopoupamesforospara
tentarprovarqueogiofoipagoexclusivamentecombasenessefundamento.
Por outrolado,oincisoII,doart.7daLei9.532/97determinaqueogio
pagocomfundamentonovalordofundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas
deveserregistradoemcontadeativopermanente,nosendoamortizvelnaapuraodolucro
realdaincorporadora,apresentandoassimgrandedesvantagemtributria,razopelaquala
contribuinte,bemcomoosconsultores,noadmitemquepartedogio,ousuatotalidade,foi
pagacombasenessefundamentoeconmico.
Dizquelgicoconsiderarqueoinvestidoresperaobterrentabilidadefutura
emqualquerhiptese,sejaaoadquirirumaparticipaopelovalordofundodecomrciooude
seus intangveis,sejaaoadquirirumaparticipaocomvalorfundamentadonaprevisode
resultadosfuturosequepartindodapremissaqueuminvestidornocompraumaparticipao
esperandoporprejuzosfuturos,seriaevidentequeadistinopretendidapelolegisladorparaa
fundamentaodogionoresidenasimplesexistnciaderentabilidadefutura,postoqueem
ambososcasosoinvestidoresperaobterrentabilidadefutura.
Acrescentaquesegundoalgicaimpostapelolegisladorseriaevidentequea
alnea ctratadogiopagocombasenaperpetuaodarentabilidadequejobtidano
momento daaquisio,quenodependedeprevises,equeaalneabtratadogiopago
combasenaprevisodeumarentabilidadeaserobtidanofuturo,emmontantesuperiorquela
queobtidanomomentodaaquisio.
Dessaforma,nalgicaestabelecidapelolegisladoroadquirenteda
participaosocialpelovalordofundodecomrcioedosintangveisestpagandoporuma
riquezaqueestmargemdaescriturao,masquenoentanto,estpagandoporumariqueza
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j existente,quenoprecisasertrabalhadaoualcanadanofuturo,mastosomenteser
perpetuadaapartirdoresultadopresente.
Afirmaqueacontribuintemenosprezaaintelignciadolegisladorquando,
emsuadefesa,sfls.2271,argumentaqueovalordofundodecomrcioeosintangveis,na
formadoincisoIII,tambmseriamumajustificativaparaaexpectativaderentabilidadefutura,
e queassimjestariamincludosnogiopagocombaseemprevisodosresultadosnos
exercciosfuturos,naformadoincisoII.
Destacaqueolegisladorquisdarumtratamentoarendimentosfuturos,
advindos deumariquezajexistentenopresente,quedenominoudefundodecomrcio,
intangveiseoutrasrazeseconmicaseoutro,derendimentosfuturos,decorrentesdeuma
riquezaaserformadanofuturo,quedenominoudeprevisoderesultadosnosexerccios
futuros.
Entendequeolegisladorinseriuclaramenteduasespciesdegio:
ogiopagoemdecorrnciadosrendimentosfuturos,queofundode
comrcioeosintangveisdaempresajsocapazesdegerarnomomentodaaquisio,
enquadrvelnoincisoIII,doart.7daLei9.532/97enoamortizvelnaapuraodolucro
real
ogiopagoemdecorrnciadaexpectativaderesultadosnosexerccios
futuros,ouseja,pagoemfunodaexpectativadeobterrendimentossuperioresaosjobtidos
nomomentodaaquisio,enquadrvelnoincisoIIdoart.7,daLei9.532/97,amortizvelna
apuraodolucroreal.
Citaumexemploparaconcluirqueemtese,umaparceladogiopodeser
contabilizadacomfundamentoeconmicobaseadonofundodecomrcioeintangveis,no
amortizvel,eoutra,contabilizadacomfundamentonaprevisoderesultadosfuturos,
amortizvel.
Acrescentaqueolegisladornodeixouliberdadeaocontribuintepara
escolheraseubelprazersepagougiocomfundamentonofundodecomrcioeintangveis,
ousepagougiosomentecombaseemprevisodosresultadosnosexercciosfuturosequea
existnciadovalordofundodecomrcioedosintangveisnomomentodaaquisiono
uma opodocontribuinte,sendoumarealidadeditadapelomercadoassim,nobasta
contribuintealegarqueaempresanadavaliaaessettulo.
Alm disso,aparceladogioquesejafundamentadaemexpectativade
resultadosfuturosdeveriaserdevidamentefundamentadaemdemonstrativo,conforme
exignciado3doart.20doDL1.598/77,postoquedelaresultanotvelvantagemtributria.
AduzquenocasodasempresasORIGEMeANTURPIA,acontribuinte
argumentaqueapresentouasplanilhasbaseadasnomtodoEBITDA,pormeiodasquais
procuroumostrarqueaDELBONIAURIEMOseriaavaliadaemR$90milhes,combasena
expectativaderesultadosfuturos.
Ressalta quetaisplanilhasnadainformamsobreovalordemercadodos
ativos escriturados,bemcomonadainformamsobreovalordofundodecomrcioedos
intangveisnomomentoemqueocorreramastransaes,impedindoautoridadelanadora
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determinarquaisparcelasdosgiosforampagasattulodofundamentoeconmicodaalnea
c,sobreasquaisnocaberiaaamortizaonolucrorealdaincorporadora.
Afirmaqueacontribuintepreferiuapegarsesomentefuturologiados
resultados,masesqueceuquealegislaopreviaasegregaodogiopagocomfundamento
na alienac,cujovalornodependiadafuturologiadosresultados,masapenasda
perpetuaodosresultadosobtidospelaempresanomomentodaaquisio.
Acrescentaqueaautoridadelanadoraprocedeucorretamenteaoconsiderar
queoslaboratriosLAVOISIEReDELBONIAURIEMO,nomomentoemqueocorreramas
transaes,jpossuamumexpressivovalorattulodeseufundodecomrcio,pela
rentabilidadequejauferiam,pelonomecomprestgioedestaquenomercadonacionalde
diagnsticos,grandecarteiradeclientes,grandescontratoscomplanosdesade,estrutura
organizacionaldevidamentemontadaefuncionando,corpofuncionaldevidamentetreinadoe
operando,diversasunidadesdeatendimentomontadaseemfuncionamentoemlocaisde
grandemovimento,unidadeslaboratoriaiscomvastagamadeequipamentosdediagnsticoetc.
Paraquenopairemdvidassobreoafirmado,bastariaobservarosdadosdas
planilhas anexadassfls.2540/2544,nasquaispossvelobservarqueaDELBONI
AURIEMOgerouem1998faturamentobrutoprximodeR$74milheseumsaudvel
EBITDAprximodeR$13milhes,contandocom20unidadesdeatendimentoemlocaisde
grandemovimento.
NotocanteempresaLAVOISIER,asplanilhasfornecidaspelacontribuinte,
defls.2148e3848,mostramqueestaempresagerouem1998faturamentobrutoprximode
R$32milheseumsaudvelEBITDAprximoaR$4milhes,contandocomdezunidades
deatendimentoemlocaisdegrandemovimento.
ObservaqueasempresasLAVOISIEReDELBONIAURIEMOjpossuam
no momentodesuaaquisioumfundodecomrciocomgrandevalornomercado,pela
simplesperpetuaodarentabilidadequejauferiam,independentementedasmodificaes
futurasqueviesseaaumentarseusresultados.
Destacaqueacontribuinte,visandosuaexclusivaconveninciatributria,
considerouindevidamentequeogiofoipagointegralmentecomfundamentonaprevisode
rentabilidadedeexercciosfuturos,passandoaamortizlonaapuraodolucrorealdos
perodossubseqentesincorporao,motivopeloqualafiscalizaoprocedeusuajusta
glosa.
Fazrefernciaatextodeconsultordefls.3811,queesclareceque
perpetuandoseofaturamento,ouseja,mantendoseconstanteaolongodotempo,sem
aumentonosresultadosfuturos,extraiseumaregrageralparaanegociaodosbares,baseada
novalorequivalenteaoitovezesseufaturamentobruto,trazendotonaovalordofundode
comrciodesseestabelecimento,semquesejanecessriorecorrerfuturologiadosresultados.
Concluiqueaautoridadelanadoraprocedeucorretaglosaintegraldogio
amortizadonaDELBONIAURIEMO,oriundodasempresasLAVOISIER,ORIGEMe
ANTURPIA,postoqueasplanilhasapresentadaspelocontribuintenoseprestarama
demonstraraparcelapagacombasenaprevisoderesultadosfuturos,bemcomonoforam
apresentadosdocumentosquepermitissemfiscalizaodeterminaraparceladogiorelativa
aovalordofundodecomrcioeseusintangveis,sobreaqualnocaberiaaamortizaono
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lucroreal.Ouseja,acontribuintenoapresentoudemonstrativosegregandoasparcelasdegio
entreosenquadramentosdasalneas,a,becdo2doart.20doDL1598/77.
Aseguirabordaseoitem2doTermodeIntimao:
Quais osfatoresquelevaramaempresaCANTALONa
amortizaroreferidogionosperodosde11/1999a08/2000,
totalizandoR$5.593.639,50?Apresentaresclarecimentospor
escrito,acompanhadosdedocumentaocomprobatria.
Salientaaautoridadequerealizouadilignciaqueacontribuinteexplicou(fl.
3782) queaamortizaorealizadapelaCANTALONnesseperodonoproduziuefeitos
fiscaisnamesma,poisteriasidoadicionadanaapuraodoIRPJedaCSLL,juntando,attulo
decomprovao,cpiasdoLALURdaCANTALNemseudoc.5,defls.3864/3878.
Afirmaoautordadilignciaquedefato,diantedoselementosapresentados,
parecequeaamortizaodogiofoimesmoadicionadanaapuraodolucrorealda
CANTALON,provavelmentepelofatodequetalamortizaoseriaindiferenteparaa
CANTALON,pornoapresentarresultadooperacionaltributvel,postoqueestaempresano
existiudefato,prestandosetosomentemanobrajurdicaquetransportouogiogeradona
aquisiodaLAVOISIERparaaDELBONIAURIEMO.
Destacaqueporoutrolado,nofatoquederealinteressedosautos,a
DELBONIAURIEMOnoadicionouaoseulucrorealasparcelasdasamortizaesdogio
contabilizadoporocasiodaincorporaodaCANTALON,obtendoassimvantagens
tributriasindevidas,ensejandoacorretaglosa.
Segundoorelatriofiscal,ositens5,7e9doTermodeIntimaoprestaram
se adarnovaoportunidadecontribuinteparaesclareceraformaodogioenvolvendoas
empresasLAVOISIER,ORIGEMeANTURPIA,pormeiodaapresentaodelaudos,
avaliaes,demonstrativoseoutrosdocumentosqueseprestassemamostrarqualeraovalor
do fundodecomrcioedosintangveisnoescrituradosdaLAVOISIERnadataemquea
empresaCANTALONadquiriuparticipaosocietrianacitada,daempresaDELBONI
AURIEMOnadataemqueaempresaORIGEMadquiriuparticipaosocietrianacitada,eda
empresaDELBONIAURIEMOnadataemqueaempresaANTURPIAadquiriuparticipao
societrianacitada,visandoapuraromontantedogioqueseriaenquadrvelnaalneacdo
textolegal.
Destacaqueasquestesforamcomplementadaspeloesclarecimentodequeo
valor dofundodecomrcioedosintangveisnoescrituradosdeveriaserentendidocomo
sendo ovalordemercadodaempresanomomentodaaquisio,emfunodaclientelaj
formada,tradicionalecontnua,donomecomercialamplamenteconhecidoeconceituadono
mercado,doscontratosfirmadosecontnuos,etc..
Ressalta aautoridadefiscalqueocontribuintedeixoudeapresentaros
documentossolicitadoslimitandoseaapresentarajustificativaquetranscreveu,dacartadefls.
3785,cujotrechoreproduzoabaixo:
Noexistequalquerlaudo,avaliao,oudemonstrativo,relativo
aosupostovalordemercadodofundodecomrciooudosativos
intangveisnoescrituradosdeLAVOISIERouDELBONI.Tais
documentos,comefeito,jamaisforamelaborados,poisem
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momentoalgumsecogitouaexistnciadefundodecomrcioou
ativos intangveisnoescrituradosdessassociedadespassveis
deanliseindividualizada,paraquaisquerfins.
...
Nodemaisressaltar,ademais,queotemaafeitoaofundode
comrcioouativosintangveisnoescrituradosjamaisfoiobjeto
dopresenteprocessoadministrativo.
A autoridadefiscalexplicaquearespostadacontribuinteapresentaduas
surpresas.Aprimeirarefereseaofatodedizerqueemmomentoalgumsecogitouaexistncia
de fundodecomrcioouativosintangveisnoescrituradosdessassociedadespassveisde
anliseindividualizada,porque,quemdeterminaaexistnciadovalordofundodecomrcioe
dosintangveisdeumaempresaouestabelecimentooprpriomercadoenoocontribuinte.
Aoutrasurpresadizrespeitoafirmaodequeotemaafeitoaofundodecomrcioouativos
intangveisnoescrituradosjamaisfoiobjetodoprocessoadministrativo.
ReproduzosseguintestrechosextradosdoTermodeConstataoFiscaldo
autodeinfrao,defls.2060/2082,nosquaisotemaseriaplenamenteabordado.
FL.2071
...
Quandoarazodogioforaexistnciadefundodecomrcio
ou intangveisnocontabilizados(noconsagrados
juridicamentenaescrituraocomercial),estarocontribuinte
desobrigadodecomprovaodocumental,omesmoocorrendo
searazodogiofornoidentificveloudelivrenegociao
entreaspartes.
...
Fl.2080
...
Naverdade,nosediscuteaquianoexistnciadosvalores
pagosamaiorquandodaaquisio,massimqueosmesmosno
sedevemexpectativadelucrosfuturosesimaumariqueza
existenteamargemgrficadoBalanoPatrimonial.Paratal
situao,materialmenteocorrida,temsequeoordenamento
consagraregraespecialqueaquelainsertanaalneacdo
2doart.20doDLn.1598/77fundodecomrcio,intangveis
eoutrasrazeseconmicas...
Concluiaautoridadefiscalqueacontribuinteoptoupelaomisso,deixando
deapresentardocumentosqueseprestemamostraracomposiodogiopagonastransaes
envolvendoasempresasLAVOISIER,ORIGEMeANTURPIA.
Emrelaoaositens6,8e10doTermodeIntimao,esclareceaautoridade
fiscalqueprestaramseadarnovaoportunidadecontribuintedeesclareceraformaodo
gioenvolvendoasempresasLAVOISIER,ORIGEMeANTURPIA,pormeioda
apresentaodelaudos,avaliaesououtrosdocumentosqueseprestassemamostrarqualera
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o valordemercadodosativoscontabilizadosdaLAVOISIERnadataemqueaempresa
CANTALONadquiriuaparticipaosocietrianamesma,edaDELBONIAURIEMOnadata
emqueasempresasORIGEMeANTURPIAadquiriramaparticipaosocietrianamesma,
visandoapuraromontantedogioqueseriaenquadrvelnaalneaadotextolegal.
TambmfoisolicitadaacomposiodoativodasempresasLAVOISIERe
DELBONIAURIEMOnadataemqueocorreramastransaes.Explicaquearespostada
contribuinte defl.3786,pareceequivocada,postoque,emvezdereferirseaovalorde
mercadodosativoscontabilizados,referiusematriadositens5,7e9,abordandoovalordo
fundodecomrcioeintangveisnoescriturados.Entendequerestanovamenteconfiguradaa
opodacontribuintepelaomissodeinformaes,deixandodeapresentardocumentosquese
prestamamostraracomposiodogiopagonastransaesenvolvendoasempresas
LAVOISIER,ORIGEMeANTURPIA.
Sobre oitem11doTermodeIntimao,acontribuintedeveriaesclarecer
aparentesincoernciasnaargumentaoquejustificouosgiosenvolvendoasempresas
LAVOISIER,CANTALON,ORIGEM,ANTURPIAePLATYPUSHOLD.
Nocursodoprocedimentofiscal,acontribuintetentoujustificartodosesses
giospormeiodamesmadocumentao,umacartaelaboradapelaempresaPATRIMNIO
INVESTIMENTOSEPARTICIPAESLTDA,defls.1893/1894,naqualaDELBONI
AURIEMOavaliadaematR$90milhes,tendocomobaserelatrioselaboradospela
consultoriaBoozAlen&Hamilton,defls.1895/2003,2052/2059e2403/2562.
AtransaoenvolvendoaLAVOISIEReaCANTALONnocitadanessa
documentao,noentanto,acontribuinte,nocursodoprocedimentofiscal,apresentoucartade
05.05.2004, defl.2149,pormeiodaqualinformouqueogiopagopelaempresa
CANTALONparaadquirirparticipaosocialnaLAVOISIERfoifundamentadoem
rentabilidadefutura,baseadoemprojeesderesultadosqueestariamnosmesmoselementos
fornecidosem03.09.2003e16.04.2004.Ressaltaqueoselementosentreguespelacontribuinte
pormeiodascartascomdatasde03.09.2003e16.04.2004sojustamenteacitadacartaeos
relatriosdaBoozAllen,demodoquefoiaprpriacontribuintequeestabeleceuovnculo
entreosfatos.Paramaiorclarezanaanlise,transcrevenaseqnciaoitem11doTermode
Intimaoetranscrevecartadacontribuintede04.05.2009.
A autoridadefiscalargumentaqueemrelaoaotrechotranscrito,cabe
destacar queosdocumentoscitadosnatabela,Rel.JamesCarson/PlanilhasIncome
Statements, referentesaogioenvolvendoaLAVOISIER,conformedetalhadonoitema
daquelerelatrio,contmomissesenoesclarecemacomposiodogiopago,demodoque
noseprestariamajustificarogiopretendido.
Por outrolado,nocasodosgiosenvolvendoasempresasORIGEM,
ANTURPIAePLATYPUS,adocumentaoutilizadasempreamesma,orelatrioda
BoozAllen&Hamilton,assim,noseriaverdicaaafirmaodacontribuintedequeh
planilhasespecficasparacadaoperao.
Afirmaqueacontribuintedeixoudeatenderplenamentesolicitaoda
fiscalizao,porterdeixadodeincluiremsuaplanilhaatotalidadedasoperaes
contabilizadasnoperodode1999a2003,deixandodeinformarogiocontabilizadoem
funodaincorporaodaempresaPLATYPUSHOLD,novalordeR$50.022.996,35,sobo
pretexto,contidonasentrelinhas,dequenoconstituiobjetodopresenteprocesso.
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InformaqueogioadvindodaPLATYPUSHOLDfoiobjetodenova
autuao,noprocesso10882.002482/200610,queseencontravanaqueladataaguardando
julgamentono1CC.Emrazodessaautuaoseresclarecedoraecomplementarmatriados
autosemanlise,aautoridadefiscalsugereautoridadejulgadora,casojulgueconveniente,a
consulta aocitadoprocesso,cujacpiadadecisodeprimeirainstnciafoianexadasfls.
3939/3976.
A autoridadefiscalretornaaotemadorelatrioBoozAllen&Hamilton.
Aduzqueacontribuintepassouporumgrandeprocessodeexpansoqueseiniciouem1999,
tendo frenteumgrupodeinvestidoresqueingressounasociedadeepromoveuacomprae
incorporaodevrioslaboratrios,taiscomo,LAVOISIER,LMINA,BRONSTEIN,etc.
Asplanilhasdocitadorelatrio,defls.2540/2544,baseadasnoEBITDAeno
mtododofluxodecaixadescontado,partiramdapremissadequeofaturamentodaempresa,
queeradeR$73.966.000,00em1998,foialadoanotveisR$403.650.000,00em2003.
A contribuinteeseusconsultoresteceramincontveisexplicaessobreo
mtodo EBITDA,noentanto,emmomentoalgumdetalharamcomosedeuonotvel
alavancamentodofaturamentode74para404milhesdereais.
Dizqueparecerazovelsuporqueamaiorpartedessenotvelalavancamento
decorreudomacioingressoderecursospromovidopelosinvestidoresaolongodotempo,
destinado aquisioeincorporaodelaboratriosconcorrentesseriaprovvelqueuma
parcelabemmenordesseincrementotenhadecorridodaprofissionalizaodosmtodosde
gesto,racionalizaodepessoal,mtodoseprocessos,aquisiodenovosequipamentos.
Acrescentaquetalsuposiodecorredofatodequeoexpressivoaumentode
446% nofaturamentode1999a2003somenteseriavivelpormeiodecomprade
concorrentes,postoqueoprpriorelatriodaBoozAllenprojetouparaomesmoperodo,em
seugrficodefls.1953,crescimentodeapenas17,5%(824/701)nasreceitasdomercadode
diagnsticosnagrandeSP,principalreadeatuaodaDELBONIAURIEMO.
Afirmaquetratasedemerassuposiesdaautoridadefiscal,postoquea
contribuinte,emvezdeesclarecerosnmeroslanadosnasplanilhas,focouseapenasemdar
aulasdomtodoEBITDA,deixandodeesclareceraspremissasqueutilizouparachegaraos
resultados,motivopeloqualaautoridadelanadora,entendeuqueorelatriodaBoozAllen
noseprestavaajustificarosgiospagoscomfundamentoeconmicobaseadonaprevisode
resultadosfuturos.
Aautoridadelanadoraentendeuquenoerarazoveljustificaropagamento
degionaaquisiodepartedaDELBONIAURIEMOem1999,valendosedeumrelatrio
queprojetavaumaumentonotveldefaturamentopara2003,alavancadoporgrandeinjeode
recursoseincorporaodelaboratriosconcorrentes,mudandocompletamenteacomposio
daempresa.
Comentaotextodoquesito3doparecercontratadopelacontribuinte,defls.
3815/3819,pormeiodoqualacontribuintetentamostrarfalhasnaargumentaodaautoridade
lanadora,relativadesconsideraodogioemfunodanoconcretizaodarentabilidade
previstanasplanilhasdorelatriomencionado.
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O consultorprocurouesclarecerque...apsumprocessodeincorporao
ficaimpossibilitadaasegregaoexatadoquerentabilidadeporcontadeumaoudeoutra
entidadeenvolvidanoprocesso...,...equantomaisentidadessoenvolvidasemprocessosde
incorporao,maismisturadasficamassuasrentabilidadesindividuais....
Aautoridaderesponsvelpeladiligncia,afirmaquedefato,aspalavrasdo
consultor cabemmuitobemparaesclarecerporqueaautoridadelanadoranopoderiater
aceitadoasplanilhasdocitadorelatrio,postoqueacontribuintedeixoudeapresentarum
estudo especficoparaogioemcadatransao,doqualfossemsegregadososefeitos
especficosdessatransao,semainflunciadasincorporaesposteriores.
AcontribuinteeseuconsultordeveriamsaberqueaORIGEM,ANTURPIA
eaPLATYPUSadquiriramparticipaesnaDELBONIAURIEMO,pagandoporelaumpreo
baseadoemplanilhasquenosegregamoefeitoespecficodecadatransao,ouseja,a
explicaodoquesito3doconsultorprestouseaevidenciarainconsistnciadasplanilhasdo
relatrionotocanteajustificarogiocomfundamentonaprevisoderentabilidadefuturanas
transaesindividuais.
Prosseguecomarespostadacontribuintetranscrevendootextodacarta
anexadadefls.3796/3798.Dizqueaexplicaomuitoesclarecedora,postoquedelaseextrai
aexistnciadegioporrazeseconmicasdistintasdaexpectativaderentabilidadefutura,fato
queseriadegrandevalianaformaodaconvicodaautoridadejulgadora.
A contribuinteprocuraexplicaraproliferaodegiospormeiodeum
supostoacordocomercial,pormeiodoqualovalordasociedadedeveriacontemplarumgio
deR$81.615.760,80,dentrodossupostosR$90milhesqueseriamolimitedovalorbaseado
na expectativaderentabilidadefutura.Acrescentaquesegundoarecorrente,paratornarse
scia daDELBONI,aANTURPIAassumiuoencargodepagarnoapenasogio
proporcionalparticipaoqueadquiriu,de49%,mastambmoencargodepagar,attulode
gio,adiferenaentreomontantedegioproporcionalparticipaodeBalu(51%)eogio
quehouverasidopagoporintermdiodeORIGEM.
A autoridadequerealizouadiligncia,traduznosentidodequea
contribuintedissequeaANTURPIAporforadeacordocomercial,pagougiopor100%da
DELBONIAURIEMO,masslevou49%dasociedade.Destacaquenadaobstaquea
contribuintefaaacordoscomasclusulasquejulgarmelhor,noentanto,nopodeesquecer
que, baseadonasupostaexpectativaderentabilidadefutura,49%daDELBONIAURIEMO
somentepoderiamvaler,nomximo,49%deR$90milhes,ouseja,R$44milhes.Assim,a
supostaparceladogioproporcionalparticipaodaBALU(51%),quesequerestavasendo
vendida,nopodeseratribudaexpectativaderentabilidadefuturadaparcelade49%que
estavasendoadquiridapelaANTURPIA.
A prpriacontribuinteesclareceemseutextoqueaparceladogiodevida
pela ANTURPIApelacomprade49%daDELBONIAURIEMO,comfundamentona
rentabilidadefutura,deveriaserdeR$39.991.722,79.Noentanto,natentativadeesclarecera
proliferaodosgios,acontribuinteinovaeatribuiANTURPIAoencargodepagaro
estranhogiodeR$24.091.543,21devidoporumaparticipaosocietriaquenoestava
adquirindo.
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Afirmaqueaprpriacontribuinteforneceuelementosprovandoquea
ANTURPIApagougiodeR$24.091.543,21porrazeseconmicasquenadatemavercom
asupostaexpectativaderentabilidadefutura.
Observaqueacontribuintefoidespretensiosamentequestionadaporque
tantos gios,queseprestavamaadquiriremcadatransaocercade49%daDELBONI
AURIEMOtotalizavamR$142.439.209,45,aomesmotempoemqueosupostolimitebaseado
naexpectativaderentabilidadefuturaeradeapenasR$44,1milhes.
Dizqueoobjetivoeraapenasentenderosfatos,nonecessariamenteimpor
que asomatriadosgiospagosemtransaesindependentesdevessesomarovalordeR$
44,1 milhes.Defato,porexemplo,atransaoenvolvendoaLAVOISIERnadatemaver
comessemontante,postoqueogiofoipagoparaadquirirumaparticipaonessaempresae
nonaDELBONIAURIEMO.
No entanto,asdemaistransaes,diretaouindiretamente,envolveramo
mesmo grupodeinvestidoresqueencomendouoestudodaBoozAllen,demodoque,se
houvessecoerncia,salvomelhorjuzo,ogiopagototalpelosinvestidoresparaadquirir49%
da DELBONIAURIEMOnodeveriaexcederaR$44,1milhesnasomadastransaes,
aindaquelevadasaefeitoemdatasdistintas.
AtransaorelativaORIGEM,naqualfoipagogiodeR$17.532.494,80,
foifinanciadapelosinvestidorespormeiodoemprstimodeR$20milhesdaANTURPIA,
utilizadomaistardeparacomporopagamentodogiodeR$64.083.266,00,condio
assumidapelaANTURPIAparaadquirir49%daDELBONIAURIEMO.Observasequeos
investidoresdesembolsaramR$64.083.266,00porumaparticipaoquesupostamentedeveria
valerapenasR$44,1milhes,casofosseefetivamentebaseadanasupostaexpectativade
rentabilidadefutura.
Nobastasseisso,omesmogrupodeinvestidores,natransaoqueenvolveu
a PLATYPUS,objetodaautuaodoprocesso10882.002482/200610,desembolsamaisR$
50.022.996,35 degioparaadquirirparticipaoequivalentenaDELBONIAURIEMO,
amparadonomesmomanto,orelatriodaBoozAllen,totalizandoassim,R$114.106.262,35,
porumaparticipaoqueeraavaliadaemR$44,1milhes.
Por fim,aexemplodoqueocorreunocursodoprocedimentofiscal,resta
caracterizadaafaltadeconsistncianadocumentaoapresentadapelacontribuintepara
justificarogiocomfundamentoeconmiconaprevisoderesultadosfuturos.
DAMANIFESTAODARECORRENTE(infraon.10)
Argumentaainteressadaqueamaioriadasponderaesdaautoridadefiscal
no podemserconhecidasporqueseassimfosse,restariacaracterizadaarevisodo
lanamento,oquenoseadmiteemvirtudedotranscursodoprazodecadencial.
lanamento.
Abordaositensquedevemserdesconsideradosanteailegalrevisodo
InicialmenteelaboraquadroquerelacionaosquesitosdoTermodeIntimao
da diligncia(TI),acorrespondnciacomaResoluoesehalgumadiscrepnciaentreo
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Relatrio Fiscal(TRF)elaboradocomoresultadodadilignciaeoAutodeInfrao,que
passamosasimbolizarsimplesmente,comodiscrepncias.
Osquesitos1,3e4teriamrelaocomoquesitoadaResoluoecitatr^s
discrepnciasentreoTRFeoautodeinfrao.Oquesito2doTIteriacorrespondnciacomo
quesitobdaresoluoenohaveriadiscrepncias.
Os quesitos5,7e9eosquesitos6,8,10nopossuiriamrelaocoma
Resoluoeexistiriadiscrepncias.
discrepncias.
Emrelaoaoquesito11,nohaveriarelaocomaResoluoenohaveria
Argumentaquealeituraatentadoautodeinfraopermiteconcluirquea
autoridadefiscalentendeusercabvelaglosadosencargosdeamortizaoapropriadospela
recorrenteemvirtudedequeseria,aseuver,outrasrazeseconmicas,overdadeiro
fundamentoparaopagamentodosgiosexaminados.Esseseriaumfundamentoeconmico
residualefoiinvocadopelaautoridadefiscalporqueoseuentendimentooriginalfoiodeque
os giospagosnoteriamlastroemexpectativaderentabilidadefutura,masemoutro
motivoeconmiconoidentificado.
Por meiodoRelatrioFiscal,aautoridadefiscalestariamudandooseu
entendimento,pois,afirmaqueassociedadesinvestidasseriamtitularesderiquezano
escrituradacorrespondenteamaisvaliadeativos,fundodecomrcioeintangveiseque
essariquezaseriaatribudapelomercado,eque,nocasodassociedadesinvestidas,elaexistiria
de fato(emboraissonotenhasidoprovado),nopoderiaserdesconsiderada,eteriasidoo
fundamentoeconmicodosgiospagos.
Acrescentaqueareclassificaodofundamentoeconmicodosgiosdeveu
seinfundadaalegaodequeosresultadosprevistosnoteriamsematerializado,epostulase
queassociedadesinvestidorasnoteriamliberdadeparaescolherofundamentoeconmico
dosgios,hajavistaqueassociedadesinvestidasseriamtitularesdevaloresatinentesamais
valiadeativos,intangveisefundodecomrcioetaisvaloresobrigatoriamentehaveriam
de serimputadosaosgiospagos.Assim,noapenasaconcluso(supostofundamento
econmicoverdadeirodosgios)comotambmaspremissas(oporqudasreclassificaes)
estosendopretensamentealteradaspormeiodoTRF.
Porfim,especificamentenoqueserelacionaaogiopagoporCANTALON,
queoutrainovaoestsendoproposta,queseriaaausnciadeapresentao,pelarecorrente
dosdemonstrativosdegio.
Afirmaqueduranteaaofiscalnohouveintimaesespecficasnesse
sentido,eomaisimportante,oautodeinfraonomencionaessaausnciadeapresentao
comumdosmotivosdeconstituiodocrditotributrio.
Argumentaquedevemserdesconsideradastodasasponderaesda
autoridadefiscalquenoguardamcorrespondnciacomosquesitosdiscriminadosna
resoluo,poisocontrrioacarretariaailegalrevisodoautodeinfraobemcomo,tais
ponderaesnoapenasextrapolariamoescopodadiligncia,comotambmrepresentariam
clarastentativasdeaprimoramentodamotivaodoautodeinfrao.
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OgiopagoporCANTALONnaaquisiodoinvestimentoemLAVOISIER
quesitos1a3daintimao:
Aduzqueosquestionamentos1a3doTermodeIntimaosoosnicosque
apresentamcorelaocomosdeterminadospelaResoluo.RelacionamseaogiodeR$
33.561.837,28 escrituradoporCantalonquandodaaquisio,poresta,departicipao
acionrianasociedadeLAVOISIER.Destacaosseguintespontos:
a) fundamentoeconmicodogio:Emrespostaaoquesito1,arecorrente
esclareceu,queogiopagoporCANTALONquantoaoinvestimentoemLAVOISIERpossua
como fundamentoeconmicoaexpectativaderentabilidadefuturadestaltima,aferidacom
baseemprevisoderesultadosemexercciosfuturos,nostermosdoart.20,2,b,doDL
1.598/77
b) Faltadeintimaoparaapresentaodosdemonstrativosdeescriturao
do gio:Aautoridadefiscalinsisteeminterpretarerroneamenteainformaofornecidapela
recorrentenacorrespondnciadefls.2149.Comojamaishouveintimaoespecficaparaa
apresentaodosdemonstrativosatinentesaoregistrodogiopagoporCANTALON,a
recorrentetosomenteinformaraquetalgiohouverasidocalculadocombasenosmesmos
elementosconsideradosparaocmputodosgiospagosporORIGEMeANTURPIA,com
relaoaLaboratrioClnicoDelboniAuriemoS/CLtda(Delboni,antigadenominaosocial
darecorrente),ouseja,aexpectativaderentabilidadefutura.Contrariamenteaosustentadopela
autoridadefiscal,arecorrentenosinalizaraqueosdemonstrativosdogiopagopor
CANTALONseriamosmesmosrelacionadosaosgiospagosporORIGEMeANTURPIA
contudo, afirmaraquetaisdemonstrativos,cujaapresentaoapenasvieraaserrequeridana
diligncia,foramelaboradossegundoosmesmoselementosouparmetrosmetodolgicosque
aquelesoutros.Ressaltaquenohouvequalquerintimaoanteriordilignciaparaquea
recorrenteapresentasseosdemonstrativosrelativosaLAVOISIERademais,oprprioautode
infraonoinvocouaausnciadaapresentaodessesdemonstrativoscomomotivoparaa
glosadogio.
c)validadedosdemonstrativosapresentadospelarecorrente:Comoprovada
escrituraodogiopagoporCANTALON,arecorrenteapresentounocursodadiligncia,os
seguintesdocumentos:(i)estudoLatingHealthcareFund.L.Pdejulhode1999,elaborado
por JamesCarson,respeitadoconsultoreanalistafinanceirocomformaoacadmica
destacada,erenomeinternacional,oqualapresentaanlisepanormicadopotencialde
desenvolvimentoecrescimentodomercadodeanlisesclnicas,comfoconopotencialde
desenvolvimentoecrescimentodosnegciosexploradosporLAVOISIER(doc.3daresposta),
e(ii)planilhasIncomeStatements,elaboradascombasenoconsagradomtodoEBITDA,as
quais apontam(linhaDiscountedCashFlow) omontanteatinenteaopotencialfuturode
geraoderesultadosporLAVOISIER(doc.4daresposta).Natentativadedesqualificaresses
documentos,afirmouaautoridadefiscalnoRelatriodediligncia,queelesnohaveriamde
ser admitidosporestarememlnguaestrangeira,mas,tendoaautoridadefiscalsemostrado
capazdelerecompreenderperfeitamentedocumentospreparadosnessalngua,restaria
superadaqualqueralegaodeinvalidadedessesdemonstrativos.Aindaassim,trazaosautos
traduesjuramentadasdessesdemonstrativos(doc.2)
d) amortizaocontbildogioemCANTALON:Sobreosfatoresque
teriamlevadoCANTALONaamortizarogiopagocomrelaoaLAVOISIER,noperodo
compreendidoentre11/99a08/2000,argiquecomprovouquetalamortizaoteria
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apresentadotosomentenaturezacontbil,acarretandoaposterioradionaparteAdo
LALURdeCANTALON(doc.5daresposta).Apesardaexplicao,aautoridadefiscal
afirmouqueessaadionoLALUR,dogioamortizadocontabilmente,teriaocorrido
provavelmentepelofatodequetalamortizaoseriaindiferenteparaCANTALON,porno
apresentarresultadooperacionaltributvel,postoqueestaempresanoexistiudefato,
prestandosesomentemanobrajurdicaquetransportouogionaaquisiodaLAVOISIER
por DELBONIAURIEMO.Explicaqueessaalegaonosesustenta,pois,(i)aadiodas
contrapartidasdeamortizaodegionaparteAdoLALUReraobrigatria,poisnohouvera
ocorridoqualquerincorporaoataquelemomento,(ii)nobastaalegar,deveseprovareno
haveriaprovasnosautosdequeCANTALONnoteriaexistido,(iii)inexistiuqualquer
manobra jurdica,pois,searecorrentequisesseteradquirido,elaprpria,aparticipao
societriaemLAVOISIER,issonoenfrentariaqualquervedao,bemcomo,aparticipao
deCANTALONnoprocessodeaquisiescapitaneadopelarecorrentevisouatenderobjetivos
gerenciaisesocietrios.
Conclui quenoprocedemasobjeeslevantadaspelaautoridadefiscalno
quetangeamortizao,pelarecorrente,dogiorelativoLAVOISIER.
Abordaafalciadovalordemercadodosativos,intangveisefundode
comrcioquesitos1,3e5a10daintimao:
Dizserumainovaoaautoridadefiscalpretenderinserir,pormeiodeseu
Relatriodediligncia,noroldemotivosdoautodeinfrao,aidiadequeogiosomente
poderiaterporfundamentonaexpectativaderentabilidadefutura,conquantoquenopudesse
serrelacionadomaisvaliadeativosouaovalornoescrituradoatinenteabensintangveisou
fundo decomrcio.Seriaumaevidentetentativademodificaodoscritriosjurdicosdo
lanamentotributrio,aqual,consoanteseenfatizou,nopodeseradmitidanessafase
processual.
Relembra queemrespostaaosquesitos5a10daintimao,arecorrente
esclareceuqueinexistemquaisquerdocumentoscontendoaavaliaodovalordemercadodos
ativosescrituradosporDELBONIouLAVOISIER,dosintangveisefundodecomrciodestas
sociedades,comrelaopocaemqueforamadquiridasparticipaessocietriaspor
ORIGEM,ANTURPIAouCANTALON,respectivamente.
Alega queinexistiapocaqualquerdisposiolegalqualquerdisposio
que tornasseobrigatriaaavaliaodosativosescriturados,dosintangveisoudofundode
comrcioavalordemercado,noestandoobrigadaarealizartaisavaliaes,razopelaquala
tesedaautoridadefiscalnoteriafundamento.Ressaltaqueoart.20doDL1598/77estabelece
que ogiooudesgionaaquisiodeinvestimentodeveapresentarumfundamento
econmico,masque,olegisladornoexigiuumfundamentoeconmicoprefervelaoutro,ou
decriarumaordemdeprefernciaentreeles.
Destacaqueumasituaodessanaturezapodeservislumbradanaatualidade,
em especial,apsaediodaLei11.638/08,quepromoveudiversasalteraesnoestatuto
contbilpreconizadopelaLei6.404/76,mastaisalteraes,nopodematingirfatosocorridos
anteriormente,emesmoquepudessem,nocertoquedelasdecorreriamefeitostributrios,
poisalegislaestributriacaminhouseparadamentedalegislaocontbilacercadatemtica
do gio.Mesmoquenofossereconhecidaaseparaolegislativaexistenteentreaspectos
contbeisefiscaisdaamortizaodogio,aindaassimnopoderiamserextradosefeitos
fiscaisapartirdasinovaestrazidaspelaLei11.638/08,poisaquelas,nodizerdaLei
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11.941/09, devemapresentarneutralidadefiscal,oque,emumprimeiromomento,ser
asseguradopelaadoodochamadoRegimeTributriodeTransio,institudopelamesma
lei.
Tambmmotivosdefatoimpedemosucessodesseempreendimento
argumentativo,pois,nohnosautosqualquerprovaarespeitodequalseriaovalorde
mercadodosativosescrituradosdassociedadesinvestidas,deseusintangveisoufundode
comrcio.Semessaprova,cujonusincumbiriaautoridadefiscal,tornarseaimpossvela
manutenodaglosadosgiosamortizadospelarecorrentesobaalegaodequeeles
corresponderiamaoutrosfundamentoseconmicos,quenoaexpectativaderentabilidade
futuradassociedadesinvestidas.
Fazaseguinteindagao:Comopoderiaaautoridadefiscalpretenderque
fossemglosadasasamortizaesdegioapropriadaspelarecorrente,apartirdeumare
qualificaodosseusfundamentoseconmicos,senoexistemquaisquerelementosque
indiquem, segundoaprprialgicadefendidanoRelatriodediligncia,oquantodegio
haveriadeserimputado,paraofundamentoeconmico,porexemplo,fundodecomrcio?
Concluiqueaautoridadefiscalestsugerindoumasubstancialmudanana
motivaodolanamentotributrio,enquantooriginalmente,afirmavasequeofundamento
econmicodosgiosseriaoutrasrazeseconmicas,porquantoosresultadosprevistosno
teriamseconcretizado,agoradefendequeofundamentoeconmicodosgiosnecessitariaser
reqalificadoparamaisvaliadosativos,fundodecomrcioeintangveis,coma
engenhosainterpretaodequeocontribuintenoterialiberdadeparaescolherofundamento
econmicosoboqualdarseiaopagamentodogio,umavezqueamaisvaliadosativos,o
fundo decomrcioeosintangveisseriamgrandezasditadaspelomercado,eportanto,
conhecidasnomomentodaefetivaodoinvestimento.
Ressalta queemboraditadospelomercado,osvalorescorrespondentes
quelesfundamentoseconmicosdevem,emalgummomento,sermensurados,parafinsde
pagamentodegioeademais,associedadesinvestidorasnoestavamobrigadas,porqualquer
disposiolegal,arealizaressamensurao,entretanto,aautoridadefiscalnoproduziutais
provas,sendoimpraticvelarequalificaopropostapormeiodoRelatriodediligncia.
Aduzqueessasituaotambmderrubaaargumentaofiscalnosentidode
que ogioporexpectativaderentabilidadefuturahaveriaderelacionarsecomumariqueza
excedentequelajconhecidanomomentodarealizaodoinvestimento(aseincluindoo
fundodecomrcio,osintangveiseamaisvaliadosativos).Semsesaberaocerto,combase
em provascontundentes,seexistiaumatalriquezaatual,eoquantoelarepresentariaem
termos monetrios,impossvelseriaaaplicaodadesqualificaopropostapelaautoridade
fiscal.
Abordaainexistnciadeumaproliferaodescontroladadegiosquesito
11doRelatriodediligncia:
No quesito11,aautoridadefiscalutilizouumasupostaproliferao
descontroladadegiosparatumultuaradilignciaeextrapolarseuescopo.Solicitou
recorrentequeapresentasseumquadrocomtodasasaquisiesdegioocorridasentre1999e
2003,sendoque,foifornecidoumquadrocontendoasoperaesqueseencontramsobdebate
nopresenteprocessoadministrativo,aoqueaautoridadefiscalreplicou,pormeiodoRelatrio
de dilignciaquearecorrentenoteriaatendidoplenamenteaessequesitosoboevidente
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pretexto,contidonasentrelinhas,dequenoconstituiobjetodopresenteprocesso
administrativo.
Argumentaqueexplicitamenteapenasalegouserilegaloexamedematrias
estranhasaopresenteprocessoequeaautoridadefiscalnotemodireitodeabusardo
expedientedadiligncia.
Afirmaqueinexistiuqualquerproliferaodescontroladadegios.Apartir
de1999,arecorrentepassouporintensoprocessodeexpanso,oqualviriaaculminarcoma
aberturadeseucapitalaomercado,noanode2004,equeesseprocessoemboraintenso,foi
objetodeseveroplanejamento,calcadonaadoodeferramentasgerenciaisemecanismosde
controlecomelacondizentes.
Abordaoquesito11,c,daintimao:aequivocadainterpretaodadapela
autoridadefiscal:
Aautoridadefiscalintimouarecorrenteaesclarecerporquenatransaoda
ORIGEMametadedaDELBONIAURIEMOvaleR$17.532.494,80,enquantonatransao
daANTURPIAamesmametadevaleR$64.083.446,00,levandoemcontaqueasdataseos
agentesenvolvidosdiretaouindiretamentesoosmesmos.
A recorrenteesclareceuqueadiferenadevaloresapontadadecorrerado
modocomoocorreramasnegociaestravadasentreosantigosproprietriosdeDelbonieos
novosinvestidores.
Comorelatamaimpugnaoeorecursovoluntrio,ORIGEMadquiriu51%
dascotasdeDelboni.Dessaparticipaosocietria,1%eraanteriormentedetidopeloDr.Caio
RobertoChimentiAuriemo,e50%pertenciamaoDr.HumbertoDelboniFilho.
JANTURPIAintegralizouaesdeDelboni(quesetransformaraem
sociedadeannima)correspondentesa49%docapitalsocialdaquelasociedade.Taisaes
foramemitidasemrazodeaumentodecapitaldeliberadopelossciosdeDelboni.
Hajavistaqueosvalorespatrimoniaisdasaesnegociadasnogeraram
diferenarelevante,adiferenaentreosmontantesdastransaesdecorredosgiosqueforam
pagospelasinvestidoras.
Destacaofatodequenoh,nalegislao,qualquercomandoquedetermine
oquantodegiodeveserpagoporuminvestidor.Desdequeogiopagocontecomumdos
fundamentoseconmicosprevistosno2doart.20doDL1.598/77(expectativade
rentabilidadefutura),elepodeserpagodeacordocomascondiesnegociaisqueforem
livrementeestipuladasentreaspartes.
Assim,ORIGEM,porteradquiridoascotasdeDelboniqueeramdetidaspor
uma pessoafsica,foicapaze,nocursodasnegociaescomovendedor(Dr.Humberto
DelboniFilho),acertarparaatransaoumpreoquecontemplavaumgiomenor(R$
17.532.494,80).EssevalorfoidiretamenteparaobolsodoDr.HumbertoDelboniFilho,efoio
preoporelecobradoparadeixarasociedadenaquelemomento.
JaANTURPIA,realizouaintegralizaodeaumentodecapitalde
Delboni,oqualteve,comoconseqnciadireta,adiluiodocontroleexercidopelosdemais
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scios daempresa.Talaumentodecapitalsomentefoipossvelcomaanunciadoscio
BALU,quesetornarasciomajoritrio,emrazodaincorporaodeORIGEMporDelboni.
Anteriormenteaessaintegralizao,ANTURPIAnointegravaosquadrossociaisde
Delboni.
ParaqueaANTURPIApudesseingressarnasociedade,condioimposta
pelosciomajoritriofoiadequeoaportedecapitalrealizadoseguisseovalordemercadoda
participaoqueseriaadquirida.Essevalordemercadoseriadefinidoemvirtudeda
expectativaderentabilidadefuturadasociedade.Asnegociaesqueenvolveramaentradada
ANTURPIAnoquadrosocialdeDelboniconduziramaumacordocomercial,deacordocom
oqualovalordemercadodasociedadedeveriacontemplarumgiototaldeR$81.615.760,80.
Esse valorfoioresultadodasnegociaesdesenvolvidas,emque
ANTURPIA,porseulado,buscavapagaromenorpreopeloingressonasociedade
investida,eBALU,poroutrolado,esperavaomaiorvalorpossvel.Comoolimiteaserpago
pelo compradorattulodegio,deacordocomasprevisesdeexpectativaderentabilidade
futura,remontavaaR$90milhes,chegouseaumvalordentrodesseslimites,tidopelas
partescomovivelparaaoperao.
O pagamentodogiorealizadoporANTURPIA,nomontanteemquese
deu,foiumacondionecessriaparaqueaquelapudessetersetornadosciadeDelboni,pois
ANTURPIA,assumiu,aocabodasnegociaes,oencargodepagarnoapenasogio
proporcionalparticipaoadquirida(49%),mastambm,assumiuoencargodepagarattulo
degio,adiferenaentreomontantedegioproporcionalparticipaodeBALU(51%)eo
gioquehouverasidopagoporintermdiodeORIGEM(cujosciocontroladorindiretoerao
mesmoquefiguravacomosciocontroladordiretodeBALU,oDr.CaioRobertoAuriemo).
Aos 49%dogiototaldeR$81.615.760,80(parteproporcional
participaoqueseriaadquiridaporANTURPIA),correspondiaaquantiadeR$
39.991.722,79. Jaosremanescentes51%dogiototal(parteproporcionalparticipaode
Balu),correspondiaquantiadeR$41.624,038,01,daqualR$17.532.494,80jhouverasido
pagoporORIGEM.Assim,restavaumadiferenadeR$24.091.543,21.Quandosesoma(a)
essa diferenae(b)aparteproporcionaldaparticipaoadquiridaporANTURPIA(=R$
39.991.722,79+R$24.091.543,21),chegaseaovalordogioefetivamentepagocombasena
rentabilidadefuturadeDelboni.
Aduzqueemltimainstnciapercebesequeaspartesmantiveramo
equilbrioentreogiopagoeasparticipaessocietriasdetidasporcadaumadelas.Apenas,
porrazesnegociais,BALUatribuiuaANTURPIAoencargorelativoparceladogioque
lhe caberiaencargoessequefoiparcial,jqueumapartedessaparcelahouverasidopaga,
anteriormente,porintermdiodeORIGEM.
Dizqueparecenoterficadoclaroparaaautoridadefiscalqueexisteuma
diferenaclaraentrefundamentoeconmicodogioedesembolsosparapagamentodogio.
Asrazesnegociaisinfluenciaramosdesembolsosparapagamentodogio,masessefluxode
desembolsopossuinaturezadedireitoprivadoenotemrelaocomofundamentoeconmico
dogiopago.
Em snteseargumentaqueofundamentodogioaexpectativade
rentabilidadefutura(planilhasEBITDA,relatrioBoozAllen,etc)equeodinheiroparapagar
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aquelegioveiodaORIGEMeANTURPIA,deacordocomoqueforapactuadocomos
vendedores.
Pede oprovimentoaorecursovoluntrioeprotestapelaposteriorproduo
deprovas,casosejanecessrio.
Juntocomamanifestaofoiapresentado,RelatriodoProjetoLHF
BRASIL,elaboradoporJamesCarsonetraduzidoporMariaCludiaSantosRibeiroRatto,
tradutorapblica.
CSLL.
Recurso(infraon10):Daamortizaodogioeseusreflexosna
Argumentaquenoexistebaselegalqueimponhaqualquervedaoparafins
de apuraodaCSLL.Discordadaautoridadejulgadoraquesustentouqueavedaoda
dedutibilidadeestariafundamentadanoart.75daIN390/2004,poisnoencontrarespaldo
legaleemrespeitoaoprincpiodalegalidadenopodeimplicarnaexignciadacontribuioe
que tambmnohnormaqueestendacontribuioasdisposiesrelativasaoIR.Citao
acrdo10707315de09.09.2003(tratadaadiobasedeclculodaCSLLdovalorda
amortizaodogionaaquisiodeinvestimentosavaliadospelaequivalnciapatrimonial).
AindaqueseentendapelavalidadedaINrelativamenteCSLL,temseque
ocitadoart.75trazdisposio,queaexemplodoincisoIIIdoart.386doRIR/99,autorizaa
amortizaodogiopagonahiptesedeincorporaodasociedadeinvestida.Nessecaso,o
giopagoseriaamortizvelrazo,deumsessentaavosporms,aplicandosereflexamente
todososargumentosanteriormenteexpostos.
2000a2003.
Recurso:NulidadedoMPFparaoslanamentosrelativosaosanosde
AcrescentaqueapesardoMPF,relativoaocasotenhasidoemitidoem
relaoaoanode1999,aautoridadefiscallavrouoautodeinfraotambmemrelaoaos
anos de2000a2003demaneirareflexainfraooracombatida.Afirmaquetalatitude
desrespeitaasdeterminaesdoart.10,pargrafo2daPortarian3007/2001,conforme
demonstrarquandodaanlisedainfraodoitem12.
autodeinfrao.
de30.07.2003
A partirdaquirelataremosasinfraesnaordememqueapresentadasno
Infraon01glosadedespesasserviosdeterceirosdiversosTC
Autuao
Conforme constanoTermodeConstataodefls.13/15afiscalizadafoi
intimadaaapresentardocumentosrelativosaoslanamentosefetuadosnaconta412.218
(serviosdeterceirosdiversos),tendosidoapuradasasseguintesirregularidades:
a)despesasnocomprovadase/oulanamentoemduplicidadenosmesesde
janeiro,maroeabril,novalortotaldeR$115.302,94,conformerelaodefls.22/24
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b)Despesasquesecaracterizamoracomobenfeitoriasnosimveislocados,
que deveriamtersidoamortizadasaolongodosperodosabrangidospelosrespectivos
contratos,onerandoindevidamenteoresultadodeumnicoexerccio,oracomoliberalidadeou
cujacomprovaodaefetivaprestaodoservioenvolvidofoiinsuficiente,conformerelao
defls.16/21,quetotalizaovalordeR$762.484,14.
Comoenquadramentolegalcitouoart.299doRIRe1e2eoParecer
Normativo58/77.
TurmaJulgadora
ATurmaJulgadoraargumentouqueparaseremdedutveisasdespesas,alm
de seremrespaldadasemdocumentaohbilparacomprovlas,devempreencheros
requisitosdenecessidade,normalidadeeusualidadee,paratanto,devemseracompanhadasde
documentaoindividualizada(relatrios,prospectos,atasdereunio,entreoutros)
comprovandoquesuarealizaonecessriaparaasatividadesdaempresa.Equecabe
contribuinteapresentarprovashbeisalegitimarseuslanamentoscontbeis,entreosquaisos
dispndiosdeduzidosnaapuraodeseuresultado.
10.12:
DovotocondutordoacrdodaTurmaJulgadora,transcrevodoitem10.1ao
10.1. Quantoaosubitem1despesasglosadaspornoterem
sidoencontradososdocumentoscorrespondentesouporterem
sidolanadasemduplicidade,alegaaimpugnanteestar
apresentando,poramostragem,documentos(dens18a25)que
comprovamolanamentocontbil.
10.2. Analisandoatabeladefls.2.290,integrantedapeade
defesa,eosdocumentosapresentadossfls.2.781/2.819,
constatase:
10.2.1.Doc.18:cpiadenotafiscalfaturan33838,emitidaem
15/02/99porTransLix,relativaaremoo/transp.lixo
industrialetaxadeaterrodoperodode01/02/99a15/02/99
(fls. 2.785),portantonopodeseracatadaparajustificaro
lanamentodadespesaemjaneironovalordeR$441,72.
10.2.2. Doc.19e20:cpiadenotafiscaln1149(fls.2.790e
2.795),emitidaem17/03/99porRSExpressComrcioeServio
Ltda.me,novalortotaldeR$556,25porprestaode
servioconformerelatrioanexo,relatrioessequeno
acompanhaosdocumentosden19e20,nosendopossvel
vinculartaldespesaquelaregistradanosvaloresdeR$80,00e
R$21,00.
10.2.3. Doc.21:cpiaderecibo(boletobancrio,fls.2.798)e
nota dedbiton19546emitidaporKPMGAuditores
Independentes,novalordeR$1.018,37(fls.2.799),
acompanhadadecpiadecartaderemessa(fls.2.800)
informandotratarsedeserviosprestadospornossos
profissionaisnoperododeoutubrode1998aabrilde1999
emdecorrnciaprincipalmentedelocomoodaequipenas
visitasrealizadasnasunidadesprincipalmentenarealizaodos
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trabalhosnaunidadedeAlphaville.Taisdocumentos,no
entanto,nososuficientesajustificaradedutibilidadeda
despesa,pois,almdesetratardecpiasimplesda
documentao,nofoiacompanhadadeprovasdanecessidade,
usualidadeenormalidadedoreferidogastonaatividadeda
empresafiscalizada.
10.2.4. Omesmosedigadosdocumentos22a25(fls.
2.801/2.819):doisrecibosdepagamentonovalordeR$
14.775,00eumnovalordeR$13.790,00,comrespectivasnotas
dedbitos/fatura,contendodescriodeserviosprofissionais
prestadose/ouexamededemonstraofinanceira,
apresentadosparajustificarlanamentosdovalorlquidoede
IRRF.Apenasosdocumentos24e25contmcpiade
correspondncia(fls.2.813e2.818)fazendoalusoarelatrios,
osquais,noentanto,noforamapresentados.Noh,portanto,
comoaferiraefetividadedaprestaodosserviosesua
necessidade,usualidadeenormalidadeparaaatividadeda
fiscalizada.
10.3.Assim,nohcomoacatarcomosuficientesosdocumentos
apresentados,inviabilizandoadedutibilidadedosdispndios,
tantodosvaloresatribudosaserviosprestadoscomodaqueles
atribudosatributosincidentesnasoperaes.Tambmnose
justificaopedidodediligncia,poissetratadeprova
documentalquedeveriaserapresentadapelacontribuinte.
Prescindvelarealizaodedilignciaparasupriromissoda
interessadanaapresentaodeprova.
10.4. Quantoaosubitem2dessainfrao01,alegaa
impugnantequeafiscalizaoteriaconsideradoindevidamente
queasdespesasdeveriamserativadas.Contudo,pela
documentaojuntadapelafiscalizaosfls.36/295,verifica
sequeosgastosreferemseaserviosdeinstalaoeltrica,de
modeobra,demedioeinstalaodevidros,demarcenaria,
retiradadeentulhoetransportedemateriais,montagemde
estruturatubular,pisos,instalaodearcondicionado,
divisrias,assessoriaeminstalaeseltricas,instalaode
conectores,pintura,revestimento,colocaodeposte,
administraodeobra,manutenodepoo,locaode
caambaedeengenhariaconsultiva.Essesdispndiosdenotam
a execuodeobras,oumelhoriasemimveis,que,pelasua
natureza,temvidatilsuperioraumano,devendoportantoser
ativados.
10.5.Arespeitodaquesto,assimsemanifestouoConselhode
Contribuintesnosacrdocujasementasenunciam:
MELHORAMENTOSEMIMVEISOsmelhoramentoscuja
vidatilultrapasseumperodobasedevemserativados,ainda
queintroduzidosemimveisdeterceiros(Ac.1CC105
3.944/89DO14/09/90)
BENSEVALORESATIVVEISDESPESASGLOSADAS
Asaplicaes,bemcomogastoscomaquisiodebense
Assinado digitalmente em 17/03/2011 porserviosque,porsuanatureza,destinaoetempodevidatil
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superioraumano,devemserimobilizados,nopodendoser
deduzidoscomodespesasoperacionais,noprprioanode
aquisio.(Ac.10512.695sessode27/01/1999)
10.6. Tratandosedebenfeitoriasemimveisdeterceiros,
conformedescritopelafiscalizao(fatonocontestadopela
impugnante),inadmissvelasuadeduoimediatanoperodo
emqueosgastossorealizados.Porsetratardedispndioque
influir naformaodoresultadodemaisdeumexerccio,
necessriosefazqueseuvalorsejadiludonosperodosemque
asreceitas,decorrentesdousodoimvel,foremsendoauferidas.
10.7. Alegaaimpugnantequenopoderiadeixardeser
computadaaamortizaodessasdespesasdesdequeincorridas
atadatadalavraturadoauto.Destaquese,porm,que
diferentessoosprocedimentosparaoreconhecimentodetal
despesa,conformealocaosejaporprazodeterminadoou
indeterminado,eexistaounodireitoindenizao.Inexistindo
previsodeindenizaoesealocaoestabelecidaporprazo
determinado,osgastosemtaiscondiesdevemseramortizados
naproporodoprazodocontrato(ParecerNormativoCSTn
869/71). Seocontratotiverprazoindeterminado,oregistro
comodespesasefazattulodedepreciao(ParecerNormativo
CST104/75).Tudoissosealocaonotiversidoestabelecida
compessoaligada.
10.8. Nopresentecaso,noentanto,aimpugnanteno
apresentouoscontratosdelocaodosimveis.Poroutrolado,
algunsdosdocumentosdefls.36/296identificamcomolocalde
realizaodasbenfeitoriasRuaCardosodeMello,RuaJuru,
Alphaville/BaruerieAv.Brasil,locaisemquesesituamos
imveisoriginalmentelocadosporCaioRobertoChimenti
Auriemo,cujosdireitoseobrigaesdalocaoforamcedidosa
TerraMolhadaParticipaesLtda.comomencionadonoitem
09 doAutodeInfrao.Tambmalgunsdosdocumentos
juntadospelaimpugnantesobns26a37contmrefernciass
Ruasmencionadas.Assim,emcasodeasbenfeitoriasteremsido
realizadasnosmesmosimveissobreosquaistminteresseo
sciodafiscalizadaCaioRobertoChimemtiAuriemo,no
haveriadireitoamortizaopelosmotivosjexpostosna
apreciaodainfrao09e,emcasocontrrio,emsetratando
deoutrosimveisdeterceiros,aimpugnantenoapresentou
contratosrespectivosquepermitissemavaliarapossibilidadede
amortizaooudedepreciao.
10.9. Pertinenteobservarqueamaioriadaslocaes,embora
inicialmentetenhamprazofixado,soprorrogadasporprazo
indeterminadoseolocatrionomanifestarseudesinteresse.E
nessascircunstncias,asbenfeitoriasestariamsujeitasa
depreciao,apartirdacolocaodobememuso.Ademais,em
relaodepreciaonocontabilizada,importantereiterar
queessebenefciopressupeoexercciodeumaopo,pormeio
deprocedimentoscontbeisedocumprimentodeobrigaes
fiscais,aseremefetuadospelocontribuinte,empocasecom
obedinciadeformalidadesprprias,nocabendonocursodo
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procedimentofiscaloseureconhecimento,paraassimreduzira
exignciaregularmenteformalizada,comojmencionadonos
itens7.8a7.10.
10.10.Alega,ainda,aimpugnantequeadespesaincorridacom
o Sr.EdgarVazOliveira,refereseaprestaodeserviode
arquitetura,queafiscalizao,semprovas,teriaconsiderado
liberalidade.Referidasdespesassorepresentadaspor05
(cinco)recibosdepagamentoaautnomo,defls.53,149,184,
260e282,comindicaodetratarsedeserviosdearquitetura,
todos novalordeR$4.508,00.Setaisdispndiosforam
efetuadosembenefciodosimveislocadosdeterceiros,
integrariamoscustosdasbenfeitoriasrealizadase,comoj
apreciadoacima,deveriamserativados.Contudo,aimpugnante
sequercomprovouqueosdispndiosforamefetuadosem
benefciodesuaatividade.Dessemodo,querportersido
realizadaporliberalidade,querporintegrarasbenfeitoriasnos
imveis,osgastosemquestonopoderiamserdiretamente
imputadosnaapuraodolucrorealebaseeclculodaCSLL.
10.11. Ademais,outrosgastosintegrantesdesseitemda
autuao,aexemplodeserviosdefisioterapia(fls.93),filmee
revelaesfotogrficas(fls.111/112),aulasdeingls(fls.117),
serviosdemaquiagem(fls.114),peladescrioconstantedos
documentosqueosrepresentam,denotamteremsidorealizados
por liberalidade,poisnosevislumbrarelaocomas
atividadesdaempresa.
10.12.Deve,portanto,sermantidoesseitemdaautuao.
Recurso
A recorrentereproduztabelapormeiodaqual,emconjuntocomos
documentosacostadosaosautos,afirmaqueconstatou,poramostragem,aexistnciade
documentaoaptaasuportaroslanamentoscontbeisefetuadosnamencionadaconta
(412.218).
Quantoaossupostoslanamentosfeitosemduplicidade,entendeque
equivocouseaautoridadefiscal,porqueasnotasfiscaislanadasnessacontaapresentam
divisesrelativasaosserviosprestados,bemcomoaostributosincidentessobreasoperaes
(IRouISS)equearespeitodessaassertivadeixoudesepronunciaradoutaautoridade
julgadora.Quandodorateiodasnotasfiscaisentreosdiversoscentrosdecustos,lanouna
referidacontatodososvaloresdosservioseosvaloresdosimpostos.Afirmaquetalfatopode
ser constatadopormeiodaanlisedasnotasfiscaisenumeradasnatabelaacima,restando,
portanto,invlidaaacusaodaautoridadefiscalquantoexistnciaemduplicidade.Reiterao
pedido paraquesejarealizadadilignciajuntocontabilidadedarecorrenteparaa
comprovaodorestantedoslanamentosefetuadosnamencionadaconta.
liberalidade:
Abordaasdespesascaracterizadascomobenfeitoriasnosimveisoucomo
Em relaoasupostasdespesascombenfeitoriasnosimveis,existem
algumasquesupostamenterepresentariambenfeitoriasnosimveislocados,mas,quealgumas
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despesasnodeveriamserlanadascomoativoeamortizadas,mas,queafiscalizao,optou
pelocaminhomaisfcil,porqueglosouasdespesaseinverteuonusdaprova.Poroutrolado,
conformedemonstrar,comrelaosdespesasquedeveriamserativadaseposteriormente
amortizadas,aautoridadefiscalnopoderiadeixardecomputardeofcioaamortizaodessas
despesasdesdeadataemqueforamincorridasatalavraturadopresenteautodeinfrao,
tendo emvistaaocorrnciademerapostergaodopagamentodoimpostopelasuposta
antecipaodasdespesas.
Dentreasdespesasglosadas,aincorridacomoSr.EdgarOliveiraem
dezembrode1999supostamenterepresentariadespesacaracterizadacomoliberalidade,a
recorrentedizdesconheceraorigemdetalconstatao,emrazodesetratardedespesaem
contrapartidaprestaodeserviosdearquiteturaprestadosporessesenhor.Acrescentaque
taisdespesassonecessrias,jquetodososseusmaisde140estabelecimentos,porprestarem
atendimentoagrandepblico,devemestaremperfeitoacordocomasnormaseexignciasda
vigilnciasanitriaetambmcomoCdigodeObrasdoMunicpio,sendotantoobrigatrioo
acompanhamentodeumprofissionaldevidamentehabilitadoqueassumearesponsabilidade
tcnicadoprojeto.
Anexa documentosquecomprovariamospagamentosefetuados,nos
quantoaospagamentosrelativosabenfeitoriaseaoSr.Edgar,mastambmquantoatodosos
pagamentosrelacionadospelaautoridadefiscalrelativosaosmesesdejaneiroadezembrode
1999(docs.26a37daimpugnao)
Afirmaquecompeteadministraopblicaprovarsuaspretenses,amenos
queestejaamparadaempresunolegal,oquenoocorrenopresentecaso.
Ainda queseconsiderassequeasdespesasdeveriamserativadas,e
posteriormente,depreciadasouamortizadas,jamaispoderiadeixaraautoridadefiscalde
computardeofcioaamortizaodesdeadataemqueforamincorridasatalavraturadoauto,
hajavistaaocorrnciademerapostergaonopagamentodoimpostopelasupostaantecipao
dasdespesas.
Que aautoridadejulgadora,noentanto,sustentouaimpossibilidadedese
computar aamortizaodestasdespesassoboargumentodequediferentessoos
procedimentosparaoreconhecimentodetaldespesa,conformealocaosejaporprazo
determinadoouindeterminado,eexistaounodireitoindenizaoequeaimpugnanteno
apresentouoscontratosdelocaodosimveis.
Maisadiante,aautoridadejulgadorareconhecetratarsedosmesmosimveis
objetodoitem9doautodeinfrao.Emrelaoquelainfrao,seaessaautoridadetivesse
analisadocomatenoasrazesdaentoimpugnanteeadocumentaotrazidapor
oportunidadedaapresentaodaimpugnao(docs.11a17daimpugnao),terianotadoque
todos oscontratosdelocaoemtelatmprazodeterminadode5anosepossuempreviso
expressadequeasbenfeitoriasrealizadasnosoindenizveis,comosepercebe,porexemplo,
apartirdasclusulasn2en5docontratojuntadocomodoc.11.Assimconsiderandoseo
prazo doscontratosdelocao,temsequeasbenfeitoriasrealizadasjteriamsido
completamenteamortizadas,jquesetratadeautodeinfraolavradoem2004emrelaoao
anocalendriode1999.
Umavezconstatadaapossibilidadedeamortizaodasdespesasemtela,
importante
atentarparaofatodeque,emsendodesconsideradaarespectivaamortizaode
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cadaumdosbensquesupostamentedeveriamtersidoativados,terseamanifesto
enriquecimentosemcausaporpartedofisco.Citajurisprudncia.
Infrao2glosadecustosedespesascomnecessidadenocomprovada
TermodeConstataode25.09.2003
Autuao
Faltadejustificativaquantonecessidadeefinalidadedodesembolso,ou
seja, respaldodocumentalinsuficiente,relativosalanamentonacontapublicidadee
propaganda,novalortotaldeR$40.590,00.
A fiscalizaointimouaempresaacomplementaracomprovaodas
despesassobottulopublicidadeepropagandaerelacionouindicandoobeneficirioeo
valor,aquelasqueentendianoestarcomprovadas.Aempresacomprovouemparte.
Enquadramentolegal:art.299epargrafos,doRIR/99,249,incisoI,251e
nico,e300doRIR/99.
TurmaJulgadora
Manteveolanamento.Afirmaqueacontribuintereportaseaosdocumentos
dens.38a52,sfls.3232/3296,novol.17,masque,essesconstituemsedecpiassimples
deboletosbancriosedenotasfiscaiscomdescriesgenricas,quenopermitemidentificar
seosserviossonecessriosesetmvinculaocomaatividadedafiscalizada.Hinclusive
cpiadenotafiscalfazendomenoavalorreferenteaocontratodeprestaodeservio,fls.
3290,3295,semquetenhamsidoapresentadosjuntodefesaoscorrespondentescontratos.
Recurso
A autoridadefiscalglosouadeduodedeterminadasdespesas,
desconsiderandoocarteroperacionalatribudosemnemsequerjustificarosmotivosque
desqualificariamaoperacionalidade,eporconseguinte,justificariamaglosa.
Competeadministraopblicaprovartodasassuaspretenses,masque
no foiprovadopelafiscalizaodequeasdespesaspossuem,carteroperacionalepor
conseqncia,nopassveisdededuo,mas,queessesargumentosdeixaramdeser
enfrentadosnadecisorecorrida.
Dizquejuntouimpugnaodemonstrativoqueapontaasdespesascitadas
pela autoridadefiscalrelacionandoasaosdocumentosquecomprovamaorigeme
destinatriosdosgastosindicadosnaconta412.314.Afirmaquetaisdocumentosrelacionados
correspondemsnotasfiscais,comprovantesdepagamentoeaoscontratosdosserviosde
publicidade epropagandaporelatomados,justificandoplenamenteadedutibilidadedetais
despesasedeixandoclaraanecessidadedareformadadecisorecorrida,aqualdesconsiderou
todaadocumentaoacostadaaosautos.Pormeiodaanlisedadocumentaoconcluiseque
os serviosprestadosestodiretamenteligadosaosinteresseseaodesenvolvimentodas
atividadeseconmicasdarecorrente,umavezquedizemrespeitodivulgaoporserviospor
elaprestados.
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Afirmaqueajurisprudnciaadministrativanosentidodequeosgastoscom
publicidade epropagandadevemserclassificadoscomodespesasoperacionaisnecessrias
atividade daempresaemanutenodafonteprodutora,eporconseqncia,podemser
deduzidosdabasedeclculonaapuraodoIRPJeCSL.
Infraes3e6custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessrios
contademovimentodeviagenserepresentaesTermosde18.09.2003,
complementadoem25.09.2003.
Autuao:
Conforme TCFde18.09.2003,defls.408/411(infrao3),dbitos
assumidospelapessoajurdica,porliberalidade,pelautilizaodecartesdecrditoporseus
dirigentes,cujosdispndiosnosoprovadoscomousuais,normaisenecessriosatividade
daempresaemanutenodafonteprodutoraderendimentoscontamovimentoviagense
representaes.ValortotaldeR$215.688,15.Baselegal:art.299epargrafosdoRIR/99ePN
8/80.
Conforme TCFde25.09.2003,defls.431/435(infrao6),houvefaltade
respaldodocumentaldediversoslanamentos,relativoscontamovimentoviagense
representaesnovalortotaldeR$11.499,17efaltadejustificativaquantonecessidadee
finalidadedodesembolso,novalordeR$15.277,14.Baselegal:art.299epargrafos.
Enquadramentolegal:art.299epargrafos,art.249,incisoI,251enico,
300,todosdoRIR/99e,ParecerNormativo32/81.
TurmaJulgadora
Manteveolanamento.Argumentaqueaimpugnantelimitaseaalegarquea
fiscalizaoteriainvertidoonusdaprovaequeosgastosestariamrelacionadosaviagensde
negcioseparticipaodeseusdirigentesemencontrosereuniescomfornecedorese
parceirosinternacionaiseaodesenvolvimentodesuasatividadedeimportao,aqualatinge
expressivomontante.Mas,quenotrazprovadocumentalalgumaquejustifiquea
contabilizaodasdespesasquestionadasquepermitamrelacionalassuaatividade.
Recurso
Entendeuafiscalizaoquearecorrentenoteriajustificadoa
necessidade/finalidadededespesasrelativasconta412.311movimentodeviagense
representaes,deixandodeapresentardocumentosfiscaisqueautorizassemadeduodos
valoresregistrados.Afirmaquetaisdespesasestodiretamenterelacionadasadiversas
viagens,nasquaisosdirigentesdarecorrenteparticiparamdeencontrosereuniescom
fornecedoreseparceirosinternacionais,bemcomoparticiparamdeseminriosecongressosde
interessedasociedade.Acrescentaquegrandepartedosinteressesfinanceirosdarecorrente
esto diretamenteligadosimportaodeequipamentosereagentesqumicos,sendodese
destacarqueasnegociaesnessesentidogiraramemtornodeUS$4.850.000,00,apenasem
2003. Grandepartedasdespesasestorelacionadasaviagensdenegciosaosestados
norteamericanosdaCalifrnia,Ohio,FlridaeNovaIorque,asquaistiveramcomoescopoo
encontrocomgrandesparceirosdarecorrente,parafinsdebuscademelhoresofertasnoque
tangeapreos,prazoseoutros.Asviagenstambmestorelacionadascomparticipaesem
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congressoseseminriosinternacionaisemquesoapresentadasnovasemodernastcnicasde
trabalho,necessriassatividadesdaempresa.
Infraes4e7glosadasdespesasrelacionadasaosegurodevidados
diretoresegestoresinfrao5glosadasdespesasrelacionadasaosegurosade
assistnciamdicadosdiretoresegestoresTCFde24.09.2003
Autuao
Custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessriosSegurosIta
Vida(infraon4)dediretoresegestores3.254,93,Segurosindedutveis(infrao7)TCF
de02.10.2003(16.242,61beneficirio:diretoresegestoresSomaSeguradorae08.10.2003e,
glosadasdespesasrelacionadasaosegurosadeassistnciamdicadosdiretoresegestores
seguroBradescoR$11.660,95(Infrao5)TCFde24.09.2003.art.360doRIR/99e299
epargrafos.
Emrelaoinfraon7,em24.09.2003,conformeTCFde02.10.2003,fls.
436/437,aempresafoiintimadaainformarqualobeneficiriodaindenizaodossegurosde
vida dediretoresegestorespagosem1999,deduzidosdolucrooperacional.Analisadasas
aplicesdaempresaSomaSeguradora,conta412.208segurosdiversos,constatousequea
pessoajurdicanobeneficiriadaeventualindenizao.Assimsendo,noconstitui,despesa
dedutvelpornosernormaleusual,paraasatividadesdamesma,etambmporquequalquer
ressarcimentonointegrarolucroreal.
Em relaoinfraon4,conformeTCFde08.10.2003,defls.709/710,
analisandoospagamentosconstantesdascpiasdoDirioAuxiliarerespectivasaplices,
pagasaoITAUVIDAconstatousequeapessoajurdicanoigualmentebeneficiriasda
eventualindenizaodasmesmas,nosendoessadespesadedutvel.
Em relaoinfraon5,conformeTCFde24.09.2003,fls.424/427,
416/423,constatouafiscalizaodeduesreferentesaopagamentodeseguroBradesco,para
scioe/oudiretor.
Enquadramentolegaldasinfraes4e7:art.360,299epargrafos,249,
incisoI,251enico,299e300doRIR/99eParecerNormativoCST239/70,16/76,2/86.
Enquadramentolegaldainfrao5:art.299epargrafos,360,249,incisoI,enico,299e
300doRIR/99,ParecerNormativo,183/71ePN64/76.
TurmaJulgadora
A contribuintealegateroferecidoatodososfuncionriosossegurosem
pauta,tantoemrelaosdespesaspagasSomaSeguradoracomosempresasItauvidae
Bradesco.Paracomprovarreportaseadocumentosqueanexa,poramostragem,sobn53
(3297/3320)e54(3323/3340).
ATurmaJulgadoraentendeuquetaisdocumentosnososuficientesparaa
comprovao.Emrelaoasegurosdevida,foramapresentadososdocumentossobn54que
seconstituemdecpiassimplesdesolicitaesdepagamento,faturaseboletosbancriosem
favordaSulAmricaeLibertyPaulistaSeguros,verificandosequetodososdocumentosse
referemaoanode2004,noobjetodeautuao,eaoutrasempresasseguradorasquenoa
SomaseguradoraeItauvidaacpiadefls.3.331contmindicaoreferenteasegurosem
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grupodeveculoseimveisasolicitaodepagamentodefls.3328indicatratarsedeseguro
aserdescontadoemfolhadosfuncionrios.
Quantoasegurodeassistnciamdica,foramapresentados,comodocumento
53,cpiassimplesdesolicitaesdepagamento,boletosbancriosemfavordeSulAmrica,
comindicaodesegurosadeedemonstrativosdefaturamento,verificandosequereferemse
ajaneiroajulhode1999nosetratadamesmaseguradoraemrelaoqualforampagosos
segurosemfavordossciosediretores(Bradesco)osdemonstrativosdefaturamentoindicam
aexistnciadecincoplanosdiversos,oquedenotaqueummesmoplanodesegurosadeno
extensivoindistintamenteatodososfuncionriosnointegramoselementosapresentados
qualquerprovaindicativadonmerodefuncionriosdaempresa.
Assim, diantedasinconsistnciasverificadasnoselementosapresentados,
elesnopodemseradmitidossequercomoinciodeprovadequeossegurosquestionados,
junto sempresasSomaSeguradora,ItauvidaeBradesco,seriamextensivosatodosos
integrantesdaempresafiscalizada.
Entendeunojustificararealizaodedilignciaparaacomplementaode
provas,poiscabiacontribuintetrazeraprovadocumentalaosautosparajustificarseus
registroscontbeis.
Recurso
Em relaoinfrao7,argumentaqueafiscalizaoentendeuqueas
despesasrelacionadasaossegurosdevidapagosaosdiretoresnoseriampassveisdededuo,
sustentandoaautuaonosartigos299e360doRIR/99equemaisumavezaautoridadefiscal
inverteuonusdaprova,jquesimplesmenteafirmouqueobenefcioemtelanofoi
estendido atodososfuncionrios,semnemsequeraveriguarestainformao.Afirmaque
cumpriu osrequisitoslegaisparaadedutibilidadedasdespesas,oferecendoatodososseus
funcionriososeguroempauta,conformerestoucomprovadopeladocumentaoanexa
impugnao(doc.53daimpugnao).Afirmaapresentaramostradadocumentao,que
comprovariasuasalegaes.Disponibilizaparaacessoeanlise,todaadocumentaorelativa
aositensdasautuaesoraanalisados.
Alega quenoquetangeinfrao4,asituaosemelhante,relativas
despesaspagasItauvida,porcontadesegurosdevidadosdiretoresegestores.Reiteraseu
pedidodedilignciaparacomprovaodasrazesrecursais.
No quetocainfrao5,argumentaque a fiscalizaoacusadededues
referentesaopagamentodeseguroBradesco,parascioe/oudiretor,nomontantedeR$
11.660,95,conformeTCFde24.09.2003,porquetaisdespesasnopoderiamserdeduzidase
consideradascomodespesasoperacionais,umavezquenoforamrespeitadososarts.299e
360 doRIR/99.Estsediantededespesasrelacionadasaosserviosdeassistnciamdica,
enquantoqueasdespesastratadasnoitemanteriorestoligadasaocusteiodesegurodevida,
mas,queotratamentotributriodeveseguirexatamenteamesmaorientaodadasdespesas
tidas comosplanosdesade,qualseja,apossibilidadedededuoquandoatendidosos
requisitosprevistosnalegislao.Alegaqueconformedocumentaoanexaimpugnao,
doc. 54,poramostragem,temsequeacomprovaodequetodososfuncionriosda
recorrentetmacessoassistnciamdica.
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Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
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Fl.44
Infrao9:Benfeitoriasemimveispertencentesapessoasligadas
glosadedespesasdeamortizaoTermodeConstataode27.04.2004(fls.896/899)
Autuao:
Tratasedeobraseserviosrealizadosnosimveislocadosdaempresa
TerraMolhadaParticipaesLtda,quenoeramressarcidospelalocadora.Osvalorescom
asdespesascombenfeitoriaseramativadosedepoisamortizados.
A empresaTerraMolhadatemcomoscioadministradoroSenhorCaio
Roberto ChimentiAuriemo,detentorde1.353.716cotasaintegralizardasociedadeeque
participaigualmentedocapitalsocialdafiscalizadacom1.536.312cotas,sendoestaltimasua
principalfontepagadora.OquadrosocietriodaTerraMolhada,locadoradostrsimveissob
anlise,incluitambmaSra.DulceAuriemo.
Consoante alegislaoemvigor,oscustosdasconstruesoubenfeitorias
emimveislocadosdeparticipantesnoslucrosdapessoajurdicatmqueserobrigatoriamente
indenizados.Almdenoserressarcidapelosgastosefetuados,aempresadeclarouque
tampouco informoutaismontanteslocadoraparaqueamesmacontabilizasseemseuativo
imobilizado,oscustosincorridos.
Mesmoquenoconstassedoscontratosdelocaorespectivos,massendoa
indenizaodosvaloresdeeventuaisobrasobrigatriaporlei, olanamentocontbil
cabveldosgastosincorridos,serianoativocirculanteourealizvelalongoprazo,jqueno
ativoimobilizadoestariamclassificadososbensprpriosdaempresaeacrscimospertinentes
enoosdeterceiros.
Destacouafiscalizaoquenocasoempauta,adespeitodeteremomesmo
prazo devigncia,astaxasdedepreciaoutilizadasnoobedeciamaumcritriouniforme,
conformerespostaaoitem3.(Refereseaodoc.defls.893,emqueinformaautilizaode
amortizaode4%paradoisimveise20%paraoutro).Concluiqueimprocedenteareduo
doresultadodeexercciosobottulodeamortizaoreferenteaessesgastos.
ValorapuradodeacordocomodispostonoPNCST869/71,oqualdispe
sobreainaplicabilidadedededuodedespesasdeamortizaorealizadasemterrenoslocados
de scios,acionistas,dirigentes,participaesemlucros,ouparentes,oudependentes.
Enquadramentolegal:art.249,incisoI,251enico,299,324,325,itemI,d,doRIR/99e,
ParecernormativoCST869,de25.10.71,210de30.11.73,104de01.10.75,CCart.1255,Lei
6404/76,art.179,
TurmaJulgadora
ATJproferiuaseguinteementa:
BENFEITORIASEMIMVEISLOCADOS.Afaculdadede
amortizaodosdispndioscomobraseserviosrealizadosem
imveislocadosnoseaplicaaocasoemquealocadora
empresacujoscioadministradorparticipadocapitalsocialda
Assinado digitalmente em 17/03/2011 porlocatria,aindamaisquandohcontratosoriginalmente
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celebradoscomaprpriapessoafsicaqueparticipadocapital
da locadoraedalocatria,tendosidoosdireitoseobrigaes
da locaoposteriormentecedidospessoajurdicadaqualo
locadorinicialscioadministrador.
A TurmaJulgadorasalientouqueosarts.188e251doRIR/66,
fundamentadosnosarts.58e72daLei4506/64,encontramcorrespondncianosarts.324e
464,incisoI,doRIR/99quetmbaselegalnoart.58daLei4.506arts.15,1,e60dodoDL
1.598/77,eart.20,incisoIIdoDL2.065/83.Assim,asalegaesnosentidodequeaautuao
noteriarespaldolegaledequehprevisocontratualdebenfeitoriasnoindenizveisede
prazodelocaode5anos,foramafastadaspeloexpostonositens5e6doParecerNormativo
CST869/71.
Sendo oscioadministradordalocadoraTerraMolhadaparticipantedo
capitalsocialdalocatriafiscalizada,sendo,portanto,pessoaligadaaambasasempresase
beneficiadopelaconstruodasbenfeitoriasemquesto,oqueimpedeapossibilidadede
amortizao.
Destacouqueconformedocs.11e14(fls.2753e2765)oscontratosde
locaodosimveislocalizadosnaAv.BrasilenasRuasCardosodeMeloeBaluarteforam
originalmentefirmadosentreolocadorCaioRobertoChimentiAuriemoeDelboniAuriemo.
Comodocumentos12,13(aditamentode23.04.2003),15e16(aditamento)foramapresentadas
cpiassimplesdeInstrumentoParticulardeCessodeDireitosdecorrentesdecontratode
Locao(fls.2758e2765)eInstrumentoParticulardeaditamentoContratual(fls.2762e
2774)pelosquaisforamtransferidososdireitoseobrigaesdocontratodelocaoempresa
TerraMolhada,passandoessaafigurarcomolocatria.Mas,quetaisdocumentos12,13,15,
16,sequercontmindicaodequeteriamsidoregistradosnocompetenteCartriodeTtulos
e Documentosenemidentificamexpressamenteorepresentantedacessionriaenova
locadora.Almdisso,emboraoscontratossejamdejulhode1999,osinstrumentosparticulares
deaditamentocontratualdefls.272/2763e2774/2775,sodatadosdeabrilde2003.
Por suavez,odocumento17(fls.2777)constitudodecpiasimplesde
InstrumentoParticulardeContratodeLocao,referenteaoimveldaRuaJuru(Alphaville),
indica comolocadoraelocatria,respectivamente,asempresasTerraMolhadaeDelboni
Auriemo,ambasrepresentadaspelomesmoscio.
Em relaoaoargumentodequeaindaquenofossemamortizveis,as
benfeitoriaspoderiamsersubmetidasdepreciao,aindaquefosseocasodedepreciaopela
locatriaemdecorrnciadeeventualanalogiacomasituaoemquehprevisode
ressarcimentodasbenfeitoriasporpartedolocador,ressaltaqueemrelaodepreciaono
contabilizada,queessebenefciopressupeoexercciodeumaopo,pormeiode
procedimentoscontbeisedocumprimentodeobrigaesfiscais,aseremefetuadospelo
contribuinte, empocasecomobedinciasdeformalidadesprprias,nocabendooseu
reconhecimentonocursodoprocedimentofiscal.
Recurso
Alega queaautoridadefiscalnologrouindicarqualquerlegislaoque
determinasseaindenizaodecustosdasbenfeitoriasfeitasemimvellocadodeparticipante
noslucrosdepessoajurdica.Adecisodeprimeirainstnciaconsiderouqueaprocednciada
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autuaosoboargumentodequeoscioadministradordalocadoraTerraMolhadaparticipa
do capitalsocialdalocatria(empresafiscalizada).Ocdigocivilde2002,almdeser
posterioraoperodoautuado,notratadahipteseespecficadocontratodelocaodeimvel
celebradoentrepessoascomrelaosocietria,masdedisposiogenricaqueconfereao
benfeitordeboafodireitodeserindenizado.Assim,soospareceresnormativosquetratam
doalegadodeverdeindenizao,bemcomodaimpossibilidadedeamortizaodoscustosdas
benfeitorias,razopelaqualsefazimprescindvelaanlisedostextosdetaisatosnormativos.
O PNCSTn869/71dispequeafaculdadedeamortizaodocustodas
benfeitoriasparausoprprioemterrenoalheionoseaplicasempresasqueconstroemem
terrenoslocadosdeseusscios,acionistas,dirigentes,participantesnoslucrosourespectivos
parentesoudependentes.Valedizerqueavedaoamortizaodoscustosdebenfeitorias
parausoprprioemterrenoalheioapenasseaplicaquandoesteterrenofordepropriedade
diretadeumadaspessoasalireferidas(scios,acionistas,etc)Dessaforma,avedaosomente
seriaaplicvelnahiptesedalocadoradosimveis(TerraMolhada,docs.11e17da
impugnao)serclassificadacomotal,entretanto,essaempresanotitulardeaesque
representemparticipaonocapitalsocialdaautuada.,tampoucotransmitiubensaopatrimnio
desta.Omerofatodehaveradministradorescomunsaambasempresasnotemocondode
fazer daprimeirasciadaltima,oqueconduzinafastvelconclusodequeasduas
empresasnopossuemqualquerrelaosocietria,ouseja,aexistnciadeadministradores
comunsnosuficienteparaamanutenodoautodeinfrao.
EmrelaoaoPNCST210/73,destacousenaimpugnaoapresentadaque
este versasobreaimpossibilidadedeamortizarovalordasconstruesoubenfeitorias
realizadasemimvelalugado,quandohajadireitoaoseurecebimento,oquenofoi
enfrentadonadeciso.Otextonormativonodeixadvidasquantovedaodaamortizao
dasbenfeitoriasestenderseapenasetosomentessituaesnasquaistaisbenfeitoriassejam
indenizveis.Entretanto,nestecaso,asituaooposta,naqualocontratodelocaodebem
imvelcelebradoentreaspartestrazclusulacontendoprevisoexpressadeterminandoqueas
benfeitoriasporventurarealizadaspelolocatrionosoindenizveis(clusula5a.doc.11da
impugnao).Expequeestaclusulaconstituiprticacontratuallegtimaeamplamente
adotadanomercadoimobilirio,implicandoaincorporaodasbenfeitoriaseventualmente
feitaspelolocatrioaoimvellocado.
SalientaquequantoaoPNCST104/75,quenoteriasidoanalisadopelaTJ,
o mesmodeterminaqueovalordasconstruesoubenfeitoriasrealizadas,semdireitoa
indenizao,emimvelalugadocomprazoindeterminado,nopoderseramortizado,ainda
quesuavidatilprevistasejasuperioraumexerccio.,cabendoentretanto,adepreciao.A
vedaoamortizaoprevistaemtalatodizrespeitoaimveis,cujocontratodelocaono
prevejaprazodeterminadoparaoseutrmino,situaoquenoseverificanocasosobanlise,
umavezqueoscontratosdelocaotmduraodeterminada:5anos(clusulan2,doc.11da
impugnao).
TambmfazrefernciaaosdispositivosdoRIRmencionadosnoTermode
ConstataoFiscal,eafirmaqueosargumentosapresentadosnaimpugnaopassaramao
largodadecisorecorrida.Dizqueoart.324trazasdisposiesgeraisdapermissode
amortizaodebensedireitos,sendocomplementadopeloartigosubseqente,quetratados
casosespecficosdeamortizaodecapitaledespesas.Consoantedispeaalneaddoinciso
Idoart.325doreferidodiploma,poderoseramortizadoscustosdasconstruesou
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benfeitoriasembenslocadosouarrendados,ouembensdeterceiros,quandonohouver
direitoaorecebimentodeseuvalor.
Aduzqueosprpriosdispositivosaludidospelaautoridadefiscalpara
embasarsuasconclusesacabamporcontradizelas,umavezquenopermitemexpressamente
aamortizaodoscustosdebenfeitoriasnoindenizveisfeitasembenslocados.Ospareceres
normativoscitadosnotrazemoposioamortizaoprocedidanocasoconcreto,tendoem
vistaquetratamdesituaesdistintasdaquenesteseverifica.Aindaquenofosseadmitida,
deveseobservarqueestespoderiamsersubmetidasdepreciao,conformerestaclaroda
leitura dospareceresnormativosmencionadosnoTCF.Trazjurisprudnciasobreodireito
depreciaonocursodoprocessoadministrativofiscal,paraconcluirquenaremotahiptese
de noseacatarasrazesrelativasamortizaonocasopresente,nohcomoafastara
necessidadedesereconheceradepreciaodasbenfeitoriasrealizadas.
Concluiquenohqualquerbicelegalnoindenizaodasbenfeitorias
realizadaspelalocatria,emvirtudedaexistnciadeprevisocontratualexpressaimpedindoa
indenizaopelasbenfeitoriasrealizadas.Norestamdvidasacercadalegitimidadeda
amortizaodasdespesasincorridasemvirtudedereferidasbenfeitorias,emvirtudede
permissolegalparatanto.
Infrao11Dacontraprestaodearrendamentomercantil
inobservnciadosrequisitoslegaisTCde12.11.2003.
Autuao
TermodeConstataode12.11.2003(825/828)complementadopeloTermo
de13.11.2003(829/831).
Dasanlisesdecontratos,documentoseformasdelanamentodasoperaes
de arrendamentomercantil,constatouseque,desdeopagamentodaprimeiraparcela,sem
exceo,umpercentualdovalorresidualeralanadonoativo,nopressupondo,emnenhuma
hiptese,aeventualpossibilidadededevoluoouentregadositensenvolvidosssociedades
dearrendamentoouinstituiesfinanceiras.
As parcelasreferentesaocitadovalorresidualdosbensadquiridossobesta
modalidade deoperao,erampagasporantecipaomensalmente,elanadosemconta
intituladaimobilizaesemandamentodentrodopermanente,nosujeitadepreciaoque
spassavaaincidirquando,findoocontrato,ovaloreraativado.
Osbenscompradosatravsdeleasingeramimobilizadosemdatasaleatrias,
coincidentesounocomasdeemissodosrecibose/ounotasfiscais.Istoporqueos
lanamentoseramfeitosporocasiodachegadadodocumentocontabilidade,demodogeral,
bemapsotrminodocontratoepagamentodorespectivovalorresidual.Esteprocedimento
pode sercomprovadonaplanilhadeinformaesparciaisqueacompanhaacartado
contribuinte,de08.10.2003,integrantedoTermo,comparandoseascolunasdatadeativao
edataNFdeaquisio.Emtodososcasos,aimobilizaonoindividuouosbenstomando
ospelovalorglobal:valorresidualfechado.
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Algunscontratosnocontinhamnemmesmoclusulasfixandoascondies
paraoexercciododireitodeoptarpelarenovao,peladevoluooupelaaquisiodobem,
partindodopressupostoquetalfatojamaisocorreria.
Por contrariarasdeterminaesdalegislao,foiinquiridosobrearazo
destas lacunascontratuais,masaindagaopermaneceunoelucidada,sobaalegaode
tratarsedeoperaesantigas.
Soboaspectofiscal,oprocedimentoverificado,constituiabusodeforma,a
aquisio,peloarrendatrio,debensarrendados,emdesacordocomasdisposiesdaLei
6.099/74. Aoperaodearrendamentomercantilpassaaserdecompraevendaaprestao
comodispostonoart.10daResoluo2.309/96,seaopodecompranoforexplcitaenem
exercidaantesdedecorridooprazomnimoestabelecidonoart.8.Se,desdeomomentode
assinatura daspartescontratantesnosequeradmitidaahiptesededevoluodobem
arrendada,ficaclaroseresteomomentodaaquisio.Nohopodecompra:tratasede
umaaquisiosimples,sobaformadeleasing.Acelebraodocontratodecompraevendaa
prazo setornaperfeitopoisestopresentesseusclssicoselementos:acoisa,opreo,o
consentimentoeatradio.Ascondiesparaoexercciododireitodeopopelarenovao
do contrato,devoluodobemouaquisiosorequisitosobrigatriosqueprecisam,
necessariamente,estarformalizadosnoinstrumentofirmado.
vistadadescaracterizaodaformaoperacionaladotada,as
contraprestaespagasduranteavignciadoarrendamento,somadassparcelaspagasattulo
de preodeaquisio,deduzidasdoresultadodoanocalendriosobfiscalizao,qualseja
1999,sujeitamsetributaopornoseremnemdespesasnemcustosdedutveis:
Valorestributveis:ContaleasingdemquinaseequipamentosR$
1.491.433,00 (custos)contadeleasingveculos(despesas):R$22.805,73.Conformeo
complemento,foramigualmentededuzidasdoresultadodoanocalendriode1999,sujeitando
se, tributaopornoseremnemdespesasenem custos dedutveis,osvaloreslanados
contadeleasingdemquinaseequipamentos(despesas),nomontantedeR$592.594,30.
Enquadramentolegal:art.299epargrafosdoRIR/99,art.356epargrafos,
Resoluo2.309/96,art.10(aoperaodearrendamentomercantilserconsideradacomode
compra evendaaprestaoseaopodecompraforexercidaantesdedecorridooprazo
mnimoestabelecidonoart.8)art.13,incisoII,daLei9.249/95arts.249,incisoI,251e
nico.
TurmaJulgadora
Aementaproferidanadecisodeprimeirainstnciaaseguinte:
ARRENDAMENTOMERCANTIL.Ofatodeocontratono
conterexpressamenteaopodecompraoudesuarenovao
comofaculdadedoarrendatrio,comoexigeoart.5,alnea
c,daLei6.099/74,oudeaopodecomprajser
manifestadadesdeopagamentodaprimeiraparcela,semque
hajaafaculdadederenovloaoseufinal,evidenciaasituao
previstano1doart.11dareferidaLei6.099/74(aaquisio
peloarrendatriodebensarrendadosemdesacordocomas
disposiesdestaLei,serconsideradaoperaodecomprae
Assinado digitalmente em 17/03/2011 porvendaaprestao),justificandoseaglosadosdispndios
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correspondentesnadeterminaodolucrorealedabasede
clculodaCSLL.
A TurmaJulgadoradestacouqueovalorconstantenoautodeinfrao
inferioremR$47.510,76,mas,queissonoacarretouprejuzoautuada.
Levouemcontaqueaautuaodecorrededoismotivos.Aantecipaodo
valor residualdesdeopagamentodaprimeiraparcelae,inexistncia,emalgunscontratosde
clusulafixandoascondiesparaoexercciodaopo,masque,acercadosegundomotivo
no houvemanifestaodaimpugnante.Destacouquepelarespostadefls.442/443,a
contribuintereconhecequenemtodososcontratostinhamopodecompra,pois,naplanilha
defls.443preencheucomsimacolunaclusuladeopodecompraparaapenasalguns
contratos.
Quantoglosaporantecipaodovalorresidual,aimpugnantenonegou
que teriamsidofeitostaispagamentos,mas,alegaquesuaantecipaoconfiguramero
adiantamentoe,nocasodeaempresaresolvernomaisadquirirobem,osvalorespagosaesse
ttulodevemserrestitudospelaarrendadora.
Destacouquedoscontratosqueinstruemosautos,depreendese,pelas
clusulasdefls.488,505,511,523,528e533,queoptandopeladevoluodobem,esteser
colocadovendapelaarrendadora,eoarrendatrio(nocaso,afiscalizada)tercomo
acrscimoaseupatrimnioapenasaparceladoprodutodavendaqueeventualmentesuperaro
valorresidualgarantidoeasdespesasdevenda.Naverdade,configuraseumasegundaopo
decompraevenda:dessavez,entreaarrendatriaeoterceirocomprador,comaintermediao
daarrendadora.
Com basenaLei6.099/74alteradapelaLei7.132/83enaResoluodo
BancoCentral2.309/96,aoperaodeleasingdeveatenderscondiesprevistasna
legislaoemregncia,casocontrrioserconsideradaoperaodecompraevendaa
prestao.
RessaltouqueaResoluocitada,estabeleceuaobrigatoriedadedeocontrato
conteraopodecompra,bemcomoosprazosmnimosdearrendamento.Seaopode
compra noestiverexpressanocontratoouseacontribuinte,desdeoinciodocontrato,
promove aantecipaodopagamentodovalorresidual,manifestando,suaopopela
aquisioantesdoprazomnimo,descaracterizadafica,parafinstributrios,aoperaode
arrendamentomercantil.Concluiquesetratourealmentedeoperaodecompraevenda.
TambmressaltouqueofatodeaPortariaMF104/1984,preverque
parcelasdeantecipaodovalorresidualgarantidooudopagamentoporopodecompra
serotratadascomopassivodoarrendadoreativodoarrendatrio,nosendocomputadasna
determinaodolucrorealnosignificapermissodededuzir,comocustooudespesa
operacional,atotalidadedascontraprestaesdoarrendamentomercantilparaoscasosemque
hajatalantecipao.Mas,quenaverdade,essadisposiodantecipaodovalorresidualo
mesmotratamentoqueteriaaparcelapagaattulodecompraevenda.
Quantomenojurisprudnciaadministrativa,observaqueh
posicionamento daCmaraSuperiordeRecursosFiscaisnosentidodenomanutenoda
exignciaemcasosemqueaautuaoforjustificadaapenaspelaexistnciadevalorresidual
nfimo, mas,queessenoomotivodaautuao,mas,simofatodeinexistirnocontrato
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opodecompraoudesuarenovaocomofaculdadedoarrendatrio,comoexigeoart.5,
alneacdaLei6.099/74,oudeaopodecomprajsermanifestadadesdeopagamentoda
primeiraparcela,semquehajaafaculdadederenovaloaoseufinal,evidenciandoasituao
previstano1doart.11dareferidalei.
Destacaquealiberdadedecontratar,nopodesesobreporaoprincpioda
isonomia,pois,aquelequecelebracontratonascondiesdescritaspelafiscalizao(emquea
opodecompranoforexpressaouemqueforexercidaantesdedecorridooprazomnimo),
estemiguaiscondiesquelequecelebracontratodecompraevenda,nocabendoadoo
detratamentotributriodistinto.
Mantmolanamento.
Recurso
Segundoaautoridadefiscal,partedovalorresidualdeleasingfoilanado
mensalmente comodespesa,configurandoumavendaaprestao,umavezqueaopofoi
feitaantecipadamente.
Entende acontribuintequeaautoridadefiscal,pornocompreendera
natureza docontratodeleasing,cometeuerroquecontrariainclusivenormadoMF.A
autoridadejulgadoraprocurouestabelecerqueoinstitutodoarrendamentomercantildeveter
diferentescaractersticasseanalisadoparafinstributriosoucivis,contrariandoexpressa
previsodosartigos109e110doCTN,quevedamleitributriaapossibilidadedealterar,a
definio,ocontedoeoalcancedosinstitutos,conceitoseformasdedireitoprivado.
Afirmouqueoraciocniofoioseguinte:
a)aantecipaodepartedovalorresidualconfiguraumapresunodequea
empresajexerceuaopodecompraaopagarapenasumapartedovalorresidual
b)aintenodecompradobemspodeexistirnofinaldocontrato,sobpena
detransformloemcompraevendaaprestao
Arecorrenteentendequeaoanteciparopagamentodepartedovalorresidual
previstonocontratodeleasingaempresanoexerceaopodecompra,poiscasoisso
ocorresse,comopagamentodaprimeiraparcelaimplicariaodireitodereceberobem.
A antecipaoconfigurariameroadiantamentodepartedovalorresiduale,
nocasodeaempresavoltaratrseresolvernoadquirirmaisobem,osvalorespagosaesse
ttulodevemserrestitudossociedadequeoarrendou.
Quantoaoitembconcluiquenoaintenosubjetivadocontratanteque
configuraocontratodeleasingesimasubsistnciadaopoedeumvalorresidual.Enquanto
puder mudardeinteno,ocontratodeleasingnoperdesuanatureza.Somentecomo
exercciodaopointegralmentequeobemtemsuapropriedadetransferidaeocontratose
resolve.
DiscordoudaTJ,queentendeuquehouvedesrespeitoPortaria140/84por
entenderqueessadisposiodantecipaodovalorresidualomesmotratamentoqueteriaa
parcelapagaattulodecompraevenda.Argumentaarecorrentequeessedispositivo,excluias
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parcelasdeantecipaodovalorresidualemcontratosdeleasingjustamente,por,hmaisde
20anos,reconhecernosetratardecompraevendaaprazo.Ouseja,entendeuacontribuinte
queoprprioMFentendequeocontratodeleasingpodecontemplarparcelasdeantecipao
dovalorresidual.Citaacrdos10805642e10318333.
Infrao12reflexodaamortizaodogioedasbenfeitoriasem
imveislocadosnosexercciosseguintes.
Autuaoedecisodeprimeirainstncia:
Foramconstatadasamortizaes,decorrentesdeeventosdoanocalendrio
de 1999,cujosreflexossefizeramsentirnosexerccios2000a2003.Esteitemrefereses
infraesns.10e9.ATurmaJulgadoramanteveolanamento,umavezqueforamglosadas
as amortizaesrealizadaspelacontribuinte,emcontinuidadequelasefetuadasnoanode
1999,cujolanamentofoimantido.
Recurso:
A recorrenteargumentaquesendoimprocedentesasinfraes9e10,
tambmoesta.AcrescentaapreliminardenulidadeporfaltadeemissodeMPFCextensivo
aosanosde2000a2003.
Afirmaquefoidesrespeitadoodispostonoart.10,pargrafo2daPortaria
SRF 3007/2001,reguladoradoprocedimentodefiscalizaoemmbitofederal,que
combinado comopargrafo2doart.7,depreendesequenovedadoanalisarlivrose
documentosreferentesaperodosdiversosdosestabelecidospeloMPF.Entretanto,nahiptese
detalanliselevarapuraodecrditotributriorelativoataisperodosnoabrangidospelo
MPFF,indispensvelaemissodeMPFC,sobpenadeficaraautoridadefiscal
impossibilitadadeconstituirocrditotributrio.NestacasoespecficooMPFF(fl.2)foi
emitidoespecificamenteemrelaoaoperodode01/99a12/99enohouveemissodoMPF
Cespecficoparaosanosde2000a2003.
Concluiqueaindaqueseentendapelaprocednciadasinfraesn9e10,
impese oprontocancelamentodestainfrao,jqueemtotaldescompassodasnormas
reguladorasdoprocedimentofiscalizatrio.
TaxaSelic
Recurso
A recorrentealegaqueilegalautilizaodataxaSELICcomojurosde
mora, equeosargumentosdeinconstitucionalidadededispositivosnormativosdevem
necessariamenteserapreciados.CitaoacrdoCSRF/0103.620.
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Fl.52
VotoVencido
ConselheiraAlbertinaSilvaSantosdeLima,Relatora
RECURSODEOFCIO
Tratasedeglosadedepreciaodebensdoativoimobilizado,novalortotal
deR$915.987,60.ATJexcluiudolanamentooIRPJnovalordeR$228.996,89eaCSLLde
R$ 73.279,00,queacrescidosdamultadeofciode75%alcanaovalortotaldeR$
528.982,81.
Conforme odispostonaPortariadoMFn3,de03.01.2008,publicadano
DOU em07.01.2008,queentrouemvigornadatadesuapublicao,ovalorparaefeitode
recursodeofciofoialteradoparaR$1.000.000,00(ummilhodereais).
O valorexoneradodocrditotributrioinferioraovalorestabelecidona
Portariacitada.Poressarazoorecursodeofcionodeveserconhecidopornoatender
mencionadacondiodeadmissibilidade.
RECURSOVOLUNTRIO
serapreciada.
Uma questorelacionadacomaadmissibilidadedorecursovoluntriodeve
A autoridadeadministrativaentendeuquesalvomaiorjuzo,a
documentaoapresentadanocomprovariaacontentoahabilitaodosignatriodo
RecursoVoluntrio edasdemaisrespostasdarecorrenteematendimentoaintimaes,
entretanto,noesclareceuamotivaodesseentendimento.
Levandoemcontaaprocurao,datadade08.06.2004,defls.3667,pormeio
da qualoDiretorPresidentenomeiaeconstituicomoprocuradoresdiversaspessoasentreas
quaisosadvogadosqueassinaramorecursovoluntrioeasdiversaspetiesformalizadaspara
atendimentoaintimaes,aosquaisconfereospoderesdasclusulasadjudicia eextra
judicia eespecialmenteparadefendlanosautosdesteprocessoadministrativo(MPF
0811300/00132/03) elevandoemcontaaprocuraodefls.3678,cujosoutorgados(Diretor
Financeiroegestorfinanceiro)assinaramarelaodebensparaarrolamentoeconsiderandoo
Estatuto Socialdarecorrente,especialmenteosartigos23,24e26,sendoqueopargrafo
nicodoart.26limitaoprazodevalidadedasprocuraesparaumano,quandonorelativasa
representaojudicial,econsiderandoqueorecursoeasdemaispetiesforamassinadasantes
determinaresseprazo,entendoqueessacondiodeadmissibilidadefoiatendida.
vistadoexposto,econsiderandoatempestividadedorecursovoluntrio
consideroqueomesmoatendescondiesdeadmissibilidade.
PRAGA DE SOUZA

