Contabilidade Comercial - Livro

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Contabilidade
comercial
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Contabilidade
comercial
Fábio Rogério Proença

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Coordenador de produção editorial: Sérgio Nascimento
Editor: Casa de Ideias
Editor assistente: Luciane Gomide
Revisão: Carla Martins
Capa: Solange Rennó
Diagramação: Casa de Ideias
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
Proença, Fábio Rogério

P962c Contabilidade Comercial/ Fábio Rogério Proença –
Londrina: UNOPAR, 2014.
216 p.
ISBN 978-85-87686-66-4
1. Comercio. 2. Financeiro. I Título.
CDD 657.839
Sumário
Unidade 1 — Introdução à contabilidade comercial......1

Seção 1 Noções de comércio e instituições comerciais ....................2
1.1 Atividade comercial ................................................................................2
1.2 Tipos de sociedade empresária ...............................................................5
1.3 Contabilidade comercial .........................................................................6
1.4 Princípios, convenções e normas de contabilidade .................................8
Seção 2 Escrituração contábil ........................................................20
2.1 Fatos contábeis .....................................................................................20
2.2 Métodos e critérios de escrituração .......................................................21
2.3 Reconhecimento dos elementos patrimoniais e de resultado.................25
2.4 Reconhecimento dos elementos das demonstrações contábeis .............27
2.5 Erros de escrituração .............................................................................29
2.6 Escrituração de matriz e filial ................................................................31
Unidade 2 — Plano de contas e

estática patrimonial ...............................37
Seção 1 Plano de contas.................................................................38
1.1 Plano de contas ....................................................................................38
1.2 Sped contábil ........................................................................................48
Seção 2 Estática patrimonial ..........................................................50
2.1 Conceito de patrimônio ........................................................................50
2.2 Equação do patrimônio .........................................................................52
2.3 Ativo não circulante ..............................................................................52
2.4 Capital ..................................................................................................66
2.5 Livro diário ...........................................................................................70
vi C O N TA B I L I D A D E C O M E R C I A L
2.6 Livro-razão ...........................................................................................71

2.7 Balancete de verificação ......................................................................72
Unidade 3 — Operações com mercadorias..................77

Seção 1 Aspectos tributários ..........................................................78
1.1 Legislação tributária ..............................................................................78
1.2 Tributos com características fiscais ........................................................79
1.3 Classificação econômica dos tributos....................................................80
1.4 Classificações dos impostos segundo a esfera de competência..............81
1.5 Impostos incidentes sobre o faturamento ..............................................81
Seção 2 Operações com mercadorias ............................................95
2.1 Operações do comprador .....................................................................95
2.2 Operações do vendedor......................................................................105
Unidade 4 — Estoque, CMV e folha

de pagamento .....................................119
Seção 1 Estoque e CMV ...............................................................121
1.1 Estoque e CMV ...................................................................................121
1.2 Provisão para ajuste do estoque ao valor
de mercado.........................................................................................125
1.3 Provisão para perdas em estoques.......................................................126
1.4 ICMS nos estoques ..............................................................................126
1.5 Controle de estoques ..........................................................................130
1.6 Inventário permanente e avaliação dos estoques .................................135
1.7 Custo das mercadorias vendidas .........................................................141
1.8 Resultado com mercadorias (RCM) .....................................................143
Seção 2 Folha de pagamento ........................................................144
2.1 Legislação trabalhista ..........................................................................144
2.2 Contabilização da folha de pagamento ...............................................152
Unidade 5 — Registro dos contábeis .........................167

Seção 1 Operações financeiras.....................................................168
1.1 Operações financeiras ........................................................................168
1.2 Aplicações financeiras ........................................................................171
1.3 Operações com duplicatas..................................................................173
Sumário vii
1.4 Descontos financeiros .........................................................................176

1.5 Juros financeiros .................................................................................177
Seção 2 Outras escriturações .......................................................179
2.1 Prêmio de seguros a apropriar.............................................................179
2.2 Arrendamento mercantil — leasing .....................................................181
2.3 Consórcios ..........................................................................................185
2.4 Parcelamento de débito .....................................................................189
Glossário ....................................................................195
Referências ................................................................199
Carta ao aluno
O crescimento e a convergência do potencial das tecnologias da informação

e da comunicação fazem com que a educação a distância, sem dúvida, contribua
para a expansão do ensino superior no Brasil, além de favorecer a transformação
dos métodos tradicionais de ensino em uma inovadora proposta pedagógica.
Foram exatamente essas características que possibilitaram à Unopar ser o que
é hoje: uma referência nacional em ensino superior. Além de oferecer cursos nas
áreas de humanas, exatas e da saúde em três campi localizados no Paraná, é uma
das maiores universidades de educação a distância do país, com mais de 450
polos e um sistema de ensino diferenciado que engloba aulas ao vivo via satélite,
Internet, ambiente Web e, agora, livros-texto como este.
Elaborados com base na ideia de que os alunos precisam de instrumentos di-
dáticos que os apoiem — embora a educação a distância tenha entre seus pilares
o autodesenvolvimento —, os livros-texto da Unopar têm como objetivo permitir
que os estudantes ampliem seu conhecimento teórico, ao mesmo tempo em que
aprendem a partir de suas experiências, desenvolvendo a capacidade de analisar
o mundo a seu redor.
Para tanto, além de possuírem um alto grau de dialogicidade — caracterizado
por um texto claro e apoiado por elementos como “Saiba mais”, “Links” e “Para
saber mais” —, esses livros contam com a seção “Aprofundando o conhecimento”,
que proporciona acesso a materiais de jornais e revistas, artigos e textos de
outros autores.
E, como não deve haver limites para o aprendizado, os alunos que quiserem
ampliar seus estudos poderão encontrar na íntegra, na Biblioteca Digital, acessando
a Biblioteca Virtual Universitária disponibilizada pela instituição, a grande maioria
dos livros indicada na seção “Aprofundando o conhecimento”.
Essa biblioteca, que funciona 24 horas por dia durante os sete dias da semana,
conta com mais de 2.500 títulos em português, das mais diversas áreas do conhe-
cimento, e pode ser acessada de qualquer computador conectado à Internet.
x C O N TA B I L I D A D E C O M E R C I A L
Somados à experiência dos professores e coordenadores pedagógicos da Unopar,

esses recursos são uma parte do esforço da instituição para realmente fazer diferença
na vida e na carreira de seus estudantes e também — por que não? — para contribuir
com o futuro de nosso país.
Bom estudo!
Pró-reitoria
Apresentação
Este trabalho foi desenvolvido para fins de atendimento aos alunos do curso
de graduação em Ciências Contábeis, sendo esta uma ciência social aplicada,
que depende das ações humanas, que, mediante sua intervenção, modificam o
objeto de estudo desta ciência, que é o patrimônio das entidades, assim como suas
ocorrências e variações, as quais vêm a impactar de forma positiva ou negativa
neste patrimônio.
Diante dessa perspectiva, no curso de graduação em Ciências Contábeis, temos
a disciplina de Contabilidade Intermediária, a qual contempla diversas discussões
relevantes acerca do objeto de estudo da contabilidade.
Esta obra está baseada na Lei 6.404, do dia 15 de dezembro de 1976, com as
devidas alterações promulgadas pela Lei 11.638, de 28 de dezembro de 2007, com
algumas considerações efetuadas pela Medida Provisória n. 449, em 3 de dezem-
bro de 2008 que finalmente foi convertida na Lei 11.941 em 27 de maio de 2009.
Contempla a referida obra a harmonização da contabilidade brasileira com as
normas internacionais de contabilidade, princípios contábeis, procedimentos para
a elaboração e divulgação de relatórios contábeis.
Os principais objetivos deste trabalho foram a didática, a simplicidade e a
prática profissional, visando sempre o estudo da Contabilidade em todos os níveis
curriculares e a orientação para os futuros profissionais do ramo.
Abordaremos questões quanto aos métodos de escrituração contábil, planos de
contas, registro de operações envolvendo mercadorias, apuração e escrituração do
custo das mercadorias vendidas, contabilização da folha de pagamento e outras
operações comuns às empresas cuja atividade preponderante é a comercial.
Serão tratados os aspectos e procedimentos adotados para fins de elaboração
do Balancete de Verificação, inclusive comentando a respeito das formalidades
intrínsecas e extrínsecas do Livro Diário.
A obra está dividida em cinco unidades e, ao final de cada uma, você irá se
deparar com propostas de atividades para fins de aprendizagem e reflexão sobre
o que foi abordado no decorrer da leitura.
Unidade 1
Introdução à
contabilidade
comercial
Objetivos de aprendizagem: Apresentar noções de comércio e
instituições comerciais, demonstrar a importância da contabilidade
comercial para essas empresas, abordando de forma sucinta os con-
ceitos sobre a introdução à contabilidade e os princípios e convenções
que a regem.
Seção 1: Noções de comércio e introdução à

contabilidade comercial
Nesta seção iremos estudar a respeito da atividade
comercial, sua origem histórica, seus conceitos, a
forma como procedemos à legalização dos negócios
bem como a definição de contabilidade comercial,
seu campo de aplicação, usuários, bem como os
princípios e normas que a regem.
Seção 1: Escrituração contábil

Nesta seção iremos estudar os fatos contábeis de uma
empresa, os métodos de escrituração, as contas contá-
beis, plano de contas para atividade comercial, veremos
também os registros contábeis de empresas com filiais e,
por fim, estudaremos o Livro Diário e Razão.
2 C O N TA B I L I D A D E C O M E R C I A L
Introdução ao estudo
Nesta unidade você será levado a uma revisão contábil geral, trataremos de
conceitos de comércio, sociedades comerciais, levaremos a vocês a exposição sobre
plano de contas, regimes de contabilização, bem como a abordagem sobre como
proceder na abertura de empresas. Nossos estudos e discussões serão apresentados
seguindo as alterações promovidas na Lei das Sociedades Anônimas.
Um dos propósitos das discussões é compreender as mudanças que ocorreram a
partir da lei sobre o assunto proposto.
Dentro ainda desta unidade serão apresentados os conceitos e funções da Conta-
bilidade. E ainda enfatizaremos os princípios, convenções e normas de Contabilidade.
E por último será discutido sobre os registros contábeis, fatos contábeis, documen-
tação contábil, erros de escrituração, o Livro Diário e suas formalidades intrínsecas
e extrínsecas bem como o Livro-Razão.
Essas discussões da unidade se fazem necessárias porque cada vez mais nos depa-
ramos com a necessidade de ter um profissional da área contábil, conhecedor tanto
das origens do comércio como de sua formalização, para então estar apto a estudar
as práticas contábeis dentro da legislação vigente, a qual permite direcionar o rumo
que as entidades devem seguir por meio de orientações quanto à busca constante
quanto a maximizar lucros, sem deixar rastros ou brechas para possíveis problemas
junto ao fisco ou demais órgãos que normatizam e regem a profissão contábil. Isso
porque o mercado dinâmico contribui para mudanças constantes de cenários moti-
vados pela globalização da economia.
Seção 1 Noções de comércio e instituições

comerciais
1.1 Atividade comercial

Antes de darmos início à aprendizagem de como se contabilizam fatos contá-
beis de empresas que praticam a atividade comercial, devemos conhecer a origem
e caracte rísticas dessa atividade, para isso iniciamos estudando a definição de “Co-
mércio”, que podemos resumir como a troca de mercadoria por dinheiro ou de uma
mercadoria por outra. No passado a sociedade tinha suas necessidades essenciais
para a sua sobrevivência, mas, sem a existência da moeda, praticava a troca de bens
que tinham em maior quantidade por outros que não possuíam. Atualmente com a
presença do dinheiro, o comerciante, pessoa física ou jurídica, é aquele que coloca
à disposição grande variedade de bens e serviços necessários à satisfação do ser
humano.
Introdução à contabilidade comercial 3
1.1.1 Comércio e instituições comerciais

Comércio é equivalente à troca de produtos, ele está relacionado com a economia
formal praticada dentro da legislação vigente ou de forma informal, que são aqueles
atos praticados por firmas sem registro e por este motivo praticam a sonegação fiscal,
que é um crime que fere o Código Tributário Nacional.
Quando falamos em atividade comercial devemos nos lembrar de que o ato de
comércio pode ser praticado dentro do território nacional ou entre países, nesse caso
chamamos de comércio exterior, dessa forma todo país possui regras de importação
e exportação às quais as empresas são submetidas.
Exportar significa que determinada empresa vende um produto ou bem para fora do
país, já a importação é quando a empresa compra de outro país um bem ou produto.
Por último devemos compreender que o comércio atacadista é aquele que compra
e vende em grandes quantidades, dessa forma os valores das operações comerciais
tendem a serem menores que o praticado pelo comércio varejista, que é aquele que
vende para o consumidor final.
1.1.1.1 Origens históricas do comércio

Na antiguidade, os fenícios possivelmente foram o povo que mais se notabilizou
na atividade comercial. Várias causas e fatores contribuíram para tal, alguns, inclusive,
de natureza geográfica. Por exemplo, a Fenícia possuía pouca terra para o aumento de
sua agricultura com uma grande qualidade.
A Fenícia dispunha de pouca terra para a ampliação da agricultura de grande
qualidade. Por esse motivo, passou a praticar a atividade comercial, por meio de
uma enorme frota que realizava extensas práticas comerciais com as civilizações do
Ocidente, e também por deslocamento por terra, com as civilizações do Oriente.
Além dos fenícios, foram muitos os povos da antiguidade que exerceram com esmero
a atividade comercial, como os gregos e os romanos.
Portanto, a contabilidade sem caráter científico era praticada pelo homem antigo,
com o objetivo principal de controlar o Patrimônio, que era representado pelos re-
banhos e outros bens nos seus aspectos quantitativos de riqueza, sendo os primeiros
registros contábeis feitos de forma simples, na maioria das vezes na memória do
homem, que, por conta da grande dificuldade de controle, logo encontrou formas
mais eficientes de processar os seus registros, com a utilização de gravações e outros
métodos alternativos para manter por mais tempo o arquivo desses registros para
consultas e comparações.
São aceitas como primeiros registros contábeis algumas escrituras encontradas
em escavações que datam do término da Era da Pedra Polida, momento em que o
homem passou a registrar os seus primeiros desenhos e gravações. Este é um fato
histórico, podendo, a título de interpretação, ser considerado outro momento o início
de registros contábeis.
Mais recentemente, entre os séculos XII e XVI, vários países independentes e re-
públicas europeias desenvolveram intensa atividade comercial. Destacando Veneza,
com seu interesse principalmente voltado para o Oriente, e Portugal, bem como outros
países de tradição de descobertas e de navegação. Por vocação, por necessidade e
como consequência de suas descobertas, acabaram desenvolvendo atividade comer-
cial em níveis acima da média. Atualmente o comércio é uma atividade primordial
de todos os países.
No Período Medieval, que foi batizado como “Era Técnica” por conta das grandes
invenções, houve o crescimento e o aperfeiçoamento da contabilidade, por causa
do advento do capitalismo, junto, nesse período, iniciava-se o trabalho assalariado,
tornando a contabilidade mais complexa, quando surge pela primeira vez a conta
“Capital”. Nessa época havia de maneira simples as figuras de Débito e Crédito.
Quanto ao período moderno, pode-se dizer que foi a fase da pré-ciência, em que
ocorrem vários fatos importantes como o descobrimento do Brasil e também a Re-
forma Religiosa, por meio da qual protestantes, perseguidos na Europa, emigram para
as Américas. A contabilidade entrou em cena, então, para controlar essas riquezas.
No mesmo período, na Itália a contabilidade entra no seu período científico, de
forma que a Contabilidade já chegara à universidade e começou a ser lecionada junto
com a aula de comércio da corte, em 1809.
Desde a época da abertura dos portos, o Brasil tem desenvolvido vasta aptidão
para atividades comerciais, tanto internas quanto externas, sendo beneficiado pela
excêntrica variedade de produtos primários e secundários que produz, porém, até
pouco tempo atrás o país era oprimido pela necessidade de importar outros bens de
capital dos quais era carente.
Apesar de já existir várias formas de Contabilidade no Brasil, a primeira manifesta-
ção oficial data de 1808, com a vinda da Família Real ao país. Dom João VI publicou
um alvará que obrigava a adoção do método das partidas dobradas.
Atualmente as funções do contabilista não se restringem meramente ao âmbito
fiscal, tornando-se, por conta do mercado complexo de economia, peça vital para
empresas em relação ao oferecimento de informações mais precisas possíveis
para tomada de decisões.
Links
Nos dias atuais a atividade de comércio eletrônico vem crescendo muito em nosso país. Dentro
desse contexto separamos um link com informações importantíssimas desse segmento. Acesse:
<http://www.sebrae.com.br/setor/comercio-eletronico>.
1.2 Tipos de sociedade empresária

A Sociedade Empresária tem seus instrumentos de constituição e alterações re-
gistrados na Junta Comercial, enquanto as Sociedades Simples são registradas em
cartórios.
O novo Código Civil, com relação ao nome ou denominação social das empresas,
determina que conste a designação do objetivo da sociedade. Dessa forma é neces-
sário que o nome empresarial contenha especificamente a atividade que a empresa
exerce, no caso de mais de um objeto social é recomendado que conste a atividade
preponderante exercida por ela.
As Sociedades Empresárias registradas podem exercer várias atividades, como
industriais, comerciais e prestadoras de serviços e podem ser regulamentadas nos
tipos mais comuns como:
Sociedade Simples: constituída para a exploração de atividades de prestação de
serviços decorrentes de atividades como advogados, médicos, dentistas, contadores
entre outros, onde o contrato e alterações são registrados em cartórios de registro
cível de pessoas jurídicas.
Sociedade Limitada: esse tipo de sociedade é utilizado por mais de 90% das
empresas brasileiras. A Sociedade Limitada é administrada por uma ou mais pessoas
designadas como sócios no contrato social ou, ainda, se o contrato permitir admi-
nistradores não sócios, a designação deles dependerá de aprovação em unanimidade
dos sócios, enquanto o capital não estiver integralizado, e de dois terços, no mínimo,
após a integralização.
O Capital Social estabelecido é dividido entre os sócios em quotas podendo ser
em partes iguais ou desiguais, e a responsabilidade de cada sócio é restrita ao valor
de cada uma de suas quotas, mas todos respondem solidariamente pela integrali-
zação do capital social.
Sociedade Anônima: tem seu capital social dividido em ações e a responsabilidade
dos acionistas é limitada ao preço de emissão das ações adquiridas.
Sociedade Sem Fins Lucrativos: é constituída pela união de pessoas que se
organizem para fins não econômicos e não há entre os associados direitos e obri-
gações. Os associados têm direitos iguais, no entanto, o estatuto poderá instituir
categorias com vantagens especiais. A quantidade de associado é intransmissível
e a exclusão do associado só é admissível se houver justa causa, tudo isso obede-
cendo às regras do Estatuto.
A importância da leitura do texto a seguir está em conhecer um pouco sobre a
Eireli – Empresa Individual de Responsabilidade Limitada. O texto traz informações
básicas para o entendimento sobre o tema e sobre os procedimentos para a transfor-
mação de empresas em Eireli, bons estudos!
1.2.1 Constituições de empresas

Para que uma empresa seja constituída devemos elaborar um contrato, e nele as
principais regras que regerão a sociedade, sendo esta a primeira etapa para o desen-
volvimento da constituição da empresa.
Antes do registro da empresa é necessário seguir algumas regras fundamentais
para a elaboração do contrato, como:
tipo de sociedade: empresa individual, sociedade simples, sociedade empre-
sarial, sendo Ltda. ou S.A.;
ramos de atividade da empresa;
o Capital Social, a participação, responsabilidade e qualificação de cada sócio;
o nome comercial da empresa e endereço de funcionamento;
prazo de duração da sociedade, podendo ser determinado ou indeterminado;
e outras informações, como forma de integralização do capital, atitudes no
caso e falecimento de um dos sócios etc.
Também é importante ressaltar que, após o contrato registrado na Junta Comercial
ou em cartório, é necessário obter o CNPJ (Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica) na
Receita Federal, e após esse processo obter permissão de funcionamento do estabe-
lecimento na Receita Estadual e Municipal.
Para saber mais

Vamos conhecer um pouco mais sobre constituição de empresas, modelos de contratos sociais,
alterações, entre outros. Para isso, acesse o site do DNRC (Departamento Nacional de Registro
do Comércio, disponível em: <http://www.dnrc.gov.br>.
1.3 Contabilidade comercial

Contabilidade Comercial é uma das ramificações das Ciências Contábeis que
é aplicada ao estudo e ao controle do patrimônio das entidades comerciais, tendo
como objetivo primordial oferecer informações sobre sua composição e as variações
do mesmo, abordando também o resultado oriundo das operações na atividade em-
presarial. Dessa forma fica evidente que, além de acompanhar a variação quantita-
tiva e qualitativa do patrimônio das empresas, torna-se imprescindível compreender
o quadro econômico e jurídico mais amplo de dentro do qual operam, bem como
algumas características essenciais de sua gestão.
A Apuração do Resultado com as mercadorias, como é o caso da empresa co-
mercial, é muito mais do que uma diferença entre entradas e saídas, muitos mais
detalhes devem ser considerados. Como vamos ver o próprio custo da mercadoria
envolve muito mais que apenas os valores das compras.
1.3.1 Contabilidade como profissão

As sociedades, em se tratando de empresários e investidores, concentram sua
atenção em um novo recurso − a informação. Nesse ponto a Contabilidade, por ex-
celência, sendo a ciência da informação, traz grandes perspectivas para o profissional
contábil, considerando que as empresas sempre se interessam por profissionais com
boa experiência, principalmente na área fiscal, custos, auditoria etc. Além disso,
por ser um profissional liberal, ele pode prestar serviços às pequenas empresas.
Observa-se que não há um limite de idade para o exercício dessa profissão, sendo
apenas um requisito necessário ao bom profissional o constante aprimoramento de
seus conhecimentos.
Podemos contar com várias especializações na área contábil, onde se abre um
leque bastante amplo, conforme o dom de cada profissional.
1.3.2 Funções e conceitos da contabilidade comercial

Obedecendo às normas próprias e seus preceitos, e estando definidos os objetivos
de estudo e sua finalidade, pode-se afirmar que a contabilidade faz parte das ciências
econômicas e administrativas.
Contudo, a contabilidade estuda os fatos econômicos e financeiros que afetam a
situação patrimonial de determinada pessoa, jurídica ou física, evidenciados por meio
das demonstrações contábeis e relatórios específicos para determinada finalidade.
Com o passar do tempo e com o progresso da contabilidade além dos valores
registrados no balanço patrimonial, é indispensável a apresentação das informações
complementares como quantidade de produtos vendidos ou serviços prestados, nú-
meros de clientes e fornecedores, para que possamos atender as exigências da receita
federal ou estadual que está cada vez mais estabelecendo esses detalhamentos e até
mesmo ao empresário, que não tinha essa preocupação.
Dentro dos aspectos de apuração do resultado com mercadoria de uma empresa,
é muito mais do que uma simples diferença entre valores de vendas e custos das
vendas, no delineamento das vendas líquidas e na apuração dos custos das vendas,
muitos detalhes devem ser considerados, como o custo da mercadoria vendida
envolve muito mais que os valores das compras, é um fato importante que será
apresentado também nos capítulos seguintes.
Entretanto, a contabilidade no sentido universal é aplicada em qualquer setor de
atividade, mas neste livro será dirigida preferencialmente à contabilidade comercial.
1.3.3 Campo de aplicação da contabilidade

A contabilidade possui como seu campo de aplicação todas as pessoas físicas
ou jurídicas que tenham atividades econômicas, para isso ela identifica, registra,
acumula, resume e interpreta todos os fatos contábeis, em outras palavras, todos os
acontecimentos que interferem na situação patrimonial, econômica e financeira das
entidades.
A principal finalidade da contabilidade é assegurar o total controle do patrimônio

da entidade e por meio desse controle fornecer as informações sobre a sua composi-
ção e variações do seu patrimônio, e dessa forma promover a apuração do resultado
das atividades econômicas desenvolvidas pela empresa.
1.3.4 Usuários da contabilidade

As informações contábeis podem ser utilizadas por inúmeras pessoas, dentro de
seus próprios interesses. Os sócios, acionistas e investidores são pessoas interessadas
e têm como maior interesse saber da rentabilidade e segurança de seus investimentos
e necessitam principalmente das seguintes informações:
se a empresa oferece perspectiva de rentabilidade e segurança para os
investimentos;
a taxa de lucratividade proporcionada ao investimento aplicado na empresa;
e se existem dentro das empresas alternativas mais adequadas para os investimentos.
No caso dos bancos e financeiras, eles precisam basicamente das mesmas infor-
mações dos sócios e acionistas. Já o governo é com as informações contábeis que eles
esboçam a política tributária, e com as estatísticas dos dados contábeis de diversas
empresas que é determinada a situação de cada região do país.
Os administradores e diretores atingem um grau mais elevado das análises con-
tábeis e com maior frequência, pois são eles os responsáveis por decisões que visam
o andamento da empresa; é imprescindível que saibam o que aconteceu no passado
e o que está acontecendo no momento.
Vale a pena ressaltar que as informações fornecidas pela contabilidade não são
limitadas apenas pelas demonstrações financeiras elaboradas anualmente, e sim
fornecem informações rotineiras envolvendo vários aspectos da gestão financeira e
econômica da sociedade. Portanto, a contabilidade se divide em dois grandes ramos,
a Contabilidade Financeira, mais utilizada pelos agentes externos da sociedade, cujos
relatórios são basicamente o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do
Exercício, e a Contabilidade Gerencial, visada para a administração da sociedade,
que é uma contabilidade mais analítica que inclui informações de custos da empresa.
1.4 Princípios, convenções e normas de

contabilidade
1.4.1 Princípios contábeis

Os princípios da Contabilidade são normas resultantes dos princípios técnicos
decorridos da contabilidade dentro do seu desenvolvimento de aplicação e prática,
proporcionando melhor apresentação das demonstrações financeiras.
A Resolução do CFC n. 750/93 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE,
1993) e a Resolução atualizada n. 1.282/10 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABI-
LIDADE, 2010) dispõem sobre os princípios da contabilidade, onde as normas pro-

porcionam interpretação uniforme das demonstrações contábeis. Os princípios são
aplicáveis à contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto
é o Patrimônio das Entidades.
São Princípios de Contabilidade:
o da entidade;
o da continuidade;
o da oportunidade;
o do registro pelo valor original;
o da atualização monetária (Revogado pela Resolução CFC n. 1.282/2010)
(CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2010);
o da competência;
o da prudência.
O Princípio da Entidade é tratado no art. 4 da Resolução do CFC n. 750/93 (CON-
SELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 1993, p. 1):
O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto
da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade
da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos
patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de
qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por
consequência, nesta acepção, o Patrimônio não se confunde com
aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade
ou instituição.
Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a

recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de pa-
trimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa
unidade de natureza econômico-contábil.
Como resumo o patrimônio da entidade não pode ser confundido com o dos só-
cios, acionistas ou proprietário individual, portanto o patrimônio pertence à Entidade.
Já o Princípio da Continuidade é tratado pela Resolução do CFC n. 750/93 atu-
alizada pela Resolução n. 1.282/10 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE,
2010, p. 1), na qual dispõe: “O Princípio da Continuidade pressupõe que à Entidade
continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos
componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância”.
As demonstrações contábeis, embora apresentem resultado de um determinado
exercício social, devem estar vinculadas a exercícios anteriores e posteriores.
O Princípio da Oportunidade foi conceituado pela Resolução do CFC n. 750/93,
atualizada pela Resolução n. 1.282/10, que dispõe sobre o Princípio da Oportunidade:
O Princípio da Oportunidade refere-se ao processo de mensuração
e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir infor-
mações íntegras e tempestivas. A falta de integridade e tempesti-
vidade na produção e na divulgação da informação contábil pode
ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar

a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação
(CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2010, p. 1).
Esse princípio objetiva evitar a omissão de lançamentos relativos a mutações

patrimoniais que não tenham documentação legítima, sendo que na falta de docu-
mentação a justificativa é o registro contábil pela estimativa de valor, podendo essa
contabilização representar ônus fiscal.
O Princípio do Registro pelo Valor Original é encontrado na Resolução do CFC
n. 750/93 atualizada pela Resolução n. 1.282/10 (CONSELHO FEDERAL DE CON-
TABILIDADE, 2010, p. 1) que trada do assunto em seu art. 7, a seguir transcrito:
O Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os com-
ponentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos
valores originais das transações, expressos em moeda nacional.
As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus
distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou
a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor
justo dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da
aquisição. Os passivos são registrados pelos valores dos recursos
que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas cir-
cunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os
quais serão necessários para liquidar o passivo no curso normal
das operações; e
Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os
componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer varia-
ções decorrentes dos seguintes fatores:
Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa
ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses
ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data ou no pe-
ríodo das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos
pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados,
que seriam necessários para liquidar a obrigação na data ou no
período das demonstrações contábeis;
Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou
equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda
em uma forma ordenada. Os passivos são mantidos pelos valores
em caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que se espera
seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso
normal das operações da Entidade;
Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, des-
contado do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera
seja gerado pelo item no curso normal das operações da Entidade.
Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de saída líquida de caixa que se espera seja necessário para
liquidar o passivo no curso normal das operações da Entidade;
Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um
passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em
uma transação sem favorecimentos; e
Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo

da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contá-
beis mediante o ajustamento da expressão formal dos valores dos
componentes patrimoniais.
São resultantes da adoção da atualização monetária:
− a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor,
não representa unidade constante em termos do poder aquisitivo;
para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das
transações originais, é necessário atualizar sua expressão formal
em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente
corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conse-
quência, o do Patrimônio Líquido; e
− a atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão
somente o ajustamento dos valores originais para determinada
data, mediante a aplicação de indexadores ou outros elementos
aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional
em um dado período.
O Princípio da Competência está na Resolução do CFC n. 750/93 atualizada pela

Resolução n. 1.282/10 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2010, p. 1), que
trata o princípio da competência no artigo descrito a seguir:
O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros
eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do
recebimento ou pagamento. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade
da confrontação das receitas e das despesas correlatas.
No que diz respeito ao princípio da competência, as receitas e despesas devem
ser compreendidas na apuração do resultado dentro do período em que ocorreram,
independente do recebimento ou pagamento.
Já o Princípio da Prudência visa proteger o capital total da empresa, evitando que
sejam distribuídos lucros não verídicos, um exemplo desse princípio é o “custo ou
mercado, o mais baixo”, ou melhor, menor valor para os componentes do ATIVO e
do maior para os do PASSIVO, como diz a Resolução do CFC n. 750\93 atualizada
pela Resolução n. 1282\10 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2010, p. 1).
O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os com-
ponentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que
alterem o patrimônio líquido. O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de certo
grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas
condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam superestimados
e que passivos e despesas não sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade
ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais.
1.4.2 Convenções contábeis

As convenções contábeis, por sua vez, são definidas por modificar parcialmente
o conteúdo dos princípios, precisando mais claramente seu significado. Os concei-
tos servem como um guia da área contábil, padronizando a escrituração dos fatos
contábeis, tais como:
Convenção da Consciência ou da Uniformidade: uma vez adotado esse critério de
contabilização, ele não pode ser modificado com frequência, para que a comparação
dos relatórios contábeis não seja prejudicada.
Convenção do Conservadorismo ou da Prudência: sempre que houver a possi-
bilidade de o profissional contábil avaliar um elemento do ativo ou do passivo, por
motivos de precaução, deverá optar pelo mais baixo para o ativo e o mais elevado
para o passivo.
Convenção da Materialidade ou da Relevância: devem-se registrar na contabi-
lidade apenas eventos dignos de atenção e na ocasião oportuna, evitando, assim,
desperdício de tempo e dinheiro, porém cabe ao contador aplicar esse princípio
sempre utilizando alto grau de julgamento.
Convenção da Objetividade: entre um critério subjetivo de valor, mesmo pon-
derável, e outro objetivo qualquer, o responsável técnico deverá optar pela hipótese
objetiva.
Convenção da Periodicidade: os exercícios contábeis deverão ser de igual duração,
permitindo correta avaliação da eficácia da gestão, como exercício-padrão constitui-
-se doze meses, podendo variar conforme a atividade ou necessidade.
1.4.3 Normas brasileiras de contabilidade

A classificação das Normas Brasileiras de Contabilidade se dá em normas Profis-
sionais e normas Técnicas, que estabelecem os meios de conduta profissional, bem
como os padrões e também os procedimentos técnicos necessários para o perfeito
exercício da profissão.
A Resolução CFC n. 1.328 de 2011 definiu a Estrutura das Normas Brasileiras de
Contabilidade, e discorre em seus artigos os seguintes conteúdos:
As Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho
Federal de Contabilidade (CFC) devem seguir os mesmos padrões
de elaboração e estilo utilizados nas normas internacionais e
compreendem as Normas propriamente ditas, as Interpretações
Técnicas e os Comunicados Técnicos.
As Normas Brasileiras de Contabilidade classificam-se em Profis-
sionais e Técnicas.
As Normas Brasileiras de Contabilidade, sejam elas Profissionais ou
Técnicas, estabelecem preceitos de conduta profissional e padrões
e procedimentos técnicos necessários para o adequado exercício
profissional.
As Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais se estruturam

conforme segue:
Geral – NBC PG – são as Normas Brasileiras de Contabilidade
aplicadas indistintamente a todos os profissionais de Contabilidade;
do Auditor Independente – NBC PA – são as Normas Brasileiras
de Contabilidade aplicadas, especificamente, aos contadores que
atuam como auditores independentes;
do Auditor Interno – NBC PI – são as Normas Brasileiras de Con-
tabilidade aplicadas especificamente aos contadores que atuam
como auditores internos;
do Perito – NBC PP – são as Normas Brasileiras de Contabilidade
aplicadas especificamente aos contadores que atuam como peritos
contábeis.
As Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas se estruturam
conforme segue:
Geral – NBC TG – são as Normas Brasileiras de Contabilidade con-
vergentes com as normas internacionais emitidas pelo International
Accounting Standards Board (IASB); e as Normas Brasileiras de
Contabilidade editadas por necessidades locais, sem equivalentes
internacionais;
do Setor Público – NBC TSP – são as Normas Brasileiras de Conta-
bilidade aplicadas ao Setor Público, convergentes com as Normas
Internacionais de Contabilidade para o Setor Público, emitidas
pela International Federation of Accountants (IFAC); e as Normas
Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público, editadas
por necessidades locais, sem equivalentes internacionais;
de Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica –
NBC TA – são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à
Auditoria convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria
Independente, emitidas pela IFAC;
de Revisão de Informação Contábil Histórica – NBC TR – são as
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Revisão conver-
gentes com as Normas Internacionais de Revisão emitidas pela
IFAC;
de Asseguração de Informação Não Histórica – NBC TO – são as
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Asseguração con-
vergentes com as Normas Internacionais de Asseguração emitidas
pela IFAC;
de Serviço Correlato – NBC TSC – são as Normas Brasileiras de Con-
tabilidade aplicadas aos Serviços Correlatos convergentes com as
Normas Internacionais para Serviços Correlatos emitidas pela IFAC;
de Auditoria Interna – NBC TI – são as Normas Brasileiras de Con-
tabilidade aplicáveis aos trabalhos de Auditoria Interna;
de Perícia – NBC TP – são as Normas Brasileiras de Contabilidade
aplicáveis aos trabalhos de Perícia;
de Auditoria Governamental – NBC TAG – são as Normas Bra-

sileiras de Contabilidade aplicadas à Auditoria Governamental
convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria Gover-
namental emitidas pela Organização Internacional de Entidades
Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI) (CONSELHO FEDERAL DE
CONTABILIDADE, 2011a, p. 1).
As normas de que trata o inciso I do caput são segregadas em:

a) Normas completas que compreendem as normas editadas pelo
CFC a partir dos documentos emitidos pelo CPC que estão conver-
gentes com as normas do IASB, numeradas de 00 a 999;
b) Normas simplificadas para PMEs que compreendem a norma de
PME editada pelo CFC a partir do documento emitido pelo IASB,
bem como as ITs e os CTs editados pelo CFC sobre o assunto,
numerados de 1000 a 1999;
c) Normas específicas que compreendem as ITs e os CTs editados
pelo CFC sobre entidades, atividades e assuntos específicos, nu-
merados de 2000 a 2999.
A Interpretação Técnica tem por objetivo esclarecer a aplicação das
Normas Brasileiras de Contabilidade, definindo regras e procedi-
mentos a serem aplicados em situações, transações ou atividades
específicas, sem alterar a substância dessas normas.
O Comunicado Técnico tem por objetivo esclarecer assuntos de
natureza contábil, com a definição de procedimentos a serem ob-
servados, considerando os interesses da profissão e as demandas
da sociedade.
Art. 7º. As Normas são identificadas conforme segue:
I. a Norma Brasileira de Contabilidade é identificada pela sigla
NBC, seguida das letras conforme disposto nos arts. 3º e 4º, nu-
meração específica em cada agrupamento, seguido de hífen e
denominação. Por exemplo: NBC PA 290 – “Denominação”; NBC
TG 01 – “Denominação”;
II. a Interpretação Técnica é identificada pela sigla IT, seguida da
letra ou letras e numeração do grupo a que pertence conforme
disposto nos arts. 3º e 4º, seguida de hífen e denominação. Por
exemplo: ITG 01 – “Denominação”; ITSP 01 – “Denominação”.
III. o Comunicado Técnico é identificado pela sigla CT, seguida
da letra ou letras e numeração do grupo a que pertence conforme
disposto nos arts. 3º e 4º, seguido de hífen e denominação. Por
exemplo: CTG 01 – “Denominação”; CTSP 01 – “Denominação”.
Art. 8º. As Normas Brasileiras de Contabilidade, com exceção dos
Comunicados Técnicos, devem ser submetidas à audiência pública
com duração mínima de 30 (trinta) dias.
Art. 9º. A inobservância às Normas Brasileiras de Contabilidade
constitui infração disciplinar sujeita às penalidades previstas nas
alíneas de “c” a “g” do art. 27 do Decreto-Lei n.º 9.295/46, alte-
rado pela Lei n.º 12.249/10, e ao Código de Ética Profissional do
Contador.
Art. 10º. As Normas Brasileiras de Contabilidade, tanto as Profissio-

nais quanto as Técnicas, editadas pelo Conselho Federal de Conta-
bilidade continuarão vigendo com a identificação que foi definida
nas Resoluções CFC n.º 751/93, n.º 1.156/09 e n.º 1.298/10 até
serem alteradas ou revogadas mediante a emissão de novas normas
em conformidade com as disposições previstas nesta Resolução
(CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2011a, p. 2-3).
1.4.4 Comitê de pronunciamentos contábeis

Por intermédio da Resolução CFC n. 1.055, de 7 de Outubro de 2005 (DOU de
24/10/2005) (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2005), alterada pelas
Resoluções CFC n. 1.075/06 e 1.339/11, foi criado o Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC).
Com o objetivo de adequar a contabilidade brasileira às normas Internacionais de
contabilidade, o CPC trouxe, por meio de seus Pronunciamentos, normas que, além
de estabelecer parâmetros à contabilidade, trouxe também conceitos pelos quais a
contabilidade deve ser estruturada.
Com um olhar voltado para os usuários da contabilidade, o CPC busca de uma
forma abrangente uma maneira de defender os interesses desses usuários, definindo
com especificidades quem são eles.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis aprovou com a maioria dos votos das
entidades que o compõe, que outras instituições ligadas a contadores, representantes
de universidades que possuam cursos de Contabilidade, reconhecidos como de alta
qualidade, auditores, institutos de pesquisas na área contábil vinculados a univer-
sidades que mantenham tais cursos, analistas de investimentos ou Demonstrações
Contábeis, relacionadas ao mercado financeiro em geral, ou ao mercado de capitais,
poderão ser convidadas a participar do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC),
assim como também podem ser excluídas observando a manutenção de equilíbrio
entre os setores nele representados.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) assume a função de estudar, pes-
quisar, deliberar, discutir, elaborar sobre o conteúdo e o texto dos Pronunciamentos
Técnicos, ele poderá emitir orientações e interpretações além dos Pronunciamen-
tos Técnicos, prevendo que todos poderão ser utilizados em Norma Brasileira de
Contabilidade emitidas pelo CFC e em Atos normativos pelos órgãos reguladores
brasileiros, tais como a SUSEP, tendo sempre o objetivo de tirar as dúvidas quanto à
implementação desses Pronunciamentos Técnicos.
Outra função inerente ao Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) está ligada
a dar ampla divulgação dos documentos que produzir.
Os Pronunciamentos Técnicos e as Orientações e de suas Interpretações serão
aprovados segundo o regulamento interno, mas sempre por, no mínimo, 2/3 dos seus
membros que os compõem.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) deverá submeter à audiência
pública as minutas dos Pronunciamentos Técnicos.
A seguir, apresentamos os CPC emitidos e suas correlações aos outros órgãos de

classe regulamentadores:
Quadro 1.1 Demonstrativo CPC
ANS
ANELL ANTT
CVM Instru-
Pronunciamento CFC BACEN SUSEP Despacho e Comuni-
CPC IAS Delibera- ção
Técnico Resolução Resolução Circular Ofício cado
ção Norma-
Circular SUREG
tiva
Estrutura Con-
ceitual para a
4.796/08
CPC Elaboração e Fra- 1.212/08
539/08 424/11 E 01/09 —
00 Apresentação das mework NBC TG
2.775/08
Demonstrações
Contábeis
CPC Redução ao Valor

1.292/10
01 Recuperável de IAS 36 639/10 424/11 — — 37/09
NBC TG 01 3.566/08
(R1) Ativos
Efeitos das Mu-

CPC
danças nas Taxas 1.295/10
02 IAS 21 640/10 — — — — 37/09
de Câmbio e NBC TG 02
(R2)
Conversão
CPC Demonstração
1.296/10
03 dos Fluxos de IAS 7 641/10 3.604/08 424/11 — — 37/09
NBC TG 03
(R2) Caixa
CPC
1.139/08
04 Ativo Intangível IAS 38 644/10 — 424/11 — — 37/09
NBC TG 04
(R1)
CPC Divulgação sobre

1.297/10
05 Partes Relacio- IAS 24 642/10 3.750/09 424/11 — — 37/09
NBC TG 05
(R1) nadas
CPC Operações de
1.304/10
06 Arrendamento IAS 17 645/10 — 424/11 — — 37/09
NBC TG 06
(R1) Mercantil
CPC Subvenções e
1.305/10
07 Assistência Gover- IAS 20 646/10 — 424/11 — — 37/09
NBC TG 07
(R1) namentais
Gastos de Transa-
ção e Prêmios na
CPC IAS 39 1.313/10
Emissão de Títulos 649/10 — 424/11 — — 37/09
08 (partes) NBC TG 08
e Valores Mobi-
liários
CPC Demonstração do 1.138/08 4.796/08

— 557/08 — — 01/09 37/09
09 Valor Adicionado NBC TG 09 2.755/08
continua
continuação
ANS
ANELL ANTT
CVM Instru-
ção Norma-
Circular SUREG
tiva
CPC Pagamento Ba- 1.314/10
IFRS 2 650/10 — 424/11 — — 37/09
10 seado em Ações NBC TG 10
CPC Contratos de 1.150/09
IFRS 4 563/08 — 424/11 4.722/09 01/09
11 Seguro NBC TG 11
CPC Ajuste a Valor 1.151/09
— 564/08 — 424/11 4.722/09 01/09 37/09
12 Presente NBC TG 12
Adoção inicial da
CPC Lei n. 11.638/07 e 1.152/09 4.796/08
— 565/08 — 424/11 01/09 37/09
13 da Medida Provi- NBC TG 13 2.755/08
sória n. 449/08
Instrumentos
Financeiros:
ESTE PRONUNCIAMENTO ESTÁ ATUALIZADO E CORRESPONDE À ORIENTAÇÃO
CPC Reconhecimento,
OCPC 03 E DEIXA DE TER APLICABILIDADE APÓS A UTILIZAÇÃO DO CPC 38, CPC
14 Mensuração e
39 E CPC 40
Evidenciação
(Fase 1)
CPC Combinação de 1.175/09
IFRS 3 530/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
15 Negócios NBC TG 15
CPC 575/09 1.170/09
16 Estoques IAS 2 Alt. alt. 1.279/13 — 424/11 4.722/09 — 37/09
(R1) 624/10 NBC TG 16
CPC Contratos de 1.171/09
IAS 11 576/09 — — 4.722/09 — 37/09
17 Construção NBC TG 17
Investimentos em
CPC 1.241/09
Coligada e em IAS 28 605/09 — 424/11 — — 37/09
18 NBC TG 18
Controlada
Investimentos em
Empreendimento
CPC 1.242/09
Controlado em IAS 31 606/09 — 424/11 — — 37/09
19 NBC TG 19
Conjunto (Joint
Venture)
CPC Custos de Emprés- 1.172/09
IAS 23 577/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
20 timos NBC TG 20
CPC Demonstração 1.174/09
IAS 34 581/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
21 intermediária NBC TG 21
CPC Informações por 1.176/09

IFRS 3 582/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
22 segmento NBC TG 22
Políticas Contá-
beis, Mudanças
CPC 1.179/09
de Estimativas e IAS 8 592/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
23 NBC TG 23
Retificação de
Erro
CPC Evento Subse- 1.184/09
IAS 10 593/09 3.973/11 424/11 4.722/09 — 37/09
24 quente NBC TG 24
continua
continuação
ANS
ANELL ANTT
CVM Instru-
ção Norma-
Circular SUREG
tiva
Provisão, Passivos
CPC Contingentes e 1.180/09
IAS 37 594/09 3.823/09 424/11 4.722/09 — 37/09
25 Ativos Contin- NBC TG 25
gentes
Apresentação das 595/09 1.185/09 alt.

