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Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Exemplo:
Preço de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas
Variáveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuição = R$ 6,00 (30%).
As vantagens de conhecer as margens de contribuição de cada produto ou linha de produtos podem ser
resumidas em:
A margem de contribuição ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforço de
vendas e qual será o preço mínimo para promoções.
As margens de contribuição são essenciais para auxiliar a administração da empresa a decidir pela
manutenção ou não de determinados produtos; pela manutenção ou não de determinada filial.
As margens de contribuição podem ser usadas também para avaliar alternativas de reduzir preços e
aumentar o volume de vendas.
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Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Através da margem de contribuição pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado
da produção a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO
É a margem de contribuição dividida pelas vendas, ou a margem de contribuição unitária dividida pelo
preço de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrirá os custos fixos e originará o
lucro, porém em termos percentuais.
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO = MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO / PREÇO
EXEMPLO 1
Comparação de dois produtos pela margem de contribuição
PROD A PROD B
P ($ / UN.) 10, 20,
CV ($) 6, 10,
MC ($ / UN.) 4, 10,
Razão de Contrib 40% 50%
EXEMPLO 2
Produto X
Preço de Venda = $ 20,00/unid.
Custos Fixos = $ 130.000,00/ano
Custo Variável = $ 3,00/unidade
Fabricação com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produção para
40.000 unid./ano
EXEMPLO:
Um comerciante de calçados compra cada par em média por $80,00
Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par
Vende cada par por $180,00
Paga comissões iguais a 5% do preço
Recolhe impostos iguais a 20% do preço
Qual a sua margem de contribuição?
Calculando a contribuição
Preço:
(-) Custo ................................................
(-) Frete e seguro ..................................
(-) Comissões (5%) .............................
(-) Impostos (20%) ...............................
(=) Margem contrib. .........................
MC/u __ ___________
Fator Limitante da capacidade, por unidade
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Disciplina: Análise de Custos
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EXERCICIOS:
1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cerâmica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo
que sobre o preço de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comissão
aos seus funcionários de 5%, calcule a margem de contribuição registrada para o vaso de cerâmica.
Resolução:..................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
2- Fábrica Divina Delícia produz o sorvete em compota e cascão. Baseado nos dados abaixo calcule a
margem de contribuição dos produtos.
Descrição do Gasto Valor
Mão-de-obra direta alocada ao produto Compota (variável) $80.000,00
Preço por Kg do produto Compota $4,50
Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Cascão= 30%) $300.000,00
Outros custos indiretos (todos fixos) $50.000,00
Depreciação das maquinas e equipamentos fabris $60.000,00
Produção e vendas mensais do produto Cascão 150.000,00 Kg
Preço por Kg do produto Cascão $1,50
Mão-de-obra direta alocada ao produto Cascão (variável) $120.000,00
Produção e vendas mensais do produto Compota 100.000 Kg
Aluguel do galpão da fábrica $40.000,00
Solução:
Compota 10.000 Cascão 15.000
Descrição Soma
Total Unitário Total Unitário
Receita
MD
MOD
Rateio %
CIF (R$)
Custo Total
Resultado
Margem de Contribuição
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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos – enceradeiras e aspiradores de pó – cujos preços de
venda, líquidos dos tributos, são $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preços ela paga comissões
de 5% (cinco por cento) aos vendedores.
Os custos variáveis são os seguintes:
Enceraderias Aspiradores
Matéria-prima 2 kg/um a $8/kg 1 kg/um a $8/kg
Mão-de-obra direta 2,5 kg/um a $20/kg 1,5 kg/um a $20/kg
Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no máximo, 100 unidades de cada produto da
empresa por período. Pede-se para calcular:
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas;
c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.
CALCULOS:
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto
ENCERRADEIRAS ASPIRADORES
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas
ENCERADEIRAS ASPIRADORES
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c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.
Enceradeiras
Aspiradores
4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automóveis, sendo um com duas portas e outro
com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maçaneta.
O mercado adquire no máximo 100 veículos de cada modelo por período, e o valor total dos custos e
despesas fixos é de $ 1.460.000. As despesas variáveis são de 5% (cinco por cento) do preço de venda
(PV), para qualquer modelo.
Outros dados:
Produtos Preço de venda Custos variáveis
Carro 2 portas $ 20.000/un. $ 11.000/un.
Carro 4 portas$ 22.000/un. $ 11.700/un.
Considerando-se:
a) que a empresa utiliza o Custeio Variável em suas decisões;
b) que o único objetivo da empresa é maximizar o resultado econômico de curto prazo; e
c) que todas as demais variáveis são irrelevantes,
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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu
resultado no caso de haver, em determinado período, apenas 400 maçanetas disponíveis; e
e) o resultado (lucro ou prejuízo) da empresa com o mix de produção indicado no item anterior (alínea
d).
Maçanetas MC/um
Maçanetas
Produtos MC/un (fator (fator A fabricar
disponíveis
limitante) limitante)
2 portas
4 portas
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Ponto de equilíbrio é o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo
das mercadorias vendidas, as despesas variáveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilíbrio os Custos
Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa não terá lucro nem prejuízo. A partir deste
ponto a empresa entra na área da lucratividade.
Podemos então afirmar que é o processo de se calcular as vendas necessárias para cobrir os
custos, de forma que os lucros e os prejuízos sejam iguais a zero. Essa análise é importante para o
processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados
operacionais.
Para alcançar o equilíbrio nas linhas de produção e/ou no serviço do departamento, deverá ser
calculado:
o volume de vendas necessário para cobrir os custos;
saber como usar corretamente esta informação;
entender como os custos reagem com as mudanças de volume.
IMPORTANTE!
O cálculo do Ponto de Equilíbrio pode
Ponto de
ser feito antes, durante e após as
Equilíbrio
Receitas atividades operacionais da empresa.
Totais Quando o cálculo do Ponto de
Custos e
Variáveis Despesas Equilíbrio é feito antes tem a finalidade
de prever o volume necessário de vendas
Totais
para que a empresa não tenha prejuízo
Fixos e, nesse caso, trata-se de uma
ferramenta que auxilia no planejamento
das vendas.
Volume
Quando o cálculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo
acompanhar a evolução das vendas e dos custos e despesas do período. E feito após serve para
comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decisões necessárias caso haja
algum tipo de distorção.
