Formação do Patrimônio

1. Introdução
O objetivo deste tópico é mostrar a você, de forma bem simplificada, a formação do patrimônio e o efeito que os fatos
contábeis provocam, indicando a origem e aplicação dos recursos. Por meio de um exemplo simples o patrimônio será
demonstrado e haverá a compreensão genérica do débito e do crédito.

Se você já tem conhecimentos mínimos, vá direto ao tópico resultado, pois essa aprte serve especialmente para prática
e familiarização.

Porem atenção: pode-se dizer que a Contabilidade é uma matéria que se aprende “com os dedos”, ou seja, escre-
vendo. Se há dúvidas em relação a isso, faça os lançamentos. É necessário, portanto, você faça todos os lançamentos
e depois confira para que possa verificar se acertou ou errou, nesse momento, é mais importante fazer que acertar.

Voltando a matéria, toda aplicação de recursos deve ter uma origem. Assim, todos os bens e direitos (aplicações)
constantes em um patrimônio devem apresentar uma fonte que, direta ou indiretamente, serão o Passivo Exigível e
ou o Patrimônio Líquido, motivo pelo qual os dois lados do balanço sempre serão iguais.
Para que se possa manter o controle das origens e aplicações de recursos, o mecanismo desenvolvido pela Conta-
bilidade para permitir o cumprimento de suas funções é denominado como Método das Partidas Dobradas.
Segundo esse método, não existirá a aplicação de recursos sem que haja uma fonte que o justifique (origem). Como
decorrência da aplicação desse método, as somas das origens de recursos serão sempre iguais às somas das aplicações
de recursos, em qualquer situação.
2. Método das partidas dobradas
Segundo Ricardo J. Ferreira (2010), método de escrituração consiste num critério por meio do qual são registrados,
em livros próprios, os fatos contábeis, ou seja, é realizada a escrituração1.
O critério utilizado pela Contabilidade é denominado Método das Partidas Dobradas. A denominação “Partidas
Dobradas” se deve ao fato de as alterações patrimoniais sempre terem o seu valor registrado tanto a DÉBITO – APLI-
CAÇÃO do recurso – quanto a CRÉDITO – ORIGEM do recurso. Ou seja, para cada aplicação deverá haver uma fonte
correspondente.
Apesar de existirem outros métodos, como o das partidas simples e o das partidas mistas, o das Partidas Dobradas
é o universalmente utilizado.
Fique ligado:
O Método das Partidas Dobradas não se refere a igualde na quantidade de lançamentos, refere-se, em realidade à
igualdade nos valores das aplicações e das origens de recursos. Por esse motivo, um fato contábil poderá provocar um
lançamento na aplicação (a débito) e mais de um lançamento na origem (acredito), ou vice e versa. Para que se cumpra
o método, basta que a soma de valores lançados a débito (aplicação) seja igual à somas dos valores lançados a crédito
(origem).
3. Exemplo prático
Para facilitar o entendimento é necessário um breve exemplo de como surge o patrimônio de uma pessoa e como
ele se desenvolve.
Acompanhemos um exemplo prático a formação patrimonial de uma empresa

1
FERREIRA, Ricardo J. Contabilidade Básica. 8ª Ed. Rio de Janeiro: Editora Ferreira, 2010.
 ATIVO

Caixa 15.000

Bancos Conta Movimento 5.000

Duplicatas a receber 2.000

Estoque de Mercadorias 3.500

Móveis e utensílios 15.000

Imóveis 150.000

Total 190.500

Na situação apresentada, o Ativo – bens e direitos – equivale hoje a 190.500, sendo:

Caixa 15.000
Bancos Conta Movimento 5.000
Duplicatas a receber 2.000
Estoque de Mercadorias 3.500
Móveis e utensílios 15.000
Imóveis 150.000
Dessa forma, sabemos então onde estão aplicados os recursos da organização, diante disto, surge o questiona-
mento:
Como essa empresa conseguiu esses recursos para possuir tais bens e obter tais direitos?
Para que se possa entender a origem desses recursos, o qual é essencial para o entendimento da matéria, vejamos
o exemplo prático a seguir:
Duas pessoas resolveram abrir uma empresa. Cada sócio será proprietário de 50%, e, em função das possibilidades
financeira de cada um, eles decidiram investir inicialmente R$ 50.000 na constituição da empresa, cabendo então a
cada um a responsabilidade por entregar R$ 25.000. Esse valor deverá ser entregue à empresa formando aquilo que
se denomina Capital Social.
3.1. Capital Social
Mas o que vem a ser Capital Social?
Capital Social representa o capital inicial que servirá, há depender da situação, para dar inicio na constituição de
uma entidade ou, pelo menos, auxiliar na sua formação ou ainda promover sua expansão. É a parcela do Patrimônio
Líquido que representa o valor investido pelos proprietários, e por isso, não poderá ser alterado sem alteração do
estatuto social que, por sua vez, só mudará, se os proprietários assim o decidirem. Tal decisão pode ocorrer, por
exemplo, em assembleia de acionistas por proposta dos administradores. Importante citar que o Capital Social poderá
ser formado também por valores obtidos pela própria empresa – lucro – e que, por decisão dos proprietários ou acio-
nistas, são incorporados no capital social originalmente formado.
Diante da situação, os dois elaboraram então um contrato social – instrumento que regerá as atividades da em-
presa, contendo as responsabilidades, bem como, os direitos e deveres de seus sócios e de terceiros, com referência
também aos dados cadastrais da empresa e das pessoas que compõem a sociedade, e ainda, as atividades que serão
desenvolvidas pela mesma.
 3.2. Subscrição do Capital Social
Nesse contrato consta ainda o valor do Capital Social da empresa e quanto cabe a cada proprietário entregar, ou
seja, integralizar. O ato de assinar esse contrato, concordando com os valores ali dispostos, denomina-se subscrição
do capital social, ato pelo qual os candidatos a proprietários firmam compromisso de entregar a quantia subscrita em
contrato para empresa, ou seja, é o ato que formaliza a intenção deles em se tornarem os detentores dos instrumentos
patrimoniais, um valor mobiliário como ações, por exemplo.
Ter estes instrumentos patrimoniais os tornarão proprietários da empresa como participantes de parcela do seu
capital social proporcionalmente ao montante que cabe a cada um em relação ao valor total.
No caso em questão, cada proprietário se comprometeu em entregar 25.000 do montante total, 50.000, o que os
torna proprietários de 50% cada um.
A conta contábil que controlará esse elemento patrimonial é denominada Capital Social, ou Capital Social Subscrito.
3.3. Integralização do Capital Social

Integralizar capital é o ato pelo qual os proprietários entregam os valores à empresa, conforme subscrito no Contrato
Social. A integralização poderá ocorrer em dinheiro, forma mais comum ou em outro elemento patrimonial que possa
gerar benefícios econômicos para a entidade, como bens, móveis ou imóveis, onde, segundo o art. 8º da lei 6404/76
lei das sociedades por ações, a avaliação dos bens será feita por 3 (três) peritos ou por empresa especializada, nome-
ados em assembleia-geral dos subscritores, convocada pela imprensa e presidida por um dos fundadores, instalando-
se em primeira convocação com a presença de subscritores que representem metade, pelo menos, do capital social,
e em segunda convocação com qualquer número.

A conta contábil Capital Social a Integralizar pertence ao Patrimônio Líquido e tem por função registrar os valores
ainda não integralizados do Capital, ou seja, o que falta ser entregue pelo proprietário. Tem natureza devedora sendo
classificada como retificadora. Quando conjugada com a conta Capital Social, por dedução, é possível saber o valor do
Capital Social integralizado.

Por exemplo:

Empresa criada por duas pessoas com Capital Social no valor de 100 com cada sócio se comprometendo a entregar
50.

3.4. Capital Social Autorizado

É uma conta de controle, ela tem a função de manter registrado um valor que poderá chegar o Capital Social da Em-
presa segundo as razões apresentadas pelos administradores aos sócios ou acionistas. Tal valor deve ser previamente
autorizado pela assembleia dos acionistas.