CPC
Demonstrações IAS 1 alt. 1.273/10 — 424/11 4.722/09 — 37/09
26
Contábeis 624/10 NBC TG 26
CPC 1.177/09
Ativo Imobilizado IAS 16 583/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
27 NBC TG 27
CPC Propriedade para 1.178/09
IAS 40 584/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
28 investimento NBC TG 28
CPC Ativo Biológico e 1.186/09
IAS 41 596/09 — — — — 37/09
29 Produto Agrícola NBC TG 29
CPC 1.187/09
Receitas IAS 18 597/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
30 NBC TG 30
Ativo não Cir-

culante Mantido
CPC 1.188/09
para Venda e IFRS 5 598/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
31 NBC TG 31
Operação Des-
continuada
CPC Tributos sobre o 1.189/09

IAS 12 599/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
32 Lucro NBC TG 32
CPC Benefícios a Em- 1.193/09
IAS 19 600/09 — 424/11 4.722/09 — 37/09
33 pregados NBC TG 33
CPC Demonstrações 1.239/09
— 607/09 — 424/11 — — 37/09
35 Separadas NBC TG 35
CPC 608/09 1.240/09
Demonstrações
36 IAS 27 alt. alt. 1.273/10 — 424/11 — — 37/09
Consolidadas
(R1) 624/10 NBC TG 36
Adoção inicial das
CPC
Normas interna- 1.306/10
37 IFRS 1 647/10 — 424/11 — — 37/09
cionais de Conta- NBC TG 37
(R1)
bilidade
Instrumentos
Financeiros:
CPC Reconhecimen- 1.196/09
IAS 39 604/09 — 424/11 — — 37/09
38 tos Financeiros NBC TG 38
Reconhecimento
e Mensuração
Instrumentos
CPC 1.197/09
Financeiros: Apre- IAS 32 604/09 — 424/11 — — 37/09
39 NBC TG 39
sentação
Instrumentos Fi-
CPC 1.198/09
nanceiros: Eviden- IFRS 7 604/09 — 424/11 — — 37/09
40 NBC TG 40
ciação
continua
continuação
ANS
ANELL ANTT
CVM Instru-
ção Norma-
Circular SUREG
tiva
CPC Resultado por 1.287/10

IAS 33 636/10 — 424/11 — — —
41 ação NBC TG 41
Adoção inicial
CPC dos Pronuncia- 1.315/10
IFRS 1 651/10 — 424/11 — — 37/09
43 mentos Técnicos NBC TG 43
CPCs n. 15 a 40
1.255/09
CPC Contabilidade 1.285/10
IFRS for
PME para Pequenas e — 1.319/10 — — — — 37/09
SMES
(R1) Médias Empresas NBC TG
1000
Fonte: Do autor (2013).
Questões para reflexão

O CPC tem contribuição direta no avanço contábil no país, principalmente na
adoção de Normas Internacionais de Contabilidade. Como as empresas e os
profissionais da área empresarial poderão se beneficiar dessas contribuições?
Explique o que é harmonização contábil e quais seus objetivos para o contexto
contábil e econômico. Quais seriam as vantagens, para um país, de adotar as
Normas Internacionais de Contabilidade?
Seção 2 Escrituração contábil

Desde que iniciamos nosso curso vocês vêm contabilizando fatos ocorridos dentro
das mais diversas empresas, correto? Sim, é claro, e dentro desse contexto temos a
escrituração contábil que nada mais é do que a técnica utilizada pela Contabilidade
para obter seus objetivos, não é mesmo? Vamos estudar um pouco sobre essa técnica,
mas antes vamos ver o estudo do patrimônio das entidades.
2.1 Fatos contábeis

Podemos conceituar fatos contábeis como eventos que provocam alterações no
patrimônio da entidade e, portanto, devem ser registrados pela contabilidade. Classi-
ficam-se os fatos contábeis em fatos permutativos, fatos modificativos e fatos mistos.
As modificações no patrimônio geradas pelos fatos contábeis geram as variações pa-
trimoniais, que se classificam em variações qualitativas, quantitativas e variações mistas,
como vamos descrever a seguir.
Os fatos contábeis resultam, consequentemente, nas variações patrimoniais de-
finidas e exemplificadas a seguir:
A = ATIVO
P = PASSIVO
PL = PATRIMONIO LÍQUIDO
2.1.1 Fatos permutativos/variações qualitativas

Os fatos permutativos e as variações qualitativas apenas trocam os componentes
patrimoniais do ativo ou do passivo, ou somente o patrimônio líquido, sem que haja
alterações no Patrimônio Liquido, como os exemplos a seguir.
Aquisição, à vista, de um terreno por R$ 1.000,00:

imobilizado (+) R$ 1.000,00 = Caixa (-) R$ 1.000,00
ou
(+) A R$ 1.000,00 = (-) A R$ 1.000,00
Aquisição a prazo de mercadoria para revenda de R$ 50,00:

Estoques (+) R$ 50,00 = Fornecedores (+) R$ 50,00
ou
(+) A R$ 50,00 = (+) P R$ 50,00
Pagamento em dinheiro de uma dívida de R$ 30,00 ao fornecedor:

Caixa (-) R$ 30,00 = Fornecedores (-) R$ 30,00
ou
(-) A R$ 30,00 = (-) P R$ 30,00
Troca de credor, onde é transferido o direito do fornecedor A para o B, no valor

de R$ 40,00:
Fornecedor A (-) R$ 40,00 = Fornecedor B (+)R$ 40,00
ou
(-) P R$ 40,00 = (+) P R$ 40,00
2.1.2 Fatos permutativos/variações quantitativas

Os Fatos Modificativos e as variações quantitativas alteram o patrimônio líquido
em importância igual e o ativo ou passivo, como exemplos aumentativos ou positi-
vos quando provocam o aumento do patrimônio líquido e diminutivos ou negativos
quando provocam a diminuição do patrimônio líquido. Veja a seguir:
Aumentativos ou Positivos: recebido R$ 50,00 de rendimento, referente à apli-
cação financeira:
(+) A R$ 50,00 = (+) PL R$ 50,00
Diminutivos ou Negativos: registro pelo regime de competência do aluguel cor-
respondente ao mês de dezembro, no valor de R$ 160,00.
(+) P R$ 160,00 = (-) PL R$ 160,00
2.1.3 Fatos mistos/variações mistas

Os Fatos Mistos e as Variações Mistas trocam os componentes patrimoniais e, ao
mesmo tempo, alteram o Patrimônio Líquido para mais ou para menos, e são:
Aumentativos ou positivos quando provocam o aumento do Patrimônio Líquido
(+PL);
Diminutivos ou negativos quando trazem diminuição do Patrimônio Líquido (-PL).
Veja alguns exemplos:
a) vendas de mercadoria com lucro adquirida por R$ 100,00 e vendida à vista
por R$ 120,00.
+A (120) > -A (100) = +PL (20)
b) Pagamento da duplicata ao fornecedor com cobrança de acréscimos legais
de R$ 10,00 sendo que o valor original era de R$ 70,00.
-A (80) > -P (70) = -PL (10)
Dessa forma, podemos concluir que os Fatos Contábeis são eventos que provocam
alterações no patrimônio da empresa, e as Variações Patrimoniais são as modificações
no patrimônio geradas pelos fatos contábeis.
2.2 Métodos e critérios de escrituração

A Resolução CFC n. 1.330 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2011b,
p. 1), de 22 de Março de 2011, e os procedimentos descritos na ITG 2000 dispõem
sobre os critérios e procedimentos a serem adotados pela entidade para “[...] a

escrituração contábil de seus fatos patrimoniais, por meio de qualquer processo,
bem como a guarda e a manutenção da documentação e de arquivos contábeis e a
responsabilidade do profissional da contabilidade”.
Os procedimentos descritos na ITG 2000 devem ser aplicados por todas as enti-
dades, independente da natureza e do porte, na elaboração da escrituração contábil,
observadas as exigências da legislação e de outras normas aplicáveis, se houver.
A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos Princípios de
Contabilidade, e o seu nível de detalhamento da escrituração contábil deve estar
alinhado às necessidades de informação de seus usuários. Nesse sentido, a Resolução
CFC n. 1.330 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2011b) não estabelece o
nível de detalhe ou mesmo sugere um plano de contas a ser observado.
O detalhamento dos registros contábeis é absolutamente propor-
cional à complexidade das operações da entidade e dos requisitos
de informação a ela aplicáveis exceto nos casos em que uma au-
toridade reguladora assim o solicite, não devem necessariamente
observar um padrão predefinido.
A escrituração contábil deve ser elaborada:
a. em idioma e moeda corrente nacionais;
b. em forma contábil;
c. em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d. com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, ra-
suras ou emendas; e
e. com base em documentos de origem externa ou interna ou,
na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos
contábeis.
f. A escrituração em forma contábil deve conter, no mínimo:
g. data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil
ocorreu;
h. conta devedora;
i. conta credora;
j. histórico que represente a essência econômica da transação ou
o código de histórico padronizado, neste caso baseado em tabela
auxiliar inclusa em livro próprio;
k. valor do registro contábil;
l. informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os
registros que integram um mesmo lançamento contábil.
O registro contábil deve conter o número de identificação do lança-
mento em ordem sequencial relacionado ao respectivo documento de
origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que com-
provem ou evidenciem fatos contábeis. As nomenclaturas utilizadas
nos registros contábeis devem expressar a profundeza econômica da
transação (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2011b, p. 3).
2.2.1 Documentação contábil

Para que a escrituração contábil seja realizada de forma legítima, é necessário
que a documentação contábil esteja em perfeita ordem. Portanto, a documentação
contábil compreende em todos os documentos, livros, papéis registros dentre outros
implementos que possam apoiar a escrituração contábil.
Conforme a Resolução do CFC n. 1.330/11 (CONSELHO FEDERAL DE CONTA-
BILIDADE, 2011b), a Documentação Contábil pode ser de origem interna quando
gerada dentro da própria empresa, ou externa, quando proveniente de terceiros.
A documentação contábil é hábil quando revestida das caracterís-
ticas intrínsecas ou extrínsecas essenciais, definidas na legislação,
na técnica-contábil ou aceitas pelos ”usos e costumes”.
Os documentos em papel no caso dos livros podem ser digitaliza-
dos e armazenados em meio magnético, desde que assinados pelo
responsável pela entidade e pelo profissional da contabilidade regu-
larmente habilitada devendo ser submetidos ao registro público com-
petente (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2011b, p. 5).
2.2.2 Contas contábeis

Conta é o instrumento utilizado para registrar os fatos de idêntica natureza que
alterem o patrimônio da empresa. Como exemplo, temos a entrada e saída de dinheiro,
a compra de mercadorias, as despesas administrativas, pagamento de fornecedores etc.
No século XIV, o registro das variações patrimoniais consolidou-se na Itália pelo
trabalho elaborado por Frei Luca Pacioli, com a divulgação do Método das Partidas
Dobradas, que se mostrou o mais adequado para produzir informações úteis e capazes
de atender às necessidades dos usuários na gerência do patrimônio, tornando-se um
marco na evolução contábil.
Conforme o método, para um ou mais débitos, haverá, simultaneamente, um
ou mais créditos de igual valor, do mesmo modo que a soma dos valores debitados
será igual à soma dos valores creditados, assim como a soma dos saldos devedo-
res será igual à soma dos saldos credores. Portanto, não há débito sem crédito
correspondente.
É importante saber que as contas são divididas em contas patrimoniais e de resul-
tado. As contas patrimoniais são aquelas que representam as que compõem o Ativo,
Passivo e Patrimônio Líquido. Já as contas de resultado são representadas pelas contas
de receitas, custos e despesas.
Vamos ver as diferenças entre elas:
As Contas Patrimoniais representam a situação estática, ou seja, o próprio Patri-
mônio. Já as contas de resultado são aquelas que exprimem a situação dinâmica, ou
seja, fatos que alteram o Patrimônio Líquido.
As contas patrimoniais devedoras são representadas pelas contas do Ativo com raras
exceções que também podemos classificar no Passivo ou Patrimônio Líquido conforme
sua função. Como exemplos podemos citar a conta caixa, bancos conta movimento,
terrenos, computadores etc. Dessa forma, concluímos que as contas do Ativo represen-
tam bens e direitos da empresa, ou seja, as disponibilidades e os recebimentos futuros.
As contas patrimoniais credoras são representadas pelas contas do Passivo e de
Patrimônio Líquido, com algumas exceções no Ativo conforme sua função. Como
exemplos citamos fornecedores, impostos a recolher, capital social, lucros acumu-
lados etc. Dessa forma, podemos concluir que as contas do Passivo representam as
obrigações da empresa, ou seja, tudo que ela tem a pagar.
Vamos conhecer um pouco mais das contas de resultado. Essas contas são de ex-
trema importância para mensurar o resultado operacional das empresas, pois o valor da
diferença entre os saldos de suas contas devedoras em confronto com as de saldo das
credoras irá mensurar o resultado do exercício, ou seja, o lucro ou o prejuízo.
As contas de resultado devedoras são representadas pelas contas de custos e
despesas. Essas contas são sempre debitadas quando há saídas de elementos do
Ativo ou quando a empresa assume um novo Passivo. Esses acontecimentos dimi-
nuem o resultado do período em questão. Como exemplo podemos citar as contas
de salários e ordenados, compras de mercadorias, despesas com materiais de
consumo etc.
Já as contas de resultado credoras são representadas pelas receitas, que são sempre
creditadas quando há entrada de elementos no ativo ou a extinção de um Passivo sem
redução do Ativo. Como exemplo de contas de receitas, temos, as contas de receitas
de vendas, juros ativos etc.
Agora, um resumo para você não ficar em dúvida na hora de realizar o lançamento
contábil, são regrinhas simples e que funcionam mesmo, facilitando seu entendimento
quanto à sistemática de escrituração contábil:
BENS E DIREITOS = ATIVO
OBRIGAÇÕES = PASSIVO
Quadro 1.2 Resumo para a contabilização
Grupo Débito Crédito

Ativo Entrada de bens ou direitos Saída de bens ou direitos
Passivo e Patrimônio Redução das obrigações com Aumento das obrigações com
Líquido terceiros ou do capital social terceiros ou do capital social
Somente em caso de estornos ou Registro das vendas de merca-
Receitas
de transferências dorias
Registro dos gastos pelo regime Somente em caso de estornos ou
Custos e Despesas
de competência de transferências
Em resumo a regra básica do efeito sobre o saldo é:
Quadro 1.3 Regra do efeito sobre o saldo
Grupo Débito Crédito

Ativo Aumenta Diminui
Passivo e Patrimônio Líquido Diminui Aumenta
Receitas Diminui Aumenta
Custos e Despesas Aumenta Diminui
Para entender melhor o Quadro 1.3, acompanhe:

Vamos simular o pagamento de uma duplicata a fornecedor à vista pelo caixa.
Nessa situação debitamos a conta contábil intitulada “Fornecedores” e creditamos a
conta “Caixa”. Vamos entender a prática do quadro. Primeiro a conta “Fornecedores”
é uma obrigação, portanto, classificamos no Passivo. Muito bem, agora, o ato de pagar
o fornecedor significa dizer que estaremos diminuindo o Passivo. Veja no quadro,
que, se o Passivo diminuir, devemos debitar a conta correspondente à operação. O
mesmo acontecerá com a conta “Caixa”, que é uma conta do Ativo. Veja que quando
as contas do Ativo diminuem, significa que elas deverão ser creditadas.
2.3 Reconhecimento dos elementos patrimoniais e de

resultado
Os elementos patrimoniais e de resultado nada mais são do que as contas do Ativo,
Passivo, Patrimônio Líquido e as Contas de Resultado. Para tratar desse assunto, vamos
estudar a Resolução CFC n. 1.374/11 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE,
2011c), mais precisamente o seu capítulo 4, que dispõe sobre os elementos e sua
respectiva mensuração dentro das demonstrações contábeis.
2.3.1 Ativos
Ativo − é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos pas-
sados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade.
Quando dito recurso controlado pela entidade como resultado de eventos pas-
sados vale lembrar que, embora a contabilidade tenha valor preditivo, ela tem a
capacidade de oferecer aos seus usuários dados para tomada de decisões que os
levem a um estado de garantia e acerto trazendo benefícios futuros para entidade.
Esta não tem como foco contabilizar dados futuros, ou seja, não há como conta-
bilizar profeticamente algo que ainda não aconteceu. Todas as vezes que conta-
bilizamos um evento, ele já ocorreu, por isso é passado. Determinada entidade
adquire junto ao seu fornecedor determinado produto, seja a prazo ou à vista ela
está gerando um evento.
Esse produto pode ser uma mercadoria ou um ativo imobilizado. Ele deve ser
considerado conforme sua natureza e escriturado no Ativo, desde que a entidade
tenha como objetivo benefícios econômicos.
Assim como definimos Ativo também precisamos definir o Passivo, assim como
determina a legislação contábil, uma vez que estes são dois grupos que compõem
o Balanço Patrimonial.
2.3.2 Passivos
Passivo − é uma obrigação atual da entidade com o resultado de eventos já ocor-
ridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos.
Passivo é a contração de obrigações ainda em promessa de solvência e de dimi-
nuição de ativo, momentaneamente.
Entendemos que essa diminuição é certa, pois de alguma forma deverá fluir re-
cursos do caixa ou equivalente de caixa para pagamento, solvência dessa obrigação,
porém esse decréscimo deverá ser momentâneo, pois caso contrário a entidade está
com desequilíbrio nas contas; momentâneo porque, assim que o passivo for solvido,
o bem que originou o passivo passa a ser da entidade, que vai então ter em troca o
aumento do ativo.
Isso fica mais claro se usarmos como exemplo um passivo gerado por uma compra
de mercadorias a prazo.
Quando a entidade adquire a mercadoria, ela gerou um passivo; quando ocorre a
solvência dessa obrigação (passivo) gerada pela compra de mercadorias a prazo, há
a saída em um valor de caixa ou equivalente, ou ainda bancos, diminuindo, assim,
seu ativo.
No momento da venda da mercadoria, espera-se a mesma venda com certa
margem de lucro.
Assim, essa venda deverá ser levada à Apuração de Resultado do Exercício após
ser apurada como conta de resultado, e deverá voltar para o ativo na forma de lucro.
Por isso, entende-se que esse passivo gerou recursos para entidade; logo, cumpriu
com seu objetivo.
O terceiro grupo do balanço patrimonial é o patrimônio líquido que deverá apa-
recer classificado do lado do passivo.
2.3.3 Patrimônio líquido

O terceiro grupo do Balanço Patrimonial é o grupo do Patrimônio Líquido.
Embora seja um grupo do Balanço Patrimonial, não se explica separadamente,
visto que aparece dentro do grupo Passivo na composição do resultado do Balanço
Patrimonial.
Por essa razão entende-se como o CPC define o Patrimônio Líquido.
De uma maneira direta o CPC classifica o Patrimônio Líquido (PL) como um valor
residual dos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.
Isso indica que a entidade, ao fechar o seu Balanço Patrimonial, escriturou dentro
da estrutura da contabilidade respeitando o princípio e pressuposto, confrontando suas
contas por meio do método das partidas dobradas, apurando e solvendo suas obri-
gações, a mesma deve chegar de forma bem simples ao valor do patrimônio líquido.
2.3.4 Receitas e despesas

O conceito de receitas dentro da contabilidade, respeitando os princípios fun-
damentais estabelecidos pela legislação, denota todos os recebimentos auferidos
pelo desempenho da atividade de uma entidade, o CPC 00(R1) define Receita da
seguinte forma:
Receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o pe-
ríodo contábil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento
de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos
do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a con-
tribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais (COMITÊ
DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2013a, p. 1).
Encontramos aqui uma definição de receita sob o prisma da visão do CPC para
que seja reconhecida.
2.4 Reconhecimento dos elementos das

demonstrações contábeis
Conforme a definição apresentada pelo Conselho Federal de Contabilidade (2008,
p. 111), reconhecimento é:
[...] o processo que consiste na incorporação ao balanço patrimo-
nial ou à Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) de um
item que se enquadre na definição de elemento (ativo e passivo) e
que satisfaça os critérios de reconhecimento.
Envolve a descrição do item, mensuração do seu montante mone-
tário e a sua inclusão no balanço patrimonial ou na DRE.
Os itens que satisfazem os critérios de reconhecimento devem ser
reconhecidos no balanço ou na DRE.
A falta de reconhecimento de tais itens não é corrigida pela divul-
gação das práticas contábeis adotadas nem pelas notas explicativas
ou pelo material elucidativo.
2.4.1 Reconhecimento de ativos

Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (2008, p. 113) um ativo é reco-
nhecido no balanço patrimonial quando:
[...] for provável que benefícios econômicos futuros dele pro-

venientes fluirão para a entidade e seu custo ou valor puder ser
determinado em bases confiáveis.
Um ativo não é reconhecido no balanço patrimonial quando de-
sembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais
seja improvável a geração de benefícios econômicos para a enti-
dade após o período contábil corrente.
Isso significa dizer que tal transação é reconhecida como despesa na DRE.
Esse tratamento não implica dizer que a intenção da administra-
ção ao incorrer nos gastos não tenha sido a de gerar benefícios
econômicos futuros para a entidade ou que a administração tenha
sido mal conduzida.
A única implicação é que o grau de certeza quanto à geração de
benefícios econômicos para a entidade, após o período contábil
corrente, é insuficiente para garantir o reconhecimento de um
ativo (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008, p. 113).
2.4.2 Reconhecimento de passivos

p. 113), um passivo é:
[...] reconhecido no balanço patrimonial quando for provável
que uma saída de recursos detentores de benefícios econômicos
seja exigida em liquidação de uma obrigação presente e o va-
lor pelo qual essa liquidação se dará possa ser mensurado com
confiabilidade.
Na prática, as obrigações contratuais ainda não integralmente cum-
pridas de forma proporcional (por exemplo, obrigações decorrentes
de pedidos de compra de produtos e mercadorias, mas ainda não
recebidos) não são geralmente reconhecidas como passivos nas
demonstrações contábeis.
Contudo, tais obrigações podem enquadrar-se na definição de
passivos e, desde que sejam atendidos os critérios de reconheci-
mento nas circunstâncias específicas, poderão qualificar-se para
reconhecimento.
Portanto, nesses casos, o reconhecimento do passivo exige o reco-
nhecimento dos correspondentes ativo ou despesa.
2.4.3 Reconhecimento de receitas

p. 114), a receita é:
[...] reconhecida na demonstração do resultado [DRE] quando
resulta em um aumento, que possa ser mensurado com confiabili-
dade, nos benefícios econômicos futuros provenientes do aumento
de um ativo ou da diminuição de um passivo. Isso significa, de fato,
que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o

reconhecimento de aumento de ativo ou de diminuição de passivo.
Por exemplo, o aumento líquido nos ativos originado da venda de bens e serviços
ou o decréscimo do passivo originado do perdão de dívida a ser paga. Todavia, isso
não significa que todo aumento de ativo ou redução de passivo se refere a uma receita.
Os procedimentos normalmente adotados na prática para reconhe-
cimento da receita (por exemplo, o requisito de que a receita deve
ter sido ganha) são aplicações dos critérios de reconhecimento
definidos neste procedimento. Tais procedimentos são geralmente
direcionados para restringir o reconhecimento como receita àque-
les itens que possam ser mensurados com confiabilidade e tenham
um grau suficiente de certeza (CONSELHO FEDERAL DE CONTA-
BILIDADE, 2008, p. 114).
2.4.4 Reconhecimento de despesas

p. 114), as despesas são reconhecidas na DRE:
[...] quando resultarem em um decréscimo, que possa ser men-
surado com confiabilidade, nos futuros benefícios econômicos
provenientes da diminuição de um ativo ou do aumento de um
passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento de despesa
ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do
passivo ou da diminuição do ativo (por exemplo, a alocação por
competência para obrigações trabalhistas ou para depreciação
de um equipamento). As despesas são reconhecidas na DRE com
base na associação direta entre elas e os correspondentes itens de
receita. Esse processo, usualmente chamado de confrontação entre
despesas e receitas (regime de competência), envolve o reconhe-
cimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que
resultam diretamente das mesmas transações ou outros eventos.
2.5 Erros de escrituração

Conforme as normas legais pertinentes (art. 2º do Decreto-lei n. 486/1969, incor-
porado ao art. 269 do RIR/1999) (BRASIL, 1999a), a escrituração do livro Diário não
deve conter rasuras, emendas, raspaduras ou borrões, linhas em branco, entrelinhas ou
escritos à margem, observando-se sempre a ordem cronológica dos fatos e seguindo
um sistema de contabilização uniforme.
Se o contador não observar essas normas torna a escrituração contábil da em-
presa imprestável para dar suporte à tributação com base no lucro real; dessa forma,
a empresa corre risco de desclassificação da escrita pela Receita Federal e, conse-
quentemente, do arbitramento do lucro da empresa.
Podemos cometer eventuais erros na escrituração, mas eles devem ser corrigidos
mediante retificação de lançamentos contábeis, observados os procedimentos aceitos
pela boa técnica contábil.
Existem normas simples de escrituração contábil para se proceder em relação

à correção dos erros mais comuns verificados na prática da escrituração contábil.
O lançamento contábil efetuado de forma incorreta pode ser corrigido após sua
escrituração por meio de:
estorno;
complementação;
transferência.
Vamos aprofundar cada um deles, iniciaremos falando sobre o “Estorno“, o lança-
mento efetuado de forma inversa ao original, ou seja, a conta que foi debitada será agora
levada a crédito e a que foi creditada agora será debitada. Sendo assim, extingue-se o
efeito do lançamento efetuado anteriormente, vamos a um exemplo:
Determinada empresa compra um veículo por R$ 36.000,00.
Lançamento realizado:
D Caixa (Ativo Circulante) R$ 36.000,00
C Veículos (Ativo Não Circulante) R$ 36.000,00
Para a regularização, devemos, primeiro, estornar o lançamento, mediante lan-

çamento inverso, veja:
D Veículos (Ativo Não Circulante) R$ 36.000,00
C Caixa (Ativo Circulante) R$ 36.000,00
Em seguida, fazemos o lançamento correto:

Agora vamos ver a técnica da “complementação”, que é o tipo de lançamento que

visa aumentar ou diminuir o valor anteriormente lançado na escrituração contábil.
Serão usadas contas idênticas às anteriores com o valor do complemento, se a inten-
ção for aumentar o valor original. Para diminuir o valor anteriormente registrado, as
contas deverão ser invertidas, como no estorno, sendo o total do lançamento o valor
a ser diminuído, vamos ao exemplo:
Vamos simular o pagamento de salários dos funcionários no valor líquido de
R$ 2.500,00:
Lançamento realizado:
D Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.000,00
Nesse caso, podemos regularizar pela complementação:

D Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00
C Caixa (Ativo Circulante) R$ 500,00
Por fim, vamos ver o processo de correção de erros na contabilidade por “transfe-
rência”, nesse caso, no lançamento, a conta indevidamente debitada deverá agora ser
creditada, para a anulação do efeito causado na escrituração e, em contrapartida, a
conta correta será agora debitada. Esse procedimento será o mesmo se no lançamento
original a conta errada tiver sido creditada, ou seja, no lançamento de transferência
ela será debitada (para o cancelamento do registro anterior), devendo ser creditada
a conta correta o novo lançamento contábil.
Exemplificando:
Digamos que a empresa comprou mercadorias à vista no valor de R$ 3.000,00
(sem levar em consideração os aspectos tributários), e que foi realizado o seguinte
lançamento contábil:
D Estoque de Mercadoria (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 3.000,00
A conta a ser creditada corretamente é “Caixa”. Para regularizar, realizamos o

seguinte lançamento contábil:
D Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 3.000,00
2.6 Escrituração de matriz e filial

Matriz é o estabelecimento principal de uma empresa e se caracteriza por ter e
exercer o comando da direção das demais empresas de um grupo, exercendo sobre
elas o controle, já as empresas subordinadas a esse controle são conhecidas como
filiais.
A contabilização das operações contábeis realizadas pelas filiais pode ser de
forma centralizada ou descentralizada.
Vamos a um exemplo de plano de contas da matriz:
1.0. Caixa
1.0.1. matriz
1.0.2. filial 1
1.0.3. filial 2
9.1. Vendas à vista
9.1.1. matriz
9.1.2. filial 1
9.1.3. filial 2
9.2. Vendas a prazo
9.2.1. matriz
9.2.2. filial 1
9.2.3. filial 2
Quando uma empresa possui a contabilidade centralizada, as demonstrações

contábeis irão abranger todas as contas do ativo, passivo, receitas, custos e despesas,
bem como outros elementos como se inexistissem filiais, ou seja, tratando como se
fosse um único estabelecimento.
A contabilidade descentralizada é aquela que, quando a contabilização é realizada
por estabelecimento, cada filial possui seu livros de escrituração contábil, e neles
é realizada a apuração do resultado contábil e o levantamento das demonstrações
contábeis. Nessa hipótese, o resultado de cada filial deverá ser incorporado pela
matriz que realizará a consolidação das demonstrações contábeis.
A contabilidade por filiais tem como objetivo realizar todos os registros contábeis
por estabelecimento comercial, para a obtenção de controle patrimonial e financeiro
inclusive das operações realizadas entre elas, onde a matriz pode utilizar contas como
“Contas-Correntes” entre matriz e filiais. Tendo em vista que a movimentação dos
valores registrados nas Contas-Correntes das filiais e matriz representa direitos ou obri-
gações entre as partes, podemos classificá-las no realizável e exigível em longo prazo.
Inicialmente vamos ao estudo da remessa de numerários.
Para exemplificar, admitamos que a matriz da Comercial Cazzaro Ltda. remeta
um numerário para duas de suas filiais. Os registros contábeis a serem realizados
serão os seguintes:
Primeira na matriz – Comercial Cazzaro Ltda.:
D Conta-Corrente – Filial (Realizável a Longo Prazo)
C Caixa ou Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante)
Agora o registro na filial:

D Caixa ou Bancos c/ Movimento – Matriz (Ativo Circulante)
C Conta-Corrente − Matriz (Exigível em Longo Prazo)
Podemos nos deparar com a transferência de mercadorias entre as empresas

(Matriz e Filiais); dessa forma, o procedimento será o seguinte:
Podemos transferir pelo custo das mercadorias; dessa forma, tem-se uma trans-
ferência de mercadoria pelo custo dela, de forma a não se apurar nenhum lucro em
tal transação.
Exemplo: Determinada empresa transfere de sua matriz mercadorias a preço de
custo para a filial, no valor de R$ 10.000,00, com ICMS à alíquota de 18%. Nesse
sentido, a escrituração contábil será a seguinte:
Primeiro vamos ver na matriz:
D Conta-Corrente – Filial (Realizável em Longo Prazo) R$ 10.000,00
C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 10.000,00
D Conta-Corrente – Filial (Realizável em Longo Prazo) R$ 1.800,00
C ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.800,00
Agora a escrituração contábil na filial:

D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 10.000,00
C Conta Corrente – Matriz (Realizável em Longo Prazo) R$ 10.000,00
D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.800,00
C Conta-Corrente − Matriz (Realizável em Longo Prazo) R$ 1.800,00
Outra forma de fazer essa transferência é pelo preço de venda, ou seja, aquele
que gera lucro nas operações. Nesse caso, vamos considerar que a filial recebeu um
lote de mercadorias da matriz pelo preço de custo de R$ 10.000,00, e vende parte
dessa mercadoria à vista por R$ 5.000,00, com ICMS à alíquota de 18% sobre esse
valor, R$ 900,00, sendo que a mercadoria estava avaliada na filial ao preço de custo
de R$ 2.500,00.
Inicialmente, vamos contabilizar os fatos na filial (vendedora).
Pela operação de venda:
C Vendas de Mercadorias − Filial (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
Pelo valor do ICMS:

D ICMS s/ Vendas (Conta de Resultado) R$ 900,00
C ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 900,00
Pela baixa nos estoques:

D Custo das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) R$ 2.500,00
C Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 2.500,00
Já na empresa que comprou:

D Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 9.100,00
C Caixa ou Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 10.000,00
Para concluir o estudo da unidade

Nesta unidade buscou-se apresentar o conceito sobre o comércio e sua
evolução histórica com o propósito de embasar sobre a necessidade da conta-
bilidade comercial dentro do contexto social. Vimos a abordagem conceitual de
conteúdos importantes dentro da Ciência Contábil que serão necessários para
a prática das técnicas de escrituração contábil e elaboração de demonstrativos
contábeis.
Resumo
Nesta unidade buscou-se demonstrar as características de empresas comer-
ciais. Dentro desse contexto, tivemos a apresentação da contabilidade comer-
cial, por meio de seus conceitos e definições.
Antes de iniciarmos a prática de escrituração contábil dentro das empresas
comerciais é necessário entender sobre o processo de abertura de empresas e
seu registro no órgão competente. Uma vez que a empresa está constituída,
vimos que dentro do contrato social registrado há o valor do capital social da
empresa; nesse momento, temos informações que darão início ao registro con-
tábil dos fatos administrativos ocorridos dentro da empresa.
Apresentamos, ainda, os conceitos de campo de aplicação, função e usuários
da contabilidade, por quê? Esses conceitos básicos devem acompanhar o dia a
dia do profissional contábil e são de extrema importância para o entendimento
da responsabilidade do contador diante da sociedade.
Posteriormente, fizemos uma abordagem sobre os princípios contábeis, as
convenções e as normas contábeis que norteiam os trabalhos dos profissionais
contábeis, ditando as regras a serem seguidas.
Conclui-se que tais entendimentos são fundamentais para o exercício da
profissão contábil. Precisamos, cada vez mais, contar com informações precisas,
confiáveis, em tempo hábil para o processo decisório, apoiando tanto a alta
administração quanto os gestores e administradores, com um elevado grau de
confiabilidade. Sendo uma profissão em ascensão que permite ao profissional
diversas áreas de atuação, nas mais variadas ramificações possíveis da Conta-
bilidade, cuja estrutura está calcada e reconhecida como uma ciência social
aplicada, pois apresenta em seu contexto tanto um objeto de estudo por meio
do Patrimônio das Entidades, quanto também um objetivo por meio do forne-
cimento de informações aos usuários para a tomada de decisão. Trabalha com
métodos quantitativos que, por meio da utilização de pessoas em seu processo,
as quais detêm conhecimentos dessa ciência, como os princípios contábeis,

normas de atuação e procedimentos, observação da legislação como um todo,
entre outros, transfere tais conhecimentos para a prática, para a execução, ou
seja, motivando uma ação que modifica constante e diretamente o patrimônio
das entidades.
Mas uma das maiores competências do profissional contabilista é sempre
atualizar-se, já que nessa área do conhecimento são inúmeras as alterações que
ocorrem na lei, afetando diretamente o exercício da prática contábil.
Atividades de aprendizagem
1. É a entidade onde, além de realizar o arquivamento do contrato social, podemos
requerer a pesquisa de nome empresarial antes de proceder à elaboração do
contrato social. Estamos nos referindo a:
a) Junta Comercial
b) Receita Federal
c) Secretaria do Estado e da Fazenda
d) Prefeitura Municipal
e) Banco do Brasil
2. “Tem como objetivo principal o estudo, o preparo e a emissão de Pronuncia-
mentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade, levando sempre em
conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais.”
A afirmativa refere-se a(o):
a) Comissão de Valores Mobiliários
b) Conselho Federal de Contabilidade
c) Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras
d) Comitê de Pronunciamentos Contábeis
e) Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
3. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis, como parte do processo de conver-
gência das normas contábeis brasileiras para as normas contábeis internacio-
nais de contabilidade, também emitiu sua posição quanto às demonstrações
consolidadas, que é encontrada no:
a) CPC 44
b) CPC 36
c) CPC 25
d) CPC 12
e) CPC 10
4. É constituída pela união de pessoas que se organizem para fins não econômicos
e não há entre os associados direitos e obrigações. Os associados têm direitos
iguais, no entanto, o estatuto poderá instituir categorias com vantagens especiais.
A quantidade de associados é intransmissível e a exclusão do associado só é
admissível se houver justa causa, tudo isso obedecendo as regras do estatuto.
O texto faz referência a(o):
a) Sociedade em Comandita Simples
b) Sociedade Limitada
c) Sociedade Anônima
d) Sociedade em Nome Coletivo
e) Sociedade sem Fins Lucrativos
5. O pagamento, por meio de dinheiro, de uma duplicata (obrigação) contraída
pela compra a prazo de materiais que foram aplicados na prestação de serviço,
é um fato administrativo que afeta o patrimônio da forma seguinte:
a) aumenta o Ativo e diminui o Passivo
b) diminui o Patrimônio Líquido e aumenta o Ativo
c) diminui o Ativo e diminui o Passivo
d) aumenta o Passivo e aumenta o Ativo
e) diminui o Ativo e diminui o Patrimônio Líquido
Unidade 2
Plano de contas e
estática patrimonial
Objetivos de aprendizagem: Apresentar a equação patrimonial, o

plano de contas de empresas comerciais, o balancete de verificação,
o Livro Diário e o Livro-Razão.
Seção 1: Plano de contas

Nesta seção, abordaremos o plano de contas de
empresas comerciais, sua estrutura e importância
bem como o plano de contas referencial da escritu-
ração contábil digital obrigatória para determinadas
empresas.
Seção 2: Estática patrimonial

Nesta seção, estudaremos os conceitos sobre o pa-
trimônio das entidades nos aspectos contábeis e
jurídicos bem como a equação patrimonial.
Nesta unidade você será levado à apresentação de como elaborar um plano de
contas para atender empresas comerciais, teremos uma abordagem a fundo nas no-
menclaturas comuns dentro da estrutura de plano de contas das empresas comerciais
bem como uma abordagem sobre a escrituração contábil digital que já é obrigatória
para alguns tipos de empresas.
Teremos o estudo do patrimônio das entidades com análise detalhada dos itens
que o compõem.
Por fim veremos a elaboração do balancete de verificação e também estudaremos
sobre as características e obrigatoriedades do Livro Diário e do Livro-Razão.
Seção 1 Plano de contas
1.1 Plano de contas

O Plano de Contas é definido como um elenco de contas contábeis que são pre-
viamente definidas, sendo as mesmas utilizadas de forma a auxiliar a contabilidade
no registro dos fatos administrativos da empresa. Em outras palavras, o termo significa
a representação gráfica dos bens, direitos, obrigações, receitas, custos e despesas de
uma empresa, os quais são classificados de acordo com a sua natureza.
A Lei n. 6.404/76 (BRASIL, 1976), também conhecida como Lei das Sociedades
Anônimas, sofreu alterações com a publicação da Lei 11.638/07 e Lei 11.941/09.
Essas alterações trouxeram mudanças principalmente na estrutura de grupos e sub-
grupos do balanço patrimonial mesmo que algumas dessas alterações já estivessem
previstas em atos declaratórios da CVM — Comissão de Valores Mobiliários e já
fossem praticadas pelas SAs.
Não muito distante tivemos a implantação do Sped — Sistema Público de Es-
crituração Digital, que por meio do Ato Declaratório Cofis — Coordenadoria de
Fiscalização da Receita Federal trouxe um plano de contas referencial a ser utilizado
pelas empresas sujeitas ao Sped.
Entram aqui todas as empresas que não se enquadram como sociedades anônimas,
ou seja, as sociedades de grande porte que se submetem às mesmas regras da Lei
das Sociedades Anônimas sobre a forma de escrituração, elaboração e apresentação
das demonstrações financeiras, também conhecidas como demonstrações contábeis,
inclusive com a obrigatoriedade de parecer de auditoria redigido por um auditor
registrado na CVM (Comissão de Valores Mobiliários); bem como para as empresas
tributadas pelo IRPJ com base no Lucro Real que de acordo com o § 1º do art. 274
do RIR/1999 devem apurar o lucro líquido com base na Lei das Sociedade Anônimas
(BRASIL, 1999a).
Plano de contas e estática patrimonial 39
Dessa forma, é importante salientar que todas essas alterações estão contidas
na nova regulamentação contábil por meio da reformulação das NBC − Normas
Brasileiras de Contabilidade, que são emitidas pelo CFC − Conselho Regional de
Contabilidade, ao qual todos os contabilistas e por consequência todas as empresas
estão submetidos.
Portanto, a transferência para o modelo de plano de contas contábil que atenda
à nova legislação será necessário para atender ao novo padrão contábil, de modo
a trazer uma facilitação na elaboração das demonstrações contábeis, assim como o
registro diário de todas as operações.
A contabilidade se utiliza de um elenco de contas contábeis para proceder o re-
gistro contábil dos fatos administrativos ocorridos na empresa, essa relação de contas
contábeis é denominada “Plano de contas”, que antes de mais nada deve prestar
para estruturação da contabilidade da empresa e facilitar o controle das operações
Temos algumas regras quanto ao Plano de Contas, por exemplo, uma instituição
financeira deverá utilizar o modelo COSIF que é emitido pelo Banco Central do Brasil.
Outra atividade que também tem suas particularidades são as seguradoras que irão
se orientar pelas determinações da SUSEP − Superintendência de Seguros Privados.
Já as companhias de capital aberto devem seguir as normas da CVM − Comissão de
Valores Mobiliários etc.
Para a estruturação de um plano de contas o profissional, além de seguir os as-
pectos legais e normativos, deverá observar as operações internas e externas, ligadas
à atividade empresarial em questão, se atentando a todas as particularidades da em-
presa, pois ele irá facilitar o trabalho no momento do registro contábil.
Muitas vezes, em grandes corporações ou empresas extremamente organizadas em
termos de controles de gestão, podemos deparar com profissionais de outras áreas na
utilização do plano de contas, por exemplo, um assistente financeiro que quando pro-
cessa o pagamento de uma duplicata automaticamente envia informações contábeis
para a contabilidade da empresa, a esse procedimento damos o nome de integração
contábil. Nesse momento em que o assistente financeiro realiza o pagamento do
fornecedor ele está realizando a contabilização que foi previamente parametrizada
por um profissional contábil, que amarrou a operação financeira com a escrituração
contábil evitando, assim, o retrabalho. Note que em alguns casos os profissionais de
outra área executam seus serviços sem ter o mínimo conhecimento de contabilidade,
mas acabam por realizar os referidos registros contábeis.
Essa descentralização provoca o trabalho de elaboração de planos de contas
mais complexos, não basta apenas ter um sistema de registro contábil, mas, sim, um
sistema de gestão que integra os diversos setores da empresa, tais como financeiro,
estoque, controle patrimonial etc.
O Plano de Contas, em resumo, é o elenco de contas de função previamente
estabelecidas pela contabilidade, destinado a levar ao registro sintético e analítico
dos fatos contábeis de uma empresa. Seguindo a teoria patrimonialista, as contas são
divididas em dois grandes grupos, vejamos:
As contas patrimoniais são aquelas que representam os bens, os direitos, as obri-

gações e o Patrimônio Líquido das empresas. Elas são contas que estão no Balanço
Patrimonial da empresa, sendo que, para os itens que representam bens e direitos,
constituem o Ativo, e para as que representam as obrigações, o Passivo.
Por outro lado, temos aquelas contas que representam o resultado da empresa.
Essas contas são conhecidas como contas de receitas, custos e as despesas. A função
principal dessas contas é de, no final de cada exercício social, no momento da apuração
dos resultados, transferir seus saldos para uma conta transitória intitulada Resultado do
Exercício, que faz com que as contas de resultado sejam zeradas quando do encerra-
mento do exercício. Para as contas que representam valores positivos, chamamos de
grupo das Receitas e para as que representam valores negativos, chamamos de grupo
dos Custos e Despesas.
Para a elaboração do Plano de Contas o contador deverá, na estruturação do
Sistema Contábil considerar os seguintes aspectos técnicos:
O elenco de contas abrange nomenclaturas para as mais variadas situações que
necessitem contabilização dentro da empresa, tanto empresas públicas, de prestação
de serviços, comercial e industrial. Dessa forma, deve ser adequado às necessidades
empresariais, considerando as peculiaridades de cada empresa, embora alguns termos
utilizados sejam comuns a todas.
O Plano de Contas tem como objetivo principal homogeneizar o sistema de
escrituração contábil, classificação dos documentos, tratamento e análise dos fatos
contábeis e dos resultados.
Quando o profissional contábil está preparando o plano de contas de uma empresa
que servirá de base para a geração de relatórios financeiros e contábeis, ele deve
observar as necessidades dos usuários dessas informações, que podem ser internos
(funcionários, sócios, acionistas, administradores etc.) e externos (Fornecedores,
CVM, Receita Federal etc.).
Dentro do plano de contas, as contas contábeis são identificadas pelo nome e
também por um código numérico, não sendo descartada outra forma de apresenta-
ção (codificação alfanumérica). Nesse contexto, trabalharemos apenas com o plano
de contas com codificação numérica, por ser a mais comum em termos de adoção
pelas empresas comerciais.
Em um plano de Contas codificado o dígito inicial de cada conta indicará o
grupo a que ela pertence, por exemplo, as contas que iniciam com o algarismo ”1”
são conhecidas como contas do ativo, e aquelas que iniciam com o algarismo ”2”
são contas do passivo.
Aquelas empresas cujas atividades não tenham planos de contas padrões defini-
dos pelos seus órgãos reguladores e fiscalizadores costumam organizar suas contas
de resultado, de compensação e transitórias da forma que melhor lhe atender. Então
vimos que não há regra para a utilização dos algarismos ”3”, ”4” e ”5” para as de-
mais contas.
Mas será que temos um limite a ser seguido em termos de nível no plano de contas?
A resposta é não. A quantidade de níveis e de dígitos em cada nível será definida

de acordo com a necessidade de registro de cada empresa.
Acompanhe um exemplo no item “Bancos” com códigos de identificação:
1. Ativo
1.1 Circulante
1.1.1 Disponibilidades
1.1.1.2 Bancos
1.1.1.2.1 Bancos Contas Movimento
1.1.1.2.1.1 Banco do Brasil
1.1.1.2.1.1.1.1 1789-5 Agência Curitiba
1.1.1.2.1.1.1.2 1890-1 Agência João Pessoa
1.1.1.2.1.1.1.3 1901-5 Agência Maceió
Neste exemplo parcial de plano de contas, quando inserirmos no lançamento o
código 1901-5, estaremos efetuando um registro na conta 1.1.1.2.1.1.1.3 Banco do
Brasil – Agência Maceió.
As Leis n 11.638/2007 (BRASIL, 2007a) e 11.941/09 (BRASIL, 2009), que passou
a vigorar recentemente, tornaram necessária a utilização de um novo contexto sobre
a nomenclatura das contas contábeis até então utilizadas. A título de sugestão, a
seguir temos um modelo simplificado do Plano de Contas.
Modelo simplificado do Plano de Contas
1 Ativo
1.01 Circulante
1.01.01 Disponivel
1.01.01.01 Caixa
1.01.01.01.001 Caixa
1.01.02 Bancos conta movimento
1.01.02.01 Banco do Brasil S/A
1.01.03 Aplicações financeiras
1.01.03.01 Banco do Brasil S/A
1.01.04 Créditos
1.01.04.01 Duplicatas a receber
1.01.04.01.001 Cliente X
1.01.04.02 Duplicatas caucionadas
1.01.04.02.001 Banco X S/A
1.01.04.03 (-)Duplicatas descontadas
1.01.04.03.001 Banco X S/A
1.01.04.04 (-) Prov. p/ créditos de liquidação duvidosa
1.01.04.04.001 (-) Prov. p/ créditos de liquidação duvidosa
1.01.04.05 Cheques a receber

1.01.04.05.001 Cheques pré-datados a receber
1.01.04.05.002 Cheques devolvidos a receber
1.01.04.06 Cartões de crédito a receber
1.01.04.06.001 Visa
1.01.04.07 Adiantamentos
1.01.04.07.001 Adiantamentos de salários
1.01.04.07.002 Adiantamento de 13º salário
1.01.04.07.003 Adiantamentos a fornecedores
1.01.04.08 Impostos e contribuições a recuperar
1.01.04.08.001 ICMS a recuperar
1.01.04.08.002 PIS a recuperar
1.01.04.08.003 Cofins a recuperar
1.01.04.08.004 IRRF a recuperar
1.01.04.08.005 INSS a recuperar
1.01.04.08.006 ICMS s/ imobilizado a recuperar
1.01.05 Estoques
1.01.05.01 Estoques de mercadorias
1.01.05.01.001 Mercadorias para revenda
1.01.06 Despesas do exercício seguinte
1.01.06.01 Despesas antecipadas
1.01.06.01.001 Assinatura de jornais e revistas
1.01.06.01.002 Prêmios de seguro a apropriar
1.01.06.01.003 Encargos financeiros a apropriar
1.01.06.01.004 Aluguéis pagos antecipadamente
1.01.06.01.005 Juros a apropriar
1.02 Não circulante
1.02.01 Realizável em longo prazo
1.02.01.01 Empréstimos a sócios
1.02.01.02 Fundo de reserva de consórcios
1.02.01.04 Impostos e contribuições a recuperar
1.02.01.04.001 ICMS s/ imobilizado a recuperar
1.02.02 Investimentos
1.02.02.01 Participações societárias
1.02.02.01.001 Sociedades coligadas
1.02.02.02 Imóveis para renda
1.02.03 Imobilizado
1.02.03.01 Terrenos
1.02.03.02 Edificios
1.02.03.03 Máquinas e equipamentos
1.02.03.04 Móveis e utensílios
1.02.03.05 Veículos
1.02.03.06 Computadores e periféricos
1.02.03.07 Bens adquiridos por leasing
1.02.03.09 Benfeitorias em imóveis de terceiros
1.02.04 (-) Depreciação acumulada
1.02.04.01 (-) Edifícios
1.02.04.02 (-) Máquinas e equipamentos
1.02.04.03 (-) Móveis e utensílios
1.02.04.04 (-) Veículos
1.02.04.05 (-) Computadores e periféricos
.02.04.06 (-) Benfeitoria em imóveis de terceiros
1.02.05 Imobilizado em andamento
1.02.05.01 Imobilizado em andamento acumulado
1.02.05.01.001 Consórcio
1.02.06 Intangível
1.02.06.01 Marcas e patentes
1.02.06.02 Pesquisas e desenvolvimento
1.02.07 (-) Amortização acumulada
1.02.07.01 (-) Amortização de máquinas e equipamentos
1.02.07.02 (-) Amortização de pesq. e desenvolvimento
1.99 Contas de compensação ativas

1.99.01 Títulos em cobrança
1.99.02 Títulos em caução bancária
1.99.03 Contratos de seguros
2 Passivo
2.01 Circulante
2.01.01 Empréstimos e financiamentos
2.01.01.01 Empréstimos p/ capital de giro
2.01.01.01.001 Banco X S/A
2.01.02 Fornecedores
2.01.02.01 Fornecedores
2.01.02.01.001 Comercial z LTDA.
2.01.03 Obrigações trabalhistas
2.01.03.01 Salários e ordenados
2.01.03.02 Pró-labore a pagar

2.01.03.03 13º Salário a pagar
2.01.03.04 Férias a pagar
2.01.03.05 Rescisões a pagar
2.01.04 Obrigações fiscais e sociais
2.01.04.01 ICMS a recolher
2.01.04.02 PIS a recolher
2.01.04.03 Cofins a recolher
2.01.04.04 IRRF a recolher
2.01.04.05 INSS a recolher
2.01.04.06 FGTS a recolher
2.01.04.07 Contribuição sindical a recolher
2.01.05 Impostos e contribuições sobre o lucro
2.01.05.01 Imposto de renda a recolher
2.01.05.02 Contr. social s/ lucro líquido a recolher
2.01.06 Provisões trabalhistas
2.01.06.01 Provisão para 13º salário
2.01.06.02 Provisão para INSS s/ 13º salário
2.01.06.03 Provisão para FGTS s/ 13º salário
2.01.06.04 Provisão para férias
2.01.06.05 Provisão para INSS s/ férias
2.01.06.06 Provisão para FGTS s/ férias
2.01.07 Outras obrigações
2.01.07.01 Contas a pagar
2.01.07.01.001 Telefone a pagar
2.01.07.01.002 Energia elétrica a pagar
2.01.07.01.003 Água a pagar
2.01.07.02 Condomínio a pagar
2.01.07.03 Seguros a pagar
2.01.07.04 Aluguel a pagar
2.01.07.05 Consórcios a pagar
2.01.07.06 Leasing a pagar
2.01.07.06 Adiantamentos de clientes
2.01.07.06.001 Cliente X
2.02 Não circulante
2.02.01 Empréstimos e financiamentos
2.02.01.01 Empréstimos p/ capital de giro
2.02.01.01.001 Banco x S/A
2.02.01.03 Empréstimo a sócios