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No ponto de equilíbrio contábil são levados em conta todos os custos e despesas contábeis
relacionados com funcionamento da empresa. Estabelece o nível de atividades necessárias para
recuperar todas as despesas e custos de uma empresa. O lucro líquido contábil é igual a zero.
O nível de produção e vendas em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a quantidade de
vendas necessárias para cobrir os gastos desembolsáveis tanto operacionais quanto não operacionais.
No PEF, a empresa apresenta prejuízo contábil e saldo de caixa zero.
QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) – (Despesas e Custos Fixos que não representam desembolsos
financeiros)
Margem de Contribuição Unitária
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O ponto de equilíbrio econômico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz,
confrontando-a com outras opções de investimento. São também incluídos nos custos e despesas fixos
todos os custos de oportunidade referentes ao capital próprio.
EXEMPLO:
Uma empresa produz um produto com preço de venda de $ 8, por unidade. Os custos variáveis são de
$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, são relativos à
depreciação. O patrimônio líquido da empresa é de $ 10.000, e sua taxa mínima de atratividade é de
10% ao ano. Calcule os pontos de equilíbrio:
a) contábil,
b) econômico e
c) financeiro.
SOLUÇÃO
a) CONTÁBIL
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio contábil da empresa é 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2).
b) ECONÔMICO
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio econômico da empresa é 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2).
c) FINANCEIRO
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio financeiro da empresa é 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2).
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Dados:
Custos + Margens de
PRODUTOS Preços Despesas Contribuição
Unitários Variáveis Unitárias ($)
$ Unitárias ($)
A 800,00 400,00 400,00
B 1.200,00 800,00 400,00
SOLUÇÃO
PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00
Margem Contribuição Unitária 75 unidades
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Disciplina: Análise de Custos
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SOLUÇÃO
1 – Mix de produtos
Participação nas vendas, ou análise vertical da quantidade vendida.
Produtos Quantidade AV%
A 50 25%
B 30 15%
C 120 60%
200 100%
Margem de Contribuição Média Ponderada:
MC
Produtos MC Unit. AV% (Média
Ponderada)
A $ 160,00 25% $ 40,00
B $250,00 15% $37,5
C $500,00 60% $300
$377,5
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Disciplina: Análise de Custos
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Disciplina: Análise de Custos
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EXERCÍCIOS
1- Colégio Prático Monte Negro
Trinta jovens amigos recém-formados estão interessados em aplicar suas economias na compra de um
colégio em um bairro de classe média de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colégio
Prático Monte Negro está a venda, por $ 1.600.000. Esse colégio dispõe atualmente de 3.500 alunos de
diversos cursos e horários, que pagam uma mensalidade média mensal de $ 300.
O colégio tem os seguintes custos e despesas por mês:
Custos e despesas $
Custos variáveis, para cada aluno 120
Custos fixos, total mensal 300.000
Despesas variáveis, para cada aluno 20
Despesas fixas, total mensal 100.000
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Margem de Segurança
A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de
equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em
prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em
quantidade (MSQ), em unidades monetárias (MS$) ou em percentual (MS%).
MS Q
Margem de SegurançaPercentual (MS% )
Vendas Atuais
Um exemplo de uso das margens de segurança pode ser visto no exemplo das indústrias Confiança
Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados
alcançavam $ 54.000,00. Seu custo variável unitário era estimado em $ 4,50, seu preço de venda
era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.
Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurança seria preciso, inicialmente,
calcular o ponto de equilíbrio em quantidade. Aplicando a fórmula, é possível determinar que o
ponto de equilíbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades.
Gastos Fixos
PEC Q
Preços - Gastos Variáveis Unitários
54.000
PEC Q 18.000 unidades
7,50 - 4,50
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Disciplina: Análise de Custos
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MS Q
Margem de SegurançaPercentual (MS% )
Vendas Atuais
MS% = 7.000/25.000 = 28%
As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na região de prejuízo, exibida no gráfico de
ponto de equilíbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00
ou aproximadamente 28% das vendas atuais.
Uma das principais funções da contabilidade de custos consiste em fornecer subsídios para a
tomada de decisões. Nesse sentido, a identificação e distinção de gastos conforme sua variabilidade em
variáveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separação entre custos e despesas, por
exemplo. A relação entre custos fixos e variáveis consiste em importante etapa na análise de formação
de preços e projeção de lucros obtidos a diversos níveis possíveis de produção e vendas.
Para ilustrar o efeito da relação conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da
Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da
cidade. Alguns dados mensais da empresa estão apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser
comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e
lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg.
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Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessário, em um primeiro momento,
separar os gastos fixos e variáveis. Veja as tabelas a seguir.
Valor
Gastos Fixos Valor ($) Gastos Variáveis ($)
Energia elétrica 200,00 Sorvete (por kg) 8,00
Aluguel 2.400,00 Embalagens para sorvete 2,00
Salários e encargos 1.600,00 (por kg de sorvete)
Condomínio 700,00
Telefone 100,00
Soma 5.000,00 Soma 10,00
Da análise de gastos fixos e variáveis, pode ser feita a seguinte análise entre custos, volumes e lucros:
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Professora: Pollyanna Souto
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A representação da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais
(5.000,00) e gastos variáveis unitários mantêm-se inalterados (10,00), os gastos variáveis totais
aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitário cai
exponencialmente, em função da economia de escala.
6.000,00 25.000
5.000,00 20.000
4.000,00 15.000
3.000,00 10.000
2.000,00 5.000
1.000,00
-
0,00
1 10 100 1.000 2.000 3000
1 10 100 1.000 2.000
Volum e
V o lum e
6.000,00 12,00
5.000,00 10,00
4.000,00 8,00
3.000,00 6,00
2.000,00 4,00
1.000,00 2,00
0,00 0,00
1 10 100 1.000 2.000 3000 1 10 100 1.000 2.000
Vo l u m e
V o lum e
Figura 5.1. Gastos fixos e variáveis, totais e unitários, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda.
Planejamento
Facilita a elaboração de orçamentos
Permite a projeção de lucros
Induz à redução de gastos
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Controle
Facilita o controle orçamentário
Permite a realização de orçamentos flexíveis
equilíbrio?
Exercício 01
A agrícola Arco-íris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da
empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas líquidas de $
400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos?