Após aprovado o valor do capital autorizado, para que haja essas alterações, basta que as razões expostas pelos ad-
ministradores ocorram, não necessitando recorrer à assembleia que já os autorizou antecipadamente.

3.5. Constituição patrimonial na prática

Para formação do Capital Social da empresa no valor total de 50.000, com um dos sócios se comprometeu a entre-
gar R$ 25.000 em dinheiro e o outro um automóvel no valor de R$ 15.000 e R$ 10.000 também em dinheiro.
Como fica então a configuração patrimonial da empresa nesse primeiro dia de vida?
 Fato 01: Subscrição do capital social no valor de 50.000.
Obs.: As contas que sofrem alterações foram grifadas.
ATIVO PASSIVO
 Capital Social Subscrito 50.000

Capital Social a Integralizar (50.000)

Total 0 Total 0

Origem de recursos: Capital Social subscrito

Aplicação de recursos: Capital Social a Integralizar
 Fato 02: Integralização do Capital Social por parte de um dos sócios depositante 25.000 na conta da empresa.
ATIVO PASSIVO

Bancos Conta Movimento 25.000 Capital Social Subscrito 50.000

(25.000)
Capital Social a Integralizar

Total 25.000 Total 25.000

Origem de recursos: Capital Social a Integralizar

Aplicação de recursos: Bancos conta Movimento
 Fato 03: Integralização do Capital Social por parte de um dos sócios entregando um automóvel no valor de
15.000 e 10.000 em espécie.
ATIVO PASSIVO

Caixa 10.000 Capital Social Subscrito 50.000

(0.000)
Bancos Conta Movimento 25.000 Capital Social a Integralizar

Veículos 15.000

Total 50.000 Total 50.000

Origem de recursos: Capital Social a Integralizar

Aplicação de recursos: Caixa e Veículos
 Fato 04: Aquisição de imóvel por R$ 100.000, 20% a vista e 80% a prazo.
ATIVO PASSIVO

Caixa 10.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Bancos Conta Movimento 5.000

Ori-
gem Veículos 15.000 Capital Social Subscrito 50.000 de
recur-
sos: Imóveis 100.000
Finan-
Total 130.000 Total 130.000
ciamentos a Pagar e Bancos conta Movimento
Aplicação de recursos: Imóveis
 Fato 05: Móveis e utensílios a prazo no valor de 15.000.
ATIVO PASSIVO

Caixa 10.000

Bancos Conta Movimento 5.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Móveis e utensílios 15.000 Duplicatas a Pagar 15.000

Veículos 15.000

Imóveis 100.000 Capital Social Subscrito 50.000

Total 145.000 Total 145.000

Origem de recursos: Duplicatas a Pagar.

Aplicação de recursos: Móveis e utensílios
 Fato 06: Aquisição de mercadorias por 10.000, 50% a vista, pagando em espécie, e 50% a prazo.
ATIVO PASSIVO

Caixa 5.000

Bancos Conta Movimento 5.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Estoque de Mercadorias 10.000 Duplicatas a Pagar 20.000

Móveis e Utensílios 15.000

Veículos 15.000
Capital Social Subscrito 50.000
Imóveis 100.000

Total 150.000 Total 150.000

Origem de recursos: Caixa e Duplicatas a Pagar.

Aplicação de recursos: Estoques de Mercadorias
 Fato 07: Venda de mercadorias a vista por 10.000 com 100% de lucro.

ATIVO PASSIVO

Caixa 15.000 Financiamentos a Pagar

Bancos Conta Movimento 5.000 Duplicatas a Pagar 80.000

 Estoque de Mercadorias 5.000 20.000

Móveis e utensílios 15.000

Veículos 15.000
Capital Social Subscrito 50.000
Imóveis 100.000

Total 155.000 Total 150.000

Origem de recursos: venda da mercadoria

Origem de recursos: Estoque.
Aplicação de recursos: Caixa
Aplicação de recursos: Custo da Mercadoria Vendida
 Fato 08: Venda de mercadorias a prazo por 2.000 com saída de estoque de 1.500.
ATIVO PASSIVO

Caixa 15.000

Bancos Conta Movimento 5.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Duplicatas a receber 2.000 Duplicatas a Pagar 20.000

Estoque de Mercadorias 3.500

Móveis e utensílios 15.000

Veículos 15.000 Capital Social Subscrito 50.000

Imóveis 100.000

Total 155.500 Total 150.000

Origem de recursos: venda da mercadoria

Origem de recursos: Estoque.
Aplicação de recursos: Duplicatas a Receber
Aplicação de recursos: Custo da Mercadoria Vendida
 Fato 09: Imóvel recebido em doação no valor de 50.000.
 ATIVO PASSIVO

Caixa 15.000

Bancos Conta Movimento 5.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Duplicatas a receber 2.000 Duplicatas a Pagar 20.000

Estoque de Mercadorias 3.500

Móveis e utensílios 15.000

Veículos 15.000 Capital Social Subscrito 50.000

Imóveis 150.000

Total 205.500 Total 150.000

Origem de recursos: Doação.

Aplicação de recursos: Imóveis
 Fato 10: Furto do automóvel.
ATIVO PASSIVO

Caixa 15.000

Bancos Conta Movimento 5.000 Financiamentos a Pagar 80.000

Duplicatas a receber 2.000 Duplicatas a Pagar 20.000

Estoque de Mercadorias 3.500

Móveis e utensílios 15.000

Veículos 0 Capital Social Subscrito 50.000

Imóveis 150.000

Total 190.500 Total 150.000

Origem de recursos: Veículos

Aplicação: Furto
Sendo assim, conseguimos verificar nesse exemplo que houve várias alterações nos elementos patrimoniais, e, no
fim, o total de ativos e de passivos apresenta uma diferença de R$ 40.500.
Mas você pode estar se perguntando: não vimos anteriormente que esses totais sempre serão iguais? O que houve
então? Você consegue imaginar?
Para que possamos compreender o que ocorreu, precisamos agora entender e apurar o resultado da empresa, o
qual é o meio necessário para e balancear os dois lados do patrimônio (ativo e passivo).
 Portanto, é necessário entender o que vem a ser o resultado, bem como, o que é receita e despesa que vermos no
próximo capítulo.

Resultado, Receita e Despesa

1. Introdução

Agora serão vistas as definições de receita, despesa e resultado. Tais conceitos permitirão entender a manutenção do
equilíbrio no balanço patrimonial mesmo diante de vários fatos contábeis que venham a impactar o patrimônio das
mais diversas formas.

Resultado, receita e despesa estão intimamente ligados ao Patrimônio Líquido, alterando-o. Por este motivo, é impor-
tante relembrar a equação patrimonial e que o Patrimônio Líquido é o resultado entre a subtração do total de ativo e
do Passivo Exigível:

Por intermédio da sua equação fundamental pode-se assim definir o Patrimônio: Ativo = Passivo2 + Patrimônio Líquido
(A = P + PL), ou seja, PL = A - P.

Como o Patrimônio Líquido é o resultado da subtração entre Ativo e Passivo Exigível, a sua alteração depende basica-
mente da alteração desses elementos patrimoniais assim se processando:

(1) Aumenta o PL: aumentos de Ativo e reduções do Passivo Exigível;

(2) Reduções do PL: reduções de ativo e aumentos de Passivo Exigível

Porém, para que tais alterações se processem não deve haver compensações que anulem as alterações no Ativo ou
Passivo Exigível, por exemplo:

(1) Um aumento no Ativo é anulado por uma redução de mesmo valor no próprio Ativo ou aumento de mesmo valor
Passivo Exigível, assim como uma Redução no Passivo Exigível é anulada por um aumento no Próprio Passivo Exigível
ou Redução no Ativo;

(2) Uma redução no Ativo é anulada por um aumento de mesmo valor no próprio Ativo ou redução de mesmo valor
Passivo Exigível, assim como Um aumento no Passivo Exigível é anulado por uma redução de mesmo valor no Próprio
Passivo Exigível ou aumento no Ativo;

2. Receita

O primeiro conceito a ser visto é o de Receitas.

2
Não há padronização para a denominação das obrigações, hora chamada de Passivo, que confunde com o Passivo
Total, hora chamada de Passivo Exigível.
Segundo o CPC, “receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da entrada
de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, e
que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais”3.

