Mírian Patrícia

A1-AP397
6/3/2013

Programa de Noções de Contabilidade

 © 2013 Vestcon Editora Ltda.

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Título da obra: PC-MG – Polícia Civil do Estado de Minas Gerais

Cargo: Perito Criminal da Polícia Civil – Nível Superior
Adendo: Programa de Noções de Contabilidade

(Conforme Edital nº 02/13 – Fumarc/Acadepol)

Programa de Noções de Contabilidade

Autora:
Mírian Patrícia

DIRETORIA EXECUTIVA ASSISTENTE EDITORIAL

Norma Suely A. P. Pimentel Gabriela Tayná Moura de Abreu

PRODUÇÃO EDITORIAL ASSISTENTE DE PRODUÇÃO

Cinara Cristina Teixeira Guimarães Geane Rodrigues da Rocha
Laiany Calixto
EDIÇÃO DE TEXTO
Cláudia Freires EDITORAÇÃO ELETRÔNICA
Paulo Henrique Ferreira Adenilton da Silva Cabral
Carlos Alessandro de Oliveira Faria
Diogo Alves
CAPA
Marcos Aurélio Pereira
Ralfe Braga
REVISÃO
ILUSTRAÇÃO Ana Paula Oliveira Pagy
Fabrício Matos Dinalva Fernandes
Micah Abe Érida Cassiano
Giselle Bertho
PROJETO GRÁFICO Micheline Cardoso Ferreira
Ralfe Braga Raysten Balbino Noleto

SEPN 509 Ed. Contag 3º andar CEP 70750-502 Brasília/DF

SAC: (61) 3034 9588 Tel.: (61) 3034 9576 Fax: (61) 3347 4399

www.vestcon.com.br
Publicado em março/2013
(A1-AP397)
 PC-MG

SUMÁRIO

Programa de Noções de Contabilidade

Contabilidade Geral:
Conceito, objeto, campo de aplicação .............................................................................................................................3
Patrimônio e suas variações .............................................................................................................................................6
Princípios e convenções contábeis .................................................................................................................................80
Escrituração ....................................................................................................................................................................11
Receita e Despesa ..........................................................................................................................................................12
Apuração de resultados..................................................................................................................................................21
Variações do Patrimônio Líquido e Demonstra vos Contábeis ......................................................................................60
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Considerar o conteúdo a seguir para o primeiro item do
sumário, conforme o edital (Contabilidade Geral)
CONTABILIDADE GERAL
A formação de convicção acerca de investimentos,
idoneidade dos fatos contábeis registrados, concessão de
créditos, transações para fornecimentos de mercadorias e
serviços, entre outras operações, tem como fator primordial
o conhecimento das informações e da forma como elas es-
tão evidenciadas. Quando o tema é o patrimônio, inúmeros
fatores influenciam a formação de opinião. Na perspec va
da sociedade, a Contabilidade deve ser um instrumento de
informação que atenda a essas expecta vas.
Conceito
Contabilidade é uma ciência com metodologia espe-
cialmente concebida para cumprir as funções de registro,
controle e interpretação dos fenômenos que afetam as
circunstâncias patrimoniais, financeiras e econômicas das
pessoas sicas ou jurídicas, de direito público ou privado,
com ou sem finalidade lucra va, independentemente do
porte da ins tuição.
No Brasil, a Contabilidade é oficialmente reconhecida
como ciência desde o 1º Congresso Brasileiro de Conta-
dores, realizado em 1924 que, entre outras conclusões,
publicou a seguinte definição:
Ciência que estuda e pra ca as funções de orienta-
ção, de controle e de registros dos atos e fatos de
uma administração econômica.
Objeto
A ciência contábil tem por objeto o patrimônio e sobre
ele trabalha para produzir conhecimentos e informações.
Campo de Aplicação
A Contabilidade se aplica às aziendas, entendido como
tal o sistema organizado para a ngir fins específicos, sob
influência da gestão humana. Em resumo, o conceito de
azienda reúne o patrimônio e a ação administra va.
Contudo, o conceito de azienda não se confunde com o
de empresa, já que esta é apenas uma espécie daquela que
pode abranger, por exemplo, as organizações não governa-
mentais, autarquias e en dades religiosas, entre outras.
Atente também para o fato de que um patrimônio não
administrado pouco requer do trabalho de um contador.
As alterações patrimoniais decorrentes da gestão adminis-
tra va é que requisitam o acompanhamento do profissional
de ciências contábeis.
Observe que as diferentes pificações de porte e -
tularidade, situações de regularidade de registro ou não,
finalidade social ou econômica, não são excludentes da
utilização dos conhecimentos da ciência. Assim, onde
houver patrimônio administrado, a Contabilidade se apli-
cará. Creches, igrejas, prefeituras, bancos, indústrias, lojas,
hospitais, sem com isso ter a pretensão de esgotar todas
as hipóteses possíveis.
Mírian Patrícia
Principais Grupos de Usuários das Informações
Contábeis
Pode ser usuária das informações contábeis qualquer
pessoa sica ou jurídica que tenha interesse na avaliação
do patrimônio, o qual pode pertencer a uma en dade ou
mesmo a uma família. Ex.: acionistas, bancos e agências
de fomento em geral, integrantes do mercado de capitais,
diretores, o fisco etc.
As informações produzidas podem ser de natureza eco-
nômica, financeira, sica ou de produ vidade.
Informação de natureza econômica – A dimensão
econômica da Contabilidade abrange os fluxos de receitas
e despesas (demonstração do resultado do exercício, por
exemplo), bem como o capital e o patrimônio, em geral.
Informação de natureza financeira – Os fluxos de caixa
e a análise de capital de giro, por exemplo, caracterizam a
dimensão financeira.
Informação de natureza sica – Refere-se às mensura-
ções como quan dade de produtos em estoque, número de
depositantes em estabelecimentos bancários etc.
Informação de natureza de produ vidade – Refere-se
ao cruzamento de informações financeiras e quan ta vas,
como receita bruta per capita, lucro líquido por ação, divi-
dendo por ação etc.
Obje vo principal da Contabilidade
Permi r aos usuários a avaliação da situação econômica
e financeira da en dade, bem como fazer inferências sobre
suas tendências futuras.
A Contabilidade ajuda na avaliação de tendências se:
a) as conjunturas do passado se repe rem, mesmo que
em uma perspec va monetária diferente (inflação ou defla-
ção, sem alteração profunda do mercado); ou
b) o agente (usuário) conseguir transformar o modelo
informa vo contábil em um modelo predi vo, o que somente
será possível dentro do esquema mental de conhecimento e
da sensibilidade do previsor. O modelo informa vo-contábil
e o modelo predi vo são duas peças-componentes, não
mutuamente exclusivas do processo decisório.
Para a Contabilidade alcançar esse objetivo dentro,
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
principalmente, do contexto companhia aberta/usuário
externo, é preciso:
I – dar ênfase à evidenciação de todas as informações
que permitem a avaliação da situação patrimonial e das
mutações do patrimônio, de forma a possibilitar a realização
de inferências perante o futuro. Se necessário, devem-se
detalhar as informações em notas explica vas ou em quadros
complementares.
II – a Contabilidade possui um grande relacionamento
com os aspectos jurídicos que cercam o patrimônio, mas,
não raro, a forma jurídica pode deixar de retratar a essência
econômica. Nessas situações, a essência deve prevalecer
sobre a forma. Exemplo: se uma empresa compra um a vo,
em arrendamento caracterizado como leasing financeiro
(quando o valor residual é diluído nas prestações e não invia-
biliza a resolução da propriedade em favor da empresa ao fim
5
 do contrato), embora a forma seja arrendamento (despesa
de aluguel), deve-se registrar o bem entre os a vos, pois a
essência é a de compra financiada.
Essas caracterís cas de evidenciação ou de divulgação
(disclosure) e de prevalência da essência sobre a forma cada
vez mais se firmam como próprias da Contabilidade, dados
seus obje vos específicos.
Patrimônio e suas variações
A Contabilidade é uma ciência de informação que tem por
objeto o PATRIMÔNIO das ins tuições, ou seja, o conjunto de
bens, direitos e obrigações pertencentes a uma pessoa sica
ou jurídica.
Os elementos que compõem o patrimônio são os bens,
direitos, obrigações da empresa com terceiros e obrigações
da empresa com os sócios. Esse patrimônio recebe a influên-
cia dos resultados contábeis, que podem ser:
a) lucro = excesso das receitas sobre as despesas;
b) prejuízo = excesso das despesas sobre as receitas;
c) nulo = igualdade entre receitas e despesas.
Os principais conceitos apresentados pela Deliberação
nº 539/2008 serão vistos ao longo desta apos la, quando
falarmos, por exemplo, o que são a vos, passivos, receitas,
despesas, atributos da informação contábil, regime de com-
petência, além de outros.
PATRIMÔNIO
Conceito Contábil
O objeto, que no caso da Contabilidade é sempre o pa-
trimônio, delimita o campo de abrangência de uma ciência.
Define-se patrimônio como o conjunto de bens, direitos e
obrigações pertencente a uma pessoa sica ou jurídica ou
a um conjunto de pessoas.
O patrimônio das en dades dispõe de autonomia em
relação aos demais patrimônios existentes, inclusive em
relação àquele de seus sócios. Isso quer dizer que a en da-
de, que é sujeito de direitos e obrigações, administra seu
patrimônio (objeto) de forma independente. Em decorrência
disso, mesmo a pessoa sica que desenvolve a vidades eco-
nômicas sob a condição de empresário (conforme previsão
do Novo Código Civil Brasileiro – Lei nº 10.406/2002, em
seu art. 966, antes registrada sob firma individual) deve
contabilizar, em separado, os fenômenos que a njam o
patrimônio u lizado nessa a vidade daquele u lizado para
fins par culares. Podem ser citadas também como exemplo
as circunstâncias em que a empresa empresta dinheiro a um
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
sócio. Nesse caso, além das alterações no total de recursos
disponíveis (ou disponibilidades) que sofrerão alteração para
ambos, a empresa registrará o direito de receber, e o sócio
deverá indicar, entre suas dívidas, o valor a pagar.
Componentes Patrimoniais
Bens
São coisas materiais ou imateriais capazes de produzir
bene cios presentes ou futuros, passíveis de mensuração e
que possam ser objeto de uma relação jurídica.
Para a Contabilidade, é relevante dis nguir os bens ma-
teriais ou tangíveis daqueles ditos imateriais ou intangíveis
uma vez que, posteriormente, isso interferirá na iden ficação
do critério de avaliação de a vos a ser adotado (depreciação,
amor zação ou exaustão).
6
São exemplos de bens tangíveis:
• estoques de mercadorias;
• veículos;
• imóveis de aluguel;
• ferramentas;
• móveis e utensílios;
• máquinas e equipamentos;
• estoque de material de consumo.
São exemplos de bens intangíveis:
• fundo de comércio adquirido;
• marcas;
• patentes industriais;
• so wares licenciados;
• direitos autorais.
Direitos
Na administração do patrimônio surgem os contratos,
os quais podem definir direitos ou obrigações para as en -
dades que deles sejam parte.
Direitos traduzem-se em contas representa vas de re-
cursos da empresa que estejam na posse de terceiros, ou
seja, valores a receber, a recuperar ou créditos. Exemplos:
duplicatas a receber, aluguéis a receber, aplicações financei-
ras, adiantamentos a empregados, emprés mos concedidos
a terceiros, entre outras contas.
Obrigações com Terceiros
Dos compromissos assumidos junto a terceiros resul-
tam dívidas ou obrigações que podem ser definidas como
valores de terceiros na posse da en dade ou ins tuição.
Representam-se por contas a pagar ou a recolher nas
transações com terceiros. Alguns exemplos: tulos a pagar,
emprés mos bancários ob dos, provisão para o imposto de
renda, ICMS a recolher.
Obrigações com os Sócios
Os recursos dos sócios que estejam aplicados na empresa
sem previsão de retorno ao patrimônio dos proprietários
cons tuem obrigações não exigíveis, razão pela qual são
chamados de capital próprio. Em termos gerais, as contas
representa vas de tais obrigações são capital, reservas e
lucros (ou prejuízos) acumulados.
Conclusão
Bens e Direitos = ATIVO
Obrigações com terceiros = PASSIVO
Obrigações com os sócios = PATRIMÔNIO LÍQUIDO
A vo, Passivo e Situação Líquida Patrimonial ou
Patrimônio Líquido
A Deliberação CVM nº 539/2008 que subs tuiu a Deli-
beração nº 29/1986 conceituou os elementos diretamente
relacionados com a mensuração da posição patrimonial
financeira das companhias, como segue:
– A vo (A)
Conjunto dos recursos controlados pela en dade como
resultado de eventos passados e do qual se espera que
resultem futuros bene cios econômicos para a en dade.
 – Passivo (P)
Toda obrigação presente da en dade, derivada de even-
tos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em
saída de recursos capazes de gerar bene cios econômicos.
– Patrimônio Líquido (PL)
Valor residual dos a vos da en dade depois de deduzidos
todos os seus passivos.
Representação dos Elementos do Patrimônio
Os elementos do patrimônio devem ser expressos segun-
do seus aspectos quan ta vos e qualita vos. Estes úl mos
revelam a expressão formal dos elementos patrimoniais,
assim:
Aspecto Qualita vo
Dinheiro e cheques ainda não depositados.
Direitos gerados em vendas a prazo.
Bens de revenda.
Cadeiras, mesas, armários, vitrines.
Dívidas por compras de mercadorias e materiais a prazo.
Inves mento inicial realizado pelos sócios.
Observe que cada elemento patrimonial se encaixa como
bem, direito ou obrigação. O conjunto de bens e direitos é
chamado de a vo. As obrigações com terceiros formam o
passivo e as obrigações com os sócios o patrimônio líqui-
do (PL).
Quanto ao aspecto quan ta vo dos elementos, ele apre-
senta a expressão monetária das contas. O reconhecimento
do valor dos a vos, dos passivos e do patrimônio líquido
segue as determinações dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade (Resolução CFC nº 750/1993), a serem opor-
tunamente estudados.
Essa equação também é provada se interpretada nas
seguintes variações:
Origens = Aplicações
Inves mentos = Fontes de Recursos
Recursos Econômicos = Obrigações em Geral
Representação Gráfica do Patrimônio
Observada a premissa da equação fundamental do
patrimônio, o lado esquerdo do balanço patrimonial (A vo)
deve estar em equilíbrio com o lado direito (Passivo + PL).
Para que seja possível essa igualdade, desde o primeiro
registro contábil da empresa é necessário controlar cada
operação, iden ficando as contas de origem dos recursos
envolvidos na transação e as de aplicação. Ou seja, de onde
vêm os recursos e para onde vão. É esse raciocínio de causa
e consequência que convalida a afirmação segundo a qual
Caixa a soma dos valores do a vo é igual à dos passivos com o PL.
Duplicatas a Receber É por isso que se pode dizer que os inves mentos devem ser
Mercadorias
registrados com a indicação das respec vas fontes de finan-
Móveis e Utensílios
Fornecedores
ciamento. Também é a correta aplicação desses pressupostos
Capital que permi rá a compreensão do mecanismo de débitos e
créditos a ser visto a seguir.
Para melhor entendimento, observe a evolução patrimo-
nial da Cia. Moema.
1. Em 2/12/2004, dois sócios realizaram em dinheiro
o capital inicial da Cia. Moema, com o valor nominal
de R$ 10.000,00, na proporção de 60% e 40% cada um.
Cia Moema
Balanço Patrimonial em 2/12/2004
A vo R$ Passivo e PL R$
Caixa 10.000,00 Passivo 0,00

Nome da Conta Aspecto quan ta vo (R$)

Patrimônio Líquido
Caixa 1.000,00
Capital 10.000,00
Duplicatas a Receber 5.000,00
Total 10.000,00 Total 10.000,00
Mercadorias 14.000,00
Móveis e Utensílios 10.000,00 2. 4/12/2004 – Compra à vista de balcões e prateleiras:
Fornecedores 9.000,00 R$ 2.000,00.
Capital 21.000,00
Cia Moema
Equação Patrimonial e suas Variações Balanço Patrimonial em 4/12/2004
A vo R$ Passivo e PL R$
O gráfico patrimonial tem a forma de “T” e decorre da
Caixa 8.000,00 Passivo 0,00
equação fundamental do patrimônio. Os elementos do a vo
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Móveis e Utensílios 2.000,00

são dispostos à esquerda e os do passivo e patrimônio líquido
à direita. Admite-se a formatação ver cal registrando-se os Patrimônio Líquido
grupos um após o outro. Capital 10.000,00
Total 10.000,00 Total 10.000,00
Prata S.A.
Balanço Patrimonial em 2/12/2004 3. Compra de bens de revenda para pagamento em 30
A vo R$ Passivo e PL R$ dias, em 5/12/2004: R$ 3.000,00:
Caixa 1.000,00 Passivo
Duplicatas a Receber 5.000,00 Fornecedores 9.000,00 Cia Moema
Mercadorias 14.000,00 Patrimônio Líquido Balanço Patrimonial em 5/12/2004
Móveis e Utensílios 10.000,00 Capital 21.000,00 A vo R$ Passivo e PL R$
Total 30.000,00 Total 30.000,00 Caixa 8.000,00 Passivo
Mercadorias 3.000,00 Fornecedores 3.000,00
Equação Fundamental do Patrimônio Móveis e Utensílios 2.000,00 Patrimônio Líquido
Capital 10.000,00
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO Total 10.000,00 Total 10.000,00

7
 4. 6/12/2004 – Abertura de conta-corrente bancária com 8. 31/12/2004 – Os sócios reunidos em assembleia de-
depósito inicial de R$ 7.000,00. cidiram que, em 30 dias, será feita a distribuição total
dos lucros não des nados às reservas, na proporção da
Cia Moema par cipação de cada um.
Balanço Patrimonial em 6/12/2004
A vo R$ Passivo e PL R$ Cia Moema
Caixa 1.000,00 Passivo Balanço Patrimonial em 31/12/2004
Bancos – conta 7.000,00 Fornecedores 3.000,00 A vo R$ Passivo e PL R$
movimento Caixa 6.000,00 Passivo
Mercadorias 3.000,00 Bancos – Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00
Móveis e Utensílios 2.000,00 Patrimônio Líquido Movimento
Capital 10.000,00 Móveis e Utensílios 2.000,00 Títulos a Pagar 25.000,00
Total 13.000,00 Total 13.000,00 Imóveis 30.000,00 Dividendos a Pagar 1.900,00
Patrimônio Líquido
5. 10/12/2004 – Compra de uma loja para sediar o ponto Capital 10.000,00
de venda e a administração: Reservas de lucros 100,00
a) à vista, em cheque, a tulo de entrada: R$ 5.000,00. Lucros acumulados 0,00
b) 10 parcelas iguais e sucessivas de R$ 2.500,00 cada
Total 40.000,00 Total 40.000,00
uma: R$ 25.000,00.

Cia Moema 9. No ano seguinte, a empresa realizou o pagamento dos

Balanço Patrimonial em 10/12/2004 dividendos aos sócios conforme o previsto, mediante
A vo R$ Passivo e PL R$ transferência eletrônica de saldos às contas-correntes
Caixa 1.000,00 Passivo deles.
Bancos – Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00
Movimento
Cia Moema
Mercadorias 3.000,00 Títulos a Pagar 25.000,00 Balanço Patrimonial em 2005
Móveis e Utensílios 2.000,00 Patrimônio Líquido A vo R$ Passivo e PL R$
Imóveis 30.000,00 Capital 10.000,00 Caixa 6.000,00 Passivo
Total 38.000,00 Total 38.000,00 Bancos – Conta 100,00 Fornecedores 3.000,00
Movimento
6. 18/12/2004 – Venda de toda a mercadoria disponível, Móveis e Utensílios 2.000,00 Títulos a Pagar 25.000,00
à vista e em cheque, por R$ 5.000,00. Imóveis 30.000,00 Dividendos a Pagar 0,00
Patrimônio Líquido
Cia Moema Capital 10.000,00
Balanço Patrimonial em 18/12/2004
Reservas de lucros 100,00
A vo R$ Passivo e PL R$
Total 38.100,00 Total 38.100,00
Caixa* 6.000,00 Passivo
Bancos – Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00
Movimento Situações Líquidas Patrimoniais ou Estados
Mercadorias 0,00 Títulos a Pagar 25.000,00 Patrimoniais
Móveis e Utensílios 2.000,00 Patrimônio Líquido
Imóveis 30.000,00 Capital 10.000,00 Em está ca patrimonial, o patrimônio líquido pode ser
Lucros acumulados 2.000,00 definido simplesmente pela diferença entre o a vo e o pas-
Total 40.000,00 Total 40.000,00 sivo, considerado este úl mo como obrigações ou dívidas
com terceiros, restri vamente.
* Observe que os cheques recebidos são registrados inicialmente no caixa.
O depósito em conta-corrente merecerá lançamento específico a ser realizado
Patrimônio Líquido = A vo – Passivo
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

posteriormente.

7. 30/12/2004 – Cons tuição de uma reserva de lucros Uma vez mensurados os a vos e passivos em uma data
no montante de 5% do ganho ob do. determinada, o patrimônio líquido será meramente o re-
sultado encontrado para aquele momento, e o montante
Cia Moema
Balanço Patrimonial em 30/12/2004
encontrado não representará seu valor de mercado, nem
a valoração subje va a ele atribuída pelos sócios ou pro-
A vo R$ Passivo e PL R$
prietários.
Caixa 6.000,00 Passivo
Essa visão decorre, segundo Kenneth Most, citado por
Bancos – Conta 2.000,00 Fornecedores 3.000,00
Movimento Iudícibus (2000, p. 170)1, da Teoria do Proprietário, a qual
Móveis e Utensílios 2.000,00 Títulos a Pagar 25.000,00 atribui (ao PL) a condição de centro das atenções da Conta-
Imóveis 30.000,00 Patrimônio Líquido bilidade. Essa teoria, embora an ga, auxilia na compreensão
Capital 10.000,00
dos conceitos iniciais da ciência por traduzir a lógica formal
das par das dobradas que veremos posteriormente.
Reservas de lucros 100,00
Lucros acumulados 1.900,00
Total 40.000,00 Total 40.000,00 1
IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da Contabilidade. São Paulo, 2000, p. 170-171.

8
 Resumo da Teoria do Proprietário
 A vos – Passivos = Proprietário
Uma outra abordagem interessante é a Teoria Patrimo-
nialista, segundo a qual o a vo representa o aspecto posi vo
dos elementos patrimoniais e por isso é também chamado
de patrimônio bruto. Em estudo sobre esse tema, Schmidt
(2000, p. 202)2 ressalta que, no estudo do patrimônio,
a abordagem da está ca patrimonial deve-se ocupar do
equilíbrio funcional dos elementos que o compõem. Para
isso, é preciso entender que não faz sen do falar em a vo
ou passivo nega vos. Portanto, considere sempre:
A0eP0
Representação Gráfica dos Estados Patrimoniais
A par r de tais considerações é que surgem as situações
líquidas patrimoniais, que podem assumir as representações
a seguir. Para compreendê-las, u lize as convenções:
A = A vo
P = Passivo
SL = Situação Líquida
1. Situação Líquida POSITIVA, ATIVA ou FAVORÁVEL, com
passivo igual a zero.
A SL
2. Situação Líquida POSITIVA, FAVORÁVEL, ATIVA ou
SUPERAVITÁRIA, com passivo maior que zero.
P 4. valores resultantes dos ajustes de avaliação patrimo-
A nial.
SL
3. Se o a vo se igualar ao passivo temos uma situação
NULA ou COMPENSADA.
A P
4. Se o passivo superar o a vo temos uma situação
denominada PASSIVA, DEFICITÁRIA, DESFAVORÁVEL
ou PASSIVO A DESCOBERTO.
A Origens = Aplicações
P
SL
2
SCHIMIDT, Paulo. História do Pensamento Contábil. São Paulo, 2000, p. 202-203.
5. A pior situação possível, no entanto, ocorrerá quando
da inexistência de a vos para fazer frente ao passivo,
como no momento denominado pós-falência.
SL P
Cabe esclarecer que analisar as situações líquidas não
tem relação com a apuração de lucros ou prejuízos (que
surgem na comparação de receitas com despesas). O que
se verifica é a capacidade de uma empresa usar seus bens
e direitos para saldar dívidas com terceiros. Por essa razão,
ressalte-se que as configurações gráficas anteriores serão
assim visualizadas, porém somente quando se tratar de
está ca patrimonial.
Origens e Aplicações de Recursos
Ao estudar o patrimônio verifica-se que, no desempenho
de suas a vidades, as aziendas necessitam de recursos que
podem ser provenientes de duas origens ou fontes:
a) recursos próprios (ou capital próprio); e
b) recursos de terceiros (ou capital de terceiros).
Basicamente, os recursos próprios derivam de:
1. valores entregues pelos sócios ou proprietários em
integralizações de capital;
2. excesso do lucro líquido sobre os dividendos pagos
re dos em contas de reservas dessa natureza ou na
conta de lucros acumulados, antes de receber des -
nação própria;
3. valores resultantes de ganhos advindos de opera-
ções de recebimento antecipado de receitas, sem
contrapar da na entrega de bens ou na prestação de
serviços, por parte da companhia a quem a beneficiou,
registrados nas contas de reservas de capital; e
Por sua vez, os recursos de terceiros equivalem às exigibi-
lidades. Assim, o somatório dos recursos ob dos junto a
terceiros com os capitais próprios gera o que se denomina
capital a disposição da companhia ou en dade.
Esses valores são aplicados na aquisição de bens ou na
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
geração de direitos. Em termos gerais, portanto, o a vo
corresponde às aplicações de recursos e o somatório do
passivo com o patrimônio líquido, às origens.
Um pressuposto fundamental para o registro dos fenô-
menos que a ngem o patrimônio é o de que não há origem
sem aplicação nem aplicação sem origem. Ou seja, tudo o
que a empresa possui é passível de iden ficação da fonte
que viabilizou a sua integração ao patrimônio. Logo:
OU
P + PL
9
 Conceitos de Capital Companhia dos Cristais
Balanço Patrimonial em 1/4/2004
Capital Autorizado A vo R$ Passivo e PL R$
40.000,00 Passivo 0,00
Às sociedades por ações é facultado incluir em seu Patrimônio Líquido
estatuto cláusula de autorização para aumento futuro do
Capital 200.000,00
capital social, sem a necessidade de convocação de nova
Capital a Realizar (160.000,00)
assembleia-geral. Por esse recurso os administradores ficam,
também, autorizados a emi r novas ações a serem subs- Total 40.000,00 Total 40.000,00
critas, dentro dos limites fixados, sem promover alteração
estatutária. Trata-se de situação potencial, de exercício a Em 2/4/2004, o Sr. Francisco Rocha entregou um galpão
critério da administração. que deverá sediar a empresa, no valor de R$ 100.000,00, em
integralização de capital.
Capital Social ou Nominal
Companhia dos Cristais
Balanço Patrimonial em 2/4/2004
Segundo a Lei nº 6.404/1976, é a conta genérica que traz A vo R$ Passivo e PL R$
como espécies o capital subscrito e o capital a realizar, a ser Caixa 40.000,00 Passivo 0,00
apresentado como dedução. Assim: Imóveis 100.000,00
Patrimônio Líquido
Patrimônio Líquido Capital 200.000,00
Capital Social Capital a Realizar (60.000,00)
Capital Subscrito Total 140.000,00 Total 140.000,00
(–) Capital a Realizar
Em 5/4/2004, o Sr. Pedro Pedreira realizou a parcela de
Capital Subscrito sua subscrição pela entrega de maquinário específico para o
beneficiamento de gemas, no valor de R$ 60.000,00.
O ato de subscrição de capital é aquele pelo qual os
Companhia dos Cristais
sócios assumem o compromisso de entregar parcela da sua Balanço Patrimonial em 2/4/2004
riqueza pessoal para fazer parte da sociedade ou ins tuição, A vo R$ Passivo e PL R$
de forma a dar início a ela ou aumentar o valor inves do. Caixa 40.000,00 Passivo 0,00
Sendo assim, pode acontecer na criação da ins tuição ou Máquinas e equipamentos 60.000,00
durante a sua existência. Seu valor será discriminado em Imóveis 100.000,00 Patrimônio Líquido
cláusula específica do estatuto ou contrato social, expresso Capital 200.000,00
em moeda nacional, mo vo pelo qual é conhecido pelas Capital a Realizar (0,00)
expressões “capital nominal” ou “capital declarado”. Total 200.000,00 Total 200.000,00

Capital a Realizar Capital próprio: equivale ao Patrimônio Líquido.

A parcela do capital subscrito ainda não entregue pelo
sócio fica registrada em conta específica, com função de
reduzir o patrimônio líquido, para que se possa evidenciar
o capital efe vamente realizado.
Exemplo:
Em 28/3/2004, os sócios Francisco Rocha, Pedro Pe-
dreira e Assis Stone se uniram para criar a Companhia dos
Cristais com capital registrado em estatuto no valor de
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Capital de terceiros: o mesmo que Passivo (circulante e
não circulante).
Capital à disposição da en dade: somatório do Passivo
com o Patrimônio Líquido.
Capital realizado: diferença entre o montante subscrito
e a parcela a realizar.
Diferenciação entre capital e patrimônio
Capital: expressão u lizada para designar o inves mento

inicial feito pelos proprietários de uma empresa.

R$ 200.000,00, a ser por eles integralizado, posteriormente, Patrimônio: conjunto de bens, direitos e obrigações
na proporção de 50%, 30% e 20%, respec vamente. pertencentes a uma pessoa sica ou jurídica.

Companhia dos Cristais

Balanço Patrimonial em 28/3/2004
CONTA: CONCEITO, DÉBITO,
A vo R$ Passivo e PL R$
CRÉDITO, SALDO
Passivo 0,00 Os registros dos fatos contábeis se processam pelo uso
Patrimônio Líquido de contas representa vas dos elementos patrimoniais e/ou
Capital 200.000,00 de resultado.
Capital a Realizar (200.000,00)
Conceito de Conta
Total 0,00 Total 0,00
As contas são nomes ou tulos técnicos atribuídos aos
Em 1º/4/2005, o Sr. Assis Stone integralizou sua parcela elementos patrimoniais ou de resultado (receitas e despesas)
de capital em cheque entregue à empresa, no valor de que receberão registros a cada alteração decorrente de fatos
R$ 40.000,00. contábeis que modifiquem seu objeto.

10
 Função e Estrutura das Contas
As operações pra cadas pelas empresas são de natu-
reza variada. Para o correto e integral acompanhamento
dos fenômenos contábeis, faz-se necessário u lizar contas
específicas, as quais evidenciem as operações que a njam os
elementos patrimoniais e/ou de resultado. Assim, espera-se
que as contas cumpram sua função: consolidar as operações
da mesma espécie sob um mesmo tulo, para que os usuários
das informações contábeis tenham conhecimento da situação
que cada uma reflete (evolução, saldo e outras informações).
Conceito de Débito, Crédito e Saldo
Dida camente, em sua estrutura, as contas são represen-
tadas em “T”, sendo o lado esquerdo do gráfico des nado aos
registros denominados débitos, e o direito, para os créditos.
Esses registros seguirão lógica própria, segundo as funções
de cada conta.
A diferença entre os totais debitados e os creditados nas
contas é o saldo.
Excesso de débitos em relação aos créditos gera SALDO
DEVEDOR.
Se sobrarem créditos em relação ao total dos débitos,
diz-se que houve SALDO CREDOR.
Exemplos:
Banco – Conta Movimento
D C
• Depósito em conta-corrente • Saques
• Transferências recebidas • Transferências efetuadas
outras contas
Fornecedores
D C
• Quitação de dívidas assumidas pelas • Aquisição de bens de consumo ou
compras revenda a prazo
Sistemas de Contas
Um sistema de contas deve contemplar, no mínimo:
1. Normas básicas: procedimentos contábeis que devem
ser observados pelas ins tuições para o registro dos
fatos contábeis.
2. Elenco de contas: também chamado Plano de Con-
tas, cons tui o modelo básico de contas a ser usado.
Deve obedecer a critérios de uniformidade, indicar a
função e o funcionamento das contas de acordo com
o conteúdo dos grupos e subgrupos.
3. Documentos: devem ser previstos modelos de do-
cumentos contábeis a serem u lizados.
Segundo os equipamentos de que se u lizem, os sistemas
de escrituração mais comuns são os seguintes:
a) Manual: pra camente em desuso no Brasil. Como o
nome já diz se processa manualmente e dispensa a
codificação das contas.
b) Maquinizado: se processa por meio do uso de má-
quinas de da lografar, calcular e “fichas tríplices”.
Também dispensa a codificação das contas.
c) Mecanizado: vale-se de equipamentos contábeis
específicos. Algumas das máquinas mais comuns
encontradas no Brasil são adaptações de máquinas
de da lografar. Requer codificação das contas.
d) Informa zado: pressupõe o uso de computadores e
sistemas próprios (so wares licenciados ou desen-
volvidos pela própria empresa). Trabalha com contas
codificadas.
Contas Contábeis, Natureza e Movimentação
As contas podem ser:
a) patrimoniais: se do ativo, passivo ou patrimônio
líquido; ou
b) de resultado: se de receitas ou despesas.
A movimentação das contas patrimoniais e de resultado
se dá pelo mecanismo de funcionamento descrito segundo
o método das par das dobradas ao longo dessa apos la.
Plano de Contas
O Plano de contas reunirá os elementos necessários ao
registro das operações desenvolvidas que podem sofrer
significa vas variações de uma para outra empresa, confor-
me o ramo de atuação: indústria, agropecuária, comércio,
serviços, extra vismo. Deve corresponder a uma estrutura
organizada das contas com a indicação da função de cada
uma e de suas condições de funcionamento (quando deve
ser debitada ou creditada).
Portanto, ele reunirá os elementos necessários ao regis-
tro das operações desenvolvidas que podem sofrer signifi-
ca vas variações de uma para outra empresa, conforme o
ramo de atuação: indústria, agropecuária, comércio, serviços,
extra vismo. Cabe ao contador elaborá-lo de acordo com
as caracterís cas da en dade, com a flexibilidade possível
para permi r a inclusão ou exclusão de contas, segundo o
que requisitar a dinâmica da a vidade.
Os Planos de Contas são elaborados segundo técnicas
para
próprias que discriminam os elementos patrimoniais ou de
resultado até o maior grau de detalhamento possível.
CÓDIGO RUBRICAS
1 A vo (Classe de Contas)
1.1 A vo Circulante (Grupo)
1.1.1 Disponibilidades (subgrupo)
1.1.1.1 Caixa (Conta)
1.1.1.2 Bancos – Conta Movimento (Conta)
1.1.1.2.1 Banco do Desenvolvimento Rural e Nacional –
BADERNA (Subconta)
1.1.1.2.2 Caixa Muito Econômica Federal – CMEF
(Subconta)
ESCRITURAÇÃO
Normas Sobre Escrituração
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Veja a nova redação do art. 177 da Lei nº 6.404/1976,
alterada pela Lei nº 11.941/2009:
Art. 177. A escrituração da companhia será man da
em registros permanentes, com obediência aos pre-
ceitos da legislação comercial e desta Lei e aos prin-
cípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes
no tempo e registrar as mutações patrimoniais se-
gundo o regime de competência.
§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em
que houver modificação de métodos ou critérios
contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la
em nota e ressaltar esses efeitos.
§ 2º A companhia observará exclusivamente em livros
ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da
11
 escrituração mercan l e das demonstrações regula-
das nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de
legislação especial sobre a a vidade que cons tui
seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incen -
vem a u lização de métodos ou critérios contábeis
diferentes ou determinem registros, lançamentos ou
ajustes ou a elaboração de outras demonstrações fi-
nanceiras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
I – (Revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
II – (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
§ 3º As demonstrações financeiras das companhias
abertas observarão, ainda, as normas expedidas
pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obri-
gatoriamente subme das a auditoria por auditores
independentes nela registrados. (Redação dada pela
Lei nº 11.941, de 2009)
§ 4º As demonstrações financeiras serão assinadas
pelos administradores e por contabilistas legalmente
habilitados.
§ 5º As normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários a que se refere o § 3º deste ar go deverão
ser elaboradas em consonância com os padrões inter-
nacionais de contabilidade adotados nos principais
mercados de valores mobiliários. (Incluído pela Lei
nº 11.638, de 2007)
§ 6º As companhias fechadas poderão optar por
observar as normas sobre demonstrações financeiras
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para
as companhias abertas. (Incluído pela Lei nº 11.638,
de 2007)
§ 7º (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
Cabe ressaltar também que, além dessas determinações
legais, as empresas devem seguir a Resolução nº 563, de 28
de outubro de 2003, que obriga a adoção dos livros Diário e
Razão como registros permanentes.
SPED – Sistema Público de Escrituração Digital
É uma solução tecnológica que oficializa os arquivos
digitais das escriturações contábil e fiscal dos sistemas em-
presariais dentro de um formato específico e padronizado.
O SPED é administrado pela Receita Federal, que o dispo-
nibiliza às empresas e permite a elas manter e enviar àquele
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
órgão informações contábeis e fiscais (a par r da escrituração
digital man da nas empresas) e informações previdenciárias,
bem como os Livros Fiscais, Comerciais e Contábeis gerados
a par r da escrituração (já registrados nos órgãos do Co-
mércio), além das Demonstrações Contábeis das mesmas.
Função das Contas Patrimoniais
As contas patrimoniais, por meio da aplicação do me-
canismo de débitos e créditos, traduzem os aumentos ou
reduções dos saldos dos elementos que compõem o Balanço
Patrimonial.
Por exemplo, em “Duplicatas a Receber” se registram os
direitos decorrentes de vendas a prazo com emissão desse
tulo representa vo, e os recebimentos decorrentes de tais
operações. Assim, seu saldo aumenta quando a empresa
vende a prazo e diminui quando tais valores são recebidos.
12
A Provisão para o Imposto de Renda aumenta quando do
registro do tributo devido, ainda não pago, e reduz seu saldo
na quitação dessa dívida.
É no Plano de Contas que, além do elenco a ser u lizado
para o registro dos fatos administra vos, se pode encontrar
a descrição da função de cada uma e seu mecanismo de
funcionamento.
Receita e Despesa
No desenvolvimento de suas a vidades, as empresas
podem incorrer em variações posi vas ou nega vas em seu
patrimônio, decorrentes de receitas ou despesas. Essas são
as contas que permitem a apuração do resultado em cada
exercício social: lucro ou prejuízo.
Receitas e Despesas: Conceitos e Classificação
As receitas e despesas são classificadas como contas
de resultado e, segundo a Deliberação nº 539/2008, são
definidas como:
• Receitas
São aumentos nos bene cios econômicos durante o
período contábil sob a forma de entrada de recursos ou
aumento de a vos ou diminuição de passivos, que resultam
em aumentos do patrimônio líquido e que não sejam prove-
nientes de aporte dos proprietários da en dade.
Exemplos de receitas:
a) por entrada de recursos: receita de venda de merca-
dorias à vista;
b) por aumento de a vos: prestação de serviços a ter-
ceiros a prazo;
c) por diminuição dos passivos: prescrição de dívidas
antes reconhecidas no passivo da empresa.
Resumindo
Receitas se registram no momento da ocorrência de seus
fatos gerados, independentemente de estarem recebidas ou
ainda por receber.
Atenção! Nem toda receita será recebida ou a receber.
Existem receitas que não implicam recebimento atual nem
futuro, pois decorrem de ganhos por “deixar de gastar”,
como é o caso dos descontos ob dos e das anis as fiscais,
por exemplo.
Despesas
São decréscimos nos bene cios econômicos durante o
período contábil sob a forma de saída de recursos ou redução
de a vos ou incrementos em passivos, que resultam em de-
créscimo do patrimônio líquido e que não sejam provenien-
tes de distribuição de lucros aos proprietários da en dade.
As despesas são registradas no momento da ocorrência
de seus fatos geradores, independentemente de serem à
vista ou a prazo.
Nem todas as despesas acarretarão pagamentos pre-
sentes ou futuros. Existem despesas que não implicam pa-
gamento. Elas decorrem de perder ou de deixar de ganhar.
Podemos exemplificar essas duas situações com a danifica-
ção de estoques e a concessão de descontos aos clientes,
respec vamente.
Exemplos Prá cos de Fatos Geradores de Receitas Seu uso é universal e traz o seguinte axioma contábil:
e Despesas
Não há débito(s) sem crédito(s)
Considere uma sociedade que tenha prestado serviços correspondente(s) de igual valor
a terceiros com recebimento à vista no valor de R$ 85,00. Nessa acepção, os lançamentos das operações contábeis
Isso aumentará o a vo Caixa, em razão de um aumento na terão por consequência:
conta Receita de Serviços. Ainda que os serviços devam ser a) o valor total dos débitos será sempre igual ao valor
recebidos posteriormente, a consequência será a elevação dos créditos, ainda que essa igualdade surja pela soma
do a vo, só que desta vez representado pela conta Valores de diversas contas a débito e/ou diversas a crédito;
a Receber, em subs tuição ao Caixa. b) o somatório dos saldos devedores será sempre igual
No entanto, existem circunstâncias nas quais as receitas ao dos saldos credores;
surgem pela redução de passivos, sem que o a vo reduza c) o total do a vo (no qual serão registradas as contas
na mesma proporção. devedoras do patrimônio) é sempre igual à soma do
Suponha que a empresa deve a terceiros um valor de passivo com o patrimônio líquido (contas credoras do
R$ 1.000,00. Ao antecipar o pagamento do valor devido, patrimônio).
em dinheiro, obtém desconto de R$ 50,00. Nesse caso,
o Passivo reduzirá pelo valor integral da dívida quitada Isso será possível por meio da correta aplicação do me-
(R$ 1.000,00), o Caixa diminuirá em R$ 950,00 e a empresa canismo de funcionamento das contas. Portanto, debitar e
deverá registrar a diferença como receita (Descontos Finan- creditar é respeitar a natureza dos saldos das contas, assim:
ceiros Ob dos).
Note que a função das contas de receitas é controlar Mecanismo de Funcionamento das Contas Patri-
(indicar a origem) das entradas de elementos no a vo, sob moniais (exceto Contas Re ficadoras ou Redutoras)
a forma de disponibilidades ou direitos a receber, ou dos
Consequência da operação
ganhos decorrentes das reduções de passivos, sem que sejam Classificação das no saldo das contas Natureza do
sacrificados a vos, na mesma proporção. contas SALDO
Aumento Diminuição
As despesas, por sua vez, ao serem registradas, provocam
A vo Débito Crédito DEVEDOR
reduções de a vos ou aumentos de passivos.
Considere que a empresa usou os serviços de um ad- Passivo Crédito Débito CREDOR
vogado no valor de R$ 2.000,00 a serem pagos em 30 dias. Patrimônio
Crédito Débito CREDOR
Líquido
O contador deverá registrar o aumento de “Despesas com
Honorários Advoca cios”, com consequência idên ca na O mecanismo de funcionamento das receitas e despesas
conta “Honorários a Pagar”. Se, no entanto, o pagamento guarda estreita relação com as consequências que elas tra-
for imediato, deve-se subs tuir a conta do passivo pelos zem sobre o patrimônio. Observe que as sobras de receitas
a vos Caixa ou Bancos (este se em cheque) com indicação são lucros que aumentam a riqueza dos sócios e que excessos
de redução de saldo do disponível. de despesas acarretam prejuízos, com consequência inversa.
A despesa também pode decorrer do excesso de sa- Observe:
cri cios de a vos no pagamento de dívidas anteriormente
registradas. Na hipótese de uma dívida com valor nominal Mecanismo de Funcionamento das Contas de
de R$ 500, 00, sobre a qual, no pagamento (em cheque), Resultado (exceto Contas Re ficadoras ou Redutoras)
incidam encargos de 2% pelo atraso, deve-se reduzir o a vo
pelo valor do principal acrescido de juros (R$ 510,00); em Consequência da operação
Classificação das no saldo das contas Natureza do
contrapar da, reduzir o passivo (R$ 500,00) e aumentar a contas SALDO
despesa financeira em R$ 10,00. Observe-se que a despesa Aumento Diminuição
deve ser registrada com a indicação da finalidade (salários, Despesas Débito Crédito DEVEDOR
juros, aluguéis). O mesmo vale para a receita. Receita Crédito Débito CREDOR

