Apostila de Contabilidade Tributária PDF

2011
APOSTILA
DE
CONTABILIDADE
TRIBUTRIA
APOSTILA PARA ACOMPANHAMENTO DO MDULO

PROF. ORLEANS MARTINS
[AUDITORIA FISCAL E CONTBIL]
PROGRAMA
1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA
Sistema Tributrio Nacional; Legislao Tributria; Tributos federais,

estaduais e municipais; Princpios Constitucionais Tributrios; Elementos
Fundamentais do Tributo; Obrigao Tributria; Imunidades e Iseno
Tributria; Regulamento do Imposto de Renda; Responsabilidade do
Contador; Contabilidade Tributria; Planejamento Tributrio.
2. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA
PIS/PASEP e COFINS; ICMS; IPI; ISS.
3. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO
IRPJ; CSLL; Regimes de Tributao do IRPJ e CSLL.
4. SISTEMA DE TRIBUTAO SIMPLIFICADA
Simples Nacional.
5. IMPOSTO SOBRE CIRCULAO DE MERCADORIAS E SERVIOS (ICMS)
Contabilizao do ICMS em empresas em regime normal de apurao.
6. IMPOSTO SOBRE SERVIOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS)
Breve descrio do tributo; Descrio dos eventos relacionados ao tributo;

Contabilizao dos eventos.
7. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE RECEITAS E CUSTOS
Aquisio de matria prima; Aquisio de embalagens; Consumo de matria

prima e material de embalagem na produo; Folha de pagamento.
8. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO
CSLL; IRPJ.
9. O PROCESSO DE INTERNACIONALIZAO DA CONTABILIDADE BRASILEIRA
A instituio da Lei n 11.638/07; O pronunciamento CPC 32.
CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 2

1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA
1.1. Sistema Tributrio Nacional
Direito e Contabilidade so cincias que caminham juntas e complementam-se, desde longa

data, acompanhando a natural evoluo das diversas sociedades.
Direito a cincia das normas obrigatrias que disciplinam as relaes dos homens em
sociedade, existindo para isso as diversas jurisprudncias. o conjunto das normas jurdicas
vigentes num pas.
Entre essas, destacam-se as normas gerais de direito tributrio aplicveis Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, constituindo o Sistema Tributrio Nacional, que
disciplina a arrecadao e distribuio de rendas.
A Contabilidade, por sua vez, a cincia que estuda e pratica as funes de orientao,
controle e registro dos atos e fatos de uma administrao econmica, servindo como ferramenta para
o gerenciamento da evoluo do patrimnio de uma entidade e, principalmente, para a prestao de
contas entre os scios e demais usurios, entre os quais se destacam as autoridades responsveis
pela arrecadao dos tributos de uma nao ou regio.
No exerccio de suas funes, claro est que o contador deve obedecer, alm das normas e
dos princpios fundamentais de contabilidade, tambm legislao tributria concernente correta
apurao, registro, divulgao e arrecadao dos diversos tributos que incidem nas diversas fases
de atividade das empresas e, principalmente, sobre a obteno de renda e lucro em determinado
perodo.
Justifica-se, portanto, a imperiosa necessidade de os contadores conhecerem determinados
aspectos da legislao tributria, devido grande influncia nas rotinas das organizaes.
1.2. Legislao Tributria
oportuno, de incio, transcrever o conceito dado pelo Cdigo Tributrio Nacional

legislao tributria, conforme o art. 96 da Lei n 5.172/66, de 25 de outubro de 1966:
Art. 96. A expresso 'legislao tributria' compreende as leis, os tratados e as convenes

internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte,
sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes."
A Constituio Federal de 1988 trouxe profundas alteraes no Sistema Tributrio Nacional,

no s em relao quantidade e ao campo de incidncia dos tributos, mas tambm quanto
prpria distribuio dos valores arrecadados entre Unio, Estados e Municpios, o que atualmente
vem comprometendo uma razovel reforma tributria principalmente em razo de no haver
consenso entre os governantes de como devem ser repartidos os valores arrecadados.
1.2.1. Leis, tratados, convenes internacionais e decretos
De acordo com o art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional:
"Somente a lei pode estabelecer:
I. A instituio de tributos, ou a sua extino;

II. A majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39,
57 e 65;
III. A definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no
inciso I do 3 Q do art. 52, e do seu sujeito passivo;
IV. A fixao da alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos
arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
V. A cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus
dispositivos, ou para outras infraes nelas definidas;
VI. As hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de
dispensa ou reduo de penalidades.
1 Equipara-se majorao do tributo a modificao de sua base de clculo, que

importe em torn-lo mais oneroso.

2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste

artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo.
Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao

tributria interna, e sero observados pela que lhes sobrevenha.
Art. 99. O contedo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em funo das quais
sejam expedidos, determinados com observncia das regras de interpretao estabelecidas
nesta Lei.
Seo III
Normas complementares
Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais
e dos decretos:
I. Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II. As decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa, a que a
lei atribua eficcia normativa;
III. As prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV. Os convnios que entre si celebrem a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os
Municpios."
1.3. Tributos - Conceitos e Espcies
O Cdigo Tributrio Nacional conceitua tributo como toda prestao pecuniria compulsria,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano por ato ilcito, instituda
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Para melhor entendimento sobre a definio de tributo, possvel decompor sua definio
nas seguintes caractersticas:
Prestao pecuniria: significa que o tributo deve ser pago em unidades de moeda
corrente, inexistindo o pagamento in natura ou in labore, ou seja, o que pago em bens
ou em trabalho ou prestao de servio;
Compulsria: obrigao independente da vontade do contribuinte;
Em moeda ou cujo valor se possa exprimir: os tributos so expressos em moeda corrente
nacional (reais) ou por meio de indexadores (ORTN, OTN, BTN, Ufir);
Que no constitua sano de ato ilcito: as penalidades pecunirias ou multas no se
incluem no conceito de tributo; assim, o pagamento de tributo no decorre de infrao de
determinada norma ou descumprimento da lei;
Instituda em lei: s existe a obrigao de pagar o tributo se uma norma jurdica com fora
de lei estabelecer essa obrigao;
Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: a autoridade no
possui liberdade para escolher a melhor oportunidade de cobrar o tributo; a lei j
estabelece todos os passos a serem seguidos.
A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva

obrigao, sendo irrelevantes para qualific-Ia:
I. A denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei;
II. A destinao legal do produto da sua arrecadao.
ESPCIES DE TRIBUTOS
No que se refere s espcies de tributos, o Sistema Tributrio Nacional est estruturado de

forma a permitir ao Estado a cobrana de:
Impostos: que decorrem de situao geradora independente de qualquer
contraprestao do Estado em favor do contribuinte;
Taxas: que esto vinculadas utilizao efetiva ou potencial por parte do contribuinte, de
servios pblicos especficos e divisveis;
Contribuies de melhoria: que so cobradas quando do benefcio trazido aos
contribuintes por obras pblicas.
As taxas e contribuies de melhoria tm pouco significado, tanto no que se refere ao

montante arrecadado, como ao impacto causado no contribuinte. J os impostos representam, de

fato, o instrumento do qual o Estado dispe tanto para angariar recursos para gerir a Administrao
Pblica e permitir investimentos em obras pblicas, como para direcionar o comportamento da
economia.
Com a edio da Constituio Federal de 1988, surgiram para financiamento das atividades
sociais as contribuies sociais, que, embora tenham sido tratadas no captulo dos tributos,
assumem as caractersticas destes para fazer face aos investimentos do governo nesse setor. As
contribuies sociais institudas tm corno base os lucros das sociedades, a folha de pagamento dos
empregados e o faturamento das empresas.
Atualmente, so subdivididas em contribuies ao INSS, Contribuio Sindical, Contribuio
ao PIS/Pasep, Contribuio Social sobre o Lucro Lquido e Contribuio para o Fundo de
Investimento Social (COFINS).
1.4. Tributos Federais, Estaduais e Municipais
A Constituio em vigor assim distribui, entre os diversos nveis de governo, a competncia

de estabelecer os tributos:
Compete Unio instituir impostos sobre:
Importao de produtos estrangeiros;
Exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
Rendas e proventos de qualquer natureza;
Produtos industrializados;
Operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores imobilirios;
Propriedade territorial rural;
Grandes fortunas.
Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

Transmisso causa mortis e doao de quaisquer bens e direitos;
Operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as
prestaes se iniciem no exterior;
Propriedades de veculos automotores.
Compete aos Municpios instituir impostos sobre:

Propriedades predial e territorial urbana;
Transmisso intervivos, por ato oneroso, de bens imveis e de direitos reais sobre
imveis, ressalvadas as excees legais;
Servios de qualquer natureza.
Essa amplitude e o detalhamento dado pelo texto constitucional promoveram um crescimento

desordenado dos tributos cobrados nos ltimos anos, o que tem provocado constantes recordes de
arrecadao, chegando ao patamar no ano 2000 de 32,34% do Produto Interno Bruto (PIB), com
isso, de um lado aumenta a indstria da arrecadao e fiscalizao e, consequentemente, de outro,
os custos necessrios a sua apurao e recolhimento, sem contar as possibilidades de ocorrncia de
sonegao.
Assim, vemos hoje urna situao em que o governo e os empresrios esto onerados pelo
excesso de tributos em vigor.
Essa situao tem causado forte campanha em favor da mudana do Sistema Tributrio
Nacional, que passa por urna reviso de texto constitucional. Algumas sugestes primam pela
radicalidade, corno o caso do imposto nico. Outras, mais racionais, buscam aproximar o Brasil
das naes do Primeiro Mundo, reduzindo a quantidade de tributos, mas mantendo na essncia o
que hoje se realiza, ou seja, a tributao sobre a renda, o consumo e a propriedade, e simplificando
o processo de arrecadao.
1.5. Princpios Constitucionais Tributrios

Os princpios constitucionais tributrios prevalecem sobre todas as demais normas jurdicas,
as quais s tm validade se editadas em rigorosa consonncia com eles. Tais princpios, segundo a
Constituio Federal, so vistos a seguir.
Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
I. "Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea (Princpio da legalidade);

II. Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao
equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou juno
por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos,
ttulos ou direitos (Princpio da isonomia tributria);
III. Cobrar tributos:
a) Em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que
os houver institudo ou aumentado (Princpio da irretroatividade tributria);
b) No mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou (Princpio da anterioridade)."
Princpio da competncia
Previsto no art. 150, 6Q, e no art. 151, inciso III, da Constituio Federal o exerccio da
competncia tributria dado Unio, ao Estado ou ao Municpio, que, por meio de sua Casa
Legislativa, exercitaro as competncias tributrias, no sendo permitida qualquer delegao ou
prorrogao desta competncia para outro ente que no seja aquele expressamente previsto na
Constituio
Princpio da uniformidade geogrfica Nos termos do art. 151, inciso I, a tributao da Unio
dever ser uniforme em todo o territrio nacional, no podendo criar distines em relao aos
Estados, aos Municpios e ao Distrito Federal.
Princpio da no discriminao tributria

O art. 152, visando procedncia e ao destino dos bens, probe a manipulao de alquotas,
bases de clculo ou qualquer outra frmula tributria em benefcio ou prejuzo da economia da
Unio, dos Estados ou dos Municpios.
Princpio da capacidade contributiva

O art. 145, 1 , estabelece o princpio da capacidade econmica do contribuinte, que, por
mera definio, seria a possibilidade econmica de pagar tributos.
considerada subjetiva quando se refere condio pessoal do contribuinte (capacidade
econmica real); objetiva quando leva em conta manifestaes objetivas de riqueza do contribuinte
(bens imveis, ttulos etc. - signos presuntivos de capacidade tributria ou riqueza).
Princpio da autoridade tributria

No art. 145, 1 , aparece o princpio da autoridade tributria, e so justificadas as
prerrogativas da administrao tributria.
Princpio da tipologia tributria

As taxas e os impostos no podem ter a mesma base de clculo; portanto, as espcies
tributrias so definidas pela distino de dois fatores: hiptese de incidncia e base de clculo,
conforme se depreende do art. 145, 2.
1.6. Elementos Fundamentais do Tributo
1.6.1. Obrigao tributria
Inicialmente, importante destacar que nasce uma obrigao quando, por meio de uma
relao jurdica, determinada pessoa (credor) pode exigir de outra (devedor) uma prestao (objeto),
em razo de prvia determinao legal ou de manifestao de vontade (como, por exemplo, o
recebimento do preo de um bem em um contrato; o pagamento de prmio em um concurso; a
satisfao de um pagamento pela utilizao ou disposio de um servio pblico etc.).
Assim, possvel afirmar que obrigao tributria a relao de Direito Pblico na qual o
Estado (sujeito ativo) pode exigir do contribuinte (sujeito passivo) uma prestao (objeto) nos termos
e nas condies descritos na lei (fato gerador).
1.6.2. Elementos fundamentais da obrigao tributria

Dessa forma, encontram-se os trs elementos bsicos da obrigao tributria:
a) A lei;
b) O objeto;
c) O fato gerador.

A lei
A lei o principal elemento da obrigao, pois cria os tributos e determina as condies de
sua cobrana (princpio da legalidade dos tributos). Contudo, assume, em um sistema jurdico,
formas diferentes de expresso, a partir de um texto fundamental (Constituio), as regras ordinrias
de convivncia (leis em sentido restrito).
Um ponto que gerou muitas controvrsias foi a possibilidade de o governo criar e majorar
tributos por meio da edio de Medidas Provisrias (MP), as quais, enquanto no apreciadas pelo
Congresso Nacional, tm fora de Lei, perdendo eficcia aps 45 dias de sua edio, vedada a
reedio aps esse prazo. Essa prtica j foi atestada, em pelo menos duas ocasies, pela maioria
dos ministros do Supremo Tribunal Federal, e no houve maioria absoluta.
O objeto
O objeto representa as obrigaes que o sujeito passivo (contribuinte) deve cumprir, segundo
as determinaes legais. Basicamente, as prestaes consistem em: pagamento do valor em
dinheiro referente ao tributo devido ou multa imposta por no atendimento determinao legal
(obrigao principal) ou cumprimento de formalidades complementares, destinadas a comprovar a
existncia e os limites da operao tributada e a exata observncia da legislao aplicvel
(obrigao acessria), como, por exemplo, a escriturao de livros fiscais, a apresentao de
declaraes de rendimentos, o preenchimento de formulrios etc.
Importante registrar que qualquer inobservncia de obrigao acessria possvel de ser
convertida em obrigao principal em razo da aplicao de multas previstas na legislao
especfica.
Para a exigncia, em concreto, da obrigao principal, mister se faz o respectivo lanamento,
que define e formaliza o crdito tributrio, que consiste, com base na ocorrncia do fato gerador, na
fixao dos elementos imprescindveis cobrana do tributo (e/ou penalidade) incidente (CTN, art.
142).
Uma vez constitudo o crdito tributrio, este deve ser satisfeito pelo devedor por meio do
pagamento ou da compensao.
O fato gerador
Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente
para sua ocorrncia. De forma mais simples, conceitua-se como "o fato" que gera a obrigao de
pagar o tributo.
Exemplo
O fato gerador da obrigao fiscal com o Imposto de Renda, conforme definido no
Regulamento do Imposto de Renda, a obteno de renda e proventos de qualquer natureza, por
pessoas fsicas ou jurdicas.
O fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na forma da legislao
aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que no configure obrigao principal.
1.6.4. Base de clculo

o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alquota) com a finalidade de apurar o
montante a ser recolhido. A base de clculo, conforme a Constituio Federal, deve ser definida em
lei complementar, estando sua alterao sujeita aos princpios constitucionais da legalidade
(mudana somente por outra lei), da anterioridade (a lei deve estar vigente antes de iniciada a
ocorrncia do fato gerador) e da irretroatividade (a norma no pode atingir fatos passados).
1.6.5. Alquota
o percentual definido em lei que, aplicado sobre a base de clculo, determina o montante
do tributo a ser recolhido. Assim como a base de clculo, a alterao da alquota tambm est sujeita
aos princpios constitucionais da legalidade, da anterioridade e da irretroatividade.
1.7. Obrigao Tributria

1.7.1. Sujeito passivo
Denomina-se sujeito passivo o devedor da obrigao tributria. O sujeito passivo, a depender

de sua relao com o fato gerador da obrigao, pode ser classificado como contribuinte ou
responsvel.

Contribuinte aquele que tem relao pessoal e direta com a situao que constitua o fato
gerador. O contribuinte do ICMS o comerciante ou o industrial que promove a sada de mercadoria
de seu estabelecimento. O empregado que recebe salrio o contribuinte do imposto de renda.
Responsvel aquele a quem, no sendo o contribuinte, a lei estabelece a obrigao de
pagar o tributo. No caso do ICMS, o transportador de mercadorias desacompanhadas dos
documentos fiscais legalmente exigveis toma-se responsvel pelo pagamento deste imposto, se
devido. Embora o contribuinte seja o comerciante, o transportador, por no portar o documento fiscal,
toma-se responsvel. No caso do imposto de renda sobre salrios, a legislao encarrega o
empregador (responsvel) de reter do empregado (contribuinte) o valor do imposto, providenciando
seu recolhimento aos cofres pblicos.
Substituio tributria
Uma outra modalidade de contribuinte responsvel a figura do substituto tributrio, que o
contribuinte responsvel pelo pagamento do tributo cujo fato gerador dever ocorrer posteriormente,
num elo seguinte da cadeia produtiva, com o objetivo de simplificar a fiscalizao, antecipar a
arrecadao de tributos e/ou evitar a sonegao fiscal. So exemplos de produtos em que ocorre a
substituio tributria: automveis e autopeas; cigarros e bebidas; tintas e vernizes; produtos
farmacuticos; e combustveis.
Apesar de a substituio tributria ser um mecanismo aparentemente interessante para o
governo, tem surgido questionamentos por parte de algumas empresas sujeitas a esse tipo de
tributao, tendo em vista que o tributo acaba incidindo sobre um valor estimado, que pode ser
superior ao valor final da venda, levando o contribuinte a recolher mais do que seria pago no sistema
normal.
Tributao monofsica
Para o governo se ver livre desses questionamentos, surgiu a figura da tributao
monofsica, que consiste na incidncia do tributo em apenas um dos elos da cadeia produtiva,
normalmente naquele em que a fiscalizao pode ser mais eficaz, seja pelo nmero reduzido de
contribuintes, seja pelo montante elevado de tributos, como o caso, por exemplo, da indstria de
medicamentos.
1.7.2. Solidariedade em relao obrigao tributria
A responsabilidade pelos tributos pode ser atribuda de forma solidria a terceiros, no caso da
impossibilidade de cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte. Respondem solidariamente:
Os pais, pelos tributos devidos pelos filhos menores;
Os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
Os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
O inventariante, pelos tributos devidos pelo esplio;
O sndico e o comissrio, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatrio;
Os tabelies, escrives e demais serventurios de ofcio, pelos tributos devidos sobre os
atos praticados por eles ou, perante eles, em funo de seu ofcio; e
Os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas.
A responsabilidade atribuda a terceiros pelo CTN s se aplica aos tributos e penalidades de

carter moratrio, e pressupe duas condies:
I. Que o contribuinte no possa cumprir sua obrigao; e
II. Que o terceiro tenha participado do ato caracterizado como fato gerador do tributo, ou
tenha indevidamente se omitido.
Em relao a infraes fiscais, os arts. 128 a 135 do CTN preveem a possibilidade de

transferncia a terceiros dos dbitos fiscais, no caso de atraso por tributos declarados ou erros no
intencionais. No caso em que haja infrao de natureza criminal, no entanto, a responsabilidade de
ordem pessoal e intransfervel,
1.7.3. Crimes tributrios
So considerados crimes contra a ordem tributria (arts. 128 a 135 do CTN) aquelas aes
que envolvem dolo, m-f e inteno, que podem ser de vrios tipos:

1.7.4. Crdito tributrio
Como vimos, o Estado possui o direito de exigir o objeto da obrigao tributria. Com a
concretizao do fato gerador da obrigao tributria, para materializar o seu direito, o Estado
constitui um crdito tributrio.
1.7.5. Lanamento
A materializao do crdito denominada lanamento. O lanamento pode se dar de vrias

formas: de ofcio, por declarao ou por homologao.
O lanamento direto ou de ofcio, independentemente de qualquer colaborao do sujeito
passivo, feito por iniciativa da autoridade administrativa. o caso do Imposto sobre a Propriedade
Territorial Urbana (IPTU). Mesmo os tributos no lanados normalmente por esta modalidade podem
ser lanados de ofcio, desde que no lanados ainda de outra forma.
Na modalidade de lanamento por declarao, o contribuinte ou um terceiro presta

informaes autoridade fiscal para que possa ser estabelecido o valor do tributo. O Imposto sobre
Transmisso Inter Vivos de Bens Imveis (ITBI) um exemplo de tributo lanado por declarao.
No caso em que o contribuinte antecipa o tributo sem prvio exame da autoridade, e s
depois tem seus clculos verificados, diz-se que o lanamento se d por homologao. o caso do
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).
1.7.6. Suspenso, extino e excluso do crdito tributrio
Suspenso
Uma vez lanado o crdito tributrio, ele pode ser suspenso, extinto ou excludo. A
suspenso corresponde ao impedimento temporrio de exigir o crdito tributrio, por iniciativa do
prprio poder pblico (moratria, parcelamento) ou por iniciativa do sujeito passivo de discutir a
validade, no todo ou em parte, da cobrana do crdito tributrio (depsito judicial, recurso
administrativo, processo judicial).
Vale destacar que, mesmo suspensa a obrigao principal, no h dispensa das obrigaes
acessrias, e que a suspenso sempre temporria, durante o prazo da moratria ou do julgamento
do recurso administrativo ou processo judicial.
As modalidades de suspenso so previstas no art. 151 do CTN:

Moratria - concesso pelo sujeito ativo de um prazo maior para pagamento integral do
crdito tributrio, sem cobrana de multa, juros de mora e correo monetria, podendo
ser condicional e exigir garantias;
Parcelamento - repactuao da dvida fiscal, em que se faz a cobrana de tributos j
vencidos sem dispensa dos encargos, mas com concesso de prazo adicional;
Depsito judicial - efetuado pelo contribuinte que pretende discutir judicialmente a
cobrana do crdito tributrio;
Reclamaes e recursos administrativos - ocorrem por meio de consulta (quando
ainda no houve notificao por parte da autoridade administrativa) ou de recurso
(quando j houve notificao);
Concesso de medida liminar em mandado de segurana - o mandado de segurana
a ao judicial cabvel na hiptese de a autoridade pblica agir com ilegalidade ou
abuso de direito, desrespeitando direito lquido e certo do contribuinte. A medida liminar
suspende a cobrana do crdito tributrio enquanto se discute o direito que est sendo
questionado judicialmente;
Concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de ao
judicial - semelhantemente ao que ocorre com mandados de segurana, em outros tipos
de ao judicial tambm pode ocorrer por determinao judicial a suspenso do crdito
tributrio at o julgamento final da ao.
Extino
A extino corresponde ao trmino do direito do sujeito ativo de cobrar a obrigao tributria.

Depois de extinto o crdito tributrio, a obrigao tributria tambm deixa de existir.
A extino ocorre basicamente em quatro situaes:
A obrigao quitada pelo contribuinte;
A cobrana considerada indevida;
A autoridade administrativa perde o prazo legal para efetuar o lanamento ou iniciar o
processo de cobrana judicial;
concedido, por lei, perdo total ou parcial do crdito vencido.
A obrigao quitada pelo contribuinte de vrias formas. Pode ocorrer por:

Pagamento em dinheiro do exato valor devido;
Lanamento por homologao, de imposto pago antecipadamente - no lanamento
por homologao, o pagamento precede o lanamento. Neste caso, a extino se d
aps a constatao de que o imposto pago corresponde ao montante homologado;
Compensao com outros tributos de mesma espcie - quando o contribuinte
aproveita crditos anteriores junto ao fisco para fazer um "encontro de contas";
Transao - acordo de concesso mtua entre os sujeitos ativo e passivo, mas que ter
de ocorrer mediante previso em lei;
Consignao em pagamento - depsito judicial efetuado pelo sujeito passivo diante de
recusa de recebimento;
Converso de depsito em renda - retirada, pelo sujeito ativo, de depsito judicial
constitudo em seu favor;
Dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei.
So situaes em que ocorre extino em razo de a cobrana do tributo ser considerada

indevida:
Deciso administrativa irreformvel - trmino de processo no mbito interno da
administrao pblica, com deciso pr-contribuinte;
Deciso judicial transitada em julgado - trmino de processo no mbito do Poder
Judicirio, com deciso pr-contribuinte.
A autoridade administrativa perde o prazo legal para efetuar o lanamento ou iniciar o

processo de cobrana judicial, quando ocorre:
Prescrio - quando ocorreu o lanamento, mas o sujeito ativo perdeu o direito de ao
de cobrar o crdito tributrio j constitudo em funo de no ter tomado nenhuma
iniciativa dentro do prazo legal;

Decadncia - quando no ocorreu o lanamento dentro do prazo legalmente

estabelecido, no permitindo que a autoridade administrativa efetue o lanamento, desde
que no haja ato ilcito.
Quando a extino do crdito tributrio concedida por lei:

Remisso - corresponde ao perdo total ou parcial do crdito principal vencido, que
somente pode ser concedido por lei.
Excluso
A excluso do crdito tributrio corresponde renncia do direito do sujeito ativo de exigir o

crdito tributrio, configurando-se como uma concesso de benefcio em favor do sujeito passivo.
Ocorre por iseno ou anistia, que no se confundem com imunidade.
Enquanto que a imunidade determina uma proibio para a instituio de impostos, no caso
da iseno, a entidade tributante (Unio, Estados ou Municpios) tem o poder de tributar, mas opta
por conceder o benefcio de no tributar um determinado contribuinte ou uma determinada situao.
Estabelece o CTN que a iseno estar sempre atrelada a uma lei que especifique as
condies e requisitos exigidos para a sua concesso, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o
prazo de sua durao.
A iseno pode ser restrita a determinada regio do territrio da entidade tributante, em
funo de condies a ela peculiares e, muitas vezes, com o propsito de estimular o seu
desenvolvimento por meio da atrao de investimentos privados.
A anistia refere-se somente dispensa das penalidades pecunirias pelo no recolhimento
do tributo, que continua sendo devido, podendo ser de carter geral ou especfico, ou seja, limitando-
se a um tributo determinado ou regio especfica ou ainda ao atendimento de determinadas
condies.
1.8. Imunidade e Iseno Tributria
1.8.1. Imunidade
As imunidades podem ser classificadas como privilgios dados a algum para que se livre ou
se isente de certas imposies legais em virtude de que no obrigado a fazer ou cumprir certo
encargo de obrigao de carter legal:
Imunidade diplomtica;
Imunidade judicial;
Imunidade parlamentar;
Imunidade tributria.
A imunidade tributria estabelecida pela Constituio e abrange os seguintes aspectos:

Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda ou os
servios, uns dos outros - no alcana as atividades econmicas reguladas pelo direito
privado;
Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios
das entidades mantenedoras de templos de qualquer culto;
Vedao de entes estatais institurem impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios
das entidades representativas de partidos polticos, sindicatos dos trabalhadores,
instituies de educao e de assistncia sem fins lucrativos;
Vedao de entes estatais institurem impostos sobre livros, jornais, peridicos e papel
destinado impresso destes.
1.8.2. Iseno
Entende-se na linguagem jurdica como iseno a dispensa, a imunidade, a concesso

atribuda a alguma coisa ou alguma pessoa, para que se possa livrar, esquivar ou desobrigar de
algum encargo que a todos pesa, ou para que se livre de qualquer obrigao.
A iseno concedida por lei.

1.8.3. Principais casos de imunidade e iseno tributria do Imposto de Renda
1. Templo de qualquer culto;

2. Instituio de educao sem finalidades lucrativas;
3. Instituio de assistncia social;
4. Partido poltico; e
5. Entidade sindical de trabalhadores.
I - Templo de qualquer culto

Edificao pblica dirigida ao culto religioso. a igreja, sinagoga ou edifcio principal onde se
celebra a cerimnia pblica, o convento e os anexos, inclusive a casa ou residncia especial do
pastor ou proco, pertencente comunidade religiosa, desde que no empregada para fins
econmicos.
II - Instituio de educao sem finalidades lucrativas

o estabelecimento de ensino, no apenas o de carter estritamente didtico, mas todos os
que se dedicam educao e cultura em geral, corno o laboratrio, o centro de pesquisa, o museu,
o ateli de pintura ou escultura, o ginsio de desportos, as academias de letras, artes e cincias,
sem intuitos lucrativos.
III - Instituio de assistncia social

a entidade sem fins lucrativos que presta servios de natureza aos membros da
comunidade social. Os servios so: (a) proteo famlia, maternidade, infncia, adolescncia
e velhice; (b) amparo s crianas e aos adolescentes carentes, habilitao e reabilitao das
pessoas portadoras de deficincia e promoo de sua integrao vida comunitria etc.
IV - Partido poltico
Organizao cujos membros programam e realizam aes comuns, com fins polticos e
sociais.
V - Entidade sindical de trabalhadores

Sociedade que dirige as atividades duma classe social.
Para todos os efeitos, a imunidade abrange os resultados relacionados com as atividades
essenciais das entidades.
So necessrias as seguintes condies para o gozo da imunidade:
a) No distribuir a qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas o ttulo de lucro ou
participao no resultado;
b) Aplicar integralmente os recursos no Brasil, na manuteno de seus objetivos
institucionais;
c) Manter escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades
capazes de assegurar sua exatido;
d) Prestar, s reparties lanadoras do imposto, as formalidades determinadas em lei e
recolher os tributos retidos sobre os rendimentos pagos por elas.
1.9. Regulamento do Imposto de Renda
Devido importncia para o profissional da Contabilidade, transcrevem-se a seguir alguns

comentrios preliminares sobre o Imposto de Renda das pessoas jurdicas.
O Regulamento do Imposto de Renda a consolidao das Leis e Dispositivos que
regulamentam e normatizam o Imposto de Renda tanto das Pessoas Fsicas como Jurdicas.
O Regulamento organizado por assuntos, segregando os contribuintes pessoas fsicas das
jurdicas, o que facilita a consulta sobre determinado item. Nesse sentido, toma-se fcil saber qual o
dispositivo que se aplica a cada caso particular.
aprovado pelo Presidente da Repblica, e essa atribuio -lhe dada pela Constituio em
seu art. 84, inciso IV, cuja redao a seguinte:
"Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da Repblica:

......................................................................................................................................................
IV. Sancionar, promulgar e jazer publicar as leis, bem como expedir decretos e
regulamentos para sua fiel execuo."