Traduzindo, receitas são aumentos no Patrimônio Líquido, ou seja, são variações positivas da parcela da empresa sobre
o Ativo, desde que esse aumento não tenha como origem o proprietário. Isso quer dizer que fatos ocorrerão e farão
com que a empresa fique mais rica, pois ela terá uma maior parcela dos bens e direitos que estão em seu Ativo.

Duas situações podem gerar receita, desde que resultem em aumentos do patrimônio líquido:

(1) Aumento de Ativo: vários tipos de ativos podem ser recebidos ou aumentados por meio da receita.

Exemplos: caixa (valores recebidos a vista), contas a receber (direitos), bens e serviços recebidos em troca de bens e
serviços fornecidos.

(2) Redução do Passivo Exigível: a receita também pode resultar da redução de passivos.

Exemplo: a entidade pode fornecer mercadorias e serviços ao credor por empréstimo em liquidação da obrigação de
pagar o empréstimo.

Assim, a receita ocorre em função de fatos que aumentam a Situação Líquida em função de:

(1) Entrada de recursos:

Quando ocorre a entrada de recursos financeiros ocorrerá, por consequência, um aumento no Caixa ou na conta Ban-
cária (bancos conta movimento), provocando o aumento do Ativo.

Exemplo: venda de mercadorias ou prestação de serviços a vista, em dinheiro.

(2) Aumento de ativos:

Quando ocorrerem aumentos de bens e direitos sem que seja gerada nenhuma obrigação ou redução do próprio Ativo.
Esse aumento terá um reflexo positivo na Situação Líquida, afinal, a empresa terá um Ativo maior sem obrigações
surgidas em função dele.

Exemplos: aumento de direitos como duplicatas a receber em função de novas vendas, recebimento de bens e serviços
em troca de serviços prestados ou mercadorias entregues, um imóvel recebido em doação, o nascimento de um be-
zerro em uma propriedade agrícola.

(3) Diminuição de Passivos:

Quando uma empresa tem suas obrigações reduzidas sem que para isso o seu Ativo tenha sido reduzido também, ela
terá então que entregar menos recursos para seus credores, sobrando mais para ela. Isso fará com que a empresa
aumente a sua parcela sobre o Ativo.

Exemplos: perdão de uma dívida, prestação de serviços ou entrega de mercadorias em troca da redução ou quitação
de uma dívida.

3
Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação - de Relatório Contábil-Financeiro (CPC 00) - Correlação às
Normas Internacionais de Contabilidade – The Conceptual Framework for Financial Reporting (IASB – BV 2011 Blue
Book).
 2.1. Receita em sentido Estrito (propriamente ditas)
As receitas podem ser entendidas segundo um conceito amplo ou conceito estrito. Em sentido estrito, ou propria-
mente ditas, receitas são somente as os aumentos na Situação Líquida que surgem no curso das atividades usuais da
entidade, ou seja, são os aumentos nos benefícios econômicos provocados por fatos contábeis que provocam au-
mento do Patrimônio Líquido e que estejam relacionados com as atividades do dia-a-dia.

Essas receitas são ampliações patrimoniais advindas das atividades para as quais a empresa foi criada para desenvol-
ver. São mais comuns, normalmente provocadas pela entrada de recursos, como dinheiro em caixa ou no banco, ou
registro de direitos, como duplicatas a receber. Normalmente essas receitas ocorrerão com a venda de mercadorias e
produtos, prestação de serviços, receita financeiras relacionadas, aluguéis, dentre outras. A receita surge no curso das
atividades usuais da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, divi-
dendos, royalties, aluguéis.

Exemplo:

 Supermercado: venda de mercadorias;

 Indústria: venda dos produtos produzidos;
 Banco: juros recebidos em razão de empréstimos concedidos, recursos recebidos pela venda de produtos
como seguros, previdência privada, títulos de capitalização etc.
 Restaurante: venda de refeições.

As recitas propriamente ditas são, em regra, repostadas brutas, com as despesas atreladas reportadas “separada-
mente”, como se fossem fatos contábeis distintos. Por exemplo:

Uma concessionária adquire um automóvel da fábrica para revenda no valor de 20.000 e o vende a vista a um
cliente pelo valor de 30.000 que realiza um depósito bancário.

Primeiramente registra-se a receita pelo valor de 30.000 (Receita de Vendas) pelo aumento do ativo com a entrada
do recurso na conta bancária.

“Após”, registra-se a despesa por 20.000 (CMV – Custo da Mercadoria Vendida) com a redução do ativo pela en-
trega do automóvel que faz reduzir o estoque.

Assim, na Demonstração de Resultado do Exercício4 aparecerão a receita no valor de 30.000 (receita de vendas) e a
despesa no valor de 20.000 (CMV – Custo da Mercadoria Vendida). Se o resultado fosse reportado líquido (receita de
10.000), perder-se-ia uma informação gerencial importante relacionada ao quanto a empresa está “gastando” com a
mercadoria que está sendo vendida, já que é essa a atividade fim da empresa e controle de custos, nesse caso, é
fundamental.

2.2. Receita em sentido Amplo

Segundo o CPC 00, a definição de receita abrange tanto receitas propriamente ditas quanto ganhos.

Em um sentido amplo, receitas são quaisquer aumentos no Patrimônio Líquido, desde que não seja aumento do Pa-
trimônio Líquido por meio de recursos advindo do proprietário. Esse conceito amplo inclui tanto as receitas em sentido
estrito vistas acima, também chamadas de propriamente ditas, quanto os aumentos no Patrimônio Líquido causados
por fatos de natureza eventual (ganhos):

Segundo novamente o CPC00, ganhos representam outros itens que se enquadram na definição de receita e podem
ou não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando aumentos nos benefícios econômicos e, como

4
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é uma demonstração contábil que se destina a evidenciar a formação do
resultado líquido em um exercício, por intermédio do confronto das receitas e despesas.
tais, não diferem, em natureza, das receitas. Consequentemente, não são considerados como elemento separado
nesta Estrutura Conceitual.

Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos não circulantes, como a venda de uma má-
quina utilizada na produção de uma indústria. Veja que a indústria existe para vender produtos, essa é a atividade fim.
Porém, por ocasião da troca de uma máquina antiga por uma nova, uma indústria pode vender a antiga e obter ganhos
com isso. Esses ganhos também são considerados receita, pois fazem aumentar a Situação Líquida.

A definição de receita também inclui ganhos não realizados, ou seja, aquele que ainda se concretizarão. Por exemplo,
os que resultam da reavaliação de títulos e valores mobiliários negociáveis e os que resultam de aumentos no valor
contábil de ativos de longo prazo. Imagine um titulo quem tenha sido registrado no Ativo por 100 e depois sofre uma
valorização de 10%. Agora o título, em tese, vale 110, mas só se poderá obter esse ganho quando ele for liquidado de
alguma forma (vendido, trocado por outro elemento patrimonial, dado em pagamento de um passivo etc.). Até que
isso aconteça, esse ganho permanece “virtual”.

Esses ganhos são reconhecidos na Demonstração do Resultado5, eles são usualmente apresentados separadamente,
porque sua divulgação é útil para fins de tomada de decisões econômicas, afinal, não se pode confundir uma receita
que já foi concretizada com uma receita que ainda se concretizará.

Os ganhos são, em regra, reportados líquidos das respectivas despesas, por exemplo: uma indústria tem uma máquina
com valor contábil de 20.000, que não está sendo utilizada. Vendida a máquina por 30.000, a despeito dos registros
relativos à baixa do bem no Ativo, registra-se somente o ganho líquido como receita (Ganho de Capital) no valor de
10.000 (30.000 – 20.000), pois a redução do ativo em razão da entrega da máquina não é reportada como despesa.

Assim, na Demonstração de Resultado do Exercício, aparecerá somente a receita no valor de 10.000 (Ganho de Capi-
tal).