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Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
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Exercício 02
Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal
de produção e vendas da empresa é de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de
sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais são iguais a $ 300.000,00 e o custo
variável unitário é igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produção e vendas para 100.000,
calcule:
(a) qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção?
(c) qual o comportamento dos custos variáveis e custos fixos, em função do aumento de vendas
mencionado?
Receita
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Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais (de 80.000 para 100.000).
Variação em $ Variação em %
Receita
Exercício 03
A Fábrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. está trabalhando com capacidade ociosa de 40%.
Portanto, o volume mensal de produção e vendas da empresa atualmente é de 16.900 unidades.
Seus produtos têm custo variável igual a $ 3,00 por unidade, preço de venda igual a $ 6,50 cada, o
que gera um custo variável total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa são estimados em
$ 19.000,00. Após contratar uma empresa de pesquisa mercadológica, a empresa verificou que,
caso reduzisse seus preços em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena
reduzir o preço?
Quantidade Quantidade
DRE Simplificado
Total Unitário Total Unitário
Receita
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Disciplina: Análise de Custos
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Variação em $ Variação em %
DRE Simplificado
Total Unitário Total Unitário
Receita
Exercício 04
Um importante grupo empresarial estuda soluções viáveis que resultem no aumento de
lucratividade de duas empresas:
indústria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000
unidades por mês, a $ 0,32 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 0,13 e o custo fixo
mensal é de aproximadamente $ 2.850,00.
indústria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: também apresenta lucratividade nula - fabrica e
vende 23.200 unidades por mês, a $ 3,68 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 3,02 e o
custo fixo mensal é de aproximadamente $ 15.312,00.
Pesquisa mercadológica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preço
de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevação de 8% nos preços
resultaria em redução de vendas de 13%. Que sugestões você daria para ambas as empresas?
Quantidade = Quantidade =
Cheiro Bom
DRE Simplificado Total Unitário Total Unitário
Receita
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Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Quantidade = Quantidade =
Espuma Cremosa
DRE Simplificado Total Unitário Total Unitário
Receita
Exercício 05
A Companhia Indústrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os
custos fixos de produção são iguais a $ 100.000,00 por mês, e o custo variável, $ 8,00 por unidade.
O volume mensal de produção e vendas é de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por
seus produtos, a empresa espera aumentar sua produção e vendas para 30.000 unidades/mês. Pede-
se:
(a) Qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção e vendas
de 20.000 para 30.000 unidades?
(c) Comente também o comportamento dos custos variáveis e dos custos fixos x unitários, em função
do aumento de vendas mencionado.
Receita
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5.1- INTRODUÇÃO
A formação do preço de venda de produtos é um trabalho técnico e também um fator
determinante de sobrevivência da exploração da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os
preços definidos exclusivamente pelo mercado é um risco, ou seja, o mercado não é nem deve ser o
único caminho para a definição de preços, mas é importante ter os preços compatíveis com o
mercado.
Existem diferentes critérios para a definição do preço de venda dos produtos, entre eles as
despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o máximo cuidado os prazos
concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado.
Cabe ao produto a decisão de formar seus preços de venda. No entanto, se errar para maior,
perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a
calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gestão estratégica dos custos e trabalhar
identificando oportunidades de mercado e ganho.
A empresa precisa aprender a gerenciar, com competência a contabilidade de custos de sua
unidade e dominar sua demonstração financeira, pois é tendo o domínio dessas ferramentas que ele
melhora a qualidade de suas decisões e torna sua atividade mais competitiva. Os números são meros
detalhes, são sinais de vida da atividade. É importante acompanhá-los diária, semanal e
mensalmente. O fruto desse trabalho será o domínio do negocio e confiança nas decisões a serem
tomadas.
A gestão estratégica dos custos é um procedimento gerencial muito importante para os produtores
atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, é imprescindível
ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma “contabilidade de custos estrategicamente útil”.
Na pratica, é preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao máximo compreender os
custos de seu principal concorrente ou do líder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking.
Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente está disposto a pagar pelo
produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preço é,
muitas vezes, um erro. Para eles, não se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir
do preço para se chegar ao custo.
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Em alguns casos, a saída não é reduzir os custos, e sim aumentá-los, se for preciso, para
agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoluídos, concorrer com qualidade. A gestão
estratégica de custos é apenas uma resposta à ameaça representada pela economia globalizada, e a
ideia principal é começar a entender a que o cliente dá valor e partir daí para trás.
O que a gestão estratégica de custos quer mesmo saber é o que tem e o que não tem valor para
o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de
fabricação e comercialização, seus sistemas, as pessoas, suas relações e capacidade de agir e reagir.
Analisar e projetar os preços de venda dos produtos é vital para sobrevivência da empresa no
mercado.
O preço de venda é um assunto muito difícil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas
vendas o preço ideal para cobrir os custos e despesas é incompatível com o aplicado pelos
concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte
de despesas e buscar diminuir as despesas variáveis por meio de produtos alternativos, revisão da carga
tributária, etc.
A análise do preço de venda é o meio que a empresa dispõe de verificar se o preço praticado
suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preço de um produto, leva-se em
consideração o custo e a despesa variável como: o custo do produto, comissões, impostos, etc. e, em
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muitas vezes depois de feita a análise do preço de venda, é verificado que precisaria praticar por um
valor maior, pois está com seus custos fixos altos.
Além do cálculo do preço de venda dos produtos, é importante que a empresa também efetue a
análise de lucro por cliente. O preço pode estar compatível com o mercado e com suas despesas fixas,
mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode
inviabilizar a venda.
Outro fator importantíssimo que deve ser levado em consideração são as condições financeiras
da venda, não basta o preço estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos
maiores que os prazos de pagamentos, isto poderá levar a empresa a ter que descontar seus recebíveis
em banco ou factoring.
Portando, é importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as
coisas vão mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que não possuir um rigoroso controle
de custos e uma análise do preço de venda, com certeza, terá dificuldades para evidenciar onde está o
problema, se está em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os
prazos do “a receber” e do “a pagar”, ou ainda nos custos e despesas elevados e não-controlados.
Para administrar preços de venda, sem duvida é necessário conhecer o custo do produto; porem
essa informação, por si só, embora seja necessária, não é suficiente. Alem do custo, é preciso saber o
grau de elasticidade da demanda, os preços de produtos dos concorrentes, os preços de produtos
substitutos, a estratégia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende também do tipo de mercado
em que a empresa atua.