1.10. Responsabilidades do Contador
A carga tributria no Brasil extremamente elevada, tanto sobre a pessoa jurdica como sobre a
pessoa fsica. O Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio (IBPT) estima que a carga tributria em
nosso pas representa, na mdia dos ltimos cinco anos, mais de 32% do Produto Interno Bruto (PIE).
Os empresrios e executivos j esto cientes, h mais de duas dcadas, de que o gerenciamento
das obrigaes tributrias j no pode ser considerado uma necessidade quotidiana, mas algo estratgico
dentro das organizaes de mdio e grande porte, seja qual for o setor de atividade.
Alm da elevada carga tributria, o Sistema Tributrio brasileiro um dos mais complexos do
mundo. Estima-se a existncia de aproximadamente 60 tributos vigentes, com diversas Leis, Regulamentos
e Normas constantemente alteradas.
Tais fatores penalizam sobremaneira o custo da maioria das empresas e acarretam grandes
transtornos para o gerenciamento contbil e financeiro dos impostos e demais tributos. Nesse ambiente,
cresce sensivelmente a responsabilidade de todos os gestores da empresa, em particular a dos
profissionais da controladoria e contabilidade.
Portanto, mais do que qualquer outro profissional das reas administrativa ou financeira, o contador
precisa conhecer com grande profundidade a legislao tributria, devido a suas responsabilidades quanto
eficcia e eficincia nesse gerenciamento. Isso porque, alm de perder prestgio profissional em razo de
quaisquer falhas mais relevantes na interpretao ou na aplicao no dia-a-dia das normas tributrias, pode
ser responsabilizado por possveis prejuzos que causar no exerccio profissional, por culpa ou dolo,
podendo ser condenado a indenizar o empresrio que for prejudicado.
Caracteriza-se como ato criminoso, para todos os efeitos legais e judiciais, a elaborao e
assinatura de qualquer documento e/ou demonstrao contbil com informaes inverdicas, tendenciosas
ou preparadas de m-f. Da mesma forma, constitui crime a elaborao de demonstraes contbeis sem
embasamento em documentos e informaes hbeis e legais, ou ainda com valores divergentes dos
contidos nos livros contbeis da empresa.
Os documentos e as demonstraes contbeis so frequentemente utilizados pelo mercado para
obteno de informaes da empresa. Entre os usurios que podem ser prejudicados ou enganados em
decorrncia de fraudes e irregularidades na escriturao contbil e fiscal, citam-se:
Instituies financeiras consultadas para a concesso de emprstimos e financiamentos;
Fornecedores;
Acionistas no controladores;
Autoridades fiscais;
Investidores do mercado de capitais;
Sindicatos e funcionrios que participam dos resultados.
Portanto, caso as demonstraes e os relatrios contbeis sejam elaborados com informaes

errneas, ou em desacordo com as normas e os princpios fundamentais de contabilidade, eles podem
causar prejuzos a terceiros, tendo em vista que induzem a determinados atos, como concesses de
crditos e financiamentos, decises de investimentos, entre outros.
Nesses casos, as empresas e os profissionais responsveis que assim procederem, com ou sem
m-f, podem vir a ser processados e condenados por perdas e danos.
1.11. Contabilidade Tributria
1.11.1. Conceito
Pode-se entender Contabilidade Tributria como:

Especializao da contabilidade que tem como principais objetivos o estudo da teoria e a
aplicao prtica dos princpios e normas bsicas da legislao tributria;
Ramo da contabilidade responsvel pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas diversas
atividades de uma empresa, ou grupo de em12resas, adaptando ao dia-a-dia empresarial as
obrigaes tributrias, de forma a no expor a entidade s possveis sanes fiscais e legais.
1.11.2. Funes e atividades da contabilidade tributria
As principais funes e atividades da Contabilidade Tributria podem ser classificadas como:

Apurao com exatido do resultado tributvel - ou do lucro real - de determinado exerccio
fiscal, com base na legislao pertinente, para clculo e formao das provises contbeis
destinadas ao pagamento dos tributos incidentes sobre o lucro da entidade;

Registro contbil das provises relativas aos tributos a recolher, em obedincia aos Princpios
Fundamentais de Contabilidade, pois, como parte integrante do sistema de informaes da
empresa, a Contabilidade Tributria tem a responsabilidade de informar, correta e
oportunamente, o valor das diversas provises para recolhimento dos tributos, de acordo com o
princpio contbil da competncia de exerccios;
Escriturao dos documentos fiscais em livros fiscais prprios ou registros auxiliares, para
apurar e determinar o montante do tributo a ser recolhido dentro do prazo aps encerramento
do perodo de apurao;
Preenchimento de guias de recolhimento, informando o Setor Financeiro de Contas a Pagar da
entidade sobre o valor e os prazos de recolhimento, alm de emitir e providenciar a entrega aos
respectivos rgos competentes dos formulrios estabelecidos pela legislao pertinente;
Orientao fiscal para todas as unidades da empresa (filiais, fbricas, departamentos) ou das
sociedades coligadas e controladas. A correta orientao fiscal e tributria para as demais
unidades ou empresas pode representar relevantes economias com os impostos. Por exemplo,
o local de instalao da fbrica, ou mesmo o local de origem de determinadas matrias-primas,
pode significar menor carga tributria;
Orientao, treinamento e constante superviso dos funcionrios do setor de impostos.
As principais funes e atividades podem ser sintetizadas no Quadro a seguir.
Escriturao e controle Orientao Planejamento tributrio

Escriturao fiscal das Orientao, treinamento e Estudo das diversas alternativas
atividades do dia-a-dia da constante superviso dos legais para a reduo da carga
empresa e dos livros fiscais funcionrios do setor de fiscal, tais como:
Apurao dos tributos a impostos Todas as operaes em que
recolher, preenchimento das Orientao fiscal para as for possvel o crdito
guias de recolhimento e demais unidades da empresa tributrio, principalmente em
remessa para o (filiais, fbricas, relao aos chamados
Departamento de Contas a departamentos) ou das impostos no cumulativos
Pagar empresas controladas e ICMS e IPI;
Controle sobre os prazos coligadas, visando padronizar Todas as situaes em que
para os recolhimentos procedimentos for possvel o deferimento
Assessoria para a correta (postergao) dos
apurao e registro do lucro recolhimentos dos impostos,
tributvel do exerccio social, permitindo melhor
conforme os princpios gerenciamento do fluxo de
fundamentais de caixa;
contabilidade Todas as despesas e
Assessoria para o correto provises permitidas pelo
registro contbil das fisco como dedutveis da
provises relativas aos receita.
tributos a recolher
1.12. Planejamento Tributrio
1.12.1. Conceito de planejamento tributrio
A despeito da grande importncia de todas as supracitadas atribuies, o contador tem

principalmente nas atividades de planejamento tributrio a grande oportunidade de dar enormes
contribuies alta direo da empresa.
Discute-se a urgente mudana de nosso sistema tributrio e a adoo de novos mecanismos para
simplificao das rotinas tributrias. Enquanto isso no ocorre, as empresas necessitam, cada vez mais, de
um planejamento tributrio criterioso e criativo, que possa resguardar seus direitos de contribuinte e, ao
mesmo tempo, proteger seu patrimnio.
Reduo de custos a estratgia que mais se ouve ser empregada nos dias atuais, em todo o
mundo globalizado. Sem dvida, para obter o melhor resultado numa economia to instvel como a
brasileira, um dos mais significativos instrumentos de que dispem as empresas, para que possam
racionalizar seus custos tributrios, sem afrontar as diversas legislaes que regem os mais diversificados
tributos, o planejamento tributrio, em todas as fases da cadeia de valores do ciclo produtivo e comercial.

Entende-se por planejamento tributrio uma forma lcita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta
dose de conhecimento tcnico e bom-senso dos responsveis pelas decises estratgicas no ambiente
corporativo. Trata-se do estudo prvio concretizao dos fatos administrativos, dos efeitos jurdicos, fiscais
e econmicos de determinada deciso gerencial, com o objetivo de encontrar a alternativa legal menos
onerosa para o contribuinte.
Nas palavras do saudoso tributarista Nilton Latorraca:
"Costuma-se, ento, denominar de Planejamento Tributrio a atividade empresarial que,

desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o
objetivo de informar quais os nus tributrios em cada uma das opes legais disponveis. O objeto
do planejamento tributrio , em ltima anlise, a economia tributria. Cotejando as vrias opes
legais, o administrador obviamente procura orientar os seus passos de forma a evitar, sempre que
possvel, o procedimento mais oneroso do ponto de vista fiscal."
Borges, por sua vez, menciona que
"a natureza ou essncia do Planejamento Fiscal - ou Tributrio - consiste em organizar os

empreendimentos econmico-mercantis da empresa, mediante o emprego de estruturas e formas
jurdicas capazes de bloquear a concretizao da hiptese de incidncia tributria ou, ento, de
fazer com que sua materialidade ocorra na medida ou no tempo que lhe sejam mais propcios.
Trata-se, assim, de um comportamento tcnico-funcional, adotado no universo dos negcios, que
visa excluir, reduzir ou adiar os respectivos encargos tributrios."
Dessa maneira, torna-se claro o entendimento de que o planejamento tributrio o estudo das
alternativas lcitas de formalizao jurdica de determinada operao, antes da ocorrncia do fato gerador,
para que o contribuinte possa optar pela que apresente o menor nus tributrio.
Planejamento tributrio no se confunde com sonegao fiscal. Planejar escolher, entre duas ou
mais opes lcitas, a que resulte no menor imposto a pagar. Sonegar, por sua vez, utilizar meios ilegais,
corno fraude, simulao, dissimulao etc., para deixar de recolher o tributo devido. Entende-se ainda por
sonegao toda a ao ou omisso dolosa tendente a impedir ou a retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendria da ocorrncia do fato gerador da obrigao principal.
1.12.2. Condies necessrias para um adequado planejamento tributrio
Qualquer que seja a forma de tributao escolhida pela empresa, pode-se verificar que a falta de
planejamento estratgico tributrio pode deixar a empresa mal preparada para os investimentos futuros,
devido a urna possvel insuficincia de caixa, gerando um desgaste desnecessrio de investimentos forado
para cobertura de gastos que no estavam previstos.
Para a correta execuo das tarefas inerentes ao planejamento tributrio, o contador precisa aplicar
todos os seus conhecimentos sobre a legislao do tributo a ser reduzido, para que, a partir desses
cenrios, possa planejar com bastante antecedncia a melhor alternativa para a empresa executar suas
operaes comerciais.
A finalidade principal de um bom planejamento tributrio , sem dvida, a economia de impostos,
sem infringir a legislao. Trata-se do conceito de tax saving, bastante praticado pelos norte-americanos.
Para alcanar xito nessa atividade, o contador precisa, com profundidade:
Conhecer todas as situaes em que possvel o crdito tributrio, principalmente com relao
aos chamados impostos no cumulativos - ICMS e IPI;
Conhecer todas as situaes em que possvel o deferimento (postergao) dos recolhimentos
dos impostos, permitindo melhor gerenciamento do fluxo de caixa;
Conhecer todas as despesas e provises permitidas pelo fisco como dedutveis da receita;
Ser oportuno e aproveitar as lacunas deixadas pela legislao, para tanto ficando atento s
mudanas nas normas e aos impactos nos resultados da empresa.
1.12.3. Legislao Tributria e Planejamento Tributrio Legal
De acordo com os preceitos tributrios, a vontade das partes no pode ser alterada ou modificada,
aps o fato gerador ter ocorrido. Contudo, nada impede que o contribuinte antecipe a ocorrncia do fato
gerador e comece a projet-lo e a dimension-lo, objetivando a economia de impostos. Com esse
procedimento, o contribuinte tem a vantagem de adotar, entre as opes legais disponveis, as que com
certeza lhe forem mais satisfatrias.

Fato gerador a obrigao tributria principal, que tem como objetivo o pagamento do tributo; a
situao descrita em lei que, uma vez ocorrida, concretamente localizada no tempo e no espao, determina
a transferncia jurdica, em favor do Estado, da titularidade de certa quantia. Nesse mesmo momento, o
sujeito que praticou o ato previsto em lei, ou encontrou-se na situao de fato, deixa de ser titular dessa
mesma quantia.
Num planejamento tributrio estratgico, a empresa passa a desenvolver suas atividades de forma
estritamente preventiva. Tambm procura projetar de forma clara os atos e fatos administrativos, de modo a
deixar transparentes para todos os envolvidos as informaes sobre os nus tributrios em cada uma das
opes legais disponveis.
O planejamento tributrio estratgico tem como objetivo fundamental a economia tributria de
impostos, procurando atender s possveis formas da legislao fiscal, evitando perdas desnecessrias
para a organizao. Para poder usufruir em toda a sua plenitude de todas as formas legais de planejamento
tributrio, necessrio que o contribuinte esteja bem assessorado por uma equipe especializada que saiba
realizar o planejamento de tributos sem distorcer, alterar ou esconder as obrigaes quando o fato gerador
assim o exigir.
2. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA
Diversos so os tributos que incidem sobre a receita das empresas. Alguns atingem a maior parte
das empresas e das receitas por elas obtidas, independentemente do setor de atividade, como o caso das
contribuies para:
1. Programa de Integrao Social (PIS);
2. Programa de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico (PASEP);
3. Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS).
Em outros casos, o tributo incide, normalmente, sobre as receitas de determinadas atividades, mas
no de outras, como, por exemplo:
a) Atividades de comercializao esto sujeitas incidncia do Imposto sobre a Circulao de
Mercadorias e Prestao de Servios (ICMS);
b) Atividades de industrializao esto sujeitas ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IP!);
c) Atividades de prestao de servios esto sujeitas ao Imposto sobre Servios de Qualquer
Natureza (ISS).
Um s evento, como, por exemplo, a venda de um produto industrializado, pode gerar a obrigao
de pagar vrios tributos simultaneamente: PIS, COFINS, IPI e ICMS. Da mesma forma, uma nica indstria
que, alm de fabricar e vender um determinado produto, tambm preste servios de assistncia tcnica
estar sujeita ao IPI, ao ICMS e ao ISS. a que vale, nesse caso, o fato gerador e no a natureza jurdica
da empresa.
2.1. PIS/PASEP e COFINS
O PIS/PASEP e a COFINS so contribuies sociais com funes fiscais, ou seja, de arrecadao.

Incidem sobre as receitas auferidas por todas as entidades, independentemente da denominao contbil
por estas recebida.
Quadro-Resumo
Programa de Integrao Social - PIS
Tributos Programa de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico PASEP
Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COFINS
Espcie Contribuies sociais
Competncia Unio
Funo Fiscal
Fato gerador Auferir receita
Pessoas jurdicas de direito privado e as que lhes so equiparadas pela legislao do
Contribuinte imposto de renda, inclusive as empresas pblicas e as sociedades de economia mista e
suas subsidirias
Faturamento mensal (receitas auferidas pela pessoa jurdica, independentemente de sua
Base de clculo
denominao ou classificao contbil) para as pessoas jurdicas em geral
PIS/PASEP:
0,65% no regime de incidncia cumulativa
1,65% no regime de incidncia no cumulativa
Alquotas
COFINS:
3% no regime de incidncia cumulativa
7,6% no regime de incidncia no cumulativa
Lanamento Por homologao
Onde pesquisar
Pgina da Receita Federal: <www.receita.fazenda.gov.br>
mais detalhes
2.1.1. A lgica de tributao do PIS/PASEP e da COFINS
A tributao do faturamento das empresas pelo PIS/PASEP e COFINS pode se dar de duas formas:
a) No regime de incidncia cumulativa, as alquotas so aplicadas ao valor da receita bruta,
ajustada por algumas excluses permitidas na legislao, em geral relacionadas a itens que no
se configuram como receitas (devolues, abatimentos, reverses de provises);
b) No regime de incidncia no cumulativa, as alquotas so aplicadas receita ajustada na
mesma forma da base cumulativa, mas permite-se tambm que o contribuinte reduza o valor da
contribuio devida no montante relativo mesma alquota aplicada aos valores de compras de
bens para revenda, insumos utilizados na produo de produtos ou servios, e as despesas e
custos com energia eltrica, aluguis pagos a pessoa jurdica, arrendamento, depreciao e
amortizao, dentro das condies estabelecidas na legislao.
Para a maioria dos casos, o regime de incidncia uma escolha que cabe prpria empresa,
condicionada escolha do regime de tributao de Imposto de Renda escolhido. No entanto, a legislao
estabelece a adoo obrigatria do regime cumulativo para alguns setores de atividade econmica, alguns
produtos, bem como para algumas receitas em especial.
Regime de incidncia no cumulativo
A opo pelo regime de incidncia no cumulativo implica na necessidade de informaes

adicionais, alm das informaes a respeito das receitas auferidas pela empresa, para fins de apurao da
contribuio devida, pois a empresa tem o direito de creditar a si prpria o montante da alquota aplicada
sobre compras de mercadorias ou insumos para a produo, alm de algumas despesas como
depreciao, aluguel e energia eltrica.
2.1.2. Implicaes dos PIS/COFINS nas transaes de importao de mercadorias e servios
De acordo com Instruo Normativa SRF n 572, de 22 de novembro de 2005, conforme art. 1 , os
valores a serem pagos relativamente Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e Contribuio para
o Financiamento da Seguridade Social (COFINS - Importao) sero obtidos pela aplicao das seguintes
frmulas, exceto quando a alquota do Imposto sobre Produtos Industrializados (IP!) for especfica:
I - Na importao de bens:
COFINSIMPORTAO = d x (VA x X) e PISIMPORTAO = c x (VA x X)
Onde,
[
]
=

VA = Valor Aduaneiro
a = alquota do Imposto de Importao (lI)
b = alquota do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP- Importao
d = alquota da COFINS - Importao
e = alquota do Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e sobre
Prestao de Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao (ICMS)
Na hiptese das empresas realizarem a importao de servios, elas estaro sujeitas ao pagamento
de PIS e COFINS, que devero assim ser calculados:

II - Na importao de servios:
COFINSIMPORTAO = d x (VA x X) e PISlMPORTAO = c x (VA x.X)
Onde,

=
V = o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da

reteno do Imposto de Renda
c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao
f = alquota do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza
Para as empresas que realizarem a importao de mercadorias que tenha a incidncia de alquota
especfica, o art. 2 define que na hiptese de a alquota do IPI ser especfica, os valores a serem pagos
sero obtidos pela aplicao das seguintes frmulas:
COFINSIMPRTAO = d x (VA x Y + W x Q) PISIMPORTAO = C x (VA x Y + W x Q)
Onde,

= =
Q = Quantidade do produto importada na unidade de medida compatvel com a alquota

especfica do IPI.
a = alquota do II
= alquota especfica do IPI
c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao
e = alquota do ICMS
Destaca-se tambm que nas operaes que incorram nas hipteses de imunidade ou de iseno ou
reduo do 11 ou do IPI, reduo das alquotas dos respectivos tributos, ou reduo de suas respectivas
bases de clculo, definidas pelo art. 3, o valor correspondente a qualquer deles, que seria devido caso no
houvesse imunidade, iseno ou reduo, no compe a base de clculo da Contribuio para o
PIS/PASEP - Importao e da COFINS - Importao.
Destaca-se que se aplica tambm o disposto no caput nas hipteses de:
Imunidade, iseno ou reduo do ICMS, ou ainda de reduo das alquotas ou da base de
clculo do tributo;
Aplicao dos regimes aduaneiros aplicados em reas especiais;
Suspenso do pagamento do IPI vinculado importao de que tratam as Leis n 9.826, de 23
de agosto de 1999, n 10.485, de 3 de julho de 2002, e n 10.637, de 30 de dezembro de 2002,
com a redao dada pela Lei n 10.684, de 30 de maio de 2002.
No entanto, o 2 define que nos casos de imunidade, iseno ou da suspenso do IPI vinculado
importao de que trata o inciso III do 1 deste artigo, deve-se informar o valor zero para a alquota
correspondente de cada tributo e, nos casos de reduo, deve ser informada a alquota real empregada na
operao.
Esclarea-se que, na hiptese de deferimento do pagamento do ICMS, o valor do ICMS diferido
compe a base de clculo da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e da COFINS - Importao,
conforme o 3.
Portanto, o art. 4 define que se o contribuinte comprovar recolhimento de valores a maior que o
devido da Contribuio para o PIS/PASEP - Importao e da COFINS- Importao em razo da utilizao
das frmulas constantes da Instruo Normativa RFB n 571, de 20 de outubro de 2005, antes da
publicao desta Instruo Normativa, ter direito a restituio da diferena de valores, nos termos da
Instruo Normativa SRF n 460, de 18 de outubro de 2004.

2.2. ICMS
O ICMS um imposto de competncia dos Estados, que incide sobre as operaes relativas
circulao de mercadorias, prestao de servios interestaduais e intermunicipais, e servios de
comunicao, ainda que iniciados no exterior.
Quadro-Resumo
Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e Prestao de
Tributo
Servios ICMS
Espcie Imposto
Competncia Estados e Distrito Federal
Funo Predominantemente fiscal
Operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de
Hiptese de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e
incidncia
prestaes se iniciem no exterior
Cada Estado regulamenta, no mbito de sua jurisdio, o fato gerador do ICMS. A
ttulo de exemplo, destacamos os fatos geradores previstos pelo Regulamento do
ICMS do Estado de So Paulo:
I - operao relativa circulao de mercadorias, inclusive o fornecimento de
alimentao, bebidas e outras mercadorias em qualquer estabelecimento;
II - prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via;
III - prestao onerosa de servios de comunicao, por qualquer meio, inclusive a
gerao, a emisso, a recepo, a transmisso, a retransmisso, a repetio e a
ampliao de comunicao de qualquer natureza;
IV - fornecimento de mercadorias com prestao de servios: (a) no compreendidos
Fato gerador
na competncia tributria dos Municpios; (b) compreendidos na competncia tributria
dos Municpios, mas que, por indicao expressa de lei complementar, sujeitem-se
incidncia do imposto de competncia estadual;
V - entrada de mercadoria ou bem, importados do exterior por pessoa fsica ou jurdica,
qualquer que seja a sua finalidade;
VI - o servio prestado no exterior ou cuja prestao se tenha iniciado no exterior;
VII - a entrada, no territrio paulista, de petrleo, inclusive lubrificantes e combustveis
lquidos e gasosos dele derivados, e de energia eltrica, quando no destinados
comercializao ou industrializao, decorrente de operaes interestaduais;
VIII - a venda do bem ao arrendatrio, na operao de arrendamento mercantil.
I - Aqueles (pessoas fsicas ou jurdicas) que, de modo habitual ou em volume que
caracterize intuito comercial, realizam operaes de circulao de mercadorias ou
prestam servios de transporte interestadual ou intermunicipal ou servios de
Contribuinte
comunicao.
II - Mesmo sem habitual idade, os importadores ou arrematantes dos bens ou
beneficirios dos servios listados nos itens VI a VIII do quadro Fato Gerador.
A base de clculo do ICMS, como regra geral, o valor da operao relativa
circulao da mercadoria, ou o preo do servio respectivo. Na base de clculo se
incluem as despesas recebidas do adquirente, ou a este debitadas, bem como os
Base de clculo
descontos condicionais a este concedidos, mas no se incluem os descontos
incondicionais, porque evidentemente no integram estes no valor da operao.
Em alguns casos, a Secretaria da Fazenda fixa um valor mnimo para a operao.
Variveis em funo do tipo de bem ou servio e tambm do domiclio do vendedor e
Alquotas
comprador.
Lanamento Por homologao.
Na legislao especfica de cada Estado. Vrias Secretarias de Fazenda estaduais
disponibilizam a legislao em seus sites na Internet.
Onde pesquisar A Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo disponibiliza link para as demais
mais detalhes secretarias nos endereos:
<http://www.fazenda.sp.gov.br/links/faz65.asp>
< http://www.fazenda.gov.br/confaz>

2.2.1. A lgica de tributao do ICMS
O ICMS um imposto no cumulativo, de competncia estadual, funcionando no sistema de dbitos

e crditos. Ao adquirir bens ou servios tributados pelo ICMS, o contribuinte adquire um crdito (direito de
compensao futura) junto ao fisco, relativo ao imposto pago em sua aquisio. Ao realizar uma operao
sujeita incidncia de ICMS, passa a ter um dbito (obrigao de pagamento futuro) junto ao fisco.
O fato de o ICMS ser um tributo de competncia estadual implica em que cada Estado tenha a sua
legislao prpria relativa ao tributo. O problema que as mercadorias circulam no apenas dentro dos
limites territoriais de um nico Estado, sendo que, muitas vezes, os Estados de origem e de destino
possuem alquotas e obrigaes acessrias diferentes. Essa uma das principais razes do alto grau de
complexidade operacional desse tributo. Alm disso, esse fato favorece o que se denomina "guerra fiscal",
que consiste na prtica de alquotas diferenciadas e/ou concesso de benefcios fiscais por determinados
Estados, visando atrair investimentos para o seu territrio.
Em alguns casos, buscando, dentre outras questes, um melhor controle da arrecadao, os
Estados criaram a figura da substituio tributria. Neste tipo de situao, atribui-se a um determinado elo
da cadeia a responsabilidade de antecipar os recolhimentos que ocorreriam nas transaes subsequentes.
No entanto, a lgica primria do imposto preservada, qual seja: o imposto calculado com base em um
suposto valor final de venda do bem.
O ICMS um imposto "por dentro", isto , a alquota incide sobre o preo do bem ou servio, mas
considera-se que integra o prprio preo. Assim, se um bem vendido ao preo de R$ 100,00 e tributado
a 17%, o vendedor cobrar do comprador R$ 100,00, referente ao bem, e destacar na nota fiscal que R$
17,00 dos R$ 100,00 cobrados referem-se ao imposto.
Observe que esta metodologia de clculo implica em uma alquota real maior do que a nominal, ou
seja, os R$ 17,00 cobrados de imposto correspondem a 20,48% dos R$ 83,00, que correspondem receita
lquida (R$ 100,00 - R$17,00).
No caso de substituio tributria, o contribuinte responsvel pelo recolhimento do ICMS, por conta
dos demais elos da cadeia, dever somar ao preo cobrado o imposto incidente nas operaes
subsequentes.
Em relao s alquotas, destaca-se que as alquotas do ICMS podem sofrer variaes em relao
aos produtos e servios e regies. Por exemplo, uma mesma mercadoria vendida por um distribuidor
situado na cidade de So Paulo, se vendida para empresas situadas dentro do prprio Estado, seria
tributada alquota de 18% (operaes internas, 17% para a maioria dos bens na maioria dos Estados), se
vendida para empresas situadas em outros Estados das regies Sudeste ou Sul, seria tributada a 12% e, se
vendida a empresas situadas nas regies Centro-Oeste, Norte, Nordeste e Esprito Santo, 7%.
Em sntese:
Tipo de transao
Imposto Alquota
Origem Destino Tipo
ICMS 18% So Paulo So Paulo Venda interna
ICMS 12% So Paulo RS, SC, PR, MG, RJ Venda interestadual
ICMS 7% So Paulo Centro-Oeste, Norte, Nordeste e ES Venda interestadual
Na operao seguinte, se destinada a consumidor final dentro do prprio Estado, seria aplicvel a
alquota de 17%. Esse procedimento provoca a diviso do tributo gerado pela circulao de bens e servios
interestaduais, entre Estados comprador e vendedor.
2.3. IPI
O IPI um imposto de competncia da Unio, que tem duas funes extrafiscais: uma funo
reguladora, que onera os produtos de acordo com sua utilidade, tendendo a aplicar alquotas menores aos
produtos considerados necessrios, e maiores aos considerados suprfluos; e outra funo protecionista,
que aumenta ou reduz alquotas visando incentivar ou desestimular a produo de alguns produtos, para o
desenvolvimento de determinada atividade ou regio.
Tendo em vista esta funo extrafiscal, a Constituio Federal permite que o IPI tenha sua alquota
majorada pelo Poder Executivo, observadas as condies estabelecidas em lei, e tambm reduz a
anterioridade para 90 dias.

