DESCRIÇÃO

Abordagem dos principais pontos sobre a contabilidade de custos aplicada ao controle de estoque.

PROPÓSITO
Compreender os principais aspectos do cálculo e da contabilização de custos para as empresas industriais e as diversas
maneiras da aplicação de ambos em cada produto individual, assim como o cálculo do custo das mercadorias
vendidas.

PREPARAÇÃO
Tenha em mãos uma calculadora ou um sistema eletrônico de planilhas (Excel) para fazer os cálculos necessários durante
a leitura deste conteúdo.

OBJETIVOS

MÓDULO 1

Descrever a base de cálculo e o lançamento contábil do custo de aquisição de materiais

MÓDULO 2

Descrever as diferentes formas de cálculo do custo das mercadorias vendidas: PEPS, UEPS, CMP e preço específico

MÓDULO 3

Classificar os custos em diretos, indiretos, fixos e variáveis

MÓDULO 4

Empregar o método do rateio para o cálculo do custo total e unitário de produtos

INTRODUÇÃO
Abordaremos neste conteúdo os aspectos técnicos da contabilidade de custos para o cálculo e o registro contábil dos
custos de produção das empresas, bem como o custo de mercadorias vendidas.

Há diversos métodos utilizados pelas empresas:

Base de cálculo e lançamento contábil do custo de aquisição de materiais.

Fichas de controle de estoques pelos métodos PEPS, UEPS, CMP e preço específico.

Classificação dos custos em diretos, indiretos, fixos e variável.

Método de rateio do custo indireto de fabricação.

O presente conteúdo tenta ser completo, trazendo para você os principais métodos – ainda que de forma simples e direta.

MÓDULO 1

 Descrever a base de cálculo e o

lançamento contábil do custo de aquisição de materiais

CUSTO DE AQUISIÇÃO DE MATERIAIS: BASE DE

CÁLCULO E LANÇAMENTO CONTÁBIL
A Contabilidade é uma ciência que procura registrar eventos econômicos e
financeiros das
empresas a fim de
auxiliar na tomada de decisão delas. Dessa maneira, a utilização da contabilidade de custos é de extrema importância
para que as empresas e as entidades tomem decisões corretas balizadas em informações confiáveis.

 EXEMPLO

Para a tomada de decisões corretas sobre a operação de uma empresa industrial, informações sobre o custo de aquisições
de materiais são cruciais, pois os materiais são a base do produto acabado. Desse modo, cada real
economizado nas
aquisições de materiais pode se transformar em um real a mais de margem de lucro e um real de desconto no preço do
produto, aumentando, assim, o volume de vendas.

Neste módulo, trataremos da base de cálculo para o cálculo do custo de aquisição de materiais. Depois, veremos como é
feito o lançamento contábil desses custos no ativo da empresa. No final, faremos uma breve revisão com um
resumo dos
principais pontos abordados.

BASE DE CÁLCULO
A contabilidade de custos utiliza o princípio do “custo como base de valor” (também chamado de “custo histórico”) para os
lançamentos de custos. O valor a ser lançado na contabilidade da empresa é o custo histórico, ou seja,
aquele
efetivamente pago pelo produto – ou, nesse caso, pelas matérias-primas.

Entretanto, o custo de mercadorias, em muitas ocasiões, não é tão claro, gerando dúvidas sobre o seu cálculo contábil. O
exemplo a seguir contém uma ambiguidade no cálculo do custo de mercadorias:

EXEMPLO
A empresa XYZ compra 1.000kg de aço para produção de vigas. O custo unitário é de R$50,00 por quilo, porém, como
comprou tamanha quantidade de aço, ela conseguiu um desconto de 15% no preço final para o pagamento à vista.
O frete
de R$2.000,00 foi pago pela empresa XYZ, que também incorreu em um seguro obrigatório de R$200,00 pela carga.

Na nota fiscal, estão inclusos R$10.000,00 de impostos recuperáveis (Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação
– ICMS,
Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS) que a
empresa poderá usar para abater de vendas no futuro e R$800,00 de Imposto sobre os Produtos Industrializados
(IPI) já
embutidos no preço original de R$50,00 por quilo.

Notemos que esse exemplo é bem complexo, porém uma compra real também é tão complexa quanto, senão mais. Em
muitos casos, encontramos situações nas quais o cálculo do custo depende do julgamento subjetivo do contador.

 ATENÇÃO

O que deve guiar o contador ou o administrador é o princípio do “custo como base de valor”. Esse princípio dita que o custo
de um produto ou de uma matéria-prima deve ser aquele para um ou outro estar disponível para
uso ou venda da empresa.
APLICAREMOS ENTÃO ESSE PRINCÍPIO NA COMPRA DO EXEMPLO
ACIMA PARA OBTERMOS O VALOR DO CUSTO TOTAL:

A empresa comprou R$50,00 x 1.000 = R$50.000,00 de aço. No entanto, observemos que ela obteve um desconto de 15%
no preço final; portanto, não foram pagos R$50.000,00, e sim R$42.500,00 (R$50.000,00 menos os 15% que totalizam
R$7.500,00).

Utilizando o princípio do “custo como base de valor”, vemos que, na contabilização, tem de constar o valor efetivamente
pago. Com isso, obtemos uma base de cálculo de R$42.500,00. Entretanto, isso não é tudo, tendo em vista
que a empresa
também incorreu em R$2.000,00 de custos de frete.