É oportuno salientar que as reduções de saldo nas contas

Sistema de Par das Dobradas
de resultado acontecem apenas em circunstâncias muito
específicas, como as correções de erros de lançamento e
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

A escrituração contábil se dá por uma técnica contábil

denominada escrituração. Por ela se registram, em livros
próprios e por critérios previamente ins tuídos, as operações
que afetam o patrimônio. Os métodos de escrituração con-
sistem em critérios sistemá cos que orientam a realização
dos registros, formulados pela doutrina contábil.
O método das par das dobradas, u lizado universalmen-
te, foi pela primeira vez difundido, em obra publicada, pelo
frade italiano Luca Pacioli, em 1494, no livro de sua autoria
in tulado Summa de Arithme ca, Geometria, Propor oni et
Propor onalità, no qual apresentou seu Tractatus Par cu-
laris de Compu s e Scripturis. Entretanto, em manuscritos
de Benede o Contrugli3, datados de 1458, já se observava
o uso desse método, também conhecido por digráfico ou
digrafia contábil.
3
SCHIMIDT, Paulo. História do Pensamento Contábil. São Paulo, 2000, p. 32-33.
as transferências de saldos para apuração do resultado do
exercício.
Fatos Contábeis e Respec vas Variações
Patrimoniais
Considere a ocorrência dos seguintes fatos contábeis
ocorridos em outubro de 2009, descritos a seguir em ordem
cronológica:
1. O contador registrou a realização de capital em dinhei-
ro por parte dos sócios, djando início às operações das
‘Lojas Fácil’: R$ 80.000,00.
2. Depósito inicial de abertura de conta-corrente ban-
cária no valor de R$ 75.000,00.
3. Compra de uma sala para sede da loja nas seguintes
condições:

13
 à vista, em cheque, a tulo de
entrada:
a prazo, em 4 parcelas iguais
e sucessivas de R$ 10.000,00
cada uma:
TOTAL
4. Aquisição de computadores, à vista, em cheque,
com os quais pretende prestar serviços ao público:
R$ 8.000,00.
5. Prestou serviços a terceiros pelos quais recebeu, no
R$ 20.000,00 ato, em cheque: R$ 1.600,00.
6. Prestou serviços a terceiros a serem recebidos em
30 dias: R$ 2.000,00.
R$ 40 000,00 7. Pagou despesas com transporte de empregados à
R$ 60.000,00 vista, em dinheiro: R$ 100,00.
8. Registrou a folha de salários do mês de outubro
a ser paga até o 5º dia ú l do mês de novembro:
R$ 800,00.

Observe os desdobramentos desses lançamentos nos razonetes:

1. Caixa
a Capital 80.000,00

2. Bancos – Conta Movimento

a Caixa 75.000,00

3. Imóveis
a Diversos
a Bancos – Conta Movimento 20.000,00
a Títulos a Pagar 40.000,00 60.000,00

4. Computadores e Periféricos
a Bancos – Conta Movimento 8.000,00

5. Caixa*
a Receita de Serviços 1.600,00

6. Clientes
a Receita de Serviços 2.000,00

7. Despesas de transporte
a Caixa 100,00

8. Salários
a Salários a Pagar 800,00
* Os cheques recebidos na empresa são lançados no Caixa. Depois são enviados a depósito no banco.

Observe os desdobramentos desses lançamentos nos razonetes:

Caixa Capital Bancos – Conta Movimento Imóveis

d c d c d c d c
1) 80.000 75.000 (2 80.000,00 (1 2) 75.000 20.000 (3 3) 60.000
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

5) 1.600 100 (7 8.000 (4

Sf)* 6.500 80.000 (Sf* Sf)* 47.000 Sf)* 60.000

Títulos a Pagar Computadores e Periféricos Clientes Receitas de Serviços

d c d c d c d c
40.000 (3 4) 8.000 6) 2.000 1.600 (5
2.000 (6
40.000 (Sf* Sf)*8.000 Sf)* 2.000 3.600 (Sf**

Despesas de Transporte Salários Salários a Pagar

d c d c d c
7) 100 8) 800 800 (8
Sf)* *100 Sf)**800 800 (Sf*

Sf)* Saldo final.

Sf)** Saldo final antes da apuração do lucro ou prejuízo do período.

14
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO: CONCEITO, finalidade é acompanhar o tributo que deve ser registrado
em sua escrituração (IR, IPI, ICMS, ISS e outros).
FORMA DE APRESENTAÇÃO, FINALIDADE E
ELABORAÇÃO Livros Contábeis
São livros des nados à escrituração dos fenômenos
As regras para a elaboração do balancete de verificação contábeis que a njam o patrimônio. Seu preenchimento é
estão previstas, atualmente, na ITG 2000, aprovada pela feito segundo método e critérios próprios ditados por normas
Resolução CFC nº 1.330, de 2011, a seguir: de escrituração contábil. Exemplos mais conhecidos são o
1. O balancete de verificação do razão é a relação de Diário e o Razão.
contas, com seus respec vos saldos, extraída dos
registros contábeis em determinada data. Livros Societários
2. O grau de detalhamento do balancete deverá ser Exigidos pela Lei das Sociedades por Ações (Lei
consentâneo com sua finalidade. nº 6.404/1976) para as empresas que se cons tuam como
3. Os elementos mínimos que devem constar do balan- sociedades anônimas, de capital aberto ou fechado.
cete são:
a) iden ficação da en dade; Livros de Escrituração: Obrigatoriedade, Funções e
b) data a que se refere; Formas de Escrituração
c) abrangência;
d) iden ficação das contas e respec vos grupos; Por determinação do Novo Código Civil Brasileiro, o em-
e) saldos das contas, indicando se devedores ou presário e a sociedade empresária são obrigados a seguir
credores; um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com
f) soma dos saldos devedores e credores. base na escrituração uniforme de seus livros, lastreado em
4. O balancete que se des nar a fins externos à en da- documentos hábeis, e a demonstrar anualmente o Balanço
de deverá conter nome e assinatura do contabilista Patrimonial e o de Resultado Econômico.
responsável, sua categoria profissional e número de No que lhe cabe, o CFC se manifestou sobre a escrituração
registro no CRC. dos livros, por meio da norma descrita a seguir:
5. O balancete deve ser levantado, no mínimo, mensal-
mente. ITG 2000 – DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Logo, uma vez realizados os lançamentos, e na periodici-
dade legal, ou menor, se conveniente, elabora-se o balancete Conceito e Finalidade
de verificação. Veja o exemplo das ‘Lojas Fácil’: Técnica contábil responsável pelo registro dos fatos
contábeis que a njam o patrimônio das en dades, em seu
Balancete de Verificação das aspecto qualita vo (permuta vo) ou quan ta vo, visando
Lojas Fácil em 31/10/2009 ao controle dos elementos patrimoniais e de resultado. A
escrituração processa-se por meio de lançamentos.
Saldo (em R$)
Nº Contas
Devedor Credor Processos de Escrituração
1. Caixa 6.500,00 Formalidades da escrituração contábil, segundo a Reso-
2. Bancos – Conta Movimento 47.000,00 lução CFC nº 1.330, de 2011
3. Clientes 2.000,00
4. Computadores e Periféricos 8.000,00 1. A escrituração contábil deve ser realizada com obser-
vância aos Princípios de Contabilidade.
5. Imóveis 60.000,00
2. O nível de detalhamento da escrituração contábil
6. Despesas de Transporte 100,00 deve estar alinhado às necessidades de informação
7. Salários 800,00 de seus usuários. Nesse sen do, esta Interpretação
8. Salários a Pagar 800,00 não estabelece o nível de detalhe ou mesmo sugere
9. Títulos a Pagar 40.000,00 um plano de contas a ser observado. O detalhamento
10. Capital 80.000,00 dos registros contábeis é diretamente proporcional
11. Receitas de Serviços 3.600,00 à complexidade das operações da en dade e dos
requisitos de informação a ela aplicáveis e, exceto
Total 124.400,00 124.400,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

nos casos em que uma autoridade reguladora assim

Livros de Escrituração
Diariamente, as empresas comerciais registram ocor-
rências que a ngem seu patrimônio e resultado, em livros
próprios. Esses livros têm várias finalidades:
a) registrar em ordem cronológica os fatos contábeis;
b) registrar compras;
c) registrar vendas;
d) controlar os estoques;
e) registrar atas de assembleia-geral;
f) apurar tributos.
Assim, os livros se classificam como contábeis, fiscais
ou societários.
Livros Fiscais
São aqueles de uso determinado pela legislação tribu-
tária de União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Sua
o requeira, não devem necessariamente observar um
padrão pré-definido.
3. A escrituração contábil deve ser executada:
a) em idioma e em moeda corrente nacionais;
b) em forma contábil;
c) em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d) com ausência de espaços em branco, entrelinhas,
borrões, rasuras ou emendas; e
e) com base em documentos de origem externa ou
interna ou, na sua falta, em elementos que com-
provem ou evidenciem fatos contábeis.
4. A escrituração em forma contábil de que trata o item
5 deve conter, no mínimo:
a) data do registro contábil, ou seja, a data em que o
fato contábil ocorreu;
b) conta devedora;
c) conta credora;

15
 d) histórico que represente a essência econômica da
transação ou o código de histórico padronizado,
neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em
livro próprio;
e) valor do registro contábil;
f) finformação que permita iden ficar, de forma uní-
voca, todos os registros que integram um mesmo
lançamento contábil.
5. O registro contábil deve conter o número de iden fica-
ção do lançamento em ordem sequencial relacionado
ao respec vo documento de origem externa ou inter-
na ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou
evidenciem fatos contábeis.
6. A terminologia u lizada no registro contábil deve
expressar a essência econômica da transação.
7. Os livros contábeis obrigatórios, entre eles o Livro
Diário e o Livro Razão, em forma não digital, devem
reves r-se de formalidades extrínsecas, tais como:
a) serem encadernados;
b) terem suas folhas numeradas sequencialmente;
c) conterem termo de abertura e de encerramento
assinados pelo tular ou representante legal da
entidade e pelo profissional da contabilidade
regularmente habilitado no Conselho Regional de
Contabilidade.
8. Os livros contábeis obrigatórios, entre eles o Livro Diá-
rio e o Livro Razão, em forma digital, devem reves r-se
de formalidades extrínsecas, tais como:
a) serem assinados digitalmente pela entidade e
pelo profissional da contabilidade regularmente
habilitado;
b) serem auten cados no registro público competente.
9. Admite-se o uso de códigos e/ou abreviaturas, nos
históricos dos lançamentos, desde que permanentes
e uniformes, devendo constar o significado dos códi-
gos e/ou abreviaturas no Livro Diário ou em registro
especial reves do das formalidades extrínsecas de
que tratam os itens 9 e 10.
10. A escrituração contábil e a emissão de relatórios,
peças, análises, demonstra vos e demonstrações
contábeis são de atribuição e de responsabilidade
exclusivas do profissional da contabilidade legalmen-
te habilitado.
11. As demonstrações contábeis devem ser transcritas
no Livro Diário, completando-se com as assinaturas
do tular ou de representante legal da en dade e do
profissional da contabilidade legalmente habilitado.
Livro Diário e Livro Razão
1. No Livro Diário devem ser lançadas, em ordem
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
cronológica, com individualização, clareza e refe-
rência ao documento probante, todas as operações
ocorridas, e quaisquer outros fatos que provoquem
variações patrimoniais.
2. Quando o Livro Diário e o Livro Razão forem gera-
dos por processo que u lize fichas ou folhas soltas,
deve ser adotado o registro “Balancetes Diários e
Balanços”.
3. No caso da en dade adotar processo eletrônico
ou mecanizado para a sua escrituração contábil, os
formulários de folhas soltas, devem ser numerados
mecânica ou pograficamente e encadernados em
forma de livro.
4. Em caso de escrituração contábil em forma digital,
não há necessidade de impressão e encadernação
em forma de livro, porém o arquivo magné co au-
ten cado pelo registro público competente deve ser
man do pela en dade.
16
5. Os registros auxiliares, quando adotados, devem obe-
decer aos preceitos gerais da escrituração contábil.
6. A en dade é responsável pelo registro público de
livros contábeis em órgão competente e por averba-
ções exigidas pela legislação de recuperação judicial,
sendo atribuição do profissional de contabilidade a
comunicação formal dessas exigências à en dade.
Caracterís cas dos Livros de Escrituração
Livro Diário
É o livro indispensável para todas as empresas, exceto o
pequeno empresário* (NCCB arts. 1.179, parágrafo único,
e 1.180). É preenchido segundo a ordem cronológica das ope-
rações realizadas pela en dade, com a observância dos demais
requisitos descritos pelas Normas Brasileiras de Contabilidade.
Trata-se de livro:
• Obrigatório: de preenchimento indispensável.
• Comum: exigido para todas as empresas, independen-
te do po societário, porte ou a vidade.
• Principal: registra todos os fatos contábeis.
• Cronológico: obedece rigorosamente a ordem de
ocorrência dos fatos, em termos de dia, mês e ano.
Livro Razão
Trata-se de livro obrigatório para contribuinte sujeito ao
lucro real (Regulamento do Imposto de Renda – RIR), embora
faculta vo para efeitos da legislação empresarial.
Trata-se de livro:
• Faculta vo: para pessoas jurídicas optantes do Simples
e Lucro Presumido.
• Obrigatório: para pessoas jurídicas optantes do Lu-
cro Real.
• Principal: registra todos os fatos contábeis.
• Sistemá co: organiza as informações registradas da
maneira mais ú l ao contabilista.
Livros Especiais
Existem livros que são exigidos especificamente para
determinadas empresas em razão de sua complexidade ou
das par cularidades de suas a vidades.
Exigem-se para as Sociedades por Ações:
1. Registro de ações Nomina vas
2. Transferência de Ações Nomina vas
3. Registro de Partes Beneficiárias Nomina vas
4. Transferência de Partes Beneficiárias Nomina vas
5. Atas de Assembleias-Gerais
6. Presença de Acionistas
7. Atas das Reuniões do Conselho de Administração se
houver, e Atas de Reuniões de Diretoria;
8. Atas e Pareceres do Conselho Fiscal.
Escrituração Fiscal: Livros Obrigatórios e
Faculta vos no Âmbito das Legislações do IR,
ICMS, IPI e ISS
Livros Fiscais
a) Exigidos pela legislação do imposto de renda para os
contribuintes do Lucro Real:
1. Registro de Inventário
* O pequeno empresário não é classificado como empresa.
 2. Registro de Compras
3. Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR)
4. Registro Permanente de Estoques, no caso de cons-
trutoras, loteadoras, incorporadoras, ou empresas
que promovam desmembramento de terrenos
para venda, compra ou venda e imóveis.
5. Movimentação de combustíveis (escrituração
diária pelo posto revendedor)
b) Exigidos pela legislação do ICMS:
1. Registro de Entradas – Modelo 1*
2. Registro de Entradas, Modelo 1-A**
3. Registro de Saídas, Modelo 2*
4. Registro de Saídas, Modelo 2-A**
5. Registro de Controle da Produção e Estoque
6. Registro de U lização de Documentos Fiscais e
Termos de Ocorrência
7. Registro de Inventário
8. Livro Registro de Apuração do ICMS
c) De uso determinado pela legislação do IPI:
1. Registro de Entrada
2. Registro e Saídas
3. Registro de Controle de Produção e Estoque
4. Registro de Selo de Controle
5. Registro de Impressão de Documentos Fiscais
6. Registro de U lização de Documentos Fiscais e
Termos de Ocorrência
7. Registro de Inventário
8. Registro de Apuração do IPI
d) De uso determinado pela legislação do ISS:
1. Livro Registro dos Serviços Prestados
2. Livro Registro de Contratos
3. Livro Registro de U lização de Documentos Fiscais
e Termos de Ocorrência
LALUR
O Livro de Apuração do Lucro Real é aquele no qual
deve ser:
a) lançado o ajuste do lucro líquido do período de apura-
ção, segundo as adições e exclusões prescritas em lei;
b) transcrita a demonstração do lucro real;
c) man do o registro de controle de prejuízos fiscais a
compensar e de outros valores previstos na legislação
do imposto de renda.
Lançamentos Contábil – Ro nas e Fórmulas
Conceito e Funções
O registro de um fato contábil, por meio da u lização
do método das par das dobradas, é o que se denomina
lançamento. O lançamento é o meio pelo qual, segundo
o método das par das dobradas, se cumpre a função de
registro abarcada no conceito de Contabilidade. De forma
obje va, por meio dos lançamentos é que se controlam as
movimentações dos elementos patrimoniais e de resultado.
* Para contribuintes sujeitos ao IPI e ICMS.
** Para contribuintes sujeitos somente ao ICMS.
Métodos de Escrituração
Métodos de escrituração são formulações gerais sobre
como se processam os registros dos fatos contábeis, tais
como compras, vendas, pagamentos, recebimentos etc.
Os métodos de escrituração efe vam-se por meio de lan-
çamentos contábeis.
Os métodos de escrituração mais conhecidos são a uni-
grafia (método das par das simples) e a digrafia (método
das par das dobradas).
Método das Par das Simples
Método que preconiza a escrituração unilateral, isto
é, registra os fatos contábeis usando exclusivamente uma
conta (elemento). Em razão disso, não é possível visualizar
a conta que compar lha o fenômeno contábil, inexis ndo
aqui a máxima que assegura que a todo débito corresponde
crédito de igual valor. Este método não permite o controle
completo do patrimônio.
Método das Par das Dobradas
Método de escrituração bilateral que pressupõe que cada
fato contábil se registra pela u lização de, no mínimo, uma
conta debitada e outra creditada. Assim, para todo débito
existe um crédito correspondente e vice-versa. Por ele se
processa o controle completo dos elementos patrimoniais e
de resultado, sendo, portanto, de adoção universal.
Processo de Escrituração
O processo de escrituração consiste na adoção de técni-
cas de escrituração e na observância de formalidades para
a efe vação dos registros dos fatos contábeis. Essas ações e
formalidades encontram-se em textos norma vos expedidos
pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Nas determinações norma vas sobre como se realiza o
processo de escrituração encontra-se a que se refere aos atri-
butos que a documentação contábil deve ter, para que possa
gozar de presunção de legi midade (que, no entanto, não é
incontestável). A referida documentação compreende todos
os documentos, livros, papéis, registros e outras peças, que
apoiam ou compõem a escrituração contábil. Por ela é que
se comprovam as circunstâncias geradoras dos lançamentos
na escrituração mercan l das companhias.
Segundo a ITG 2000, aprovada por meio da Resolução
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
nº 1.336, de 2011, a documentação contábil deve reves r-se
de caracterís cas ou formalidades intrínsecas ou extrínsecas.
Quando relacionadas aos livros contábeis, em par cular,
o cumprimento de tais formalidades exige que eles devam:
I. Quanto às formalidades extrínsecas:
a) ser encadernados;
b) possuir páginas numeradas pograficamente;
c) conter termos de abertura e encerramento;
d) ser autenticados no Registro Público das Empre-
sas Mercantis, se obrigatórios, antes de postos
em uso, por determinação do art. 1.181, da Lei
nº 10.406/2002, salvo disposição especial de lei.
II. Quanto às formalidades intrínsecas:
a) em seu preenchimento, observar método de escritu-
ração uniforme;
17
 b) registrar os fatos em língua e moeda nacionais, se- a) Lançamento de 1ª fórmula
gundo critérios de individuação e clareza;
c) observar rigorosamente a ordem cronológica de Envolve somente uma conta a débito e uma a crédito.
ocorrência dos fatos; Exemplo: depósito em conta-corrente bancária: R$ 1.000,00:
d) não conter rasuras, emendas, borrões, raspaduras,
espaços em branco, transporte para as margens ou Bancos – Conta Movimento
escritos em entrelinhas. a Caixa 1.000,00

Elementos Essenciais do Lançamento ou:

Para que um lançamento contábil seja considerado sob a D: Bancos – Conta Movimento 1.000,00
ó ca da correção é necessário que ele contenha os seguintes C: Caixa 1.000,00
elementos:
1. local e data; b) Lançamento de 2ª fórmula
2. conta(s) debitadas(s);
3. conta(s) creditada(s); Ocorre quando o registro da operação u liza uma conta
4. histórico; e a débito e duas ou mais a crédito.
5. valor. Veja como se processa o registro de uma aquisição de
um veículo no valor de R$ 30.000,00, pelo qual a empresa
Escrituração paga, no ato, R$ 2.000,00 em dinheiro e R$ 4.000,00 em
cheque, totalizando uma entrada de R$ 6.000,00; e assume
Para que você possa compreender como ocorre a escritu- um financiamento de R$ 24.000,00 para pagamento em 24
ração e os modelos de lançamentos contábeis que decorrem parcelas iguais e fixas:
dessa técnica, vamos u lizar exemplos.
Se a Comercial “Varejista” adquirir mercadorias à vista, Veículos
em cheque, da Comercial “Atacadista” por R$ 1.800,00, a Diversos
o contador deve fazer o lançamento contábil correspon- Aquisição de um veículo,
dente. Na forma mecanizada, é normal que o registro dessa junto à ......., conforme NF nº
operação se faça por uma das configurações de lançamento ......., nas seguintes condições:
abaixo, na empresa adquirente:
a Caixa
à vista, em dinheiro: 2.000,00
Brasília, 21 de janeiro de 2006.
a Bancos – Conta Movimento
Parcela à vista, em cheque: 4.000,00
D: Estoque de Mercadorias 1.800,00
a Financiamentos a Pagar
C: Bancos – Conta Movimento 1.800,00
24 parcelas mensais de
Conforme NF nº X de emissão da Companhia Atacadista
R$ 1.000,00 cada uma 24.000,00 30.000,00
ou:
Ou, simplesmente:
Brasília, 21 de janeiro de 2006.
D: Veículos 30.000,00
C: Caixa 2.000,00
Débito Crédito
Estoque de Mercadorias 1.800,00
C: Bancos – Conta Movimento 4.000,00
Bancos – Conta Movimento 1.800,00
C: Financiamentos a Pagar 24.000,00
Conforme NF nº X de emissão da Companhia Atacadista
c) Lançamentos de 3ª fórmula
No caso de escrituração pelo processo manual, teríamos:
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Estoque de Mercadorias Registram a ocorrência simultânea de dois ou mais dé-

a Bancos – Conta Movimento bitos para um crédito.
Conforme NF nº X de emissão Uma empresa nha registrado em seu passivo uma dívida
da Companhia Atacadista 1.800,00 de R$ 8.000,00. Ao efetuar o pagamento com atraso, incorreu
em juros de mora, que ainda não haviam sido apropriados, no
Escrituração de Operações Típicas valor de 2% da dívida, resultando em um desembolso total
no valor de R$ 8.160,00, em cheque. O lançamento seria:
O registro de operações no livro Diário ou par das de
Diário segue, como já foi dito, o método das par das do- Diversos
bradas, o qual, inicialmente, envolvia apenas uma conta a a Bancos – Conta Movimento
débito e uma a crédito. Atualmente, pode acontecer de o Pagamento que se faz nesta
registro contemplar mais de uma conta a débito, mais de data, da seguinte forma:
uma conta a crédito, ou, simultaneamente, diversas contas Contas a Pagar
a débito e a crédito. Documento nº ..... emi do
De acordo com a quan dade de contas debitadas e cre- por...., com vencimento
ditadas é que se iden ficam as fórmulas dos lançamentos. em..... 8.000,00

18
Despesa de Juros contábeis, a escrituração man da em registros permanen-
Juros de mora incidentes à tes e sistemá cos, documentos, livros, planilhas, listagens,
razão de 2% 160,00 8.160,00 notas explica vas, mapas, pareceres, laudos, diagnós cos
e quaisquer outros u lizados pelo profissional, no exercício
ou de suas a vidades, por razões técnicas ou imposições legais.
Mas, como selecionar entre as inúmeras informações
D: Contas a Pagar 8.000,00 produzidas pelas empresas as que sejam objeto de lança-
D: Despesa de Juros 160,00 mento contábil? Para isso, é importante diferenciar atos e
C: Bancos – Conta Movimento 8.160,00 fatos administra vos.

d) Lançamentos de 4ª fórmula Conceitos

Usados nas operações que envolvam o uso simultâneo Atos administra vos são aqueles que, no momento de
de duas ou mais contas a débito, para duas ou mais contas sua ocorrência, não provocam alterações nas contas patri-
a crédito. moniais (bens, direitos e obrigações) nem nas contas de
Exemplo: uma empresa adquiriu 100 galões de nta bran- resultado (receitas e despesas). Exemplos: marcação de reu-
ca a R$ 12,00 cada um, sendo 90 para revenda e 10 para uso niões, contratação de empregados, assinatura de contratos
posterior na conservação de próprias instalações. Para isso, de aluguel na condição de fiador, consultas de preços junto
pagou à vista, em dinheiro, R$ 300,00, deixando o restante a fornecedores. Em regra, não são objeto de lançamento em
para pagar em 30 dias. Na operação não houve incidência contas normais (patrimoniais ou de resultado).
de tributos. No Livro Diário deve-se registrar: Os fatos contábeis são aqueles que provocam alterações
nos elementos patrimoniais ou de resultado.
Diversos
a Diversos Diferença entre Atos Administra vos e Fatos
Compra de bens conforme Contábeis
descrição a seguir, junto
à ..... pela NF nº ..... Muitos atos administra vos têm como consequência a
Estoque de Mercadorias ocorrência futura de fatos administra vos ou contábeis. Por
90 galões de nta adquiridos exemplo, no momento da contratação do empregado o patri-
para revenda 1.080,00 mônio não se altera, mas ao fim do mês por ele trabalhado
Estoque de Material de Consumo haverá a necessidade de sua inclusão na folha de pagamento,
que deverá ser registrada para indicar a despesa pelo uso dos
10 galões que se des nam a
serviços do trabalhador e a dívida correspondente, a ser liqui-
consumo posterior 120,00 1.200,00
dada, normalmente, até o quinto dia ú l do mês subsequente
a Caixa
(fato contábil). Assim, na contratação (ato), a contabilidade
Pagamento no ato 300,00
não se manifesta, mas na apropriação da folha de pagamento
a Fornecedores
deverá fazer o competente registro (fato).
Pela dívida a vencer em 30 dias Geralmente os atos administra vos serão objetos de
a contar dessa data 900,00 1.200,00 ação administra va, não interessando à Contabilidade. No
entanto, se os atos administra vos puderem trazer conse-
ou, ainda: quências relevantes sobre o patrimônio, poderão ser objeto
de registro em contas de compensação.
D: Estoque de Mercadorias 1.080,00 As contas de compensação cons tuem sistema próprio
D: Estoque de Material de Consumo 120,00 e se des nam ao registro de atos relevantes, cujos efeitos
C: Caixa 300,00 possam se traduzir em modificações do patrimônio da En-
C: Fornecedores 900,00 dade. Sua escrituração será obrigatória nos casos em que
instrumentos norma vos específicos o exijam.
Problemas Contábeis Diversos Como são contas de mero controle, não se apresentam
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

no corpo das demonstrações contábeis, sendo as informa-

Existem lançamentos contábeis que se fazem em função
de especificidades legais ou em decorrência dos chamados
critérios de avaliação de a vos e passivos. São exemplos de
tais lançamentos: provisão para devedores duvidosos (ou
para créditos de liquidação duvidosa); depreciação, amor -
zação, exaustão, descontos de tulos e outros. A forma pela
qual se processam tais lançamentos será vista ao longo da
apos la, quando estudarmos provisões, descontos, depre-
ciação, amor zação, exaustão e outros.
Atos Administra vos X Fatos Contábeis
O Conselho Federal de Contabilidade se manifesta em
norma própria (ITG 2000) sobre as informações contábeis.
Nela se encontra a indicação de que tais informações se
expressam por diferentes meios, como as demonstrações
ções delas decorrentes divulgadas em notas explica vas,
quando for o caso.
Alguns exemplos comuns de atos administra vos con-
trolados por meio de contas de compensação:
1. garan as reais prestadas em contratos de financia-
mentos (exemplo: hipoteca);
2. garan as pessoais concedidas a terceiros (exemplo:
fianças e avais);
3. compromissos firmados em contratos de longo prazo
para compras de matérias-primas.
Fatos Contábeis e Respec vas Variações
Patrimoniais
Os fatos contábeis, comumente chamados de fatos
administra vos, são aqueles que provocam alterações nos