Dois conceitos importantes relacionados à receita:

(1) Superveniência (surgimento) Ativa (que aumenta a Situação Líquida) ou Superveniência do Ativo (surgimento de
um ativo):

É um tipo de receita que ocorre com o surgimento (dá a ideia de ser algo incomum, as vezes, inesperado) ou aumento
de um Ativo sem o desaparecimento de outro Ativo ou um surgimento ou aumento de um Passivo proporcional e
relacionado.

Exemplo: recebimento de um imóvel em doação, nascimento de um bezerro, recebimento de subvenção governa-

mental6 sem ônus, ou seja, sem obrigações que determinem a saída de recursos que geraria benefícios econômicos
futuros.

Observação: sendo com ônus a subvenção, inicialmente a companhia registra um Passivo referente à obrigação que
deve ser cumprida e, à medida que as condições forem sendo cumpridas, apropria-se o valor à receita de forma pro-
porcional segundo o regime de competência.

(2) Insubsistência (desaparecimento) Ativa (que aumenta a SL) ou Insubsistência do Passivo (desaparecimento de
um Passivo):

5
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é uma demonstração contábil que se destina a evidenciar a formação do
resultado líquido em um exercício, por intermédio do confronto das receitas e despesas.

6
Subvenção é um auxílio pecuniário, em geral concedido pelo poder público. É uma modalidade de transferência de recursos
financeiros públicos, para instituições privadas e públicas, com o objetivo de cobrir despesas de seus custeios.
É um tipo de receita que ocorre com o desaparecimento (dá a ideia de ser algo incomum, as vezes, inesperado) de um
Passivo sem o desaparecimento proporcional e relacionado de um Ativo.

Exemplo: perdão de uma dívida

Qual o tratamento dado a uma receita recebida antecipadamente, ou seja, antes da prestação do serviço ou da entrega
do bem?

Vários são os motivos que podem levar um cliente a antecipar valores para a empresa, um desconto ou mesmo a
importância da empresa como fornecedor, mas que encontra-se em dificuldade. O motivo não é de interesse da Con-
tabilidade, é uma decisão gerencial, porém, os efeitos patrimoniais dessa antecipação devem ser devidamente regis-
trados.

Quem recebe valores de um cliente sabe que o mesmo, no futuro, exigirá que a empresa lhe entregue bens ou lhe
preste os serviços contratados. Esses bens ou serviços tem valor econômico. Todo valor que deve ser entregue pela
empresa a alguém no futuro é classificado como uma obrigação. Assim, receitas antecipadas são obrigações e por isso
devem figurar no Passivo Exigível.

Entregue o bem ou prestado o serviço referente ao adiantamento a receita finalmente é considerada realizada e o
aumento do Patrimônio Líquido considerado.

Por esse motivo é importante entender dois conceitos:

(1) Receita Recebida: valor recebido em espécie que pode ou não fazer variar o Patrimônio líquido. Se tal valor
se referir a uma receita antecipada, de exercícios futuros, ela representará uma obrigação porque ainda não foi ganha,
ou seja, não provocou a variação positiva no Patrimônio Líquido.

(2) Receita Ganha: variação positiva do Patrimônio Líquido, ou seja, ou houve aumento do Ativo ou redução do
Passivo Exigível sem que tenha havido uma compensação reduzindo o Ativo ou aumentando o Passivo Exigível, de
forma simultânea, proporcional e relacionada.

Assim, é possível que haja uma receita ganha mas não recebida, recebida mas não ganha ou ganha e recebida.

Dica importante!

Se a empresa teve alguma despesa em decorrência do esforço para poder obter receita, a despesa será considerada
incorrida no momento em que a receita é considerada realizada, ou seja, receitas e despesas, quando correlatas,
são consideradas simultaneamente.

Voltando ao exemplo dado, fica fácil identificar parte do que faltou para que o balanço ficasse equilibrado, o reconhe-
cimento das receitas.

(1) Os 10.000 que foram ganhos no primeiro dia de funcionamento da empresa foram Receita de Venda de Merca-
doria e assim fizeram aumentar o Patrimônio Líquido em 10.000.
Com a entrada de recursos no Caixa, o patrimônio ficou assim:

Depois da Receita de Vendas:

Imaginemos que não tivesse havido a baixa no estoque, que a empresa tivesse funcionado somente esse primeiro dia,
e, após esse primeiro dia, ela fosse extinta.

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 160.000;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todas as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);

• O restante seria entregue aos proprietários, 60.000 (160.000=100.000+SL, ou seja, SL = 160.000-100.000).

Você deve estar se perguntando, mas não há a necessidade de se considerar os estoques?

Sim, é claro!

Porém, por haver necessidade de se obter uma informação contábil mais completa, quando ocorre a venda de um
bem objeto de negócio da empresa, como uma mercadoria ou produto, ou ainda a prestação de um serviço, a entrada
de recursos, o registro de direitos ou a baixa de uma obrigação relacionados, que fazem aumentar o Patrimônio Lí-
quido, são tratados separadamente dos custos com ela incorridos, como se fossem fatos distintos, apesar de não o
serem.

O reconhecimento da receita é o momento feliz da venda . Abaixo, veremos o momento triste , a despesa.

(2) Os 2.000 que foram ganhos com a venda a prazo foram Receita de Venda de Mercadoria e assim fizeram aumen-
tar o Patrimônio Líquido em 2.000.

Importante entender que, mesmo não entrando dinheiro em caixa, deve-se registrar o direito a receber do cliente, o
que fará aumentar da mesma forma o Ativo.

Antes da Receita de Vendas:

Com o registro do direito a receber, o patrimônio ficou assim:

Depois da Receita de Vendas:

Mais uma vez, imaginemos que não tivesse havido a baixa no estoque e que, após essa venda, a empresa fosse extinta.

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 162.000;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todos as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);

• O restante seria entregue aos proprietários, 62.000.

Da mesma forma que na receita anterior, a parcela da empresa sobre seus bens e direitos aumentou em mais 2.000,
em função da receita em sentido estrito, propriamente dita.

(3) A entrada do imóvel recebido em doação fez aumentar o Patrimônio Líquido em 50.000.

Importante entender que, mesmo não entrando dinheiro em caixa, a entrada do imóvel fez aumentar o Ativo.

Antes da Receita de Doação:

Com o registro do imóvel recebido em doação, o patrimônio ficou assim:

Depois da Receita de Doação:

Com a doação não houve nenhum tipo de contraprestação. Assim, se a empresas fosse extinta:

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 212.000;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todas as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);

• O restante seria entregue aos proprietários, 102.000.

Da mesma forma que na receita anterior, a parcela da empresa sobre os bens e direitos aumentou em mais 50.000,
em função da receita denominada pelo CPC de ganho, uma superveniência ativa.

Mas os proprietários só investiram 50.000, como ficaram com 102.000?

Qual foi o motivo que levou os dois amigos a abrirem a empresa?

Apropriarem-se dos resultados positivos da empresa, afinal, a ela desenvolve suas atividades para com seus lucros
tornar os proprietários mais ricos. A empresa é “escrava” e existe para, com seus resultados positivos, enriquecer seus
sócios. Os 62.000 que aumentaram o ativo com a entrada de recursos ficarão com os proprietários, pois são fruto da
atividade da empresa, ganhos no curso normal das atividades usuais e do ganho denominado doação.

A Receita é o aumento da SL, que ocorre como o reflexo de aumento no Ativo ou redução do Passivo Exigível. A SL tem
natureza credora, assim a receita tem natureza credora.

2.3. Reconhecimento da receita

Reconhecer a receita é determinar o momento em que ela é considerada como realizada, o período a que pertence.
Segundo o regime de competência, que será explorado em momento oportuno, a receita é considerada realizada no
momento em que ocorre a variação positiva no Patrimônio Líquido, independente de recebimento, desde que seja
possível mensurá-la com confiabilidade.

Entre outros requisitos, o reconhecimento de uma receita de venda, por exemplo, implica a transferência ao compra-
dor dos riscos e benefícios mais significativos pertinentes à propriedade dos bens.

Exemplos: na comercialização, a receita ocorre com a entrega do bem vendido ao cliente. Já na prestação de serviço,
a receita só ocorrerá, em regra, quando ocorrer a prestação de serviço. Isso porque é nesse momento que se aperfei-
çoa o negócio jurídico, ou o cliente paga a vista ou assume o compromisso firme de pagar, gerando o direito.