2.03 Patrimônio líquido
2.03.01 Capital social
2.03.01.01 Capital social subscrito
2.03.01.02 (-) Capital a integralizar
2.03.02 Reservas de capital
2.03.03 Ajustes da avaliação patrimonial
2.03.04 Reservas de lucros
2.03.05 Lucros ou prejuízos acumulados
2.03.05.01 Lucros ou prej. acum. de exerc. anteriores
2.03.05.02 Lucros ou prej. acum. do exercício
2.03.05.02.001 Lucro do exercício
2.03.05.02.002 (-) Prejuízo do exercício
2.99 Contas de compensação passivas

2.99.01 Endosso para cobrança
2.99.02 Caução bancária de duplicatas
2.99.03 Seguros contratados
3 Receita operacional bruta

3.01 Vendas de mercadorias
4 (-) Deduções da receita bruta
4.01 (-) Impostos incidentes s/ vendas
4.01.01 ICMS s/ vendas
4.01.02 Cofins s/ vendas
4.01.03 PIS s/ vendas
4.02 (-) Devoluções e descontos
4.02.01 Descontos incondicionais
4.02.02 Devolução de vendas
5 Custos das mercadorias vendidas
5.01 Custos das mercadorias vendidas
5.01.01 Estoque inicial
5.01.02 Compras de mercadorias
5.01.03 (-) ICMS s/ compras
5.01.04 (-) PIS s/ compras
5.01.05 (-) Cofins s/ compras
5.01.06 Fretes s/ compras
5.01.07 (-) ICMS s/ fretes de compras
5.01.08 (-) Devolução de compras
5.01.09 ICMS s/ devolução de compras

5.01.10 PIS s/ dev. compras
5.01.11 Cofins s/ dev. compras
5.01.99 Estoque final
6 Despesas operacionais
6.01 Despesas operacionais
6.01.01 Despesas com vendas
6.01.01.01 Fretes
6.01.01.02 Combustíveis
6.01.01.03 Comissões
6.01.01.04 Propaganda e publicidade
6.01.01.05 Prov. p/ créditos de liquidação duvidosa
6.01.02 Despesas administrativas
6.01.02.01 Despesas com pessoal
6.01.02.01.001 Ordenados e salários
6.01.02.01.002 Alimentação
6.01.02.01.003 Assistência médica
6.01.02.01.004 INSS
6.01.02.01.005 FGTS
6.01.02.01.006 Rescisão contratual
6.01.02.01.007 Férias
6.01.02.01.008 Provisão para férias
6.01.02.01.009 Provisão para INSS s/ férias
6.01.02.01.010 Provisão para FGTS s/ férias
6.01.02.01.011 13º salário
6.01.02.01.012 Provisão para 13º salário
6.01.02.01.013 Provisão para INSS s/ 13º salário
6.01.02.01.014 Provisão para FGTS s/ 13º salário
6.01.02.01.015 Vale-transporte
6.01.02.01.016 (-) Recuperação de vale-transporte
6.01.02.02 Despesas gerais
6.01.02.02.001 Honorários contábeis
6.01.02.02.002 Água
6.01.02.02.003 Energia elétrica
6.01.02.02.004 (-) ICMS s/ energia elétrica
6.01.02.02.005 Pró-labore
6.01.02.02.006 Telefone
6.01.02.02.007 (-) ICMS s/ telefones
6.01.02.02.008 Combustível
6.01.02.02.009 Aluguel
6.01.02.02.010 Condomínio
6.01.02.02.011 Seguros
6.01.02.02.012 Assinatura de jornais e revistas
6.01.02.02.013 Materiais de escritório
6.01.02.02.014 Materias de limpeza
6.01.02.02.015 Internet
6.01.02.02.016 Material de consumo
6.01.02.02.017 Lanches e refeições
6.01.02.02.018 Segurança e vigilância
6.01.02.02.019 Viagens e estadias
6.01.02.02.020 Mão de obra pessoa jurídica
6.01.02.02.021 Mão de obra pessoa física
6.01.02.02.022 INSS s/ autonômos
6.01.02.02.023 Manutenção e reparos
6.01.02.02.024 Confraternizações
6.01.02.02.025 Fotocópias e autenticações
6.01.02.02.026 Correios
6.01.02.02.027 Depreciações e amortizações
6.01.02.02.028 Locação de equipamentos
6.01.02.03 Despesas tributárias
6.01.02.03.001 Contribuição sindical patronal
6.01.02.03.002 IPVA
6.01.02.03.003 IPTU
6.01.02.03.004 Taxas diversas
6.01.02.04 Despesas indedutíveis
6.01.02.04.001 Autos de infração
6.01.02.04.002 Contribuições e doações
6.01.02.04.003 Multas de trânsito
6.01.03 Despesas financeiras líquidas
6.01.03.01 Despesas financeiras
6.01.03.01.001 Juros passivos
6.01.03.01.002 Descontos concedidos
6.01.03.01.003 Despesas bancárias
6.01.03.01.004 Juros s/ descontos de duplicatas
6.01.03.01.005 Juros s/ empréstimos e financiamentos
6.01.03.01.006 Variação monetária passiva
6.01.03.02 (-) Receitas financeiras
6.01.03.02.001 Juros ativos
6.01.03.02.002 Descontos obtidos

6.01.03.02.003 Rendimentos de aplicações financeiras
6.01.03.02.004 Variação monetária ativa
7 Outras receitas e despesas operacionais
7.1 Outras receitas operacionais
7.01.01 Res. positivo da equivalência patrimonial
7.01.02 Vendas de bens do ativo não circulante
7.01.03 Ganho de capital
7.01.04 Recuperações diversas
7.02 Outras despesas operacionais
7.02.01 Res. negativo da equivalência patrimonial
7.02.02 Custo venda de bens do ativo não circulante
7.02.03 Perdas de capital
8 Provisões tributárias
8.01 Prov. p/ contr. social s/ lucro líquido
8.01.01 Contr. social s/ lucro líquido
8.02.0 Prov. p/ imposto de renda
8.02.01 Imposto de renda
9 Participações e contribuições
9.01 Debêntures
9.02 Empregados
9.03 Administradores
9.04 Partes beneficiárias
10 Apuração do resultado do exercício
Links
Vamos conhecer o plano de contas referencial do SPED Contábil. Acesse: <http://www.cosif.
com.br/mostra.asp?arquivo=padron-rfb>.
Agora convido vocês a conhecerem o plano de contas referencial utilizado para

a escrituração contábil digital, vamos lá!
1.2 Sped contábil

As empresas tributadas pelo Lucro Real devem entregar a Escrituração Contábil
Digital – ECD. De forma bem resumida, podemos definir o Sped Contábil como a
substituição dos livros da escrituração mercantil pelos arquivos digitais. Compreen-
dendo a versão digital dos seguintes livros contábeis:
Livro Diário;
Livro-Razão;
Livro de Balancetes Diários, Balanços e Fichas de Lançamento comprobatórias
dos assentamentos neles transcritos.
Os livros contábeis que forem emitidos em forma eletrônica continuam com a
obrigatoriedade da assinatura, porém digitalmente, utilizando-se de certificado de
segurança mínima tipo A3, emitido por empresas credenciadas pelo ICP-Brasil, para
garantir a autoria do documento digital.
O programa Sped Contábil é uma ferramenta homologada que admite o manuseio
padronizado de arquivo contábil, sendo que ele é construído de acordo com as regras
definidas para o leiaute a ser utilizado pelo Sped.
E deve ser utilizado tanto pelo profissional responsável pela contabilidade quanto
pelo representante legal da empresa no momento da geração do arquivo digital.
Para saber mais

Acesse o site da Receita Federal para saber mais sobre o Sped – Sistema Público de Escrituração
Digital, disponível em: <http://www1.receita.fazenda.gov.br/faq/sped-contabil.htm>.
Seção 2 Estática patrimonial

Quando estudamos a estática, concluímos que é um aspecto de observação do
patrimônio dinâmico, sendo que ele nos leva a um campo de estudos especial. Cons-
titui-se, portanto, a posição patrimonial de uma empresa em determinado momento.
Dessa forma podemos, num instante, demonstrar a coordenação patrimonial,
desde a sua constituição em qualidade e quantidade, até em relação com o ciclo do
resultado, nos custos, despesas, receitas, lucro ou prejuízo.
2.1 Conceito de patrimônio

Na contabilidade constantemente nos deparamos com o termo “patrimônio”,
não é mesmo? E o que vem a ser isso, você já parou para analisar tudo que envolve?
Sim, não? De toda forma convido você a aprofundar seu conhecimento sobre o tema.
Vamos lá!
Patrimônio é definido como o conjunto de bens corpóreos e/ou incorpóreos,
suscetíveis à avaliação econômica e vinculados à entidade pela propriedade ou por
cessão a qualquer título, dos quais possa dispor no giro de seus negócios. O patri-
mônio busca vivenciar e descrever todos os processos de contabilização de uma
entidade. A contabilidade tem como meta a transformação de dados em informações,
mediante procedimentos próprios, originando toda ênfase das técnicas contábeis, que,
depois de compilados, são apresentados aos usuários por intermédio de relatórios
financeiros, também conhecidos como demonstrativos contábeis.
Os objetivos do patrimônio incluem buscar, a partir de fatos administrativos, os
dados que dão base para a mensuração e avaliação dos bens, direitos e obrigações,
que são, por meio do emprego das técnicas de escrituração contábil, convertidos em
informações para os seus usuários, visando atender seus interesses.
O patrimônio pode ser visto sob dois aspectos, ambos interessando à Contabili-
dade: quantitativo e qualitativo.
Aspecto quantitativo, visto como um fundo de valores, ou seja, consiste em
atribuir valor aos seus respectivos elementos. Resumindo é um conjunto de bens
avaliados em moeda.
Aspecto qualitativo, reúne um conjunto de bens, créditos, débitos, ou seja,
consiste em qualificar, dar nomes aos elementos componentes. Aprecia primeiro a
origem do patrimônio, fontes de financiamento e, em seguida, como estão aplicados,
investimentos.
Podemos concluir que o patrimônio é um elemento rico em itens que o compõem,
e absorve praticamente todos os atos, fatos integrantes da entidade. Ele expressa as
informações sobre os componentes patrimoniais desde a constituição da empresa até
o encerramento de suas atividades.
2.1.1 Conceito econômico de bens

A Economia considera bens os elementos materiais, exteriores ao homem, que
servem para conter suas necessidades. Estão classificados em bens de capital e bens
de consumo.
Endente-se por bens de capital aqueles que se destinam a propiciar a obtenção de
outros que podem ser fixos, circulantes, principais ou acessórios. Os bens fixos são
aqueles lentamente consumidos nos processos produtivos das empresas, incorporando
seus valores aos novos produtos e, por meio da venda desses produtos, recuperados
os gastos registrados em amortizações. Já os bens circulantes são aqueles consumidos
em um só ato de produção, como, o consumo de matéria-prima em uma indústria.
Os bens de consumo são aqueles aplicados diretamente na satisfação das neces-
sidades, e podem ser examinados também sob o aspecto de valor de uso ou valor
de troca.
2.1.2 Conceito contábil de bens

Bens são os elementos materiais e imateriais ou nominais à disposição de uma
entidade, que concorrem para que ela alcance seus objetivos.
O conceito de bens do ponto de vista contábil se distingue do consagrado na
Economia pelas seguintes razões:
a) a Contabilidade não considera os bens isoladamente, mas como parte de um
todo (patrimônio);
b) considera certos elementos imateriais ou nominais (marcas de indústria,
nome comercial, patentes de invenção), pois concorrem com os demais para
alcançar os objetivos da empresa, muitas vezes atingindo apreciável valor;
c) distingue os bens próprios, que estão em poder da entidade, dos que estão
em poder de terceiros e dentre os que estão em poder de terceiros, e dentre
os que estão em seu poder, separa os próprios dos alheios.
2.1.3 Conceito jurídico de bens

Do ponto de vista jurídico, bens são valores materiais ou imateriais que podem
ser objeto de uma relação de direito.
Somente interessam ao direito “coisas” suscetíveis de apropriação exclusiva pelo
homem.
2.1.4 Classificação dos bens quanto à natureza

Bens Materiais, Tangíveis ou Corpóreos: são os de existência física material, que
recaem sobre os sentidos. Exemplos: imóveis, veículos e mercadorias.
Bens Imateriais, Intangíveis ou Incorpóreos: são os que, embora de existência

abstrata ou ideal, têm o reconhecimento da ordem jurídica, tendo para o homem valor
econômico. Exemplo: marcas de indústrias, nome comercial e patente de invenção.
2.1.5 Classificação dos bens quanto à disposição

Bens Próprios: são aqueles que pertencem à entidade, distinguindo-se, na Conta-
bilidade, os que estão em seu poder daqueles que estão em poder de terceiros (que
dão origem aos próprios créditos).
Bens de Terceiros: são os bens recebidos de terceiros com obrigação de, futura-
mente, serem devolvidos ou pagos, ou seja, constituem as dívidas.
2.2 Equação do patrimônio

A representação gráfica quantitativa do patrimônio de uma entidade se denomina
Balanço Patrimonial, cuja equação fundamental é:
ATIVO – PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Essa expressão é adequada para analisarmos a liquidez de uma empresa, ou seja,

os bens mais os direitos menos as obrigações da instituição. Numa equação (Ativo –
Passivo) encontramos o PL. Outra maneira para encontrá-lo é:
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Fica claro que, se a soma das contas que constituem o ativo for igual à soma dos
valores das contas que integram o Passivo, o valor do Patrimônio Líquido será “zero”,
ou seja, nulo, e a identidade será assim apresentada:
ATIVO = PASSIVO
Na equação básica da contabilidade o passivo é representado pelas origens de

recursos enquanto no ativo estão as suas aplicações.
2.3 Ativo não circulante

Ativo Não Circulante é classificado como aqueles de menor liquidez, ou seja,
são aqueles que se transformam em dinheiro mais lentamente.
De acordo com a alteração na Lei 6.404/1976 (BRASIL, 1976), o ativo não circu-
lante ficou subdividido da seguinte forma:
ATIVO NÃO CIRCULANTE
REALIZÁVEL EM LONGO PRAZO
INVESTIMENTOS
IMOBILIZADO
INTANGÍVEL
2.3.1 Realizável em longo prazo

Segundo a Lei n. 6.404/76 no artigo 179, com nova redação dada pela Lei n.
11.638/07, classificam-se no Ativo Realizável em Longo Prazo:
[...] os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte,
assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou emprésti-
mos a sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores,
acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não cons-
tituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia
(BRASIL, 1976, p. 1).
Em regra geral, são classificadas nesse grupo as contas da mesma natureza do Ativo
Circulante, porém com prazos de realização superiores a um exercício social, ou seja,
superiores a 12 meses. Como exemplo podemos citar os empréstimos concedidos aos
acionistas, diretores de coligadas e controladas independente do seu vencimento e
época de recebimento, que de acordo com a legislação serão classificadas, também,
as despesas apropriáveis e após o exercício seguinte também serão classificadas no
Realizável a Longo Prazo.
O art. 183 da Lei n. 6.404/76 (BRASIL, 1976), com nova redação dada pela Lei n.
11.638/07, estabelece que os elementos do ativo decorrentes de operações de longo
prazo serão ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver
efeito relevante.
2.3.2 Investimentos
Conforme a Lei n. 6.404/76 no artigo 179, com nova redação dada pela Lei n.
11.638/07, classificam-se no Investimento: “[...] as participações permanentes em
outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo
circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da
empresa” (BRASIL, 1976, p. 1).
Entende-se sobre as participações permanentes os investimentos aplicados na
aquisição de ações e outros títulos de participação societária, com intenção de
permanência. Também as aplicações em direitos, não destinados à manutenção da
atividade da empresa, são classificadas como investimentos, como aplicações em
imóveis para futuro uso ou para locar.
2.3.3 Imobilizado
Classificam-se como imobilizado, segundo a Lei n. 6.404/76, no artigo 179, com
nova redação dada pela Lei n. 11.638/07:
[...] no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens

corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia
ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de-
correntes de operações que transfiram à companhia os benefícios,
riscos e controle desses bens (Redação dada pela Lei n. 11.638, de
2007) (BRASIL, 2007a, p. 1).
O imobilizado é um bem ou direito destinado à exploração do objeto social e à

manutenção da atividade da companhia, como máquinas, equipamentos, móveis e
utensílios, terrenos etc. O Ativo Imobilizado é tratado pela Comissão de Valores Mo-
biliários (2009) por meio da Deliberação n. 583, de 31 de setembro de 2009 em que
aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 27 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis.
Atualmente, após as alterações da contabilidade o ativo imobilizado é tratado
como um subgrupo do “Ativo Não Circulante”, onde são registrados os direitos que
tenham por objeto bens corpóreos destinados à sustentação das atividades da empresa
ou exercidos com essa finalidade.
Vamos observar as principais características dos bens do ativo imobilizado e res-
salvar o tratamento que a eles deve ser aplicado com relação à formação do custo,
mensuração, apropriação de encargos de depreciação, amortização ou exaustão e
classificação contábil, com a observância dos conceitos técnicos e, também, alguns
aspectos da legislação do Imposto de Renda, que, muito embora não deva mais in-
terferir na forma de contabilização, deve ser observada nos aspectos de controle dos
bens e de dedutibilidade dos encargos.
O ativo imobilizado é considerado um bem tangível, mantido para uso na pro-
dução ou fornecimento de mercadorias ou serviços, ou ainda para aluguel a outros,
ou para fins administrativos, e ainda é aquele que se espera utilizar por mais de um
período. O Pronunciamento Técnico CPC 27 e da NBC T 19.1 (COMITÊ DE PRONUN-
CIAMENTOS CONTÁBEIS, 2012b) traz algumas definições sobre o ativo imobilizado
como vamos ver a seguir.
Custo: é considerado como o valor justo dado para um ativo na data
da sua aquisição ou construção, ou ainda, se for o caso, o valor
atribuído ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com
as disposições específicas de outros Pronunciamentos.
Valor contábil: corresponde ao valor de reconhecimento do ativo

diminuído da depreciação e da perda por redução ao valor recu-
perável acumuladas.
Valor depreciável: é o custo de um ativo ou outro valor que subs-
titua o custo, menos o seu valor residual.
Depreciação: é a alocação sistemática do valor depreciável de um
ativo ao longo da sua vida útil.
Valor específico: para a entidade é o valor presente dos fluxos
de caixa que a entidade espera obter com o uso contínuo de um
ativo e com a alienação ao final da sua vida útil, ou incorrer para
a liquidação de um passivo.
Valor justo: é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre
partes interessadas, conhecedoras do negócio e independentes
entre si, com ausência de fatores que pressionem para a liquidação
da transação ou que caracterizem uma transação compulsória.
Perda: por redução ao valor recuperável é o valor pelo qual o valor
contábil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa excede
seu valor recuperável.
Valor recuperável: considera o maior valor entre o valor justo
diminuídos os custos de venda de um ativo e seu valor em uso.
Valor residual de um ativo: define-se como valor estimado que
a entidade obteria com a alienação do ativo após deduzidas as
despesas estimadas dessa venda, caso o ativo já tivesse a idade e
a condição esperadas para o fim de sua vida útil.
A vida útil de um imobilizado significa o período de tempo durante
o qual a entidade espera utilizar o ativo, ou o número de unidades
de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera
obter pela utilização do ativo (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS
CONTÁBEIS, 2012b, p. 3).
Portanto, o Pronunciamento do CPC 27 (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CON-

TÁBEIS, 2012b) trata dos bens do ativo imobilizado como bens de uso que dão susten-
tação ao desenvolvimento das atividades da entidade por mais de um exercício social.
O reconhecimento como ativo do custo de um item do ativo imobilizado dar-se-
-á apenas se:
a) benefícios econômicos estimados e relacionados àquele item possam ser
revertidos para a entidade;
b) a mensuração do custo do item for feita com confiança.
As peças de reposição também são reconhecidos como ativo imobilizado inclu-
sive ferramentas e equipamentos de uso interno, desde que o seu uso estimado pela
entidade compreenda mais de um período, ou quando utilizados conjuntamente com
itens do ativo imobilizado.
A avaliação dos custos de ativos compreendem os custos inicialmente incididos
na aquisição ou construção de um item do ativo imobilizado, e os custos incorridos
em momento após a aquisição destinados à sua manutenção, reparo ou substituição
de algumas de suas partes.
Bens Imobilizados de Pequeno Valor: A legislação do Imposto de Renda de 1999
(BRASIL, 1999a), no artigo 301, permite deduzir como despesa operacional o custo
de aquisição de bens que, embora por sua natureza, seriam classificados no Ativo
Imobilizado, desde que:
esse custo unitário não seja superior a R$ 326,61; ou
qualquer que seja o custo do bem, seu prazo de vida útil não
ultrapasse um ano;
direito à dedução como despesa deverá ser exercido no mo-
mento em que se completar a aquisição do bem e será exte-
riorizado pelo lançamento contábil correspondente (BRASIL,
1999a, p. 1).
Bens Imobilizados − Corpóreos, Tangíveis: os imobilizados corpóreos e tangíveis

são considerados aqueles que são palpáveis, ou seja, podem ser tocados.
Itens que podem compor o Ativo Imobilizado: terrenos e edifícios utilizados pela
empresa; instalações integradas aos edifícios, como hidráulica, elétrica etc.; máquinas
e equipamentos, para realizar as atividades da empresa; móveis e utensílios, como
mesa, cadeira, arquivos; veículos de utilização para cargas, para a administração e
vendas; ferramentas, com vida útil superior a um ano; benfeitorias em propriedade
arrendadas, assim como construções, instalações etc.; direitos sobre recursos naturais,
como exemplo direito de explorar jazidas de minérios.
E por fim, com a criação da Lei n. 11.638/07 (BRASIL, 2007a), foi introduzido
no ativo imobilizado o grupo Intangível que é composto por marcas e patentes. Este
grupo representa os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos inclusive o
fundo de comércio, de forma que o Intangível não faz parte do Imobilizado (tangível).
Bens Intangíveis ou Incorpóreos: são bens ou ativos que não têm substância física,
não podem ser tocados e palpados, mas podem ser comprovados.
Manutenção, Reparos e Melhorias no Ativo Imobilizado: as melhorias no ativo
imobilizado são consideradas, por meio de uma reforma ou substituição de partes
do bem que contribua para o aumento da vida útil ou capacidade produtiva, nesse
caso, iremos acrescentar o custo do melhoramento ao valor do bem.
Normalmente os gastos com manutenção e reparos não aumentam a vida útil
do bem ou a capacidade de produção, por isso, é comum contabilizar esses gastos
como despesas do período.
Podemos observar que uma das características do ativo imobilizado é a vida longa
do bem, podendo considerar como vida longa uma vida útil superior a um ano.
Imobilizado em Andamento: as imobilizações em andamento ou em formação
deverão constar no Ativo Imobilizado, pois estarão no futuro em uso para a empresa,
como exemplo as construções de prédios; barracões; máquinas em andamento etc.
Devem ser registrados como custo todo material e serviços utilizados para a
construção, como areia, pedra, tijolo, peças.
2.3.4 Intangível
Segundo a Lei n. 6.404/76 (BRASIL, 1976) no artigo 179, com nova redação dada
pela Lei n. 11.638/07, classificam-se: “[...] no intangível: os direitos que tenham por
objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com
essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido (Incluído pela Lei n. 11.638,
de 2007)” (BRASIL, 2007a, p. 1).
O intangível é um ativo identificável não monetário sem substância física, ou seja,
é um bem incorpóreo, destinado à manutenção da companhia ou exercido com essa
finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. Como exemplo de intangível,
softwares, marcas e patentes, fundo de comércio etc.
Uma vez que estudamos a fundo o ativo imobilizado e o ativo intangível, não
podemos deixar de ver as depreciações, amortizações e as exaustões incidentes sobre
eles. Então vamos lá.
2.3.5 Depreciação
A depreciação é o registro do gasto (custo ou despesa) pelo uso do bem, com
exceção feita aos terrenos e obras de arte que são ativos imobilizados que possuem
vida útil limitada, todos os demais itens do imobilizado sofrem depreciação.
Vamos continuar os estudos abordando as Normas Internacionais de Contabili-
dade, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis no CPC 27 (COMITÊ DE PRONUN-
CIAMENTO CONTÁBEIS, 2012b, p. 1), nos itens 43 a 62, traz o seguinte sentido à
depreciação:
Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo
significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciado
separadamente.
A entidade aloca o valor inicialmente reconhecido de um item do
ativo imobilizado aos componentes significativos desse item e os
deprecia separadamente. Por exemplo, pode ser adequado depre-
ciar separadamente a estrutura e os motores de aeronave, seja ela
de propriedade da entidade ou obtida por meio de operação de
arrendamento mercantil financeiro. De forma similar, se o arrenda-
dor adquire um ativo imobilizado que esteja sujeito a arrendamento
mercantil operacional, pode ser adequado depreciar separadamente
os montantes relativos ao custo daquele item que sejam atribuíveis
a condições do contrato de arrendamento mercantil favoráveis ou
desfavoráveis em relação a condições de mercado.
Um componente significativo de um item do ativo imobilizado pode
ter a vida útil e o método de depreciação que sejam os mesmos
que a vida útil e o método de depreciação de outro componente
significativo do mesmo item. Esses componentes podem ser agru-
pados no cálculo da despesa de depreciação.
Conforme a entidade deprecia separadamente alguns componentes
de um item do ativo imobilizado, também deprecia separadamente
o remanescente do item. Esse remanescente consiste em compo-
nentes de um item que não são individualmente significativos.
Se a entidade possui expectativas diferentes para essas partes, as
técnicas de aproximação podem ser necessárias para depreciar o
remanescente de forma que represente fidedignamente o padrão
de consumo e/ou a vida útil desses componentes.
A entidade pode escolher depreciar separadamente os componen-
tes de um item que não tenham custo significativo em relação ao
custo total do item.
A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida
no resultado a menos que seja incluída no valor contábil de outro
ativo.
A depreciação do período deve ser normalmente reconhecida no

resultado. No entanto, por vezes os benefícios econômicos futuros
incorporados no ativo são absorvidos para a produção de outros
ativos. Nesses casos, a depreciação faz parte do custo de outro
ativo, devendo ser incluída no seu valor contábil. Por exemplo, a
depreciação de máquinas e equipamentos de produção é incluída
nos custos de produção de estoque (ver o Pronunciamento Técnico
CPC 16 – Estoques)
De forma semelhante, a depreciação de ativos imobilizados usados
para atividades de desenvolvimento pode ser incluída no custo de
um ativo intangível reconhecido de acordo com o Pronunciamento
Técnico CPC 04 – Ativo Intangível.
Valor Depreciável e Período de Depreciação: O valor depreciável
de um ativo deve ser apropriado de forma sistemática ao longo da
sua vida útil estimada.
O valor residual e a vida útil de um ativo são revisados pelo menos
ao final de cada exercício e, se as expectativas diferirem das estima-
tivas anteriores, a mudança deve ser contabilizada como mudança
de estimativa contábil, segundo o Pronunciamento Técnico CPC 23
– Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro.
A depreciação é reconhecida mesmo que o valor justo do ativo
exceda o seu valor contábil, desde que o valor residual do ativo
não exceda o seu valor contábil. A reparação e a manutenção de
um ativo não evitam a necessidade de depreciá-lo.
O valor depreciável de um ativo é determinado após a dedução
de seu valor residual. Na prática, o valor residual de um ativo fre-
quentemente não é significativo e por isso imaterial para o cálculo
do valor depreciável.
O valor residual de um ativo pode aumentar. A despesa de depre-
ciação será zero enquanto o valor residual subsequente for igual
ou superior ao seu valor contábil.
A depreciação do ativo se inicia quando este está disponível para
uso, ou seja, quando está no local e em condição de funcionamento
na forma pretendida pela administração. A depreciação de um ativo
deve cessar na data em que o ativo é classificado como mantido
para venda (ou incluído em um grupo de ativos classificado como
mantido para venda de acordo com o Pronunciamento Técnico
CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação
Descontinuada) ou, ainda, na data em que o ativo é baixado, o
que ocorrer primeiro. Portanto, a depreciação não cessa quando
o ativo se torna ocioso ou é retirado do uso normal, a não ser que
o ativo esteja totalmente depreciado. No entanto, de acordo com
os métodos de depreciação pelo uso, a despesa de depreciação
pode ser zero enquanto não houver produção.
Os benefícios econômicos futuros incorporados no ativo são con-
sumidos pela entidade principalmente por meio do seu uso. Porém,
outros fatores, tais como obsolescência técnica ou comercial e
desgaste normal enquanto o ativo permanece ocioso, muitas vezes
dão origem à diminuição dos benefícios econômicos que poderiam
ter sido obtidos do ativo. Consequentemente, todos os seguintes

fatores são considerados na determinação da vida útil de um ativo:
a. uso esperado do ativo que é avaliado com base na capacidade
ou produção física esperadas do ativo;
b. desgaste físico normal esperado, que depende de fatores ope-
racionais tais como o número de turnos durante os quais o ativo
será usado, o programa de reparos e manutenção e o cuidado e a
manutenção do ativo enquanto estiver ocioso;
c. obsolescência técnica ou comercial proveniente de mudanças ou
melhorias na produção, ou de mudança na demanda do mercado
para o produto ou serviço derivado do ativo;
d. limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas
de término dos contratos de arrendamento mercantil relativos ao
ativo.
A vida útil de um ativo é definida em termos da utilidade espe-
rada do ativo para a entidade. A política de gestão de ativos da
entidade pode considerar a alienação de ativos após um período
determinado ou após o consumo de uma proporção específica de
benefícios econômicos futuros incorporados no ativo. Por isso, a
vida útil de um ativo pode ser menor do que a sua vida econômica.
A estimativa da vida útil do ativo é uma questão de julgamento
baseado na experiência da entidade com ativos semelhantes.
Terrenos e edifícios são ativos separáveis e são contabilizados
separadamente, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente.
Com algumas exceções, como as pedreiras e os locais usados
como aterro, os terrenos têm vida útil ilimitada e, portanto, não
são depreciados. Os edifícios têm vida útil limitada e, por isso, são
ativos depreciáveis. O aumento de valor de um terreno no qual um
edifício esteja construído não afeta o valor contábil do edifício.
Se o custo do terreno incluir custos de desmontagem, remoção e
restauração do local, essa porção do valor contábil do terreno é
depreciada durante o período de benefícios obtidos ao incorrer
nesses custos. Em alguns casos, o próprio terreno pode ter vida
útil limitada, sendo depreciado de modo a refletir os benefícios a
serem dele retirados.
Vamos aos estudos sobre os métodos de depreciação.
Método de Depreciação: O método de depreciação utilizado reflete
o padrão de consumo pela entidade dos benefícios econômicos
futuros.
O método de depreciação aplicado a um ativo deve ser revisado
pelo menos ao final de cada exercício e, se houver alteração signi-
ficativa no padrão de consumo previsto, o método de depreciação
deve ser alterado para refletir essa mudança. Tal mudança deve ser
registrada como mudança na estimativa contábil, de acordo com o
Pronunciamento Técnico CPC 23 – Políticas Contábeis, Mudança
de Estimativa e Retificação de Erro.
Vários métodos de depreciação podem ser utilizados para apropriar
de forma sistemática o valor depreciável de um ativo ao longo da
sua vida útil. Tais métodos incluem o método da linha reta, o mé-
todo dos saldos decrescentes e o método de unidades produzidas.
A depreciação pelo método linear resulta em despesa constante
durante a vida útil do ativo, caso o seu valor residual não se altere.
O método dos saldos decrescentes resulta em despesa decrescente
durante a vida útil. O método de unidades produzidas resulta
em despesa baseada no uso ou produção esperados. A entidade
seleciona o método que melhor reflita o padrão do consumo dos
benefícios econômicos futuros esperados incorporados no ativo.
Esse método é aplicado consistentemente entre períodos, a não
ser que exista alteração nesse padrão (COMITÊ DE PRONUNCIA-
MENTO CONTÁBEIS, 2012b, p. 12).
Depreciação Linear: Para realizar a depreciação há vários métodos; o mais uti-

lizado é o da depreciação linear, que admite que o bem sofrerá desgastes uniformes
ao longo de sua vida útil econômica. Este é o método aceito pela legislação fiscal
brasileira.
O cálculo linear divide o valor do bem pelo prazo estimado de vida útil e apropria
uma parcela em cada período.
Dessa forma, um bem adquirido por R$ 20.000,00, cujo prazo estimado de vida
útil econômica seja de dez anos, gerará R$ 2.000,00 de encargo de depreciação em
cada ano.
Quadro 2.1 Depreciação linear
Custo de Taxa e Depreciação

Aquisição Depreciação Acumulada ao
Depreciação
Ano Base da Aplicadas Longo da Vida Útil Valor Contábil
do Período R$
Depreciação sobre o Custo Estimada do Bem
R$ de Aquisição R$
1 20.000,00 10% 2.000,00 2.000,00 18.000,00

2 20.000,00 10% 2.000,00 4.000,00 16.000,00
3 20.000,00 10% 2.000,00 6.000,00 14.000,00
4 20.000,00 10% 2.000,00 8.000,00 12.000,00
5 20.000,00 10% 2.000,00 10.000,00 10.000,00
6 20.000,00 10% 2.000,00 12.000,00 8.000,00
7 20.000,00 10% 2.000,00 14.000,00 6.000,00
8 20.000,00 10% 2.000,00 16.000,00 4.000,00
9 20.000,00 10% 2.000,00 18.000,00 2.000,00
10 20.000,00 10% 2.000,00 20.000,00 0,00
Soma dos Dígitos: O método de depreciação pela soma de dígitos consiste em

dividir o valor do custo de aquisição do ativo pelo somatório dos dígitos dos períodos
de utilização do bem, e dividir o custo de aquisição pelo somatório obtido. Em se-
guida, multiplicar o quociente obtido pelo número de anos de vida útil remanescente
para obter o valor da depreciação.
Por exemplo, para um bem cujo custo de aquisição seja de R$ 15.000,00, e a
vida útil seja de cinco anos, basta:
a) obter o somatório dos dígitos dos períodos de utilização:
b) 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15
c) dividir o custo de aquisição pelo somatório obtido:
d) R$ 15.000,00 ÷ 15 = R$ 1.000,00
e) multiplicar o prazo de vida útil remanescente pelo valor obtido em ”b”, para
se chegar ao valor da depreciação em cada período como demonstrado na
planilha a seguir:
Quadro 2.2 Depreciação soma dos dígitos
Prazo de Vida Útil Valor da

Ano Aplicação dos Dígitos Valor Contábil
Remanescente Depreciação
1º 5 anos R$ 1.000,00 ´ 5 anos = R$ 5.000,00 R$ 10.000,00

2º 4 anos R$ 1.000,00 ´ 4 anos = R$ 4.000,00 R$ 6.000,00
3º 3 anos R$ 1.000,00 ´ 3 anos = R$ 3.000,00 R$ 3.000,00
4º 2 anos R$ 1.000,00 ´ 2 anos = R$ 2.000,00 R$ 2.000,00
5º 1 ano R$ 1.000,00 ´ 1 anos = R$ 1.000,00 -
Depreciação Geométrica: O método de depreciação geométrica consiste em

aplicar um percentual fixo sobre o valor residual do ativo, ou seja, sobre o valor do
custo de aquisição deduzido da depreciação acumulada.
Nesse método, o prazo para que o bem seja totalmente depreciado é infinito,
pois a depreciação sempre será uma fração do valor residual. Ela se aproximará de
zero, mas nunca irá consumir todo o valor do bem.
Quadro 2.3 Depreciação geométrica
Depreciação
Taxa e Depreciação
Custo de Depreciação Acumulada ao
Aplicadas sobre o Valor
Ano Aquisição do do Período Longo da Vida
Valor Residual do Contábil
Bem R$ R$ Útil Estimada
Período Anterior
do Bem R$
0 10.000,00 - - - -
1º 10.000,00 10% 1.000,00 1.000,00 9.000,00
2º 10.000,00 10% 900 1.900,00 8.100,00
3º 10.000,00 10% 810 2.710,00 7.290,00
4º 10.000,00 10% 729 3.439,00 6.561,00
5º 10.000,00 10% 656,1 4.095,10 5.904,90
6º 10.000,00 10% 590,49 4.685,59 5.314,41
7º 10.000,00 10% 531,44 5.217,03 4.782,97
8º 10.000,00 10% 478,3 5.695,33 4.304,67
9º 10.000,00 10% 430,47 6.125,80 3.874,20
10º 10.000,00 10% 387,42 6.513,22 3.486,78
Depreciação Acelerada: segundo a legislação do Imposto de Renda no seu artigo

312, para os bens móveis, em função do número de horas diárias de operação, a
possibilidade de adoção dos seguintes coeficientes de depreciação acelerada, que
devem ser registrados na escrituração contábil:
a) 1 turno de 8 horas, 1,00;
b) turnos de 8 horas, 1,5;
c) turnos de 8 horas, 2,0.
Portanto, as taxas de depreciação fixadas pela legislação são para uma jornada
normal de oito horas, e quando ocorre de a empresa adotar dois ou três turnos de
oito horas os imobilizados poderão adotados métodos de aceleração da depreciação,
isso porque é admissível que o uso intensivo do bem reduza a sua vida útil.
Por exemplo, para uma máquina cuja taxa de depreciação prevista no anexo da
IN SRF n. 162/98 seja 10% ao ano, teremos as seguintes possibilidades:
a) 1 turno de 8 horas, 10% x 1,0 = 10% a.a.;
b) 2 turnos de 8 horas, 10% x 1,5 = 15% a.a.;
c) 3 turnos de 8 horas, 10% x 2,0 = 20% a.a.
Dessa forma, admitindo-se que o custo de aquisição do bem seja de R$ 120.000,00,

teremos os seguintes valores de depreciação:
Quadro 2.4 Depreciação acelerada
Coeficiente de
Taxa
Turnos de 8 Depreciação Taxa Efetiva de Depreciação Depreciação
Normal de
Horas Acelerada Depreciação Anual R$ Mensal R$
Depreciação
Contábil
1 10% 1 10% 12.000,00 1.000,00
2 10% 1,5w 15% 18.000,00 1.500,00
3 10% 2 20% 24.000,00 2.000,00
Bens Totalmente Depreciados: o fato de um bem registrado no ativo imobilizado

ter uma depreciação de 100% do custo do bem, corrigido monetariamente, não auto-
riza a sua baixa contábil, ainda que o bem tenha se tornado inútil para as atividades
da empresa. A baixa contábil só poderá ser precedida quando o bem for baixado
fisicamente, isto é, sair em definitivo do patrimônio da empresa como previsto no
Parecer Normativo CST n. 146/75. De forma que os bens cuja depreciação acumulada
tenha atingido 100% do custo, e permanecerem registrados no Ativo Imobilizado,
não poderão mais ser objeto de Cálculo de depreciação conforme o Regulamento
do Imposto de Renda de 1999, artigo 305 parágrafo 3º.
Valor Residual do Bem: o valor do bem do ativo imobilizado é calculado por meio
do valor de aquisição mais as alterações pelas correções, deduzindo o montante das
depreciações, exaustão ou amortização, e, assim, teremos um valor residual.
Todavia, o valor residual não sofre depreciação, ou seja, valor residual ou valor
justo é aquele que, após levantamentos realizados, a empresa espera obter por um
ativo ao fim de sua vida útil.
Depreciação de Bens Usados: o Regulamento do Imposto de Renda no seu artigo
311 traz a taxa anual de depreciação de bens adquiridos usados, e ela será fixada
tendo em vista o maior dos seguintes prazos:
a) metade da vida útil admissível para o bem adquirido novo;
b) restante da vida útil, considerada em relação à primeira instalação para uti-
lização do bem.
Como exemplo temos um veículo novo cuja vida útil é de 5 anos, e sua vida útil
restante é de 2 anos. Portanto ele depreciará a 40% ao ano, ou seja:
100% ÷ 2,5 = 40% ao ano.
Registros Contábeis: o lançamento contábil registra um débito nas contas de
despesa (custos, se os ativos forem usados na produção), e um crédito na conta de
depreciação acumulada, conta redutora que demonstra o total da depreciação acu-
mulada até a data:
D Depreciação Acumulada (Conta de Resultado)

C Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante – Redutora)
2.3.6 Amortização
A amortização corresponde à perda do valor aplicado em Ativos Intangíveis. As-
sim, são amortizáveis os Ativos Intangíveis de duração limitada, tratada no RIR/1999
(BRASIL, 1999a, p. 1), art. 325, inciso I:
a. patentes de invenção, fórmulas e processos de fabricação, direi-
tos autorais, licenças, autorizações ou concessões;
b. investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que
regule a concessão de serviço público, devem reverter ao poder
concedente, ao fim do prazo da concessão, sem indenização;
c. custo de aquisição, prorrogação ou modificação de contratos e
direitos de qualquer natureza, inclusive de exploração de fundo
de comércio;
d. custo das construções ou benfeitorias em bens locados ou ar-
rendados, ou em bens de terceiros, quando não houver direito ao
recebimento de seu valor;
e. o valor dos direitos contratuais de exploração de florestas por
prazo determinado, na forma do art. 328 do RIR/1999.
Os custos ou as despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais

de um período, incorridos pela entidade nas fases pré-operacionais, pré-industriais ou
pré-exploratórias de recursos naturais registrados no ativo diferido serão apropriados
ao resultado de cada período que se tenha expectativa de benefícios por eles gerados
por meio de amortização conforme RIR/1999 (BRASIL, 1999a, p. 1), arts. 324 e 325,
inciso II, tais como:
a. a partir do início das operações, as despesas de organização
pré-operacionais ou pré-industriais;
b. as despesas com prospecção e cubagem de jazidas ou depósitos,
realizadas por concessionárias de pesquisa ou lavra de minérios,
sob a orientação técnica de engenheiro de minas, se o contribuinte
optar pela sua capitalização;
c. a partir da exploração da jazida ou mina, ou do início das ativi-
dades das novas instalações, os custos e as despesas de desenvolvi-
mento de jazidas e minas ou de expansão de atividades industriais,
classificados como ativo diferido até o término da construção ou
da preparação para exploração;
d. a partir do momento em que for iniciada a operação ou atingida
a plena utilização das instalações, a parte dos custos, encargos e
despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o
período em que a empresa, na fase inicial da operação, utilizou
apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas instalações;
e. os juros durante o período de construção e pré-operação regis-
trados no ativo diferido (inclusive o de empréstimos contraídos para
financiar a aquisição ou construção de bens do ativo imobilizado,

incorridos durante as fases de construção e pré-operacional);
f. os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período
que anteceder o início das operações sociais, ou de implantação
do empreendimento inicial, registrados no ativo diferido;
g. os custos, despesas e outros encargos com a reestruturação,
reorganização ou modernização da empresa.
A taxa anual de amortização será fixada tendo em vista o número de anos res-
tantes de existência do direito (Lei n. 4.506, de 1964, art. 58, § 1o) “[...] e o número
de períodos de apuração em que deverão ser usufruídos os benefícios decorrentes
das despesas registradas no ativo diferido” (RIR/1999, art. 327) (BRASIL, 1999a, p.
1). Dessa forma, a quota de amortização é fixada das seguintes formas:
Período de Apuração Anual: “[...] a quota de amortização dedutível em cada
período de apuração será determinada pela aplicação da taxa anual de amortização
sobre o valor original do capital aplicado ou das despesas registradas no ativo diferido
(RIR/1999, art. 326)” (BRASIL, 1999a, p. 1).
Período de Apuração Inferior a 12 meses: “[...] se a amortização tiver início ou
terminar no curso do período de apuração anual, ou se este tiver duração inferior a
doze meses, a taxa anual será ajustada proporcionalmente ao período de amortização,
quando for o caso (RIR/1999, art. 326, § 1º)” (BRASIL, 1999a, p. 1).
Consequências da Amortização: os resultados da amortização são parecidos
aos da depreciação, porém são usados em contas próprias. Exemplo: “Despesas de
amortização” e “Amortização Acumulada”. De forma que as mesmas considerações
feitas à depreciação acumulada referente a uma conta redutora do Ativo, diminuído o
saldo do valor original até o limite do mesmo, corrigido monetariamente, ou mesmo
reavaliado.
Cálculo e Registros Contábeis
A amortização é calculada de acordo com a seguinte fórmula:
Amortização do Período = Valor de Direito
N. de Períodos de Duração
No registro contábil das amortizações o lançamento do valor do encargo deverá
ser feito em conta de resultado ou de custo de produção e, em contrapartida, creditar
a conta de amortização acumulada retificadora do respectivo subgrupo do ativo imo-
bilizado. Ou seja, o custo de aquisição do ativo será mantido pelo seu valor original
e utilizam-se contas redutoras para o registro dos encargos.
2.3.7 Exaustão
A exaustão corresponde à perda do valor, decorrente da exploração de direitos cujo
objetivo sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
Cálculo da Exaustão: o cálculo da exaustão é semelhante ao modo como calcu-
lamos a amortização
Ressalta-se que o valor residual é bastante comum para o cálculo de exaustão,

pois, quando se adquire o terreno onde se encontram os recursos naturais a serem
explorados, ao final da exploração a empresa continuará com a propriedade.
Para saber mais

A Lei das Sociedades Anônimas sofreu alterações com a aprovação das Leis n. 11.638/07 e n.
11.941/09, entre elas deixamos de utilizar as contas do Ativo Permanente e Diferido, que pas-
saram a integrar o Ativo Não Circulante. Dessa forma ficaram divididas em Realizável em Longo
Prazo, Investimentos, imobilizado, Intangível.
2.4 Capital
Capital representa bens capazes de produzir outros bens, riquezas, renda ou
utilidades. Capital, sob o ângulo econômico, classifica-se em fixo ou imobilizado,
circulante, produtivo, líquido ou monetário, público ou privado, financeiro, mobi-
liário ou imobiliário e técnico.
Capital Fixo ou Imobilizado: são investimentos em bens de produção ou uso que
podem participar do processo produtivo. Exemplo: máquinas, móveis, prédios etc.
Capital Circulante: ao contrário do capital fixo, o capital circulante é conside-
rado aquele que desaparece, pois ele é implantado no processo produtivo. Exemplo:
dinheiro, matéria-prima etc.
Capital Produtivo: é o capital que gera produção e renda, assim, é aquele que
ativa e sustenta o processo produtivo. Exemplo: investimentos em prédios, na lavoura,
em máquinas etc.
Capital Líquido: é o capital em forma de dinheiro.
Capital Público ou Privado: é aquele que pertence á empresa pública ou privada.
Capital Financeiro: é o capital representado pelos títulos, pois são capitais ce-
didos a terceiros, que também podem representar capitais próprios utilizados nos
financiamentos da produção da entidade.
Capital Mobiliário ou Imobiliário: como o próprio nome diz é aquele aplicado
em bens móveis ou imóveis.
Capital Técnico: são bens de produção que compõem o ativo fixo da empresa.
2.4.1 Capital do ponto de vista contábil