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 53
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.53
Preliminardenulidade
EstapreliminardenulidadeporfaltadeMPFComplementarparaabrangeros
anosde2000a2003,serefereapenasinfraon12(reflexodaamortizaodogioedas
benfeitoriasemimveislocadosnosexercciosseguintes,infraesn9e10).
Nolocalizeinosautos,oMPFComplementarespecficoparaabrangeros
anosde2000a2003.
Paraapreciaressapreliminardenulidade,iniciolembrandoodispostonoart.
142 doCTN,naLein2.354/54,oDecreton2.225/85eart.6daLein10.593/2002.Da
leitura dessesdispositivoslegaisseconcluiqueolanamentoindelegveleprivativoda
autoridadeadministrativa,investidadessacompetncia,queexclusivadoAuditorFiscalda
ReceitaFederal.
O MandadodeProcedimentoFiscal,institudopelaPortariaSRFn1.265,
de 1999,apenasuminstrumentodecontroleadministrativoeteveoobjetivoderegulara
execuodosprocedimentosfiscais,masnoabordaaspectosrelacionadoscomacompetncia
paraconstituiodocrditotributriopelolanamento.
Qualquereventualirregularidadequantoaocumprimentodasdisposies
contidasnaPortariaSRFdeveserapuradanombitofuncional.Mas,notem,odispostona
Portaria,ocondodedesoneraroAFRFdaatividadeobrigatriaevinculadadolanamento,
sobpenadecometeratodeimprobidadeadministrativa.
A jurisprudnciadesteConselhovasta,emrelaoaessamatria.
Transcrevoapenasasementasrelativasaosacrdosdens.10246676de16.03.2005,107
07756,de12.08.2004eCSRF/0105.189de14.03.2005:
Acrdon10246676,relator:JosOleskoviczNORMAS
PROCESSUAISFALTAMANDADODEPROCEDIMENTO
FISCALNULIDADEDOLANAMENTOINEXISTNCIAA
PortariaSRFn1.265,de1999,queinstituiuoMandadode
ProcedimentoFiscalMPF,emvirtudedoprincpioda
legalidade(CF,art.5,inc.II)edahierarquiadasleis,nose
sobrepesdisposiesdoCdigoTributrioNacionalCTN,
sdoDecreton70.235,de1972,emespecialsdosarts.7e
59,queversam,respectivamente,sobreoinciodoprocedimento
fiscalesobreashiptesesdenulidadedo
lanamento.COMPETNCIADOAUDITORFISCAL
DisposiesdasLeisns2.354,de1954,e10.793,de2002edo
DecretoLein2.225,de1985,sesobrepemPortaria SRFn
1.265,de1999.MANDADODEPROCEDIMENTOFISCALO
MandadodeProcedimentoFiscalapenasuminstrumento
gerencialdecontroleadministrativodaatividadefiscal,quetem
tambmcomofunooferecerseguranaaosujeitopassivo,ao
lhefornecerinformaessobreoprocedimentofiscalcontraele
instauradoepossibilitarlheconfirmar,viaInternet,aextenso
da aofiscaleseestsendoexecutadaporservidoresda
AdministraoTributriaepordeterminaodesta.
Acrdo 10707756,relator:CarlosAlbertoGonalvesNunes
recurso"exofficio"MANDADODEPROCEDIMENTO
FISCALMPF.OMandadodeProcedimentoFiscalinstitudo
PRAGA DE SOUZA