E o recebimento do valor referente à venda ou à prestação de serviço?

Ocorrendo ou não, a receita será considerada.

Pense: se for a vista o Ativo aumenta em razão do aumento de caixa, se a prazo o Ativo também aumenta em razão
do registro do direito de receber (Duplicatas a Receber), se a mercadoria for entregue ou o serviço prestado para que
seja liquidada uma dívida com o próprio cliente, ocorrerá a redução do Passivo Exigível. Em qualquer das três situações
o aumento na Situação Líquida ocorrerá da mesma forma7.

3. Despesa

O próximo conceito a ser visto é o de Despesa.

Segundo CPC00, “despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da
saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio lí-
quido, e que não estejam relacionados com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais8.

Traduzindo, despesas são variações negativas no Patrimônio Líquido, ou seja, são reduções do PL, reduções da parcela
da empresa sobre o Ativo, desde que essa redução não tenha como origem o proprietário. Isso quer dizer que fatos
ocorrerão e farão com que a empresa fique mais pobre, pois ela terá menos direitos sobre os bens que estão em seu
Ativo.

Duas situações podem gerar despesas, desde que resultem em reduções do Patrimônio Líquido e não advenham dos
proprietários:

(1) Redução do Ativo: vários tipos de ativos podem ser entregues ou reduzidos por meio da despesa.

Exemplos:

 Caixa (valores pagos a vista): quando, por exemplo, se paga uma conta de luz a vista.
 Contas a receber (direitos em troca da prestação de serviços): imagine um pintor que deve para uma loja de
tintas. Essa dívida é um direito da loja e, consequentemente, está registrada no Ativo. A loja contrata o mesmo
pintor para um serviço de pintura. A despesa desse serviço pode ser liquidada com essa dívida, ou seja, o
pintor deixa de receber em troca do serviço. Veja que agora o Ativo da empresa foi reduzido, já que o direito
contra o pintor vai ser excluído.
 Bens e serviços entregues em troca e serviços fornecidos: da mesma forma, pode-se pagar uma despesa
entregando bens e serviços. Imagine que o mesmo pitor preste um novo serviço para a empresa e receba seu
pagamento em tintas. Dessa vez, é o estoque que será reduzido em troca do serviço prestado, reduzindo o
Ativo.

(2) Aumento do Passivo Exigível: a despesa também pode resultar de aumento de passivos.

7
Segundo o CPC 00, a receita deve ser reconhecida na demonstração do resultado quando resultar em aumento nos benefí-
cios econômicos futuros relacionado com aumento de ativo ou com diminuição de passivo, e puder ser mensurado com
confiabilidade. Isso significa, na prática, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento do
aumento nos ativos ou da diminuição nos passivos (por exemplo, o aumento líquido nos ativos originado da venda de bens e
serviços ou o decréscimo do passivo originado do perdão de dívida a ser paga).

Os procedimentos normalmente adotados, na prática, para reconhecimento da receita, como, por exemplo, a exigência de
que a receita tenha sido ganha, são aplicações dos critérios de reconhecimento definidos nesta Estrutura Conceitual. Tais
procedimentos são geralmente direcionados para restringir o reconhecimento como receita àqueles itens que possam ser
mensurados com confiabilidade e tenham suficiente grau de certeza.

8
Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação - de Relatório Contábil-Financeiro (CPC 00) - Correlação às
Normas Internacionais de Contabilidade – The Conceptual Framework for Financial Reporting (IASB – BV 2011 Blue
Book).
Exemplos: prestação de serviços para pagamento futuro, registro de despesas vencidas para pagamento futuro (água,
luz, telefone etc.). O mesmo pintor presta um novo serviço à empresa e aceita receber o valor no futuro. Esse fato
gera uma obrigação para com o pintor, fazendo aumentar o passivo exigível da entidade.

Assim, a despesa ocorre em função de fatos que reduzem a Situação Líquida em função de:

(1) saída de recursos:

Quando ocorre a saída de recursos financeiros ocorrerá, por consequência, uma redução no Caixa ou na conta Bancária
(bancos conta movimento).

Exemplo: pagamento de salários no dia 31 do mês trabalhado, serviços pagos a vista etc.

(2) redução de ativos:

Quando ocorrerem reduções de bens e direitos sem que haja redução das obrigações ou aumento do próprio Ativo.
Essas reduções terão um reflexo negativo na Situação Líquida, afinal, a empresa terá um Ativo menor com as mesmas
obrigações.

Exemplos: redução de direitos como duplicatas a receber como compensação de um serviço prestado por quem devia
à empresa (uma loja de tintas que aceita o serviço de pintura como pagamento por tintas vendidas a prazo a um
pintor), entrega de bens e serviços de bens e serviços em troca de serviços prestados ou outras despesas (aluguel ou
salários com produtos ou serviços), um imóvel consumido em um incêndio, a morte de um bezerro em uma proprie-
dade agrícola, etc.

A constituição de provisão para devedores duvidosos (você aprenderá no momento certo) também produz despesa,
pois reduz o valor contábil de um direito a receber em razão da incerteza de receber o montante total.

(3) Aumento de Passivos:

Quando uma empresa tem suas obrigações aumentadas sem que haja redução das obrigações ou aumento do Ativo,
ela terá então que entregar mais recursos para seus credores, sobrando menos para ela. Isso fará com que a empresa
tenha reduzida a sua parcela sobre o Ativo.

Exemplos: registro de salários ou aluguel para pagamento futuro (quinto dia útil do mês), serviços para pagamento
futuro etc.

3.1. Despesa em sentido estrito

Assim como a receita, também a despesa pode ser definida segundo um conceito estrito ou amplo.

Em sentido estrito, despesas são somente as variações negativas da Situação Líquida que surgem no curso das ativi-
dades usuais da entidade, ou seja, são provocadas por fatos contábeis que representam redução do Patrimônio Lí-
quido e que estejam relacionados com as atividades do dia-a-dia. São sacrifícios patrimoniais com o fim, em regra, de
se obter receitas.

Essas despesas são reduções patrimoniais ocorridas em função das atividades para as quais a empresa foi criada par
desenvolver. São mais comuns, normalmente provocadas pela saída de recursos, como dinheiro em caixa ou no banco,
entrega de estoques vendidos ou registro de obrigações, como contas a pagar (aluguéis, salários, luz, água, telefone
etc.).

Fique ligado!!!!

A despesa é denominada de custo quando o sacrifício patrimonial ocorre em função da produção de bens e prestação
de serviços, como o consumo de matéria prima, os salários da produção, a energia elétrica do setor de produção, etc.
 3.2. Despesa em sentido amplo
Segundo o CPC 00, a definição de despesas abrange tanto as perdas quanto as despesas propriamente ditas que sur-
gem no curso das atividades usuais da entidade.

Em sentido amplo, as despesas envolvem quaisquer variações patrimoniais negativas, ou seja, são todas as alterações
do patrimônio que fazem reduzir o Patrimônio Líquido, desde que essa redução não seja em função do proprietário.
Esse conceito envolver tanto as despesas em sentido estrito ou propriamente ditas, quanto as reduções no Patrimônio
Líquido causadas por fatos de natureza eventual (perdas).

Segundo o CPC 00, “perdas representam outros itens que se enquadram na definição de despesas e podem ou não
surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando decréscimos nos benefícios econômicos e, como tais,
não diferem, em natureza, das demais despesas. Consequentemente, não são consideradas como elemento separado
nesta Estrutura Conceitual”.

“Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incêndio e inundações, assim como as que decorrem
da venda de ativos não circulantes. A definição de despesas também inclui as perdas não realizadas. Por exemplo, as
que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de câmbio de moeda estrangeira com relação aos empréstimos da
entidade a pagar em tal moeda. Quando as perdas são reconhecidas na demonstração do resultado, elas são geral-
mente demonstradas separadamente, pois sua divulgação é útil para fins de tomada de decisões econômicas. As per-
das são, em regra, reportadas líquidas das respectivas receitas”.