O importante é que o sistema de custos produzira informações úteis e consistentes com a
filosofia da empresa, particularmente com sua política de preços.
O sucesso empresarial pode não ser conseqüência da DECISÃO DE PREÇO. Contudo, o preço
equivocado de um produto certamente o levará ao insucesso.
É importante de ter os preços compatíveis com o mercado, além de aprender a calcular os custos
reais da sua atividade, fazer a gestão estratégica da empresa e trabalhar na identificação de novas
oportunidades de mercado e, conseqüentemente, aumentar a lucratividade.
O mercado pode reduzir ou elevar o preço de um determinado produto mediante ao seu excesso
ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitária poderá aumentar, pois seus gastos de
produção serão os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preço é forçado a
ser reduzido. Para não reduzir a margem de lucro é preciso reduzir os gastos de produção (fig. 1).
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LUCROS
(Figura 1)
Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, é conveniente que seja
possível conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Daí a importância de tratar
os custos de maneira responsável e criteriosa.
COMPONENTES DO PREÇO
Lucro
Impostos
Preço
Despesas
Gastos
Custos
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os impostos - diversos são os tributos incidentes sobre o preço, como Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICM´S), o Programa de
Integração Social (PIS), e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e
o lucro (que representa a remuneração do empresário).
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Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixação do preço de venda. Embora os
fatores considerados tenham em muitos aspectos, características semelhantes, como os já
mencionados, outros são acrescidos. São fatores importantes:
as necessidades do comprador;
sua disposição para pagar;
as reações da concorrência e a possibilidade do aparecimento de novos competidores;
as expectativas de preços dos insumos e as restrições de fornecimento;
o grau de utilização da capacidade instalada;
a situação financeira da empresa;
as restrições governamentais, etc.
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INTRODUÇÃO
A taxa de marcação ou Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para
formação do preço de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributação sobre vendas
(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preço de venda (comissões sobre
vendas, franquias, comissão da administradora do cartão de credito etc.), despesas administrativas
fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produção fixos e margem de lucro.
Um dos pontos mais polêmicos é a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O
percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inúmeros fatores e difere de empresa
para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadológico.
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Lucro
Impostos
Despesas
Custos
Custos Diretos
indiretos
X =
Taxa de
Base Preço
Marcação
Mark-up
Preço = Custo
Mark-up divisor
(1- Soma %)
ou
A FUNÇÃO DE CUSTOS
A forma mais tradicional de apuração de custos consiste na agregação de todos os seus fatores
com vista à obtenção de um custo total do produto, mercadoria ou serviço.
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Exemplo:
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %.
c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitária) = (25% ÷ 100 = 0,25)
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d) o Mark-up multiplicador é obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (100÷75=1,333)
e) o preço de venda a vista é obtido multiplicando o custo unitário da mercadoria pelo Mark-up
multiplicador.
Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500 x 1,333, o preço de venda é $666,67. A mesma
comprovação utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador.
Nesta forma de calcular preços – preços de dentro para fora -, o ponto de partida é o custo do
bem ou serviço apurado, segundo o critério do Custeio por Absorção e Custeio Variável etc.
Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP, que deve ser estimada para
cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos, e comissões incidentes sobre o preço e o lucro
desejado pelos administradores.
Suponha uma situação bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absorção):
Custo unitário: $8
Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o
percentual é uma estimativa).
Comissões dos Vendedores (COM): 5% do preço de venda bruto.
Tributos (IMP) incidentes sobre o preço de venda: 20% bruto
Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta
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O Mark-up divisor é calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variáveis ( - )% despesas fixas
(-) % lucro líquido.
Exemplo:
Pelo Custeio Variável
Custo Direto Variável: R$ 20,00;
Despesas Variáveis: 7%;
Despesas Fixas: 30%;
Lucro Líquido: 8%;
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Demonstrativo do Resultado:
Preço de Venda: R$ 36,36 (100%);
(- )Custo Direto Variável: R$ 20,00 (55%);
(- )Despesas Variáveis: R$ 2,54 (7%);
(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%);
= Lucro Líquido: R$ 2,91 (8%).
Entretanto, deve-se comparar com o preço praticado pelo mercado. Caso o preço de mercado
seja menor do que o preço calculado, a empresa deverá desenvolver alguma ação para diminuir os seus
custos, ou despesas, ou então, aceitar um lucro líquido menor.
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Exemplos:
Cálculo do custo de compra de mercadorias no comercio
Custo de compra da mercadoria $
(+) custo unitário na fatura 300
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)
(+) fretes/seguros/outros 10
(-) impostos recuperáveis (ICMS) (36)
(+) impostos não recuperáveis (IPI) 22
(+/-) outros -
(=) custo de compra da mercadoria 291
Diferença básica entre os dois cálculos de custo de compra para comercio e indústria esta na
recuperação de tributos. O ICMS e IPI são recuperáveis fiscalmente no caso industrial, enquanto
somente O ICMS é recuperável quando se trata de comércio. Quando da análise de custos, é
recomendável a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislação tributária, em
virtude das inúmeras peculiaridades jurídica existentes.
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A FUNÇÃO DO MERCADO
O comportamento do mercado com relação ao preço passa a ser cada vez mais importante
dentro de um cenário competitivo.
Nessa circunstância, a margem de contribuição passa a ser o instrumento mais adequado de
mensuração de desempenho.
Fixação de margem
A margem de lucro é a diferença entre o preço de venda e o custo por unidade.
Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face às suas
necessidades de distribuição de resultados, cobrir despesas e se capitalizar.
A partir da unidade vendida, é aplicada a margem desejada.
Exemplo:
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %.
Preço = (1 + 50 %) x 12
Preço = (1,50) x 12
Preço = $ 18,00
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1. A que aborda o custo total define o custo básico como sendo o custo total da unidade produtiva.
Os custos administrativos e de venda são adicionados ao custo básico.
2. A que aborda a contribuição define o custo unitário variável como custo básico. Os custos fixos
são somados a esta base.