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 54
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.54
pelaPort.SRFn1.265,de22/11/99,uminstrumentode
planejamentoecontroledasatividadesdefiscalizao,dispondo
sobre aalocaodamodeobrafiscal,segundoprioridades
estabelecidaspelorgocentral.Noconstituiatoessencial
validadedoprocedimentofiscaldesortequeasuaausnciaou
falta daprorrogaodoprazonelefixadonoretiraa
competnciadoauditorfiscalqueestabelecidaemlei(art.7
do Lein2.354/54c/coDec.lein2.225,de10/01/85)para
fiscalizarelavraroscompetentestermos.Ainobservnciada
mencionadaportariapodeacarretarsanesdisciplinares,mas
noanulidadedosatosporelepraticadosemcumprimentoao
dispostonosarts950,951e960doRIR/94.142doCdigo
TributrioNacional.
Assimsendo,rejeitoapreliminardenulidade.
Infrao10:Amortizaodegio(anocalendriode1999)einfrao12
(anoscalendrioseguintes)
Aempresaatravsdeumaseqnciadeoperaes,quevisavameconomiade
tributos, registrouemseupatrimniolquido,adbitodaconta,gioaamortizar,ovalor
originriodeR$58.854.375,82,referenteaovalordogioquehaviasidopagoporempresas
investidoras (ORIGEM,ANTURPIA),porelaincorporadas,naaquisiodeparticipao
societrianaprpriaincorporadora(DelboniAuriemo),utilizandosecomofundamento
econmico,aRentabilidadeFutura.Pormeiodelanamentosmensais,aDAprocedeu
transfernciadosvaloresredutoresdoPatrimnioLquidoparacontasdedespesa,pormeioda
amortizaomensalde1/60dogiocontabilizado,assimprocedendoduranteosanos
calendriode1999a2003.
Tambm,aempresaCantaln,apurougionaaquisiodaempresaBio
CinciaLavoisierAnlisesClnicasS/A(Lavoisier),novalordeR$33.561.837,28,quepassou
a seramortizadopelaDelboniAuriemo,razode1/60(R$559.363,95),apartirda
incorporaoconjuntadasempresasCantaloneLavoisier,queocorreuem30.08.2000.
RegistresequeaglosadaamortizaodogioapuradopelaempresaCantaloniniciouseem
11/1999.ACantalnhaviaaumentadoseucapitalem07.10.99quefoisubscritoporPlatypus.
JnaAGEde30.04.2000daempresaCantalon,constaqueosacionistasdessaempresaso
LaboratrioClnicoDelboniAuriemoS/AeMarceloMarquesMoreiraFilho.
Amultadeofcioaplicadacorrespondea75%.
Sobrefundamentoeconmicodogio,transcrevooart.20doDL1.598/77,
mencionadopelafiscalizao:
Art 20Ocontribuintequeavaliarinvestimentoemsociedade
coligadaoucontroladapelovalordepatrimniolquidodever,
porocasiodaaquisiodaparticipao,desdobrarocustode
aquisioem:
Ivalordepatrimniolquidonapocadaaquisio,
determinadodeacordocomodispostonoartigo21e
IIgiooudesgionaaquisio,queseradiferenaentreo
custodeaquisiodoinvestimentoeovalordequetratao
nmeroI.
PRAGA DE SOUZA
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 55
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.55
1Ovalordepatrimniolquidoeogiooudesgiosero
registradosemsubcontasdistintasdocustodeaquisiodo
investimento.
2Olanamentodogiooudesgiodeverindicar,dentreos
seguintes,seufundamentoeconmico:
a)valordemercadodebensdoativodacoligadaoucontrolada
superiorouinferioraocustoregistradonasuacontabilidade
b) valorderentabilidadedacoligadaoucontrolada,combase
emprevisodosresultadosnosexercciosfuturos
c)fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.
3Olanamentocomosfundamentosdequetratamasletras
a ebdo2deverserbaseadoemdemonstraoqueo
contribuintearquivarcomocomprovantedaescriturao.
Do dispostonesseartigo,destacasequeocontribuintequeavaliar
investimentoemsociedadecoligadaoucontrolada,pelovalordepatrimniolquido,eapurar
giodevefundamentarolanamentodogio,entretrsalternativas,dentreasquais:ovalorde
rentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseemprevisodosresultadosnosexerccios
futuros oufundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.Enahiptesedo
fundamentoeconmicodogioserovalorderentabilidadedacoligadaoucontrolada,com
base emprevisodosresultadosnosexercciosfuturos,estedeveestarapoiadoem
demonstraoqueocontribuintearquivarcomocomprovantedeescriturao.
Ataqui,podesedizerqueosefeitosfiscaisdogiooudesgiosoneutros,
excetoseocorreraalienaoouliquidaodeinvestimento,quandotaisparcelasinfluemna
determinaodoganhoouperdadecapital,nostermosdoart.33domesmoDL1.598/77,com
asalteraesdoDL1.730/79.
Posteriormente,comaediodaLein9.532/97,art.7,novasregrasforam
estabelecidasnashiptesesdeincorporao,fusoouciso.Transcrevoreferidoartigo:
Art.7Apessoajurdicaqueabsorverpatrimniodeoutra,em
virtudedeincorporao,fusoouciso,naqualdetenha
participaosocietriaadquiridacomgiooudesgio,apurado
segundoodispostonoart.20doDecretoLein1.598,de26de
dezembrode1977:(VideMedidaProvisrian135,de
30.10.2003)
Ideverregistrarovalordogiooudesgiocujofundamento
sejaodequetrataaalnea"a"do2doart.20doDecretoLei
n1.598,de1977,emcontrapartidacontaqueregistreobem
oudireitoquelhedeucausa
IIdeverregistrarovalordogiocujofundamentosejaode
quetrataaalnea"c"do2doart.20doDecretoLein1.598,
de1977,emcontrapartidaacontadeativopermanente,no
sujeitaaamortizao
IIIpoderamortizarovalordogiocujofundamentosejaode
quetrataaalnea"b"do2doart.20doDecretolein1.598,
de1977,nosbalanoscorrespondentesapuraodelucro
real,levantadosposteriormenteincorporao,fusoouciso,
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 56
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.56
razodeumsessentaavos,nomximo,paracadamsdo
perododeapurao(RedaodadapelaLein9.718,de
1998)
(...)
Portanto,apessoajurdicaqueabsorverpatrimniodeoutra,emvirtudede
incorporao,naqualdetenhaparticipaoacionriaadquiridacomgio(nostermosdoart.20
doDL1.598/77),seogioforfundamentadocomofundodecomrcio,intangveisououtras
razeseconmicassuacontrapartidadeveserlanamentoemcontadoativopermanenteno
sujeita aamortizao.Jseofundamentoeconmicodogioforvalorderentabilidadeda
coligadaoucontrolada,combaseemprevisodosresultadosnosexercciosfuturos,ogio
pode seramortizadonosbalanoscorrespondentesdeapuraodolucroreal,levantados
posteriormenteincorporao,razode1/60nomximo,paracadamsdoperodode
apurao.
Oart.7daLei9.532/97sereferesituaoemqueaincorporadoradetenha
participaoacionrianaincorporadaadquiridacomgio.ADAnodetinhaparticipaona
OrigemeAnturpia,aocontrrio,essasempresasquedetinhamparticipaonaDA,
adquiridascomgio(aDAdetinhaparticipaosocietriaapenasdaempresaCantalon).O
art.8damesmaLeiquetratadasituaoemqueaincorporadaadetentoradapropriedade
departicipaosocietria.
8Odispostonoartigoanterioraplicase,inclusive,quando:
a)oinvestimentonofor,obrigatoriamente,avaliadopelovalor
depatrimniolquido
b)aempresaincorporada,fusionadaoucindidaforaquelaque
detinhaapropriedadedaparticipaosocietria.
Ouseja,odispostonocaputdoart.7,incisoIII,combinadocomoart.8,
letrab,permiteaamortizaodogiorazode1/60,nomximo,mensalmente,nasituao
de incorporaodeempresadetentoradeparticipaoacionriaadquiridacomgio.Nofaz
nenhumarestrioquantoaessaparticipaosocietriasereferiraumaempresaterceiraou
prpriaincorporadora.Assim,deveseaplicaralegislaospeculiaridadesdecadasituao.
No casoconcreto,afiscalizaoafirmouqueasreorganizaessocietrias
(OrigemeAnturpia)pormeiodenegciosjurdicosindiretospreviamenteestabelecidasem
contratovisaram,naverdade,atransfernciadocontrolesocietrio,comganhosfiscais
indevidos.Apesardeterfeitoessaafirmao,noitemrelativoaoilcitofiscaldeseuTermode
ConstataoFiscal,nohqualqueracusaodequeasreorganizaessocietriastenhamsido
realizadasdeformailcita,conformetrechoqueaseguirtranscrevo:
3.DOILCITOFISCAL:
DAPROVAPRCONSTITUDA
A empresaOrigemeposteriormenteaempresaAnturpia,ao
contabilizaremosgiospagospelasparticipaesadquiridasna
empresaDelboniAuriemo,ofizeramcomfundamentona
RentabilidadeFuturadesta.EmseguidaaDelboniAuriemo
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 57
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.57
incorporouassuasinvestidoras,transferindoogioparasua
escriturao,mantendoosemcontasredutorasdepatrimnio
lquido.Procedendoemseguidaaamortizaodosmesmos,
utilizandoparaistoapermissoconcedidapeloartigo7inciso
IIIdaLei9.532/97.
Entretanto,instadaporestafiscalizaoaapresentara
comprovantenoqualsebaseouolanamentocomoj
mencionadofundamento,nologrousucessoemnosmostraros
critriosutilizadosnomesmo,nemtopouconaexistnciade
fatosconcretosqueojustificassem.
Ouseja,ocomprovantedocumentalutilizadocomofundamento
para oclculodarentabilidadefuturanoespelhoufatos
concretosquepudessemresultarnageraofuturadelucros,
contraosquaissepudessemconfrontar,proratatemporis,os
recursosdispendidosnopagamentodogio.
DaaplicaosubsidirianamatriadaInstruoCVM247de
96alteradapelaInstruoCVM285/98.
(...)
Concluso
Naverdade,nosediscuteaquianoexistnciadosvalores
pagosamaiorquandodaaquisio,massimqueosmesmosno
sedevemaexpectativadelucrosfuturosesimaumariqueza
existenteamargemgrficadoBalanoPatrimonial.Paratal
situao,materialmenteocorrida,temsequeoordenamento
consagraregraespecialqueaquelainsertanaalneacdo
2doart.20doDLn.1598/77fundodecomrcio,intangveis
eoutrasrazeseconmicas.Porconseqnciahaplicarseao
casoempautaoquedispeoincisoIIdoart.7daLei9.532/97,
alteradapelaLei9.718/98registrocontbilnoativo
permanentenosujeitoaamortizao.
Por tudorestacaracterizadaaocorrnciadeilcitofiscalvisto
quehouvereduoindevidadebasesdeclculodoIRPJeda
CSLLemconseqnciadeerrodedireitomanifestona
interpretaodofatorealmenteocorridohouvepagamentode
gioporoutrasrazesdeordemeconmicaenoemrazode
RENTABILIDADEFUTURAesteltimoconceitodeordem
jurdicotributriaenoseconfundecomoconceitoeconmico
financeiroquandoempregadocomomtododeavaliaode
empresasououtrosprocedimentosafins.Quandoconceituada
juridicamentenombitododireitotributrio,aexpresso
RENTABILIDADEFUTURAganharelevnciajurdicaeassim
sendodelahdeseextrairosprecisosefeitosdanorma.A
normaspodealcanar,nostermosemqueestpostaemnosso
ordenamentoassituaesemquedeformacumulativasejam
precisamenteatendidosdoisrequisitosfundamentais:a)
produodeprovaemsentidoformalDEMONSTRAO
ESCRITAARQUIVADACOMOCOMPROVANTEDE
ESCRITURAOe,b)formaoefetivadelucros.Saefetiva
Assinado digitalmente em 17/03/2011 porformaodelucrosjustificariaoempregodadistinolegal
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 58
Processon10882.001031/200495
Acrdon.140200.342
S1C4T2
Fl.58
permissivadodireitodeamortizao.Seassimnofosse
qualquerumpoderiaprocederaamortizaodogioalegando
quepreviuageraodelucrosmasqueinfelizmenteapreviso
no seconfirmou.Enfimdescabenestamatriaqualquer
tentativaderecursointerpretaoliteraldeumadasregras
quecompemanorma.ANORMAspodeserinterpretada
comoumtodo,sobpenadeselaboraremequvoco.
Emprocedimentodeofcio,restaaofisco,diantedoocorrido,o
poderdeverdedeclararanaturezaeconmicadogioe
impugnar adedutibilidadedasamortizaesCTN(Lei
5.172/66)artigos107,109,118,142eincisoVdoartigo149.
Dotrechoacimatranscritodepreendeseque
a) Nohacusaofiscaldequeaamortizaodogioseriaindevidaem
razodaempresaincorporadaserdetentoradeparticipaoacionriadaprpriaincorporadora.
b) Oilcitofiscaldizrespeitodesconsideraodanaturezajurdicado
fundamentoeconmicodogio,porqueaautuadaojustificoucomofundamentode
rentabilidadedeexercciosfuturos,nocorroboradapeladocumentaoapresentada.Concluiu
afiscalizao,quenaverdade,ofundamentoeconmicodogiooprevistonaletracdo
art.20doDL1.598/77,fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.Para
corroborarsuaconcluso,afirmouqueacontribuinteteveprejuzos,noperodomencionado.
Ouseja,arentabilidadefuturanoseconfirmouesaefetivageraodelucrosjustificariao
fundamento,excetosetivessehavidocasofortuito.
Registresequedosfatosdescritos,interpretoqueasempresasORIGEMe
ANTURPIA,foramcriadassempropsitonegocial,umavezquerestacaracterizadaa
utilizaodasincorporadascomoempresasveculo,paratransfernciadegio
incorporadora,dadoquehouveumaacordoentreaspartes(fls.1607/1643),emquetodasas
etapasdareorganizaessocietriasforamdescritas,inclusivedatas,ficandoclaro,queaforma
comoareorganizaofoielaboradavisouapenasacriaodegionasempresasveculoesua
transfernciaparaaincorporadora.
Apesardeinterpretarosfatosdessamaneira,tenhoquereconhecerquea
fiscalizao,quandotratoudoilcitofiscal,noitem3doTermodeConstataoFiscal,acima
descrito,limitousearefutarofundamentodogio,conformejexplanado.Entenderdeforma
diferenteimplicarianocerceamentododireitodedefesadaautuada.
Em relaoacusaofiscaldequeoslucrosnoforamconfirmados,
entendoquealegislaofiscalnocondicionouadedutibilidadedaamortizaodogio
efetivaapuraodelucro,enemestabeleceuprazoparaageraodelucros.Essalegislaofoi
editadanocontextodeincentivosprivatizaes,epermaneceuemvigornosanoscalendrio
objeto deautuao,entretanto,aInstruoCVM247/96alteradapela285/98nopodeser
aplicadaparaefeitosfiscais.
Voltando aofundamentoeconmicodogio.Afiscalizaoafirmaquea
documentaoapresentadapelacontribuinteparafundamentarogioinsuficiente,eporessa
razo reclassificaanaturezadofundamentodogio,comoutrofundamento:fundode
comrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 59
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Fl.59
Devesedestacarqueparaefeitosfiscais,nostermosdoart.20eincisosIe
II,doDL1.598/77,acimatranscrito,giooudesgionaaquisioadiferenaentreocusto
de aquisiodoinvestimentoeovalordopatrimniolquidonapocadaaquisio
determinadodeacordocomodispostonoart.21domesmoDecreto,quetratadaavaliaodo
investimentonoBalano.
Omesmoart.20desseDecreto,segundoseu2,olanamentodogioou
desgiodeverindicar,dentreosseguintes,seufundamentoeconmico:
valordemercadodebensdoativodacoligadaoucontroladasuperiorou
inferioraocustoregistradonasuacontabilidade
valordarentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseemprevisodos
resultadosnosexercciosfuturos
fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.
Aautoridadequerealizouadiligncia,afirmouemseuRelatrioFiscal,que
acontribuintesomenteteriadireitoaamortizarogioquefossedevalorexcedenteaovalordo
fundo decomrcioeintangveis,ecomoacontribuintenoinformouovalordofundode
comrcioedosintangveisnomomentoemqueocorreramastransaes,impediuaautoridade
lanadoradedeterminarquaisparcelasdosgiosforampagasattulodofundamento
econmicodaalneac,sobreasquaisnocaberiaaamortizaonolucrorealda
incorporadora.
Meparecequeaautoridaderesponsvelpeladiligncia,quenoamesma
quelavrouoautodeinfrao,realmenteestmudandoolanamento,pois,agoraadmitequea
contribuinteteriadireitoaovalorqueeventualmenteexcedesseaovalordofundodecomercio
eintangveis,desdequeomesmoinformasse/comprovasseovalordessefundodecomrcioe
dosintangveispocadosfatos.Assim,suasconsideraesaesserespeitonosoadmitidas
nestevoto.
Conformevisto,aLei9.532/97,IIIdoart.7,permiteaamortizaodovalor
dogiocujofundamentosejaovalordarentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseem
previsodosresultadosdosexercciosfuturos,nomximo,razode1/60paracadamsdo
perododeapurao,desdequehajaarespectivademonstraoquedeverserarquivadacomo
comprovao.
Alegislaofiscalnodefiniuoquesejavalordarentabilidadecombaseem
previsodosresultadosdosexercciosfuturos.
Essa faltadedefinioinvocaentendimentosdiversos,comoexemplificao
entendimentodosAFRFsquerealizaramafiscalizaoeadiligncia.
O ParecerdoProf.EliseuMartins,aocomentaroart.20doDL1.598/77,
observaqueolegisladoraoapresentarogiodaquelaformaincorreuemerroconceitual,pois
segregouofundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicasdovalorde
rentabilidadefutura.Ressaltaqueessaseparaoincorretadentrodosconceitostericose
normativos contbeis,umavezque,ofundodecomrcio,tambmconhecidoporgoodwill,
nadamais,emcontabilidade,doqueaefetivaexpectativaderentabilidadefuturaacimados
montantes normaisesperados.SalientaaindaqueaCVMemsuaInstruon1/78tambm
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incorreunesseerroconceitualequeocorrigiuconformeNotaexplicativaInstruoCVM
247/96.
Assim,segundoopareceristanoexistemoutrasrazeseconmicasparao
pagamentodogiooquepoderiaocorreranoapresentaodeumajustificativaformalpara
talpagamento,masqueeleocorreporcontadessaexpectativaoudamaisvaliadeativosfato.
ConcluiqueofundodecomrciomencionadopeloDL,naletrac,incluiseconceitualmente
dentrodoqueelemesmoconsideraexpectativaderentabilidadefutura,letrab.
Vejamosaindaoconceitoeconmicoabaixosobregoodwill,extradodaobra
deMARTELANC,PASINeCAVALCANTE(2005)
Tecnicamente,definesegoodwillcomoadiferenaentreovalor
econmicodaempresaparaseusacionistaseseuvalor
patrimonialreavaliadoapreosdemercado.Antesdeumafuso
ouaquisio,podeserprojetadocomoadiferenaentreovalor
deumaempresaobtidopeloFCDeovalorpatrimonial
reavaliadoapreosdemercado.
Nomomentodaapresentaodorelatriodeavaliaoda
empresa,muitosempresriosnosperguntamseovalordos
intangveis(reputaodaempresa,fidelidadedosclientes,
qualidadedocorpogerencialedosrecursoshumanos,Know
howtecnolgico)e,principalmente,seovalordamarcano
deveriasermensuradoparte,sendoadicionadoaodaempresa.
Via deregra,arespostano,poisosativosintangveisea
marca contribuemparaageraodoslucrosefluxosdecaixa
futuros.Almdisso,quandoseavaliamempresaspormtodos
queusamessesatributos(mtododofluxodecaixadescontadoe
mtododosmltiplos),ovalordosintangveisedamarcajest
contempladoeincluso.
Segundootrechotranscrito,osativosintangveiseamarcacontribuempara
ageraodelucrosefluxosdecaixafuturosequandoseavaliamempresaspelosmtodosdo
fluxodecaixadescontadoemtododosmltiplos,ovalordosintangveisedamarcajest
contempladoeincluso.
Otextoacimatranscritoabordamtodosdeavaliaodeempresaseserefere
aomtododofluxodecaixadescontadoemtododosmltiplos.
Aoseutilizarumdessesmtodosparaavaliaodeempresas,segundooque
se extraidoconceitoeconmicoabordado,ovalordofundodecomrcioedosintangveis
estariaespelhadonoresultadoobtido.
Apesardosconceitosacimaexpressos,nopodemosnosolvidarquepara
efeitosfiscais,devemosconsideraraexistnciadosdoisfundamentoseconmicoscitados:
a)fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas
b) valorderentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseempreviso
dosresultadosnosexercciosfuturos
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Comorequisitoessencialparaaamortizaodogio,combasena
expectativaderesultadosfuturos,o3doart.20doDel1598/77dispe:
3Olanamentocomosfundamentosdequetratamasletras
a ebdo2deverserbaseadoemdemonstraoqueo
contribuintearquivarcomocomprovantedaescriturao.
A recorrenteargumentaquefundamentouogioapuradocombasena
expectativaderesultadosfuturoseapresentouparaogioapuradopelaempresaOrigeme
Anturpiadocumentaoqueadianteseaborda.
Assim, temosqueanalisarseodocumentorelativodemonstraodo
fundamentodomtodoutilizadoparaapurararentabilidadefuturaatendeounoaos
requisitos,deformaapermitirounoaamortizaodosgios.
A autuadaapresentouparafundamentarolanamentodogionaOrigeme
AnturpiacpiadacartadaempresaPatrimnioInvestimentoseParticipaes,datadade
20.12.1998, defls.1893/1894,dirigidaaoComitdeInvestimentosdeFundos,TheBrazil
Private EquityFundePatrimnioBrasilPrivateEquityFMIACL,pormeiodaquald
conhecimentodoresultadodotrabalhodaempresadeconsultoriaBoozAlen&Hamilton,feito
apedidodaempresaPatrimnio,sobreomercadobrasileirodeanlisesclnicas.
Constanessacartaquefoirealizadaumaanlisefinanceiradaempresa
DelboniAuriemo,quepermiteestabelecercomrazovelprecisoosfluxosfinanceirosfuturos
queseesperadaempresa.Dizacorrespondnciaquepelasconclusesdorelatriointitulado
MedicamDiagnosticCenterMarketAssessment,queomercadodeanlisesclnicasno
Brasilcomeaaatravessarumafasedemudanaseapresentaumagrandeoportunidadede
investimentotendoemvistaaexpectativaderetornonomdioprazoe,combasenaanlise
financeiradaempresatargetfoipossvelestabelecerumamargemdeEBITDAde14%a17%,
comomarketsharede20%a23,9%eumareduodecustosdaordemde11%a17%.
Constaaindanotextodessacorrespondncia,que,emfacedocenrio
descritopelaconsultoria,das projeesfinanceirasrealizadasedofluxodecaixa
descontadodaempresatarget,aavaliaodaaquisiodaparticipaosocietriadeatR$
90 milheseque,ovalorjustificaseplenamentepelaexpectativadarentabilidadefuturado
empreendimentoequepodegarantirumnvelderetornoadequadoaoinvestimentoaser
efetuadoconsiderandoosriscosassumidos.Orelatrioeasplanilhasdeclculosdeprojeo
financeiraefluxodecaixaforamescritosnalnguainglesaecomaimpugnaoforam
apresentadasplanilhastraduzidas.
Verificasequeacorrespondncianoindicaquantodeparticipao
societriaseriaadquirida,ouseja,seR$90milhesequivalema49%daparticipaoouse
equivalea100%daparticipao.SeR$90milhescorrespondessema49%,entoaDAteria
sido avaliadaemmaisdeR$180milhes,semquetivessesidoapresentadaqualquer
documentaorelativaapuraodessevalor.Tambmnoindicacomoessevalorfoiobtido.
Assim,entendoqueosR$90milhessereferemaovalortotaldaempresa.
Entretanto,ofluxodecaixadescontadoapresentado,obtidocombaseno
EBITDAmenosimpostos(IRPJ/CSLL),investimentosembensdecapitalealteraesno
capitaldegiro,elevandoemcontaataxadedescontode20%aoanoeocrescimento
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permanentede7%,foiapuradoofluxodecaixadescontadoavalorpresente,naimportnciade
R$106.831.000,00,conformeplanilhadefls.2544.
A fiscalizaoentendeuqueodocumentonodemonstraondeesto
confirmadasnarealidadeespecficadaempresaDA,elementostaiscomocontratosfuturos,
valoresareceber,eoutroselementosquedemonstrassemdeformainequvocaesta
RentabilidadeFutura.Aempresanoforneceuapesardeintimado,osseguinteselementos:
Clculodogio
caixa
Anlisedesensibilidadeparaasprincipaisvariveisderiscodofluxode
Premissasdeclculoeprojeodasvariveisderiscodofluxodecaixa,
principalmenteopreodevendadosservios,ovolumedevendasdeservios,composioe
evoluodomixdeservios,custosdosservios,despesasoperacionaisgeraisadministrativas
edevendaseinvestimentosemativosimobilizados
Premissasutilizadasparaoclculodataxadedescontodofluxodecaixa
Afiscalizaoelaboroudemonstrativodefls.2083,quemostraas
evoluesconsideradaspelacontribuintenasplanilhasapresentadas,paraasquaisnoforam
apresentadoscritriosutilizadosemsuagerao.
Constatasequeaempresaelaborouprojeesfinanceirasparaosanosde
1999 a2003eutilizouomtododofluxodecaixadescontado.Essemtodopartedo
pressupostoqueovaloreconmicodeumaempresadeterminadopelageraofuturade
lucros.
OEBITDAfoiobtidodeduzindosedolucrobrutoprojetado,osdispndios
com vendaedistribuio,despesasgeraiseadministrativaseoresultadofinanceiro
operacionallquido.
Paraaelaboraodasprojeesfinanceirassoimportantesalmdohistrico
de performancedaempresa,aspremissasparaaelaboraodofluxodecaixataiscomodo
volume devendasdosprodutos,preosecustosdeproduo,estimativadedespesas
operacionais,composiodeendividamentoecustodecapitaldeterceiros,investimentosem
ativo fixo,capitaldegiro,cenriomacroeconmico,taxadedesconto,ocustomdio
ponderadodecapital(WAC)etc.
Arecorrenteapresentaumaplanilha,denominadademonstraoderesultado
defls.2497/2498,comprevisodototaldevendas,davendabruta,davendalquida,dolucro
bruto,doEBITDA,dolucrooperacional,dolucroantesdosimpostosedolucrolquido,para
os anosde1999a2003.Tambmapresentaessasinformaesemtermosdemargens.
Evidenciaqueolucrolquidocorrespondea3,2%dasvendasbrutasem1999,10%em2000,
12,5%em2001,14,4%em2002e15,9%em2003.
A seguirdesdobraademonstraoderesultado(fls.2499),ondeindicao
valordototaldevendasdivididoentreasUnidadesexistenteseasUnidadesnovas,eprojetao
n. deexameseopreomdiodeumexame,on.declientes,deexamesporcliente,de
unidadeseon.mdiodeclientesporunidade.Tambmdesdobraon.deexamesporimagem
eexamesclnicoseindicaaparticipaonomercadocalculadacombasenaReceitaBrutadas
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UnidadesexistentesedasnovasUnidadeseaparticipaonomercadocalculadacombaseno
n.deexames.
Apsexplicoucombasenessesmesmoselementoscomochegoureceitade
vendasdasUnidadesexistentesedasUnidadesnovas(fls.2500/2508).
UmadasnotascontidasnaplanilhaindicaqueasUnidadesambulatoriaisda
empresatrabalhamaplenacapacidade,mas,quealgunsaspectosprecisariamsermelhorados
comnovoprojetodefluxodetrabalhoeprocedimentostriviais,comoampliaodohorriode
atendimentoeatendimentoaosdomingos.Alternativamente,ocrescimentodasUnidades
existentessomentepoderiaseralcanadocominvestimento,talcomoaintroduode
equipamentosporimageme,paratantoserianecessrioadquirirosequipamentosetambm
remodelarasUnidadesparareceblos.DividiuasUnidadesemtrsgruposdiferentes,asde
imagemcompleta,asdeexamesclnicoseasdeimagembsicaeexamesclnicoseefetuou
projeesparaostrstipos,inclusiveinformouosnovosexamesporimagem,considerandoa
entradaemoperaodeequipamentoscominciodeoperaonoano1,2e3.
Tambmobservouqueopreoprojetadodosexamesclnicosbaseiaseno
estudo deBoozAllen,mas,ressaltouqueareduoesperadanospreosnoocorrerianos
prximosdoisanosdevidoconcorrnciaaindaincipienteeaosimpactosdadesvalorizao
totalmente absorvidospeloslaboratriossemaumentodepreo.Tambminformaqueno
esperamreduodepreosnosexamesporimagemporcausadabaixaconcorrncia,enormes
barreirasentradaeprodutoscadavezmaistecnolgicosquepermitiroqueoslaboratrios
cobrempelomenosomesmopreo.Oaumentodon.declientesseriadeterminadopelo
crescimentodomercado.Em1999tambmhaveriaimpactosdaconsolidaodaUnidadedo
Tatuap,abertaem1998eareformulaodaUnidadeBrasil,comaabsorodacasavizinha.
EmrelaosnovasUnidadesprojetouseun.poranodeinciodeoperao.
Mostrouacomposiodasvendas,pelon.deexames,preomdiodeumexame,en.mdio
declientesporUnidade.Desdobrouemexamesclnicoseporimagem.
Aps, efetuouaprojeodocustodeserviosprestados(fls.2509/2511),
considerandoosmateriais(reagentes)desdobradosemmateriaisdiretoseindiretos,pessoale
outroscustos.Assumiunomodeloqueamatriaprimarespondepor80%docustodoreagente
e osrestantes20%constituemcaixaparaofinanciamentodosequipamentosque100%do
custo damatriaprimaestovinculadosaon.deexamesrealizados,ajustadospelataxade
cmbio,jquesoimportadosqueocustodosequipamentosfixo,independentedon.de
examesrealizados,amenosquesejanecessrioaumentaracapacidadedoLaboratrioCentral
que omodeloestmonitorandoousodacapacidadedoLaboratrionoBalanoPatrimonial
paralevaremcontaonovoCAPEXqueosmateriaisindiretostmumcustounitriofixopor
exame.
Emrelaoapessoal,efetuaodesdobramentoemremunerao,benefciose
encargosprevidencirios.Naremuneraoincluiuossalrios,horasextrasebnus.Como
benefciosconsiderou39,8%comopercentualdaremunerao,paraplanodesade,vale
transporte,ticketrefeioeoutros.Comoencargosprevidenciriosconsiderou85,6%da
remunerao.Apsprojetaoutroscustos,considerandoosencargosdelocao,os
equipamentos,osserviosdeterceiros,transporteelogstica,serviospblicoseoutros.
Desdobracadaumdessesitens.
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Depoisefetuaaprojeodasvendasedistribuio(fls.2513),levandoem
contatransporte/logsticaemarketingeaseguir,projetaasdespesasgeraiseadministrativas
(fls.2514/2515),assimconsideradas,asdespesascompessoal,impostoseoutrasdespesas.
Tambmprojetaoresultadofinanceirooperacional,assimconsideradasas
despesasbancrias,aCPMFeconsiderouaprovisoparadevedoresduvidososeosdescontos
recebidoscomozero.Apsprojetouadepreciaoeamortizao.Desdobrouasem
contabilizadasaocusto,contabilizadaspeladespesaenovadepreciao.Paraanova
depreciaoestabeleceuoCapexanual,oacumuladoecalculouataxadedepreciaode12%
ao ano.Aindaprojetouoresultadodedespesasereceitasdejuros.Noprojetouoresultado
operacional.Efetuouprovisoparaprevidnciaeparaimpostoderenda.Essasinformaes
estocontidasnodoc.defls.2516/2517.
ProjetaoBalanoPatrimonial.Iniciacomoativocirculanteedelongoprazo
eoativopermanente.Emrelaoaoativopermanenteprojetazerodeinvestimentoseprojetao
ativo fixoediferido.Idemparapassivocirculanteedelongoprazo.Calculaopassivo
circulanteedelongoprazo.Projetaopatrimniolquidolevandoemcontaqueocapitalpassa
de R$3.073milem1998paraR$48.405mil.Calculareservadelucros/impactos
inflacionriosdeR$749mil,lucrosacumuladoseresultadodoexerccio,deR$2.622,9mil
em 1999,R$13.075,5em2000,R$25.711,5milem2001,R$42.593,8milem2002eR$
62,893,3milem2003.(fls.2542).
A seguirdesdobraoBalanoPatrimonial(fls.2.552/2556).Prevoativo
fixoediferidoaocusto,adepreciao/amortizaoacumulada.Projetaosacrscimosaativo
fixoediferido,compostodeCAPEXmnimo,novosequipamentosparaunidadesexistentes,
remodelaodeequipamentos,expansodolaboratriocentral,novaunidadedeimagem
completa,novaunidadevoltadaparaexamesclnicosenovaunidademista.Desdobracadaum
dessesitens.
Em relaoausoeorigemderecursos(fls.2543),partedolucrolquido,
adicionaadepreciaoeamortizao,fazajustesdealteraodecapitaldegiroeobtmo
caixaoperacional.Apsfazajustesdealteraesemcontasdelongoprazo,calculaos
investimentosembensdecapital(ativofixoediferido)eobtmofluxodecaixaaps
investimento.DepoislevaemcontaprincipalmenteoaumentodecapitaldeR$45.333milno
ano de1999eobtmasalteraesdesaldodecaixa(diferenadesaldodecaixainiciale
final).Obtmasalteraesdesaldodecaixa,positivoemR$23.759,8milem1999,deR$
17.903,2milem2002edeR$40.107milem2003enegativoem2001e2002.
Emseguida,tratadaValorao(fls.2544).Apartirdosvaloresapuradosdo
EBITDA,excluiosimpostos,osinvestimentosemativofixoediferidoeasalteraesno
capitaldegiroeobtmfluxodecaixanegativode1999a2001epositivoem2002novalorde
R$18.598mileR$38.929mileofluxodecaixaperptuocalculaoemR$299.383mil.
Conformejmencionado,utilizounomtododofluxodecaixadescontado
taxadedescontode20%,crescimentopermanentede7%,mltiplodedescontode1,2em
1999,1,4em2000,1,7em2001,2,1em2002e2,5em2003eperptuode3.Obteveofluxo
decaixadescontadonegativonosanosde1999a2001epositivoemR$8.969,2milem2002e
R$15.641milem2003eperptuodeR$100.262,8mil.Totaldofluxodecaixadescontado:
R$106.831mil.
Dasplanilhastraduzidasparaalnguaportuguesaapresentadas,cujaapertada
snteseconstaacima,seconstataqueacontribuinteprojetouosdiversoscomponentesdeuma
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demonstraoderesultado,explicitoualgumaspremissas,masnotodas.Porexemplo,porque
utilizouataxadedescontode20%,porqueadotoucrescimentopermanentede7%,quaisforam
as premissasparadiversasvariveis.Nasplanilhasconstamalgumasnotasexplicativase
tambm hrefernciasdequeutilizouparaoestabelecimentodospreos,oestudodeBooz
Allen.
DasinformaescontidasnoParecerdeespecialistadaFGVtrazidoaos
autos,sedestacaalgumasinformaes,aseguirespecificadas.
Observaquearentabilidadefuturaquedecorredeummodelodenegcios,
do investimentofeitonaaquisiodeparticipaoacionriaedacapacidadedeogestordo
fundo private equity induzirpelaviadagovernanaqueexercernaempresa,naverdade,
umaquestocentralnadefiniodovalordeaquisiodaparticipaoacionria.
Destacaqueosdeterminantesdovaloreconmicodaparticipaoacionria,
objeto datransaorealizadaedaqualresultouafiguradogiodaaquisiotemaver,no
presentecaso,com:
Modelagemdenegciosassentadaemvisoestratgicadelongoprazo
Rentabilidadefuturadaoperao,consideradososinvestimentosfeitos
tantonaaquisioeaportesdecapitalinicialesubseqentesnonegcio
Oprocessodecrescimentofuturotantoendgeno,quantoporaquisioe
consolidaodonegcioenovosprocessosdeprestaodeserviosnomercado
Dovalordessenegcionofuturoquandoosinvestidoresdecidiremalienar
suaparticipao,comousualnocasodoinvestidordeprivateequity.
Afirmaquenocasodeavaliaodeparticipaesacionriasasquaisporsua
prprianaturezadodireitosabenefcioseconmicosquedecorremdasoperaeseresultados
futuros daempresa,almdospoderesdequestionarparaconseguirtaisresultados,o
entendimentodosespecialistasquetaisvaloressoadquiridoscombasenosfluxosdecaixa
esperadosequedecorremdodireitodepropriedadequeseudetentortenhasobreeleseque
essaabaseparaadeterminaodovalordatransao.
Tratadasvriasabordagensnomutuamenteexclusivasdestinadasa
implementaresseconceitogeral:aavaliaorelativa,ofluxodecaixadescontadoeaavaliao
baseadaemopesreais.Arelativaaofluxodecaixadescontado,dizbasearsenaregrade
valor presentedosfluxosdecaixaaqueovalormobilirioterdireitonofuturo,norisco
dessesfluxosdecaixaesperadosbemcomodataxadejurosassociadaaosprazoseriscos
dessesfluxos.Aavaliaorelativabaseiasenacomparaoentreovalormobilirioobjetoda
avaliaoeoutrosvaloresmobilirioscomparveis,referenciadosavariveiscomunsaambos:
oslucrosgerados,fluxosdecaixa,valorcontbil,receitasetc.AAvaliaooperacionalizada
por meiodemltiplostaiscomoarelaopreo/lucrodovalormobiliriopreo/valor
patrimonial daaopreo/fluxosdecaixapreo/dividendosvalordemercado/valorde
reposiodosativos.
Ressaltaqueumtipodecomparaooutestedeconsistnciaqueinteressano
presentecasoaquelaentreaabordagemdovalorpresentedosfluxosdecaixafuturosea
avaliaobaseadaemmltiplosdefluxosdecaixa,equeadocumentaoapresentadafaz
refernciaaosdoismtodos.
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FazrefernciaaorelatriodaConsultoriaBoozAllen&Hamilton,que
consolida nasuaSeoAEconomicModeltodasaspremissasdomodelodenegcio
proposto eindicaovalordaDAbaseadonomltiplo,devalor5deEBITDA.Dizseresse
mltiploumarefernciamuitocomumnaliteraturaecasosquetratamdenegciosemPrivate
EquityeVentureCapital,muitoemboravaloresmaisbaixos,entre3,5e4,5vezessejammais
tpicosparaempreendimentosintensivosemcapital.
CitaBreakeyeMyers(2002),pg.76,deseulivroPrinciplesofCorporate
Finance, queafirmaramquemltiplosderesultado,EBITDA,porexemplo,sobons
indicadoresparaseavaliarumaempresaquenopossuiaestransacionadasembolsa.Afirma
que empresascomlucratividade,riscoseoportunidadesdecrescimentosemelhanteseque
possuemaestransacionadasembolsapodemserbonsbalizadores.
Ressalta queomaisimportanteaspectodomltiplosejadefluxodecaixa
disponvelparaosacionistas(FCFE),disponvelparaaempresa(FCFF)oumltiplosde
medidasmaissimplificadasefceisdeobter,taiscomoEBITouEBITDA,queomltiplo
podeserdesagregadonosseuscomponentesfundamentaiseavaliadosobrevriosaspectos.
Concluiqueadotandoseasabordagensdofluxodecaixadescontadooude
avaliaorelativapormeiodemltiploscomparveis,seesttratando,defato,deavaliara
participaoacionriacombasenarentabilidadefuturadosinvestimentosjexistentes
daquelesrealizadosnomomentodaaquisioerentabilidadedosinvestimentosfuturos
necessriosaocrescimentodaempresa.
ConsideraoEBITDA(LAJIRDA:LucroantesdosJuros,depreciaoe
amortizao,naliteraturanacional),umamtricadeobteno,pormtodoindireto,dofluxode
caixadasatividadesoperacionaisdaempresa,pois,partesedolucrolquidoeadicionamsee
subtraemseitensqueafetamolucrooperacional,masnoocaixadaempresa,edosque
afetamocaixa,masnoolucro,deformaque,osEBITDAsatuaiseprojetadosrefletemos
resultadosatuaisquepermaneceronofuturo,eosresultadosfuturosproduzidospor
investimentosaseremfeitossegundoplanodenegciosdaempresaeocumprimentodas
expectativaseprojeesneleexpressaspelosadministradores,sendo,poisumdoscritrios
vlidosparaaavaliaodeempresas.
Acrescentaqueparaaprojeocomexatidodofluxodecaixadasatividades
operacionaisdaempresa,sempresujeitasincertezasinerentesaqualquertrabalhode
planejamentoqueenvolvaprevisodenegciosprecisoutilizaroutroinstrumentopreparado
pelo gestordefundos,PatrimnioInvestimentoseParticipaesLtda.,queaprojeoe
demonstraoderesultadocomplementadoporsuasnotasexplicativasehiptesesdeprojeo
de elementosoperacionais,variaodocapitalcirculantelquidoeinvestimentosdecapital
(CAPEX),quefoisubmetidoaoexame.
O especialistaafirmouqueosdocumentosapresentadospermitiramavaliar
adequadamenteeaquilatarcomrazovelaproximao,ovalordasaestransacionadascom
basenaprevisodosresultados(ebitdas,noplats,fluxosdecaixaoperacionais).
Conclui queconsideradaanaturezadoinvestidordeprivate equity eseus
mtodos operacionais,amodelagemdenegciosdemedicinadiagnsticaquedeusuporte
suadecisodeinvestimento,afundamentaodogiosebaseouemprevisoderesultadosde
exercciosfuturos.Registraqueaempresarealizoudefato,combasenosdocumentosque
foramapresentados,umexercciominuciosodeprevisoderesultadosfuturoscombaseem
um planoestratgico,visodenegcioeestimativadereceitas,custosdeservios,despesas
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operacionaisenecessidadesdeinvestimentofuturosparaquefosseobtidaumaestimativado
valordatransaodecompraevendadaquelaparticipaoacionria.
O pareceristaprocedeuavaliaopartindodeduasmtricasderesultados
futuros,oEBIT,Resultadosantesdejuroseimpostossobreresultadosprojetadosparaosanos
de1999a2003,utilizandosedasprevisesderesultadosfuturosdodocumentoapresentado,e
oNOPLATquerepresentaosresultadosoperacionaisfuturosprevistosEBITmenosaalquota
de 33%detributosqueincidesobreeles.ParaseobterofluxodecaixalivreFCFF,
produzidopelosativosoperacionais(outroresultadofuturoprevisto)soadicionadosos
valoresdedepreciaoprevistosededuzidososinvestimentosacionaisemcapitaldegiro
(capitalcirculantelquido)eosinvestimentosemexpansodecapacidade(Capex).
Foiadotadaataxarealde20%consideradaadequadafaceaoporteda
empresa(pequena),staxasreaisdejuroselongoprazovigentespoca(1e2semestresde
1999), aoriscointernacionaldacarteiradiversificadadeinvestimentosnoBrasil(IBX)eo
riscodaempresa.Explicaqueessataxaaplicadaaempresasemendividamento.
ExplicaquefoiencontradoumvalorterminaldeR$331,97milhesparao
empreendimentoaofinalde2003equeestevalorestimadopormeiodofluxodecaixafuturo
descontado,apresentaimplcitoummltiplode5,36doNOPLATde2003eummltiplodo
EBITDAde2,92previsto,quesomltiplosbastantetpicosnomercado.Aplicandosea
tcnicadovalorpresente,obtmsenadatadatransao,ovalortotaldeR$138,68milhes,ao
qual deveseradicionadoovalordeR$2,6milhesdecorrentedebenefciosfiscaisaserem
obtidos comadedutibilidadedosjurossobreadvidaparaoclculodovalortributvel.O
valortotaldaempresaatingiriaacasadosR$141,29milheseaparticipaode49%poderia
serestimadaemR$69,23milhes,combaseemresultadosfuturos.
Preparououtraplanilhaemqueforamrealizadososmesmosclculos,porm,
partiudaprojeodoEBITDA,excluiuostributos,acresceuobenefciofiscaldadepreciaoe
amortizao,oaumentonocapitaldegiroeosinvestimentos,paraseobteroFCFF.Calculao
valorpresentedosfluxos,inclusivedovalorterminaleobtmovalordosativosoperacionais
deR$138.681milidnticoavaliaoanterior.Demonstraqueosmesmosvaloressoobtidos
e concluiqueovalorefetivamentepagopelosFundosdeR$65.762.978,025%inferior
estimativa obtidanoexerccio.Ataxadedescontoutilizadafoiomesmodoclculoda
valoraocontidanaplanilhadefls.2544.
Comparandoseadocumentaoapresentadapelarecorrenteduranteaao
fiscalpelomtododofluxodecaixadescontado,queapurouovalordeR$106.831.000,00,
onde foiadotadaataxadedescontode20%etaxadeperpetuidadede7%,comaPlanilha
apresentadanoParecerdoProf.CludioVilarFurtado,relativaaoclculodoFCFF,esta
apresentaovalordosativosoperacionaisdeR$138.681.000,00.
Analisandoseasdiferenasentreasplanilhas,constatasequeambas
adotaramataxadedescontode20%,entretanto,aplanilhaapresentadapelarecorrentedurante
aaofiscalapresentaataxadeperpetuidadede7%,enquantoqueopareceristautilizouseda
taxadeperpetuidadede7,3%.
Destacasequeoclculodofluxodecaixadescontadoapresentadopela
contribuintenaplanilhadefls.2544,apresentaovalordeR$106.831.000,00,quemenordo
queodemonstradopeloparecerista.
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Conforme exposto,oespecialistapartiudosvaloresprevistosnasplanilhas,
paraconcluirqueutilizandoEBITDAs,NOPLATsefluxosdecaixaoperacionais,queovalor
pagopelosFundospelaaquisiodaDAumpoucoinferiorprevisodosresultados
futuros.
Tendoemvistaquenohlegislaofiscalquedetermineametodologiade
avaliaoaseradotadaeosrequisitosquedevemseratendidos,levandoemcontaasplanilhas
apresentadaspelacontribuintecujasntesefoiexplicitadaacima,considerandoqueapesarde
partedaspremissasedealgumasvariveisnoteremsidoexplicitadas,afiscalizaono
infirmouessaspremissasevariveis(porqueataxadedescontode20%noseriaadequada?
por queataxadeperpetuidadenopoderiaser7%?etc),levandoemcontaaindaas
informaescontidasnoparecermencionadoqueconfirmaqueametodologiaadotadano
relatrioBoozAllentraduzaexpectativaderesultadosfuturos,considero,queodocumento
apresentadofiscalizaoearquivadoparademonstraraavaliaodaempresaDA,pelo
mtododofluxodecaixadescontadocorrespondeaR$106.831.000,00.
Noadotoovalorapuradopelopareceristacombasenasmetodologias
mencionadasnoparecer,umavezqueaindaqueosmesmosnmerosdosdemonstrativos
apresentadospermitamchegaravalorsuperioraoapontadonadocumentao,consideroque
deveprevaleceradocumentaoapresentadapelaempresa,arquivadacomodemonstraoda
apuraodogiopelomtododaexpectativaderentabilidadefutura,umavezquepequenas
alteraesnaspremissaspodemgerarvaloresdiferentes,maioresoumenoresdoqueo
apurado,comoporexemplo,ataxadeperpetuidade,queopareceristautiliza7,3%enquantoa
documentaoapresentadapelarecorrenteindica7%,razopelaqual,devenestecaso
especficoprevalecerodocumentoarquivadoparaefeitosfiscais.
Voltando aoilcitofiscal,dequetrataoitem3doTermodeConstatao
Fiscal,verificasequeafiscalizaodesconsiderouadocumentaoapresentadaparaa
fundamentaoeconmicadogio,mas,nofezqualquerrestrioentreovalorapuradode
gioeovalorqueadocumentaosuporta.
Tambm,nadescriodoilcitofiscal,osautuantesnofizeramqualquer
restrioaofatodamesmadocumentaotersidoutilizadaparafundamentarogioformado
quando daaquisiodascotasdaDelboniAuriemopelaORIGEMequandoaparticipao
acionriafoiadquiridapelaANTURPIA,aointegralizarocapitaldaDelboniAuriemo.
Assim, deixodeverificarseovalordeavaliaodaempresadeR$
106.831.000,00 suficienteparasuportarogioapuradopelarecorrenteetambmdeixode
memanifestaremrelaoaofatodamesmadocumentaotersidoutilizadaparafundamentar
ogionasduasoperaescitadas.
Consequentementedeveserconsideradaimprocedenteaglosada
amortizaodogiorelacionadacomasempresasORIGEMeANTURPIA.
CANTALN
Verificasenoautodeinfraoqueafiscalizaoglosou2/60degio
apuradopelaempresaCantalonem1999e1/60pormsat2003,ouseja,pelasinformaes
dafiscalizao,quandoaDAincorporouaCantalon(30/08/2000),estajamortizavaogio.
A dilignciafoideterminadaparaampliaodacompreensosobrea
amortizaodogiocontabilizadonaempresaCantaloneumdospontosaesclarecerserefere
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aosfatoresquelevaramaempresaCantalonaamortizarogiodenovembrode1999aagosto
de2000.
ConstanoRelatrioFiscalrelativodiligncia,sfls.3986,quea
contribuinte explicouemsuacorrespondnciadefls.3782queaamortizaorealizadapela
Cantalon,nesseperodo,noproduziuefeitosfiscaisnamesma,poisteriasidoadicionadana
apuraodoIRPJedaCSLL.Aautoridadequerealizouadiligncia,assimsemanifestoua
respeito:
De fato,diantedoselementosapresentados,parecequea
amortizaodogiofoimesmoadicionadanaapuraodo
lucrorealdaCANTALON,provavelmentepelofatodequetal
amortizaoseriaindiferenteparaaCANTALON,porno
apresentarresultadooperacionaltributvel,postoqueesta
empresanoexistiudefato,prestandosetosomente
manobrajurdicaquetransportouogiogeradonaaquisioda
LAVOISIERparaaDELBONIAURIEMO.
Por outrolado,nofatoquederealinteresseaosautos,a
DELBONIAURIEMOnoadicionouaolucrorealasparcelas
das amortizaesdogiocontabilizadoporocasioda
incorporaodaCANTALON,obtendoassimvantagens
tributriasindevidas,ensejandoacorretaglosaefetuadapela
autoridadelanadora.
NamanifestaosobreoRelatrioFiscaldadiligncia,constaqueaalegao
da fiscalizaonosesustenta,poisaadiodascontrapartidasdeamortizaodegiona
parteAdoLALUReraobrigatria,poisnohouveraocorridoqualquerincorporaoat
aquelemomento,quenohprovanosautosdequeCantalonnoteriaexistidoequeinexistiu
qualquermanobrajurdica.
Do exposto,concluoquedeveserexcludodolanamentoovalorglosado
relativoa2/60paraoanocalendriode1999,novalordeR$1.118.727,90ede8/60,novalor
de R$4.474.911,60(mensaldeR$559.363,95)noanocalendriode2000,umavezquese
refereaperodoanteriorincorporaoconjuntadaempresaCantaloneLavoisierpelaDA,
cujovalorfoiacrescidonaparteAdoLalurdaCantalon,nogerandoqualquervalorsujeitoa
tributao,umavezqueaDApassouaamortizarogiomensaldeR$559.363,95apartirdo
msdesetembrode2000.
Passamosaapreciaradiscussosobreaamortizaodogiode1/60apartir
de setembrode2000. Registresequenoautodeinfraoerespectivostermosqueo
acompanhamnohacusaofiscaldeinexistnciadaCantalon.
informaes:
Do TermodeConstataoFiscaldefls.2088/2090extramosasseguintes
...constatamos,aoexaminaroanocalendriode1999,
exercciode2000,diversasoperaesdeincorporaes,cujo
escoposeriaareduodabasedeclculodoIRPJeCSLL,em
funodecontabilizaodegio,comominudenciadonoTermo
entregueaorepresentantedafiscalizadanodia04demaiop.p.
Critrioidnticofoiutilizadocomrelaosoperaesde
Assinado digitalmente em 17/03/2011 porconstituioeincorporaodaempresaCantalonS.A,fatoeste,