O termo capital pode encontrar vários sentidos, do ponto de vista contábil, como
exemplo:
Quadro 2.5 Equação patrimonial
ATIVO PASSIVO
Caixa 250 Fornecedores 150
Máquinas 1.000 Credor 100
Estoques 100 Soma 250
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social 1.000
Reservas 100
Soma 1.100
Total 1.350 Total 1.350
Capital Social: é um investimento realizado pelos sócios de uma empresa, sendo

registrado em uma conta denominada capital social, que só será alterado quando
ocorrer aumento de capital ou diminuição de capital.
No exemplo de balanço do Quadro 2.5 o valor de Capital Social é de R$ 1.000.
Capital Próprio: é denominado entre a diferença do Ativo e do Passivo, abran-
gendo, assim, o capital social e suas variações, no caso o Patrimônio Líquido.
Considerando a situação o valor do Capital Próprio é de R$ 1.350.
Capital de Terceiros: neste caso, o capital corresponde ao montante das dívidas
da empresa, que é representado no exemplo como o total dos fornecedores e cre-
dores R$ 250.
Capital Total à Disposição da Empresa: pode-se dizer que é o conjunto de valores
disponíveis para a empresa em dado momento.
O Capital Total à Disposição da Empresa, neste caso, é o somatório dos elemen-
tos: fornecedores, credores, capital social, reservas e lucros acumulados, totalizando
R$ 1.350.
Capital como Conjunto de Bens e Direitos: são os componentes do ativo, isto
é, refere-se às contas que representam bem e direito. Como exemplo, temos: caixa,
máquinas e estoques.
Capital como Fundo de Valores: é representado pelos valores do caixa, máquinas
e estoque no valor de R$ 1.350.
Capital Social no Balanço Patrimonial: o Capital Social, representado no Balanço
Patrimonial, ostenta diversas nomenclaturas, as quais representam suas situações
peculiares.
Quotas de Capital Valores: a capital social divide-se em quotas, podendo ser
iguais ou desiguais, cabendo uma ou diversas a cada sócio, e os valores das quotas
de capital poderão também ser de valor desigual, cabendo uma ou diversas a cada
sócio; de valor igual, cabendo uma ou diversas a cada sócio.
Quotas iguais:
a) Unitárias Simples − O capital social pode ser dividido em tantas quotas unitá-
rias, análogas umas as outras, quantos forem os sócios da sociedade, cabendo
a cada um deles uma única quota.
b) Unitárias Múltiplas − O capital social pode ser dividido em múltiplas quotas
unitárias, iguais umas as outras, sendo atribuídas a cada sócio tantas quantas
forem necessárias para representar a sua participação no montante do capital
social.
2.4.2 Subscrição do capital

Na constituição da empresa temos o aporte do capital social pelos sócios
registrado em cláusula do contrato social. Esse valor dará início ao lançamento
contábil de subscrição do capital social, em seguida faremos a integralização total
ou parcial desse capital.
A distinção existente entre o capital social subscrito em contrato e o capital
devidamente realizado faz com que a contabilidade utilize duas contas distintas no
patrimônio líquido, conforme segue:
2.3 Patrimônio Líquido
2.3.1 Capital Social
2.3.1.10 Capital Social Subscrito
2.3.1.20(-) Capital Social a Realizar
Observe que a conta ”Capital Social” está dividida em duas subcontas, uma com
saldo credor denominado ”Capital Social Subscrito” e outra retificadora, com saldo
devedor, denominada ”Capital Social a Realizar”.
Na constituição, o lançamento que abre a escrituração contábil da sociedade é
justamente o da subscrição do capital social. Nesse momento, nenhum valor mone-
tário, bem ou direito ingressou na sociedade. Esse registro será pelo valor do capital
estabelecido no contrato social e será a débito da conta ”Capital Social a Realizar” e
a crédito da conta ”Capital Social Subscrito”.
2.4.3 Capital social não subscrito

Corresponde à parte do Capital Social que não foi colocada em circulação, por-
tanto, o Capital Social Autorizado menos o Capital Social Subscrito resulta no Capital
Social Não Subscrito.
2.4.4 Capital social integralizado

É o cumprimento total ou parcial da obrigação assumida pelos sócios quando da
subscrição do capital, podendo ser formado como contribuição em dinheiro ou em
qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro.
Por ocasião da realização do capital social, ou seja, da contraprestação do que

foi ajustado no contrato social, debita-se a conta correspondente ao bem ou direito
que ingressou na sociedade e, em contrapartida, credita-se a conta ”(-) Capital Social
a Realizar”.
A integralização em dinheiro normalmente é feita por intermédio de depósito
bancário em nome da sociedade ou por valor correspondente em espécie colocado
no caixa. Já a integralização em bens deve estar amparada pela cessão da propriedade
do bem à sociedade.
Exemplo:
A composição de uma empresa por dois sócios, mediante subscrição de capital
no valor de R$ 100.000,00, dividido em 100.000 quotas no valor de R$ 1,00 cada,
cuja integralização se dará da seguinte forma:
sócio 1 50.000,00 Quotas em dinheiro

sócio 2 20.000,00 Quotas em dinheiro
Quotas pela cessão de um veículo
30.000,00
de transporte de carga
100.000,00
Registros Contábeis:
a) Pela subscrição do Capital Social:
D− (-) Capital Social a Realizar (Patrimônio Líquido) R$ 100.000,00
C- Capital Social Subscrito (Patrimônio Líquido) R$ 100.000,00
b) Integralização do capital pelo sócio 1

D− Caixa (Ativo Circulante) R$ 50.000,00
C- (-) Capital Social a Realizar (Patrimônio Líquido) R$ 50.000,00
c) Integralização do capital pelo sócio 2:

D− Caixa (Ativo Circulante) R$ 20.000,00
D− Imobilizado (Ativo Não Circulante) R$ 30.000,00

Dessa forma, o Capital Social é totalmente integralizado, sendo R$ 70.000,00 em

dinheiro e R$ 30.000,00 na conta Veículos no Ativo Não Circulante.
2.5 Livro diário

O Diário é, sem sombra de dúvidas, o principal livro de escrituração contábil, pois
é nele que registramos todas as operações que envolvem o patrimônio da empresa no
decorrer de um período.
O Livro Diário é de uso obrigatório, tendo que ser encadernado com folhas numeradas
sequencialmente, nas quais serão lançadas, em ordem cronológica, com individualização,
clareza e referência ao documento probante, todas as operações ocorridas, que modifiquem
ou possam vir a modificar a situação patrimonial da empresa.
No Livro Diário o termo de abertura deverá contar com as seguintes informações:
a finalidade a que se destina o livro;
o número de ordem;
o número de folhas;
o nome da sociedade ou da firma individual (atual figura do empresário);
o endereço da sede ou estabelecimento;
o número e a data do arquivamento dos atos constitutivos no órgão de Registro
Público (Junta Comercial ou Cartório);
o número do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ).
No termo de encerramento deverá constar:
o fim a que se destinou o livro;
o número de ordem;
o número de folhas;
o nome da sociedade ou firma individual (atual figura do empresário).
Consequentemente, os termos de abertura e de encerramento do Livro Diário deverão
ser datados e assinados pelo representante legal da empresa e por contabilista legalmente
habilitado no órgão do CRC.
Na escrituração do Livro Diário as empresas podem utilizar códigos, para identificar
contas e históricos, porém, se no livro estiverem indicados somente os códigos, fica obri-
gatório colocar o Plano de Contas identificando os códigos e os títulos das contas e dos
históricos.
Quanto houver erros na escrituração, cabe observar a Resolução do Conselho Federal
de Contabilidade (2011b), n. 1.330/11, que trata da retificação de lançamentos.
Retificação de lançamento é o processo técnico de correção de registro realizado com
erro na escrituração contábil da entidade e pode ser feito por meio de:
a) estorno;
b) transferência;
c) complementação.
Em qualquer das formas citadas, o histórico do lançamento deve precisar o motivo da
retificação, a data e a localização do lançamento de origem.
O estorno consiste em lançamento inverso àquele feito erroneamente, anulando-o
totalmente.
Lançamento de transferência é aquele que promove a regularização de conta indevida-

mente debitada ou creditada, por meio da transposição do registro para a conta adequada.
Lançamento de complementação é aquele que vem posteriormente complementar,
aumentando ou reduzindo o valor anteriormente registrado.
Os lançamentos realizados fora da época devida devem consignar, nos seus históricos,
as datas efetivas das ocorrências e a razão do registro extemporâneo.
Por fim, deverão ser inseridos no diário ao final de cada exercício após o último
lançamento:
Balanço patrimonial;
Demonstrativo de Resultado do Exercício (DRE);
Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (ou Demonstração das
Mutações do PL − quando esta substitui a anterior);
Demonstração dos Fluxos de Caixa (quando obrigatória);
Demonstração do Valor Adicionado (quando obrigatória);
Notas explicativas;
Plano de contas;
Planilha de códigos e abreviaturas.

O que são e quais são as formalidades intrínsecas e extrínsecas do Livro Diário?
Procure na internet ou revistas técnicas artigos que discorram sobre esse assunto
e pense a respeito.
2.6 Livro-razão
O Razão é feito em forma de livro ou fichas, e é essencial para a apuração con-
tábil. Uma conta completa deve evidenciar no mínimo os seguintes elementos.
nome da conta;
data da operação;
histórico da operação;
valor do débito;
valor do crédito;
saldo.
Para cada conta da escrituração deverá haver uma ficha do Razão, cuja função é
demonstrar ao usuário como o Patrimônio e suas respectivas variações foram compos-
tas, portanto, esse livro registra os fatos em contas individualizadas, proporcionando
um controle contábil por conta.
Para simplificar a situação a movimentação dos débitos e dos créditos das contas,
podem ser utilizados razonetes que expressam de forma resumida os elementos da
conta razão. Para quem inicia na profissão e no estudo da contabilidade, o razonete

também é um grande aliado. A estrutura do patrimônio e o funcionamento das contas
seriam praticamente impossíveis de ser visualizados sem o auxílio dessa ferramenta.
O razonete, por sua vez, é representado de forma gráfica em forma de “T”, em
que são registrados do lado direito os valores a crédito e do lado esquerdo os valores
a débito, portanto, o razonete trata-se de um instrumento didático para desenvolver
o raciocínio contábil. Segue um exemplo:
Nome da Conta
Débito Crédito
Saldo Devedor Saldo Credor
Como exemplo vamos movimentar a conta Bancos registrando valores a débito
e a crédito, sendo que: Saldo = Entrada (R$ 50.000,00 + R$ 5.000,00) – Saída (R$
20.000,00 + R$ 15.000,00 + R$ 10.000,00)
Saldo = R$ 55.000,00 – R$ 45.000,00
Saldo = R$ 10.000,00 (devedor)
Banco
20.000,00
50.000,00
15.000,00
5.000,00
10.000,00
10.000,00
2.7 Balancete de verificação

O balancete tem como função principal a verificação dos saldos das contas e
serve de ponto de partida para as conciliações e, após efetuados os ajustes, é a base
para elaboração das demonstrações contábeis.
No balancete a soma dos saldos das contas devedoras (ativos e despesas) será
igual à dos saldos das contas credoras (passivo e receitas), pois, pelo método das
partidas dobradas, nos lançamentos contábeis o total do crédito deve ser igual ao
total dos débitos.
A elaboração do balancete contábil não almeja grande dificuldade, pois atual-
mente os softwares de contabilidade trazem modelos formatados em mais de uma
versão de apresentação, que acabam sendo atualizados automaticamente.
Dessa forma, o balancete de verificação é a relação de contas, com seus res-
pectivos saldos, extraída dos registros contábeis em determinada data, e o grau de
detalhamento deverá ser consentâneo com sua finalidade, e os elementos mínimos
que devem constar no balancete são:
Identificação da empresa;
Data a que se refere;

Abrangência;
Identificação das contas e seus grupos;
Saldos das contas, identificando se são devedores ou credores;
Soma dos saldos devedores e credores;
O balancete de verificação que se destinar a fins externos à Entidade deverá ser
elaborado na forma tradicional de balanço patrimonial e demonstração do resultado
do exercício ou de qualquer outra demonstração solicitada, observando a necessidade
de conter nome e assinatura do contabilista responsável, sua categoria profissional
e número de registro no CRC.
Por fim, os balancetes contábeis devem ser elaborados mensalmente, de acordo com
as normas e os procedimentos estabelecidos pelas Normas Brasileiras de Contabilidade.
Além de serem úteis para a realização dos trabalhos internos da contabilidade, os ba-
lancetes também são a base para a confecção de relatórios para diversas finalidades.
Os balancetes mensais também podem trazer o saldo anterior, a movimentação
do mês e o saldo atual, conforme exemplo resumido a seguir:
Quadro 2.6 Modelo balancete de verificação
Comercial Proença Ltda.

Balancete de Verificação de 01/05/20XX a 31/05/20XX
Saldo em 30/04/20XX Movimentação do mês Saldo em 31/05/20XX
Contas
Devedor Credor Débitos Créditos Devedor Credor

Caixa 1.000,00 2.000,00 500,00 2.500,00
Bancos 300,00 34.800,00 32.500,00 2.600,00
Capital 10.000,00 10.000,00
Estoques 21.300,00 35.200,00 21.200,00 35.300,00
Contas a Pagar 600,00 400,00 1.000,00
Duplicatas a
12.000,00 23.000,00 24.100,00 13.100,00
pagar
Empréstimos 16.300,00 16.300,00
Receita com
40.000,00 48.000,00 88.000,00
vendas
Custo das
25.000,00 38.000,00 63.000,00
vendas
Despesas 5.000,00 8.000,00 13.000,00
Aplicações
10.000,00 2.000,00 12.000,00
Financeiras
Totais 62.600,00 62.600,00 143.000,00 143.000,00 128.400,00 128.400,00

Nesta unidade de estudo vimos o Plano de Contas de empresas comerciais,
o Livro Diário e o Livro-Razão, com suas formalidades; abordamos os proce-
dimentos e cálculos de depreciações e estudamos a equação patrimonial das
empresas. Por fim, tivemos o contato com o Balancete de Verificação, que é
um relatório contábil de extrema importância para o profissional na prática de
seus serviços profissionais, além, é claro, de fornecer uma gama muito grande
de informações da empresa.
Resumo
Nesta unidade buscou-se demonstrar o plano de contas das empresas
comerciais, vimos a sua estrutura dentro das novas regras trazidas pelas Leis
11.638/07 e 11.941/09 que fizeram profundas alterações na Lei das Sociedades
Anônimas, também conhecida como Lei 6.404/76. A Lei n. 6.022 (BRASIL,
2007b), de 22 de janeiro de 2007, instituiu o Sistema Público de Escrituração
Digital (Sped), apresentamos durante a unidade o plano de contas referência
utilizado pelas empresas obrigadas a apresentar a escrituração contábil digi-
tal, também conhecido como Sped Contábil. Destacamos, ainda, durante as
análises da unidade, a referência aos conceitos dos elementos patrimoniais
de uma empresa, estudamos o imobilizado e como se dá a depreciação dos
mesmos, o tratamento dado pelo fisco como pelos órgãos que normatizam
a prática contábil no Brasil, por meio dos pronunciamento contábeis e das
Normas Brasileiras de Contabilidade. Fizemos abordagens conceituais de
Bens, Investimentos, Capital Social entre outras. Abordamos o Livro Diário e
sua forma de apresentação e formalidades, bem como o Livro-Razão com sua
importância para a Contabilidade empresarial. Conclui-se que tais entendi-
mentos são fundamentais para o exercício da profissão contábil. Precisamos,
cada vez mais contar com profissionais atualizados e que acompanhem a
evolução principalmente com relação à legislação vigente.
1. O ativo circulante abrange, entre outros, os subgrupos de contas:
a) Investimentos, Imobilizado e Intangível
b) Permanente, Intangível e Imobilizado
c) Pré-Operacionais, Intangível e Financiamentos
d) Disponível, Estoques e Despesas Antecipadas
e) Investimentos, Imobilizado e Patrimônio Liquido
2 . A Cia. STEIN, que atua no comércio varejista, decidiu que o prédio de sua
propriedade, localizado à Rua JURUÁ, 330, será alugado a terceiros, pois não
serve mais como sede da sua filial. Após a locação realizada, tal imóvel será
classificado pela contabilidade da Cia. STEIN no grupo de contas do:
a) Ativo Não Circulante − Investimento
b) Ativo Circulante − Imobilizado
c) Ativo Circulante − Diferido
d) Ativo Não Circulante – Imobilizado
e) Ativo Circulante − Créditos
3 . Análise as seguintes contas contábeis:

1 Aluguéis a Pagar
2 Aplicação Financeira
3 Caixa
4 Duplicatas a Pagar
5 Veículos de uso
6 Fornecedores
7 Capital Social
8 Estoques
9 ISS a Recolher
10 Receitas de Prestação de Serviços
11 Salários a Pagar
12 FGTS a Recolher
Levando em conta os dados fornecidos extraídos de uma empresa comercial,

assinale a opção que indica, pelos números de ordem, exclusivamente contas
que se classificam no Ativo.
a) 2 – 3 – 5 e 8
b) 1 − 2 − 3 e 5
c) 1 − 5 − 7 e 12
d) 2 − 3 − 5 – 6 e 8
e) 2 – 4 − 5 e 12
4. Angela e Jucilene constituíram uma empresa para explorar a atividade de co-

mércio varejista de eletrodomésticos. Subscreveram capital de $ 35.000,00,
integralizado em 100%. Para a integralização, os sócios fizeram empréstimo
bancário, individualmente em nome de suas pessoas físicas. A empresa adquiriu
bens de uso, no valor de $ 13.000,00, utilizando para pagamento os recursos
oriundos da integralização do capital. Adquiriu, ainda, a prazo, mercadorias para
estoque no valor de 7.000,00. Assim sendo, o capital social da nova sociedade
é de:
a) zero
b) 7.000.00
c) 20 000.00
d) 55.000,00
e) 35.000,00
5. É considerada formalidade intrínseca do Livro Diário a:

a) identificação da firma ou sociedade cujas operações são nele registradas
b) escrituração das operações em ordem cronológica
c) sua encadernação
d) numeração tipográfica de suas folhas
e) assinatura dos termos de abertura e de encerramento
Unidade 3
Operações com
mercadorias
Objetivos de aprendizagem: Nesta unidade, vamos estudar a respeito

das operações com mercadorias, ou seja, a contabilização das compras
e vendas de mercadorias, as devoluções de compras e cancelamentos
de vendas, bem como os impostos incidentes sobre essas operações.
Veremos a contabilização desses fatos à vista e a prazo, bem como
outros gastos ligados a essas operações, tais como os fretes e seguros.
Seção 1: Aspectos tributários

Vamos estudar os aspectos tributários ligados às
operações de aquisição e venda de mercadorias
realizadas pelas empresas comerciais; abordaremos
os tipos de tributos e a tributação cumulativa e não
cumulativa.
Seção 2: Operações com mercadorias

Nesta seção, vamos estudar as operações de aqui-
sição e comercialização de mercadorias e analisar
outras operações com mercadorias comuns dentro
das empresas comerciais, tais como vendas por meio
de cartão de crédito, abatimentos de vendas, merca-
dorias em consignação entre outras.
Nesta unidade vamos estudar a contabilização de operações com mercadorias
e a tributação incidente sobre elas. Este conteúdo é de extrema importância para a
Contabilidade Comercial, pois, se analisarmos os fatos contábeis que ocorrem no dia
a dia dentro de uma empresa comercial, veremos que em várias empresas esses fatos
são comuns no seu cotidiano, não é mesmo? Pois bem, essas supostas lojas compram
e vendem mercadorias, tornando-se sujeitas à incidência de diversos tributos e con-
tribuições sobre seu faturamento. Todos esses acontecimentos são registrados pela
Contabilidade, gerando informações para seus usuários. Naturalmente encontramos
muito mais empresas do ramo comercial, seja ela varejista ou atacadista, do que do
ramo de prestação de serviços e indústrias, motivo que torna o conteúdo desta uni-
dade extremamente importante para sua formação profissional.
Inicialmente, estudaremos algumas definições importantes para o correto enten-
dimento das operações com mercadorias. A expressão mercadorias sendo definida
como os objetos que as empresas comerciais compram para revender, ou seja, na
contabilidade, é utilizada para designar os bens adquiridos por um estabelecimento
comercial para serem revendidos. Se o objeto social da empresa é a comercialização
de mercadorias, é natural que a sua principal fonte de receita seja exatamente o re-
curso oriundo da transferência da propriedade dessas mercadorias a terceiros. Para
ser mais claro vamos a um exemplo: Qual a atividade de uma livraria? Vender livros,
cadernos etc., correto! Logo, ao vender um livro, a livraria transferirá a propriedade de
um bem seu (livro) a terceiros, obtendo, assim, uma receita, normalmente registrada
como receita bruta de vendas ou vendas de mercadorias. Se a livraria aufere uma
receita, ela deve ter tido algum custo. O livro custou algo, ele não sai de graça para
ela. Esse custo é normalmente chamado de custo das mercadorias vendidas, mas o
estudaremos na próxima unidade de estudo, ok?!
Seção 1 Aspectos tributários
1.1 Legislação tributária

Você sabe por que pagamos impostos? Qual a função do Estado? Tem consciência
de que no dia a dia de um contador o Direito e a Contabilidade caminham juntos?
Sabe dizer qual a importância do entendimento da legislação para o perfeito desen-
volvimento da atividade profissional de um contador?
Essas e outras perguntas são necessárias quando nos lançamos na busca do co-
nhecimento da área tributária. É necessário, antes de mais nada, saber que o Direito
é a ciência das normas obrigatórias que disciplinam as relações dos homens em so-
ciedade, existindo para isso as diversas jurisprudências, que é o conjunto das normas
jurídicas vigentes no país.
Operações com mercadorias 79
Já a Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as funções de orientação,

controle e registro de atos e fatos administrativos de uma entidade, gerando por meio
de suas técnicas relatórios capazes de servirem de instrumento para as tomadas de
decisões de uma organização.
Para garantir a atuação nos aspectos de segurança, saúde e, em suma, do bem-
-estar geral da sociedade, é necessário que o ente público tenha recursos para arcar
com essas obrigações.
Para honrar com essas tarefas, que têm valor econômico e social, o Estado, por
sua atividade financeira, precisa obter, gerir e aplicar os recursos indispensáveis às
necessidades que assumiu ou cometeu àquelas outras pessoas jurídicas de Direito
Público.
A expressão legislação tributária compreende as leis, os tratados e convenções
internacionais, o decretos e as normas complementares que versem no todo ou em
parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
Para saber mais

Para ter acesso à legislação tributária e agregar mais informações sobre o assunto, acesse o site
da Receita Federal do Brasil, disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/co-
dtributnaci/ctn.htm>. Acesso em: 9 jun. 2012.
1.1.1 Tipos de tributos

Os tributos podem assumir duas formas de classificação, na primeira classificamos
os tributos quanto a características fiscais, são eles: impostos, taxas e contribuições
de melhoria. Já na segunda forma classificamos os tributos quanto a características
parafiscais, são exemplos o empréstimo compulsório e contribuições.
Vamos estudar de forma detalhada cada um deles. Acompanhe!
1.2 Tributos com características fiscais
1.2.1 Impostos
Imposto é um tributo que não depende de qualquer atividade estatal, e ocorre de
forma não relacionada com a prestação de algum tipo de serviço. O governo cobra os
impostos visando, assim, poder com esses recursos fazer o financiamento das despesas
do orçamento público. União, Estados e municípios têm competência própria de alguns
impostos registrados na constituição, como os estados têm como competência a cobrança
do ICMS. O imposto sobre produtos industrializados é de competência da união, e
assim também os municípios têm impostos sobre sua competência. Não podendo o
município instituir ou cobrar impostos que não sejam de sua competência, assim, cada
ente só pode cobrar aquele imposto que lhe é competente, por exemplo, o municí-
pio não pode querer cobrar impostos que é de competência do estado ou da união.
1.2.2 Taxas
Taxa é um tributo que tem característica de ser cobrado por ser decorrente da
prestação de serviços públicos pelos entes governamentais. Serviços estes que são
prestados ou ao menos colocados à disposição do contribuinte, sendo um deles o
serviço de polícia.
Para que seja possível a cobrança da taxa, ela deve estar definida em lei e deve
ser possível realizar uma razoável mensuração do consumo de cada usuário efetivo
ou potencial. As taxas podem ser instituídas pelos Estados, Municípios e também pela
União, podendo, inclusive, existir taxas com o mesmo nome em esferas diferentes
(como estado e município).
1.2.3 Contribuição de melhoria

Quando alguma obra pública beneficia algum contribuinte no sentido de valori-
zação de imóvel, ele será tributado com o pagamento da contribuição de melhoria.
A contribuição de melhoria é de competência da União, Estados, Distrito Federal e
Municípios.
1.3 Classificação econômica dos tributos

Para a ciência das finanças os tributos recebem as seguintes classificações:
1.3.1 Tributos Diretos

São os impostos que incidem diretamente sobre o patrimônio e a renda do con-
tribuinte, sendo este responsável pessoal pelo pagamento. Nesse tipo de tributo não
há repasse para terceiros do ônus. São exemplos: Imposto de Renda Pessoa Física e
Pessoa Jurídica, Imposto predial e territorial urbano, imposto sobre a propriedade
territorial rural, imposto sobre a propriedade de veículos automotores, entre outros.
1.3.2 Tributos Indiretos

Nos tributos indiretos o encargo financeiro do tributo é transferido para terceiros,
porém, a obrigação do recolhimento do valor do tributo é do sujeito passivo, ficando
a cargo do terceiro o ônus. Alguns exemplos são ICMS, imposto sobre produtos in-
dustrializados, imposto sobre prestação de serviços, contribuição para financiamento
da seguridade social etc.
1.4 Classificações dos impostos segundo a esfera de

competência
1.4.1 Impostos da Competência da União

Exemplos: Imposto sobre a Importação de produtos estrangeiros – II, Imposto sobre
a Exportação para o exterior de produtos nacionais ou nacionalizados – IE, Imposto
sobre a Propriedade Territorial Rural − ITR, Imposto sobre Produtos Industrializados
– IPI, Imposto sobre a Renda e proventos de qualquer natureza – IR e Imposto sobre
Operações de Crédito, Câmbio, Seguro e relativas a Títulos e Valores Mobiliários – IOF.
1.4.2 Impostos da Competência dos Estados e Distrito Federal

Exemplos: Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação de quaisquer Bens
ou Direitos – ITCD, Imposto sobre Operações relativas a Circulação de Mercadorias
e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Co-
municação – ICMS e Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA
1.4.3 Impostos da Competência dos Municípios

Exemplos: Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU;
Imposto sobre a Transmissão Intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de Bens
Imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os
de garantia, bem como a cessão de direitos a sua aquisição – ITBI e Imposto sobre
Serviços de Qualquer Natureza – ISS.
Links
Vamos estudar um pouco mais sobre a Legislação Tributária? Para isso, o site do Sebrae/ES traz
informações riquíssimas. Acesse: <http://vix.sebraees.com.br/es/manualempresario/pag_imp_
man_emp.asp?cod_assunto=130&ds_assunto=Introdu%E7%E3o%20ao%20Estudo%20
da%20Legisla%E7%E3o%20Tribut%E1ria&cod_grupo=13>.
1.5 Impostos incidentes sobre o faturamento

Os impostos incidentes sobre o faturamento são definidos como aqueles que tri-
butam as receitas no momento da entrega de bens ou serviços, simultâneos à emissão
das notas fiscais, que permitirão o cálculo dos tributos das micro e pequenas empresas.
1.5.1 Cofins
A Lei n. 10.833 (BRASIL, 2003), publicada no DOU de 30 de dezembro de 2003,
criou o sistema não cumulativo de pagamento da Cofins.
Por esse novo sistema, as pessoas jurídicas a
ele obrigadas irão recolher a contribuição com
Para saber mais alíquota de 7,6%, buscando, em contrapartida, al-
guns créditos especiais. Assim, temos atualmente
O novo sistema de pagamento en-
dois regimes de pagamento da Cofins: aquele já
trou em vigor em dezembro de existente, à alíquota de 3%, e a Cofins em sua
2003, aplicando-se aos fatos gera- modalidade não cumulativa, com aplicação da
dores a partir de 1º de fevereiro de alíquota de 7,6%.
2004. Esse regime permite o des- É contribuinte da Cofins não cumulativa a
conto de créditos apurados com pessoa jurídica com tributação pelo regime do
base em custos, despesas e encar- Lucro Real, que não se encontre elencada em
gos da pessoa jurídica. nenhuma das exceções citadas a seguir (Lei n.
10.833/2003, art. 5º) (BRASIL, 2003):
Para saber mais

Com a Lei 10.833/2003, para as empresas optantes pelo lucro real, a partir de 1º de fevereiro
de 2004, acaba a cumulatividade da Cofins sobre a receita bruta. Essa contribuição será calculada
à alíquota de 7,6% sobre o faturamento mensal da pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação fiscal.
A contribuição para o Cofins não cumulativo tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim considerada a Receita Bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias
e serviços e de serviço de qualquer natureza.
A Cofins não cumulativa será determinada mediante a aplicação da alíquota de
7,6% sobre a base de cálculo.
Créditos da Cofins Não Cumulativa
Do valor da Cofins apurado conforme as regras expostas, a legislação permite
que a pessoa jurídica contribuinte apure valores de créditos que serão descontados
do valor da contribuição a pagar.
O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subse-
quentes (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 4º) (BRASIL, 2003).
Antes de abordarmos detalhadamente as situações que geram direito aos crédi-
tos, julgamos oportuno mencionar algumas hipóteses que, ao contrário, não darão
direito aos créditos:
a) Até 30 de abril de 2004: o valor da mão de obra paga à pessoa física.
b) A partir de 1º de maio de 2004: além da hipótese mencionada, também não

gerará direito ao crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não su-
jeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção: os bens,
quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou os serviços
sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição (Lei n.
10.833/2003, art. 3º, § 2º) (BRASIL, 2003).
A seguir, veremos as situações que geram crédito da Cofins não cumulativa:

Crédito sobre o Valor dos Bens Adquiridos para Revenda
Calcula-se crédito da Cofins sobre o valor dos bens adquiridos para revenda, ex-
clusivamente de pessoas jurídicas domiciliadas no País, com exceção de mercadorias
sujeitas à substituição tributária da Cofins e de mercadorias submetidas à incidência
monofásica da contribuição (medicamentos e produtos de perfumaria.
A partir de 1º de maio de 2004 o crédito será calculado sobre o valor dos bens
adquiridos para revenda, exclusivamente de pessoas jurídicas domiciliadas no País,
com exceção de mercadorias sujeitas à substituição tributária da Cofins e na aquisi-
ção de álcool para fins carburantes (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, I, a) (BRASIL, 2003).
Crédito sobre o Valor de Bens e Serviços Utilizados como Insumo
Calcula-se crédito da Cofins sobre o valor dos bens e serviços utilizados como
insumo na fabricação de produtos destinados à venda e na prestação de serviços,
inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos exclusivamente de pessoas jurídicas
domiciliadas no País (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, II) (BRASIL, 2003).
O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o
valor das aquisições realizadas no mês (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 1º, I) (BRASIL,
2003).
A partir de 1º de maio de 2004, com a alteração introduzida pela Lei n. 10.865/2004,
o crédito será calculado sobre o valor dos bens e serviços utilizados como insumo na
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrifi-
cantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei n. 10.485/2002
(BRASIL, 2002), devido pelo fabricante ou importador ao concessionário, pela inter-
mediação ou entrega de veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI
(Lei n. 10.833/2003, art. 3º, II) (BRASIL, 2003).
O crédito da Cofins relativo a bens adquiridos como insumos na prestação de
serviços e na produção de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido
furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda,
empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação, deverá ser
estornado (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 13) (BRASIL, 2003).
Crédito sobre o Valor da Energia Elétrica Consumida
Calcula-se o crédito da Cofins sobre os custos incorridos no mês com a energia
elétrica e térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida pelos estabelecimentos
da pessoa jurídica (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, III, e Lei n. 11.488/2007) (BRASIL,
2003; 2007c).
O crédito será calculado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor

dos custos com energia elétrica incorridos no mês, constantes das notas fiscais emitidas
pelas concessionárias do serviço (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 1º, II) (BRASIL, 2003).
Crédito sobre o Valor de Aluguéis de Prédios, Máquinas e Equipamentos
Calcula-se o crédito da Cofins sobre os valores relativos a aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa, desde que os valores
sejam pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil (Lei n. 10.833/2003, art. 3º,
IV) (BRASIL, 2003).
O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor
das locações incorridas no mês (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 1º, II) (BRASIL, 2003).
A partir de 1º de agosto de 2004, por força da alteração introduzida pelo art. 31,
§ 3º, da Lei n. 10.865/2004 (BRASIL, 2004a), fica vedado o crédito relativo a aluguel
de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.
Crédito sobre o Valor de Despesas de Empréstimos e Financiamentos
Calcula-se o crédito da Cofins sobre os valores das despesas financeiras decorren-
tes de empréstimos e financiamentos obtidos de pessoa jurídica domiciliada no País.
O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor
dos encargos incorridos no mês (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 1º, II) (BRASIL, 2003).
A partir de 1º de maio de 2004, em virtude da alteração introduzida pela Lei
n. 10.865/2004 (BRASIL, 2004a), o crédito será calculado apenas sobre o valor das
contraprestações de arrendamento mercantil, exceto de optante pelo Simples (Lei n.
10.833/2003, art. 3º, V) (BRASIL, 2003).
A partir de 1º de agosto de 2004 serão vedados o cálculo e o aproveitamento de
crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que
já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (Lei n. 10.865/2004, art. 31, §
3º) (BRASIL, 2004a).
Crédito sobre o Valor de Encargos de Depreciação e Amortização
Calcula-se o crédito da Cofins sobre os valores dos encargos mensais decorrentes
da depreciação e amortização dos seguintes bens:
a) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, ad-
quiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços (Lei n. 10.833/2003,
art. 3º, VI, Lei n. 11.196/2005 e Instrução Normativa SRF 457/2004, art. 1º)
(BRASIL, 2003; 2004b; 2005a);
b) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, VII) (BRASIL, 2003).
O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre os

valores de depreciação e amortização incorridos no mês (Lei n. 10.833/2003, art.
3º, § 1º, III) (BRASIL, 2003).
A partir de 1º de maio de 2004 até 31 de julho de 2004 opcionalmente, o

contribuinte poderá calcular o crédito de que trata este tópico, relativamente às
aquisições de máquinas e equipamentos destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo
de quatro anos, mediante aplicação, a cada mês, da alíquota de 7,6% sobre o valor
correspondente a 1/48 do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamen-
tação da SRFB (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 14, e Lei n. 10.865/2004) (BRASIL,
2003; 2004a).
Crédito sobre o Valor de Bens Recebidos em Devolução
Calcula-se o crédito da Cofins sobre os valores dos bens recebidos em devolu-
ção, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior e
tenha sido tributada pelo regime não cumulativo da Cofins (Lei n. 10.833/2003, art.
3º, VIII) (BRASIL, 2003).
No caso de devolução de vendas efetuadas em períodos anteriores, o crédito
calculado mediante a aplicação da alíquota incidente na venda será apropriado no
mês do recebimento da devolução (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 18) (BRASIL, 2003).
Crédito sobre o Valor de Armazenagem de Mercadoria e Frete
Calcula-se o crédito sobre o valor dos custos com armazenagem de mercadorias
e com fretes, nas operações de venda, desde que os mesmos tenham sido suportados
pelo vendedor (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, IX) (BRASIL, 2003).
valores de armazenagem e fretes incorridos no mês (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, §
1º, II) (BRASIL, 2003).
Vamos a um exemplo prático da Apuração da Cofins Não Cumulativa:
Apuração da Cofins não cumulativa em empresa comercial varejista com tribu-
tação pelo Lucro Real, sem contabilidade de custos, que apresenta no mês de julho/
XX os seguintes dados:
1º) Receitas de julho/XX
Venda de mercadorias sujeitas à Cofins não cumulativa − R$ 800.000,00
Venda de mercadorias sujeitas à substituição tributária da Cofins − R$ 200.000,00
Receitas decorrentes de eventos − R$ 30.000,00
Receita total de julho − R$ 1.030.000,00
2º) Débito da Cofins não cumulativa
7,6% de R$ 830.000,00 = R$ 63.080,00
3º) Créditos da Cofins:
a) Bens adquiridos para revenda em julho/XX, sujeitos à alíquota de 7,6%
Custo de aquisição − R$ 50.000,00
b) Aluguel de equipamentos para utilização da pessoa jurídica em julho/XX
Custo de aluguel − R$ 4.000,00
c) Encargos de depreciação em julho/XX: R$ 2.500,00
4º) Proporção entre as receitas sujeitas e as não sujeitas à Cofins não cumulativa
Total das receitas sujeitas a 7,6% x 100
Total das receitas do mês

830.000,00 x 100 : 1.030.000,00 = 80,58%
5º) Cálculo dos créditos
a) Bens adquiridos para revenda
R$ 50.000,00 x 7,6% = R$ 3.800,00
Proporção − R$ 4.000,00 x 80,58% = R$ 3.223,20
Crédito = R$ 3.223,20 x 7,6% = R$ 244,96
c) Encargos de depreciação
R$ 2.500,00
Proporção − R$ 2.500,00 x 80,58% = R$ 2.014,50
Crédito = R$ 2.014,50 x 7,6% = R$ 153,10
TOTAL DOS CRÉDITOS = R$ 4.198,06
6º) Cálculo da Cofins não cumulativa a pagar
Receita sujeita à alíquota de 7,6% = R$ 830.000,00
R$ 830.000,00 x 7,6% = R$ 63.080,00
Dedução dos créditos
R$ 63.080,00 − R$ 4.198,06 = R$ 58.881,94
Contabilização da Cofins Não Cumulativa
Para formalizar contabilmente as operações da nova sistemática da Cofins, deve-
mos executar os seguintes lançamentos:
1º) Pelas compras

D Compras de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 37.700,00
D Cofins a recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.800,00
D ICMS a recuperar (Ativo Circulante) R$ 8.500,00
2º) Pela apropriação de créditos da Cofins sobre aluguéis

D Despesa c/ aluguéis de equipamento (Conta de Resultado) R$ 3.755,04
D Cofins a recuperar (Ativo Circulante) R$ 244,96
3º) Pela apropriação de créditos da Cofins sobre depreciação

D Despesa com depreciações (Conta de Resultado) R$ 2.346,90
C Depreciação acumulada (Ativo Não circulante) R$ 2.500,00
4º) Pelo reconhecimento das receitas

D Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.030.000,00
C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 1.030.000,00
5º) Pela apropriação dos débitos da Cofins

D Cofins s/ faturamento (Conta de Resultado) R$ 63.080,00
C Cofins a recolher (Passivo Circulante) R$ 63.080,00
6º) Apuração da Cofins a pagar

D Cofins a recolher (Passivo Circulante) R$ 4.198,06
C Cofins a recuperar (Ativo Circulante) R$ 4.198,06
Regime de Incidência Cumulativa: o regime de incidência cumulativa da Cofins

aplica-se sobre as empresas que apuram o IRPJ com base na tributação pelo lucro
presumido e lucro arbitrado. Essas pessoas jurídicas, mesmo que sujeitas à incidência
não cumulativa, oferecem a tributação cumulativa às receitas elencadas no art. 10,
VII a XXV, da Lei n. 10.833/2003 (BRASIL, 2003).
A base de cálculo da Cofins, no regime de incidência cumulativa, é o faturamento
mensal, assim considerada a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias
e serviços e de serviço de qualquer natureza.
A alíquota da Cofins irá variar de acordo com a época do fato gerador:
Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de fevereiro de 1999, passou a
ser de 3% (Lei n. 9.718/1998, art. 8º) (BRASIL, 1998).
1.5.2 PIS
A Lei n. 10.637, publicada no DOU de 31.12.2002 (BRASIL, 2002), criou o sis-
tema não cumulativo de pagamento do PIS/Pasep.
Por esse novo sistema, as pessoas jurídicas a ele obrigadas irão recolher o PIS/Pasep
com alíquota de 1,65%, buscando, em contrapartida, alguns créditos especiais. Assim,
temos atualmente dois regimes de pagamento do PIS/Pasep: aquele que já existia, com
alíquota de 0,65%, e o PIS/Pasep Não Cumulativo, com alíquota de 1,65%.
É contribuinte do PIS/Pasep Não Cumulativo a pessoa jurídica com tributação
pelo regime do Lucro Real, que não se encontre elencada em nenhuma das exceções
citadas a seguir.
A contribuição para o PIS/Pasep não cumulativo tem como fato gerador o fatu-
ramento mensal, assim considerada a receita bruta das vendas de mercadorias, de
mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza.
O PIS/Pasep não cumulativo terá alíquota de 1,65% aplicada sobre a base de
cálculo mencionada.
1.5.2.1 Créditos do PIS/Pasep Não Cumulativo

Sobre o valor do PIS/Pasep a recolher, apurado conforme os itens anteriores, a
legislação permite que a pessoa jurídica contribuinte apure valores de créditos que
serão compensados com o valor do tributo a pagar.
O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subse-
quentes (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 4º) (BRASIL, 2002).
Antes de abordarmos detalhadamente as situações que geram direito aos créditos,
julgamos oportuno mencionar as hipóteses que, ao contrário, não darão direito aos
créditos:
1º) Até 30 de abril de 2004: o valor da mão de obra paga à pessoa física.
2º) A partir de 1º de maio de 2004: além da hipótese mencionada, também
não gerará direito ao crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, este último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota
zero, isentos ou não alcançados pela contribuição (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 2º)
(BRASIL, 2002).
Nos subitens a seguir, analisaremos as situações que geram crédito do PIS/Pasep.
1.5.2.2 Crédito Sobre o Valor dos Bens Adquiridos para Revenda

Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre o valor dos bens adquiridos para revenda,
exclusivamente de pessoas jurídicas domiciliadas no País, com exceção de mer-
cadorias sujeitas à substituição tributária do PIS a armazenagem de mercadoria e
frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor;
valor das aquisições realizadas no mês (Lei n. 10.637/2002, art.3º, § 1º) (BRASIL, 2002).
1.5.2.3 Crédito Sobre o Valor de Bens e Serviços Utilizados como

Insumo
Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre o valor dos bens e serviços utilizados como
insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou à prestação de serviços,
inclusive combustíveis e lubrificantes, adquiridos exclusivamente de pessoas jurídi-
cas domiciliadas no País (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, II e Instrução Normativa SRF
404/2004, art. 8º, I, b) (BRASIL, 2002; 2004c).
valor das aquisições realizadas no mês (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 1º) (BRASIL,
2002).
1.5.2.4 Crédito Sobre o Valor da Energia Elétrica Consumida

Calcula-se o crédito do PIS/Pasep sobre os custos incorridos no mês com a energia
elétrica e térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida pelos estabelecimentos
da pessoa jurídica (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, III e Lei n. 11.488/2007) (BRASIL,
2003; 2007c).
O crédito será calculado mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor
dos custos com energia elétrica incorridos no mês, constantes das notas fiscais emitidas
pelas concessionárias do serviço (Lei n. 10.833/2003, art. 3º, § 1º, II) (BRASIL, 2003).
1.5.2.5 Crédito Sobre o Valor de Aluguéis de Prédios, Máquinas

e Equipamentos
Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre os valores relativos a aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa, desde que os valores
sejam pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil (Lei n. 10.637/2002, art. 3º,
IV) (BRASIL, 2002).
valor das locações incorridas no mês (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 1º) (BRASIL, 2002).
1.5.2.6 Crédito Sobre o Valor de Despesas de Empréstimos e

Financiamentos
Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre os valores das despesas financeiras decorren-
tes de empréstimos e financiamentos obtidos de pessoa jurídica domiciliada no País.
Não poderá ser utilizado crédito em relação a empréstimos e financiamentos
obtidos de pessoa jurídica optante pelo Simples (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, V)
(BRASIL, 2002).
valor dos encargos incorridos no mês (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 1º) (BRASIL, 2002).
1.5.2.7 Crédito Sobre o Valor de Encargos de Depreciação e

Amortização
Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre os valores dos encargos mensais, decorrentes
da depreciação e amortização dos seguintes bens:
a) máquinas e equipamentos adquiridos a partir de 1º de dezembro de 12.2002
para utilização na fabricação de produtos destinados à venda, bem como a
outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado (Lei 10.637/2002, art. 3º, VI)
(BRASIL, 2002);
b) edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, a partir de 1º de dezembro
de 2002, quando o custo, inclusive de mão de obra, tenha sido suportado
pela locatária (Lei 10.637/2002, art. 3º, VII) (BRASIL, 2002).

valores de depreciação e amortização incorridos no mês (Lei 10.637/2002, art. 3º,
§ 1º) (BRASIL, 2002).
A partir de 1º de maio de 2004, até 31 de julho de 2004 opcionalmente, o contri-

buinte poderá calcular o crédito de que trata este tópico, relativamente às aquisições
de máquinas e equipamentos destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de quatro
anos, mediante aplicação, a cada mês, da alíquota de 7,6% sobre o valor corres-
pondente a 1/48 do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da
SRFB (Lei 10.833/2003, art. 3º, § 14, e Lei n. 10.865/2004) (BRASIL, 2003; 2004a).
A partir de 31 de julho de 2004 a pessoa jurídica não poderá mais calcular cré-
ditos relativos à depreciação e à amortização de bens e direitos de Ativo Imobilizado
adquiridos até 30 de abril de 2004 (Lei 10.865/2004, art. 31) (BRASIL, 2004a).
Os créditos passíveis de aproveitamento corresponderão àqueles apurados sobre os
encargos de depreciação e amortização de bens e direitos de Ativo Imobilizado adqui-
ridos a partir de 1º de maio de 2004 (Lei 10.865/2004, art. 31, § 1º) (BRASIL, 2004a).
O direito aos créditos referidos não se aplica ao valor decorrente da reavaliação de
bens e direitos do ativo permanente (Lei 10.865/2004, art. 31, § 2º) (BRASIL, 2004a).
A partir de 26 de julho de 2004 a pessoa jurídica que aufere receitas decorrentes
da venda e da produção sob encomenda de embalagens destinadas ao envasamento dos
produtos relacionados no artigo 49 da Lei 10.833-2003 poderá, em relação à aquisição
dos vasilhames referidos no inc. IV do art. 51 da Lei 10.833-2003, optar por calcular o
crédito no prazo de 12 meses, à razão de 1/12 ou, na hipótese de opção pelo regime
de tributação previsto no artigo 52 da mesma lei, poderá creditar-se de 1/12 do valor
da contribuição incidente, mediante alíquota específica, na aquisição dos vasilha-
mes, de acordo com a regulamentação da SRFB (Lei 10.833/2003, art. 3º, § 16º, e Lei
10.925/2004) (BRASIL, 2004d).
O artigo 2º da Lei 11.051/2004 (BRASIL, 2004e) estabelece outra opção para o
cálculo dos créditos sobre a depreciação, extensiva exclusivamente às pessoas jurídi-
cas que adquirirem bens destinados ao seu Ativo Imobilizado, para emprego em seu
processo industrial. Portanto, trata-se de uma opção exclusiva de pessoas jurídicas
que tenham atividade de indústria.
A opção em questão reside no fato de tais pessoas jurídicas calcularem os crédi-
tos mediante a aplicação da alíquota de 7,6% sobre o valor correspondente a 1/24
do custo de aquisição do bem, o que significa o aproveitamento total dos créditos
gerados no prazo de dois anos.
Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para
incorporação ao Ativo Imobilizado os custos (Lei 10.833/2003, art. 3º, §§ 2º e 21,
Leis 10.865/2004 e 11.196/2005) (BRASIL, 2003; 2004a; 2005a):
a) de mão de obra paga à pessoa física;
b) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção; este último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados
pela contribuição.
1.5.2.8 Crédito Sobre o Valor de Encargos de Bens Recebidos

em Devolução
Calcula-se crédito do PIS/Pasep sobre os valores dos bens recebidos em devolu-
ção, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior,
e que, na época da tributação, tenha sido tributada pelo regime não cumulativo do
PIS/Pasep (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, VIII) (BRASIL, 2002).
valores dos bens devolvidos no mês (Lei n. 10.637/2002, art. 3º, § 1º) (BRASIL, 2002).
1.5.2.9 Crédito Sobre o Valor de Armazenagem de Mercadoria

e Frete
Calcula-se o crédito sobre o valor dos custos com armazenagem de mercadorias e
com fretes nas operações de venda, desde que tenham sido suportados pelo vendedor
(Lei n. 10.637/2002, art. 3º, IX) (BRASIL, 2002).
Vamos a um exemplo prático da Apuração do PIS/Pasep Não Cumulativo.
Apuração do PIS não cumulativo em empresa comercial varejista com tributação
pelo Lucro Real, sem contabilidade de custos, que apresenta no mês de julho/XX os
seguintes dados:
1º) Receitas de julho/XX
Venda de mercadorias sujeitas ao PIS não cumulativo: R$ 920.000,00
Venda de mercadorias sujeitas à substituição tributária do PIS: R$ 300.000,00
Receita decorrente de eventos: R$ 50.000,00
Receita total de julho: R$ 1.270.000,00
2º) Débito do PIS não cumulativo

1,65% de R$ 970.000,00 − R$ 16.005,00
3º) Créditos do PIS

a) Bens adquiridos para revenda em julho/XX, sujeitos à alíquota de 1,65%
Custo de aquisição − R$ 60.000,00
c) Encargos de depreciação em julho/XX
R$ 4.500,00
4º) Proporção entre as receitas sujeitas e as não sujeitas ao PIS não cumulativo
Total das receitas sujeitas a 1,65% x 100
Total das receitas do mês
970.000,00 x 100 ÷ 1.270.000,00 = 76,38%
5º) Cálculo dos créditos

a) Bens adquiridos para revenda
R$ 60.000,00 x 1,65% = R$ 990,00
Proporção − R$ 3.000,00 x 76,38% = R$ 2.291,40
Crédito = R$ 2.291,40 x 1,65% = R$ 37,81
c) Encargos de depreciação
R$ 4.500,00
Proporção − R$ 4.500,00 x 76,38% = R$ 3.437,10
Crédito = R$ 3.437,10 x 1,65% = R$ 56,71
Total dos Créditos = R$ 1.084,52
6º) Cálculo do PIS não cumulativo a pagar