19
 elementos patrimoniais ou de resultado. Cons tuem objeto
de ação da Contabilidade, a qual deve se concentrar no re-
gistro, estudo e análise de tais fatos. Podem ser encontrados
inúmeros exemplos, entre os quais:
1. pagamentos de dívidas junto a fornecedores;
2. compras de mercadorias à vista ou a prazo;
3. alienação de bens do a vo imobilizado à vista ou a
prazo;
4. baixa de a vos imobilizados que percam a condição
de uso e para os quais não seja viável o conserto;
5. integralização de capital por parte dos sócios;
6. recebimentos de direitos;
7. pagamento de dívidas com juros ou com descontos;
8. recebimentos de direitos com juros ou descontos.
Classificação dos Fatos Administra vos
Os diversos fatos contábeis podem ser estudados segun-
do as alterações que provoquem (ou não) sobre o montante
do patrimônio líquido. Eles podem ser permuta vos, modi-
fica vos ou mistos.
Fatos permuta vos: não provocam alteração no VALOR
do patrimônio líquido. Exemplos:
a) compra de mercadorias para revenda, à vista;
b) compras de mercadorias para revenda a prazo (o
a vo e o passivo aumentam simultaneamente, sem
qualquer implicação sobre o patrimônio líquido);
c) recebimentos de direitos anteriormente registrados;
d) pagamentos de dívidas pelo valor de face (nominal);
e) aumento de capital com uso de reservas ou de lucros.
Fatos modifica vos: provocam alterações no montante
do patrimônio líquido, para mais (modifica vos aumenta -
vos) ou para menos (modifica vos diminu vos).
Fatos modifica vos aumenta vos:
1. integralização de capital por parte dos sócios;
2. conversão de debêntures em ações;
3. registro de aluguéis gerados em favor da empresa no
período, a serem recebidos no período subsequente.
Fatos modifica vos diminu vos:
1. apropriação de despesa de salários do período a ser
paga no período seguinte;
2. re rada de um sócio da empresa sem que haja sua
subs tuição por outro, levando à redução do capital;
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
3. aluguéis do período ainda não pagos.
Fatos mistos: as ocorrências simultâneas de circunstân-
cias que combinem fatos permuta vos com fatos modifica-
vos, aumenta vos ou diminu vos, denominam-se fatos
mistos. Exemplos:
Fatos mistos aumenta vos:
1. venda de a vos imobilizados com lucros;
2. venda de mercadorias acima do custo;
3. pagamento de dívidas com descontos.
Fatos mistos diminu vos:
1. vendas de bens abaixo do custo;
2. recebimentos de direitos concedendo descontos ao
cliente;
3. pagamentos de dívidas com juros.
20
Escrituração de Operações Típicas
As operações picas das empresas comerciais são as
compras, vendas, pagamentos, recebimentos, integralizações
de capital, formação de reservas, registro de depreciação,
amor zação, provisões e muitas outras.
O estudo sobre como se processa a escrituração de tais
operações será visto ao longo de toda a apos la.
Erros de Escrituração e suas Correções
Conforme já foi dito, os lançamentos realizados no livro
Diário se fazem em observância das formalidades de preen-
chimento previstas em norma específica (ITG 2000).
Entre outras determinações, não pode haver rasura, bor-
radura, emenda, escritos em entrelinhas, nem transportes
para as margens. No entanto, é comum acontecerem erros,
entre os quais podem-se citar:
a) incorreção na iden ficação da conta a ser debitada
ou creditada;
b) digitação de valor errado;
c) inversão de contas;
d) duplicidade de lançamento;
e) omissão de lançamento;
f) descrição indevida do fato contábil (erro no histórico).
Nessas condições, a correção é feita por meio da adoção
de um dos procedimentos previstos em norma específica
para re ficá-los. As formas de re ficação de lançamentos são
(ITG 2000, aprovada por resolução do CFC, 1.336, de 2011):
a) estorno;
b) complementação;
c) transferência.
Estorno
Por definição prevista na referida norma, estorno con-
siste em lançamento inverso àquele feito erroneamente,
anulando-o totalmente.
Suponha que uma empresa vesse saldo em duplicatas a
receber no valor de R$ 2.000,00, os quais nessa data tenham
sido recebidos na própria empresa, em dinheiro. O conta-
bilista, ao fazer essa operação, registrou equivocadamente:
D: Bancos – Conta Movimento 2.000,00
C: Promissórias a receber 2.000,00
O lançamento de estorno desfaz o lançamento original,
o que traz a necessidade de se efetuar um novo lançamento,
a fim de que se registre a operação correta.
Pelo estorno:
D: Promissórias a receber 2.000,00
C: Bancos – Conta Movimento 2.000,00
Lançamento correto:
D: Caixa 2.000,00
C: Duplicatas a receber 2.000,00
Embora a definição do CFC só contemple o estorno na
situação de anulação total do lançamento indevido, segundo
Marion (1998, p. 217)4, ele pode ser parcial para eliminar va-
lores lançados a maior, desde que as contas estejam corretas.
4
MARION, J. C. Contabilidade Empresarial. 8. ed. São Paulo, 1998, p. 217.
 Exemplo: ao registrar uma compra de mercadorias à vista
no valor de R$ 1.500,00, o contador registrou:
D: Estoque de mercadorias 15.000,00
C: Caixa
Para corrigir, faz-se a inversão das contas eliminando
apenas o excesso de valor:
D: Caixa 13.500,00
C: Estoque de mercadorias
Outros autores como Almeida (2000, p. 89)5, no entanto,
alegam que “o estorno pressupõe que o lançamento contábil
original foi equivocado nas duas ‘pernas’, ou seja, na conta
debitada e na conta creditada”. Assim, optam pela definição
norma va de que o estorno é o lançamento inverso àquele
que se pretende corrigir, anulando-o totalmente.
Complementação ou Lançamento Complementar
A definição deste po de lançamento encontra-se no item
8.3 da ITG 2000. Lançamento de complementação é aquele
que vem posteriormente complementar, aumentando ou
reduzindo o valor anteriormente registrado”.
Se, ao registrar o FGTS do período, a empresa deveria
fazê-lo por R$ 220,00, mas o registrou pelo valor de
R$ 120,00, a complementação seria:
D: Encargos com FGTS 100,00
C: FGTS a Recolher 100,00
Para a NBC T 2.4 essa forma de re ficação é a que abarca
o chamado “estorno parcial” quando se refere à possibilidade
de se reduzir valores anteriormente registrados (a maior).
Exemplo: um registro de depósito bancário de R$ 200,00
foi feito assim:
D: Bancos 220
C: Caixa
Para corrigir deve-se efetuar:
D: Caixa 20
C: Bancos
Transferência
É o lançamento que promove a regularização de conta
indevidamente debitada ou creditada, por meio da transpo-
sição do valor para a conta adequada.
Lançamento incorreto de compra realizada em dinheiro:
D: Estoque de Mercadorias 300,00
C: Bancos – Conta Movimento
Lançamento de transferência:
D: Bancos – Conta Movimento 300,00
C: Caixa
Acrescente-se que a norma não enumera outras formas
de correção previstas na doutrina, como a ressalva que
consiste em, ao verificar o equívoco ainda durante o regis-
tro do histórico de uma operação, valer-se das expressões
“digo”, “melhor dizendo”, “em tempo” ou outras que levem
5
ALMEIDA, M. C. Princípios Fundamentais de Contabilidade e Normas
o leitor a desconsiderar o que foi dito imediatamente antes,
valendo o que se diz a seguir. Essa modalidade só se aplica
a erros de histórico.
Quanto às hipóteses de omissão de lançamentos com
15.000,00 iden ficação da circunstância fora da época devida, o con-
tador deverá consignar nos históricos as datas efe vas das
ocorrências e a razão do atraso.
Definições Importantes
13.500,00 Exercício Social
Nas sociedades por ações, a diretoria deve fazer elaborar
as demonstrações contábeis ao fim de cada exercício social,
que é assim definido pela Lei nº 6.404/1976:
Art. 175. O exercício social terá duração de um ano e
a data do término será fixada no estatuto.
Parágrafo único. Na cons tuição da companhia e
nos casos de alteração estatutária o exercício social
poderá ter duração diversa.
Créditos de Financiamento
Representam as contas a receber, os adiantamentos
concedidos a terceiros e os valores a compensar originários
de operações não usuais às a vidades da companhia.
Créditos de Funcionamento
Conjunto de contas a receber, adiantamentos concedidos
e valores a compensar decorrentes das a vidades usuais da
en dade. Nessa modalidade se enquadram os chamados
“créditos de funcionários”, como as antecipações de 13º
salário e os adiantamentos para viagens.
Débitos de Financiamento
Registram as dívidas oriundas de emprés mos e finan-
220
ciamentos, lançamentos de debêntures e outras que visem
o reforço do capital à disposição da empresa, sob a forma
de captação de recursos de terceiros.
20
Débitos de Funcionamento
Dívidas originadas no desempenho normal das a vidades
da companhia, como salários a pagar.
APURAÇÃO DE RESULTADOS
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Os procedimentos a serem adotados para a apuração
do resultado do exercício devem ser precedidos do conhe-
300,00 cimento do que sejam contas transitórias e permanentes.
Contas Transitórias e Permanentes
As contas de resultado têm a função de evidenciar o lucro
300,00 ou prejuízo do exercício. Para que isso seja possível, ao fim de
cada exercício social elas devem ter seus saldos encerrados.
Essa medida viabiliza a iden ficação dos resultados gerados
em intervalos de tempo isolados, denominados exercícios
sociais. Assim, se o resultado do exercício de 2008 foi posi-
vo, não necessariamente a empresa apresentará lucro em
2009. Ou seja, as receitas e despesas de um período “não se
comunicam” com aquelas dos períodos antecedentes ou sub-
sequentes. Em razão disso, elas são chamadas transitórias.
21
 Também são transitórias as contas que permitem a apu- Receitas à Vista e a Prazo
ração do resultado do exercício.
Já as contas patrimoniais transitam de um para outro Como são contas de resultado, as contas de receita
exercício com o saldo que verem, sendo por isso ditas não figuram no balanço, mas alteram o saldo de contas
patrimoniais.
permanentes. Suponha os seguintes fatos contábeis ocorridos na Com-
panhia Bra li, em um dado exercício financeiro.
Contabilização das Contas de Receitas e Despesas e 1. Prestação de serviços a terceiros à vista: R$ 5.000,00.
Tratamento Contábil 2. Prestação de serviços a terceiros a serem recebidos
em 30 dias, com emissão da duplicata número 001:
Receitas e despesas podem ser realizadas à vista ou a R$ 4.000,00.
prazo. O fato de as receitas e as despesas do período de 3. Prestação de serviços a terceiros a serem recebidos
em 30 dias, com emissão da duplicata número 002:
competência serem realizadas à vista ou a prazo não interfere R$ 2.000,00.
no procedimento de apuração do resultado do exercício, que 4. O cliente da empresa atrasou para quitar a duplicata de
seguirá, basicamente, a seguinte ro na contábil: número 001 e quando o fez, incorreu em juros de 2%.
1. Após os registros dos fatos contábeis, devem-se iden-
ficar os saldos finais das contas. Observe os lançamentos no Diário:
2. Encerrar as contas de receitas com a conta de apuração
1. Caixa
do resultado do exercício. a Receita de serviços 5.000,00
3. Encerrar as contas de despesas com a conta de resul-
tado do exercício. 2. Duplicatas a Receber
4. Iden ficar o saldo final da conta resultado do exercí- a Receita de serviços 4.000,00
cio. Se for credor, então as receitas superaram as despesas 3. Duplicatas a Receber
e houve lucro líquido do exercício (LLE). Se devedor, então a Receita de serviços 2.000,00
as despesas foram maiores que as receitas e a empresa
apresentou prejuízo líquido do exercício (PLE). 4. Caixa
a Diversos
5. Qualquer que seja o resultado ob do, ele deverá a Duplicatas a Receber 4.000,00
ser transferido para a conta do patrimônio líquido que o a Juros a vos* 80,00 4.080,00
represente.
6. Elaborar as demonstrações contábeis. * O mesmo que receita de juros.

A vo Passivo

Caixa
d c
1) 5.000,00
4) 4.080,00

Duplicatas a Receber
d c
2) 4.000,00 4.000,00 (4
3) 2.000,00 Patrimônio Líquido

Total do a vo Total do passivo + PL

PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Receitas de Serviços Juros A vos

d c d c

5.000,00 (1 80,00 (4
4.000,00 (2
2.000,00 (3

Agora suponha que não haja outros fatos contábeis a 5. Diversos

serem registrados. Nesse caso, as receitas devem ser encer- a Resultado do Exercício
radas com a conta de apuração do resultado do exercício, Receita de serviços 11.000,00
para iden ficação do lucro líquido do exercício. Em seguida, Juros a vos 80,00 11.080,00
transfere-se o saldo da conta de apuração, rela vo ao lucro
do exercício para a conta lucros (ou prejuízos) acumulados 6. Resultado do exercício
no patrimônio líquido. a Lucros/Prejuízos acumulados 11.080,00

22
 A vo Passivo

Caixa

d c

4) 5.000,00
4) 4.080,00

(Saldo) 9.080,00

Duplicatas a Receber

d c

5) 4.000,00 4.000,00 (4
6) 2.000,00

(Saldo) 2.000,00 Patrimônio Líquido

Lucros/Prejuízos Acumulados

d c

11.080,00 (6*

Total do a vo 11.080,00 Total do passivo + PL 11.080,00

* O saldo credor dessa conta indica lucro.

Receitas de Serviços Juros A vos

d c d c

5) 11.000,00 5.000,00 (1 5) 80,00 80,00 (4

4.000,00 (2
2.000,00 (3

Resultado do Exercício
d c
6) 11.080,00 11.080,00 (5

Despesas à Vista e a Prazo Observe os lançamentos no Diário:

PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

1. Despesa de Energia
Despesas também são contas de resultado e não figuram a Contas a Pagar 500,00
no balanço, mas têm contrapar da em contas patrimoniais,
do a vo ou do passivo. 2. Despesa de Salários
a Caixa 1.500,00
Exemplo: 3. Aluguéis Passivos*
Considerando seus saldos anteriores, suponha que a a Aluguéis a Pagar 2.500,00
companhia Bra li tenha apresentado os seguintes dados: 4. Diversos
1. Registro do consumo de energia do mês atual, a ser a Caixa
pago até o dia 10 do mês seguinte: R$ 500,00. Aluguéis a Pagar 2.500,00
2. Pagamento de salários do mês: R$ 1.500,00. Despesas com multas moratórias 250,00 2.750,00
3. Registro do aluguel do mês atual a ser pago até o 5º
5. Diversos
dia ú l do mês seguinte: R$ 2.500,00. a Duplicatas a Receber
4. Em razão do atraso, a empresa pagou o que devia de Caixa 1.800,00
aluguel com multa de 10%. Descontos concedidos 200,00 2.000,00
5. Recebeu a duplicata que faltava, concedendo um
desconto de 10%. * O mesmo que despesa de aluguéis.

23
 A vo Passivo
Caixa Contas a Pagar
d c d c
Saldo inicial) 9.080,00 1.500,00 (2 500,00 (1
5) 1.800,00 2.750,00 (4
Aluguéis a Pagar
d c
Duplicatas a Receber 4) 2.500,00 2.500,00 (3
d c
(Saldo inicial) 2.000,00 2.000,00 (5
Patrimônio Líquido
Lucros/Prejuízos acumulados
d c
11.080,00 (Saldo inicial)

Total do a vo Total do passivo + PL

Despesa de Energia Despesa de Salários

d c d c
1) 500,00 2) 1.500,00

Aluguéis Passivos Despesas com Multas moratórias

d c d c
3) 2.500,00 4) 250,00

Descontos Concedidos Resultado do Exercício

d c d c
5) 200,00 ??? ???

Agora, suponha que não haja outros fatos contábeis a serem registrados. Nesse caso, as despesas devem ser encerradas
com a conta de apuração do resultado do exercício, para iden ficação do resultado do exercício, que nesse caso será prejuízo.
Depois, transfere-se o encerra-se a conta de apuração com a conta de lucros ou prejuízos acumulados.
6. Resultado do exercício
a Diversos
a Despesa de energia 500,00
a Despesa de salários 1.500,00
a Aluguéis passivos 2.500,00
a Despesas com multas
moratórias 250,00
a Descontos concedidos 200,00 4.950,00
7. Lucros/Prejuízos acumulados
a Resultado do Exercício 4.950,00

A vo Passivo
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Caixa Contas a Pagar

d c d c
(Saldo inicial) 9.080,00 1.500,00 (2 500,00 (1
5) 1.800,00 2.750,00 (4
10.880,00 4.250,00
(Saldo final) 6.630,00 Aluguéis a Pagar
d c
Duplicatas a Receber 4) 2.500,00 2.500,00 (3
d c
(Saldo inicial) 2.000,00 2.000,00 (5
Patrimônio Líquido
Lucros/Prejuízos acumulados
d c
7) 4.950,00 11.080,00 (saldo inicial)
6.130,00 (saldo final)

Total do a vo 6.630,00 Total do passivo + PL 6.630,00

24
 Despesa de Energia
d c
1) 500,00 500,00 (6
Aluguéis Passivos
d c
3) 2.500,00 2.500,00 (6
Descontos Concedidos
d c
5) 200,00 200,00 (6
* Prejuízo Líquido do Exercício.
Conclusão sobre o Tratamento Contábil das
Receitas e Despesas
As receitas são registradas a crédito no momento em que
ocorrem. Posteriormente são transferidas para a conta de
apuração do resultado do exercício, para a iden ficação do
lucro ou prejuízo do período. Não figuram no balanço, pois
são contas de resultado.
As despesas recebem débitos no momento em que ocor-
rem e são creditadas para encerramento e transferência do
saldo para a conta de apuração do resultado a fim de permi r
a iden ficação do resultado do exercício.
A conta denominada Resultado do Exercício também é
transitória e é encerrada com a conta de lucros ou prejuízos
acumulados, para permi r o fechamento do balanço.
Para melhor compreensão, considere os saldos a seguir:
Saldos das contas da empresa “X” em 31/12/2004
1. Caixa
2. Clientes
3. Móveis e Utensílios
4. Duplicatas a Pagar
5. Capital
6. Despesas de Comissões
7. Salários
8. Receitas de Serviços
9. Juros A vos
10. Receitas de Aluguéis
Situação das contas de resultado antes da apuração do resultado do exercício:
Despesas de Comissões
d c d c
4.000,00 18.000,00
Juros A vos
d c
3.000,00
1) O lançamento de encerramento das receitas seria:
D: Receitas de Serviços 31.500,00
D: Juros A vos 3.000,00
D: Receitas de Aluguel 2.500,00
C: Resultado do Exercício 37.000,00
Despesa de Salários
d c
2) 1.500,00 1.500,00 (6
Despesas com Multas moratórias
d c
4) 250,00 250,00 (6
Resultado do Exercício
d c
PLE* 6) 4.950,00 4.950,00 (7
Apuração do Resultado Líquido do Exercício
(Simplificada)
Uma vez totalizados os saldos das contas de receitas e
despesas, seus valores deverão ser transferidos para a conta
de apuração do resultado do exercício, de forma a zerá-las e
a permi r a iden ficação do lucro, se a receita superar a des-
pesas, ou prejuízo, se houver sobras de saldo dessas úl mas.
Qualquer que seja o resultado, este deverá ter impacto
no patrimônio líquido por meio da conta Lucros ou Prejuízos
Acumulados, que receberá o saldo da conta Resultado do Exercício.
A propósito, na ocorrência de mais de uma conta de
receita, o encerramento delas poderá ser registrado por
meio de um lançamento de terceira fórmula. Nas mesmas
condições, o encerramento das despesas, se feito em um único
lançamento, resultará em lançamento de segunda fórmula.
16.000,00
7.000,00
3.500,00
2.500,00
9.000,00
4.000,00
18.000,00
31.500,00
3.000,000
2.500,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Salários Receitas de Serviços
d c
31.500,00
Receitas de Aluguéis
d c
2.500,00
2) Pelo encerramento das contas de despesas:
D: Resultado do Exercício 22.000,00
C: Despesas de Comissões 4.000,00
C: Salários 18.000,00
25
 Após esses lançamentos, teríamos:

Despesas de Comissões Salários Receitas de Serviços

d c d c d c
4.000,00 4.000,00 (2 18.000,00 18.000,00 (2 1) 31.500,00 31.500,00

Juros A vos Receitas de Aluguel Resultado do Exercício

d c d c d c
1) 3.000,00 3.000,00 1) 2.500,00 2.500,00 2) 22.000,00 37.000,00 (1
15.000,00 Lucro

Uma vez realizados esses lançamentos, as contas de
resultado não têm mais saldo e, como reflexo dessas ope-
rações, houve a iden ficação de um valor remanescente de
R$ 15.000,00 na conta de apuração do resultado do exercício,
que deverá ser encerrada com a conta do PL Lucros Acumu-
lados, já que as receitas superaram as despesas.
3) Registro do lucro do período em conta do patrimônio
líquido:
ceitos da legislação comercial e desta lei e aos prin-
cípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes
no tempo e registrar as mutações patrimoniais se-
gundo o regime de competência.
Diferenças entre Regime de Caixa e Regime de
Competência

D: Resultado do Exercício 15.000,00 Regime de Caixa

C: Lucros Acumulados 15.000,00
Reconhece as operações que envolvem receitas e des-
Resultado do Exercício pesas determinantes de mutações patrimoniais somente
d c no momento do recebimento ou do pagamento, respec -
vamente.
22.000,00 37.000,00
3) 15.000,00 15.000,00 (lucro
Exemplo: se uma empresa com término do exercício
social coincidente com o ano civil, prestar serviços a tercei-
Lucros acumulados ros em dezembro de um ano com previsão de recebimento
d c para janeiro do ano seguinte, essa receita só será inclusa
15.000,00 (3 na apuração do resultado do exercício vindouro. O mesmo
aconteceria, por exemplo, com a despesa da folha de salá-
Balanço Patrimonial da Empresa X em .../.../... rios de dezembro com pagamento previsto para o início do
A vo Passivo mês de janeiro.
A vo Circulante Passivo Circulante
Disponível Duplicatas a Pagar 2.500,00 Regime de Competência
Caixa 16.000,00
Créditos a receber Decorre do Princípio da Competência (art. 9º da Res. CFC
Clientes 7.000,00 Patrimônio Líquido nº 750/1993) e tem uso obrigatório para as en dades sujeitas
A vo Não Circulante Capital 9.000,00 à legislação empresarial. Por ele as receitas e despesas são
Imobilizado Lucros Acumulados 15.000,00 inclusas na apuração do resultado do período em que tenham
Móveis e Uten- sido geradas, ainda que o recebimento ou pagamento delas
sílios 3.500,00 ocorra em período diferente. Tomando por base os exemplos
Total 26.500,00 Total 26.500,00 citados no item anterior, a referida receita de serviços seria
levada para a apuração do resultado do exercício que se finda
(período em que foi gerada); e a despesa com a folha de sa-
Demonstração do Resultado do Exercício
(Simplificada) lários também, pois compete ao período que ora se encerra.

Receitas 37.000,00 Tratamento das Receitas e Despesas

PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

(–) Despesas (22.000,00) Antecipadas – Principais Contas e Conceitos

(=) Lucro Líquido do Exercício 15.000,00 Aplicados
Diferença entre Regime de Caixa e Regime de Aqui estudaremos o tratamento a ser observado no re-
Competência gistro das despesas pagas antecipadamente e das receitas
recebidas antecipadamente.
Doutrinariamente, a inclusão das receitas e despesas
no período de apuração pode ser feita de acordo com os
seguintes critérios: Despesas Antecipadas (ou Despesas de Exercícios
a) Regime de Caixa; Seguintes)
b) Regime de Competência.
Quando se trata de regime de caixa e de competência,
Porém, empresas sujeitas à legislação empresarial cum- um dos temas mais solicitados pelas bancas examinadoras
prem a seguinte determinação: é o que trata das despesas antecipadas, também chamadas
despesas de exercícios seguintes. Trata-se de subgrupo do
Art. 177. A escrituração da companhia será man da a vo circulante (ou realizável a longo prazo) que reúne as
em registros permanentes, com obediência aos pre- contas representa vas das aplicações de recursos no paga-

26
mento antecipado de despesas, cujos bene cios só serão
usufruídos pela empresa em período posterior. Em alguns
casos o desembolso do valor pactuado não é integralmente
à vista, podendo ocorrer registros em valores a pagar no
curto prazo.
Em 20/12/2004 uma empresa contratou um seguro de
um de seus veículos, com período de cobertura a vigorar
entre 1/1/2005 a 31/12/2005. O valor do patrimônio se-
gurado definido em apólice é de R$ 14.000,00 e a empresa
desembolsou R$ 600,00, na data da contratação.
Na data do pagamento, pela aquisição do seguro:
Seguros a Vencer
a Caixa (ou bancos, se em cheque) 600,00
A conta Seguros a Vencer indica o valor pago antes do
início do período de cobertura e se inclui no Balanço Patrimo-
nial de 31/12/2004, se esta for a data de término do exercício
social da companhia. O valor do patrimônio segurado não
será objeto de lançamento, salvo, a critério da empresa,
segundo razões de relevância, em contas de compensação.
No ano seguinte, à medida que ocorrer o decurso do
prazo de cobertura, faz-se a apropriação da despesa, pro
rata tempore, do valor pago antecipadamente.
Despesas de Seguros
a Seguros a Vencer 50,00
Situação análoga se manifesta no pagamento antecipado
de aluguéis, nas assinaturas de contratos de recebimento de
jornais e periódicos e no pagamento das anuidades de cartão
de crédito e, como será visto no estudo das operações de
desconto, a juros antecipados.
Receitas Antecipadas (ou Receitas a Vencer)
Antes da reforma da Lei nº 6.404/1976, as receitas ante-
cipadas (diferidas ou a vencer) registravam-se em obediência
ao seguinte:
Art. 181 – Serão classificadas como resultados de
exercício futuro as receitas de exercícios futuros, dimi-
nuídas dos custos e despesas a elas correspondentes.
Entretanto, a Lei nº 11.638/2007 revogou o art. 181,
de modo que os resultados de exercícios futuros não mais
compõem a estrutura do balanço Patrimonial.
Desse modo, em documento elaborado e divulgado
pelo Conselho de Pronunciamentos Contábeis denominado
Orientação nº 2 de janeiro de 2009 (OCPC), itens 110 ao 112,
encontramos a seguinte determinação sobre as contas antes
classificáveis no grupo ex nto de Resultados de Exercícios
Futuros (REF):
110. Esse grupo de contas (REF) foi ex nto com a
edição da Lei nº 11.941/2009, sendo que seus saldos,
se efe vamente classificáveis de forma correta, con-
forme a legislação contábil anterior, vão para o grupo
do passivo não circulante, em contas representa vas
de receitas e despesas diferidas.
Então, dentro do passivo não circulante deve-se evi-
denciar:
Receitas diferidas
(-) Despesas diferidas correspondentes
Para ajudar você, a saber, o que registrar nesse grupo,
vamos recorrer ao O cio CVM/SNC/SEP nº 01/2004:
11. O grupo de contas “resultados de exercícios futu-
ros” é representado por receita líquida “não ganha ou
não efe vada”, em função do regime de competência
de exercícios. Caracteriza-se pelo fato de não haver
qualquer obrigação de devolver dinheiro, entregar
um bem ou prestar um serviço que implique qualquer
esforço adicional, ou qualquer ônus ou sacri cio
significa vo para os a vos da companhia beneficiária
da receita.
Os exemplos clássicos dessas contas eram os aluguéis
recebidos antecipadamente, por força de disposi vo contra-
tual, sem possibilidade de devolução (locação de armazéns,
silos), deduzidos de comissões, impostos e outros encargos
incidentes comissões de abertura de crédito nas ins tuições
financeiras.
Eram raras as operações que geravam lançamentos como
resultados de exercícios futuros, como serão raras as que
serão classificadas como receitas diferidas.Cuidado, porque
esse grupo não contempla parcelas de adiantamentos de
clientes, por conta de produtos a entregar, de serviço a
executar ou de obrigações de outra natureza, que devem
ser classificados no passivo circulante ou no passivo não
circulante com natureza de exigibilidade.
Agora veja a norma zação da Lei nº 6.404/1976 atua-
lizada:
Art. 299-B. O saldo existente no resultado de exer-
cício futuro em 31 de dezembro de 2008 deverá ser
reclassificado para o passivo não circulante em conta
representa va de receita diferida. (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009)
Parágrafo único. O registro do saldo de que trata o
caput deste ar go deverá evidenciar a receita dife-
rida e o respec vo custo diferido. (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009).
Escrituração de Operações Típicas
O reconhecimento de quaisquer receitas e despesas se
liga aos regimes de escrituração. As operações financeiras
envolvem a contabilização de juros, descontos ocorridos no
ato do pagamento ou recebimento de tulos, operações de
desconto de tulos (antecipação de recebíveis), variações
monetárias e cambiais.
Escrituração de Operações Financeiras
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
A elaboração da Demonstração do Resultado do Exer-
cício, segundo o arcabouço norma vo brasileiro, refle rá o
uso do regime de competência de exercícios e discriminará,
grosso modo, as receitas e despesas operacionais e não
operacionais, entre outros indicadores. Ainda que, para a
filosofia contábil, melhor seria classificar receitas e despesas
financeiras após a enumeração dos itens operacionais, a Lei
das Sociedades por Ações as inclui entre as contas que geram
o lucro ou prejuízo operacional.
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício
discriminará:
III – as despesas com as vendas, as despesas finan-
ceiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais
e administra vas, e outras despesas operacionais;
IV – o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e
despesas não operacionais;
27
 Aplicações Financeiras Posteriormente, duas circunstâncias podem ocorrer:
a) se o cliente que devia as duplicatas à empresa pagá-las
A aplicação de R$ 2.000,00 com resgate posterior com ao banco, isso quitará a operação de desconto e, si-
juros de 5% gera o seguinte lançamento quando o banco multaneamente, anulará a sua dívida com a empresa.
transferir para a conta-corrente da empresa o valor do capital
aplicado acrescido de juros: Após tomar conhecimento do ocorrido, geralmente
por aviso reme do pelo banco, a empresa deve baixar as
Bancos – Conta Movimento duplicatas a receber:
a Diversos
a Aplicações Financeiras 2.000,00 D: Duplicatas Descontadas 12.000,00
a Juros A vos 100,00 2.100,00
C: Duplicatas a Receber 12.000,00
Receitas e Despesas Financeiras
b) se o cliente não efetuar o pagamento do tulo junto
Suponha que uma empresa precise contabilizar o recebi- ao banco, a quitação da operação de desconto será
mento de duplicatas no valor de R$ 350,00 com juros de 2%: efetuada com u lização de saldo da conta-corrente
bancária da própria empresa e as duplicatas lhe serão
Caixa devolvidas pelo banco, para início dos procedimentos
a Diversos de cobrança.
a Duplicatas a Receber 350,00
a Juros A vos 7,00 357,00 D: Duplicatas Descontadas 12.000,00
Agora, suponha que o registro seja o de um pagamen- C: Bancos – Conta Movimento 12.000,00
to, em cheque, de dívidas com fornecedores no valor de
R$ 6.000,00 com desconto de 10%. Em qualquer das hipóteses, decorrido o prazo de 30 dias,
a empresa deve apropriar os juros incidentes na operação:
Fornecedores
a Diversos D: Juros Passivos 720,00
a Bancos – Conta Movimento 5.400,00 C: Juros Passivos a Apropriar 720,00
a Descontos Financeiros Ob dos 600,00 6.000,00
Tratamentos dos Passivos de Curto e de Longo Prazos
E se houver o pagamento de juros de 3% sobre um em-
prés mo anteriormente ob do, no valor de R$ 10.000,00, Os passivos da companhia devem refle r o valor do
sem pagar o principal. endividamento da empresa, o mais próximo da realidade
possível. Inclusive quando esses passivos decorrerem de
Juros Passivos (ou Encargos Financeiros)
es ma vas razoáveis por exigibilidades que gravam o patri-
a Bancos ou Caixa 300,00
mônio das empresas.
Para registrar o pagamento em cheque do principal
(R$ 500,00) acrescido de juros (R$ 30,00): Procedimentos de Avaliação
Na avaliação dos passivos as ins tuições devem cumprir
Diversos a seguinte determinação da Lei nº 6.404/1976:
a Bancos ou Caixa I – as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou cal-
Fornecedores 500,00 culáveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base
Juros Passivos 30,00 530,00 no resultado do exercício, serão computados pelo valor
atualizado até a data do balanço;
Duplicatas Descontadas II – as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula
de paridade cambial, serão conver das em moeda nacional
Se houver, por parte das empresas, interesse em adiantar à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
seu fluxo de caixa, reduzindo, por consequência, a necessida- III – as obrigações, encargos e riscos classificados no
de de captação de financiamentos ou aumentando o volume passivo exigível a longo prazo serão ajustados ao seu valor
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

de recursos que podem ser canalizados para a aquisição de
outros a vos, elas podem recorrer a operações de desconto
bancário de seus tulos a receber (duplicatas, promissórias).
Em regra, as ins tuições financeiras que operam com descon-
tos trabalham a juros pré-fixados, com cobrança antecipada
de seu valor, no ato da concessão.
Exemplo: desconto de duplicata a receber no valor de
R$ 12.000,00, com liberação em conta-corrente de valor
deduzido de juros de 6%, 30 dias antes da data prevista para
recebimento.
D: Bancos – Conta Movimento 11.280,00
D: Juros Passivos a Apropriar* 720,00
C: Duplicatas Descontadas** 12.000,00
* Conta do A vo Circulante, subgrupo Despesas de Exercícios Seguintes.
** Re ficadora do A vo Circulante.
presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante.
Do cumprimento de tais determinações, surgem lança-
mentos decorrentes de variações monetárias e cambiais,
juros e encargos sobre financiamentos, além dos registros
das obrigações normais das companhias.
Principais contas
Reunindo-as por subgrupos, os passivos devem eviden-
ciar as dívidas da empresa junto a fornecedores, empregados,
ins tuições financeiras, governo etc. Portanto, são comuns as
seguintes contas: fornecedores, duplicatas a pagar, salários a
pagar, encargos sociais a recolher, provisões para 13º salário
e férias, provisão para o imposto de renda e contribuição
social sobre o lucro líquido, ICMS a recolher, emprés mos e
financiamentos a pagar etc.

28
 Conceitos Contábeis Aplicados
Principal
Nas operações de emprés mos e financiamentos deno-
minamos principal o valor nominal solicitado em emprés mo
ou o valor do bem para compras à vista. Sobre esse valor
incidirão juros que se acrescentarão ao principal para gerar
o montante real a ser pago pelo tomador do emprés mo,
de forma parcelada ou integralmente ao fim do prazo com-
binado entre emprestador e tomador.
Juros
São a remuneração pelo uso de recursos de terceiros por
um determinado tempo. Cons tuem despesas financeiras.
Apropriação
Para acrescentar juros ao principal pelo reconhecimento
de juros já incorridos, sem que haja pagamento:
Juros Passivos
a Emprés mos a Pagar x Agora veja o teor do Pronunciamento Técnico CPC
Juros a Transcorrer
Nas operações de juros prefixados surgem os juros a
transcorrer. Suponha que uma empresa solicitou um em-
prés mo em conta corrente de R$ 950,00 e que o gerente do
banco tenha informado que faria a liberação de R$ 1.000,00
em conta corrente, para que restasse o valor líquido de R$
950,00, uma vez que haveria uma incidência de R$ 50,00 de
juros no ato da operação. Nesse caso a empresa tomadora
do emprés mo deverá lançar:
Diversos
a Emprés mos a pagar
Bancos – Conta Movimento 950,00
Juros a transcorrer* 50,00
No caso de descontos de 10% concedidos quando do
recebimento de direitos anteriormente registrados pelo valor
nominal de R$ 400,00:
Diversos
a Duplicatas a Receber
Caixa 360,00
Descontos Financeiros Concedidos 40,00
Variações Cambiais
Um emprés mo bancário ob do em 01/01/1998 no valor
de dez mil dólares foi registrado no valor de R$ 10.000,00
em razão de, à data da obtenção, encontrar-se o câmbio em
situação paritária (U$ 1,00/R$ 1,00). Um mês depois, na data
prevista para o pagamento, por ter ocorrido desvalorização
do real o câmbio encontrava-se na razão de U$ 1,00/ R$ 1,25.
Nessa condição, antes o contador deve registrar:
Na obtenção do emprés mo (01/01/1998 em R$):
D: Bancos 10.000,00
C: Emprés mos a Pagar 10.000,00
* Conta redutora dos passivos que permite iden ficar o valor presente líquido
da operação: R$ 1.000,00 – R$ 50,00 = R$ 950,00
Pela variação cambial:
D: Variações Cambiais Passivas
(Despesas cambiais) 2.500,00
C: Emprés mos a Pagar 2.500,00
Por determinação da Deliberação nº 534, de 29 de janeiro
de 2008, as empresas devem cuidar para que, na data de
cada balanço:
a) os itens monetários em moeda estrangeira sejam
conver dos usando-se a taxa de fechamento;
b) os itens não monetários que são mensurados ao cus-
to histórico em uma moeda estrangeira sejam conver dos
usando-se a taxa cambial da data da transação; e
c) os itens não monetários que são mensurados ao seu
valor justo em uma moeda estrangeira sejam conver dos
usando-se as taxas cambiais da data em que o valor justo
for determinado.
Reconhecimento de Variações Cambiais
nº 2/2008 acerca do reconhecimento das variações cambiais,
em seus itens 31 a 37:
31. As variações cambiais que surgem da liquidação
de itens monetários ao converter itens monetários
por taxas diferentes daquelas pelas quais foram
inicialmente conver das durante o período, ou em
demonstrações contábeis anteriores, devem ser re-
conhecidas como receita ou despesa no período em
que surgirem, com exceção das variações cambiais
tratadas no item 35.
32. Quando itens monetários surgem de transações
em moeda estrangeira e há uma mudança na taxa de
câmbio entre a data da transação e a data da liqui-
1.000,00 dação, o resultado é uma variação cambial. Quando
a transação é liquidada dentro do mesmo período
contábil em que ocorreu, toda a variação cambial
é reconhecida nesse mesmo período. Entretanto,
quando a transação é liquidada num período contábil
subsequente, a variação cambial reconhecida em
cada período, até a data de liquidação, é determinada
pela mudança nas taxas de câmbio ocorrida durante
cada período.
400,00
33. Quando um ganho ou uma perda sobre itens
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
não monetários for reconhecido diretamente no
patrimônio líquido, qualquer variação cambial
atribuída àquele componente de ganho ou perda
deverá, também, ser reconhecida diretamente no
patrimônio líquido. Por outro lado, quando um
ganho ou uma perda sobre um item não monetário
for reconhecido no resultado do período, qual-
quer variação cambial atribuída àquele ganho ou
perda deverá, também, ser reconhecido no resultado.
34. Este e outros Pronunciamentos Técnicos podem
determinar que alguns ganhos ou perdas sejam
reconhecidos diretamente no patrimônio líquido.
Por exemplo, o Pronunciamento Técnico CPC 01 –
Redução ao Valor Recuperável de A vos – requer
que determinadas perdas por desvalorização em
a vos reavaliados sejam reconhecidas diretamente
29
 em patrimônio líquido. Quando tal a vo é mensurado
em moeda estrangeira, o item 26 (c) deste Pronun-
ciamento determina que o valor reavaliado seja
conver do u lizando-se a taxa em vigor na data de
determinação do valor; com isso, a variação cambial
resultante também será reconhecida no patrimônio
líquido.
35. As variações cambiais resultantes de itens mo-
netários que fazem parte do inves mento líquido da
en dade que reporta em uma en dade no exterior
(vide item 17) devem ser reconhecidas no resultado
nas demonstrações contábeis individuais da en dade
que reporta ou nas demonstrações contábeis indivi-
duais da en dade no exterior, conforme apropriado.
Nas demonstrações contábeis que incluem a en dade
no exterior e a en dade que reporta (ex., demonstra-
ções contábeis consolidadas), tais variações cambiais
deverão ser registradas, inicialmente, em uma conta
específica do patrimônio líquido e reconhecidas em
receita ou despesa na venda do inves mento líquido,
de acordo com o item 56.
36. Quando um item monetário faz parte do inves-
mento líquido da en dade que reporta em uma
en dade no exterior e está expresso na moeda fun-
cional da en dade que reporta, surge uma variação
cambial nas demonstrações contábeis individuais da
en dade no exterior, conforme o item 31. Se tal item
está expresso na moeda funcional da en dade no
exterior, também surge uma diferença cambial nas
demonstrações contábeis individuais da en dade
que reporta, conforme item 31. Se esse item está
expresso em uma moeda que não a moeda funcional
da en dade que reporta ou a en dade no exterior,
uma variação cambial surge nas demonstrações
individuais da en dade que reporta e nas demons-
trações individuais da en dade no exterior, também
conforme o item 31. Tais diferenças cambiais são re-
classificadas para uma conta específica de patrimônio
líquido nas demonstrações contábeis que incluem a
en dade no exterior e a en dade que reporta, (i.e.,
demonstrações contábeis nas quais a en dade no
exterior é consolidada, proporcionalmente consoli-
dada ou reconhecida pelo método de equivalência
patrimonial).
37. Quando uma en dade mantém seus registros
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
contábeis em moeda diferente da sua moeda funcio-
nal, ao elaborar suas demonstrações contábeis todos
os valores são conver dos para a moeda funcional,
conforme os itens 23 a 29. Esse procedimento gera
os mesmos valores na moeda funcional que teriam
ocorrido se os itens vessem sido registrados ini-
cialmente na moeda funcional. Por exemplo, itens
monetários são conver dos para a moeda funcional
u lizando a taxa de fechamento, e itens não mo-
netários mensurados com base no custo histórico
são conver dos u lizando a taxa cambial na data
da transação que resultou em seu reconhecimento.
Variações Monetárias
São reconhecimentos de valores acrescentados aos
passivos em razão de redução no poder aquisi vo da moeda
30
nacional. Seus valores devem ser inclusos na DRE como
despesas financeiras pelo seguinte lançamento:
Despesas com variações monetárias
a Valores a pagar x
Depósitos Judiciais
As operações de depósitos judiciais são comuns nas
circunstâncias em que as empresas obtêm, judicialmente,
medida liminar com autorização de depósito vinculado do
valor do contencioso tributário que es ver ques onando.
Por exemplo: suponha que uma empresa ques one a
legalidade da cobrança da Cofins sobre determinadas par-
celas de receitas e que ela obtenha a concessão da liminar,
condicionada ao depósito do valor do contencioso em ga-
ran a de instância.
1) Pela contabilização da parcela da Cofins judicialmente
ques onada:
Cofins sobre outras receitas*
a Cofins a recolher sob ques onamento judicial **
2) Pela realização do depósito judicial em conta vinculada
em favor do juízo federal em que se desenrolar a ação:
Depósitos Judiciais – Cofins sobre outras receitas***
a Banco Conta Movimento
3) Se a empresa ob ver ganho de causa, em úl ma ins-
tância, registrará, procederá ao levantamento em seu favor
do valor corrigido do depósito. Para isso, deve primeiramente
corrigir o saldo da conta vinculada pelos juros auferidos:
a) pelo reconhecimento dos juros auferidos sobre os
depósitos efetuados:
Depósitos Judiciais – Cofins sobre outras receitas
a Receita de Juros sobre Depósitos Judiciais
b) pelo saque do valor do saldo da conta vinculada, me-
diante autorização judicial
Banco Conta Movimento
a Depósitos Judiciais – Cofins sobre outras receitas
Entretanto, na hipótese de a empresa perder a ação em
favor da Fazenda Pública, o depósito seria conver do em
renda para a União e o lançamento contábil seria:
Cofins a recolher sob ques onamento judicial
a Depósitos Judiciais – Cofins sobre outras receitas
Folha de Pagamento: Elaboração e Contabilização
Suponha os seguintes dados:
• Salários do mês de dezembro a serem pagos até o
quinto dia ú l de janeiro: 21.000,00
* Conta de Resultado com natureza de despesa, porém não dedu vel para fins
de imposto de renda e contribuição social sobre o lucro líquido.
** Conta do Passivo Não Circulante.
*** Realizável a Longo Prazo.
 • Horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00 Atualmente, esse assunto é detalhado no Pronuncia-
• Imposto de renda re do na fonte: R$ 2.500,00 mento CPC nº 33, de 4 de setembro de 2009 – Bene cios a
• Contribuição previdenciária dos empregados: 11% Empregados.
• Contribuição para o INSS, parte patronal: 20% Os bene cios a empregados, aos quais o Pronunciamento
CPC 33 se aplica, incluem aqueles proporcionados:
• Depósito para o FGTS: 8%
(a) por planos ou acordos formais entre a en dade e
os empregados individuais, grupos de empregados ou seus
Observe o seguinte resumo de folha de pagamento: representantes;
(b) por disposições legais, ou por meio de acordos seto-
Salários e ordenados R$ 21.000,00 riais, pelos quais se exige que as en dades contribuam para
Horas extras R$ 2.000,00 planos nacionais, estatais, setoriais ou outros; ou
Valor bruto devido aos empregados R$ 23.000,00 (c) por prá cas informais que deem origem a uma obriga-
ção constru va (ou obrigação não formalizada – ver Pronun-
ciamento Técnico CPC 25 – Provisões, Passivos Con ngentes
INSS parte patronal (R$ 23.000,00 x 20%) R$ 4.600,00
e A vos Con ngentes). Prá cas informais dão origem a uma
Depósito para o FGTS (R$ 23.000,00 x 8%) R$ 1.840,00 obrigação constru va quando a en dade não ver alterna-
Total dos encargos trabalhistas R$ 6.440,00 va senão pagar os bene cios. Pode-se citar como exemplo
de obrigação constru va a situação em que uma alteração
Total das despesas com empregados R$ 29.440,00 nas prá cas informais da en dade cause dano inaceitável
no seu relacionamento com os empregados.
O imposto de renda re do na fonte (R$ 2.500,00) e o Entretanto, nem todo bene cio proporcionado pelas em-
INSS segurado (11% x 23.000,00 = 2.530,00) são ônus do presas aos seus empregados acarretam registros em contas
trabalhador e lançados pela empresa como redução do representa vas de passivos atuariais. Os passivos atuariais
valor a ser entregue diretamente aos empregados, já que ligam-se diretamente aos Planos de Bene cios Pós-Emprego
ela se obriga ao recolhimento de tais valores, em nome que são subdivididos em duas categorias:
Plano de contribuição definida e Plano de Bene cio De-
deles, diante das ins tuições públicas competentes para a
finido. Veja as definições no Pronunciamento CPC 33 para
administração de tais valores.
esses dois pos de planos:
a) Plano de Contribuição Definida (PCD) – É o plano de
Registro Contábil: bene cio pós-emprego pelo qual a en dade patrocinadora
paga contribuições fixas a uma en dade separada (fundo
Em dezembro: de pensão), não tendo a obrigação legal ou constru va de
D: Despesas de Salários 21.000,00 pagar contribuições adicionais se o fundo não possuir a vos
C: Salários a Pagar 21.000,00 suficientes para pagar todos os bene cios devidos.
b) Plano de Bene cio Definido (PBD) – É o plano de bene-
D: Despesas com Horas Extras 2.000,00 cio pós-emprego que não seja plano de contribuição definida.
C: Salários a Pagar 2.000,00
Associam-se a esses Planos os conceitos de risco atuarial
e de risco de inves mento.
D: Despesas de Encargos Sociais
a) risco atuarial – Risco de que as contribuições sejam
(INSS patronal e FGTS) 6.440,00 inferiores ao esperado;
C: Encargos Sociais a Recolher 6.440,00 b) risco de inves mentos – Risco de que os a vos inves-
dos sejam insuficientes para cobrir os bene cios esperados.
D: Salários a Pagar (2.500,00 + 2.530,00) 5.030,00 A principal diferença entre eles é que se o Plano for do
C: IRRF a Recolher 2.500,00 po PCD, no caso de a contribuição ser insuficiente para
C: INSS re do na fonte a Recolher 2.530,00 garan r o bene cio, os riscos atuarial e de inves mentos
são do empregado. Nesse caso, não surge o passivo atuarial.
Em janeiro, quando da liquidação da folha de pagamento Se for do po PBD, entretanto, a empresa assume a con-
junto aos empregados a empresa fará: dição de patrocinadora do plano e o risco. Ou seja, se obriga
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