Se ela não fizesse o frete da matéria-prima, não poderia utilizá-la; por isso, a empresa precisa contabilizar esses
R$2.000,00 como custo, pois esse valor é um custo em que a empresa incorreu para ter a matéria-prima disponível.

Isso eleva a base de cálculo para R$44.500,00. No entanto, a empresa incorreu em R$200,00 de seguro obrigatório para o
frete. Utilizando o mesmo raciocínio anterior, verificamos que o valor da base de cálculo agora é de R$44.700,00.

Falaremos agora sobre os tributos recuperáveis. Eles são aqueles que geram créditos futuros para descontos.

 EXEMPLO

Uma empresa compra um produto de R$100,00 pagando 18% de ICMS. Isso lhe gera um crédito de ICMS de R$18,00 a
ser utilizado pela empresa no futuro: se ela o vendesse por R$150,00, teria de pagar 18% x R$150,00 = R$27,00
de ICMS;
porém, como tem um crédito de R$18,00, ela pagará apenas R$27,00 – R$18,00 = R$9,00 de ICMS.

Na prática, portanto, esse valor é um ativo para a empresa, que o utilizará para
abater
do pagamento de impostos
futuros. Os tributos recuperáveis são o ICMS, o PIS e a Cofins. Já os tributos não recuperáveis, como, por exemplo, o
IPI, não
geram créditos para a
empresa.

No exemplo anterior, alcançamos o valor de R$44.700,00 sem consideramos os tributos na base de cálculo.

 ATENÇÃO

Os tributos recuperáveis geram um ativo que a empresa poderá utilizar para descontar de tributos futuros, constituindo,
portanto, um ativo em si mesmo de natureza diferente da mercadoria.

Utilizando o princípio do “custo como base de valor”, vemos que a empresa não gastou esses recursos na mercadoria, e
sim em créditos para impostos futuros; portanto, os R$10.000,00 não integram a base de cálculo do custo. Desse
modo, a
base de cálculo será de R$44.700,00 – R$10.000,00 = R$34.700,00.

Já no caso do IPI, como a empresa não pode recuperar esse valor, ele é integrado ao produto. Nesse caso, não
precisamos fazer nada, pois os R$800,00 já constavam na nota fiscal. Dessa maneira, a base de cálculo do custo dos
1.000kg de aço foi de R$34.700,00 (ou R$34,70 por quilo).

Podemos, de forma genérica, definir a base de cálculo do custo de aquisição da matéria-prima da seguinte maneira:

Base de cálculo = valor integral –

descontos + frete – tributos recuperáveis
 ATENÇÃO

Dependendo da situação, pode haver outros custos de disponibilidade, como, por exemplo, montagem e comissões. Além
disso, outros tantos podem (ou não) ser incluídos na base de cálculo dos custos de aquisição de materiais.
Cabe ao
contador e à administração da empresa a utilização de julgamentos subjetivos nesses casos.

LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
Agora que já sabemos calcular a base de cálculo para o custo de aquisição de matérias-primas, analisaremos como se faz
o lançamento contábil de tais fatos. Nesta seção, continuaremos o exemplo da seção anterior para sabermos
como a
empresa XYZ utilizará a contabilidade a fim de registrar os fatos relacionados à compra de 1.000kg de aço. Mas,
primeiramente, vamos relembrar a situação.

 RELEMBRANDO

A empresa XYZ comprou 1.000kg de aço e incorreu nos seguintes fatos:

Base de cálculo dos custos de aquisição: R$34.700,00

Tributos recuperáveis: R$10.000,00

Valor do frete: R$2.200,00

Valor pago pela compra: R$42.500,00

A partir dessas informações, nós já sabemos o suficiente para realizar os lançamentos contábeis. Primeiramente, faremos
o lançamento do valor pago pela compra dos 1.000kg de aço.

Esse lançamento é feito da seguinte forma (D se refere a débito e C, a

crédito):

D – Estoque de matéria-prima = R$32.500,00

D – Tributos a recuperar = R$10.000,00

C – Caixa = R$42.500,00

Vemos que o valor pago pela compra foi dividido em dois locais diferentes no ativo. O valor de R$10.000,00 – que se refere
a tributos que a empresa poderá abater de seus impostos no futuro – está contabilizado em uma conta
diferente
denominada “Tributos a recuperar”. Já o resto do valor de R$32.500,00 está contabilizado na conta de “Estoque de
matéria-prima”, virando, assim, parte da base de cálculo do custo de aquisição de materiais.

Contudo, ainda temos de contabilizar o frete e o seguro, que serão dois novos conjuntos de lançamento:
D – ESTOQUE DE MATÉRIA-PRIMA = R$2.000,00

C – CAIXA = R$2.000,00

D – ESTOQUE DE MATÉRIA-PRIMA = R$200,00

C – CAIXA = R$200,00

Agora o valor contabilizado no “Estoque de materiais” somou o valor total da base de cálculo: R$32.500,00 + R$2.000,00 +
R$200,00 = R$34.700,00. Cada
lançamento
constitui uma contribuição diferente ao valor do estoque: custo de
aquisição, frete
e
seguro.

Desse modo, os lançamentos contábeis serão feitos a débito na conta de “Estoques de matéria-prima” e a crédito na conta
de “Caixa”, caso o valor seja pago à vista, ou a crédito na conta de “Fornecedores a pagar” no passivo,
caso a compra seja
feita a prazo.

Como já sabemos contabilizar a base de cálculo dos custos, faremos a seguir uma conclusão final relativa ao conteúdo
deste módulo.