O IPI incide sobre os produtos industrializados, considerados como tais tanto os produtos
produzidos no pas quanto os importados do exterior. A legislao estabelece o que se considera produto
industrializado e o que no considerado industrializao.
Em linhas gerais, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer
operao que lhe modifique a natureza ou a finalidade, tais como:
Transformao - obteno de espcie nova;
Beneficiamento - modifica funcionamento, utilizao, acabamento ou aparncia;
Montagem - reunio que resulte em nova unidade;
Acondicionamento ou reacondicionamento - altera apresentao pela colocao de
embalagem, exceto apenas para transporte; e
Renovao ou recondicionamento - produto deteriorado ou inutilizado em condies de
utilizao.
Quadro-Resumo
Tributo Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Espcie Imposto
Competncia Unio
Funo Extrafiscal
O imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, obedecidas
Hiptese de
as especificaes constantes da Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos
incidncia
Industrializados (TlPI).
I - o desembarao aduaneiro de produto de procedncia estrangeira, ou a sua
arrematao em leilo, no caso de produtos apreendidos pelo fisco ou abandonados
Fato gerador
pelo importador.
II - a sada de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
O contribuinte do IPI o importador ou a quem a lei o equiparar; o industrial ou a quem a
lei o equiparar; o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os fornea aos
Contribuinte
industriais ou aos a estes equiparados; o arrematante de produtos apreendidos ou
abandonados levados a leilo.
A base de clculo do IPI o valor da operao de que decorrer a sada dos produtos
industrializados do estabelecimento do contribuinte.
No tendo valor a operao, ou sendo omissos os documentos respectivos, a base de
Base de clculo
clculo ser o preo corrente da mercadoria ou de sua similar no mercado atacadista da
praa do contribuinte.
Em se tratando de produto leiloado, o preo da respectiva arrematao.
A alquota aplicvel em cada caso obtida na Tabela de Incidncia do Imposto sobre
Produtos Industrializados - TIPI.
Alquotas Alguns produtos esto sujeitos a alquotas especficas e outros a ad valorem.
No caso de ad vaIorem, as alquotas vo de zero at 365,63%, porm a maioria das
alquotas est abaixo de 20%.
Na pgina da Receita Federal www.receita.fazenda.gov.br.
Onde pesquisar
possvel baixar o Regulamento do IPI (RIPI) e a tabela de alquotas (TIPI). Veja
mais detalhes
tambm a seo Perguntas e Respostas.
2.3.1. A lgica de tributao do IPI
O IPI um imposto no cumulativo, funcionando de maneira semelhante do ICMS. Ao adquirir

insumos tributados pelo IPI, a indstria adquire um crdito (direito de compensao futura) junto ao fisco,
relativo ao imposto pago na aquisio do insumo. Aps efetuar o processo industrial, ao vender produtos
industrializados, sofre a incidncia de IPI, e passa a ter um dbito (obrigao de pagamento futuro) junto ao
fisco. Nos tributos no cumulativos, o montante devido resulta da diferena entre o imposto devido na
operao posterior e o exigido na anterior.
Aparentemente este procedimento semelhante a tributar o valor agregado no processo de
industrializao, mas isto no ocorre necessariamente, pois eventuais diferenas de alquotas ou isenes
nas fases precedentes alteram a carga tributria final.

Em relao ao preo do produto, o IPI um imposto "por fora", ou seja, a alquota incide sobre o
preo do produto, e somada ao valor do produto. Assim, se um produto vendido ao preo de R$ 100,00
e tributado a 5%, o vendedor cobrar do comprador R$ 105,00, referente ao preo do produto mais IPI.
2.4. ISS
O ISS um imposto de competncia dos Municpios e do Distrito Federal. Tem funo

predominantemente fiscal, ou seja, de fornecer recursos financeiros para o Municpio. Em 2004, segundo
dados da Secretaria do Tesouro Nacional, o ISS foi responsvel por 42% da receita tributria consolidada
de todos os Municpios brasileiros.
Embora de competncia dos Municpios, a incidncia do ISS est limitada lista dos servios que
podem ser objeto de tributao, definida em lei complementar.
Anteriormente Lei Complementar n 116/03, havia muita controvrsia quanto ao local da prestao
do servio, quando o prestador e o adquirente dos servios estavam em Municpios diferentes. Na esteira
desta discusso, muitas empresas prestadoras de servios transferiram suas matrizes para cidades vizinhas
s grandes metrpoles, nas quais a alquota de ISS era mais baixa.
A LC 116/03 estabeleceu que o local da prestao de servios (e, portanto, o Municpio a quem
devido o imposto) o do estabelecimento prestador dos servios ou, na sua falta, o local de domiclio do
prestador de servios.
No entanto, para alguns servios a Lei Complementar n 116/03 determina que o ISS deve ser pago
em favor do Municpio onde o servio foi prestado ou est localizado o tomado r, conforme o caso, entre os
quais se destacam:
Importao de servios;
Alguns servios ligados construo civil, cesso de mo de obra e empreitada;
Servios de limpeza, decorao e jardinagem;
Vigilncia e segurana.
Outra observao importante que o ISS e o ICMS no podem incidir sobre a mesma operao.
Em alguns casos em que a legislao especifica a tributao pelo ICMS dos materiais fornecidos pelo
prestador de servios, o valor destes materiais no deve compor a base de clculo do ISS.
Quadro-Resumo
Tributo Imposto sobre servio de qualquer natureza (ISS)
Espcie Imposto
Competncia Municpios e Distrito Federal
Funo Predominantemente fiscal
Hiptese de Prestao de servios informados na lista constante em lei complementar (atualmente,
incidncia Lei Complementar n116, de 31 de julho de 2003)
O fato gerador desse imposto o descrito em lei ordinria do Municpio, obedecidas as
Fato gerador
regras determinadas na Lei Complementar n 116/03 e pela Constituio Federal
Contribuinte O contribuinte do ISS a empresa ou o trabalhador que presta o servio tributvel
Base de clculo O preo cobrado pelos servios
A Constituio Federal estabelece uma alquota mnima de 2% e a Lei Complementar
Alquotas n 116/03 determina uma alquota mxima de 5%. Para alguns servios, os Municpios
tm a faculdade de reduzir a alquota mnima
Quando o prestador de servio est localizado em um determinado municpio e o
Outras
servio prestado em outro municpio, a lei complementar esclarece em cada caso
consideraes
qual Municpio tem direito ao imposto
Para cada Municpio, necessrio consultar a legislao especfica A ntegra da Lei
Onde pesquisar
Complementar n 116/03, bem como qualquer outra lei federal, pode ser encontrada
mais detalhes
na pgina do 5enado Federal (<www.senado.gov.br>)

2.4.1. A lgica de tributao do ISS

O ISS um imposto cumulativo, ou seja, o ISS cobrado em operaes anteriores no
compensado nas operaes posteriores. Por exemplo, se um hotel contrata uma lavanderia para lavar toda
a roupa de cama, mesa e banho, sobre o valor dos servios prestados pela lavanderia ao hotel incide ISS, o
qual embutido no preo. O hotel, por sua vez, ao prestar servios de hospedagem aos seus clientes,
tambm ter que pagar ISS, sem direito compensao do ISS pago no preo dos servios de lavanderia
que comprou.
3. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO

Incidem sobre o lucro das empresas dois tributos: o Imposto sobre a Renda e Proventos de
Qualquer Natureza (IR) e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL). O IR incide tanto sobre a
renda das pessoas como das empresas (pessoas jurdicas). Quando se trata do IR relativo s pessoas
jurdicas, costume usar a sigla IRPJ.
A base de clculo dos dois tributos o lucro, na forma definida na legislao. Uma vez que cada
tributo tem a sua legislao especfica, o valor em reais da base de clculo de cada um dos dois tributos
pode ser diferente.
Segundo a legislao do IRPJ, o lucro tributvel pode ser apurado de trs formas, ou regimes de
tributao: Lucro Real, Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado. O contribuinte pode optar em qual modalidade
de apurao quer ser tributado, observadas algumas restries ligadas atividade realizada ou ao volume
de receitas - no caso do Lucro Real ou Presumido -, e de eventos justificadores do tratamento excepcional -
no caso do Lucro Arbitrado.
O Lucro Real corresponde ao lucro apurado pela contabilidade, ajustado por adies exigidas e
excluses e compensaes permitidas pela legislao.
O Lucro Presumido corresponde ao lucro calculado pela aplicao, ao valor do faturamento, de um
percentual de margem de lucro determinado na legislao, ou seja, o lucro no apurado pelo encontro
entre receitas e despesas do perodo, mas sim presumido. Corresponde a um processo de apurao
simplificada da base de clculo do imposto.
O Lucro Arbitrado apurado de forma semelhante ao presumido, com acrscimo de 20%, quando a
receita conhecida, ou por parmetros tcnicos, em situaes especiais em que no possvel determinar
o montante do faturamento.
A opo pelo regime de tributao do IRPJ no traz consequncias apenas para este tributo, mas
condiciona tambm a base de clculo da CSLL (com base no lucro contbil ajustado, lucro presumido ou
lucro arbitrado), PIS/PASEP e COFINS (na forma cumulativa ou no cumulativa).
3.1. IRPJ
O Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza um imposto direto, de natureza

basicamente fiscal, ou seja, arrecadatria, de competncia da Unio, que tem como fato gerador a
aquisio da disponibilidade econmica o jurdica de renda.
O IR atinge tanto pessoas fsicas (IRPF) quanto pessoas jurdicas (IRPJ). No caso das pessoas
jurdicas, a base de clculo o lucro, que pode ser calculado de formas alternativas apontadas na
legislao.
Quadro-Resumo
Tributo Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza - IR
Espcie Imposto
Competncia Unio
Funo Fiscal
a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda, assim entendido o
produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos; e de proventos de qualquer
Fato gerador
natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no conceito
de renda.
Contribuinte Pessoas fsicas e jurdicas
A base de clculo do imposto o montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos
Base de clculo
proventos tributveis.
Pessoas fsicas: 15% e 27,5%, em tabela progressiva Pessoas jurdicas: 15%, mais
Alquotas
adicional de 10% sobre a parcela de lucro que exceder a R$ 20.000,00 mensais.


Sobre alguns pagamentos a pessoas fsicas ou jurdicas, a pessoa jurdica que efetuou
pagamento deve atuar como contribuinte responsvel, efetuando a reteno do Imposto
de Renda Retido na Fonte - IRRF, e posterior recolhimento.
O imposto retido, na maioria dos casos, compensvel na apurao do imposto devido
pelo contribuinte que sofreu a reteno.
Alguns exemplos de rendimentos sujeitos reteno, e alquotas respectivas:
Outras Rendimentos do trabalho: 15% e 27,5% conforme tabela progressiva mensal
consideraes
Rendimentos de capital: fundos de longo prazo e aplicaes de renda fixa, em geral -
de 15% a 22,5% conforme o prazo da aplicao.
Fundos de curto prazo - 20% ou 22,5% conforme o prazo. Fundos de aes: 15%
Prmios e sorteios pagos em dinheiro: 30%
Remunerao de servios de propaganda: 1,5%
Remunerao de servios profissionais prestados por PJ: 1,5%
Na pgina da Receita Federal (<www.receita.fazenda.gov.br>).
Onde pesquisar possvel baixar o Regulamento do Imposto de Renda, programas para preenchimento
mais detalhes das declaraes e clculo de tributos em atraso, dentre outras funcionalidades.
Veja tambm a seo Perguntas e Respostas.
3.1.1. A lgica de tributao do IRPJ
O IRPJ calculado mediante aplicao da alquota ao lucro tributvel, apurado nas modalidades
Lucro Real, Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado. Sobre o lucro que exceder a R$ 20.000,00 no ms,
devido ainda um adicional de 10%.
O contribuinte do IRPJ pode optar em apurar o imposto em perodos trimestrais ou anuais, sendo
que este ltimo condiciona o contribuinte a apurar o lucro tributvel pela modalidade Lucro Real. Optando
pela apurao trimestral, o contribuinte dever pagar o imposto de uma s vez ou em at trs parcelas, com
base no valor efetivamente apurado.
J se optar pela apurao anual, o contribuinte est obrigado a fazer antecipaes mensais do
IRPJ, que sero compensadas com o IRPJ devido, calculado na Declarao de Ajuste. O valor da
antecipao, por sua vez, pode ser calculado de acordo com as regras do Lucro Real, ou basear-se em
uma estimativa de lucro, efetuada a partir do faturamento da empresa.
Qualquer que seja a modalidade de apurao escolhida, o contribuinte pode descontar, no momento
do pagamento, o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) que tenha sido retido por ocasio de
recebimento de rendimentos.
3.2. CSLL
A criao da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) amparou-se no art. 195 da
Constituio Federal, que trata das contribuies para o custeio da seguridade social. A CSLL uma
contribuio social, de competncia da Unio, incidente sobre o lucro das pessoas jurdicas, includos nesse
grupo aqueles que so equiparados pessoa jurdica para fins de tributao do Imposto de Renda.
Quadro-Resumo
Tributo Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL)
Espcie Contribuio Social.
Competncia Unio
Funo Fiscal
Fato gerador O fato gerador a obteno de lucro no exerccio.
So contribuintes as pessoas jurdicas domiciliadas no pas e as que Ihes so
Contribuinte
equiparadas pela legislao do Imposto de Renda.
Resultado apurado pela contabilidade, ajustado conforme determinaes legais,
Base de clculo
resultado presumido ou arbitrado.
Alquota 9%

Outras
Por ser uma contribuio social, este tributo est sujeito anterioridade de 90 dias.
consideraes
Onde pesquisar
Na pgina da Receita Federal (<www.receita.fazenda.gov.br>)
mais detalhes
3.2.1. A lgica de tributao da CSLL
A lgica de tributao da CSLL segue a do IRPJ. As opes de regime de tributao so

semelhantes, ou seja, existe a possibilidade de apurar a base de clculo da CSLL a partir do resultado
contbil, ajustado pelas adies, excluses e compensaes descritas na legislao, ou com base em
Resultado Presumido ou Arbitrado.
Embora semelhantes na forma de apurao, as bases de clculo do IRPJ ou CSLL no so
necessariamente iguais.
Existem diferenas quanto aos ajustes (adies, excluses e compensaes) feitas ao lucro contbil
para apurao do Lucro Real (IRPJ) ou do Resultado Ajustado (CSLL), bem como nos percentuais
aplicveis ao faturamento para determinao do Resultado Presumido ou Arbitrado.
A CSLL calculada mediante aplicao da alquota ao resultado tributvel, apurado nas
modalidades Resultado Ajustado, Resultado Presumido ou Resultado Arbitrado.
A apurao e o recolhimento da CSLL esto atrelados escolha de regime de tributao do IRPJ, e
seguem o mesmo modelo de antecipaes mensais, caso a empresa tenha optado pela apurao anual.
3.3. Regimes de tributao do IRPJ e CSLL
Conforme explicamos ao descrever a lgica de tributao do IRPJ, o que muda na apurao dos
tributos na modalidade de lucro real, presumido ou arbitrado a metodologia de apurao da base de
clculo, e no a metodologia de clculo do imposto.
Lucro Real o lucro lquido do perodo de apurao, apurado de acordo com a legislao societria
e ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao do IR.
Qualquer empresa pode optar pela tributao pelo lucro real, mas algumas so obrigadas a utilizar esta
modalidade, em funo de caractersticas relacionadas a tamanho e tipo de atividade desenvolvida.
Lucro Presumido consiste em uma modalidade mais simplificada de apurao em relao ao lucro
real, na qual o lucro estimado (presumido) pela aplicao de um percentual sobre a receita bruta obtida
pelo contribuinte. O percentual representa, portanto, a suposta margem de lucro que a empresa obteve no
perodo. O percentual estabelecido em legislao, e tem variaes em funo do porte e atividade da
empresa.
Lucro Arbitrado tambm consiste na aplicao de percentual sobre a receita bruta, e diferencia-se
do lucro presumido por ser aplicado, em geral, por iniciativa da autoridade fiscal, quando diante de
situaes tais como enquadramento indevido no lucro presumido, ausncia ou vcios na escriturao
contbil, dentre outras. Os percentuais para estimativa do lucro so os mesmos do lucro presumido
acrescidos em 20%. O contribuinte tambm pode optar pelo lucro arbitrado, o que s se justifica em
situaes-limite, uma vez que esta opo sempre pior do que a tributao pelo lucro presumido.
A escolha da modalidade de tributao do IRPJ condiciona os regimes de tributao da CSLL, e
regime de incidncia do PIS/PASEP e COFINS, a saber:
Regime de tributao do Regime de tributao da Regime de incidncia do

IRPJ CSLL PIS/PASEP e COFINS
Lucro presumido Resultado presumido Incidncia cumulativa
Lucro Real Resultado contbil ajustado Incidncia no cumulativa
Lucro Arbitrado Resultado arbitrado PIS/COFINS cumulativa
A opo pelo regime de tributao feita no incio de cada ano, no momento do primeiro
recolhimento e vale para todo o exerccio financeiro.
A opo condicionada de diversos tributos e o fato de que realizada antes da ocorrncia dos fatos
geradores torna necessrio realizar projees de resultado, considerando o efeito conjunto de todos os
tributos nos diversos itens (faturamento, aquisio de insumos ou mercadorias, gastos com energia eltrica
etc.) que compem o resultado projetado, de forma a poder determinar a opo que minimiza o gasto
tributrio de uma determinada empresa.

Existe ainda uma quarta opo, que a apurao do SIMPLES NACIONAL, um sistema de
tributao nacional que consiste no pagamento unificado de IRPJ, PIS, COFINS, CSLL, INSS Patronal e IPI
(se for contribuinte do IP!), podendo incluir tambm ICMS e ISS, e que ser tratado no captulo seguinte.
3.3.1. Regime de Tributao - Lucro Real
IRPJ
O Regulamento do Imposto de Renda estabelece a obrigatoriedade da adoo do regime de

apurao pelo Lucro Real Empresas que excedam um determinado limite de receita total, instituies
financeiras, factorings e empresas que usufruem de benefcios fiscais de iseno ou reduo do IR so
alguns exemplos de contribuintes obrigados a apurar o IRPJ devido utilizando o Lucro Real como base de
clculo.
O Lucro Real calculado a partir do lucro contbil? apurado pela empresa e escriturado em seus
livros contbeis, ajustado por adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela
legislao do IR.
Adies
Para fins de apurao do lucro real, so adicionados ao lucro contbil:

Custos e despesas considerados indedutveis pela legislao do IRPJ - o fisco se reserva
o direito de impor limites apurao do lucro por parte do contribuinte, no admitindo algumas
despesas, ou impondo algumas condies para que algumas dessas despesas reduzam o lucro
contbil e, por conseguinte, a base de clculo do IRPJ. Como exemplo de despesas
indedutveis, podemos citar as multas por infrao legislao, exceto as de natureza
compensatria e CSLL (a respeito desta ltima, veja a nota de rodap 3 deste captulo). Um
exemplo de despesa submetida a algumas condies para que seja considerada dedutvel a
constituio de proviso para perdas em crditos de clientes;
Receitas tributveis no includas no resultado contbil - os ajustes e resultados anteriores,
efetuados a crdito da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, quando se referirem a
receitas tributveis, devem ser acrescidos ao clculo do lucro real, j que no foram includos
no resultado do exerccio;
Valores excludos do lucro real de perodos anteriores, como forma de benefcio fiscal -
caso da depreciao incentivada deduzida em perodos anteriores e realizao do lucro
inflacionrio.
Excluses
Para fins de apurao do lucro real, so excludos do lucro contbil:

Resultados, rendimentos, receitas e outros valores no tributveis inclusos no lucro
lquido - como, por exemplo, dividendos recebidos de outras empresas e resultado positivo de
participaes societrias avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial;
Provises consideradas indedutveis em perodo-base anterior, e que atingiram
condies de dedutibilidade - no perodo em que foi efetuado o registro contbil, a proviso
foi considerada no dedutvel e adicionada ao lucro real, aumentando a base de clculo do IR.
Em perodo seguinte, o valor anteriormente provisionado atingiu os requisitos para ser
considerado dedutvel (por exemplo: para alguns crditos de liquidao duvidosa, o fisco
determina como condio que tenha sido iniciada medida de cobrana judicial para que a perda
seja considerada dedutvel), mas no afetou o resultado contbil, devendo, portanto, ser
excludo para fins de apurao do lucro real. Estes valores so controlados na parte B do
LALUR;
Reverso de proviso no dedutvel de perodo anterior - a reverso de proviso
contabilizada como receita aumentando, portanto, o lucro contbil. Quando se referir proviso
considerada indedutvel no passado, sua reverso em contrapartida tambm no ser tributvel;
Benefcio fiscal - caso da depreciao incentivada, que consiste em depreciar um bem em
perodo inferior depreciao contbil.

Compensaes
Para fins de apurao do lucro real, so compensados prejuzos fiscais (isto , apurados conforme a
sistemtica do lucro real) obtidos em perodos anteriores, controlados na parte B do LALUR. A legislao
estabelece limitaes para compensao destes prejuzos.
Apresenta-se uma lista de transaes que so dedutveis para fins de clculo de IRPJ e CSL.
LIVRO DE APURAO DO LUCRO REAL (LALUR)

LISTA DE ADIES E EXCLUSES PARA APURAO DE IRPJ E CSLL IRPJ CSLL
1 . Ajustes credores de exerccios anteriores Adio
2. Perdas incorridas no mercado de renda varivel que excederem Adio
os ganhos no perodo de apurao
Perdas incorridas em operaes day-trade no perodo de apurao (renda fixa
3. Adio
ou varivel)
4. Participaes e gratificaes a administradores e dirigentes Adio
5. Perdas em operaes no exterior exceto hedge (adio somente em dezembro) Adio Adio
Rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, que devem ser
6. considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no pas de Excluso Excluso
origem.
Excesso relativo aos preos de transferncias (transfer price) arbitrados
7. Adio Adio
mediante ajustes pelos mtodos admitidos pela legislao
8. Lucros disponibilizados no exterior (filiais, sucursais, coligadas e controladas) Adio
Multas por infraes fiscais cobradas DE OFICIO (portanto, ficam salvas as de
natureza compensatria e as impostas por descumprimento de obrigaes
tributrias meramente acessrias de que no resultem falta ou insuficincia de
9. Adio Adio
pagamento de tributo).
Multas impostas por infraes ou transgresses de leis de natureza no
tributria.
10. Lucros distribudos disfaradamente Adio Adio
11. Comisses condicionadas ao recebimento do cliente Adio Adio
Pagamento a sociedade civil de profisso regulamentada controlada por pessoa
12. Adio
fsica controladora da fonte pagadora
13. Prejuzo na baixa de investimento adquirido por incentivo fiscal Adio
Amortizao de gio na aquisio de investimento avaliado pela equivalncia
14. Adio
patrimonial
Amortizao de desgio na aquisio de investimento avaliado pela
15. Adio
equivalncia patrimonial
16. Alimentao de empregados quando no fornecida indistinta mente a todos Adio Adio
17. Seguro de vida de scios ou acionistas Adio
Prejuzo por desfalque, apropriao indbita ou furto praticado por scios ou
18. Adio
acionistas.
19. Aquisio com cupom fiscal que no atender as exigncias da legislao Adio Adio
20. Remunerao de diretores de S.A. que no residam no pas Adio
21. Lucro inflacionrio realizado Adio
22. Tributos e contribuies com exigibilidade suspensa Adio Adio
23. Juros sobre o patrimnio lquido, excedentes ao limite admitido. Adio Adio
24. Investimentos em atividades audiovisuais Excluso
25. Ganho na desapropriao para reforma agrria Excluso

26. Ganho em desapropriao com diferimento da tributao Excluso

Ganho na venda de ativo permanente a longo prazo com recebimento do preo,
27. Excluso Excluso
no todo ou em parte, aps o ano calendrio seguinte
Excluso Excluso
28. Resultado da equivalncia patrimonial ou ou
Adio Adio
29. Reserva de reavaliao realizada durante o perodo-base Adio Adio
30. Provises no dedutveis Adio Adio
31. Reverso de provises no dedutveis Excluso Excluso
Parcela no recebida dos lucros de contratos de construo por empreitada ou Excluso Excluso
32. de fornecimento de servios, celebrados com entidades governamentais, que ou ou
sero adicionados quando efetivamente recebidos Adio Adio
Reserva especial de correo monetria do ativo permanente (equivalente
33. Adio Adio
reavaliao) efetivada em 1991, realizada no perodo
Encargos de depreciao, amortizao e exausto de bens relativo diferena
de correo monetria - IPC/BTNF e parcela do custo de bem baixado a
34. Adio
qualquer ttulo, computados em conta de resultado, que corresponderem
diferena de correo monetria entre o IPC e o BTNF do ano de 1990
Custos ou despesas com leasing, aluguel de mveis ou imveis, exceto quando
35. Adio Adio
relacionados intrinsecamente com a atividade
Custos ou despesas de depreciao e demais gastos com bens mveis ou
36. Adio Adio
imveis, exceto quando relacionados com a atividade
37. Alimentao de scios, acionistas e administradores Adio Adio
As contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear seguros e
38. Adio Adio
planos de sade, para empregados e dirigentes
As contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear benefcios
complementares assemelhados ao da previdncia social, para empregados e
dirigentes (e ao Fundo de Aposentadoria Programada Individual - Fapi desde
39. que este atinja, no mnimo, 50% dos empregados), e cujos nus sejam da Adio Adio
pessoa jurdica, que, somados, excederem a 20% do total dos salrios dos
empregados e da remunerao dos dirigentes da empresa, vinculados ao
referido plano.
40. As doaes em geral Adio Adio
41. As doaes aos Fundos da Criana e Adolescente Adio Adio
42. As despesas com brindes Adio Adio
Lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de
43. aquisio (inclusive de sociedade em conta de participao). Computados como Excluso Excluso
receita.
Remunerao Indireta de administradores, dirigentes, gerentes, assessores,
no identificados e no individualizados os beneficirios assim como o imposto
44. Adio
de renda na fonte (art. 358, 3, do RIR/99). Pagamento sem causa ou a
beneficirio no identificado.
Resultados positivos relativos aos atos cooperativos (exceto para cooperativas
45. Excluso Excluso
de consumo).
46. Resultados negativos com atos cooperativos Adio Adio
Excluso Excluso
47. Depreciao acelerada incentivada ou ou
Adio Adio
A contra partida do aumento do ativo, em decorrncia da atualizao do valor
dos estoques de produtos agrcolas, animais e extrativos destinados venda,
Excluso Excluso
tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no perodo de
48. ou ou
apurao, como pela avaliao do estoque a preo de mercado, constitui receita
Adio Adio
operacional, que compor a base de clculo no perodo de apurao em que
ocorrer a venda dos respectivos estoques.
49. Depreciao ou amortizao acelerada incentivada Excluso

50. Exausto Incentivada Excluso

Perda na alienao de bens que sero tomados em arrendamento pelo prprio
51. Adio
vendedor do bem
52. Prejuzo na venda de aes em tesouraria Adio
Prejuzo na alienao de participaes no integrantes do ativo permanente,
com desgio superior a 10% dos respectivos valores de aquisio, caso a venda
53. no tenha sido realizada em bolsa de valores, ou onde esta no existir, no Adio
tenha sido efetuada por meio de leilo pblico, com divulgao do respectivo
edital, na forma da lei, durante 3 dias no perodo de um ms.
O valor total da variao cambial passiva, contabilizada pelo regime de
54. Adio Adio
competncia, quando a opo for pelo regime de caixa
O valor total da variao cambial passiva, adicionada em perodo anterior,
55. Excluso Excluso
liquidada no perodo de apurao, quando a opo for pelo regime de caixa
O valor total da variao cambial ativa, contabilizada pelo regime de
56. Excluso Excluso
competncia, quando a opo for pelo regime de caixa.
O valor total da variao cambial ativa, excluda em perodo anterior e que tenha
57. sido liquidada no perodo de apurao, quando a opo for pelo regime de Adio Adio
caixa.
A parcela correspondente diferena entre o valor de integralizao de capital,
resultante da incorporao ao patrimnio de outra pessoa jurdica, de
58. participao societria de titularidade da empresa que efetuar a subscrio e Excluso Excluso
integralizao, e o valor dessa participao societria registrado na escriturao
contbil desta mesma pessoa jurdica.
As despesas operacionais relativas aos dispndios realizados com pesquisa
59. tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica de produtos, pagos a Excluso Excluso
pessoas fsicas ou jurdicas residentes e domiciliadas no pas
Os valores relativos aos dispndios incorridos em instalaes fixas e na
aquisio de aparelhos, mquinas e equipamentos, pagos a pessoas fsicas ou
jurdicas residentes e domiciliadas no pas, destinados utilizao em projetos
de pesquisa e desenvolvimentos tecnolgicos, metrologia, normalizao tcnica
e avaliao da conformidade, aplicveis a produtos, processos, sistemas e
60. Excluso Excluso
pessoal, procedimentos de autorizao de registros, licenas, homologaes e
suas formas correlatas, bem como relativos a procedimentos de proteo de
propriedade intelectual, podero ser depreciados na forma da legislao
vigente, podendo o saldo no depreciado ser excludo na determinao do lucro
real, no perodo de apurao em que concluda sua utilizao.
Ganho com bens ou direitos recebidos em devoluo de participao no capital
61. Excluso Excluso
registrados pelo valor de mercado
Total dos custos e despesas vinculados s receitas da atividade imobiliria que
62. Adio Adio
foram tributadas pelo RET patrimnio de afetao
Total das receitas prprias vinculadas a atividade imobiliria que foram
63. Excluso Excluso
tributadas pelo RET patrimnio de afetao
64. Ajuste por diminuio no valor de investimentos avaliados pelo PL Adio
65. Lucro de explorao negativo (atividade rural) Adio
66. Royalties e assistncia tcnica no dedutveis Adio

67. Lucro de explorao correspondente a exportao incentivada Excluso
68. Lucro da explorao correspondente a atividade rural Excluso
69. Perda de equivalncia patrimonial Adio

70. Contingncias Adio
71. Garantias Adio
72. Lucro inflacionrio diferido Excluso
Receitas ou rendimentos includos na apurao do lucro lquido que no so
73. Excluso
admitidos pela legislao do imposto de renda
Perdas decorrentes de crditos no liquidados, que houverem sido computadas