a honrar os compromissos do Plano, ainda que insuficientes

as contribuições. Logo, os riscos atuarial e de inves mentos
D: Salários a Pagar 17.970,00 recaem parcial ou totalmente sobre a patrocinadora e deve
C: Caixa ou bancos 17.970,00 ser registrado o passivo atuarial correspondente.
Para a determinação do volume de passivos atuariais de
Ao longo deste material veremos diversas operações uma empresa deve-se levar em conta a soma das reservas
consideradas picas das empresas, como o registro de de- técnicas e fundos de natureza atuarial. Para a correta men-
preciações, amor zações, compras, vendas, pagamentos, suração dessas contas, deve-se considerar como parâmetros:
recebimentos e outras. a expecta va de sobrevivência dos beneficiados, o valor dos
bene cios futuros, a probabilidade de ocorrência de invalidez
ou morte, as taxas de permanência no emprego, o valor justo
Passivos Atuariais dos a vos do plano (se houver) o volume de contribuição
de empregados e segurados, as taxas de aplicação financeira
O passivo atuarial – também conhecido como reserva e outros.
matemática ou provisão matemática – corresponde ao Para fins de contabilização, o reconhecimento dos pas-
conjunto de obrigações de um plano de bene cios para com sivos correspondentes deve ser correspondente ao período
seus par cipantes e assis dos. em que os empregados prestarem serviços à ins tuição.

31
 NORMAS E PRINCÍPIOS CONTÁBEIS
APLICÁVEIS À APURAÇÃO DO RESULTADO
DO EXERCÍCIO
O regime de competência rege-se pelas determinações
da Resolução nº 750/1993 do Conselho Federal de Conta-
bilidade que, em seu ar go 9º, traz as determinações do
Princípio da competência.
O Princípio da Competência
Art. 9º O Princípio da Competência determina que
os efeitos das transações e outros eventos sejam
reconhecidos nos períodos a que se referem, inde-
pendentemente do recebimento ou pagamento.
Parágrafo único. O Princípio da Competência pressu-
põe a simultaneidade da confrontação de receitas e
de despesas correlatas.
A Lei nº 6.404/1976 determina a observância do regime
de competência para a iden ficação dos resultados das
empresas do setor privado nos seguintes ar gos:
Art. 177. A escrituração da companhia será man da
em registros permanentes, com obediência aos pre-
ceitos da legislação comercial e desta lei e aos prin-
cípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes
no tempo e registrar as mutações patrimoniais se-
gundo o regime de competência.
[...]
Art. 187. [...]
§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão
computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período,
independentemente da sua realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos
ou incorridos, correspondentes a essas receitas e
rendimentos.
Tratamento dos Valores a Receber de Curto e
Longo Prazo
Os a vos que registram os valores a receber de curto e de
longo prazos devem ser evidenciados no balanço patrimonial
por seus valores líquidos de realização, isto é, pelo valor pelo
qual possam ser recuperados em fluxos de caixa.
Por isso, devem ser adotados mecanismos contábeis
pelos quais se possam evidenciar as prováveis perdas, ainda
que por es ma va, como a formação das provisões redutoras
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
do a vo como a provisão para devedores duvidosos.
Principais contas a receber de curto prazo: duplicatas a
receber, promissórias a receber, aluguéis a receber, emprés-
mos a receber e outras.
Principais contas a receber de longo prazo: emprés mos
concedidos a longo prazo, financiamentos a receber a longo
prazo, créditos a receber de sócios, diretores, coligadas e
controladas e outros par cipantes dos lucros decorrentes
de operações não usuais.
Tratamento dos Valores a Pagar de Curto e de Longo
Prazos
Os passivos exigíveis devem ser registrados com a estrita
observância do período em que deva ocorrer a sua liquida-
32
ção, isto é, por competência. Aqueles que verem valores
obje vos devem ser lançados pelos valores atualizados até
a data do balanço, tanto quanto as obrigações incorridas
cujos valores possam ser conhecidos e calculáveis que serão
registrados em contas de provisão.
Principais contas a pagar de curto prazo: duplicatas a
pagar, promissórias a pagar, aluguéis a pagar, emprés mos
a pagar, fornecedores e tributos a recolher, provisões para
passivos con ngentes e outras.
Principais contas a receber de longo prazo: emprés mos
ob dos a longo prazo, financiamentos a pagar a longo prazo,
tributos diferidos, debêntures emi das para o longo prazo,
provisões para passivos con ngentes de longo prazo e outras.
Procedimentos de Avaliação para A vos e Passivos de
Longo Prazo
Em razão das novas determinações trazidas pela Lei
nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, o novo tratamento
a ser adotado para os a vos de curto e longo prazos passa
a seguir as seguintes regras:
Art. 183. [...]
VIII – os elementos do a vo decorrentes de operações
de longo prazo serão ajustados a valor presente,
sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante. (NR)
[...]
Art. 184. [...]
III – as obrigações, encargos e riscos classificados no
passivo não circulante serão ajustados ao seu valor
presente, sendo os demais ajustados quando houver
efeito relevante. (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
Portanto, os valores de longo prazo serão sempre tra-
zidos a valor presente pela dedução dos juros e encargos
embu dos. Os do circulante, somente se o montante dos
juros embu dos for relevante.
Quanto às duplicatas a receber, cabe também o mecanis-
mo de criação da provisão para devedores duvidosos, que
será estudado no capítulo sobre as provisões.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
ESTABELECIDAS DE ACORDO COM A LEI
Nº 6.404/1976, ATUALIZADA PELA LEI
Nº 11.941/2009
Formas de Elaboração, Estrutura e Processos de
Avaliação
Obrigatórias
O conjunto de demonstrações obrigatórias a serem ela-
boradas diferenciar-se-á, caso a companhia seja de capital
fechado ou aberto.
Por interpretação do novo texto trazido pela Lei
nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, que altera a Lei
nº 6.404/1976, art. 176, as companhias fechadas passam
a se obrigar à elaboração das seguintes demonstrações:
a) balanço patrimonial;
b) demonstração do resultado do exercício;
 c) demonstração de lucros ou prejuízos acumulados;
d) demonstração dos fluxos de caixa, se possuir,
à data do balanço, patrimônio líquido igual ou superior a
R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais).
Atenção! A Lei nº 11.638/2007 criou o conceito de
sociedade de grande porte que são aquelas sociedades ou
conjunto de sociedades sob controle comum que, mesmo
não cons tuídas sob a forma de sociedades por ações,
possuam, no exercício a que se refira o balanço, a vo supe-
rior a R$ 240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhões de
reais) ou, alterna vamente, receita bruta anual superior a
R$ 300.000.000,00 (trezentos milhões de reais).
A Lei nº 11.638/2007 determina que essas sociedades
passem a observar os disposi vos da Lei nº 6.404/1976 e
alterações na escrituração de seus fatos contábeis, na elabo-
ração de suas demonstrações financeiras e na exigência de
que se submetam à auditoria independente a ser realizada
por auditor registrado na Comissão de Valores Mobiliários.
Quanto às companhias abertas, as demonstrações de
elaboração obrigatória passam a ser:
a) balanço patrimonial;
b) demonstração do resultado do exercício;
c) demonstração das mutações do patrimônio líquido;
d) demonstração dos fluxos de caixa (independente do
montante de seu patrimônio líquido);
e) demonstração do valor adicionado.
A demonstração das mutações do patrimônio líquido in-
clui em sua estrutura a demonstração dos lucros ou prejuízos
acumulados (art. 186 da Lei nº 6.404/1976).
Veja o conteúdo de seus grupos e subgrupos:
ATIVO (A)
ATIVO CIRCULANTE (AC)
• Disponibilidades.
• Contas a receber de clientes.
• Impostos a recuperar.
• Instrumentos financeiros de curto prazo, inclusive deriva-
vos.
• Estoques.
• Despesas do exercício seguinte.
ATIVO NÃO CIRCULANTE (ANC)
A vo Realizável a Longo Prazo
• Valores a receber a longo prazo.
• Instrumentos financeiros de longo prazo, inclusive
deriva vos.
• Créditos junto a Coligadas e Controladas em opera-
ções não usuais.
• Créditos junto a sócios, diretores, acionistas ou
outros participantes nos lucros decorrentes de
operações não usuais.
• Impostos a recuperar a longo prazo.
• Estoques (de longa maturação).
• Despesas de exercícios seguintes de natureza de
longo prazo.
Inves mentos
• Par cipações em Coligadas.
• Par cipações em Controladas.
A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
deixou de ser obrigatória, mas poderá ser elaborada, a cri-
tério das empresas, para fins gerenciais.
As demonstrações financeiras devem ser elaboradas e
apresentadas de forma completa, compara va (com a indica-
ção dos valores correspondentes aos do exercício anterior) e
devem incluir notas explica vas às demonstrações financeiras.
No caso das demonstrações dos fluxos de caixa e valor
adicionado, que passaram a ser obrigatórias a par r de 2008,
a lei que as ins tuiu trouxe autorização legal para que, no
primeiro ano da elaboração, as empresas possam se eximir
da indicação dos saldos anteriores das contas, se não as
vinham publicando.
Balanço Patrimonial: Obrigatoriedade e
Apresentação
A obrigatoriedade de apresentação do Balanço Patri-
monial é prevista no art. 176, inciso I, da Lei nº 6.404/1976.
Sua apresentação segue os conteúdos exigidos pelos
arts. 178 ao 184; 193 ao 202 e 243 ao 250 da Lei nº 6.404/1976,
cujo estudo será desdobrado nos diversos capítulos deste
material, pois sua compreensão depende do conhecimento
sobre critérios de avaliação de a vos e passivos, estrutura
do patrimônio líquido, formação de reservas, entre outros.
Balanço Patrimonial: Obrigatoriedade e
Apresentação; Conteúdo dos Grupos e Subgrupos
O Balanço Patrimonial é uma demonstração contábil
obrigatória para todas as empresas, sejam elas de capital
aberto ou fechado.
PASSIVO (P)
PASSIVO CIRCULANTE (PC)
• Contas a pagar a fornecedores.
• Obrigações trabalhistas.
• Obrigações tributárias.
• Emprés mos e Financiamentos.
• Provisões.
• Outras dívidas de curto prazo.
• Receitas diferidas de curto prazo.
• (-) Custos correspondentes
PASSIVO NÃO CIRCULANTE (PNC)
• Emprés mos e Financiamentos de Longo Prazo.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
• Contas a pagar a fornecedores de Longo Prazo.
• Con ngências trabalhistas de Longo Prazo.
• Obrigações tributárias diferidas.
• Provisões de Longo Prazo.
• Outras dívidas de longo prazo.
• Receitas Diferidas de Longo Prazo.
• (-) Custos correspondentes
33
 • Outros inves mentos permanentes. PATRIMÔNIO LÍQUIDO (PL)
• (-) Provisão para perdas por desvalorização de • Capital social.
a vos. • Reservas de capital.
Imobilizado • (±) Ajustes de avaliação patrimonial.
Terrenos. • Reservas de lucros.
Edificações. • (-) Ações em tesouraria.
Máquinas e equipamentos. • (-) Prejuízos acumulados.
Computadores e periféricos.
Móveis e Utensílios.
Veículos.
(-) Depreciação Acumulada.
Intangível
Marcas adquiridas
Patentes adquiridas
Fundo de comércio adquirido
(-) Amor zação acumulada.
Total do A vo Total do Passivo + Patrimônio Líquido

Elaboração do Balanço Patrimonial; Classificação de
Contas; Levantamento do Balanço de Acordo com a
Lei nº 6.404/1976 e suas Alterações
Vejamos o texto da legislação atual que regulamenta
a elaboração do Balanço patrimonial e a classificação das
contas que o compõem:
LEI Nº 6.404/1976 ATUALIZADA PELAS
LEIS Nº 11.638/2007 E Nº 11.941/2009
CAPÍTULO XV
Exercício Social e Demonstrações Financeiras
Seção I
Exercício Social
Art. 175. O exercício social terá duração de 1 (um) ano
e a data do término será fixada no estatuto.
Parágrafo único. Na cons tuição da companhia e nos
casos de alteração estatutária o exercício social poderá ter
duração diversa.
Seção II
Demonstrações Financeiras
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará
elaborar, com base na escrituração mercan l da companhia,
as seguintes demonstrações financeiras, que deverão expri-
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
vedada a u lização de designações genéricas, como “diversas
contas” ou “contas-correntes”.
§ 3º As demonstrações financeiras registrarão a des na-
ção dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administra-
ção, no pressuposto de sua aprovação pela assembleia-geral.
§ 4º As demonstrações serão complementadas por notas
explica vas e outros quadros analí cos ou demonstrações
contábeis necessários para esclarecimento da situação pa-
trimonial e dos resultados do exercício.
§ 5º As notas explica vas devem: (Redação dada pela
Lei nº 11.941, de 2009)
I – apresentar informações sobre a base de preparação
das demonstrações financeiras e das prá cas contábeis es-
pecíficas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos
significa vos; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
II – divulgar as informações exigidas pelas prá cas con-
tábeis adotadas no Brasil que não estejam apresentadas
em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras;
(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).
III – fornecer informações adicionais não indicadas nas
próprias demonstrações financeiras e consideradas neces-
sárias para uma apresentação adequada; e (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009)
IV – indicar: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
a) os principais critérios de avaliação dos elementos
patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depre-
ciação, amor zação e exaustão, de cons tuição de provisões
para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas

mir com clareza a situação do patrimônio da companhia e

as mutações ocorridas no exercício:
I – balanço patrimonial;
II – demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III – demonstração do resultado do exercício; e
IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada
pela Lei nº 11.638, de 2007)
V – se companhia aberta, demonstração do valor adicio-
nado. (Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007).
§ 1º As demonstrações de cada exercício serão publicadas
com a indicação dos valores correspondentes das demons-
trações do exercício anterior.
§ 2º Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão
ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados,
desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 0,1
(um décimo) do valor do respec vo grupo de contas; mas é
prováveis na realização de elementos do a vo; (Incluído pela
Lei nº 11.941, de 2009)
b) os investimentos em outras sociedades, quando
relevantes (art. 247, parágrafo único); (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009)
c) o aumento de valor de elementos do a vo resultan-
te de novas avaliações (art. 182, § 3º); (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009)
d) os ônus reais cons tuídos sobre elementos do a vo,
as garan as prestadas a terceiros e outras responsabilida-
des eventuais ou con ngentes; (Incluído pela Lei nº 11.941,
de 2009)
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garan as
das obrigações a longo prazo; (Incluído pela Lei nº 11.941,
de 2009)

34
 f) o número, espécies e classes das ações do capital social;
(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas
no exercício; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1º); e
i) os eventos subsequentes à data de encerramento do
exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante
sobre a situação financeira e os resultados futuros da com-
panhia. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 6º A companhia fechada com patrimônio líquido, na
data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões
de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da
demonstração dos fluxos de caixa. (Redação dada pela Lei
nº 11.941, de 2009)
§ 7º A Comissão de Valores Mobiliários poderá, a seu
critério, disciplinar de forma diversa o registro de que trata
o § 3º deste ar go. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
Escrituração
Art. 177. A escrituração da companhia será man da
em registros permanentes, com obediência aos preceitos
da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de con-
tabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos
ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as
mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em que
houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de
efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar
esses efeitos.
§ 2º A companhia observará exclusivamente em livros
ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da es-
crituração mercan l e das demonstrações reguladas nesta
Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial
sobre a a vidade que cons tui seu objeto, que prescrevam,
conduzam ou incen vem a u lização de métodos ou critérios
contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos
ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações finan-
ceiras. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 3º As demonstrações financeiras das companhias aber-
tas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão
de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente subme das
a auditoria por auditores independentes nela registrados.
(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).
§ 4º As demonstrações financeiras serão assinadas pelos
administradores e por contabilistas legalmente habilitados.
§ 5º As normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários a que se refere o § 3º deste ar go deverão ser
elaboradas em consonância com os padrões internacionais
de contabilidade adotados nos principais mercados de valo-
res mobiliários. (Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007)
§ 6º As companhias fechadas poderão optar por observar
as normas sobre demonstrações financeiras expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas.
(Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007)
§ 7º (Revogado pela Lei nº 11.941, de 2009)
Levantamento do Balanço Patrimonial – elaboração
de acordo com a Lei nº 6.404/1976 e alterações (Lei das
Sociedades por Ações)
As normas de elaboração do balanço patrimonial estão
prevista na Lei das Sociedades por Ações, nos ar gos des-
critos a seguir.
Seção III
Balanço Patrimonial
Grupo de Contas
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segun-
do os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas
de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação
financeira da companhia.
§ 1º No a vo, as contas serão dispostas em ordem decres-
cente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados,
nos seguintes grupos:
I – a vo circulante; e (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
II – a vo não circulante, composto por a vo realizável a
longo prazo, inves mentos, imobilizado e intangível. (Incluído
pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 2º No passivo, as contas serão classificadas nos se-
guintes grupos:
I – passivo circulante; (Incluído pela Lei nº 11.941,
de 2009)
II – passivo não circulante; e (Incluído pela Lei nº 11.941,
de 2009)
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reser-
vas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de
lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (Incluído
pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 3º Os saldos devedores e credores que a companhia
não ver direito de compensar serão classificados separa-
damente.
A vo
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
I – no a vo circulante: as disponibilidades, os direitos
realizáveis no curso do exercício social subsequente e as
aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
II – no a vo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis
após o término do exercício seguinte, assim como os deriva-
dos de vendas, adiantamentos ou emprés mos a sociedades
coligadas ou controladas (ar go 243), diretores, acionistas ou
par cipantes no lucro da companhia, que não cons tuírem
negócios usuais na exploração do objeto da companhia;
III – em inves mentos: as par cipações permanentes
em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza,
não classificáveis no a vo circulante, e que não se des nem
à manutenção da a vidade da companhia ou da empresa;
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
IV – no a vo imobilizado: os direitos que tenham por ob-
jeto bens corpóreos des nados à manutenção das a vidades
da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finali-
dade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram
à companhia os bene cios, riscos e controle desses bens;
(Redação dada pela Lei nº 11.638, de 2007)
V – (Revogado pela Medida Provisória nº 449/2008)
VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto
bens incorpóreos des nados à manutenção da companhia
ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido. (Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007)
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacio-
nal da empresa ver duração maior que o exercício social,
a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o
prazo desse ciclo.
35
 Passivo Exigível
Art. 180. As obrigações da companhia, inclusive finan-
ciamentos para aquisição de direitos do a vo não circulante,
serão classificadas no passivo circulante, quando se vence-
rem no exercício seguinte, e no passivo não circulante, se
verem vencimento em prazo maior, observado o disposto
no parágrafo único do art. 179. (Redação dada pela Medida
Provisória nº 449, de 2008).
Resultados de Exercícios Futuros
Art. 181. (Revogado pela Lei nº 11.941, de 2009)
Patrimônio Líquido
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montan-
te subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.
§ 1º Serão classificadas como reservas de capital as
contas que registrarem:
a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar
o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações
sem valor nominal que ultrapassar a importância des nada
à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão
em ações de debêntures ou partes beneficiárias;
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus
de subscrição;
c) (Revogada); (Lei nº 11.638/2007)
d) (Revogada). (Lei nº 11.638/2007)
§ 2º Será ainda registrado como reserva de capital o re-
sultado da correção monetária do capital realizado, enquanto
não capitalizado.
§ 3º Serão classificadas como ajustes de avaliação patri-
monial, enquanto não computadas no resultado do exercício
em obediência ao regime de competência, as contrapar das
de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elemen-
tos do a vo e do passivo, em decorrência da sua avaliação
a valor justo, nos casos previstos nesta Lei ou, em normas
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base
na competência conferida pelo § 3º do art. 177. (Redação
dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 4º Serão classificados como reservas de lucros as contas
cons tuídas pela apropriação de lucros da companhia.
§ 5º As ações em tesouraria deverão ser destacadas no
balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que
registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.
Curto e Longo Prazos
Se considerarmos que o Balanço Patrimonial é elaborado
ao fim do exercício, o conceito de circulante abrange os bens
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
e as parcelas dos direitos realizáveis (a vo) e dos passivos
exigíveis com prazo de vencimento até o término do exercício
seguinte. De longo prazo (a vo ou passivo) serão aquelas
que ultrapassarem o término do exercício subsequente. Se
considerarmos a possibilidade de realização de balanços
intermediários, o curto prazo passa a abarcar, também,
as contas com previsão de realização/exigibilidade dentro
do exercício em curso.
Operações com Mercadorias – Controle de
Estoque e Custo das Vendas
São operações que registram compras e vendas de
mercadorias e outras operações que possam modificar o
seu valor, como os descontos comerciais, as devoluções
de compras e vendas, os custos das vendas e os tributos
incidentes, entre outras.
36
Apuração do Custo da Mercadoria Vendida ou dos
Serviços Vendidos e do Lucro Bruto
As empresas se cons tuem para atuar no ramo de indús-
tria, comércio ou serviços, conforme a a vidade principal
que pretende executar.
Caso sejam indústrias, atuarão com a fabricação e venda
de produtos e exibirão seu resultado com mercadorias –
RCM, também denominado resultado industrial, pela dife-
rença entre a receita de vendas de produtos (V) e o custo
dos produtos vendidos (CPV). Assim:
RCM = V – CPV
As empresas comerciais atuarão com a revenda de mer-
cadorias e deverão apurar seu resultado com mercadorias
(RCM) pela diferença entre a receita de vendas de merca-
dorias (V) e o custo da mercadoria vendida (CMV). Assim:
RCM = V – CMV
As prestadoras devem discriminar seu resultado pela
diferença entre as receitas de vendas e serviços (V) e o custo
dos serviços prestados (CSP).
RCS = Vendas de Serviços – CSP
Em que
RCS = Resultado com Serviços
Nos três casos, comércio, indústria e serviços, a receita
obtida com a atividade principal é denominada receita
operacional bruta.
Para melhor compreensão, estudaremos em separado a
apuração do CMV (comércio) e do CPV (indústria), que são
determinados mediante a aplicação de fórmulas específicas
que seguem modelo padrão.
Quanto ao custo dos serviços prestados, a empresa
deverá contratar um contador de custos para iden ficar os
componentes desse custo, pois ele é bastante diversificado
em razão dos inúmeros pos de serviços prestados (hospi-
talares, educacionais, imagem pessoal, hotelaria etc.). Para
o CSP, não há uma fórmula padrão.
Para que posamos chegar à iden ficação do CMV e do CPV
é inicialmente necessário conhecer o mecanismo de funciona-
mento dos sistemas de inventário periódico ou permanente,
que são formas contábeis de acompanhamento dos custos in-
corridos na baixa de estoques em razão de venda ou consumo.
Sistemas de Inventário
As operações com mercadorias, em grande parte das
empresas comerciais, cons tuem sua principal a vidade.
Por isso, o controle da movimentação dos estoques desperta
interesse. Ele pode ser realizado por meio da adoção de um
dos seguintes sistemas:
a) Inventário Periódico;
b) Inventário Permanente.
Conceitos Contábeis Aplicados e Principais Contas
U lizadas no Sistema de Inventário Periódico
Por esse sistema, a conta que representa os estoques
não é atualizada a cada operação, mas apenas ao fim de um
período de apuração, após procedimento de inventário das
unidades que sobraram, em relação às que estavam dispo-
níveis para venda. Ou seja, a atualização do estoque é feita
uma única vez, por período de apuração. Trata-se de sistema
empregado para controle de mercadorias de pequenos em- (+) Compras de Mercadorias (C)
preendimentos, ou até mesmo para alguns itens de estoque (–) Estoque Final (EF)
das grandes empresas em que a relação custo-bene cio (=) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV); ou
de manter controle permanente seja desfavorável. Em sua
sistemá ca de funcionamento, ele se subdivide em: CMV = EI + C – EF
a) método da conta desdobrada;
b) método da conta mista. b) para a apuração do resultado comercial:

Método da Conta Desdobrada Vendas de Mercadorias (V)

(–) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)
Se desconsiderarmos os ajustes das operações com mer- (=) Resultado com Mercadorias (RCM); ou
cadorias, u liza-se de cinco contas básicas para se chegar ao
resultado operacional bruto. RCM = V – CMV
1. Estoque de Mercadorias: conta na qual se registram os
estoques finais inventariados, que serão a referência Exemplo:
inicial para o período seguinte. Estoque inicial de mercadorias (EI) 600,00
2. Compras de Mercadorias: tem a função de registrar Compra de mercadorias a prazo 5.100,00
todas as aquisições de mercadorias do período de Venda de mercadorias a vista 4.500,00
competência. Compra de mercadorias a vista 2.000,00
3. Vendas de Mercadorias: para registrar as receitas Venda de mercadorias a prazo 3.500,00
ob das nas vendas. Estoque final de mercadorias (EF) 2.200,00
4. Custo da Mercadoria Vendida – CMV: conta que re-
cebe os lançamentos de apuração de seu valor, após Diário:
a contagem sica dos estoques remanescentes. Ela
evidencia o custo da mercadoria baixada do estoque. 1) D: Compras de Mercadorias 5.100,00
5. Resultado com Mercadorias – RCM: permite a iden - C: Fornecedores 5.100,00
ficação do lucro ou prejuízo bruto (também chamado
lucro ou prejuízo operacional bruto – LOB ou POB). 2) D: Caixa 4.500,00
C: Vendas de Mercadorias 4.500,00
O sistema de inventário periódico segue a lógica das 3) D: Compras de Mercadorias 2.000,00
seguintes fórmulas básicas: C: Caixa 2.000,00

a) para a apuração do custo das vendas: 4) D: Clientes 3.500,00

Estoque inicial (EI) C: Vendas de Mercadorias 3.500,00

Estoque de Mercadorias Compras de Mercadorias Vendas de Mercadorias

d c d c d c
EI 600,00 1) 5.100,00 4.500,00 (2
3) 2.000,00 3.500,00 (4

Fornecedores Caixa Clientes

d c
5.100,00 (1
CMV = 600 + 7.100 – 2.200
CMV = 5.500 RCM = 2.500
d c
2) 4.500,00 2.000,00 (3
RCM e CMV calculados:
RCM = 8.000 – 5.500
d c
4) 3.500,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Lançamentos de apuração do CMV:

5) D: Custo das Mercadorias

Vendidas 7.700,00
C: Estoque de Mercadorias 600,00
C: Compras de Mercadorias 7.100,00

6) D: Estoque de Mercadorias 2.200,00

C: Custo das Mercadorias Vendidas 2.200,00

7) D: Vendas de Mercadorias 8.000,00

C: Resultado com
Mercadorias 8.000,00

8) D: Resultado com
Mercadorias 5.500,00
C: Custo das Mercadorias
Vendidas 5.500,00

37
 Após a apuração, teríamos:

Estoque de Mercadorias Compras de Mercadorias Vendas de Mercadorias

d c d c d c
EI 600,00 600,00 (5 1) 5.100,00 7.100,00 (5 7) 8.000,00 4.500,00 (2
6) 2.200,00 3) 2.000,00 3.500,00 (4

CMV RCM
d c d c
5) 7.700,00 2.200,00 (6 8) 5.500,00 8.000,00 (7
5.500,00 (8 2.500,00 (LOB

Conceitos Contábeis Aplicados e Principais Contas Tratamento dos Estoques

U lizadas no Sistema de Inventário Permanente
Surgiu da necessidade de controlar estoques de um
mesmo produto que, considerado um intervalo de tempo,
podem registrar entradas a preços crescentes (aquisições
em condições de inflação) ou decrescentes (deflação). Ou,
ainda, em razão de se adquirir os mesmos produtos de mais
de um fornecedor, portanto a valores de entrada diferentes.
É uma forma de acompanhar as alterações dos estoques
à cada movimentação, isto é, permanentemente.
Métodos de Controle Permanente de Estoques:
1. PEPS ou FIFO (First In, First Out)
2. UEPS ou LIFO (Last In, First Out)
3. Média Ponderada Móvel
4. Média Ponderada Fixa
5. Preço Específico
6. NIFO (preço de reposição)
PEPS – Primeiro que entra, primeiro que sai
Para empresas que adotam PEPS, o custo da mercadoria
vendida é formado pelo valor das primeiras mercadorias que
entraram. Logo, o estoque final de mercadorias exibe o valor
das mercadorias adquiridas mais recentemente.
Suponha uma certa empresa que possua estoque inicial
de mercadorias de R$ 400,00 (20 unidades a R$ 20,00 cada
uma) e tenha realizado as seguintes operações:
1. compra à vista: 30 unidades a R$ 30,00 cada uma;
2. venda à vista: 10 unidades a R$ 32,00 cada uma;
3. venda a prazo: 20 unidades a R$ 36,00 cada uma;
4. compra a prazo: 30 unidades a R$ 32,00 cada uma;
5. venda à vista de 25 unidades, ao mesmo preço unitário
da venda 3.

MÉTODO: PEPS PRODUTO: X

ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Data Operação
Q VU VT Q VU VT Q VU VT
EI 20 20 400
30 30 900 20 20 400
Compras 30 30 900
50 1.300
10 20 200 10 20 200
Baixa de estoque 30 30 900
40 1.100
10 20 200 20 30 600
Baixa 10 30 300
20 500
30 32 960 20 30 600
Compras 30 32 960
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

50 1.560
20 30 600 25 32 800
Baixa de estoque 5 32 160
25 760
SOMA CMV= 1.460

Vendas Brutas = (10x32) + (20x36) + (25x36) = 1.940

Custo das Mercadorias Vendidas = (1.460)
Lucro Bruto = 480

UEPS – Úl mo que entra, primeiro que sai
O UEPS evidencia custo da mercadoria vendida pelo
valor das úl mas entradas, portanto das mercadorias ad-
quiridas mais recentemente. Por sua vez, estoque final tem
o valor das primeiras entradas, ou seja, das mercadorias
adquiridas mais an gamente.
Ocorrendo inflação, o uso desse método leva à apuração
de custo da mercadoria vendida, formado com os valores de
entrada mais altos (os mais recentes) e de estoques finais de
custos mais baixos (os mais an gos), dada a variação posi va
nos valores unitários de entrada.

38
 MÉTODO: UEPS PRODUTO: X
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Data Operação
Q VU VT Q VU VT Q VU VT
EI 20 20 400
30 30 900 20 20 400
Compras 30 30 900
50 1.300
10 30 300 20 20 400
Baixa de estoque 20 30 600
40 1.000
Baixa 20 30 600 20 20 400
30 32 960 20 30 400
Compras 30 32 960
50 1.360
25 32 800 20 20 400
Baixa de estoque 5 32 160
25 560
SOMA CMV= 1.700

Vendas Brutas = (10x32) + (20x36) + (25x36) = 1.940

Custo das Mercadorias Vendidas = (1.700)
Lucro Bruto = 240
Média Ponderada Móvel Média Ponderada Móvel (MPM)
Não discrimina estoques de mercadorias por lotes de
entrada. Reúne o total disponível para venda, considerando
como valor unitário a média ponderada móvel dos valores de Valor total do saldo
MPM =
entrada. Esse será o valor a ser adotado para iden ficação Quan dade do saldo
do CMV e do estoque final. Assim:

MÉTODO: Média Ponderada Móvel PRODUTO: X

ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Data Operação
Q VU VT Q VU VT Q VU VT
EI 20 20 400
Compras 30 30 900 50 26 1.300
Baixa de estoque 10 26 260 40 26 1.040
Baixa 20 26 520 20 26 520
Compras 30 32 960 50 29,60 1.480
Baixa de estoque 25 29,60 740 25 29,60 740
SOMA CMV= 1.520

Vendas Brutas = (10x32) + (20x36) + (25x36) = 1.940 PE – Preço Específico

Custo das Mercadorias Vendidas = (1.520) Aplica-se exclusivamente a empresas que comercializem
Lucro Bruto = 420 mercadorias diferenciáveis entre si, em termos unitários,
como automóveis, navios, aviões, em que a avaliação é sin-
Média Ponderada Fixa
gular; refere-se àquela mercadoria em especial e, portanto,
Consiste em u lizar os dados de todas as mercadorias que
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

transitaram pelo estoque, ao fim do período, para calcular a
média, inclusive as que já tenham sido vendidas. Exemplo:
1º/12 compra à vista: 30 unidades a R$ 10,00 cada uma;
15/12 venda à vista: 10 unidades a R$ 15,00 cada uma;
23/12 venda a prazo: 15 unidades a R$ 15,00 cada uma;
30/12 compra a prazo: 10 unidades a R$ 12,00 cada;
31/12 venda à vista: 6 unidades a R$ 16,00 cada uma.
Média Ponderada = (30 x 10,00) + (10 x 12,00) =
Fixa 30 + 10
Média Ponderada = (300,00 + 120,00) =
Fixa 40
Média Ponderada Fixa = 10,50
A média ponderada fixa terá valor de R$ 10,50 e será
u lizada como valor das baixas de estoque de todo o período.
u liza seu valor de entrada para apurar o custo na baixa do
estoque.
NIFO – Next In, Firt Out
Considera o custo dos produtos que saíram como o
mesmo das próximas aquisições, razão pela qual é conhecido
como preço de reposição. O saldo do estoque, dessa manei-
ra, fica inferior ao de custo se a economia for inflacionária,
gerando uma distorção. Sua aplicação torna-se impra cável
pela dificuldade de se estabelecer com precisão o preço das
próximas aquisições.
Dos critérios anteriormente estudados, somente são
aceitos pela legislação do Imposto de Renda, para as pessoas
jurídicas que trabalham com o inventário permanente, o PEPS,
a Média Ponderada Móvel e o Preço Específico. As que adotem
inventário periódico ficam restritas ao uso do PEPS.