Dois conceitos importantes relacionados à despesa:

(1) Superveniência (surgimento) Passiva (que reduz a SL) ou Superveniência do Passivo (que aumenta o Passivo):

Superveniência Passiva ou do Passivo, é um tipo de despesa que ocorre com o aumento ou surgimento de um Passivo
sem o desaparecimento ou redução de outro Passivo ou o aumento ou surgimento de um Ativo de valor proporcional
e relacionado.

Exemplos: uma obrigação trabalhista surgida de um processo judicial; uma multa aplicada contra a empresa..

(2) Insubsistência (desaparecimento) Passiva (que reduz a SL) ou insubsistência do Ativo (de um ativo)

Ocorrer com o desaparecimento de um Ativo sem o surgimento de outro Ativo proporcional e relacionado em seu
lugar ou o desaparecimento de um Passivo proporcional e relacionado.

Exemplos: Destruição de um bem em um incêndio, furto de um automóvel.

Dica importante!

Qual o tratamento dado a uma despesa paga antecipadamente, ou seja, antes da prestação do serviço?

Vários são os motivos que podem levar uma empresa a antecipar valores para um fornecedor, um desconto ou
mesmo a importância, para empresa, do fornecedor que se encontra em dificuldade. O motivo não é de interesse
da Contabilidade, é uma decisão gerencial, porém, os efeitos patrimoniais dessa antecipação devem ser devida-
mente registrados.

Quem entrega valores a um fornecedor sabe espera que, no futuro, lhe seja prestado os serviços contatados. Esses
serviços tem valor econômico. Todo valor que a empresa tem a receber de alguém no futuro é classificado como
um direito. Assim, despesas antecipadas são direitos e por isso devem figurar no Ativo.

Ocorrida a prestação de serviço contratada referente ao adiantamento, a despesa finalmente é considerada incor-
rida e a redução do Patrimônio Líquido considerada.

Por esse motivo é importante entender dois conceitos:

(3) Despesa paga: valor pago em espécie que pode ou não fazer variar o Patrimônio líquido. Se tal valor se
referir a uma despesa antecipada, de exercícios futuros, ela representará um direito porque ainda não foi incorrida,
ou seja, não provocou a variação negativa no Patrimônio Líquido.

(4) Despesa incorrida: variação negativa do Patrimônio Líquido, ou seja, ou houve diminuição do Ativo ou au-
mento do Passivo Exigível sem que tenha havido uma compensação aumentando o Ativo ou aumentando o Passivo
Exigível, de forma simultânea, proporcional e relacionada.

Assim, é possível que haja uma receita incorrida mas não paga, paga mas não incorrida ou incorrida e paga.

Lembremos então do nosso exemplo e identifiquemos quais foram as despesas ocorridas, isolando-as para que pos-
samos entender seus efeitos.

(1) Os 5.000 que saíram do estoque em função da necessidade de entregar o que foi vendido aos clientes. Essa
redução patrimonial é chamada de Custo das Mercadorias Vendidas, CVM.

Importante entender que, mesmo não saindo dinheiro do caixa, a saída do estoque provoca uma redução no Ativo,
que tem um reflexo negativo na Situação Líquida, reduzindo-a.

Antes do Custo das Mercadorias Vendidas:

Com a entrega de parte do estoque, o patrimônio ficou assim:

Depois do Custo das Mercadorias Vendidas:

Consideremos a saída do estoque isoladamente do recebimento do recurso financeiro que entrou no caixa, imagine-
mos então que a empresa tivesse funcionado somente esse primeiro dia, e, após esse primeiro dia, ela fosse extinta.

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 145.000;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todos as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);
• O restante seria entregue aos proprietários, 45.000 (145.000=100.000+SL, ou seja, SL = 145.000-100.000).

(2) Os 1.500 que saíram do estoque em função da necessidade de entregar o que foi vendido aos clientes. Essa
redução patrimonial é chamada de Custo das Mercadorias Vendidas, CVM.

Antes do Custo das Mercadorias Vendidas:

Com o registro da saída do estoque, o patrimônio ficou assim:

Depois do Custo das Mercadorias Vendidas:

Mais uma vez, imaginando que não tivesse havido o registro do direito a receber, após a entrega dos bens que estão
em estoque, se a empresa fosse extinta:

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 143.500;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todos as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);

• O restante seria entregue aos proprietários, 43.500.

(3) Os 15.000 que reduziram o Ativo em função do furto do automóvel.

Antes do furto do automóvel:

Com o registro da saída do automóvel, o patrimônio ficou assim:

Depois da Despesa provocada pelo furto:

Após o desaparecimento do automóvel, se a empresa fosse extinta:

• Primeiramente liquidar-se-iam todos os bens e direitos, perfazendo um total de 128.500;

• Com o valor levantado pagar-se-iam todos as obrigações exigíveis no valor de 100.000 (80.000+20.000);

• O restante seria entregue aos proprietários, 28.500.

Da mesma forma que na despesa anterior, a parcela da empresa sobre seus bens e direitos foi reduzida em mais
15.000, em função do furto do automóvel.

As despesas provocadas por essas reduções do Ativo reduziram também o valor da SL proporcionalmente, tornado a
empresa mais pobre e, consequentemente, seus donos, afinal eles investiram 50.000 e agora só recuperariam 28.500.
Vale lembrar que as saídas de recursos, nesse caso a saída de mercadorias do estoque e do furto do automóvel, não
são despesas em si, tais saídas representam as origens dos recursos que foram aplicados nas despesas que, na reali-
dade, são os reflexos que essas saídas de recursos provocam na SL da empresa.

Assim, a Origem de Recurso é o Estoque que, com a saída de mercadorias, ficou menor, reduzindo assim o Ativo como
um todo. A Aplicação do recurso é a despesa em si, que representa a perda de direitos da empresa sobre o seu Ativo
em função dessa redução do próprio Ativo, ou seja, é a própria redução da Situação Líquida.

Por fim, a despesa reduz o Patrimônio Líquido. O Patrimônio Líquido tem natureza credora. A natureza do saldo da
despesa é o inverso da natureza do PL, ou seja, devedora.

3.3. Reconhecimento de despesas

Reconhecer a despesa é determinar o momento em que ela é considerada como incorrida, o período a que pertence.
Segundo o regime de competência, que será explorado em momento oportuno, a despesa é considerada incorrida no
momento em que ocorre a variação negativa no Patrimônio Líquido, independente de pagamento, desde que seja
possível mensurá-la com confiabilidade. Isso quer dizer que a despesa é reconhecida no momento em que é reconhe-
cida uma redução do Ativo ou aumento do Passivo, desde e que não haja compensações, aumentando o Ativo ou
reduzindo o Passivo Exigível de forma simultânea, proporcional e relacionada.

Exemplos: na comercialização, a despesa ocorre com a entrega do bem vendido ao cliente com a baixa do estoque. É
o CVM (Custo das Mercadorias Vendidas), representado pelo valor de saída da mercadoria. Já no caso de uma indús-
tria, os custos para produção de um produto (matéria prima, mão de obra direta, energia elétrica diretamente usada
na produção etc) ficam alocados no produto enquanto estiverem em estoque e somente serão considerados no mo-
mento em que aquele produto for vendido, ou seja, quando gerar receita, ficando receita e despesas atreladas e si-
multaneamente consideradas.

Já na prestação de serviço, a despesa só ocorrerá, em regra, quando ocorrer a prestação de serviço, com o a ocorrência
dos custos decorrentes desta prestação. Ocorrerá despesa também no consumo de bens e serviços como água luz,
telefone, aluguel, mão de obra.

E o pagamento do valor referente ao recebimento de serviço?

Ocorrendo ou não o pagamento a despesa será considerada.

Pense: se for a vista, o Ativo diminui em razão da redução de caixa, se a prazo, o Passivo Exigível aumenta em razão
do registro da obrigação (Duplicatas a Pagar), se o serviço for recebido para que seja liquidada em troca de um bem
ou direito, ocorrerá a redução do Ativo. Em qualquer das três situações a redução na Situação Líquida ocorrerá da
mesma forma9.