O especialista Paulo Roberto Miller Fernandes Vianna Junior fala sobre o custo de aquisição de materiais: base de cálculo
e lançamento contábil:
REFLEXÕES SOBRE A BASE DE CÁLCULO E
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
Neste módulo, nós aprendemos a realizar o cálculo do custo de aquisição de matérias-primas. Vimos também como se
contabiliza o valor da aquisição de mercadorias, bem como o dos tributos a recuperar.

O estoque de matérias-primas é o primeiro passo na fabricação do produto final da empresa. Contudo, também estão
presentes o custo dos produtos vendidos e o do estoque de produtos acabados e em processamento.

Veremos no próximo módulo como uma empresa gerencia os estoques de produtos acabados, obtendo, assim, no custo
das mercadorias vendidas.

VERIFICANDO O APRENDIZADO

MÓDULO 2

 Descrever as diferentes formas de cálculo

do custo das mercadorias vendidas: PEPS, UEPS, CMP e preço
específico

CONTROLE DO ESTOQUE DE PRODUTOS ACABADOS E

CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS
O controle de estoques de produtos acabados é de extrema importância para empresas comerciais e industriais. As
comerciais já os compram prontos, enquanto as industriais precisam produzir seus produtos.

Tendo isso em vista, descreveremos a seguir quatro métodos distintos do controle do estoque e do cálculo do custo de
mercadorias vendidas:

PRIMEIRO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI

(PEPS)
Mais conhecido pelo seu acrônimo PEPS, ele é uma das formas mais comuns de controle de estoque e de cálculo de custo
de mercadorias vendidas.

Nesse tipo de controle de estoque, como o próprio nome já o diz, ao ser realizada a venda de um produto, ocorre
justamente a baixa daquele mais antigo ainda em estoque – ou seja, o primeiro a entrar é o primeiro a sair.

O PEPS tem como premissa que o tempo de estocagem de um produto é o menor possível; por isso, os mais antigos em
estoque são vendidos primeiramente. Isso também
assegura que os
produtos não fiquem muito tempo no sistema de
estoque.

 ATENÇÃO

Um ponto que pesa contra esse tipo de controle de estoque é o fato de que, para grandes estoques, esse valor tende a
diminuir o do custo de mercadorias vendidas. Isso acontece porque, com a inflação, o custo dos produtos
comprados ou
produzidos tende a aumentar com o tempo. Por conta disso, os mais antigos são aqueles com os menores custos – e, com
isso, o custo das mercadorias vendidas tende a ser menor.

ÚLTIMO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI (UEPS)

O UEPS é um método de controle de estoque que significa o inverso do método

PEPS. Enquanto neste o produto
comprado há mais tempo é o que sofre a baixa, naquele é o mais recente que passa por tal processo.
Esse método não é utilizado no Brasil, pois nosso país adota as regulações da International Financial Reports Standards
(IFRS). A IFRS não permite a sua adoção pelo fato de os produtos antigos ficarem por tempo demasiadamente
longo no
estoque, o que pode levar a uma possível sobrevalorização dos custos das mercadorias vendidas.

CUSTO MÉDIO PONDERADO

O custo médio ponderado (CMP) é, assim como o método PEPS, um dos mais usados
pelas
empresas em seus
controles de estoque. Ele possui muitas vantagens em relação aos métodos PEPS e UEPS, além de facilitar a realização
dos lançamentos contábeis.

O CMP se utiliza da premissa de que cada produto no estoque possui um valor de mercado similar, pois todos, sendo os
mesmos produtos, teriam o mesmo custo, o qual, aliás, é a média de todos os custos dos produtos
dividido
pelo
número de produtos.

Isso acaba com o problema abordado anteriormente: o fato de o custo de mercadorias vendidas pelo método PEPS tender
a ser subvalorizado, enquanto o UEPS tem a tendência de ser supervalorizado. Além disso, seu lançamento contábil
é
mais simples, tendo em vista que se deve apenas multiplicar o valor do CMP pela quantidade de produtos vendidos para
se dar a baixa no estoque.

PREÇO ESPECÍFICO

O método do preço específico surgiu com o fato de que, atualmente, é muito mais fácil digitalizar os estoques de uma
empresa com cada produto possuindo uma tag e código específico. Assim sendo, sabe-se o quanto cada um custou.
Resultado: pode-se dar a baixa no produto
específico no estoque e calcular o custo de mercadorias vendidas de
forma mais
precisa.

A grande vantagem desse método é a precisão no cálculo e no controle. Como cada produto é controlado
individualmente, a contabilidade de custos fica extremamente precisa. Contudo, sua desvantagem é o custo,
que pode
ser proibitivo para pequenas e médias empresas, pois ele requer o investimento em sistemas, tags, leitores e pessoal para
controlar o estoque.

Por isso, embora o método do preço específico seja o melhor, muitas empresas
ainda
utilizam o PEPS ou CMP
pelo fato de esses métodos serem bem mais baratos de se
implementar.

CONTABILIZAÇÃO E COMPARAÇÃO ENTRE OS

MÉTODOS
Verificaremos agora a contabilização de um mesmo exemplo com quatro métodos
diferentes. Em seguida, faremos a
contabilização de cada método.