39
 Preço de Venda menos Margem de Lucro b) pela devolução parcial:
Para iden ficar o custo, faz-se a diferença entre o preço
de venda (PV) pra cado e a margem de lucro (ML). D: Caixa 10,00
C: Estoque de mercadorias 10,00
Custo = PV – ML
Inventário Periódico
Fatos que Alteram Compras e Vendas
a) pela compra:
Vamos descrever os fatos que alteram compras e vendas
passo a passo. Começaremos pelos critérios de avaliação D: Compras de mercadorias 200,00
dos estoques. C: Caixa 200,00

Critério de Avaliação de Estoques b) pela devolução parcial:

Na avaliação dos bens de revenda a Lei nº 6.404/1976 D: Caixa 10,00

estabelece o seguinte: C: Compras anuladas 10,00

Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão
avaliados segundo os seguintes critérios:
[...]
II – os direitos que verem por objeto mercadorias
e produtos do comércio da companhia, assim como
matérias-primas, produtos em fabricação e bens em
almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção,
deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mer-
cado, quando este for inferior;
A avaliação de estoques se liga diretamente à apuração
de custo, influenciando o resultado final: quanto maior o
custo de aquisição, maior será o CMV e menor o lucro bruto.
A apuração do CVM, no entanto, deve considerar os
fatos que alteram compras, como anulações, descontos e
impostos. O mesmo acontece com a conta de apuração do
resultado com mercadorias, em relação às vendas.
Fórmula ajustada do CMV
Estoque Inicial de Marcadorias
(+) Compras
Total das Compras
(–) Tributos Recuperáveis
(+) Fretes e Seguros sobre Compras
(–) Compras Anuladas
(–) Descontos Incondicionais Ob dos
(–) Estoque Final
(=) Custo da Mercadoria Vendida
Na empresa vendedora, a anulação de vendas deve ser
feita em contrapar da à atualização do Caixa (se à vista) ou
aos direitos (se a prazo):
D: Vendas anuladas 10,00
C: a Caixa 10,00
Fretes
Ao custo de aquisição devem ser acrescidos os valores
incorridos adicionalmente até a sua chegada na empresa
compradora. Isto é, os custos de transporte e seguro que
corram por conta do referido estabelecimento devem inte-
grar o custo de aquisição.
Também os custos com embalagens, necessários para a
chegada dos bens à empresa, que sejam ônus do adquirente
devem ser adicionados aos estoques.
Mas cuidado: fretes suportados pelo vendedor devem
constar dentre as despesas operacionais.
Exemplo 1: em janeiro de determinado ano, uma em-
presa comercial adquiriu mercadorias com a seguinte espe-
cificação: 300 unidades a R$ 25,00 cada uma, num total de
R$ 7.500,00. A compradora contratou, na mesma operação,
fretes e seguros para que a mercadoria lhe fosse entregue, no
valor de R$ 500,00. Pela operação, foi emi da uma duplicata
para pagamento em 30 dias.
Lançamento da compra com fretes e seguros registrados
pelo inventário periódico:

Devoluções de Compras D: Compras de Mercadorias 7.500,00

PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

D: Fretes e Seguros sobre Compras 500,00

O custo de aquisição deve sofrer a dedução da parcela de
custo rela va às mercadorias devolvidas aos fornecedores. Se
a empresa usar inventário permanente, fará a redução dos
estoques. No caso de inventário periódico, u liza-se conta
re ficadora das compras.
Exemplo: compra de 100 unidades de um determinado
produto a R$ 2,00 cada uma, à vista, em dinheiro. Após essa
operação, foram devolvidas cinco unidades que estavam fora
das especificações.
C: Duplicatas a Pagar 8.000,00
No caso de adoção de inventário permanente, os gastos
com fretes e seguros sobre compras devem ser adicionados
ao custo das mercadorias e lançados na ficha de controle de
estoques na coluna de entradas.
Se o transporte for contratado junto a uma empresa
diferente da que se comprou os bens de revenda, deve-se
fazer a contabilização de cada nota fiscal em separado.

Inventário Permanente Exemplo 2: a Comercial Mogno nha mercadorias que

estavam registradas a um custo de R$ 45.000,00. Vendeu-as
a) pela compra: por R$ 80.000,00, valor que recebeu em cheque ainda não
depositado. Também pagou R$ 600,00 para mandar entregar
D: Estoque de mercadorias 200,00 a mercadoria sem nada cobrar, conforme havia prome do
C: Caixa 200,00 ao comprador.

40
 Pela venda: Aba mentos sobre vendas
Tributos incidentes sobre venda:
D: Caixa 80.000,00 ICMS sobre Vendas
C: Vendas de Mercadorias 80.000,00 ISS incidente no faturamento
PIS sobre o Faturamento
Pelo custo: Cofins

D: CMV 45.000,00 Estes valores serão levados à DRE, na condição de contas

C: Estoque de Mercadorias 45.000,00 re ficadoras da receita operacional bruta.

Pela despesa com fretes: Descontos Incondicionais

D: Fretes sobre Vendas 600,00 Na ocorrência de redução do custo de aquisição, em razão

C: Caixa 600,00 de desconto acertado durante a negociação das mercadorias,
essa circunstância constará da nota fiscal e a empresa com-
Apuração da Receita Líquida pradora u lizará a conta Descontos Incondicionais Ob dos
para registrar o referido valor. Na vendedora, registram-se
Quanto às vendas, o art. 187 da Lei das Sociedades Descontos Incondicionais Concedidos.
por Ações determina que na Demonstração do Resultado Exemplo: uma nota fiscal de compras a ser contabili-
do Exercício, a ser elaborada para fins de publicação, se zada pela Atacadista Super S.A. veio com a discriminação de
discriminem, na ordem a seguir, as receitas e os custos da quan dade de 2.000 unidades; valor unitário de R$ 10,00,
a vidade-fim: totalizando R$ 20.000,00. Com a obtenção de um desconto
de 10% registrado no referido documento, a empresa deverá
DEMONSTRAÇÃO DO X1 X2
RESULTADO DO EXERCÍCIO pagar ao fornecedor, em 30 dias, R$ 18.000,00. Não incidiram
(estrutura parcial) tributos recuperáveis nessa operação.
1. (+) Receita Bruta das Vendas e Serviços (ou
Receita Operacional Bruta) Lançamento, caso a compradora adote inventário pe-
2. (-) Deduções Aba mentos e Impostos riódico:
3. (=) Receita Líquida das Vendas e Serviços (ou
Receita Operacional Líquida) D: Compras de mercadorias 20.000,00
4. (-) Custo dos Produtos, Mercadorias e Serviços
Vendidos C: Fornecedores 18.000,00
5. (=) Lucro ou Prejuízo Operacional Bruto C: Descontos Incondicionais
(ou Comerciais) Ob dos 2.000,00

A própria lei determina a evidenciação das operações que Obs. 1: os descontos são re ficadores das compras e,
ajustam os valores das vendas, logo abaixo da receita opera- no momento da apuração do custo da mercadoria vendida,
cional bruta, o que traz a necessidade de se ajustar compras cumprirão essa função.
e vendas em razão de fatos que possam alterar o seu valor. Obs. 2: em caso de u lização do inventário permanente,
Também indica a necessidade de discriminar o Custo dos
a conta a ser debitada será Estoque de Mercadorias.
Produtos Vendidos (CPV) das Mercadorias Vendidas (CMV)
ou dos Serviços Prestados (CSP).
A empresa vendedora registrará:
A Receita Operacional Bruta deve englobar as receitas
provenientes das vendas de mercadorias e serviços, ou das
D: Clientes 18.000,00
vendas do produto principal e coprodutos. Não deve incluir
D: Descontos Incondicionais
as receitas de vendas de sucatas, que serão associadas ao
custo dos produtos vendidos, na condição de redução. Por- (ou Comerciais) Concedidos 2.000,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

tanto, a receita bruta deve incluir apenas as decorrentes da
finalidade principal da empresa.
Os custos operacionais (são diretamente associados às
receitas) devem figurar pelo montante dos bens e serviços
vendidos ou consumidos na produção de bens de venda ou
agregados ao valor desses, que tenham deixado a empresa
por transferência de propriedade (não entram, portanto,
aqueles que tenham saído apenas para exposições em fei-
ra). No caso das indústrias, o conceito de custo operacional
obedece às acepções do sistema de custeio por absorção.
Os fatos que alteram as vendas devem ser apresentados
como deduções da receita operacional bruta:
Deduções Aba mentos e Impostos:
Vendas anuladas
Descontos concedidos incondicionalmente
C: Vendas de Mercadorias 20.000,00
Aba mentos
Os aba mentos são concedidos pelo vendedor com a
finalidade de evitar devoluções quando existam divergências
entre o produto especificado no pedido e aquele entregue
ao comprador, ou em situações em que haja pequenos
comprome mentos na qualidade, como arranhões ou outros
defeitos que não comprometam o funcionamento ou o uso.
Por isso, abrigam reduções posteriores à entrega do produto.
Exemplo: uma empresa negociou a aquisição de 30
fogões ao preço unitário de R$ 6.000,00, a prazo. Ao receber
a mercadoria constatou pequenos arranhões em três deles.
Após acerto com o vendedor obteve desconto de R$ 150,00,
para que não devolvesse os itens defeituosos.

41
 Lançamento do aba mento na empresa adquirente:
D: Fornecedores 150,00
C: Aba mentos Ob dos nas Compras 150,00
Lançamento na empresa vendedora dos fogões:
D: Aba mentos Concedidos nas Vendas 150,00
C: Clientes 150,00
Tributos Recuperáveis
Os tributos para os quais se admite a compensação dos
valores incidentes nas compras, do total gerado nas vendas,
são ditos recuperáveis. São eles:
a) Imposto sobre Operações Rela vas à Circulação de
Mercadorias e Sobre a Prestação de Serviços de Trans-
porte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicação
(ICMS): recuperável para as empresas que pra quem
o seu fato gerador;
b) Imposto Sobre Produtos Industrializados (IPI): com
compensação admi da para indústrias e suas equi-
paradas;
c) Contribuição para o Programa de Integração Social
(PIS): recuperável pelas empresas beneficiadas pela
Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002;
d) Contribuição para Financiamento da Seguridade Social
(Cofins): compensável nas empresas beneficiadas pela
Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
ICMS
Operações que geram direito de recuperar o ICMS pago
nas compras:
a) aquisição de mercadorias des nadas à comercia-
lização e/ou industrialização;
b) compra de bens des nados ao a vo permanente
realizada por empresa contribuinte do ICMS (Lei
Complementar nº 87/1996).
NÃO geram direito de recuperar o ICMS pago nas aqui-
sições:
a) de bens des nados ao a vo permanente realizados
por empresas NÃO contribuintes do ICMS (Lei Com-
plementar nº 87/1996);
b) de bens des nados ao consumo, como os materiais
de expediente, limpeza e conservação – com a obser-
vação de que poderá haver a recuperação do ICMS
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
incidente a par r de 1º de janeiro de 2011, segundo
previsão da Lei Complementar nº 122/2006, que
alterou a LC nº 114/2002.
c) de mercadorias isentas ou não tributáveis;
d) de mercadorias alheias à a vidade do estabelecimento.
Em relação aos procedimentos a serem adotados para
que seja possível a recuperação, é importante frisar que o
ICMS é um tributo “por dentro”, isto é, seu valor integra a
receita operacional de quem vende, que o fará registrar em
campo específico na Nota Fiscal que acompanha o produto.
A compradora fará o destaque de seu valor, re rando-o do
custo de aquisição no momento do registro de entrada dos
bens que se sujeitem ao tributo.
Exemplo: a Amoreiras S.A. adquiriu mercadorias à vista
por R$ 40.000,00, com isenção de IPI, e ICMS incidente a
17%, a prazo:
42
D: Estoques de Mercadorias 33.200,00
D: ICMS a Recuperar 6.800,00
C: Fornecedores 40.000,00
Posteriormente, essa mercadoria foi integralmente re-
vendida a terceiros, à vista, por R$ 60.000,00, nas mesmas
condições de tributação descritas na compra.
Pela venda:
D: Caixa 60.000,00
C: Vendas de Mercadorias 60.000,00
Pelo ICMS incidente na venda:
D: ICMS sobre Vendas 10.200,00
C: ICMS a Recolher 10.200,00
Pela baixa de estoques:
D: CMV 33.200,00
C: Estoque de Mercadorias 33.200,00
Posteriormente, quando da apuração do ICMS devido e
considerando as hipóteses de inexis rem saldos anteriores
a recuperar e de que não haja registro de outras operações,
tem-se:
Pela apuração do ICMS:
D: ICMS a Recolher 6.800,00
C: ICMS a Recuperar 6.800,00
Com esse lançamento, compensa-se o ICMS da com-
pra com aquele gerado na venda e tem-se obrigação de
recolher aos cofres públicos apenas a diferença entre eles:
R$ 3.400,00 (10.200,00 – 6.800,00).
IPI
De competência exclusiva da União, o IPI incide no
momento da saída do produto industrializado de estabele-
cimento industrial ou equiparado a industrial, em razão de
venda, ou ainda no desembaraço aduaneiro de produto de
procedência estrangeira. Para fins de tributação, entende-se
como industrialização as operações de transformação, bene-
ficiamento, montagem, acondicionamento ou reacondiciona-
mento, renovação ou recondicionamento. Portanto, o IPI só é
recuperável por estabelecimentos que realizem uma ou mais
das operações acima. Ressalte-se que empresas comerciais
(não equiparadas) não têm direito à recuperação de seu valor
e deverão considerá-lo como parte do custo de aquisição.
Também se caracteriza pela não cumula vidade, como
no caso do ICMS, mas dele se diferencia por ser um tributo
“por fora”.
Se, na mesma operação, incidirem o IPI e o ICMS e a
operação for realizada entre contribuintes, deve-se observar
a seguinte determinação cons tucional (CF/1988):
Art. 155. [...]
§ 2º O imposto previsto no inciso II [ICMS] atenderá
ao seguinte:
[...]
XI – não compreenderá em sua base de cálculo,
o montante do imposto sobre produtos industrializa-
dos, quando a operação, realizada entre contribuintes
e rela va a produto des nado à industrialização ou
à comercialização, configure fato gerador dos dois
impostos.
 Entenda: se uma empresa comercial adquirir a prazo, Por força da Lei nº 10.637/2002, as empresas contribuin-
por duplicatas, 10 unidades de um determinado produto a tes do Imposto de Renda com base no Lucro Real adquiriram
R$ 400,00 cada uma, e a Nota Fiscal vinda da indústria o bene cio da não cumula vidade a par r de 1º de dezembro
discriminar IPI a 20% e ICMS a 17%, a empresa registrará: de 2002. Para os estabelecimentos que se enquadrem nas
exigências desse documento legal, a contribuição devida
D: Estoques de Mercadorias 4.120,00* deve ser apurada pela diferença entre o valor incidente
D: ICMS a Recuperar 680,00 nas vendas, à razão de 1,65%, ajustada pelas deduções já
C: Fornecedores 4.800,00** citadas, e o valor da contribuição paga ou suportada nas
seguintes operações (pelo montante equivalente a 1,65%
Se a compra em questão fosse realizada por uma indús- do valor operação):
tria que apenas beneficiasse o produto e o revendesse a a) compra de bens para revenda junto a pessoa jurídica
prazo, posteriormente, por R$ 600,00 a unidade, às mesmas domiciliada no Brasil;
alíquotas de ICMS e IPI, os lançamentos seriam: b) aquisição de matérias-primas, inclusive combus veis e
Pela compra: lubrificantes, necessários ao processo produ vo, des-
de que adquiridas de pessoas jurídicas domiciliadas
D: Estoques de Produtos para no Brasil;
Beneficiamento 3.320,00 c) aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos u li-
D: IPI a Recuperar 800,00 zados nas a vidades da empresa;
D: ICMS a Recuperar 680,00 d) consumo de energia elétrica nos estabelecimentos da
C: Fornecedores 4.800,00 empresa;
e) depreciação ou amor zação mensal de direitos e bens
Pela venda: do a vo imobilizado.

D: Duplicatas a Receber 7.200,00 Se a empresa ver direito à recuperação do PIS, seus es-
C: IPI a Recolher 1.200,00 toques devem ser contabilizados pelo valor líquido, valendo
C: Vendas de Mercadorias 6.000,00 o crédito como redutor do custo de aquisição da mercadoria
ou da despesa na prestação de serviços, a exemplo do que
Pela apuração do IPI, deve-se compensar o valor a re- acontece com o ICMS.
cuperar daquele lançado na conta a recolher e iden ficar Exemplo: compra de mercadorias no valor de R$ 1.000,00,
quanto será, de fato, devido à União: à vista, realizada por empresa com direito à recuperação do
PIS (à alíquota de 1,65%). Considere que a mercadoria em
D: IPI a Recolher 800,00 questão é isenta dos demais tributos.
C: IPI a Recuperar 800,00
Pela compra:
O IPI será devido pelo saldo da conta do passivo circulan-
te: R$ 400,00 (R$ 1.200,00 – R$ 800,00).
1) D: Estoque de Mercadorias 983,50
Quanto à baixa dos estoques, seu valor será levado à
D: PIS a Recuperar 16,50
apuração do custo dos produtos vendidos pelo método
C: Caixa 1.000,00
do custeio por absorção, para seguir as determinações da
Receita Federal.
Suponha que a empresa tenha revendido 50% desses
bens ao preço de R$ 800,00, também à vista:
PIS
Pelo PIS incidente sobre o faturamento:
Em geral, devem recolher o PIS as empresas comerciais,
industriais, prestadoras de serviços, empresas públicas e
2) D: PIS sobre o Faturamento 13,20
sociedades de economia mista, excluídas as microempresas
e empresas de pequeno porte subme das ao regime do C: PIS a Recuperar 13,20
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Simples.
A base de cálculo para a sua quan ficação é o somatório Nesse caso, a conta PIS a Recuperar ainda registraria
de todas as receitas ob das pela pessoa jurídica, sendo ir- direitos de recuperação a serem exercidos futuramente:
relevante o po de a vidade por ela exercida, bem como a
classificação contábil adotada para as suas receitas. Todavia, PIS a Recuperar
admite-se a exclusão de: d c
a) vendas canceladas e dos descontos incondicionais 1) 16,50 13,20 (2
concedidos; Saldo) 3,30
b) receitas decorrentes de saídas isentas;
c) receitas geradas pela pessoa jurídica revendedora, Na DRE R$
rela vas a mercadorias tributadas em operação an- Receita Bruta das Vendas 800,00
terior, por subs tuição tributária; Deduções Aba mentos e Impostos (13,20)
d) receitas geradas na reversão de provisões. PIS sobre o Faturamento 13,20
Receita Líquida das Vendas 786,80
Custo das Mercadorias Vendidas (983,50 x 50%) (491,75)
* Mercadoria livre do ICMS e acrescida de IPI.
** Valor da compra somado com o IPI, que é “por fora”. Lucro Operacional Bruto 295,05

43
 Para as empresas que atuem sob a modalidade de PIS
cumula vo, a contabilização ocorre apenas no momento da
venda, na condição de registro da conta redutora da receita
de vendas (PIS sobre o Faturamento) e do passivo correspon-
dente (PIS a Recolher). A alíquota passa a ser 0,65%:
4. consumo de energia elétrica nos estabelecimentos da
empresa;
5. máquinas e equipamentos e outros imobilizados
adquiridos para uso na produção de bens de revenda
ou necessários à prestação de serviços.

Na DRE R$ Neste úl mo caso, a aplicação da alíquota da Cofins

Receita Bruta das Vendas 800,00 far-se-á sobre o valor dos encargos de depreciação e amor-
Deduções Aba mentos e Impostos (5,20) zação mensal dos referidos bens.
PIS sobre o Faturamento (800,00 x 0,65%) Exemplo: compra de mercadorias para revenda a pra-
Receita Líquida das Vendas 794,80
zo, no valor de R$ 100.000,00. A empresa se enquadra na
modalidade não cumula va da Cofins (alíquota de 7,6%) e
Custo das Mercadorias Vendidas (1.000,00 x 50%) (500,00)
do PIS (1,65%). Sobre a operação também incidiu ICMS à
Lucro Operacional Bruto 294,80
razão de 17%.
Nesse caso, a empresa não tem créditos a recuperar e
deve recolher aos cofres públicos o valor do PIS gerado na Pela compra de bens de revenda:
venda: R$ 5,20.
1) D: Estoque de
Cofins Mercadorias 73.750,00
D: ICMS a Recuperar 17.000,00
De forma semelhante ao PIS, a Cofins passou a ser re- D: Cofins a Recuperar 7.600,00
cuperável para empresas tributadas pelo Lucro Real a par r D: PIS a Recuperar 1.650,00
da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. C: Fornecedores 100.000,00
Para efeito da apuração da base de cálculo dessa con-
tribuição, integram a sua base de cálculo a totalidade das Suponha que a empresa tenha revendido 80% desses
receitas, admi da a exclusão (entre outras): bens ao preço de R$ 200.000,00, a prazo e tenha registrado
a) das vendas canceladas, dos descontos incondicionais o consumo mensal de R$ 10.000,00 em energia elétrica.
concedidos, do IPI e do ICMS quando cobrado pelo
vendedor dos bens ou prestador dos serviços na Contabilização das despesas de energia elétrica:
condição de subs tuto tributário;
b) das reversões de provisões e das recuperações de 2) D: Despesas com Energia
créditos baixados como perda, que não representem Elétrica 9.075,00
ingresso de novas receitas, dos resultados posi vos D: Cofins a Recuperar 760,00
da avaliação de investimentos pela equivalência D: PIS a Recuperar 165,00
patrimonial e dos lucros e dividendos derivados de C: Contas a Pagar 10.000,00
inves mentos avaliados pelo custo de aquisição, que
tenham sido computados como receita; e Para a contabilização da revenda da mercadoria em
c) das receitas decorrentes da venda de bens do a vo relação à Cofins, far-se-á o seguinte lançamento:
permanente (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, § 2º,
IN SRF, nº 247, de 2002, art. 24). 3) D: Cofins 15.200,00
C: Cofins a Recolher 15.200,00
Estão isentos da Cofins, entre outros:
1. os recursos recebidos a tulo de repasse, oriundos do A empresa também realizará, normalmente, os demais
Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito
lançamentos rela vos ao PIS e ao ICMS, além do lançamento
Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas e
de apuração da Cofins, u lizando o total dos valores debita-
sociedades de economia mista;
dos na conta representa va de direitos (Cofins a Recuperar):
2. as receitas rela vas à exportação de mercadorias para
o exterior.
4) D: Cofins a Recolher 8.360,00
Na modalidade não cumula va desse tributo, a alíquota C: Cofins a Recuperar 8.360,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

a ser adotada é de 7,6%. As empresas que não se enquadra-

rem na Lei nº 10.833/2003 permanecem sujeitas às normas Desse modo, restará saldo a recolher na conta do
da legislação anterior à alíquota de 3,0% sobre a receita Passivo Circulante no valor de R$ 6.840,00 (R$ 15.200,00 –
total da empresa, independentemente de sua classificação R$ 8.360,00).
contábil, com os ajustes vigentes na modalidade cumula va
de recolhimento. Na DRE R$
Quanto às operações geradoras de créditos, admite-se Receita Bruta das Vendas 200.000,00
a recuperação dos valores pagos ou incorridos rela vos a: Deduções Aba mentos e Impostos (52.500,00)
1. bens adquiridos para revenda, salvo se a Cofins inci- ICMS sobre Vendas (17%) (34.000,00)
dente nessa compra foi recolhida pela vendedora na Cofins (7,6%) (15.200,00)
condição de subs tuto tributário; ou na hipótese de
PIS sobre o Faturamento (1,65%) (3.300,00)
incidência monofásica da contribuição;
Receita Líquida das Vendas 147.500,00
2. bens e serviços u lizados na produção ou na presta-
ção de serviços; inclusive combus veis e lubrificantes Custo das Mercadorias Vendidas (73.7500,00 x 80%) (59.000,00)
usados como insumos; Lucro Operacional Bruto 88.500,00
3. aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos u li- Despesa com Energia Elétrica (9.075,00)
zados nas a vidades da empresa; Lucro Operacional 79.425,00

44
 Provisões aplicáveis aos estoques
Estoques deteriorados ou obsoletos devem ser baixados
ao resultado como despesas. Porém, se não for possível a
iden ficação dos valores a serem baixados, por critérios
obje vos, à data do balanço, a empresa deve proceder a
cons tuição de provisão para perdas em estoques u lizando
uma es ma va, assim:
Despesas com provisão para perdas em
estoques
a Provisão para perdas em estoques x
Essa despesa é considerada operacional e se encerra
com a apuração do resultado do exercício atual. A provisão
deverá ser inclusa no Balanço Patrimonial como conta re-
dutora dos estoques.
A vo circulante
Estoques (especificar)
(-) Provisão para perdas em estoques x b) inves mentos man dos até o vencimento;
Posteriormente, assim que se puder quan ficar os es-
toques perdidos, usa-se o saldo da provisão para baixar os
estoques perdidos.
Porém, a perda pode não a ngir a substância do estoque
e sim o seu valor de mercado. Ou seja, pode acontecer de a
empresa es mar que não conseguirá recuperar, na venda,
o valor do capital aplicado na aquisição dos estoques quando
da compra. Nesse caso, deve fazer a provisão para redução
ao valor de mercado.
Despesas com provisão para redução ao
valor de mercado
a Provisão para redução ao valor de mercado x d) instrumentos financeiros deriva vos: pelo valor justo.
A conta de despesa é operacional e a provisão é redutora
do a vo circulante.
A vo circulante
Estoques (especificar)
(-) Provisão para redução ao valor de mercado x a Disponibilidades
Critérios de Avaliação de A vos e Passivos
Os critérios de avaliação de a vos e passivos decorrem
da correta interpretação dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade e das determinações dos ar gos 183 e 184
da Lei nº 6.404/1976, agora com nova redação dada pela
Lei nº 11.638/2007.
Instrumentos financeiros, inclusive deriva vos
O art. 183 da Lei nº 6.404/1976, I, passou a vigorar com
a seguinte redação:
Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão
avaliados segundo os seguintes critérios:
I – as aplicações em instrumentos financeiros, inclu-
sive deriva vos, e em direitos e tulos de créditos,
classificados no a vo circulante ou no realizável a lon-
go prazo: (Redação dada pela Lei nº 11.638, de 2007)
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações
des nadas à negociação ou disponíveis para venda; e
(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão,
atualizado conforme disposições legais ou contratuais,
ajustado ao valor provável de realização, quando este
for inferior, no caso das demais aplicações e os direitos e
tulos de crédito; (Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007)
Segundo a Orientação OCPC nº 02, entende-se que valor
justo corresponde ao valor de mercado para o caso de um
mercado a vo com pra cantes independentes entre si; ou ao
valor de mercado de instrumento similar, se com essa caracte-
rís ca na inexistência do primeiro; ou, na sequência, ao valor
presente dos fluxos de caixa futuros; ou, finalmente, ao cal-
culado segundo algum modelo econométrico reconhecido.
O Pronunciamento Técnico CPC 14 regulamenta a Lei das
S/A e determina que são obrigatórias as classificações de to-
dos os instrumentos financeiros a vos e certos passivos em:
a) emprés mos e recebíveis;
c) disponíveis para negociação imediata; e
d) disponíveis para venda (futura).
Esses dois úl mos e todos os deriva vos devem ser
obrigatoriamente avaliados a seu valor justo.
Em resumo, os critérios de avaliação aplicáveis a tulos
patrimoniais possuídos pela empresa em inves mentos não
permanentes são:
a) avaliar ao valor justo por meio do resultado, se dis-
poníveis para negociação imediata;
b) avaliar ao valor justo usando a conta de ajustes de
avaliação patrimonial, se disponíveis para venda futura;
c) custo amor zado reconhecendo as perdas do resultado
e em conta de aba mento, se carregados até o vencimento;
Vamos demonstrar como se avalia um inves mento dis-
ponível para venda futura. Suponha que a empresa tenha
realizado inves mento na compra de 10.000 ações a R$ 10,00
cada uma, com intenção de revenda em curto prazo.
Inves mentos disponíveis para venda
100.000,00
Se, à data do balanço, for verificado que o valor de mer-
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
cado delas é de R$ 8,00 cada uma, a empresa deverá fazer
o seguinte registro:
Ajuste de avaliação patrimonial
a Inves mentos disponíveis para venda 20.000,00
A conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial somente
será u lizada para a avaliação de inves mentos des nados
à venda futura. Caso haja intenção de negociação imediata,
o ganho ou perda é registrado, diretamente, na contrapar da
de receitas ou de despesas financeiras, com reflexo imediato
no resultado do exercício.
As diferenças registradas como ajustes de avaliação
patrimonial figurarão no patrimônio líquido e não serão
computadas no resultado do exercício enquanto não forem
realizadas nos termos do regime de competência.
Veja agora o texto da Lei nº 6.404/1976, atualizado:
45
 § 1º Para efeitos do disposto neste ar go, considera-se
valor justo: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado,
o preço pelo qual possam ser repostos, mediante
compra no mercado;
b) dos bens ou direitos des nados à venda, o preço
líquido de realização mediante venda no mercado,
deduzidos os impostos e demais despesas necessá-
rias para a venda, e a margem de lucro;
c) dos inves mentos, o valor líquido pelo qual possam
ser alienados a terceiros;
d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se
obter em um mercado a vo, decorrente de transação
não compulsória realizada entre partes independen-
tes; e, na ausência de um mercado a vo para um
determinado instrumento financeiro: (Incluída pela
Lei nº 11.638, de 2007)
1) o valor que se pode obter em um mercado a vo
com a negociação de outro instrumento financeiro
de natureza, prazo e risco similares; (Incluída pela Lei
nº 11.638, de 2007)
2) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros
para instrumentos financeiros de natureza, prazo e
risco similares; ou (Incluída pela Lei nº 11.638, de 2007)
3) o valor ob do por meio de modelos matemá-
tico-estatísticos de precificação de instrumentos
financeiros. (Incluída pela Lei nº 11.638, de 2007)
Há, ainda, o tratamento a ser dado aos tulos de crédi-
to ou recebíveis, representados por duplicatas a receber e
promissórias a receber. Nesse caso, norma de evidenciação
não se alterou e permanece a exibição ao valor de provável
realização. Assim:
Resumo sobre o tratamento dos Instrumentos Financeiros
Condição
Des nados à negocia- Trading Propósito de lucro em função das flutuações de
ção imediata curto prazo.
Destinados à venda Available for sale A vos negociáveis para os quais não foi dada ordem
futura de venda.
Carregados até o ven- Held-to-maturity Com prazo fixo ou determinado para realização, que a
cimento empresa tem capacidade de manter até a realização.
Nova Composição do A vo
Não se usa mais a expressão ativo permanente nos
balanços a serem elaborados a par r de janeiro de 2008:
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas
segundo os elementos do patrimônio que registrem,
e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
análise da situação financeira da companhia.
§ 1º No a vo, as contas serão dispostas em ordem
decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas
registrados, nos seguintes grupos:
I – ativo circulante; e (Redação dada pela Lei
nº 11.941, de 2009)
II – a vo não circulante, composto por a vo realizável
a longo prazo, inves mentos, imobilizado e intangí-
vel. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
Antes, os bens de uso da companhia, corpóreos ou incor-
póreos, ficavam abrigados sob a rubrica do a vo imobilizado.
Pelas novas regras, os bens incorpóreos foram destacados
do imobilizado e ganharam subgrupo próprio para sua
evidenciação, denominado A vo Não Circulante Intangível.
Sobre o tratamento do a vo intangível, a Lei nº 11.638/2007
fez constar o seguinte:
46
Valor a receber *
(-) Provisão para devedores duvidosos
(=) Valor de provável realização
Ajustes de Avaliação Patrimonial
No patrimônio líquido é importante ressaltar, em razão
de sua ex nção, que as reservas de reavaliação não mais
compõem sua estrutura.
O subgrupo do patrimônio líquido denominado Ajus-
tes de Avaliação Patrimonial terá a função de registrar as
contrapar das de acréscimos ou reduções de valores a
elementos do a vo ou do passivo, para os quais, seja aceita
a avaliação ao valor justo, em razão dos novos critérios de
avaliação de a vos e passivos estabelecidos no art. 183 da
Lei nº 6.404/1976. É, também, nessa conta que se deve
passar a registrar as contrapar das das incorporações dos
efeitos das avaliações a valor de mercado dos instrumentos
financeiros, des nados à venda futura.
Mas atenção: o registro primeiro dos a vos e passivos
con nua a ser feito pelo custo como base de valor (Princípio
do Registro com Base no valor Original). As flutuações de
preço posteriores ao momento de entrada é que deverão
gerar as atualizações ao valor justo a serem registradas em
ajustes de avaliação patrimonial.
A conta Ajuste de Avaliação Patrimonial, portanto, po-
derá receber lançamentos a débito ou a crédito. Se de seu
mecanismo de funcionamento derivar saldo devedor, essa
conta será tratada como redutora do patrimônio líquido.
Descrição Mensuração
Valor Justo, com reflexo imediato no
resultado.
Valor Justo na conta Ajustes de Avaliação
Patrimonial.
Custo amor zado reconhecendo perdas
no resultado e em conta de aba mento.
a) quanto às contas que o compõem:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguin-
te modo:
[...]
VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto
bens incorpóreos des nados à manutenção da com-
panhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o
fundo de comércio adquirido. (NR).
b) quanto ao critério de avaliação:
Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão
avaliados segundo os seguintes critérios:
[...]
VII – os direitos classificados no intangível, pelo custo
incorrido na aquisição deduzido do saldo da respec-
va conta de amor zação; (NR)
Outro aspecto a ser ressaltado é o de que a contabilidade
possui um grande relacionamento com os aspectos jurídicos
que cercam o patrimônio. Não raro, a forma jurídica dos
negócios pra cados pela empresa pode deixar de retratar
sua essência.
* Excluídos os já prescritos.
 O Conselho Federal de Contabilidade já determinava que,
nessas situações, a essência deveria prevalecer sobre a forma.
Exemplo: na compra de um a vo, em arrendamento ca-
racterizado como leasing financeiro (quando o valor residual
é diluído nas prestações e, não inviabiliza a resolução da pro-
priedade em favor da empresa, ao fim do contrato), embora
a forma adotada seja arrendamento (despesa de aluguel),
recomenda-se seu registro entre os a vos do adquirente, pois
a essência da transação é a de compra financiada.
Pois bem, a Lei nº 11.638/2007 alterou o conceito de
imobilizado para incluir, de certa forma, essa determinação
do Conselho Federal de Contabilidade entre suas dire vas
legais. Veja a nova redação:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguin-
te modo:
[...]
IV – no a vo imobilizado: os direitos que tenham por
objeto bens corpóreos des nados à manutenção das
a vidades da companhia ou da empresa ou exercidos
com essa finalidade, inclusive os decorrentes de ope-
rações que transfiram à companhia os bene cios,
riscos e controle desses bens (NR).
Novo tratamento dos A vos e Passivos
decorrentes de operações a longo prazo
O art. 183, VIII, da Lei nº 6.404/1976 traz uma nova forma
de avaliação dos elementos classificados no A vo Realizável
a Longo Prazo (ARLP). A par r de agora, esse conjunto de
contas deverá ser ajustado a valor presente. Para os demais
a vos essa providência só deverá ser tomada quando houver
efeito relevante.
Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão
avaliados segundo os seguintes critérios:
[...]
VIII – os elementos do a vo decorrentes de opera-
ções de longo prazo serão ajustados a valor presente,
sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante. (Redação dada pela Lei nº 11.638/2007)
O mesmo vale para as obrigações contraídas para o
passivo não circulante:
Art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão
avaliados de acordo com os seguintes critérios:
I – as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou
calculáveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar
com base no resultado do exercício, serão compu-
tados pelo valor atualizado até a data do balanço;
II – as obrigações em moeda estrangeira, com cláu-
sula de paridade cambial, serão convertidas em
moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data
do balanço;
III – as obrigações, encargos e riscos classificados no
passivo não circulante serão ajustados ao seu valor
presente, sendo os demais ajustados quando houver
efeito relevante. (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
Mas como proceder ao registro de contas ao Valor Pre-
sente Líquido?
Inicialmente é necessário saber o seguinte:
A quan ficação do ajuste a valor presente deve ser
realizada em base exponencial “pro rata die”, a par r
da origem de cada transação, sendo os seus efeitos
apropriados nas contas a que se vinculam (Pronun-
ciamento CPC nº 12, item 21).
Entretanto, por uma questão de pra cidade, vamos de-
senvolver um exemplo u lizando a base exponencial mensal.
Suponha que uma empresa faça uma operação de venda
de mercadorias no valor de R$ 10.000,00 a ser recebida ao
final de três meses, mas cujo volume de juros embu dos
(20% ao mês) tenha sido considerado relevante, gerando a
necessidade de ajuste ao valor presente.
Cálculos necessários a Contabilização:
Para o registro inicial da operação:
(1,2)3 = 1,728
10.000,00 / 1,728 = 5.787,04
10.000,00 - 5.787,04 = 4.212,96
Recálculos mês a mês pelo tempo decorrido:
(1,2)2 = 1,44
10.000,00 / 1,744 = 6.944,44
6.944,44 - 5.787,04 = 1.157,40
10.000,00 / 1,2 = 8.333,33
8.333,33 – 6.944,44 = 1.388,89
Valor presente Montante dos juros apropriar (i= 20%
a.m.) Apropriação dos juros
3 5.787,04 4.212,96 -
2 6.944,44 3.055,56 1.157,40
1 8.333,33 1.666,67 1.388,89
0 10.000,00 - 1.666,67
Registros Contábeis
D: Contas a Receber
C: Receita de Vendas 10.000,00
D: Receita de Vendas
C: Ajuste ao Valor Presente 4.212,96
D: Ajuste ao Valor presente
C: Receitas Financeiras 1.157,40
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
D: Ajuste ao Valor presente
C: Receitas Financeiras 1.388,89
D: Ajuste ao Valor presente
C: Receitas Financeiras 1.666,67
Mas, lembre-se! Esse procedimento é geralmente u liza-
do para ajuste dos valores a receber e pagar de longo prazo,
sendo u lizados para os de curto prazo quando o efeito dos
juros embu dos for relevante.
Outras informações importantes con das na Deliberação
CVM nº 564, quanto ao Valor Presente:
1. Os elementos integrantes do a vo e do passivo decor-
rentes de operações de longo prazo, ou de curto prazo quando
houver efeito relevante, devem ser ajustados a valor presente
com base em taxas de desconto que reflitam as melhores ava-
liações do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os
riscos específicos do a vo e do passivo em suas datas originais.
47
 2. As reversões dos ajustes a valor presente dos a vos e
passivos monetários qualificáveis devem ser apropriadas
como receitas ou despesas financeiras, a não ser que a en -
dade possa devidamente fundamentar que o financiamento
feito a seus clientes faça parte de suas a vidades operacio-
nais, quando então as reversões serão apropriadas como
receita operacional. Esse é o caso, por exemplo, quando a
en dade opera em dois segmentos dis ntos: (i) venda de
produtos e serviços e (ii) financiamento das vendas a prazo,
e desde que sejam relevantes esse ajuste e os efeitos de
sua evidenciação.
São as seguintes as orientações con das no Pronuncia-
mento OCPC nº 2/2008, quanto ao ajuste ao valor presente:
99. O Ajuste a Valor Presente é obrigatório para
todos os a vos e passivos não circulantes recebí-
veis ou exigíveis, e também para os circulantes se a
diferença entre pra cá-lo ou não for relevante para
a avaliação da situação patrimonial ou do resultado.
São excluídos o Imposto de Renda Diferido A vo
e Passivo e as contas que não tenham qualquer
condição de fixação de data para sua liquidação
ou realização por outra forma, ou em situação de
contas-correntes, certos pos de mútuos etc. Há um
anexo ao Pronunciamento em que algumas dessas
situações são discu das.
100. Como regra, os valores transacionados em con-
dições normais com ins tuições financeiras já estão
a valor presente, não sendo necessário qualquer
ajuste, desde que as apropriações dos respec vos
rendimentos ou encargos financeiros venham sendo
efetuadas pela taxa efetiva de juros (juros com-
postos), ou seja, que se esteja pra cando o “custo
amor zado (amor zação dos juros a apropriar por
competência).
101. Já no caso de transações que, mesmo men-
cionando expressamente a figura de juros, u lizem
taxas visivelmente fora de mercado, os ajustes a
valor presente por taxas efe vamente realistas da
data da transação são obrigatórios. Mas deve ser
entendido que certas taxas em certas situações são
dadas como de mercado pela presença de apenas um
po de ins tuição, como é o caso do BNDES no Brasil;
nesse caso, não há ajustes a serem feitos porque os
montantes devidos já devem estar registrados a valor
presente, sobre o qual incidem os juros aplicáveis às
respec vas transações.
Resumo dos Critérios de Avaliação dos A vos
A vo
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
a) Contas a Receber
b) Aplicações em instrumentos financeiros, inclusive deriva - a) pelo seu valor justo ou valor equivalente, quando se tratar de aplicações
vos, e em direitos e tulos de créditos, classificados no a vo des nadas à negociação ou disponíveis para venda; e
circulante ou no realizável a longo prazo
c) Estoques
d) Elementos do a vo realizável a longo prazo
e) A vo não circulante Imobilizado
f) A vo não circulante Intangível
g) Recursos Naturais de propriedade da empresa
* Provisão para Devedores Duvidosos ou Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa.
48
102. Há situações em que passivos são reconhecidos
a preços atuais, mas para liquidação a médio ou lon-
go prazo, como certas provisões. Os ajustes a valor
presente são obrigatórios nesses casos, pelas taxas
reais de desconto, já que os preços estão em moeda
de agora (pagamento futuro, mas preços de agora).
Se os valores registrados embutem inflação, a taxa de
desconto precisa também incluir a inflação es mada.
103. E os ajustes são, obviamente, mandatórios
quando as transações não mencionam quaisquer
encargos financeiros, como em certas transações
de imóveis, de par cipações societárias e outras em
que só têm valores fixos e datas determinadas para
a liquidação financeira.
104. O Pronunciamento Técnico CPC 01 possui um
apêndice que discute a fixação da taxa de desconto
para esse cálculo, mas ela deve retratar as condições
econômicas gerais vigentes na data original da transa-
ção, bem como as situações específicas da en dade
devedora, especialmente seu risco. Fixada essa taxa
na data original da contratação, ela não mais se
modifica ao longo do tempo. Ajuste a Valor Presente
não é sinônimo de Valor Justo; poderia sê-lo, mas
apenas na data da contratação, já que as condições
seguintes podem mudar; consequentemente, pode
haver alterações nas taxas e no valor justo, mas não
mais no valor presente de recebível ou exigível.
105. A contrapar da de ajuste a valor presente de
exigível pode ser a redução do custo do a vo adquirido
(mesmo que parcialmente) com esse passivo, como no
caso de compra de estoque por prazo anormal “sem
juros”, ou de um imóvel sem explicitação de encargos
financeiros etc. Ou pode ser contrapar da direta em
resultado no caso de serviços considerados como
despesas; ou ainda como subvenção para inves mento
etc. A contrapar da de um recebível pode ser a re-
dução de receita de venda ou perda de forma direta.
106. Os ajustes a valor presente são normalmente
contabilizados como contas re ficadoras dos rece-
bíveis e exigíveis e vão sendo alocados ao resultado
como receitas ou despesas financeiras pelo regime
de competência, pelo método da taxa efe va de
juros.
Critério de Avaliação
Créditos a receber
(-) Provisão para reduzi-los ao valor de provável realização (PDD ou PCLD*)
b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão, atualizado conforme
disposições legais ou contratuais, ajustado ao valor provável de realização,
quando este for inferior, no caso dos tulos man dos até o vencimento.
Custo de aquisição ou produção
(-) provisão para redução ao valor de mercado
Serão ajustados a valor presente:
Custo de aquisição
(-) depreciação acumulada
(-) perdas decorrentes da aplicação do teste de recuperabilidade dos a vos
Custo de aquisição
(-) amor zação acumulada
(-) perdas decorrentes da aplicação do teste de recuperabilidade dos a vos
Custo de aquisição
(-) exaustão acumulada
(-) perdas decorrentes da aplicação do teste de recuperabilidade dos a vos
 Resumo dos Critérios de Avaliação dos Passivos
Passivo Critério de avaliação
a) Exigibilidades em geral: as obrigações, encargos e Serão computados pelo valor atualizado até a data do
riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive, imposto balanço.
de renda a pagar com base no resultado do exercício.
b) Exigibilidades em moeda estrangeira com cláusula Serão conver das em moeda nacional à taxa de câmbio em
de paridade cambial. vigor na data do balanço.
c) Obrigações, encargos e riscos classificados no passivo Serão ajustados ao seu valor presente.
não circulante.