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inclusiveadmitidoemcartadatadade05demaio,cpiaem
apenso,inverbis:
Referente:gioCantalonS.A.
NocursodaaofiscalnaDiagnsticosdaAmricaS/A(CNPJ
...),informamosqueoselementosfornecidosem03.09.03e
16.04.04, soosmesmosutilizadospelaCompanhianas
projeesderesultadoparajustificativadogioemreferncia
emrazoderentabilidadefutura.
Aseguir,aautoridadefiscalrelacionaasequnciadasoperaesqueteriam
sido criadasparaeconomiatributria,deondeseextraique(i)aempresaCantalonS/Afoi
constitudaem12.08.99,comcapitaldeR$1.000,00sendoosciomajoritrioaempresa
PatrimnioParticipaes,(ii)em07.10.99,foiaumentadoocapitalparaR$33.562.837,00,e
sepermutaaesdetitularidadedaCompanhia(realizaodepermutadatotalidadedasaes
detidaspelaCia.RepresentativasdocapitalsocialdassociedadesJavariS/AeSolimes)pelo
total dasaesrepresentativasdocapitalsocialdaBioCincia/LavoisierAnlisesClnicas
S/A,(iii)em18.10.99,retificaseaatade07.10.99,alterandooaumentodecapitalparaR$
27.456.261,70,(iv)em29.10.99,oSr.Auriemoeleitoparaasatividadesdediretoria,(v)em
30.08.2000, pelaAtadaAGEdaDA,seaprovouoslaudosdeavaliaoelaboradospela
KPMG de21.08.2000edosprotocolosdejustificaodaincorporaodassociedades
CantaloneLavoisier.
Aps, aautoridadelanadoraafirmaqueacontribuinteinfringiuos
dispositivoslegaisinsertosno2,bdoart.20doDL1598/77c/c3docitadoartigo,
almdoart.7e8daLei9.532/97,alteradopelaLei9.718/98.
NadademaisrelevanteacrescentadonoTermodeConstataoFiscal.
Quaisseriamoselementosfornecidosnasdatascitadasqueforamutilizados
pelaCompanhianasprojeesderesultadoparajustificativadogio?
A recorrentealegaquenacorrespondncia,quisdizerqueogiofoi
calculadocombasenosmesmoselementosconsideradosparaocmputodosgiospagospor
ORIGEMeANTURPIAcomrelaoaoLaboratrioClnicoDelboniAuriemoS/CLtda,ou
seja,aexpectativaderentabilidadefutura,equetaisdemonstrativosforamelaboradossegundo
osmesmoselementosouparmetrosmetodolgicos.
Arecorrentealegaaindaquenofoiintimadaaapresentaradocumentao
relativaformaoefundamentoeconmicodogio.Defato,nolocalizeinosautosnenhuma
intimaofiscalquedigarespeitoaesseassunto.
Se afiscalizaosimplesmentenoaprofundouainvestigaofiscalpor
entenderqueaqueleselementosquejentendianoseremadequados(metodologia)para
justificarogioapuradopelasempresasOrigemeAnturpianaaquisiodaparticipao
acionriadaDelboniAuriemo,nopoderiamtambmjustificarogioapuradopelaCantaln
na aquisiodaparticipaoacionriadaempresaLavoisier,ento,pelaapreciaodessa
matria,comdecisofavorvelrecorrente,conformeacimajexplanado,emconseqncia,a
metodologiaadotadatambmestariaconfirmadacomofavorvelrecorrente.
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Caso tenhaentendidoqueacontribuintepretendeudizerqueos
demonstrativosutilizadosparacomprovarogioefundamentoeconmicorelacionadocom
giopagopelasempresasORIGEMeANTURPIA,seriamexatamenteosmesmosparaa
comprovaodaformaodogioefundamentoeconmicopagospelaempresaCANTALON,
deveriateresclarecidoqueessadocumentaosereferiaaquisiodaparticipaoacionria
daDelboniAuriemo,razopelaqualnopoderiaseramesmadaaquisiodaLavoisierpela
Cantalon.Entretanto,esseesclarecimentonoconstounosautos.
Assim,senosautosnoconstaquetenhasidoexpedidaintimaoformal,e
senosesabeexatamenteoquefoisolicitado(verbalmente)aosujeitopassivoduranteaao
fiscal,eseafiscalizaoexplicousuperficialmenteainfraotidacomocometida,tantoquea
antigaStimaCmaradeterminouarealizaodeumadilignciaparamelhorentendimentoda
acusaofiscal,ocasioemqueinclusivepoderiatersidojuntadaaintimaofiscal,caso
existisse,entendoquedeveseraplicadooart.112,IIdoCTN,aseguirtranscrito:
Art. 112.Aleitributriaquedefineinfraes,oulhecomina
penalidades,interpretasedamaneiramaisfavorvelao
acusado,emcasodedvidaquanto:
Icapitulaolegaldofato
II naturezaouscircunstnciasmateriaisdofato,ou
naturezaouextensodosseusefeitos
IIIautoria,imputabilidade,oupunibilidade
IVnaturezadapenalidadeaplicvel,ousuagraduao.
Deixodeapreciaradocumentaoapresentadanadiligncia,porqueno
constanosautosqueessadocumentaotenhasidosolicitadaduranteaaofiscal,eporno
sernecessriasoluodalide,emrazodasexplicaessupracitadas.
Consequentementedeveserconsideradaimprocedenteaglosade
amortizaodogiorelacionadacomaaquisiodaparticipaoacionriadaempresa
Lavoisier,pelaempresaCantalon,posteriormenteincorporadas,emconjunto,pelaDelboni
Auriemo.
CSLLamortizaodogio
Umaveztendosidoconsideradaimprocedenteaglosadegio,paraefeitode
exignciadoIRPJ,tambmimprocedenteolanamentodaCSLLrelacionadocomesseitem,
emrazodosfatosseremosmesmos.
Deixodeapreciarosargumentosrelativosvedaoounodadedutibilidade
do gio,parafinsdeapuraodaCSLL,umavezquenosonecessriosparasoluodo
litgio.
Infraon01glosadedespesasserviosdeterceirosdiversosTC
de30.07.2003,fls.13/15,enquadramentolegal:art.299doRIRe1e2eoParecer
Normativo58/77
a) Faltadecomprovaodasdespesase/oulanamentoemduplicidade
despesasrelacionadassfls.22a24.
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Comoafiscalizaonoidentificouquaisforamasdespesasno
comprovadasequaisforamasdespesaslanadasemduplicidade,e/ouambas,considerarei
comocomprovadasasdespesasrelativasaoscomprovantesapresentados,desdequereferentes
aoperodomencionadonoautodeinfraoedesdequeessescomprovantesnotenhamsido
apresentadosemduplicidadenaimpugnao.
Dessaformaconsiderocomprovadasasdespesasrelativasaosdocumentosn
19e20,novalordeR$101,00,serviosdemotoboyqueintegramdiversoscentrosdecustos
(cpiadenotafiscaln1149,fls.2.790e2.795,emitidaem17/03/99porRSExpress
ComrcioeServioLtda.me,novalortotaldeR$556,25),den21novalordeR$1.018,37,
emitida pelaKPMGdeumnicocentrodecustos,delocomoodaequipenasvisitas
realizadas,doc.22novalordeR$15.000,00(R$14.775,00+R$225,00deIRRF),doc.24no
valordeR$14.000,00(R$13.790,00+R$210,00deIRRF),emitidaspelaKPMG,sendoos
dois ltimosrelativosadoiscentrosdecustos,quesereferemahonorriosporservios
prestadoseexamededemonstraesfinanceirasde31.12.98,conformenotasfiscaise
correspondnciasdaKPMG.Noacolhoosdocs.23e25porquesoidnticosaosdedocs.22
e24.Tambmnoaceitoacomprovaorelativaaodoc.18,novalordeR$441,72,umavez
queodocumentoapresentadonoserefereaomsdejaneiro.
Os valoresconsideradoscomprovadostotalizamR$30.119,37.Notenho
elementosparaafirmarquetaisdespesasnotenhamincorrido.
No recurso,acontribuintereiteraadilignciaparaqueosdemais
comprovantessejamidentificadosemsuacontabilidade,entretanto,entendoqueamesma
desnecessria,pois,essescomprovantespoderiamtersidotrazidosaosautospelamesma.
Quantosdespesasrelacionadassfls.16a21,novalortotaldeR$
762.484,14, arazodaglosadequeasmesmassecaracterizamoracomobenfeitoriasnos
imveis locadosquedeveriamserativadas,oracomoliberalidadeoucujacomprovaoda
efetivaprestaodoserviofoiinsuficiente.Afiscalizaonoidentificounarelao
mencionadaquaisasdespesassereferemabenfeitoriasnosimveislocados,quaissereferema
meraliberalidadeequaissereferemacomprovaoinsuficientedequeoserviofoiprestado.
Asrelaesmencionadasidentificamapenasobeneficiriodopagamento,o
CNPJ/CPF,otipodedocumento,adata,ovalor,emcadams.Afiscalizaojuntoucpiasde
comprovantesdefls.36a295.Ouseja,asdespesasestorelacionadas,masnoseconsegue
identificararazodaglosadecadaitemglosado.
Nos termosdoart.149doCTN,olanamentonopodeserimpreciso.
Conseqentemente,douprovimentoaorecursoemrelaoaesseitem.
Portanto,emrelaoinfrao1,deveserexcludodaglosaovalordeR$
792.603,51(R$762.484,14+R$30.119,37).
Infrao2glosadecustosedespesasporfaltadacomprovaoda
necessidadeTermodeConstataode25.09.2003,defls.428/429.
Embora nocorpodoautodeinfraoaglosadecustosoudespesasde
publicidade epropagandatenhasidoconsignadacomonocomprovados,noTermode
ConstataoFiscaldefls.428/429,verificasequeaglosaocorreuporfaltadejustificativa
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quanto necessidadeefinalidadedodesembolso,tendoofundamentolegalsidoenquadrado
noart.299epargrafos,doRIR.OvalordaglosacorrespondeaR$40.590,00
NesseTermodeConstataoconstaqueforamsolicitadososdocumentos
queembasaramoslanamentosefetuadosconta412.314publicidadeepropagandaequea
empresaapresentoucomplementodocumentaldequatroempresas,conformecontratosque
integramodocumentriofiscalequeaindaassim,permaneceramsemadevidaexplicao
lanamentosqueintegramaplanilhadefls.430.
Enquadramentolegal:art.299epargrafos(noTCF)eart.249,incisoI,251
enico,e300doRIR/99(nocorpodoautodeinfrao).
Dovalorlanado,acontribuintetrouxeaosautosdespesasquetotalizamR$
39.525,00enoR$40.590,00comoindicadonorecurso.
EmrelaosnotasfiscaisrelativasPhasePublicidadenovalortotaldeR$
5.200,00 foramaceitaspelafiscalizao,oquenofoiaceitoforamasrelativasMltipla
Factoring,quecomprouosdireitoscreditriosdaPhaserelativaaessasnotasfiscais,fls.
305/312.AceitarcomocomprovadasasdespesasrelativasaopagamentoMltiplaFactoring
implicariaemduplicidadedasdespesas.
EmrelaodespesadeR$10.000,00,estaserefereaserviosprestadosde
assessoria econsultoriaderelaespblicaseimprensano msdenovembrode1999e
foramapresentadascpiadanotafiscalecpiadedepsitobancrioecpiadodocumento
interno dochequedepagamento.TaisnotasforamemitidaspelaempresaWN&P
Comunicao.Constituemasfls.3233a3236.Htambmoutrasduasnotasfiscaisque
totalizamR$8.000,00,cpiasdedepsitosecheques,quesereferemaessesservioseforam
emitidospelamesmaempresaeconstituemasfls.3250/3259.Emrelaoaessasnotasfiscais
no valordeR$18.000,00,tratandosedeserviosdeassessoriaedeconsultoria,asprovas
apresentadasnososuficientesparacomprovaranecessidadedadespesa.Faltamoscontratos
queoriginaramessasdespesasedemaiselementosquedemonstrassemessanecessidade.
QuantoNotaFiscalemitidaporTammaroArtesGrficasnovalordeR$
10.500,00,peladescrioapostananotafiscal,refereseaproduodeencartes136caixase
foiapresentadooboletobancrio.Nestecaso,paracaracterizaradesnecessidadedadespesa,a
autoridadefiscaldeveriateraprofundadoainvestigaofiscal.
Quantosdemaisdespesas(9itens)queindividualmentesodepequeno
valor,equetotalizamR$5.825,00,afiscalizaonotrouxeelementosquepermitamconcluir
queasmesmasnosonecessriasatividadedaempresa.
Portanto,devemserexcludasdaglosaasdespesasnovalordeR$10.500,00
maisR$5.825,00,quetotalizaR$16.325,00.
Infraes3e6custos,despesasoperacionaiseencargosnonecessrios
Em relaoglosadasdespesasdeutilizaodecartesdecrditopelos
dirigentesdaempresa,contabilizadascomodespesasdeviagenserepresentaes,consideradas
pelafiscalizaocomomeraliberalidade,arecorrenteasjustificacommerasalegaeseno
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trazaosautosprovadocumentaldasdespesasseremusuais,normaisenecessriassatividades
daempresaemanutenodafonteprodutora.Deveaglosasermantida.
Infraes4e7:glosadedespesascomsegurodevidaparaosdiretorese
gestoreseinfrao5:glosadasdespesasrelacionadasaosegurosadeassistnciamdica
dosdiretoresegestoresart.360doRIR/99.
Emrelaoinfraon7,em24.09.2003,conformeTCFde02.10.2003,fls.
436/437,aempresafoiintimadaainformarqualobeneficiriodaindenizaodossegurosde
vida dediretoresegestorespagosem1999,deduzidosdolucrooperacional.Analisadasas
aplicesdaempresaSomaSeguradora,conta412.208segurosdiversos,constatousequea
pessoa jurdicanobeneficiriadaeventualindenizao,sendoadespesaindedutvel,por
nosernormaleusual,paraasatividadesdamesma,etambmporquequalquerressarcimento
nointegrarolucroreal.ValortotaldeR$16.242,61.
Em relaoinfraon4,conformeTCFde08.10.2003,defls.709/710,
analisandoospagamentosconstantesdascpiasdoDirioAuxiliarerespectivasaplices,
pagasaoITAUVIDAconstatousequeapessoajurdicanoigualmentebeneficiriada
eventualindenizaodasmesmas,nosendoessadespesadedutvel.
Abaselegalparaessasduasinfraesoart.360,art.299edoRIR/99,
parecerCST239/70,16/76e2/86.
Em relaoinfraon5,conformeTCFde24.09.2003,fls.424/427,
416/423,constatouafiscalizaodeduesreferentesaopagamentodeseguroBradesco,para
scioe/oudiretor.Enquadramentolegaldainfrao5:art.299epargrafos,360,249,incisoI,
enico,299e300doRIR/99,ParecerNormativo,183/71ePN64/76.
Transcrevooart.360doRIR/99:
Art.360.Consideramsedespesasoperacionaisosgastos
realizadospelasempresascomserviosdeassistnciamdica,
odontolgica,farmacuticaesocial,destinadosindistintamente
atodososseusempregadosedirigentes(Lein9.249,de1995,
art.13,incisoV).
A contribuintealegateroferecidoatodos osfuncionriosossegurosem
pauta,tantoemrelaosdespesaspagasSomaSeguradoracomosempresasItauvidae
Bradesco.Paracomprovarreportaseadocumentosqueanexa,poramostragem,sobdoc.n53
(3297/3320)e54(3323/3340).
ATurmaJulgadoraentendeuquetaisdocumentosnososuficientesparaa
comprovao.Emrelaoasegurosdevida,foramapresentadososdocumentossobn54que
seconstituemdecpiassimplesdesolicitaesdepagamento,faturaseboletosbancriosem
favordaSulAmricaeLibertyPaulistaSeguros,verificandosequetodososdocumentosse
referemaoanode2004,noobjetodeautuao,eaoutrasempresasseguradorasquenoa
SomaseguradoraeItauvidaacpiadefls.3.331contmindicaoreferenteasegurosem
grupodeveculoseimveisasolicitaodepagamentodefls.3328indicatratarsedeseguro
aserdescontadoemfolhadosfuncionrios.
Quantoasegurodeassistnciamdica,segundoaTurmaJulgadoraforam
apresentados,comodocumento53,cpiassimplesdesolicitaesdepagamento,boletos
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bancriosemfavordeSulAmrica,comindicaodesegurosadeedemonstrativosde
faturamento,verificandosequereferemseajaneiroajulhode1999nosetratadamesma
seguradoraemrelaoqualforampagosossegurosemfavordossciosediretores
(Bradesco)osdemonstrativosdefaturamentoindicamaexistnciadecincoplanosdiversos,o
quedenotaqueummesmoplanodesegurosadenoextensivoindistintamenteatodosos
funcionriosnointegramoselementosapresentadosqualquerprovaindicativadonmerode
funcionriosdaempresa.
Concluiu quediantedasinconsistnciasverificadasnoselementos
apresentados,elesnopodemseradmitidossequercomoindciodeprovadequeosseguros
questionados, juntosempresasSomaSeguradora,ItauvidaeBradesco,seriamextensivosa
todososintegrantesdaempresafiscalizada.
Entendeunojustificararealizaodedilignciaparaacomplementaode
provas,poiscabiacontribuintetrazeraprovadocumentalaosautosparajustificarseus
registroscontbeis.
ConcordocomodecididopelaTurmaJulgadora.
Infrao9:Benfeitoriasemimveispertencentesapessoasligadas
glosadedespesasdeamortizaoTermodeConstataode27.04.2004(fls.896/899)
anocalendriode1999infrao12anoscalendrioseguintes.
Tratasedeobraseserviosrealizadosnosimveislocadosdaempresa
TerraMolhadaParticipaesLtda,quenoeramressarcidospelalocadora.Osvalorescom
asdespesascombenfeitoriaseramativadosedepoisamortizados.
O Sr.CaioRobertoChimentiAuriemo,foiconsideradopelafiscalizao
comoscioadministradordaempresaTerraMolhadaetambmparticipantedocapitalsocial
daautuada.
Segundoafiscalizao,consoantealegislaoemvigor,oscustosdas
construesoubenfeitoriasemimveislocadosdeparticipantesnoslucrosdapessoajurdica
tmqueserobrigatoriamenteindenizados.Mesmoquenoconstassedoscontratosdelocao
respectivos,massendoaindenizaodosvaloresdeeventuaisobrasobrigatriaporlei,o
lanamentocontbilcabveldosgastosincorridos,serianoativocirculanteourealizvela
longoprazo,jquenoativoimobilizadoestariamclassificadososbensprpriosdaempresae
acrscimospertinentesenoosdeterceiros.Concluiqueimprocedenteareduodo
resultadodeexercciosobottulodeamortizaoreferenteaessesgastos.
Segundoafiscalizao,ovalorglosadofoiapuradodeacordocomodisposto
no PNCST869/71,oqualdispesobreainaplicabilidadedededuodedespesasde
amortizaorealizadasemterrenoslocadosdescios,acionistas,dirigentes,participaesem
lucros, ouparentes,oudependentes.Enquadramentolegal:art.249,incisoI,251enico,
299, 324,325,itemI,d,doRIR/99e,ParecernormativoCST869,de25.10.71,210de
30.11.73,104de01.10.75,CCart.1255,Lei6404/76,art.179.
Inicialmentetranscrevoocaputdoart.325doRIR/99,incisoI,letrad:
Art.325.Poderoseramortizados:
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Iocapitalaplicadonaaquisiodedireitoscujaexistnciaou
exercciotenhaduraolimitada,oudebenscujautilizaopelo
contribuintetenhaoprazolegaloucontratualmentelimitado,
taiscomo(Lein4.506,de1964,art.58):
d) custosdasconstruesoubenfeitoriasembenslocadosou
arrendados,ouembensdeterceiros,quandonohouverdireito
aorecebimentodeseuvalor
amortizao.
Portanto, nonoart.325doRIR/99,queseverificaaimpossibilidadeda
OPNCSTn869/71,citadopelafiscalizaodizqueessafaculdadenose
aplica sempresasqueconstroememterrenoslocadosdeseusscios,acionistas,dirigentes,
participantesnoslucros,ourespectivosparentesoudependentes,porqueapresunolegalpara
que aempresagozedafaculdadeaausncia,aofinaldocontratodelocao,dodireito
recuperaodoscustosdespendidosnasconstruesoubenfeitorias,istoporque,seolocador
forumadessaspessoas,aoperaodetransfernciadetaisbenfeitoriasseenquadranaforma
dedistribuiodisfaradadelucros(art.72Lei4.506).
O prprioParecerinterpretaqueapossibilidadedeamortizaotemseu
alcancerestringidopelainterpretaoconjugadadoseutexto,comasdisposiesdoart.251,
alnea adoRIR/66,porqueavultaapresunolegaldeilicitudenaalienaogratuitadas
benfeitorias.Ocontratoentreaspartesserevelariacontra legem aoferirdispositivodalei
fiscal.
ReferidoPareceradmitequeoscustosdasconstruesoubenfeitorias
poderotosomente,sujeitarsedepreciaonormalsobreimveis.
Aps oParecerCSTn869/71,foieditadooDL1.598/77,art.60,eDL
2.065/83, art.20,inc.II,nosquaisoart.464doRIR/99sefundamentaequeaseguir
reproduzoocaputeincisosI,IVeVe3.
Art.464.Presumesedistribuiodisfaradadelucrosnonegcio
peloqualapessoajurdica(DecretoLein1.598,de1977,art.
60,eDecretoLein2.065,de1983,art.20,incisoII):
Ialiena,porvalornotoriamenteinferioraodemercado,bem
doseuativoapessoaligada
VIrealizacompessoaligadaqualqueroutronegcioem
condiesdefavorecimento,assimentendidascondiesmais
vantajosasparaapessoaligadadoqueasqueprevaleamno
mercadoouemqueapessoajurdicacontratariacomterceiros.
3Aprovadequeonegciofoirealizadonointeressedapessoa
jurdicaeemcondiesestritamentecomutativas,ouemquea
pessoajurdicacontratariacomterceiros,excluiapresunode
distribuiodisfaradadelucros(DecretoLein1.598,de1977,
art.60,2).
No caso,atransfernciadebenfeitoriasemimveisdeterceirossemo
recebimentodeindenizao,podesercaracterizadocomoalienao,porvalornotoriamente
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inferioraodemercadoesegundooart.464,I,doRIR/99,presumesedistribuiodisfarada
delucrosnonegcioquandoapessoajurdicaalienaporvalorinferioraodemercado,bemdo
seuativoapessoaligada.
Mas,nasituaodosautos,nohouveaindaatransfernciadebenfeitorias,
poisocontratonoestavaencerrado,oquehouveforamgastoscombenfeitoriasemimveis
locados,cujoscontratosnoprevemaindenizaodasmesmas,portanto,nosepodeacusar
a empresadeterdistribudolucrosdisfaradamente,inclusivenoestaaacusaofiscal,
apenasnosepodepermitiraamortizaodessesgastos,porqueseatransfernciade
benfeitoriassemindenizaocaracterizaapresunolegaldedistribuiodisfaradadelucros,
noteriasentidopermitirseaamortizaodasbenfeitoriasdequetrataoart.325doRIR/99,
conformeitem6doParecercitado,cujotrechotranscrevo:
6.Aindaque,nadefesadeteseoposta,alegueseaexistnciade
umacordodevontades,doqualseafirmeconstituirleientreas
partes, oargumentoperdesuavalidade,umavezquetal
contratoserevelacontralegemaoferirdispositivodaleifiscal.
RestasaberseaempresaTerraMolhadapessoajurdicaligadarecorrente.
AempresaTerraMolhadanosciadeDA,mas,temcomosciooSr.Auriemo,quepor
suavezatpartedoanode1999tambmerasciodaDAedepoisessamesmapessoapassaa
sersciodaempresaBaluqueporsuavezparticipanocapitaldaDA.Ambasempresasso
administradaspeloSr.Auriemo.
Conforme informaovotodaTurmaJulgadora,algunsdoscontratosde
locaoforaminicialmentecelebradosentreolocadorSr.AuriemoeaDAequesomenteem
abrilde2003,porinstrumentoparticularforamtransferidososdireitoseobrigaesempresa
TerraMolhada(emborahajadocumentosparticulares,emqueconstaqueemmeadosde1999
houveacesso,porpartedeAuriemo,etransfernciacessionria,TerraMolhada,detodos
osdireitoseobrigaesdoscontratosparticularesoriginalmentecelebrados).Tambmhum
imvel queindicacomolocadoraelocatriaasempresasTerraMolhadaeDA,ambas
representadaspeloSr.Auriemo.Ouseja,oSr.Auriemo,administravaambasassociedades,e
pelomenosparapartedosimveis,atmeadosde2003,oprprioAuriemoolocador,uma
vezqueoaditamentocontratualsomentefoicelebradoemmeadosde2003.
Para osimveis,cujoscontratosforamcelebradosoriginalmentecomoSr.
Auriemoeatdatadoaditamentocontratual,nohdvidasqueoSr.Auriemo,locador,
pessoa ligadaaDelboniAuriemo,locatria,postoqueatmeadosde1999scioe
posteriormenteoDiretorPresidentedessaempresa,conformepreceituaoart.465doRIR/99,
aseguirtranscrito:
Art.465.Considerasepessoaligadapessoajurdica(Decreto
Lein1.598,de1977,art.60,3,eDecretoLein2.065,de
1983,art.20,incisoIV):
Ioscioouacionistadesta,mesmoquandooutrapessoa
jurdica
IIoadministradorouotitulardapessoajurdica
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IIIocnjugeeosparentesatoterceirograu,inclusiveosafins,
do sciopessoafsicadequetrataoincisoIedasdemais
pessoasmencionadasnoincisoII.
Em relaoaoscontratoscelebradosentreaempresaTerraMolhadaea
autuada,transcrevooart.466doRIR/99.
Art.466.Seapessoaligadaforscioouacionistacontroladorda
pessoajurdica,presumirsedistribuiodisfaradadelucros
aindaqueosnegciosdequetratamosincisosIaVIdoart.464
sejamrealizadoscomapessoaligadaporintermdiodeoutrem,
ou comsociedadenaqualapessoaligadatenha,diretaou
indiretamente,interesse(DecretoLein1.598,de1977,art.61,
eDecretoLein2.065,de1983,art.20,incisoVI).
Pelo quesedepreendedessedispositivolegal,tambmemrelaoao
contratocelebradoentreaautuadaeaempresaTerraMolhada,eapartirdadatados
aditamentoscontratuaisacimamencionadosestcaracterizadaanegociaoentrepessoas
ligadas,pois,aindaqueoscontratossejamcelebradoscomaTerraMolhadaquenopessoa
ligadadireta,oSr.AuriemosciocontroladordaTerraMolhadaetambmDiretorPresidente
daDelboniAuriemo.Ofatodafiscalizaonotercitadooart.466doRIR/99,noinvalidao
lanamento,poisdeixouclaronosautosqueoSr.AuriemoeratambmadministradordaTerra
Molhada.
Concluo queoscontratosforamcelebradosentrepessoasligadas.Assim
sendo,asamortizaesnopoderiamtersidoefetuadas.
Em relaoaopedidodequesejaconcedidaadepreciao,conforme
consignouaTurmaJulgadora,deacordocomodescritonoTermodeConstataoFiscal,a
contribuinte nodispunhadecontroleindividualizadodasobraseserviosrealizadosque
permitissemoclculocorretodeeventualdepreciao.
Concluisequeaglosadasdespesasdeamortizaodevesermantidaparao
anode1999eseguintes.
Infrao11DacontraprestaodearrendamentomercantilTermo
deConstataode12.11.2003(825/828)complementadopeloTermode13.11.2003(829/831).
As contraprestaespagasduranteavignciadoarrendamento,
somadassparcelaspagasattulodepreodeaquisioqueacontribuintededuziudo
resultado,foramconsideradascomocustos/despesasindedutveis.
Afiscalizaoglosouovalortotaldascontasdespesasecustoscomleasing
de mquinaseequipamentosedespesascomleasingdeveculos.Descaracterizouaforma
operacionaladotadapelacontribuinte,pelasseguintesrazes:
a) desdeopagamentodaprimeiraparcela,semexceo,umpercentualdo
valor residualeralanadonoativo.Essasantecipaesmensaisforamlanadasemconta
intituladaimobilizaesemandamento,dentrodopermanente,nosujeitadepreciaoque
spassavaaincidirquando,findoocontrato,ovaloreraativado
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b) Osbenscompradosatravsdeleasingeramimobilizadosemdatas
aleatrias,coincidentesounocomasdeemissodosrecibose/ounotasfiscais,emgeral,bem
aps otrminodocontratoepagamentodorespectivovalorresidual.Emtodososcasos,a
imobilizaonoindividuouosbenstomandoospelovalorglobal:valorresidualfechado
c) Algunscontratosnocontinhamnemmesmoclusulasfixandoas
condiesparaoexercciododireitodeoptarpelarenovao,peladevoluooupelaaquisio
do bem,partindodopressupostoquetalfatojamaisocorreria(noindicouquaissoesses
contratos)
d) Oprocedimentoconstituiabusodeforma,emdesacordocomas
disposiesdaLei6.099/74.Caracterizaramaoperaocomodecompraevendaaprestao,
nostermosdoart.10daResoluo2.309/96,porqueaopodecompranofoiexplcitaefoi
exercidaantesdedecorridooprazomnimoestabelecidonoart.8.Ascondiesparao
exercciododireitodeopopelarenovaodocontrato,devoluodobemouaquisioso
requisitosobrigatriosqueprecisam,necessariamente,estarformalizadosnoinstrumento
firmado.
O fatodehaverantecipaodovalorresidualcondiosuficientepara
descaracterizarocontratodearrendamentomercantil,econsiderlocomocontratodecompra
evenda?
Tomando comobaseaPortariaMFn140/84,mencionadapelaTurma
Julgadoraepelarecorrente,esseatoadministrativoadmitequepodehaverantecipaesde
parcelasdovalorresidualnasoperaesdearrendamentomercantil,conformetrechoaseguir
transcrito:
IAscontraprestaesdearrendamentomercantilserocomputadasnolucro
lquidodoperodobaseemqueforemexigveis
IIAsparcelasdeantecipaodovalorresidualgarantidooudopagamentopor
opodecompraserotratadascomopassivodoarrendadoreativodo
arrendatrio,nosendocomputadasnadeterminaodolucroreal
Verificasequeemrelaosantecipaesdovalorresidualgarantido,a
portariadeterminaqueserotratadascomopassivodoarrendadoreativodoarrendatrioeque
no devemsercomputadasnadeterminaodolucroreal.Assim,aindaquenose
descaracterizeocontratodearrendamentomercantil,nohautorizaoparaqueasparcelas
deantecipaosejamcomputadasnadeterminaodolucroreal.
Observoqueafiscalizaonoinformouoquefoideduzidodoresultadoa
ttulodecontraprestaespagasduranteavignciadoarrendamentoseparadamentedoquefoi
deduzidoattulodepreodeaquisioqueacontribuinteteriadeduzidodoresultado.Tambm
no esclareceuseoquefoideduzidoatitulodepreodeaquisioserefereaofinaldo
contratoouserefereadeduesefetuadasduranteavignciadocontrato.
A CorteEspecialdoSTJ,jsepronunciousobreessamatria,conforme
smulan293,de05.05.2004:Acobranaantecipadadovalorresidualgarantido(VRG)no
descaracterizaocontratodearrendamentomercantil.
TranscrevoementaproferidanoAgRgnoREsp434437/RSAGRAVO
REGIMENTALNORECURSOESPECIAL2002/00099653,julgamentode04.08.2005,DJ
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22.08.2005,p.276,da4a.TurmaquetevecomorelatoroMinistroJorgeScartezzini,queaplica
asmula.
2Noquetangedescaracterizaodocontratodeleasingem
compraevendaprestao,aCorteEspecialdesteTribunal
Superiorposicionousenosentidodequeoarrendamento
mercantilnoperdesuaidentidadecomacobranaantecipada
doVRG(ValorResidualGarantido),porquantoaindapersistem
asopesdeprorrogaodocontratoededevoluodobem,a
pardacompradomesmo(Smula293/STJ).
VerificasenaementadoSTJacimatranscritaqueseuposicionamentodeque
o arrendamentomercantilnoperdesuaidentidadecomacobranaantecipadadovalor
residual,aliceradonaexistnciadeopesdeprorrogaodocontrato,dedevoluodobem
e decompra.Poressarazo,entendoqueofatodacontribuinteanteciparmensalmenteo
pagamentodovalorresidualnocaracterizaumacompraevenda,mas,quehoutras
condiesquedevemserprevistasnoscontratos.
Mas,nofoiapenasofatodaempresaterantecipadoopagamentodovalor
residualquejustificouolanamento.
Natabeladefls.443preenchidapelacontribuinte,constadadosdoscontratos
dearrendamentomercantilporinstituiofinanceira.Oscamposso:Ndocontrato,datade
incio etrmino,valorglobaldosbens,valorresidualativado,datadaativao,dataNFde
aquisioousimilareclusuladeopodecompra.
ATurmaJulgadorainterpretouqueofatodacontribuintenoterassinalado
com xocampoopodecompra,emvrioscontratos,significavaquenocontratono
haviaclusuladeopodecompra.
Comoamostra,selecioneioprimeirocontratoindicadonatabelaemqueno
constaopreenchimentodomencionadocampo.Tratasedocontrato10389/96defls.479/495
celebradocomaempresaABNAmroArrendamentoMercantilS/A.Naclusula24docontrato
(fls.488)constaquenofinaldoprazocontratualasseguradoarrendatria,optarpela
compradosbens,pelarenovaodocontratooupeladevoluodosbensarrendadora.
O2contratoqueconstanoprocessofoicelebradocomaCompanhiaRealde
ArrendamentoMercantiln8.00.7322.4,defls.496/507.Natabelanofoipreenchidoocampo
opodecompra.Essecontratoprevnaclusula17,fls.504/505,quefindooprazodo
mesmo, aarrendatriapoderoptarporumadastrsalternativas:restituiodobem,
renovaodoarrendamentoecompradobem.
Portanto,nosepodeafirmarqueafaltadeindicaodaclusuladeopo
decompranodoc.defls.443nosignificaqueessaclusulanoexista.
Portanto, (i)levandoemcontaasmulan293,de05.05.2004,daCorte
EspecialdoSTJ,(ii)considerandoquepelaamostradosdoisprimeiroscontratosqueconstam
doprocesso,cujocampodeopodecompra,nofoipreenchidopelacontribuintenareferida
tabela,masquecontmasmencionadascondiesparaacaracterizaodoarrendamento
mercantil,(iii)considerandoqueafiscalizaonoindicouquantodaglosadedeves
contraprestaesdoarrendamentomercantilequandosedevededuoattulodepreode
aquisio,eseessadeduoserefereaospagamentosefetuadosnavignciadocontrato,ou
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apsfindoomesmo,concluoqueolanamentonoprocedeemrelaoaessainfrao.Deixo
de apreciarosdemaisargumentosapresentadospelarecorrenteemrelaoaesseitem,por
seremdesnecessriossoluodalide.
AplicaodataxaSeliccomojurosdemora
A recorrentealegaqueilegalautilizaodataxaSELICcomojurosde
mora, equeosargumentosdeinconstitucionalidadededispositivosnormativosdevem
necessariamenteserapreciados.
transcritas:
Sobre essamatriaaplicaseassmulasn2e4doCARF,aseguir
SmulaCARFN4
A partirde1deabrilde1995,osjurosmoratriosincidentes
sobre dbitostributriosadministradospelaSecretariada
ReceitaFederaldoBrasilsodevidos,noperodode
inadimplncia,taxareferencialdoSistemaEspecialde
LiquidaoeCustdiaSELICparattulosfederais.
SmulaCARFN2
O CARFnocompetenteparasepronunciarsobrea
inconstitucionalidadedeleitributria.
TRIBUTAODECORRENTE
AplicaseodecididoemrelaoaotributoprincipalaolanamentodaCSLL,
emrazodaestreitarelaodecausaeefeito.
CONCLUSO
Do exposto,orientomeuvotopara(i)noconhecerdorecursodeofcio,e
(ii) Considerarqueorecursovoluntrioatendescondiesdeadmissibilidade,rejeitara
preliminardenulidadeeopedidodediligncia,enomrito,darprovimentoparcialaorecurso
paraexcluirdasglosasdecustosedespesasovalordeR$808.928,51,excluirasglosasde
amortizaodegioedecontraprestaesdearrendamentomercantil.
AlbertinaSilvaSantosdeLima
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VotoVencedor
ConselheiroAntonioJosePragadeSouzaRedatordoVotoVencedor
Designadopararedigirovotovencedorapenasemrelaoamatriaglosa
deamortizaodasbenfeitorias,registro,deincio,aexcelnciadovotodailustreConselheira
Relatoraquantotodasasdemaismatriasenfrentadasnessejulgamento.
Vejamos,novamente,algumasdasalegaesdarecorrentequantoa
impropriedadedessaglosa,transcritasdorelatriodesteacordo:
(...)
Queaautoridadejulgadora,noentanto,sustentouaimpossibilidadedesecomputar
aamortizaodestasdespesassoboargumentodequediferentessoos
procedimentosparaoreconhecimentodetaldespesa,conformealocaosejapor
prazodeterminadoouindeterminado,eexistaounodireitoindenizaoequea
impugnantenoapresentouoscontratosdelocaodosimveis.
Maisadiante,aautoridadejulgadorareconhecetratarsedosmesmosimveisobjeto
do item9doautodeinfrao.Emrelaoquelainfrao,seaessaautoridade
tivesseanalisadocomatenoasrazesdaentoimpugnanteeadocumentao
trazidaporoportunidadedaapresentaodaimpugnao(docs.11a17da
impugnao),terianotadoquetodososcontratosdelocaoemtelatmprazo
determinadode5anosepossuemprevisoexpressadequeasbenfeitoriasrealizadas
nosoindenizveis,comosepercebe,porexemplo,apartirdasclusulasn2en
5docontratojuntadocomodoc.11.Assimconsiderandoseoprazodoscontratosde
locao,temsequeasbenfeitoriasrealizadasjteriamsidocompletamente
amortizadas,jquesetratadeautodeinfraolavradoem2004emrelaoaoano
calendriode1999.
(...)
matria:
TranscrevoagorapartedosfundamentosdovotodaRelatora,quantoaessa
Infrao9:Benfeitoriasemimveispertencentesapessoasligadasglosade
despesasdeamortizaoTermodeConstataode27.04.2004(fls.896/899)
anocalendriode1999infrao12anoscalendrioseguintes.
TratasedeobraseserviosrealizadosnosimveislocadosdaempresaTerra
Molhada ParticipaesLtda,quenoeramressarcidospelalocadora.Osvalores
comasdespesascombenfeitoriaseramativadosedepoisamortizados.
OSr.CaioRobertoChimentiAuriemo,foiconsideradopelafiscalizaocomoscio
administradordaempresaTerraMolhadaetambmparticipantedocapitalsocialda
autuada.
Segundoafiscalizao,consoantealegislaoemvigor,oscustosdasconstrues
ou benfeitoriasemimveislocadosdeparticipantesnoslucrosdapessoajurdica
tmqueserobrigatoriamenteindenizados.Mesmoquenoconstassedoscontratos
Assinado digitalmente em 17/03/2011 pordelocaorespectivos,massendoaindenizaodosvaloresdeeventuaisobras
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Processon10882.001031/200495
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obrigatriaporlei, olanamentocontbilcabveldosgastosincorridos,seriano
ativocirculanteourealizvelalongoprazo,jquenoativoimobilizadoestariam
classificadososbensprpriosdaempresaeacrscimospertinentesenoosde
terceiros.Concluiqueimprocedenteareduodoresultadodeexercciosobo
ttulodeamortizaoreferenteaessesgastos.
Segundoafiscalizao,ovalorglosadofoiapuradodeacordocomodispostonoPN
CST869/71,oqualdispesobreainaplicabilidadedededuodedespesasde
amortizaorealizadasemterrenoslocadosdescios,acionistas,dirigentes,
participaesemlucros,ouparentes,oudependentes.Enquadramentolegal:art.
249,incisoI,251enico,299,324,325,itemI,d,doRIR/99e,Parecernormativo
CST869,de25.10.71,210de30.11.73,104de01.10.75,CCart.1255,Lei6404/76,
art.179.
(...)
Nocaso,atransfernciadebenfeitoriasemimveisdeterceirossemorecebimento
deindenizao,podesercaracterizadocomoalienao,porvalornotoriamente
inferioraodemercadoesegundooart.464,I,doRIR/99,presumesedistribuio
disfaradadelucrosnonegcioquandoapessoajurdicaalienaporvalorinferiorao
demercado,bemdoseuativoapessoaligada.
Mas,nasituaodosautos,nohouveaindaatransfernciadebenfeitorias,poiso
contratonoestavaencerrado,oquehouveforamgastoscombenfeitoriasem
imveislocados,cujoscontratosnoprevemaindenizaodasmesmas,portanto,
nosepodeacusaraempresadeterdistribudolucrosdisfaradamente,inclusive
noestaaacusaofiscal,apenasnosepodepermitiraamortizaodesses
gastos,porqueseatransfernciadebenfeitoriassemindenizaocaracterizaa
presunolegaldedistribuiodisfaradadelucros,noteriasentidopermitirsea
amortizaodasbenfeitoriasdequetrataoart.325doRIR/99,conformeitem6do
Parecercitado,cujotrechotranscrevo:
6. Aindaque,nadefesadeteseoposta,alegueseaexistnciadeumacordode
vontades,doqualseafirmeconstituirleientreaspartes,oargumentoperdesua
validade,umavezquetalcontratoserevelacontralegemaoferirdispositivodalei
fiscal.
RestasaberseaempresaTerraMolhadapessoajurdicaligadarecorrente.A
empresaTerraMolhadanosciadeDA,mas,temcomosciooSr.Auriemo,
queporsuavezatpartedoanode1999tambmerasciodaDAedepoisessa
mesmapessoapassaasersciodaempresaBaluqueporsuavezparticipanocapital
daDA.AmbasempresassoadministradaspeloSr.Auriemo.
(...)
Concluoqueoscontratosforamcelebradosentrepessoasligadas.Assimsendo,as
amortizaesnopoderiamtersidoefetuadas.
Emrelaoaopedidodequesejaconcedidaadepreciao,conformeconsignou
aTurmaJulgadora,deacordocomodescritonoTermodeConstataoFiscal,
a contribuintenodispunhadecontroleindividualizadodasobraseservios
realizadosquepermitissemoclculocorretodeeventualdepreciao.(grifei)
Concluisequeaglosadasdespesasdeamortizaodevesermantidaparaoanode
1999eseguintes.
Poisbem,bemconformejmeexpresseinocolegiado,ameuveros
fundamentosacimatranscritosnomerecemreparos,excetoquantoaopenltimopargrafo,
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que grifei.ConstatasequeoAutodeinfraofoilavradoemmaiode2004easdespesas
glosadasreferemseaosanosde1999a2003,ouseja,acontribuintefariajusaomenosaos
encargosdedepreciaoato1o.trimestrede2004.
estabelecem:
Poroutrolado,oartig0307doRegulamentodoImpostodeRendaRIR/99,
Art.307.Podemserobjetodedepreciaotodososbenssujeitos
a desgastepelousoouporcausasnaturaisouobsolescncia
normal,inclusive:
Iedifcioseconstrues,observandoseque(Lein4.506,de
1964,art.57,9):
Ao contrriodainsigneRelatoraedosilustrejulgadoresde1a. instncia,
examineiosdocumentostrazidosaosautos,citadosacima,natranscriodasalegaes
recursais,especialmentequantoaoscontratos,cujoprazodeduraode5anos,eformei
convencimentodequehaviamelementossuficientesparaapuraroencargodedepreciaoa
queaempresafariajusemcadaperodoapurao.Almdisso,inegavelmente,asobrasforam
necessriaspercepodasreceitasemanutenodafonteprodutoraderendimentos.Logo,
aindaqueseentendessenoserpossvelverificarosvaloresdasparcelasdedepreciaoacada
perodo,bastavaumsimplesclculomatemticoepoderseiaapurarosmesmosvalores.
Entendo, pois,queemfacedosaspectosespecficosqueenvolveessa
matria,aexignciadevesercancelada.
Diantedoexposto,votonosentidode:1)noconhecerdorecursodeofcio
2) considerarqueorecursovoluntrioatendescondiesdeadmissibilidade,rejeitara
preliminardenulidadeeopedidodediligncia3)excluirdasglosasdecustosededespesas,o
valor deR$808.928,51,excluirasglosasdeamortizaodegioedecontraprestaesde
arrendamentomercantil4)manteraglosadasdespesasrelacionadasaosegurosadede
assistnciamdica5)excluiraglosadeamortizaodasbenfeitorias.
AntnioJosPragadeSouza
PRAGA DE SOUZA

322
84
Tema:
Conselheiro (a):
Acrdos
324
Acrdos
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Fl. 1
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CMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS
Processo n
11065.001759/2007-56
Recurso n
164.165 Especial do Procurador
Acrdo n
9101-001.337 1 Turma
Sesso de
26 de abril de 2012
Matria
IRPJ
Recorrente
Fazenda Nacional
Interessado
Metropolitana Incorporao e Locao de Bens

EMENTA DO REDATOR DESIGNADO
INCORPORAO - DECLARAO FINAL DA INCORPORADA LIMITAO DE 30% NA COMPENSAO DE PREJUZOS INAPLICABILIDADE No caso de compensao de prejuzos fiscais, na ltima declarao de
rendimentos da incorporada, no se aplica a norma de limitao a 30% do
lucro lquido ajustado.
ACORDAM os membros da 1 Turma da Cmara Superior de Recursos

Fiscais, pelo voto de qualidade, DAR provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Vencidos os Conselheiros Valmir Sandri (Relator), Jos Ricardo da Silva, Karem Jureidini
Dias, Joo Carlos de Lima Jnior e Susy Gomes Hoffmann. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior.
Henrique Pinheiro Torres
Presidente Substituto
Valmir Sandri
Relator
Alberto Pinto Souza Junior
1
325
Acrdos
Redator Designado.
Participaram do julgamento os Conselheiros: Henrique Pinheiro Torres
(Presidente Substituto), Valmar Fonseca de Menezes, Jos Ricardo da Silva, Francisco de Sales
Ribeiro de Queiroz, Joo Carlos de Lima Junior, Alberto Pinto Souza Junior, Valmir Sandri,
Jorge Celso Freire da Silva, Karem Jureidini Dias e Suzy Gomes Hoffmann.
326
Acrdos
Processo n 11065.001759/2007-56
Acrdo n. 9101-001.337
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Fl. 2
Relatrio
Trata-se de Recurso Especial de deciso no unnime Cmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF), interposto tempestivamente em 26/08/2009, em face do acrdo n
103-23.594, de 15/10/2008, assim ementado:
Acrdo n103.23.594
INCORPORAO
DECLARAO
FINAL
DA
INCORPORADA LIMITAO DE 30% NA COMPENSAO
DE PREJUZOS INAPLICABILIDADE No caso de
compensao de prejuzos fiscais, na ltima declarao de
rendimentos da incorporada, no se aplica a norma de limitao
a 30% do lucro lquido ajustado.
A Fazenda Nacional alega contrariedade lei no que diz respeito ao

afastamento da trava de 30%, relativamente possibilidade de compensao de prejuzos
fiscais e bases negativas de CSLL, em razo da sucesso por incorporao presente no caso.
Alega o Procurador da Fazenda Nacional que no h exceo quanto
limitao da compensao de prejuzos fiscais e bases negativas, e, assim sendo, por absoluta
falta de previso legal, no permitida a compensao acima do limite mximo de 30% do
lucro real, mesmo no caso em que se apresenta uma Declarao de Rendimentos final,
decorrente da extino da pessoa jurdica. Alm disso, conforme afirma, o Primeiro Conselhos
de Contribuintes editou a Smula n 03, que limita a reduo mxima do lucro lquido ajustado
em 30%.
A presidente da 2 Cmara da Primeira Seo de Julgamento do CARF deu
seguimento ao recurso por entender demonstrada, para efeito de admissibilidade, a
contrariedade lei vigente alegada, uma vez que o art. 58 da Lei n 8.981/95, bem como os art.
15 e 16 da Lei n 9.065/95 estabelecem a reduo mxima de 30%, seja quanto apurao da
base de clculo do imposto de renda, seja quanto da contribuio social sobre o lucro, sobre
as bases apuradas anteriormente ao procedimento de compensao com prejuzos fiscais
acumulados e com bases negativas de CSLL acumuladas.
Em contrarrazes, o sujeito passivo suscitou preliminar de impossibilidade de
conhecimento do recurso e, no mrito, postulou pela manuteno da deciso recorrida.
o relatrio.
327
Acrdos
Voto
O recurso tempestivo e preenche os requisitos para a sua admissibilidade.
Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme se depreende do relatrio, a questo posta anlise desta E.
Turma se refere a no submisso trava, para fins de compensao de prejuzos e bases
negativas de CSLL, nos casos de extino da empresa em razo de incorporao, fuso ou
ciso. Entendo que tais situaes no esto contempladas pela lei que limitou a compensao
(art. 15 da Lei n 9.065/1995) e, sendo assim, onde no h proibio, h permisso
Permito-me reproduzir consideraes que expendi em declarao de voto
apresentada quando do julgamento do recurso n 105-148.140, ao discordar do entendimento
da Relatora..
Historicamente, no Brasil, a autorizao legal para que os contribuintes do
imposto de renda calculassem o imposto abatendo, na determinao de sua base de clculo, o
valor dos prejuzos apurados em perodos-base anteriores, foi inaugurada pela Lei n 154/47.
Segundo a referida Lei, o prejuzo apurado num perodo-base poderia ser
utilizado, para compensao total ou parcial, dos lucros reais apurados nos trs perodos-base
subseqentes, sendo posteriormente alterada para quatro perodos-base e, mais adiante sem
limite temporal, o que continua at hoje.
Entretanto, aps o advento da Lei 9065/1995, o valor do prejuzo fiscal
apurado a partir do encerramento do ano-calendrio de 1995, pde ser compensado,
cumulativamente, com os prejuzos fiscais apurados at 31 de dezembro de 1994, com o lucro
lquido ajustado pelas adies e excluses previstas em lei, observado o limite mximo, para
compensao, de trinta por cento do referido lucro lquido ajustado.
No caso, a legislao que limitou a compensao de prejuzos fiscais
objetivou, exclusivamente, distender, no tempo, o aproveitamento de prejuzo, como forma de
incrementar a arrecadao, sem, no entanto, retirar do contribuinte o direito de compensar, at
integralmente, num mesmo ano, desde que essa compensao no ultrapasse a 30% (trinta por
cento) do lucro lquido.
De fato, esse foi o esprito da lei, conforme se depreende da exposio de
motivos da MP convertida em Lei, vejamos:
"Arts, 15 e 16 do Projeto decorrem de Emenda do Relator, para
restabelecer o direito compensao de prejuzos, embora com
as limitaes impostas pela Medida Provisria 812/94 (Lei
8.981/95). Ocorre hoje vacatio legis em relao matria. A
limitao de 30% garante uma parcela expressiva de
arrecadao, sem retirar do contribuinte o direito de
compensar; at integralmente, num mesmo ano, se essa
compensao no ultrapassar o valor do resultado positivo".
Como se v da exposio de motivo acima, o objetivo da norma foi de

garantir uma maior arrecadao, fazendo com que todas as empresas recolhessem um mnimo
de tributo, mesmo aquelas com prejuzos fiscais considerveis, sem, no entanto, retirar do
4
328
Acrdos
Processo n 11065.001759/2007-56
Acrdo n. 9101-001.337
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Fl. 3
contribuinte o direito de compensar, at integralmente num mesmo ano-calendrio, tais

prejuzos, pelo fato de que o limite de trinta por cento no aplicvel ao prejuzo, mas sim ao
lucro real.
De fato, a lei objetivou, exclusivamente, distender, no tempo, o
aproveitamento de prejuzos fiscais para aquelas empresas em funcionamento, garantindo com
isso, a reconduo do seu patrimnio aos nveis anteriores ao perodo desfavorveis, mas
jamais elimin-lo, pois se assim fizesse estaria maculando os artigos 43 e 44 do CTN, tornando
um "no acrscimo patrimonial" tributado pelo imposto de renda, em montante, portanto, no
real.
Na verdade, a compensao de prejuzos fiscais entre perodos visa contribuir
para a consolidao da empresa. Por esta razo que em alguns pases, a compensao se d
atravs do transporte de prejuzos para exerccios anteriores e para exerccios posteriores. Na
ordem jurdica brasileira essa compensao se impe, mesmo se vedada ou de qualquer forma
limitada pela lei ordinria, tendo em vista que os prejuzos so partes indissociveis do
conceito de acrscimo patrimonial positivado na Constituio Federal,
No livro "Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas - Integrao entre
sociedade e scios" (Atlas, 1985, p. 125-126), Henry Tilbery, afirma que o fundamento para
que se permita a compensao de prejuzos entre perodos, decorre da necessidade de se
considerar a realidade das empresas, que se organizam para funcionar continuamente e permitir
que a tributao se faa a partir de um nivelamento dos resultados. Escreve o jurista: "a
compensao dos prejuzos entre perodos representa um reconhecimento dofato de ser a vida
da empresa contnua e um procedimento que, na realidade, faz o imposto incidir sobre um
resultado nivelado atravs de maior nmero de anos. Isto importante, quando o sistema de
tributao trata o perodo-base como unidade estanque (self contained period)",,
O fato que, o direito compensao existe sempre, at porque, se negado,
estar-se- a tributar um no acrscimo patrimonial, uma no renda, mas sim o patrimnio do
contribuinte que j suportou tal tributao.
Assim, a compensao pelo contribuinte do prejuzo fiscal por ele suportado,
no se trata, como entende alguns, de uma benesse e/ou favor concedida pelo poder pblico,
mas sim de uma regra para evitar que se tribute uma no renda, ou seja, o prprio patrimnio
do contribuinte.
preciso ressaltar que a compensao dos prejuzos acumulados no um
beneficio fiscal, mas de elemento inerente apurao da prpria base de clculo do tributo, no
caso, daquilo que renda, pois, se no for assim, estar se tributando uma no renda, um no
um acrscimo patrimonial, afastando-se, portanto do conceito constitucional de "renda" e
"proventos de qualquer natureza" extrada da Carta Maior.
Os conceitos de lucro e prejuzo so fornecidos pelo direito societrio e
decorrem de um corte temporal determinado pela legislao societria e pela contabilidade
necessria apurao do resultado de um exerccio. A empresa, tanto no direito societrio
quanto na contabilidade, constituda para operar, exercendo seu objeto social,
indefinidamente no tempo, da o princpio da continuidade Contudo, para diversos fins so
necessrias apuraes peridicas de seu resultado, onde verificado lucro, que impacta
positivamente seu patrimnio lquido, ou prejuzo que repercute negativamente sobre o
patrimnio lquido.
5
329
Acrdos
Em razo da continuidade e para que seja apresentada a atual situao

patrimonial que, no balano, os resultados negativos (prejuzos) devem ser deduzidos do
resultado do exerccio, como determina a Lei n 6.404, em seu art. 189 que dispe:
"Art. 189. Do resultado do exerccio sero deduzidos, antes de
qualquer participao, os prejuzos acumulados e a proviso
para o Imposto sobre a Renda
Pargrafo nico. O prejuzo do exerccio ser obrigatoriamente
absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e
pela reserva legal, nessa ordem.
Assim, o lucro societrio somente verificado aps a compensao dos

prejuzos dos exerccios anteriores. E, considerando que o lucro real parte do lucro contbil, o
mesmo nitidamente afetado pela compensao dos prejuzos.
Por esta razo, a compensao de prejuzos fiscais no deve ser entendida
como um beneficio fiscal, mas um elemento para determinao do aspecto quantitativo do
imposto de renda, e sendo assim, elimin-lo, como visto acima, estar-se- maculando os artigos
43 e 44 do CTN, tornando um "no acrscimo patrimonial" (a parcela de lucro no
compensvel do prejuzo existente) tributado pelo imposto de renda, em montante, portanto,
no real.
Seguindo esta mesma linha de raciocnio que a Exma. Min. Eliana Calmon
teceu as seguintes consideraes em voto prolatado nos autos do Recurso Especial n. 99.3.975SP:
"Apesar de limitada a deduo de prejuzos para o exerccio de
1995, no existia empecilho de que os 70% restantes fossem
abatidos nos anos seguintes, at o seu limite total, sendo integral
a deduo
A prtica do abatimento total dos prejuzos afasta o sustentado
antagonismo da lei limitadora com o CTN, porque permaneceu
inclume o conceito de renda com o reconhecimento do
prejuzo, cuja deduo apenas restou diferida.
O diferimento da deduo, a meu ver, no descaracterizou o
crdito, tendo sido somente manipulado pelo fisco, segundo
critrios de poltica econmica e fiscal arrecadatria
A limitao, que no meu ponto de vista, constitui em
emprstimo compulsrio, aquela que obsta a devoluo de um
valor tomado do contribuinte injustamente, como ocorreu em
relao correo monetria das demonstraes financeiras,
quando a Lei 8.200/91, em reconhecendo a ilegalidade da
correo estipulada no balano de 1989, permitiu a devoluo
escalonada.
A no submisso dos prejuzos trava, nos casos de que se trata, no se

encontra vedada pelas normas veiculadas pelos artigos 32 e 33 do Decreto-lei 2.341/1987.
Referidos artigos no tratam da hiptese em questo, uma vez que o primeiro refere-se
mudana de controle e atividade ocorridos entre a apurao do prejuzo e sua compensao,
enquanto o segundo se refere compensao de prejuzos apurados na empresa sucedida pela
sua sucessora. No caso sob exame, o que se discute a compensao dos prejuzos da prpria
pessoa jurdica, com os lucros advindos da mesma atividade que deu origem aos prejuzos, sem
6
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Acrdos
Processo n 11065.001759/2007-56
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Fl. 4
mudana de controle acionrio, atividade ou operao societria entre a apurao e a

compensao.
E justamente por ser situao excepcional que mesma deve ser aplicada
interpretao no sentido de se excluir a hiptese de compensao dos prejuzos na extino da
pessoa jurdica, tendo em vista que a sua eventual aplicao feriria o conceito de renda e
tambm os fins perseguidos pela prpria lei.
Trata-se da denominada reduo teleolgica do alcance da norma jurdica,
conforme ensina Karl Larenz. Depois de discorrer sobre a interpretao e seus diversos
mtodos, Karl Larenz passa anlise dos mtodos de desenvolvimento judicial do direito que
se apresentam como uma continuao da interpretao. Isto porque "sempre se reconheceu que
mesmo uma lei muito cuidadosamente pensada no pode conter uma soluo para cada caso
necessitado de regulao que seja atribuvel ao mbito de regulao da lei; por outras
palavras: que toda a lei contm inevitavelmente lacunas"'1
Alm da lacuna resultante de "uma expresso abreviada da totalidade das
regras jurdicas suscetveis de aplicao dadas nas leis"2 Larenz identifica outro tipo de
lacuna, no caso de "uma regra aplicvel segundo cada possvel sentido literal e aos quais,
contudo, esta regra no se ajusta segundo seu sentido e escopo"3 . A rega legal carece neste
ltimo caso de "uma restrio no contida na lei e no compatvel com o sentido literal
possvel, cuja ausncia pode igualmente considerar-se uma lacuna"4.
Enquanto a integrao da primeira espcie de lacuna se d por extenso
teleolgica, a integrao da segunda, denominada lacuna oculta, ocorre pelo processo
denominado de reduo teleolgica, que consiste no acrscimo da restrio, que requerida em
conformidade com o sentido da norma.
Assim, conclui Larenz:
"Com isso a regra contida na lei, concebida demasiado
amplamente segundo o seu sentido literal, se reconduz e
reduzida ao mbito de aplicao que lhe corresponde segundo o
fim da regulao ou a conexo de sentido da lei, falamos de
reduo teleolgica"5
Com efeito, o assunto no novidade, principalmente tendo em vista que o

trabalho de Larenz data da dcada de 1960. Por esta razo, referncias ao mtodo da reduo
teleolgica podem ser encontradas na jurisprudncia do prprio Supremo Tribunal Federal,
como se verifica do seguinte voto do Ministro Eros Grau:
"Ocorre, no entanto, que a situao delato de que nestes autos se
cuida consubstancia uma exceo. Com efeito, estamos diante de
uma situao singular, exceo, e, como observa CARL
SCHMITT, as normas s valem para as situaes normais. A
normalidade da situao que pressupem um elemento bsico
do seu "valer". A propsito, MAURICE HAURIOU menciona
1
LARENZ, Karl Metodologia da Cincia do Direito, 4 edio. Pg. 519

LARENZ, Karl, Metodologia da Cincia do Direito, 4' edio. Pg. 525
Idem. Ibid.
4
Idem. Ibid.
5
LARENZ, Kari. Metodologia da Cincia do Direito, 4 edio Pg. 556,
2
3
331
Acrdos
".,,cette ide trs juste que les bis ne sont .faites que pour um
certain tat normal de la socit, et que, si cet tat normal est
modifi, il est natural que ls loies et leurs garanties soient
suspendus". E prossegue: "C'est trs joli, ls lois; mais Il faut
avoir le temps de ls faire, et il s'agit de ne pas tre mort avant
qu'elles ne soient faites".
O estado de exceo uma zona de indiferena entre o caos e o
estado da normalidade, uma zona de indiferena capturada pela
norma. De sorte que no a exceo que se subtrai norma,
mas ela que, suspendendo-se, d lugar exceo apenas desse
modo ela se constitui como regra, mantendo-se em relao com
a exceo. A esta Corte, sempre que necessrio, incumbe decidir
regulando tambm essas situaes de exceo. Ao faz-lo, no se
afasta do ordenamento, eis que aplica a norma exceo
desaplicando-a, isto , retirando-a da exceo.
Permito-me,
ademais,
insistir
em
que
ao
interpretarmos/aplicarmos o direito porque a no h dois
momentos distintos, mas uma s operao, isto , ao
interpretarmos/aplicarmos o direito no nos exercitamos no
mundo das abstraes, porm trabalhamos com a materialidade
mais substancial da realidade.. Decidimos no sobre teses,
teorias ou doutrinas, mas situaes do mundo da vida. No
estamos aqui para prestar constas a Montesquieu ou a Kelsen,
porm para vivificarmos o ordenamento, todo ele. Por isso o
tomamos na sua totalidade. No somos meros leitores de seus
textos - para o que nos bastaria a alfabetizao mas
magistrados que produzem normas, tecendo e recompondo o
prprio ordenamento. 6
No caso em questo - incorporao -, a situao da pessoa jurdica

excepcional e no est compreendida pela norma. Na situao normal, uma pessoa jurdica em
atividade, o limite de 30% apresenta como resultado a postergao da sua compensao
(diferimento). Na situao excepcional, ora configurada, a aplicao deste limite resulta na
manuteno de prejuzo acumulado e na sua perda, pelo fato de existir vedao expressa
compensao de prejuzos da sucedida pela sucessora, de modo a levar a tributao algo que
no se configura como acrscimo patrimonial.
Assim, se a lei permite a compensao de todo o prejuzo fiscal distendido no
tempo, a concluso lgica a que se deve ter , se no h mais tempo para aproveit-lo, em
havendo lucros na extino, a lei permite seu aproveitamento, de uma s vez, para que no haja
tributao sobre um "no acrscimo patrimonial" vedado pelo CTN (arts. 43 e 44) e pelo artigo
150, inciso I, da Lei Suprema, que impe o princpio da legalidade para a incidncia tributria.
E com base neste princpio (legalidade), que se impe para o caso esta
inteligncia, eis que a lei no cuidou da espcie extino, fuso e incorporao -, que so
detentoras do direito que o CTN lhes outorgou, de no terem que pagar tributos sobre um "no
acrscimo patrimonial", mas apenas aplicvel a empresas em funcionamento, conforme o
esprito da lei exposto pelo relatar do projeto de lei, bem como pelo Superior Tribunal de
Justia que claramente cuidou apenas da legalidade da restrio de 30% de aproveitamento,
preservando-lhes, todavia, o direito de compensarem, no tempo, a totalidade do prejuzo.
Supremo Tribunal Federai Pleno Agravo Regimental na Reclamao n 3 034 Rei Min Sepulveda Pertence DJ
27 10 2006 Trecho do voto do Min Eros Grau
8
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Acrdos
Processo n 11065.001759/2007-56
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Fl. 5
Assim, ao se restringir o direito a compensao, conforme postula a Fazenda

Nacional, estar-se-ia solapando o direito do contribuinte em no ser privado ilegalmente de sua
propriedade, mesmo porque, como visto acima, a lei jamais pretendeu negar esse direito o
que foi confirmado, inclusive, pelo Superior Tribunal de Justia -, e sendo assim, numa
situao limite como nos casos de extino, incorporao e fuso, esse direito pode e deve ser
exercido integralmente pelo contribuinte, sob pena de se ter uma restrio que a lei no imps.
A lei, na sua correta exegese, impe o aproveitamento de todo o prejuzo
fiscal, em havendo lucro, no tempo, tempo este que, conforme nos casos excepcionais acima
citados (extino, fuso e incorporao), esgota-se de imediato, sendo, desta forma, o prejuzo
fiscal compensvel, sem qualquer "trava".
O Professor Eurico Marco Diniz de Santi7, produziu profundo e elaborado
trabalho de pesquisa e anlise sobre a limitao compensao de prejuzos fiscais e extino
da pessoa jurdica, publicado eletronicamente no stio do Fiscosoft8.
Nesse trabalho, afirma o Professor Eurico que a inaplicabilidade da limitao
compensao nos casos de extino da pessoa jurdica norma derivada de normas
constitucionais veiculadas pelo art. 153, III e art. 145, 1 da Carta Magna. E que essa norma
no se tornou norma expressa no sistema brasileiro justamente porque o legislador
tributrio, quando elaborou a regra do art. 15 da Lei 9.065, de junho de 1995, em decorrncia
dos critrios constitucionais impostos pelo conceito de renda e da capacidade contributiva,
entendeu desnecessrio e redundante regular expressamente que no caso da extino da
pessoa jurdica, o direito compensao de prejuzos pleno.
Oportuno trazer a lume as consideraes sobre o tema apresentadas pela exconselheira Sandra Faroni, que participou do painel que o discutia no II Seminrio do Instituto
de Cidadania Tributria sobre Questes Controvertidas no CARF, realizado nos dias 03 e 04
de novembro de 2011, no Rio de Janeiro.
Na apresentao, a ex-conselheira sintetizou os principais argumentos
apresentados pela doutrina e pela jurisprudncia em defesa da no limitao, a saber: (i) Ofensa
ao conceito constitucional de renda; (ii). Determinao, na Lei n 6.404/76, de que sejam
deduzidos do resultado do exerccio os prejuzos acumulados; (iii) Ofensa ao princpio da
capacidade contributiva; (iv) A no limitao como norma derivada, decorrente das normas
referentes ao conceito constitucional de renda e ao princpio da capacidade contributiva; (v)
Princpio da continuidade; (vi) Princpio da Independncia do Direito Compensao de
Prejuzos Fiscais.
A partir da, fez uma anlise sistemtica da legislao que trata da
compensao de prejuzos, concluindo que a norma limitadora no se aplica s empresas em
extino.
Por todas essas razes, NEGO provimento ao recurso da Fazenda Nacional.
Mestre e Doutor pela PUC-SP. Professor de Direito Tributrio e Financeiro da Escola de Direito de So Paulo da
Fundao Getulio Vargas. Coordenador do Ncleo de Estudos Fiscais da Escola de Direito de So Paulo da
Fundao Getulio Vargas - NEF/DireitoGV
8
http://www.fiscosoft.com.br: Artigo Federal 2011/3057, publicado em 03/08/2011
9
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Acrdos
Sala das Sesses, em 26 de abril de 2012.