Receita sujeita à alíquota de 1,65% = R$ 970.000,00
R$ 970.000,00 x 1,65% = R$ 16.005,00
Dedução dos créditos
R$ 16.005,00 − R$ 1.084,52 = R$ 14.920,48
1.5.2.10 Contabilização do PIS/Pasep Não Cumulativo

Para formalizar contabilmente as operações da nova sistemática do PIS, devemos
executar os seguintes lançamentos:
1º) Pelas compras

D Compra de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 48.810,00
D PIS a recuperar (Ativo Circulante) R$ 990,00
D ICMS a recuperar (Ativo Circulante) R$ 10.200,00
2º) Pela apropriação de créditos do PIS sobre aluguéis

D Despesa c/ aluguéis de equipamento (Conta de Resultado) R$ 2.962,19
3º) Pela apropriação de créditos do PIS sobre depreciação

D Despesa com Depreciações (Conta de Resultado) R$ 4.443,29
C Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante) R$ 4.500,00
4º) Pelo reconhecimento das receitas

D Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.270.000,00
C Receitas (Conta de Resultado) R$ 1.270.000.00
5º) Pela apropriação dos débitos do PIS

D PIS s/ Faturamento (Conta de Resultado) R$ 16.005,00
C PIS a recolher (Passivo Circulante) R$ 16.005,00
6º) Apuração do PIS a pagar

D PIS a recolher (Passivo Circulante) R$ 1.084,52
C PIS a recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.084,52
7º) Pelo pagamento da contribuição

D PIS a recolher (Passivo Circulante) R$ 14.920,48
Regime de Incidência Cumulativa: o regime de incidência cumulativa do PIS

aplica-se sobre as empresas que apuram o IRPJ com base na tributação pelo lucro
presumido e lucro arbitrado. Essas pessoas jurídicas, mesmo que sujeitas à incidência
não cumulativa, oferecem a tributação cumulativa às receitas elencadas no art. 10,
VII a XXV, da Lei n. 10.833/2003 (BRASIL, 2003).
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, no regime de incidência
cumulativa, é o faturamento mensal, assim considerada a receita bruta das vendas
de mercadorias e serviços de qualquer natureza.
A alíquota da contribuição para o PIS/Pasep, no regime de incidência cumulativa,
é de 0,65%.
1.5.3 ICMS
A atual Constituição Federal atribuiu aos Estados e ao Distrito Federal a com-
petência para regulamentar o ICMS, observando as normas gerais previstas pela Lei
Complementar n. 87/96 (Lei Kandir e pelos convênios firmados entre os Estados). É
por essa razão que cada Estado brasileiro possui seu próprio regulamento para esse
imposto, determinando o prazo de recolhimento e o documento a ser utilizado em
sua arrecadação.
Contribuinte é qualquer pessoa, física e jurídica, que pode realizar com habitu-
alidade ou em volume e que caracterize intuito comercial, operações de circulação
de mercadoria ou de bem ou prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem
no exterior, Lei complementar n. 87/96 (BRASIL, 1996).
Entenda-se por estabelecimento o local, privado ou público, próprio ou alugado,

onde pessoas físicas ou jurídicas exerçam suas atividades comerciais de maneira
temporária ou permanente, até mesmo onde se encontrem armazenados os bens ou
mercadorias.
Podemos considerar o fato gerador do ICMS como a prática da hipótese de inci-
dência, ou seja, a realização de algo previsto na legislação como sujeito ao tributo.
Podemos considerar como exemplo em relação à tributação pelo ICMS o momento
que realizamos uma venda de mercadorias e a entregamos ao nosso cliente, ocorrendo
o fato gerador, ou seja, efetivamos uma hipótese e operacionalizamos a circulação
da mercadoria.
Vimos que o ICMS é um imposto não cumulativo, compensando-se no que for
devido em cada operação relativa à circulação de mercadoria ou de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado
nas etapas anteriores por este estado ou por outra unidade federada, conforme art.
155, § 2º, I da Constituição Federal.
Isso significa que o contribuinte que adquire uma mercadoria ou toma um serviço,
tributado pelo ICMS pagou o imposto nessa aquisição e poderá apropriar-se dele
como crédito quando a mercadoria ou serviço destinar-se a posterior saída também
tributada pelo imposto. Assim, será exercido o direito de crédito quando se sabe que
a operação ou prestação subsequente estiver amparada por isenção, não incidência
ou suspensão, exceto quando houver previsão de manutenção de crédito.
Seção 2 Operações com mercadorias
2.1 Operações do comprador

Quando a empresa comercial decide iniciar suas atividades mercantis, ela ne-
cessita adquirir bens para promover sua comercialização; dessa forma, irá obter a
receita e, consequentemente, a contabilidade irá apurar o resultado do período dessa
empresa, mediante os confrontos das receitas com as despesas e custos de vendas.
Vamos estudar essas operações mercantis, inicialmente como compradores, ok?
2.1.1 Compras de mercadorias

Essa conta contábil tem a finalidade de registrar todas as compras de mercadorias
concretizadas pela empresa, mediante o registro sempre a débito. Por outro lado, ela é
creditada por ocasião do encerramento do exercício social, quando seu saldo é trans-
ferido à conta de custo das mercadorias vendidas (CMV). Percebe-se, pelo exposto,
que a conta compra de mercadorias (como também é conhecida) é conta de resultado
e fica dentro do grupo de contas que irá apurar o custo das mercadorias vendidas.
É oportuno salientar que os valores registrados a débito nessa conta devem estar
expurgados de tributos recuperáveis (não cumulativos), como ICMS, PIS, Cofins,
quando a entidade for contribuinte desses tributos.
Chamamos a atenção ao fato da existência de outros custos incorporados às com-
pras, como os fretes e seguros, pois eles não serão devolvidos, devendo-se distribuir
ou ratear os seus valores proporcionalmente entre as mercadorias remanescentes da
partida (compra). Esse procedimento só não será observado, caso a empresa com-
pradora seja ressarcida desses gastos (custos) pela empresa vendedora, ou no caso
de haver devolução total das mercadorias compradas, quando, então, esses valores
serão lançados como despesa, em função da impossibilidade de sua recuperação
pela venda.
Assim, ficou evidenciado que a conta Compras, de natureza devedora, será cre-
ditada pela transferência de seu saldo à conta apuração do resultado do exercício, e
quando houver devolução de compras. Salienta-se que, neste último caso, o crédito
é relativo ao estorno.
As compras de mercadorias realizadas pelas empresas comerciais podem ser à
vista ou a prazo, dependendo da negociação. Nas compras à vista, o pagamento é
feito no ato em dinheiro ou cheque, já nas compras a prazo, cria-se obrigação para
pagamento futuro que geralmente é contabilizada na conta intitulada “fornecedores”.
Nos exemplos a seguir, vamos apresentar a contabilização das operações nos dois
regimes de inventário, o permanente e o periódico, e considerar apenas o ICMS na
tributação dessas empresas, vamos vê-las.
Exemplo com escrituração:

A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda. adquiriu para revenda do fornecedor
Flexshoes S/A mercadorias no valor de R$ 100.000,00, com ICMS de R$ 17.000,00,
conforme nota fiscal n. 102, tendo efetuado o pagamento à vista, em dinheiro.
Observamos que, se a compra da mercadorias à vista for feita mediante emissão
de cheque para o pagamento, de forma a evitar a manipulação de quantias em es-
pécie (dinheiro), a conta contábil a ser creditada no lançamento seria Bancos Conta
Movimento. Vamos à escrituração contábil:
a) Caso a empresa adote inventário permanente

b) Caso a empresa adote inventário periódico

No final do exercício, quando da determinação do custo das Mercadorias Vendi-

das – CMV, a empresa fará a transferência:
C Compra de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 83.000,00
Nas compras a prazo os lançamentos ficam da seguinte forma:

A empresa comercial de Calçados São Lucas Ltda. adquiriu para revenda do
fornecedor Flexshoes S/A mercadorias no valor de R$ 100.000,00, com ICMS de
R$ 17.000,00, conforme nota fiscal n. 102, tendo efetuado o operação a prazo, em
boleto bancário.


No final do exercício, quando da determinação do custo das Mercadorias Vendidas

(CMV), a empresa fará a transferência:

C Compra de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 83.000,00
2.1.2 Fretes sobre compras

Os fretes sobre as compras integram ao montante das operações com mercadorias,
sendo o total rateado entre as unidades adquiridas.
Utilizando a mesma operação anterior, a empresa comercial Calçados São Lucas
Ltda. adquiriu mercadorias para revenda do fornecedor Flexshoes S/A e teve um gasto
com fretes no valor de R$ 1.000,00, ICMS de R$ 120,00, pagos à vista, em dinheiro.

D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 880,00
D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 120,00

D Fretes s/ Compras (Conta de Resultado) R$ 880,00
No final do exercício, quando da determinação do custo das Mercadorias Vendi-

das – CMV, a empresa fará a transferência:
D Custo das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) R$ 880,00
C Fretes s/ Compras (Conta de Resultado) R$ 880,00
2.1.3 Bonificações de mercadorias recebidas

A bonificação de mercadoria é um método bastante comum no meio comercial,
a ilustre operação ”compre 1 e leve 2” nada mais é do que utilizar como argumento
de venda a vantagem de o cliente levar uma quantidade maior de mercadorias por
um preço reduzido.
Na realidade, é um fator para aumentar o volume de vendas sem que haja
uma declaração expressa de redução de preços, na qual a venda irá corresponder
ao total de unidades da mercadoria entregue ao cliente, ou seja, as mercadorias
vendidas e as bonificadas, pelo preço cobrado.
Exemplo com contabilização:

A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda. recebeu como bonificação x uni-
dades de mercadorias do fornecedor Flexshoes S/A, no valor de R$ 1.000,00, com
ICMS incluso de R$ 170,00.

D Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 830,00
C Bonificações Recebidas (Conta de Resultado) R$ 1.000,00

D Mercadorias Bonificadas Recebidas (Conta de Resultado) R$ 830,00
C Bonificações Recebidas (Conta de Resultado) R$ 1.000,00
No final do exercício, quando da determinação do custo das Mercadorias Vendidas

(CMV), a empresa fará a transferência:
C Mercadorias Bonificadas Recebidas (Contas de Resultado) R$ 830,00
2.1.4 Abatimentos sobre compras

Os abatimentos sobre as compras de mercadorias são representados pelos valo-
res dos descontos concedidos posteriormente à entrega das mercadorias, sejam para
compensar defeitos nas mercadorias ou por outros motivos. Desse modo, o desconto
obtido pelo comprador terá reflexo no valor do custo da mercadoria vendida, sem
que haja redução das unidades adquiridas.
A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda. recebeu um abatimento sobre
as compras no valor de R$ 1.200,00, para compensar os defeitos das mercadorias
recebidas, a compra foi à vista, em dinheiro.


C Abatimentos sobre Compras (Conta de Resultado) R$ 1.200,00
Para a baixa do custo dos abatimentos sobre as compras, na presunção de uti-

lização de controle periódico de estoques, a empresa fará a seguinte transferência:
D Abatimentos sobre Compras (Conta de Resultado) R$ 1.200,00
C Custo das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) R$ 1.200,00
2.1.5 Devoluções de compras

Nas devoluções de compras de mercadorias a empresa terá que tomar como base
de cálculo os valores expressos na nota fiscal de compra, e a baixa na ficha de esto-
que permanente será feita pelo preço unitário específico na compra, ou seja, custo
unitário, menos o ICMS, mais o frete.
Exemplo de escrituração:
A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda., que adquiriu, à vista, em dinheiro,
para revenda do fornecedor Flexshoes S/A, mercadorias no valor de R$ 100.000,00
(R$ 83.000,00 de mercadorias, mais R$ 17.000,00 de ICMS e, ainda, R$ 830,00 de
frete, mais R$ 170,00 de ICMS s/ fretes) conforme nota fiscal n. 102, efetuou a de-
volução de 50% dessa compra.
Com base nessas informações referentes à aquisição da mercadoria, iremos cal-
cular os valores dos registros contábeis:
A nota de compra de 50% de mercadoria devolvida é igual a R$ 50.000,00 de
mercadorias menos R$ 8.500,00 de ICMS, teremos o custo da mercadoria no valor de
R$ 41.500,00. O valor do frete na compra das mercadorias devolvidas foi de R$ 500,00
(R$ 415,00 sobre o custo das mercadorias e R$ 85,00 referentes a ICMS sobre fretes).

O registro referente ao frete no valor de R$ 500,00 deverá passar para uma conta
de despesa, já que não pode mais ficar integrado os custos dos estoques, pois as
mercadorias correspondentes foram devolvidas.
D Fretes s/ Devoluções de Compras (Conta de Resultado) R$ 500,00
C Fretes s/ Compras (Conta de Resultado) R$ 415,00

C Devolução de Compras (Conta de Resultado) R$ 41.500,00
Ao final do exercício, a empresa registrará o Custo das Mercadorias Vendidas:

D Devolução de Compras (Conta de Resultado) R$ 41.500,00
O ajuste do frete sobre as compras será escriturado da seguinte forma:

D Fretes s/ Devolução de Compras (Conta de Resultado) R$ 500,00
C Fretes sobre Compras (Conta de Resultado) R$ 415,00
2.1.6 Descontos financeiros obtidos

O desconto financeiro é um estímulo para que os clientes paguem os títulos na
data do vencimento, pois assim terão a vantagem de desembolsarem um montante
menor do que o valor original do título. Entretanto, essa prática gerará uma despesa
financeira para a empresa que concede o desconto e uma receita para quem dele
se beneficia.
A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda. fez o pagamento em dinheiro
de uma duplicata no valor de R$ 5.000,00 reais e aproveitou o desconto financeiro de
R$ 500,00.
Na contabilidade da comercial São Lucas realizaremos o seguinte registro contábil:
C Descontos Financeiros Obtidos (Conta de Resultado) R$ 500,00
2.1.7 Adiantamento ao fornecedor

Pode ocorrer que determinadas empresas por garantias comerciais exijam, quando
da venda de uma mercadoria, um adiantamento para dar segurança e formalizar uma
negociação comercial. Dessa forma, a empresa que está comprando o bem pode, a
título de fluxo de caixa, efetuar um adiantamento para minimizar os pagamentos em
determinada época.
Esses adiantamentos a fornecedores poderão ser escriturados para aquisição de
mercadorias, imobilizado, entre outros, utilizados na atividade fim da empresa.
Os adiantamentos a fornecedores para compra de mercadorias são registrados no
subgrupo ”Adiantamento a Fornecedores”, no ativo circulante, para posterior baixa
por ocasião da entrada da mercadoria, na empresa.
A empresa comercial Calçados São Lucas Ltda. realizou um adiantamento em
dinheiro no valor de R$ 3.000,00 ao fornecedor Flexshoes S/A, referente à aquisição
de mercadorias que serão entregues dentro de 30 dias.
a) Caso a empresa adote inventário permanente, o registro do adiantamento será

desta forma:
D Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
Registro do recebimento da mercadoria.

Registro compensação do adiantamento.

C Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
Pelo pagamento da duplicata, no vencimento:

b) Caso a empresa adote inventário periódico o registro do adiantamento será da

seguinte maneira:
D Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
Registro do recebimento da mercadoria.

Registro compensação do adiantamento.

C Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 3.000,00
Pelo pagamento da duplicata, no vencimento:

Agora vamos ver um exemplo de adiantamento a cliente para aquisição de merca-

dorias com registro de impostos recuperáveis (PIS, Cofins e ICMS – não cumulativos),
em uma empresa que adota o inventário periódico:
Considerando que determinada empresa tenha efetuado compra de mercadorias,
a prazo, no dia 14.09.20XX, da seguinte forma:
valor da compra R$ 200.000,00
valor do adiantamento no dia 15.09.20XX R$ 100.000,00
pagamento do saldo em 15.10.20XX R$ 100.000,00
ICMS destacado na NF R$ 24.000,00
Temos os seguintes registros contábeis:
I − Pelo adiantamento a fornecedor em 15.09.20XX:

D Adiantamento a fornecedor (Ativo Circulante) R$ 100.000,00
C Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00
II − Quando do recebimento das mercadorias:

D Compra de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 157.500,00
D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.300,00
D Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 15.200,00
C Adiantamento a Fornecedor (Ativo Circulante) R$ 100.000,00
III − Pelo pagamento do restante do valor em 15.10.20XX

2.1.8 Descontos incondicionais obtidos

Os descontos incondicionais são aqueles obtidos no ato da compra e estarão
registrados na nota fiscal. Logo, os descontos incondicionais se diferenciam dos
descontos financeiros, pois, um é obtido no ato da compra e o outro só se dá no
pagamento da duplicata até determinada data.
No caso do desconto incondicional o procedimento mais utilizado na contabili-
dade é não registrar o desconto obtido e, sim, a compra pelo valor líquido.
Compra de mercadorias a prazo, no valor de R$ 110.000,00, sendo obtido des-
conto comercial de R$ 10.000,00. O ICMS incluso corresponde a R$ 17.000,00.
a) Caso a empresa adote inventário permanente o registro será desta forma:

C Desconto Comercial Obtido (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
No final do exercício teremos que fazer a transferência:

D Desconto Comercial Obtido (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
b) Caso a empresa adote inventário periódico, o registro será desta forma:

C Desconto Comercial Obtido (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
No final do exercício teremos que fazer a transferência:

D Desconto Comercial Obtido (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
C Custo das Mercadorias Vendidas (Conta de resultado) R$ 10.000,00
Agora convido você a estudar o registro contábil dos impostos PIS e Cofins não
cumulativos sobre as operações do comprador. Vamos lá!
Muito bem, as operações com mercadorias, do ponto de vista do comprador,
normalmente abrangerão todas as operações vistas, tais como as compras, os fretes
sobre compras, as devoluções de compras, entre outros. Portanto as Compras repre-
sentam a aquisição de mercadorias para revenda. O custo unitário da compra de
determinado tipo de estoque é obtido pelo valor total das mercadorias compradas,
líquidas de impostos, inclusive seguros e fretes, dividido pela quantidade adquirida.
Além disso, caso a operação esteja sujeita ao Imposto sobre Circulação de Merca-
dorias e Serviços (ICMS), à medida que ele seja recuperável, não se deve integrar os
estoques. Além disso, as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real estão sujeitas ao
PIS (1,65%) e Cofins (7,6%) não cumulativo, o qual gera créditos sobre as compras
de mercadorias, matérias-primas, dentre outros.
Nessa hipótese, suponha que a empresa seja tributada pelo lucro real, e reali-
zou a compra a prazo de mercadorias, no valor de R$ 1.000,00, com ICMS de R$
170,00, destacado na nota fiscal. Os registros contábeis ficariam apresentados da
seguinte forma:
Quadro 3.1 Registro da compra a prazo de mercadorias com ICMS, PIS e Cofins não cumulativo
D Compras de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 737,50

D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 16,50
Caso a compra fosse realizada por empresa tributada à vista em dinheiro, a conta
a ser creditada seria “CAIXA”.
Se esses tributos estão sob o regime não cumulativo, significa dizer que eles
podem ser compensados com os valores que serão devidos quando da venda das
mercadorias. Pessoal, não se esqueçam de que a empresa será sujeito passivo desses
tributos quando da ocorrência do fato gerador, que será o Faturamento (no caso do
PIS e da Cofins) ou a Circulação da Mercadoria (no caso do ICMS), ok?
Agora, gostaria de comentar sobre o gasto que a empresa tem com FRETES
SOBRE COMPRAS realizadas. Os fretes sobre compras representam os valores des-
pendidos com fretes relativos às compras de matérias-primas, materiais auxiliares
e mercadorias para revenda. O respectivo montante integra o valor do custo das
mercadorias e é rateado nas unidades adquiridas. O frete pode ser tributado pelo
ICMS, hipótese em que o mesmo deverá ter o mesmo tratamento apresentado nas
compras de mercadorias.
Supondo a apropriação do gasto com frete sobre a compra de mercadorias no valor
de R$ 100,00 a prazo, com ICMS de 12%, admitindo-se que a empresa é tributada
pelo lucro real e, portanto, sujeita ao PIS e Cofins não cumulativo.
Quadro 3.2 Registro do frete a prazo sobre compra de mercadorias com ICMS, PIS e Cofins não
cumulativos
D Fretes s/ Compras (Conta de Resultado) R$ 78,75

D Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 7,60
C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 100,00
Caso o frete sobre compra seja realizado à vista, em dinheiro, a conta a ser cre-
ditada seria “CAIXA”.
Muito bem, até agora falamos das operações com mercadorias envolvendo com-
pras à vista e a prazo, impostos incidentes e fretes sobre compras. Convenhamos,
toda pessoa jurídica pode um dia necessitar devolver determinada compra de merca-
doria, correto? Então, agora, iremos estudar como realizar o registro contábil dessas
operações com os impostos não cumulativos.
A Devolução de Compras, em si, é autoexplicativa. A questão é de que maneira
contabilizar. O lançamento contábil de Devolução de Compras pode ser feito em
conta retificadora daquela que registra as aquisições, quando a empresa adotar o
chamado Inventário Periódico. Normalmente, utiliza-se a conta conhecida como
devoluções de compras.
Acompanhe os lançamentos de Devolução de Compras a prazo no valor de R$
200,00 de uma empresa tributada pelo lucro real, estando, então, sujeita ao PIS e
Cofins não cumulativo.
D Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 200,00
C PIS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 3,30
C Cofins a Recolher (Passivo Circulante) R$ 15,20
C Devoluções de Compras (Conta de Resultado) R$ 147,50
2.2 Operações do vendedor
2.2.1 Vendas de mercadorias

Numa primeira acepção, “Vendas” representa o total faturado contra o cliente,
quer à vista, quer a prazo. Todavia, a esse valor podem ocorrer “deduções”, as quais
são conhecidos como: Impostos e Taxas sobre vendas (ICMS, PIS s/ vendas, Cofins
s/ vendas, ISS...).
A venda é registrada na conta contábil intitulada “venda de mercadorias”, no
resultado como uma receita. Essa conta tem a função de registrar todas as vendas de
mercadorias e/ou produtos, sejam elas realizadas à vista ou a prazo, independendo,
portanto, a forma de pagamento ou recebimento adotada. O somatório das vendas
assim lançadas nos dará o que chamamos de vendas brutas. Os lançamentos são
efetuados a crédito, por ocasião das vendas e, a débito, por ocasião do encerramento
do exercício à conta resultado com mercadorias.
Atenção: é só no momento do encerramento que há lançamento a débito na
conta vendas, pois deduções, abatimentos, devoluções e outras rubricas retificado-
ras de vendas são lançados em contas próprias, e o ajuste será feito por ocasião da
apuração do resultado do exercício. Assim, da conta que registra as vendas brutas,
não deduzimos absolutamente nada. As deduções que porventura possam ocorrer
são realizadas por ocasião da apuração do resultado, pois essas contas retificadoras
de vendas são controladas em contas separadas, individualmente.
As contabilizações das operações de vendas de mercadorias são efetuadas nor-
malmente a débito de uma conta que represente recursos disponíveis (Caixa, Bancos
c/ Movimento), quando são realizadas à vista ou de uma conta representativa de um
direito de crédito (Clientes, Títulos a Receber, Duplicatas a Receber ou outra conta

que represente um direito), quando realizadas a prazo. Como contrapartida deve-se
efetuar um lançamento a crédito de uma conta de receita (Receita Bruta de Vendas,
Vendas, Vendas de Mercadorias, normalmente).
Vendas à Vista: correspondem a troca de um bem por dinheiro (espécie) ou cheque.
Vamos praticar um pouco: a seguir, algumas escriturações de operações de vendas,
inicialmente com incidência apenas do ICMS, com o intuito principal de entender a
diferenciação de escrituração pelo inventário periódico e pelo registro permanente.
Acompanhe.
A empresa comercial Magnus Ltda. comercializou mercadorias à vista no valor
de R$ 10.000,00, ICMS de R$ 1.700,00, emitindo para seu cliente a nota fiscal
n. 120, e CMV de R$ 4.000,00.
Caso a empresa adote inventário permanente:
Registro da Receita
C Venda de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 10.000,00
Registro da baixa no estoque

Registro do imposto destacado na nota fiscal

D ICMS s/ Vendas (Conta de Resultado) R$ 1.700,00
D ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.700,00
Caso a empresa adote inventário periódico:

Registro da Receita

D ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.700,00
Vendas a Prazo: como o próprio nome diz, referem-se às vendas das quais a
empresa transfere a posse da mercadoria a terceiros mediante uma promessa de
pagamento.
As contas contábeis utilizadas para o registro desse direito de a empresa receber de

terceiros geralmente recebem a intitulação de Clientes ou Duplicatas a Receber.
Acompanhe como fazer o registro contábil de uma venda a prazo.
Determinada empresa comercial do ramo de televisores comercializou mercado-
rias a prazo no valor de R$ 1.000,00, emitindo a nota fiscal n. 121 para seu cliente.
ICMS R$ 170,00. CMV no valor de R$ 400,00.
Lançamentos Contábeis:
Registro da Receita
D Duplicata a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00
Registro da Baixa no Estoque

C Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 400,00

D ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 170,00

Registro da Receita
D Duplicata a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

2.2.2 Fretes sobre vendas

Quando o frete da mercadoria é pago pela empresa que vendeu mercadoria, ele
será considerado despesas com vendas.
A empresa comercial Magnus Ltda. vendeu suas mercadorias e pagou em dinheiro
os fretes sobre as vendas no valor de R$ 500,00 à Transportadora Leva Tudo Ltda.,
para entregar as mercadorias ao cliente.
D Frete sobre Vendas (Conta de Resultado) R$ 500,00

2.2.3 Vendas por cartão de crédito

O uso do cartão de crédito é comum atualmente, e a venda de mercadorias
por meio dele é considerada venda a prazo, pois o recebimento dessas vendas
normalmente se dão após 20 dias das autorização dos pagamentos pelas empresas
administradoras de cartões, além disso, essas empresas cobram uma comissão de de
operacionalização e garantia do crédito.
As comissões cobradas pelas empresas administradoras dos cartões de crédito
deverão ser apropriadas por ocasião das vendas e não por ocasião do valor que entrar
na conta-corrente da empresa.
A empresa comercial Magnus Ltda. vendeu suas mercadorias via cartão de crédito
no valor de R$ 10.000,00, e a administradora do cartão cobrou 5% sobre os valores
da venda. CMV no valor de R$ 4.000,00, ICMS R$ 1.700,00.
Por ocasião da venda

D Cartões de Crédito a Receber (Ativo Circulante) R$ 9.500,00
D Comissões sobre Cartão de Crédito (Conta de Resultado) R$ 500,00
C Vendas de Mercadorias (Contas de Resultado) R$ 10.000,00

Registro dos impostos destacados na nota fiscal

Por ocasião do recebimento

D Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 9.500,00
C Cartões de Crédito a Receber (Ativo Circulante) R$ 9.500,00

Por ocasião da venda
D Cartões de Crédito a Receber (Ativo Circulante) R$ 9.500,00
D Comissões sobre Cartão de Crédito (Conta de Resultado) R$ 500,00
Registro dos impostos destacados na nota fiscal

Por ocasião do recebimento

D Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 9.500,00
C Cartões de Crédito a Receber (Ativo Circulante) R$ 9.500,00
2.2.4 Descontos incondicionais concedidos

Desconto incondicional é aquele concedido independentemente de qualquer
condição, ou seja, não é necessário que o adquirente pratique qualquer ato subse-
quente ao de compra para fruição do benefício.
Acompanhe o registro contábil de uma operação de desconto incondicional
concedido.
O cliente Local Ltda. comprou determinada mercadoria da empresa comercial
Solubrax Calçados Ltda., à vista, em dinheiro, conforme nota fiscal n. 10.230 no
valor de R$ 5.300,00, tendo sido concedido desconto incondicional, destacado na
própria nota fiscal, igual a R$ 300,00. Sendo que o custo das mercadorias vendidas
corresponde a R$ 2.000,00. ICMS destacado R$ 850,00.

Registro da Receita
D Descontos Incondicionais Concedidos (Conta de Resultado) R$ 300,00



Registro da Receita
D Descontos Incondicionais Concedidos (Conta de Resultado) R$ 300,00

2.2.5 Vendas canceladas ou devolução de vendas

As mercadorias que forem entregues ao comprador e estiverem em desacordo
com o pedido inicial, por defeito de fabricação, por estarem fora das especificações
técnicas ou, ainda, por entrega fora do prazo, podem ser objeto de abatimento conce-
dido pelo vendedor, conforme visto anteriormente. Caso não se chegue a um acordo,
a mercadoria pode ser objeto de devolução total ou parcial, acompanhada de nota
fiscal de devolução. Esse fato deve ser contabilizado, tanto na empresa vendedora
quanto na empresa adquirente.
Na apuração do resultado do exercício, devem ser excluídas do total as vendas
canceladas e as devoluções de vendas. É utilizada para isso uma conta própria, deno-
minada devolução de vendas, de saldo devedor, redutora da receita bruta de vendas.
No momento da apuração do resultado bruto, seu saldo deve ser transferido para a
conta vendas, tornando-a, então, líquida das devoluções. A devolução corresponde
à anulação dos valores registrados anteriormente como receita bruta.
Devolução de venda ou venda anulada é uma conta devedora que deve ser uti-
lizada quando ocorre uma devolução de venda efetuada pela empresa.
O registro da devolução de uma venda será efetuado tomando como base os valores
da venda anteriormente efetuada, e o retorno ao estoque deve ser feito pelo próprio valor
atribuído como custo a essas mercadorias, quando de sua baixa por ocasião da venda.
A empresa Jutus Ltda. recebeu de seu cliente, em devolução, mercadorias ven-
didas no valor de R$ 1.000,00, correspondente ao valor total da venda realizada e
registrada na nota fiscal n. 100, na qual a forma de pagamento foi à vista e o custo
da mercadoria vendida foi de R$ 350,00. ICMS de R$ 170,00.
Caso a empresa adote inventário permanente
Registro do cancelamento da receita

D Devolução de Vendas (Conta de Resultado) R$ 1.000,00
Registro do retorno ao estoque

C Custo das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) R$ 350,00
Registro da anulação dos impostos

C ICMS s/ Vendas (Conta de Resultado) R$ 170,00

Registro do cancelamento da receita
Registro da anulação dos impostos

2.2.6 Adiantamentos recebidos de clientes

Uma empresa pode receber de seus clientes adiantamentos em espécie de mer-
cadorias a serem compradas e a serem entregues, e esses adiantamentos devem ser
registrados nas contas do passivo.
Exemplo:
A empresa comercial Local Ltda. recebeu de seu cliente um adiantamento de R$
50,00, por conta de um pedido de mercadorias a ser entregue em 30 dias, o valor
total da venda é de R$ 500,00 tendo em vista um Custo da Mercadoria Vendida no
valor de R$ 200,00. ICMS no valor de R$ 85,00.
No Recebimento do adiantamento
D Caixa (Ativo Circulante) R$ 50,00
C Adiantamento de Cliente (Passivo Circulante) R$ 50,00
Na entrega da mercadoria:
Registro da Receita
D Clientes (Ativo Circulante) R$ 500,00
C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 500,00

C Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 200,00

Registro na Compensação do Adiantamento

D Adiantamento de Cliente (Passivo Circulante) R$ 50,00
C Clientes (Ativo Circulante) R$ 50,00
No recebimento do saldo

No Recebimento do adiantamento
C Adiantamento de Cliente (Passivo Circulante) R$ 50,00
Na entrega da mercadoria:
Registro da Receita
D Clientes (Ativo Circulante) R$ 500,00
C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 500,00

Registro na Compensação do Adiantamento

D Adiantamento de Cliente (Passivo Circulante) R$ 50,00
No recebimento do saldo
Primeiro, quero que você acompanhe o registro contábil de uma venda a prazo.
Suponha, por exemplo, que uma empresa venda mercadorias a prazo no montante
de R$ 10.000,00, sendo o ICMS destacado na nota fiscal de R$ 1.700,00, e o CMV
(Custo das Mercadorias Vendidas) R$ 4.000,00, considerando que ela é tributada
pelo lucro real, e portanto estará sujeita ao PIS e Cofins não cumulativo. Nesse caso
o registro contábil será o seguinte:
Registro da venda a prazo no inventário permanente com ICMS, PIS e Cofins não
cumulativo
D Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 10.000,00

C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 10.000,00

D PIS s/ Faturamento (Conta de Resultado) R$ 165,00

C PIS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 165,00
D Cofins (Conta de Resultado) R$ 760,00

C Cofins a Recolher (Passivo Circulante) R$ 760,00

Já para a operação de venda à vista em dinheiro de mercadorias haverá a altera-

ção apenas no primeiro lançamento, em que a conta a ser Debitada será “caixa”, e
os demais lançamentos não sofrerão alterações.
Muito bem, agora que vimos as operações envolvendo as vendas de mercadorias
e os impostos, vou fazer um breve comentário quanto ao frete sobre vendas.
Quando o valor do frete for devido ou pago pela empresa vendedora, objetivando
utilizá-lo como diferencial mercadológico, ele será considerado uma despesa para
vender as mercadorias da empresa. Por exemplo, para uma empresa, o vendedora
que pagou fretes à vista em dinheiro no valor R$ 35,00 à Transportadora Brasilon
Ltda., para entregar aos seus clientes as mercadorias vendidas, o registro contábil
dessa operação será o seguinte:
D Despesas com Fretes (Conta de Resultado) R$ 35,00
Podemos deparar com a situação em que o adquirente das mercadorias devolve

parte ou toda a compra efetuada, obviamente isso irá gerar uma diminuição no re-
sultado da empresa vendedora. A empresa deve receber em devolução mercadorias
anteriormente vendidas por várias razões: problemas de qualidade, especificações
técnicas, demora na entrega, divergência no pedido etc.
O registro da devolução de uma venda será efetuado tomando como base os
valores da venda anteriormente efetuada, e o retorno ao estoque deve ser feito pelo
próprio valor atribuído como custo a essas mercadorias, quando de sua baixa por
ocasião da venda.
Considerando os dados da venda mencionada, vamos contabilizar a devolução
de 50% das mercadorias.
No exemplo, colocamos que uma empresa vende mercadorias a prazo no montante
de R$ 10.000,00, sendo o ICMS destacado na nota fiscal de R$ 1.700,00, e o CMV
(Custo das Mercadorias Vendidas) R$ 4.000,00, considerando que ela é tributada pelo
lucro real, e, portanto, estará sujeita ao PIS e Cofins não cumulativo.
No caso da devolução de 50% da venda, o registro contábil será o seguinte:
Registro da venda a prazo no inventário permanente com ICMS, PIS e Cofins não
cumulativo
C Duplicata a Receber (Ativo Circulante) R$ 5.000,00


C PIS s/ Faturamento (Conta de Resultado) R$ 82,50
D Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 380,00

C Cofins (Conta de Resultado) R$ 380,00


Como ficaria a contabilização das vendas de mercadorias por uma empresa tribu-
tada pelo regime cumulativo de impostos? Pesquise sobre o assunto na internet,
em livros e artigos para contextualizar sua resposta.

Nesta unidade de estudo, foram analisadas as características jurídicas e
contábeis da Cofins, do PIS e do ICMS, impostos estes classificados como in-
cidentes sobre o faturamento de uma empresa, lembrando que são impostos
sobre o faturamento de empresa atuante no comércio de venda de mercadorias.
Vimos que referidos valores dos impostos devem ser escriturados em contas de
resultado, sendo evidenciados como parcela redutora da receita bruta na de-
monstração do resultado do exercício. O registro do valor desses tributos deve
ser escriturado no instante em que ocorrerem a venda ou a prestação de serviço,
tendo como contrapartida a conta do respectivo tributo no passivo circulante,
dentro das obrigações fiscais.
Neste capítulo aprendemos também sobre as operações envolvendo merca-
dorias que estão presentes em todas as empresas comerciais.
Tivemos o primeiro contato com nomenclaturas contábeis utilizadas pela
contabilidade de empresas comercias, tais como venda de mercadoria, impostos
incidentes sobre as vendas, bem como, de acordo com a forma de tributação
da pessoa jurídica, abordamos os impostos recuperáveis, e seus reflexos na
contabilidade.
Resumo
Os tributos estudados nesta unidade são de extrema importância para a
compreensão do planejamento tributário das pessoas jurídicas, pois são impos-
tos incidentes sobre a receita bruta, ou seja, sobre o faturamento das empresas
comerciais.
Dentro das ramificações da Ciência Contábil, a Contabilidade Comercial
registra a contabilização de operações com mercadorias, assumindo papel ex-
tremamente importante para os contadores. Tendo em vista que a maior parte
das pessoas jurídicas constituídas no Brasil praticam atos de comércio, ou seja,
compra e venda de mercadorias, o entendimento e estudo da contabilização das
operações com mercadorias tornam-se fonte de conhecimento a ser aplicado
na sua formação profissional.
Vimos também a questão dos impostos incidentes sobre as vendas, tais
como o ICMS, PIS, Cofins, sempre lembrando que eles são cobrados de acordo
com a forma de tributação em que a pessoa jurídica se enquadra, cabendo a
nós, contadores e futuros profissionais da contabilidade, fazer a sua análise e
tributação.
As vendas de mercadorias constituem a principal fonte de receita das empre-

sas comerciais. A receita de vendas de mercadorias ou serviços compreende o
produto da alienação dos bens que constam dos estoques da empresa e o preço
dos serviços por ela prestados. Nesse valor, inclui-se o ICMS destacado na nota
fiscal, ou seja, refere-se ao valor total das notas fiscais de venda emitidas em
determinado espaço de tempo, normalmente, um mês. Como ocorre com as
compras, podem ser efetuadas à vista ou a prazo.
1. A empresa Alpha Ltda. é tributada pelo ICMS, PIS e Cofins não cumulativo.
Isso significa que os valores dos créditos desses impostos incidentes sobre as
compras de mercadorias:
a) não constituem impostos recuperáveis.
b) não podem ser compensados com os valores que serão devidos quando da
venda das mercadorias.
c) podem ser compensados com os valores que serão devidos quando da venda
das mercadorias.
d) são despesas tributárias para a empresa.
e) tornam-se uma obrigação de recolhimento para a empresa.
2. Assinale a alternativa que representa a escrituração contábil de uma operação

envolvendo compras de mercadorias à vista:
a) D – Duplicatas a Receber
C – Caixa
b) D – Fornecedores
C – Compras de Mercadorias
c) D – Compras de Mercadorias
C – Fornecedores
d) D – Compras de Mercadorias
C – Caixa
e) D – Duplicatas a Receber
C – Compras de Mercadorias
3. Um lançamento feito corretamente a débito da conta ICMS A RECUPERAR pode

registrar a apropriação de ICMS incidente sobre mercadorias
a) vendidas a revendedor
b) recebidas em consignação
c) adquiridas para revenda
d) adquiridas para consumo
e) vendidas diretamente ao consumidor
4. A “Big Informática Ltda.”, que utiliza contas patrimoniais distintas para contabili-
zar o ICMS das compras e o ICMS das vendas, devolveu mercadorias adquiridas
a prazo, para revenda, em razão de estarem fora das especificações do “Pedido
de Compra”. O valor do ICMS incidente sobre a devolução foi, por ocasião do
registro contábil do fato, creditado à conta:
a) ICMS a recuperar
b) ICMS sobre vendas
c) ICMS a creditar
d) Clientes
e) Resultado do Exercício
5. Quanto à contabilização da operação de “venda de mercadoria” podemos

afirmar que:
a) o registro da venda é feito a débito em conta do Ativo e tem como contra-
partida a receita, no resultado, lançada a crédito.
b) o registro da venda é feito a crédito em conta do Passivo e tem como con-
trapartida a receita, no resultado, lançada a débito.
c) o registro da venda é feito a crédito em conta do Ativo e tem como contra-
partida a receita lançada a débito no Passivo.
d) o registro da venda é feito a débito em conta de Resultado e tem como
contrapartida a receita lançada a crédito no Passivo.
e) o registro da venda é feito a débito em conta de Resultado e tem como
contrapartida a conta do Ativo lançada a crédito.
Unidade 4
Estoque, CMV e
folha de pagamento
Objetivos de aprendizagem: Nesta unidade, vamos estudar a res-

peito dos estoques e suas formas de controles, também conhecidos
como regimes de inventários. Estudaremos sobre a apuração do custo
das mercadorias vendidas e também veremos como calcular o resul-
tado com mercadorias. Faz parte desta unidade o estudo da folha
de pagamento, seus proventos, descontos e provisões e, é claro, o
procedimento de escrituração contábil dos fatos gerados pela folha
de pagamento dentro das empresas comercias.
Seção 1: Estoque e CMV

Vamos estudar o controle de estoques praticados
dentro das empresas comerciais, veremos os regimes
de inventários, métodos de controles, e o tratamento
dado ao ICMS nos estoques, o estudo e contabiliza-
ção do custo das mercadorias vendidas e também o
cálculo do resultado com mercadorias.
Seção 2: Folha de pagamento

Nesta seção, vamos estudar a folha de pagamento
e sua escrituração contábil, ou seja, veremos o em-
basamento legal que traz a legislação trabalhista, na
qual sustenta a origem dos proventos e descontos
em folha bem como os encargos sociais incidentes
sobre elas. Vamos aprender a fazer a contabilização
das provisões para 13º Salário e Férias dentro das
empresas comerciais.
Estoque, CMV e folha de pagamento 121
Caro aluno, sabemos que a atividade principal de uma empresa comercial é a
compra e venda de mercadorias, ou seja, sua principal fonte de Receita que nor-
malmente é registrada como Receita Bruta de Vendas ou Vendas de Mercadorias. Se
essa empresa vende determinada mercadoria ela deve ter registrado anteriormente o
custo dessa mercadoria. A mercadoria vendida não sai de graça para a empresa. Esse
“custo” é normalmente chamado de Custo das Mercadorias Vendidas.
Esta unidade vai demonstrar que, nas empresas que adotam o controle permanente
de estoques, o custo das mercadorias vendidas está sempre determinado (disponí-
vel), haja vista os registros contínuos quando da movimentação de mercadorias. Já
nas empresas comerciais que adotam sistema de inventário periódico, o Custo das
Mercadorias Vendidas é apurado, extracontabilmente. Vamos ao estudo do Custo
das Mercadorias Vendidas (CMV). Tendo em vista que a empresa poderá adquirir um
mesmo tipo de mercadoria em datas diferentes, pagando por ela preços variados,
para determinarmos o custo das mercadorias estocadas, há necessidade de adotarmos
algum critério.
Os critérios mais conhecidos são: preço específico; PEPS; UEPS; custo médio
ponderado móvel e custo médio ponderado fixo.
Por fim esta unidade de estudo vai abordar a folha de pagamento e a sua conta-
bilização, ou seja, as pessoas jurídicas regulamentadas possuem em sua grande parte
funcionários que auxiliam o empresário na operação de sua atividade, esses funcio-
nários, que também são chamados de colaboradores, devem ser registrados conforme
legislação vigente, dessa forma, ao fim de cada período aquisitivo, as empresas provi-
denciam o levantamento dos cálculos relativos ao fechamento da folha de pagamento,
esse procedimento se faz necessário para sabermos, por exemplo, o valor líquido do
salário dos funcionários e os impostos incidentes, tais como INSS, FGTS etc. Muito
bem, toda essa operação empresarial gera fatos contábeis dos quais a contabilidade
fará seu respectivo registro, e é esse o assunto que veremos a partir de agora.
Seção 1 Estoque e CMV
1.1 Estoque e CMV

O estoque em si é um item essencial para a empresa comercial, por sua vez ele
representa uma parte do ativo, e é por isso que é fundamental o seu correto controle
do início ao fim do exercício social, pois é dele que encontraremos o custo das mer-
cadorias vendidas e, dessa forma, a contabilidade pode fazer uma precisa apuração
do lucro líquido do exercício.
1.1.1 Estoques
Estoques dentro das empresas comerciais são as mercadorias que se encontram
armazenadas e que são destinadas à venda.
O estoque, por sua vez, é classificado como um bem tangível, podendo ser man-
tido para vendas de mercadoria, uso próprio da entidade ou na forma de materiais
ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produção ou
na prestação de serviços.
Seguindo a estrutura do balanço, por sua vez por ordem de liquidez, o subgrupo
estoque classifica-se no Ativo Circulante, após o grupo outros créditos, pode haver
empresas em que o estoque em elaboração ultrapasse o exercício seguinte, assim,
deverá haver a reclassificação dos estoques para o Ativo Não Circulante (indústrias).
1.1.1.1 Itens de estoques

Vamos estudar algumas contas contábeis ligadas ao Estoque.
Mercadorias para Revenda: essa conta é representada por produtos adquiridos
por terceiros para a revenda, são produtos acabados que não irão sofrer nenhum
processo de transformação.
Matérias-Primas: as matérias-primas conglomeram os materiais que se destinam
ao processo de elaboração ou transformação do produto, utilizado nas empresas
industriais.
Produtos Acabados: na conta produtos acabados ficam registrados produtos ter-
minados provenientes da própria produção da empresa, disponíveis para a venda,
podendo ser estocados na própria sede, em filiais ou depósito de terceiros. Entretanto,
essa conta é debitada pela entrada dos produtos em elaboração e creditada por oca-
sião das vendas ou transferências. Essa conta é utilizada por empresas industriais.
Material de Embalagem: a conta material de embalagem, como o próprio nome
diz, são os estoques destinados a acondicionamentos ou embalagens dos produtos.
Importação em Andamento: nesta conta serão registrados os custos incorridos
respectivos à importação em andamento de mercadorias, matérias-primas destinadas
ao estoque.
Suprimentos e Manutenção: serão registrados nesta conta os valores referentes a
estoques de peças para manutenção de máquinas, equipamentos, edifícios, veículos
entre outros que serão utilizados para conserto. Quando houver a baixa ou troca da
peça, o valor deverá ser agregado ao imobilizado e não apropriado como despesa.
Almoxarifado e Bens de Consumo Eventual: serão registrados nesta conta os itens
de consumo da empresa em geral como: produtos de limpeza, material de escritório,
produtos para a copa e cozinha, entre outros. No entanto é corriqueiro lançar esses
valores direto como despesas nas contas de resultado, pois, na maioria das vezes, as
compras representam uma quantidade muito grande de itens, mas de pequeno valor,
não afetando os resultados.
1.1.1.2 Tratamento contábil

O Pronunciamento Técnico CPC 16, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(2012a), e a NBC TG 16, que abrange os estoques, tornam obrigatória a utilização
do Pronunciamento e da Norma Brasileira de Contabilidade pelas empresas aos
exercícios encerrados a partir de dezembro/2010.
A presente norma busca estabelecer o tratamento contábil a ser conferido aos
estoques.
Não podemos nos esquecer de destacar a grande dúvida com relação à mensura-
ção dos estoques que é uma questão de extrema importância para os procedimento
de contabilização dos estoques, que é a que valor de custo deve ser reconhecido o
estoque e mantido nos registros contábeis até que, pela ocasião das vendas, sejam
geradas as receitas decorrentes e desta forma sejam reconhecidas.
Nesse sentido, o CPC 16 (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2012a)
trouxe orientações para os usuários sobre as demonstrações contábeis no que se re-
fere a mensuração do valor de custo e seu reconhecimento posterior como despesa
na conta de resultado. Lembremos que essa norma disciplina os procedimentos para
atribuição de custos aos estoques de mercadorias.
Em relação à mensuração dos estoques, o Pronunciamento Técnico CPC 16
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2012a, p. 1) não se aplica à ma-
nutenção deles feita por:
a. produtores de produtos agrícolas e florestais, de produtos agrí-
colas após a colheita, de minerais e produtos minerais, na medida
em que eles sejam mensurados pelo valor realizável líquido de
acordo com as práticas já estabelecidas nesses setores. Quando tais
estoques são mensurados pelo valor realizável líquido, as alterações
nesse valor devem ser reconhecidas no resultado do período em
que tenha sido verificada a alteração;
b. comerciantes de commodities que mensurem seus estoques pelo
valor justo deduzido dos custos de venda. Nesse caso, as alterações
desse valor devem ser reconhecidas no resultado do período em
que tenha sido verificada a alteração.
O Pronunciamento Técnico CPC 16 (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁ-