PROVISÕES: FÉRIAS, 13º SALÁRIO, Exemplo:

DEVEDORES DUVIDOSOS, CONTINGÊNCIAS
Créditos a receber: 10.000,00
PASSIVAS Provisão no ano X1: 3%
Perda constatada em X2: 420,00
As contas representa vas de provisões podem figurar
no a vo ou no passivo e se caracterizam pelo fato de seus
No ano da cons tuição:
valores ainda não estarem totalmente definidos.
As provisões a vas cumprem a função de contas re fi-
cadoras da classe de contas do a vo e visam ajustar o saldo D: Despesas com Provisão para
de algum elemento patrimonial, em razão de fatos que Devedores Duvidosos 300,00
reduzam seu valor. C: Provisão para Devedores
Duvidosos 300,00
Provisões A vas (do A vo) ou Tratamento das
Posteriormente, a provisão criada será usada e a parte
Provisões Aplicáveis ao A vo não coberta por ela será considerada como perda.
São provisões do a vo, cujo tratamento será descrito
em seguida: D: Provisão para Devedores
a) Provisão por Devedores Duvidosos. Duvidosos 300,00
b) Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa. D: Despesas com Perdas no
c) Provisão para Desvalorização dos Estoques. Recebimento de Créditos 120,00
d) Provisão para Perdas em Estoque. C: Duplicatas a Receber 420,00
e) Provisão para Perdas de A vos.
f) Provisão para Ajuste ao Valor Presente de A vos de Agora considere que os tulos não recebidos somaram
Longo Prazo. apenas R$ 200,00. Nesse caso, haverá a necessidade de
reversão do excesso da provisão pela parcela não u lizada.
Provisão para Devedores Duvidosos
D: Provisão para Devedores
Historicamente essa conta cumpre a função de exibir as Duvidosos 100,00
perdas es madas na cobrança de contas a receber. Porém, C: Receitas na Reversão da Provisão
desde o ano calendário 1997, a legislação fiscal não mais para Devedores Duvidosos 100,00
admite a dedução de seu valor do Imposto de Renda. A par r
daquele ano, as empresas só estão autorizadas a deduzir Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa
perdas efe vas no recebimento de créditos, razão pela qual
essa conta deu lugar à Provisão para Créditos de Liquidação As regras para levar ao resultado perdas incorridas
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Duvidosa. No entanto, se a empresa vier a exibir em suas no recebimento de créditos estão especificadas na Lei
demonstrações o montante das perdas es madas, em favor nº 9.430/1996, que determina a classificação dos tulos em
dos Princípios Contábeis e da Legislação Societária, deverá relação ao tempo de atraso no recebimento e as garan as
acrescentar o valor da referida provisão entre as adições ao oferecidas no contrato, ou não.
resultado do período-base, que contribuirão para a formação O impacto no resultado do não recebimento, fiscalmente,
do lucro real. Nesse caso, por se tratar de es ma va, em
será evidenciado pelos lançamentos a seguir:
geral, se usam percentuais sobre os créditos a receber para
a) tulos vencidos há mais de seis meses, sem garan as
seu lançamento (1,5%, 3%).
de valor, até R$ 5.000,00.
D: Despesas com Provisão para
Devedores Duvidosos x D: Despesas com Perdas no
C: Provisão para Devedores Recebimento de Créditos x
Duvidosos x C: Duplicatas a Receber x

Posteriormente, ao se constatar a real situação dos rece- b) tulos vencidos há mais de um ano, sem garan as de
bimentos, pode a provisão ter sido insuficiente para cobrir valor, que estejam em cobrança administra va, cujos valores
as perdas ocorridas ou ter sido criada em excesso. sejam entre entre R$ 5.000,00 e R$ 30.000,00.

49
 D: Despesas com Provisão para
Créditos de Liquidação Duvidosa x
C: Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa x perdas ocorridas nos a vos imobilizados e intangíveis em
c) tulos vencidos há mais de um ano, sem garan as
de valor, que estejam em cobrança judicial, superiores a
R$ 30.000,00.
D: Despesas com Provisão para
Créditos de Liquidação Duvidosa x
C: Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa x 29. Quando a parte do inves dor nos prejuízos do perío-
d) tulos vencidos há mais de dois anos, com garan as
de valor, que estejam em processo judicial para recebimento
ou arresto das garan as.
D: Despesas com Provisão para
Créditos de Liquidação Duvidosa x cons tui parte do inves mento líquido total do inves dor
C: Provisão para Créditos
de Liquidação Duvidosa x não está planejada ou nem é provável que ocorra no futuro
e) quanto aos tulos de devedores falidos ou concor-
datários, o lançamento da provisão se faz pela parcela inco-
brável, desde que a credora tenha adotado os procedimentos
judiciais necessários para o recebimento do crédito, como a
habilitação no referido processo.
D: Despesas com Provisão para
Créditos de Liquidação Duvidosa x mento em ações ordinárias do inves dor deve ser aplicado
C: Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa x
Provisão para Desvalorização dos Estoques
Os estoques de mercadorias e matérias-primas devem
ser determinados com base no custo de aquisição acrescido
dos custos de transporte e seguros e dos gastos com de-
sembaraço aduaneiro, porém com a exclusão dos impostos
recuperáveis, conforme registros passíveis de conferência
com o livro registro de inventário.
Porém, segundo os critérios de avaliação de a vos pre-
vistos no art. 183 da Lei nº 6.404/1976, essas contas devem
ser apresentadas ao custo, com a dedução da provisão para
ajustá-lo ao valor de mercado, que só será criada quando o
valor de mercado dos bens for inferior ao custo de aquisição.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Provisão para Perdas de A vos
Essa provisão será criada, normalmente, em função das
razão da aplicação do teste de recuperabilidade de a vos,
quando o valor recuperável dos mesmos, for inferior ao valor
líquido contábil.
Entretanto, de acordo com as determinações da De-
liberação CVM nº 605, de 26 de novembro de 2009, há a
possibilidade de registrar também perdas decorrentes de
inves mentos em empresas, classificados como coligadas,
controladas e outras observado o seguinte:
do da coligada se igualar ou exceder o saldo contábil de sua
par cipação na coligada, o inves dor suspende o reconheci-
mento de sua parte em perdas futuras. A par cipação na co-
ligada é o valor contábil do inves mento nessa coligada, ava-
liado pelo método de equivalência patrimonial, juntamente
com alguma par cipação de longo prazo que, em essência,
na coligada. Por exemplo, um componente cuja liquidação
previsível é, em essência, uma extensão do inves mento da
en dade naquela coligada. Tais componentes podem incluir
ações preferenciais, bem como recebíveis ou emprés mos de
longo prazo, porém não incluem componentes como recebí-
veis ou exigíveis de natureza comercial ou algum recebível
de longo prazo para os quais existam garan as adequadas,
tais como emprés mos garan dos. O prejuízo reconhecido
pelo método de equivalência patrimonial que exceda o inves-
aos demais componentes que cons tuem a par cipação do
inves dor na coligada em ordem inversa de sua an guidade
(isto é prioridade na liquidação).
30. Após reduzir a zero o saldo contábil da par cipação
do inves dor, perdas adicionais são consideradas, e um
passivo é reconhecido somente na extensão em que o
inves dor tenha incorrido em obrigações legais ou constru-
vas (não formalizadas) de fazer pagamentos por conta da
coligada. Se a coligada subsequentemente apurar lucros, o
inves dor retoma o reconhecimento de sua parte nesses
lucros somente após o ponto em que a parte que lhe cabe
nesses lucros posteriores se igualar à sua parte nas perdas
não reconhecidas.
30-A. O disposto nos itens 29 e 30 não se aplica a inves -
mento em controlada no balanço individual da controladora,
devendo ser observada a prá ca contábil que produzir o

D: Despesas com Provisão para mesmo resultado líquido e o mesmo patrimônio líquido para
Desvalorização dos Estoques x a controladora que são ob dos a par r das demonstrações
C: Provisão para Desvalorização contábeis consolidadas do grupo econômico para atendi-
dos Estoques x mento ao requerido quanto aos atributos de relevância,
representação adequada, primazia da essência sobre a forma
e outros conforme o Pronunciamento Conceitual Básico
Provisão para Perdas em Estoque
Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das
Demonstrações Contábeis e o Pronunciamento Técnico CPC
No caso de estoques obsoletos, é possível registrar as 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis.
expecta vas de perdas que não se possam baixar da própria
conta, em razão de os itens especificados não estarem iden- Perdas por redução ao valor recuperável (impairment)
ficados e por cons tuírem es ma vas, à época do balanço.
31. Após a aplicação do método de equivalência patrimo-
D: Despesas com Provisão para nial, incluindo o reconhecimento dos prejuízos da coligada
Perdas em Estoques x em conformidade com o disposto no item 29, o inves dor
C: Provisão para deve aplicar os requisitos do Pronunciamento Técnico CPC 38
Perdas em Estoques x – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração

50
para determinar a necessidade de reconhecer alguma perda
adicional por redução ao valor recuperável do inves mento
líquido total desse inves dor na coligada.
32. O inves dor, em decorrência de sua par cipação na
coligada, também deve aplicar os requisitos do Pronuncia-
mento Técnico CPC 38 – Instrumentos Financeiros: Reco-
nhecimento e Mensuração para determinar a existência de
alguma perda adicional por redução ao valor recuperável
(impairment) em itens que não fazem parte do inves mento
líquido nessa coligada e o valor dessa perda.
32-A. No caso do balanço individual da controladora, o
reconhecimento de perdas por redução ao valor recuperável
(impairment) com relação ao inves mento em controlada
deve ser feito com observância do disposto no item 30A.
Provisão para Ajuste ao Valor Presente de A vos
de Longo Prazo
Provisão para ajuste ao valor presente de a vos de
longo prazo
Com a edição da Lei nº 11.638/2007, os a vos de longo
prazo passam a ser evidenciados ao valor presente líquido.
A CVM regulamentou esse tema por meio da Deliberação
CVM nº 564, conforme visto anteriormente.
Provisões e Con ngências Passivas
A Deliberação CVM nº 594, de 15 de setembro de 2009,
apresenta as seguintes definições:
• Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos.
• Passivo é uma obrigação presente da en dade, deri-
vada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que
resulte em saída de recursos da en dade capazes de gerar
bene cios econômicos.
Relação entre provisão e passivo con ngente
(Deliberação CVM nº 594/2009, itens 12 e 13)
12. Em sen do geral, todas as provisões são con n-
gentes porque são incertas quanto ao seu prazo ou
valor. Porém, neste Pronunciamento Técnico o termo
“con ngente” é usado para passivos e a vos que não
sejam reconhecidos porque a sua existência somente
será confirmada pela ocorrência ou não de um ou
mais eventos futuros incertos não totalmente sob
o controle da en dade. Adicionalmente, o termo
passivo con ngente é usado para passivos que não
sa sfaçam os critérios de reconhecimento.
13. Este Pronunciamento Técnico dis ngue entre:
(a) provisões – que são reconhecidas como passivo
(presumindo-se que possa ser feita uma es ma va
confiável) porque são obrigações presentes e é pro-
vável que uma saída de recursos que incorporam
bene cios econômicos seja necessária para liquidar
a obrigação; e
(b) passivos con ngentes – que não são reconhecidos
como passivo porque são:
(I) obrigações possíveis, visto que ainda há de ser
confirmado se a en dade tem ou não uma obrigação
presente que possa conduzir a uma saída de recursos
que incorporam bene cios econômicos, ou
(II) obrigações presentes que não satisfazem os
critérios de reconhecimento deste Pronunciamento
Técnico (porque não é provável que seja necessária
uma saída de recursos que incorporem bene cios
econômicos para liquidar a obrigação, ou não pode
ser feita uma es ma va suficientemente confiável
do valor da obrigação).
As provisões do passivo representam dívidas normais e
se acrescentam entre as exigibilidades. Representam situa-
ções que deverão levar a empresa a efetuar desembolsos
para os quais ainda haja incerteza quanto ao valor (mas não
quanto ao fato).
As provisões passivas, ou do passivo, são:
1. Provisão para 13º salário;
2. Provisão para Férias;
3. Provisão para a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL);
4. Provisão para o Imposto de Renda;
5. Provisão para Passivos Con ngentes:
5.1. Provisão para Garan as Contratuais Concedidas;
5.2. Provisão para Processos Trabalhistas;
5.3. Provisão para Processos Fiscais.
6. Provisão para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de
Longo Prazo.
Provisão para Férias
Contabilizada em cumprimento do regime de competên-
cia de exercícios, refere-se ao reconhecimento de despesa e
dívida correspondente, pelo transcurso do período aquisi vo
de férias dos empregados.
O lançamento é feito mensalmente em razão do trans-
curso de 1/12 do referido período.
D: Despesas com Férias x
D: Encargos com INSS x
D: Encargos com FGTS x
C: Provisão para Férias x
O valor do lançamento deve contemplar, além de 1/12 da
folha de pagamento, os gastos incorridos rela vos aos encar-
gos com FGTS e INSS patronal e com o terço cons tucional.
Provisão para 13º salário
Tal qual a provisão para férias, é criada mensalmente
na razão de 1/12, pela apropriação ao resultado da despesa
com o 13º salário. Valem também as observações quanto à
apropriação proporcional dos encargos sociais.
Provisão para a CSLL
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
De modo semelhante ao Imposto de Renda, esse tributo
tem como base de cálculo o resultado do período-base ajus-
tado pelas exclusões e adições, já que nem todas as receitas
do resultado contábil sofrem sua tributação, e nem todas as
despesas podem ser deduzidas para fins de apuração de seu
valor. Os ajustes que permitem chegar à sua base de cálculo
são feitos no Livro de Apuração do Lucro Real e seu lançamen-
to gera uma despesa e uma exigibilidade, simultaneamente.
D: Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido x
D: Provisão para a Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido x
Como já foi dito, na determinação do resultado do exercí-
cio, são computadas as receitas ganhas no período, indepen-
dentemente de sua realização em moeda, e os custos, despe-
sas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
51
 essas receitas e rendimentos. Dessa forma, produz-se o
resultado do período-base, ponto de par da para o cálculo da
CSLL (e também do Imposto de Renda). No entanto, as deter-
minações da legislação fiscal quanto a isenções, imunidades,
alíquotas zero de receitas e impossibilidade de dedução de
despesas, entre outros critérios legais, trazem a necessidade
de se ajustar esse resultado por adições e exclusões.
Principais adições a serem levadas à base de cálculo
da CSLL:
a) despesas com provisões, exceto aquelas decorrentes
de férias, 13º salário e perdas efe vas no recebimento
de créditos;
b) despesas com alimentação de sócios, diretores e
acionistas;
c) resultado nega vo de equivalência patrimonial;
d) realização financeira da reserva de reavaliação.
Principais adições do IR:
a) a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido;
b) multas de trânsito;
c) despesas com provisões (exceto para férias, 13º salário
e a perda efe va registrada como PCLD);
d) par cipações de administradores e partes benefi-
ciárias no lucro;
e) despesas com alimentação de sócios, diretores e
acionistas;
f) resultado nega vo de equivalência patrimonial.
Principais exclusões do IR:
a) resultado posi vo da equivalência patrimonial;
b) receitas de dividendos;
c) depreciação acelerada incen vada;
d) receitas na reversão de provisão não dedu vel.

Principais exclusões da CSLL:
a) receitas de dividendos;
b) resultado posi vo da equivalência patrimonial;
c) receitas nas reversões de provisões não dedu veis.
Provisão para o Imposto de Renda
O Imposto de Renda (IR) também parte do resultado do
período-base apurado segundo o regime de competência
de exercícios. De modo semelhante à CSLL, tem seu cálculo
feito no Livro de Apuração do Lucro Real, mas segue suas
próprias determinações fiscais quanto às adições e exclu-
sões. A função deste processo é: (I) eliminar do resultado
contábil despesas nele computadas, porém não dedu veis,
ou incluir ganhos nele não incluídos, mas tributáveis, no caso
das adições; (II) deduzir despesas não computadas no lucro
contábil, mas que sejam dedu veis, e eliminar do resultado
contábil rendas que o influenciaram que não sejam oneradas
pelo IR, no caso das exclusões.
Uma vez que o resultado do período-base tenha sido
ajustado pelas adições e exclusões, do subtotal encontrado,
faz-se a compensação de prejuízos fiscais gerados em anos
anteriores, observado o limite máximo de 30% do resultado
antes da compensação. Só então é que se chega ao lucro
real, base de cálculo do Imposto de Renda, sobre o qual
incidirá a alíquota.
Iden ficado o IR devido, a empresa lançará:
D: Despesa com Imposto de Renda x
C: Provisão para o Imposto de Renda x
Para melhor visualização da posição de exibição dos
valores da CSLL e do IR na DRE a ser elaborada para fins
de publicação, observe a estrutura a seguir, cuja ordem
de apresentação das receitas, custos e despesas segue as
determinações do art. 187 da Lei das Sociedades por Ações.

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO DE ACORDO COM A MP Nº 449/2008 X1 X2

(+) Receita Bruta das Vendas e Serviços (ou Receita Operacional Bruta)
(–) Deduções, Aba mentos e Impostos
(=) Receita Líquida das Vendas e Serviços (ou Receita Operacional Líquida)
(–) Custo dos Produtos, Mercadorias e Serviços Vendidos
(=) Lucro ou Prejuízo Operacional Bruto
(+) Outras Receitas Operacionais
(–) Despesas Operacionais
Despesas Comerciais
Despesas Administra vas e Gerais
Despesas Financeiras deduzidas das Receitas Financeiras
(=) Lucro ou Prejuízo Operacional
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

(+) Receitas de a vidades não con nuadas

(–) Despesas de a vidades não con nuadas
(=) Lucro ou Prejuízo antes da Contribuição Social e do Imposto de Renda
(–) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
(=) Lucro ou Prejuízo antes do Imposto de Renda
(–) Imposto de Renda
(=) Resultado antes das Par cipações de Terceiros no Lucro
(–) Par cipações de Terceiros no Lucro
Debenturistas
Empregados
Administradores
Partes Beneficiárias
Fundos de Assistência e Previdência de Empregados
(=) Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício

52
 Provisão para Con ngências Passivas
São contas de passivo circulante ou exigível a longo
prazo que representam despesas ocorridas no período de
competência, mas que não podem ter a extensão de seus
efeitos avaliada de modo preciso, como nos casos de pro-
cessos trabalhistas, ou fiscais, ou na concessão de garan as
contratuais por parte da empresa.
Não se confunde com as reservas para con ngências que
são cons tuídas a par r da distribuição do resultado para
cobrir perdas futuras cujo valor se possa es mar.
O registro dos passivos con ngentes também se faz a
débito de uma despesa que onera o resultado e a crédito
de um passivo, como nas demais provisões.
Provisão para Ajuste ao Valor Presente de Passivos de
Longo Prazo
Provisão resultante da Lei nº 11.638/2007:
De forma semelhante à provisão já apresentada para os
a vos de longo prazo, os passivos de longo prazo deverão
ser trazidos ao valor presente líquido. Com isso, em nossa
opinião, a regulamentação a ser expedida poderá indicar a
criação de uma provisão de natureza DEVEDORA, portanto,
re ficadora de passivo. Assim:
Na cons tuição da provisão:
Provisão para Ajuste ao Valor Presente
de Passivos de Longo Prazo
a Ajuste ao Valor Presente de Passivos
Na reversão da provisão:
Despesa Financeira
a Provisão para Ajuste ao Valor Presente
de Passivos de Longo Prazo
Esse ajuste poderá ter como objeto contas do passivo
circulante, quando o efeito dos juros embu dos nas dívidas
de curto prazo for relevante.
TRATAMENTO DE ATIVOS NÃO
CIRCULANTES
De acordo com a nova redação do art. 178 da Lei
nº 404/1976, dada pela Lei nº 11.638/2007, o a vo não
circulante se subdivide em:
a) realizável a longo prazo
b) inves mentos;
c) imobilizado;
d) intangível.
REALIZÁVEL A LONGO PRAZO
Seguem as determinações já estudadas.
INVESTIMENTOS – Par cipações permanentes em outras
sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificá-
veis no a vo circulante, e que não se des nem à manutenção
da a vidade da companhia ou da empresa. Exemplos: obras
de arte, terrenos, par cipações societárias.
IMOBILIZADO – Direitos que tenham por objeto bens
corpóreos destinados à manutenção das atividades da
companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalida-
de, inclusive os decorrentes de operações que transfiram
à companhia os bene cios, riscos e controle desses bens.
Exemplos: veículos, máquinas, equipamentos, estoques,
edificações etc.
INTANGÍVEL – Direitos que tenham por objeto bens incor-
póreos des nados à manutenção da companhia ou exercidos
com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido.
Conceitos e Tratamentos Contábeis Aplicados aos
Itens A vo Imobilizado e intangível
Os critérios ou procedimentos de avaliação dos elementos
do A vo Não Circulante são descritos na Lei nº 6.404/1976,
para todos os seus subgrupos, conforme visto no capítulo
anterior.
Atenção! Bens tangíveis se depreciam; intangíveis são
amor zados. Recursos naturais de propriedade da empresa
são exauridos. Direitos de exploração de recursos naturais
pertencentes a terceiros são amor zados.
Depreciação
Ar cio contábil pelo qual se reconhece periodicamen-
te a diminuição de valor dos elementos do a vo que tenham
por objeto bens sicos sujeitos a desgastes ou à perda de
u lidade por uso, ação do tempo ou obsolescência, de forma
escritural, sem nenhuma relação com a ideia de mensuração
ao valor de mercado.
Para a iden ficação do valor do bem a ser registrado no
imobilizado e, posteriormente, depreciado, é preciso consi-
derar que a par r de 1996, com o advento da Lei Kandir (Lei
Complementar nº 87/1996), o ICMS incidente nas aquisições
de bens desse subgrupo de contas passou a ser recuperável.
x Assim, na contabilização dos bens fixos, o valor a ser levado
para o a vo imobilizado não inclui o ICMS, que será registra-
do como direito e recuperável na proporção de 1/48 por mês.
Porém, se o bem for aplicado na fabricação de produtos não
sujeitos ao ICMS na saída, a parcela proporcional do crédito
não poderá ser aproveitada. Se vendido antes de quatro
x anos contados da aquisição, o saldo do crédito não poderá
mais ser aproveitado.
Empresas tributadas com base no lucro real que, a par r
de 12/12/2002, passem a contribuintes do PIS na modali-
dade não cumula va (Lei nº 10.637/2002) também podem
recuperar o valor dessa contribuição embu do no preço de
compra de bens des nados à imobilização, adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil. A recuperação se
fará deduzindo-se do PIS devido mensalmente pela empresa
crédito calculado mediante a aplicação da alíquota de 1,65%
sobre o valor das quotas de depreciação dos bens.
Além dessas exclusões, deve-se considerar que, ao custo
de entrada dos imobilizados, devem ser acrescidos todos
os gastos necessários à sua colocação em condição de fun-
cionamento.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Determina-se a taxa de depreciação incidente sobre o valor
de entrada em função da vida ú l dos bens. A Secretaria da
Receita Federal, por meio da Instrução Norma va SRF nº 162,
de 31 de dezembro de 1998, fixa esses prazos e as taxas de
depreciação dos bens que relaciona. Alguns exemplos:
Bem Vida ú l Taxa Anual
Computadores e Periféricos 5 anos 20%
Veículos 5 anos 20%
Móveis e Utensílios 10 anos 10%
Máquina e Equipamentos 10 anos 10%
Edificações 25 anos 4%
Lançamento:
Depreciação (despesa operacional)
a Depreciação acumulada (redutora do a vo)
53
 Segundo entendimento do Accou ng Series Release nº 3, Isso implica a adoção de taxas menores, o que não encon-
tra objeção norma va, já que o que se estabelece são limites
a contabilização da depreciação é o processo de mínimos de tempo e máximo de taxas. Porém, no caso de
alocação do custo dos serviços prestados por ins- uso de taxas inferiores às permi das, as importâncias não
talações e equipamentos aos produtos ou períodos apropriadas ao resultado do período-base não poderão ser
que u lizem tais serviços. Seguindo entendimento recuperadas posteriormente por meio da aplicação de taxas
semelhante, a SRF, por meio de normas fiscais espe- maiores que a média anual autorizada para cada exercício.
cíficas, determina que as parcelas de depreciação dos Agora vejamos uma comparação entre os sistemas de
bens u lizados na produção de outros bens sejam depreciação com e sem valor residual. Suponha que uma
computadas como custos indiretos de fabricação, empresa tenha adquirido um trator com vida ú l de 4 anos
enquanto as dos demais bens se insiram entre as por R$ R$ 100.000,00 e que tenha a intenção de contabilizá-lo
despesas operacionais. A alocação resultante segui- com valor residual de 20%. Vamos estudar a diferença entre a
rá método próprio para iden ficação dos valores a adoção do valor residual e a depreciação sem valor residual.
serem apropriados.
I. Depreciação com valor residual
Método Linear
Primeiramente, vamos calcular a taxa de depreciação:
Também chamado de método da linha reta, consiste em
levar ao resultado uma cota constante para cada um dos anos Taxa = 100%
que compõem a vida ú l do bem.
4 anos
Suponha uma ambulância com vida ú l de 3 anos, ad-
quirida por R$ 120.000,00 e veja como ocorre a depreciação Taxa = 25% ao ano
pelo método linear: R$
(+) Custo de aquisição do trator 100.000,00
Taxa de depreciação: 100%
Vida ú l (-) Valor residual (20%) (20.000,00)
(=) Valor depreciável 80.000,00
Taxa de depreciação: 100% = 33,33% ao ano (x) Taxa de depreciação 25%
3
(=) Encargo de depreciação anual 20.000,00
Conta Ano 1 Ano 2 Ano 3
Balanço
Veículos 120.000 120.000 120.000
Patrimonial
Depreciação Acumulada (40.000) (80.000) (120.000) A vo não circulante, Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4
subgrupo do
Método da Soma dos Dígitos
imobilizado
Por esse método, a depreciação é calculada da seguinte Tratores 100.000 100.000 100.000 100.000
forma: Depreciação (20.000) (40.000) (60.000) (80.000)
a) somam-se os algarismos que compõem a vida ú l do Acumulada
bem para obter o denominador da fração;
b) indica-se como numeradores das frações cada um dos Observe que ao fim da vida ú l do bem, a diferença entre
anos de vida ú l do bem; o custo de aquisição do trator e a depreciação acumulada
c) calcula-se a depreciação do período na forma cres- é o valor residual. E cuidado: o valor depreciável é u lizado
cente ou decrescente, conforme a solicitação. somente para encontrar o encargo de depreciação. Ele não
aparece no balanço patrimonial.
Exemplo: um computador, pela parte de hardware,
e seus periféricos foi adquirido por R$ 4.000,00 e se sujeita II. Depreciação sem valor residual
a uma vida ú l de cinco anos. Ao fim do terceiro ano de
permanência na empresa, ques ona-se qual o valor que a
A taxa de depreciação seria encontrada da mesma ma-
conta de depreciação acumulada irá registrar.
neira. Porém o seu cálculo seria:
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

1 2 3 4 5 15
Solução: + + + + = R$
15 15 15 15 15 15
(+) Custo de aquisição do trator 100.000,00
Sob critério da soma dos dígitos decrescentes, até o (x) Taxa de depreciação 25%
terceiro ano de vida ú l a conta re ficadora do a vo terá
registrado a depreciação equivalente a 12/15 de R$ 4.000,00, (=) Encargo de depreciação anual 25.000,00
isto é, R$ 3.200,00.
Se adotada a forma crescente, o valor dessa conta somará Balanço
R$ 1.600,00 (6/15 de R$ 4.000,00). Patrimonial
A vo não
Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4
Depreciação com Valor Residual circulante,
subgrupo do
Quando iden ficável e a critério da empresa, respeita- imobilizado
dos os limites legais, essa técnica consiste em computar o Tratores 100.000 100.000 100.000 100.000
valor residual como redução do custo de aquisição, para Depreciação
determinar a base de cálculo da depreciação, supondo-se Acumulada (25.000) (50.000) (75.000) (100.000)
que o bem poderá gerar bene cios à empresa em prazo
superior à média. Logo, ao fim da ú l do bem, seu valor residual é zero.

54
 Atenção!
A depreciação com valor residual apresentada nesse exem-
plo atende às questões que atendem ao modelo matemá co
da depreciação. Cuidado para não confundir depreciação com
valor residual, com o valor residual de um bem para fins de
aplicação do teste de recuperabilidade dos a vos (Impairmant
Test). Para compreender essas diferenças, vamos estudar Nor-
ma Brasileira de Contabilidade – NBCT 16.9 e 16.10.
Ano de 2008 – Suponha que uma empresa tenha ad-
quirido à vista um veículo a ser u lizado exclusivamente
em suas a vidades empresariais no valor de R$ 50.000,00.
Nessa operação havia ICMS de 17%. A aquisição foi realizada
com ônus dos fretes e seguros por parte da compradora no
valor de R$ 500,00 – essa operação foi dentro do município e
incidiu sobre o serviço de transporte o ISS (que não é re-
cuperável).