 EXEMPLO

Em março, a empresa XYZ produziu (ou comprou, pois este exemplo serve para empresas industriais ou comerciais) 1.500
vigas de aço a um custo unitário de R$55,00. Ela já possuía em estoque 5.000 vigas, sendo 3.000 vigas
produzidas em
fevereiro com o custo unitário de R$53,00 e outras 2.000 produzidas em janeiro com o custo unitário de R$52,50. Em 1º de
abril, ela vendeu 2.800 vigas (a empresa guardou todas as vigas identificadas
no estoque de forma conjunta e verificou que
foram retiradas 487 produzidas em março, 1.329 em fevereiro e 984 em janeiro).

PRIMEIRO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI

Pelo método PEPS, o cálculo se dá com a venda dos produtos mais antigos primeiramente, indo, em seguida, para os mais
novos. Com isso, a empresa vende as 2.000 vigas produzidas em janeiro mais as 800 de fevereiro.

O valor, assim, é de 2.000 x R$52,50 + 800 x R$53,00 = R$147.400,00. Ele será contabilizado como custo de mercadorias
vendidas.

Seu lançamento será então de:

D – Custo de mercadorias vendidas = R$147.400,00

C – Estoques de produtos acabados = R$147.400,00

ÚLTIMO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI

O método UEPS é o inverso do PEPS. Por isso, primeiramente se dará a baixa das 1.500 vigas produzidas em março e
depois das 1.300 de fevereiro. O valor total fica em R$55,00 x 1.500 + R$53,00 x 1.300 = R$151.400,00.

Vejamos que o valor de R$151.400,00 é maior que o de R$147.400,00 obtido pelo método PEPS. Além disso, notemos que
o estoque de janeiro não foi vendido, aumentando as chances de que, com a nova produção em abril,
esse estoque fique
para trás.
O lançamento contábil, nesse caso, será o seguinte:

D – Custo de mercadorias vendidas = R$151.400,00

C – Estoques de produtos acabados = R$151.400,00

CUSTO MÉDIO PONDERADO

Utilizando o método CMP, primeiramente teríamos de calcular a média dos custos de cada produto e, depois, multiplicar
esse valor por 2.800 (quantidade vendida).

Eis o cálculo da média:

1500×55+3000×53+2000×52,50 346500
= = R$53,31
1500+3000+2000 6500


Atenção! Para visualização completa da equação utilize a rolagem horizontal

Dessa maneira, o valor do CMP para essa transação será de R$53,31 x 2800 = R$149.268,00. Notemos que ele fica entre
os valores do PEPS e UEPS, com o valor do CMP sendo maior que o do PEPS e menor que o do UEPS.

O lançamento contábil fica da seguinte maneira:

D – Custo de mercadorias vendidas = R$149.268,00

C – Estoques de produtos acabados = R$149.268,00

PREÇO ESPECÍFICO
Pelo método do preço específico, observamos que o valor dos custos de mercadorias vendidas será exatamente o das
vigas vendidas (487 vigas produzidas em março, 1.329 em fevereiro e 984 em janeiro).

Desse modo, o custo seria calculado da seguinte maneira:

487 × 55 + 1.329 × 53 + 984 × 52,5 = R$148.882,00


Atenção! Para visualização completa da equação utilize a rolagem horizontal

Esse custo das mercadorias vendidas representa exatamente o das vigas que foram retiradas dos estoques.

Por fim, seu lançamento contábil será de:

D – Custo de mercadorias vendidas = R$148.882,00

C – Estoques de produtos acabados = R$148.882,00

O especialista Paulo Roberto Miller Fernandes Vianna Junior fala sobre o custo de mercadorias vendidas:

IMPORTÂNCIA DO CONTROLE DE ESTOQUE

Neste módulo, nós conhecemos as diferentes formas de se estimar o custo de mercadorias vendidas:

PEPS: Os produtos mais antigos são vendidos primeiramente.

UEPS: Os mais novos são vendidos em primeiro lugar.

CMP: Os produtos têm todos o mesmo custo.

Preço específico: Cada produto pode ser controlado e estimado individualmente.

Agora que já compreendemos a forma de controle na venda do estoque dos produtos acabados, nós estudaremos no
próximo módulo sobre como se dá a classificação dos custos quanto ao objeto e ao volume a fim de podermos calcular
o
custo a ser alocado no estoque desses produtos.

VERIFICANDO O APRENDIZADO

MÓDULO 3
 Classificar os custos em diretos,
indiretos, fixos e variáveis

CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS QUANTO AO OBJETO E

AO VOLUME
Neste módulo, descreveremos a classificação dos custos quanto ao objetivo (direto
versus indireto) e ao volume (fixo
versus variado). Pontuaremos ainda a ambiguidade na classificação dos custos quanto ao volume.

 EXEMPLO

Custos semifixos ou semivariáveis.

A classificação dos custos é muito importante, pois isso influencia tanto no cálculo dos custos a serem apropriados no ativo
quanto daqueles que serão tratados como despesas, as quais, por sua vez, serão lançadas diretamente
na demonstração
de resultado do exercício da entidade.

Este módulo está estruturado da seguinte maneira: primeiramente, vamos abordar os custos divididos por objetivos;
depois, os custos divididos por volume; e, por fim, a ambiguidade na classificação dos custos, bem como a relação
entre a
abordagem por objetivos e a por volume. No final, faremos ainda uma revisão do conteúdo abordando os principais pontos
tratados.

CLASSIFICAÇÃO QUANTO AOS OBJETIVOS

Na classificação dos custos de produção quanto aos objetivos, a divisão é feita

quanto ao
objetivo do gasto. O
propósito é saber se ele é relacionado direta ou indiretamente com a produção, ou se sequer possui relação com ela.