74. Adio
no resultado sem observncia dos limites previstos na legislao.
Perdas no recebimento de crditos com pessoa jurdica que seja controladora,
controlada, coligada ou interligada, ou com pessoa fsica que seja acionista
75. Adio
controlador, scio, titular ou administrador da pessoa jurdica credora ou parente
at terceiro grau.
Diferena entre o valor de mercado e o valor contbil de bens e direitos
76. recebidos a ttulo de devoluo de participao no capital social de outra Excluso
sociedade, que tenha sido creditada ao resultado.
Fontes: Receita Federal do Brasil
Portal de auditoria: <www.portaldeauditoria.com.br>.
Portal tributrio: <www.portaltributario.com.br>.
LALUR
Os ajustes mencionados so realizados, separadamente, em livro especfico, o Livro de Apurao

do Lucro Real (LALUR). O LALUR composto de duas partes: na parte A, so escriturados os ajustes ao
lucro e transcrita a demonstrao do lucro real; na parte B, so lanados os valores que afetaro o lucro
real de perodos futuros, tais como prejuzos a compensar, depreciao acelerada incentivada e provises
momentaneamente no dedutveis.
CSLL
Quanto ao clculo da Contribuio Social sobre Lucro Lquido, pelo regime de tributao pelo
resultado ajustado, a base de clculo muito se assemelha apurao IRPJ pelo lucro real. Da mesma
forma que na apurao do lucro real, o ponto de partida o lucro contbil, ao qual so realizadas adies,
excluses e compensaes previstas pela legislao.
Boa parte dos ajustes coincidem, mas nem todos so realizados em ambas as bases de clculo,
como, por exemplo, as depreciaes, amortizaes e exaustes incentivadas, que afetam apenas a base de
clculo do IRPJ, e as parcelas no realizadas de lucros em contratos de empreitada com rgos pblicos,
que afetam apenas a base de clculo da contribuio social.
Exemplo de clculo
O exemplo apresentado a seguir bastante simplificado, apenas para permitir a comparao entre
os regimes de tributao. Ao final do captulo ser apresentado um exemplo mais completo, inclusive com
escriturao do LALUR e registros contbeis.
Uma empresa obteve, no primeiro trimestre do ano, um lucro de R$ 400.000,00 assim discriminado:
DRE DO PERODO - 1 TRIMESTRE - 2006

ITENS R$ R$
RECEITA DA VENDA DE MERCADORIAS E SERVIOS 1.500.000,00
Venda de mercadorias 1.000.000,00
Venda de servios 500.000,00
(-) Impostos incidentes s/vendas - 400.000,00
= Receita lquida operacional 1.100.000,00
(-) Custo das mercadorias e servios vendidos - 600.000,00
= Lucro bruto 500.000,00
(-) Despesas com vendas - 130.000,00
(-) Despesas administrativas - 40.000,00
(+) Receitas financeiras 50.000,00
(+) Resultado da equivalncia patrimonial 20.000,00 - 100.000,00
= Lucro antes do IRPJ e CSLL 400.000,00

Dentre as despesas administrativas, R$ 2.000,00 referem-se a despesas no dedutveis conforme a

legislao do IRPJ. Tambm para a CSLL o somatrio de despesas indedutveis da base de clculo igual
a R$ 2.000,00.
A base de clculo da CSLL , portanto:
Lucro Antes do IRPJ e CSLL R$ 400.000,00
Mais: Adies -
Despesas Indedutveis R$ 2.000,00
Menos: Excluses -
Resultado da Equivalncia Patrimonial (R$ 20.000,00)
Base de Clculo da CSLL R$ 382.000,00
Aplicando-se a alquota de 9% sobre a base de clculo, apura-se o montante devido de CSLL para
o trimestre: 9% x 382.000,00 = 34.380,00.
Para apurao da base de clculo do IRPJ (Lucro Real), o ponto de partida o lucro contbil aps
computada a CSLL, ou seja, R$ 365.620,00 (R$ 400.000,00 - R$ 34.380,00).
Calculando o Lucro Real:

Lucro Antes do IRPJ e CSLL R$ 365.620,00
Mais: Adies -
Despesas Indedutveis R$ 2.000,00
CSLL R$ 34.380,00
Menos: Excluses -
Resultado da Equivalncia Patrimonial (R$ 20.000,00)
Base de Clculo da CSLL R$ 382.000,00
O IRPJ devido :
Alquota normal- 15% x R$ 382.000,00 R$ 57.300,00

Adicional- 10% x (R$ 382.000,00 - R$ 60.000,00) R$ 32.200,00
Total IRPJ devido R$ 89.500,00
3.3.2. Lucro Presumido (IRPJ)/Resultado Presumido (CSLL)
IRPJ
Podero optar pelo regime de tributao com base no lucro presumido as pessoas jurdicas cuja
receita bruta total, no ano calendrio anterior, tiver sido igual ou inferior a 48 milhes de reais ou ao limite
proporcional de R$ 4 milhes multiplicados pelo nmero de meses de atividades no ano.
O fato de a pessoa jurdica no ter efetuado o pagamento do imposto no prazo legal ou ter efetuado
com insuficincia, inclusive do adicional, no impede o exerccio da opo pelo regime de tributao com
base no lucro presumido.
O Lucro Presumido apurado mediante:
Aplicao do percentual correspondente ao tipo de atividade sobre a receita bruta auferida para
aquela atividade no perodo. No clculo da receita bruta, algumas dedues so permitidas, tais
como IPI, descontos incondicionais e vendas canceladas;
Soma de receitas computadas integralmente como lucro, tais corno ganhos de capital e receitas
financeiras.
Tabela: Percentuais de presuno.

Atividade % de Presuno
Comercial, industrial, transporte de carga e servios hospitalares 8%
Revendas, para consumo, combustvel derivado de petrleo, lcool etlico carburante e
1,6%
gs natural
Prestao de servios:
a) exclusivamente prestao de servios: faturamento anual at R$ 120.000,00 16%
b) exclusivamente superior a R$ 120.000,00 anuais e demais servios no
32%
exclusivamente
c) transporte (exceto carga) 16%

CSLL
Na apurao da base de clculo da CSLL com base no resultado presumido, tambm ocorre a
aplicao de percentuais sobre a receita bruta, mas os percentuais so diferentes dos adotados para
apurao do lucro presumido:
Tabela: Percentuais de presuno.

Atividade % de Presuno
Pessoas jurdicas em geral 12%
Prestao de servios, exceto hospitalares; intermediao de negcios; administrao,
32%
locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza; e factoring.
Exemplo de clculo
Considerando o mesmo exemplo utilizado para demonstrao do clculo do IRPJ/CSLL com base
no lucro real, retornamos demonstrao de resultados do primeiro trimestre de 2006, na pgina 31.
Na apurao do lucro presumido, ignora-se o lucro contbil apurado, e calcula-se um lucro
estimado, para fins de tributao, em funo da receita bruta.
Tabela: Receita bruta no trimestre.

APURAO - LUCRO PRESUMIDO
R$ Alquota
Venda de mercadorias 1.000.000,00 8% 80.000,00
Servios 500.000,00 32% 160.000,00
Receitas financeiras 50.000,00
Lucro presumido 290.000,00
O IRPJ devido :
Alquota normal- 15% x R$ 290.000,00 R$ 43.500,00

Adicional- 10% x CR$ 290.000,00 - R$ 60.000,00) R$ 23.000,00
Total IRPJ devido R$ 66.500,00
No clculo da CSLL, teramos:
Tabela: Receita bruta no trimestre.

APURAO - LUCRO PRESUMIDO
R$ Alquota
Venda de mercadorias 1.000.000,00 12% 120.000,00
Servios 500.000,00 32% 160.000,00
Receitas financeiras 50.000,00
Lucro presumido 330.000,00
Aplicando-se a alquota de 9% sobre a base de clculo, apura-se o montante devido de CSLL para
o trimestre: 9% x R$ 330.000,00 = R$ 29.700,00.
3.3.3. Lucro Arbitrado (IRPJ)/Resultado Arbitrado (CSLL)
O Lucro Arbitrado uma prerrogativa do Fisco, que pode arbitrar o resultado para o clculo do
imposto e da contribuio social, devidos no perodo no decorrer do ano calendrio pelas pessoas jurdicas,
na forma da lei. O lucro arbitrado pode ser aplicado nas situaes em que a escriturao contbil e fiscal do
contribuinte for desclassificada por parte da autoridade fiscal, ou seja, quando:
O contribuinte, obrigado tributao com base no Lucro Real, no mantiver escriturao na
forma das leis comerciais ou fiscais, ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras
exigidas pela legislao fiscal. A escriturao revelar evidentes indcios de fraude ou
contiver erros ou deficincias que a tomem imprestvel para:

o Identificar a efetiva movimentao financeira, inclusive bancria;

o Determinar o Lucro Real;
O contribuinte no apresentar autoridade tributria os livros e documentos da escriturao
comercial ou fiscal ou o livro-caixa, nos quais dever estar escriturada toda a movimentao
financeira, inclusive bancria;
O contribuinte optar indevidamente pelo regime de tributao com base no Lucro
Presumido;
O comissrio ou representante de pessoa jurdica estrangeira deixar de escriturar e apurar o
lucro de sua atividade separadamente do lucro do comi tente residente ou domiciliado no
exterior;
O contribuinte no mantiver, em boa ordem e segundo as normas contbeis recomendadas,
o livro-razo ou fichas para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lanamentos
efetuados no livro-dirio.
Autoarbitramento
possvel ao contribuinte autoarbitrar a base de clculo do IRPJ e CSLL, apenas nos casos em que
for possvel apurar a sua receita bruta. Os percentuais aplicveis para apurao do Lucro Arbitrado so os
mesmos do Lucro Presumido, acrescidos em 20%.
3.3.4. IRPJ e CSLL pelo Lucro Real Anual - Recolhimento por Estimativa
As empresas tributadas pelo Lucro Real, que optaram pela apurao anual, devero recolher
mensalmente antecipaes de IRPJ e CSLL com base em lucro estimado ou Lucro Real apurado em
balancete de suspenso/reduo.
O montante do tributo pago em antecipaes mensais ser compensado com o montante devido
com base no Lucro Real, e a empresa dever providenciar o recolhimento da diferena, se houver. Este
"encontro de contas" acontece por ocasio da entrega da Declarao de Imposto de Renda das Pessoas
Jurdicas - por ocasio da entrega da DIPJ.
O lucro estimado para servir de base ao clculo antecipao do IRPJ e CSLL consiste na soma
das seguintes parcelas (RIR/1999, arts. 223 e 225):
Valor resultante da aplicao dos percentuais fixados na lei, variveis conforme o tipo de
atividade explorada, sobre a receita bruta auferida mensalmente, conforme tabela de
percentuais a seguir;
Ganhos de capital, das demais receitas e dos resultados positivos decorrentes de receitas no
compreendidas na atividade.
Tabela: Percentuais por atividades.

Atividades Percentuais
Atividades em geral (RIR/1999, art. 518) 8%
Revenda de combustveis 1,60%
Servios de transporte (exceto transporte de carga) 16%
Servios de transporte de cargas 8%
Servios em geral (exceto servios hospitalares) 32%
Servios hospitalares 8%
Intermediao de negcios 32%
Administrao, locao ou cesso de bens e direitos de qualquer natureza (inclusive imveis) 32%
Instituies financeiras, bancos e assemelhados 16%
Factoring 32%
Suspenso/reduo do IR
A pessoa jurdica poder suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido em cada ms,
desde que demonstre, atravs de balanos ou balancetes mensais, que o valor acumulado j pago excede
o valor do imposto, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do perodo em curso.

Para uma demonstrao de como se faz o clculo, considere uma empresa comercial com
faturamento de R$ 480.000,00, cujo detalhe ms a ms encontra-se na tabela a seguir, no tendo obtido no
perodo ganhos de capital e outras receitas no compreendidas na atividade.
Meses Faturamento no ms
Jan. 45.000,00 Jul. 22.000,00

Fev. 20.000,00 Ago. 18.000,00
Mar. 15.000,00 Set. 23.000,00
Abr. 70.000,00 Out. 46.000,00
Maio 40.000,00 Nov. 60.000,00
Jun. 51.000,00 Dez. 70.000,00
O IRPJ e CSLL estimados em funo do faturamento mensal so:
Faturamento Base clculo IRPJ IRPJ Base clculo CSLL

Meses IRPJ + CSLL
no ms Estimativa Estimativa CSLL Estimativa Estimativa
(C) = (E) =
(A) (B) = 0,08 x (A) (D)=0,12 x (A) (F) = (C) + (E)
(B) x 0,1512 (D) x 0,09
Jan. 45.000,00 3.600,00 540,00 5.400,00 486,00 1.026,00
Fev. 20.000,00 1.600,00 240,00 2.400,00 216,00 456,00
Mar. 15.000,00 1.200,00 180,00 1.800,00 162,00 342,00
Abr. 70.000,00 5.600,00 840,00 8.400,00 756,00 1.596,00
Maio 40.000,00 3.200,00 480,00 4.800,00 432,00 912,00
Jun. 51.000,00 4.080,00 612,00 6.120,00 550,80 1.162,80
Jul. 22.000,00 1.760,00 264,00 2.640,00 237,60 501,60
Ago. 18.000,00 1.440,00 216,00 2.160,00 194,40 410,40
Set. 23.000,00 1.840,00 276,00 2.760,00 248,40 524,40
Out. 46.000,00 3.680,00 552,00 5.520,00 496,80 1.048,80
Nov. 60.000,00 4.800,00 720,00 7.200,00 648,00 1.368,00
Dez. 70.000,00 5.600,00 840,00 8.400,00 756,00 1.596,00
Para apurao do valor devido de IRPJ e CSLL, necessrio acompanhar o lucro tributvel
acumulado ms a ms. Para tanto, alm de apurar o resultado contbil, a empresa precisa acompanhar os
ajustes (adies e excluses). Os valores mensais e acumulados no ano do resultado contbil e ajustes
(adies menos excluses) encontram-se demonstrados a seguir. Nesta empresa, os ajustes so - mesmos
para apurao do lucro real e da base de clculo da CSLL.
Ajustes Lucro Real /

Resultado contbil
Meses (Adies menos Excluses) Base de clculo CSLL
No ms Acumulado no ano No ms Acumulado no ano Acumulado no ano
Jan. 8.900,00 8.900,00 100,00 100,00 9.000,00
Fev. (3.500,00) 5.400,00 500,00 600,00 6.000,00
Mar. (5.600,00) (200,00) 600,00 1.200,00 1.000,00
Abr. 5.700,00 5.500,00 300,00 1.500,00 7.000,00
Maio 3.800,00 9.300,00 200,00 1.700,00 11.000,00
Jun. 7.600,00 16.900,00 400,00 2.100,00 19.000,00
Jul. 1.700,00 18.600,00 300,00 2.400,00 21.000,00
Ago. (4.050,00) 14.550,00 50,00 2.450,00 17.000,00
Set. (2.600,00) 11.950,00 100,00 2.550,00 14.500,00
Out. 4.850,00 16.800,00 150,00 2.700,00 19.500,00
Nov. 7.300,00 24.100,00 200,00 2.900,00 27.000,00
Dez. 11.300,00 35.400,00 700,00 3,600,00 39.000,00
A partir do Lucro Real/Base de clculo da CSLL acumulado ao final de cada ms, calcula-se os
valores devidos de IRPJ e CSLL, com aplicao das alquotas de 15% para IRPJ e 9% para CSLL.

Lucro Real IRPJ devido Base de clculo CSLL devida

acumulado at o acumulado at o CSLL acumulada at acumulada at o IRPJ + CSLL
Meses
ms ms o ms ms
(A) (B) = A* 0,15 (C) (O) = (C)*0,09 (E) = (B) + (O)
Jan. 9.000,00 1.350,00 9.000,00 810,00 2.160,00
Fev. 6.000,00 900,00 6.000,00 540,00 1.440,00
Mar. 1.000,00 150,00 1.000,00 90,00 240,00
Abr. 7.000,00 1,050,00 7.000,00 630,00 1.680,00
Maio 11.000,00 1,650,00 11.000,00 990,00 2.640,00
Jun. 19.000,00 2,850,00 19.000,00 1.710,00 4.560,00
Jul. 21.000,00 3,150,00 21.000,00 1.890,00 5.040,00
Ago. 17.000,00 2.550,00 17.000,00 1.530,00 4.080,00
Set. 14.500,00 2.175,00 14.500,00 1.305,00 3.480,00
Out. 19.500,00 2.925,00 19.500,00 1.755,00 4.680,00
Nov. 27.000,00 4.050,00 27.000,00 2.430,00 6.480,00
Dez. 39.000,00 5.850,00 39.000,00 3.510,00 9.360,00
O montante a ser recolhido mensalmente a ttulo de antecipao pode basear-se no valor estimado,
ou no efetivamente devido (balancete de suspenso/reduo), apurado com base no lucro real/base de
clculo da CSLL. A opo conjunta para IRPJ e CSLL. A tabela a seguir evidencia a melhor opo de
recolhimento da antecipao a cada ms, considerando-se o menor desembolso possvel.
IRPJ + CSLL Recolhimento com

Recolhimento
devidos base em balancete Recolhimento Opo IRPJ + CSLL a
Meses acumulado at
acumulado no de suspenso/ por estimativa escolhida recolher
o ms anterior
ano reduo
Jan. 2.160,00 2.160,00 1.026,00 estimativa 1.026,00
Fev. 1.440,00 1.026,00 414,00 456,00 reduo 414,00
Mar. 240,00 1.440,00 342,00 suspenso 0,00
Abr. 1.680,00 1.440,00 240,00 1.596,00 reduo 240,00
Maio 2.640,00 1.680,00 960,00 912,00 estimativa 912,00
Jun. 4.560,00 2.592,00 1.968,00 1.162,80 estimativa 1.162,80
Jul. 5.040,00 3.754,80 1.285,20 501,60 estimativa 501,60
Ago. 4.080,00 4.256,40 410,40 suspenso 0,00
Set. 3.480,00 4.256,40 524,40 suspenso 0,00
Out. 4.680,00 4.256,40 423.60 1.048,80 reduo 423,60
Nov. 6.480,00 4.680,00 1.800,00 1.368,00 estimativa 1.368,00
Dez. 9.360,00 6.048,00 3.312,00 1.596,00 estimativa 1.596,00
Em janeiro, a antecipao a ser paga se adotado o critrio de estimativa seria R$ 1.026,00, e o

IRPJ e CSLL devidos com base no lucro real apurado no ms era R$ 2.160,00, tornando mais atraente o
recolhimento por estimativa. Caso a empresa no obtivesse mais lucro nem faturamento durante o ano,
teria que recolher por ocasio da entrega da declarao de ajuste a diferena entre tributo devido e tributo
antecipado, de R$ 1.134,00 (R$ 2.160,00 - R$1.026,00).
Em fevereiro, a antecipao a ser paga se adotado o critrio de estimativa seria R$ 456,00. Em
decorrncia do registro de prejuzo contbil no ms, o lucro real acumulado no ano caiu de R$ 9.000,00
para R$ 6.000,00, e o IRPJ e CSLL devidos no ano passou a ser de R$ 1.440,00. Como j foram recolhidos
R$ 1.026,00 em janeiro, efetuando recolhimento da antecipao com base em estimativa a empresa
recolheria mais tributo do que o devido relativo ao ano CR$ 1.482,00 = R$ 456,00 + R$ 1.026,00). Assim, a
melhor alternativa transcrever para o LALUR o balancete que justifica a reduo do valor da antecipao
dos tributos para R$ 414,00 (R$ 1.440,00 - R$ 1.026,00), que o montante que iguala tributos devidos e
antecipados.
Em maro, novos prejuzos reduziram ainda mais o tributo devido no ano, que passou a ser de R$
240,00. Como j recolheu at fevereiro R$ 1.440,00, a empresa fica autorizada a no proceder a
recolhimento de antecipao, comprovando essa situao com levantamento de balancete que justifica a
suspenso do recolhimento de antecipaes de IRPJ e CSLL.

O IRPJ e CSLL devidos no ano com base no lucro real acumulado at abril foi de R$ 1.680,00. Uma
vez que at maro haviam sido recolhidos R$ 1.440,00, s necessrio recolher um complemento de R$
240,00 (reduo).
Nos meses de maio, junho e julho, o recolhimento por estimativa mostrou-se mais interessante,
pois permitia efetuar um recolhimento inferior ao devido com base no lucro real, situao que se inverteu em
agosto, setembro e outubro, quando a empresa beneficiou-se da possibilidade de reduzir ou suspender o
recolhimento das antecipaes de IRPJ e CSLL.
Em novembro e dezembro, a estimativa tornou-se novamente mais atrativa. Utilizando as
alternativas descritas, a empresa recolheria at dezembro R$ 7.644,00. Uma vez que o tributo devido no
ano de R$ 9.360,00, na declarao de ajuste a empresa dever recolher a diferena de R$ 1.716,00 (R$
9.360,00- R$ 7.644,00).
Vale ressaltar que o recolhimento da antecipao por estimativa uma faculdade que concedida
s empresas. Nada impede que a empresa recolha antecipaes com base no valor apurado pelo lucro real,
ms a ms (e nesse caso a nossa empresa encerraria o ano tendo recolhido R$ 9.360,00, e no precisaria
fazer recolhimento complementar na declarao de ajuste). No entanto, do ponto de vista de administrao
dos recursos financeiros, parece-nos estranho que a empresa no opte por postergar o pagamento dos
tributos, quando permitido.
3.3.5. Ativos e passivos fiscais diferidos
Na apurao do IRPJ e CSLL devidos, existem alguns eventos que geram direitos de compensao
futura ou postergao de pagamento de tributo, ensejando o registro de Ativos e Passivos Fiscais Diferidos,
como a apurao de prejuzo fiscal/base de clculo negativa e ajustes temporrios ao lucro.
Prejuzo fiscal (IRPJ) e base de clculo negativa (CSLL)
As empresas tributadas com base no Lucro Real tm direito de compensar e perodos futuros o
prejuzo fiscal (base de clculo negativa) calculado com base na legislao especfica do IRPJ (CSLL).
Esse direito de reduo futura das bases de clculo de IRPJ e CSLL constitui-se em um ativo para
a empresa que apurou o prejuzo fiscal (base de clculo negativa) desde que existam perspectivas de lucros
futuros.
Note que o ponto fundamental para que o direito legal de compensao se torne efetivamente um
direito para a empresa tributada pelo Lucro Real a existncia de resultados tributveis no futuro.
Atentos a este fato, diversos rgos que emitem normas contbeis, como o Conselho Federal de
Contabilidade, a Comisso de Valores Mobilirios e o Banco Central do Brasil, estabelecem que a
constituio do ativo fiscal diferido deve estar atrelada possibilidade de utilizao destes valores nos
prximos perodos. Assim, a empresa dever apresentar histrico de rentabilidade, expectativa de gerao
de lucros tributveis futuros fundamentada em estudos tcnicos de viabilidade que permitam a realizao
deste ativo fiscal.
4. SISTEMAS DE TRIBUTAO SIMPLIFICADA
4.1. Um tributo que resume diversos outros: SIMPLES Nacional
Simples Nacional o nome dado ao novo tratamento tributrio para microempresas e empresas de
pequeno porte institudo pela Lei Complementar n 123, de 14/12/2006 (Lei Geral das Micro e Pequenas
Empresas).
As empresas que se enquadrarem no regime simplificado recolhem oito impostos das trs esferas
(federal, estadual e municipal) de uma nica vez, atravs do Documento de Arrecadao do Simples
Nacional (DAS) uma vez por ms. Portanto, h uma simplificao no recolhimento e na burocracia
administrativa da gesto de tributos das empresas enquadradas.
O Simples abrange o ISS (Imposto sobre Servios - municipal) e o ICMS (Imposto sobre Circulao
de Mercadorias - estadual), os quais eram considerados no sistema simplificado, anterior ao Simples
Nacional, somente mediante convnio do Municpio e do Estado com o governo federal. Com o Simples
Nacional, o processo de abrangncia ficou automatizado.
Definio ampla de Micro e Pequena Empresa: a definio ampla est atrelada ao valor Receita
Bruta de Vendas que uma empresa obtm durante o ano fiscal.
Microempresa: receitas brutas anuais at R$ 240.000,00.
Pequena Empresa: vendas anuais acima de R$ 240.000,00 at R$ 2.400.000,00.

Obs.: em caso da empresa comear a operar durante o ano, dever ser considerada a
proporcionalidade. Por exemplo, para uma empresa que comeou a operar em 1 Q de maro, os valores
mximos da receita bruta para micro e pequena empresa sero respectivamente R$ 200.000,00 e R$
2.000.000,00.
No quadro abaixo est a relao de tributos e suas respectivas esferas que fazem parte do regime
simplificado nacional.
Sigla do Tributo Municipal Estadual Federal

IRPJ X
CSLL X
IPI X
PIS X
COFINS X
ICMS X
ISS X
INSS Patronal X
A inscrio no SIMPLES Nacional tambm dispensa a pessoa jurdica do pagamento das

contribuies institudas pela Unio, como as destinadas ao SESC, ao SESI, ao SENAI, ao SENAC, ao
SEBRAE e seus congneres, bem como as relativas ao salrio-educao e Contribuio Sindical
Patronal.
A possibilidade de optar pelo SIMPLES Nacional est condicionada ao atendimento de uma srie de
condies relacionadas a:
Tipo de atividade econmica desenvolvida - as empresas que exercem determinadas
atividades, como, por exemplo, instituies financeiras, construtoras, imobilirias e prestadoras
de servios tpicos de profisses regulamentadas, com algumas excees, esto entre as
empresas que no podem optar pelo SIMPLES;
Origem do capital social - sociedades de cujo capital participe estrangeiro residente no exterior
ou outra pessoa jurdica, dentre outros, no podem optar;
Forma de organizao social - por exemplo, empresas organizadas na forma de sociedade por
aes esto impedidas;
Limite mximo de faturamento - s podero optar pelo SIMPLES, na condio de Microempresa
(ME), as empresas que obtiveram receita bruta anual at R$ 240.000,00 no ano anterior e, na
condio de Empresa de Pequeno Porte (EPP), empresas cuja receita bruta anual atingiu o
limite mximo de R$ 2.400.000,00.
A base de clculo do SIMPLES Nacional a receita bruta, entendida como tal o produto da venda
de bens e servios nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado nas
operaes em conta alheia, excludas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.
As alquotas aplicveis variam por faixa de faturamento e atividade, e constam no anexo da Lei n
123/06.
A lei tem a preocupao de dar vantagem para a empresa que realmente pequena. Por exemplo,
uma empresa que participa em diversas outras empresas no tem perfil de empresa pequena para a lei,
pois mesmo tendo receita bruta na faixa permitida, participa em outras empresas que podem ter suas
receitas brutas acima, individualmente ou em conjunto, do limite imposto. Isto tira a possibilidade de um
grupo de empresas fazer uso da lei, ou seja, sua forma jurdica poderia at se enquadrar, mas na essncia
econmica um grupo que no pode ter as vantagens tributrias da lei.
A lei permite que um scio tenha participao em uma outra empresa, mas que a receita bruta de
todas as empresas no ultrapasse o valor mximo, o que evidencia uma preocupao em relao
participao de um acionista pessoa fsica. Independentemente do percentual de participao, a lei exige
que se somem as receitas totais e no apenas a proporo de participao do scio que detm outras
participaes.
Pode-se verificar que as excees que a lei trata esto atreladas a negcios que no tm natureza
comercial ou industrial e sim a servios de natureza financeira, em que geralmente dependem de um capital
maior para suas operaes como tambm tm regulao especfica, como, por exemplo: seguradoras que
so supervisionadas pela SUSEP, financeiras pelo BACEN. As sociedades por aes, geralmente, so
empresas de porte naturalmente maior e que podem buscar recursos no mercado acionrio (negociadas em
bolsa e supervisionadas pela CVM).