Conceitos Básicos Constantes das NBCTs 16.9 e Lembre-se, o Valor Contábil Bruto corresponde ao valor
total da Nota fiscal, feita a exclusão do ICMS recuperável, se
16.10 houver, com os acréscimos necessários até colocar o bem em
condição de uso como, por exemplo, fretes, seguros, custos
DEPRECIAÇÃO – É a redução do valor dos bens tangíveis de instalação e outros.
pelo desgaste ou perda de u lidade por uso, ação da natureza
ou obsolescência.
Total da nota fiscal de compra 50.000,00
VALOR BRUTO CONTÁBIL – É o valor do bem registrado (-) ICMS recuperável* (8.500,00)
na contabilidade, em uma determinada data sem a dedução (+) Fretes e seguros sobre compras 500,00
da correspondente depreciação, amor zação ou exaustão
acumulada. (=) VALOR CONTÁBIL BRUTO 42.000,00

Registro Contábil:

Caixa Veículos ICMS a recuperar diferido

d c d c d c
Si) x 50.500,(1 1) 42.000, 1) 8.500,00

D: Veículos 42.000,00
D: ICMS a Recuperar Diferido 8.500,00
C: Caixa 50.500,00

Depreciação de Bens Usados Reparo e Conservação de Bens do A vo Imobilizado

Nas aquisições de bens usados, a contabilização dá-se
pela escolha entre as opções abaixo, da que resultar em
prazo maior:
• metade da vida ú l admissível para o bem adquiri-
do novo;
• restante da vida ú l, considerada esta em relação à
primeira instalação do bem.
No dia a dia, uma presente dificuldade para o contador é
encontrar a taxa de depreciação de bens adquiridos usados,
é a determinação da taxa em relação à primeira instalação,
quando o bem já teve mais de um proprietário.
A empresa deverá acrescentar aos custos de aquisição
dos bens fixos valores incorridos com reparos, consertos ou
troca de partes que venham a acrescentar, pelo menos, um
ano de vida ú l ao a vo em questão, para fins de posterior
depreciação. Lembre-se: dessa operação resultará um novo
valor contábil.
Caso o gasto com reparo ou manutenção não acrescente
vida ú l superior a um ano ao bem, os valores assim incorri-
dos deverão ser levados ao resultado do exercício do período
de competência como despesas operacionais.
Despesa x Imobilizado

Depreciação Acelerada Por determinação do Regulamento do Imposto de Renda,

o custo de aquisição de bens fixos pode ser deduzido como
A legislação do imposto de renda prevê dois pos de custo ou despesa operacional, diretamente, sem passar pelo
a vo imobilizado, nas seguintes condições:
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

depreciação acelerada:
a) a que ocorre em razão do número de horas diárias de a) se o prazo de vida ú l do bem adquirido não ultrapas-
operação dos bens móveis; sar um ano; independentemente do seu custo de aquisição;
b) a que tem por finalidade incen var a implantação, b) se o valor do bem adquirido não superar R$ 326,61
renovação ou modernização de instalações e equipamen- (trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos),
tos concedidas a determinados setores da economia ou a ainda que possua vida ú l superior a um ano.
determinadas a vidades. Os bens fixos que não se enquadrarem nessas condições
deverão ser a vados para posterior depreciação.
Depreciação acelerada contábil
Na depreciação acelerada em razão do número de horas Ganhos ou Perdas de Capital: Conceito, Alienação
trabalhadas – art. 312 do RIR – aceitável exclusivamente de Bens do A vo Imobilizado, Alienação
para bens móveis, aplicam-se os seguintes coeficientes de
aceleração:
Conceito de Ganhos e Perdas de Capital
Um turno de 8 horas Taxa x 1,0
Denomina-se ganho ou perda de capital o resultado da
Dois turnos de 8 horas Taxa x 1,5 a vidade não con nuada, que é aquele resultante da venda
Três turnos de 8 horas Taxa x 2,0 ou baixa de a vos não circulantes, exceto ARLP.

55
 No procedimento para se chegar a tais resultados,
compara-se o custo do bem a ser baixado de seu a vo com
o preço pelo qual foi alienado.
Se um trator cujo valor de aquisição foi de R$ 40.000,00
registrar saldo em sua conta de depreciação acumulada equi-
valente a R$ 30.000,00 na data de alienação, a ser realizada
à vista por R$ 8.000,00, a empresa terá perda de capital:
Custo de aquisição do trator 40.000,00)
Depreciação acumulada até a data
da alienação (30.000,00)
Custo na baixa do bem alienado 10.000,00)
Receita na alienação de imobilizado 8.000,00)
Custo na baixa do bem alienado (10.000,00)
Perda de capital (2.000,00)
Se a venda se efe vasse a R$ 11.350,00, haveria ganho
de capital:
Receita na alienação de imobilizados 11.350,00)
Custo na baixa do bem alienado (10.000,00)
Ganho de capital 1.350,00)
Amor zação
Registra a perda de valor dos bens incorpóreos, registrados
no a vo não circulante intangível, usados pela companhia no
desempenho de suas a vidades, que tenham existência limitada
por prazo contratual ou legal. Isto é, ajusta contas representa-
vas de patentes, marcas, licenças, autorizações, concessões,
direitos autorais, desde que adquiridos junto a terceiros.
Em consequência, a taxa anual será fixada em razão do
número de anos de existência do direito de uso dos bens
intangíveis.
A escrituração da amor zação também segue periodi-
cidade mínima mensal, segundo o regime de competência:
Amor zação (despesas operacionais)
a Amor zação acumulada (redutora do a vo)
A empresa deverá proceder, periodicamente ao teste de
recuperabilidade dos a vos para verificar a necessidade de
registrar perdas, quando o valor recuperável dos intangíveis for
maior que o valor líquido contábil pelo qual estejam registrados.
Atenção!
Segundo o item nº 55 da Deliberação CVM nº 644, de
dezembro de 2010, durante a fase de pesquisa de projetos
internos não há como demonstrar, efe vamente, que o novo
a vo gerará bene cios econômicos futuros. Assim, os gastos
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
com essas pesquisas devem ser registrados como despesas.
Entretanto, os gastos com desenvolvimento de produtos
novos, decorrentes dos projetos internos, poderão ser regis-
trados no intangível, desde que a empresa possa comprovar
o seguinte (item 57 daquela Deliberação):
a) viabilidade técnica para concluir o a vo intangível de
forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda;
b) intenção de concluir o a vo intangível e de usá-lo ou
vendê-lo;
c) capacidade para usar ou vender o a vo intangível;
d) forma como o a vo intangível deve gerar bene cios
econômicos futuros. Entre outros aspectos, a en dade deve
demonstrar a existência de mercado para os produtos do
a vo intangível ou para o próprio a vo intangível ou, caso
este se des ne ao uso interno, a sua u lidade;
e) disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e ou-
tros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento
e usar ou vender o a vo intangível; e
56
f) capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos
atribuíveis ao a vo intangível durante seu desenvolvimento.
É bom lembrar que esse novo tratamento é observado
pelas empresas desde a ex nção do grupo de contas do
a vo diferido.
Exaustão
Em termos gerais, o custo do capital aplicado na aquisição
de a vos deve ser atribuído aos exercícios sociais que possam
receber agregações de valor em seus resultados em razão de
seu uso na produção de bene cios econômicos. Isso também
se aplica aos montantes des nados à aquisição de direitos
de exploração de recursos naturais.
O processo pelo qual se aloca aos resultados parte do
valor aplicado na aquisição desses recursos, em decorrência
da extração ou do seu esgotamento efe vo ou, ainda, dos
bens aplicados exclusivamente nessa exploração é o que se
denomina exaustão. A ideia é distribuir o custo dos recursos
naturais pelo período em que possam ser explorados.
O normal é determinar a taxa de exaustão de acordo com
o volume de recursos extraídos em relação à possança da
mina ou da capacidade de geração de bene cios das flores-
tas. Admite-se ainda que se use para a exaustão o prazo de
concessão de direito de exploração, se este findar antes de
se esgotarem os recursos da mina, jazida ou floresta. Nesse
caso, passa a ser denominada amor zação.
O lançamento da exaustão também segue periodicidade
mínima mensal, de acordo com o regime de competência:
Exaustão (despesa operacional)
a Exaustão acumulada (redutora de a vo)
O mecanismo de exaustão é adequado para a avalia-
ção dos recursos naturais de propriedade da empresa e,
portanto, rela vo a contas classificadas em seu imobilizado,
como é comum no caso de formação de áreas de florestas
para exploração econômica por meio de esgotamento.
Se os recursos forem de propriedade de terceiros, a em-
presa terá apenas o direito de exploração e deverá adotar o
mecanismo de amor zação como forma de avaliação.
O capital aplicado na aquisição ou formação de a vos
exauríveis também deve passar pelo teste de recuperabili-
dade de a vos, do mesmo modo que os a vos depreciáveis
e amor záveis.
Teste de recuperabilidade dos a vos
Atenção para o novo tratamento dos a vos não cir-
culantes imobilizados e intangíveis (Lei nº 11.941/2009).
A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise
sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado
e intangível, a fim de que sejam:
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado
quando houver decisão de interromper os empreendimentos
ou a vidades a que se des navam ou quando comprovado
que não poderão produzir resultados suficientes para recu-
peração desse valor; ou
II – revisados e ajustados os critérios u lizados para de-
terminação da vida ú l econômica es mada e para cálculo
da depreciação, exaustão e amor zação.
Outra observação importante é a de que as ins tuições
que optaram pela manutenção dos saldos da reavaliação gera-
dos antes da alteração da Lei nº 6.404/1976, até sua completa
realização financeira, ainda têm saldo nessa conta, no PL.
INVESTIMENTOS
Segundo a Lei nº 6.404/1976, o subgrupo inves men-
tos do não circulante contempla dois pos de a vos: as
par cipações permanentes em outras sociedades e outros
inves mentos não classificáveis no a vo circulante – nem no
realizável a longo prazo – e que não se des nem à manuten-
ção das a vidades da companhia ou da empresa, tais como
obras de arte, terrenos sem des nação e imóveis de renda.
Ação
Título representa vo da menor parcela em que se divide
o capital de uma sociedade por ações. Pode ser emi da com
ou sem valor nominal.
Outros tulos
São tulos negociáveis, além das ações, as debêntures
e partes beneficiárias.
Debêntures
Segundo a Lei nº 6.404/1976, debêntures são tulos
negociáveis, vendidos por sociedades anônimas de capital
aberto, que conferem aos seus tulares direito de crédito
contra a companhia, nas condições constantes da escritura
de emissão e, se houver, do cer ficado.
Por meio da venda desses tulos, as empresas angariam
recursos, normalmente de longo prazo, junto ao público inves-
dor, diretamente, sem a intermediação do sistema bancário,
o que reduz o custo de captação, pois afasta o spread bancário.
O debenturista não se confunde com o sócio, pois
não par cipa da sociedade. É um fomentador, com prazo
determinado para receber o capital aplicado na aquisição
das debêntures, acrescido das vantagens asseguradas no
cer ficado de emissão.
Partes beneficiárias
Partes beneficiárias são tulos conhecidos classificados
entre os valores mobiliários que, atualmente, só podem ser
emi dos por companhias fechadas. A Lei nº 6.404/1976 veda
às companhias abertas o direito de emi r partes beneficiá-
rias, sob qualquer alegação.
As partes beneficiárias conferem aos seus tulares direito
de par cipar dos lucros da companhia, se houver, e seus
portadores não podem ser agraciados com nenhum direito
priva vo de sócio.
Dividendos
São a remuneração do capital inves do pelos sócios.
Quanto aos critérios de avaliação do subgrupo inves -
mentos do a vo permanente, a Lei das S.A. enumera regras
válidas para todas as sociedades inves doras, exceto as
sociedades anônimas de capital aberto, que devem aplicar
a Instrução nº 247/1996 da Comissão de Valores Mobiliários
(CVM). Assim, as empresas que não negociam ações em bolsa
ou mercado de balcão aplicam as regras determinadas pela
Lei nº 6.404/1976, nos arts. 183 e 247 ao 250; as que o fazem
seguem a referida instrução.
Inves mentos avaliados pelo método de equivalência
patrimonial e pelo método de custo
Doutrina e legislação contemplam os Métodos de Equi-
valência Patrimonial (MEP) e de Custo ou Custo Corrigido
como critérios válidos na avaliação de tais a vos.
Textualmente a Lei Societária assim se manifesta com
relação às par cipações:
Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão
avaliados segundo os seguintes critérios:
[...]
III – os inves mentos em par cipação no capital social
de outras sociedades, ressalvado o disposto nos ar -
gos 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de
provisão para perdas prováveis na realização do seu
valor, quando essa perda es ver comprovada como
permanente, e que não será modificado em razão do
recebimento, sem custo para a companhia, de ações
ou quotas bonificadas;
[...]
Art. 243. O relatório anual da administração deve
relacionar os inves mentos da companhia em so-
ciedades coligadas e controladas e mencionar as
modificações ocorridas durante o exercício.
§ 1º São coligadas as sociedades nas quais a inves-
dora tenha influência significa va. (Redação dada
pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 2º Considera-se controlada a sociedade na qual
a controladora, diretamente ou através de outras
controladas, é tular de direitos de sócio que lhe
assegurem, de modo permanente, preponderância
nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria
dos administradores.
§ 3º A companhia aberta divulgará as informações
adicionais, sobre coligadas e controladas, que forem
exigidas pela Comissão de Valores Mobiliários.
§ 4º Considera-se que há influência significativa
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

quando a inves dora detém ou exerce o poder de

Par cipação Societária
A aquisição de cotas ou ações de outras empresas quan-
do presente a intenção de permanência leva ao seguinte
registro:
D: Par cipações Societárias x dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
C: Disponibilidades
Cabe ressaltar que a posterior intenção de revenda do
inves mento, no curto prazo, não autoriza a transferência
da par cipação para o circulante em razão de óbice da le-
gislação fiscal. Portanto, con nuam entre os inves mentos
permanentes até que haja a alienação, quando então se
processa a baixa e se efetua a apuração do ganho ou perda
de capital correspondente, se houver.
par cipar nas decisões das polí cas financeira ou
operacional da inves da, sem controlá-la. (Incluído
dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 5º É presumida influência significa va quando a
inves dora for tular de vinte por cento ou mais do
capital votante da inves da, sem controlá-la. (Incluído
x
[...]
Art. 247. As notas explica vas dos inves mentos a
que se refere o art. 248 devem conter informações
precisas sobre as sociedades coligadas e controladas
e suas relações com a companhia, indicando: (Reda-
ção dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
I – a denominação da sociedade, seu capital social e
patrimônio líquido;

57
 II – o número, espécies e classes das ações ou quotas
de propriedade da companhia, e o preço de mercado
das ações, se houver;
III – o lucro líquido do exercício;
IV – os créditos e obrigações entre a companhia e as
sociedades coligadas e controladas;
V – o montante das receitas e despesas em opera-
ções entre a companhia e as sociedades coligadas e
controladas.
[...]
Art. 248. No balanço patrimonial da companhia,
os inves mentos em coligadas ou em controladas
e em outras sociedades que façam parte de um
mesmo grupo ou estejam sob controle comum serão
avaliados pelo método da equivalência patrimonial,
de acordo com as seguintes normas: (Redação dada
pela Lei nº 11.941, de 2009)
I – o valor do patrimônio líquido da coligada ou da
controlada será determinado com base em balanço
patrimonial ou balancete de verificação levantado,
com observância das normas desta Lei, na mesma
data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes
da data do balanço da companhia; no valor de
patrimônio líquido não serão computados os resul-
tados não realizados decorrentes de negócios com
a companhia, ou com outras sociedades coligadas à
companhia, ou por ela controladas;
II – o valor do investimento será determinado
mediante a aplicação, sobre o valor de patrimônio
Para sua compreensão, observe o seguinte exemplo.
Informações após a aquisição de par cipação societária da empresa “B”
pela empresa “A” no exercício social de X1
Cia. “A” – Inves dora
A vo Não Circulante
Inves mentos
Ações da Controlada “B” 9.800,00
A empresa “B” foi cons tuída neste ano com capital social composto exclusivamente de ações ordinárias (com direito
a voto), das quais 70% pertencem à empresa “A”.
Ao fim do exercício, o PL da inves da apresentou a seguinte evolução:
Cia. “A” – Inves dora
Informações em 31/12/X1
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
A vo Não Circulante
Inves mentos
Ações da Controlada “B” 9.800,00
Cálculo da Avaliação
Ao fim do exercício, o valor do inves mento da empresa “A” em “B” deve ser avaliado pela equivalência patrimonial,
da seguinte forma:
PL final da Cia. “B”
(X) Percentual de par cipação societária
(=) Valor do inves mento de após equivalência patrimonial
(–) Valor inicial do inves mento
(=) Receita de Equivalência Patrimonial
58
líquido referido no número anterior, da porcentagem
de par cipação no capital da coligada ou controlada;
III – a diferença entre o valor do inves mento, de
acordo com o número II, e o custo de aquisição
corrigido monetariamente; somente será registrada
como resultado do exercício:
a) se decorrer de lucro ou prejuízo apurado na coli-
gada ou controlada;
b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou
perdas efe vos;
c) no caso de companhia aberta, com observância
das normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários.
§ 1º Para efeito de determinar a relevância do inves-
mento, nos casos deste ar go, serão computados
como parte do custo de aquisição os saldos de crédi-
tos da companhia contra as coligadas e controladas.
§ 2º A sociedade coligada, sempre que solicitada pela
companhia, deverá elaborar e fornecer o balanço ou
balancete de verificação previsto no número I.
Método da Equivalência Patrimonial
Método pelo qual os resultados dos inves mentos em
par cipações societárias são reconhecidos na inves dora no
momento em que são gerados, independente do momento
em que serão distribuídos, mediante a aplicação de porcen-
tagem de par cipação no capital da coligada ou controlada,
sobre o valor de patrimônio líquido das mesmas. Observe
que a expressão “patrimônio líquido” tem maior amplitude
que “resultado do exercício”.
Cia. “B” – Inves da
Patrimônio Líquido
Capital Social 14.000,00
Cia. “B” – Inves da
Informações em 31/12/X1
Patrimônio Líquido
Capital Social 14.000,00
Reservas de Capital 2.000,00
Reservas de Lucros 1.000,00
Lucros Acumulados 3.000,00
Total do PL 20.000,00
20.000,00
70%
14.000,00
(9.800,00)
4.200,00
 A diferença entre o valor inicial do inves mento e o saldo Coligação acionária e controle acionário
que deve exibir pela equivalência deve ser lançada como
receita operacional da inves dora. Assim: Para iden ficação do controle, importa saber se a in-
ves dora é, diretamente ou através de outras controladas,
D: Ações da Controlada “B” tular de direitos que lhe assegurem, de modo permanente,
4.200,00 preponderância nas deliberações sociais da inves da e o
C: Receitas de Equivalência Patrimonial 4.200,00 poder de eleger (e des tuir) a maioria dos administradores.
Em termos percentuais, o controle é incontestável quando se
Cia. “A” – Inves dora possui cinquenta por cento mais uma ação do capital votante,
Após ajuste pela equivalência mas essa não é a única hipótese de exercício dessa condição,
A vo Não Circulante pois isso irá depender do grau de pulverização das ações
Inves mentos com direito a voto entre os diversos acionistas. A situação de
Ações da Controlada “B” 14.000,00 controle também pode ser atribuída ao grupo de acionistas
que reunir a maior parte das ações ordinárias (que dão direito
Recebimento de Lucros ou Dividendos de a voto), independente do percentual individual de cada um.
Inves mentos: Contabilização Exemplo 1: a Companhia “A” possui 80% do capital
votante de “B”, que, por sua vez, possui 70% do capital vo-
Se em lançamento próprio, a Cia. “B” decidir distribuir tante de “C”. Nesse caso, “A” controla “B” diretamente e “C”
como dividendos a totalidade do valor registrado na conta indiretamente, já o seu percentual de par cipação indireta
Lucros Acumulados, isso alterará seu PL. nesta úl ma a nge 56%.
Em um segundo exemplo, a inves dora “X” possui 25%
Cia. “B” – Inves da das ações ordinárias de uma empresa (“Y”) em que o res-
Informações em 31/12/X1 tante do capital votante está distribuído entre outros cinco
acionistas, em partes iguais de 15%, inexis ndo acordo de
Passivo Circulante
votos entre esses úl mos, para a ngir o controle. Portanto,
Dividendos a Pagar 3.000,00
“X” controla “Y”.
Patrimônio Líquido As coligações, após a Lei nº 11.941, de 2009, passam a ser
Capital Social 14.000,00 iden ficadas quando houver influência significa va da inves-
Reservas de Capital 2.000,00 dora sobre a inves da. Não existe mais o percentual mínimo
Reservas de Lucros 1.000,00 para coligação, que antes era de 10% do PL da inves da.
Lucros Acumulados 0,00 Porém, embora não se fale mais em percentual mínimo
Total do PL 17.000,00 para a coligação, a lei determina que se presumam coligadas
as empresas quando o percentual de par cipação no capital
Total do passivo e PL 20.000,00
votante de uma em outra for igual ou superior a 20%.
Haverá, portanto, a necessidade de a inves dora ajustar
o saldo da par cipação societária para restabelecer a equi- Influência significa va
valência patrimonial.
Esse conceito está descrito na Deliberação CVM nº 605
Dividendos a receber de 29 de novembro de 2009, nos itens relacionados a seguir:
a Ações da Controlada “B” 2.100,00
6. Se o inves dor mantém direta ou indiretamen-
Cia. “A” – Inves dora te (por exemplo, por meio de controladas), vinte
Após registro da parcela proporcional dos dividendos por cento ou mais do poder de voto da inves da,
presume-se que ele tenha influência significa va,
A vo Não Circulante
a menos que possa ser claramente demonstrado o
Inves mentos
contrário. Por outro lado, se o inves dor detém, di-
Ações da Controlada “B” 11.900,00
reta ou indiretamente (por meio de controladas, por
Sociedades Controladas e Sociedades Coligadas exemplo), menos de vinte por cento do poder de voto
da inves da, presume-se que ele não tenha influência
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Para a iden ficação da obrigatoriedade de u lização da
equivalência patrimonial, o primeiro passo consiste em ve-
rificar se o inves mento se encaixa no conceito de coligação
ou controle expressos no art. 243 da Lei Societária.
A avaliação por equivalência patrimonial passou a se apli-
cável, após a Lei nº 11.941, de 2009, para os inves mentos:
a) em controladas;
b) em coligadas.
O que não se enquadrar nessas condições será avaliado
pelo método de custo.
Relevância do Inves mento
Atenção!
A Lei nº 11.638/2007 re rou a necessidade de iden fica-
ção do critério de relevância anteriormente requerido para
fins de aplicação do MEP.
significa va, a menos que essa influência possa ser
claramente demonstrada. A propriedade substancial
ou majoritária da inves da por outro inves dor não
necessariamente impede que o inves dor minoritário
tenha influência significa va.
7. A existência de influência significa va por inves-
dor geralmente é evidenciada por um ou mais das
seguintes formas:
(a) representação no conselho de administração ou
na diretoria da inves da;
(b) par cipação nos processos de elaboração de
polí cas, inclusive em decisões sobre dividendos e
outras distribuições;
(c) operações materiais entre o inves dor e a inves da;
(d) intercâmbio de diretores ou gerentes; ou
(e) fornecimento de informação técnica essencial.
..................................................................................

59
 10. A en dade perde a influência significa va sobre a
inves da quando ela perde o poder de par cipar nas
decisões sobre as polí cas financeiras e operacionais
daquela inves da. A perda da influência significa va
pode ocorrer com ou sem uma mudança no nível de
par cipação acionária absoluta ou rela va. Isso pode
ocorrer, por exemplo, quando uma coligada torna-se
sujeita ao controle de governo, tribunal, órgão admi-
nistrador ou en dade reguladora. Isso pode ocorrer
também como resultado de acordo contratual.
..................................................................................
18. O inves dor deve suspender o uso do método de
equivalência patrimonial a par r da data em que
deixar de ter influência significa va sobre a coligada
e deixar de ter controle sobre a até então controlada
(exceto, no balanço individual, se a inves da passar
de controlada para coligada), a par r desse momen-
to, contabilizar o inves mento como instrumento
financeiro de acordo com os requisitos do Pronun-
ciamento Técnico CPC 38 – Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração. Se a coligada passar
a ser sua controlada ou então um empreendimento
sob controle conjunto tal como definido pelo Pronun-
ciamento Técnico CPC 19 – Inves mento em Empre-
endimento Controlado em Conjunto (Joint Venture),
permanece o uso da equivalência patrimonial nas
demonstrações individuais. Quando da perda de
influência e do controle, o inves dor deve mensurar
ao valor justo qualquer inves mento remanescente
que mantenha na ex-coligada ou ex-controlada.
O inves dor deve reconhecer no resultado do período
qualquer diferença entre:
(a) o valor justo do inves mento remanescente, se
houver, e qualquer montante proveniente da alie-
nação parcial de sua par cipação na coligada e na
controlada; e
(b) o valor contábil do inves mento na data em que
foi perdida a influência significa va ou foi perdido
o controle.
19. Na data em que a inves da deixa de ser uma
coligada ou controlada e passa o inves mento a ser
contabilizado como instrumento financeiro, de acordo
com os requisitos do Pronunciamento Técnico CPC
38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e
Mensuração, o valor justo desse inves mento será
considerado no seu reconhecimento inicial como
a vo financeiro.
equivalência patrimonial. Por ele, os resultados posi vos
são reconhecidos não no ano da geração, mas no do efe vo
recebimento dos dividendos. Prejuízos que ocorram even-
tualmente na inves da não têm seu reflexo reconhecido
na inves dora. Perdas permanentes quando iden ficadas
devem ser provisionadas. Portanto, a conta que registra
essas par cipações societárias não acompanha a evolução
do patrimônio líquido da inves da.
O registro dos dividendos, quando recebidos após 6
meses do momento da aquisição do inves mento traz uma
receita operacional:
Caixa
a Receita de dividendos x
No caso de recebimentos durante os seis meses que su-
cedem a compra da par cipação, por determinação da legis-
lação do imposto de renda, a inves dora deverá registrá-los
como diminuição do custo de aquisição.
Caixa
a Par cipações avaliadas ao custo x
Alienação de Inves mentos Avaliados pelo Método
de Custo: Cálculo e Contabilização
Quando se adota o método de custo, a empresa registra
o inves mento pelo valor efe vamente despendido para a
compra, sem destacar ágio ou deságio. Admite-se o registro
da provisão para perdas permanentes em inves mentos.
Nesse caso, o registro da alienação iden ficará os ganhos
ou perdas de capital pela diferença entre o preço ob do na
venda, o custo de aquisição e a provisão para perdas per-
manentes em inves mentos.
Contabilização da Alienação
Suponha que uma empresa venda uma participa-
ção anteriormente registrada ao custo de aquisição de
R$ 2.000,00. A alienação aconteceu por R$ 1.200,00.
Cálculo:
Preço de venda 1.200,00
Custo na baixa da par cipação (2.000,00)
Perda de capital 800,00

Uma exigência par cular da CVM quanto aos inves - Lançamento:

mentos avaliados pela equivalência patrimonial é a de
que estes devam ser desdobrados, no a vo não circulante, Diversos
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

discriminando-se o custo de aquisição das parcelas de ágio a Par cipações avaliadas ao custo
ou deságio que possam advir da negociação da par cipação. Caixa ou bancos 1.200,00
Perdas de capital 800,00 2.000,00
Ganhos ou Perdas de Capital na Alienação de
Inves mentos Remuneração do Capital Próprio
Por determinação do art. 425 do Regulamento do Im- O capital próprio pode ser remunerado por juros pagos ou
posto de Renda (RIR/1999) “o ganho ou perda de capital na creditados aos acionistas na fase de implantação da compa-
alienação ou liquidação do inves mento será determinado nhia, momento que antecede o início das operações sociais.
com base no seu valor contábil”.
Por essa razão, a iden ficação de ganhos de capital só
exis rá se, após deduzir do preço de venda o custo de aqui- VARIAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
sição, o ágio não amor zado e a provisão perdas de a vos.
O patrimônio líquido passa a figurar com a seguinte
Método de Custo composição:

Esse método é u lizado para inves mentos que não Capital social
justifiquem, segundo os ditames legais, a aplicação da Reservas de capital