Outro ponto a ser considerado, é o fato de que as despesas ocorrem, em regra, para obtenção de receita. Segundo
regime de competência, a despesa deve ser reconhecida juntamente com a receita que lhe deu origem e, dependendo
da forma como os fluxos econômicos fluam para a empresa ou ainda em função da falta de expectativa de que existam
benefícios econômicos, a despesa será reconhecida de duas formas: direta e imediatamente à ocorrência da receita;
ou com base em procedimentos de alocação sistemática e racional, quando se espera que os benefícios econômicos
sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis e a associação com a correspondente receita somente possa ser
feita de modo geral e indireto. Vejamos então:

3.3.1. Diretamente

Três são as situações que determinam o reconhecimento direto:

(1) A possibilidade de associação direta da despesa com a receita;

9
Segundo o CPC 00, as despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado quando resultarem em decréscimo
nos benefícios econômicos futuros, relacionado com o decréscimo de um ativo ou o aumento de um passivo, e puder ser
mensurado com confiabilidade. Isso significa, na prática, que o reconhecimento da despesa ocorre simultaneamente com o
reconhecimento de aumento nos passivos ou de diminuição nos ativos (por exemplo, a alocação por competência de obriga-
ções trabalhistas ou da depreciação de equipamento).

As despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado com base na associação direta entre elas e os correspon-
dentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confrontação entre despesas e receitas (regime de competên-
cia), envolve o reconhecimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente ou conjuntamente
das mesmas transações ou outros eventos. Por exemplo, os vários componentes de despesas que integram o custo das mer-
cadorias vendidas devem ser reconhecidos no mesmo momento em que a receita derivada da venda das mercadorias é
reconhecida. Contudo, a aplicação do conceito de confrontação, de acordo com esta Estrutura Conceitual, não autoriza o
reconhecimento de itens no balanço patrimonial que não satisfaçam à definição de ativos ou passivos.
Segundo o principio da confrontação entre receitas e despesas (regime de competência), as despesas são reconhecidas
simultaneamente às receitas que lhe deram origem. Por exemplo, juntamente com a receita obtida com a venda de
mercadorias surge também a despesa referente à entrega da mercadoria ao cliente, o chamado Custo da Mercadoria
Vendida (CMV), além das outras diversas despesas relacionadas, como os tributos sobre as vendas.

(2) Gastos incorridos sem que haja expectativa de benefícios econômicos futuros;

A despesa deve ser reconhecida imediatamente na demonstração do resultado quando o gasto não produzir benefí-
cios econômicos futuros ou quando, e na extensão em que, os benefícios econômicos futuros não se qualificarem, ou
deixarem de se qualificar, para reconhecimento no balanço patrimonial como ativo.

Serve de exemplo o desenvolvimento de um medicamento. Se os esforços forem frutíferos, parte dos gastos incorridos
no seu desenvolvimento comporá o Ativo Intangível, pois o conhecimento produzido poderá ser utilizado na produção
do medicamento pela própria empresa e será de uso exclusivo dela, ou ainda, a patente para utilização poderá ser
comercializada.

Por outro lado, se os esforços forem infrutíferos, todos os gastos serão reconhecidos como despesa, em função da
falta de expectativa de que benefícios econômicos fluirão para entidade.

(3) Reconhecimento de um Passivo Exigível

O CPC00 nos lembra que a despesa também deve ser reconhecida na demonstração do resultado nos casos em que
um passivo é incorrido sem o correspondente reconhecimento de ativo, como no caso de passivo decorrente de ga-
rantia de produto ou uma multa fiscal, por exemplo.

Da mesma forma, a constituição de uma provisão passiva (você aprenderá no momento certo) fará aumentar um
Passivo Exigível, pois há a expectativa de que benefícios econômicos fluam da entidade

3.3.2. Indiretamente (por estimativa)

Quando se espera que os benefícios econômicos sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis e a associação
com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas devem ser reconhecidas
na demonstração do resultado com base em procedimentos de alocação sistemática e racional. Muitas vezes isso é
necessário ao reconhecer despesas associadas com o uso ou o consumo de ativos, tais como:

Tangível:

Os ativos tangíveis podem sofrer desvalorização. Serve de exemplo o grupo Imobilizado. Imobilizado é o bem ativo
tangível utilizado no funcionamento da empresa, tal como máquinas, equipamentos, veículos, instalações, prédios,
reserva de recursos naturais, etc. Desses bens são esperados benefícios econômicos futuros, pois os mesmos ajudam
a empresa a produzir, vender, prestar serviços, dentre outros, ou seja, gerar receitas. Porém, com a utilização, esses
bens sofrerão desvalorizações em função do uso, do tempo, da obsolescência, da redução das reservas de recursos
naturais, dentre outros. Essa desvalorização deve ser reconhecida no Balanço Patrimonial por meio da depreciação ou
exaustão, conforme o tipo de bem. Com a desvalorização do bem ocorre a redução do ativo que, por sua vez, provoca
a redução no Patrimônio Líquido, ou seja, uma despesa.

Em função das receitas geradas por esses bens ocorrerem em mais de um período contábil, além da impossibilidade
de se determinar com exatidão a relação dessa desvalorização com determinada receita que tenha sido gerada, esse
tipo de despesa é feita de forma geral e indireta, baseada em muitas estimativas.

Serve de exemplo um automóvel utilizado por uma concessionária para transportar clientes, prestar assistência móvel,
transportar peças, etc. Todas essas atividades são desenvolvidas para obtenção de receitas e acabam por desgastar o
automóvel. Porém, não é possível determinar qual receita gerada provocou qual desgaste e em qual extensão. Por
esse motivo, a desvalorização desse bem é feita em bases percentuais, depois de um determinado o período, 20% ao
ano até que o veículo seja totalmente depreciado ou vendido.
Intangível:

Os bens intangíveis sujeitos a desvalorização em função da passagem do tempo, como Ágio pela expectativa de ren-
tabilidade futura (goodwill), marcas e patentes, serão desvalorizados por meio da amortização. Esses procedimentos
de alocação destinam-se a reconhecer despesas nos períodos contábeis em que os benefícios econômicos associados
a tais itens sejam consumidos ou expirem, seguindo o mesmo raciocínio do item anterior.

4. Resultado (Rédito - Performance)

Para cumprir suas finalidades as pessoas precisam acumular patrimônio. Durante um período determinado deve-se
sempre verificar como está o patrimônio da entidade e o quanto variou a parcela do Ativo que cabe a ela, o Patrimônio
Líquido.

Essa variação pode ser positiva ou negativa. O ideal é que tenha sido positiva, que a entidade esteja mais rica, ou seja,
que a parcela do Ativo que cabe a ela tenha aumentado, para que ela possa:

(1) Se for uma pessoa com fim lucrativo (empresa):

Distribuir parte desse excedente para seus proprietários na forma de lucros e a outra parte, se for opção dos seus
administradores, reinvestir na própria empresa para que ela possa manter seu capital e ainda aumentar sua capaci-
dade produtiva para que tenha um resultado positivo ainda maior no próximo período o que, por sua vez, permitirá
uma distribuição ainda maior de lucros para seus proprietários.

(2) Se for uma pessoa com fins sociais:

Utilizar parte desse excedente para realizar mais ações sociais e a outra parte, se for opção dos seus administradores,
reinvestir na própria entidade para que ela possa aumentar sua capacidade produtiva para que tenha um resultado
positivo ainda maior no próximo período o que, por sua vez, permitirá a realização de mais ações sociais que o período
anterior.

Mas como saber se o Patrimônio Líquido da empresa aumentou no período?

Simples, apurando o Resultado. Sendo as receitas variações positivas do PL, de natureza credora, e as despesas as
negativas, de natureza devedora, basta confrontá-las que se encontrará o resultado podendo ocorrer três situações:

(1) Resultado positivo, lucro: Se houve mais receitas que despesas o saldo do resultado é credor, isso quer dizer que
ao final do período o PL aumentou.

(2) Resultado negativo, prejuízo: Se houve mais despesas que receitas o saldo do resultado é devedor, isso quer dizer
que ao final do período o PL diminuiu.

(3) Resultado nulo: Se houve receitas no mesmo valor que as despesas o saldo do resultado é zero.