BEIS, 2012a) utiliza termologias que para a facilitação na compreensão do conteúdo,
citamos a seguir as suas definições:
Estoques são ativos:
a. pela manutenção de mercadorias destinados à comercialização
no curso normal da atividade empresarial:
b. por processo de produção para a venda em se tratando de in-
dústria; ou
c. na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou
transformados no processo produtivo ou de prestação de serviços
(COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2012a, p. 1).
Considera-se valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso da

operação comercial deduzido dos custos e gastos estimados para a sua conclusão e
efetivação da venda.
Geralmente essa operação é realizada entre partes interessadas pela mesma e que
possuam conhecimento do negócio.
Entende-se por valor realizável líquido a quantia líquida esperada pela entidade
por meio da venda do estoque.
1.1.1.3 Mensuração dos estoques

Os estoques podem ser mensurados de duas formas distintas, devendo a entidade
optar por aquela que lhe for melhor:
custo do estoque; ou
valor realizável líquido.
Agora vamos alocar alguns exemplos de itens não computados no custo dos
estoques de empresas comerciais e que deverão ser contabilizados e apropriados
como despesa no período em que efetivamente incorrerem, tais como as despesas
administrativas e as despesas de comercialização.
1.1.1.4 Critério de valorização dos estooues

Para determinarmos o custo das mercadorias, faremos o uso dos custos das com-
pras, isto é, o valor pago pela aquisição de tais mercadorias. Tendo em vista que a
empresa poderá adquirir um mesmo tipo de mercadoria em datas diferentes, pagando
por ela preços variados, para determinarmos o custo das mercadorias estocadas, há a
necessidade de adotarmos algum critério. Os critérios mais conhecidos são o PEPS,
UEPS e Custo Médio Ponderado.
1.1.1.5 Reconhecimento no resultado

Por ocasião da venda dos estoques, o custo escriturado para cada
item deve ser apropriado contabilmente como despesa do período
em que a receita é reconhecida.
A apropriação como despesa do custo dos estoques também ocorre
com a quantia de redução dos estoques ao valor realizável líquido,
bem como com as perdas, ambas no período de ocorrência da
redução ou da perda.
A quantia de toda reversão de redução de estoques, proveniente
de um aumento no valor realizável líquido, deve ser registrada,
no período em que a reversão ocorrer, como redução do item que
reconhecerá a despesa ou a perda.
O reconhecimento como despesa também se aplica aos itens de
estoques que são transferidos para outras contas do ativo. Nesse
caso, a apropriação como despesa dar-se-á durante a vida útil do
ativo (MANUAL..., 2006, p. 7).
1.1.1.6 Divulgação
A entidade, em suas demonstrações contábeis, deve divulgar:
as políticas contábeis adotadas na mensuração dos estoques,
incluindo formas e critérios de valoração utilizados;
valor total escriturado em estoques e o valor registrado em
classificações apropriadas para a entidade;
valor de estoques escriturado pelo justo valor menos os custos
de venda;
valor de estoques reconhecido como uma despesa durante o
período;
valor de qualquer redução de estoques reconhecida no resul-
tado do período;
valor de toda reversão de qualquer redução do valor dos esto-
ques reconhecida no resultado do período;
circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão
de uma redução de estoques;
o montante escriturado de estoques dados como penhor de
garantia a passivos (MANUAL..., 2006, p. 7).
A informação relativa a valores contábeis registrados nas diferentes classificações
de estoques e a proporção de alterações nesses ativos é útil para os usuários das
demonstrações contábeis. O s estoques podem ser classificados em:
mercadorias;
bens de consumo de produção;
materiais, produto em elaboração e produtos acabados; e
estoques em elaboração (aplicável a trabalhos em andamento exe-
cutados por prestadores de serviços) (MANUAL..., 2006, p. 7).
1.2 Provisão para ajuste do estoque ao valor

de mercado
De acordo a Lei das Sociedades por Ações n. 6.404/1976 (BRASIL, 1976) artigo 183
alterada pela Lei 11.638/2007 (BRASIL, 2007a, p. 1), considera-se valor de mercado:
a. das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo
qual possam ser repostos, mediante compra no mercado;
b. dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de
realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e
demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro
(BRASIL, 2007a, p. 1).
Portanto, o custo de aquisição ou da produção dos itens existentes no estoque

deverá ser ajustado a valor de mercado, mediante a constituição de uma conta de
provisão, que pode ser classificada como devedora ou redutora do grupo estoque.
Para a constituição dessa provisão é necessário um estudo minucioso, item a item,
dos bens que estejam com valor inferior ou superior ao custo de mercado.
1.3 Provisão para perdas em estoques

Ao se considerar as perdas em estoque faz-se importante observar que tais perdas
ou quebras de estoque poderão ser calculadas por estimativas relativas a estoques
desusados,
[...] ou que se perdem ou evaporam no processo produtivo, são
ajustadas mediante a constituição da provisão para perdas em
estoques, classificada como redutora do subgrupo estoques, tendo
como contrapartida uma conta de despesa no resultado, não de-
dutível para efeitos fiscais (ESTOQUES, 2013, p. 1).
1.4 ICMS nos estoques

Quando a empresa for regida pela tributação do lucro real, os impostos serão do
regime não cumulativo, podendo eles ser recuperados, e nessa ocasião não poderão
ser contabilizados no custo de aquisição da mercadoria, devendo ser registrados em
contas do ativo de impostos e recuperar. Para maior esclarecimento, os impostos não
cumulativos são aqueles dos quais em cada operação sucessiva é abatido o montante
cobrado na operação anterior, como é o caso do ICMS.
A Instrução Normativa SRF n. 051/78 (BRASIL, 1978) disciplinou:
Deve ser excluído do custo de aquisição de mercadorias para revenda e de ma-
térias-primas o montante do imposto sobre a circulação de mercadorias recuperável
destacado em nota fiscal. Essa determinação atinge a todas as pessoas jurídicas que
mantenham escrituração regular a fim de serem submetidas à tributação com base
no lucro real.
ICMS nas Compras: de acordo com a Instrução Normativa da Receita Federal
do Brasil n. 051/78 (BRASIL, 1978), a empresa está obrigada a excluir do custo de
aquisição de mercadorias para revenda e de matérias-primas o montante do ICMS
recuperável, destacado em nota fiscal.
ICMS nas Vendas: por ocasião das vendas a empresa deverá destacar em nota fiscal
o ICMS. Esse valor constitui uma parcela da conta redutora da receita operacional
bruta, como imposto incidente sobre as vendas, para encontrarmos a receita líquida.
Para realizarmos a escrituração contábil do ICMS, devemos possuir um elenco de
contas nas quais serão registradas as operações, para isso, utilizamos a conta de direito
a crédito do imposto intitulada como “ICMS A RECUPERAR”, conta esta classificada
no Ativo Circulante, também usamos a conta intitulada “ICMS A RECOLHER”, que
é classificada no Passivo Circulante e também por critério do profissional respon-
sável pela contabilidade podemos utilizar a conta transitória CONTA-CORRENTE
DO ICMS”.
Existem duas formas para registrar o ICMS nas operações que envolvam compra
e venda de mercadorias dentro das empresas comerciais, são elas:
adotando a conta-corrente do ICMS;
adotando as contas de ICMS a Recuperar e ICMS a Recolher.
1.4.1 Conta-corrente do ICMS

Quando utilizamos a conta-corrente do ICMS, deveremos ter como contrapar-
tida as operações relacionadas com registros de ICMS, sejam elas compras, vendas,
devoluções etc., uma conta contábil intitulada Conta-Corrente do ICMS. Essa conta
contábil servirá para realizarmos os registros contábeis de todos os valores de ICMS
relacionados às operações em mercadorias, ou seja, todos esses valores do imposto
serão registrados na Conta-Corrente do ICMS, da seguinte maneira:
A débito os valores correspondentes às operações de entrada de mercadorias
(excluídas aquelas ao abrigo do diferimento).
A crédito os valores correspondentes às operações de saída de mercadorias
(excluídas aquelas ao abrigo do diferimento).
Dessa forma a empresa realizará a contabilização do ICMS, destacado nas opera-
ções, com base nas notas fiscais emitidas, podendo seu registro ser diário ou mensal.
Esses valores são encontrados na escrituração fiscal, mais precisamente no Livro de
Apuração do ICMS.
Tabela 4.1 Representação gráfica conta-corrente do ICMS
Conta-Corrente do ICMS
Débito Crédito
ICMS nas entradas ICMS nas saídas
Vamos a alguns exemplos de escrituração adotando o método de utilização da

Conta-Corrente do ICMS.
Pelo registro do ICMS nas operações de compra:

D Estoques de Mercadorias (ou Compras de Mercadorias)
D Conta-Corrente do ICMS (Conta Transitória)
C Caixa (ou Fornecedores)
Pelo Registro do ICMS nas operações de vendas:

D ICMS sobre Vendas (Conta de Resultado)
C Conta-Corrente do ICMS (Conta Transitória)
Ao término do período fiscal, na Conta-Corrente de ICMS constará o saldo final

a recolher, recuperar ou nulo. Quando o ICMS das compras for superior ao ICMS das
vendas encontraremos um crédito tributário para empresa, ou seja, o ICMS a Recu-
perar (Ativo Circulante – Créditos), mas, se for o inverso, teremos o ICMS a Recolher
(Passivo Circulante – Obrigações Fiscais).
Resumidamente, se o saldo for devedor, irá representar que a empresa tem o

direito (ICMS a Recuperar) de compensar o respectivo valor com o que incidirá em
operações futuras. Já se o saldo for Credor, irá representar uma obrigação fiscal (ICMS
a Recolher), nesse caso a empresa deverá recolher aos cofres públicos o valor do
imposto apurado no período.
No fechamento do período fiscal devemos proceder um ajuste de encerramento
da Conta-Corrente do ICMS para apurar e transferir o saldo do ICMS a Recuperar ou
a Recolher para a conta própria. Se ao final do período o saldo da Conta-Corrente
do ICMS for devedor, esse valor permanecerá nessa conta, pois seu saldo será auto-
maticamente absorvido ou recuperado quando do registro do ICMS sobre as vendas.
Agora, se o saldo da Conta Corrente do ICMS for credor, o valor será transferido para
uma conta que representa a obrigação tributária, ICMS a Recolher.
Neste caso realizamos o seguinte lançamento contábil:

D Conta-Corrente do ICMS (Conta Transitória)
C ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
No final do exercício social quando encerramos o Balanço Patrimonial o saldo

da Conta-Corrente de ICMS terá o seguinte tratamento contábil:
Se for devedor, o valor será transferido para uma conta que representa um direito
da empresa, ou seja, ICMS a Recuperar (Ativo Circulante). Acompanhe:
D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
C Contas-Correntes do ICMS (Conta transitória)
Caso no encerramento do Balanço Patrimonial tenhamos o saldo da Conta-

-Corrente do ICMS credor, o valor será transferido para um conta que representa a
obrigação da empresa, ICMS a Recolher (Passivo Circulante), desta forma:
D Contas-Correntes do ICMS (Conta transitória)
Por ocasião do pagamento do ICMS

Quando a empresa realizar o pagamento da obrigação fiscal faremos o seguinte
registro contábil
D ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
C Caixa (ou Bancos c/ Movimento)
1.4.2 Contas ICMS a recuperar e ICMS a recolher

Como forma de apurar e escriturar o ICMS oriundo das operações de compra, de
venda, de devoluções etc., as empresas podem optar pela escrituração utilizando as
contas de ICMS a Recuperar e ICMS a Recolher.
Inicialmente vamos estudar os registros contábeis por ocasião da operação de

compra de mercadorias.
A empresa realizará a contabilização do ICMS destacado na nota fiscal de compra
a débito da conta ICMS a Recuperar, independentemente do sistema de controle de
estoque que ela possua.
Assim, o registro contábil será realizado da seguinte maneira:
D Estoques de Mercadorias (ou Compras de Mercadorias)
D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
Agora nas operações comerciais de vendas de mercadorias a empresa realizará a

escrituração contábil do ICMS destacado na nota fiscal de venda a crédito da conta
ICMS a Recolher. Como segue:
D ICMS s/ Vendas (Conta de Resultado)
As empresas que adotam essa forma de registro do ICMS também deverão fazer
o ajuste pelo encerramento do período fiscal, mas de forma diferente daquela que
vimos nas Contas-Correntes do ICMS.
Quando encerramos o período de apuração do imposto a empresa deve verificar
se ela tem débitos a serem pagos (ICMS a recolher) ou se ficou com créditos a serem
compensados (ICMS a recuperar). Para encontrarmos esse direito ou obrigação, deve-
remos transferir a conta com o menor saldo para a conta de maior saldo, sendo que
esse procedimento também deve ser utilizado para os demais impostos recuperáveis.
Dessa forma, o registro contábil será:
C ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
Depois de realizados esses registros encontraremos uma das seguintes ocorrências:

I. ICMS a Recuperar com Saldo: nesse caso, o valor poderá ser compensado
com operações futuras.
II. ICMS a Recolher com Saldo: nesse caso, esse valor representa uma dívida
tributária da empresa que deverá ser recolhida na época certa aos cofres
públicos.
Por fim, quando a empresa realizar o pagamento da obrigação fiscal faremos o
seguinte registro contábil
1.5 Controle de estoques

Em uma empresa comercial, o controle de estoque é um item essencial para uma
boa administração da entidade, pois, quando mal administrada, pode trazer sérios
danos financeiros para a empresa.
O maior objetivo do controle de estoque é determinar o custo adequado das ven-
das, de forma que o lucro apropriado seja alcançado e que o método de avaliação
dos estoques adotado pela empresa determine o total do lucro a ser auferido em um
determinado período.
O estoque da entidade pode ser monitorado por meio de controle periódico, em
que o estoque é controlado sinteticamente ficando restrito às quantidades totais do
estoque em que são feitas contagens de mercadorias periodicamente.
Também temos o controle permanente, que, ao contrário do periódico, é possível
monitorar de forma analítica e permanentemente utilizando fichas de controle de
estoque, porém, isso não significa que a empresa está dispensada por completo
do levantamento físico, pois, dessa forma, estaremos avaliando a veracidade gerada
pelos controles.
O levantamento dos estoques de mercadorias para revenda nas empresas comer-
ciais é providência integrante dos procedimentos para a elaboração de Balanços e
Apuração dos Resultados das pessoas jurídicas.
O Registro de Inventário é obrigatório a todas as empresas, sendo que elas podem
criar modelos próprios desde que apresentem claramente as informações necessárias
para a administração e as exigidas pela legislação fiscal.
Existem dois sistemas de controle de estoques: o inventário periódico e o inven-
tário permanente.
1.5.1 Inventário periódico

O inventário periódico é um sistema mais simplificado, no qual realizamos con-
tagem física do estoque e atribuímos um valor a ele (estoque final – EF) no encerra-
mento de cada período-base, que pode ser mensal, semestral ou anual. É adotado
quando a empresa não deseja ou não tem condições de manter controle sistemático
e contínuo do estoque de mercadorias, sendo mais comum nas pequenas e médias
empresas. O valor final do estoque (EF) será, portanto, conhecido extracontabilmente.
O inventário periódico pode ser aplicado pelo método da Conta Mista ou pelo mé-
todo da Conta Desdobrada.
Conta Mista de Mercadorias
Nesse método é utilizada uma única conta para lançar o estoque inicial, as compras
e as vendas. O estoque inicial e as compras são debitadas, compondo as mercadorias
à disposição para venda, enquanto as vendas são creditadas. No caso de devolução
de venda ou de compra, elas terão funcionamento inverso. Essa conta pode apresentar
saldo devedor ou credor. Quando o saldo for credor, basta adicionar a ele o valor de
estoque final e teremos o resultado com mercadorias positivo. Quando o saldo for
devedor, o resultado só será positivo se o valor do estoque final for maior do que o
valor desse saldo da conta mista.
Na Conta Mista de Mercadorias serão registrados a débito: o estoque no início de
exercício; o estoque no final do exercício; as compras de mercadorias; os fretes sobre
compras de mercadorias; o prêmio de seguros sobre compras; as devoluções de vendas;
os abatimentos sobre vendas, entre outros. Já a crédito, teremos: o preço de venda das
mercadorias comercializadas; as possíveis devoluções de compras de mercadorias e
os abatimentos sobre as compras de mercadorias, entre outros.
Considerando Mercadorias como conta de Resultado, o valor do estoque final
será creditado em contrapartida a uma conta de estoque que constará no Balanço
Patrimonial.
Vamos a um exemplo:
Digamos que determinada empresa no final do mês de janeiro/XX apresentou na
Conta Mista de Mercadorias R$ 100,00 de lançamentos a débito e R$ 80,00 a cré-
dito. O inventário final apontou a existência de um estoque no valor de R$ 40,00.
Os lançamentos contábeis serão:
Contabilização do estoque final

C Mercadorias (ou Estoque) R$ 40,00
Contabilização da transferência para o resultado do exercício

D Mercadorias (ou Estoque) R$ 20,00
C Resultado do Exercício (Conta de Resultado) R$ 20,00
Assim, no método da conta mista de mercadorias, considerando o saldo credor

ou devedor da conta mercadorias após a contabilização do estoque inicial, compras
e vendas, tempos que:
RCM = EF + SALDO CREDOR
RCM = EF – SALDO DEVEDOR
Caso haja impostos ou contribuições incidentes sobre as vendas (ICMS, PIS, Co-
fins), o RCM será obtido pela fórmula:
RCM = EF + SALDO CREDOR – IMPOSTO S/ VENDA
RCM = EF – SALDO DEVEDOR – IMPOSTO S/ VENDA
Exemplo:
Considere os dados a seguir e contabilize as operações na conta mista de mer-
cadorias e calcule o resultado com mercadorias (RCM):
(1) Estoque inicial (EI) = $ 1.500,00
(2) Compras do período (C) = $ 2.300,00
(3) Vendas do período (V) = $ 4.200,00

(4) Estoque final (EF) = $ 1.400,00
Lançamentos na conta mista mercadorias:

MERCADORIAS
(1) 1.500,00 4.200,00 (3)
(2) 2.300,00
3.800,00 4.200,00
400,00
Assim, o saldo CREDOR da conta mista totalizou R$ 400,00. O RCM é:

RCM = EF + SALDO CREDOR
RCM = 1.400,00 + 400,00 – 1.800,00
1.5.1.1 Mercadoria conta desdobrada

Neste método, inventário periódico, os lançamentos na conta mercadorias do
estoque são realizados apenas quando as mercadorias são fisicamente inventaria-
das, não se podendo saber o valor do estoque de mercadorias sem a realização do
inventário físico. Por conseguinte, não são feitos registros a débito e a crédito nessa
conta entre o período de um inventário e outro, isto é, essa conta fica latente, sem
movimentação. Só é movimentada quando se faz o inventário físico.
Como os estoques interferem diretamente no custo das mercadorias vendidas
(CMV), no sistema de inventário periódico só saberemos o CMV após apurarmos o
estoque final pelo inventário físico.
De qualquer forma, a finalidade do registro das operações com mercadorias é
apurar o Resultado Bruto com Mercadorias (RCM), parte importante do Demonstra-
tivo do Resultado do Exercício, nas empresas comerciais.
Cabe observar que, no uso da sistemática do inventário periódico, no momento
da contagem física do estoque, deve ser atribuída a este, como valor unitário das
mercadorias existentes, o custo das últimas entradas, ensejando, portanto, a aplica-
ção de critério semelhante ao PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai, a ser visto
adiante), também conhecido por FIFO (do inglês, first in, first out). Dessa forma, o
método pressupõe a adoção de três contas básicas (compras, vendas e estoques de
mercadorias).
Compras: essa conta tem a finalidade de registrar todas as compras de merca-
dorias realizadas pela entidade, mediante o registro de débito. Por outro lado, ela é
creditada por ocasião do encerramento do exercício social, quando seu saldo é trans-
ferido à conta de custo das mercadorias vendidas (CMV). Percebe-se, pelo exposto,
que a conta mercadorias-compras (como também é conhecida) é conta de resultado.
É oportuno salientar que os valores registrados a débito nessa conta devem estar
expurgados de tributos recuperáveis (a ser visto mais adiante), como ICMS, PIS, Cofins
e o IPI, quando a entidade for contribuinte desses tributos.
Outro fato a ressaltar é que os custos incidentes sobre compras, tais como os fretes,
os seguros, as despesas de armazenagem, os materiais de embalagens, as despesas
de conferência, as comissões a agentes de compras etc., quando suportados pelo
adquirente, devem integrar o valor das compras, ou seja, devem ser somados às com-
pras, fazendo-se parte, em última análise, do custo das mercadorias vendidas (CMV).
Chamamos a atenção para a existência de outros custos incorporados às compras,
como os fretes e seguros, pois estes não serão devolvidos, devendo-se distribuir ou
ratear os seus valores proporcionalmente entre as mercadorias remanescentes da par-
tida (compra). Esse procedimento só não será observado caso a empresa compradora
seja ressarcida desses gastos (custos) pela empresa vendedora, ou no caso de haver
devolução total das mercadorias compradas, quando, então, esses valores serão lan-
çados como despesa, em função da impossibilidade de sua recuperação pela venda.
Assim, ficou evidenciado que a conta COMPRAS, de natureza devedora, será
creditada pela transferência de seu saldo à conta apuração do resultado do exercí-
cio, e quando houver devolução de compras. Salienta-se que, neste último caso, o
crédito é relativo ao estorno.
Vendas: é uma conta de resultado, uma receita. Tem a função de registrar todas
as vendas de mercadorias e / ou produtos, sejam elas realizadas à vista ou a prazo,
não importando, portanto, a forma de pagamento ou recebimento adotada. O so-
matório das vendas assim lançadas dar-nos-á o que chamamos de vendas brutas. Os
lançamentos são efetuados a crédito por ocasião das vendas e a débito por ocasião
do encerramento do exercício à conta resultado com mercadorias.
Estoques de Mercadorias: é conta patrimonial representativa do valor dos esto-
ques. Nesse sistema somente será atualizada ao final de cada período. No início do
exercício seguinte, apresenta como saldo (estoque inicial – EI) devedor o valor das
mercadorias existentes no final do exercício anterior. No sistema inventário periódico,
seu saldo fica inalterado durante todo o período, até que se proceda a uma nova
contagem física dos estoques.
1.5.2 Inventário permanente

Uma empresa comercial demanda um controle permanente de estoque, na qual
é acompanhada diariamente a movimentação da mercadoria registrando todas as
entradas e saídas em fichas de controle sendo elas manuais ou por meio eletrônico,
método atualmente mais utilizado, cujos saldos devem estar confrontados com a
contabilidade.
O inventário permanente é o mais utilizado pelas médias e grandes empresas,
pois é imprescindível que a empresa tenha um controle gerencial mais eficaz.
No sistema de inventário permanente é necessário que a empresa contabilize,
de forma imediata, todas as compras e baixe do estoque de mercadorias todas as
vendas, pelo seu custo, com o objetivo de conhecer o total das compras, o Custo da
Mercadoria Vendida (CMV), o estoque final e o resultado com mercadorias (RCM)
a qualquer momento. O valor do estoque inicial é registrado na primeira linha da
ficha, lembrando que, no sistema do inventário periódico, a obtenção desses dados
somente é possível após a contagem física do estoque.
No inventário permanente, como já havíamos comentado, para maior precisão
pode ser utilizada uma ficha de controle de estoque, sendo que seu modelo pode
variar de acordo com a necessidade de cada empresa. Vamos mostrar a seguir um
controle que registra de maneira simplificada as entradas e saídas do estoque.
Didaticamente e sem considerar os efeitos tributários, acompanhe o exemplo do
registro contábil pelo inventário permanente
Dados extraídos de uma empresa comercial:
01/01/20XX – Estoque Inicial no valor de R$ 12.000,00, representado por 24
peças de smartphone, sendo seu valor unitário de R$ 500,00.
20/01/20XX – Venda à vista de 15 unidades por R$ 9.000,00
22/01/20XX – Compra à vista, em dinheiro, de 5 unidades, por R$ 2.500,00
31/01/20XX – Venda à vista de 12 unidades por R$ 9.800,00
Quadro 4.1 Ficha de controle de estoques
Ficha de Controle de Estoque

Mercadorias: smartphone
Entrada Saída Saldo

Data
20XX Valor Valor Valor
Quan- Quan- Quanti-
Unitário Total $ Unitário Total $ Unitário Total $
tidade tidade -dade
$ $ $
01/01 24 500 12.000
20/01 15 500 7.500 9 500 4.500
22/01 5 500 2.500 14 500 7.000
31/01 12 500 6.000 2 500 1.000
Soma 5 2.500 27 13.500 2 500 1.000
Para maior entendimento, nessa ficha o total das entradas representa as compras
de mercadorias, e a coluna total das saídas simula o custo das mercadorias vendidas.
Sem considerar a tributação, os lançamentos contábeis serão da seguinte forma:
Dia 20/01/20XX − Pelo reconhecimento da Receita

C Venda de Mercadorias (Conta de resultado) R$ 9.000,00
Pela baixa do custo das mercadorias vendidas

Dia 22/01/20XX − Pela compra de mercadorias para estoque

Dia 31/01/20XX − Pelo reconhecimento da Receita

C Venda de Mercadorias (Conta de resultado) R$ 9.800,00
Pela baixa do custo das mercadorias vendidas

Atualmente, com a informatização das informações dentro da empresa, é mais

fácil ter esse controle continuado do custo da mercadoria vendida, porém em algumas
ocasiões, por conta da falta de preparo e sistemas que não são integrados dentro da
empresa, fica difícil ter esse controle no momento da venda e da compra, podendo
ser feitos lançamentos sintéticos no final do dia ou do mês do CMV sem maiores
prejuízo na apuração do resultado.
1.6 Inventário permanente e avaliação dos estoques

Quando a empresa opta em adotar o inventário permanente para seus estoques,
isso exige um controle pela Contabilidade com relação a todas as movimentações
ocorridas nos estoques, seja ela por meio de entradas ou saídas. Dessa forma, o
controle permanente de estoques requer que a empresa acompanhe diariamente a
movimentação dos estoques e registre todas as entradas e saídas em fichas de con-
trole, cujos saldos devem ser confrontados com a contabilidade.
De acordo com a IN DRF n° 56/92 (BRASIL, 1992), a empresa que possuir re-
gistro permanente de estoque só estará obrigada a ajustar os saldos contábeis pelo
confronto com a contagem física, ao final do período de apuração relativo ao mês de
dezembro de cada ano-calendário. São admitidos os seguintes métodos de controle

permanente dos estoques:
custo dos bens adquiridos mais recentemente, também conhecido por ”PEPS
− Primeiro que Entra Primeiro que Sai”;
custo médio ponderado móvel.
Há, ainda, o critério de avaliação dos estoques pelo valor das aquisições mais
antigas ou ”UEPS − Último que Entra Primeiro que Sai”. Todavia, esse método não é
admitido pela legislação do Imposto de Renda.
Outro método também utilizado e aceito pela legislação fiscal é o médio mensal.
Além desses, existem vários outros métodos para determinar o valor dos estoques,
bem como o custo das mercadorias vendidas, tais como o custo específico entre
outros.
Veremos com detalhes cada um desses métodos.
1.6.1 PEPS – primeiro que entra primeiro que sai

O controle de estoques pelo método ”PEPS − Primeiro que Entra Primeiro que Sai”
considera que as mercadorias vão sendo baixadas do estoque de acordo com a ordem
de entrada. As mercadorias mais antigas são baixadas primeiro, remanescendo no
estoque as mercadorias adquiridas mais recentemente. O que entra primeiro também
sai do estoque primeiro, daí a denominação ”primeiro que entra primeiro que sai”.
Vejamos as aquisições e as vendas exemplificadas na ficha de controle a seguir:
A companhia Pavão comercializa eletrodomésticos. Em março/XX, seu setor de
liquidificadores efetuou as seguintes operações com os liquidificadores modelo Z.
Dia − Operação
01 − compra de 200 unidades a R$ 100,00 cada uma;
08 − vendas de 250 unidades na valor total de R$ 50.000,00;
09 − compras de 300 unidades a R$ 110,00 cada uma;
16 − vendas de 400 unidades a R$ 220,00 cada uma;
28 − vendas de 180 unidades a R$ 250,00 cada uma.
Sabendo-se que o estoque inicial era constituído por 300 unidades a R$ 80,00
cada uma, e desconsiderando efeitos tributários nas operações, a ficha de controle
de estoque ficará representada da seguinte forma:
Quadro 4.2 Ficha Controle de Estoques − PEPS
FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE

MÉTODO: PEPS
MERCADORIA: LIQUIDIFICADORES MODELO Z

Data Histórico Valor Valor Valor
Qtd. Total Qtd. Total Qtd. Total
Unit. Unit. Unit.
01/03/XX EI 300 80 24.000,00
01/03/XX Compras 200 100 20.000,00 300 80 24.000,00
200 100 20.000,00
08/03/XX Vendas 250 80 20.000,00 50 80 4.000,00
200 100 20.000,00
09/03/XX Compras 300 110 33.000,00 50 80 4.000,00
200 100 20.000,00
300 110 33.000,00
16/03/XX Vendas 50 80 4.000,00
200 100 20.000,00
150 110 16.500,00 150 110 16.500,00
21/03/XX Compras 100 120 12.000,00 150 110 16.500,00
100 120 12.000,00
28/03/XX Vendas 150 110 16.500,00
30 120 3.600,00 70 120 8.400,00
SOMA 600 65.000,00 830 80.600,00 70 8.400,00
1.6.2 Custo médio ponderado móvel

O controle permanente de estoques pelo método da média ponderada móvel
considera o custo unitário médio dos estoques existentes na data da baixa. A cada
entrada e a cada saída, calcula-se uma nova média.
Dia − Operação
Quadro 4.3 Ficha de Controle de Estoques − Custo Médio Ponderado Móvel

MÉTODO: CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
MERCADORIA: LIQUIDIFICADORES MODELO Z

Unit. Unit. Unit.
01/03/XX EI 300 80 24.000,00
01/03/XX Compras 200 100 20.000,00 500 88 44.000,00
08/03/XX Vendas 250 88 22.000,00 250 88 22.000,00
09/03/XX Compras 300 110 33.000,00 550 100 55.000,00
16/03/XX Vendas 400 100 40.000,00 150 100 15.000,00
21/03/XX Compras 100 120 12.000,00 250 108 27.000,00
28/03/XX Vendas 180 108 19.440,00 70 108 7.560,00
SOMA 600 65.000,00 830 81.440,00 70 7.560,00
1.6.3 UEPS – último que entra primeiro que sai

O controle permanente de estoques pelo método ”UEPS − Último que Entra Pri-
meiro que Sai” faz o caminho inverso ao método ”PEPS − Primeiro que Entra Primeiro
que Sai”. Nesse método, a baixa dos estoques observa a ordem cronológica inversa
às datas de entrada das mercadorias. As aquisições mais recentes são baixadas antes
das mais antigas. Entrou por último, saiu primeiro. Logo: último que entra, primeiro
que sai.
Dia − Operação
Quadro 4.4 Ficha de controle de estoques − UEPS

MÉTODO: UEPS
MERCADORIA: LIQUIDIFICADORES

Unit. Unit. Unit.
01/03/XX EI 300 80 24.000,00
01/03/XX Compras 200 100 20.000,00 300 80 24.000,00
200 100 20.000,00
08/03/XX Vendas 200 100 20.000,00 250 80 20.000,00
50 80 4.000,00
09/03/XX Compras 300 110 33.000,00 250 80 20.000,00
300 110 33.000,00
16/03/XX Vendas 300 110 33.000,00 150 80 12.000,00
100 80 8.000,00
21/03/XX Compras 100 120 12.000,00 150 80 12.000,00
100 120 12.000,00
28/03/XX Vendas 100 120 12.000,00
80 80 6.400,00 70 80 5.600,00
SOMA 600 65.000,00 830 83.400,00 70 5.600,00
Links
Vamos ver outro exemplo de como elaborar o controle de estoques de mercadorias. O SEBRAE/
SP disponibiliza um material interessante. Acesse: <http://www.sebrae.com.br/uf/goias/para-
-minha-empresa/controles-gerenciais/controle-de-estoque>.
1.6.4 Custo específico

Por esse método, a empresa controla o custo específico de cada item comprado
ou vendido, sendo adequadas apenas as mercadorias com preço elevado e com pouca
rotação nos estoques, como veículos que permitem a identificação de cada unidade
em estoque com seu respectivo custo.
1.6.5 Fichas de controles de estoques

Vamos comentar um pouco mais sobre as fichas de controle de estoques, mais
precisamente sobre sua estrutura e preenchimentos.
Quadro 4.5 Estrutura da ficha de controle de estoques

MÉTODO:
MERCADORIA:

Unit. Unit. Unit.
Na parte superior da ficha deverá constar a identificação da mercadoria. O con-

trole no mínimo e máximo diz respeito às quantidades limites consideradas ideais
para ter em estoque. Os registros serão desta forma realizados:
Na coluna Data: o dia, o mês e o ano em que ocorreu o fato.
Na coluna Histórico: a identificação do fato ocorrido, ou seja, compra, venda,
devoluções de compras, devoluções de vendas etc.
Na coluna Entrada: a quantidade total de mercadorias; o custo unitário e o custo
total das mercadorias que entraram no estabelecimento a qualquer título, e das de-
voluções de compras e abatimentos sobre compras, estas últimas com sinal negativo
(redutoras).
Na coluna saída: a quantidade total de mercadorias; o custo unitário e o custo
total das mercadorias Saídas do estabelecimento a qualquer título e das devoluções
de vendas, essas últimas com sinal negativo (redutoras)
Na coluna Saldo: a quantidade e o custo das mercadorias que permanecem em
estoque no estabelecimento.
Devemos atentar para os casos de devoluções de mercadorias. Caso a devolução
seja ao fornecedor serão lançadas na ficha de estoque na coluna Entrada, negativa-
mente, e não na coluna de Saída. Já se a devolução for por parte de um cliente da
empresa, ou seja, a devolução de venda deverá ser lançada na ficha na coluna de
Saída também negativamente.
O valor da devolução ao fornecedor será o mesmo valor pelo qual houver sido
registrada a compra das mercadorias devolvidas e o valor da devolução recebida de
um cliente será aquele pelo qual foi registrada a referida saída, sendo irrelevante
o preço médio (se adotado esse critério) vigente na data do registro da devolução.
1.7 Custo das mercadorias vendidas

O Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) é constituído pelo saldo inicial de
estoque de mercadorias existentes no início do período, na qual são somados a todas
as compras de mercadorias realizadas durante determinado período, diminuídos do
valor do estoque de mercadorias existentes no término do mesmo período. Portanto,
o Custo das mercadorias vendidas representa o valor das mercadorias vendidas (saí-
das) pela empresa, e é obtido pela diferença entre as mercadorias disponíveis para
venda e as existentes no final do exercício. Entende-se mercadoria disponível para venda
toda aquela mercadoria existente no início do período (estoque inicial – EI), mais
as compras realizadas durante o mesmo.
O Resultado com Mercadorias (RCM) nada mais é do que o Cálculo para saber se
nas operações comerciais de compra e venda a empresa obteve lucro ou prejuízo. O
RCM também é conhecido como Lucro Operacional Bruto (LB), e pode ser encontrado
por meio da seguinte equação:
RCM = V – CMV
Para calcularmos o valor de V (total de vendas), temos que somar todas as notas
fiscais de vendas do período, não se esquecendo das devoluções de vendas que de-
vem ser descontadas do valor. Já para encontrar o CMV, teremos que analisar outros
fatores e operações da empresa. Imaginem que o comerciante possui, no momento
da revenda, mercadorias em estoque que foram, possivelmente, adquiridas a preços
distintos, em virtude de promoções, ou mesmo de inflação, e ainda de fornecedores
diversos.
As empresas de pequeno porte, em razão dessas dificuldades, costumam calcular
o seu CMV apenas no final do período, quando, então, é realizado um inventário
(contagem física) das mercadorias em estoque. A esse sistema de controle de estoque
damos o nome de Inventário Periódico. Neste, os lançamentos são efetuados somente
no final de um período, por ocasião do inventário físico, para fins de apuração de
resultado, não se fazendo lançamentos na conta mercadorias-estoque por ocasião
das aquisições ou saídas de mercadorias durante o intervalo entre um inventário e
outro, ou seja, essa conta é movimentada somente para se registrar o estoque final,
que se constitui no estoque inicial do período seguinte.
Já as grandes empresas possuem investimento muitas vezes em softwares capazes
de facilitar e realizar o controle detalhado das movimentações ocorridas nos esto-
ques, possibilitando saber o custo de cada venda, e não o custo total do período,
como é feito no inventário periódico. Nesses casos, elas utilizam fichas de controle
de estoque identificando cada tipo de mercadoria que a empresa comercializa. Esse
sistema é conhecido como Inventário Permanente.
Dessa forma, quando usamos o sistema de inventário permanente, ocorrem lan-
çamentos a débito da conta mercadorias-estoque, pela entrada de mercadoria e a
crédito, na mesma conta, pela saída de mercadorias, mantendo-se, assim, o saldo de
mercadorias em estoque (inventário) sempre atualizado.
Monetariamente, o valor do CMV é obtido pela equação:
CMV = EI + C − EF
Onde:
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
EI = Estoque Inicial
C = Compras
EF = Estoque Final
Para se calcular o valor do CMV é necessário considerar todo tipo de gasto que
a empresa teve para poder estar com a mercadoria (Fretes, Seguros...), bem como a
dedução dos impostos recuperáveis (ICMS, PIS, Cofins...), assim sendo, a Compra – C
será utilizada no seu valor final.
Compras Líquidas = Valor total das Compras ( + ) Fretes ( + ) Seguros ( − ) Impostos
Recuperáveis.
Exemplo de Cálculo do CMV
Calcular o CMV − Custo das Mercadorias Vendidas de 1º de janeiro a 31 de de-
zembro na empresa que apurou os seguintes dados:
Estoque Inicial (1º de Janeiro) 80.000,00

Compras de Mercadorias 110.000,00
ICMS a Recuperar 18.700,00
PIS a Recuperar 1.815,00
Cofins a Recuperar 8.360,00
Fretes s/ Compras 2.100,00
Estoque Final (31 de Dezembro) 59.600,00
Para tal cálculo, é necessário saber que:

CMV = EI + C − EF
CMV = 80.000 + 110.000 + 2.100 – 18.700 – 1.815 – 8.360 – 59.600
CMV = 103.625,00
Como apresentado, é fundamental a toda empresa comercial a obtenção do Custo
da mercadoria a ser vendida (CMV), e para isso torna-se essencial o conhecimento do
Estoque Inicial (igual o Estoque Final do período anterior) e o Estoque Final do período
em questão. Se uma empresa nunca vendesse suas mercadorias, o Estoque Final seria,
a qualquer momento, igual à soma do Estoque Inicial com as Compras Líquidas até
então efetuadas. Na prática, tal fato não ocorre, havendo uma sucessão interminável
de compras e vendas intercaladas.
1.8 Resultado com mercadorias (RCM)

O Resultado com Mercadoria (RCM) é também conhecido como Resultado Ope-
racional Bruto, quando positivo é denominado Lucro Operacional Bruto, e quando
negativo Prejuízo Operacional Bruto.
O Resultado com Mercadorias é obtido da diferença entre o valor das Vendas
efetuadas num determinado período e o valor do CMV – Custo das mercadorias ven-
didas incorridos nesse mesmo período.
Assim:
RCM = V − CMV
Onde:
RCM: Resultado com Mercadoria
V: Vendas
CMV: Custo das Mercadorias Vendidas
O cálculo do RCM indica de maneira simplificada se nas operações com mer-
cadorias a empresa obteve lucro ou prejuízo, tomando como base desse resultado
apenas o valor do preço de vendas atribuídos a suas mercadorias menos os custos
relativas a elas.
Vale lembrar que no cálculo do RCM o valor das vendas deve ser líquido, ou
seja, o valor bruto menos os impostos incidentes e os abatimentos e devoluções que
porventura ocorrerem.
Podemos demonstrar o RCM na estrutura parcial da Demonstração do Resultado
do Exercício:
Quadro 4.6 Exemplo RCM
Demonstração de Resultado do Exercício de 20XX
Receita das Vendas 10.000
(-) Custo das Mercadorias Vendidas (8.000)
(=) Resultado Bruto com Mercadorias 2.000 (lucro bruto)

Seção 2 Folha de pagamento

Folha de Pagamento ou Folha de Salários é um documento em que são relaciona-
dos os nomes de todos os empregados da empresa, bem como o valor do salário bruto
e os descontos incidentes, obtendo o valor líquido por conta da cada funcionário.
Esse relatório envolve os diversos fatos que envolvem o pagamento ao pessoal que
trabalha em determinada entidade. A folha de salários segue a legislação trabalhista,
previdenciária, fiscal e social. Na inexistência dessas legislações, os aspectos con-
tábeis relativos ao pagamento dos salários aos empregados de uma empresa seria
bastante simples. Daí se percebe que, em termos de registros contábeis, o complicador
reside naquelas legislações.
2.1 Legislação trabalhista

O Art. 225, Inciso I, do Decreto n. 3.048/99 (BRASIL, 1999b) determina sobre a
obrigatoriedade das empresas na elaboração da folha de pagamento, lembrando que,
mesmo antes de ser exigida, as empresas por uma questão de controle já o faziam,
sendo que na elaboração eram utilizadas normas próprias, onde se inseria o que era
necessário para cada empresa.
Com advento da legislação, passou a ser exigida uma padronização na elabora-
ção dessa folha, determinando mínimo que uma folha deve conter. De acordo com
o parágrafo 9º do artigo anteriormente mencionado, a folha de pagamentos:
[...] elaborada mensalmente, de forma coletiva por estabelecimento
da empresa, por obra de construção civil e por tomador de serviços,
com a correspondente totalização, deverá:
Discriminar o nome dos segurados, indicando cargo, função ou
serviço;
Agrupar o segurado por categoria, assim entendido: segurado em-
pregado, trabalhador avulso e contribuinte individual [...] (BRASIL,
1999b, p. 1).
A empresa poderá adotar o sistema informatizado para elaboração da folha de

pagamento, observando todos os procedimentos de uma folha manual. A empresa
deverá ter um programa de folha de pagamento adequado às suas necessidades, con-
tendo todas as informações necessárias, como: salários, adicionais de horas extras,
prêmios, gratificações, identificação de cada empregado, adicional noturno, repouso
semanal remunerado, dentre outras informações, e, ainda, as tabelas de desconto do
INSS e do IRRF.
2.1.1 Pagamento
Com relação ao pagamento do salário, ele deverá ser efetuado contra recibo, as-
sinado pelo empregado e deve conter todas as partes descritivas de sua remuneração.
O pagamento mensal do salário efetua-se, o mais tardar, até o quinto dia útil do
mês subsequente ao vencido.
Tratando-se de quinzenalista e semanalista, o pagamento do salário deve ser
efetuado até o quinto dia após o vencimento.
Na contagem de dias será incluído o sábado e excluídos o domingo e os feriados,
inclusive os municipais (n. 01 de 07/11/89, DOU de 13/11/89). Quando o feriado
for apenas bancário, o dia em questão será considerado dia útil para efeito de pa-
gamento de salário.
Para saber mais

Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que assumindo os riscos da atividade
econômica admite, assalaria e dirige a prestação de serviços. Equiparam-se ao empregador, para
efeitos exclusivos da relação de emprego (pessoa jurídica), tais como profissionais liberais, ins-
tituições de beneficência, associações recreativas, outras instituições sem fins lucrativos.
2.1.2 Remuneração e salário

Remuneração é a soma do salário contratual devido com outras vantagens e/ou adi-
cionais percebidos pelo empregado, em decorrência do exercício de suas atividades.
Salário é a contraprestação devida ao empregado, pela prestação de seus serviços
ao empregador, em decorrência do contrato de trabalho existente entre as partes.
A legislação trabalhista dispõe que a remuneração é composta por várias parcelas,
concedidas ao empregado em razão do exercício de suas atividades. Temos como
exemplo, as seguintes parcelas: salário contratual, gorjetas, gratificações contratuais,
prêmios, adicional noturno; adicionais de insalubridade e periculosidade; ajuda de
custo e diárias de viagem, quando excedem 50% do salário percebido; comissões;
e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente, ainda que em utilidade, prevista
em acordo ou convenção coletiva ou mesmo que concedidas por liberdade do
empregador.
“Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efei-
tos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações in natura que a
empresa, por força do contrato ou costume, fornecer habitualmente ao empregado”
(BRASIL, 1943, p. 1).
2.1.3 Comissões e percentagens

São as quantias preestabelecidas que o trabalhador receber por unidade de ser-
viço prestado ou calculadas em forma percentual sobre o valor unitário ou global
dos negócios realizados. A percentagem, por sua vez, é a modalidade de comissão.
As comissões são devidas depois de concretizada a transação a que se referem.
Tirando-se de vendas a prazo, em que o valor da operação é pago por prestações

sucessivas, o pagamento das comissões será exigível de acordo com seu recebimento.
O pagamento de comissões e percentagens só é exigível depois de
ultimada a transação a que se referem. Nas transações realizadas
por prestações sucessivas, é exigível o pagamento das percenta-
gens e comissões que lhes disserem respeito proporcionalmente à
respectiva liquidação (CLT, Art. 466, e § 1º) (BRASIL, 1943).
2.1.4 Repouso semanal remunerado

Todo empregado tem direito a repouso, num dia de cada semana, preferente-
mente aos domingos, nos feriados civis e nos religiosos, com duração de 24 horas
consecutivas.
Em relação aos empregados que recebem comissão, o Enunciado da Súmula do
Tribunal Superior do Trabalho (TST) n. 27 estabelece: “É devida a remuneração do
repouso semanal e dos dias feriados ao empregado comissionista, ainda que pracista”.
2.1.5 Gratificações
Integra a remuneração a gratificação, mesmo que anual, paga a qualquer título,
por ajuste tácito ou expresso, a parcela paga a título de participação nos lucros é
parte integrante da remuneração para todos os efeitos legais.
2.1.6 Adicionais
É o acréscimo salarial, em função das condições mais penosas em que o trabalho
é prestado. Os adicionais previstos na legislação trabalhista são em decorrência de:
horas extraordinárias;
trabalho noturno;
trabalho insalubre;
trabalho perigoso;
transferência de local de trabalho.
2.1.7 Adiantamento salarial

O adiantamento salarial é a forma utilizada pelo empregador, que por vontade
própria ou por cumprimento de acordo ou convenção coletiva de trabalho, dispõe
sobre o pagamento antecipado de parte do salário do empregado a título de adian-
tamento, que será deduzida quando do pagamento do salário mensal.
O empregador, quando define o percentual do adiantamento, caso não constante
em convenção coletiva, deverá atentar-se para que seja justo e razoável, de forma
que o empregado no final do mês, quando irá dar a quitação de seu salário mensal,
não obtenha saldo negativo, ou seja, para que a diferença das antecipações salariais
(adiantamentos) e dos descontos a serem efetuados (INSS, SINDICAL, IRRF etc.) não
seja superior à remuneração devida.
Os encargos incidentes sobre o adiantamento salarial, como a contribuição pre-
videnciária, serão calculados e efetuados por ocasião do pagamento mensal, com
exceção do IRRF, para o qual deverá ser observado o seguinte:
a) se a empresa concede o adiantamento salarial no decorrer do mês e efetua a
quitação do salário também dentro do mesmo mês, deverá descontar o IRRF
uma única vez, por ocasião do pagamento do salário e não do adiantamento
salarial;
b) se a empresa concede o adiantamento salarial no decorrer do mês e efetua a
quitação dos salários somente no mês seguinte, o desconto do IRRF deverá ser
efetuado, somando o adiantamento aos valores pagos dentro do próprio mês.
Observa-se que uma vez adotado pela empresa, por liberalidade ou não, o sistema
de concessão de adiantamento salarial, ele deverá ser levado ao conhecimento de
todos os empregados, que deverão ter tratamento igualitário, ou seja, de forma a não
resultar privilégios para alguns deles. Os adiantamentos deverão ser comprovados por
meio de recibo ou documento similar em duas vias, das quais uma será arquivada
junto com o recibo de salário e a outra será entregue ao empregado.
2.1.8 Parcelas excluídas do salário

O Parágrafo 2º do art. 457 da CLT (BRASIL, 1943) estabelece que não se incluem
nos salário as ajudas de custo, assim como as diárias para viagem que não excedam
50% do salário percebido pelo empregado.
O Parágrafo 2º do Art. 458 da CLT (BRASIL, 1943) dispõe que não serão conside-
radas como salário as seguintes utilidades concedidas pelo empregador:
a) vestuários, equipamentos e outros acessórios fornecidos aos empregados e
utilizados no local de trabalho, para a prestação de serviço;
b) educação em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreen-
dendo os valores relativos à matrícula, mensalidade, anuidade, livros e ma-
terial didático;
c) transporte destinado ao deslocamento para o trabalho e retorno, em percurso
servido ou não por transporte público;
d) assistência médica, hospitalar e odontológica, prestadas diretamente ou me-
diante seguro-saúde;
e) seguros de vida e de acidentes pessoais;
f) previdência social.
2.1.9 Descontos nos salários