Valmir Sandri
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Tema: JUROS SOBRE CAPITAL PRPRIO

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Tema: LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. COLIGADAS E CONTROLADAS

Conselheiro (a): Sandra Maria Faroni
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Acrdos
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Tema: OFENSA COISA JULGADA. LEI 7.689/1988

Acrdos
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Acrdos
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Fl. 1
CSRF-T1

Processo n
10380.011051/2006-97
Recurso n
Especial do Contribuinte
Acrdo n
9101-001.369 1 Turma
Sesso de
04 de junho de 2012
Matria
CSLL
Recorrente
Nacional Gs Butano Distriuidora Ltda.
Interessado
Fazenda Nacional
LIMITES DA COISA JULGADA Tendo o Superior Tribunal de Justia,

sob a sistemtica dos chamados Recursos Repetitivos, reconhecido, na
espcie, a efetiva ofensa coisa julgada, nas hipteses em que a deciso
obtida pelo contribuinte reconhece a inconstitucionalidade incidenter tantum
da exigncia da CSLL - originalmente, pelas disposies da Lei 7689/88 -,
seja-lhe exigida, agora, com a simples referncia existncia de diplomas
normativos posteriores que rege a matria, deve os conselheiros desta Corte,
reproduzir tal entendimento no julgamento dos recursos no mbito do CARF,
a teor do disposto no art. 62-A do Regimento.
Fiscais, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso. Vencido o Conselheiro Alberto
Pinto Souza Jnior. Fez sustentao oral o Dr. Rodrigo Moreira Lopes OAB/DF n 26.731 Procurador da Fazenda Nacional.
OTACLIO DANTAS CARTAXO
Presidente
Valmir Sandri
Relator
Participaram do julgamento os Conselheiros: Otaclio Dantas Cartaxo,
Valmar Fonseca de Menezes, Jos Ricardo da Silva, Francisco de Sales Ribeiro de Queiroz,
1
417
Acrdos
Leonardo Henrique Magalhes de Oliveira, Alberto Pinto Souza Junior, Valmir Sandri, Jorge
Celso Freire da Silva, Karem Jureidini Dias e Suzy Gomes Hoffmann.
418
Acrdos
Processo n 10380.011051/2006-97
Acrdo n. 9101-001.369
CSRF-T1
Fl. 2
Relatrio
Em sesso de 03/11/2009, a 2 Turma Ordinria da 2 Cmara da 1 Seo de
Julgamento do CARF, mediante Acrdo 1202-00.031, por unanimidade de votos negou
provimento ao Recurso voluntrio do contribuinte Nacional Gs Butano Distriuidora Ltda.,
proferido em litigio em que se discutia a exigncia da Contribuio Social sobre o Lucro
Lquido relativa aos anos calendrio de 2002 a 2005, acrdo esse que restou assim ementado:
Assunto: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CSLL
Ano-calendrio: 2002, 2003, 2004, 2005
LIMITES DA COISA JULGADA. Nas relaes tributrias de
natureza continuativa, no cabvel a alegao da coisa julgada
em relao a fatos geradores ocorridos aps alteraes
legislativas, posto que, a imutabilidade diz respeito, apenas, aos
fatos concretos declinados no pedido, ficando sua eficcia
restrita ao perodo de incidncia que fundamentou a busca da
tutela jurisdicional. Assim no se perpetuam os efeitos da
deciso transitada em julgado, que afasta a incidncia da Lei n
7.689/88, sob o fundamento de sua inconstitucionalidade,
principalmente, considerando o pronunciamento posterior ao
definitivo do STF, em sentido contrrio, cuja eficcia tornou-se
"erga omnes" pela edio de Resoluo do Senado Federal.
Recurso Voluntrio Negado.
Inconformado, o contribuinte apresentou, tempestivamente, recurso especial

de divergncia, alegando dissdio jurisprudencial em relao ao reconhecimento da coisa
julgada, para fins de afastar a incidncia da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL,
cuja inconstitucionalidade foi declarada por deciso judicial transitada em julgado.
Foi apresentado como paradigma de divergncia o seguinte acrdo:
Acrdo 108-09404
COISA
JULGADA.
VALIDADE
ERGA
OMNES.
PREJUDICADAS AS QUESTES DE MRITO. A Sentena
Judicial transitada em julgado tem validade "erga omnes".
Assim, o julgador administrativo lhe est sujeito, devendo
acolh-la para julgar extinta a obrigao tributria cuja
improcedncia j foi decidida em ltima instncia judicial, sem
possibilidade de recurso pela Fazenda Pblica. No direito
tributrio brasileiro vige a supremacia das decises judiciais em
detrimento das decises administrativas. Restou assim
prejudicada a anlise das questes de mrito.
Recurso Voluntrio Provido.
Para a admissibilidade de seu recurso, a Contribuinte tambm fez referncia

ao Acrdo CSRF/01-05.240, que tem a seguinte ementa:
Acrdo 01.05-240
3
419
Acrdos
RECURSO
ESPECIAL
DE
DIVERGNCIA
ADMISSIBILIDADE -Para que se caracterize a divergncia
jurisprudencial necessrio que se demonstre contradio com
deciso de outra Cmara deste Conselho. Neste caso, a
divergncia se caracteriza nos arestos recorrido e paradigma no
tocante a extenso dos efeitos da coisa julgada em matria
tributria.
COISA JULGADA ALCANCE A coisa julgada obtida em
determinado pleito judicial no tem eficcia perene e perde
efeito quando novel legislao altera a estrutura e bases de
lanamento ou da exao
A Presidente da Segunda Cmara considerou atendidos os pressupostos de

admissibilidade e deu seguimento ao recurso.
o relatrio.
420
Acrdos
Processo n 10380.011051/2006-97
Acrdo n. 9101-001.369
CSRF-T1
Fl. 3
Voto
O presente recurso tempestivo. Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme apontado no relatrio, o ponto central da discusso havida nos
presentes autos, de fato, refere-se em primeira plana - identificao do alcance da coisa
julgada anteriormente formada em favor do contribuinte, em decorrncia do julgamento
proferido nos autos do Mandado de Segurana no 89.0001505-2, onde, por meio dos
instrumentos de controle difuso de constitucionalidade, teria chegado ao fim a discusso a
respeito da validade dos termos da Lei 7.689/88, estando, assim, inatingida a referida deciso
at os dias atuais.
O tema, de fato, h muito vem sendo debatido no mbito das lides
administrativas e judiciais tributrias, destacando-se, a esse respeito, o entendimento
fazendrio no sentido de que, a partir da invocao da aplicao das disposies da Smula 239
do STF, e, por vezes, com espeque no Art. 471, I do CPC, sustenta-se a inaplicabilidade do
julgado contra os perodos posteriores, a partir da existncia de novos diplomas legislativos que
passaram a reger a matria, superando, assim, as disposies daquela referida norma originria.
Da jurisprudncia do antigo Conselho de Contribuintes, inclusive, destacamse relevantes pronunciamentos, trilhando, naquelas oportunidades, o exato caminho perfilhado
pelos agentes da Fazenda Pblica, donde se extrai, a ttulo de exemplo, inclusive, arestos como
o seguinte:
N Recurso 161515
Nmero do Processo 13884.003538/99-97
rgo Julgador Terceira Cmara/Primeiro Conselho de Contribuintes
Contribuinte NESLIP S A
Tipo do Recurso Recurso Voluntrio - Negado Provimento Por Maioria
Data da Sesso 27/05/2008
Relator(a) Antnio Bezerra Neto
N Acrdo 103-23456
Tributo / Matria CSL- auto eletrnico (exceto glosa compens. bases negativas)
Deciso
Por maioria de votos, negaram provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Alexandre
Barbosa Jaguaribe e Cheryl Berno
Assunto: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL Exerccio: 1992
Ementa: RECONHECIMENTO DE INCONSTITUCIONALIDADE - COISA JULGADA
EFEITOS LIMITES - RELAO JURDICA CONTINUADA - Havendo deciso judicial
declarando a inconstitucionalidade da Contribuio Social sobre o Lucro instituda pela Lei n
7689/88, a coisa julgada abalada quando alterado o estado de fato ou de direito, nos termos
do art. 471, I, do CPC, configurado, por exemplo, por superveniente alterao legislativa na
norma impugnada. MULTA DE OFCIO - INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI-O Primeiro
Conselho de Contribuintes no competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributria. (Smula 1 CC n 2). Publicado no D.O.U. n 170 de 03/09/08.
421
Acrdos
A partir de pronunciamentos como este, formou-se o entendimento desta casa

a respeito do assunto, sustentando, ento, a inoponibilidade da coisa julgada nos casos
analisados, tendo em vista a existncia de diplomas legislativos posteriores que, a princpio,
no se teriam tratado no julgado referenciado.
Ocorre que, a par dessas consideraes, a questo aqui apontada, conforme
destaca a recorrente, fora j, em tempo recente, especificamente analisada pelo Superior
Tribunal de Justia, verificando-se, entretanto, a consolidao do entendimento jurisprudencial
em termos diversos daqueles at ento propalados, destacando-se dos arestos colhidos do
Colendo pretrio, o entendimento manifesto em recente julgado sob a sistemtica dos
chamados RECURSOS REPETITIVOS, onde assim restou reconhecido:
Processo AgRg no REsp 1176454 / MG
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL - 2010/0011350-8
Relator(a) Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES (1141)
rgo Julgador T2 - SEGUNDA TURMA
Data do Julgamento 14/04/2011
Data da Publicao/Fonte DJe 28/04/2011
Ementa
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL.
TRIBUTRIO. CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO LQUIDO - CSLL.
INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI N. 7.689/88. COISA JULGADA. ALCANCE
DA SMULA 239/STF. MATRIA JULGADA PELA SISTEMTICA DOS
RECURSOS REPETITIVOS.
1. Se a deciso que afasta a cobrana do tributo se restringe a determinado exerccio (a
exemplo dos casos onde houve a declarao de inconstitucionalidade somente do art. 8,
da Lei n. 7.689/88), aplica-se o enunciado n. 239 da Smula do STF, por analogia, in
verbis: "Deciso que declara indevida a cobrana do imposto em determinado exerccio
no faz coisa julgada em relao aos posteriores".
2. Contudo, se a deciso atacar o tributo em seu aspecto material da hiptese de
incidncia, no h como exigir o seu pagamento sem ofender a coisa julgada, ainda
que para exerccios posteriores e com fundamento em lei diversa que tenha
alterado somente aspectos quantitativos da hiptese de incidncia. Precedente:
EREsp N 731.250 - PE, Primeira Seo, Rel. Min. Jos Delgado, julgado em
28.5.2008; e REsp N 731.250 - PE, Segunda Turma, Rel. Min. ElianaCalmon, julgado
em 17.4.2007.
3. Situao em que o acrdo que transitou em julgado declarou a
inconstitucionalidade material de toda a Lei n. 7.689/88 (argumento de que a
forma de arrecadao do tributo e a sua destinao no foram as
constitucionalmente previstas, descaracterizando-o como contribuio e
impossibilitando o seu tratamento como imposto) e formal do seu art. 8
(fundamento de violao ao princpio da anterioridade). Sendo assim, atacou o
tributo tambm em seu aspecto material da hiptese de incidncia, no havendo
como exigir o seu pagamento (enquanto o critrio material da hiptese de
incidncia for o mesmo) sem ofender a coisa julgada, ainda que para exerccios
posteriores e com fundamento em lei diversa que tenha alterado somente aspectos
quantitativos da hiptese de incidncia.
4. Na assentada do dia 23 de maro de 2011, ao julgar o Resp 1.118.893/MG, sob a

relatoria do Ministro Arnaldo Esteves Lima e de acordo com o regime do art. 543-C do
Cdigo de Processo Civil, a Primeira Seo acabou por confirmar a orientao
predominante nesta Corte a respeito da controvrsia sobre os limites objetivos da
coisa julgada, dadas as alteraes legislativas posteriores ao trnsito em julgado de
422
Acrdos
Processo n 10380.011051/2006-97
Acrdo n. 9101-001.369
CSRF-T1
Fl. 4
sentena declaratria de inexistncia de relao jurdica tributria no tocante

contribuio social instituda pela Lei 7.689/88.
5. Agravo regimental no provido.

Acrdo
Vistos, relatados e discutidos esses autos em que so partes as acima indicadas,
acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justia, na
conformidade dos votos e das notas taquigrficas, o seguinte resultado de julgamento:
"A Turma, por unanimidade, negou provimento ao agravo regimental, nos termos do
voto do Sr. Ministro-Relator, sem destaque." Os Srs. Ministros Cesar Asfor Rocha,
Castro Meira, Humberto Martins (Presidente) e Herman Benjamin votaram com o Sr.
Ministro Relator.
A partir dos termos constantes neste julgado, verifica-se que, no mbito do

SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIA encontra-se pacificada a questo tratada nestes autos,
reconhecendo, na espcie, a efetiva ofensa coisa julgada, nas hipteses em que a deciso
obtida pelo contribuinte reconhecendo a inconstitucionalidade incidenter tantum da exigncia
da CSLL - originalmente, pelas disposies da Lei 7689/88 -, seja-lhe exigida, agora, com a
simples referncia existncia de diplomas normativos posteriores que rejam a matria.
Na hiptese tratada nos autos, a inconstitucionalidade reconhecida em favor do
contribuinte expressamente reconheceu, naquela hiptese, a ofensa s disposies
constitucionais, restando, inclusive, assim expressamente vazada:
" A Lei 7.689, inconstitucional, em razo, pois, de ter infringido os arts. 146, inc. III; 154,
inc. I; 165, 5 inc. III; e 195, 4 e 6o da Constituio Federal.
Por fora do exposto, dou provimento apelao para conceder a segurana e no conheo
da remessa em razo de a Unio no ter sido vencida.
Destarte, perfeitamente presentes se verificam as circunstncias necessrias

para o reconhecimento, nesta oportunidade, da efetiva ocorrncia de ofensa coisa julgada, a
teor, inclusive, do que atualmente expressamente se verifica no atual e pacfico entendimento
jurisprudencial, devendo, assim, ser ento aqui devidamente observado, nos termos, inclusive,
expressamente determinados pelas disposies do Art. 62-A do Regimento Interno do CARF,
que, sobre o assunto, assim expressamente aponta:
Art. 62-A. As decises definitivas de mrito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal
e pelo Superior Tribunal de Justia em matria infraconstitucional, na sistemtica
prevista pelos artigos 543-B e 543-C da Lei n 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Cdigo
de Processo Civil, devero ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no mbito do CARF.
1 Ficaro sobrestados os julgamentos dos recursos sempre que o STF tambm
sobrestar o julgamento dos recursos extraordinrios da mesma matria, at que seja
proferida deciso nos termos do art. 543-B.
2 O sobrestamento de que trata o 1 ser feito de ofcio pelo relator ou por
provocao das partes.
Assim sendo, acolho as razes apresentadas pela Recorrente, concluindo pela

PROCEDNCIA do Recurso Voluntrio, reconhecendo, na espcie, a nulidade da autuao
promovida e, assim, a sua efetiva desconstituio.
como voto.
7
423
Acrdos
Sala das Sesses, em 04 de junho de 2012

Valmir Sandri
424
Tema: SUBVENO PARA INVESTIMENTO

Acrdos
426
Acrdos
CSRF-T1
Fl. 1
CSRF-T1

Processo n
13502.000928/2006-89
Recurso n
Acrdo n
9101-001.239 1 Turma
Sesso de
21 de novembro de 2011.
Matria
IRPJ, CSLL, PIS e COFINS
Recorrente
Fazenda Nacional
Interessado
Primo Schincariol Indstria de Cervejas e Regrigerantes do Nordeste S/A
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURDICA IRPJ

Ano-calendrio: 2002, 2003, 2004 e 2005
INCENTIVOS FISCAIS - REDUO DO ICMS A RECOLHER SUBVENO PARA CUSTEIO - NO-CARACTERIZAO - O
incentivo fiscal concedido pelo Poder Pblico mediante restituio do ICMS,
lanado diretamente em conta do patrimnio lquido, e tendo como
contrapartida a realizao de investimentos em ativo fixo, implantao ou
expanso de empreendimento econmico com a gerao de novos empregos
diretos e indiretos, absoro de nova tecnologia de produto e/ou de processo,
subsume-se como subveno para investimentos e, por conseguinte, descabe
a sua tributao.
Os incentivos concedidos pelo Estado da Bahia, consistentes em reduo do
ICMS a recolher pela via do financiamento de longo prazo, com descontos
pela antecipao, ou do crdito presumido, cujos valores so mantidos em
contas de reserva no patrimnio liquido, no se caracterizam como subveno
para custeio a que se refere o art. 392 do RIR/99.
Fiscais, 1) pelo voto de qualidade, DAR provimento ao recurso com relao aos incentivos de
Pernambuco. Vencidos os Conselheiros Valmir Sandri, Relator, Joo Carlos de Lima Jnior,
Karem Jureidini Dias, Antonio Carlos Guidoni Filho e Susy Gomes Hoffmann. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Claudemir Rodrigues Malaquias. 2) Por maioria de
votos, NEGAR provimento ao recurso com relao aos incentivos da Bahia. Vencidos os
Conselheiros Valmar Fonseca de Menezes, Jorge Celso Freire da Silva e Otaclio Dantas
Cartaxo.
1
427
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
CSRF-T1
Fl. 2

Otaclio Dantas Cartaxo
Presidente
Valmir Sandri
Relator
Claudemir Rodrigues Malaquias
Relator Designado
Valmar Fonseca de Menezes, Joo Carlos de Lima Junior, Claudemir Rodrigues Malaquias,
Karem Jureidini Dias, Alberto Pinto Souza Junior, Antonio Carlos Guidoni Filho, Jorge Celso
Freire da Silva, Valmir Sandri e Suzy Gomes Hoffmann.
428
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 3
Relatrio
A Fazenda Nacional, inconformada com a deciso contida no Acrdo
n.107-09.492 (Sesso de 28/03/2007), que por maioria de votos, negou provimento ao recurso
de ofcio e deu provimento ao recurso voluntrio de Primo Schincariol Indstria de Cervejas e
Refrigerantes do Nordeste S/A., no prazo regimental ingressou com Recurso Especial alegando
contrariedade lei ou evidncia das provas.
A matria objeto do recurso refere-se reduo ou a concesso de crdito
presumido referente ao ICMS devido aos Estados da Bahia e de Pernambuco, por fora de
Programas de Desenvolvimento firmados entre as unidades federadas e a contribuinte, tendo o
Acrdo recorrido entendido que no seriam hipteses de subveno para custeio concedido
pelo poder pblico. Nesse diapaso, no se lhes aplicaria a norma prevista no art. 392 do
RIR/1999, assim como, a interpretao do Parecer Normativo CST n 112/78 estaria
equivocada.
Na sua pea recursal, o Representante da Fazenda Nacional afirma que o
incentivo em questo representa subveno de custeio e, portanto, passvel de incidncia do
IRPJ e de toda a tributao constante no lanamento fiscal, tendo havido, no Acrdo
recorrido, mcula ao art. 44, IV, da Lei n 4.506/64 e ao art. 392 do RIR/1999, cuja
interpretao dada pelo Parecer Normativo CST n 112/78 merece aplausos.
A Presidncia da 4 Cmara da1 Seo do CARF deu seguimento ao recurso,
por atendidos os pressupostos que o autorizam.
o relatrio.
429
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 4
Voto
Conselheiro Valmir Sandri, Relator.
O recurso preenche os requisitos de admissibilidade, devendo ser conhecido.
Como se viu do relatrio, a controvrsia gira em torno da classificao do
benefcio fiscal concedido pelos Estados da Bahia e de Pernambuco, se subveno para custeio
ou para investimento.
A Fazenda Nacional pretende ver restaurada a deciso da 2 Turma de
Julgamento da DRJ em Salvador, segundo a qual as subvenes concedidas pessoa jurdica
pelos governos dos Estados da Bahia e Pernambuco tm natureza de subveno para custeio, e
no para investimento, uma vez que "no h qualquer mecanismo de vinculao entre os
valores obtidos com o beneficio fiscal do ICMS e a aplicao especfica desses recursos em
bens ou direitos ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico.
Essa questo tem sido freqentemente enfrentada, antes pelo extinto
Conselho de Contribuintes, agora pelo CARF, bem como pela Cmara Superior de Recursos
Fiscais, pois muitos so os Estados que instituram benefcios fiscais mediante renncia fiscal
do ICMS.
Nem sempre os benefcios concedidos pelos Estados Federados podem ser
caracterizados como subveno para investimento, e a qualificao h que ser feita,
necessariamente, pela anlise cuidadosa da legislao que trata dos benefcios.
O fato de a lei estadual que institui o benefcio revelar a inteno da Pessoa
Jurdica de Direito Pblico de transferir capital para a iniciativa privada, com incorporao de
recursos ao seu patrimnio, ou mesmo reduzir seu passivo tributrio proporcionando um
aumento de capacidade operacional, indicativo de tratar-se de subveno para investimento.
Mas a certeza s pode advir luz da legislao estadual concernente ao incentivo.
Assim, de incio, impe-se investigar a natureza jurdica do benefcio fiscal
do qual a Recorrente beneficiria, e verificar se tal benefcio pode ser considerado, para fins
fiscais, como subveno para investimento, ou para custeio, conforme o entendimento da
Fazenda Nacional.
Tambm, de incio deve ficar claro que o que est sendo tributado aqui pela
fiscalizao o efetivo incentivo fiscal j auferido pela contribuinte, seja em razo do
pagamento antecipado do imposto estadual ICMS (Bahia), e ou do crdito presumido
relativamente parcela do incremento da produo comercializada (Pernambuco), o que
poderia levar ao equvoco de no se tratar de um incentivo fiscal, mas sim de um
financiamento do imposto devido.
Bahia:
Veja-se o que registra o TVF sobre o incentivo concedido pelo Estado da

21 - Determinado o carter da subveno, necessria se faz a
definio do momento da ocorrncia do fato gerador. O
incentivo dividido em duas etapas: Inicialmente, o contribuinte
4
430
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 5
apura o valor do ICMS devido e difere o pagamento do tributo,

que pode ser recolhido em at 6 anos. Caso o contribuinte
antecipe o pagamento, ter direito a um desconto sobre o valor
financiado, incluindo principal e juros. Este desconto varivel,
podendo ser de 80%, caso antecipe o pagamento em 5 anos, ou
de 20%, caso antecipe em apenas 1 ano o pagamento. O fato
gerador se d no momento em que o contribuinte, ao seu
critrio, antecipa o pagamento e obtm o desconto
correspondente. O contribuinte apresentou as contas de razo,
livro de ICMS e planilha demonstrando os valores financiados,
as antecipaes e os descontos correspondentes. Os valores
lanados foram os correspondentes aos descontos obtidos,
incidentes sobre o principal e os juros.(negritos acrescentados)
E sobre o incentivo concedido pelo Estado de Pernambuco:

23 exemplo do benefcio concedido pelo estado da Bahia,
esta subveno tambm no vincula os valores subvencionados
com a efetiva e especfica aplicao destes valores na
implantao ou expanso de empreendimentos econmico. O
regulamento do programa prev, inclusive, que a destinao do
incentivo poder ser para o capital de giro, conforme disposto
no artigo 5 do Decreto n 21.959/1999, transcrito abaixo:
Art. 5 As empresas enquadradas nos agrupamentos industriais
prioritrios indicados no artigo anterior, exclusivamente nas
hipteses de implantao, ampliao ou revitalizao de
empreendimento podero ser estimuladas mediante a concesso
de crdito presumido do ICMS, que observar as seguintes
caractersticas:
IV - quanto destinao, investimento fixo ou capital de giro, ou
ambos, cumulativamente, podendo-se considerar tais definies
como subvenes para investimento em relao s empresas que
tenham permanecido com os benefcios financeiros concedidos
nos termos das Leis n10.649, de 25 de novembro de 1991 e n
11.288, de 22 de dezembro de 1995, e respectivas alteraes.
24 - O disposto no artigo . 5 refora ainda mais a caracterstica
de subveno para custeio ou operao deste incentivo, uma vez
que no exige a vinculao entre os recursos advindos do
incentivo e a aplicao efetiva destes recursos na implantao
ou expanso de empreendimento econmico. Pelo contrrio,
permite a destinao do incentivo para capital de giro. Assim, o
incentivo deve ser computado na determinao do lucro
operacional, conforme disposto no artigo 392 do RIR/99
25 - Os crditos do ICMS decorrentes do incentivo so
escriturados no Livro registro de Apurao do ICMS, no campo
de apurao dos saldos, sob o ttulo de dedues, reduzindo,
assim, o ICMS a recolher pela empresa. A ocorrncia do fato
gerador se d no momento deste registro e reduo do saldo a
recolher, operando o benefcio por parte da empresa, na
medida do no desembolso do recurso que seria devido. O
contribuinte apresentou livros do ICMS, contas razo e planilhas
5
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
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Fl. 6
demonstrando os valores do crdito presumido. Os valores a

serem lanados so os correspondentes ao crdito presumido
obtido em cada perodo de apurao. (negritos acrescentados)
Segundo consta dos autos, os benefcios fiscais em questo foram institudos

pelo Estado da Bahia, por intermdio da Lei Estadual n 7.980/2001, e pelo Estado de
Pernambuco, mediante Lei Estadual n 11.675/1999.
A interessada foi habilitada no programa da Bahia em 23/04/2003, pela
Resoluo n 14/2003, e recebeu por transferncia da empresa gua Branca Mineral Ltda. (em
razo de incorporao), o direito aos benefcios concedidos pelo Estado de Pernambuco.
O programa do Estado da Bahia, chamado de "Programa de Desenvolvimento
Industrial e de Integrao Econmica do Estado da Bahia" DESENVOLVE -, oferece: (a)
dilao do prazo de pagamento do saldo devedor do ICMS por at 72 meses, incidindo
encargos financeiros sobre a parcela financiada calculadas pela taxa de juros de longo prazo e,
(b) caso o contribuinte antecipe o pagamento da parcela devedora, ter direito a desconto de at
90% sobre a parcela do ICMS, com prazo dilatado e dos encargos financeiros.
Em seu art. 3, a Lei n 7.980/2001, do Estado da Bahia, estabelece:
Art. 3 Os incentivos a que se refere o artigo anterior tm por
finalidade estimular a instalao de novas indstrias e a
expanso, a reativao ou a modernizao de empreendimentos
industriais j instalados, com gerao de novos produtos ou
processos, aperfeioamento das caractersticas tecnolgicas e
reduo de custos de produtos ou processos j existentes.
(...)
Art. 4 O Poder Executivo constituir o Conselho Deliberativo
do DESENVOLVE, vinculado Secretaria de Indstria
Comrcio e Minerao, que examinar e aprovar os projetos,
estabelecendo as condies de enquadramento para fins de
fruio dos benefcios.
1 O deferimento do pedido de enquadramento ao Programa
dever observar a convenincia e a oportunidade do projeto
para o desenvolvimento econmico, social ou tecnolgico do
Estado, bem assim o cumprimento de todas as suas exigncias.
(...)
3 A Secretaria Executiva do DESENVOLVE acompanhar a
execuo do cronograma de implantao, expanso, reativao
ou dos investimentos em pesquisa e tecnologia, a evoluo dos
nveis de produo e do seu respectivo nvel de emprego, at a
completa implantao do projeto base do Programa
Ou seja, a finalidade do programa incentivar a instalao de novos

empreendimentos industriais ou agro-industriais e a expanso, reativao ou modernizao de
empreendimentos industriais ou agro-industriais j instalados.
Dos Incentivos:
6
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 7
Desonerao do imposto estadual (ICMS) na aquisio de bens destinados

ao ativo fixo nas seguintes hipteses, conforme regra do Decreto:
Nas operaes de importao de bens do exterior;
Estado;
alquotas;
Nas operaes internas relativas s aquisies de bens produzidos neste

Nas aquisies de bens em outro estado, relativamente ao diferencial de
Diferimento na aquisio interna de insumos, conforme regra do Decreto;
Dilao de prazo de 72 meses para o pagamento de 90%, 80% ou 70% do

saldo devedor mensal do imposto estadual (ICMS), relativo s operaes prprias, gerado em
razo dos investimentos constantes do projeto a ser aprovado pelo Conselho Deliberativo;
Conforme o percentual dilatado, dever ser feito o pagamento de 10%, 20%
ou 30% do valor do ICMS apurado no prazo normal. A liquidao antecipada da parcela do
imposto cujo prazo tenha sido dilatado ensejar desconto de 90% ou 80%, resultando num
benefcio final;
Sobre a parcela dilatada quando paga no prazo de fruio incidiro encargos
financeiros correspondentes a um percentual no mnimo de 50% da taxa anual de juros de
longo prazo (TJLP) capitalizada anualmente;
A dilao do imposto dos empreendimentos j instalados incidir o valor
que exceder ao piso correspondente mdia mensal dos saldos devedores de ICMS apurados
em at 24 meses anteriores ao do pedido de incentivo, atualizada pela variao acumulada do
IGP-M;
O empreendimento que investir na substituio de, no mnimo, 75% da
planta de produo, com utilizao de maquinrios e equipamentos novos, ser equiparado a
novo empreendimento, no se aplicando o piso.
Exemplo: Para um empreendimento enquadrado na Classe I, 10% do

imposto devido ser pago no prazo normal e caso antecipe em 5 anos o pagamento do saldo
devedor mensal do ICMS postergado ter um desconto de 90%, resultando em um pagamento
de mais 9%, totalizando 19%.
433
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
CSRF-T1
Fl. 8
O enquadramento em uma das classes resulta da ponderao objetiva dos

seguintes critrios legais: Ramo de Atividade, Integrao da Cadeia Produtiva, Gerao de
Emprego, Desconcentrao Espacial, Desenvolvimento Tecnolgico, Impacto Ambiental e
Responsabilidade Social.
Por sua vez, a concesso de benefcios concedidos pelo Estado de
Pernambuco foi formalizada pelo Decreto n 24.044, a seguir reproduzido:
DECRETO N 24.044, DE 22 DE FEVEREIRO DE 2002
Dispe sobre a fruio de estimulo previsto na Lei n. 11.675,
de 11 de outubro de 1999.
(...)
CONSIDERANDO a Resoluo n. 07/2001, de 21 de dezembro
de 2001, do Conselho Estadual de Poltica Industrial, Comercial
e de Servios - CONDIC, que aprovou o Parecer n 155/2001,
DECRETA:
Art.1 Fica concedido empresa ASA BRANCA MINERAL
LTDA. - (SHINCARIOL), estabelecida na Rua Padre Mosca de
Carvalho, s/n - Rancho Dhlia - Paulista - PE, CNPJ
n03.095.118/0001-39, CACEPE n 18.1.170.0259408-6, o
estmulo de que trata o art. 5 da Lei n 11.675, de 11 de outubro
de 1999.
Art. 2 A concesso do estmulo previsto no artigo anterior fica
condicionada observncia das seguintes caractersticas:
I - natureza do projeto: implantao de nova linha de
produo;
II - enquadramento: agrupamento industrial prioritrio;
III -bens produzidos: cervejas e chopps - NCM/SH 2203.00.00;
refrigerantes - NCM/SH 2202.00.00, e gua mineral gaseificada
- NCM/SH 2201.10.00;
(...)
Por seu turno, a Lei n 11.675/99, fundamento legal do benefcio, dispe:

Art. 1 O Programa de Desenvolvimento do Estado de
Pernambuco - PRODEPE, com a finalidade de atrair e fomentar
investimentos na atividade industrial e no comrcio atacadista
de Pernambuco, mediante a concesso de incentivos fiscais e
financeiros, passa a vigorar nos termos previstos na presente
Lei.
1 A concesso dos incentivos fiscais e financeiros s empresas
interessadas ser diferenciada em funo dos seguintes
aspectos:
I - natureza da atividade;
8
434
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 9
II - especificao dos produtos fabricados e comercializados;

III - localizao geogrfica do empreendimento;
IV - prioridade e relevncia das atividades econmicas,
relativamente ao desenvolvimento do Estado de Pernambuco.
2 A concesso dos incentivos fiscais e financeiros ser
autorizada por decreto do Poder Executivo, aps prvia
habilitao dos interessados, observadas as condies e
requisitos estabelecidos nesta Lei e nos demais atos
regulamentares destinados sua execuo.
(...)
Art. 4 Consideram-se prioritrios ao desenvolvimento de
Pernambuco, os agrupamentos industriais estruturados em
cadeias produtivas formados por empresas localizadas no
Estado.
1 Para os efeitos deste artigo, sero classificados como
prioritrios os agrupamentos industriais das seguintes cadeias
produtivas:
I - agroindstria, exceto a sucroalcooleira e de moagem de
trigo;
II - metalmecnica e de material de transporte;
III - eletroeletrnica;
IV - farmoqumica;
V - bebidas;
VI minerais no-metlicos, exceto cimento e cermica
vermelha.
2 Fica facultado ao Poder Executivo, mediante decreto,
incluir novos agrupamentos industriais estruturados em cadeias
produtivas na relao definida no pargrafo anterior, desde que
sua importncia seja previamente demonstrada em estudo
econmico especfico e apreciada pelo Comit Diretor do
PRODEPE.
empreendimentos, podero ser estimuladas mediante a
concesso de crdito presumido do ICMS, que observar as
seguintes caractersticas:
I - quanto aos produtos sujeitos ao incentivo, exclusivamente
aqueles inerentes ao agrupamento industrial e desde que
relacionados em decreto do Poder Executivo, observada a
respectiva caracterizao na cadeia produtiva;
435
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
CSRF-T1
Fl. 10
II - quanto ao montante a ser utilizado, o valor equivalente ao

percentual de 75% (setenta e cinco por cento) do imposto, de
responsabilidade direta do contribuinte, apurado em cada
perodo fiscal, relativamente parcela do incremento da
produo comercializada;
III - quanto ao prazo de fruio, 12 (doze) anos, contados a
partir do ms subseqente ao da publicao do decreto
concessivo;
ambos, cumulativamente. (inciso IV criado pela Lei N 11.937,
de 04.01.2001)
(...)
Art. 14. Para fins de habilitao do empreendimento, as
empresas industriais devero observar, ainda, conforme a
hiptese:
I - relativamente ampliao, ser exigido aumento mnimo,
prvio fruio, de 20% (vinte por cento) da capacidade
instalada;
II - relativamente revitalizao, o empreendimento dever
estar paralisado por, no mnimo, 12 (doze) meses ininterruptos,
imediatamente data da protocolizao do projeto na ADDIPER;
III - os projetos no podero provocar reduo do ICMS devido
e arrecadado pela empresa pleiteante, em decorrncia de
diversificao na linha de fabricao ou no programa de
produo de mercadorias no-incentivadas.
Pargrafo nico. Na hiptese do inciso II do caput, poder
tambm habilitar-se ao PRODEPE empresa industrial com sede
ou filial em Pernambuco que, a partir da data do
encaminhamento do pleito AD-DIPER, apresente, com dados
retrospectivos para os 12 (doze) meses imediatamente
anteriores, declnio de, pelo menos, 60% (sessenta por cento) no
ndice de utilizao de capacidade instalada de produo,
observadas as condies previstas em decreto do Poder
Executivo.
(...)
Como visto acima, os incentivos institudos pelo Estado de Pernambuco

compreendem a: (a) concesso de crdito presumido do ICMS, no percentual de 75% do
imposto, de responsabilidade direta do contribuinte, apurado em cada perodo fiscal,
relativamente parcela do incremento da produo comercializada, (b) a concesso de crdito
presumido de 5% do valor total das sadas interestaduais que destinem os produtos s demais
regies geogrficas do pas, ficando o beneficio limitado ao valor do frete, e (c) prazo de
fruio de 12 (doze) anos, contados a partir do ms fixado no decreto concessivo.
Por sua vez, a 2 Turma de Julgamento da DRJ em Salvador, cuja deciso a
Fazenda Nacional quer ver prevalecer, nega o carter de subveno para investimento ao
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 11
benefcio, ao argumento de inexistncia de qualquer mecanismo de vinculao entre os valores

obtidos com o beneficio fiscal do ICMS e a aplicao especfica desses recursos em bens ou
direitos ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico, conforme
interpretao dada pelo Parecer Normativo CST n 112/78.
Com a devida vnia ao entendimento acima esposado, entendo que no h
como interpretar restritivamente a expresso subveno para investimento na efetiva e
especifica aplicao pelo beneficirio em bens ou direitos para implantar ou expandir
empreendimentos econmicos, conforme entendimento expresso no PN CST n. 112, de 1978.
De fato, ensina a propedutica do direito administrativo que, mais que as
palavras utilizadas pelo legislador, o que deve ser levado em considerao o fim para a qual a
norma foi editada, e no caso ora tratado resulta claro que a finalidade dos incentivos
concedidos a Recorrente no foi no sentido de auxili-la nas suas despesas, mas sim na
expanso de seu empreendimento econmico.
De se notar que de acordo com o disposto no 2. do art. 38 do DL 1.598/77,
a norma somente se refere implantao ou expanso de empreendimentos econmicos para
identificar a subveno, ainda que sob a forma de iseno ou reduo de impostos, e no como
requisito de toda e qualquer subveno para investimento.
Isto significa dizer que pode haver transferncia de capital sem vinculao
implantao ou expanso de determinados empreendimentos econmicos: basta que a inteno
do doador seja transferir capital e que a pessoa jurdica registre os recursos recebidos como
reserva de capital.
Como se viu acima, as normas estaduais que criaram os benefcios, tiveram
objetivo claro e especfico de fomentar e atrair investimentos para promover o
desenvolvimento de suas economias. No caso da lei bahiana, inclusive, h previso expressa
para o acompanhamento da evoluo dos nveis de produo e do seu respectivo nvel de
emprego, at a completa implantao do projeto base do Programa.
Portanto, a inexistncia de mecanismo de vinculao direta entre os valores
obtidos com o beneficio fiscal e a aplicao especfica desses recursos em bens ou direitos
ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico no descaracteriza a
renncia fiscal dos Estados como subveno para investimento. A aplicao dar-se-, ainda que
indiretamente, desde que os valores sejam mantidos em reserva de capital, que somente poder
ser utilizada para absorver prejuzos ou ser incorporada ao capital social.
Presente a inteno do Estado em transferir capital para a iniciativa privada,
com o intuito de promover o desenvolvimento, bem como a incorporao dos recursos no
patrimnio da empresa, que os aplicar, necessariamente, no seu negcio (pois que vedada a
distribuio), os incentivos se configuram como genuna subveno para investimentos.
Em face do exposto, manifesto-me por NEGAR PROVIMENTO ao recurso
especial da Fazenda Nacional.
Sala das Sesses, em 21 21 de novembro de 2011.
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 12
Valmir Sandri
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Tema: PREOS DE TRANSFERNCIA

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DF CARF MF
Fl. 682
S1C2T2
Fl.648
MINISTRIODAFAZENDA
647
S1C2T2
IA
12898.000200/200850
Recurson
900.553Voluntrio
Acrdon
Sessode
12deabrilde2012
Matria
ImpostodeRendaPessoaJurdica(IRPJ)ContribuioSocialsobreoLucro
Lquido(CSLL)ContribuioparaoProgramadeIntegraoSocial(PIS)e
ContribuioparaoFinanciamentodaSeguridadeSocial(COFINS)
Recorrente
CINEMABRASILDIGITALESCRITORIODEPLANEJAMENTOEM
EMPREENDIMENTOSAUDIOVISUAISLTDA.
Processon
Recorrida
FAZENDANACIONAL
Anocalendrio:2005
EMENTA:ERRONACAPITULAOLEGALNULIDADEDOLANAMENTO
AjurisprudnciadesteE.Conselhoentendequesomenteoerronacapitulaolegalno
suficienteparamotivaraanulaodeumAutodeInfraoquandoadescriofticado
mesmopermitaaocontribuinteentenderaautuaoeexercitarseudireitodedefesa.
MULTADEOFCIOAPLICABILIDADE
Ao noofereceraofiscoosvaloresreferentesaorecebimentodepatrocniodaLei
Rouanet,aRecorrenteincorrenamultadeofcioprevistanoartigo957,I,doRIR/99.
SUBVENOPARAINVESTIMENTO.RECURSOSRECEBIDOSDOMINISTRIO
DACULTURAEDAANCINENODEVEMSERCOMPUTADOSNA
DETERMINAODOLUCROREAL.
AsSubvenesparaInvestimentosoaquelasemqueobeneficiriorecebeasvantagens
financeirasentreguespeloPoderPblicocomointuitoespecficodeaquisiodebense
direitosquecomporoouincrementaroseuativopermanentenafinalidadedeexpandir
suasatividadeseconmicas,aexemplodaquelasrecebidaspelaRecorrentedoMinistrio
daCulturaedaAncine.
LEIROUANET.Tratandosedebenefcioapenasaopatrocinador,opatrocinado
tributadonormalmente,conformeestabeleceoRegulamentodoImpostodeRenda.
AcordamosmembrosdoColegiado,porunanimidadedevotos,emrejeitara
preliminardenulidadee,nomrito,darparcialprovimentoaorecursovoluntrio,
nostermosdovotodoRelator.

2 por GERALDO VALENTIM NETO, Assinado digitalmente em 12/05/2012 por NELSON LOSSO FILHO
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 683
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.649
NelsonLssoFilhoPresidente
P
IA
GeraldoValentimNetoRelator
ParticiparamdasessodejulgamentoosconselheirosNelsonLssoFilho,Carlos
AlbertoDonassolo,VivianeVidalWagner,NereidadeMirandaFinamoreHorta,
GeraldoValentimNetoeOrlandoJosGonalvesBueno.
Relatrio
TratasedeAutodeInfraodefls.411/438,lavradoem22/12/2008,emfacede
CINEMABRASILDIGITALESCRITORIODEPLANEJAMENTOEMEMPREENDIMENTOS
AUDIOVISUAISLTDA., relativoaoImpostosobreaRendadaPessoaJurdicaIRPJ,Contribuio
SocialsobreoLucroLquidoCSLLesContribuiesparaoProgramadeIntegraoSocialPISe
paraoFinanciamentodaSeguridadeSocialCOFINS,fundamentadoemsupostaomissodereceitas.
A Recorrenteapresentou,em26/07/2009,aImpugnaodefls.448/470,cujoresumo
elaboradopelaDelegaciadaReceitaFederaldoBrasildeJulgamentonoRiodeJaneiroDRJ/RJorase
adota:
4.Cientificadadoslanamentosem24.12.2008,ainteressadaseinsurgiucontraelesnodia
vinteeseisdomsseguinte(fls.448/470).Alegou,emsntese:
4.1.queosrecursosrecebidosconstituemincentivosfiscaisprovenientesdedotao
oramentriadaUnio,parafinsdesubvenodaatividadecultural,ededoaesgravadas,
transferidasparaelacombasenaLein8.313,de1991(LeiRouanet)
4.2.queoautuantereconheceuaorigemdosrecursos,nodesclassificouasuaescritacontbil
e,mesmosetratandodeempresatributadacombasenolucroreal,noexcluiu,noclculodo
lanamento,asdespesasincorridas
4.3.quehouveerronolanamentoquantosdatasdosfatosgeradores,porquesomentedepois
documprimentodascondiescontratuaisqueaUnioautorizouoBancodoBrasila
disponibilizarosrecursosparaela
4.4.que,noquetangeaoprojetodenominado"UmaHistriaReal":a)a1parceladosrecursos
destinadosproduoaudiovisuallhefoirepassadaem1dejulhode20053trimestre,
portantomasoautuanteatribuiuorepassea30dejunhodaqueleano(2trimestre)b)a2
parcela,foilherepassadaem8dedezembrode2005(4trimestre),masoautuanteatribuiuo
repassea30desetembro(3trimestre)c)a3parcela,deR$200.000,00,foilhe
disponibilizadaem9dejunhode2005(3trimestre)constanoauto,porm,queoseuvalorfoi
deR$300.000,00equeficouasuadisposioapartirde30desetembrodaqueleanoed)a4
parcela,foilherepassadaem28.07.2006,masoautuanteatribuiuorepassea30.09.2005

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 684
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.650
IA
4.5.quetodosesseserros,comprovadospelosdocumentosbancrios,peloslanamentos
contbeisepeloscontratosfirmadoscomaUnio,implicamaimprocednciadoautode
infrao
4.6.queosrecursosrecebidostipificamentradasfinanceirasenosesujeitamaincidncia
tributria"emrazodasvariadasimplicaestributriasparaasdiversasfiguresjurdicas"
4.7.queoscontratosfirmadoscomaUnioecomaANCINErevelamqueosrecursos
repassadosparaaproduoaudiovisualnoconstituemacrscimopatrimonial,lucroourenda
doseubeneficirio,mas,sim,umaobrigaoconstituem,portanto,umpassivodoseu
beneficirio
4.8.queconformeaclusulastimadocontratofirmadocomaUnioeaclusulaquartado
contratofirmadocomaANCINE("Acontratadaseobrigaaceder,aoMinistriodaCultura,em
cartervitalcio,osDireitosPatrimoniaissobreoprojetoaudiovisual),orepassedosrecursos
implicaaaquisio,pelaUnio,dedireitospatrimoniais
4.9.queasentradasfinanceirastraduzidaspelofornecimentoderecursospelaUnioePela
ANCINEprovieramdedotaesoramentrias
4.10.que,acercadosR$100.000,00que,segundooautodeinfrao,teriamsidoliberadosem
31.12.2005,elesseoriginaramderennciafiscaldaUnioeforamdoadospelaEletrobrs
4.11.queaentradafinanceira,sejaaoriundadeverbaoramentria,sejaaoriundade
rennciafiscalcombasenaLein8.313,de1991,nointegra,pordefinio,olucrorealeno
seenquadranoconceitoderendaestabelecidonoCdigoTributrioNacional(CTN)
4.12.queoart.538doCdigoCivildizquedoaoatransfernciadepatrimniodeuma
pessoaparaoutraporliberalidade,eoseuart.540esclareceque,mesmoquehajaencargona
doao,elanoperdeocarterdeliberalidade
4.13.queoart.18daLein8.313,de1991,prevadedutibilidade,naapuraodoimpostode
renda,dasdespesascomdoaesepatrocniosdeprojetosculturais
4.14.quetantoadoaoquantoopatrocniosignificam,deacordocomalegislao,
transfernciagratuitadenumerrio,quesignificatransfernciagratuitadepatrimnio,que
nadamaisdoquedoaorealizadascombasenaLein8.313,de1991
4.15.que,comonodacompetnciadaUniotributardoao(art.155,I,daConstituio
Federal),osfatosemquestonoestosobasua"sujeioativatributria"
4.16.quenohprevisolegalparaaincidnciadeimpostoderenda,CSLL,PISeCOFINS
sobreasentradasfinanceirasrealizadascombasenaLein8.313,de1991
4.17.queaLein7.505,de1986(art.3,4),queconcediabenefciosfiscaissempresasque
incentivassemaatividadecultural,isentavadoimpostoderendaareceitanooperacional
obtidapelosdonatriosdebensouvaloresemrazodedoao,eosseusefeitos,porquestes
polticas,foramapenassuspensos,enorevogados,pelaLein8.034,de1990porteremsido
apenassuspensos,osseusprincpiosforamrestabelecidospelaLein8.313,de1991,conforme
constanaementadestalei

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 685
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.651
IA
4.18.que,assim,ficaramdemonstradasaorigemdosrecursoseaimpossibilidadejurdicada
tributaodoseuingressonocaixa,cujoobjetivo"apoiar,subvencionareincentivara
atividadeaudiovisual',razopelaqualelesseclassificamnopassivo,deacordocomaalnea
"d"do1doart.182daLein6.404,de1976
4.19.que,nopresentecaso,estsediantedeumatpicasubvenoparainvestimento,poisha
obrigatoriedadedeinvestirosrecursosrecebidosnarealizaodeprojetoaprovadopela
prpriaAdministraoFederal
4.20.queinexistelgicajurdicaoufticaemfazerincidirimpostoderenda,CSLL,PISe
COFINSsobreosrecursoscarreadosparaaproduodeobrascinematogrficaspormeiode
incentivosfiscaisprovenientesdarennciafiscalaoimpostoderendaafinal,nofazsentidoa
Unioabrirmoapenasdeumapartedoimpostoderendaqueteriaareceberdeumaempresa,
jquenoabremodepartealgumadaCSLL,doPISedaCOFINS,ecobrardabeneficiria
destarennciafiscal,almdoimposto,todososdemaistributossobreaparcelarecebida
4.21.que,aprevaleceroentendimentodoautuante,aUnionoestariatrocandoseispormeia
dzia,mas,sim,seisporumadzia
4.22.que,ademais,oautodeinfraopecapelaescassezdetipicidade,pois,semespecificar
precisamenteaoqueserefere,enquadraainfraonoart.249doRIR/1999,numa
generalizaoincompatvelcomatipificaodosatosadministrativostributrios,enodefine,
conformedeterminataldispositivolegal,"qualaentradafinanceiradevemseradicionadosao
lucroliquido"(sic)e
4.23.que,almdisso,aacusaodeomissodereceitasconflitacomasprovasconstantesdos
autos,namedidaemqueasentradasfinanceirasforamregistradasnolivroDirioenosoutros
livrosentreguesaoautuante.
5.Aoconcluiraimpugnao,houveporbemainteressadaesclarecerainda:
5.1.queelanodistribuienemexibeassuasobrasaudiovisuais
5.2.queexecutaoprojetodeproduoecedeodireitodeexibioaumadistribuidora,aqual
consegueassalasdeexibiopblicadaobra
5.3.quedessaexibioqueadvmareceitadetodaacadeiaprodutiva
5.4.queasverbasrecebidasatitulodeincentivoconstituemobrigaese,portanto,so
escrituradasemcontadopassivoe
5.5.queosrecursoscaptadossomenteestarodisponveisjuridicamenteparaasprodutoras
apsocumprimentodasobrigaespactuadas.
6.Porfim,sobotituloDilignciasRequeridas,ainteressadapostulouqueseintimeo
secretriodoAudiovisualdoMinistriodaCulturaainformarsobreocumprimento:a)das
obrigaesparaacaptaoderecursospeloprojetoridoMovieporelarealizadoeb)das
obrigaescontratuaisdoprojetoUmaHistriaReal.
Adecisodefls.556/570,proferidapelaDRJ/RJem27/10/2009,julgouimprocedentea
Impugnao,mantendoolanamentonantegra.Referidadecisorecebeuaseguinteementa:

460
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 686
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.652
IA
IRPJ
Anocalendrio:2005
LUCROREAL.SUBVENOPARACUSTEIO.RESULTADO
OPERACIONAL.
Computasenoresultadooperacionale,porconsequncia,tantono
lucrorealquantonabasedeclculodacontribuiosocialsobreo
lucroliquido,asubvenoparacusteio,cujoconceitojurdicoo
dequesetratademeracontribuiopecuniriadestinadaaauxilio,
ou emfavordeumapessoaoudeumainstituio,paraquese
mantenhaouparaqueexecuteosserviosouobraspertinentesa
seuobjeto.
ASSUNTO:OUTROSTRIBUTOSOUCONTRIBUIES
Anocalendrio:2005
PIS. COFINS.SUBVENOPARACUSTEIO.INCIDNCIA.Os
valoresrecebidosporempresadenaturezacultural,atitulode
subvenooupatrocnio,regidospelaLeiRouanet,sujeitamse
incidnciadoPISedaCofins.
quesegue:
Irresignada,aRecorrenteinterpsRecursoVoluntrio,alegando,emsntese,o
(i)Osrecursosqueafiscalizaopretendetributartemsuaorigememtrsfontes
diversas,asaber:(a)nooramentodaUnioFederal(b)emtransfernciaoramentriadoEstado
dePernambucoe(c)norepassepelaEletrobrsderennciafiscal,combasenaLei8.313/91(Lei
Rouanet).Nessesentido,nopertencemRecorrente,massimaterceiros,tratandosederecursos
pblicos
(ii)OrecebimentodessesrecursospelaRecorrentegeraobrigaescontratuaise
legaisRecorrente,devidocelebraodecontratoscomoMinistriodaCulturaeaANCINE.
Alm disso,oscontratosprevemaindaatransfernciadedireitospatrimoniaisdaobrapara
UnioFederaleparaANCINE,sendotaiscontratosttulosexecutivos
(iii) Apesardeterreconhecidoanoocorrnciadeomissodereceitas,a
DRJ/RJnoafastouaincidnciadamultaaplicadapelafiscalizao
(iv)Aotipificarosrecursosrecebidoscomoqualqueroutrorecursoqueintegrea
basedolucroreal,nostermosdoart.249,II,doRIR/99,oAItornasenuloemvistadaausncia
deenquadramentoetipificaoprecisos
(v) Aoafastaratipificaodoart.249,II,substituindoapeloart.392do
RIR/99,aDRJ/RJalterouafundamentaodoAI,prejudicandoadefesadaRecorrentee,por
conseguinte,inquinouolanamentodenulidade
(vi)TantoosrecursosoriundosdaLeiRouanet(lein8.313/91)quantoaqueles
advindos dedotaesoramentriasconsistememsubvenesparainvestimento,enopara
custeio,devendosercontabilizadasnacontadogrupopassivodenominadareservadecapital,no
estandosujeitastributaopretendida
(vii) Orecebimentodosrecursosestcondicionadosuaefetivaaplicaona
realizaodoprojeto,sendoquevedadoRecorrenteutilizarreferidosrecursosparaquitarsuas
despesas
Documento
assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
461
Acrdos
DF CARF MF
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
Fl. 687
S1C2T2
Fl.653
(viii) OrecebimentodosrecursosgeraparaaRecorrenteobrigaesbilaterais,
prazosepenalidades,nosetraduzindoemrenda,massimempassivo
P
IA
(ix)Aoreceberosrecursos,aRecorrentecaracterizadacomodetentora,no
proprietria.Ademais,aRecorrentepossuivinculaoabsolutaaoprojetoenotamse
concomitnciaecorrespondnciaabsolutasentreorecursorecebidoeadespesarealizada,sendo
esteoconceitodesubvenoparainvestimentoprevistonoart.443,II,doRIR/99
(x)AcobranadeIRPJ,CSLLePIS/COFINSnolgicaumavezque,nocaso
das transfernciasoramentrias,aUnioFederalreteriaecobrariaostributosdelamesma,
enquantoquenocasodarennciafiscal,aUniodeixariadecobraratributaodorepassador,
passandoacobrladaprodutora
(xi)ConformeadecisodaDRJ/RJ,aUnioFederalestautorizadaacobraros
valoresdevidosattulodeIRPJ,CSLLePIS/COFINS,perfazendoseumaumentonacarga
tributriaincidente,aoinvsdeumincentivo
(xii)Asleisdeincentivoexigemqueaintegralidadedosrecursosrecebidos
sejamempregadosnaproduo.Vistoqueostributosexigidosnopodemserincludosnocusto
deproduo,surgeumadistoro,comoaumentodatributaoincidente
(xiii)UmapartedosrecursosrecebidospelaRecorrenteveioderepassefeito
pelaEletrobrs,attuloderennciafiscalrealizadapelaUnioFederal,combasenaLeiRouanet,
sendoquereferidaleidispequetaisrepassesdeveroserrealizadosnaformadedoao,fatoeste
desconhecidopelaDRJ/RF
(xiv) In casu, aLein7.505/86,atualmenteemvigor,dispesobreaiseno,
parafinsdeImpostodeRenda,sobreareceitanooperacionalobtidapelosdonatriosemrazo
dadoao
(xv)OsvaloresglosadosattulodeCSLLnosodevidospelosmesmos
motivosaplicadosaoIRPJ.JnoqueserefereaoPIS/COFINS,osrecursosrecebidosno
constituemreceitase,mesmoqueassimsejamconsiderados,nosoatingidospelatributaopor
foradoart.45doDecreton4.524/2002
(xvi)Casonosejamacolhidasasconsideraesacima,aRecorrenteentende
que atributaoestarsujeitaaodiferimento,porforadoart.409doRIR/99.Almdisso,a
fiscalizaodesconsiderou,naautuao,adedutibilidadedasdespesasincorridaspelaRecorrente
nodesempenhodesuasatividades,vezqueamesmaestsujeitaaolucroreal
(xvii)Oingressodosrecursosnoconstituireceitadaprodutora,massimos
valoresauferidospormeiodoscontratosdedistribuio,pormeiodageraodereceitascom
bilheteria
(xviii)Nohqualquerlegislaoquedisponhaexpressamentesobrea
tributaodosrecursosrecebidosattulodeincentivo,pelocontrrio,existeaisenoprevista
pelalein7.505/86e
(xix)Casoseentendaquedefatoocorreaincidnciadostributos,caberia
Unio Federaloseurecolhimentonafonte,porforadosarts.633e722doRIR/99,nose
podendoimputarqualquerresponsabilidadepelorecolhimentoRecorrente.
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 688
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.654
IA
Ademais,aRecorrentejuntouaosautososseguintesdocumentos:(i)contrato
comaANCINEdoprojeto"ridoMovie"(fls.612/618)(ii)contratocomaUnioFederalpara
transfernciadedireitospatrimoniaisdoprojeto"UmaHistriaReal"(fls.619/621)(iii)Editalde
Seleo(fls.622/631)e(iv)contratodepatrocnioentreaRecorrenteeaEletrobrs(fls.
633/640).
Oportunamente,osautosforamenviadosaesteColegiado.Tendosido
designadorelatordocaso,requisiteiainclusoempautaparajulgamentodorecurso.
orelatrio.
Voto
ConselheiroGeraldoValentimNeto,Relator
Comoorecursoatendeaospressupostosdeadmissibilidade,deletomo
conhecimento.IniciopelaanlisedapreliminararguidapelaRecorrente.
IPRELIMINARDENULIDADE
AdecisodaDelegaciadaReceitaFederaldoBrasildeJulgamentodoRiode
JaneiroDRJ/RJanalisouaargumentaoeosvaloreslanadosnoAutodeInfrao,tendo
decididopelamanutenodolanamento,conformedescritonorelatriodopresenteAcrdo.
ARecorrente,porm,trouxenovosargumentosemsededepreliminares,que
entendoseremmerecedoresdeanliseporpartedesteE.Conselho.
ARecorrenteafirma,primeiramente,queaDRJ/RJ,aoanalisaraImpugnao
de fls.448/470,de26/01/2009,afastouainfraoconstitudapelaocorrnciadeomissode
receitas,queteriaembasadooAutodeInfrao,masmanteveamultadeofcio.
Tambmalegaque,aoreconheceraimpropriedadedoenquadramentolegalda
autuaosobagidedoartigo249,II,doRIR/99,reenquadrandoolanamentosoboarigo392
domesmodiploma,aDRJ/RJteriaprejudicadoadefesadaRecorrente.
combatido.
segue:
Combasenoacimaexposto,pleiteiaoreconhecimentodanulidadedoAIora
Ao apreciarasreferidasalegaes,aDRJ/RJsepronuncioudaformaque
bemverdadequeoenquadramentolegaldainfraoapontada
estlongedeserumprimor.Comoosrecursosfornecidos
interessadaconstituemsubvenoparacusteio,comosever
adiante,odispositivolegalquedeveriaconstardacapitulao
legaleraoart.392doRIR/1999("Art.392.Serocomputadasna
determinaodolucrooperacional:Iassubvenescorrentes
para custeioouoperao,recebidasdepessoasjurdicasde
direitopblicoouprivado,oudepessoasnaturais"). No
obstante,hdeseconvirqueadenominao"subvenopara
custeio"nolhesretiraocarterdereceita,poiselesingressam
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 689
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.655
no patrimniodasuabeneficiriaingressoqueainteressada
preferechamarde"entradasfinanceiras"edevemtransitar
peloseuresultadooperacional.
IA
Por outrolado,evidenteaimpropriedadedarotulaoda
infraodeomissodereceitas,namedidaemqueosrecursos
emfocoseencontramescrituradosnoslivroscomerciaisda
interessada,eomitirreceitasignificamantlamargemda
escriturao.
Nadadisso,porm,representoubiceproduodadefesaque,
malgrado pudessesermenoscaudalosasemprejuzodasua
clareza,reconheodeboaarquitetura.
Assim,mesmolevandoemcontaqueacomprovaodatipicidade,
a estreitacorrelaodofatocomahiptesedescritananorma
legal,nodizerdeLuizHenriqueBarrosdeArruda("Processo
AdministrativoFiscalManual,2aed.,EditoraResenha
Tributria,p.47"),requisitoessencialdemonstraodoilcito,
nopossoolvidarquedehmuitoajurisprudnciaadministrativa
temsidocondescendentecomasfalhasdecapitulaolegalnas
hiptesesemqueaacusaorepousasobredescrioexatae
indubitveldasinfraesimputadas,equandoosujeitopassivo
deixaclaro,pormeiodarobustaimpugnaoapresentada,que
compreendeuperfeitamenteasimputaesquelheforamfeitase
que,assim,nohouvecerceamentododireitodedefesa.
Defato,esteE.Conselhojafirmouemdiversasoportunidadesquesomenteoerrona
capitulaolegalnosuficienteparamotivaraanulaodeumAutodeInfraonoscasosemqueasua
descriofticapermiteaocontribuinteoplenoentendimentodaautuaoeoexerccioregulardodireito
dedefesa.Nestesentido,vejamososseguintesprecedentes:
ASSUNTO:ImpostoSobreaRendadePessoaJurdicaIRPJ
anocalendrio:1999.OmissodeReceitas.Omissodecompras
caracterizaomissodereceitasafaltaderegistrodepagamento
decompras,porpresumiraexistnciaprviadeomissode
vendas,gerandorecursosparaaaquisiodemercadoriassem
seuregistrocontbil.Omissodereceita.Passivofictcio.Afalta
decomprovaodevaloresmantidosnopassivoenseja
presunodequehouveomissodasreceitascorrespondentes.
COFINS1/3.CompensaocomaCSLL.Acompensaode1/3
daCOFINScomaCSLLsomenteeraadmitidaquandohouvesseo
efetivopagamentodaquelacontribuiosocial.Enquadramento
legalincorreto.oerronacapitulaolegaloumesmoasua
ausncianoacarretaanulidadedoautodeinfraoquandoa
descriodosfatosnelecontidaexata,possibilitandoaosujeito
passivodefendersedeformaampladasimputaesquelhe
foramfeitas. RecursoVoluntrioNegado.Acordamosmembros
docolegiado,porunanimidade,afastarapreliminardenulidadee
negarprovimentoaorecurso.(ConselhoAdministrativode
RecursosFiscais.1SeodeJulgamento.4Cmara.1Turma
Ordinria,Acrdon140100329doProcesso
19515000937200445,Data:02/09/2010).(nogrifadonooriginal)
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 690
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.656
IA
IRPJ.ANOCALENDRIO:2001EMENTA:NULIDADEDO
LANAMENTOERRONACAPITULAOLEGAL. Sejaa
descriofticaquantojurdica,e,assim,ofundamento,o
motivoouamotivaoseencontramclaros,assimcomoos
dispositivoslegaiseinfralegaisaelescorrespondentes.Nesse
quadro,aindicaodacapitulaolegalequivocadaevidencia
meroerromaterial.edissonosedivisanenhumprejuzoao
direitodereaodarecorrente.NulidadeInexistente.(...)
(ConselhoAdministrativodeRecursosFiscais.1Seode
Julgamento.1Cmara.3TurmaOrdinria,Acrdon
110300207doProcesso10680009474200409,Data:19/05/2010).
No casoemtela,notoqueoerronacapitulaonoimpediuadefesada
Recorrente,quejnaImpugnaoteceusuasconsideraesnosentidodequeosrecursos
recebidossetratavamdesubvenesparaaculturaeproduoaudiovisual.Almdisso,lembro
tambmqueaRecorrenteescriturouasentradasderecursosnacontaReservadeCapital,queo
tratamentocontbilaplicadossubvenesdeinvestimento.
Em vistadoacimaexposto,nopossvelconcordarcomaalegaoda
Recorrentedequesuadefesafoiprejudicada,umavezqueatemticadanaturezadesubveno
dosrecursosrecebidosjhaviasidotrazidadiscussoantesmesmodadecisoproferidapela
DRJ/RJ,etambmporqueotratamentodadopelaRecorrentesreceitasrecebidassemprefoio
desubveno.
Ademais,aprpriaRecorrentefrisa,jemsededeRecursoVoluntrio,oseu
entendimentodequeosrecursosrepassadossempreconstituramsubvenes,conformepodese
verificardotrechoabaixotranscrito:
20.()Entendemosqueimportanteademonstraoprviada
estruturalegalquedarsuporteanossaconclusoaofinaldeste
capitulo,ondedemonstramosquenohtributoexigvel,pois
tanto osrecursosdaLeiRouanetquantoaquelesoriundosde
dotaooramentriasosubvenesparainvestimento.
No queconcernealegaodequeamultadeofcioinaplicvelemvistado
reconhecimentopelaDRJ/RJdequenohouveomissodereceitas,tambmestanosesustenta.
verdadequeaRecorrenteescriturouosvaloresreferentesssubvenesrecebidas
emseuslivroscomerciais.Nestesentido,nosevislumbraaomissopropriamentedita.
Poroutrolado,tambmcerto,comoadmitidopelaprpriaRecorrenteemseu
RecursoVoluntrio,queasreferidasquantiasforamescrituradasnacontaReservadeCapital,pertencente
aogrupopassivoe,portanto,noforamsubmetidastributao.
Nestesentido,dispeoartigo957doRIR/99que:

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 691
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.657
seguintesmultas,calculadassobreatotalidadeoudiferenade
imposto
IA
Idesetentaecincoporcentonoscasosdefaltadepagamento
ourecolhimento,pagamentoourecolhimentoapsovencimento
do prazo,semoacrscimodemultamoratria,defaltade
declaraoenosdedeclaraoinexata,excetuadaahiptesedo
incisoseguinte
IIdecentoecinqentaporcento,noscasosdeevidenteintuitode
fraude,definidonosarts.71,72e73daLein4.502,de1964,
independentementedeoutraspenalidadesadministrativasou
criminaiscabveis.()(nogrifadonooriginal)
Assim, noobstanteainexistnciadeomissodereceitasporparteda
Recorrente,entendesequeamultadeofciofoicorretamenteproposta,nostermosdalegislao
aplicvel,namedidaemquevaloressupostamentedevidosaofisconoforamdefato
recolhidos.
Superadasaspreliminares,passoagoraanlisedomrito.
IIMRITO
a) SUBVENESTRANSFERNCIASORAMENTRIASDAUNIO
A RecorrenterecebeurecursosdaUniocomoobjetivodeincentivara
produoculturaleaudiovisual,nosseguintestermos:
(i)R$1.000,000,00,oriundosdoConcursoPblicon5deapoioproduoe
lanamentodeobrasaudiovisuaisinditasdelongametragem,dognerofico,debaixo
oramentoconcedidospeloMinistriodaCultura,conformecontratojuntadosfls.109/111
dosautos
(ii) R$380.000,00,depositadospelaANCINE,decorrentedeumajustede
concessodeapoiofinanceiroaoprojetoridoMovie,conformecontratojuntadosfls.
204/210.
A controvrsiaqueorasediscuteversaemtornodanaturezadosreferidos
recursosrecebidospelaRecorrente.
AdecisoproferidapelaDRJ/RJhouveporbemclassificarasverbasrecebidas
comosubvenesparacusteio,soboargumentodequeoobjetivodastransfernciasseriaode
auxiliaraRecorrenteemsuasoperaes,pormeiodoapoionarealizaoeolanamentode
projetosaudiovisuaiscinematogrficos.
A Recorrente,porsuavez,entendequesetratadesubvenopara
investimento.Afirmaqueosrecursosrecebidosnotinhamcomoobjetivoocusteiodasdespesas
daCompanhia,massimdoprojeto,equeadestinaodosrecursospblicos(oramentrioou
de rennciafiscal)paraacriaoeparaaexecuodeumaobraaudiovisual,sorecursos
destinadosafazeremsurgirumempreendimentoeconmico,poisumaobraaudiovisualsomente
tercontedoeconmicoquandodasuadistribuioeexecuo.

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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 692
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.658
Emvistadoacimaexposto,tornasenecessriodiferenciarassubvenespara
custeiodaquelasparainvestimento.Nestesentido,vejaseodispostonoParecerNormativoCST
n112/78:
IA
SUBVENOPARACUSTEIO atransfernciaderecursospara
umapessoajurdicacomafinalidadedeauxililafaceaoseuconjunto
dedespesas(...).
2.11(...)DessessubsdiospodemosinferirqueSUBVENOPARA
INVESTIMENTOatransfernciaderecursosparaumapessoa
jurdicacomafinalidadedeauxilila,nonassuasdespesas,mais
sim,naaplicaoespecficaembensoudireitosparaimplantarou
expandirempreendimentoseconmicos.
2.12ObservasequeaSUBVENOPARAINVESTIMENTO
apresentacaractersticasbemmarcantes,exigindoatmesmoperfeita
sincroniadaintenodosubvencionadorcomaaodo
subvencionado. Nobastaapenaso"animus"desubvencionarpara
investimento.Impese,tambm,aefetivaeespecficaaplicaoda
subveno,porpartedobeneficirio,nosinvestimentosprevistosna
implantaoouexpansodoempreendimentoeconmicoprojetado(...)
(grifosnossos)
EsteE.Conselhotambmjconceituouoqueseentendeporsubvenopara
investimento.Nestesentido,vejaseaseguirosseguintesjulgados:
SUBVENESPARAINVESTIMENTOAsSubvenespara
Investimentosoaquelasemqueseubeneficiriorecebeas
vantagensfinanceirasentreguespelopoderpblico,como
intuitoespecificodeaquisiodebensedireitosquecomporo
ouincrementaroseuativopermanentenafinalidadede
expandirsuasatividadeseconmicas,ouseja,adestinaodos
recursosdecorrentesdasubvenodeveestarprviae
expressamentedeterminadapeloPoderPublicoqueoconcedeu.
(ConselhoAdministrativodeRecursosFiscais.1Seode
Julgamento.2Cmara.2TurmaOrdinria.Acrdon
120200045 doProcesso10675000665200719,Data:13/05/2009)
ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL.TERMODE
INCIODEAOFISCAL(...)ASSUNTO:CONTRIBUIO
SOCIALSOBREOLUCROLQUIDO.CSLL.SUBVENO
PARAINVESTIMENTO,CARACTERIZAO.Assubvenes
para investimentos,quepodemserexcludasdaapuraodo
lucroreal,soaquelasque,recebidasdoPoderPblico,sejam
efetivaeespecificadamenteaplicadaspelobeneficirioaos
incentivosprevistosnaimplantaoouexpansodo
empreendimentoeconmicoprojetado. (ConselhoAdministrativo
deRecursosFiscais.1SeodeJulgamento.2TurmaEspecial.
Acrdo n180200565doProcesso10580012586200386,Data:
02/08/2010)(nogrifadonooriginal)

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DF CARF MF
Fl. 693
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.659
P
IA
(...)IRPJ/CSLLSUBVENOPARAINVESTIMENTO
CARACTERIZAOAssubvenesparainvestimentos,que
podemserexcludasdaapuraodolucroreal,soaquelasque,
recebidasdoPoderPblico,sejamefetivaeespecificadamente
aplicadaspelobeneficirioaosincentivosprevistosna
implantaoouexpansodoempreendimentoeconmico
projetado.Destaforma,incentivosfiscaisrecebidoscomo
compensaoporinversesfixaspreviamenterealizadaspelo
beneficirio,nosopassveisdeenquadramentocomosubveno
deinvestimento,naticadoimpostoderenda,pornoatenderem
condiodeconcomitnciaedeabsolutacorrespondnciaentre
a percepodavantagemeaaplicaodosrecursos.(Primeiro
ConselhodeContribuintes.5Cmara.TurmaOrdinria,Acrdo
n10516638doProcesso13005000227200316,Data:12/09/2007)
(nogrifadonooriginal).
Assim, caracterizasecomosubvenoparainvestimentoaquelacuja
finalidade sejadirecionadaespecificamenteaumdeterminadoprojeto, oferecendoincentivos
paraexpansodoempreendimento.
Analisandooscontratosjuntadosaosautos(fls.109/111e204/210)fica
evidentequeosincentivosconcedidostantopeloMinistriodaCulturaquantopelaANCINE
foramdestinadosunicamenteexecuodoprojetoridoMovie,noqueconsisteaplicao
derecursosparaexpansodesseempreendimento.Dessaforma,restaclaroquesetratadeuma
subvenoparainvestimentoenoparacusteio.
Attuloexemplificativo,vejamosaclusula4.1.1doContratodefls.612/618,
celebradoentreaRecorrenteeaAgnciaNacionaldoCinemaANCINEem15/12/2004,em
queaprpriaRecorrentemencionaemseuRecursoVoluntrio:
4.1CaberEMPRESA:
4.1.1 destinaroapoioefetivarealizaodoPROJETO, em
conformidadecomosprazos,caractersticastcnicaseartsticas,
bemcomoooramentoapresentado(nogrifadonooriginal)
Conforme visto,asubvenoparainvestimentopressupeaaplicao
especficadosrecursosnaaquisiodebensoudireitoscomopropsitodeimplementarou
expandirdeterminadoprojeto,como,porexemplo,naaquisiodeumativoespecfico.A
produoe/oudistribuiodeumfilmenodiferenteeconsistetambmemempreendimento
econmico(vide,porexemplo,Acrdon10515160de2005desteE.CARF).
Assim,conformeexemplificadoacima,osContratosassinadospelaRecorrente
soefetivamentedirecionadosparaaconsecuodeumdeterminadoprojeto.Dessemodo,no
hquesefalaremsubvenoparacusteio,vistoqueestadestinadaaauxiliarapessoajurdica
faceaumconjuntodedespesas,oqueindiscutivelmentenoocasoqueoraseanalisa.
ORegulamentodeImpostodeRenda(RIR/99)regulaassubvenesnosseus
artigos392e443,inverbis:
Art. 392.Serocomputadasnadeterminaodolucro
operacional:
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Fl. 694
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Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.660
Iassubvenescorrentesparacusteioouoperao,recebidasde
pessoasjurdicasdedireitopblicoouprivado,oudepessoas
naturais(Lein4.506,de1964,art.44,incisoIV)
IA
Art.443.Noserocomputadasnadeterminaodolucrorealas
subvenesparainvestimento,inclusivemedianteisenoou
reduodeimpostosconcedidascomoestmuloimplantaoou
expansodeempreendimentoseconmicos,easdoaes,feitas
peloPoderPblico,desdeque(DecretoLein1.598,de1977,art.
38,2,eDecretoLein1.730,de1979,art.1,incisoVIII):
Iregistradascomoreservadecapitalquesomentepoderser
utilizadaparaabsorverprejuzosouserincorporadaaocapital
social,observadoodispostonoart.545eseuspargrafosou
IIfeitasemcumprimentodeobrigaodegarantiraexatidodo
balano docontribuinteeutilizadasparaabsorver
superveninciaspassivasouinsuficinciasativas.(nogrifadono
original)
Poisbem,comoaRecorrenteregistrouosvaloresrecebidosattulode
subvenocomoreservadecapital,conformedemonstradoaolongodetodoprocedimento
fiscalizatrioereconhecidopelaDRJ/RJ(fls.45/48e552),emobservnciaaodispositivoacima
transcrito,almdenoteremsidodistribudosaossciososvaloresrecebidos,hquese
considerarocumprimentodosrequisitosparanoseremcomputadosreferidosvaloresnolucro
realdaRecorrente.
Assim,diantedoposicionamentolegalejurisprudencialconcernenteaotemae
luzdanaturezadosrecursosrecebidospeloPoderPbliconopresentecasoosincentivos
concedidospeloMinistriodaCulturaepelaAncinedevemserconsideradoscomosubveno
parainvestimento,nodevendosercomputadosnadeterminaodolucroreal.Portanto,quanto
aestepontodourazoRecorrente.
b) INCENTIVOSORIUNDOSDALEIROUANET(LEIN8.313/91)
ARecorrenterecebeutambmrecursosattulodepatrocnios,comoobjetivo
decolaborarcomaexecuodoprojetoridoMovie,nosseguintestermos:
(i)R$150.000,00,concedidospelaELETROBRAS,conformecontratojuntado
sfls.56/63dosautose
(ii) R$120.000,00,concedidospelaFUNDARPE(FundaodoPatrimnio
HistricoeArtsticodePernambuco),conformecontratojuntadosfls.66/72dosautos.
ReferidospatrocniosestoprevistosnaLein8.313/91,conhecidacomolei
Rouanet,queemseuartigo18determinaoseguinte:
Art.18.Comoobjetivodeincentivarasatividadesculturais,a
Unio facultarspessoasfsicasoujurdicasaopopela
aplicaodeparcelasdoImpostosobreaRenda,attulode
doaesoupatrocnios,tantonoapoiodiretoaprojetosculturais
apresentadosporpessoasfsicasouporpessoasjurdicasde
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Fl. 695
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.661
naturezacultural,comoatravsdecontribuiesaoFNC,nos
termosdoart.5o, incisoII,destaLei,desdequeosprojetos
atendamaoscritriosestabelecidosnoart.1odestaLei.
IA
Conforme seobservadoartigoacimatranscrito,aleiemcomentotrouxe
benefciosfiscaisaopatrocinador,aopassoqueomesmoencontraapossibilidadedeaplicar
parcelasdeseuimpostoderendaempatrocniosedoaesemapoioaprojetosculturais,entre
outros vriosbenefciosconcedidos,osquaisnoseestendemaopatrocinado,nocaso
Recorrente.
Oincentivoculturaqueoraseanalisanoseconfundecomasubvenopara
investimento,demodoqueestesdevemserlevadostributao.OprprioCARFjjulgoucaso
anlogo(Acrdon180200068),emqueentendeusertributvelosvaloresrecebidosattulode
patrocniodecorrentedaLeiRouanet.Passo,entoatranscrevertrechosdovotodoConselheiro
JosdeOliveiraFerrazCorreanoreferidocaso:
Poroutrolado,nocabeaaplicao,poranalogiadehipteses,
do art.182daLei6.404/1976(LeidaS.A.),peloqualas
subvenesparainvestimentoeramclassificadasdiretamente
comoreservadecapital,semtransitar,portanto,pelascontasde
resultado/receita.
Oinvestimentoemcultura,dequesecuidaaqui,noseconfunde
comoinvestimentoporsubvenoprevistonaleidasS.A.,emque
a contrapartidacontbildosaumentosnoativopermanentedas
companhiasficavaregistradoemcontadereservadecapital,sem
transitarpelascontasderesultado.
A meuver,opontoquemereceumaanlisemaisdetalhadaa
alegaodequeosvaloresrecebidosviaLeiRouanet,com
exceodosdestinadosprpriarecorrentepelaatividadede
administraodosprojetos,norepresentariamreceitasprprias.
Almdisso,segundoarecorrente,taisvaloresseriamrecebidosa
ttulodetransfernciagratuita,semqualquercontraprestao,
no configurandoreceitaspelavendadebensouprestaode
serviose,destemodo,noestariammaterializadasashipteses
deincidnciadostributosemquesto.
H queseobservar,quantoaesseargumento,queagratuidade
natransfernciadosrecursos,nosentidoemquefoi
mencionada,ocorresobaticadopatrocinadordoevento,mas
noemrelaoUnio,que,naverdade,quemarcacomo
nusfinanceiro,namedidaemquedestinarecursosquejeram
seuspordireito(nocaso,asparcelasdoimpostoderenda).
Deste modo,emrelaoUniohsimumvnculorecproco,
porqueaprodutoraseobriga,peranteoentepblico,arealizaro
evento.Eareceitaauferida,emborasejautilizadaparaabarcar
oscustosincorridos,noperdeacaractersticadereceita.
(...)
Comefeito,aprpriarecorrentequetemaobrigao,peranteo
Estado,derealizaroevento,etodoocontrolenoempregodos
470
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Acrdos
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Fl. 696
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.662
recursosrecebidostambmnomodificaanaturezadasreceitas
recebidaspeloexercciodesuasatividadesnormais,quea
produodoseventosculturais.
IA
Alis,asmedidasdecontrolesocomunsemtodasas
contrataesfeitaspeloEstado.Enessecontextoqueseinserem
ademonstraodoscustos(fls.52a58),avinculaodosvalores
recebidos,acontabancriaespecfica,aprevisodepenalidades,
etc.
Eaobrigatoriedadededevoluodosrecursosnoutilizados,
conformeart.5,VIeVII,daLei8.313/1991,reforatudoisso
queestsendodito.Elasimplesmentedecorredofatodea
empresanoteradimplidosuaprestao,queconsistiana
realizaodoeventocultural.Fosseocasodeumapurareceita
depatrocnio,gratuitaedefinitiva,nohaverialugarparaesse
tipodeprescrio(...)(nogrifadonooriginal)
Referidadecisorecebeuaseguinteementa:
BASEDECLCULODOIRPJPATROCNIOSDALEI
ROUANET.ObeneficiofiscaldaLei8.313/1991(LeiRouanet)
destinadoaopatrocinador.Areceitaauferidapelopatrocinado
deveintegrarabasedeclculodeseuIRPJ.PeranteoEstado,os
valoresnosorecebidosatitulogratuitoedefinitivo.A
beneficiriadosrecursosficaobrigadarealizaodoevento
aprovadopeloMinistriodaCultura,devendodevolveros
recursosnoutilizados,conformedetalhamentodoprojeto.
TRIBUTAOREFLEXA.Tratandosedamesmamatriaftica,e
nohavendoquestesdedireitoespecificasaseremapreciadas,o
decididoquantoaolanamentodeIRPJdeveserestendido
CSLL,PISeCOFINS.(ConselhoAdministrativodeRecursos
Fiscais.1SeodeJulgamento.2TurmaEspecial.Acrdon
180200068doProcesso10580009611200344,Data:27/07/2009).
ValetranscrevertambmdecisodaReceitaFederaldoBrasil,aqualse
posicionounestemesmosentido,considerandoqueobenefciofiscaldaLeiRouanetapenas
paraopatrocinador,nopodendoseestenderaopatrocinado.Vejamos:
ImpostosobreaRendadePessoaJurdicaIRPJNULIDADE
InocorrnciaOlanamentocombasenospreceitoslegais,bem
comoaobservnciadoamplodireitodedefesaafastaahiptese
denulidadedolanamento.DECADNCIAOprazodecadencial
paraolanamentodoIRPJdecincoanoscontadosdoprimeiro
diadoexerccioseguintequeleemqueocrditopoderiatersido
constitudo(artigo173,incisoIdoCTN)BASEDECLCULODO
IRPJ.PATROCNIO.LEIROUANETObenefciofiscaldalei
Rouanetparaopatrocinador.Areceitadepatrocnioauferida
deveintegrarabasedeclculodoIRPJdopatrocinado.
TRIBUTAOREFLEXA.CSLL,PISECOFINS.Integrama
basedeclculodascontribuiessociaisasreceitasdepatrocnio
regidaspelaLeiRouanet.(Decison1223078,Delegaciada
ReceitaFederaldeJulgamentonoRiodeJaneiro,7Turma,
15
471
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 697
Processon12898.000200/200850
Acrdon.1202000.755
S1C2T2
Fl.663
publicadaem27/02/2009)
IA
Em vistadasrazesacimaexpostas,entendoqueaosrecursosrecebidospela
RecorrenteattulodepatrocnionostermosdaLeiRouanetdevemsertributados.
Portanto, osrecursosoferecidospelaEletrobrs,novalordeR$150.000,00,e
pelaFUNDARPE(R$120.000,00),devemsercomputadosnoclculodoLucroRealetambm
integramabasedeclculodaCSLL,doPISedaCOFINS.
Em razodoacimaexposto,votonosentidodedarparcialprovimentoao
recursovoluntrio,afastandoaincidnciadostributos(IRPJ,CSLL,PISeCOFINS)e
acrscimoslegais(multasejuros)sobreosvaloresrecebidospelaRecorrentedoMinistrioda
CulturaedaAncine,porcaracterizaremsubvenoparainvestimento,emantendoos
lanamentoseacrscimoslegais(multaejuros)sobreosvaloresrecebidospelaRecorrentea
ttulodepatrocniosdaLeiRouanet.
comovoto.
GeraldoValentimNeto

472
16

Acrdos
474
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2954
S1-C2T2
Fl. 2.954
2.953
S1-C2T2
IA
Processo n
10530.723952/2009-15
883.837 De Ofcio e Voluntrio
Acrdo n
Sesso de
19 de outubro de 2011
Matria
IRPJ
Recorrentes
BELGO BEKAERT NORDESTE S/A
Recurso n
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto Sobre a Renda de Pessoa Jurdica - IRPJ
Ano-calendrio: 2006
Ementa: SUBVENO PARA INVESTIMENTO. RESTITUIO DE
ICMS. BENEFCIO FISCAL. CARACTERIZAO. CONTRAPARTIDA.
NO VINCULAO DA APLICAO DOS RECURSOS.
A concesso de incentivos s empresas consideradas de fundamental
interesse para o desenvolvimento do Estado da Bahia consubstancia
subveno para investimento, uma vez que: (i) a concesso de dilao de
prazo para pagamento do ICMS, bem como de desconto na antecipao da
parcela do ICMS incentivado, por meio da Lei n 7.980/2001 e do Decreto n
8.205/2002, tem o intuito de incrementar o investimento na indstria do
Estado; (ii) o Decreto n 8.205/2002 instituiu obrigaes acessrias, de
maneira a garantir que os recursos estatais fossem transferidos apenas s
pessoas jurdicas que investissem em seu parque industrial; (iii) consiste na
contraprestao do contribuinte ao benefcio concedido, pois o prprio
investimento deve ser efetuado pelos beneficirios, e sua exigncia de
comprovao pode ser identificada no artigo 16 do Decreto n 8.205/2002; e
diante (iv) da correta contabilizao dos benefcios fiscais concedidos, no
havendo qualquer meno ao descumprimento deste requisito pela prpria
Fiscalizao.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofcio e dar provimento ao recurso voluntrio, nos termos do voto do
Relator.
Nelson Lsso Filho - Presidente
Impresso em 03/11/2011 por GILDA ALEIXO DOS SANTOS
475
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2955
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.955
IA
Geraldo Valentim Neto - Relator
Participaram da sesso de julgamento os conselheiros: Nelson Lsso Filho,

Carlos Alberto Donassolo, Viviane Vidal Wagner, Nereida de Miranda Finamore Horta,
Geraldo
Valentim
Neto
e
Orlando
Jos
Gonalves
Bueno
476
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2956
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.956
Relatrio
P
IA
Trata-se de Recurso Voluntrio interposto em face da deciso da 1 Turma da

Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador (DRJ/SDR), que julgou
parcialmente procedente a Impugnao da Contribuinte, bem como de Recurso de Ofcio que
cancelou parte do Auto de Infrao lavrado.
Verifica-se dos autos (fls. 41/42) que, em 23/04/2009, a contribuinte

recorrente foi intimada da lavratura do Termo de Incio de Fiscalizao, que requisitou a
apresentao dos seguintes documentos relativos ao ano-calendrio de 2006:
Cpias de Resolues emitidas pelo Governo do Estado da Bahia que tenham

concedido o benefcio fiscal referente ao ICMS institudo pelo Programa de Desenvolvimento
Industrial e de Integrao Econmica do Estado da Bahia (DESENVOLVE) Matriz e Filiais;
- Livros de Apurao do ICMS;
- Planilha explicativa com a apurao do ICMS, apurao do DESENVOLVE
(diferimento), a antecipao do pagamento, desconto obtido pelo pagamento, indicando as
respectivas contas contbeis utilizadas e as suas datas de realizao;
- Esclarecimentos sobre a razo do lanamento reclassificao da conta
Descontos Obtidos para a conta Subveno para Investimentos, situados no Livro Razo;
- Esclarecimentos, em conjunto com planilha indicando Origem e Natureza
de cada lanamento a crdito da conta Subveno para Investimentos do Livro Razo;
- Estatuto Social e suas alteraes;
- Cpias de aes judiciais pertinentes a tributos federais, e suas respectivas
certides de objeto e p;
- Procurao de representante da Recorrente para represent-la perante a
RFB.
Em 30/04/2009, a contribuinte recorrente solicitou prazo suplementar para
apresentao de Certido de Objeto e P de algumas demandas em que figurava como parte,
apresentando os demais documentos requisitados (fls. 59/232).
Em 12/05/2009 foi intimada pelo Termo de Intimao Fiscal (TIF) n 01

(fls. 44/46) a apresentar Livro Caixa e Razo, em meio magntico ou tico (CD-Rom),
referentes ao ano-calendrio de 2006, intimao esta atendida em 14/05/2009 (fls. 346/583).
Em 21/05/2009 e 26/05/2009 apresentou as Certides de Objeto e P faltantes Fiscalizao
(fls. 233/234).
477
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2957
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.957
P
IA
Em 03/06/2009, a contribuinte recorrente foi intimada, pelo TIF n 02 (fls.

47/48), a apresentar:
- Cpia do LALUR;
- Planilha explicativa de apurao do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, contendo,

dentre outras informaes, Receita Bruta, Base de Clculo, Alquota aplicvel;
- Cpias dos comprovantes de recolhimento do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
Em 05/06/2009, a contribuinte recorrente atendeu ao TIF n 02 (fls. 235).
Em 17/06/2009 foi intimada, pelo TIF n 03 (fls. 49/50), a apresentar, com

relao aos anos-calendrio de 2004 a 2007:
- Livro Caixa e Razo, em meio magntico ou tico (CD-Rom);
- Livros de Apurao do ICMS;
- Indicar contas do Livro Razo onde foram escriturados os lanamentos
contbeis referentes ao programa DESENVOLVE, indicando a sequncia de escriturao;
- Planilha explicativa com a apurao do ICMS, apurao do DESENVOLVE
(diferimento), a antecipao do pagamento, desconto obtido pelo pagamento, indicando as
respectivas contas contbeis utilizadas e as suas datas de realizao;
- LALUR;
- Planilha explicativa de apurao do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, contendo,
dentre outras informaes, Receita Bruta, Base de Clculo, Alquota aplicvel;
- Cpias dos comprovantes de recolhimento do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
Em 29/06/2009, a contribuinte recorrente atendeu parcialmente ao TIF n 03
(fls. 236/237), solicitando prazo suplementar para apresentao da planilha explicativa. Em
08/07/2009 apresentou a referida planilha (fls. 273/345).

53), a apresentar cpia dos comprovantes de pagamento referentes ao incentivo
DESENVOLVE, nos anos-calendrio de 2004 a 2006, intimao esta atendida em 17/09/2009
(fls. 238).
478
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2958
S1-C2T2
Fl. 2.958
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
P
IA
54), a apresentar:
- Memria de Clculo do Programa DESENVOLVE e cpias dos

Documentos de Arrecadao Estadual (DAE), cujos pagamentos tenham sido efetivados
entre julho e dezembro de 2006, conforme planilha a ele anexa;
- Esclarecimentos relativos s memrias de clculo do DESENVOLVE e
seus DAE, cuja apurao foi referenciada em 2005, com antecipao de pagamento no ano de
2006.
Em 16/10/2009, a contribuinte recorrente apresentou resposta a este TIF (fls.
302/315).
Aps finalizao das verificaes, a Fiscalizao lavrou Auto de Infrao em

que promoveu o lanamento de IRPJ, CSLL, Contribuio ao PIS e COFINS sobre os valores
mensais auferidos pela contribuinte recorrente com o benefcio fiscal do DESENVOLVE,
aplicando multa isolada de 50% e multa de ofcio de 75% sobre os valores lanados, assim
como juros de mora Taxa Selic (fls. 02/40).
Devidamente intimada em 04/11/2009, a contribuinte recorrente apresentou

em 04/12/2009, a competente Impugnao (fls. 2697/2716) na qual contesta a classificao da
subveno em questo (DESENVOLVE) como subveno para custeio, argumentando que se
trata de subveno para investimento. Contesta, ainda, a aplicao da multa isolada aps o
encerramento do ano-calendrio em que apurada a insuficincia de recolhimentos,
concomitante multa de ofcio.
A 1 Turma da DRJ/SDR julgou (fls. 2874/2891) a Impugnao

improcedente, em deciso com a seguinte ementa:
Assunto: Imposto Sobre a Renda de Pessoa Jurdica IRPJ

Ano-calendrio: 2006
SUBVENO
PARA
CUSTEIO.
RECONHECIMENTO DA RECEITA.
FALTA
DE
Os recursos fornecidos s pessoas jurdicas pela Administrao

Pblica, quando no atrelados ao investimento na implantao
ou expanso do empreendimento projetado, estmulo fiscal que
se reveste das caractersticas prprias das subvenes para
479
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2959
S1-C2T2
Fl. 2.959
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
custeio, no se confundindo com as subvenes para

investimento, e deve ser computado no lucro operacional das
pessoas jurdicas, sujeitando-se, portanto, incidncia do
imposto sobre a renda.
IA
LUCRO
REAL
ANUAL.
IMPOSSIBILIDADE
LANAMENTO
DE
ESTIMATIVAS
MENSAIS
RECOLHIDAS.
DO
NO
Improcede o lanamento de ofcio de estimativas mensais no

recolhidas integralmente, cabendo, nesse caso, unicamente, o
lanamento da multa isolada decorrente da insuficincia do
recolhimento.
RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA DE OFCIO
ISOLADA.
A insuficincia de recolhimento das estimativas mensais do
imposto de renda autoriza o lanamento de ofcio da multa
isolada, ainda que coexistindo com a multa de ofcio incidente
sobre o imposto anual apurado em decorrncia da constatao
de infraes legislao fiscal, sendo irrelevante que o
lanamento se realize aps o encerramento do ano calendrio
correspondente.
LANAMENTOS DECORRENTES.
Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL
Multa de Ofcio Isolada pela Insuficincia de Recolhimento das
Estimativas Mensais da CSLL
Tratando-se de lanamentos decorrentes, mantidos parcialmente
os valores tributveis que lhes deram causa, deve-se dar a estes
o mesmo destino.
Impugnao Improcedente
Crdito Tributrio Mantido em Parte.
Ciente da deciso em 16/03/2010, a contribuinte recorrente protocolou

Recurso Voluntrio em 14/04/2010, no qual repete os argumentos defendidos na Impugnao.
Recebi tambm Recurso de Ofcio no que tange ao crdito exonerado.
Oportunamente, os autos foram enviados a este Colegiado. Tendo sido

designado relator do caso, requisitei a incluso em pauta para julgamento do recurso.
o relatrio.
480
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2960
S1-C2T2
Fl. 2.960
IA
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
Voto
Conselheiro Geraldo Valentim Neto, Relator
Como o Recurso Voluntrio preenche os pressupostos de admissibilidade, dele

tomo conhecimento.
A questo apresentada qual seja, definio da natureza da subveno (se para

custeio ou investimento) consistente na concesso, por Estado-Membro, de crditos de ICMS ao
contribuinte -, j foi analisada pela Cmara Superior de Recursos Fiscais no julgamento do Recurso
Especial n 141.268, de 17 de maio de 2010. Vejamos:
Recurso n 141.268 Especial do Contribuinte

Acrdo n 9101-00.566 1a Turma
Sesso de 17 de maio de 2010
Matria IRPJ E OUTRO
Recorrente COMPAZ COMPONENTES DA
AMAZNIA S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURDICA - IRPJ
Ano-calendrio: 1999, 2000, 2001
Ementa: SUBVENO PARA INVESTIMENTO. RESTITUIO
DE ICMS. BENEFCIO FISCAL. CARACTERIZAO.
CONTRAPARTIDA. NO VINCULAO DA APLICAO DOS
RECURSOS. A concesso de incentivos s empresas
consideradas de fundamental interesse para o desenvolvimento
do Estado do Amazonas, dentre eles a restituio total ou parcial
do ICMS, notadamente quando presentes a i) inteno da
pessoa jurdica de Direito Pblico em subvencionar
determinado empreendimento e o ii) aumento do estoque de
capital na pessoa jurdica subvencionada, mediante
incorporao dos recursos no seu patrimnio, configura
outorga de subveno para investimentos. O conjunto de
obrigaes assumidas pela beneficiria, em contrapartida ao
481
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2961
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.961
favor fiscal, no configura aplicao obrigatria dos recursos

transferidos.
IA
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos,

dar provimento ao recurso do contribuinte, nos termos do
relatrio e voto que integram o presente julgado. (grifos
nossos)
Verifica-se da leitura da ementa acima que a Cmara Superior de Recursos

Fiscais considerou que a aplicao dos valores recebidos, por conta do benefcio fiscal, na efetiva
implantao do empreendimento, ao contrrio do quanto disposto no PN/CST 112/1978, no
obrigatria para a caracterizao da subveno na categoria para investimento.
Este tambm foi o entendimento do antigo Conselho de Contribuintes (atual

CARF), como pode se verificar na leitura da ementa do Acrdo n 108-09.767, da 8 Cmara
do Primeiro Conselho de Contribuintes, de 13 de novembro de 2008 (vide tambm no mesmo
sentido Acrdo 107-09.492, da 7 Cmara do 1 Conselho de Contribuintes, publicado no
D.O.U. em 02 de maro de 2009), in verbis:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica - IRPJ

Exerccio: 2003, 2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - NORMAS
PROCESSUAIS - NULIDADE - Quando puder decidir do mrito
a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declarao de
nulidade, a autoridade julgadora no a pronunciar nem
mandar repetir o ato ou suprir-lhe a falta (Decr. 70.235/72, art.
59, 3).
- REDUO DO ICMS A RECOLHER SUBVENO
PARA
CUSTEIO
NOCARACTERIZAO - Os incentivos concedidos pelo estado
da Bahia, consistentes em reduo do ICMS a recolher pela
IRPJ
via do crdito presumido, cujos valores so mantidos em contas

de reserva no patrimnio lquido, no se caracterizam como
subveno para custeio a que se refere a art. 392 do RIR/99.
O Parecer Normativo CST 112/78 faz interpretao em
desacordo com o art. 38 do Decreto-lei n 1.598/77, na redao
que lhe foi dada pelo Decreto-lei n 1.730/79.
LANAMENTOS DECORRENTES E MULTAS ISOLADAS Aplica-se aos lanamentos decorrentes (CSLL) as mesmas
razes de decidir aplicveis ao litgio principal. Afastadas as
exigncias de IRPJ e CSLL, os ajustes nas bases de clculo das
estimativas tornam-se indevidos e, portanto, so indevidas as
482
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2962
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.962
multas isoladas aplicadas por insuficincia de recolhimentos

mensais. Recurso Voluntrio Provido. (grifos nossos)
IA
Com efeito, bastante claro o voto do Conselheiro Relator Claudemir Rodrigues

Malaquias nos autos do Acrdo 9101-00.566, transcrito anteriormente e acolhido por unanimidade
pelos demais Conselheiros da Cmara Superior de Recursos Fiscais, ao consignar o seguinte:
Concluindo esta anlise, em resumo resta claro o entendimento

de que:
a) as transferncias de recursos do Estado do Amazonas,

realizadas com base na Lei Estadual n 1.939/1989, constituem
subveno para investimento, pois visam essencialmente o
incremento e a consolidao da atividade econmica na regio;
b) a concesso do beneficio, conforme o Decreto Estadual n

12.814-A/1990, est condicionada a determinadas exigncias
documentais que indicam a inteno do Estado em assegurar
que os recursos transferidos para o setor privado alcancem os
objetivos estabelecidos pela lei;
c) as exigncias legais, traduzidas pelos benefcios sociais, nada

mais representam que a contraprestao do favor fiscal, pois
no possuem o condo de fixar o destino ou a aplicao
obrigatria dos recursos; e
d) os recursos decorrentes da restituio do ICMS, devidamente

contabilizados em conta de Reserva de Capital, esto de acordo
com a condio estabelecida pelo referido 22 do art. 38 do
Decreto-lei n 1.598/77. (pgs. 11/12, grifos nossos)
O caso ora analisado possui as mesmas caractersticas que foram examinadas

e julgadas pela Cmara Superior de Recursos Fiscais nos autos do referido Acrdo 910100.566.
Como no item a acima transcrito, a concesso de dilao de prazo para

pagamento do ICMS, bem como de desconto na antecipao da parcela do ICMS incentivado, por
meio da Lei n 7.980/2001 e do Decreto n 8.205/2002, teve o intuito de incrementar o
investimento na indstria do Estado. Esta inteno est expressamente declarada no artigo 3 da
Lei e 1 do Decreto, in verbis:
483
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2963
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.963
IA
Lei n 7.980/2001

1 Para os efeitos deste Programa, considera-se:
I - nova indstria, a que no resulte de transferncia de ativos de

outro estabelecimento da mesma empresa ou de terceiros,
oriundos da Regio Nordeste;
II - expanso industrial, o aumento resultante de investimentos

permanentes de, no mnimo, 35% (trinta e cinco por cento) na
produo fsica em relao produo obtida nos 12 meses
anteriores ao pedido;
III - reativao, a retomada de produo de estabelecimento

industrial cujas atividades estejam paralisadas h mais de 12
meses;
IV - modernizao, a incorporao de novos mtodos e

processos de produo ou inovao tecnolgica dos quais
resultem aumento significativo da competitividade do produto
final e melhoria da relao insumo/produto ou menor impacto
ambiental.
2 Considera-se, tambm, expanso, o aumento da

transformao industrial que objetive ganhos de escala ou de
competitividade, ou a conquista de novos mercados ou que
implique em aumento real no valor da produo total do
empreendimento.
Decreto n 8.205/2002
484
10
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2964
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.964
IA
Art. 1 O Programa de Desenvolvimento Industrial e de

Integrao Econmica do Estado da Bahia - DESENVOLVE,
institudo pela Lei n 7.980, de 12 de dezembro de 2001, tem por
objetivos de longo prazo complementar e diversificar a matriz
industrial e agroindustrial do Estado, mediante diretrizes que
tenham como foco:
I - o fomento instalao de novos empreendimentos industriais

ou agro-industriais e expanso, reativao ou modernizao
de empreendimentos industriais ou agro-industriais j
instalados;
II - a desconcentrao espacial dos adensamentos industriais e

formao de adensamentos industriais nas regies com menor
desenvolvimento econmico e social;
III - a integrao e a verticalizao das cadeias produtivas

essenciais ao desenvolvimento econmico e social e gerao
de emprego e renda no Estado;
IV - o desenvolvimento tecnolgico dos processos produtivos e

assimilao de novas tecnologias; V - a interao da empresa
com a comunidade em que pretenda atuar;
VI - a gerao de novos produtos ou processos e reduo de
custos de produtos ou processos j existentes;
VII - preveno dos impactos ambientais dos projetos e o

relacionamento da empresa com o ambiente.
1 Para os efeitos deste Programa, considera-se:
I - novo empreendimento, a implantao de projeto que no

resulte de transferncia de ativos de outro estabelecimento da
mesma empresa ou de terceiros, oriundos da Regio Nordeste;
II - expanso, o aumento projetado, resultante de investimentos

permanentes, de, no mnimo, 35% (trinta e cinco por cento) na
produo fsica anual em relao produo obtida nos 12
meses anteriores ao pedido;
11
485
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2965
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.965
IA
III - reativao, a retomada de produo de estabelecimento

industrial cujas atividades estejam paralisadas h mais de 12
meses;
IV - modernizao, a incorporao de novos mtodos e

processos de produo ou inovao tecnolgica que resulte,
cumulativa ou alternativamente, em:
a) aumento significativo da competitividade do produto final;
b) melhoria da relao insumo/produto;
c) menor impacto ambiental.
2 Considera-se, tambm, expanso, o aumento da

transformao industrial que implique em acrscimo no valor
real da produo total do empreendimento ou que objetive
ganhos de escala, elevao da competitividade ou conquista de
novos mercados. (grifos nossos)
Da mesma forma que no item b acima transcrito, o Decreto n 8.205/2002

instituiu obrigaes acessrias, de maneira a garantir que os recursos estatais fossem transferidos
apenas s pessoas jurdicas que investissem em seu parque industrial, alcanando os objetivos
estabelecidos pela Lei n 7.980/2001. Vejamos a redao dos artigos 7 a 9 do referido Decreto:
Art. 7 O Conselho Deliberativo, rgo de orientao e

deliberao superior do DESENVOLVE, ter as seguintes
atribuies:
I - examinar e aprovar os projetos propostos, estabelecendo as

condies de enquadramento para fins de fruio dos
benefcios, observando a convenincia e a oportunidade do
projeto para o desenvolvimento econmico, social ou
tecnolgico do Estado, bem assim sua compatibilidade com os
objetivos fundamentais do programa e o cumprimento de todas
as suas exigncias;
II - acompanhar, por sua Secretaria Executiva, a execuo do

cronograma de implantao, expanso, reativao ou dos
investimentos em pesquisa e tecnologia, a evoluo dos nveis
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12
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2966
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.966
de produo e do seu respectivo nvel de emprego, at o fim do

prazo de fruio dos benefcios concedidos;
IA
III - aprovar o Regimento Interno do Conselho Deliberativo do

Programa e suas normas operacionais;
IV - acompanhar, controlar e avaliar o desempenho das

atividades do Programa, submetendo ao Governador do Estado
relatrio semestral de desempenho do Programa;
V - exercer outras atribuies necessrias ao cumprimento dos

objetivos do Programa.
Pargrafo nico. A Secretaria Executiva do Conselho

Deliberativo do DESENVOLVE ser exercida pela
Superintendncia de Indstria e Minerao - SIM, da Secretaria
da Indstria, Comrcio e Minerao a quem competir fazer a
anlise prvia dos protocolos de inteno de investimentos
celebrados entre o Governo deste Estado e empresas ou
empreendedores.
Art. 8 Preliminarmente a empresa apresentar Carta Consulta

de Investimento Secretaria Executiva do Conselho, com as
informaes bsicas do projeto e de acordo com modelo a ser
aprovado pelo Conselho Deliberativo.
Art. 9 Aps a resposta Carta-Consulta de Investimento, a

empresa que pretenda habilitar-se aos benefcios do Programa
dever apresentar Secretaria Executiva do Conselho
Deliberativo do DESENVOLVE:
I - requerimento dirigido ao Presidente do Conselho,

solicitando a sua habilitao;
II - projeto completo do empreendimento;
III - certido de arquivamento, na Junta Comercial, dos atos

constitutivos da empresa, bem como da sua ltima alterao;
13
487
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2967
S1-C2T2
Fl. 2.967
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
IA
1 O projeto de que trata o inciso II desde artigo, a ser

apresentado pela empresa, dever obedecer s especificaes
tcnicas do roteiro aprovado por esse Conselho.
2 A empresa que apresentar certido, ou

equivalente, que comprove ter sido o projeto
banco de desenvolvimento, poder optar
simplificado de projeto, como for definido em
Conselho Deliberativo.
documentao
aprovado por
por modelo
Resoluo do
O cumprimento do item c acima transcrito consiste na contraprestao do

contribuinte ao benefcio concedido, pois o prprio investimento deve ser realizado pelos
beneficirios, e sua exigncia de comprovao pode ser facilmente identificada no artigo 16 do
Decreto n 8.205/2002, in verbis:
Art. 16. A manuteno dos incentivos condicionada

comprovao contbil e fsica da integral realizao do
investimento projetado, comprovada por laudo de inspeo
emitido pela Secretaria Executiva do DESENVOLVE, e, quando
necessria, com assistncia do DESENBAHIA. (grifos nossos)
No que tange ao item d acima descrito, importante mencionar que os

benefcios concedidos foram corretamente registrados em conta de reserva de capital no
patrimnio lquido da Recorrente, no tendo sido distribudos aos scios. Alm disso, vale
notar que a prpria Fiscalizao faz referncia correta contabilizao dos benefcios fiscais
concedidos, conforme indicado no item 7 do Termo de Verificao Fiscal (fls. 33), no havendo
qualquer meno a eventual descumprimento deste requisito.
Assim, os documentos apresentados pela Recorrente no decorrer deste

processo demonstram que a totalidade dos investimentos decorrentes de referida subveno
vem sendo integralmente aplicada como investimento para a ampliao do empreendimento
econmico exercido pela Recorrente no Estado, razo pela qual deve ser caracterizada como
subveno para investimento, nos termos j decididos pela Cmara Superior de Recursos
Fiscais e pelo prprio CARF (vide, neste sentido, Acrdo 1802-00.565, da 1 Seo de
Julgamento, de 02 de agosto de 2010).
Tendo em vista o acolhimento do argumento principal de mrito da Recorrente,

fica prejudicada a anlise das demais alegaes acerca da inaplicabilidade da multa isolada, em
concomitncia com a multa de ofcio, sobre as estimativas aps encerrado o ano calendrio, at
porque referidas alegaes refletem o posicionamento deste E. Conselho (vide, neste sentido,
Acrdos 103-20.572, 103-21.030, 103-20475, 107-09.493, entre outros).
488
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2968
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.968
P
IA
Por fim, com relao ao Recurso de Ofcio, em que a DRJ/SDR determinou

corretamente a impossibilidade de lanamento de ofcio de estimativas mensais no recolhidas
integralmente, caso em que caberia apenas o lanamento da multa isolada decorrente da
insuficincia do recolhimento (fls. 2888), voto no sentido de ser mantida a deciso da
DRJ/SDR.
Referida exigncia, no aceita pela DRJ/SDR, baseou-se no entendimento de

que as subvenes concedidas Recorrente seriam supostamente para custeio, razo pela qual
teria havido, no entendimento da Fiscalizao, uma omisso de valores relativos a todos os
meses do ano-calendrio de 2006.
Todavia, como bem apontou a DRJ/SDR (fls. 2888), tratando-se de pessoa

jurdica submetida ao lucro real anual e, portanto, sujeita aos recolhimentos mensais por
estimativa, o lanamento de ofcio decorrente da verificao de infrao legislao do
imposto de renda deveria referir-se ao perodo de apurao anual, correspondente ao balano
encerrado em 31/12/2006.
Cabe citar, neste particular, o artigo 2, pargrafo 3, da Lei n 9.430/96, que

expressamente prev a apurao do lucro real em 31 de dezembro para as pessoas jurdicas
sujeitas aos recolhimentos mensais por estimativa. Vejamos:
Art. 2 A pessoa jurdica sujeita a tributao com base no lucro

real poder optar pelo pagamento do imposto, em cada ms,
determinado sobre base de clculo estimada, mediante a
aplicao, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos
percentuais de que trata o art. 15 da Lei n 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, observado o disposto nos 1 e 2 do art. 29
e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei n 8.981, de 20 de janeiro de
1995, com as alteraes da Lei n 9.065, de 20 de junho de 1995.
(...)
3o A pessoa jurdica que optar pelo pagamento do imposto na
forma deste artigo dever apurar o lucro real em 31 de
dezembro de cada ano, exceto nas hipteses de que tratam os
1 e 2 do artigo anterior. (grifos nossos)
So oportunos, tambm, a esse respeito, os ensinamentos do Professor Marco

Aurlio Greco:
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2969
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.969
Mensalmente, o que se d apenas o pagamento do imposto

determinado sobre base de clculo estimada (art. 2, caput),
mas a materialidade tributada o lucro real apurado em 31 de
dezembro de cada ano ( 3 do art. 2).
IA
Portanto, imposto e contribuio verdadeiramente devidos, so

apenas apurados ao final do ano. O recolhimento mensal no
resulta de outro fato gerador distinto do relativo ao perodo de
apurao anual; ao contrrio, corresponde a mera antecipao
provisria de um recolhimento, em complementao de fato
gerador e uma base de clculo positiva que se estima venha ou
possa vir a ocorrer no final do perodo. Tanto provisria e em
complementao de evento futuro que se reputa em formao e
que dele no pode se distanciar que, mesmo durante o perodo
de apurao, o contribuinte pode suspender o recolhimento se o
valor acumulado pago exceder o valor calculado com base no
lucro real do perodo em curso (art. 35 da Lei n 8.981/95). E
mais, o valor do recolhimento por estimativa deduzido do valor
do imposto e da contribuio devida ao final do perodo (art. 2,
4, IV da Lei n 9.430/96) (In Multa Agravada e em
Duplicidade, Revista Dialtica de Direito Tributrio n 76, p.
159) (grifos nossos)
Constata-se, assim, que uma vez encerrado o ano-calendrio, no h que se

falar em estimativa. O imposto apurado o final e as estimativas perdem a sua eficcia.
Portanto, a formalizao do lanamento de diferenas de estimativas no

possvel luz da legislao de regncia, visto que esta apenas permite o lanamento do
imposto de renda definitivo aps ocorrido o fato gerador apurado quando do ajuste anual
(fls. 2888).
Vejam que este tambm o posicionamento deste E. Conselho, que assim se

manifestou:
Encerrado o perodo de apurao do imposto de renda, a

exigncia de recolhimentos por estimativa deixa de ter sua
eficcia, uma vez que prevalece a exigncia do imposto
efetivamente devido apurado, com base no lucro real. (Acrdo
10320572. Vide, no mesmo sentido, Acrdo 10321030 e
Acrdo 10516691 deste E. Conselho)
Verifico, de tal sorte, que a pretenso formulada pela D. Fiscalizao no AI

ora guerreado se faz incabvel, sendo inteiramente procedentes os argumentos trazidos baila
pela Recorrente, razo pela qual deve ser mantida a deciso da DRJ/SDR neste aspecto.
490
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 2970
Processo n 10530.723952/2009-15
Acrdo n. 1202-000.616
S1-C2T2
Fl. 2.970
IA
Portanto, em razo do acima exposto, voto no sentido de negar provimento ao

Recurso de Ofcio e dar provimento ao Recurso Voluntrio, cancelando o lanamento efetuado
e as multas aplicadas.
como voto.