EXEMPLO:
Você colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa:
Por unidade Total
Matéria-prima 6
Mão-de-obra direta 4
Despesas gerais variáveis 4
Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades) 6 120.000
Despesas variáveis administrativas e de vendas 1
Despesas fixas administrativas e de vendas
(com base em 20.000 unidades) 2 40.000
Suponha que para obter o preço de venda desejado a firma tem a política geral de acrescentar 50% ao
custo total por unidade ou 100% ao custo unitário variável.
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Para uma decisão acertada quanto ao preço de venda, você tem que considerar vários fatores, e
os principais são os custos que incorrem sobre a fabricação e venda dos produtos e uma analise
apurada dos preços praticados pelos seus concorrentes.
Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de
custos, que são os valores monetários por ela despendidos, para utilização dos elementos
indispensáveis as atividades de produção e venda de seus produtos. Para uma correta apuração e
apropriação dos custos é necessário saber identificá-los e classificá-los.
Para tanto, explicaremos algumas definições com relação à classificação dos custos.
Custos Variáveis de Produção (CVP) são todos aqueles que estão diretamente ligados à
produção. Variam proporcionalmente à quantidade produzida e podem ser chamados também de
custos com material direto (CMD).
Custos Fixos (CF) são todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produção e
venda dos produtos. Melhor dizendo, são os custos despendidos pela empresa para manutenção de sua
estrutura operacional.
Custos Variáveis de Venda (CVV) são todos aqueles que incidem sobre o preço de venda dos
produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e são representados em % (percentual) sobre as
vendas.
Outro componente do preço de venda é a margem de lucro que toda empresa almeja, pois é ela
que remunera o capital investido (aplicado).
2˚ passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricação dos
produtos.
4˚ passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no mês da apuração e dividir pela
quantidade total de peças produzidas neste mesmo mês. A resultante é o Custo Fixo Unitário (CFU)
que deverá ser somado ao custo unitário de material direto. Existem várias formas de rateio dos custos
fixos e essa uma delas.
EXEMPLO:
Uma indústria de Confecções de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lençóis de solteiro,
acompanhado de fronha e lençóis de casal, com duas fronhas.
Cálculo do preço de custo e preço de venda
Custos Fixos:
Item Discriminação Valores
1 Salários + Encargos Sociais 940,00
2 Pró-Labore + Encargos Sociais 1.500,00
3 Honorários Contábeis 200,00
4 Água e Energia 40,00
5 Combustível e Lubrificantes 100,00
6 Lanche 70,00
Materiais de Limpeza e
7
Escritório 40,00
8 Telefone 50,00
9 Depreciações 45,00
Total 2.985,00
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Considerando que esta empresa fabricará 2.000 peças por mês, temos:
Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49
Qtde. Peças/mês 2.000 peças/mês
Custo de Produção (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitário
(CFU)
a) Lençol de Solteiro
CP = $10,70 + $1,49 = $11,95
b) Lençol de Casal
CP = $13,68 + $1,49 = $15,17
Observação:
a) a alíquota de ICMS é variável de acordo com o produto e a região;
b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas;
c) os valores utilizados são fictícios, não correspondendo a nenhuma moeda específica.
Fórmula básica:
Preço de venda (PV) = Custo de Produção (CP) = Custo o
100% - (% CVV + % Lucro) Mark-up divisor
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a) Lençol de solteiro: PV =
b) a) Lençol de casal: PV =
a) Lençol de Solteiro
VALO
DESCRIÇÃO (%)
R
Preço de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV
(-) Custo Fixo Unitário (CFU)
(=) Lucro Unitário
b) Lençol de casal
DESCRIÇÃO VALOR (%)
Preço de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV (27,93% x $24,44)
(-) Custo Fixo Unitário (CFU)
(=) Lucro Unitário
A par dos preços de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que é de suma importância
para a tomada de decisão quanto ao preço de venda ideal do produto. Analise os preços praticados
por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor política
é baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado.
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O custo deve ser o de reposição, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preço calculado também é
para venda a vista;
Se o critério de custeio for o Custeio Variável (somente os custos variáveis), então o markup terá
que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produção, não incluídos no
custo do produto;
Os tributos a considerar são os incidentes direta e proporcionalmente sobre a receita, como ICMS,
PIS, COFINS, ISS, ETC.;
O lucro desejado pode ser expresso de várias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomando-
se por base o capital investido, o custo de oportunidade etc.
Esse método de calcular preços com base em custos é muito utilizado pelas empresas, porém apresenta
algumas deficiências, como: não considerar, pelo menos inicialmente, as condições de mercado, fixar
o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc.
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EXERCICIOS:
01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra
apresentou os registros seguintes:
a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a
empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os
valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma:
Aço=R$27,14;
Ferro=R$100,26;
Papel=R$10,97;
Fita=R$71,63.
MARK-UP Alíquotas ( %)
Fórmula: Preço = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos
Mark-ups para comércio e os respectivos preços de venda nesta situação:
MARK-UP Alíquotas ( %)
Fórmula: Preço = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
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e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situação inicial) em quantos por cento aumentará
o preço de venda comercial dos produtos:
MARK-UP Alíquotas ( %)
Fórmula: Preço = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
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EXERCÍCIO EXTRA
A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que,
quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por mês, e quando cobra
$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acréscimo imediato de custo variável de $
1,60/kg (dos quais 50% é farinha de trigo); além disso há, também, $ 1.200 mensais de custos fixos
diretos (identificados).
Desconsiderando a incidência de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR:
a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preço de $ 3,00.
b) Idem, cobrando $ 3,20.
c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preço de venda seja $ 3,00.
d) Idem, ao preço de $ 3,20.
CALCULOS:
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Introdução
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), é uma
metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio
arbitrário dos custos indiretos e está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de
fabricação de seus produtos. É geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em
Pequenas Empresas.
O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distorções provocadas pelo uso do
rateio, necessários aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de
custeio por absorção. Poderia ser tratado como uma evolução dos sistemas já discutidos, mas sua
relação direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de
custeio por absorção.
O ABC pode ser aplicado, também, aos custos diretos, principalmente à mão-de-obra direta, e é
recomendável que o seja; mas não haverá, neste caso, diferenças significativas em relação dos
chamados “sistemas tradicionais”. A diferença fundamental está no tratamento dado aos custos
indiretos.
Este sistema tem como fundamento básico a busca do princípio da causa, ou seja, procura
identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o
valor.