O que importa nessa classificação, portanto, não é como os gastos se comportam com o passar do tempo, e sim com
qual objetivo a administração de uma empresa decide
incorrer
neles. O que importa é a natureza dos gastos.

Essa distinção é importante, pois, mais à frente, demonstraremos como os gastos se comportam ao passar o tempo e
como isso pode influenciar a classificação deles.

A classificação dos gastos que possuem relação com a produção quanto aos objetivos se dá em duas categorias:
Diretos

Um exemplo de gasto direto é a matéria-prima diretamente relacionada com o produto.


Indiretos

O salário dos funcionários de limpeza é um gasto indireto.

OS CUSTOS DIRETOS MAIS COMUNS SÃO A MATÉRIA-PRIMA E A

MÃO DE OBRA DIRETA.

MATÉRIA-PRIMA

A matéria-prima são os matérias usados seja na fabricação dos produtos, seja na fabricação das embalagens.

MÃO DE OBRA DIRETA

Funcionários que trabalham diretamente na confecção, na montagem e na embalagem do produto.

Já os custos indiretos mais comuns são os de depreciação, manutenção de maquinário, aluguel de fábrica, mão de obra
indireta e outros materiais usados indiretamente na
produção.

MÃO DE OBRA INDIRETA

Funcionários de gerência, limpeza, segurança etc.

PRODUÇÃO

Exemplos de outros custos de produção são a água utilizada no processo de tingimento de um tecido, energia elétrica
utilizada para a produção etc.

CLASSIFICAÇÃO QUANTO AO VOLUME

Na classificação dos custos de produção quanto ao volume, a divisão é feita quanto à forma como o custo se comporta
com o passar do tempo e a mudança do volume da produção:
se não varia com a mudança desse volume, tal custo é
determinado como fixo; se
sofre
mudança, é considerado variável.

Diferentemente da classificação referente aos objetivos, a relativa ao volume não

se
importa com a natureza do gasto, e
sim com o comportamento dele com o passar do
tempo. Isso é importante para a administração da empresa, já que,
para seus planejamentos futuros, pode haver alterações no volume de produção, como novas decisões sobre orçamento
ou ampliação/redução de produção.

Custos fixos

Os mais comuns são a depreciação, os aluguéis e a mão de obra, pois eles não tendem a variar com o passar do tempo e
com mudanças não bruscas de volume.

Custos variáveis

São aqueles que, mesmo com uma mudança pequena de volume, sofrem uma alteração. Exemplos: matéria-prima, água e
energia elétrica.

AMBIGUIDADES NA CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS QUANTO

AO VOLUME E
SUA RELAÇÃO COM
CUSTOS DIRETOS E
INDIRETOS

A classificação de custos quanto ao volume é ambígua, pois quase todos eles variam com o passar do tempo e com a
variação do volume da produção. Sendo assim, nenhum custo é totalmente fixo.

EXIBIREMOS A SEGUIR EXEMPLOS DE CUSTOS SEMIFIXOS E FIXOS:

Um exemplo de custo fixo é o custo com depreciação quando ela é feita pelo método de cotas constantes. Nesse tipo,
não há variação de valor devido ao volume. Independentemente de a empresa produzir a 0% (ou
seja, não fazer nada) ou
a 100% da capacidade (produção total), o custo da depreciação será o mesmo.

Compare com a mão de obra direta: caso a empresa reduza 10% na sua produção, ela talvez não precise demitir
funcionários. Isso é diferente no caso da matéria-prima, pois uma redução de 10% na produção resulta em uma diminuição
de 10% no consumo de matéria-prima. Nesse caso, a mão de obra direta é um custo semifixo.
Existem também os custos semivariáveis, que são custos nos quais existe uma parcela fixa e outra variável em sua
composição.

Na energia elétrica, na água e no gás, são cobrados valores fixos referentes à taxa de disponibilidade. Eles não variam da
mesma forma que a matéria-prima, a qual, aliás, não possui componente fixo. Em casos assim, encontra-se
uma
ambiguidade na classificação de custos, especialmente entre os semifixos e os semivariáveis.

A administração da empresa e a contabilidade deverão decidir como classificar os custos de acordo com a sua realidade.
No entanto, existe uma relação muito importante
entre os
custos por objeto e aqueles por volume.

 ATENÇÃO

Normalmente, os custos diretos são classificados

como
variáveis, enquanto os indiretos o são como fixos. Mas há
exceções: o custo de mão de obra direta, embora seja direto (como o próprio nome diz), é tratado como fixo, pois ele
tende a se manter estável de um mês para o outro. Já um
exemplo de custo indireto variável é a energia elétrica ou a água.

EXEMPLIFICAÇÃO NO CÁLCULO DE CUSTO

Empregaremos a seguir um exemplo para o cálculo de uma matriz de classificação de custos. Primeiramente, nós apenas
o leremos. Em seguida, faremos a matriz com a divisão entre o custo e a despesa. Se ela for um custo, haverá uma nova
divisão em fixo
versus
variável
e direto versus indireto.

A empresa XYZ calculou os seguintes gastos no mês de março: R$35.000,00 de matéria-prima, R$45.000,00 de mão de
obra direta, R$28.000,00 de mão de obra indireta, R$18.000,00 de aluguel do espaço da fábrica, R$5.000,00 de aluguel
de
espaço da loja, R$4.000,00 de depreciação do maquinário e R$2.000,00 de despesa financeira.