As contas de receita e despesa não entram diretamente com seus saldos no Patrimônio Líquido aumentando-a e re-
duzindo-a respectivamente. É o resultado, lucro ou prejuízo, que provocas as alterações e o seu valor é que entra.
Receitas e despesas alteram o Patrimônio líquido de forma indireta.

Por esse motivo, depois de um período determinado, normalmente o exercício social, a empresa confronta receitas e
despesas para apurar o resultado e lança na conta lucro ou prejuízo, conforme o caso, equilibrando novamente o
Balanço Patrimonial.

Conforme explicitado pelo CPC00, a importância do resultado advém do fato de que ele é frequentemente utilizado
como medida de performance ou como base para outras medidas, tais como o retorno do investimento ou o resultado
por ação. Os elementos diretamente relacionados com a mensuração do resultado são as receitas e as despesas. O
reconhecimento e a mensuração das receitas e despesas e, consequentemente, do resultado, dependem em parte
dos conceitos de capital e de manutenção de capital adotados pela entidade na elaboração de suas demonstrações
contábeis10.

Para tanto, é importante entender o conceito de capital.

De forma sucinta, capital significa valor. Definir qual o tipo de valor se atribuirá a uma organização é fundamental para
que se possa definir sua performance. As duas principais bases de referências para valorização de uma entidade são o
capital financeiro e o capital físico. Segundo explana o CPC00, o conceito de capital financeiro (ou monetário) é ado-
tado pela maioria das entidades na elaboração de suas demonstrações contábeis. De acordo com o conceito de capital
financeiro, tal como o dinheiro investido ou o seu poder de compra investido, o capital é sinônimo de ativos líquidos
ou patrimônio líquido da entidade. Segundo o conceito de capital físico, tal como capacidade operacional, o capital é
considerado como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas unidades de produção diária.

A seleção do conceito de capital apropriado para a entidade deve estar baseada nas necessidades dos usuários das
demonstrações contábeis. Assim, o conceito de capital financeiro deve ser adotado se os usuários das demonstrações
contábeis estiverem primariamente interessados na manutenção do capital nominal investido ou no poder de compra
do capital investido. Se, contudo, a principal preocupação dos usuários for com a capacidade operacional da entidade,
o conceito de capital físico deve ser adotado. O conceito escolhido indica o objetivo a ser alcançado na determinação
do lucro, mesmo que possa haver algumas dificuldades de mensuração ao tornar operacional o conceito.

(a) Manutenção do capital financeiro. De acordo com esse conceito, o lucro é considerado auferido somente se
o montante financeiro (ou dinheiro) dos ativos líquidos no fim do período exceder o seu montante financeiro (ou
dinheiro) no começo do período, depois de excluídas quaisquer distribuições aos proprietários e seus aportes de ca-
pital durante o período. A manutenção do capital financeiro pode ser medida em qualquer unidade monetária nominal
ou em unidades de poder aquisitivo constante.

(b) Manutenção do capital físico. De acordo com esse conceito, o lucro é considerado auferido somente se a
capacidade física produtiva (ou capacidade operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necessários para atingir
essa capacidade) no fim do período exceder a capacidade física produtiva no início do período, depois de excluídas
quaisquer distribuições aos proprietários e seus aportes de capital durante o período.

Apuração do resultado

Vamos apurar então o Resultado da empresa.

Antes da apuração do resultado o patrimônio da empresa se encontrava assim:

Existe uma diferença entre os totais de ativos e passivos no valor de 40.500.

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Curso de Contabilidade para área Fiscal
Para a apuração do resultado, basta identificar as receitas e despesas do período e confrontá-las na conta denominada
Resultado, também chamada de Rédito. As contas de receitas, de despesas e de custos deverão ser zeradas em con-
trapartida com uma conta de apuração de resultado do exercício.

Esse é o valor que faltava para equilibrarmos os dois lados do patrimônio, e, como o saldo foi credor, isso significa que
a empresa teve lucro e, consequentemente, aumentará a SL. Para tanto, basta agora transferir o resultado para a
situação líquida para a conta lucros acumulados que os dois lados do Balanço Patrimonial se igualarão, deixando o
patrimônio dessa forma.

Mas porque a medida que as receitas e despesas foram ocorrendo a Situação Líquida não foi sendo alterada?

Por serem contas de resultado, as contas de receita e despesa não entram no Balanço Patrimonial, que só aceita contas
patrimoniais, Ativo Passivo e Patrimônio Líquido.

As alterações provocadas por receitas e despesas ocorrem de forma indireta, por elas compões o resultado que por
sua vez, sendo lucro ou prejuízo, é que alteração o patrimônio líquido.

Porque as receitas e despesas não entram no patrimônio alterando a Situação Líquida diretamente, o que provoca
essa alteração é o resultado. Assim conclui-se que as contas de resultado, receita e despesa, alteram a Situação Líquida
de forma indireta, pois a confrontação entre ambas formara o resultado que a alterará, se lucro aumentando, se pre-
juízo diminuindo.

Assim, somente após a apuração do resultado é que o balanço volta a ficar novamente equilibrado com a inserção no
PL do Lucro ou Prejuízo, conforme o caso.

5. Origens de Recursos

Toda pessoa jurídica para existir necessita de um patrimônio. Para que esse patrimônio seja formado, deverá haver,
necessariamente, origens e aplicações de recursos.
Origens são as fontes de onde surgem os recursos para serem aplicados em bens, direitos e despesas, que pode ser
monetário ou não. É possível identificar as origens de recursos segundo um aspecto amplo e um aspecto estrito.

Amplo:

Ao observar o patrimônio de qualquer entidade é possível identificar quais foram as origens de recurso que fizeram
surgir o Ativo, afinal bens e direitos não surgem como em um passe de mágica. Eles tiveram origem naqueles que
disponibilizaram recursos para financiá-los.

Duas são as fontes que financiam os ativos e despesas. São elas: o Passivo exigível, ao emprestar recursos que propi-
ciaram à formar parte de seu ativo e incorrer em parte das suas despesas; O Patrimônio Líquido, por meio do qual a
própria entidade utiliza seus recursos, gerados (receitas) ou recebidos (proprietário) para se financiar o restante de
seus ativos e despesas.

Dessa forma, em sentido amplo, as origens de recurso são formadas pela soma do Passivo, Patrimônio líquido e Re-
ceitas (Origens = P + PL + Rec.) Inclui-se também a esse grupo as contas retificadoras do ativo (Origens = P + PL + Rec.
+ Ret. do Ativo).

Estrita:

Em sentido estrito, ou seja, em cada fato contábil, origem de recursos é todo lançamento credor, ou seja, toda conta
que receba um lançamento credor.

Essa é a fundamentação utilizada no método das partidas dobradas, não importando a conta que tenha recebido o
lançamento, se de ativo, passivo, patrimônio líquido ou receita.

6. Aplicação de Recursos

Como visto, toda pessoa jurídica para existir necessita de um patrimônio. Para que esse patrimônio seja formado
deverá haver necessariamente, origens e aplicações de recursos.

Aplicação é o destino do recurso obtido na origem, que pode ser monetário ou não.

É possível identificar as aplicações de recursos segundo um aspecto amplo e um aspecto estrito.

Amplo:

Ao observar o patrimônio de qualquer entidade é possível identificar onde foram aplicados os recursos obtidos no
Passivo Exigível e no Patrimônio Líquido, no Ativo e nas despesas.

Dessa forma, em sentido amplo, as aplicações de recurso são formadas pela soma do Ativo com as Despesas (Aplica-
ções = A + Desp.) Inclui-se também a esse grupo as contas retificadoras do Passivo exigível e do Patrimônio Líquido
(Aplicações = A + Desp.+ Ret. do P + Ret. do PL).

Estrito:

Em sentido estrito, ou seja, em cada fato contábil, aplicação de recursos é todo lançamento devedor, ou seja, toda
conta que receba um lançamento devedor.

Essa é a fundamentação utilizada no método das partidas dobradas, não importando a conta que tenha recebido o
lançamento, se de ativo, passivo, patrimônio líquido ou despesa.