A idéia básica é atribuir primeiramente os custos às atividades e posteriormente atribuir custos
das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada
atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais
de custos consumiram serviços das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos.
“O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades
desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades” Conforme Eller (2000,
p.82).
Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos às atividades e aos produtos utiliza-se de
direcionadores. Martins ensina ainda que “há que se distinguirem dois tipos de direcionador: ...
direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades”. O citado autor
continua afirmando que “o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e
serve para custear as atividades”. Afirma ainda que “o segundo identifica a maneira como os produtos
consomem atividades e serve para custear produtos”. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade
“como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, métodos e seu
ambiente, tendo como objetivo a produção de produtos”. Assim para o estudo do método ABC deve-se
ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produção, seja de uma mercadoria ou um
serviço.
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A gestão por atividade tem sido uma das contribuições mais significativas para o campo da
gerencia da produção, advinda da implantação de tecnologias avançadas de produção.
A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto
para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficiência no
consumo de recursos.
O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto às empresas brasileiras devido,
especialmente Método de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gestão por atividade,
tem chamado a atenção de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa,
agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nível de
unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilização dos recursos gerais da fábrica. O
conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades é fundamental para
uma visualização de como o sistema de operações se desenvolve e o que e como adiciona valor no
sistema produtivo, o que acaba por tornar as operações mais eficientes e a empresa mais competitiva a
longo prazo.
Outra contribuição relevante do custeio por atividade foi à extensão de sua aplicação para outras
funções além da produção, como nas atividades comerciais e nos sistemas de serviços.
O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensável à implementação com sucesso da
Reengenharia de Processos, Gestão de Processo da Qualidade Total, decisões de investimentos em
Tecnologias Avançadas de Produção.
Embora conhecido e praticado há muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente,
graças aos seguintes principais fatores:
a) como consequência de novos conceitos e estilos de vida, hábitos, lazer etc.; as inovações
tecnológicas nas áreas de informática e de comunicações permitiram rápida e extraordinária mudança
no perfil da demanda e oferta de bens e serviços em nível global;
b) adicionalmente às estratégias de negócios fundamentadas nos princípios da economia de escala, as
empresas defrontam agora, inseridas que estão em um cenário de mercado global, com a necessidade
de enfrentar seus concorrentes com base também nos princípios da economia de escopo;
c) para sobreviver neste cenário, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados à
complexidade de processos constituem as características das empresas de sucesso em nível global,
tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos.
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Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Neste contexto, o que se observa é que cada vez mais ganha importância a economia de escala
(Economia de escala é aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a máxima
utilização dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de
produção e o incremento de bens e serviços. Ela ocorre quando a expansão da capacidade
de produção de uma empresa ou indústria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um
aumento proporcional no custo de produção. Como resultado, o custo médio do produto tende a ser
menor com o aumento da produção), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para
as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenário de competitividade
global.
Evitam alocações arbitrárias e distorções subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos
dos recursos às atividades que os utilizam.
Os custos das atividades são atribuídos aos produtos, serviços e clientes que criaram demanda
pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas.
O custo das compras é atribuído aos itens comprados. Os custos de projetar produtos são
atribuídos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente é atribuído a cada um
deles.
Definição do ABC
O ABC é uma metodologia desenvolvida para facilitar a análise estratégica de custos
relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa.
Trata-se de um sistema de custo baseado na análise das atividades que são significativas
para a empresa. Além disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema,
bem como mostrar um comparativo entre o método de custeio tradicional e o ABC.
Conceito de apropriação de custos baseado na premissa que os produtos ou serviços elaborados
por uma organização requerem a realização de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o
consumo de recursos (custos).
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Abordagem Multifuncional
Visão Econômica e de Custeio
Fatores Mensuração
Determinantes de Atividades de
Custo Desempenho
Objetos de
custeio
Método do ABC
Método que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que:
- atribui custos às atividades com base no consumo de recursos;
- Atribui custos a produtos/serviços com base no consumo de atividades;
- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos
produtos ou outras atividades.
CLIENTES
PRODUTOS
demandam
demandam
ATIVIDADES
RECURSOS
demandam
demandam GASTOS
CUSTOS
significam
ABC - ETAPAS
Necessidade de medir o Desempenho Organizacional
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Analisar Atividades
Coletar Custos
Analisar Custos
Implantação do ABC
A implantação do ABC requer uma cuidadosa análise do sistema de controle interno da entidade.
Sem este procedimento que contemple funções bem definidas e fluxo dos processos, torna-se inviável
a aplicação do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser também um sistema de gestão de
custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades
de informações gerenciais para o gestor, o que está intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da
empresa.
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Objetivos do ABC
O objetivo do ABC é o de “rastrear” as atividades mais relevantes, identificando-se as mais
diversas rotas de consumo dos recursos da empresa.
Técnica de contabilidade que permite a uma organização determinar os custos associados a cada
produto ou serviço elaborado, sem considerar a estrutura organizacional.
Processo de gerenciamento que atribui custos aos serviços ou produtos com base no consumo de
recursos pelas atividades realizadas para elaborá-los.
= = =
Soma de Atividades Soma de Tarefas Soma de Operações
Atividades que Não Agregam Valor: são as atividades que não contribuem para atender às
necessidades dos clientes.
Exemplo: Correções, inspeções, estocagem, solução de problemas, retrabalho.
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Análise de Valor do Processo: é a técnica que focaliza determinado nível de tarefas a fim de
determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com
menor custo.
As atividades podem ainda ser classificadas como primárias, quando dão suporte à missão da
organização; ou secundárias, quando dão suporte às atividades primárias.
DIRECIONADORES DE CUSTOS
Direcionadores de custos: são os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas. É
utilizado para custear as atividades que compõem os processos.
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CUSTOS
INDIRETOS DIRETOS
Alocáveis
R COMUNS Diretamente aos
Departamentos
DEPARTAMENTO
Serviço A
R
DEPARTAMENTO
Serviço B ESTOQUE
R
DEPARTAMENTO
Produção C Demonstração de Resultados
RECEITA
R PRODUTO X CPV
DEPARTAMENTO LUCRO BRUTO
Produção D DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL
PRODUTO Y
R
Alega-se que os “rateios” são as principais causas das distorções nos custos dos produtos, e que
estas têm provocado inúmeros erros de decisões.