Agora faremos a tabela da seguinte maneira:

Custo

Tipo de gasto Valor Despesa Fixo Variável Direto Indireto

Matéria-prima R$35.000,00 x x

Mão de obra direta R$45.000,00 x x

Mão de obra indireta R$28.000,00 x x

Aluguel fábrica R$18.000,00 x x

 Aluguel loja R$5.000,00 x

Depreciação R$4.000,00 x x

Despesa financeira R$2.000,00 x

Tabela: Matriz de classificação dos custos.

Elaborada por: Rodrigo de Oliveira Leite.


Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal

Primeiramente, falaremos das despesas. Elas são duas nesse cenário:

Aluguel da loja: Ele está relacionado com a venda de produtos, e não com a sua produção.

Despesa financeira: Como o próprio nome indica, ela é uma despesa, e não um custo.

Com relação aos custos variáveis, existe apenas um nesse exemplo: a

matéria-prima. Esse
custo também é direto,
pois se trata de um que integra o produto final. Os demais
custos
são fixos:

MÃO DE OBRA DIRETA

MÃO DE OBRA INDIRETA

ALUGUEL DA FÁBRICA

DEPRECIAÇÃO

Ainda falando dos custos fixos, apenas a mão de obra é um custo direto, pois esse custo se faz presente no valor
final do produto (sendo diretamente relacionado a ele). Todos os outros custos fixos (mão de
obra indireta, aluguel da
fábrica e depreciação) são indiretos nesse exemplo.

Pressupondo que todos os gastos foram pagos com o caixa disponível da empresa, seus lançamentos contábeis seriam:

D Estoques de produto acabado = R$35.000,00

 C Estoques de matéria-prima = R$35.000,00

D Estoques de produto acabado = R$45.000,00

C Caixa = R$45.000,00 (pagamento da mão de obra direta)

D Estoques de produto acabado = R$28.000,00

C Caixa = R$28.000,00 (pagamento da mão de obra indireta)

D Estoques de produto acabado = R$ 18.000,00

C Caixa = R$ 18.000,00 (pagamento do aluguel da fábrica)

D Despesas com aluguéis = R$ 5.000,00

C Caixa = R$ 5.000,00 (pagamento do aluguel da loja)

D Estoques de produto acabado = R$ 4.000,00

C Depreciação acumulada do maquinário = R$ 4.000,00

D Despesas financeiras = R$2.000,00

C Caixa = R$2.000,00

Tabela: Lançamentos contábeis.

Elaborada por Viviane dos Santos.

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Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal
O especialista Paulo Roberto Miller Fernandes Vianna Junior fala sobre a classificação dos custos quanto ao objeto e ao
volume:

PONDERAÇÕES SOBRE OS MÉTODOS DE CUSTEIO

Os métodos de custeio deste módulo estiveram focados no cálculo do custo do estoque de produtos acabados, enquanto
os de controle de estoque do módulo anterior eram aplicáveis na conversão dos estoques de produtos acabados
em custo
de mercadorias vendidas.

Os métodos analisados se dividiram em dois:

QUANTO AO OBJETO (DIRETO VERSUS INDIRETO)

QUANTO AO VOLUME (FIXO VERSUS VARÁVEL)

Comentamos também sobre a ambiguidade dos custos quanto ao volume, dando origem aos semifixos e aos
semivariáveis. Analisamos ainda como os custos diretos tendem a ser fixos e os indiretos, variáveis.

Por fim, observamos os lançamentos contábeis dos custos totais, mas não analisamos como o rateio é feito entre os
produtos. Veremos isso no próximo módulo.
VERIFICANDO O APRENDIZADO

MÓDULO 4

 Empregar o método do rateio para o

cálculo do custo total e unitário de produtos

RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS

Neste módulo, veremos como é feito o rateio de custos entre diferentes estoques de produtos. Em muitas oportunidades,
as empresas possuem um parque fabril para a produção de diversos produtos. Eles possuem custos em comum:
são os
chamados
indiretos.

 EXEMPLOS

Eletricidade, segurança, depreciação e manutenção.

MAS RESTA UMA DÚVIDA: COMO UMA EMPRESA PODE FAZER O

RATEIO DO CUSTO DE PRODUÇÃO INDIRETO PARA DIFERENTES
PRODUTOS?

Veremos a seguir como isso é possível. Além disso, apresentaremos os lançamentos contábeis referentes a esse tipo de
operação.

CRITÉRIOS DE RATEIO DOS CUSTOS

INDIRETOS

 RELEMBRANDO

Relembremos que os custos indiretos são aqueles que não conseguem ser traçados para nenhum tipo de produto em
específico. Como são “comuns” a todos os produtos, eles devem ser rateados. Os diretos, por sua vez, não
precisam ser
rateados, pois podem ser calculados e alocados diretamente nos produtos.

Para fazer um rateio dos custos indiretos de fabricação (CIF), é necessário definir um critério de rateio.
Nesta seção, abordaremos três critérios diferentes:

1. RATEIO PELO MÉTODO DO CONSUMO DE MATÉRIA-PRIMA

Nesse método, emprega-se o custo da matéria-prima como critério para

alocar os CIF. Ou seja, os produtos têm seus
custos indiretos proporcionais ao consumo de matéria-prima de cada um. Vejamos um exemplo a seguir:

 EXEMPLO

A empresa XYZ produz vigas, vergalhões e placas de aço. Todos esses produtos são fabricados na mesma fábrica e
possuem custos indiretos em comum. A empresa incorreu em R$900.000,00 de custos indiretos, sendo que as
vigas de
aço consumiram R$200.000,00 de aço; os vergalhões, R$50.000,00; e as placas, R$150.000,00.