Como administrado o SIMPLES Nacional entre as trs esferas?
Cada esfera (federal, estadual e municipal) ter seus respectivos representantes em um comit que
ir gerir e normatizar os aspectos tributrios do Estatuto Nacional da Microempresa e Empresa de Pequeno
Porte, chamado de Comit Gestor de Tributao das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte. Tal
comit est vinculado ao Ministrio da Fazenda e tem a seguinte estrutura normatizada em lei:
Secretaria-Executiva do Comit Gestor de Tributao das Microempresas e Empresas de Pequeno

Porte (CGSN/SE)
A Secretaria-Executiva tem por finalidade prestar apoio institucional e tcnico-administrativo

necessrios ao desempenho das competncias do CGSN.
4.1.1. A lgica de tributao e clculo do SIMPLES Nacional
A apurao do tributo devido pelo SIMPLES Nacional ocorre mediante aplicao da alquota devida
ao valor da receita bruta mensal auferida pela empresa. Para encontrar a alquota devida, a empresa deve
considerar o tipo de atividade e a receita bruta acumulada no ano, consultando a tabela correspondente
(indstria, comrcio servios, locao de bens e mveis), corno tambm qual a faixa de alquota em que se
enquadra. Urna vez encontrada a alquota, ela aplicada ao valor do faturamento obtido no ms.
Sua apurao deve ser efetuada aps a empresa ter todos os dados mensais sobre suas receitas
brutas. Para cada tipo de receita, existe um tipo de tabela, que varia de alquota por total das respectivas
receitas. A lei trata as receitas por "atividades", ou seja, h a necessidade de segregao, o que faz sentido,
pois urna empresa que presta servio e revende mercadorias no poderia aplicar a mesma alquota para a
atividade servios e de revenda respectivamente.
Devem ser separados os seguintes tipos de receitas:
Tipos de receitas (por atividade)

Receitas decorrentes da revenda de mercadorias
Receitas decorrentes da venda de mercadorias industrializadas pelo contribuinte
Receitas decorrentes da prestao de servios, bem como a de locao de bens mveis e outras que
no relacionadas como vetadas na Lei Complementar n 123/06
Receitas decorrentes da venda de mercadorias sujeitas a substituio tributria
Receitas decorrentes da exportao de mercadorias para o exterior, inclusive as vendas realizadas
por meio de comercial exportadora ou do consrcio previsto na lei complementar
Construo de imveis e obras de engenharia em geral, inclusive sob a forma de subempreitada,
empresas montadoras de estandes para feiras, escolas livres, de lnguas estrangeiras, artes, cursos
tcnicos e gerenciais, produo cultural e artstica e produo cinematogrfica e de artes cnicas
Cumulativamente, administrao e locao de imveis de terceiros, academias de dana, de capoeira,
de ioga e de artes marciais, academias de atividades fsicas, desportivas, de natao e escolas de
esportes, elaborao de programas de computadores, inclusive jogos eletrnicos, desde que
desenvolvidos em estabelecimento do optante, licenciamento ou cesso de direito de uso de
programas de computao, planejamento, confeco, manuteno e atualizao de pginas

eletrnicas, desde que realizados em estabelecimento do optante, escritrios de servios contbeis,

servio de vigilncia, limpeza ou conservao
Transporte municipal e interestadual de passageiros.
Retenes de ISS
Retenes de ISS pelas micro e pequenas empresas (relao de servios conforme art. 6 da Lei
Complementar n 116/03) - esta lei permite que seja retido na fonte o valor do ISS no Municpio onde a
micro ou pequena empresa estiver prestando o servio. A alquota segue a tabela da legislao da
localidade ou Municpio, e a micro ou pequena empresa poder abater este valor do ISS que deve conforme
o respectivo anexo.
Crditos
As empresas que esto enquadradas no SIMPLES Nacional no geram crdito de impostos (PIS,
COFINS, IPI, ICMS - impostos no cumulativos) para as empresas compradoras ou clientes. Tal fator gera
uma limitao na cadeia de valor de grandes distribuidores que no podem se creditar destes impostos,
pois a diferena na receita lquida um percentual considervel.
Desta maneira, pode-se perceber que tal regime de tributao tem uma certa rigidez quanto a
planejamento de cadeia de suprimentos no tocante a impostos, pois no permite que a empresa
enquadrada possa se utilizar de crditos relativos a impostos. Mas permitir ao tomador de servio ou o
comprador, a partir da publicao pela Receita Federal de um Ato Declaratrio Interpretativo (n 15), foi a
soluo encontrada para o impasse do art. 23 que impedia o uso de crditos de ICMS e de IPI por
compradores de mercadorias de empresas que optaram pelo SIMPLES Nacional. Alm disso, proibia que
empresas tributadas pelo lucro real, sujeitas ao regime no cumulativo de PIS/COFINS, aproveitassem o
crdito destas contribuies ao adquirir produtos e servios de empresas enquadradas no SIMPLES
Nacional.
Desse modo, as pessoas jurdicas no optantes pelo SIMPLES Nacional tero direito a crdito
correspondente ao ICMS incidente sobre as suas aquisies de mercadorias de microempresa ou empresa
de pequeno porte optante pelo SIMPLES Nacional, desde que destinadas a comercializao ou
industrializao e observado, como limite, o ICMS efetivamente devido pelas optantes pelo SIMPLES
Nacional em relao a essas aquisies, conforme descrito pelo art. 23, 1 , da Lei Complementar n
123/06, que foi alterado pela Lei Complementar n 128/08.
Obrigaes acessrias
O SIMPLES Nacional traz uma grande simplificao em relao s obrigaes acessrias exigidas
pelo Fisco. Alm de manter em boa ordem e guarda os documentos que fundamentaram a apurao dos
impostos, a empresa enquadrada no SIMPLES Nacional dever:
Fazer declarao nica e simplificada de informaes socioeconmicas e fiscais, que devero
ser disponibilizadas aos rgos de fiscalizao tributria e previdenciria, observados prazo e
modelos aprovados pelo Comit Gestor;
Emitir documento fiscal de venda ou prestao de servio, de acordo com instrues expedidas
pelo Comit Gestor;
Manter o livro-caixa em que ser escriturada sua movimentao financeira e bancria;
Entregar declarao eletrnica que deva conter os dados referentes aos servios prestados ou
tomados de terceiros, na conformidade do que dispuser o Comit Gestor.
Obrigaes trabalhistas
Da mesma maneira que a simplificao em relao s obrigaes acessrias, das trabalhistas

foram dispensadas as seguintes exigncias:
Afixao de quadro de trabalho em suas dependncias;
Anotao das frias dos empregados nos respectivos livros ou fichas de registro;
Empregar e matricular seus aprendizes nos cursos dos Servios Nacionais de Aprendizagem;
Posse do livro intitulado "Inspeo do Trabalho";
Comunicar ao Ministrio do Trabalho e Emprego a concesso de frias coletivas.

O que foi mantido como obrigatrio:

Anotaes na carteira de trabalho e previdncia social;
Arquivamento dos documentos comprobatrios de cumprimento das obrigaes trabalhistas e
previdencirias, enquanto no prescreverem essas obrigaes;
Apresentao da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Servio e
Informaes Previdncia Social (GFIP);
Apresentao das Relaes Anuais de Empregados e da Relao Anual de Informaes
Sociais (RAIS) e do Cadastro Geral de Empregados e Desempregados (CAGED).
4.1.2. Clculo e contabilizao do SIMPLES Nacional - exemplo prtico
A empresa comercial A, optante pelo SIMPLES Nacional na condio de ME, obteve, at julho de
2007, receita bruta acumulada de R$ 100.000,00. Nos meses de agosto e setembro, auferiu receita de R$
60.000,00 e R$ 10.000,00 respectivamente.
A tabela para comrcio o Anexo de alquotas vigente para empresas comerciais:
Receita Bruta em 12 meses (em R$) Alquota
At 120.000,00 4,00%
De 120.000,01 a 240.000,00 5,47%
De 240.000,01 a 360.000,00 6,84%
De 360.000,01 a 480.000,00 7,54%
De 480.000,01 a 600.000,00 7,60%
De 600.000,01 a 720.000,00 8,28%
De 720.000,01 a 840.000,00 8,36%
De 840.000,01 a 960.000,00 8,45%
De 960.000,01 a 1.080.000,00 9,03%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00 9,12%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00 9,95%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00 10,04%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00 10,13%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00 10,23%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00 10,32%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00 11,23%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00 11,32%
No ms de agosto, o valor do imposto devido seria:

Receita bruta acumulada de janeiro a agosto = R$160.000,00 (receita bruta acumulada efetiva);
Alquota aplicvel (conforme receita bruta acumulada) = 5,47%;
Imposto devido = R$ 60.000,00 x 5,47% = R$ 3.282,00.
O registro contbil do SIMPLES relativo ao ms de agosto seria:
D - Impostos e contribuies incidentes s/Vendas SIMPLES (Resultado)

C - SIMPLES a Recolher (Passivo) R$ 3.282,00
No ms de setembro:
Receita bruta acumulada de janeiro a setembro = R$ 170.000,00;
Imposto devido = R$ 10.000,00 x 5,47% = R$ 547,00.
O registro contbil do SIMPLES relativo ao ms de setembro seria:
D - Impostos e contribuies incidentes s!Vendas/SIMPLES (Resultado)

C - SIMPLES a Recolher (Passivo) R$ 547,00
Note que a mudana de faixa faz com que a empresa aplique a nova alquota sobre o valor do
faturamento no ms sem distino entre a parcela que teoricamente ainda estaria dentro do limite anterior
de faturamento.

No ms de agosto, a empresa passou do patamar de tributao de 4% para 5,47%, tendo que

sujeitar toda a receita do ms (R$ 60.000,00) alquota de 5,47%, quando parte destas vendas ainda
estaria no limite anterior, uma vez que a empresa faturou R$ 100.000,00 at julho.
Para melhor compreender os efeitos desta regra estabelecida pelo fisco para apurao do tributo
devido, considere o caso da empresa B. A empresa comercial B, com as mesmas caractersticas da
empresa A e faturamento at julho tambm de R$ 100.000,00, que faturasse os mesmos R$ 70.000,00 no
bimestre agosto/setembro, s que em ordem inversa (ou seja, R$ 10.000,00 em agosto e R$ 60.000,00 em
setembro), apuraria os seguintes valores:
Em agosto:
Receita bruta acumulada de janeiro a agosto = R$ 110.000,00;
Alquota aplicvel (conforme receita bruta acumulada) = 4%;
Imposto devido = R$ 10.000,00 x 4% = R$ 400,00.
No ms de setembro:
Receita bruta acumulada de janeiro a setembro = R$ 170.000,00;
Imposto devido = R$ 60.000,00 x 4% = R$ 3.282,00.
O fato de uma empresa ter mudado de faixa no ms de agosto, enquanto a outra s mudou de faixa
em setembro, fez com que a empresa A tenha pago R$ 3.829,00 de imposto, somando-se os meses de
agosto e setembro, enquanto que a empresa B pagou R$ 3.682,00, sendo que ambas faturaram no total R$
70.000,00 nos dois meses considerados no exemplo.
Apurao com mais de um tipo de receita bruta
Pelo fato da apurao e clculo do Imposto Simplificado nacional levar em considerao o tipo de
receita, h a possibilidade de uma empresa enquadrada no regime simplificado (EPP) ter dois tipos
diferentes de receita bruta, como, por exemplo, servios e comrcio, cada receita alcanando um total de
R$ 1.200.000,00 com um total de receitas brutas anuais no valor de R$ 2.400.000,00 que o valor limite
mximo de receita bruta para o enquadramento ao regime do SIMPLES Nacional.
Veja que, se a empresa tivesse um tipo de receita, acabaria pagando um valor a maior do que se
tivesse mais de um tipo. Evidentemente, temos que considerar o limite total de receita bruta de modo a
totalizar tais valores.
Por exemplo, a empresa comercial X tem um tipo de receita e a empresa Y tem receitas originrias
de revenda (comercial) e de servios.
As duas empresas, X e Y, tiveram um total de receitas brutas iguais, mas apuraram o valor de seu
imposto simples diferentemente. Vamos ver por qu:
Receita bruta de comrcio empresa X: R$ 1.200.000,00;
Receita bruta de comrcio empresa Y: R$ 600.000,00;
Receita bruta de servios empresa X: zero;
Receita bruta de servios empresa Y: R$ 600.000,00.
Apurao do imposto simples para empresa X:

Valor da receita bruta de comrcio x alquota conforme a Tabela (Anexo O: R$ 1.200.000,00 x
9,95% = R$ 119.400,00;
Total empresa X = R$ 119.400,00
Apurao do imposto simples para empresa Y:

Valor da receita bruta de comrcio x alquota conforme a Tabela (Anexo O: R$ 600.000,00 x
8,28% = R$ 49.680,00;
Valor da receita bruta de servios x alquota conforme a Tabela (Anexo IV): R$ 600.000,00 x
9,78% = 58.680,00;
Total empresa Y = R$ 108.360,00.
Veja que o imposto para negcio, que tem uma diversificao maior da natureza de suas receitas,
tende a ter um valor menor de imposto a pagar devido sistemtica da apurao que a lei codificou.
Convnios anteriores: antes do SIMPLES Nacional havia o SIMPLES, que tinha a abrangncia
automtica dos mesmos impostos abrangidos pelo SIMPLES Nacional (da esfera federal) quando do
enquadramento da empresa. Porm, para o ICMS e ISS havia necessidade de que a respectiva esfera
local, estadual e/ou municipal, aderisse ao sistema de modo que se fizesse um convnio aceitando que o
imposto que esta tributa possa estar incluso na alquota nica do imposto simplificado.
Com o SIMPLES Nacional, tal unificao de impostos federais, estadual (ICMS) e municipal (ISS)
est sendo tratada em lei, o que deixa a empresa menos refm de sua respectiva jurisdio tributria local.
5. IMPOSTO SOBRE CIRCULAO DE MERCADORIAS E SERVIOS (ICMS)
O Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios de Transporte e Comunicao

(lCMS), um imposto previsto na Constituio Federal, sob competncia tributria dos Estados e do Distrito
Federal. De acordo com o art. 155, inciso 11:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
II - operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as
prestaes se iniciem no exterior;
Ainda segundo a Constituio Federal:
2 O imposto previsto no inciso II atender ao seguinte: (Redao dada pela Emenda

Constitucional n 3, de 1993).
I - ser no cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa
circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores
pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
II - a iseno ou no incidncia, salvo determinao em contrrio da legislao:
a) no implicar crdito para compensao com o montante devido nas operaes
ou prestaes seguintes;
b) acarretar a anulao do crdito relativo s operaes anteriores;
III - poder ser seletivo, em funo da essencialidade das mercadorias e dos servios;
IV - resoluo do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da Repblica ou de um tero
dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecer as
alquotas aplicveis s operaes e prestaes, interestaduais e de exportao;
V - facultado ao Senado Federal:
a) estabelecer alquotas mnimas nas operaes internas, mediante resoluo de
iniciativa de um tero e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;
b) fixar alquotas mximas nas mesmas operaes para resolver conflito especfico
que envolva interesse de Estados, mediante resoluo de iniciativa da maioria
absoluta e aprovada por dois teros de seus membros;
VI - salvo deliberao em contrrio dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do
disposto no inciso XII, g, as alquotas internas, nas operaes relativas circulao de
mercadorias e nas prestaes de servios, no podero ser inferiores s previstas para as
operaes interestaduais;
VII - em relao s operaes e prestaes que destinem bens e servios a consumidor
final localizado em outro Estado, adotar-se-:
a) a alquota interestadual, quando o destinatrio for contribuinte do imposto;
b) a alquota interna, quando o destinatrio no for contribuinte dele;
VIII - na hiptese da alnea "a" do inciso anterior, caber ao Estado da localizao do
destinatrio o imposto correspondente diferena entre a alquota interna e a interestadual;
IX - incidir tambm:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa fsica
ou jurdica, ainda que no seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a
sua finalidade, assim como sobre o servio prestado no exterior, cabendo o imposto
ao Estado onde estiver situado o domiclio ou o estabelecimento do destinatrio da
mercadoria, bem ou servio; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 33, de
2001)
b) sobre o valor total da operao, quando mercadorias forem fornecidas com
servios no compreendidos na competncia tributria dos Municpios;
X - no incidir:
a) sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre servios
prestados a destinatrios no exterior, assegurada a manuteno e o aproveitamento

do montante do imposto cobrado nas operaes e prestaes anteriores; (Redao

dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
b) sobre operaes que destinem a outros Estados petrleo, inclusive lubrificantes,
combustveis lquidos e gasosos dele derivados, e energia eltrica;
c) sobre o ouro, nas hipteses definidas no art. 153, 5;
d) nas prestaes de servio de comunicao nas modalidades de radiodifuso
sonora e de sons e imagens de recepo livre e gratuita; (Includo pela Emenda
Constitucional n 42, de 19.12.2003)
XI - no compreender, em sua base de clculo, o montante do imposto sobre produtos
industrializados, quando a operao, realizada entre contribuintes e relativa a produto
destinado industrializao ou comercializao, configure fato gerador dos dois impostos;
XII - cabe lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
b) dispor sobre substituio tributria;
c) disciplinar o regime de compensao do imposto;
d) fixar, para efeito de sua cobrana e definio do estabelecimento responsvel, o
local das operaes relativas circulao de mercadorias e das prestaes de
servios;
e) excluir da incidncia do imposto, nas exportaes para o exterior, servios e
outros produtos alm dos mencionados no inciso X, a;
f) prever casos de manuteno de crdito, relativamente remessa para outro
Estado e exportao para o exterior, de servios e de mercadorias;
g) regular a forma corno, mediante deliberao dos Estados e do Distrito Federal,
isenes, incentivos e benefcios fiscais sero concedidos e revogados;
h) definir os combustveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidir urna
nica vez, qualquer que seja a sua finalidade, hiptese em que no se aplicar o
disposto no inciso X, b; (Includa pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)
i) fixar a base de clculo, de modo que o montante do imposto a integre tambm na
importao do exterior de bem, mercadoria ou servio. (Includa pela Emenda
Constitucional n 33, de 2001)
De acordo com a legislao vigente (ser considerado o Regulamento do ICMS do estado de So

Paulo, para fins de legislao base), ocorre o fato gerador do ICMS:
Art. 2 [ ... ]
I - na sada de mercadoria, a qualquer ttulo, de estabelecimento de contribuinte, ainda que
para outro estabelecimento do mesmo titular;
II - no fornecimento de alimentao, bebidas e outras mercadorias qualquer
estabelecimento, includos os servios que lhe sejam inerentes;
III - no fornecimento de mercadoria com prestao de servios:
a) no compreendidos na competncia tributria dos municpios;
b) compreendidos na competncia tributria dos municpios, mas que, indicao
expressa de lei complementar, sujeitem-se incidncia do imposto de competncia
estadual;
IV - no desembarao aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior, observado o
disposto no 1 (Lei 6.374/89, art. 2, IV, na redao da Lei 11.001/01, art. 1, VIII);
(Redao dada ao inciso IV pelo inciso II do art. 1 do Decreto n 46.529 de 04.02.2002;
DOE 05.02.2002; efeitos a partir de 22.12.2001)
IV - no desembarao aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior;
V - na aquisio, em licitao promovida pelo Poder Pblico, de mercadoria ou bem
importados do exterior e apreendidos ou abandonados;
VI - na entrada, em estabelecimento de contribuinte, de mercadoria oriunda de outro Estado
destinada a uso ou consumo ou ao ativo permanente;
VII - na entrada, no territrio paulista, de lubrificantes e combustveis lquidos e gasosos
derivados de petrleo e de energia eltrica oriundos de outro Estado, quando no
destinados comercializao ou industrializao;
VIII - na transmisso de propriedade de mercadoria ou de ttulo que a represente, quando
esta no transitar pelo estabelecimento do transmitente;
IX - na transmisso de propriedade de mercadoria depositada em armazm geral ou em
depsito fechado;

X - no incio da prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal, por

qualquer via;
XI - no ato final do transporte iniciado no exterior;
XII - na prestao onerosa de servios de comunicao feita por qualquer meio, inclusive na
gerao, emisso, recepo, transmisso, retransmisso, repetio e ampliao de
comunicao de qualquer natureza;
XIII - no recebimento, pelo destinatrio, de servio prestado ou iniciado no exterior;
XIV - na utilizao, por contribuinte, de servio cuja prestao se tenha iniciado em outro
Estado e no esteja vinculada a operao ou prestao subsequente alcanada pela
incidncia do imposto;
XV - por ocasio da venda do bem arrendado, na operao de arrendamento mercantil.
1 Na hiptese do inciso IV (Lei 6.374/89, art. 2, 1, na redao da Lei
10.619/00, art. 1, 11, e 6, acrescentado pela Lei 11.0001/2001, art. 2, IV):
(Redao dada ao 1 pelo inciso 11 do art. 1 do Decreto 46.529 de 04.02.2002;
DOE 05.02.2002; efeitos a partir de 22.12.2001)
1. se a entrega da mercadoria ou bem importados do exterior ocorrer antes
da formalizao do desembarao aduaneiro, considera-se ocorrido o fato
gerador no momento da entrega, oportunidade em que o contribuinte dever
comprovar, salvo disposio em contrrio, o pagamento do imposto;
2. aps o desembarao aduaneiro, a entrega pelo depositrio, da
mercadoria ou bem importados do exterior somente se far (Convnio ICMS
- 143/02): (Redao dada ao item 2 pelo inciso I do art. 1 do Decreto n
47.626 de 05.02.2003; DOE 06.02.2003; efeitos a partir de 19.12.2002)
a) vista do comprovante de recolhimento do imposto ou do
comprovante de exonerao do pagamento, se for o caso, e de
outros documentos previstos na legislao;
b) se autorizada pelo rgo responsvel pelo seu desembarao,
autorizao esta dada vista do comprovante de pagamento do
imposto incidente no ato do despacho aduaneiro, salvo disposio
em contrrio prevista na legislao.
3. aps o desembarao aduaneiro, a entrega pelo depositrio, da
mercadoria ou bem importados do exterior somente se far se autorizada
pelo rgo responsvel pelo seu desembarao, autorizao esta dada
vista do comprovante de pagamento do imposto incidente no ato do
despacho aduaneiro, salvo disposio em contrrio prevista na legislao.
1 Na hiptese do inciso Iv, aps o desembarao aduaneiro, a entrega, pelo
depositrio, da mercadoria ou bem importados do exterior somente se far se
autorizada pelo rgo responsvel pelo seu desembarao, autorizao esta dada
vista do comprovante de pagamento do imposto incidente no ato do despacho
aduaneiro, salvo disposio em contrrio prevista na legislao.
2 Na hiptese do inciso XII, caso o servio seja prestado mediante pagamento
em ficha, carto ou assemelhados, ou por qualquer outro instrumento liberatrio do
servio, ainda que por dbito em conta corrente ou meio eletrnico de dados,
considera-se ocorrido o fato gerador quando do fornecimento ou disponibilidade
desses instrumentos pelo prestador, ou quando do seu pagamento, se tal
pagamento se fizer em momento anterior.
3 O imposto incide, tambm, sobre a ulterior transmisso de propriedade de
mercadoria que, tendo transitado pelo estabelecimento transmitente, deste tenha
sado sem pagamento do imposto em decorrncia de operaes no tributadas.
4 So irrelevantes para a caracterizao do fato gerador:
1. a natureza jurdica das operaes de que resultem as situaes previstas
neste artigo;
2. o ttulo jurdico pelo qual a mercadoria, sada ou consumida no
estabelecimento, tiver estado na posse do respectivo titular;
3. o ttulo jurdico pelo qual o bem, utilizado para a prestao do servio,
tiver estado na posse do prestador;
4. a validade jurdica do ato praticado;
5. os efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.

5 Nas hipteses dos incisos VI e XIv, a obrigao do contribuinte consistir,

afinal, em pagar o imposto correspondente diferena entre a alquota interna e a
interestadual.
Sempre que ocorrido o fato gerador do ICMS, tm-se operaes nas quais dever haver o
respectivo lanamento contbil, com o registro de crditos e dbitos de imposto, visando-se apurar, ao final,
o saldo a pagar ou a recuperar do tributo.
Dentre as suas caractersticas, o ICMS possui basicamente duas formas de apurao, a saber:
a) Regime Normal de Apurao - regime de apurao pelo qual a empresa realiza o

aproveitamento dos crditos provenientes da aquisio de matrias-primas destinadas
produo e de mercadorias destinadas revenda, compensando os referidos crditos com os
dbitos oriundos da venda de produtos e mercadorias. Por esse regime, ao final do ms, as
empresas devem apurar o saldo a pagar ou a recuperar do imposto, relativos apenas s
operaes realizadas por ele mesmo;
b) Regime de Substituio Tributria - regime pelo qual o ICMS recolhido na fonte em
determinada fase de sua circulao, sendo que, nas fases subsequentes, no h dbito ou
crditos de imposto, pois o mesmo j foi recolhido pelo contribuinte eleito como substituto
tributrio.
O ICMS caracterizado como um dos principais impostos, pois o produto de sua arrecadao
corresponde, conforme estudos realizados pelo Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio (IBPT), a
aproximadamente 20% do total de tributos arrecadados por todas as esferas de governo (Fonte: IBPT,
<http://www.ibpt.com.br/img/_publicacao/13710/181.pdf>).
Por ter natureza no cumulativa, apresentando especificidades quanto s formas de arrecadao,
um dos tributos que apresenta maior nmero de eventos econmicos, gerando lanamentos contbeis de
mdia complexidade, no dia a dia das empresas.
Sero expostos, nos tpicos seguintes, as formas de contabilizao mais comuns, relativas ao
ICMS.
5.1. Contabilizao do ICMS de empresas em regime normal de apurao
Quando a empresa est sujeita ao regime normal de tributao, h diversos eventos econmicos
que podem ocorrer, quando das operaes corriqueiras, realizadas com a aquisio e comercializao de
matrias-primas, mercadorias, produtos, entre outros.
A seguir, sero apresentados os eventos, com os respectivos registros contbeis das operaes.
Aquisio de matrias-primas
Quando da aquisio de matrias-primas, para constituir seus estoques, que sero posteriormente
utilizados em sua atividade-fim, as indstrias possuem o direito de recuperar o crdito do ICMS destacado
na Nota Fiscal.
Evento: aquisio de matrias-primas, pelo valor de R$ 10.000,00

ICMS destacado na Nota Fiscal: R$ 1.200,00
Lanamento contbil - Pela aquisio de matrias-primas (valor lquido):

D - Estoque de Matrias-primas
C - Fornecedores R$ 8.800,00
Pelo aproveitamento do ICMS destacado na Nota Fiscal:

D - ICMS a Recuperar
Dessa forma, o custo de aquisio efetivo da matria-prima corresponde a R$ 8.800,00, haja vista
que o ICMS um imposto recupervel, para as indstrias.
O mesmo procedimento deve ser aplicado a todas as aquisies que resultem em recuperao do
ICMS, como a aquisio de materiais secundrios de produo e material de embalagem, dentre outros.

Aquisio de mercadorias para revenda
Da mesma forma que as empresas industriais, as empresas comerciais, quando adquirem

mercadorias para revenda, tambm possuem o direito de se creditar do imposto, salvo situaes
especficas vedadas em lei, como, por exemplo, quando as empresas aderem a determinada tributao
simplificada.
As empresas comerciais podem efetuar o registro contbil de seus estoques por intermdio de dois
sistemas: o sistema de registro permanente de estoques (inventrio permanente) e o sistema de registro
peridico (tambm conhecido como inventrio peridico).
A seguir, veremos os lanamentos relativos a cada um dos sistemas de registro de estoques.
Evento: aquisio de mercadorias para revenda, pelo valor de R$ 1.000,00 (Inventrio permanente)
ICMS destacado na Nota Fiscal: R$ 120,00
Lanamento contbil - Pela aquisio de mercadorias (valor lquido):

D - Estoque de Mercadorias - Produto X
C - Fornecedores R$ 880,00

C - Fornecedores R$ 120,00
Evento: aquisio de mercadorias para revenda, pelo valor de R$ 1.000,00 (Inventrio peridico)
ICMS destacado na Nota Fiscal: R$ 120,00
Lanamento contbil - Pela aquisio de mercadorias:
D - Compra de Mercadorias

C - ICMS si Compras R$ 120,00
Verifica-se que, embora a operao de compra de mercadorias seja a mesma, bem como o custo
de aquisio da mercadoria, de acordo com o tipo de inventrio adotado pela empresa, tm-se registros
contbeis distintos.
Alm das operaes de aquisio de mercadorias, as empresas podem realizar, no curso das
atividades normais, diversas operaes, como aquisio de frete, juntamente com as operaes de compra
de mercadorias, devolues de compras, devolues de vendas, recebimento de bonificao de
mercadorias, entre outras. Todas essas operaes podem ser tributadas pelo ICMS, possuindo um
tratamento distinto, de acordo com o sistema de inventrio adotado pela empresa.
Aquisio de fretes em operaes de compra de mercadorias, com tributao pelo ICMS
Quando uma empresa adquire mercadorias e, juntamente com essas mercadorias, realiza o
pagamento do transporte, por intermdio do Conhecimento de Transporte Rodovirio de Cargas (CTRC), a
empresa adquirente poder se creditar do ICMS destacado no CTRC. Destaca-se que, em alguns estados,
quando da realizao de transporte intermunicipal, mas no interior do mesmo Estado a operao de
transporte de cargas no tem o destaque do ICMS, em virtude da legislao especfica do Estado. Nesse
caso, como no h o destaque do ICMS, no h a possibilidade de aproveitamento do crdito do ICMS
correspondente.
Evento: pagamento de frete no valor de R$ 100,00, proveniente de aquisio de mercadorias, com

incidncia do ICMS pela alquota de 12% (Inventrio Permanente)
D - Estoque de Mercadorias - Produto X (pelo valor lquido)

C - Contas a Pagar R$ 88,00

Evento: pagamento de frete no valor de R$ 100,00, proveniente de aquisio de mercadorias, com

incidncia do ICMS pela alquota de 12% - Inventrio Peridico
D - Frete sobre Compras

C - ICMS si Fretes R$ 12,00
De acordo com os princpios de custo, o frete incidente sobre compras integra o custo da
mercadoria vendida, deduzindo-se os impostos recuperveis incidentes sobre o mesmo. Dessa forma, de
acordo com o sistema de inventrio, dever ser realizada uma contabilizao diferenciada.
Operaes de venda de mercadorias
As empresas adquirem mercadorias, com a finalidade de posteriormente realizar a venda das

mesmas, obtendo uma margem de lucro, tendo como objetivo cobrir todas as despesas e custos, bem como
proporcionar um retorno ao capital investido pelo scio ou acionista.
Quando da realizao de operaes de venda de mercadorias, ocorre o dbito do ICMS, ao qual a
empresa dever realizar a apurao do mesmo, compensando-se os crditos provenientes da aquisio de
mercadorias.
Evento: venda de mercadorias a vista/a prazo, por R$ 20.000,00

ICMS incidente sobre a venda: R$ 3.600,00
Pela venda de mercadorias:
D - Caixa/Duplicatas a Receber
C - Venda de Mercadorias R$ 20.000,00
Pelo ICMS incidente sobre as vendas:

D - ICMS s/ Vendas
C - ICMS a Recolher R$ 3.600,00
Fretes sobre vendas de mercadorias
As empresas, quando vendem mercadorias, ocasionalmente podem ficar responsveis pelo

pagamento dos fretes incidentes sobre as vendas. Quando isso ocorre, se na operao de transporte de
cargas ocorrer incidncia do ICMS, a empresa responsvel pelo pagamento ter o direito de recuperar os
referidos crditos de ICMS, debitados no Conhecimento de Transporte Rodovirio de Carga (CTRV).
Evento: responsabilidade pelo pagamento do frete, em operao de venda de mercadorias ou

produtos, no valor de R$ 150,00
ICMS incidente na operao: R$ 18,00
D - Fretes sobre Vendas

C - Fornecedores/Contas a Pagar/Caixa R$ 150,00
C - ICMS de Fretes s/ Vendas R$ 18,00
Corno se pode observar, a operao de contratao de fretes pode ser contabilizada, nas
operaes a prazo, na conta Fornecedores (por opo do contador/empresa) ou contas a pagar, ou ento a
crdito da conta Caixa, nas operaes a vista.
Operaes de devolues de compras de mercadorias
No curso normal das atividades empresariais, eventualmente ocorrem situaes onde o fornecedor
de determinada mercadoria recebe de seu cliente a mercadoria em devoluo, por motivos diversos, corno
no conformidade com o pedido ou mercadoria deteriorada.