Os críticos do chamado “rateio”, amplamente utilizado nas aplicações usuais do método
tradicional de custeio (por absorção e variável), apontam as seguintes razoes para as distorções que
ocorrem na apuração de custos de produtos e serviços:
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Embora compreensíveis tais críticas contem um grau de contundência não justificáveis, por diversas
razões:
1- para a alocação de balanços e outros relatórios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de
um esquema, como já foi mostrado, no qual os CIF são “rateados” aos departamentos e destes aos
produtos, para apurar os custos de produtos e serviços vendidos e dos que serão mantidos em estoque,
esquema este que é imposto pela legislação fiscal e societária;
2- a não ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistências de critérios e
procedimentos de quem faz o “rateio”, este é absolutamente necessário em alguns casos, como o
mencionado e, ademais, não há nada de errado com o “rateio” em si, do ponto de vista conceitual;
3- nos casos de uso de informações de custos para fins de decisão e controle, já há muito tempo se
utiliza o método de custeio variável (ou direto), segundo o qual não faz o “rateio” dos CIF aos
departamentos e produtos, a não ser os “diretamente identificáveis” com os mesmos.
Por outras razoes, eventualmente até mesmo o ABC também pode fazer uso de “rateio”, mas o
que ele faz essencialmente é o rastreamento do consumo de recursos, porque:
a) o ABC não é mais um sistema de acumulação de custos para fins contábeis, ou seja, não apura o
custo de produtos e serviços para a elaboração de balanços e demonstração de resultados;
b) o ABC é um novo método de analise de custos, que busca “rastrear” os gastos de uma empresa para
analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos “diretamente identificáveis” com suas
atividades mais relevantes, e destas para os produtos e serviços;
c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudança de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de
que estes, paralelamente à otimização de lucros para os investidores, busquem também a otimização do
valor dos produtos para os clientes (internos e externos).
Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados às atividades e aos produtos,
mas, à medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vão tornando-se indiretos. Nesse
contexto, o ABC é um facilitador para a apropriação direta dos custos indiretos e o “rateio” deve ser
usado só em ultima instancia.
Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, não há nada de errado com o
“rateio” que faz dos CIF para os produtos e serviços, quando se usa o método tradicional de custos
(absorção e variável) para fins de elaboração de balanços e demonstrativos complementares, ou até
mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparência e a consistência
dos critérios e procedimentos utilizados.
As críticas, entretanto, ao “rateio” são perfeitamente validas e aceitáveis, nos casos em que os
custos de produtos e serviços apurados para fins de balanço e outros relatórios financeiros são usados
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para decisões e controle gerenciais, porque para esta finalidade, no atual cenário de competitividade
global, o desenho de um sistema de informações, além de fundamentar-se nos princípios da
responsabilidade e controlabilidade, deveria considerar também a necessidade de sua interação com os
demais sistemas da empresa. Provavelmente, entre todos os outros, de igual importância, destaca-se o
de recursos humanos.
As razoes para esta preocupação são muitas, mas destacamos alguns que estão ocorrendo com
intensidade cada vez maior:
a compressão do tempo (no lançamento e manutenção de novos produtos no mercado);
a complexidade do processo de produção (com produtos cada vez mais diferenciados e lotes de
produção cada vez menores);
a crescente taxa de inovações tecnológicas e metodológicas (novas gerações de materiais,
computadores e softwares, tecnológicas de informação etc.).
Evidentemente, tudo isto tem preocupado muito as empresas, porque o rápido crescimento dos
gastos indiretos, decorrente do uso destas inovações, além de impactar diretamente seus lucros, tem
demonstrado a necessidade de uma nova visão e forma de gestão de negócios.
É neste contexto que se justifica a importância do “rastreamento” que o ABC faz das atividades
mais relevantes de uma empresa, supostamente as que consomem a maior parte dos recursos da
empresa e que são, geralmente, aquelas que se localizam nas áreas de engenharia, logísticas de
armazenamento, movimentação, transporte e distribuição de materiais e produtos, inspeções, etc. O
“rastreamento” feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira
etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa, como os
produtos consomem as atividades de uma empresa.
Entretanto, a informação gerada pelo “rastreamento” é ainda apenas um meio para se chegar a
um fim, que é a identificação das ações necessárias à sobrevivência e competição com sucesso da
empresa no cenário descrito, e isto só se conseguirá efetivamente se ocorrerem mudanças significativas
e permanentes de atitudes dos recursos humanos. É para isso que, fundamentalmente, o ABC se propõe
contribuir, através do “rastreamento”.
Benefícios:
♦Permite uma melhoria nas decisões gerenciais, pois deixa de ter produtos “subcusteados” ou
“supercusteados”.
♦Permite a determinação dos custos das atividades que incidem nos produtos, traz pois as condições de
se permitir a análise desses custos indiretos.
♦Facilita a determinação dos custos relevantes.
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Com relação ao primeiro ponto desfavorável ao ABC, convém esclarecer que alguns autores
consideram essa forma de custeamento não imune à arbitrariedade que costuma ser atribuída
exclusivamente ao custeio por Absorção.
Entendem que, se o seu maior problema é a subjetividade inerente à escolha do critério de rateio,
a utilização de vários critérios (ou direcionadores) como preceituado no ABC apenas aumentaria a
possibilidade de erros; isto é, a restrição acontece pelo rateio dos custos indiretos aos produtos e não
pelo maior ou menor número de critérios utilizados.
A terceira desvantagem atribuída ao ABC diz respeito ao detalhamento e ao volume de dados
que esse método requer.
Em empresas que possuem operações complexas, que exigem diversas etapas de produção, o
número de processos, de atividades e os respectivos dados (direcionadores, recursos etc.) para
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alimentar o sistema de custeio baseado em atividades pode ser tão alto que complicaria (ou
inviabilizaria) um detalhamento maior.
Em sua forma mais detalhada pode não ser aplicável na prática, em virtude de exigir um número
excessivo de informações gerenciais que podem inviabilizar sua aplicação.
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Atividades/Processos
CONSOMEM
Produtos/Serviços
GERAM
Custos
Exemplo:
ABC – Alocação
Custos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS PRIMÁRIOS
Atividades/Processos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS
SECUNDÁRIOS
Produtos/Serviços
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Assim, se um produto não consumir determinada atividade, não receberá os custos associados a
essa atividade. Se o produto exigir a execução da atividade, lhe será atribuído valor de custos
proporcionalmente a sua utilização no período.