Transformemos os valores da matéria-prima em porcentagens: as vigas consumiram 50% da matéria-prima; os vergalhões,

12,5%; e as placas, 37,5%. Nesse caso, o rateio dos produtos se dá da seguinte maneira: R$900.000,00
x 50% =
R$450.000,00 para as vigas, R$850.000,00 x 37,5% = R$337.500,00 para as placas e R$900.000,00 x 12,5% = R$112.500
para os vergalhões.

2. RATEIO PELO MÉTODO DO CONSUMO DE MÃO DE OBRA DIRETA

Emprega-se nesse método a mão de obra direta no lugar do consumo de

matéria-prima. O rateio, portanto, se dá
pela proporção do uso da mão de obra direta por cada produto.

Vejamos mais um exemplo para solidificar esse conceito (com o mesmo caso da empresa XYZ):

 EXEMPLO

A empresa incorreu em R$900.000,00 de custos indiretos, sendo que as vigas de aço consumiram R$125.000,00 de mão
de obra indireta; os vergalhões, R$250.000,00; e as placas, R$75.000,00. Transformemos os valores da mão
de obra direta
em porcentagens: as vigas consumiram 27,8% da mão de obra direta; os vergalhões, 55,6%; e as placas, 16,6%. Nesse
caso, o rateio dos produtos se dá da seguinte maneira: R$900.000,00 x 27,8% = R$252.200,00
para as vigas,
R$900.000,00 x 55,6% = R$500.400,00 para os vergalhões e R$900.000,00 x 16,6% = R$141.100 para as placas.

Notemos a diferença no rateio dos custos utilizando os dois critérios diferentes:

Método MP Método MOD

Vigas de aço R$ 450.000,00 R$ 250.200,00

 Vergalhões de aço R$ 112.500,00 R$ 500.400,00

Placas de aço R$ 337.500,00 R$ 149.400.00

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Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal

Isso poderá afetar a política de preço da empresa XYZ: se, no método do rateio do CIF (por meio do custo de matéria-
prima), parece que a XYZ pode cobrar mais barato no vergalhão e deve cobrar um preço mais
caro na viga de aço, o
método de rateio do CIF (por intermédio do custo de mão de obra direta) mostra que os vergalhões precisam ter um preço
mais alto, enquanto as placas podem ter um preço mais barato. Contraditório,
não é?

 ATENÇÃO

Esse é o motivo pelo qual muitos gestores atacam o método de rateio do CIF utilizando tais critérios, pois, caso o critério
seja mudado, o valor dos custos dos produtos poderá ser alterado radicalmente.

3. RATEIO PELO MÉTODO DOS CUSTOS PRIMÁRIOS

Buscando um meio-termo entre os dois métodos anteriores, pode-se utilizar o rateio do CIF por meio dos custos primários.
Nesse método, não são empregados a
mão de
obra direta nem o consumo de matéria-prima, e sim a soma desses
dois
custos.

“CUSTO PRIMÁRIO” É O NOME PELO QUAL É CONHECIDA A SOMA

DOS CUSTOS DE MATÉRIA-PRIMA E MÃO DE OBRA.

Ou seja, nesse método, o rateio se dá pela proporção da soma de ambos por cada produto. Como frisamos, pode-se obter,
assim, um meio-termo entre os dois métodos abordados anteriormente.

Veja um exemplo:

EXEMPLO
Utilizaremos o mesmo caso da empresa XYZ do exemplo anterior. Ela incorreu em R$900.000,00 de custos indiretos. Seus
custos primários são os seguintes: as vigas de aço consumiram R$125.000,00 de mão de obra indireta e R$200.000,00
de
materiais; os vergalhões, R$250.000,00 de mão de obra direta e R$50.000,00 de matéria-prima; e as placas, R$75.000,00
de mão de obra direta e R$150.00,00 de matéria-prima.

A partir desses números, podemos calcular os custos primários para cada produto: R$325.000,00 para as vigas de aço,
R$300.000,00 para os vergalhões e R$225.000,00 para as placas. Com isso, obtemos os percentuais de rateio:
38,2%,
35,3%, e 26,5%, respectivamente.

Os valores a serem lançados como custos, portanto, são estes: 38,2% x R$900.000,00 = R$343.800,00 para as vigas,
35,3% x R$900.000,00 = R$317.700,00 para os vergalhões e 26,5% x R$900.000,00 = R$238.500,00 para as placas.
Comparemos esse método com os outros dois abordados anteriormente:

Método MP Método MOD Método CP

Vigas de aço R$ 450.000,00 R$ 250.200,00 R$343.800,00

Vergalhões de aço R$ 112.500,00 R$ 500.400,00 R$317.700,00

Placas de aço R$ 337.500,00 R$ 149.400.00 R$238.500,00

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Atenção! Para visualização completa da tabela utilize a rolagem horizontal

NOTEMOS QUE O MÉTODO DO CUSTO PRIMÁRIO POSSUI VALORES

MENOS EXTREMOS QUE O DE RATEIO COM A MATÉRIA-PRIMA OU O
DE RATEIO COM A MÃO DE OBRA DIRETA.

Esse tipo de análise, contudo, exige algum cuidado. Qualquer tipo de rateio, afinal, é subjetivo e arbitrário. Cada empresa
tem de tomar decisões baseadas na forma mais adaptável à sua estrutura de custos.