Nessas situaes, alm de realizar a devoluo das mercadorias, caso elas sejam operaes
tributadas pelo ICMS, toma-se necessrio o registro correspondente do imposto incidente sobre as referidas
operaes.
Evento: devoluo de compras mercadorias, no valor de R$ 5.000,00 (Inventrio permanente)

ICMS destacado no valor de R$ 600,00
D - Fornecedores/Caixa/Crditos a Receber
C - Estoque de Mercadorias R$ 4.400,00
C - ICMS a Recolher R$ 600,00
Evento: devoluo de compras mercadorias, no valor de R$ 5.000,00 (Inventrio peridico)

ICMS destacado no valor de R$ 600,00
C - Devolues de Compras R$ 5.000,00
D - ICMS s/ Devoluo de Compras

C - ICMS a Recolher R$ 600,00
Corno se pode observar pelos registros acima, quando da aquisio de mercadorias, a empresa
possui o direito de creditar-se do ICMS correspondente. Na sada por ocasio de urna devoluo, ocorrer o
dbito correspondente. H trs opes na conta devedora, por ocasio da devoluo de compras, de
acordo com as condies comerciais estabelecidas, no momento da negociao: abatimento do valor da
mercadoria devolvida nas duplicatas a pagar (fornecedores), restituio em dinheiro do valor
correspondente s mercadorias devolvidas (caixa) ou ainda, constituio de um direito (crditos a receber),
que poder ser utilizado quando a empresa vier a realizar novas compras junto ao seu fornecedor.
Operaes de devolues de vendas de mercadorias
Da mesma forma que as empresas podem devolver mercadorias aos seus fornecedores, em
determinadas situaes os clientes das empresas tambm podem efetuar essa operao, ocasionando o
que comum ente chamado de devoluo de mercadorias de clientes, ou ainda vendas canceladas.
Quando ocorre essa situao, h reflexos no ICMS que foi debitado, por ocasio da venda de
mercadorias. Nesse caso especfico, independe o tipo de inventrio adotado pela empresa, pois a operao
a ser considerada, para fins tributrios, a venda de mercadorias.
Evento: devoluo de vendas de mercadorias, no valor de R$ 500,00

ICMS incidente sobre a devoluo de R$ 60,00
D - Devoluo de Vendas
C - Duplicatas a Receber/Caixa R$ 500,00
C - ICMS sobre Devoluo de Vendas R$ 60,00
Observe-se que, no caso em questo, o valor debitado por ocasio da devoluo de vendas ser
aquele correspondente ao valor total da nota fiscal. Adota-se, nesse caso, uma conta redutora da conta
devoluo de vendas, denominada "ICMS sobre devoluo de vendas". Entendemos tratar-se de uma
tcnica mais adequada, do que a contabilizao diretamente na conta ICMS sobre vendas.
Isso decorre da necessidade de informao por parte dos usurios da contabilidade. Da mesma
forma que, usualmente, contabiliza-se o ICMS sobre devoluo de compras separadamente, no caso de
devoluo de vendas o tratamento seria o mesmo.
Outro fator a ser considerado a natureza da conta. As contas de resultado, correspondente a
despesas, tem natureza Devedora, recebendo crditos apenas quando do encerramento para apurao do
Resultado do Exerccio. Dessa forma, cria-se uma conta redutora, destacando-se os efeitos tributrios das
operaes de devolues de mercadorias.

Recebimento de bonificao de mercadorias
prtica costumeira, no comrcio, a utilizao do recurso de bonificao de mercadorias, para

aqueles clientes que realizam compras em grande quantidade, ou ainda, quando do lanamento de um
novo produto. A empresa que fornece as mercadorias em bonificao deve trat-Ias como vendas normais,
quando tributadas, no tendo qualquer benefcio especfico, no que diz respeito ao ICMS.
Entretanto, a empresa que recebe as bonificaes, se essas forem tributadas, tem o direito de
recuperar o ICMS incidente sobre as mercadorias recebidas em bonificao, pois quando da venda das
mercadorias, essas sero tributadas normalmente, gerando uma margem de lucro maior para o vendedor,
pois no possuram custos de aquisio.
Evento: recebimento de mercadorias em bonificao, no valor de R$ 3.000,00 (Inventrio

Permanente)
ICMS sobre as mercadorias bonificadas: R$ 360,00
D - Estoque de Mercadorias
C - Receita de Bonificao de Mercadorias R$ 2.640,00
C - Receita de Bonificao de Mercadorias R$ 360,00
Evento: recebimento de mercadorias em bonificao, no valor de R$ 3.000,00 (Inventrio Peridico)

ICMS sobre as mercadorias bonificadas: R$ 360,00
D - Mercadorias Recebidas em Bonificao

C - Receita de Bonificao de Mercadorias R$ 3.000,00
C - ICMS s/ Mercadorias Recebidas em Bonificao R$ 360,00
Operaes de consignao de mercadorias
Dentre as diversas atividades desenvolvidas pela empresa, quotidianamente, pode ocorrer uma
operao denominada consignao de mercadorias. Essa operao consiste no envio, pela empresa
vendedora (denominada consignadora), para que outra empresa (consignatria) realize a venda das
referidas mercadorias.
A diferena existente entre uma compra e venda comum reside no fato de que, na operao de
consignao, a mercadoria continua de propriedade do consignador, at a empresa consignatria realizar a
venda para terceiros. Quando ocorre a comunicao da venda, a empresa consignatria dever emitir uma
nota fiscal de devoluo simblica para o consignador, sendo que este emitir, ento, uma nota de venda
de mercadorias (para simples faturamento).
Caso no ocorra a venda das mercadorias, seja total ou parcialmente, a empresa consignatria
efetua a devoluo das vendas, que no so de sua propriedade. Note-se, nesse caso, a existncia de
conceitos distintos: h mercadorias que podem estar fisicamente no estoque da empresa, mas no serem
de sua propriedade, bem como h a possibilidade de inexistncia de mercadorias na empresa, pois foram
enviadas a outra empresa em consignao, que detm a posse das mercadorias, mas no a propriedade.
No entanto, o fato gerador do ICMS, via de regra, ocorre por ocasio da circulao das mercadorias.
Se a mercadoria circulou da empresa A para a empresa B, ocorreu o fato gerado do ICMS, devendo haver o
respectivo dbito de ICMS, para a empresa que efetuou a remessa em consignao, e o crdito do ICMS,
para a empresa que recebeu as mercadorias em consignao.
Visando esclarecer essas questes, segue abaixo um exemplo prtico, de uma operao de
consignao de mercadorias, entre duas empresas comerciais.
A empresa Gama S. A remeteu, em 2 de janeiro de 20xO, 100 unidades da mercadoria Y, ao valor

unitrio de R$ 100.000,00, em regime de consignao para a empresa Beta S. A No dia 31 de janeiro de
20xO, a empresa Beta S. A comunicou empresa Gama S. A. que havia vendido 30 unidades. O custo das
unidades, para a empresa Gama S. A, era de R$ 600,00 e o preo de venda da empresa Beta S. A foi de
R$ 2.000,00. O ICMS incidente sobre todas as operaes de 12%.

Evento: remessa de mercadorias em consignao
D - Mercadorias em Consignao (estoque em poder de terceiros)

C - Estoque de Mercadorias R$ 60.000,00
D - ICMS si Mercadorias em Consignao

D - Mercadorias Consignadas (contas de compensao)

C - Consignao de Mercadorias (contas de compensao) R$ 100.000,00
Evento: recebimento de mercadorias em consignao
C - ICMS si Mercadorias Recebidas em Consignao R$ 12.000,00
D - Mercadorias Recebidas em Consignao (contas de compensao)

C - Mercadorias Consignadas (contas de compensao) R$ 100.000,00
Como se pode observar, em todas as operaes anteriormente relacionadas, quando da ocorrncia

de fato gerador do ICMS, relativo s operaes de aquisio, venda, devoluo, recebimento em
bonificao ou consignao de mercadorias, fretes e outros, deve ocorrer o registro dos fatos contbeis
relativos s denominadas operaes prprias.
H situaes, contudo, em que, alm da operao envolver o ICMS incidente sobre as
denominadas "operaes prprias", o contribuinte torna-se responsvel pelo clculo, reteno e
recolhimento do ICMS sobre duas ou mais operaes da cadeia produtiva, em um regime conhecido como
Substituio Tributria.
As operaes ocorridas sob esse regime devem ser objeto de contabilizao distinta, conforme ser
observado no tpico a seguir.
5.1.1. Contabilizao do ICMS para empresas em regime de Substituio Tributria
A figura da substituio tributria teve seu pice com a introduo, por intermdio do 7 do art.
150 da Constituio Federal, por meio da Emenda Constitucional n 3, de 1993, da possibilidade de
atribuio, a outro sujeito passivo, de fatos tributrios posteriores.
Diz o referido artigo:
7 A lei poder atribuir a sujeito passivo de obrigao tributria a condio de responsvel pelo
pagamento de imposto ou contribuio, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada
a imediata e preferencial restituio da quantia paga, caso no se realize o fato gerador presumido.
Um dos tributos que mais se utiliza do recurso da denominada Substituio Tributria o ICMS, em
produtos como combustveis, pneus, tintas, automveis etc.
O tratamento contbil da substituio tributria deve ser observado com muito mais cuidado pelo
substituto (aquele que vende o produto com substituio tributria), do que por aquele que recebe o produto
em substituio tributria.
Esse fato decorre de que, nas operaes de produtos adquiridos pelo regime de tributao pela
substituio tributria, basta o comerciante substitudo agregar todos os custos pagos pelo produto como
custos de comercializao e/ou produo, uma vez que, nesse regime, no h qualquer compensao do
imposto pago nas operaes anteriores. Todo o tributo j foi todo retido e recolhido nas operaes
anteriores.
J para o substituto, ele dever observar a segregao entre o tributo devido nas prprias
operaes do tributo retido por substituio tributria, das operaes subsequentes.
Para fins de exemplificar, temos a seguinte operao de um produto vendido por substituio
tributria:
Valor de venda pelo substituto: R$ 10.000,00
Valor de venda varejo - substitudo: R$ 15.000,00
ICMS das operaes prprias: R$ 1.200,00
ICMS das operaes subsequentes: R$ 600,00
Valor total da Nota Fiscal: R$ 10.600,00

Evento: venda de produto com substituio tributria
D - Duplicatas a Receber/Caixa (Cliente Alfa)

C - Faturamento Bruto R$ 10.600,00
Evento: contabilizao do ICMS por substituio tributria
D - ICMS por Substituio Tributria

C - ICMS - Substituio Tributria a Recolher R$ 600,00
Evento: contabilizao do ICMS - operaes prprias
D - ICMS s/ Vendas
Verifica-se, dessa forma, que o ICMS por substituio tributria, embora integrante do faturamento
da empresa, no constitui um elemento de sua Receita Operacional Bruta, pois o valor corresponde ao
ICMS a ser recolhido pelo substituto, em razo das operaes posteriores realizadas pelo contribuinte
substitudo.
A parte inicial da Demonstrao do Resultado do Exerccio, dessa operao, ficaria assim expressa:
Faturamento Bruto 10.600,00

(-) ICMS Substituio Tributria (600,00)
Receita Operacional Bruta 10.000,00
(-) ICMS s/ Vendas (1.200,00)
..... .....
J para o contribuinte substitudo, a operao bem simples. Basta contabilizar o valor
efetivamente pago como estoque, no havendo qualquer possibilidade de creditarnento do ICMS das
operaes anteriores. No exemplo em questo, os lanamentos seriam os seguintes:
Evento: aquisio de produto pelo substitudo - Inventrio Permanente
D - Estoques
C - Fornecedores/Caixa R$ 10.600,00
Evento: aquisio de produto pelo substitudo - Inventrio Peridico
D - Compras de Mercadorias
C - Fornecedores/Caixa R$ 10.600,00
Quando da realizao da venda, pelo contribuinte substitudo, no realizado qualquer dbito de

imposto, em virtude do imposto j ter sido recolhido nas fases anteriores.
5.1.2. Aproveitamento de crditos de ICMS sobre venda de Ativos Imobilizados e a contabilidade
As empresas sujeitas tributao do ICMS, seja pelo regime normal, seja pelo regime de
substituio tributria, quando realizam operaes de aquisio de ativo fixo, destinado manuteno das
atividades da empresa, possuem o direito de recuperar o ICMS sobre essa aquisio.
Entretanto, ao contrrio do ICMS incidente sobre as operaes mensais da empresa, a aquisio de
um ativo imobilizado considerada uma operao de longo prazo.
Dessa forma, no permitida pela legislao vigente, s empresas, a recuperao imediata de todo
o ICMS incidente em uma operao de aquisio de ativo imobilizado, destinado s suas atividades.
Esse processo de recuperao, de acordo com a legislao vigente, dever ocorrer nos 48 meses
seguintes aquisio do imobilizado, de acordo com determinado fator. O fator dever ser igual ao produto
entre 1/48 (um quarenta e oito avos) com a relao entre a soma das sadas e prestaes tributadas e o
total das sadas e prestaes escrituradas no ms. Vamos a um exemplo, para melhor compreenso:
Exemplo de clculo do FATOR a ser utilizado no clculo do aproveitamento do ICMS incidente

sobre aquisio de ativo permanente.

A empresa ALFA S. A., ao final do ms de janeiro de 20xO, teve as seguintes operaes registradas
em seu Livro de Registro de Sadas:
Valor Contbil BC ICMS Outras

CFOP 5.102 100.000,00 100.000,00 12.000,00
CFOP 5.202 50.000,00 50.000,00 9.000,00
CFOP 6.102 500.000,00 500.000,00 60.000,00
CFOP 6.949 200.000,00 --- --- 200.000,00
Totais 850.000,00 650.000,00 281.000,00
Nesse caso em questo, a empresa teve um total de R$ 650.000,00 em operaes tributadas, para
um total de sadas no valor de R$ 850.000,00. O fator para utilizao, caso a empresa possusse crditos
de ICMS sobre aquisio de Ativo Imobilizado, dever ser calculado da seguinte forma:
FATOR = 1/48 * (650.000,00/850.000,00)

FATOR = 0,02083333 * (0,76470588)
FATOR = 0,0159313
Neste ms em questo, o fator a ser multiplicado pelo ICMS incidente sobre aquisio de ativo
imobilizado seria 0,0159313, ou seja, 1,59313% do valor total do ICMS. Caso a empresa apresentasse
somente sadas tributadas, o percentual a ser utilizado seria de 2,083333%. A diferena do ICMS no
aproveitado, que inerente aplicao do fator, para as empresas que promovem sadas no tributadas,
no poder ser aproveitada nos meses subsequentes. Ao final dos 48 meses, o saldo de crditos do ICMS
sobre aquisio de determinado ativo, que no for aproveitado, dever ser cancelado.
A seguir, sero abordados todos os eventos provenientes de situaes envolvendo aquisio, venda
e cancelamento de crditos decorrentes de operaes com ativo imobilizado.
Aquisio de ativo imobilizado
Evento: aquisio de ativo imobilizado tributado pelo ICMS a vista

Bem: Mquina Empacotadora - Data operao: 20.12.20x0
Valor do bem adquirido: R$ 60.000,00

ICMS incidente sobre a aquisio: R$ 7.200,00
D - Mquinas e Equipamentos
C - Caixa/Bancos Conta Movimento R$ 52.800,00
O custo de aquisio do veculo ser representado pelo valor de aquisio do bem, deduzido dos
impostos recuperveis incidentes sobre a operao.
O ICMS incidente sobre as operaes de aquisio de imobilizado, como j vimos anteriormente,
ser realizado em um prazo previsto de 48 meses. Dessa forma, teremos uma parcela do ICMS a ser
aproveitado que ser utilizado no exerccio social imediatamente posterior, e uma parcela que ser utilizada
aps o trmino do exerccio social subsequente. Ento, deve ser realizada a segregao entre o ICMS a ser
aproveitado no curto prazo (ativo circulante) e a parcela a ser aproveitada no longo prazo (ativo no
circulante). No exemplo em questo:
R$ 7.200,00/48 = R$ 150,00 > parcela mxima mensal do ICMS a ser aproveitada.

Meses nos quais iro ser creditados os valores do ICMS:
De dezembro de 20x0 a dezembro de 20x1 = 13 meses

Aps dezembro de 20x1 = 35 meses
Tm-se, ento, 13 meses a R$ 150,00, que resultam em um montante de R$ 1.950,00, a serem

aproveitados no curto prazo, sendo que o saldo restante, no valor de R$ 5.250,00 ser aproveitado no longo
prazo. Os lanamentos correspondentes seriam os seguintes:
Evento: apropriao do ICMS incidente sobre aquisio de bem do Ativo Imobilizado

D - ICMS sobre aquisio de Ativo Imobilizado (Ativo Circulante)

D - ICMS sobre Aquisio de Ativo Imobilizado (Ativo No Circulante)

Aps os referidos lanamentos, teramos uma situao onde o custo de aquisio do imobilizado
ser representado pelo valor de aquisio, deduzido dos impostos recuperveis. Embora haja uma parcela
que, de acordo com o percentual de sadas tributadas em relao s sadas totais, possa no ser
aproveitada, a possibilidade de recuperao do ICMS na aquisio do Ativo Imobilizado existe, devendo ser
provisionado pelo seu total.
Aproveitamento mensal de ICMS incidente sobre ativo imobilizado
Aps a aquisio, a partir do primeiro ms de aquisio, a empresa poder aproveitar o crdito do

ICMS, razo de 1/48, proporcionalmente s sadas tributadas.
Utilizando-se o exemplo anterior, vamos considerar que, no primeiro ms, a empresa em questo
teve 80% de suas sadas tributadas. Dessa forma, o fator de aproveitamento do ICMS seria 0,0166667. Em
relao ao ativo imobilizado adquirido:
Valor total do ICMS a recuperar: R$ 7.200,00

Fator: 0,0166667
Valor do ICMS a recuperar no primeiro ms: R$ 120,00
Importante ressaltar que o aproveitamento do crdito do ICMS sobre aquisio de ativo

imobilizado no ocorre juntamente com os crditos provenientes da aquisio de mercadorias, no Livro de
Registro de Entradas. Ele creditado diretamente na apurao do ICMS.
O lanamento contbil correspondente a essa operao seria:
Evento: aproveitamento mensal do ICMS sobre aquisio de Ativo Imobilizado
C - ICMS sobre Aquisio de Ativo Imobilizado (Ativo Circulante) R$ 120,00
A apurao do fator de aproveitamento do crdito do ICMS sobre ativo imobilizado ocorrer

mensalmente, podendo ocorrer variaes no valor a ser aproveitado.
Cancelamento de crdito do ICMS sobre ativo imobilizado no utilizado Ao final do perodo de 48
meses, ou por ocasio da venda do ativo imobilizado, antes do trmino desse prazo, os crditos
remanescentes, no utilizados, devem ser cancelados, pois no permitida pela legislao a sua utilizao.
A primeira situao decorre do fato de a empresa promover sadas no tributadas. Dessa forma,
mensalmente, so aproveitados crditos em percentual inferior a 1/48, resultado, ao final de 48 meses, em
um saldo de crditos, no utilizados.
Sero analisadas, a seguir, as duas situaes anteriormente descritas, pois devem receber
tratamento contbil distinto.
Evento: cancelamento do ICMS sobre ativo imobilizado, proveniente de saldo remanescente, ao

final dos 48 meses previstos para aproveitamento
Situao: Valor total do ICMS sobre ativo imobilizado: R$ 3.000,00

Saldo remanescente, ao final de 48 meses: R$ 455,00
D - Outras despesas operacionais (ICMS si Ativo Imobilizado No Utilizado)

C - ICMS si Ativo Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 455,00
Verifica-se a apropriao do saldo do ICMS sobre ativo imobilizado como despesa, uma vez que
tais valores no podero ser recuperados no futuro, perdendo as suas caractersticas intrnsecas de ativo.
Evento: alienao de ativo imobilizado, com saldo de crditos de ICMS a recuperar

Operao: Venda de Ativo Imobilizado, Mquinas e Equipamentos, aps 24 meses de aquisio
Custo contbil do bem: R$ 26.400,00
Depreciao acumulada do bem: R$ 5.280,00
ICMS si Ativo Imobilizado a Recuperar - Ativo Circulante: R$ 900,00
ICMS si Ativo Imobilizado a Recuperar - Ativo no Circulante: R$ 900,00

Evento: venda do bem do ativo imobilizado
D - Outras Despesas Operacionais (Custo da Venda de Ativo Imobilizado)

C - Mquinas e Equipamentos R$ 26.400,00
Evento: lanamento da depreciao acumulada do bem
D - Depreciao Acumulada - Mquinas e Equipamentos

C - Outras Despesas Operacionais (Custo da Venda de Ativo Imobilizado) R$ 5.280,00
Evento: cancelamento do saldo do ICMS a recuperar, no Ativo Circulante

C - ICMS si Ativo Imobilizado a Recuperar - Ativo Circulante R$ R$ 900,00
Evento: cancelamento do saldo do ICMS a recuperar, no Ativo No Circulante

C - ICMS si Ativo Imobilizado a Recuperar - Ativo No Circulante R$ 900,00
Observe-se que, no item em questo, o saldo do ICMS, no aproveitado em virtude da alienao do

bem, dever integrar o custo do bem vendido.
6. IMPOSTO SOBRE SERVIOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS) - Municpio de So Paulo
6.1. Breve descrio do tributo
Fato gerador
Constitui fato gerador do Imposto sobre Servios (lSS) no municpio de So Paulo a prestao, por
pessoa fsica ou jurdica, com ou sem estabelecimento fixo, de servio no compreendido na competncia
da Unio ou dos Estados e, especificamente, a prestao dos servios constantes da relao do art. 1 Q da
Lei n 13.701/2003.
So responsveis pela reteno do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza e compreendem
fatos geradores passveis para talos servios prestados nas condies que seguem:
I. Tomadores ou intermedirios de servios provenientes do exterior do Pas ou cuja

prestao se tenha iniciado no exterior do Pas;
II. Pessoas jurdicas, inclusive imunes ou isentas, e condomnios edifcios residenciais ou
comerciais, quando tomarem ou intermediarem os seguintes servios listados no art. 1Q do
Decreto n 50.896/2009:
a) Subitens 3.04, 7.09, 7.10, 7.12, 7.14, 11.02, 17.05 e 17.09 a eles prestados dentro do
territrio do Municpio de So Paulo;
b) Subitens 7.02, 7.04, 7.05, 7.11, 7.15, 7.17 e 16.01 a eles prestados dentro do territrio
do Municpio de So Paulo por prestadores de servios estabelecidos fora do Municpio
de So Paulo;
c) Itens 1, 2, 3 (exceto o subitem 3.04), 4 a 6,8 aIO, 13 a 15, 17 (exceto os subitens 17.05
e 17.09), 18, 19 e 21 a 40, bem como nos subitens 7.01, 7.03, 7.06, 7.07, 7.08, 7.13,
7.18, 7.19, 7.20, 11.03 e 12.13, executados por prestadores de servios que emitam
nota fiscal ou outro documento fiscal equivalente autorizado por outro municpio ou pelo
Distrito Federal, no inscritos no Cadastro de Prestadores de Outros Municpios;
III. Instituies financeiras, quando tomarem ou intermediarem servios de coleta, remessa ou
entrega de correspondncias, documentos, objetos, bens ou valores, prestados por
prestadores de servios estabelecidos no Municpio de So Paulo;
IV. Sociedades seguradoras, quando tomarem ou intermediarem servios:
a) Dos quais resultem remuneraes ou comisses, por elas pagas a seus agentes,
corretores ou intermedirios estabelecidos no Municpio de So Paulo, pelos
agenciamentos, corretagens ou intermediaes de seguro;
b) De conserto e restaurao de bens sinistrados por elas segurados, realizados por
prestadores de servios estabelecidos no Municpio de So Paulo;

c) De regulao de sinistros vinculados a contratos de seguros, de inspeo e avaliao

de riscos para cobertura de contratos de seguros e de preveno e gerncia de riscos
segurveis, realizados por prestadores de servios estabelecidos no Municpio de So
Paulo;
V. Sociedades de capitalizao, quando tomarem ou intermediarem servios dos quais
resultem remuneraes ou comisses, por elas pagas a seus agentes, corretores ou
intermedirios estabelecidos no Municpio de So Paulo, pelos agenciamentos, corretagens
ou intermediaes de planos e ttulos de capitalizao;
VI. Empresas de aviao, quando tomarem ou intermediarem os servios aeroporturios,
utilizao de aeroporto, movimentao de passageiros, armazenagem de qualquer
natureza, capatazia, movimentao de aeronaves, servios de apoio aeroporturios,
servios acessrios, movimentao de mercadorias, logstica e congneres, prestados
dentro do territrio do Municpio de So Paulo;
VII. Sociedades que explorem servios de planos de medicina de grupo ou individual e
convnios ou de outros planos de sade, quando tomarem ou intermediarem servios:
a) dos quais resultem remuneraes ou comisses, por elas pagas a seus agentes,
corretores ou intermedirios estabelecidos no Municpio de So Paulo, pelos
agenciamentos, corretagens ou intermediaes de planos ou convnios;
b) de hospitais, clnicas, laboratrios de anlises, de patologia, de eletricidade mdica,
ambulatrios, prontos-socorros, casas de sade e de recuperao, bancos de sangue,
de pele, de olhos, de smen e congneres, fornecidos por prestadores de servios
estabelecidos no Municpio de So Paulo;
VIII. Empresas administradoras de aeroportos e de terminais rodovirios, quando tomarem ou
intermediarem os servios de coleta, remessa ou entrega de correspondncias,
documentos, objetos, bens ou valores, fornecidos por prestadores de servios estabelecidos
no Municpio de So Paulo;
IX. Hospitais e prontos-socorros, quando tomarem ou intermediarem os seguintes servios
fornecidos por prestadores de servios estabelecidos no Municpio de So Paulo:
a) tinturaria e lavanderia;
b) coleta, remessa ou entrega de correspondncias, documentos, objetos, bens ou
valores.
Entretanto, a partir de 01.01.2009, no caso dos servios prestados pelas Microempresas (ME) e
Empresas de Pequeno Porte (EPP) optantes pelo SIMPLES Nacional, tratado na Lei Complementar Federal
n 123/2006, deve ser considerada, para clculo do imposto a ser retido na fonte, a alquota prevista nos
Anexos III, IV ou V da Lei Complementar n 123/2006 considerando-se a faixa de receita bruta a que a ME
ou EPP estiver sujeita no ms anterior ao da prestao dos servios. Tal alquota deve ser destacada pelo
prestador de servio em documento fiscal fornecido fonte pagadora.
Tambm, os responsveis tributrios ficam desobrigados da reteno e do pagamento do imposto,
em relao aos servios tomados ou intermediados de prestadores de servios estabelecidos no Municpio
de So Paulo e nos enquadramentos que seguem, comprovado via declarao cadastral (profissional
autnomo), gozar de iseno ou gozar de imunidade.
Sujeito ativo
Decorrente desse Imposto, tem-se como sujeito ativo o Municpio de So Paulo.
Sujeito passivo
O contribuinte de fato consiste do prestador de servios, sendo o tomador do servio caracterizado

como o contribuinte responsvel pela reteno e recolhimento do tributo.
Momento de incidncia/reteno/recolhimento
Fundamentado o fato gerador, o momento de incidncia/reteno do ISSQN ocorre quando do

recebimento/pagamento do servio prestado.
Ao tomador do servio, ento, compete o recolhimento do valor retido na fonte no dia 10 ou dia til
posterior do ms subsequente ao ms de ocorrncia do fato gerador, qual seja, o ms de emisso do
documento fiscal (nota fiscal de servio, recibo de profissional autnomo, entre outros).