É vedado ao empregador efetuar qualquer desconto nos salários do empregado,
salvo quando resultar de adiantamentos, de disposição de lei ou de contrato. Entre-
tanto, desde que exista autorização prévia e por escrito do empregado, é possível
o desconto salarial, quando em benefício do empregado ou de seus dependentes,
salvo se ficar demonstrada a existência de coação ou de outro defeito que vicie o
ato jurídico.
2.1.10 Contribuição sindical

Dos salários de março, desconta-se a contribuição sindical devida, anualmente,
por empregados, ao respectivo sindicato representativo da categoria, ainda que os
demais empregados estejam enquadrados em sindicato diverso. O empregado não
pode pagar por conta.
O valor da contribuição corresponde à remuneração de um dia de trabalho.
A referida contribuição deve ser recolhida até o último dia útil do mês subse-
quente e anotar o valor na CTPS e Ficha de Registro. Dentro de 15 dias, contados da
data do recolhimento da contribuição sindical em abril, os empregadores remetem
ao sindicato ou, na falta dele, ao órgão do MTb, a relação nominal dos empregados
contribuintes, indicando a função de cada um, o salário e o valor recolhido, relação
esta que pode ser substituída por cópia da folha de pagamento.
2.1.11 Contribuição confederativa

A Constituição Federal prevê que os sindicatos poderão, por meio de assembleia
geral, fixar a chamada contribuição confederativa que será descontada em folha dos
empregados.
2.1.12 Contribuição assistencial

Normalmente prevista em documento coletivo de trabalho e acordada na data
base entre sindicatos das categorias profissional (empregado) e econômica (patronal).
2.1.13 Contribuição à previdência social

A empresa deverá descontar de seus empregados a contribuição previdenciária
que incidirá sobre a remuneração efetivamente paga ou creditada no mês. O desconto
será efetuado mediante a aplicação das alíquotas fixadas pelo INSS, de forma não
cumulativa, sobre o salário de contribuição, de acordo com a tabela divulgada pela
Previdência Social.
2.1.14 Alimentação, cesta básica e habitação

Alimentação fornecida por intermédio do Programa de Alimentação ao Traba-
lhador (PAT).
O Ministério do Trabalho esclarece que a participação do trabalhador no custo
da refeição, ou seja, o que poderá o empregador descontar de seu empregado a título
de ressarcimento não poderá exceder ao limite de 20% do custo direto da refeição,
assim entendido como o custo real da empresa com a alimentação (custo do bene-
fício concedido).
Observe que, uma vez iniciado o fornecimento da refeição, a alimentação passa
automaticamente a fazer parte do contrato, sendo que um possível cancelamento
desse benefício caracterizará alteração contratual com prejuízo ao empregado, o que
é vedado pela CLT, sendo considerada nula a referida alteração.
Somente não será considerado salário in natura se a empresa estiver legalmente
inscrita no Programa de Alimentação ao Trabalhador.
Cesta Básica segue a mesma regra anterior, sendo ou não inscrita no PAT. A cesta
básica é o conjunto de gêneros alimentícios de primeira necessidade fornecidos pela
empresa, gratuitamente ou a preço simbólico, a seu empregado, de forma a assegurar
sua subsistência e de sua família por determinado período de tempo.
2.1.15 Habitação
O parágrafo 3º do art. 458 da CLT (BRASIL, 1943) dispõe que a habitação fornecida
como salário-utilidade deverá atender aos fins a que se destina e não poderá exceder
a 25% do salário contratual, ou seja, os descontos do fornecimento de habitação não
poderão exceder esse percentual estabelecido.
2.1.16 Contribuições sociais

As contribuições sociais incidem sobre a remuneração, têm valor definido com
exatidão e o seu recolhimento deve ser efetuado mensalmente, em data certa, sendo,
portanto, contabilizadas como obrigações, no final de cada período. Quando da ela-
boração da folha de pagamento de uma empresa, é necessário determinar os valores
devidos à Previdência Social, incidentes sobre a folha de pagamento de trabalhadores
(empregados, empregadores e autônomos).
2.1.17 FGTS – Fundo de Garantia por Tempo de Serviço

Uma vez que estão calculados os valores das contribuições ao INSS, torna-se
necessário o cálculo e pagamento do FGTS. Criado pelo Governo Federal, o Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) é formado por depósitos mensais efetivados
pelos empregadores, até o dia 7 do mês subsequente, em conta vinculada, para cada
trabalhador, inclusive o 13º salário. Os depósitos também são devidos aos diretores
não empregados, caso as empresas tenham optado por estender a estes o regime do
FGTS (Lei n. 8.036/90), no valor de 8% da sua remuneração, correspondendo a cerca

de um salário por ano. Ficou instituída a Contribuição Social nos Arts. 1º e 2º da Lei
complementar 110/01, alterações nos recolhimentos normais e rescisórios, criando-se
novo formulário, a GRFC, o qual não contempla informações previdenciárias, que
devem ser prestadas por meio do sistema SEFIP, junto com o recolhimento mensal.
Estão excluídos os eventuais, autônomos, servidores públicos, civis e militares
sujeitos a regime jurídico próprio.
2.1.18 Retirada pró-labore

O pagamento efetuado a empregadores recebe o nome de PRÓ-LABORE. A
origem do termo pró-labore vem do latim e significa “pelo trabalho”. Dessa forma,
retirada pró-labore vem a ser a retirada que os sócios fazem junto à empresa, pelos
seus serviços prestados. Não pode ser confundido com os lucros auferidos, uma vez
que a distribuição de lucros constitui retorno do capital investido, independente
da prestação de serviços junto à sociedade. A grande diferença existente no campo
tributário é que o pró-labore é tributado pelo INSS (alíquota de 20% por parte da
empresa − para empresas não optantes do SIMPLES Nacional) e sofre retenção do
Imposto de Renda na Fonte, enquanto os lucros distribuídos aos sócios são isentos de
toda e qualquer tributação. Só recebe pró-labore aquele que trabalha na sociedade,
normalmente os sócios-gerentes nominados no contrato social da empresa.
2.1.19 Férias
Todo empregado fará jus a férias anuais, obedecendo à escala a seguir, que leva
em consideração as faltas injustificadas do empregado nos 12 meses que constituem
o período aquisitivo.
Dias de Descanso n. de faltas injustificadas

30 até 5 faltas
24 de 6 a 14 faltas
18 de 15 a 23 faltas
12 de 24 a 32 faltas
0 mais de 32 faltas
Para apuração do período de gozo, não devemos considerar falta:

Até dois dias consecutivos, em caso de falecimento de:
pessoa que, declarada em sua CTPS, viva sob sua dependência econômica;
cônjuge ou equiparados;
ascendente pai, mãe, avós, bisavós etc.
descendentes filhos, netos, bisnetos etc.
irmão ou irmã.
2.1.20 Abono de férias

O empregado tem direito a converter 1/3 de suas férias em abono pecuniário.
Assim, por exemplo, aquele que tiver direito a 30 dias de férias poderá optar por
descansar 20 dias recebendo 10 dias restantes em pecúnia.
Deverá ser solicitado pelo empregado, por escrito, até 15 dias antes do término
do período aquisitivo. Após esse prazo, a concessão do abono ficará a critério do
empregador.
2.1.21 1/3 das férias

As empresas, a partir do advento da Constituição Federal, estão obrigadas ao
pagamento de 1/3 a mais que o salário normal quando do gozo das férias anuais.
2.1.22 13º salário – gratificação de Natal

A gratificação de Natal (13º salário), instituída em Lei, é devida a todo empregado
e aos trabalhadores avulsos, independentemente da remuneração a que fizerem jus.
Essa gratificação corresponde a 1/12 de remuneração devida em dezembro ao em-
pregado, por mês de serviço, entendido como tal a fração igual ou superior a 15 dias.
O 13º salário é pago em duas parcelas: a primeira entre os meses de fevereiro e
novembro e a segunda, até o dia 20 de dezembro.
Cálculo da 1ª parcela do 13º salário
Equivale à metade do salário mensal do mês anterior, para os empregados mensa-
listas. Para os que percebem salário variável (comissionistas), deve ser paga a metade
da média mensal apurada até o mês de outubro, se o salário do comissionista for
misto + comissão, a primeira parcela também se computa sobre a parte fixa (SICAP
NEWS, 2012).
Até o dia 30 de novembro, o empregador paga a primeira parcela do 13º salário,
salvo se o empregado já tiver recebido por ocasião das férias.
Cálculo da segunda parcela do 13º salário
A segunda parcela do 13º salário corresponde a:
um salário mensal, para os mensalistas, horistas e diaristas;

média mensal dos valores recebidos no período de janeiro a
novembro, para os que recebem salário variável (comissionistas,
tarefeiros etc.);
soma da parte fixa em vigor no mês de dezembro com a média
da parte variável do período de janeiro a novembro, para os
que [recebem além da parte variável, uma parte fixa. Após a
apuração do 13º Salário integral, deduz-se o valor pago por
ocasião da 1ª Parcela] (SICAP NEWS, 2012, p. 4).
2.2 Contabilização da folha de pagamento

Inicialmente, sabemos que a Folha de Pagamento de salários é o documento no
qual são relacionados os nomes dos empregados com cargo, a função ou o serviço
prestado, o valor bruto dos salários, os descontos, o valor das quotas de salário-família
e o valor líquido que cada um tem a receber.
Muito bem, sabemos que, na prática, poucos são os empregadores que pagam os
salários aos seus empregados no último dia do mês, valendo-se, para isso, de uma
prerrogativa da legislação trabalhista que permite o pagamento até o quinto dia útil
do mês seguinte ao da ocorrência do fato gerador. Assim, a empresa deve, ao final
de cada mês ou pela ocorrência do fato gerador da despesa, reconhecer a despesa
com salários, adequando-se aos ditames do princípio contábil da competência, além
de providenciar o registro do seguinte lançamento.
O registro contábil da provisão da folha de pagamento desconsiderando os im-
postos e outros descontos ficaria assim:
D Ordenados e Salários (Conta de Resultado) R$ 1.000,00
C Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00
Neste momento realizamos a chamada “provisão da folha de pagamento”. Perce-

bam que a conta intitulada “salários a pagar” é uma obrigação da empresa para com
os funcionários, portanto classificamos essa conta no passivo circulante.
No mês do pagamento e admitindo que ele seja efetuado em dinheiro, o lança-
mento contábil deve ser o seguinte:
Vamos ver agora o tratamento ao “Adiantamento Salarial”. Devemos entender o

adiantamento de salários como se fosse um empréstimo do empregador ao empregado,
e que este o devolverá ou o pagará por ocasião do recebimento do salário, visto que
o fato gerador do salário ainda não ocorreu.
Esse “empréstimo” pode ser amortizado com o salário do final do mês, isto é, em
cota única, ou, em outras circunstâncias, a devolução se dará em mais de uma parcela,
quando será descontado do salário relativo ao mês de vencimento de cada parcela.
2.2.1 Adiantamentos de salários

Seguindo o exemplo da contabilização da Folha de Pagamento, digamos que a
empresa realizou adiantamento de salário no valor de R$ 100,00, o empregador fará
registrar em sua contabilidade o seguinte lançamento:
D Adiantamentos de Salários (Ativo Circulante) R$ 100,00
No que concerne aos aspectos contábeis, por ocasião do pagamento do salário,

a empresa fará elaborar o seguinte lançamento no fechamento da folha:
C Adiantamento de Salários (Ativo Circulante) R$ 100,00
2.2.2 Vale-transporte
De acordo com a Lei n. 7.418 (BRASIL, 1985), de 16 de dezembro de 1985, o
empregador é obrigado a fornecer o vale-transporte, que será utilizado pelo empre-
gado efetivamente em despesas de deslocamento de sua residência até o local de
trabalho e vice-versa.
Uma parte do vale-transporte correspondente a 6% do salário é por conta do
trabalhador, ou seja, o empregador compra os vales-transporte a serem utilizados
pelos empregados e pode descontar na folha de pagamento o equivalente a 6% do
salário do empregado. Veja como fica a contabilização:
No dia da compra e entrega de vale-transporte ao empregado, digamos que de-
terminada empresa comprou R$ 200,00 em vale-transporte no dia 1º de março, a
serem utilizados por seus funcionários durante o transcorrer do mês:
D Vale-transporte (Conta de Resultado) R$ 200,00
No dia 31 de março, quando se da o fechamento da folha de pagamento (final

do mês):
C Vale Transporte (Conta de Resultado) R$ 60,00
Compensação equivalente a 6% do salário dos funcionários.

Repare que a conta de Despesa com Vale Transporte ficará com saldo de R$
140,00, que foi o gasto da empresa, sendo que R$ 60,00 foram gastos do funcionário.
2.2.3 INSS
Você deve estar se perguntando sobre a incidência de INSS e outros encargos do
trabalhador. Diversos são os encargos incidentes sobre o salário do trabalhador. Com
base na legislação de regência, o recolhimento da maioria deles, se não todos, é da
responsabilidade do empregador.
Os encargos que devem ser suportados pelo trabalhador são deduzidos do seu
salário pelo empregador. Assim, o trabalhador não recebe essa quantia, que é então
repassada (recolhida) aos cofres públicos ou a quem tem o direito de recebê-la.
Um dos principais descontos ou dedução que se faz dos salários, cuja incidência
geralmente independe do valor a receber pelo empregado, é a previdência social do
empregado. A empresa retém a quantia devida ao INSS pelo empregado e assume a
responsabilidade de efetuar o recolhimento dessa contribuição aos cofres do Insti-

tuto. Percebam que o INSS a Recolher não decorre de obrigação própria da empresa.
Decorre por responsabilidade. Logo, o não recolhimento das quantias assim retidas
caracteriza apropriação indébita, o que é crime sujeito à “cadeia”.
A título ilustrativo apresentamos as alíquotas da contribuição previdenciária a
cargo do empregado ou segurado do INSS, vigentes à época da elaboração deste
material.
Assim, a contribuição do empregado à previdência oficial é de R$ 80,00 (8% de
R$ 1.000,00). Aplicando a tabela ao nosso exemplo, empregado com salário de R$
1.000,00 resulta numa contribuição de R$ 80,00.
A contabilização da provisão da folha de salário do nosso empregado, com salário
de R$ 1.000,00, considerando, ainda, a contribuição previdenciária de R$ 80,00,
passa a ter o seguinte lançamento contábil:
C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 80,00
C Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 920,00
Quanto à incidência do IRRF, o desconto decorrente da legislação fiscal, mais

especificamente o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incidente
na fonte (IRRF), é mais uma obrigação do empregado, cuja retenção e recolhimento
são de responsabilidade do empregador.
Na apuração da base de cálculo do IRRF excluímos do salário bruto do empre-
gado o valor relativo à contribuição previdenciária e o valor da pensão judicial, entre
outros. Cabe à fonte pagadora (empregador) efetuar a retenção do valor do imposto,
descontando-o do salário devido ao empregado, e recolhê-lo aos cofres públicos em
momento posterior.
Exemplo:
A título ilustrativo vamos considerar que nosso empregado em determinado mês,
teve um salário bruto de R$ 2.690,00, o Imposto de Renda Retido na Fonte foi de R$
56,78, e o INSS descontado foi de R$ 295,90.
A escrituração contábil da folha de pagamento, considerando o IRRF, será a
seguinte:
C IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 56,78
Agora vamos estudar os encargos adicionais da empresa.

O empregador, além do salário, possui encargos que devem ser por ele suporta-
dos. Dentre esses ônus, os principais são a Contribuição para a Previdência Social,
o FGTS e as provisões para o 13º salário e a provisão para férias.
Sobre a contribuição para Previdência Social (Parte Patronal), os empregadores não

poderiam ficar à margem dessa contribuição. Eles estão obrigados ao pagamento de
um percentual ao INSS (geralmente 20%) sobre a folha de salários. Entretanto, suas
obrigações não param por aí. Além desse valor, que é para a própria Previdência So-
cial, o empregador está obrigado ao pagamento de um percentual (de 1% a 3%) para
o seguro acidente do trabalho e mais outros para terceiros como (salário-educação,
Incra, Senai / Senac / Senat, Sesi /Sesc / Sest, Sebrae) com valores que podem chegar
a 5,8%. Todos esses valores serão pagos de uma só vez para o INSS, que repassará
aos terceiros a quantia a eles devida (mediante remuneração pelo serviço de arre-
cadação). Supondo que a nossa empresa está sujeita a risco baixo de acidente do
trabalho e que a contribuição devida aos terceiros seja de 5,8%, ela terá o encargo
adicional para a Previdência Social de 26,8%.
Assim, o valor a pagar à Previdência Social, a cargo do empregador, é de R$
268,00 (R$ 1.000,00 x 26,8%), cujo lançamento contábil é o seguinte:
D INSS (Conta de Resultado) R$ 268,00
Outro encargo adicional da empresa é o FGTS, o depósito do FGTS é mais uma

obrigação constitucional imposta aos empregadores. A alíquota vigente é de 8%.
Portanto, as despesas com FGTS serão de R$ 80,00 (R$ 1.000,00 x 8%), cujo lança-
mento pertinente é o seguinte:
D FGTS (Conta de Resultado) R$ 80,00
C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 80,00
2.2.4 Provisão para férias

Falaremos agora da Provisão para férias. Um empregado goza férias porque ele
trabalhou durante um ano inteirinho. Durante o mês de férias, ele não estará traba-
lhando, porém receberá salário, acrescido de pelo menos 1/3. Mas ele recebe salário
porque ele trabalhou no ano anterior. Dessa forma, para adequar essa despesa ao
princípio de competência, é justo que a empresa provisione 1/12 do salário mensal
do empregado, acrescido de 1/3, tendo como contrapartida uma conta de resultado.
Assim, as férias são despesas a ser computadas no período em que são recebidas pelo
empregado, e não no momento do pagamento.
O montante da provisão é calculado com base na remuneração mensal do em-
pregado, no mês do encerramento do período e no número de dias de férias a que já
tiver direito na data do balanço. Para contabilizar a provisão debitamos uma conta de
resultado (custo ou despesa) e creditamos provisão para férias. A provisão contempla
a inclusão dos gastos incorridos com a remuneração de férias proporcionais e dos
encargos sociais, cujos ônus cabem à empresa, bem como deve computar o terço
constitucional. Veja o quadro a seguir:
Calculado com os dados de nosso exemplo, teremos:
Cálculo da parcela devida aos empregados acrescidos de 1/3 do salário normal:

1/12 de R$ 1.000,00 = R$ 83,33
(+) 1/3 de R$ 83,33 = R$ 27,77 = Totalizando R$ 111,10
Cálculo da contribuição previdenciária devida pela empresa
26,8% de R$ 111,10 = R$ 29,77
Cálculo do FGTS:
8 % de R$ 111,10 = R$ 8,89
Veja a contabilização:
D Férias (Conta de Resultado) R$ 111,10
C Provisão para Férias (Passivo Circulante) R$ 111,10

C Provisão para INSS s/ Férias (Passivo Circulante) R$ 29,77

C Provisão para FGTS s/ Férias (Passivo Circulante) R$ 8,89
Como se trata de um lançamento de provisão, em que a empresa se apoia em

valores estimados, no decorrer dos meses, principalmente no momento do pagamento
das férias e dos encargos, o valor provisionado no passivo pode não representar o valor
exato a ser pago. Por isso, havendo variação salarial durante o período, a empresa
deverá efetuar a complementação ou reversão da provisão para satisfazer plenamente
o princípio da competência e prudência.
2.2.5 Provisão para 13º salário

Agora veremos a Provisão Para 13º Salário. Pelo mesmo motivo que a empresa
faz a constituição da provisão para férias, ela deve constituir uma provisão para o
13º salário, por constituir um encargo complementar de salário. O valor da provisão
deverá ser reajustado sempre que ocorrerem alterações salariais, uma vez que a pro-
visão efetiva é devida com base no salário de dezembro, ou no caso de pagamentos,
em virtude de demissão. O 13º salário deve ser pago em duas parcelas: a primeira
poderá ser paga junto com as férias do empregado, nos meses de fevereiro a novem-
bro ou no máximo até o dia 30 de novembro, e a segunda, no mês de dezembro, até
o dia 20, no máximo.
Calculado com os dados de nosso exemplo, teremos:
Cálculo da parcela devida aos empregados
1/12 de R$ 1.000,00 = R$ 83,33
Cálculo da contribuição previdenciária devida pela empresa:
26,8% de R$ 83,33 = R$ 22,33
Cálculo do FGTS
8% de R$ 83,33 = R$ 6,67
Na contabilização, teremos:
D 13º Salário (Conta de Resultado) R$ 83,33
C Provisão para 13º salário (Passivo Circulante) R$ 83,33

C Provisão para INSS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 22,33

C Provisão para FGTS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 6,67
Para o melhor entendimento da contabilização vamos simular os seguintes valores

registrados pela contabilidade até o mês de novembro:
Valor total do 13º salário provisionado até 30/11 = R$ 916,63
Valor total do INSS s/ 13º salário provisionado até 30/11 = R$ 245,63
Valor total do FGTS s/ 13º salário provisionado até 30/11 = R$ 73,37
Valor do adiantamento concedido em 30/11 = R$ 500,00
Valor da quitação no dia 20 de dezembro:
Valor bruto do 13º salário = R$ 1.000,00
Valor hipotético do INSS descontado do empregado = R$ 80,00
Pelo registro da folha de pagamento do 13º salário, teremos os seguintes
lançamentos:
Pela baixa da provisão até o montante provisionado:
D Provisão para 13º salário (Passivo Circulante) R$ 916,63
C 13º Salário a Pagar (Passivo Circulante) R$ 916,63
Pelo registro da diferença entre o valor provisionado a título de 13º salário e o

valor da folha de pagamento:
D 13º salário (Conta de Resultado) R$ 83,37
C 13º salário a Pagar (Passivo Circulante) R$ 83,37
Pela baixa da provisão para encargos sociais sobre o 13º salário até o montante
provisionado:
D Provisão p/ INSS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 245,63
D Provisão p/ FGTS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 73,37
Pelo registro da diferença apurada entre o valor dos encargos provisionados e o

valor constante da folha de pagamento:
Pelo registro da baixa do adiantamento de 13º salário:

D 13º salário a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00
C Adiantamento de 13º salário (Ativo Circulante) R$ 500,00
Pelo valor do INSS retido dos empregados:

Pelo valor líquido pago:

2.2.6 Exemplo prático completo

Acompanhe este exemplo em que abordaremos os procedimentos contábeis rela-
tivos a escrituração da folha de pagamento de salários, envolvendo alguns conceitos
estudados neste capítulo.
Eventos ocorridos em uma empresa comercial:
Em 1º de julho:
Aquisição de vales-transporte, no valor de R$ 500,00, os quais foram entregues
aos empregados, nesta data. O pagamento foi efetuado em dinheiro.
Em 20 de julho:
Adiantamentos de salários concedidos aos empregados no valor R$ 4.000,00
Em 31 de julho:
Dados extraídos da folha de pagamento de salários referente ao mês de julho:
1 – Rendimentos Brutos:
Valor bruto da folha R$ 10.000,00
2 – Descontos (retenções e compensações)

INSS retido dos empregados R$ 700.00
IRRF dos empregados R$ 600,00
Contribuição Sindical retida dos empregados R$ 150,00
Adiantamentos de Salários R$ 4.000,00

Parcela vale-transporte descontada dos empregados R$ 30,00
3 – Encargos Sociais
INSS (parte empresa) R$ 2.680,00
FGTS R$ 800,00
Provisão para 13º salário R$ 833,33
Provisão para INSS s/ 13º salário R$ 223,33
Provisão para FGTS s/ 13º salário R$ 66,67
Provisão para Férias R$ 1.111,11
Provisão para INSS s/ Férias R$ 297,78
Provisão para FGTS s/ Férias R$ 88,89
Contabilização em 1º de julho:
D Vale-Transporte (Conta de Resultado) R$ 500,00
Contabilização em 20 de julho:
D Adiantamento de Salários (Ativo Circulante) R$ 4.000,00
Contabilização em 31 de julho
D Ordenados e salários (Conta de Resultado) R$ 10.000,00

C IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 600,00
C Contribuição Sindical a Recolher (Passivo Circulante) R$ 150,00
C Adiantamento de salários (Ativo Circulante) R$ 4.000,00
C Vale-transporte (Conta de Resultado) R$ 30,00
D INSS (Conta de Resultado) R$ 2.680,00

C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 2.680,00

D 13º salário (Conta de Resultado) R$ 833,33

C Provisão para 13º salário (Passivo Circulante) R$ 833,33

C Provisão para INSS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 223,33

C Provisão para FGTS s/ 13º salário (Passivo Circulante) R$ 66,67
D Férias (Conta de Resultado) R$ 1.111,11

C Provisão para Férias (Passivo Circulante) R$ 1.111,11

C Provisão para ISS s/ Férias (Passivo Circulante) R$ 297,78

C Provisão para FGTS s/ Férias (Passivo Circulante) R$ 88,89

Muitos contadores adotam o registro de provisões trabalhistas para 13º salário e
férias em seus relatórios contábeis, embora isso não seja obrigatório. Qual sua
opinião quanto à importância desse procedimento de escrituração contábil?
Para saber mais

Quando falamos em contabilização da folha de pagamento, devemos nos lembrar dos encargos
incidentes e proceder a escrituração contábil dos mesmos. Para ter mais informações sobre os
encargos trabalhistas sobre a folha de pagamento, acesse o link a seguir:
<http://contador24horas.blogspot.com.br/2013/07/encargos-sociais-sfolha-de-pagamento.html>.

Nesta unidade de estudo, aprendemos sobre o custo das mercadorias ven-
didas e a sua importância, e vimos os regimes de inventários e os critérios de
avaliação de estoques.
Imagine uma empresa que não possua controle de seus estoques, como se
as mercadorias compradas não sofreram nenhum desfalque por furto. Difícil,
não é mesmo? Portanto, temos de ter ciência de que o controle de estoque não
é simplesmente uma obrigação que o Fisco impõe, e sim uma necessidade que
as empresas precisam suprir.
Fez parte desta unidade a contabilização dos fatos contábeis da folha de
pagamento de uma empresa, que nada mais é do que o fechamento mensal
dos proventos devidos aos funcionários menos os descontos provenientes de
impostos ou adiantamentos concedidos aos mesmos. Uma vez que o relatório
da folha de pagamento é fechado, a contabilidade registra as provisões referen-
tes à mesma, ou seja, seguindo o princípio da competência, registra os valores
devidos de salários a serem pagos no mês seguinte, bem como os impostos e
provisões de 13º salário e férias, entre outros.
Resumo
Toda empresa comercial tem como objeto a comercialização de mercadorias,
ou seja, a comercialização de um objeto adquirido para revenda a terceiros
gerando uma receita, e toda receita tem um custo, que é chamado de CMV
(Custo das Mercadorias Vendidas).
Os estoques possuem duas formas ou regimes de inventário: o inventário
periódico, geralmente adotado pelas pequenas e médias empresas, e o inventário
permanente, geralmente adotado pelas grandes corporações.
Como critério de avaliação desses estoques, estudamos os principais, ou seja,
o PEPS (primeiro que entra primeiro que sai), UEPS (último que entra primeiro
que sai), Custo Médio Ponderado Móvel, entre outros. Vale lembrar que o fisco
não permite a utilização do critério chamado UEPS.
Toda empresa que possui funcionários vai gerar mensalmente o relatório de
folha de pagamento. Com base nesse relatório e nos números apresentados nele,
a contabilidade irá fazer a escrituração seguindo o princípio da competência,
ou seja, se a Folha de Pagamento refere-se ao mês de janeiro, os lançamentos
contábeis de provisão serão realizados no último dia do mês de janeiro, ficando
para o mês de fevereiro apenas a escrituração dos pagamentos dos salários e

impostos, caso tenham ocorrido pelas empresas.
Quando falamos em impostos incidentes sobre a folha de pagamento, deve-
mos ficar atentos à legislação, pois há constantemente muita alteração, cabendo
a nós, contadores, estudá-la. A provisão de 13º salário e férias não é obrigatória,
mas pela boa técnica contábil é aconselhável fazê-la, até porque, se as contabi-
lizarmos, elas estarão evidenciadas nos relatórios contábeis; o valor acumulado
previsto para gastos com férias e 13º salário da empresa em questão contribuem
ainda mais para as tomadas de decisões dos administradores.
1. Preencha a ficha de controle de estoques pelo método PEPS, UEPS e Custo
Médio Ponderado Móvel.
A empresa Solução Com. Móveis Ltda. tinha em Estoque Inicial em 01/01/XX,
30 unidades de mesas (iguais), adquiridas por R$ 400 cada um, num total de
R$ 12.000 e no mês ocorreu as seguintes movimentações:
02/01/XX – Compra de 10 unidades por R$ 420 cada uma.
03/01/XX – Venda de 3 unidades por R$ 500 cada uma.
05/01/XX – Compra de 5 unidades por R$ 410 cada uma.

Data Valor Valor Valor
Unit. Unit. Unit.
SOMA

Unit. Unit. Unit.
SOMA

Unit. Unit. Unit.
SOMA

Unit. Unit. Unit.
SOMA
2. Nas empresas que adotam o controle permanente de estoques, o custo das mer-
cadorias vendidas está sempre determinado (disponível), haja vista os registros
contínuos quando da movimentação de mercadorias. Já nas empresas comerciais
que adotam sistema de inventário periódico, o Custo das Mercadorias Vendidas
é apurado, extracontabilmente, e para tal pode-se utilizar a seguinte equação:
CMV = EI + C − EF
Onde:
CMV = custo das mercadorias vendidas;
EI = estoque das mercadorias no início do período;
C = compras líquidas no período;
EF = estoque de mercadorias no final do período.
Sabemos que o estoque de mercadorias deverá estar despojado dos impostos
recuperáveis, tais como o ICMS, PIS e Cofins, ou seja, livre do imposto e deverá
conter a parcela dos fretes e seguros relativos às mercadorias.
Considerando que a empresa Alpha Comercial de Calçados Ltda. possuía em
31/12/XX em sua Demonstração do Resultado do Exercício um CMV de R$
135.850,00, seus estoques contabilizados foram: Estoque Inicial R$ 75.050,00
e Estoque Final R$ 80.970,00, e sabendo que a empresa adota o sistema de
inventário periódico, é correto afirmar que o valor das Compras Líquidas do
Período da referida empresa é
a) R$ 136.850,00
b) R$ 129.870,50
c) R$ 131,870,00
d) R$ 141.770,00
e) R$ 142.920,00
3. Assinale a alternativa correta. As empresas que adotam o sistema UEPS avaliam
seus estoques considerando o custo:
a) das primeiras entradas
b) das últimas entradas
c) médio ponderado das entradas
d) das primeiras saídas
e) das últimas saídas
4. “[...] é também conhecido por FIFO, iniciais da frase inglesa first in, first out”.
Adotando esse critério para valorização dos estoques, a empresa atribuirá às
mercadorias estocadas os custos mais recentes. Esse conceito refere-se ao critério
de avaliação de estoque conhecido como:
a) Ueps
b) Custo Médio Ponderado
c) Peps
d) Preço Específico
e) Preço de Venda menos margem de lucro
5. Para o pagamento de salários do mês de janeiro de 20XX, feito em cheque, em
05/02/20XX, o registro contábil do pagamento será:
a) D Despesas de salários
C Salários a pagar
b) D Salários a pagar
C Despesas de salários
c) D Salários a pagar
C Bancos c/ Movimento
d) D Despesas de salários
C Bancos c/ Movimento
e) D Bancos c/ Movimento
C Salários a Pagar
Unidade 5
Registro dos
contábeis
Objetivos de aprendizagem: Nesta unidade, vamos estudar alguns

registros contábeis pertinentes às empresas comerciais, vamos abran-
ger a escrituração contábil das principais operações financeiras que
são realizadas no dia a dia por diversas empresas, analisando o trata-
mento contábil dado às operações financeiras ativas, tais como juros
recebidos, descontos recebidos etc. e também as operações financeiras
passivas, tais como juros pagos, descontos concedidos etc. Faz parte
desta unidade de estudo o procedimento de escrituração de outros
fatos administrativos importantes que podem ocorrer dentro de uma
empresa, tais como arrendamento mercantil, consórcio, entre outros.
Seção 1: Operações financeiras

Vamos estudar as operações financeiras de uma em-
presa comercial, tais como desconto de duplicatas,
aplicações financeiras, entre outros. Nesta seção
iremos exemplificar as operações financeiras com
seus respectivos procedimentos para a escrituração
contábil
Seção 2: Outras escriturações

Nesta seção, vamos estudar e exemplificar os lan-
çamentos contábeis que devem ser realizados em
alguns fatos administrativos que podem ocorrer
dentro de uma empresa comercial, tais como consór-
cios, seguros, arrendamento mercantil e outras que
promovam alterações no Patrimônio da entidade.
Nesta unidade você será levado à prática da escrituração contábil de fatos relevantes
e comuns dentro das empresas comerciais, tendo como principal finalidade a orientação
para os procedimentos de escrituração contábil dos temas apresentados. Além dos con-
ceitos básicos das operações estudadas, esta unidade irá apresentar de forma simplificada
exemplos necessários ao entendimento do conteúdo, abordando os assuntos de maneira
didática, por meio de uma linguagem simples, clara e objetiva, dessa forma, evitando
quaisquer equívocos na interpretação dos termos utilizados pela contabilidade.
Um dos propósitos das discussões é compreender os procedimentos de registros
contábeis a serem realizados nas diversas operações dentro das empresas, seguindo
as normas contábeis e também a legislação vigente.
Essas discussões da unidade se fazem necessárias porque a técnica de escritura-
ção contábil deve ser estudada a fundo, a fim de praticarmos no nosso dia a dia a
boa técnica contábil, evitando erros de escrituração e seguindo as normas existentes.
Seção 1 Operações financeiras
1.1 Operações financeiras

Toda empresa que realiza operações de venda e compra, portanto, sujeita a
ocorrer as chamadas Receitas ou Despesas Financeiras, que nada mais são do que
apropriar os valores que entram ou saem da empresa, provenientes de receitas ou
despesas de natureza financeiras, tais como juros recebidos, duplicatas descontadas,
juros pagos, entre outros.
Iniciamos com o estudo dos empréstimos.
1.1.1 Empréstimos
Muitas empresas recorrem às instituições financeiras para levantar empréstimo a
fim de sanar problemas e caixa ou capital de giro. Este é um fato comum e rotineiro
em muitas empresas comerciais.
1.1.1.1 Incidência de juros e demais encargos financeiros

Nas operações de empréstimo haverá a cobrança por parte da instituição finan-
ceira de juros, comissões e outros encargos financeiros, que devem ser registrados pela
contabilidade seguindo o regime de competência, ou seja, pelo tempo transcorrido,
independendo da data de pagamento do valor das parcelas oriundas dos empréstimos
ou financiamentos.
O tratamento contábil a ser dado para os juros e demais encargos incorridos, cujo
efetivo pagamento se dará após a data do balanço, devemos reconhecê-los por meio
da escrituração contábil, ou seja, deverão ser provisionados.
Registro dos contábeis 169
Todos os valores referentes à aplicação da taxa de juros sobre o capital tomado

como empréstimo, bem como os outros encargos financeiros deverão ser registrados
contabilmente em conta contábil própria, intitulada como empréstimo ou finan-
ciamento, sendo que sua contrapartida contábil será uma conta representativa de
despesas financeiras.
Empréstimo bancário é uma operação financeira pela qual são liberados à pessoa
física ou jurídica valores representativos de bens numerários para serem devolvidos à
fonte em um prazo predeterminado. Nesta transação financeira a instituição bancária
cobra juros, tarifas e outras comissões bancárias.
Como já foi comentado, temos empréstimos com juros pré-fixados e pós-fixados.
Vamos aos exemplos de contabilização de cada um deles.
1.1.1.2 Empréstimo pós-fixado

A empresa Euro Som Automotivo Ltda. atua no ramo de compra e venda de
acessórios para veículos, durante suas atividades precisou solicitar a uma instituição
financeira um empréstimo para suprir seu capital de giro. A data da liberação do
empréstimo se deu em 01/06/20XX, no valor de R$ 35.000,00, do Banco Pimenta
S/A, a ser liquidado no dia 30/06/20XX, nas seguintes condições:
a. tarifa de abertura de crédito: R$ 500,00;
b. juros: 2% ao mês (R$ 707,00);
c. IOF: R$ 45,00;
d. indexador de variação: 1% (R$ 350,00).
Essa operação deve ser contabilizada da seguinte maneira:
Inicialmente, vamos contabilizar a aquisição do empréstimo pela empresa.
D Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 35.000,00
C Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 35.000,00
Pelo registro dos encargos pagos na liberação do empréstimo.

D Despesas Bancárias (Conta de Resultado) R$ 500,00
D IOF (Conta de Resultado) R$ 45,00
C Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 545,00
Pelo registro da atualização mensal do valor tomado como empréstimo.

D Variações Monetárias Passivas (Conta de Resultado) R$ 350,00
C Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 350,00
Pelo registro da apropriação dos juros incorridos no mês sobre o empréstimo.

D Juros Passivos (Conta de Resultado) R$ 707,00
C Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 707,00
Pela liquidação do empréstimo em 30/06/20XX.

D Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 36.057,00
1.1.1.3 Empréstimo pré-fixado

A empresa Euro Som Automotivo Ltda. atua no ramo de compra e venda de
acessórios para veículos, durante suas atividades precisou solicitar a uma instituição
financeira um empréstimo para suprir seu capital de giro. A operação foi realizada
no dia 01//01/20XX, no valor de R$ 50.000,00, do Banco Z S/A, a ser liquidado em
6 parcelas, com vencimentos em: 01/02, 01/03, 01/04, 01/05, 01/06 e 01/07/20XX.
A título ilustrativo, vamos considerar que, por ocasião da liberação do emprés-
timo, o Banco Z S/A tenha cobrado R$ 525,00 em conta-corrente da empresa por
conta das despesas bancárias e pelo IOF incidentes sobre a operação financeira. Juros
incidentes sobre o empréstimo é de 2% ao mês.
Essa operação deve ser contabilizada da seguinte maneira:
Inicialmente vamos contabilizar a aquisição do empréstimo pela empresa.
C Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 50.000,00
Pelo registro dos encargos pagos na liberação do empréstimo.

D Despesas Bancárias (Conta de Resultado) R$ 25,00
D IOF (Conta de Resultado) R$ 500,00
C Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 525,00
Pela apropriação dos juros a transcorrer no mês de janeiro/20XX.

D Juros a Transcorrer (Passivo Circulante – Conta Redutora) R$ 6.000,00
C Juros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 6.000,00
Pelo registro dos juros incorridos no mês de janeiro/20XX.

D Juros Incorridos (Conta de Resultado) R$ 1.000,00
C Juros a Transcorrer (Passivo Circulante – Conta Redutora) R$ 1.000,00
Pelo pagamento da primeira parcela do empréstimo.

D Empréstimos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 8.333,33
D Juros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00
Obs.: R$ 50.000,00 (valor do empréstimo) + R$ 6.000,00 (valor total dos juros)

= R$ 56.000,00 ÷ 6 (parcelas) = R$ 9.333,33
Para saber mais

Nos empréstimos deparamos com a situação em que os encargos financeiros são descontados
antecipadamente, de modo que a instituição financeira credita na conta-corrente da empresa
o valor líquido do empréstimo. Quando isso ocorrer, a empresa deve realizar o registro do
valor recebido na conta Bancos e o valor total do empréstimo na conta de Passivo. Quanto
aos encargos financeiros antecipados, eles serão levados a débito de uma conta contábil in-
titulada Encargos Financeiros a Transcorrer ou Juros a Transcorrer, que é redutora da conta
Empréstimos do Passivo.
1.2 Aplicações financeiras

No transcorrer da atividade operacional da empresa, ela pode se deparar com
um volume de recursos financeiros disponíveis maior do que o valor necessário para
o seu capital de giro, fazendo com que transfira esses recursos geralmente contabili-
zados nas contas intituladas Caixa ou Bancos conta Movimento, para uma aplicação
financeira, movimentando essa conta conforme sua necessidade.
Os investimentos em títulos representativos de capital de outras sociedades são,
normalmente, representados por ações ou quotas, também dependendo da intenção
da empresa em mantê-los com fins especulativos, procurando o melhor momento
para revertê-los em dinheiro ou pretendendo fazer deles um complemento de sua
atividade econômica, para obter rendimentos ou outras vantagens.
1.2.1 Aplicação financeira de renda fixa

Podemos conceituar renda fixa como o lucro que a empresa obtém a partir de um
investimento como aplicações financeiras em instituições bancárias por prazo deter-
minado com uma taxa de retorno do investimento no à final do prazo da aplicação.
São exemplos de aplicação de renda fixa: Notas do Tesouro Nacional (NTN);
Bônus do Banco Central (BBC); Títulos da Dívida Agrária (TDA); Letras de Câmbio
(LC); Certificados de Depósito Bancário (CDB); Recibos de Depósito Bancário (RDB);
Debêntures.
Vamos exemplificar a contabilização de Aplicações Financeiras de Liquidez
Imediata:
A título de exemplo, vamos considerar que determinada empresa comercial reali-
zou, em 31/03/20XX, uma aplicação financeira no valor de R$ 230.000,00, na qual a
taxa pré-fixada foi de 2% ao mês, sendo que ficou estabelecida a data de 30/05/20XX
para ser resgatado, ou seja, o investimento realizado para um prazo de resgate de 60
dias. IRRF no resgate de R$ 2.070,00.
Pelo registro da aplicação financeira

D Aplicações Financeiras de Curto Prazo (Ativo Circulante) R$ 230.000,00
Pelo registro do rendimento proporcional em 30/04/20XX

D Aplicações Financeiras de Curto Prazo (Ativo Circulante) R$ 4.600,00
C Rendimentos de Aplicações Financeiras (Conta de Resultado) R$ 4.600,00
Obs.: R$ 230.000,00 x 2% = R$ R$ 4.600,00
Pela contabilização do resgate da aplicação financeira em 30/04/20XX

D IRRF a Recuperar (ativo Circulante) R$ 2.070,00
C Rendimentos de Aplicações Financeiras (Conta de Resultado) R$ 4.600,00
C Aplicações Financeiras de Curto Prazo (Ativo Circulante) R$ 234.600,00
1.2.2 Aplicação financeira de renda variável

Quando falamos em renda variável devemos correlacionar aos títulos que não
permitem que sua remuneração ou retorno de capital sejam conhecidos no momento
da aplicação, ou seja, para esses investimentos não é possível que a remuneração
seja mensurada antecipadamente. Como não conhecemos antecipadamente o valor
da antecipação da remuneração ou do retorno do capital, esse tipo de operação fica
totalmente dependente das condições do mercado de capitais no que se refere à
oferta e à procura.
Entre os títulos ou aplicações de renda variável podemos citar as operações rea-
lizadas em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, também
aquelas operações realizadas fora de bolsa, tais como de alienação de ouro, ou em
mercado de liquidação futura, com qualquer ativo e de alienação de participações
societárias entre outras.
Vamos a um exemplo de contabilização.
Determinada empresa durante o desenvolvimento de suas atividades notou a sobra
de caixa e decidiu investir em uma aplicação de R$ 700.000,00 em renda variável
em fundo de investimentos de ações. IR incidente na operação 15%.
No momento da aplicação do recurso financeiro em renda variável registramos:
Aplicação Financeira de Renda Variável em Fundo de Investi-
D R$ 700.000,00
mentos (Ativo Circulante ou Ativo não Circulante)
Pelo resgate da aplicação financeira de renda variável com rendimentos de R$

20.000,00

D IRRF a Recuperar R$ 3.000,00
Aplicação Financeira de Renda Variável em fundo de Investi-
C R$ 700.000,00
mentos (Ativo Circulante ou Ativo não Circulante)
Rendimento de Aplicações Financeiras de Renda Variável em
C R$ 20.000,00
Fundos de Investimentos (Conta de Resultado)
1.3 Operações com duplicatas
1.3.1 Desconto de duplicatas

O desconto de duplicatas se caracteriza pela entrega por parte da empresa de títulos
de sua emissão, com aceite do devedor, como uma espécie de garantia de empréstimos
tomados na instituição bancária. Ele é um procedimento utilizado por muitas empresas
para a obtenção de capital de giro necessário a sua atividade comercial. A operação
de desconto de duplicatas compreende na transferência para um estabelecimento
bancário títulos de propriedade da própria empresa. Esses documentos são relacio-
nados previamente num documento conhecido como ”borderô” e são entregues à
instituição financeira para o seu processamento.
A instituição financeira se encarrega do processamento, e credita na conta-
-corrente da empresa o valor de negociação dos títulos negociados deduzidos, é
claro, dos encargos financeiros e despesas bancárias correspondentes aos mesmos.
Mesmo que a propriedade dos títulos negociados seja passada para a institui-
ção financeira, a empresa é responsável pelo pagamento dos mesmos em caso de
inadimplência do devedor, ou seja, seu cliente. Quando temos essa ocorrência, a
instituição financeira debita na conta-corrente da empresa o valor de expressão do
título não liquidado.
A legislação do Imposto de Renda (RIR/80, art. 253, § 1º) impõe que as despesas
financeiras, decorrentes de títulos cujo vencimento ultrapasse a data de encerramento
do período-base, devem ser apropriadas pro rata temporis, nos períodos-base a que
competirem.
Quando a empresa desconta duplicatas de sua emissão nos bancos, deve conta-
bilizar o valor das duplicatas descontadas, em conta específica, classificável no Ativo
Circulante (como conta redutora de clientes).
Na contabilização das operações de desconto de duplicatas devemos atentar
para o seguinte:
Creditamos a conta “duplicatas descontadas”, pelo valor expresso do borderô
bancário, no ato da realização da operação de desconto e o banco realiza o
crédito em conta-corrente da empresa.
Debitamos a conta “duplicatas descontadas” no momento do pagamento do
título pelo devedor ou quando o banco levar a débito em conta-corrente da
empresa por inadimplência no pagamento por parte do devedor.
Todos os valores de encargos financeiros debitados pelo banco devem ser apro-
priados ”pro rata tempore”; dessa forma, a conta ”encargos financeiros a transcorrer” é
debitada na hora do desconto e creditada no momento em que a despesa é incorrida,
seguindo o regime de competência.
Já na conta ”despesas financeiras” debita-se no período em que a despesa é
incorrida, ou seja, se um título é descontado no banco no dia 16 de um mês com
vencimento para o dia 15 do mês seguinte, a empresa registrará como despesa
antecipada o valor correspondente a 30 dias e, logo após, fará a apropriação dela
em conta de resultado, dando o valor correspondente a 15 dias, sendo que, no mês
seguinte, o valor do saldo remanescente na conta ”encargos financeiros a apropriar”
será transferido para ”despesas financeiras” pela contabilidade.
Vamos aos exemplos de contabilizações.
Digamos que determinada empresa, na necessidade de capital de giro, recorreu à
realização da operação de desconto das seguintes duplicatas emitidas por vendas
a prazo a seus clientes. A escrituração se dará da seguinte forma:
Inicialmente vamos realizar o registro que faz parte da escrituração da venda a
prazo que deu origem à emissão das duplicatas a receber:
D Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 30.000,00
C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 30.000,00
Nesta venda foram geradas duas duplicatas conforme segue:

Duplicata Vencimento Valor
001 30/12/X0 R$ 15.000,00
002 30/01/X1 R$ 15.000,00
A empresa resolve realizar o desconto dessas duplicatas, nestas condições:

A taxa de contratação da operação junto à instituição financeira é de R$ 10,00;
Na data de 01/12/X0, a instituição financeira efetivou a operação;
Os encargos financeiros incidentes sobre essa operação somaram R$ 1.000,00.
Dessa forma, por ocasião da liberação do recurso financeiro na conta-corrente
da empresa, o registro contábil será:
D Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 1.000,00
D Despesas Bancárias (Conta de Resultado) R$10,00
C Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 30.000,00
Quando o cliente liquidar a duplicata de 001 em 30/12X0, procedemos o seguinte

registro.
D Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 15.000,00
C Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 15.000,00
Pela apropriação dos encargos financeiros em 31/12/X0, nas contas de resultado:

D Despesas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 750,00
C Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 750,00
Agora vamos ver como ocorrerão os lançamentos contábeis em 30/01/X1, consi-

derando que o cliente não pagou o título:
No final do mês de janeiro iremos apropriar os encargos financeiros
C Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 750,00
No dia 30/01/X1, o banco comunica a devolução da duplicata n. 002, por não

pagamento pelo cliente. Nessa hipótese em que o cliente não liquidou na data do
vencimento a duplicata, o banco reembolsa o título por falta de pagamento, e na
contabilidade processa-se o seguinte lançamento:
D Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 15.000,00
Links
Vimos que o desconto de duplicatas serve na sua grande maioria para atender a falta de dis-
ponibilidade financeira das empresas, ou seja, o capital de giro, portanto convido você a conhecer
um pouco mais sobre empréstimo para antecipação do fluxo de caixa.
Acesse: <http://www.sebrae.com.br/uf/santa-catarina/para-sua-empresa/credito>.
1.3.2 Duplicatas em cobrança simples

Geralmente, nas vendas a prazo, as empresas enviam as duplicatas a receber ao
sistema bancário, mediante endosso, para que o Banco efetue a respectiva cobrança.
O controle da cobrança bancária deve ser efetuado por meio da contabilidade,
segundo os critérios a seguir examinados.
Quando a empresa remete duplicatas para que o Banco efetue a cobrança, sem
sacar adiantadamente qualquer importância sobre os títulos, surge a operação co-
mumente denominada de “cobrança simples”.
Na operação de cobrança simples ocorrem as seguintes fases:
remessa das duplicatas ao Banco para efetuar a cobrança, por meio do formu-
lário próprio comumente denominado borderô;
registro das despesas cobradas pelo Banco para executar a operação;
registro do recebimento da duplicata, conforme aviso do Banco;
baixa, na contabilidade, do título cobrado;

registro dos juros recebidos, no caso de liquidação após o vencimento do título;
registro de desconto concedido, se for o caso.
Vamos a um exemplo:
Suponhamos que a empresa Meta Ltda. enviou para o Banco Z S/A um borderô
de cobrança simples no valor total de R$ 80.500,00.
O estabelecimento bancário cobra antecipadamente a importância de R$ 1.207,50,
a título de comissão e encargos, pela cobrança das duplicatas. Foram recebidas, 60
dias depois, duas duplicatas no valor de R$ 5.750,00 cada uma. Um dos títulos foi
pago com atraso, sendo cobrados R$ 575,00 a título de juros de mora, e o outro pago
pontualmente, tendo sido concedido o desconto previsto, no valor de R$ 345,00.
Os registros das operações poderão ser feitos da forma a seguir:
Pela remessa das duplicatas ao Banco
D Duplicatas em Cobrança (Compensação Ativa) R$ 80.500,00
C Endosso para Cobrança (Compensação Passiva) R$ 80.500,00
Pela cobrança de despesas bancárias no recebimento do título

D Despesas Bancárias (Conta de Resultado) R$ 1.207,50
Pelo recebimento das duplicatas conforme aviso bancário, devemos inicialmente

baixar as contas de compensação e depois realizar a baixa do título. Acompanhe:
Baixa das contas de compensação

D Endosso p/ Cobrança (Compensação Passiva) R$ 11.500,00
C Duplicata em Cobrança (Compensação Ativa) R$ 11.500,00
Pelo crédito em conta-corrente da empresa

D Descontos Concedidos (Conta de Resultado) R$ 345,00
C Juros Ativos R$ 575,00
C Duplicata a Receber (Ativo Circulante) R$ 11.500,00
1.4 Descontos financeiros

Os descontos obtidos (receita financeira) refere-sem a uma Receita Financeira
na qual a empresa ganha um desconto pelo pagamento antecipado de suas dívidas.
Por exemplo, a empresa possui uma dívida com o fornecedor no valor de
R$ 500,00 cujo vencimento será em 15/02/XX. No dia 02/02/XX, a empresa consegue
antecipar o pagamento da dívida, obtendo um desconto de R$ 20,00.
Deverá registrar na contabilidade da seguinte forma:

C Descontos Obtidos (Conta de Resultado) R$ 20,00
Observa-se que o lançamento será feito com a baixa do valor NOMINAL do for-
necedor (R$ 500,00), porém sairá do caixa apenas o que efetivamente foi pago (R$
480,00). A diferença encontrada (R$ 20,00) será registrada como Receita Financeira
– Descontos obtidos.
Agora vamos falar dos descontos concedidos (despesa financeira). Referem-se
a uma Despesa Financeira na qual a empresa concede a um determinado cliente
o desconto pelo pagamento antecipado de sua duplicata junto à própria empresa.
Por exemplo, a empresa possui em sua Carteira de Contas a receber a duplicata
do cliente no valor de R$ 300,00, cujo vencimento será dia 20/02/XX. No dia 05/02/
XX esse mesmo cliente quita sua dívida com a empresa, que, como forma de reco-
nhecimento, concede a ele um desconto de R$ 10,00.
D Descontos Concedidos (Conta de Resultado) R$ 10,00
C Duplicata a Receber (Ativo Circulante) R$ 300,00
Observa-se que o lançamento será feito com a baixa do valor NOMINAL da

duplicata a receber (R$ 300,00), porém entrará no caixa apenas o que efetivamente
foi recebido (R$ 290,00). A diferença encontrada (R$ 10,00) será registrada como
Despesa Financeira – Descontos Concedidos.
1.5 Juros financeiros

Vamos estudar agora os juros ativos (receitas financeiras). Referem-se a uma
Receita Financeira na qual a empresa cobra um valor pelo atraso do recebimento da
Duplicata de determinado cliente.
Por exemplo, a empresa possui em sua Carteira de Contas a receber a duplicata
do cliente no valor de R$ 300,00 cujo vencimento será dia 20/02/XX. Somente no
dia 10/03/XX o cliente quita sua dívida com a empresa, ocasionando um juro a ser
pago no valor de R$ 15,00.
C Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 300,00
C Juros Ativos (Conta de Resultado) R$ 15,00
Observa-se que o lançamento será feito com a baixa do valor nominal da dupli-
cata a receber (R$ 300,00), porém, entrará no caixa da empresa o que efetivamente
foi recebido (R$ 315,00), ou seja, o Valor Nominal mais os juros cobrados. Esse valor
de juros será registrado como Receita Financeira – Juros Ativos.
Muito bem, chegamos agora aos juros passivos (despesas financeiras). Estes dizem
respeito a uma Despesa Financeira com a qual a empresa arcará por conta do atraso
do seu pagamento da dívida com o fornecedor.
Por exemplo, a empresa possui uma dívida com o fornecedor no valor de R$
500,00 cujo vencimento será em 15/02/XX. No entanto, apenas efetuou o pagamento
da obrigação no dia 28/02/XX, sendo obrigada a arcar com os juros cobrados no
valor de R$ 20,00.
D Juros Passivos (Conta de Resultado) R$ 20,00
Observa-se que o lançamento será feito com a baixa do valor NOMINAL do For-
necedor (R$ 500,00), porém sairá do caixa da empresa o que efetivamente foi pago
(R$ 520,00), ou seja, o Valor Nominal mais os juros devidos. Esse valor de juros será
registrado como Despesa Financeira – Juros Passivos.