 EXEMPLO

Uma empresa extremamente automatizada que não possui muitos gastos com mão de obra pode usar o rateio com a
matéria-prima de forma eficiente. Isso já não é o caso de outra em que a maior parte do custo de um produto
(ou de um
serviço) diz respeito justamente à mão de obra.

Dessa forma, devemos sempre ter cuidado com “regras simples e gerais”. O ideal é utilizar o nosso julgamento profissional
para uma melhor tomada de decisão.
O especialista Paulo Roberto Miller Fernandes Vianna Junior fala sobre Rateio dos custos indiretos:

LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

Analisaremos a seguir os lançamentos contábeis que devem ser feitos para a correta contabilização e evidenciação dos
fatos ocorridos.

Tendo em vista que, independentemente do método utilizado, a contabilização é a mesma,

serão utilizados nos exemplos
abaixo os números do exemplo com
o rateio pelo método do
custo primário. Nesse caso, a empresa XYZ incorreu em
custos indiretos que somam R$900.000,00: R$343.800,00 para as vigas, R$317.700,00 para os vergalhões e
R$238.500,00 para as placas.

Normalmente, as empresas utilizam uma conta de transição que chamaremos de “custos indiretos a apropriar”. Ela sempre
é zerada no fim do período e acumula os valores dos custos indiretos para a apropriação no transcorrer dele.

Nesse caso, suponhamos que os custos indiretos sejam o seguinte:

 R$50.000,00 de depreciação

R$550.000,00 de mão de obra indireta

R$60.000,00 de energia elétrica

R$40.000,00 de água

R$150.000,00 de manutenção no maquinário

R$50.000,00 de outros custos indiretos

Cada um desses custos foi lançado a débito na conta de “custos indiretos a apropriar”, gerando um saldo de R$900.000,00
para a alocação nos produtos. A partir disso, pode-se fazer a alocação em cada item do estoque da seguinte
maneira:

D – ESTOQUE DE VIGAS ACABADAS = R$343.800,00

C – CUSTOS INDIRETOS A APROPRIAR = R$ 343.800,00

D – ESTOQUE DE VERGALHÕES ACABADOS = R$ 238.500,00

C – CUSTOS INDIRETOS A APROPRIAR = R$238.500,00

D – ESTOQUE DE PLACAS ACABADAS = R$317.700,00

C – CUSTOS INDIRETOS A APROPRIAR = R$317.700,00

Observemos que agora houve R$900.000,00 de crédito em uma conta devedora no mesmo saldo, ou seja, a conta de
“custos indiretos a apropriar” está zerada.
OBSERVAÇÕES SOBRE OS MÉTODOS DE RATEIO E
SUA CONTABILIZAÇÃO
Os métodos de rateio abordados neste módulo são alguns dos muitos disponíveis, porém eles estão entre aqueles mais
utilizados. Conforme frisamos anteriormente, a
utilização de
tais métodos de rateio precisa ser feita com todo o
cuidado, pois sua má utilização
pode
gerar problemas para a empresa ao estimar custos errados de produtos.

Por isso, os conhecimentos adquiridos por você devem ser utilizados de forma conjunta com a experiência e a
subjetividade para uma tomada de decisões corretas e eficientes.

VERIFICANDO O APRENDIZADO

CONCLUSÃO

CONSIDERAÇÕES FINAIS
Apresentamos neste conteúdo os principais pontos sobre a contabilidade de custos aplicada ao controle de estoque.
Compreendemos, com isso, a base de cálculo e o lançamento contábil do custo de aquisição de materiais.

Conhecemos as fichas de controle de estoques pelos métodos PEPS, UEPS, CMP e preço específico. Apontamos a
classificação dos custos em diretos, indiretos, fixos, descrevendo ainda a variável do método de rateio do custo indireto
de
fabricação entre diferentes produtos.

Também destacamos o fato de que cada profissional deve utilizar sua experiência e subjetividade para escolher o melhor
tipo de rateio. Com isso, estabelecemos os principais aspectos do cálculo e da contabilização de custos
para as empresas
industriais.

A partir deste trabalho, você já sabe calcular e contabilizar os custos de cada produto individual de diversas maneiras,
assim como o custo das mercadorias vendidas.

 PODCAST
Agora, o especialista Paulo Roberto Miller Fernandes Vianna Junior encerra respondendo a perguntas sobre o tema.

AVALIAÇÃO DO TEMA:

REFERÊNCIAS
GELBCKE, E.; DOS SANTOS, A.; IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E. Manual de contabilidade
societária: aplicável a todas as
sociedades de acordo com as normas internacionais e do CPC. 3. ed. Barueri: Atlas, 2018.

LEONE, G. S. G. Curso de contabilidade de custos. 4. ed. Barueri: Atlas, 2010.

MARTINS, E. Contabilidade de custos. 11. ed. Barueri: Atlas, 2018.

MARTINS, E.; ROCHA, W. Contabilidade de custos – livro de exercícios. 11. ed. Barueri: Atlas, 2015.

EXPLORE+
Para aqueles que não são da área da Contabilidade e estejam em dúvida sobre alguns conceitos abordados neste
conteúdo, recomendamos um livro de Sérgio de Iudícibus e José Carlos Marion que aborda a linguagem contábil de forma
fácil e bastante explicativa:

IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. C. Curso de Contabilidade para não

contadores: para as áreas de Administração,
Economia, Direito e Engenharia. 7. ed. Barueri: Atlas, 2011.

CONTEUDISTA
Rodrigo de Oliveira Leite

 CURRÍCULO LATTES