Aspecto geogrfico
A reteno aplicvel aos sujeitos passivos prestadores dos servios listados no art. 1 do Decreto
n 50.896/2009.
Base de clculo e alquotas
A base de clculo do ISSQN compreende o preo do servio prestado, isto , a receita bruta a ele
correspondente, sem deduo, com exceo de descontos e abatimentos concedidos independentemente
de condio.
Apurada a base de clculo, aplicam-se alquotas de 2,5% a 5% segundo normatizao pela Portaria
SF n 014/2004 aos servios nela expressos.
6.2. Descrio dos eventos relacionados ao tributo
Para o prestador de servio, quando do recebimento do servio prestado, com reteno do ISS pelo
tomador do servio, ocorre o seguinte evento relacionado ao tributo:
Recebimento de servios prestados com reteno do ISS pelo tomador do servio.
Para o tomador do servio, no curso regular da obedincia legislao vigente, os eventos

relacionados ao tributo compreendem a(o):
Incidncia do fato gerador, constituindo obrigao de reteno pelo tomador do servio.
Pagamento do respectivo valor de ISS dentro do prazo de recolhimento.
Para o tomador do servio, no curso irregular da obedincia legislao vigente, os eventos

atrelados ao tributo consistem dos que seguem:
Pagamento em atraso de ISS retido na fonte, implicando no seguinte acrscimo legal sobre o
valor do principal devido e no recolhido no prazo estipulado pela legislao vigente:
(I) multa moratria de 0,33% por dia de atraso, limitada a 20%.
6.3. Contabilizao dos eventos
Para o prestador de servio, o ISS constitui-se numa despesa que deve ser assim contabilizada:
Recebimento de servios prestados no valor de R$ 1.000,00, com reteno do ISS de 5% pelo

tomador do servio:
D - Despesas com ISS (redutora da receita)

C - Receita de Servios R$ 50,00
D - Disponibilidades
C - Receita de Servios R$ 950,00
Para o tomador do servio, a contabilizao dos eventos relacionados ao tributo recolhido, no prazo
estabelecido pela legislao, compreende:
D - Despesas com Servios Prestados por Terceiros

C - Servios de Terceiros a Pagar R$ 950,00
D - Despesas com Servios Prestados por Terceiros

C - ISS a Recolher - Servios Prestados por Terceiros R 50,00
Pagamento do respectivo valor de ISS dentro do prazo de recolhimento.
D - ISS a Recolher - Servios Prestados por Terceiros

C - Disponibilidades R$ 50,00

Para o tomador do servio, a contabilizao dos eventos relacionados ao tributo recolhido, fora do
prazo estabelecido pela legislao, compreende:
D - Despesa com Servios Prestados por Terceiros

C - Servios de Terceiros a Pagar
D - Despesa com Servios Prestados por Terceiros

C - ISS a Recolher - Servios Prestados por Terceiros
Proviso do acrscimo legal referente multa moratria.
D - Despesa de Multa com Carter Compensatrio

C - ISS a Recolher - Servios Prestados por Terceiros
Pagamento do respectivo valor de ISS com acrscimo legal fora do prazo de recolhimento.
C - Disponibilidades
D - ISS a Recolher - Servios Prestados por Terceiros
Valores hipotticos, apenas para exemplificar o lanamento contbil. Os valores devero respeitar a
legislao vigente no municpio onde ocorrer o fato gerador.
Fontes
Lei n 13.701/2003.
Decreto n 50.896/2009.
Portaria SF n 14/2004.
7. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE RECEITAS E CUSTOS
O CASO DA CIA. ATENAS
A Cia. Atenas uma empresa que atua no ramo de importao, industrializao (acondicionamento)
e comercializao de bebidas, tais como: vodca, vinho e usque. A empresa iniciou suas atividades no final
de 2006. A posio patrimonial da Cia. Atenas, em 31/12/2006, era a apresentada no quadro da pgina
seguinte.
A Cia. Atenas foi constituda com o objetivo de importar bebidas e recondicion-las para a
comercializao no mercado brasileiro. No ano de 2006, a empresa adquiriu uma propriedade, situada na
zona rural, onde construiu suas instalaes industriais com o objetivo de acondicionamento das bebidas
importadas, que sero comercializadas no territrio nacional.
A Cia. Atenas possui um limite de crdito junto ao Banco "X", denominado "conta empresarial", que
funciona de forma semelhante ao cheque especial de pessoa fsica.
BALANO PATRIMONIAL
ATIVO 31/12/2006 PASSIVO 31/12/2006
Ativo Circulante 290.000,00 Passivo Circulante
Caixa 5.000,00
Bancos conta Movimento 285.000,00
Ativo No Circulante 265.000,00 Passivo No Circulante
Imobilizado 265.000,00
Instalaes industriais (produo) 150.000,00 Patrimnio Lquido 555.000,00
Imvel - Escritrio (sede) 35.000,00 Capital Social 555.000,00
Imveis - Lojas (comercializao) 40.000,00
Equipamentos e utenslios 15.000,00
Veculos 25.000,00
(-) Depreciao Acumuladas -
Total 555.000,00 Total 555.000,00

7.1. Aquisio de matria-prima
No dia 2 de janeiro de 2007, a empresa realizou a importao de bebidas a serem acondicionadas

e, posteriormente, comercializadas. As importaes das bebidas, para o exerccio, foram:
Tabela: Volume de bebidas importadas.

Produto (tonel) QTOE - Tonis Preo por Tonel U$ Total U$
Vodka Ballaloc 250 1.188,89 297.222,22
Usque 200 2.017,78 403.555,56
Vinho Seco Fino 300 1.573,33 472.000,00
Total 750 1.172.777,78
Obs.: Cada tonel de bebida tem capacidade de 100 litros.
O valor da aquisio (compra) dos tonis de bebidas totalizou U$ 1.172.777,78, que, convertido pela
taxa de cmbio do dia, no valor de R$ 1,75, representam, em reais, R$ 2.052.361,12, com 120 dias de
prazo para o pagamento. Os custos referentes ao frete das mercadorias adquiridas, nessa transao, foram
de responsabilidade do importador (FOB - Free on Board).
O registro contbil da aquisio de matria-prima, a prazo, ser:
D - Estoque/Matria-Prima/Bebidas em tonis (Ativo)
C - Fornecedores (Passivo) R$ 2.052.361,12
Uma vez que seguro e frete corriam por sua conta, a Cia. Atenas contratou ambos por U$ 5.863,89,
os quais tambm devem integrar o custo de aquisio da bebida em tonis:
D - Estoque/Matria-Prima/Bebidas em tonis (Ativo)
C - Bancos conta Movimento/Banco "X" R$ 10.261,46
Na importao de insumos (bebidas), a serem acondicionados, ocorre a incidncia dos seguintes

impostos:
Imposto de Importao (II);
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Servios de Transporte Interestadual ou de
Comunicao (ICMS); e,
PIS e COFINS importao.
Os clculos dos tributos incidentes nesta operao iniciaram-se pelo Imposto de Importao.
7.1.1. Imposto de Importao
Na apurao do Imposto de Importao, a base de clculo formada pela soma dos custos de
importao (matria-prima, fretes e seguros), multiplicada pela alquota incidente. Deve-se observar que a
alquota, em operaes com importao de mercadorias e servios, pode variar de acordo com a
natureza/tipo de produto e/ou servio. O percentual a ser cobrado de imposto (alquota) fica a cargo do
rgo regulador, que estipula e/ou modifica o percentual aplicvel.
A base de clculo do II o Valor CIF - Cost, Insurance and Freight (Custo, Seguro e Frete
internacional). A composio do CIF dever ser o valor FOB da fatura comercial, geralmente em moeda
estrangeira, mais o valor do frete e seguro internacional. Quando no h o valor do seguro ou o frete
internacional, a Receita Federal, atravs do SISCOMEX, ir arbitrar um valor para o frete e o seguro
internacional para se chegar ao preo CIF que a base de clculo do II.
As alquotas so as seguintes:
Cod TEC Descrio Aliq %

2208.60.00 Vodca 20
2208.30 Usques
Com um teor alcolico, em volume, superior a 50% vol., em recipientes de capacidade
2208.30.10 12
superior ou igual a 50 litros
Vinhos de uvas frescas, includos os vinhos enriquecidos com lcool; mostos de
22.04
uvas, excludos os da posio 20.09

2204.10 Vinhos espumantes e vinhos espumosos

2204.10.10 Tipo champanha (champagne) 20
2204.10.90 Outros 20
Adotando-se as alquotas conforme TEC, que define os imposto de importao por mercadoria.
CIF em dlar = 1.172.777,78 + 5.863,89 1.178.641,67
Taxa do dlar ou moeda estrangeira negociada 1,75
Valor CIF em reais 2.062.622,57
A seguir, demonstramos o clculo do Imposto de Importao por tipo de bebida adquirida,

distribuindo-se proporcionalmente o valor do seguro e frete, de forma a apurar a base de clculo e o
imposto devido.
Tabela: Apurao do Imposto de Importao.

Alquota do II Total Imposto de Importao a
Produtos (tonel) Valor ClF da Importao (MP) R$
recolher Valor CIF x 5%
Vodca Ballaloc 522.739,49 20% 104.547,90
Usque 709.753,22 12% 85.170,39
Vinho Seco Fino 830.129,86 20% 166.025,97
Total 2.062.622,57 355.744,26
O valor do Imposto de Importao, nesta operao, representa R$ 355.744,26 e o registro se faz a

dbito da conta de estoque:
Contabilizao
D - Estoque/ Matria Prima/Bebidas em tonis (Ativo)

C - Bancos conta Movimento/ Banco "X" (Ativo) R$ 355.744,26
7.1.2. Taxa aduaneira
Sobre as mercadorias importadas, a empresa pagou as seguintes taxas aduaneiras.
Produtos (tonel) Taxas aduaneiras

Vodca Ballaloc 6.687,50
Usque 9.080,00
Vinho Seco Fino 10.620,00
Total 26.387,50
Contabilizao
D - Estoquei Matria Prima/Bebidas em tonis (Ativo)

C - Bancos conta Movimentol Banco "X" (Ativo) R$ 26.387,50
O valor dos estoques, portanto, representado pela soma dos custos das matrias-primas
adquiridas mais o valor do frete e seguros, dos impostos no recuperveis e taxas aduaneiras, conforme
demonstrado a seguir:
Tabela: Valor das compras (estoque de matrias-primas).
Contas R$
Preo da matria-prima adquirida (bebida em tonis) 2.052.361,12
Fretes e Seguros 10.261,46
Imposto de Importao 355.744,26
Taxas aduaneiras 26.387,50
Valor total dos Estoques 2.444.754,33

7.1.3. Imposto sobre Produtos Industrializados
Para os produtos importados pela Cia. Atenas, conforme regulamento do IPI - RIPI, a empresa
enquadra-se como contribuinte de fato do IPI, pois, por determinao legal, as operaes de importaes
realizadas sofrem incidncia do respectivo imposto. A composio da base de clculo feita da seguinte
forma:
A lgica de tributao do IPI na IMPORTAO
Base de clculo do IPI dos produtos importados: o valor que serviu de base de clculo do Imposto
de Importao (Valor CIF), acrescido do imposto de importao, alm dos encargos efetivamente
pagos pelo importador.
Base de clculo do IPI = valor CIF + valor do II
Para este caso, utilizaram-se as alquotas descritas na TIPI, devido importao dos tonis de
bebidas.
Cod TIPI Descrio Aliq %

2208.60.00 Vodca 60
Vinhos de uvas frescas, includos os vinhos enriquecidos com lcool; mostos de
22.04
uvas, excludos os da posio 20.09.
Ex 01 - Vinhos da madeira, do porto e de xerez 40
Com um teor alcolico, em volume, superior a 50% vol., em recipientes de capacidade
2208.30.10 60
superior ou igual a 50 litros
Ex 01 - Destilado alcolico chamado usque de malte (malt whisky) com teor alcolico
30
em volume superior a 54% e inferior a 70%, obtido de cevada maltada
Tabela: Apurao do IPI.

Produtos (tonel) Base de Clculo Alquota (IPI ) Total do IPI si e a matria-prima Total c/ IPI
Vodca Ballaloc 633.974,89 60% 380.384,93 1.014.359,82
Usque 804.003,61 30% 241.201,08 1.045.204,69
Vinho Seco Fino 1.006.775,83 40% 402.710,33 1.409.486,16
Total 2.444.754,33 1.024.296,35 3.469.050,68
O valor do IPI a ser pago pela empresa poder ser recuperado em operaes posteriores, de forma
que o registro contbil fica:
Contabilizao
D - IPI a Recuperar (Ativo)

C - Bancos conta Movimento/ Banco "X" (Ativo) R$ 1.024.296,35
7.1.4. Imposto sobre as Operaes Relativas a Circulao de Mercadorias e Servios de Transporte

Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao
Para os produtos importados pela Cia. Atenas, conforme regulamento do ICMS - RICMS, ocorre fato
gerador do Imposto de Circulao de Mercadorias e Servios de Transporte Interestadual e de
Comunicao, pela importao de mercadoria, aps desembarao.
A lgica de tributao do ICMS na IMPORTAO
O valor da operao (mercadoria mais servios) ou importao, incluindo o Imposto de Importao,
Imposto sobre Produtos Industrializados e Imposto sobre Operaes de Crdito, Cmbio e Seguro e
sobre Operaes Relativas a Ttulos e Valores Mobilirios - IOF e despesas aduaneiras.
Base de clculo do ICMS
A composio da base de clculo assim formada: (Valor CIF + 11 + IPI + IOC + IOF + Despesas
Aduaneiras)j(l- Alquota do ICMS) Veja que a base de clculo do ICMS feita como se o valor da sua
respectiva alquota entrasse "por dentro", por isso que se divide por 1 menos a alquota do ICMS.

Na importao o IPI faz parte da base de clculo do ICMS, o que no acontece nas operaes de
compra realizadas no pas.
A composio da base de clculo assim formada:
Tabela: Apurao do ICMS.

Base de clculo colocando
Base de clculo Alquota Total Imposto de ICMS
Produtos (tonel) o ICMS por dentro"
(MP + IPI) recuperar ICMS = (3) x 25%
(3) = (2) / (1-0,25)
Vodca Ballaloc 1.014.359,82 1.352.479,76 25% 338.119,94
Usque 1.045.204,69 1.393.606,25 25% 348.401,56
Vinho Seco Fino 1.409.486,16 1.879.314,89 25% 469.828,72
Total 3.469.050,68 4.625.400,90 1.156.350,23
Da mesma forma que ocorre com o IPI, o ICMS a ser pago na importao ser recuperado nas
operaes posteriores:
Contabilizao
D - ICMS a Recuperar (Ativo)

C - Bancos conta Movimento! Banco "x" (Ativo) R$ 1.156.350,23
7.1.5. PIS e COFINS Importao
A apurao do PIS e COFINS incidentes de transaes de importao devem orientar-se pela

instruo normativa da Receita Federal do Brasil n 572, de 22 de novembro de 2005, que dispe sobre o
clculo das referidas contribuies.
Para as empresas que esto sob o regime de tributao no cumulativo de PIS e COFINS, tais
valores podem ser compensados, ou seja, no agregaro ao custo dos estoques, mas para as empresas
que esto sob o regime cumulativo (lucro presumido e simples) devero considerar tais valores como custo
das compras, j que no podero compensar com os valores de sada.
A frmula padro para apurao da base de clculo a seguinte:
Base de Clculo do PIS e COFINS:
COFINSIMPORTAO = d x (VA x X) PISIMPORTAO = C x (VA x X)
O Valor Aduaneiro representa toda mercadoria submetida a despacho de importao est sujeita ao
controle do correspondente valor aduaneiro. Cabe ao poder pblico (Receita Federal do Brasil - Aduana)
realizar o controle, que consiste na verificao da conformidade do valor aduaneiro declarado pelo
importador com as regras estabelecidas no Acordo de Valorao Aduaneira. Assim, entendese que
integram o valor aduaneiro, independentemente do mtodo de valorao utilizado:
O custo de transporte da mercadoria importada at o porto ou o aeroporto alfandegado de
descarga ou o ponto de fronteira alfandegado, onde devam ser cumpridas as formalidades de
entrada no territrio aduaneiro;
Os gastos relativos carga, descarga e ao manuseio, associados ao transporte da
mercadoria importada, at a chegada aos locais; e,
O custo do seguro da mercadoria durante as operaes.
Clculo de X:
[
]
=

a = alquota do Imposto de Importao (lI)
b = alquota do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
c = alquota da Contribuio para o PIS/PASEP- Importao
e = alquota do ICMS

Clculo dos parmetros para apurao do PIS e da COFINS Importao:
% !"#[$% %$% & $% ]

= ,%% & = 1,8072
# (,%% !)* +# % !"#
% !"#[% %$% & $% ]
,-./0 = ,%% & = 1,6367
# (,%% !)* +# % !"#
% !"#[$% 2$% & $% ]
.1- # *.1 = ,%% & = 1,7190
# (,%% !)* +# % !"#
Assim, tem-se as seguintes bases de clculo e a apurao dos respectivos tributos:
Tabela: Apurao do PIS e COFINS Importao

Produtos VA (CIF) X Base clculo Total de
Aliq. PIS Total de PIS Aliq COFINS
Pis/ Cofins COFINS
Vodca 8allaloc 522.739,49 1,81 944.675,22 1,65% 15.587,14 7,60% 71.795,32
Usque 709.753,22 1,64 1.161.675,06 1,65% 19.167,64 7,60% 88.287,30
Vinho Seco Fino 830.129,86 1,72 1.427.000,09 1,65% 23.545,50 7,60% 108.452,01
Total 2.062.622,57 3.533.350,37 58.300,28 268.534,63
Contabilizao do PIS
D - PIS a recuperar(Ativo)
Contabilizao da COFINS
D - COFINS a recuperar(Ativo)
Expostos todos os tributos incidentes sobre aquisio de matria-prima importada, observa-se que o
valor pago pela Cia. Atenas pela aquisio da matria-prima propriamente dita (US$ 1.178.641,67, incluindo
frete e seguros, equivalente a R$ 2.062.622,57) corresponde a 41,65% do total gasto com a aquisio,
quando somados os tributos que a empresa teve que pagar. A tabela a seguir demonstra a composio do
gasto total da Cia. Atenas:
Tabela: Composio do gasto total com aquisio de matria-prima.
Imp. Taxas
Produtos MP+ Frete e IPI* ICMS* PIS* COFINS* TOTAL
Importao Aduaneiras
Seguro (1)
(1) (1)
Vodca
522.739,49 104.547,90 6.687,50 380.384,93 338.119,94 15.587,14 71.795,32 1.439.862,22
Ballaloc
Usque 709.753,22 85.170,39 9.080,00 241.201,08 348.401,56 19.167,64 88.287,30 1.501.061,20
Vinho
830.129,86 166.025,97 10.620,00 402.710,33 469.828,72 23.545,50 108.452,01 2.011.312,39
Seco Fino
Total 2.062.622,57 355.744,26 26.387,50 1.024.296,35 1.156.350,23 58.300,28 268.534,63 4.952.235,81
% 41,65% 7,18% 0,53% 20,68% 23,35% 1,18% 5,42% 100,00%
(1) Custo; (*) Imposto a recuperar.
No entanto, a carga tributria da empresa, considerando apenas transaes de importao,

representa uma mdia de 58,4% em relao ao valor total da transao. Os valores por produto esto
descritos na tabela abaixo.
Tabela: Carga tributria por produtos.
Produtos Custo da Matria-prima Carga Tributria
Vodca Ballaloc 36,3% 63,7%
Usque 47,3% 52,7%
Vinho Seco Fino 41,3% 58,7%
Mdia 41,63% 58,37%

Parte dos tributos, no entanto, pode ser recuperada. Considerando que a Cia. Atenas ir recuperar,
ou seja, ir compensar com o imposto devido incidente nas operaes de vendas os valores de IPI, ICMS,
PIS e COFINS pagos, o custo do estoque representado pelo total do gasto com a aquisio, menos os
impostos recuperveis, o que se encontra evidenciado na tabela a seguir.
Tabela: Custo de aquisio da matria-prima importada.

Produtos Valor da Matria-Prima Valor do Custo dos produtos
Impostos a Creditar (8)
+ Tributos (A) importados (A) - (8)
Vodca Ballaloc 1.439.862,22 805.887,33 633.974,89
Usque 1.501.061,20 697.057,59 804.003,61
Vinho Seco Fino 2.011.312,39 1.004.536,56 1.006.775,83
Total 4.952.235,81 2.507.481,48 2.444.754,33
7.2. Aquisio de embalagens
A Cia. Atenas adquiriu bebidas em tonis para serem acondicionadas e, posteriormente,

comercializadas; tambm foi adquirido material de embalagens, que ser utilizado no processo de
acondicionamento. Para a realizao do acondicionamento das bebidas importadas, a Cia. Atenas adquiriu
embalagens no mercado nacional.
Tabela: Quantidade e preo de aquisio das embalagens.

Produtos Preo Unitrio R$ Total de Garrafas Total (R$)
Vodca Ballaloc 2,50 25.000 62.500,00
Usque 3,95 20.000 79.000,00
Vinho Seco Fino 2,75 30.000 82.500,00
Total 75.000 224.000,00
Somando-se ao preo cobrado pelas embalagens o IPI incidente sobre as compras, a nota fiscal da
compra totalizou R$ 246.400,00. Os demais tributos (ICMS, PIS/PASEP e COFINS) esto embutidos no
preo das embalagens.
Tabela: Compra de embalagens.

Compra de Embalagens R$
- Valor das embalagens sem IPI 224.000,00
- IPI - alquota de 10% (destacada na nota fiscal) 22.400,00
- Valor total da NF 246.400,00
ICMS - alquota de 18% 40.320,00
PIS/PASEP - alquota 1,65% 3.696,00
COFINS - alquota de 7,6% 17.024,00
Esta transao de aquisio de insumos, tanto pela legislao do IPI quanto do ICMS, possibilita
que a empresa credite (recupere) o valor dos tributos pagos no momento da venda (comercializao) de
seus produtos.
O valor do PIS e COFINS a recuperar calculado aplicando o valor da fatura de Embalagens
menos o IPI (receita bruta) multiplicado pela alquota respectiva.
PIS = (246.000 - 22.400) x 1,65% = 3.696,00

COFINS = (246.000 - 22.400) x 7,60% = 17.024,00
D - Estoque/Material de Embalagem (Ativo) R$ 162.960,00
D - IPI a Recuperar (Ativo) R$ 22.400,00
D - ICMS a Recuperar (Ativo) R$ 40.320,00
D - PIS a Recuperar (Ativo) R$ 3.696,00
D - COFINS a Recuperar (Ativo) R$ 17.024,00
C - Fornecedores (Passivo) R$ 246.400,00

Voltamos a ressaltar que PIS/PASEP e COFINS esto sendo lanados em conta de ativo porque a
nossa empresa exemplo tributada pelo regime no cumulativo. No regime cumulativo, o valor de PIS e
COFINS embutidos na NF de compra compe o custo de aquisio do estoque.
7.3. Consumo de matria-prima e material de embalagem na produo
Durante o ms de janeiro de 2007, todo o estoque de matria-prima e de material de embalagem foi

utilizado na produo.
D - Estoques/Custos de Produo/Matria-Prima (Ativo)

C - Estoques/Matria-Prima (Ativo) R$ 2.444.754,33
D - Estoques/Custos de Produo/Material de Embalagem (Ativo)

C - Estoque/ Material de Embalagem (Ativo) R$ 162.960,00
7.4. Folha de pagamento da ClA. ATENAS
A Cia. Atenas possui 24 funcionrios na rea de produo da empresa, cujos salrios brutos
somaram R$ 26.400,00 no ms de janeiro.
Alm da folha de pagamento, cujo nus financeiro da empresa, ocorreram pagamentos de salrio-
famlia e salrio-maternidade. Fazem jus a salrio-maternidade as empregadas em gozo de licena-
maternidade por nascimento ou adoo de filho, e fazem jus ao salrio-famlia os empregados que
percebem at uma determinada faixa salarial, conforme portaria do Ministrio da Previdncia e Assistncia
Social (MPAS). Em janeiro de 2007, a tabela de faixas salariais e valores de salrio-famlia eram (para
consulta do valor atualizado, consulte o site do MPAS: <http://www.mpas.gov.br/>):
Critrios p/ Clculo do Salrio-Famlia

Remunerao (R$) Salrio-Famlia (R$)
At 435,56 22,34
De 435,57 at 654,67 15,74
Acima de 654,68 0,00
Nem todos os empregados fazem jus a salrio-famlia. Somando-se os empregados que fazem jus a
salrio-famlia, a empresa ter que desembolsar R$ 157,40. Uma funcionria encontra-se em licena-
maternidade, e faz jus a um salrio de R$ 716,00.
Resumindo os valores a receber e descontos, temos:
Folha de Pagamento
Salrios Brutos 26.400,00
Mais:
Salrio-famlia 157,40
Salrio-maternidade 716,00
Menos:
INSS funcionrios 2.376,00
IR retido na fonte 4.027,50
Salrios Lquidos 20.869,50
Contabilizao do custo com mo de obra
Registrando a folha de pagamento do pessoal encarregado da produo:
Pelo salrio e descontos dos empregados encarregados da produo:
D - Estoques/Custos de Produo/Salrios (Ativo) R$ 26.400,00

C - Salrios a pagar (Passivo) R$ 19.996,50
C - R retido na fonte a pagar (Passivo) R$ 4.027,50
C - INSS a recolher (Passivo) R$ 2.376,00

Pelo salrio-famlia e salrio-maternidade dos empregados encarregados da produo:
A empresa paga salrio-famlia e salrio-maternidade, mas tem o direito de recuperar estes valores,
reduzindo-os do montante a recolher ao INSS:
D - INSS a recolher (Passivo)

C - Salrios a pagar (Passivo) R$ 873,40
7.4.1. Encargos sociais (INSS e FGTS)
A empresa est obrigada ao pagamento de tributos que incidem sobre a remunerao do trabalho.
Sobre a remunerao de empregados, incidem FGTS, contribuio previdenciria e contribuies a
terceiros (SESC, SESI, SEBRAE, INCRA etc.). As contribuies a terceiros so recolhidas juntamente com
as devidas ao INSS, que repassa s demais entidades. O somatrio das contribuies incidentes sobre
remunerao de empregados a serem recolhidas ao INSS totalizou 27,7%.
Tabela: Encargos sociais sobre remunerao a empregados da produo.

Alquotas Produo
INSS Empresa 27,70% 7.312,80
FGTS 8,00% 2.112,00
Da mesma forma que em relao folha de pagamento, o registro dos encargos sociais incidentes
sobre a remunerao paga ao pessoal encarregado da produo impacta o custo da produo.
Pelos encargos devidos ao INSS incidentes sobre remunerao paga ao pessoal encarregado da
produo (mo de obra):
D - Estoques/Custo de Produo/INSS (Ativo)

C - INSS a Recolher (Passivo) R$ 7.312,80
Pelo FGTS incidente sobre remunerao paga ao pessoal encarregado da produo (mo de obra):
D - Estoques/ Custos de Produo/ FGTS (Ativo)

C - FGTS a recolher (Passivo) R$ 2.112,00
7.4.2. Provises trabalhistas
Em observncia ao regime de competncia, a empresa realiza a contabilizao da proviso de

dcimo-terceiro salrio, frias e adicional de frias (1/3), e tambm os encargos trabalhistas (INSS empresa
e FGTS) sobre o valor das provises.
A tabela seguir apresenta o resumo" dos valores a serem registrados.
Tabela: Provises e encargos sobre 13 e frias do pessoal da produo.

Transaes Alquotas R$
Proviso de Frias + 1/3 de frias 2.933,33
INSS Empresa 27,70% 812,53
FGTS 8% 234,67
Proviso de 13 2.200,00
INSS Empresa 27,70% 609,40
FGTS 8% 176,00
Total 6.991,59
Pelas provises de frias e adicional de frias relativas ao pessoal encarregado da produo (mo
de obra):
D - Estoques/Custos de Produo/ Frias (Ativo)

C - Provises Trabalhistas/Proviso para Frias (Passivo) R$ 2.933,33

Pela proviso do 13 salrio relativo ao pessoal encarregado da produo (mo de obra):

D - Estoques/Custos de Produo/ Dcimo terceiro Salrio (Ativo)
C - Provises Trabalhistas/ Proviso 13 Salrio (Passivo) R$ 2.200,00
Pela proviso de encargos devidos ao INSS incidente sobre frias e adicional de frias do pessoal
encarregado da produo (mo de obra):
D - Estoques/Custos de Produo/INSS (Ativo)
C - Provises Trabalhistas/Proviso INSS s/ Frias (Passivo) R$ 812,53
Pela proviso de encargos devidos ao INSS incidente sobre 13 salrio do pessoal encarregado da
D - Estoques/Custos de Produo/INSS (Ativo)
C - Provises Trabalhistas /Proviso INSS s/ 13 Salrio (Passivo) R$ 609,40
Pela proviso de FGTS incidente sobre frias e adicional de frias do pessoal encarregado da
D - Estoques/Custos de Produo/FGTS (Ativo)
C - Provises Trabalhistas /Proviso FGTS s/ Frias (Passivo) R$ 234,67
Pela proviso de FGTS incidente sobre 13Q salrio do pessoal encarregado da produo (mo de
obra):
D - Estoques/Custos de Produo/FGTS (Ativo)
C - Provises Trabalhistas /Proviso FGTS s/ 13 Salrio (Passivo) R$ 176,00
Somando-se salrios, encargos e provises, o custo total com mo de obra da empresa somou R$
42.790,73, conforme discriminado a seguir. O custo total com mo de obra corresponde, neste caso, a
162% dos salrios brutos (R$ 26.400,00). Se compararmos este montante com o salrio lquido que os
empregados iro receber (R$ 19.996,50 sem contar o salrio-famlia e maternidade) o custo total com mo
de obra corresponde a 214% do salrio lquido.
Salrios + encargos de pessoal da produo = Custo total com mo de obra
Custo total com mo de obra

INSS Empresa 7.312,80
FGTS 2.112,00
Proviso de frias 2.933,33
INSS Empresa 812,53
FGTS 234,67
Proviso de 132 Salrio 2.200,00
INSS Empresa 609,40
FGTS 176,00
Total 42.790,73
8. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO
Sobre o lucro auferido pela Cia. Atenas, h a incidncia dos seguintes tributos:
Imposto de Renda Pessoa Jurdica e
Contribuio Social Sobre o Lucro.
A Cia. adota a tributao pelo Lucro Real anual, o que lhe permite recolher as antecipaes do IRPJ
e CSLL mensalmente por estimativa' ou com base em balancete de suspenso/reduo. Assim,
necessrio que se faa mensalmente o clculo do tributo devido com base no Lucro Real (IRPJ) e
Resultado Ajustado (CSLL).