Quando falamos em juros dentro da escrituração contábil das empresas mercan-
tis nos deparamos com duas terminologias: juros ativos e juros passivos. Qual a
diferença entre ambas? Cite exemplos.
Para saber mais

Quando estamos estudando as operações financeiras dentro de uma empresa comercial podemos
nos deparar com as aplicações financeiras, empréstimos bancários e operações envolvendo as
duplicatas. Para ter mais informações sobre esses assuntos, acesse o link a seguir:
<http://www.algosobre.com.br/contabilidade-geral/operacoes-financeiras.html>.
Seção 2 Outras escriturações
2.1 Prêmio de seguros a apropriar

Temos do dentro das organizações empresariais a operação de contratação de
seguros para cobertura de seus ativos bem como para a cobertura de acidentes contra
funcionários. Essa contratação de um seguro tráz consigo a obrigação de se pagar
o prêmio de seguro, que nada mais é do que o valor cobrado pela seguradora, em
contraprestação à garantia de cobertura de perdas que o segurado por acaso venha
a sofrer durante o prazo de vigência do contrato de seguro.
Sendo assim, todos os valores pagos como prêmios são registrados pela contabi-
lidade como despesas antecipadas dentro do ativo circulante, cuja apropriação nas
contas de resultado é feita na proporcionalidade do prazo de vigência do contrato
de seguro.
A Lei n. 6.404/76 (BRASIL, 1976) classifica os prêmios de seguro pagos e ainda
não incorridos em conta própria intitulada ”Despesas Antecipadas”, classificável no
Ativo Circulante ou no Ativo Não Circulante, subgrupo Realizável em Longo Prazo, se
eventualmente o prazo de cobertura do seguro ultrapassar a data de encerramento do
exercício seguinte. A mesma Lei não prevê a apresentação das contas de compensação
no Balanço Patrimonial, o que não significa que podemos deixar de utilizá-as para os
seus devidos fins, pois elas podem ser de grande utilidade gerencial e administrativa,
já que atuam no fornecimento de dados para elaboração de notas explicativas que
devam acompanhar as demonstrações contábeis que também são conhecidas como
demonstrações financeiras pela contabilidade societária. Assim, todos os contratos de
seguro firmados com a seguradora podem ser registrados em contas de compensação.
O valor pago à seguradora a título de prêmio será apropriado de acordo com a
atividade empresarial, ou seja, se indústria, como custo da produção quando se re-
ferir a bens utilizados na área de produção industrial, ou como despesa operacional,
quando se referir a bens utilizados nas áreas administrativas e de vendas. O mesmo
ocorre em empresas do comércio e prestadoras de serviços classificando-as entre
custos ou despesas conforme o item que está coberto pela apólice. Essa apropriação
deve ser feita todo mês seguindo o princípio da competência, ou seja, em parcelas
mensais proporcionais à duração da vigência da apólice. Muitas vezes o responsável
pela contabilidade adota controles auxiliares com os dados correspondentes ao pa-
gamento antecipado e ao valor das cotas a serem apropriadas nos meses, inclusive
pró-rata dia.
Podemos nos deparar com a situação de contratação de seguros com o pagamento
do prêmio a prazo. Nesse caso, o procedimento contábil a ser adotado é o registro
do valor total do respectivo prêmio na conta ”Prêmio de Seguro a Apropriar”, em
Despesas Antecipadas, no Ativo Circulante e no Ativo Não Circulante, subgrupo
Realizável em Longo Prazo, se for o caso. Por outro lado pela parcela paga, a conta
”Caixa” ou ”Bancos Conta Movimento”, no Ativo Circulante e pela parcela a pagar, a

conta ”Prêmio de Seguro a Pagar”, no Passivo Circulante e no Passivo Não Circulante,
se for o caso. Quanto à apropriação do prêmio como despesa ou custo de produção
será realizada seguindo o princípio da competência, na fração que corresponde ao
tempo transcorrido; e a baixa das obrigações contidas no Passivo dá-se por ocasião
da liquidação dos boletos referentes às parcelas dos seguros contratados.
Nota-se que iremos registrar em ”Despesas Antecipadas” uma parcela do prêmio
que ainda não foi paga, cuja contrapartida é uma conta do Passivo onde registramos
as obrigações da empresa, já que, por força de contrato, está garantida a cobertura de
sinistros sobre os bens objeto do seguro no ato da assinatura do mesmo, cujo prêmio
será devido pela segurada à seguradora e, evidentemente, tornando-se passível de
registro no Passivo da segurada, em contrapartida ao registro de Despesa Antecipada
em conta do Ativo.
Vamos a um exemplo:
Inicialmente vamos debater sobre a escrituração contábil a ser realizada no re-
conhecimento da apropriação do valor integrante da apólice:
D Seguros a Apropriar (Ativo Circulante)
C Seguros a Pagar (Passivo Circulante)
Pelo registro da apólice nas contas de compensação, teremos:

D Contratos de Seguros (Compensação Ativa)
C Seguros Contratados (Compensação Passiva)
Agora pela ocorrência do pagamento da parcela do seguro:

D Seguros a Pagar (Passivo Circulante)
Mensalmente, devemos fazer o lançamento da apropriação mensal das parcelas

de seguro seguindo o princípio da competência:
D Despesas com Seguros (Conta de Resultado)
C Seguros a Apropriar (Ativo Circulante)
Ao término da vigência da apólice, damos baixa nas contas de compensação

desta forma:
D Seguros Contratados (Compensação Passiva)
C Contratos de Seguros (Compensação Ativa)
Este exemplo tem como base que o gasto com seguro representa uma despesa
dentro de uma empresa, se fosse uma indústria teríamos que saber se os bens segurados
estão ou não ligados à produção industrial, pois, em afirmativo, serão registrados em
contas de custos de produção e não em despesas, destas últimas só devem constar

aqueles gastos ligados a departamentos de venda e administrativos.
2.2 Arrendamento mercantil — leasing

As operações de arrendamento mercantil possuem uma grande aceitação por parte
das empresas de nosso país. Essa modalidade de operação nos últimos anos é ponto
de grandes discussões em relação à maneira de proceder a escrituração contábil, pois
o procedimento aceito pelo fisco é divergente das normas e princípios que norteiam
a boa técnica contábil.
Encontramos facilmente a modalidade de arrendamento mercantil no mercado
financeiro, em que bancos o oferecem a seus clientes como opção entre as diversas
outras formas de operações de financiamento.
Mas, se ocorrer antes desses prazos mínimos estabelecidos, a operação deixa de
assumir o papel de leasing e passa a ser uma operação de ”compra e venda a prazo”,
levando as partes envolvidas na operação ao ônus legal expresso em contrato que
inclusive pode terminar na descaracterização da operação de leasing.
O contrato de arrendamento mercantil também é conhecido como leasing. O
tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil realizado pelas
empresas é regido pela Lei n. 6.099, de 1974 (BRASIL, 1974), com as alterações da
Lei n. 7.132, de 1983, sendo que todas as operações de arrendamento mercantil,
também conhecidas como leasing, subordinam-se ao controle e à fiscalização do
Banco Central do Brasil (Bacen). O tema também está regulamentado, dentre outros,
pelas Resoluções Bacen: n. 2.309, de 1996; n. 2.465, de 1998; e n. 2.659, de 1999.
Recentemente tivemos novas formalidades propostas pela Lei n. 11.638 de 2008
e Lei n. 11.941/09, em que os contratos de leasing financeiros passaram a ser trata-
dos como contratos de financiamento e não como despesas de arrendamento, como
antigamente.
Por arrendamento mercantil devemos entender que o negócio lícito realizado
entre a empresa e a instituição financeira, por meio de contrato de arrendamento.
Na operação de arrendamento mercantil podemos nos deparar com duas situações,
pois pode ser praticado em duas modalidades distintas: a arrendamento financeiro e
arrendamento operacional, sendo que suas características são definidas pelo Banco
Central do Brasil.
Essa classificação das operações de arrendamento mercantil em duas modalidades,
financeira ou operacional, depende dos riscos e benefícios gerados e seus efeitos,
estendidos ao arrendador ou arrendatário que estão com a propriedade do ativo.
Nessa analogia, podem-se considerar riscos as possibilidades ou estimativas de
perdas em função da ociosidade ou obsolescência técnica e pelas variáveis no retorno
em função de mudanças nas condições econômicas. Esses benefícios compreendem
a expectativa de lucro que possa ser gerada no andamento da vida econômica do
ativo e os ganhos decorrentes da ampliação ou da realização do valor residual. Dessa
forma, a principal diferença entre o arrendamento mercantil financeiro e o operacio-

nal é que, no arrendamento financeiro, são transferidos todos os riscos e benefícios
inerentes à propriedade do bem arrendado.
Portanto, o leasing financeiro pode ser conceituado como a operação de arren-
damento mercantil que transfere ao arrendatário todos os riscos provenientes da
utilização do bem objeto do arrendamento, como obsolescência, desgastes etc.
Vamos conhecer um comparativo entre arrendamentos mercantis financeiro e
operacional, acompanhe no quadro as diferenças entre ambos:
Quadro 5.1 Comparativo arrendamento operacional versus financeiro
Classificação do Contrato de Arrendamento Mercantil

(Resolução BACEN n. 2.309/96
Contraprestações de Despesas de Manutenção Preço para o Exercício

Modalidade
Demais Pagamentos e Assistência Técnica de Opção de Compra
Não podem ultrapas-
Arrendamento Por conta da arrendadora Sempre o valor de
sar 75% do custo do
Operacional ou da arrendatária mercado
bem arrendado
Suficientes para
que a arrendadora
Arrendamento Sempre por conta da
recupere o custo do Livremente pactuado
Financeiro arrendatária
bem, e ainda obtenha
retorno
Basicamente a diferença entre as duas modalidades de arrendamento mercantil

está no preço do bem fixado para o exercício da opção de compra. Na modalidade
operacional, chegando ao final do contrato, a arrendatária opta por adquirir o bem,
para isso terá que pagar à arrendadora o valor de mercado. Já no arrendamento mer-
cantil financeiro, além de o custo do bem já ter sido 100% deduzido, a aquisição
poderá ser realizada por valor simbólico pactuado entre as partes.
Prazos dos contratos de arrendamento mercantil
Para a caracterização de arrendamento mercantil financeiro, os prazos mínimos
do contrato de arrendamento serão, tratando-se de bens com vida útil, iguais ou infe-
riores a 5 anos. Já outros bens: 3 anos. Na que diz respeito a arrendamento mercantil
operacional: 90 dias.
Norma Contábil a partir da Lei 11.638/2007 (BRASIL, 2007a)
O Conselho Federal de Contabilidade emitiu a resolução CFC n. 1.159 de 2009
que trata em seus arts. 37 a 39 da forma de contabilização do arrendamento mercantil,
por conta das mudanças trazidas pela Lei n. 11.638/2007, que promoveu profundas
alterações na Lei 6.404/76, também conhecida como Lei das sociedades Anônimas.
Com a edição da Lei n. 11.638/07 (BRASIL, 2007a), as empresas passaram a con-

tabilizar no ativo imobilizado os bens objeto de contratos de arrendamento mercantil
financeiro, também conhecido como leasing.
Pela contabilização nas operações de arrendamento mercantil deve prevalecer
a essência sobre a forma, assim todos os contratos de arrendamento financeiro, que
na sua essência assume o papel clássico de um financiamento de ativos, devem ser
contabilizados como imobilizado na empresa arrendatária, mesmo que juridica-
mente não possua a propriedade do bem, além do registro da obrigação contraída
no passivo respectivo. Seguindo essas circunstâncias na empresa arrendadora o
referido bem deve ser tratado como um bem vendido de forma financiada, com o
reconhecimento da receita correspondente. Não podemos nos esquecer de que o
arrendamento operacional continua sendo contabilizado como despesa dentro das
contas de resultado.
A nova Lei trouxe novos tratamentos em termos contábeis para itens do ativo
imobilizado. Uma delas foi a incorporação dos direitos da empresa que tenham sobre
bens destinados à manutenção das suas atividades operacionais, ou exercidos com
essa finalidade. Podemos incorporar também no imobilizado os direitos oriundos de
operações nas quais transferem para a entidade os benefícios, os riscos e o controle
dos ativos. Portanto, a nova Lei passou a abranger os bens que não são de propriedade
da empresa, assumindo os riscos, benefícios e controles sobre eles.
Na contabilização do arrendamento financeiro pela arrendatária, temos alguns
procedimentos que devemos aplicar no reconhecimento e escrituração contábil, bem
como na apropriação de custos que são aplicáveis às operações de arrendamento
mercantil nas demonstrações financeiras, também conhecidas como demonstrações
contábeis do arrendatário.
Quando iniciamos o prazo de arrendamento mercantil, na contabilidade do ar-
rendatário devem ser reconhecidos em contas específicas intituladas para esses fins
os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanços.
Devemos escriturar por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada
ou se inferior trazido ao valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento
mercantil, sendo cada um determinado no início do arrendamento mercantil. Nessa
situação, o índice de desconto a ser empregado no cálculo do valor presente dos
pagamentos mínimos do arrendamento é a taxa de juros cobrada nessa operação.
Quaisquer gastos referentes a custos diretos iniciais do arrendatário são somados ao
valor reconhecido como ativo.
Agora, vamos analisar a classificação do arrendamento no Balanço Patrimonial:
Seguindo a boa técnica contábil, não podemos contabilizar e apresentar os pas-
sivos originados da contabilização de ativos que são arrendados como redutoras dos
ativos arrendados. Por outro lado, caso os passivos não possam ser apresentados no
balanço patrimonial como passivos correntes e não correntes, o correto é escriturar
como passivos de arrendamento mercantil.
A cada parcela do arrendamento mercantil devemos separar os encargos finan-

ceiros da redução do passivo em aberto. Esses encargos financeiros devem ser conta-
bilizados a cada período durante o prazo de vigência do arrendamento mercantil, de
forma que produza uma taxa de juros periódica constante sobre o saldo remanescente
do passivo. Os pagamentos eventuais devem ser contabilizados como despesa nos
períodos em que são incorridos.
Os bens do ativo oriundos de contratos de arrendamento mercantil dão origem
a uma despesa de depreciação sobre os mesmos. A despesa de depreciação para os
ativos arrendados que estão sujeitos a sofrerem a depreciação deve ser consistente
com a dos demais ativos depreciáveis, e a depreciação deve ser reconhecida e cal-
culada de acordo com as regras aplicáveis aos ativos imobilizados.
Vamos a um exemplo de contabilização.
PL Brasil é uma empresa comercial que atua na comercialização de material de
construção. Para aumentar sua capacidade de entrega recorreu à aquisição de um
novo caminhão para uso em seu negócio. No contrato lavrado entre as partes cons-
tavam as seguintes informações:
Valor do bem financiado: R$ 172.000,00.
Prazo: 48 parcelas mensais, iguais e sucessivas.
Data do arrendamento: 01.06.2011, com pagamento da primeira parcela dentro
do próprio mês.
Valor Residual: R$ 10.000,00.
Juros Contratuais: R$ 38.000,00.
Valor total do bem ao final do contrato com encargos: R$ 220.000,00.
Valor de cada contraprestação: R$ 4.375,00
Primeiro devemos fazer o reconhecimento da entrada do bem arrendado na em-
presa arrendatária:
C Financiamentos – Leasing (Passivo Circulante) R$ 68.083,33
C Financiamentos – Leasing (Passivo Não Circulante) R$ 103.916,67
Logo após devemos apropriar os encargos financeiros:

Valor do bem arrendado: R$ 172.000,00
Valor total das parcelas mediante o contrato de arrendamento (incluindo os juros):
R$ 210.000,00
Valor residual a ser pago ao final do contrato: R$ 10.000,00
Discriminação dos Dados:
Valor total a ser pago (incluindo juros e valor residual): R$ 210.000,00 + R$
10.000,00 = R$ 220.000,00
Encargo financeiro a apropriar: R$ 220.000,00 − valor do bem R$ 172.000,00
= R$ 48.000,00
Contabilizamos os encargos da seguinte forma:

Encargos Financeiros a Apropriar (Passivo Circulante – Conta
D R$ 15.041,67
Redutora)
Encargos Financeiros a Apropriar (Passivo Não Circulante –
D R$ 22.958,33
Conta Redutora)
C Financiamentos – Leasing (Passivo Circulante) R$ 15.041,67
C Financiamentos – Leasing (Passivo Não Circulante) R$ 22.958,33
Observe que, na apropriação, foram contabilizados 19/48 avos no Ativo Circu-

lante, ou seja, o valor de R$ 38.000,00, o restante, mais a parcela correspondente
ao valor residual (R$10.000,00) foram contabilizados no Ativo Não Circulante por
ocasião de possuir vencimento após o término do exercício seguinte.
Agora vamos contabilizar o pagamento da contraprestação do arrendamento:
D Financiamentos – Leasing (Passivo Circulante) R$ 4.375,00
C Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 4.375,00
E mensalmente devemos fazer a apropriação do encargo financeiro:

Encargos Financeiros a Apropriar (Passivo Circulante – Conta Redu-
C R$ 791,66
tora)
Não podemos nos esquecer de realizar a escrituração mensal da depreciação

do bem:
A depreciação do bem arrendado na modalidade de arrendamento financeiro
deve ser consistente com a depreciação aplicável a outros ativos de natureza igual
ou semelhante.
D Depreciação Acumulada (Conta de Resultado) R$ 1.433,33
C Depreciação Acumulada – Veículos (Ativo Não Circulante) R$ 1.433,33
2.3 Consórcios
Durante a contabilização de fatos administrativos dentro das empresas comer-
cias é comum nos depararmos com a operação de consórcio que nada mais é do
que a reunião de pessoas físicas e/ou jurídicas, em grupo fechado, promovido por
uma administradora, com o objetivo de angariar fundos para aquisição, pelos inte-
grantes do grupo, de bens novos, conjunto de bens ou serviço turístico, por meio do
autofinanciamento.
A empresa que participa de consórcio contribuirá mensalmente com uma parcela
do preço do objeto do consórcio, pelo prazo de duração do grupo, previamente
estabelecido no contrato de adesão. Os bens objeto do consórcio serão repassados
aos consorciados mediante sorteio ou lances mensais.
Quando falamos em consórcio, os bens a serem objetos pode ser classificados

da seguinte maneira ou grupos:
bens ou conjuntos de bens móveis duráveis, novos, de produção nacional ou
estrangeira;
bens imóveis;
serviços turísticos, abrangendo bilhete de passagem aérea ou pacotes turísticos.
Devemos nos lembrar de que, por ser o objetivo do consórcio a aquisição de
bens ou serviço turístico, não é permitida, pela legislação, a formação de consórcios
de dinheiro.
Nas operações com consórcios a entidade administradora do consórcio cobra dos
participantes do grupo uma taxa de administração para cobertura de suas despesas e,
opcionalmente, um percentual para a constituição de um fundo de reserva. Essa taxa
de administração corresponde a um percentual sobre o preço do bem e é inserida nas
prestações mensais devidas pelos consorciados até a quitação de suas obrigações.
O fundo de reserva tem a finalidade de cobrir eventual insuficiência de reserva
por impontualidade no pagamento, bem como as defasagens entre as prestações e os
aumentos verificados nos preços dos bens. O referido fundo é calculado mediante a
aplicação de um percentual sobre o valor da prestação mensal.
Encontraremos nessa operação a cobrança de encargos, que, desde que previstos
no contrato de adesão, poderão ser cobrados dos consorciados.
E como fica a classificação de consórcio dentro da contabilidade?
Os bens adquiridos por meio de consórcios normalmente são destinados ao ativo
fixo das empresas, devendo, nesse caso, ser registrados em conta específica do Ativo
Não Circulante. Se o bem adquirido por meio de consórcio destinar-se ao giro normal
dos negócios da pessoa jurídica, esta deverá registrá-lo no Ativo Circulante.
Vamos aos tratamentos contábeis, inicialmente devemos atentar para o tratamento
das parcelas pagas antes do recebimento do bem. Essas parcelas do consórcio pagas
antes do recebimento do bem constituem adiantamentos a fornecedores. Sendo assim,
de acordo com a boa técnica contábil, as prestações pagas antes do recebimento de
bem destinado ao ativo fixo da empresa devem ser contabilizadas em conta própria
do Ativo Não Circulante. No entanto, a Administração Tributária permite que tais
desembolsos sejam contabilizados no Ativo Circulante ou Realizável em Longo Prazo,
a critério da pessoa jurídica, ainda que se destinem à aquisição de bens que venham
a integrar o Ativo Não Circulante.
Na época em que o objeto do consórcio for recebido, a empresa deverá debitar
a conta específica e definitiva do Ativo que represente o bem, pelo valor constante
da nota fiscal, a crédito de:
conta do Ativo que registrou as parcelas antecipadas;
conta do Passivo que represente o saldo devido ao consórcio.
Para efeito desse registro, considera-se saldo devedor o valor resultante da multi-
plicação do número de prestações a vencer pelo valor da prestação vigente na época
do recebimento do bem.
Acontece que, muitas vezes, para não dizer em quase todas, haverá divergência
com relação ao valor da nota fiscal, ou seja, nas aquisições por meio de consórcio,
normalmente o valor constante da nota fiscal não coincide com o valor total das
prestações, assim considerado o que resultar da soma do valor das prestações já
pagas, com o saldo devido na época do recebimento do bem.
De acordo com o Parecer Normativo 1 CST/83, a diferença verificada entre o
valor faturado e o registrado no Ativo será considerada:
se positiva: variação monetária ativa;
se negativa: variação monetária passiva.
Podem acontecer também reajustes no valor das prestações, pois as prestações
do consórcio são reajustadas sempre que ocorrem aumentos no preço do bem.
Os reajustes das prestações, devidos após a aquisição do bem por meio de con-
sórcio, não constituem custo adicional do preço do bem, por estarem vinculados
diretamente ao valor da obrigação financeira contraída pelo consorciado e não ao
bem adquirido. Esses reajustes são considerados despesas operacionais, a título de
variação monetária passiva.
Os reajustes ocorridos antes do recebimento do bem constituem custo adicional
deste, por estarem diretamente vinculados à sua aquisição. Assim, esses reajustes
devem ser registrados em conta de Adiantamentos a Fornecedores, junto com as
prestações pagas antes do recebimento do bem.
Vamos a um exemplo prático:
A Empresa Bombife Ltda., em 1º de fevereiro de 20X0, inscreveu-se em um consór-
cio para adquirir um veículo novo destinado ao seu Ativo Imobilizado, considerados
os seguintes dados:
empresa enquadrada no lucro real anual;
número de participantes do grupo: 50 consorciados;
prazo do consórcio: 50 meses;
valor de cada prestação inclui a taxa de administração (8%) e o fundo de reserva
(1%);
as prestações estarão sujeitas a reajuste no mês em que ocorrer alteração do
preço do bem objeto do consórcio;
vencimento das prestações: dia 15 de cada mês.
Valor inicial da prestação:
Parcela do preço do bem. .................................. R$ 3.120,00
Taxa de administração ....................................... R$ 267,08
Fundo de Reserva .............................................. R$ 62,40
Total ................................................................. R$ 6.801,60
Valor da prestação reajustada a partir de abril/20X0:

Parcela do preço do bem ................................... R$ 6.676,80

Total ................................................................. R$ 3.638,86
Data do recebimento do veículo: 30/05/20X0

Valor da nota fiscal:
Preço de aquisição do bem (50 x R$ 3.338,40) — R$ 166.920,00
Saldo devedor na data do recebimento do bem — 46 x R$ 3.638,86 =
R$ 167.387,56 (vencimentos de junho/20X0 a março/20X0).
Valor da prestação reajustada a partir de outubro/20X0:
Parcela do preço do bem ................................... R$ 3.541,20

Total ................................................................. R$ 3.859,90
A escrituração contábil deverá ser a seguinte:

Na contabilização em 20X0
Nos meses de fevereiro e março/20X0 a Empresa Bombife Ltda. registra as pres-
tações pagas da seguinte forma:
D Adiantamentos a Fornecedores (Ativo Não Circulante) R$ 3.400,80
Nos meses de abril e maio/20X0 são efetuados lançamentos semelhantes, con-

siderando o valor reajustado de R$ 3.638,43, em decorrência da variação do preço
do veículo.
Em 30/05/20X0 a conta Adiantamentos a Fornecedores apresenta o seguinte saldo:
Consórcio Valor
Fevereiro/X0 R$ 3.400,80
Março/X0 R$ 3.400,80
Abril/X0 R$ 3.638,86
Maio/X0 R$ 3.638,86
Total R$ 14.079,32
Por ocasião do recebimento do bem, constata-se a seguinte diferença entre o

valor da NF e o valor total das prestações:
Valor total da Nota Fiscal (incluído o ICMS .............. R$ 166.920,00
Prestações pagas até o recebimento do bem ............. R$ 14.079,32
Prestações a Pagar (46 prestações x R$ 1.819,43) ..... (–) R$ 167.387,56
Variação Monetária Passiva ...................................... (R$ 14.546,88)
Devemos realizar os seguintes lançamentos contábeis:

Por ocasião do recebimento do bem:
D Variação Monetária Passiva (Conta de Resultado) R$ 14.546,88
C Adiantamentos a Fornecedores (Ativo Não Circulante) R$ 14.079,32
C Consórcio a Pagar (Passivo Circulante) R$ 69.138,34
C Consórcio a Pagar (Passivo Não Circulante) R$ 98.249,22
Nos meses de junho a setembro/X0, por ocasião do pagamento das prestações

do consórcio.
D Consórcio a Pagar (Passivo Circulante) R$ 3.638,86
Pelo reajuste das prestações no mês de outubro/X0
D Variação Monetária Passiva (Conta de Resultado) R$ 9.283,68
C Consórcio a Pagar (Passivo Circulante) R$ 3.315,60
C Consórcio a Pagar (Passivo Não Circulante) R$ 5.968,08
Nesse lançamento, calculamos o reajuste da prestação de todas as parcelas a

vencer. Dessa forma, teremos (R$ 3.859,90 – R$ 3.638,86 x 15) R$ 3.315,60 e (R$
3.859,90 – R$ 3.638,86 x 27) 5.968,08
Pelo pagamento das prestações nos meses de outubro a dezembro/20X0:

D Consórcio a Pagar (Passivo Circulante) R$ 3.859,90
As prestações registradas no Passivo Não Circulante serão transferidas para o

Passivo Circulante à medida que se tornem obrigações de curto prazo.
2.4 Parcelamento de débito

Existem situações em que empresas assumem a responsabilidade de não recolher
seus impostos nos devidos prazos de recolhimento muitas vezes levados pelas dificul-
dades financeiras de caixa, o que não isenta de sua responsabilidade tributária. Ciente
dos débitos tributários das empresas, o fisco permite o parcelamento, de modo que, a
partir do momento em que a pessoa jurídica realiza um parcelamento, ela assume o
compromisso de honrar com a quitação dos seus débitos e naturalmente temos dentro
da contabilidade a escrituração desses acontecimentos também conhecidos como
fatos administrativos. Mas como fica a escrituração contábil desse acontecimento?
Qual o tratamento que devemos dar às multas e aos juros incidentes? Acompanhe as
respostas a esses questionamentos.
Quando falamos em multas e juros devemos entender que são o meio pelo qual
se compensa o sujeito ativo, que é aquele que tem a capacidade ativa de tributar,
em outras palavras, que tem o direito de cobrar os tributos, estamos nos referindo a
União, Estados e Municípios. Essa compensação é pelo prejuízo suportado em vir-
tude do atraso no pagamento do que lhe era devido. Os juros de mora, os quais são
calculados sobre os débitos tributários recolhidos em atraso, são despesas financeiras
passíveis de dedução como tais, conforme o entendimento do fisco constante no
Parecer Normativo CST N. 174/74.
E como contabilizamos esse fato contábil?
Para responder essa questão devemos entender como se processa um parcelamento.
Trata-se das situações de parcelamento em que o contribuinte realiza o paga-
mento de uma parcela mínima a ser recolhida pelo aceite e adesão ao parcelamento
da dívida. Ou seja, são aqueles casos em que temos o pagamento mínimo antes da
consolidação da dívida junto ao sujeito ativo, registramos esses valores mínimos
pagos no Ativo na figura de ser um adiantamento de parcelamentos, nessa situação
a escrituração contábil deverá ser processada da seguinte forma:
D Parcelamento Débito (Ativo Circulante)
Digamos que a dívida dessa empresa se refere ao PIS s/ Faturamento. Quando

ocorrer a consolidação do parcelamento dessa dívida, devemos registrá-la no pas-
sivo da empresa, em conta específica, transferindo o valor principal anteriormente
registrado em sua conta contábil primitiva e, na sequência, compensar os valores
pagos em adiantamento (parcelas mínimas pagas no início do processo), acompanhe:
D PIS s/ Faturamento a Recolher (Passivo Circulante)
C Parcelamento − PIS s/ Faturamento a Recolher (Passivo Circulante)
D Parcelamento − PIS s/ Faturamento a Recolher (Passivo Circulante)

C Parcelamento Débito (Ativo Circulante)

Como podemos observar, operações financeiras estão intimamente ligadas
às atividades empresariais das entidades comerciais, ou seja, por meio de ope-
rações de financiamentos, desconto de títulos, cobrança de juros, pagamentos
de multas por atrasos, entre outras. Dessa forma, a contabilidade possui a téc-
nica para escriturar esses fatos administrativos ocorridos nas empresas de forma
a obedecer os princípios de contabilidade, a legislação vigente e também as
normas brasileiras de contabilidade.
Resumo
Nesta unidade podemos destacar, inicialmente, algumas operações impor-
tantes que ocorrem nas operações comerciais das empresas, as quais devem
ser observadas com muita cautela no momento de definirmos o procedimento
de escrituração contábil.
Fez parte desta unidade o estudo das operações de arrendamento mercantil.
Na sua abordagem conceitual, vimos que a diferença entre as duas modalidades
de arrendamento mercantil está basicamente no preço do bem fixado para o
exercício da opção de compra. Na modalidade operacional, chegando ao final
do contrato, a arrendatária opta por adquirir o bem, e para isso terá de pagar à
arrendadora o valor de mercado. Já no arrendamento mercantil financeiro, além
de o custo do bem já ter sido 100% deduzido, a aquisição poderá ser realizada
por valor simbólico pactuado entre as partes. Fechamos a temática com a exem-
plificação da escrituração contábil de operações de arrendamento mercantil.
No estudo sobre consórcios, ficou enfatizado que essa operação resguarda
de procedimentos contábeis que devem ser seguidos pelo profissional contábil
durante sua escrituração. De maneira ilustrativa, evidenciada a forma de escri-
turação dessa operação.
Fechamos os conteúdos desta unidade vendo os conceitos e definições,
bem como os procedimentos de escrituração contábil dos prêmios de seguros e
parcelamentos de dívidas. Portanto, concluímos que o profissional contabilista e
vocês, enquanto alunos da graduação do curso de Ciências contábeis da Unopar,
devem atentar para as mudanças na legislação vigente para se manter atualizados,
principalmente no que tange aos princípios e normas brasileiras de contabilidade.
1. Considere a emissão de um cheque no valor de R$ 500,00 para pagamento de
uma duplicata, com juros, sendo que os respectivos juros representam 25% do
valor dessa duplicata, portanto a escrituração contábil deve receber o seguinte
lançamento:
a) D – Fornecedores R$ 400,00
D – Juros Passivos R$ 100,00
C – Bancos c/ Movimento R$ 500,00
b) D – Fornecedores R$ 600,00
C – Despesas de Juros R$ 100,00
c) D – Fornecedores R$ 500,00
D – Despesas de Juros R$ 125,00
d) D – Bancos c/ Movimento R$ 500,00
C – Fornecedores R$ 400,00
C – Juros Passivos R$ 100,00
e) D – Bancos c/ Movimento R$ 500,00
D – Despesas de Juros R$ 100,00
C – Fornecedores R$ 600,00
2. Com relação aos registros contábeis na conta intitulada “DESCONTOS CON-
CEDIDOS”, é correto afirmar:
a) que se refere a uma receita na qual a empresa ganha um desconto pelo
pagamento antecipado de suas dívidas.
b) que se refere a uma receita na qual a empresa cobra um valor pelo atraso
do recebimento da duplicata de determinado cliente.
c) que se refere a uma despesa na qual a empresa concede a determinado
cliente o desconto pelo pagamento antecipado de sua duplicata junto à
própria empresa.
d) que se refere a uma despesa na qual a empresa arcará, por conta do atraso
do seu pagamento, com a dívida com o fornecedor.
e) que, por se tratar de uma conta de natureza credora, registra a receita da
empresa obtida nas operações financeiras.
3. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis como parte do processo de convergên-
cia das normas contábeis brasileiras para as normas contábeis internacionais de
contabilidade também emitiu sua posição quanto às operações de arrendamento
mercantil, que é encontrado no:
a) CPC 44
b) CPC 06
c) CPC 25
d) CPC 12
e) CPC 10
4. Existem duas classificações para as operações de arrendamento mercantil, são
elas:
a) Arrendamentos operacionais e arrendamentos financeiros
b) Arrendamentos fiscais e arrendamentos financeiros
c) Arrendamentos não operacionais e arrendamentos de caixa

d) Arrendamentos financeiros e arrendamentos descontados
e) Arrendamentos financeiros e arrendamentos sistêmicos
5. É exemplo de receita financeira:
a) Juros passivos
b) Descontos concedidos
c) Multas pagas
d) Perda de capital
e) Juros ativos
Glossário
ADIANTAMENTO DE SALÁRIOS: empresa, ou demais atividades exercidas

concessão de empréstimo, praticado que não sejam as de investimentos ou de
pela empresa, realizado a empregados, financiamentos.
para que eles devolvam o montante ao ATIVO CIRCULANTE: representado
receberem os seus salários. por dinheiro em caixa, bens, direitos e
AQUISIÇÃO: compra. valores a receber de terceiros no prazo
ARRENDAMENTO MERCANTIL máximo de um ano, ou seja, tudo que
FINANCEIRO: modalidade de for realizável a curto prazo (estoques
arrendamento em que há a transferência de mercadorias para revenda etc.);
substancial de todos os riscos e aplicações financeiras de curto prazo e
benefícios vinculados à posse do bem. em despesas do exercício seguinte.
O título de propriedade nessa espécie ATIVO IMOBILIZADO: bens tangíveis
de arrendamento pode ou não ser que são disponibilizados para uso na
futuramente transferido. obtenção de receita da empresa, ou para
ARRENDAMENTO MERCANTIL locação por outros, para investimento, ou
OPERACIONAL: modalidade de para fins administrativos e espera-se que
arrendamento em que não há uma sejam usados por mais de um período
transferência substancial de todos os contábil.
riscos e benefícios incidentes sobre a ATIVO: todos os bens, e os direitos e
posse do bem. valores a receber de uma empresa.
ARRENDAMENTO MERCANTIL: maneira BALANÇO: quadro que representa
pela qual a pessoa que arrenda o bem a situação econômica/ financeira da
transfere ao arrendatário, em troca entidade bem como mensura a riqueza da
de pagamento financeiro, ou série de entidade, mas não mostra o seu resultado,
pagamentos, o direito de uso do bem por apenas o apresenta em valor total.
um período de tempo predeterminado BENS: aquilo que pode ser avaliado
em contratado pelas partes. Também economicamente.
conhecido como leasing.
BP − BALANÇO PATRIMONIAL: peça
ATIVIDADES OPERACIONAIS: estão contábil que retrata a posição das contas,
vinculadas às atividades que a empresa depois dos lançamentos das operações
executa que geram receitas para a de um época terem sido realizadas, tais
como depreciação, devedores duvidosos, DUPLICATA: título de crédito cuja

ajustes bem como o encerramento das quitação prova o pagamento de obrigação
contas de receitas e despesas e outras. oriunda de compra de mercadorias ou de
CAPITAL SOCIAL: é o valor previsto em recebimentos de serviços. É emitida pelo
cláusula do contrato ou estatuto, que credor (vendedor da mercadoria) contra o
determina a participação (em dinheiro, devedor (comprador), pelo qual deve ser
bens ou direitos) dos sócios ou acionistas remitida a este último para que a assine
na empresa. (ACEITE), reconhecendo seu débito. Esse
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS procedimento é denominado aceite.
(CMV): é o custo das mercadorias ENCARGOS SOCIAIS: são os gastos relativos
efetivamente vendidas durante o período a todas as despesas que as empresas efetuam,
contábil, excluindo-se os custos fixos e o compulsoriamente ou não, em benefício
custo das mercadorias não vendidas, exceto de seus empregados e familiares, direta e/
aqueles relacionados coma manufatura. ou indiretamente, incluindo aquelas que se
DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU destinam ao financiamento da seguridade
PREJUÍZOS ACUMULADOS (DLPA): social de responsabilidade do Poder Público
é a demonstração contábil que visa e as demais contribuições sociais.
demonstrar a movimentação da conta de FATURAMENTO: total de vendas realizadas
lucros ou prejuízos acumulados, antes de em determinado período. Valor total
ser distribuídos aos sócios titulares ou aos recebido com a venda de produtos ou
acionistas, revelando os acontecimentos que serviços de uma empresa. Entram ainda
influenciaram a modificação do seu saldo. nessa conta os ganhos obtidos com
Essa demonstração revela o dividendo por aplicações financeiras ou venda de ativos.
ação do capital realizado.
FGTS: Fundo de Garantia do Tempo de
DEMONSTRAÇÃO DE MUTAÇÕES DO Serviço.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL): é
IMOBILIZADO: imóvel, sem movimento.
a demonstração contábil que fornece
IMPOSTO SOBRE AS VENDAS: valor ou
a movimentação ocorrida durante os
percentual dos impostos respectivos às notas
exercícios em todas as contas que compõem
ficais emitidas, portanto, só acontecem
o Patrimônio Líquido, faz clara indicação
do fluxo de uma conta para outra além de quando forem realizadas as vendas. Exemplo:
indicar a origem de cada acréscimo ou impostos federais, estaduais e municipais, de
diminuição no Patrimônio Líquido. acordo com a natureza do negócio.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO IRPF: Imposto de Renda das Pessoas Físicas.

EXERCÍCIO (DRE): é a demonstração RECEITA: sinônimo de faturamento. Às
contábil que se destina a evidenciar a vezes, usado também com o significado
formação de resultado líquido do exercício, de vendas.
por meio do confronto das receitas, custos RFB: sigla da Secretaria da Receita Federal
e despesas apurados segundo o regime de do Brasil. Instituída pela Lei 11.457/2007.
competência. Incumbe-lhe planejar, executar, acompanhar
Glossário 197
e avaliar as atividades relativas à tributação, específicos e divisíveis, prestados ao

fiscalização, arrecadação, cobrança e contribuinte ou postos à sua disposição.
recolhimento dos tributos federais. VALOR JUSTO: representa o valor pelo qual
SRF: Secretaria da Receita Federal, órgão um bem pode ser livremente negociado,
do Ministério da Fazenda encarregado da ou uma dívida liquidada ou transferida a
administração e arrecadação de tributos outra pessoa, conhecedoras do negócio
federais. Foi unificada com a Secretaria e independentes entre si, observando
da Receita Previdenciária, pela Lei a ausência de fatores que obrigam a
11.457/2007, passando a chamar-se RFB − liquidação da transação ou que determine
Secretaria da Receita Federal do Brasil. uma transação compulsória.
TAXA: espécie de tributo que os indivíduos VALOR RESIDUAL GARANTIDO: define-
pagam ao Estado, em razão do exercício se como a parte do valor residual que seja
do Poder de Polícia ou pela utilização, dada de garantida por ele ou por parte a ele
efetiva ou potencial, de serviços públicos correspondente.
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R 20
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Anotações
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Fábio Rogério Proença

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Diretor editorial e de conteúdo: Roger Trimer

Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)

Proença, Fábio Rogério

1. Comercio. 2. Financeiro. I Título.

Unidade 1 — Introdução à contabilidade comercial......1

Unidade 2 — Plano de contas e

2.6 Livro-razão ...........................................................................................71

Unidade 3 — Operações com mercadorias..................77

Unidade 4 — Estoque, CMV e folha

Unidade 5 — Registro dos contábeis .........................167

1.4 Descontos financeiros .........................................................................176

O crescimento e a convergência do potencial das tecnologias da informação

Somados à experiência dos professores e coordenadores pedagógicos da Unopar,

Seção 1: Noções de comércio e introdução à

Seção 1: Escrituração contábil

Seção 1 Noções de comércio e instituições

1.1 Atividade comercial

Introdução à contabilidade comercial 3

1.1.1 Comércio e instituições comerciais

1.1.1.1 Origens históricas do comércio

Introdução à contabilidade comercial 5

1.2 Tipos de sociedade empresária

1.2.1 Constituições de empresas

Para saber mais

1.3 Contabilidade comercial

Introdução à contabilidade comercial 7

1.3.1 Contabilidade como profissão

1.3.2 Funções e conceitos da contabilidade comercial

1.3.3 Campo de aplicação da contabilidade

A principal finalidade da contabilidade é assegurar o total controle do patrimônio

1.3.4 Usuários da contabilidade

1.4 Princípios, convenções e normas de

1.4.1 Princípios contábeis

Introdução à contabilidade comercial 9

LIDADE, 2010) dispõem sobre os princípios da contabilidade, onde as normas pro-

Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a

ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar

Esse princípio objetiva evitar a omissão de lançamentos relativos a mutações

Introdução à contabilidade comercial 11

Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo

O Princípio da Competência está na Resolução do CFC n. 750/93 atualizada pela

1.4.2 Convenções contábeis

1.4.3 Normas brasileiras de contabilidade

Introdução à contabilidade comercial 13

As Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais se estruturam

de Auditoria Governamental – NBC TAG – são as Normas Bra-

As normas de que trata o inciso I do caput são segregadas em:

Introdução à contabilidade comercial 15

Art. 10º. As Normas Brasileiras de Contabilidade, tanto as Profissio-

1.4.4 Comitê de pronunciamentos contábeis

A seguir, apresentamos os CPC emitidos e suas correlações aos outros órgãos de

Quadro 1.1 Demonstrativo CPC

CPC Redução ao Valor

Efeitos das Mu-

CPC Divulgação sobre

CPC Demonstração do 1.138/08 4.796/08

Introdução à contabilidade comercial 17

CPC Informações por 1.176/09

Apresentação das 595/09 1.185/09 alt.

Ativo não Cir-