Geraldo Valentim Neto
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Tema:
Conselheiro (a):
Acrdos
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Acrdos
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Fl. 1
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Processo n
13502.000928/2006-89
Recurso n
Acrdo n
9101-001.239 1 Turma
Sesso de
21 de novembro de 2011.
Matria
IRPJ, CSLL, PIS e COFINS
Recorrente
Fazenda Nacional
Interessado
Primo Schincariol Indstria de Cervejas e Regrigerantes do Nordeste S/A
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURDICA IRPJ

Ano-calendrio: 2002, 2003, 2004 e 2005
INCENTIVOS FISCAIS - REDUO DO ICMS A RECOLHER SUBVENO PARA CUSTEIO - NO-CARACTERIZAO - O
incentivo fiscal concedido pelo Poder Pblico mediante restituio do ICMS,
lanado diretamente em conta do patrimnio lquido, e tendo como
contrapartida a realizao de investimentos em ativo fixo, implantao ou
expanso de empreendimento econmico com a gerao de novos empregos
diretos e indiretos, absoro de nova tecnologia de produto e/ou de processo,
subsume-se como subveno para investimentos e, por conseguinte, descabe
a sua tributao.
Os incentivos concedidos pelo Estado da Bahia, consistentes em reduo do
ICMS a recolher pela via do financiamento de longo prazo, com descontos
pela antecipao, ou do crdito presumido, cujos valores so mantidos em
contas de reserva no patrimnio liquido, no se caracterizam como subveno
para custeio a que se refere o art. 392 do RIR/99.
Fiscais, 1) pelo voto de qualidade, DAR provimento ao recurso com relao aos incentivos de
Pernambuco. Vencidos os Conselheiros Valmir Sandri, Relator, Joo Carlos de Lima Jnior,
Karem Jureidini Dias, Antonio Carlos Guidoni Filho e Susy Gomes Hoffmann. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Claudemir Rodrigues Malaquias. 2) Por maioria de
votos, NEGAR provimento ao recurso com relao aos incentivos da Bahia. Vencidos os
Conselheiros Valmar Fonseca de Menezes, Jorge Celso Freire da Silva e Otaclio Dantas
Cartaxo.
1
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 2

Otaclio Dantas Cartaxo
Presidente
Valmir Sandri
Relator
Claudemir Rodrigues Malaquias
Relator Designado
Valmar Fonseca de Menezes, Joo Carlos de Lima Junior, Claudemir Rodrigues Malaquias,
Karem Jureidini Dias, Alberto Pinto Souza Junior, Antonio Carlos Guidoni Filho, Jorge Celso
Freire da Silva, Valmir Sandri e Suzy Gomes Hoffmann.
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 3
Relatrio
A Fazenda Nacional, inconformada com a deciso contida no Acrdo
n.107-09.492 (Sesso de 28/03/2007), que por maioria de votos, negou provimento ao recurso
de ofcio e deu provimento ao recurso voluntrio de Primo Schincariol Indstria de Cervejas e
Refrigerantes do Nordeste S/A., no prazo regimental ingressou com Recurso Especial alegando
contrariedade lei ou evidncia das provas.
A matria objeto do recurso refere-se reduo ou a concesso de crdito
presumido referente ao ICMS devido aos Estados da Bahia e de Pernambuco, por fora de
Programas de Desenvolvimento firmados entre as unidades federadas e a contribuinte, tendo o
Acrdo recorrido entendido que no seriam hipteses de subveno para custeio concedido
pelo poder pblico. Nesse diapaso, no se lhes aplicaria a norma prevista no art. 392 do
RIR/1999, assim como, a interpretao do Parecer Normativo CST n 112/78 estaria
equivocada.
Na sua pea recursal, o Representante da Fazenda Nacional afirma que o
incentivo em questo representa subveno de custeio e, portanto, passvel de incidncia do
IRPJ e de toda a tributao constante no lanamento fiscal, tendo havido, no Acrdo
recorrido, mcula ao art. 44, IV, da Lei n 4.506/64 e ao art. 392 do RIR/1999, cuja
interpretao dada pelo Parecer Normativo CST n 112/78 merece aplausos.
A Presidncia da 4 Cmara da1 Seo do CARF deu seguimento ao recurso,
por atendidos os pressupostos que o autorizam.
o relatrio.
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 4
Voto
Conselheiro Valmir Sandri, Relator.
O recurso preenche os requisitos de admissibilidade, devendo ser conhecido.
Como se viu do relatrio, a controvrsia gira em torno da classificao do
benefcio fiscal concedido pelos Estados da Bahia e de Pernambuco, se subveno para custeio
ou para investimento.
A Fazenda Nacional pretende ver restaurada a deciso da 2 Turma de
Julgamento da DRJ em Salvador, segundo a qual as subvenes concedidas pessoa jurdica
pelos governos dos Estados da Bahia e Pernambuco tm natureza de subveno para custeio, e
no para investimento, uma vez que "no h qualquer mecanismo de vinculao entre os
valores obtidos com o beneficio fiscal do ICMS e a aplicao especfica desses recursos em
bens ou direitos ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico.
Essa questo tem sido freqentemente enfrentada, antes pelo extinto
Conselho de Contribuintes, agora pelo CARF, bem como pela Cmara Superior de Recursos
Fiscais, pois muitos so os Estados que instituram benefcios fiscais mediante renncia fiscal
do ICMS.
Nem sempre os benefcios concedidos pelos Estados Federados podem ser
caracterizados como subveno para investimento, e a qualificao h que ser feita,
necessariamente, pela anlise cuidadosa da legislao que trata dos benefcios.
O fato de a lei estadual que institui o benefcio revelar a inteno da Pessoa
Jurdica de Direito Pblico de transferir capital para a iniciativa privada, com incorporao de
recursos ao seu patrimnio, ou mesmo reduzir seu passivo tributrio proporcionando um
aumento de capacidade operacional, indicativo de tratar-se de subveno para investimento.
Mas a certeza s pode advir luz da legislao estadual concernente ao incentivo.
Assim, de incio, impe-se investigar a natureza jurdica do benefcio fiscal
do qual a Recorrente beneficiria, e verificar se tal benefcio pode ser considerado, para fins
fiscais, como subveno para investimento, ou para custeio, conforme o entendimento da
Fazenda Nacional.
Tambm, de incio deve ficar claro que o que est sendo tributado aqui pela
fiscalizao o efetivo incentivo fiscal j auferido pela contribuinte, seja em razo do
pagamento antecipado do imposto estadual ICMS (Bahia), e ou do crdito presumido
relativamente parcela do incremento da produo comercializada (Pernambuco), o que
poderia levar ao equvoco de no se tratar de um incentivo fiscal, mas sim de um
financiamento do imposto devido.
Bahia:
Veja-se o que registra o TVF sobre o incentivo concedido pelo Estado da

21 - Determinado o carter da subveno, necessria se faz a
definio do momento da ocorrncia do fato gerador. O
incentivo dividido em duas etapas: Inicialmente, o contribuinte
4
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 5
apura o valor do ICMS devido e difere o pagamento do tributo,

que pode ser recolhido em at 6 anos. Caso o contribuinte
antecipe o pagamento, ter direito a um desconto sobre o valor
financiado, incluindo principal e juros. Este desconto varivel,
podendo ser de 80%, caso antecipe o pagamento em 5 anos, ou
de 20%, caso antecipe em apenas 1 ano o pagamento. O fato
gerador se d no momento em que o contribuinte, ao seu
critrio, antecipa o pagamento e obtm o desconto
correspondente. O contribuinte apresentou as contas de razo,
livro de ICMS e planilha demonstrando os valores financiados,
as antecipaes e os descontos correspondentes. Os valores
lanados foram os correspondentes aos descontos obtidos,
incidentes sobre o principal e os juros.(negritos acrescentados)
E sobre o incentivo concedido pelo Estado de Pernambuco:

23 exemplo do benefcio concedido pelo estado da Bahia,
esta subveno tambm no vincula os valores subvencionados
com a efetiva e especfica aplicao destes valores na
implantao ou expanso de empreendimentos econmico. O
regulamento do programa prev, inclusive, que a destinao do
incentivo poder ser para o capital de giro, conforme disposto
no artigo 5 do Decreto n 21.959/1999, transcrito abaixo:
empreendimento podero ser estimuladas mediante a concesso
de crdito presumido do ICMS, que observar as seguintes
caractersticas:
ambos, cumulativamente, podendo-se considerar tais definies
como subvenes para investimento em relao s empresas que
tenham permanecido com os benefcios financeiros concedidos
nos termos das Leis n10.649, de 25 de novembro de 1991 e n
11.288, de 22 de dezembro de 1995, e respectivas alteraes.
24 - O disposto no artigo . 5 refora ainda mais a caracterstica
de subveno para custeio ou operao deste incentivo, uma vez
que no exige a vinculao entre os recursos advindos do
incentivo e a aplicao efetiva destes recursos na implantao
ou expanso de empreendimento econmico. Pelo contrrio,
permite a destinao do incentivo para capital de giro. Assim, o
incentivo deve ser computado na determinao do lucro
operacional, conforme disposto no artigo 392 do RIR/99
25 - Os crditos do ICMS decorrentes do incentivo so
escriturados no Livro registro de Apurao do ICMS, no campo
de apurao dos saldos, sob o ttulo de dedues, reduzindo,
assim, o ICMS a recolher pela empresa. A ocorrncia do fato
gerador se d no momento deste registro e reduo do saldo a
recolher, operando o benefcio por parte da empresa, na
medida do no desembolso do recurso que seria devido. O
contribuinte apresentou livros do ICMS, contas razo e planilhas
5
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 6
demonstrando os valores do crdito presumido. Os valores a

serem lanados so os correspondentes ao crdito presumido
obtido em cada perodo de apurao. (negritos acrescentados)
Segundo consta dos autos, os benefcios fiscais em questo foram institudos

pelo Estado da Bahia, por intermdio da Lei Estadual n 7.980/2001, e pelo Estado de
Pernambuco, mediante Lei Estadual n 11.675/1999.
A interessada foi habilitada no programa da Bahia em 23/04/2003, pela
Resoluo n 14/2003, e recebeu por transferncia da empresa gua Branca Mineral Ltda. (em
razo de incorporao), o direito aos benefcios concedidos pelo Estado de Pernambuco.
O programa do Estado da Bahia, chamado de "Programa de Desenvolvimento
Industrial e de Integrao Econmica do Estado da Bahia" DESENVOLVE -, oferece: (a)
dilao do prazo de pagamento do saldo devedor do ICMS por at 72 meses, incidindo
encargos financeiros sobre a parcela financiada calculadas pela taxa de juros de longo prazo e,
(b) caso o contribuinte antecipe o pagamento da parcela devedora, ter direito a desconto de at
90% sobre a parcela do ICMS, com prazo dilatado e dos encargos financeiros.
Em seu art. 3, a Lei n 7.980/2001, do Estado da Bahia, estabelece:
(...)
Art. 4 O Poder Executivo constituir o Conselho Deliberativo
do DESENVOLVE, vinculado Secretaria de Indstria
Comrcio e Minerao, que examinar e aprovar os projetos,
estabelecendo as condies de enquadramento para fins de
fruio dos benefcios.
1 O deferimento do pedido de enquadramento ao Programa
dever observar a convenincia e a oportunidade do projeto
para o desenvolvimento econmico, social ou tecnolgico do
Estado, bem assim o cumprimento de todas as suas exigncias.
(...)
3 A Secretaria Executiva do DESENVOLVE acompanhar a
execuo do cronograma de implantao, expanso, reativao
ou dos investimentos em pesquisa e tecnologia, a evoluo dos
nveis de produo e do seu respectivo nvel de emprego, at a
completa implantao do projeto base do Programa
Ou seja, a finalidade do programa incentivar a instalao de novos

empreendimentos industriais ou agro-industriais e a expanso, reativao ou modernizao de
empreendimentos industriais ou agro-industriais j instalados.
Dos Incentivos:
6
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
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Fl. 7
Desonerao do imposto estadual (ICMS) na aquisio de bens destinados

ao ativo fixo nas seguintes hipteses, conforme regra do Decreto:
Nas operaes de importao de bens do exterior;
Estado;
alquotas;
Nas operaes internas relativas s aquisies de bens produzidos neste

Nas aquisies de bens em outro estado, relativamente ao diferencial de
Diferimento na aquisio interna de insumos, conforme regra do Decreto;
Dilao de prazo de 72 meses para o pagamento de 90%, 80% ou 70% do

saldo devedor mensal do imposto estadual (ICMS), relativo s operaes prprias, gerado em
razo dos investimentos constantes do projeto a ser aprovado pelo Conselho Deliberativo;
Conforme o percentual dilatado, dever ser feito o pagamento de 10%, 20%
ou 30% do valor do ICMS apurado no prazo normal. A liquidao antecipada da parcela do
imposto cujo prazo tenha sido dilatado ensejar desconto de 90% ou 80%, resultando num
benefcio final;
Sobre a parcela dilatada quando paga no prazo de fruio incidiro encargos
financeiros correspondentes a um percentual no mnimo de 50% da taxa anual de juros de
longo prazo (TJLP) capitalizada anualmente;
A dilao do imposto dos empreendimentos j instalados incidir o valor
que exceder ao piso correspondente mdia mensal dos saldos devedores de ICMS apurados
em at 24 meses anteriores ao do pedido de incentivo, atualizada pela variao acumulada do
IGP-M;
O empreendimento que investir na substituio de, no mnimo, 75% da
planta de produo, com utilizao de maquinrios e equipamentos novos, ser equiparado a
novo empreendimento, no se aplicando o piso.
Exemplo: Para um empreendimento enquadrado na Classe I, 10% do

imposto devido ser pago no prazo normal e caso antecipe em 5 anos o pagamento do saldo
devedor mensal do ICMS postergado ter um desconto de 90%, resultando em um pagamento
de mais 9%, totalizando 19%.
523
Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
Acrdo n. 9101-001.239
CSRF-T1
Fl. 8
O enquadramento em uma das classes resulta da ponderao objetiva dos

seguintes critrios legais: Ramo de Atividade, Integrao da Cadeia Produtiva, Gerao de
Emprego, Desconcentrao Espacial, Desenvolvimento Tecnolgico, Impacto Ambiental e
Responsabilidade Social.
Por sua vez, a concesso de benefcios concedidos pelo Estado de
Pernambuco foi formalizada pelo Decreto n 24.044, a seguir reproduzido:
DECRETO N 24.044, DE 22 DE FEVEREIRO DE 2002
Dispe sobre a fruio de estimulo previsto na Lei n. 11.675,
de 11 de outubro de 1999.
(...)
CONSIDERANDO a Resoluo n. 07/2001, de 21 de dezembro
de 2001, do Conselho Estadual de Poltica Industrial, Comercial
e de Servios - CONDIC, que aprovou o Parecer n 155/2001,
DECRETA:
Art.1 Fica concedido empresa ASA BRANCA MINERAL
LTDA. - (SHINCARIOL), estabelecida na Rua Padre Mosca de
Carvalho, s/n - Rancho Dhlia - Paulista - PE, CNPJ
n03.095.118/0001-39, CACEPE n 18.1.170.0259408-6, o
estmulo de que trata o art. 5 da Lei n 11.675, de 11 de outubro
de 1999.
Art. 2 A concesso do estmulo previsto no artigo anterior fica
condicionada observncia das seguintes caractersticas:
I - natureza do projeto: implantao de nova linha de
produo;
II - enquadramento: agrupamento industrial prioritrio;
III -bens produzidos: cervejas e chopps - NCM/SH 2203.00.00;
refrigerantes - NCM/SH 2202.00.00, e gua mineral gaseificada
- NCM/SH 2201.10.00;
(...)
Por seu turno, a Lei n 11.675/99, fundamento legal do benefcio, dispe:

Art. 1 O Programa de Desenvolvimento do Estado de
Pernambuco - PRODEPE, com a finalidade de atrair e fomentar
investimentos na atividade industrial e no comrcio atacadista
de Pernambuco, mediante a concesso de incentivos fiscais e
financeiros, passa a vigorar nos termos previstos na presente
Lei.
1 A concesso dos incentivos fiscais e financeiros s empresas
interessadas ser diferenciada em funo dos seguintes
aspectos:
I - natureza da atividade;
8
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
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Fl. 9
II - especificao dos produtos fabricados e comercializados;

III - localizao geogrfica do empreendimento;
IV - prioridade e relevncia das atividades econmicas,
relativamente ao desenvolvimento do Estado de Pernambuco.
2 A concesso dos incentivos fiscais e financeiros ser
autorizada por decreto do Poder Executivo, aps prvia
habilitao dos interessados, observadas as condies e
requisitos estabelecidos nesta Lei e nos demais atos
regulamentares destinados sua execuo.
(...)
Art. 4 Consideram-se prioritrios ao desenvolvimento de
Pernambuco, os agrupamentos industriais estruturados em
cadeias produtivas formados por empresas localizadas no
Estado.
1 Para os efeitos deste artigo, sero classificados como
prioritrios os agrupamentos industriais das seguintes cadeias
produtivas:
I - agroindstria, exceto a sucroalcooleira e de moagem de
trigo;
II - metalmecnica e de material de transporte;
III - eletroeletrnica;
IV - farmoqumica;
V - bebidas;
VI minerais no-metlicos, exceto cimento e cermica
vermelha.
2 Fica facultado ao Poder Executivo, mediante decreto,
incluir novos agrupamentos industriais estruturados em cadeias
produtivas na relao definida no pargrafo anterior, desde que
sua importncia seja previamente demonstrada em estudo
econmico especfico e apreciada pelo Comit Diretor do
PRODEPE.
empreendimentos, podero ser estimuladas mediante a
concesso de crdito presumido do ICMS, que observar as
seguintes caractersticas:
I - quanto aos produtos sujeitos ao incentivo, exclusivamente
aqueles inerentes ao agrupamento industrial e desde que
relacionados em decreto do Poder Executivo, observada a
respectiva caracterizao na cadeia produtiva;
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
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Fl. 10
II - quanto ao montante a ser utilizado, o valor equivalente ao

percentual de 75% (setenta e cinco por cento) do imposto, de
responsabilidade direta do contribuinte, apurado em cada
perodo fiscal, relativamente parcela do incremento da
produo comercializada;
III - quanto ao prazo de fruio, 12 (doze) anos, contados a
partir do ms subseqente ao da publicao do decreto
concessivo;
ambos, cumulativamente. (inciso IV criado pela Lei N 11.937,
de 04.01.2001)
(...)
Art. 14. Para fins de habilitao do empreendimento, as
empresas industriais devero observar, ainda, conforme a
hiptese:
I - relativamente ampliao, ser exigido aumento mnimo,
prvio fruio, de 20% (vinte por cento) da capacidade
instalada;
II - relativamente revitalizao, o empreendimento dever
estar paralisado por, no mnimo, 12 (doze) meses ininterruptos,
imediatamente data da protocolizao do projeto na ADDIPER;
III - os projetos no podero provocar reduo do ICMS devido
e arrecadado pela empresa pleiteante, em decorrncia de
diversificao na linha de fabricao ou no programa de
produo de mercadorias no-incentivadas.
Pargrafo nico. Na hiptese do inciso II do caput, poder
tambm habilitar-se ao PRODEPE empresa industrial com sede
ou filial em Pernambuco que, a partir da data do
encaminhamento do pleito AD-DIPER, apresente, com dados
retrospectivos para os 12 (doze) meses imediatamente
anteriores, declnio de, pelo menos, 60% (sessenta por cento) no
ndice de utilizao de capacidade instalada de produo,
observadas as condies previstas em decreto do Poder
Executivo.
(...)
Como visto acima, os incentivos institudos pelo Estado de Pernambuco

compreendem a: (a) concesso de crdito presumido do ICMS, no percentual de 75% do
imposto, de responsabilidade direta do contribuinte, apurado em cada perodo fiscal,
relativamente parcela do incremento da produo comercializada, (b) a concesso de crdito
presumido de 5% do valor total das sadas interestaduais que destinem os produtos s demais
regies geogrficas do pas, ficando o beneficio limitado ao valor do frete, e (c) prazo de
fruio de 12 (doze) anos, contados a partir do ms fixado no decreto concessivo.
Por sua vez, a 2 Turma de Julgamento da DRJ em Salvador, cuja deciso a
Fazenda Nacional quer ver prevalecer, nega o carter de subveno para investimento ao
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Acrdos
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Fl. 11
benefcio, ao argumento de inexistncia de qualquer mecanismo de vinculao entre os valores

obtidos com o beneficio fiscal do ICMS e a aplicao especfica desses recursos em bens ou
direitos ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico, conforme
interpretao dada pelo Parecer Normativo CST n 112/78.
Com a devida vnia ao entendimento acima esposado, entendo que no h
como interpretar restritivamente a expresso subveno para investimento na efetiva e
especifica aplicao pelo beneficirio em bens ou direitos para implantar ou expandir
empreendimentos econmicos, conforme entendimento expresso no PN CST n. 112, de 1978.
De fato, ensina a propedutica do direito administrativo que, mais que as
palavras utilizadas pelo legislador, o que deve ser levado em considerao o fim para a qual a
norma foi editada, e no caso ora tratado resulta claro que a finalidade dos incentivos
concedidos a Recorrente no foi no sentido de auxili-la nas suas despesas, mas sim na
expanso de seu empreendimento econmico.
De se notar que de acordo com o disposto no 2. do art. 38 do DL 1.598/77,
a norma somente se refere implantao ou expanso de empreendimentos econmicos para
identificar a subveno, ainda que sob a forma de iseno ou reduo de impostos, e no como
requisito de toda e qualquer subveno para investimento.
Isto significa dizer que pode haver transferncia de capital sem vinculao
implantao ou expanso de determinados empreendimentos econmicos: basta que a inteno
do doador seja transferir capital e que a pessoa jurdica registre os recursos recebidos como
reserva de capital.
Como se viu acima, as normas estaduais que criaram os benefcios, tiveram
objetivo claro e especfico de fomentar e atrair investimentos para promover o
desenvolvimento de suas economias. No caso da lei bahiana, inclusive, h previso expressa
para o acompanhamento da evoluo dos nveis de produo e do seu respectivo nvel de
emprego, at a completa implantao do projeto base do Programa.
Portanto, a inexistncia de mecanismo de vinculao direta entre os valores
obtidos com o beneficio fiscal e a aplicao especfica desses recursos em bens ou direitos
ligados implantao ou expanso do empreendimento econmico no descaracteriza a
renncia fiscal dos Estados como subveno para investimento. A aplicao dar-se-, ainda que
indiretamente, desde que os valores sejam mantidos em reserva de capital, que somente poder
ser utilizada para absorver prejuzos ou ser incorporada ao capital social.
Presente a inteno do Estado em transferir capital para a iniciativa privada,
com o intuito de promover o desenvolvimento, bem como a incorporao dos recursos no
patrimnio da empresa, que os aplicar, necessariamente, no seu negcio (pois que vedada a
distribuio), os incentivos se configuram como genuna subveno para investimentos.
Em face do exposto, manifesto-me por NEGAR PROVIMENTO ao recurso
especial da Fazenda Nacional.
Sala das Sesses, em 21 21 de novembro de 2011.
11
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Acrdos
Processo n 13502.000928/2006-89
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Fl. 12
Valmir Sandri
12
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Tema: SIMPLES. EXCLUSO PELA PRTICA REITERADA DE INFRAO E

SUA CONSEQUNCIA
Acrdos
530
Acrdos
S1-C3T1
Fl. 1
S1-C3T1

Processo n
Recurso n
10283.720554/2008-17
Voluntrio
Acrdo n
Sesso de
12 de abril de 2012
Matria
SIMPLES/EXCLUSO
Recorrente
J. M. APOLONIO DA SILVA
Recorrida
FAZENDA NACIONAL
SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E
CONTRIBUIES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE
PEQUENO PORTE SIMPLES.
Ano calendrio: 2003
Ementa: SIMPLES EXCLUSO - PRTICA REITERADA DE
INFRAO LEGISLAO TRIBUTRIA - A omisso de receita
comprovada por pessoa jurdica optante pelo SIMPLES, praticada em meses
sucessivos, caracteriza a prtica reiterada de infrao legislao tributria,
bastante para a excluso da optante do SIMPLES, devendo a tributao se
sujeitar s normas aplicveis s demais pessoas jurdicas, a partir do prprio
ano-calendrio da reiterada infrao.
TRIBUTAO REFLEXA - SIMPLES PIS/COFINS/CSLL/INSS.
Estende-se aos lanamentos decorrentes, no que couber, a deciso prolatada
no lanamento matriz, em razo da intima relao de causa e efeito que s
vincula.
Os membros da turma acordam, por maioria, dar provimento ao recurso

voluntrio, nos termos do relatrio e voto proferidos pelo Redator designado. Vencidos o
Conselheiro Relator, Paulo Jakson e o Conselheiro Wilson Guimares. Designado Redator o
Conselheiro Valmir Sandri.
(assinado digitalmente)
Alberto Pinto Souza Junior - Presidente.
Paulo Jakson da Silva Lucas Relator.
1
531
Acrdos
Valmir Sandri Redator Designado.
Participaram da sesso de julgamento os conselheiros: Alberto Pinto
Souza Junior, Valmir Sandri, Wilson Fernandes Guimares, Paulo Jakson da Silva Lucas,
Edwal Casoni de Paula Fernandes Junior e Carlos Augusto de Andrade Jenier.
532
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 2
Relatrio
Versa
o
presente
processo
sobre
auto
de
infrao
de
IRPJ/CSLL/PIS/COFINS/INSS e multa pela no comunicao de excluso do Simples, valor
total da exao R$.1.752.274,06 (includos juros de mora e multa de 75%), ano de calendrio
de 2003. Cincia dos autos deu-se em 05/07/2008.
A fiscalizao descreveu as seguintes infraes (sntese do TVF):
a)
Omisso de Receitas (Receitas no escrituradas) obtidas

atravs da comparao entre as receitas declaradas na
Declarao Anual Simplificada do ano calendrio de
2005 e os valores constantes no somatrio das Notas
Fiscais (fls. 24 a 41);
b)
Insuficincia de recolhimentos para os meses de janeiro

a dezembro de 2003 (fls.92/93);
c)
Falta de comunicao pela empresa da excluso do

Simples Federal (multa de R$ 10.062,97), fl. 96.
Na impugnao de fls. 132 a 136, em sntese, alega:

a)
que registrada no Simples Nacional e que apresentou

DASN referente ao perodo de 01 de julho a 31 de
dezembro de 2007;
b)
com relao aos autos de infrao do PIS e COFINS por

se tratar, no seu caso, de substituio tributria (Decreto
Estadual 20.686) no cabe a cobrana ao revendedor;
c)
e, no caso de fornecimento de gs liquefeito no

diferente para o PIS e COFINS, pois o art. 43 da MP
1991-15 de 2000 e reedies pela MP 2.158-25, com
base na EC 32/01 sua alquota zero;
d)
com relao ao IRPJ e CSLL seria necessrio, no seu

entender, ao levantamento do lucro efetivo da empresa,
considerando os custos e no com base no faturamento;
e)
por fim, com relao a multa de R$ 10.062,97 pela falta

de comunicao da excluso do sistema Simples Federal,
no caso, alega que jamais excedeu o faturamento.
A autoridade julgadora de primeira instancia (DRJ/BEL) decidiu a matria

por meio do Acrdo 01-20.330 de 11/01/2011, reconhecendo a decadncia para os
lanamentos anteriores ao ms de julho de 2008, tendo sido lavrada a seguinte ementa:
533
Acrdos
ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E
CONTRIBUIES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE PEQUENO
PORTE - SIMPLES
Ano-calendrio: 2003
EMENTA:
NUS DA PROVA. DISTRIBUIO.
O nus da prova existe afetando tanto o Fisco como o sujeito passivo. No cabe a
qualquer delas manter-se passiva, apenas alegando fatos que a favorecem, sem
carrear provas que os sustentem. Assim, cabe ao Fisco produzir provas que
sustentem os lanamentos efetuados, como, ao contribuinte as provas que se
contraponham ao fiscal.
DECADNCIA.
Nas hipteses de incidncia sujeitas decadncia na forma do art. 150, 4o, do
Cdigo Tributrio Nacional (CTN), ocorrendo dolo, fraude ou simulao, o prazo
decadencial passa a ser contado na forma do art. 173, inciso I, do CTN,, com termo
inicial no primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter
sido efetuado.
Impugnao Procedente em Parte
Crdito Tributrio Mantido em Parte
o relatrio.
Passo ao voto.
534
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 3
Voto Vencido
Conselheiro Paulo Jakson da Silva Lucas
O recurso tempestivo e assente em lei. Dele conheo.
Trata o presente processo de autos de infrao que exigem da recorrente os
tributos integrantes do SIMPLES, nos meses do ano-calendrio de 2003, pelas infraes de
omisso de receitas e insuficincia de recolhimento, com multa de 75%, alem da multa no
valor de R$ 10.062,97 por falta de comunicao da excluso do Simples.
Lanamento tributrio relativo ao SIMPLES FEDERAL, decorrente de
omisso de receitas oriundas do montante das vendas efetuadas pelo contribuinte, no
escrituradas, de conformidade com as notas fiscais de sada de mercadorias.
Registre-se que encontra-se apensado a estes autos, o Processo
Administrativo Fiscal n 10283.720556/2008-14, que trata de Representao Fiscal de
Excluso do Simples, com efeitos a partir de 01/01/2004.
As argumentaes trazidas no recurso so as mesmas da impugnao.
Esclarece, preliminarmente, que exerce a atividade de revendedora de
bebidas e gs liquefeito de petrleo e que sua excluso do SIMPLES e a legislao pertinente,
consubstanciada na IN/SRF 389, de 29/01/2004, determinou a incidncia da contribuio para
o PIS e para a COFINS sobre as receitas auferidas na venda de bebidas e refrigerantes.As notas
fiscais utilizadas para supedanear a fiscalizao diz respeito aquisio para revenda de
bebidas, refrigerantes principalmente, e gs liquefeito de petrleo. Ressalta a proteo legal do
Decreto Estadual 20.686 (arts. 110 e 112) e Decreto 2.637, de 25/06/1998, onde consta que
haver reteno na fonte de qualquer tributo por substituio tributria, inclusive PIS/COFINS,
dessa maneira, entende, que ao revendedor nada h a ser cobrado.
Aduz, mais, que com relao ao auto de infrao da contribuio para o INSS
esta foi totalmente recolhida no ano em referencia.
Neste ponto, como bem assentado no voto ora combatido, incabveis so as
argumentaes sobre substituio tributria das contribuies em favor do PIS e da COFINS,
uma vez que estas no so contempladas para as empresas optantes do SIMPLES.
Do mesmo modo, com referncia contribuio em favor do INSS, uma vez
que as empresas optantes pelo SIMPLES FEDERAL, recolhiam Previdncia Social, somente
os valores descontados dos seus empregados, tendo em vista que a contribuio patronal estava
abrangida no recolhimento nico do SIMPLES, com base no faturamento da empresa, da a
cobrana da diferena a que se refere o auto de infrao lavrado.
J com relao argumentao de que o IRPJ e a CSLL estariam sujeitos
apurao do resultado, tambm cabe esclarecer ao litigante, que os recolhimentos desse
imposto e dessa contribuio na forma que expressou nas suas argumentaes de defesa so
aplicveis somente para as empresas optantes pela forma de tributao denominada Lucro
Real, o que no vem ao caso, de acordo com a opo livremente exercida. Pelo que se v do
5
535
Acrdos
presente processo a excluso no se deu de forma retroativa, portanto, inatacvel, assim, a

deciso a quo, que entendeu correta a constituio dos crditos tributrios dentro da sistemtica
do SIMPLES.
Com relao s Notas Fiscais que o sujeito passivo alegou que foram
canceladas, (fls. 135 e 136) a autoridade julgadora a quo procedeu ao exame de todas as notas
fiscais que foram relacionadas na impugnao, e que se encontram anexadas ao processo nos
volumes denominados Anexos I a V, e constatou que somente a NF n 1385, no valor de R$
14.700,00 emitida no ms de julho de 2003, fl 259, se encontra CANCELADA.
Registre-se no que toca quantificao das omisses, que o Fisco fez
englobar, na infrao intitulada "OMISSO DE RECEITAS RECEITAS NO
ESCRITURADAS", as diferenas de valores obtidas atravs da comparao nota por nota, ms
a ms, entre as receitas declaradas na Declarao Anual Simplificada do ano-calendrio de
2003 e os valores constantes no somatrio das Notas Fiscais, cujas cpias foram anexadas ao
processo s fls. 27 a 41.
Em fim, a excluso do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuies das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte SIMPLES medida
que se impe quando o contribuinte perde qualquer dos requisitos estabelecidos na Lei
9.317/96.
Uma vez constatado que o contribuinte ultrapassou seu limite de renda bruta,
deveria o mesmo ter comunicado Administrao Tributria seu novo enquadramento, sob
pena de ser excludo do programa, de ofcio, o que de fato acabou por acontecer. O Ato
Declaratrio Executivo exarado pela SRE somente veio confirmar a ocorrncia da situao e a
excluso do contribuinte de tal sistemtica.
Logo, com referncia multa aplicada sobre a falta de comunicao da
excluso da empresa do Sistema Simples, no valor de R$ 10.062,97, no h reparao a fazer,
tendo em vista que restou comprovado que o faturamento da empresa naquele ano-calendrio
superou o limite estabelecido na Lei n 9.317/96, que era de R$ 1.200.000,00, e desse modo,
estava obrigada a comunicar sua excluso, conforme previsto nos arts. 13, inciso II e art. 21, da
Lei n 9.317/96.
Compulsando os autos, verifica-se que a autoridade fiscal constatou, com
base em respostas documentada pela prpria autuada, que:
o contribuinte sob ao fiscal, no ofereceu tributao as receitas das
vendas efetivadas no ano de 2003, que deveria estar registrada no Livro Caixa, cuja
escriturao, como aqui j afirmamos, de natureza obrigatria para as empresas
que optam pelo regime do SIMPLES.
A referida apurao, com base nas notas fiscais de microempresa (cpias
autenticadas), est demonstrada na planilha "Receita de Vendas no Ano-Calendrio
de 2003".
Frisa-se, ainda, que a referida empresa apresentou declarao simplificada
(PJSI/2004), declarando somente como receita bruta mensal aquela decorrente de
"Prestao de Servios", num total anual de R$ 55.425,20 (Cinqenta e Cinco Mil,
Quatrocentos e Vinte e Cinco Reais e Vinte Centavos). Portanto, para o anocalendrio de 2003, a empresa omitiu o valor das vendas apurado pela fiscalizao,
no total de R$ 7.188.035,10 ( Sete Milhes, Cento e Oitenta e Oito Mil, Trinta e
Cinco Reais e Dez Centavos), o que ensejou o lanamento, na sistemtica do
536
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 4
SIMPLES, do IRPJ e demais contribuies, calculados, mensalmente, sobre a receita

omitida.
Salientamos, tambm, que as nicas excluses da receita bruta permitidas,
para as pessoas jurdicas optantes pelo Simples, so as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos ( Lei n 9.317, de 05/12/1996, art. 2o , 2o ;
Instruo Normativa n 250, de 2002.
Constata-se dos Demonstrativos de Apurao que acompanha os autos de

infrao (fls. 44 e ss.) que a fiscalizao considerou nos clculos dos valores apurados os
recolhimentos efetuados durante o ano calendrio.
Lanamentos Reflexos.
Por estarem sustentados na mesma matria ftica, os mesmos fundamentos
devem nortear a manuteno das exigncias lanadas por via reflexa.
Assim, considerando toda a anlise realizada, voto por NEGAR
PROVIMENTO AO RECURSO, para manter os lanamentos nos termos do decidido em
primeira instncia.
Paulo Jakson da Silva Lucas - Relator
537
Acrdos
Voto Vencedor
Por ser questo de ordem pblica, levanto de ofcio e peo vnia ao Relator
do presente processo para discordar do entendimento esposado em seu voto bem elaborado
voto para dele discordar, eis que ao proceder ao lanamento, a D. Autoridade Lanadora,
entendo, deixou de cumprir com os requisitos previstos na Lei n. 9.317/96, para excluir o
contribuinte do SIMPLES, qual seja, de infrao reiterada, da excluso do SIMPLES e da
forma de tributao, prevista nos arts. 14, V e 15 V do referido diploma legal, que prev:
Art. 14. A excluso dar-sede ofcio quando a pessoa jurdica incorrer em
quaisquer das seguintes hipteses:
(...);
V - prtica reiterada de infrao legislao tributria;
Art. 15. A excluso do SIMPLES nas condies de que tratam os arts. 13 e 14 surtir
efeito:
V - a partir, inclusive, do ms de ocorrncia de qualquer dos fatos mencionados nos
incisos II a VII do artigo anterior.
Inicialmente, de fundamental importncia tecer algumas observaes a

respeito do conceito de reiterada infrao a legislao tributria para fins de excluso do
SIMPLES e sua distino com o conceito de reincidncia.
A reincidncia instituto de Direito Penal, incorporado no ordenamento
jurdico brasileiro desde o Imprio, haja vista previso expressa do art. 16, 3, do Cdigo
Criminal do Imprio. Atualmente, a reincidncia tratada no art. 63 do Cdigo Penal, verbis:
Art. 63 - Verifica-se a reincidncia quando o agente comete novo crime,
depois de transitar em julgado a sentena que, no Pas ou no estrangeiro, o
tenha condenado por crime anterior.
Na doutrina, o tema estudado no elenco da Teoria das Circunstncias, sendo
modalidade de agravamento da penalidade. Dessa maneira, a reincidncia assim conceituada:
(...) a reincidncia perfaz-se pela prtica de novo crime pelo agente, depois
de transitada em julgado a sentena que, no pas ou no estrangeiro, o tenha
condenado por crime anterior. (...)
A reincidncia, enquanto circunstncia agravante, influi na medida da
culpabilidade, em razo da maior reprovabilidade pessoal da ao ou
omisso tpica e ilcita (...) 1
No mbito Direito Tributrio, aludido instituto foi incorporado no
antecedente de normas atinentes s sanes tributrias administrativas, as quais possuem como
antecedentes tanto o descumprimento de deveres instrumentais, como o no recolhimento das
obrigaes tributrias principais.
1
PRADO, Luiz Regis. Curso de Direito penal brasileiro. Vol. I. 6 ed. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais,
2006. p.505.
8
538
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 5
Isso se d porque o Direito Tributrio um direito de sobreposio e pode

internalizar no seu subsistema conceitos de Direito Penal, os quais podem servir de hipteses
para normas tributrias sancionadoras.
No art. 13 do Decreto n 70.235/72, a norma tributria processual estabelece
a necessidade de se identificar o contribuinte reincidente no processo administrativo fiscal:
Art. 13. A autoridade preparadora determinar que seja informado, no
processo, se o infrator reincidente, conforme definio da lei especfica, se
essa circunstncia no tiver sido declarada na formalizao da exigncia.
Note-se que, no aludido dispositivo, o termo reincidncia utilizado no
sentido de reincidncia genrica, haja vista que no h a exigncia de que o infrator infrinja a
mesma regra jurdica.
Na legislao do IPI, o Decreto n 7.212/2010 (RIPI), introduz a reincidncia
especfica como hiptese de agravamento de penalidade:
Art. 560. Caracteriza reincidncia especfica a prtica de nova infrao de
um mesmo dispositivo, ou de disposio idntica, da legislao do imposto,
ou de normas contidas num mesmo Captulo deste Regulamento, por uma
mesma pessoa ou pelo sucessor referido no art. 132 da Lei n 5.172, de 1966,
dentro de cinco anos da data em que houver passado em julgado,
administrativamente, a deciso condenatria referente infrao anterior
(Lei n 4.502, de 1964, art. 70).
Porm, aqui, a reincidncia tratada na modalidade especfica, isto , para
caracterizao o infrator deve violar um mesmo dispositivo.
Independentemente de a legislao tributria prever o instituto tanto na
modalidade geral, quanto na especfica, verifica-se que a legislao tributria incorporou o
instituto da reincidncia nos moldes estabelecidos pelo Direito Penal.
Por sua vez, o termo reiterada infrao a legislao tributria
disciplinado no inciso V do art. 14 da Lei n 9.317/96, no se traduz em uma nova hiptese de
reincidncia tributria.
Primeiramente, o art. 14 da Lei n 9.317/96, ao dispor sobre as hipteses de
excluso do regime, estabelece condutas negativas ou positivas que devem ser observada pelo
contribuinte para o gozo do regime simplificado. Dentre tais condutas, est o dever de no
infringir a legislao tributria sucessivas vezes.
Logo, a excluso do regime no constitui uma penalidade ou um
agravamento, mas sim a impossibilidade de o contribuinte se beneficiar do regime quando no
preencher os requisitos estabelecidos na lei.
Surge ento a primeira distino entre a reincidncia e prtica reiterada
legislao tributria. Enquanto a primeira consiste em hiptese de agravamento de
9
539
Acrdos
penalidade, a segunda se apresenta como requisito para o aproveitamento do regime

simplificado do pagamento de tributos.
Talvez, a origem da confuso entre os dois institutos esteja na aproximao
terminolgica entre reincidir e reiterar.
O termo reiterar, conforme pode ser verificado em diversos dicionrios,
traduz a idia de se fazer mais de uma vez determinada ao ou voltar executar ao realizada
anteriormente.
Sendo assim, a conduta de infringir reiteradamente a legislao consiste em
uma conduta que viola mais de uma vez legislao tributria cogente, seja pelo
descumprimento de deveres instrumentais, seja por inobservncia da legislao para apurao e
pagamento do tributo.
Ora, um contribuinte reincidente pratica, inequivocamente, reiterada infrao
legislao tributria, vez que executa mais de uma vez conduta contrria a legislao
tributria. No entanto, a recproca no verdadeira para aquele que comete reiterada infrao
legislao tributria, pois, conforme o conceito anteriormente exposto, para que haja a
reincidncia o contribuinte tem que ter sido penalizado em processo anterior j definitivamente
julgado.
Assim, enquanto que a existncia de processo anterior definitivamente
julgado requisito indispensvel para caracterizao da reincidncia, a reiterao a legislao
tributria, para os fins do inciso V do art. 14 da Lei n 9.317/96, pode ser reconhecida no
mesmo processo.
A segunda observao, diz respeito ao tratamento dado ao inciso V do art. 14
da Lei n 9.317/96 na jurisprudncia do CARF.
Pois bem, examinando a jurisprudncia administrativa, verifica-se que o
conceito de prtica reiterada, vem recebendo tratamento uniforme. Vejamos alguns
julgados:
PRTICA REITERADA DE INFRAO LEGISLAO TRIBUTRIA.
EXCLUSO DO SIMPLES.
Configura prtica reiterada de infrao legislao tributria a prtica
habitual e repetida de uma mesma infrao, de tal forma que fique
caracterizado o seu uso freqente. Configurada a prtica reiterada de
inflao legislao tributria, impe-se a excluso da empresa deste
sistema de tributao incentivada, com efeitos a partir, inclusive, do ms de
sua ocorrncia. (Primeira Seo, 1 Cmara, acrdo n 1102-00262, sesso
de 05/07/2010).
SIMPLES. PRTICA REITERADA DE INFRAES. EFEITOS DA
EXCLUSO.
A excluso do Simples por causa de prtica reiterada de infrao tributria
produz efeito ex tunc em vista do contribuinte ter optado por regime de
tributao diferenciado e favorecido. Trata-se de regime de apurao de
tributos e opo regidas pelas normas tributrias que devem ser observadas
10
540
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 6
rigidamente, no se admitindo a omisso de receitas. .(Primeira Seo,

acrdo n 1801-00.361, sesso de 08/11/2010).
SIMPLES. EXCLUSO. PRTICA REITERADA DE INFRAES.
Procede a excluso da empresa da sistemtica do Simples comprovado que
reiteradamente omitiu, na DIPJ e na contabilidade, receitas recebidas, no
oferecendo-as tributao. .(Primeira Seo, acrdo n 1801-00.360,
sesso de 08/11/2010).
SIMPLES EXCLUSO - PRTICA REITERADA DE INFRAO
LEGISLAO TRIBUTRIA - a omisso de receita comprovada por pessoa
jurdica optante pelo SIMPLES, praticada em meses sucessivos, caracteriza
a prtica reiterada de infrao legislao tributria, bastante para a
excluso da optante do SIMPLES. (Primeiro Conselho de Contribuintes, 1
Cmara, acrdo n 101- 96.630, sesso de 07/03/2008).
EXCLUSO - PRTICA REITERADA DE INFRAO LEGISLAO
TRIBUTRIA A omisso de receita comprovada por pessoa jurdica optante
pelo SIMPLES, praticada em meses sucessivos, caracteriza a prtica
reiterada de infrao legislao tributria, bastante para a excluso da
optante do SIMPLES. (Primeiro Conselho de Contribuintes, 8 cmara,
acrdo n 108-09.801, sesso de 18/12/2008).
No entendimento deste Conselho, o inciso V do art. 9 da Lei n 9.317/96,
deve ser interpretado quando o contribuinte pratica sucessivas infraes que podem, inclusive,
ocorrer no mesmo ano-calendrio.
Ressalte-se que a ocorrncia de sucessivas infraes pode ocorrer de dois
modos: a) quando ocorre mais de um tipo de infrao, exemplo: omisso de receitas e falta de
escriturao de livro caixa; b) ocorrncia de uma nica infrao em vrios perodos
consecutivos, exemplo: omisso de receita em meses seguidos.
Ademais, no julgamento do recurso voluntrio n 339.032, a Primeira Cmara
da Primeira Seo, por meio do acrdo n 1102-00262, julgado em 05/07/2010, perfilhou
entendimento anlogo ao aqui defendido:
Quanto ao segundo motivo constante do Ato Declaratrio de Excluso prtica reiterada de infrao legislao tributria, fato que a Lei n
9.317/96 no define expressamente o seu conceito.
Contudo, no procede a analogia proposta pela recorrente com o instituto da
reincidncia, conforme definido na legislao de regncia do IP1 (art. 70 da
Lei n 4.502/64). Para a configurao da reincidncia, nos termos daquele
artigo, necessrio que exista deciso condenatria definitiva referente
infrao anterior. Confira-se o teor do citado artigo:
"Art . 70_ Considera-se reincidncia a nova infrao da legislao do
Imposto do Consumo, cometida pela mesma pessoa natural ou jurdica
11
541
Acrdos
ou pelos sucessores referidos nos incisos III e IV do artigo 36, dentro

de cinco anos da data em que passar em julgado, administrativamente,
a deciso condenatria referente infrao anterior
A exigncia de deciso condenatria definitiva, no mbito do Simples, para
fins de determinar a excluso da pessoa jurdica deste sistema, est
expressamente prevista apenas no caso de prtica de crimes contra a ordem
tributria, conforme inciso VII do art. 14 da Lei IV 9.317/96. Contudo, no
caso do inciso V do mesmo artigo (prtica reiterada de infrao), no foi
prevista a mesma exigncia. Confira-se os dispositivos em questo:
"Art. 14. A excluso dar-sede ofcio quando a pessoa jurdica
incorrer em quaisquer das seguintes hipteses:
...
V - prtica reiterada de infrao legislao tributria;
...
VII - incidncia em crimes contra a ordem tributria, com
deciso definitiva
Assim, afasta-se a pretensa analogia da reincidncia com a "prtica
reiterada". Tratam-se de institutos distintos, estando um expressamente
definido em lei, e o outro no.
Os dicionrios definem o termo reiterar como "repetir", "renovar", "refazer".
Contudo, seria uma leviandade entender que, para a configurao da prtica
reiterada de infrao, bastariam duas ocorrncias de uma mesma infrao.
Parece-me que um bom caminho para interpretar o que se deva entender por
"prtica reiterada" encontra-se no CTN, que utiliza esta expresso no seu
art. 100, verbis:
"Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das
convenes internacionais e dos decretos.
(...)
III - as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas.
Ora, as prticas reiteradas das autoridades administrativas nada mais so
do que os usos e costumes da Administrao. E veja-se que aqui tambm no
h uma definio de quantas vezes ela precisa ser repetidamente observada
para que se constitua em uma "prtica reiterada.
Assim, entendo que, para fins de excluso de uma empresa do Simples, devese verificar se a prtica da inflao em questo habitual e repetida, de tal
forma que fique caracterizado o seu uso freqente, consubstanciando-se em
um costume, E esta anlise somente poder ser feita caso a caso.
12
542
Acrdos
Processo n 10283.720554/2008-17
Acrdo n. 1301-000.889
S1-C3T1
Fl. 7
Por fim, convm observar que os perodos a serem considerados para

analisar a ocorrncia ou no de reiterao, no caso do Simples, devem ser
mensais, seja porque o perodo de apurao do Simples mensal, seja
porque a prpria Lei que, neste caso, menciona que a retroao da
excluso deve ser feita ao ms de ocorrncia do fato em questo.
No caso concreto, verificou-se que a recorrente movimentou, de forma
contumaz e contnua, durante todos os meses do ano calendrio, vultosos
recursos, os quais foram mantidos margem da contabilidade por meio do
uso de conta corrente de interposta pessoa, Desta forma, configurada a
prtica reiterada de infrao legislao tributria, conforme imputada
pela autoridade administrativa que expediu o ADE de fls.. 81.
Assim, nos termos do que dispe o art. 15 da Lei n 9.317/96, este fato enseja
a excluso da recorrente do Simples a partir do prprio ms de sua
ocorrncia, ou seja, a partir do ms de janeiro de 1998, exatamente como
consta no Ato Declaratrio ora contestado.
No presente caso, a fiscalizao constatou a Omisso de Receitas (Receitas
no escrituradas) obtidas atravs da comparao entre as receitas declaradas na Declarao
Anual Simplificada do ano calendrio de 2003 e os valores constantes no somatrio das Notas
Fiscais (fls. 24 a 41); insuficincia de recolhimentos para os meses de janeiro a dezembro de
2003 (fls.92/93), bem como, falta de comunicao pela empresa da excluso do Simples
Federal (fl. 96).
Ou seja, o recorrente praticou sucessivas omisses de receitas entre os meses
de janeiro a dezembro de 2003, configurando inequvoca prtica reiterada de infrao a
legislao tributria.
Desse modo, ao omitir sucessivas receitas em todo ano-calendrio de 2003, a
recorrente deixou de cumprir um dos requisitos para permanncia no regime especial de
pagamento simplificado de tributos, qual seja: abster-se de praticar sucessivas violaes a
legislao tributria.
Realmente, estamos diante da hiptese de aplicao do art.14, inciso V,
cumulado com art. 15, inciso V, da Lei n 9.317/96, que determina a excluso do SIMPLES
com efeitos retroativos a data da ocorrncia da primeira infrao.
Assim, por tudo que foi dito acima, entendo que houve a ocorrncia da
hiptese de excluso do SIMPLES, pela prtica reiterada de infrao a legislao tributria,
subsumindo-se a hiptese prevista no art. 14, inciso V, da Lei n 9.317/96.
Logo, a fiscalizao deveria ter excludo a recorrente do SIMPLES e
procedido lavratura do auto de infrao com base nas normas aplicveis s demais pessoas
jurdicas, nos moldes do art. 16, verbis:
13
543
Acrdos
Art. 16. A pessoa jurdica excluda do SIMPLES sujeitar-se-, a partir do

perodo em que se processarem os efeitos da excluso, s normas de
tributao aplicveis s demais pessoas jurdicas.
Desse modo, verifica-se que o lanamento em apreo incorreu em erro
material insanvel na apurao do tributo devido, motivo pelo qual o considero totalmente
improcedente.
Pelo exposto, voto no sentido de DAR provimento ao recurso voluntrio.
como voto.
Sala das Sesses, em 1212 de abril de 20122.
Valmir Sandri.
14
544
Tema: SIMPLES. RETROATIVIDADE DE LEI PARA ATIVIDADES VEDADAS

Conselheiro (a): Hlcio Lafet Reis
Acrdos
546
Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
550
Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
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Acrdos
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Tema: TRIBUTAO DA VENDA DE MERCADORIAS RECEBIDAS

EM CONSIGNAO
Acrdos
558
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 375
S1TE02
Fl.2
1
S1TE02
MINISTRIODAFAZENDA
IA
15563.000772/200990
Recurson
939.828Voluntrio
Acrdon
Processon
Sessode
13desetembrode2012
Matria
SIMPLESFEDERAL
Recorrente
IRMOSCUPELLOJORNAISEREVISTASLTDA.
Recorrida
FAZENDANACIONAL
ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTODEIMPOSTOSE

CONTRIBUIESDASMICROEMPRESASEDASEMPRESASDEPEQUENO
PORTESIMPLES
Anocalendrio:2005
COMPRAEVENDADEJORNAIS,REVISTASEPERIDICOSEM
CONSIGNAO.RECEITABRUTA.
Areceitabrutaauferidapeloconsignatriocomavendademercadoriasque
lheforamentreguesemconsignao,namodalidadedecontratoestimatrio,
oprodutodavendadestasmercadorias,aincludoovalordeaquisio
mais olucro,sehouver,podendoserexcludosdessecmputosomenteos
valorescorrespondentessvendascanceladaseaosdescontosincondicionais
concedidos.
EXCLUSODOSIMPLES.APURAODERECEITAACIMADO
LIMITELEGAL.
Apuradareceitaacimadolimitelegal,oContribuinteexcludoda
sistemticadoSimples,comefeitosapartirdoanoseguinte.
Acordamosmembrosdocolegiado,porunanimidadedevotos,emnegar
provimentoaorecurso,nostermosdovotodoRelator.
EsterMarquesLinsdeSousaPresidente.
JosdeOliveiraFerrazCorraRelator.
19/09/2012 por JOSE DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em 19/09/2012 por ESTER MARQUES
LINS DE SOUSA
559
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 376
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.3
IA