8.1. Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL
A contribuio social um tributo incidente sobre o lucro das pessoas jurdicas.

Foi institudo pela Lei n 7.689, em 15 de dezembro de 1988, com a finalidade de custear os
benefcios da seguridade social do pas, tal como definida no Captulo II do Ttulo VIII da Constituio
Federal de 1988 (art. 195, I).
Aplicam-se CSLL as mesmas normas de apurao e de pagamento estabelecidas para o imposto
de renda das pessoas jurdicas, mantidas a base de clculo e as alquotas previstas na legislao
especfica em vigor.
O ponto de partida no clculo o resultado parcial de R$ 4.998.105,87 apurado conforme
demonstrao do resultado do exerccio, ao qual sero feitos os ajustes determinados pela legislao.
No perodo, uma parcela das despesas administrativas e de vendas, no valor de R$ 8.000,00, foi
considerada indedutvel, por no contar com documentao adequada.
A proviso para crditos de liquidao duvidosa tambm foi considerada indedutvel, uma vez que
os crditos em atraso no atendiam os requisitos para que fossem considerados como perda efetiva nos
moldes da legislao tributria.
A base de clculo e o valor da CSLL devida no perodo so, portanto:
Tabela: Apurao da CSLL.

Lucro antes do IR e CSLL 4.998.105,87
Adies 407.420,00
Despesas no dedutveis (Administrativas e Vendas) 8.000,00
Proviso para crditos de liquidao duvidosa 399.420,00
Excluses -
Base de Clculo para Contribuio Social sobre o Lucro Lquido 5.405.525,87
Alquota 9,0%
CSLL devida no Perodo 486.497,33
Contabilizao
Pela CSLL devida no perodo:
D - Proviso para CSLL (Resultado)

C - CSLL a pagar (Passivo) R$ 486.497,33
Pela CSLL incidente sobre proviso para crditos de liquidao duvidosa (Ativo Diferido)
Ativo Diferido CSLL = R$ 399.420,00 x 9% = R$ 35.947,80
D - Ativo Diferido CSLL (Ativo Realizvel a Longo Prazo)

C - Proviso para CSLL (Resultado) R$ 35.947,80
O valor da despesa com CSLL no perodo R$ 417.593,86 (R$ 453.541,66 - R$ 35.947,80).
8.2. IRPJ - Imposto de Renda Pessoa Jurdica
O lucro real o lucro lquido do perodo de apurao, ajustado pelas adies, excluses ou
compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao. A determinao do lucro real ser precedida da
apurao do lucro lquido de cada perodo de apurao com observncia das disposies das leis
comerciais, o que, no caso do IRPJ, o lucro aps computada a CSLL.
Transcrevemos a seguir a demonstrao do resultado antes do IRPJ:
Demonstrao de Resultado Mensal

Faturamento Bruto 17.752.000,00
IPI (5.072.000,00)
Receita Bruta de Vendas 12.680.000,00
Impostos incidentes sobre vendas (4.342.900,00)
PIS (209.220,00)
(OFINS (963.680,00)
ICMS sobre Vendas (3.170.000,00)
Receita Lquida de Vendas 8.337.100,00
Custo dos Produtos Vendidos (2.653.561,93)
Lucro Bruto 5.683.538,07
Despesas de Vendas (518.452,41 )
Despesas Financeiras (75.546,20)
Despesas Administrativas (91.433,59)
Lucro Operacional 4.998.105,87
Resultado no Operacional -
Lucro Antes do IRPJ e CSLL 4.998.105,87
CSLL 486.497,33
Lucro Antes do IRPJ 4.511.608,54
No perodo, foram consideradas despesas indedutveis, despesas administrativas e de vendas, no

valor de R$ 8.000,00. A proviso para crditos de liquidao duvidosa tambm foi considerada indedutvel,
uma vez que os crditos em atraso no atendiam os requisitos para que fossem considerados como perda
efetiva nos moldes da legislao tributria.
O Lucro Real e o valor do IRPJ devida no perodo so, portanto:
Tabela: Apurao do IRPJ.

Lucro antes do Imposto de Renda 4.998.105,87
Adies 407.420,00
Despesas no dedutveis (Administrativas e Vendas) 8.000,00
Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa 399.420,00
Excluses
Lucro Real (Base de clculo do IRPJ) 5.405.525,87
IRPJ Alquota Normal (15% x 5.039.351,75) 810.828,88
IRPJ Alquota Adicional (10% x (5.405.525,87 - 20.000,002) 538.552,59
IRPJ devido no Perodo 1.349.381,47
Contabilizao
Pelo IRPJ devido no perodo:
D - Proviso para IRPJ (Resultado)

C - IRPJ a Pagar (Passivo) R$ 1.349.381,47
Pelo IRPJ incidente sobre proviso para crditos de liquidao duvidosa (Registro de Ativo Diferido)
Ativo Diferido IRPJ = R$ 399.420,00 x 25% = R$ 35.947,80.
D - Ativo Diferido IRPJ (Ativo)

C - Proviso IRPJ (Resultado) R$ 99.855,00
O diferimento de impostos segue o regime de competncia, pois na contabilidade foram

consideradas despesas, porm a dedutibilidade, para efeito de IRPJ e CSLL, dever ser considerada
quando da realizao financeira de tal despesa. Caso a sua realizao seja colocada em dvida, tal
diferimento no dever ser efetuado, sem sua respectiva contabilizao.

9. O PROCESSO DE INTERNACIONALIZAO DA CONTABILIDADE BRASILEIRA
9.1. A instituio da Lei n 11.638/07
A contabilidade brasileira encontra-se num processo de convergncia aos padres internacionais

contbeis, uma vez que o modelo de contabilidade que est sendo implementado aderente ao modelo
internacional delineado pelo IASB - International Accounting Standards Board, composto por um conjunto de
normas orientativas: IFRS - International Pinancial Reporting Standards.
A publicao da Lei 11.638/07 veio atender a questes que j vinham sendo discutidas pelos
contabilistas brasileiros h cerca de duas dcadas. Um grande passo concreto dado nessa direo foi a
criao do CPC (o Comit de Pronunciamentos Contbeis), que foi criado por um resoluo do Conselho
Federal de Contabilidade e que formado por seis entidades:
ABRASCA - Associao Brasileira das Companhias Abertas, que representa as companhias
abertas;
APIMEC NACIONAL - Associao dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais, que representa os analistas de mercado;
BOVESPA - Bolsa de Valores de So Paulo, que representa o mercado de ttulos e valores
imobilirios;
CFC - Conselho Federal de Contabilidade, que congrega os profissionais da rea de
contabilidade;
IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, que coordena e congrega os
auditores independentes;
FIPECAFI - Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras, que uma
entidade ligada Universidade de So Paulo e que, portanto, representa a academia.
Fazem parte tambm, como convidados permanentes do Comit de Pronunciamentos Contbeis

(CPC), o Banco Central do Brasil, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), a Receita Federal do Brasil e a
SUSEP (Superintendncia de Seguros Privados). Com as alteraes introduzidas pela Lei n 11.638, e as
demais que esto por vir, uma vez que a lei traz em seu texto a possibilidade de normas adicionais,
emitidas pela Comisso de Valores Mobilirios, as quais devero ser elaboradas em consonncia com os
padres internacionais de contabilidade, muitos dos critrios para avaliao de ativos e passivos - e
consequentemente, apurao de resultados - mudaram.
E o que isso tem a ver com a questo tributria? Tudo. As autoridades tributrias baseiam-se nos
nmeros contbeis (aos quais alguns ajustes so feitos) para tributar as empresas. Mudando-se os critrios
contbeis, a base de clculo dos tributos, em especial daqueles incidentes sobre o lucro, seria afetada.
Conscientes do problema que seria gerado, os elaboradores da Lei n 11.638 preocuparam-se em
garantir que os novos critrios contbeis no afetariam a base de clculo dos tributos. Assim, foi criado o
que passou a ser chamado de "LALUC - Livro de Apurao do Lucro Contbil", em referncia ao "LALUR -
Livro de Apurao do Lucro Real", existente na legislao do Imposto de Renda.
A ideia era a seguinte: as empresas fariam os seus registros contbeis conforme os critrios aceitos
pela legislao tributria, e, em seguida, em um livro parte, fariam os ajustes necessrios a atender aos
novos critrios contbeis trazidos pela Lei n 11.638.
Posteriormente, a Medida Provisria 449, de 4 de dezembro de 2008, convertida na Lei 11.941, de
27 de maio de 2009, que efetuou alguns ajustes na Lei n 11.638, revogou o pargrafo que criava o LALUC
e garantiu a neutralidade tributria criando o RTT - Regime Tributrio de Transio.
O RTT, pode-se dizer de forma simplificada, "congelou" os mtodos e critrios contbeis, para fins
de tributao, em dezembro de 2007. A expectativa presente que, aps a consolidao das mudanas no
plano contbil, as autoridades fiscais devero ajustar a legislao fiscal nova configurao contbil,
atravs da emisso de uma lei especfica.
9.1.1. Regime Tributrio de Transio
Em linhas gerais, este regime oferece s empresas contribuintes maior segurana jurdica no
momento da apurao das bases de clculo do tributos federais. Cabe destacar que a neutralidade fiscal!
proposta pelo Regime Tributrio de Transio (RTT) para empresas optantes do regime do lucro real viger
at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis,
ser optativo apenas nos anos de 2008 e 2009, tornando obrigatria a partir de 2010, inclusive para a
apurao do imposto sobre a renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuio Social sobre
o Lucro Lquido (CSLL), da contribuio para o PIS/PASEP e da contribuio para o financiamento da
seguridade social (COFINS).

s empresas optantes do RTT segundo o art. 21 da Lei n 11.941/09 fica estabelecido que a sua
adoo para fins de apurao do IRPJ implicar na adoo automtica para os demais tributos federais:
Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), a Contribuio para o Programa de Integrao Social
(PIS) e a Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social- COFINS. Alm disso, o pargrafo nico
do art. 16 da Lei n 11.941/09 deixa claro que as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios
(CVM) e pelos demais rgos reguladores que visem alinhar a legislao especfica com os padres
internacionais contbeis tambm no podero alterar a base de clculo do IRPJ, CSL, PIS e COFINS.
O art. 17 da Lei n 11. 941/09 estabelece que as pessoas jurdicas devero primeiramente apurar o
resultado do exerccio de acordo com as disposies da Lei n 6.404/76, com as modificaes introduzidas
pela Lei n 11.638/07. Destaca-se tambm que as companhias abertas e outras que fizerem a opo
devero aplicar as normas emitidas pela CVM.
Portanto, as pessoas jurdicas que fizerem opo pelo REGIME TRIBUTRIO DE TRANSIO
devero realizar os ajustes especficos no lucro lquido do perodo, no Livro de Apurao do Lucro Real
(LALUR), com a finalidade de reverter o efeito da utilizao de mtodos e critrios contbeis diferentes
daqueles vigentes em 31 de dezembro de 2007. Lembrando que, para apurao da base de clculo do
imposto, podero ser realizados outros ajustes no LALUR (adio, excluso e compensao) de valores
prescritos ou/e autorizados pela legislao tributria.
A Instruo Normativa da Receita Federal do Brasil n 949/09, que regulamentou o RTT, estabelece
que, no LALUR, as empresas devem fazer um ajuste global do lucro lquido societrio (ou seja, conforme os
novos mtodos e critrios contbeis) para o lucro lquido para fins tributrios (ou seja, considerando os
mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007). O detalhamento deste ajuste global
ser objeto do FCONT (Controle Fiscal Contbil de Transio), definido como uma escriturao das contas
patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, considerando os critrios contbeis aplicveis
legislao tributria.
9.1.2. Empresas tributadas pelo lucro presumido e real
A Lei n 11.941/09 ser tambm aplicvel para a apurao do Imposto de Renda das Pessoas
Jurdicas (IRPJ), para empresas optantes da sistemtica do lucro presumido. De acordo com as instrues
do RTT, as empresas optantes podero continuar realizando as apuraes do IRPJ e da CSLL com base
nos mtodos e critrios contbeis vigentes em 31/12/2007. Para garantir a neutralidade, a empresa optante
poder efetuar as adies e excluses inerentes s diferenas de critrio contbil diretamente no Livro de
Apurao do Lucro Real (LALUR).
A formalizao da opo ocorreu no momento da entrega da DIPJ, referente ao ano calendrio de
2008. Assim, cabe destacar que as empresas que no optaram pelo RTT no tero a neutralidade
assegurada.
Possam existir situaes em que adeso ao RTT poder ser menos complexa. No entanto,
recomenda-se avaliar as especificidades de cada empresa. Dentre as hipteses em que a opo pelo RTT
pode ser uma alternativa para a manuteno da carga tributria:
Empresas que possuem incentivos fiscais considerados como subveno para
investimento: como tais subvenes passam a ser contabilizadas no resultado do exerccio, a
no tributao pelo IRPJ, CSLL e, inclusive o PIS e a COFINS somente ocorre se a PJ optar
pelo RTT;
Empresas que esto amortizando gio justificado por rentabilidade futura (aps
incorporao): considerando que as novas prticas determinam que este ativo diferido no
ser mais amortizado, mas sim submetido ao teste de recuperao, a opo pelo RTT parece
assegurar, ao menos para 2008 e 2009, a dedutibilidade da amortizao com base no critrio
vigente em 31/12/2007;
Empresas que operam com contratos de arrendamento mercantil (leasing): para fins
contbeis, alguns destes contratos devero ser considerados como uma operao de compra e
venda a prazo. Portanto, o bem estar sujeito depreciao, normalmente com taxas que
levam em conta a vida til efetiva, resultando em apropriao de despesas relativas a estes
contratos num perodo de tempo superior.
9.1.2.1. Subvenes para investimento
As transaes relacionadas a subvenes para investimento disciplinada pelo artigo 18 da Lei n

11.941/09, que estabelece que, para fins de aplicao do RTT, recebem iseno ou reduo de impostos,
que sero concedidas como estmulo implantao ou/e expanso de empreendimentos econmicos.

Destaca-se tambm que as doaes realizadas pelo Poder Pblico devero ser registradas em
conta do resultado pelo regime de competncia. Sendo que, para fins de apurao do lucro real e da base
de clculo do PIS e da COFINS posteriormente, esses valores podero ser excludos do LALUR. No
entanto, exigido que as subvenes para investimentos e as doaes recebidas do Poder Pblico devero
ser mantidas em conta de reserva de lucros, conforme refere o art. 195-A da Lei n 6.404/76.
A lgica subjacente refere-se ao fato de que no se devem onerar benefcios fiscais cedidos pelo
prprio Poder Pblico. Esta nova regra assegura a no tributao das subvenes para investimentos,
enquanto mantidas em reservas e no disponibilizadas aos scios. Entretanto, os valores das subvenes
para investimento e doaes recebidas do Poder Pblico sero tributadas caso seja dada destinao nas
seguintes hipteses:
Capitalizao do valor e posterior restituio de capital aos scios ou ao titular, mediante
reduo do capital social, hiptese em que a base para a incidncia ser o valor restitudo,
limitado ao valor total das excluses decorrentes de doaes ou subvenes governamentais
para investimentos;
Restituio de capital aos scios ou ao titular, mediante reduo do capital social, nos 5 (cinco)
anos anteriores data de doao ou subveno, com posterior capitalizao do valor da
doao ou subveno, hiptese em que a base para a incidncia ser o valor restitudo, limitado
ao valor total das excluses decorrentes de doaes ou subvenes governamentais para
investimentos; ou
Integrao base de clculo dos dividendos obrigatrios.
9.1.1.2. gio na emisso de debntures
No caso de haver gio na emisso de debntures, as empresas optantes do regime tributrio

transitrio devero reconhecer o prmio recebido em conta do resultado pelo regime de competncia. De
acordo com as orientaes constantes das normas expedidas pela CVM, as companhias abertas e outras
podero, posteriormente, excluir o valor do prmio de emisso nas debntures do LALUR para fins de
determinao da base de clculo do IRPJ e da CSL e da base de clculo do PIS e da COFINS, desde que
esse valor seja mantido em urna reserva de lucro especfica. Entretanto, o valor do prmio na emisso de
debntures ser tributado caso seja dada destinao nas seguintes hipteses:
Capitalizao do valor e posterior restituio de capital aos scios ou ao titular, mediante
reduo do capital social, hiptese em que a base para a incidncia ser o valor restitudo,
limitado ao valor total das excluses decorrentes de prmios na emisso de debntures;
Restituio de capital aos scios ou ao titular, mediante reduo do capital social nos 5 (cinco)
anos anteriores data da emisso das debntures corno prmio, com posterior capitalizao do
valor do prmio, hiptese em que a base para a incidncia ser o valor restitudo, limitado ao
valor total das excluses decorrentes de prmio na emisso de debntures; ou
Integrao base dos dividendos obrigatrios.
9.1.3. Transaes contbeis que provocam efeitos tributrios em funo da opo da RTT
Dentre as orientaes e recomendaes em relao ao RTT, destaca-se que as empresas deveriam

identificar que ajustes podem e so aplicveis s demonstraes contbeis. A partir desta avaliao sobre
os reflexos fiscais que podem decorrer dos respectivos ajustes, os gestores tero condies de realizar urna
avaliao mais precisa e decidir sobre a viabilidade da opo ou no ao RTT.
Na tabela a seguir, apresentam-se algumas transaes que podero provocar efeitos tributrios em
funo da opo do RTT.
Descrio Opo pelo RTI NO Opo

Dedutibilidade da amortizao
gio fundamentado por Em princpio, no aproveita fiscal
assegurada, de acordo com o critrio
rentabilidade futura (aps mente, sendo necessria a avaliao
vigente em 31/12/2007 (Benefcio via
incorporao) do efeito do teste de recuperao
LALUR)
Dedutibilidade da contra prestao Passar a registrar a depreciao
Arrendamento mercantil -
paga assegurada, de acordo com o dedutvel do bem ativado e encargos
Leasing
critrio vigente em 31/12/2007 financeiros do passivo registrado
Mesmos efeitos da opo, se
Se a taxa for aumentada, ser
Depreciao - alterao de considerarmos que no ocorre
necessria a comprovao para
vida til econmica mudana de critrio contbil, somente
atendimento inclusive do Fisco
reviso de estimativa da vida til

Efeitos de natureza credora ou

Ajustes a valor presente de Os ajustes aumentaro ou reduziro o
devedora sero neutralizados no
contas a receber e a pagar lucro tributvel, conforme o caso
LALUR (adio/excluso)
Reserva para subveno na No tributao assegurada, de acordo Ser tributado para fins de IRPJ,
emisso de aes com o critrio vigente em 31/12/2007 CSLL, PIS e COFINS
Dedutibilidade ocorrer pelo critrio
Tambm dever cumprir o critrio
Ativo diferido - despesas pr- vigente em 1/12/2007, qual seja,
fiscal previsto no artigo 327 do RIR
operacionais recuperao, no inferior a cinco anos
(cinco anos)
(art. 327 do RIR) (adio temporria)
Teste de recuperao Tratamento de proviso Tratamento de proviso
(lmpairment) temporariamente indedutvel temporariamente indedutvel
Fonte: Terco Grant Throrntton (2009).
Diante das mudanas introduzidas pela Lei n 11.638/07 e das medidas institudas pela Lei 11.
941/09, que teve como finalidade a neutralidade fiscal, no obteve-se o consenso esperado. Pois tm-se
observado diversas discusses que destacam que estas medidas institudas restringem alguns dos direitos
das empresas, que pareciam perfeitamente estabelecidos. Cita-se como exemplo vedao da compensao
dos valores de IRPJ e CSLL devidos por estimativa, que j esto sendo questionadas judicialmente pelos
contribuintes.
Em relao s opes de tributao do IPRJ e CSLL, cabe destaque para a apurao com base no
lucro real trimestral, que pode ser uma alternativa vivel, pois reduziria os efeitos impostos pela MP 448,
que veda a compensao das estimativas de IRPJ e CSL1.
9.2. O Pronunciamento CPC 32
9.2.1. Tributos sobre o lucro - IAS 12 - Income Taxes
O Comit de Pronunciamentos Contbeis aprovou, em 17 de julho de 2009, o pronunciamento CPC

32, que prescreve o tratamento contbil para os tributos sobre o lucro. Como tem ocorrido em relao a
outros assuntos contbeis, o pronunciamento do CPC reproduz - exceto em relao a pequenas
adaptaes para tornar a traduo melhor compreensvel - o IAS 12 - Income Taxes, que a norma
internacional.
A questo principal do CPC 32 so as consequncias fiscais atuais e futuras da futura recuperao
do valor contbil de ativos (por venda ou uso); da futura liquidao de passivos; e das transaes e eventos
no perodo atual reconhecidas nas demonstraes contbeis.
O pronunciamento tambm trata de reconhecimento de ativos fiscais diferidos decorrentes de
prejuzos e crditos fiscais no usados, da apresentao dos tributos sobre o lucro nas demonstraes
contbeis e da divulgao das informaes relacionadas aos tributos sobre o lucro.
Algumas definies importantes utilizadas pelo pronunciamento so:
Resultado contbil o lucro ou prejuzo para um perodo antes da deduo dos tributos sobre
o lucro;
Lucro tributvel o lucro para um perodo, determinado de acordo com as regras
estabelecidas pelas autoridades tributrias, sobre o qual os tributos sobre o lucro so devidos;
Prejuzo fiscal o prejuzo para um perodo, determinado de acordo com as regras
estabelecidas pelas autoridades tributrias, sobre o qual os tributos sobre o lucro so
recuperveis;
Despesa tributria (receita tributria) o valor total includo na determinao do lucro ou
prejuzo para o perodo relacionado com o tributo sobre o lucro corrente ou diferido;
Tributo corrente o valor do tributo devido (ou recupervel) sobre o lucro tributvel (ou
prejuzo fiscal) do perodo;
Passivo fiscal diferido o valor do tributo sobre o lucro devido em perodo futuro relacionado
s diferenas temporrias tributveis;
Ativo fiscal diferido o valor do tributo sobre o lucro recupervel em perodo futuro
relacionado a:
a) Diferenas temporrias dedutveis;
b) Compensao futura de prejuzos fiscais no utilizados; e,
c) Compensao futura de crditos fiscais no utilizados;
Diferena temporria a diferena entre o valor contbil de ativo ou passivo no balano e sua
base fiscal. As diferenas temporrias podem ser tanto:

Diferena temporria tributvel, a qual a diferena temporria que resulta em valores

tributveis para determinar o lucro tributvel (prejuzo fiscal) de perodos futuros quando o valor
contbil de ativo ou passivo recuperado ou liquidado; ou,
Diferena temporria dedutvel, a qual a diferena temporria que resulta em valores que so
dedutveis para determinar o lucro tributvel (prejuzo fiscal) de futuros perodos quando o valor
contbil do ativo ou passivo recuperado ou liquidado;
Base fiscal de ativo ou passivo o valor atribudo quele ativo ou passivo para fins fiscais.
As figuras a seguir ilustram de forma grfica o tratamento prescrito para registro de ativos e
passivos fiscais diferidos, conforme o CPC 32/IAS 12:
Em relao aos ativos:
O pronunciamento torna obrigatrio o reconhecimento de passivo fiscal diferido para todas as

diferenas temporrias tributveis, exceto quando o passivo fiscal diferido advenha de:
Reconhecimento inicial de gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill); ou
Reconhecimento inicial de ativo ou passivo em uma transao que: no uma combinao de
negcios; e no momento da transao, no afeta nem o lucro contbil nem o lucro tributvel
(prejuzo fiscal).
J para o reconhecimento de ativos fiscais diferidos, alm das mesmas excees relacionadas para
os passivos fiscais diferidos, o CPC destaca que tais ativos s devero ser reconhecidos na medida em que
seja provvel a existncia de lucro tributvel contra o qual a diferena temporria dedutvel possa ser
utilizada.
A figura a seguir ilustra o modelo de deciso para o reconhecimento de ativos e passivos fiscais
diferidos:


BIBLIOGRAFIA BSICA:
FABRETTI, Ludio Camargo. Contabilidade Tributria. 11. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
PEREZ JNIOR, Jos Hernandez; OLIVEIRA, Lus Martins de; GOMES, Marilete Bezerra;
CHIEREGATO, Renato. Manual de Contabilidade Tributria: textos e testes com as
respostas. 9. ed. So Paulo: Atlas, 2010.
REZENDE, Amaury Jos; PEREIRA, Carlos Alberto; ALENCAR, Roberta Carvalho de.
Contabilidade Tributria: entendendo a lgica dos tributos e seus reflexos sobre os
resultados das empresas. So Paulo: Atlas, 2010.
SANTOS, Clenimo dos Santos; Barros, Sidney Ferro. Imposto de Renda Pessoa Jurdica
para Contadores. So Paulo: IOB Thonsom, 2007.
BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR:
CHAVES, Francisco Coutinho; MUNIZ, rica Gadlha. Contabilidade Tributria na

Prtica. So Paulo: Atlas, 2010.
NEVES, Silvrio das; VICECONTI, Paulo E. V. Curso Prtico de Imposto de Renda:

pessoa jurdica e tributos conexos. 13. ed. atual. rev. e ampl. So Paulo: Fase Editora,
2007.
OLIVEIRA, Gustavo Pedro de. Contabilidade Tributria. 3. ed. So Paulo: Saraiva, 2009.
REIS, Luciano Gomes dos; GALLO, Mauro Fernando; PEREIRA, Carlos Alberto. Manual de
Contabilizao de Tributos e Contribuies Sociais. So Paulo: Atlas, 2010.
Legislaes especficas (leis, decretos e normas).
ORLEANS SILVA MARTINS
Doutorando e Mestre em Cincias Contbeis pela UnB
Email:
orleansmartins@yahoo.com.br
Web site:
informacaocontabil.blogspot.com

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2011

APOSTILA PARA ACOMPANHAMENTO DO MDULO

1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA

Sistema Tributrio Nacional; Legislao Tributria; Tributos federais,

2. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA

PIS/PASEP e COFINS; ICMS; IPI; ISS.

3. TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE O LUCRO

IRPJ; CSLL; Regimes de Tributao do IRPJ e CSLL.

4. SISTEMA DE TRIBUTAO SIMPLIFICADA

5. IMPOSTO SOBRE CIRCULAO DE MERCADORIAS E SERVIOS (ICMS)

Contabilizao do ICMS em empresas em regime normal de apurao.

6. IMPOSTO SOBRE SERVIOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS)

Breve descrio do tributo; Descrio dos eventos relacionados ao tributo;

7. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE RECEITAS E CUSTOS

Aquisio de matria prima; Aquisio de embalagens; Consumo de matria

8. IMPACTOS DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

9. O PROCESSO DE INTERNACIONALIZAO DA CONTABILIDADE BRASILEIRA

A instituio da Lei n 11.638/07; O pronunciamento CPC 32.

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 2

1. PRINCIPAIS FUNES E ATIVIDADES DA CONTABILIDADE TRIBUTRIA

1.1. Sistema Tributrio Nacional

Direito e Contabilidade so cincias que caminham juntas e complementam-se, desde longa

1.2. Legislao Tributria

oportuno, de incio, transcrever o conceito dado pelo Cdigo Tributrio Nacional

Art. 96. A expresso 'legislao tributria' compreende as leis, os tratados e as convenes

A Constituio Federal de 1988 trouxe profundas alteraes no Sistema Tributrio Nacional,

1.2.1. Leis, tratados, convenes internacionais e decretos

De acordo com o art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional:

"Somente a lei pode estabelecer:

I. A instituio de tributos, ou a sua extino;

1 Equipara-se majorao do tributo a modificao de sua base de clculo, que

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 3

2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste

Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao

1.3. Tributos - Conceitos e Espcies

A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva

No que se refere s espcies de tributos, o Sistema Tributrio Nacional est estruturado de

As taxas e contribuies de melhoria tm pouco significado, tanto no que se refere ao

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 4

1.4. Tributos Federais, Estaduais e Municipais

A Constituio em vigor assim distribui, entre os diversos nveis de governo, a competncia

Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

Compete aos Municpios instituir impostos sobre:

Essa amplitude e o detalhamento dado pelo texto constitucional promoveram um crescimento

1.5. Princpios Constitucionais Tributrios

I. "Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea (Princpio da legalidade);

Princpio da no discriminao tributria

Princpio da capacidade contributiva

Princpio da autoridade tributria

Princpio da tipologia tributria

1.6.2. Elementos fundamentais da obrigao tributria

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 6

1.6.4. Base de clculo

1.7. Obrigao Tributria

Denomina-se sujeito passivo o devedor da obrigao tributria. O sujeito passivo, a depender

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 7

1.7.2. Solidariedade em relao obrigao tributria

A responsabilidade atribuda a terceiros pelo CTN s se aplica aos tributos e penalidades de

Em relao a infraes fiscais, os arts. 128 a 135 do CTN preveem a possibilidade de

1.7.3. Crimes tributrios

CONTABILIDADE TRIBUTRIA | Prof. Orleans Martins 8

1.7.4. Crdito tributrio