No ABC os custos são atribuídos aos produtos com base na proporção do consumo médio das
atividades requeridas para fabricar cada produto. Com isso, os custos são associados às atividades e,
em seguida, repassados aos produtos por intermédio dos direcionadores de custos.
Já no Custeio por Absorção os custos são acumulados por departamentos ou centros de custos e
posteriormente rateados pelos produtos, em geral por um fator volumétrico de medição (como número
de unidades produzidas ou número de horas trabalhadas).
Enquanto no Custeio Absorção emprega-se um ou poucos critérios de rateio (com base em
volumes), no ABC utilizam-se diversos critérios de direcionamento conforme o tipo de atividade a ser
considerada.
Outra distinção importante entre os dois métodos é que dentro de um departamento ou centro de
custos pode haver várias atividades.
O Custeio por Absorção consideraria apenas o total do centro de custos, enquanto no ABC
seriam priorizadas as atividades executadas em tal centro de custos, que podem ou não ser consumidas
por determinado produto ou cliente.
Por exemplo, se no custeio por Absorção foi utilizado apenas um critério de rateio (volume de
unidades fabricadas) para alocar os custos indiretos aos produtos.
Enquanto no ABC seria usados três direcionadores de custos indiretos para atribuir valor às
atividades (“número de horas consumidas” para salários, “consumo de kw/h” para energia elétrica e
“metragem quadrada ocupada” para aluguel).
Os critérios de rateio (ou direcionadores de custos) adotados no ABC proporcionam uma
alocação mais confiável (ou lógica) dos custos indiretos aos produtos, uma vez que eles têm uma
ligação mais estreita com os fatores de custos.
Por outro lado, o custeio por Absorção empregou apenas um critério “volumétrico” (número de
produtos fabricados), sem relação “lógica” com todos os fatores de custos considerados.
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Recursos
CUSTEIO DE
PROCESSOS
Atividades/Processos
CUSTEIO DE
PRODUTOS
Produtos/Serviços
2) O ABC que apropria custos aos produtos no sentido vertical, mediante atividades realizadas em
cada departamento, é uma visão:
a) Econômica de custeio
b) Meramente tributária
c) Tradicionalista apenas
d) De custeio de produto
e) Meramente financeira
3) No ABC a visão horizontal, no sentido de captar os custos dos processos por meio das
atividades realizadas no vários departamentos funcionais, busca:
a) Avaliação física dos estoques
b) Aperfeiçoamento dos processos
c) Elaboração de custos com rateios
d) Levantamento físico de material
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6) A análise do valor proporcionada pelo ABC e pelo ABM deve ser realizada pela óptica dos:
a) Clientes
b) Preços
c) Custos
d) Canais
e) Lucros
7) Com relação à gestão de atividades e processos para obter vantagens competitivas, a gestão
Baseada em Atividades (ABM) é focada em:
a) Planejamento, execução e mensuração
b) Economias de escala, custos e preços
c) Lucratividade, planejamento e despesas
d) Orçamento, execução e cadeia de valor
e) Estudo, análise de gestão dos custos indiretos de produção (Overhead).
a) Levantamento de balanços
b) Uso de custeio por absorção
c) Utilização do custo histórico
d) Contagem física dos estoques
e) Eliminação dos desperdícios.
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1) A vice presidente de operações do Home Bank estava interessada em investigar a eficiência das
operações.
Saber quais os custos de abertura de conta, de processamento de depósitos e saques e do
processamento de outras transações dos clientes?
Uma das agências apresentou os seguintes dados de custo no último ano:
Pede-se: Efetue o primeiro estágio de alocação segundo o estudo pelo custeio por atividades.
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Os custos mais baixos dessas atividades divulgados por outras agências são os seguintes:
Atividade Custos mais baixos entre as demais
agências do Home Bank
Abertura de contas $ 26,75 Novas contas abertas
Processamento de depósitos e saques $1,24 Depósitos e saques processados
Processamento de outras transações do cliente $ 11,86 Outras transações dos clientes
processados
Pede-se: Determine, utilizando o primeiro estágio de alocação (exercício 01) e os dados mostrados
anteriormente, as taxas da atividade no sistema de custeio por atividades.
O que estes resultados sugerem a você?
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2) Você foi chamado por seu amigo, que é Administrador da Indústria W. Luxemburgo, para ajudá-
lo na melhor maneira de custear os seus dois produtos: Chuteiras e Tênis.
Chuteiras Tênis
Unidades Produzidas 200 600
Horas de MOD por unidade 2 3
Número de ordem de 10 5
produção
O Administrador informou que estava fazendo a atribuição dos custos aos produtos na base de
horas de MOD totais.
Você que está estudando na Faculdade os procedimentos da técnica ABC, resolveu apropriar os
custos com base no direcionador não relacionado aos volumes dos produtos. Preferiu usar
como direcionador dos custos a quantidade de ordens de produção.
Pede-se:
a) Calcule os custos dos dois produtos com base no procedimento adotado pelo
Administrador.
b) Calcule os custos dos dois produtos com base nos procedimentos da técnica ABC.
3) A Sociedade Industrial Abelhas Rainhas Ltda. resolveu implantar em sua contabilidade de custos,
como forma de exercer melhor controle sobre as despesas indiretas de fabricação, a técnica
chamada ABC. Pelo critério que usava, as despesas indiretas de fabricação eram alocadas aos
produtos com base nas horas máquinas empregadas.
Uma das primeiras revelações feitas pela equipe de consultores foi a de que a contabilidade de
custos poderia identificar os custos das atividades de preparação de máquinas e de preparação
de ordens de produção e que seria fácil acumular, por produto, a quantidade de preparações de
máquinas e de ordens de produção.
A sistemática ABC indica que esses dois direcionadores de custos estão mais de acordo com a
realidade, do que o direcionador de custos que estava sendo usado antes: a quantidade de horas
máquina.
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Abaixo você vai encontrar os dados operacionais pertinentes às linhas de produtos, do mês de
maio.
Pede-se:
a) Calcular os custos das duas linhas de produtos com base no critério adotado antes da
implantação do critério ABC.
b) Calcular os custos das suas linhas de produtos com base na técnica ABC.
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