LINS DE SOUSA
560
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 377
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.4
Relatrio
IA
TratasedeRecursoVoluntriocontradecisodaDelegaciadaReceita
FederaldeJulgamentonoRiodeJaneiro/RJI,quemantevelanamentoparaexignciade
tributosnoregimedoSimplesem2005,bemcomoAtodeExclusodoSimplescomefeitosa
partirde01/01/2006,emrazodeaContribuinteterultrapassoolimitedereceitasem2005.
A exignciafiscalabrangecrditostributriosrelativosaoImpostosobrea
RendadaPessoaJurdicaIRPJ,ContribuioparaoProgramadeIntegraoSocialPIS,
ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL,ContribuioparaFinanciamentoda
SeguridadeSocialCOFINSeContribuioparaSeguridadeSocialINSS,conformeos
autosdeinfraodefls.98a162,lavradosdeacordocomoregimedetributaosimplificada
Simples,comarubricaprincipalnosvaloresdeR$35.963,22,R$35.963,22,R$56.734,07,
R$113.468,15eR$232.431,34,respectivamente,aosquaisforamaindasomadosamultade
75%eosjurosmoratrios.
Os fatosgeradoresocorreramaolongodoanocalendrio2005.Foram
imputadasContribuinteduasinfraes:diferenasemrelaobasedeclculooferecida
tributao(omissodereceitas)einsuficinciaderecolhimentogeradapelamudananos
coeficientesparaapuraodoSimples,apsaadiodasreceitasquenohaviamsido
declaradas.
Emconseqnciadomontantedasreceitasauferidasem2005,aContribuinte
foiexcludadoSimplesapartirde01/01/2006,conformeoAtoDeclaratrioExecutivon88,
de28/12/2009,sfls.26.
Osfundamentosparaolanamentoe,conseqentemente,paraaexclusodo
Simples,bemcomoosargumentosdaprimeirapeadedefesaquefoiapresentadaapso
procedimentofiscalestomuitobemdescritosnadecisodeprimeirainstncia,Acrdon12
38.548(fls.291a306):
ConformeTermodeVerificaodefls.43/50,aaofiscal
constatouqueamovimentaofinanceiradainteressadaestava
totalmenteescrituradaequesuaincompatibilizaocomas
receitasdeclaradasdecorriadaformaecritriosdeapurao
dasbasesdeclculodotributo.
Ainteressadatemsuaatividadeligadadistribuiodejornais,
revistaseperidicoseentendequeareceitaaseroferecida
tributaosoasdiferenasentreosvaloresrecebidoseaqueles
pagos aseusfornecedores,citandoaDeciso168daSRRF/7
RF,de24/06/1998.
Assim, segregouosvalorestotaisrecebidosdeseusclientes
jornaleirosentreasrubricasRECTO.PORCONTADE
TERCEIROSeDISTR.EMANUSEIODEJORNAISE
REVISTAS,ns21110102e310202,sendoqueapenasa
ltimacorresponderiasuareceitabrutaoferecidatributao.
LINS DE SOUSA
561
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 378
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.5
IA
Ocorreque,emrecursoespecialdedivergnciaaCoordenao
Geral deTributaoreformouaDecisocitada,atravsda
SoluodeDivergncian9COSIT,cujaprincipalementa:
COMPRAEVENDADEJORNAIS,REVISTASE
PERIDICOSEMCONSIGNAO.RECEITABRUTA.
A receitabrutadasvendasdemercadoriasem
consignaooprodutodavendadosbens,aincludoo
valordeaquisiomaisolucro,sehouver,podendoser
excludosdessecmputosomenteosvalores
correspondentessvendascanceladas,aosdescontos
incondicionaisconcedidoseaosimpostosno
cumulativoscobradosdestacadamentedocompradorou
contratantedosquaisovendedordosbensouo
prestadordosserviossejamerodepositrio.
Dispositivoslegais:Lei5172/1966,art.44,Lei
8981/1995,art.31Decreton3000/1999,art.219e
224
A fiscalizaoapurouquetantoainteressadaquantoseus
clientesjornaleiroscomercializavamaspublicaesporsua
prpriacontaerisco,detalsortequesearestituiodoencalhe
no fossepossvel,porquaisquermotivos,nosecogitariaem
desoneraodaobrigaodepagaropreo.Portanto,a
natureza jurdicadosnegciosdocontratoestimatrio,
caracterizadonosart.534e535donovoCdigoCivil.
Assim, tratasedeconsignaoporvendas,naqualareceita
brutaadvmdavendaaterceirosdaspublicaesrecebidasem
consignao,consideradasapenasasexclusesprevistas:
vendascanceladaseosdescontosincondicionaisconcedidos,j
considerados.
Foram apuradasomissodereceitascombasenosvalores
contabilizadosnarubricaRECTO.PORCONTADE
TERCEIROSeDISTR.EMANUSEIODEJORNAISE
REVISTAS,contan.21110102noLivroRazon20,
conformeAnexoI,fls.51/56.
Enquadramentolegaldainfraodeomissodereceitas:art.24
daLei9.249/95,art.2,2,3,1,alneaa,5,7,1,18
daLei9.317/96,art.3daLei9.732/98earts.186,188e199do
RIR/99
Foi autuadatambmporinsuficinciaderecolhimentoem
virtudedoart.5daLei9.317/96c/coart.3daLei9.732/98e
arts.186e188doRIR/99.
Considerandoseosvaloresacumuladosdasreceitaspresumidas
apuradasmsams,constantesdasomadevaloresdeclaradose
devaloresomitidos,conformePlanilhadefl.49,ainteressada
estsendoobjetoderepresentaofiscalfls.21/25parasua
exclusodoSIMPLES,poissuaReceitatotalacumuladanoano
calendriode2005atingiuR$5.180.014,52.
LINS DE SOUSA
562
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 379
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.6
OAtoDeclaratrioExecutivon88de28/12/2009quecomunica
a ExclusodoSimplesapartirde01/01/2006encontrasefl.
26.
IA
CientificadadosautosdeinfraoedoAtoDeclaratriode
ExclusodoSIMPLESem30/12/2009,fls.169e26,
respectivamente,ainteressadaapresentouaimpugnaodefls.
174/178,em29/01/2010,ondecontestaoautodeinfraoeo
Atodeexcluso,alegando,emsntese,oseguinte:
suas distribuiesnosointermediaesdevendase
consideracomoReceitabrutaasomadosvaloresrecebidosde
comissespelasdistribuiesdejornaiserevistas
recebeuda"EditoraAbrilS/AeFernandoChinaglia
DistribuidoraS/A,principaisdistribuidorasdetodasasrevistas
do paseainda,JornaisOGloboInfogloboComunicaes
Ltda.,"EditoraODiaS/Aeoutrasempresaseeditoras,
jornais,revistaseperidicosemconsignao,enviadasatravs
denotasfiscaiseoutrosdocumentos,paradistribuios
bancasdejornaiserevistasdacidadedeTerespoliseoutros
municpiosdointeriordoEstadodoRiodeJaneiro
a fiscalizao,aotomarporbaseaSoluodeDivergncia
n 9Cositde01/08/2007,autuouaempresaporvaloresmuito
maioresqueasomadascomissesrecebidas,tornandoinvivel
aatividade
a suaatividadeaconsignaoporcomisso,onde
consignantesremetemasmercadoriasdistribuidora
consignatrioeestavendeporcontaeordemdoconsignante,
ao preopreviamenteajustadoporeste(preodecapade
jornaiserevistas),ficandocomdireitoaumacomissopelo
servioprestadoedevendoprestarcontapelototaldopreode
venda,sendoadistribuidoraapenasumcomissionrio
naSoluodedivergncian09Cositfoicitadaadefinio
deRubensGomesdeSouza,quediferenciaconsignaopor
comissodeconsignaoporvendas,ondenesta,o
consignantefixaopreoquepretendepelamercadoriaeo
consignatriovendeatmesmoacimadessepreo,constituindo
adiferenaolucrodoconsignatrio,queficaobrigadoaprestar
contaapenasdopreofixadopeloconsignante
traaumparalelocomaSoluodeconsultan112/2008
quetratadaatividadedecomrciosobconsignaodeveculos,
para protestarquenestecasoaLeibeneficiaparadar
tratamentodeporcomisso,quandodeveriaserpor
vendas,jqueavendadeveculospodeserporpreosuperior
aocontratado,enocasodosjornaiserevistas,talnoocorree
nohobenefciodaLei
recebeuem2005comissespordistribuioototaldeR$
440.181,18efoiautuadaemR$516.591,09,oquesomando,
teriaquetrabalhar03anoscomentregatotaldascomisses
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
LINS DE SOUSA
563
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 380
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.7
parapagar,oqueesbarranolimiteconstitucionaldeutilizao
dotributocomoconfisco,citandoaADIN551/RJnessesentido
P
IA
a fiscalizaoaindafezosclculosmajoradospeloSimples
quando atseriademelhorintenoemenosespoliaoter
calculadosobreoregimedoLucroreal,ondesededuzemas
despesaseocustodasmercadoriasvendidas,eoPiseaCofins
seriamcalculados1,65%e7,6%eaindateriamdireitoao
crdito
Comomencionado,aDRJRiodeJaneiroImanteveolanamentoeoatode
exclusodoSimples,expressandosuasconclusescomaseguinteementa:
ASSUNTO:SISTEMAINTEGRADODEPAGAMENTODE
IMPOSTOSECONTRIBUIESDASMICROEMPRESAS
EDASEMPRESASDEPEQUENOPORTESIMPLES
Anocalendrio:2005
DISTRIBUIODEJORNAISEREVISTAS.RECEITABRUTA.
Para efeitodopagamentodevidomensalmenteporempresa
optantepeloSimples,considerasereceitabrutanaoperaode
distribuiodejornaiserevistas,oprodutodavenda,excludas
apenasasvendascanceladas,osdescontosincondicionais
concedidoseosimpostosnocumulativoscobrados
destacadamentedocompradoroucontratantedosquaiso
vendedordosbensouoprestadordosserviossejamero
depositrio.
INSUFICINCIADERECOLHIMENTO.
Asinsuficinciasderecolhimentos,apuradasemdecorrnciade
auditoriafiscal,sujeitamsealanamentodeoficio,cabendo
autoridadeadministrativaconstituirocrditotributrio,nos
termosdoart.142doCTN.
TRIBUTAOREFLEXA.PIS.COFINS.CSLL.INSS.
Aplicaseaoslanamentosreflexosomesmotratamento
dispensadoaolanamentomatrizemrazodarelaodecausa
eefeitoqueosvincula.
EXCLUSODOSIMPLES.APURAODERECEITAACIMA
DOLIMITELEGAL.
Apuradareceitaacimadolimitelegal,ocontribuinteser
excludodasistemticadoSimples,comefeitosapartirdoano
seguinte.
ImpugnaoImprocedente
CrditoTributrioMantido

LINS DE SOUSA
564
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 381
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.8
Inconformadacomessadeciso,daqualtomoucinciaem26/01/2012
(quintafeira),aContribuintepostourecursovoluntrioem27/02/2012(segundafeira),onde
reiteraosmesmosargumentosdesuaimpugnao,conformedescritonospargrafos
anteriores.
EsteoRelatrio.
IA

LINS DE SOUSA
565
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 382
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.9
Voto
P
IA
ConselheiroJosdeOliveiraFerrazCorra,Relator.
Orecursotempestivoedotadodospressupostosparaasuaadmissibilidade.
Portanto,deletomoconhecimento.
Conforme relatado,amatriaemlitgiodizrespeitoalanamentoparaa
exignciadetributosabrangidospeloregimedetributaosimplificadaSimplesnosmeses
do anocalendrio2005,bemcomoexclusodestesistemaapartirde01/01/2006,em
conseqnciadoexcessodereceitasnoanoautuado.
Olanamentoestfundamentadoemdiferenasnabasedeclculooferecida
tributao(omissodereceitas),apuradaspeloconfronteentreasreceitasescrituradaseas
receitasdeclaradas.
Alm disso,emrazodaalteraonasfaixasdereceitabrutaacumuladae,
conseqentemente,nospercentuaisparaaapuraodoSimples,asdiferenasacima
mencionadasrepercutiramemoutrainfraoinsuficinciaderecolhimentosobreareceita
declarada,quetambmfoiobjetodelanamento.
O aspectocentraldacontrovrsiaresidenainterpretaoquesed
atividadedesenvolvidapelaRecorrenteeaimplicaodissonaapuraodabasedeclculodo
Simples:
OentendimentodaRecorrenteque:
(...)suaatividadeaconsignaoporcomisso,onde
consignantesremetemasmercadoriasdistribuidora
consignatrioeestavendeporcontaeordemdoconsignante,
ao preopreviamenteajustadoporeste(preodecapade
jornaiserevistas),ficandocomdireitoaumacomissopelo
servioprestadoedevendoprestarcontapelototaldopreode
venda,sendoadistribuidoraapenasumcomissionrio
Sendoassim,suareceitabrutaseriaapenasacomissorecebidadoseditores
efornecedoresdejornais,revistas,etc.,pelacomercializaodestesprodutos.
A Fiscalizao,porsuavez,consideraqueaatividadedaContribuinte
configuraconsignaoporvendas,naqualareceitabrutaadvmdavendaaterceirosdas
publicaesrecebidasemconsignao,consideradasapenasasexclusesprevistas:vendas
canceladaseosdescontosincondicionaisconcedidos,jconsiderados.
Nessecaso,areceitabrutacorresponderiaaototalrecebidodosclientes,
admitidasapenasasdeduesnormais,previstasnalei.

LINS DE SOUSA
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DF CARF MF
Fl. 383
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.10
A Lei9.317/1996,quetratavadoSimplesFederal,doscontornosparase
compreenderoconceitodereceitabruta:
Art.2(...)
P
IA
(...)
2Paraosfinsdodispostonesteartigo,considerasereceita
brutaoprodutodavendadebenseserviosnasoperaesde
contaprpria,opreodosserviosprestadoseoresultadonas
operaesemcontaalheia,noincludasasvendascanceladase
osdescontosincondicionaisconcedidos.
interessanteobservarqueparaasoperaesemcontaalheiaaleidelimita
oconceitodereceitabrutaaoresultadoobtidonestasoperaes,restringindoasuadimenso.
O mesmoocorrecomalegislaonormaldoimpostoderendadaspessoas
jurdicas(Lei8.981/1995,art.31),relativamentereceitabrutanasoperaesdecontaalheia,
quetambmcaracterizadaemedidapeloresultado.
Assim, necessrioverificarseareceitabrutadaRecorrenteconfigurase
como umresultado,representadonacomissorecebidadoseditoresefornecedoresde
jornais, revistas,etc.,ouse,aocontrrio,estamesmareceitabrutaconsistenoprodutoda
vendadebens(jornais,revistas,etc.)emoperaesdecontaprpria.
Para dirimiressaquesto,adecisorecorridabuscoufundamentoemuma
soluodedivergnciaemprocessosdeconsultaproferidapelaCosit(SoluodeDivergncia
n09/2007),aqualreformouumarespostadeconsultadadapela7RegioFiscal,queiana
linhadoqueestsendosustentadopelaRecorrente.
oportunotranscrevernovamenteocontedodestasoluodedivergncia
emprocessosdeconsulta:
1.ADecisoSRRF/7RF/Disitn168,de24dejunhode1998,
assimdispsarespeitodasbasesdeclculodoIRPJ,daCSLL,
daContribuioparaoPIS/PasepedaCofins:
VENDASSOBCONSIGNAO.Apessoajurdicaque
realizaavendademercadoriasemconsignaodever
registrlascontabilmentedemodoacaracterizaresta
condio.Emdecorrncia,areceitabrutadaempresa
queopereexclusivamentecomadistribuiodelivros,
jornaiseperidicosrecebidosemconsignaoconstitui
senoprodutodascomissesefetivamenterecebidasde
cadaeditor,relativassvendasrealizadasnoperodo,
respeitadasascondiespactuadasentreaspartes
(consignanteeconsignatrio).
2. Parabemcaracterizaradivergncia,arecorrenteconfronta
asduassoluesdeconsultapormeiodoseguintequadro:

MP n 2.200-2 de 24/08/2001
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Fl. 384
Processon15563.000772/200990
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S1TE02
Fl.11
DIVERGNCIA
IA
Decison168,da7RegioFiscal
Areceitabrutadaempresaqueopere
exclusivamentecomadistribuiodelivros,
jornaiseperidicosrecebidosemconsignao
constituisenoprodutodascomisses
efetivamenterecebidasdecadaeditor,relativas
svendasrealizadasnoperodo,respeitadasas
condiespactuadasentreaspartes
(consignanteeconsignatrio).
SoluodeConsultan75,da8RegioFiscal
Aatividadedeempresaqueopere
jornaiseperidicosrecebidosemconsignao
caracterizaoperaodecontaprpriae,desse
modo,suareceitabrutacompreendeoproduto
totaldavendadaspublicaesaterceiros.
MATRIA
Receitabrutadeempresaqueopere
jornaiseperidicosrecebidosemconsignao.
Receitabrutadeempresaqueopere
jornaiseperidicosrecebidosemconsignao.
NORMASJURDICAS
Consignaonotinharegimejurdico
especficoantesdoCdigoCivilemvigor.
Decreton1.041/94(RIR/94),artigo226,cuja
cabeae1tinhamcomomatrizeslegais,
respectivamente,oartigo12doDecretolein
1.598/77eoartigo44daLein4.506/64.
Lein5.172/66(CTN),artigos116e117.
ContratoEstimatrioCdigoCivil(Lein
10.406/2002),artigos534a537.
Decreton3.000/99(RIR/99),art.279,cuja
cabeatemcomomatrizeslegaisoartigo12do
Decretolein1.598/77eoartigo44daLein
4.506/64.
Lein5.172/66(CTN),artigos116e117.
3. Ressaltaarecorrentequeodemonstrativoacimatranscrito
evidenciaapenasaidentidadedasnormasjurdicasque
solucionamambasasconsultasnotocanteaoIRPJ,masa
identidadedeveestarpresentetambmnasnormaspertinentes
s contribuiessociaisemquesto.Salienta,entretanto,ser
fundamentalainquestionvelsubsunodonegcioque
caracterizaaatividadeexclusivadaconsulenteaconsignao
ou contratoestimatrionaconcepojurdicaaque
correspondeoconjuntovocabularoperaodecontaalheia,
haja vistaserestaexpressoempregadanoart.44daLein
4.506,de30denovembrode1964que,combinadocomoart.12
doDecretolein21.598,de30dedezembrode1977,compea
definiolegalemvigordereceitabruta,definioqueentende
tambmseraplicvelContribuioparaoPIS/Pasepe
Cofins,porforadoartigo3daLein9.718,de27de
novembrode1998.
4. Pede,sejaseurecursoconhecidoeprovido,paraofimde
dirimirlheasseguintesdvidas:
a) seonegcioquecaracterizasuaatividadeexclusiva
aconsignaooucontratoestimatriocomo
demonstradonoinciodaconsulta,subsumesena
2.200-2 de 24/08/2001
concepojurdicaaquecorrespondeoconjunto
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10
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Fl. 385
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Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.12
IA
vocabularoperaesdecontaalheia,empregadono
artigo44daLein4.506,de1964
b) se,paraefeitodeincidnciadostributossobreos
quaisversaaconsulta,correto,noseucaso,interpretar
receitabrutacomoresultadodasmencionadasoperaes
decontaalheia.
5. EntendeaDisitda8RegioFiscalestarconfiguradaa
divergncia,tendoemvistaque,enquantoa7RegioFiscal,em
sua DecisoSRRF/7RF/Disitn168,de24dejunhode1998,
exarouoentendimentodequeareceitabrutaauferidapela
pessoajurdicacujaatividadesejaacompraevendadejornais,
revistaseperidicosemconsignaoconstituisenoprodutodas
comissesefetivamenterecebidasdecadaeditor,relativass
vendasrealizadasnoperodo,aSoluodeConsultaSRRF/8
RF/Disitn75,de2003,defendeserreceitabruta,nocaso,o
valortotaldasvendasefetivadas,admitidascomoexclusese
deduessomenteaquelasexpressamenteprevistasna
legislao.Poressarazo,solicitaaestaCositquedirimaa
dvidaemquesto.
Fundamentos:
6.Dispeoart.48daLein9.430,de27dedezembrode1996
que,havendodiferenadeconclusesentresoluesde
consultasrelativasaumamesmamatria,fundadaemidntica
norma jurdica,caberecursoespecial,semefeitosuspensivo,
para orgoemissordasoluodeconsultaimpugnada,no
prazodetrintadias,contadosdacinciadasoluo,cabendoa
queminterpuserorecurso,comprovaraexistnciadassolues
divergentessobreidnticassituaes.
7. Atendidosospressupostoslegaisdeadmissibilidade,esta
Cositconhecedorecursoespecialdedivergncia,oqualpassaa
analisar.
8. Cabe,porprimeiro,definiranaturezadaatividadeexercida
pelarecorrente.
9. Arecorrente,emconsultaprotocolizadaem28demaiode
2002, informouqueatuanoramodeatividadedecomprae
vendaderevistas,edeclararealizarsomenteoperaesdeconta
alheia.Esclarecequeasoperaesqueefetuaserepetemacada
fornecimentoeemrelaoacadafornecedor(consignante),
segundoumcontratonoescrito,rigorosamenterespeitado
pelaspartes.Dividetalroteiroemdozeoperaes,asaber:
1)Recebimentodaspublicaesocorretododiatil,e
a remessaacompanhadadeNotaFiscal,comnatureza
deoperaodeconsignao,contendo:DATADE
RECOLHIMENTO(dataemqueojornaleirodeve
devolverconsulenteaspublicaesrecebidas,masno
vendidas),VALORUNITRIO(preodecapapreo
mximo admitidonocontrato),DESCONTO(resultado
brutomximoquepodeserauferidocomavenda,
LINS DE SOUSA
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Fl. 386
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S1TE02
Fl.13
IA
compreendendooresultadobrutomximoda
distribuidoraedojornaleiro),eVALORTOTAL(quantia
aserpagapeladistribuidoracasonodevolvanadaata
dataderecolhimento)
2)Distribuiodaspublicaesaosjornaleiros todo
dia tilosjornaleirosrecebemaspublicaes
acompanhadasdeumdocumentointernodenominado
NotadeEnvio
3)ChamadadeEncalhedoConsignante documento
interno, decontrolededevoluodaspublicaesno
vendidas,postodisposiodaconsulente,
semanalmente,pelofornecedor(consignante),naqualse
apura ovalortotaldadevoluoapreodecustoda
distribuidora
4)ChamadadeEncalhedaConsulente documento
interno, decontrolededevoluodaspublicaesno
vendidaspelosjornaleiros,postodisposiodos
mesmos,semanalmentepelodistribuidor(recorrente),em
sistemticabaseadanaChamadadeEncalhedo
Consignante
5)RecebimentodoEncalhedojornaleiro
semanalmente,ojornaleirodevolveaodistribuidoras
publicaesnovendidas,acompanhadasdeumaviada
ChamadadeEncalhe
6)Levantamentodacontadojornaleiro
semanalmente,odistribuidorfazolevantamentodaconta
decadajornaleiro,emitindodocumentodenominado
ListadeRecolhimento.Nessedocumento,deacordo
comoqueconstanasfls.47e48desteprocesso,seapura
ovalortotalaserpagopelojornaleiroaodistribuidorda
seguinteforma:
TotalEnviado
()TotalDevolvido
(=)VendaTotal
()Desconto
(=)VendaLiquidaouValoraserpagopelojornaleiro
distribuidora
7)Recebimentodopreo semanalmente,ojornaleiro
paga aodistribuidor(recorrente)odbitoapontadona
ListadeRecolhimento
8)Levantamentodacontadodistribuidor(recorrente)
semanalmenteodistribuidorprocedeaolevantamentode
sua conta,devolvendoaofornecedor(consignante),a
ltimapginadaChamadadeEncalhe,naqualseapura
2.200-2 de 24/08/2001
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Fl. 387
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Fl.14
oValoraserpagopeladistribuidoradaseguintemaneira
(conformefl.44):
IA
ValorBrutoapagar
()ValordasDevolues
()DiferenaChamadadeEncalhe
(+/)AcertosCrd/Dbito
()DbitoDiskBanca
(=)ValoraDepositar
Estelevantamentogeraroboletobancrioaserpago
pelarecorrente
9)EmissodeNotaFiscaldedevoluodeencalheno
diadolevantamentodacontadodistribuidor(consulente)
emitidaNotaFiscalcorrespondentedevoluodo
encalhedodistribuidoraofornecedor(consignante),pelo
preodecusto,isto,ovalordecapamenos24%
10)Devoluodoencalhesemanal
11)Pagamentodaspublicaesvendidas semanal,
utilizando boletobancriogeradonaoperaode
Levantamentodacontadodistribuidor
12)EmissodaNotaFiscaldasvendasmensalmente,
conformedeclaraarecorrentedistribuidora,emitida
Notafiscaldevendaacadajornaleiro,pelopreorealde
venda,geralmenteopreodecapadapublicao,tudo,
deacordocomalegaodarecorrente,emconsonncia
comoregimeespecialdeemissodedocumentos
concedidopelaSecretariadeEstadodosNegciosda
FazendadoEstadodeSoPaulo
10. RubensGomesdeSouza,citadoporAmilcardeArajo
Falco,naRevistadeDireitoAdministrativo,RiodeJaneiro,
Fundao GetlioVargas,outdezde1960,vol.62,p.36,
analisandooinstitutodaconsignaomercantilnosentido
rigorosamentetcnicodovocbulo,luzdaLein187,de15de
janeirode1936,visualizaraaexistnciadeduasmodalidadesde
consignao,aconsignaoporcomissoeaconsignaopor
venda,conceituandoas:
Consignaoaremessademercadoriasporum
comercianteaoutro,paraqueesteasvenda,nas
condiespreviamenteajustadasentreambos.ALein
187prevduashiptesesdiferentesnosarts.8e9,que
podemserdesignadasrespectivamenteconsignaopor
comisso e consignaoporvenda. Noprimeirocaso
(art.82)oconsignanteremeteamercadoriaao
consignatrioparaqueesteavendaporcontaeordemdo
consignante,aopreopreviamenteajustadoporeste,
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Fl. 388
Processon15563.000772/200990
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S1TE02
Fl.15
ficandocomdireitoapenasaumacomissopeloservio
prestadoedevendoprestarcontasaoconsignantepelo
totaldopreodavenda:nestahipteseocorresomente
uma venda,doconsignanteaocomprador,porquantoo
consignatriosimplesrepresentanteoucomissriodo
vendedorconsignante,eportantooimposto[sobrevendas
econsignaes]incideumasvez.Nosegundocaso,art.
92, oconsignanteremeteamercadoriaaoconsignatrio
para queesteavendaporsuaprpriaconta:o
consignantefixaopreoquepretendepelamercadoriae
o consignatriovendeacimadessepreo,constituindoa
diferenaolucrodoconsignatrioqueficaobrigadoa
prestarcontasaoconsignanteapenasdopreofixadopor
este.Nestahiptese,comooconsignatriovendeemseu
prprionome,ocorremevidentementeduasvendas
simultneas:umadoconsignanteaoconsignatrioe
outradoconsignatrioaocompradorsobrecadauma
delasincideoimposto.Negritonosso
11.PeloselementosconceituaisexpostosporRubensGomesde
Souza,naconsignaoporcomisso,oconsignanteremetea
mercadoriaaoconsignatrio,quevendeporcontaeordemdo
consignante,apreopreviamenteajustadoporeste.Nessecaso,
oconsignantetemapenasodireitoaumacomissopeloservio
prestado(decomercializaodamercadoria)eprestacontasao
consignatrio,pelopreototaldavenda.Estamodalidadede
consignaocorrespondeaocontratodecomissomercantil,
antesreguladopeloCdigoComercial,naparteemquefoi
revogado,hojecontratodecomisso,reguladopelosarts.683a
709 doNovoCdigoCivil(Lein10.406,de10dejaneirode
2002).
12. Naconsignaoporvendas,oconsignanteremetea
mercadoriaaoconsignatrio,queavendeporsuaprpriaconta
eordem,aumpreogeralmenteacimadofixadopelo
consignante.Oconsignatrioficaobrigadoaprestarcontasao
consignanteapenaspelopreofixadoporeste,salvosepreferir,
no prazoestabelecido,restituirlheamercadoriaconsignada.
Esta modalidadecorrespondeaocontratoestimatrio,hoje
reguladopeloNovoCdigoCivil,nosseusarts.534a537.
13.Deacordocomoroteiroapresentadopelarecorrenteacerca
desuasoperaes,recebeamesma,mercadorias(jornais,
revistaseperidicos)deseufornecedor,pelasquaisdever
pagar valorespreviamentefixadosporeste(preodevendado
fornecedorparaodistribuidor),salvosedevolveressas
mercadorias,oqueocorrenormalmentenoscasosdeencalhe.
Nomomentoseguinte,arecorrenteremeteessasmercadorias
aos jornaleiros,quedeveropagarpelasmesmas,valores
previamentedeterminados(preodevendadodistribuidorpara
ojornaleiro),excetopelasquedevolver.Eporfim,ojornaleiro
vendeessesjornais,revistasouperidicosaoconsumidorfinal,
geralmenteapreosdecapa.Tantoarecorrentequantoo
jornaleiro(seucliente)comercializamreferidasmercadoriaspor
suaprpriacontaeordem,tendoemvistaqueresponderopor
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Fl. 389
Processon15563.000772/200990
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Fl.16
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quaisquereventosqueosimpossibilitemdedevolveraquelas
mercadoriasnoprazoestipulado,estandosujeitosaopagamento
dosvaloresrelativossmercadoriasnorestitudas.Talfatose
evidenciaemtrechodaconsultadarecorrenteconstantenafl.
04, transcritoabaixo,aoqualnocaberiaoutrainterpretao
emrelaosatividadesdarecorrente,senoadequeas
mesmassoexercidasporsuaprpriacontaerisco,
respondendosuafornecedora,nopelovalorquereceberdo
jornaleirooupelovalordecapadecitadaspublicaes,massim
pelovalorprestabelecidoqueconstarnoboletobancrio
geradopeloLevantamentodecontadodistribuidor(item13,
subitem08):
3operao:chamadadeencalhedoconsignante(...)
(...)
importantedestacaraclusulacontratualinserida
nessedocumento,vazadanosseguintestermos:PRAZO
LIMITEPARACHEGADAEMNOSSODEPSITO:
00/00/2002APSADATAAOLADOINDICADA
SEROCONSIDERADOSFORADOPRAZO.Noutras
palavras: seoencalhenochegaraodepsitodo
consignanteatadatalimiteindicada,aconsulentefica
obrigada apagaro preoajustado, comosevendido
fosse.AltimapginadaChamadadeEncalhedestinase
aoencontrodecontas(consignanteeconsulente).(..)
14. Omesmotambmsepodedizeremrelaoaojornaleiro,
queresponderdistribuidorarecorrentepelovalorapuradono
Levantamentodecontadojornaleiro(item13,subitem06),
pagandodistribuidoraovalorcorrespondenteaosexemplares
quenorestituiratoprazoestipulado,qualquerquesejao
motivo.
15. Peloexposto,aatividadedecompraevendadejornais,
revistaseperidicos,praticadapelarecorrentepossui
caractersticasdocontratoestimatrio,correspondente
consignaoporvendas,tendoemvistaqueestarecebedo
consignante(fornecedor)bensmveis(jornais,revistase
peridicos),osquaisficaautorizadaavender,pagandoaseu
fornecedorumpreopreviamenteajustado,anoserqueprefira
restituirlheacoisaconsignada,situaoqueocorre,por
exemplo,emcasodeencalhe.Verificaseaindadoexposto,sera
compraevendademercadoriasemconsignaoporvendas
contratoestimatriodiferentedacompraevendade
mercadoriasnicaetosomentequantoaomomentoda
transfernciadodomniodobem.Nacompraevenda,elaocorre
comatradionocontratoestimatrio,nomomentoemqueo
consignatriovendeosbensaterceirooudecideficarcomeles,
pagando aoconsignanteopreopreviamenteajustado.No
momentodavendaaterceirodosbensrecebidosem
consignao,ocorremduasoperaessimultneasdevenda:do
consignanteparaoconsignatrioedesteparaoterceiro.A
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receitabrutaauferidapeloconsignatrionessamodalidadede
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S1TE02
Fl.17
consignaodecorreassim,davendaaterceiros,porconta
prpria,dosbensrecebidosemconsignao,admitidasapenas
asexclusesededuesexpressamenteprevistasnalegislao.
IA
16. Asduasoperaessimultneasdevendaqueocorremno
momentodavendaaosjornaleiros,dosjornais,revistase
peridicosrecebidosemconsignao,ficambemcaracterizadas
nas disposiesdoAjusteSiniefn2,de1993,aoqualest
sujeitaarecorrente:
"Clusulaprimeira. Nasadademercadoriaattulode
consignaomercantil:
I.oconsignanteemitirnotafiscalcontendo,almdos
demaisrequisitosexigidos,oseguinte:
a)naturezadaoperao:Remessaemconsignao'
(...)
Clusulaterceira. Navendadamercadoriaremetidaa
ttulodeconsignaomercantil:
I.oconsignatriodever:
a)emitirnotafiscalcontendo,almdosdemaisrequisitos
exigidos,comonaturezadaoperao,aexpresso'Venda
demercadoriarecebidaemconsignao'
(...)
II.oconsignanteemitirnotafiscal,semdestaquedo
ICMSedoIPI,contendo,almdosdemaisrequisitos
exigidos,oseguinte:
a)naturezadaoperao:Venda
(...)
17.Emrelaoaoart.5daLein9.716,de26denovembrode
1998, eInstruoNormativan152,de16dedezembrode
1998,informesequereferidosdispositivoslegaisseprestamto
somenteafixarosefeitosdaequiparaodasoperaesde
vendadeveculosusadosoperaodeconsignao,equiparao
estafeitaporlei.Portanto,excetoporautorizaolegal,inexiste
apossibilidadedeinterpretaoextensivadessesdispositivos,no
sentidodeampliarosefeitosdereferidaequiparaoaoutras
operaes,comoporexemplo,apraticadapelarecorrente.
18.Ademais,tendoemvistaque:
a)aoperaodeconsignaoaqueserefereoart.5da
Lein9.716,de1998,seconsideradacomocontrato
estimat6rio,sejaenquantovendasobcondiosuspensiva
ou resolutiva,sejaenquantoalternativadocomerciante
devender,comprarourestituir,noresultariaemoutro
efeitosendoodaalteraodoaspectotemporalnas
2.200-2 de 24/08/2001
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Fl. 391
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S1TE02
Fl.18
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hiptesesdeincidnciatributriaetosomenteem
relaoaoconsignante,(emrelaoaoconsignatrio,
sequerhaveriatalalterao)e
b) nosepresumemnalei,palavrasinteis,entendese
queaconsignaodequetrataoart.5daLein
9.716,de1998,aconsignaoporcomissooucontrato
decomisso.Istoporqueaequiparaoimplicariaem
considerarsecomoreceitadorevendedordecarros(e
to somentedeste,emrazodeexpressaautorizao
legal),noaintegralidadedasuareceitadevenda,maso
queseriadocomissrio,quenadamaisdoquea
comissopelosserviosprestados.Essefoiosentidodo
vocbuloconsignaoutilizadopelolegisladorquando
daediodereferidodispositivolegal.Portanto,pormais
essemotivo,nohcomoequipararaatividadeexercida
pelarecorrente,quedeacordocomroteiroapresentado
secaracterizacomocontratoestimatrio,soperaesde
vendadeveculosusadosdequetrataoart.5daLein
9.716,de1998.
19.AbasedeclculodoImpostodeRendaomontante,real,
presumidoouarbitrado,darendaoudosproventostributveis
(Lein5.172,de1966CdigoTributrioNacional,art.44),
na formadoart.219doDecreton3.000,de1999
RegulamentodoImpostodeRenda.
20.AContribuioSocialsobreoLucroLquidotemcomobase
declculoovalordoresultadodoexerccio,antesdaproviso
para oimpostoderenda,apuradocomobservnciadasleis
comerciaiseajustadopelasadieseexclusesprevistasnoart.
2,1,alnea'c',daLein7.689,de15dedezembrode1988.
21.Areceitabrutadapessoajurdicaquetemcomoatividadea
compraevendadejornais,revistaseperidicosem
consignao,parafinsdeapuraodabasedeclculodo
ImpostodeRendaedaContribuioSocialsobreoLucro
LquidoaqueladefinidapelaLein8.981,de20dejaneirode
1995,ipsislitteris:
Art.31.Areceitabrutadasvendaseservios
compreendeoprodutodavendadebensnasoperaesde
contaprpria,opreodosserviosprestadoseo
resultadoauferidonasoperaesdecontaalheia
Pargrafonico.Nareceitabruta,noseincluemas
vendascanceladas,osdescontosincondicionais
concedidoseosimpostosnocumulativoscobrados
depositrio.
22.Oart.224doDecreton3.000,de1999Regulamentodo
ImpostodeRenda,regulamentouodispositivolegalacima
transcritonosseusexatostermos.
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Acrdos
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Fl. 392
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Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.19
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23.Concluise,dessemodo,que,nocmputodareceitabrutada
recorrentedevemserconsideradososvalorestotaisconsignados
nas NotasFiscaisdasvendasdasmercadoriasaosjornaleiros,
aincludoovalordeaquisiomaisolucro,sehouver,sendo
admitidassomenteasexclusesprevistasnopargrafonicodo
art.31daLein8.981,de1995,acimatranscrito.No
admissvel,portanto,considerarsecomoreceitabrutaovalor
equivalenteaolucroauferidonessasoperaes,comopretendea
recorrente.
24.EmrelaoContribuioparaoPIS/PasepeCofins,de
acordocomoincisoIXdoart.10eincisoVdoart.15daLein
10.833,de29dedezembrode2003,asreceitasdecorrentesda
vendadejornaiseperidicosestoexcludasdoregimeno
cumulativodessascontribuies.
29. AbasedeclculodaContribuioparaoPIS/Pasepeda
CofinsparareferidasreceitasfoidefinidapelaLein9.718de
27 denovembrode1998.Seuart.2estabelecequeas
contribuiesdevidaspelaspessoasjurdicasdedireitoprivado
socalculadascombasenoseufaturamento,oqual,nostermos
docaputdoart.3damesmalei,correspondereceitabrutada
pessoajurdica,assimdefinidapelo1doart.3dereferida
lei:
Art.3(...)1.Entendeseporreceitabrutaatotalidade
das receitasauferidaspelapessoajurdica,sendo
irrelevantesotipodeatividadeporelaexercidaea
classificaocontbiladotadaparaasreceitas.
30. Aotratardasexclusesdareceitabruta,paraa
determinaodabasedeclculodasreferidascontribuies,
assimprescreveoart.3,2,dacitadaLein9.718,de1998,
comasalteraesintroduzidaspelaMedidaProvisrian2.158
35:
Art.3(...)
2Parafinsdedeterminaodabasedeclculodas
contribuiesaqueserefereoart.2,excluemseda
receitabruta:
I.asvendascanceladas,osdescontosincondicionais
concedidos,oImpostosobreProdutosIndustrializados
IPIeoImpostosobreOperaesrelativasCirculao
deMercadoriasesobrePrestaesdeServiosde
TransporteInterestadualeIntermunicipalede
ComunicaoICMS,quandocobradopelovendedor
dos bensouprestadordosserviosnacondiode
substitutotributrio
II.asreversesdeproviseserecuperaesdecrditos
baixadoscomoperda,quenorepresentemingressode
novasreceitas,oresultadopositivodaavaliaode
investimentospelovalordopatrimniolquidoeoslucros
edividendosderivadosdeinvestimentosavaliadospelo
LINS DE SOUSA
576
18
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 393
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.20
custodeaquisio,quetenhamsidocomputadoscomo
receita
IA
III.(revogado)
IV.areceitadecorrentedavendadebensdoativo
permanente.
31.Observase,daleituradosdispositivosacima,que,umavez
tenhadeterminadaimportnciaingressadoesidocontabilizada
comoreceitadapessoajurdica(ressalvadasapenaseto
somenteasexclusesprevistasno2doart.3daaludidaLei),
sobreatotalidadedessareceitaincidiroaContribuioparao
PIS/PasepeaCofins.Deacordocomoroteiroapresentado,a
importnciaingressadaecontabilizadacomoreceitada
recorrentenopodeseroutraalmdovalorqueamesmarecebe
deseusclientesjornaleirospelosexemplaresnorestitudosno
prazoprestabelecido.
32.Adicionesetambm,queoincisoIIIdo2doart.3daLei
n9.718,de1998,quepermitiaaexclusodareceitabrutados
valoresque,computadoscomoreceita,tivessemsido
transferidosparaoutrapessoajurdica,almdenotersido
objeto deregulamentaoporpartedoPoderExecutivo,foi
expressamenterevogadopeloart.93,incisoV,daMedida
Provisrian2.15835,de2001.
33. Salienteseporfim,queoComunicadoDEATG,srie
RegimeEspecialn442/96DOEde5/11/96(fls.35e36)
apenasautorizarecorrente,adotardocumentointernopara
acompanharasoperaesdesadaeretornodesuas
mercadorias,ordenandoqueatofinaldoms,emitaNota
Fiscalglobalizandotodasasoperaesdoperodo.Nadaversa
a respeitodomontantedadefiniodabasedeclculode
quaisquertributos.
Concluso:
34.Anteoexposto,concluise:
a)segundoalegislaoqueregeoImpostodeRendaea
ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL,a
receitabrutadapessoajurdicacujaatividadesejaa
compraevendademercadoriasemconsignaoo
produtodavendadosbens,acompreendidoovalorde
aquisiomaisolucro,sehouver.Podemserexcludos
dessecmputosomenteosvalorescorrespondentess
vendascanceladas,aosdescontosincondicionais
concedidoseaosimpostosnocumulativoscobrados
depositrio
b) emrelaoContribuioparaoPIS/Pasepe
ContribuioparaoFinanciamentodaSeguridadeSocial
2.200-2
de 24/08/2001
Cofins,receitabrutaatotalidadedasreceitas
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Fl. 394
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P
IA
S1TE02
Fl.21
auferidaspelapessoajurdica,sendoirrelevantesotipo
deatividadeporelaexercidaeaclassificaocontbil
adotadaparaasreceitas,admitidassomenteasexcluses
previstasnoart.3,2,daLein9.718,de1998,comas
alteraesintroduzidaspelaMedidaProvisrian2.158
35,de2001.Talregraaplicaseinclusiveasoperaesde
compraevendadejornais,revistaseperidicosexercidas
pelarecorrente.
35.Nostermosdoartigo48daLein9.430,de27dedezembro
de1996,pressupostodeadmissibilidadedorecursode
divergnciaaexistnciadediferenadeconclusesentre
soluesdeconsultarelativasaumamesmamatria,fundada
emidnticanormajurdica.Sendoassim,noseconhecedo
questionamentoquantodefiniodaexpressooperaesde
contaalheia,suscitadapelarecorrente,pornoconstituir
divergnciaentreasconclusesdassoluesdeconsultas
trazidasaanlise.
36.Diantedoexposto,solucionaseadivergnciaratificandose
asSoluesdeConsultan75,de25deabrilde2003,en21,de
12 defevereirode2003,ambasdaDisit/SRRF/8RF,comas
observaescontidasnestaSoluodeDivergncia.
37. Fica,portanto,reformadaaDecisoSRRF/7RF/Disit/N
168,de24dejunhode1998.
Emvistadetudooquefoiacimaexposto,aDelegaciadeJulgamentoteceu
asseguintesconsideraessobreocasoemanlise:
ConstatasenosautosqueainteressadacontabilizounoLivro
Razoaconta21110102Recto.Porcontadeterceiros,fls.
58/96comaseguinteDescrio:
VLR.RECEBIDODOSJORNALEIROSREF.JORNAISE
REVISTASVENDIDASNOPERODO,PARAPAGTO.A
EDITORA....
Assim, entendeuafiscalizaoquetantoainteressadaquanto
seusclientes,comercializavamaspublicaesporsuacontae
risco,sendoanaturezajurdicadosseusnegciosodocontrato
estimatrio,nostermosdosart.534e535doNovoCdigoCivil,
conformeapreciadonaSoluodeConsultaacimaexposta.
Constadosautos,acpiadoInstrumentoParticularde
retificaoeratificaodaalteraodeContratoparaVendae
compraemregimedeconsignaoeoutrasavenas,firmado
entreainteressadaeaTREELOG,defls.32/39,datadode
30/10/2007,portanto,posterioraoanocalendriode2005,
objetodaautuao,porm,neleconsta:
Considerandoa)queasparteshaviamfirmadoem13de
dezembrode2000,deformaequivocada,um
instrumentodecontratodeprestaodeserviosde
Autenticado digitalmente em 19/09/2012 por JOSE
DE OLIVEIRA FERRAZ CORREA, Assinado digitalmente em
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Fl. 395
Processon15563.000772/200990
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S1TE02
Fl.22
distribuio,quandonaverdade,defatoededireito,
tratavasedeumacontrataodeoutranatureza
jurdica,correspondenteaumaVendaeCompraem
RegimedeConsignaodeMercadorias,por meiodo
qual aDINAPentregavaDistribuidora,emregimede
consignaodemercadorias,Publicaesqueamesma
viesseaadquirirjuntosEditoras,nacionaisou
estrangeiras,paraqueaDISTRIBUIDORA,sem
exclusividade,pudesserevendlasaterceiros,bancasde
jornaiserevistase/ouempontosalternativosporela
tradiconalmenteatendidos
Ainda,constatambm:
...Clusula3TodasasPublicaesseroadquiridas
pelaDISTRIBUIDORAemregimedeconsignaode
mercadoriassuportadapelosdocumentosfiscaisprevistos
nalegislaorespectiva.
Pargrafo1Osdocumentosfiscaiscitadoscontero,
obrigatoriamente,asseguintesinformaes:
..........
Pargrafo2....
Pargrafo3Expiradoesseprazo,sertidoentreas
partes como corretaaemissodadocumentaofiscal
correspondentesPublicaesencaminhadas,
presumindosecomovendidaaquantidadede
exemplaresquenofordevolvidaporocasiodoacerto
das
vendasemconsignao,devendoa
DISTRIBUIDORApagaropreocorrespondentelquido
dopercentualdedescontoaplicvel
...
Dessaforma,apesardeoContratoapresentadopelainteressada
serposterioraosfatosgeradoresdoperodoautuado,ele
mencionaexpressamentequesetratadeumareratificaode
Contratofirmadonoanode2000,edefineoseumodus
operandi,queotratadopelaAdministraonaSoluode
Consulta,e,aocontrriodoquealegaainteressada,se
aproximadoconceitodeconsignaoporvendaenode
consignaoporcomisso,conformeostermosnegritadosno
Contrato: adquiridas,revendlas,presumindosecomo
vendida,eacertodevendas.
Assim, entendoqueaautuaoprocedente,poisosvalores
recebidosdosclientesjornaleiros,etc.,pelainteressada,
devemcomporasuaReceitaBruta,excetuadosasdedues
legais.

LINS DE SOUSA
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Fl. 396
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S1TE02
Fl.23
TambmentendoqueaatividadedaRecorrentesedpormeiodeoperaes
deconsignaoporvenda,atualmentetipificadasnoCdigoCivilBrasileirocomocontrato
estimatrio (CCB,art.534/537),nosecaracterizando,portanto,aexecuodecontratode
comisso(CCB,art.693/709),antigamentedesignadoconsignaoporcomisso.
IA
Nessecaso,conformejrestouesclarecidopelastranscriesanteriores,o
consignatriorealizavendademercadorias,porcontaprpria,enoprestaodeservios
quelequelheenvioumercadoriasemconsignao.
NobastassemasconsideraesdaDRJsobreocontedodocontratopara
venda ecompraemregimedeconsignaoeoutrasavenas,cabemencionartambmque
essecontratojfoielaboradonavignciadoatualCdigoCivilBrasileiro,ondeaexpresso
consignaonogeramaisaquelaantigadubiedadedesentido,eisqueosseusderivativos
(consignante,consignatrioecoisaconsignada)soexpressaeexclusivamenteempregadosno
captulodocontratoestimatrio,enonocontratodecomisso.
Comefeito,desde10/01/2003(datadavignciadoatualCCB)sexisteum
tipodecontratoquepodeserchamadodecontratodeconsignao,quejustamenteocontrato
estimatrio.
Almdisso,oreferidocontratoquetemaRecorrentecomoparte(fls.32/39)
em nenhummomentofazrefernciaaopagamento/recebimentodecomisso,enemdefine
critriosoupercentuaisparaapuraodecomisso,etc.Alis,emtodoocontratoaexpresso
comissonemmesmoaparece.
Destemodo,nosesustentaaafirmaodequearemuneraodaRecorrente
sedporrecebimentodecomisses.
Realmente,oganhoouresultadoproduzidopelasatividadesdaRecorrentese
d, grossomodo,peladiferenaentreoqueelarecebedeseusclientes(bancasde
jornais/revistas)eoqueelapagaaseusfornecedores.Evidentementequehoutroscustos/
despesasnecessriossuaatividade.
Masaindaqueamargemdesseganhoestejalimitadapeloconjuntodacadeia
de distribuio(porqueosprodutostemumpreomximonovarejopreodecapa),este
ganhonoconfiguraremuneraoporserviosdecomissrio(comisso).
tarefafcil.
Adistinoentreocontratoestimatrioeocontratodecomissonemsempre
Ambos,consignatrioecomissrioatuamemnomeprprio.
Mas ocomissrio,emboraatueemseuprprionome,realizaacompraou
venda debenscontadocomitente(CCB,art.693),ouseja,realizaoperaoemconta
alheia,aopassoqueoconsignatriorealizaoperaesemcontaprpria.
emrazodissoqueocomissrio,viaderegra,norespondejuntoao
comitentepelainsolvnciadaspessoascomquemtratar,excetoemcasodeculpa(CCB,art.
697).
LINS DE SOUSA
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Acrdos
DF CARF MF
Fl. 397
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.24
Nomximo,constandoaclusuladelcrederenocontratodecomisso(CCB,
art.698),ocomissriorespondesolidariamentecomaspessoascomquehouvertratado.
IA
Oconsignatrio,aocontrrio,respondejuntoaoconsignantepelainsolvncia
docliente(comprador).
Nocasodocontratoestimatrio,vencidooprazoacordadoparaavendada
coisaconsignada,oconsignatriooupagaopreoanteriormenteajustadoourestituiacoisaao
consignante.Elenosedesoneradestasobrigaes,aindaquearestituiodacoisasetorne
impossvelporfatoaelenoimputvel(CCB,art.535).
O contratoconstantedosautos(fls.32/39),doqualaRecorrenteparte,
evidenciabemessasituao:
DOSREGISTROSDEVENDAECOMPRA:
CLUSULA3TodasasPublicaesseroadquiridaspela
DISTRIBUIDORAemregimedeconsignaodemercadorias
suportadapelosdocumentosfiscaisprevistosnalegislao
respectiva.
Pargrafo1(...)
Pargrafo2ADISTRITBUIDORAter5(cinco)diasteis,a
partirdadatadorecebimentodasPublicaes,parainformar
qualquerdivergnciaencontradaentreosdocumentosfiscaisea
quantidadedePublicaesrecebida
Pargrafo3Expiradoesseprazo,sertidoentreaspartes
comocorretaaemissodadocumentaofiscalcorrespondente
s Publicaesencaminhadas,presumindosecomovendidaa
quantidadedeexemplaresquenofordevolvidaporocasiodo
acertodasvendasemconsignao,devendoaDISTRIBUIDORA
pagaropreocorrespondenteliquidodopercentualdedesconto
aplicvel.
(...)
DOPREO
CLUSULA6ADISTRIBUIDORAdeverpagaraTREELOG
opreocorrespondentesvendasdaspublicaesaserobtido
medianteaadoodosseguintesprocedimentos:
a) naChamadadeEncalheaDISTRIBUIDORAfarconstara
quantidadedeexemplaresqueestosendodevolvidos,eavenda
apurada emrelaoacadaediodasPublicaesentregues
paravenda
b)nessaChamadadeEncalheconstartambmopercentualde
descontopreviamenteajustadoentreaspartesparacada
Publicaoque,viaderegra,serde27,84%sobreopreode
capa.Paraassituaesdeexceoaspartesdeverodefinir
previamenteopercentualdedescontoaplicvelsobreopreode
capa,fazendoconstaressainformaodarespectivaChamada
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
deEncalhe
LINS DE SOUSA
23
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Acrdos
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Fl. 398
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.25
c)AChamadadeEncalheconter,ainda,adatadevencimento
da obrigaodepagamentodevidapelaDISTRIBUIDORA
TREELOG
IA
d) OpagamentodevidopelaDISTRIUIDORATREELOG
poderserfeitomedianteboletobancriooudepsitoemconta
correntenoprazofixadoconformeletra"canterior.
Pargrafo1CasoaDISTRIBUIDORAnopagueovalor
lquidodaspublicaesvendidasounodevolvidasTREELOG
no prazoestipuladonasolicitaodedevoluo,deverpagar
essevalor,acrescidodejurosde1%(umporcento)aoms,
multade2%(doisporcento),semprejuzodacompensaopela
perdadopoderaquisitivodamoedanoperododa
inadimplncia,combasenavariaodondicegeraldePreos
deMercadoIGPM,publicadopela.revistaConjuntura
Econmica,daFundaoGetlioVargas,calculadoprorota
dies,ounafaltadeste,emoutrondicequevenhaasubstitulo.
(...)
DAVIGNCIAERESCISO
CLUSULA9(...)
CLUSULA10Nocasoderescisooutrminodeste
Contrato,aDISTRIBUIDORApagarTREELOGosvalores
devidoscomrelaosquantidadesdePublicaesporela
efetivamenterevendidas,devendoaDISTRIBUIDORAdevolver
aspublicaesqueaindaestejamemseupoder.
Pargrafo1Paraaverificaodosexemplaresqueaindase
encontremempoderdaDISTRIBUIDORAeorespectivoacerto
finalentreaspartes,ficaasseguradoTREELOG,ssuas
prpriascustas,odireitoderealizarauditoriasobreosregistros
fsicosedigitaisdomovimentodaspublicaesentreguesnas
dependnciasdaDISTRIBUIDORA.Talauditoriaser
conduzidapelaTREELOGouseurepresentanteautorizadoe
no interferirnasatividadesnormaisdaDISTRIBUIDORA.
Casotalauditoriaidentifiquediferenasentreosdados
apresentadoseosefetivamenteapuradosaotrminodeseu
trabalho,aDISTRIBUIDORAdeverefetuar,deimediato,o
pagamentodetodasasdiferenasapuradas.ATREELOG
utilizar asinformaesrecebidasduranteaauditoria
unicamentedentrodosobjetivosdocontratoe,emoutras
circunstncias,manteraconfidencialidadedetaisinformaes.
Vseque,almdasobservaesjfeitassobreoreferidocontrato,em
nenhummomentoeleprevqualquertipodetratamentoparaainsolvnciadocomprador,ou
seja, paraafaltadepagamentoporpartedosclientesdaRecorrente(bancasderevistas,
jornaleiros,etc.).
Comefeito,vencidooprazoacordadoparaavendadacoisaconsignada,s
h mesmoduasalternativasparaoconsignatrio(nocaso,aRecorrente):oupagaopreo
Documento assinado
anteriormenteajustadoourestituiacoisaaoconsignante.
LINS DE SOUSA
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Acrdos
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Fl. 399
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.26
Nessesentido,valenovamentetranscrevertrechodareferidasoluode
divergnciaemprocessosdeconsultaproferidapelaCosit,quetambmseaplicaaocasosob
exame:
P
IA
Tantoarecorrentequantoojornaleiro(seucliente)
comercializamreferidasmercadoriasporsuaprpriaconta e
ordem, tendoemvistaqueresponderoporquaisquereventos
queosimpossibilitemdedevolveraquelasmercadoriasnoprazo
estipulado,estandosujeitosaopagamentodosvaloresrelativos
smercadoriasnorestitudas.Talfatoseevidenciaemtrecho
daconsultadarecorrenteconstantenafl.04,transcritoabaixo,
ao qualnocaberiaoutrainterpretaoemrelaos
atividadesdarecorrente,senoadequeasmesmasso
exercidasporsuaprpriacontaerisco,respondendosua
fornecedora,nopelovalorquereceberdojornaleirooupelo
valordecapadecitadaspublicaes,massimpelovalorpr
estabelecidoqueconstarnoboletobancriogeradopelo
Levantamentodecontadodistribuidor(...)
Destemodo,adotandoosmesmosfundamentosdadecisorecorrida,comos
comentriosadicionaiscontidosnestevoto,concluoqueaRecorrenterealizaavendade
mercadoriasporcontaprpria,eque,sendoassim,todososvaloresrecebidosdosclientes
(bancasderevistas,jornaleiros,etc.)devemcomporasuaReceitaBrutaparaapuraodo
Simples,excetuadasapenasasdeduesprevistasno2doart.2daLei9.317/1996(vendas
canceladasedescontosincondicionaisconcedidos).
Portanto,mantenhointegralmenteolanamento.
Finalmente,quantosdemaisquestessuscitadaspelaRecorrente,reproduzo
abaixoosfundamentosdadecisorecorrida,quetambmadotonestadeciso:
Quanto ssuasalegaesdequeafiscalizaoaindafezos
clculosmajoradospeloSimplesquandoatseriademelhor
intenoemenosespoliaotercalculadosobreoregimedo
Lucroreal,ondesededuzemasdespesaseocustodas
mercadoriasvendidas,eoPiseaCofinsseriamcalculados
1,65%e7,6%eaindateriamdireitoaocrdito,observoque
inexisteprevisolegalparaqueoFisconolanamentodeofcio
altereaformadetributaoescolhidapelocontribuinte,ouque
umcontribuinte,aoconstatarquenolheconvmterestadono
Simples, requeirasertributadoemoutrasistemticaporque
assimlhepassouasermaisconveniente.Nopresentecaso,a
previsolegaldeexclusodoSIMPLESporexcessodereceita
somenteproduzefeitoapartirdoanocalendrioseguinte.
Em relaosuamenodequeamultadeofciotambm
confiscatria,valelembrarqueelacalculadasobreovalordo
imposto,cujafaltaderecolhimentoseapurou,eestem
consonnciacomalegislaoderegncia,umavezquefoi
mantidanasalteraesdaLein9.430,de1996,sendoo
percentualde75%olegalmenteprevistoparaolanamentode
ofcio,calculadosobreatotalidadedeimpostooucontribuio
no casodefaltadepagamentoourecolhimentooudefaltade
declarao,deondeseevidenciaalegalidadedasuaaplicao.
LINS DE SOUSA
25
583
Acrdos
DF CARF MF
Fl. 400
Processon15563.000772/200990
Acrdon.180201.376
S1TE02
Fl.27
Importantefrisarqueaformapresumidaousimplificadadeapuraode
tributos nemsempreamaisinteressante,eisqueocontribuintedeixadededuzirgastos
efetivamenteincorridos(sejacomocustos/despesas,sejacomocrditosrelacionadosno
cumulatividade).
IA
Todavia,realizadaessetipodeopo,esendoelavlida,realmentenopode
o Fiscomodificladeofcio,comoargumentodequeestariasendoeconomicamente
desvantajosaparaoContribuinte.
oportunotambmesclarecerqueoCARFnoestautorizadoaapreciar
argiodeinconstitucionalidadedeleitributria.Amatriajfoiinclusivesumulada:
Smula CARFn2:OCARFnocompetenteparase
pronunciarsobreainconstitucionalidadedeleitributria.
Em funodeolanamentotersidomantido,caracterizouseasituao
previstaparaaexclusodoSimples,eisqueapuradareceitaacimadolimitelegalparaoanode
2005. Assim,ficatambmmantidooatodeexclusodoSimples,comefeitosapartirde
01/01/2006.
Diantedoexposto,votonosentidodenegarprovimentoaorecurso.

LINS DE SOUSA
584
26

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lvaro Slon de Frana

Luiz Carlos Correa Braga

Leila S. de B. Signorelli de Andrade

Floriano Jos Martins

Durval Azevedo Sousa

Jos Roberto Pimentel Teixeira

Maria do Carmo Costa Pimentel

Benedito Leite Sobrinho

Roswlcio Jos Moreira Gis

Ana Mickelina Barbosa Carreira

MA - Antonio de Jesus Oliveira de Santana

Euclia Maria Agrizzi Mergar

MT - Wilza do Carmo Pereira Soares

Vice-presidente de Servios Assistenciais

MG - Ilva Maria Franca Lauria

Mrcio Humberto Gheller

PA - Ennio Magalhes Soares da Cmara

Vice-presidente de Assuntos Jurdicos

PB - Dijanete de Souza Lima

Miguel Arcanjo Simas Nvo

Vice-presidente de Estudo e Assuntos Tributrios

PE - Luiz Mendes Bezerra

Rosana Escudero de Almeida

PI - Lourival de Melo Lobo

Vice-presidente de Administrao, Patrimnio e Cadastro

Josemar Jorge Cecatto Santos

Jos Tibrcio Tabosa

Jeziel Tadeu Fior

Joo Larcio Gagliardi Fernandes

Jorge Cezar Costa

Marcos Rogrio Alves Ribeiro

RJ - Sergio Wehbe Baptista

Tema: CESSO ONEROSA DE CRDITOS DE ICMS

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Impresso em 26/11/2012 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO

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