60
 (±) Ajustes de avaliação patrimonial
Reservas de lucros
(-) Ações em tesouraria
(-) Prejuízos acumulados
Em termos gerais, em relação à estrutura que vigorava
até 2007, nota-se a ex nção das reservas de reavaliação,
a inclusão do subgrupo ajustes de avaliação patrimonial,
a inclusão das ações em tesouraria, como o subgrupo do
patrimônio líquido e a vedação de evidenciação da conta de
lucros acumulados no balanço patrimonial, passando a ser
admi da apenas a de prejuízos acumulados.
A vedação da u lização da conta de lucros acumulados
para retenção de lucros não distribuídos já era prevista no
ar go 202, § 6º, da Lei nº 6.404/1976, alterada pela Lei
nº 10.303/2001, que, desde então, dispunha que os lucros
não des nados às reservas de lucros deveriam ser distribuí-
dos como dividendos. Entretanto, admi a-se a evidenciação
em balanço de saldos em lucros acumulados, desde que
anteriores à entrada em vigor da Lei nº 10.303/2001. Com a
nova Lei nº 11.638/2007, todo o lucro deverá ser des nado,
o que significa dizer que a conta lucros acumulados não mais
poderá restar com saldo a ser evidenciado no patrimônio
líquido.
Entende-se, no entanto, que a manutenção da Demons-
tração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados no rol das de-
monstrações contábeis obrigatórias (vide art. 176, II) indica
que a conta lucros acumulados não foi ex nta. Ela con nua
a exis r para fins de escrituração, porém não para os fins de
evidenciação, pois após os procedimentos de des nação dos
lucros feitos a par r dela, ela não poderá restar com saldos,
o que traz como consequência lógica que ela não mais fará
parte do balanço. Apenas os prejuízos acumulados deverão
ser evidenciados, enquanto não absorvidos.
A lei também traz novidades acerca da composição das
reservas de lucros e das reservas de capital, sobre as quais
falaremos posteriormente.
Classificação e Conceitos Contábeis Aplicados
O patrimônio líquido é um grupo de contas do passivo
que, para sua compreensão, exige que sejam estudados,
conceitualmente, cada uma das contas que o compõem.
Capital
Esse subgrupo do PL deve ser desdobrado da seguinte
forma:
CAPITAL SOCIAL
Capital Subscrito
(–) Capital a Realizar
Ao adotar essa forma de apresentação, o capital social
evidencia os valores efe vamente recebidos dos sócios, ou
gerados pela empresa que estejam formalmente incorpora-
dos ao capital, ou seja, o capital realizado.
Lançamento de subscrição do capital:
D: Capital a Realizar 2.000,00
C: Capital Subscrito 2.000.000,00
Lançamento de integralização parcial do capital, por
entrega de dinheiro e diversos bens:
D: Caixa, Estoques,
Veículos, Imóveis etc. 1.200.000,00
C: Capital a Realizar 1.200.000,00
Logo:
Capital Subscrito 2.000.000,00
(–) Capital a Realizar (800.000,00)
(=) Capital Realizado 1.200.000,00
Caso a empresa tenha, em seu estatuto, um limite previs-
to para que os diretores aumentem o capital da companhia
sem a necessidade de convocação de nova assembleia para
reforma estatutária, diz que ela tem capital autorizado.
Reservas de Capital
Os valores recebidos pela companhia que não transitam
pelo resultado do exercício como receitas, mas que represen-
tam reforços de seu capital, e para os quais não se iden ficam
contrapar das na entrega de bens ou prestação de serviços
são registrados como reservas de capital. Observe que, neste
caso, haverá a geração de novos a vos, por intervenção de
terceiros, mas sem esforços por parte da empresa.
Quanto à composição das reservas de capital, após
a edição da Lei nº 11.638/2007, elas passam a abarcar o
seguinte conjunto de contas:
a) ágio na emissão de ações;
b) produto da alienação de bônus de subscrição;
c) produto da alienação de partes beneficiárias (no caso
de companhias fechadas).
A revogação das alíneas c e d do § 1º do ar go 182 re-
sultou na re rada das contas “prêmio recebido na emissão
de debêntures” e “doações e subvenções recebidas para
inves mento” do subgrupo das reservas de capital.
O tratamento adequado para as contas de prêmio rece-
bido na emissão de debêntures passou a ser a classificação
dos saldos entre as receitas diferidas, enquanto se tratarem
de itens não realizados. A realização do fato gerador da re-
ceita nos termos do regime de competência determina sua
imediata apropriação para a conta de resultado de receita
financeira.
Quanto às doações e subvenções recebidas para inves-
mentos, os saldos não u lizados dessas contas anteriores
à edição da Lei nº 11.638/2007 podem ser man dos entre
as reservas de capital enquanto aguardam a total u lização.
Os novos recebimentos o registro de tais valores integram
as contas de resultado “receitas de doações recebidas” se a
doação foi incondicionada. Isto é, na hipótese de não haver
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
condição a ser cumprida pela empresa donatária em relação
ao doador.
Se a doação for condicionada, o registro desses recebi-
mentos deve ser feito em contrapar da de conta de receita
diferida do passivo não circulante até que haja o cumprimen-
to da condição necessária. Realizada a condição, o item deve
ser reconhecido como resultado.
Em caso de recebimento de valores advindos do poder
público para os quais haja expressa determinação de vedação
de distribuição de dividendos vinculados à doação, os valo-
res que transitarem pelo resultado deverão ser registrados
como Reserva de Incen vos Fiscais quando chegarem ao
patrimônio líquido.
A Lei nº 6.404/1976 ainda inclui entre as reservas de
capital a Reserva de Correção Monetária do Capital. Porém,
a Lei nº 9.249/1995, art. 4º, parágrafo único, vetou a u li-
zação de quaisquer mecanismos de correção monetária de
demonstrações contábeis a par r do início de sua vigência.
61
 Ágio na Emissão de Ações
Surge quando:
a) o preço recebido na operação de emissão das ações
superar o valor nominal delas;
b) o preço recebido na operação de emissão das ações
superar a parcela des nada à formação do capital, no
caso de ações sem valor nominal;
c) na operação de conversão de debêntures em ações,
o valor suprimido da exigibilidades ultrapassar o
montante des nado à subscrição do capital;
d) houver conversão de partes beneficiárias anterior-
mente alienadas de forma onerosa em ações, com
des nação de valores ao capital inferior ao montante
conver do.
Suponha, por exemplo, uma companhia que tem patri-
mônio líquido de R$ 400.000,00 dividido em 200.000 ações,
das quais irá colocar à venda 20.000. Se essas ações forem
vendidas por R$ 2,50 cada uma, com recebimento imediato,
veja os procedimentos a serem adotados pelo contador:
1º Calcular o Valor Patrimonial da Ação (VPA):
Patrimônio líquido
VPA =
Número de ações do capital
VPA = R$ 400.000,00 / 200.000 ações
VPA = R$ 2,00 por ação
2º Iden ficar o valor do ágio:
Preço de venda das ações (20.000 x R$ 2, 50) = 50.000,00
(-) Valor patrimonial ou custo (20.000 x R$ 2,00) = (40.000,00)
(=) Ágio recebido na emissão de ações = 10.000,00
3º Efetuar o lançamento:
Disponibilidades
a Diversos
a Capital 40.000,00
a Ágio recebido na emissão
de ações 10.000,00 50.000,00
O Produto da Alienação de Partes Beneficiárias
Partes beneficiárias são valores mobiliários estranhos ao
capital e sem valor nominal, que concedem aos seus tulares
direito de crédito eventual contra a companhia, sob a forma
de par cipação nos lucros anuais. Admitem alienação a
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
terceiros ou atribuição gratuita.
A par r da Lei nº 10.303/2001, é vedado às companhias
abertas emi r tais tulos. As de capital fechado podem
fazê-lo a qualquer tempo, respeitadas as condições deter-
minadas em seu estatuto ou pela assembleia-geral.
As partes beneficiárias não podem conferir direitos priva-
vos dos acionistas aos seus possuidores, salvo o de fiscalizar,
dentro dos limites da lei, os atos dos administradores.
Alienações onerosas de partes beneficiárias serão ob-
jeto de lançamento contábil e de Nota Explica vas. Para as
atribuições gratuitas não se faz lançamento, mas as Notas
Explica vas também devem contemplá-las.
O lançamento decorrente da alienação onerosa de partes
beneficiárias é bem simples:
Disponibilidades
a Produto da Alienação de Partes Beneficiárias x panhia conforme determinação do art. 182, § 4º da Lei
62
O Produto da Alienação de Bônus de Subscrição
Os bônus de subscrição são tulos mobiliários emi dos
dentro dos limites de capital autorizado constantes de
cláusula estatutária. Asseguram aos seus adquirentes, nas
condições constantes do cer ficado de emissão, direito pre-
ferencial de subscrever as novas ações mediante pagamento
do preço de emissão. Assim como as partes beneficiárias,
os bônus de subscrição podem ser objeto de alienação
onerosa ou de atribuição gratuita, como vantagem conferida
aos subscritores de ações ou aos debenturistas. Nesse úl mo
caso, não se faz lançamento contábil.
Não se podem confundir os bônus de subscrição com
as ações que tenham emissão autorizada. Em mercado de
capitais, usa-se a expressão when issued basis a propósito
de uma nova emissão já autorizada cujas ações ainda não
estejam nas mãos do público. Elas podem ser negociadas,
mas tais operações só são liquidadas quando, de fato, ocorrer
a emissão. Nos jornais, ações nessas condições aparecerem
indicadas com W.I. – expressão derivada de when, as and if
issued (quando, como e se emi da).
O lançamento do recebimento de valores por alienação
de bônus de subscrição é:
Disponibilidades
a Produto da Alienação de Bônus de Subscrição x
Ajustes de Avaliação Patrimonial
No patrimônio líquido é importante ressaltar a ex nção
das reservas de reavaliação que não mais compõem sua
estrutura.
Surgiu o subgrupo do patrimônio líquido denominado
Ajustes de Avaliação Patrimonial, que terá a função de
registrar as contrapar das de acréscimos ou reduções de
valores a elementos do a vo ou do passivo para os quais seja
aceita a avaliação a valor justo, em razão dos novos critérios
de avaliação de a vos e passivos estabelecidos no art. 183
da Lei nº 6.404/1976.
Mas atenção: o registro primeiro dos a vos e passivos
con nua a ser feito pelo custo como base de valor (Princípio
do Registro com Base no valor Original). As flutuações de pre-
ço posteriores ao momento de entrada é que deverão gerar
as atualizações ao preço de mercado a serem registradas em
ajustes de avaliação patrimonial.
A conta Ajuste de Avaliação Patrimonial, portanto, po-
derá receber lançamentos a débito ou a crédito. Se de seu
mecanismo de funcionamento derivar saldo devedor, essa
conta será tratada como redutora do patrimônio líquido.
Transferência do Lucro Líquido para as Reservas
Uma vez iden ficado o saldo final da conta Resultado do
Exercício, este deve ser transferido para a conta PL denomi-
nada lucros ou prejuízos acumulados. Se esse saldo for cre-
dor, será lucro e deverá ser objeto de completa des nação.
Nesse caso, formam-se as reservas de lucros, o montante do
dividendo obrigatório e, até mesmo, des nam-se valores ao
aumento de capital.
No caso de iden ficação de prejuízos, os saldos que não
se puder absorver devem ser evidenciados como redução
do patrimônio líquido da companhia.
Reservas de Lucros
Constituem-se pela apropriação de lucros da com-
nº 6.404/1976 e diferenciam-se das reservas de capital pelo
fato de estas úl mas não terem origem no resultado.
Com o advento da Lei nº 10.303/2001, em seu § 6º,
art. 202, os lucros auferidos pela companhia devem ser
inteiramente des nados, ou para a formação de reservas
ou para pagamento de dividendos.
No entanto, se o lucro do período for insuficiente para
cobrir prejuízos anteriormente gerados, não há que se falar
em des nação para reservas de lucros. O resultado atual será
usado para compensar esses prejuízos. Se, por outro lado,
o lucro gerado for capaz de absorver os prejuízos com folga,
as reservas de lucros serão formadas após a compensação.
A par r de 2008, em razão da Lei nº 11.638/2007, que
incluiu o art. 195-A na Lei nº 6.404/1976, o conjunto das
reservas de lucros passa a ser:
1. reserva legal;
2. reserva de incen vos fiscais;
3. reserva estatutária;
4. reserva para con ngências;
5. reserva orçamentária (de lucros para expansão ou
retenção de lucros);
6. reserva de lucros a realizar;
7. reserva especial para o dividendo obrigatório não
distribuído.
Reserva Legal
Objetiva assegurar a integridade do capital social e
somente pode ser u lizada para compensar prejuízos ou
aumentar o capital.
Antes de qualquer outra des nação (com exceção da
compensação de prejuízos acumulados se restou saldo
anterior e não mais havendo reservas de lucros passíveis
de uso na compensação) do lucro líquido do exercício, 5%
devem ser aplicados na cons tuição da reserva legal, que não
excederá de 20% do capital social (realizado). Alcançado este
percentual, conhecido como limite obrigatório, a companhia
não mais poderá des nar valores à formação dessa reserva.
A critério da companhia a reserva legal poderá deixar de
receber des nações no exercício em que o saldo dessa reser-
va acrescido do montante das reservas de capital exceder de
30% o capital social realizado. É o chamado limite faculta vo.
Pode ocorrer que, no exercício em que a companhia es-
teja próxima de a ngir o limite faculta vo, a des nação para
a reserva legal seja feita, respeitado o percentual máximo
de 5% do lucro líquido do exercício (LLE), pelo valor sufi-
ciente apenas para complementação desse limite. Portanto,
aproveitando-se percentual menor que 5% para des nação
de valores à reserva legal. O mesmo acontece quando se
está prestes a a ngir o limite obrigatório.
Reservas Estatutárias
São des nações do LLE feitas em conformidade com o
no estatuto social da companhia ou com o contrato social.
Por previsão do art. 198 da Lei nº 6.404/1976, a des na-
ção dos lucros para cons tuição das reservas estatutárias e de
retenção de lucros não pode ser aprovada, em cada exercício,
em prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório. Por
consequência, os valores dessas reservas não podem ser de-
duzidos da base de cálculo do dividendo mínimo obrigatório.
A lei não estabelece quais operações de interesse da
companhia serão objetos de tais reservas, já que elas resul-
tarão do consenso da assembleia-geral. Por isso, podem ser
criadas a critério dos sócios ou acionistas para resgate de
tulos mobiliários como debêntures e partes beneficiárias,
ou aumento de capital, apenas para exemplificar. As únicas
limitações são para que o estatuto indique de modo preciso
e completo a sua finalidade, fixe critérios para determinação
da parcela anual do LLE a ser des nada à sua formação e
estabeleça seu limite máximo.
Reserva para Con ngências
São criadas a juízo da assembleia-geral que pode, por
proposta dos órgãos da administração, des nar parte do
lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de
compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro
decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser
es mado (Lei nº 6.404/1976, art. 195). Referem-se a perdas
ainda não incorridas que possam reduzir futuros resultados
da companhia.
Não se confundem com as provisões para con ngências
(PC ou PELP), pois têm por obje vo segregar parte do lucro
impedindo sua distribuição como dividendo para fazer frente
a essas perdas futuras prováveis, incertas, porém es máveis
e previsíveis. Geralmente, jus ficam-se em função de perdas
cíclicas como geadas, secas, cheias, inundações; ou even-
tuais, como a desapropriação iminente de um imóvel que
não seja devidamente indenizado, ou mesmo pelos lucros
cessantes a ele rela vos.
O valor des nado à formação dessa reserva é deduzido
da base de cálculo do dividendo mínimo obrigatório quando
de sua cons tuição e adicionado quando de sua reversão.
Segundo a lei, a reserva para con ngências deve ser rever-
da no exercício em que deixarem de exis r as razões que
jus fiquem a sua cons tuição ou em que ocorrer a perda.
Lançamento de cons tuição da reserva:
Lucros Acumulados
a Reserva para Con ngências x
Lançamento de reversão:
Reserva para Con ngências
a Lucros Acumulados x
Atenção! Na verdade, esses lançamentos de cons tui-
ção e reversão são os mesmos para todas as reservas de
lucros, sendo que a reversão das reservas de con ngência
cons tuem uma ro na, em razão de sua natureza. As demais
reservas são rever das a critério da assembleia, para cobrir
eventuais prejuízos para os quais os lucros gerados sejam
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
insuficientes.
Reserva de Retenção de Lucros (ou de Lucros para
Expansão)
Para atender a projeto de inves mento, a assembleia-ge-
ral pode, por proposta dos órgãos da administração, deliberar
reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orça-
mento de capital, por ela previamente aprovado. Os órgãos
da administração submetem o orçamento à assembleia, com
a jus ficação da retenção de lucros proposta, abarcando
todas as fontes de recursos e aplicações de capital, fixo ou
circulante. O prazo de execução do orçamento de capital
pode ter a duração de até cinco exercícios, salvo no caso
de execução, por prazo maior, de projeto de inves mento.
Por isso, essa conta também é denominada reserva
orçamentária.
63
 Essa reserva também não pode, como a estatutária, ser
cons tuída em detrimento do dividendo mínimo obrigatório.
Assim, seu valor não pode ser deduzido da base de cálculo
do dividendo, mas terá como consequência reduzir o saldo
da conta lucros ou prejuízos acumulados que se acrescenta
ao mínimo.
Reservas de Lucros a Realizar
Façamos um estudo compara vo do art. 197, II, vigente
até 31/12/2007, com a sua atual redação.
Até 31/12/2007:
Art. 197. No exercício em que o montante do dividen-
do obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou
do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro
líquido do exercício, a assembleia-geral poderá, por
proposta dos órgãos de administração, des nar o
excesso à cons tuição de reserva de lucros a realizar.
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 30/10/2001)
§ 1º Para os efeitos deste ar go, considera-se rea-
lizada a parcela do lucro líquido do exercício que
exceder da soma dos seguintes valores: (Parágrafo
único renumerado para § 1º, com redação dada pela
Lei nº 10.303, de 30/10/2001)
I – o resultado líquido posi vo da equivalência patri-
monial (art. 248); e (Acrescentado pela Lei nº 10.303,
de 30/10/2001)
II – o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo
prazo de realização financeira ocorra após o término
do exercício social seguinte.
A nova redação:
[...]
II – o lucro, rendimento ou ganho líquidos em opera-
ções ou contabilização de a vo e passivo pelo valor
de mercado, cujo prazo de realização financeira
ocorra após o término do exercício social seguinte.
(Acrescentado pela Lei nº 10.303, de 30/10/2001)
(NR Lei nº 11.638/2007)
A lei foi modificada para incluir, como parcela integrante
dos lucros a realizar, a serem considerados para cálculo e cons-
tuição da Reserva de Lucros a Realizar, os valores oriundos
da contabilização de a vo e passivo pelo valor de mercado,
quando o prazo de realização financeira desses ganhos ocorra
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
após o término do exercício social subsequente. Assim ao cal-
cularmos a reserva de lucros a realizar, no caso de aplicação
dos arts. 196 e 202 deve-se seguir os seguintes passos:
1º) Calcular o montante do dividendo mínimo obrigató-
rio, se omisso o estatuto, pela seguinte fórmula:
Lucro líquido do exercício
(–) Reserva legal
(–) Reserva de incenƟvos fiscais*
(–) Reserva para con ngências
(+) Reversão da reserva p/ con ngências
(=) Lucro líquido ajustado
(x) Percentual mínimo
(=) Montante do dividendo mínimo obrigatório
* Essa exclusão é faculta va.
64
2º) Calcular o Lucro Líquido Realizado
Lucro líquido do exercício
(–) Resultado líquido posi vo da equivalência patrimonial
(–) Lucros ou rendimentos de operações a longo
prazo
(–) Ganho líquido em operações ou contabilizações de
aƟvo e passivo pelo valor de mercado
(=) Lucro líquido realizado
3º) Calcular a Reserva de Lucros a Realizar
Montante dos Dividendos
(–) Lucro Líquido Realizado
(=) Valor a ser desƟnado à Reserva de Lucros Realizar
Reserva Especial para o Dividendo Obrigatório Não
Distribuído
No exercício em que, mesmo havendo lucro gerado,
a distribuição de dividendo seja incompa vel com a situação
financeira da companhia, esta pode valer-se do disposi vo
previsto no art. 202, §§ 4º e 5º, da Lei nº 6.404/1976 para
não distribuir dividendos, desde que registre este valor em
conta representa va de Reserva Especial.
No futuro, assim que o permi r a situação financeira
da companhia, esses dividendos devem ser imediatamente
distribuídos, salvo se forem absorvidos por prejuízos.
Esse po de situação pode ocorrer, por exemplo, se a
companhia apurar lucro ao fim de um período, mas ocor-
rerem circunstâncias que dificultem essa distribuição, no
período que sucede o fechamento do balanço e que antecede
ao pagamento dos dividendos. Os lucros que deixarem de ser
distribuídos nesse caso deverão ser pagos como dividendos,
assim que o permi r a situação financeira da companhia.
Reversões de Reservas
Quando se efetua a des nação de valores às reservas de
lucros, faz-se o seguinte lançamento:
Lucros acumulados
a Reserva de lucros (especificar a conta) x
Para registrar a reversão, o lançamento deve ser o se-
guinte:
Reserva de lucros (especificar a conta)
a Lucros acumulados x
Limite de Saldo para as Reservas de Lucros
De acordo com a nova redação do art. 199 da Lei
nº 6.404/1976, o limite máximo do saldo das reservas de lu-
cros, para fins de verificação de excessos de valor em relação
ao valor do capital social, não levará em conta os saldos das
reservas para con ngências, de lucros a realizar e, também,
a nova reserva de incen vos fiscais.
No mais, a regra con nua a mesma: quando o montante
das reservas de lucros, não consideradas as três já citadas,
ultrapassar o capital social, a assembleia deliberará sobre a
aplicação do excesso na integralização ou no aumento do
capital social, ou na distribuição de dividendos.
Lucros Acumulados X Prejuízos Acumulados
A vedação da u lização da conta de lucros acumulados
para retenção de lucros não distribuídos já era prevista
no art. 202, § 6º, da Lei nº 6.404/1976, alterada pela Lei
nº 10.303/2001, que, desde então, dispunha que os lucros
não des nados às reservas de lucros deveriam ser distribuí-
dos como dividendos. Entretanto, admi a-se, a evidenciação
em balanço de saldos em lucros acumulados, desde que
anteriores à entrada em vigor da Lei nº 10.303/2001. Com a
nova Lei nº 11.638/2007, todo o lucro deverá ser des nado,
o que significa dizer que a conta lucros acumulados não mais
poderá restar com saldo a ser evidenciado no patrimônio
líquido.
Entendemos, no entanto, que a manutenção da De-
monstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados no rol das
demonstrações contábeis obrigatórias (vide art. 176, II) indica
que a conta lucros acumulados não foi ex nta. Ela con nua
a exis r para fins de escrituração, porém não para os fins de
evidenciação, pois após os procedimentos de des nação dos
lucros feitos a par r dela, ela não poderá restar com saldos,
o que traz como consequência lógica que ela não mais fará
parte do balanço. Apenas os prejuízos acumulados deverão
ser evidenciados, enquanto não absorvidos.
Ações em Tesouraria
As ações em tesouraria são aquelas de emissão da
companhia que ela própria adquiriu. Segundo o § 5º do
art. 182 da Lei nº 6.404/1976, as ações em tesouraria deverão
ser destacadas no balanço como dedução da conta de patri-
mônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados
na sua aquisição. Não se liga a nenhuma conta em especial,
mas à que ver seus recursos des nados a essa aquisição.
Só é permi do às companhias abertas e fechadas adquirir
suas próprias ações quando:
a) da realização de operações de resgate, reembolso ou
amor zação de ações;
b) a empresa adquirir tais ações para cancelamento ou
permanência em tesouraria. Essas operações são limi-
tadas ao saldo dos lucros acumulados mais reservas
(exceto a legal) e não podem reduzir o capital social;
c) da realização de operações de aquisição para diminui-
ção de capital, quando isso for uma imposição legal.
É vedado às companhias adquirir suas próprias ações
quando:
a) tal operação importar diminuição do capital social (por
outros mo vos que não sejam a determinação legal);
b) para a aquisição, houver necessidade de se aplicar
recursos superiores ao saldo de lucros ou reservas
disponíveis constantes no úl mo balanço;
c) se pretenda criar, por ação ou omissão, situações
ar ficiais de demanda para supervalorizar o preço de
suas ações;
d) a operação ver por objeto a compra de ações ainda
não integralizadas ou pertencentes aos acionistas
controladores;
e) já es ver em curso a oferta pública de suas próprias
ações.
Distribuição de Lucros e Dividendos
O lucro gerado não precisa ser integralmente des nado
ao pagamento de dividendos, mas é preciso assegurar o
pagamento do dividendo mínimo obrigatório apurado nos
termos do estatuto ou do art. 202 da Lei nº 6.404/1976.
Porém, os valores dos lucros remanescentes à formação
de reservas que não forem u lizados devem ser acrescidos
aos dividendos obrigatórios, de modo que os sócios ou pro-
prietários recebam mais que o mínimo previsto.
Cálculo, Contabilização e Pagamento dos Dividendos
O cálculo do dividendo mínimo obrigatório é realizado
de acordo com o que os sócios verem estabelecido em
estatuto. Caso o estatuto da companhia seja omisso ao não
prever base de cálculo para esse fim, a empresa deve seguir
as determinações do art. 202 da Lei nº 6.404/1976:
Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como
dividendo obrigatório, em cada exercício, a parcela
dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for
omisso, a importância determinada de acordo com
as seguintes normas:
I – metade do lucro líquido do exercício diminuído
ou acrescido dos seguintes valores:
a) importância des nada à cons tuição da reserva
legal (art. 193); e
b) importância des nada à formação da reserva para
con ngências (art. 195) e reversão da mesma reserva
formada em exercícios anteriores;
Quanto à contabilização do dividendo, o lançamento é
o seguinte:
Lucros acumulados
a Dividendos a Pagar x
O pagamento do dividendo deve respeitar o seguinte:
Art. 205. A companhia pagará o dividendo de ações
nomina vas à pessoa que, na data do ato de declara-
ção do dividendo, es ver inscrita como proprietária
ou usufrutuária da ação.
§ 1º Os dividendos poderão ser pagos por cheque
nomina vo reme do por via postal para o endereço
comunicado pelo acionista à companhia, ou mediante
crédito em conta-corrente bancária aberta em nome
do acionista.
§ 2º Os dividendos das ações em custódia bancária
ou em depósito nos termos dos ar gos 41 e 43 se-
rão pagos pela companhia à ins tuição financeira
depositária, que será responsável pela sua entrega
aos tulares das ações depositadas.
§ 3º O dividendo deverá ser pago, salvo deliberação
em contrário da assembleia-geral, no prazo de 60
(sessenta) dias da data em que for declarado e, em
qualquer caso, dentro do exercício social.
DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
As companhias fechadas passam a se obrigar à elabo-
ração das seguintes demonstrações:
a) balanço patrimonial;
b) demonstração do resultado do exercício;
c) demonstração de lucros ou prejuízos acumulados; e
d) demonstração dos fluxos de caixa, se possuir,
à data do balanço, patrimônio líquido igual ou superior a
R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais).
Quanto às companhias abertas, considerando-se o
novo texto da Lei nº 6.404/1976 e as deliberações da CVM,
as demonstrações de elaboração obrigatória passam a ser:
a) balanço patrimonial;
b) demonstração do resultado do exercício;
c) demonstração das mutações do patrimônio líquido;
d) demonstração dos fluxos de caixa (independente do
montante de seu patrimônio líquido); e
e) demonstração do valor adicionado.
65
 Balanço Patrimonial
Para fecharmos a estrutura do balanço patrimonial,
falta falar sobre as seguintes alterações trazidas pela Lei
nº 11.941/2009.
Ex nção do Grupo Resultados de Exercícios Futuros
Esse grupo desapareceu como grupamento de contas do
balanço patrimonial por força da Lei nº 11.941/2009. sendo
que seus saldos, se efe vamente classificáveis de forma
correta conforme legislação contábil anterior, vão para o
passivo não circulante, devidamente destacadas as receitas
e despesas diferidas.
Ex nção do Subgrupo A vo Diferido
Pelo mesmo mo vo do item anterior, desapareceu como
grupamento de contas do balanço patrimonial esse sub-
grupo do a vo. Seu saldo precisa ser novamente analisado
e, quando cabível, reclassificado. Os que não puderem ser
reclassificados para outras contas de a vo, como gastos
pré-operacionais administra vos, de reorganização, gastos
com pesquisa etc. devem ser baixados já no balanço de
abertura de 2008 contra Lucros ou Prejuízos Acumulados.
Alterna vamente, é também admi da legalmente a possibili-
dade de esses saldos permanecerem nesse subgrupo até seu
total desaparecimento, lembrando que a Lei das S/A impedia
amor zação desses valores em prazo superior a dez anos.
Lucros Acumulados
Segundo orientação do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis pela OCPC nº 02, a obrigação de essa conta não
conter saldo posi vo aplica-se unicamente às sociedades
por ações, e não às demais, e para os balanços do exercício
social terminado a par r de 31 de dezembro de 2008. Assim,
saldos nessa conta precisam ser totalmente des nados por
proposta da administração da companhia no pressuposto de
sua aprovação pela assembleia-geral ordinária.
Essa conta con nua nos planos de contas, e seu uso
con nua a ser feito para receber o resultado do exercício,
as reversões de determinadas reservas, os ajustes de exercí-
cios anteriores, para distribuir os resultados nas suas várias
formas e des nar valores para reservas de lucros.
Demonstração do Resultado do Exercício:
Estrutura, Caracterís cas e Elaboração de Acordo
com a Lei nº 6.404/1976
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Conceito, Composição, Importância e Finalidade
A Demonstração do Resultado do Exercício apresenta
ordenadamente o resumo das receitas e despesas incor-
ridas no exercício social de forma a evidenciar o resultado
líquido. Como já foi visto, as despesas representam o esfor-
ço despendido pelas empresas tendo como meta o lucro.
Assim, pode-se concluir que as despesas são consideradas
como uma medida de esforço e as receitas como medidas
de realização.
O processo adequado de comparação entre receitas e
despesas exige associação a um dado período de tempo e
a iden ficação das relações que as unem. As mais fáceis de
se iden ficar são as conexões sicas, mas há outras formas
de vinculação. Nos termos da norma brasileira, as receitas
e despesas devem ser atribuídas ao período em que forem
geradas, sempre simultaneamente quando se correlacio-
narem, independentemente de sua realização em moeda.
66
O conceito de resultado, segundo a lei empresarial inter-
na, abrange também os itens extraordinários, embora não
figurem na DRE, ostensivamente, com esse nome, que são,
basicamente, aqueles gerados por eventos ou transações
de natureza inusitada, claramente dis ntos das a vidades
operacionais, como os sinistros, grandes desimobilizações
decorrentes de fatos fora do controle da en dade, sem
pretensão de esgotar todos os exemplos possíveis.
Em razão disso, diz-se que, no Brasil, a DRE é cons-
truída a partir de uma acepção globalizante – conceito
all inclusive. A outra opção, não aceita aqui, é a acepção
limpa ou current opera ng concept pela qual, entre outras
par cularidades, as perdas seriam excluídas do resultado.
Segundo a Deliberação nº 594, de 15 de setembro de
2009, a demonstração do resultado do período deve, no
mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas também
as determinações legais:
a) receitas;
b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços
vendidos;
c) lucro bruto;
d) despesas com vendas, gerais, administra vas e outras
despesas e receitas operacionais;
e) parcela dos resultados de empresas inves das reco-
nhecida por meio do método de equivalência patri-
monial;
f) resultado antes das receitas e despesas financeiras
g) despesas e receitas financeiras;
h) resultado antes dos tributos sobre o lucro;
i) despesa com tributos sobre o lucro;
j) resultado líquido das operações con nuadas;
k) valor líquido dos seguintes itens:
I) resultado líquido após tributos das operações
descon nuadas;
II) resultado após os tributos decorrente da mensura-
ção ao valor justo menos despesas de venda ou na
baixa dos a vos ou do grupo de a vos à disposição
para venda que cons tuem a unidade operacional
descon nuada; e
l) resultado líquido do período.
Forma de Elaboração, Estrutura e Processos de
Avaliação
À luz da Lei nº 6.404/1976, em seu art. 187, e levando-se
em conta também algumas determinações da CVM, a DRE
tem a seguinte estrutura:
Faturamento No caso de
(–) IPI sobre o Faturamento indústria
(=) Receita Operacional Bruta (ROB)
(–) Deduções e Aba mentos sobre a ROB
- ICMS sobre vendas
- PIS sobre o faturamento
- Cofins
- Descontos comerciais concedidos
- Vendas anuladas
(=) Receita Operacional Líquida (ROL)
(–) Custos Operacionais (CMV/CPV ou CSP)
(=) Lucro ou prejuízo operacional bruto
(+) Outras receitas operacionais
(–) Despesas Operacionais
- Despesas comerciais
- Despesas Administra vas
- Despesas Financeiras mais receitas financeiras
 (+/-) Resultado de par cipações societárias avaliadas Quanto ao Custo dos Serviços Vendidos (CSV), para se
pela equivalência patrimonial chegar ao seu valor a empresa deve contratar um contador
(+/-) Variações monetárias e cambiais de custos que estudará o modelo de prestação de serviços da
(=) Lucro ou prejuízo operacional en dade de forma a iden ficar seus custos diretos e indiretos
(+) Receitas de a vidades não con nuadas e o valor total dos custos incorridos. Diante da diversidade
(–) Despesas de a vidades não con nuadas das ações de prestação de serviços, não há uma fórmula
(=) Lucro ou Prejuízo antes da Contribuição Social e do única para o cálculo do CSV, mas há componentes comuns
na iden ficação de seu valor como os materiais diretos u -
Imposto de Renda
lizados, a mão de obra direta e os custos indiretos incorridos
(–) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
na prestação dos serviços.
(=) Lucro ou Prejuízo antes do Imposto de Renda
(–) Imposto de Renda Apuração do Lucro Bruto
(=) Resultado Antes das Par cipações de Terceiros nos
Lucros Chega-se ao lucro bruto pela diferença entre a receita
(–) Par cipações de Terceiros no Lucro operacional líquida e o custo das mercadorias vendidas.
- Par cipações de Debenturistas
- Par cipações de Empregados Apuração do Lucro Operacional
- Par cipações de Administradores
- Par cipação de Partes Beneficiárias Após a iden ficação do lucro ou prejuízo bruto devem
- Par cipações de Fundos de Pensão ser acrescidas as outras receitas operacionais e subtraídas as
(=) Resultado Líquido do Exercício despesas operacionais, para se chegar ao lucro ou prejuízo
operacional do exercício.
Lucro ou prejuízo líquido por LLE ou PLE
= Apuração do Lucro não Operacional do Exercício
ação do capital social nº de ações
(Também Denominado Lucro da A vidade Não
Con nuada)
A dedução do IPI para se chegar à ROB é uma imposi-
ção fiscal por se tratar de tributo cobrado “por fora”. Se a Imediatamente após a iden ficação do resultado ope-
empresa for comercial, a DRE se inicia na rubrica referente racional do exercício devem ser inclusas na demonstração
à Receita Operacional Bruta, dada a ausência da prá ca do do resultado do exercício as receitas e despesas antes cha-
fato gerador do IPI. madas de não operacionais que permi rão a iden ficação
do Resultado antes da Contribuição Social e do Imposto de
Apuração da Receita Líquida Renda (RACSIR), que também pode ser lucro ou prejuízo.

A receita líquida das vendas e serviços é apurada pela
diferença entre a receita bruta das vendas e serviços e as
deduções, aba mentos e impostos sobre a receita bruta.
A receita líquida das vendas é também chamada receita
operacional líquida.
Apuração do Custo da Mercadoria Vendida (CMV) e
dos Serviços Vendidos (CSV)
O custo da mercadoria vendida deve ser apurado por
sistema de inventário periódico ou permanente conside-
rando-se o seguinte:
Resultado Antes e Depois da Provisão para o Imposto
de Renda (IR) e Contribuição Social Sobre o Lucro
(CSLL)
Uma vez iden ficado o resultado antes do IR e da CSLL,
o contador deve u lizar o Livro de apuração do Lucro Real
(LALUR) para a iden ficação do valor a ser pago a tulo
desses tributos, fazendo o ajuste do lucro contábil pelas
adições e exclusões previstas na lei tributária para se chegar
às suas bases de cálculo. Uma vez iden ficados os valores
dos tributos devidos sobre o lucro, eles devem ser inclusos
na DRE imediatamente abaixo do RACSIR, de modo a evi-
denciar o saldo remanescente antes das par cipações de
terceiros nos lucros.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Estoque inicial Par cipação de Terceiros no Lucro

(+) Compras (descontadas dos tributos recuperáveis)
(+) Fretes sobre compras As par cipações de terceiros nos lucros devem ser tra-
(+) Seguros sobre compras tadas como despesa da empresa. Figuram na DRE societária
(-) Compras anuladas imediatamente antes do resultado líquido do exercício.
(-) Descontos comerciais ob dos Sua contabilização se dá à data do balanço, após a iden -
ficação de sua base de cálculo, debitando-se as par cipações
(-) Aba mentos sobre compras*
e creditando-se o passivo em contas representa vas de
(-) Estoque final dívidas com os terceiros par cipantes do lucro – o que não
(=) Custo da mercadoria vendida inclui os sócios.
O resultado a ser considerado para a iden ficação das
par cipações é o lucro após o imposto de renda e a contri-
* É bom lembrar que o art. 187 da Lei nº 6.404/1976 foi alterado e passou a usar buição social sobre o lucro líquido e deve receber a dedução
as expressões “outras receitas” e “outras despesas”, para designar as receitas
e despesas das a vidades descon nuadas.
dos prejuízos acumulados anteriores porventura registrados
Não podem ser deduzidos da base de cálculo dos tributos incidentes sobre no PL da companhia, se houver. O valor assim encontrado é
compras. base de cálculo da primeira par cipação.

67
 O cálculo das par cipações é feito de forma dedu va
respeitando-se a ordem descrita no art. 187, VI (NR):
1º Debenturistas;
2º Empregados;
3º Administradores;
4º Partes Beneficiárias;
5º Fundos de Assistência ou Previdência de Empregados.
Em outras palavras, a norma determina que se exclua,
da base de cálculo de cada par cipação, o valor anterior-
mente des nado: para o cálculo das par cipações de em-
pregados deve-se deduzir a dos debenturistas; ao calcular
a dos administradores, deduz-se a dos empregados e assim
sucessivamente.
Para o imposto de renda, as par cipações de adminis-
tradores não são aceitas como dedu veis.
Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL)
O processo de quan ficação da Contribuição Social sobre
o Lucro leva em conta as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o Imposto sobre a Renda das
Pessoas Jurídicas (IRPJ) e, no que couberem, as referentes
à administração, ao lançamento, à consulta, à cobrança,
às penalidades, às garan as e ao processo administra vo,
man das a base de cálculo e as alíquotas previstas na legis-
lação da referida contribuição (Lei nº 8.981, de 1995, art. 57).
O lançamento de cons tuição é feito da seguinte forma:
D: Despesa com CSLL
C: Provisão para a CSLL (Passivo circulante)
Imposto de Renda (IR)
O imposto de renda e proventos de qualquer natureza
compete à União e se sujeita aos princípios cons tucionais
tributários ditos gerais: legalidade, igualdade, irretroa vi-
dade, anterioridade e não confisco. E ainda: universalidade,
generalidade e proporcionalidade. O ordenamento jurídico
do imposto de renda encontra-se no Decreto nº 3.000, de 26
de março de 1999, também conhecido como Regulamento
do Imposto de Renda (RIR) e em outros instrumentos nor-
ma vos de caráter específico.
A par r do ano-calendário de 1996, com a edição da Lei
nº 9.430, as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real pode-
rão determinar o lucro com base em balanço anual levantado
em 31 de dezembro ou mediante balancetes trimestrais.
Independentemente da forma de cons tuição da pessoa
jurídica e da natureza da a vidade exercida, a alíquota do
imposto de renda passou a ser de 15% (quinze por cento),
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
incidente sobre a base de cálculo apurada na forma do lucro
real, presumido ou arbitrado.
Sobre a parcela do lucro real, presumido ou arbitra-
do, que exceder o valor resultante da multiplicação de
R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do res-
pec vo período de apuração, o adicional incidirá à alíquota
de 10% (dez por cento) (RIR/1999, art. 42), inclusive para
pessoas jurídicas que tenham por objeto a exploração da
a vidade rural e, também, nas hipóteses de incorporação,
fusão e cisão.
A alíquota do adicional é única para todas as pessoas
jurídicas, inclusive para as ins tuições financeiras, sociedades
seguradoras e assemelhadas.
Na apuração por es ma va, também é devido o adi-
cional sobre a parcela da base de cálculo que exceder a
R$ 20.000,00 (vinte mil reais), mensais (RIR/1999, art. 228,
parágrafo único).
68
Conforme o disposto na legislação fiscal, Lei nº 7.450, de
1985, art. 16, para efeito de apuração do imposto de renda
das pessoas jurídicas, o período-base (mensal, trimestral
ou anual) deve estar, necessariamente, compreendido no
ano-calendário, assim entendido o período de doze meses
contados de 1º de janeiro a 31 de dezembro (RIR/1999,
art. 221, § 1º). A apuração dos resultados será efetuada com
observância da legislação vigente na época de ocorrência dos
respec vos fatos geradores.
A expressão lucro real significa o próprio lucro tributável,
para fins da legislação do imposto de renda, e não se confun-
de com o lucro líquido apurado contabilmente.
De acordo com o art. 247 do RIR/1999, lucro real é o lucro
líquido do período de apuração iden ficado sob observância
das leis comerciais ajustado pelas adições, exclusões ou com-
pensações prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal.
Adicionam-se ao lucro líquido para fins de apuração do
lucro real (RIR/1999, art. 249):
a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões,
par cipações e quaisquer outros valores deduzidos
na apuração do lucro líquido que, de acordo com a
legislação tributária, não sejam dedu veis na determi-
nação do lucro real (exemplo: resultados nega vos de
equivalência patrimonial, a contribuição social sobre
o lucro líquido, multas de trânsito);
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer
outros valores não incluídos na apuração do lucro
líquido que, de acordo com a legislação tributária,
devam ser computados na determinação do lucro real
(exemplo: lucros auferidos por controladas e coligadas
domiciliadas no exterior).
São exclusões ao lucro líquido para fins de apuração do
lucro real (RIR/1999, art. 250):
a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legis-
lação tributária e que não tenham sido computados
na apuração do lucro líquido do período de apuração
(exemplo: depreciação acelerada incen vada);
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer
outros valores incluídos na apuração do lucro líquido
que, de acordo com a legislação tributária, não se-
jam computados no lucro real (exemplo: resultados
posi vos de equivalência patrimonial, receitas de
dividendos).
Poderão ser compensados, total ou parcialmente, os pre-
juízos fiscais de períodos de apuração anteriores, desde que
observado o limite máximo de 30% (trinta por cento) do
lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas
na legislação tributária, para o período atual. O prejuízo
compensável é o apurado na demonstração do lucro real
de períodos anteriores e registrado na parte B do Livro de
apuração do Lucro Real (LALUR).
Obrigam-se à apuração do lucro real as pessoas jurídicas
(RIR/1999 art. 246):
a) cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja
superior ao limite de quarenta e oito milhões de reais,
ou proporcional ao número de meses do período,
quando inferior a doze meses;
b) bancos comerciais, bancos de inves mentos, bancos
de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades
de crédito, financiamento e inves mento, socieda-
des de crédito imobiliário, sociedades corretoras de
tulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras
de tulos e valores mobiliários, empresas de arrenda-
mento mercan l, coopera vas de crédito, empresas
de seguros privados e de capitalização e en dades de
previdência privada aberta;
 c) que verem lucros, rendimentos ou ganhos de capital Des nação do Resultado do Exercício
oriundos do exterior;
d) que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam A Lei nº 6.404/1976 determina o seguinte:
de bene cios fiscais rela vos à isenção ou redução do
imposto; Art. 192. Juntamente com as demonstrações finan-
e) que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado ceiras do exercício, os órgãos da administração da
pagamento mensal pelo regime de es ma va; companhia apresentarão à assembleia-geral ordiná-
f) que explorem as a vidades de prestação cumula- ria, observado o disposto nos ar gos 193 a 203 e no
va e con nua de serviços de assessoria credi cia, estatuto, proposta sobre a des nação a ser dada ao
mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, lucro líquido do exercício.
administração de contas a pagar e a receber, compras
de direitos creditórios resultante de vendas mercan s Legalmente falando, a proposta de des nação do resul-
a prazo ou de prestação de serviços (factoring). tado do exercício inclui as des nações do período para a
Os casos mais comuns nos quais os contribuintes do formação de reservas de lucros, para aumento ou integrali-
imposto de renda ficam à mercê da tributação pelo lucro zação de capital, para pagamento de dividendos e juros sobre
arbitrado são aqueles em que: o capital próprio e para absorção de eventuais prejuízos.
a) não mantenham os livros obrigatórios, Diário e/ou Ra- Algumas bancas examinadoras, entretanto, entendem
zão, ou que, embora os tenham, deixem de observar que a des nação dos lucros começa a par r da formação do
a legislação comercial ou fiscal para sua escrituração; montante do lucro antes da contribuição social e do imposto
b) deixem de elaborar as demonstrações exigidas pela de renda (LACSIR), pois o que a empresa ver que formar
legislação fiscal; de lucros, o faz até ali.
c) optem inadver damente pelo lucro presumido, quan- Uma vez iden ficado o LACSIR, a empresa des na valores
do não sa sfizerem às condições de enquadramento ao pagamento dos impostos sobre a renda (CSLL e IR) e ao
deste regime de tributação. pagamento de par cipações de terceiros nos lucros, o que,
na visão desses examinadores, já seria uma des nação de
Para melhor compreensão, observe o seguinte exemplo resultados. Após essas des nações chega-se ao lucro líquido
simplificado de apuração do lucro real: do exercício que, aí sim, ouvida a assembleia e atendidos os
requisitos legais, efetua-se a des nação para reservas de
Receitas tributáveis 40.000,00 lucros, aumentos de capital, dividendos, juros sobre capital
Receitas não tributáveis 4.800,00 próprio e/ou absorção de prejuízos.
Despesas dedu veis 29.100,00
Compensação de Prejuízos
Despesas não dedu veis 2.300,00
Contribuição social sobre o lucro líquido 1.200,00 Uma vez finalizada a DRE, seu saldo é transferido para a
Imposto de renda 15% conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, no PL, para receber
Prejuízos fiscais a compensar 15.000,00 des nação.
Na ocorrência de prejuízos, eles serão absorvidos:
Apuração Simplificada do Lucro contábil: a) pelos saldos de lucros acumulados, se houver;
b) pelos saldos das reservas de lucros, deixando-se a
Receitas tributáveis 40.000,00 reserva legal por úl mo; e
c) pelos saldos das contas de reservas de capital.
Receitas não tributáveis 4.800,00
Despesas dedu veis (29.100,00)
Despesas não dedu veis (2.300,00)
DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU
Lucro antes da contribuição social e do 13.400,00
PREJUÍZOS ACUMULADOS FORMAS DE
Imposto de renda ELABORAÇÃO, ESTRUTURA E PROCESSOS
Contribuição social sobre o lucro líquido (1.200,00) DE AVALIAÇÃO
Lucro antes do imposto de renda 12.200,00
Imposto de renda ? Segundo norma do CFC, a demonstração de lucros ou
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

prejuízos acumulados des na-se a evidenciar, num deter-

minado período, as mutações nos resultados acumulados
Apuração do Lucro Real: da En dade.
A elaboração da DLPA se faz a par r do Livro Razão, conta
Lucro antes do imposto de renda 12.200,00 Lucros ou Prejuízos Acumulados. Suas variações são organi-
Adições zadas sob esse tulo, de acordo com a seguinte estrutura
Despesas não dedu veis 2.300,00 (art. 186 da Lei das Sociedades por Ações):
Contribuição social sobre o lucro líquido 1.200,00
Exclusões Forma de Evidenciação e Estrutura da
Receitas não tributáveis (4.800,00) Demonstração de Lucros ou Prejuízos
Resultados antes da compensação de prejuízos 10.900,00 Acumulados – DLPA
fiscais
Saldo do início do período
Compensação de prejuízos fiscais (limitada a 30% (3.270,00)
do valor acima) (±) Ajustes de exercícios anteriores
(+) Reversões de reservas de lucros ocorridas no
Lucro real 7.630,00 exercício
Imposto de Renda devido a ser provisionado (15%) 1.144,50 (±) Lucro ou prejuízo líquido do exercício

69
 (=) Saldo à disposição da assembleia-geral
(–) Transferências para reservas de lucros
• Legal
• De incen vos fiscais
• Estatutária
• Orçamentária
• Para con ngências
• De lucros a Realizar
• Especial para o dividendo obrigatório não distri-
buído
(–) Dividendos propostos
(–) Parcela dos lucros incorporada ao capital
(–) Juros sobre capital próprio
(–) Dividendos intermediários (ou dividendos antecipa-
dos)
(=) Saldo do fim do período
Essa demonstração só poderá restar com saldo zero ou
nega vo, pois todo o lucro deverá ser des nado.
Ajustes de Exercícios Anteriores
Decorrem de mudanças de critério contábil, ou da necessi-
dade de re ficação de erro imputável a determinado exercício
anterior, que não possa ser atribuído a fatos subsequentes.
A necessidade de registro tempes vo das variações que
a njam o patrimônio leva, em princípio, à escrituração dos
fatos quando de sua ocorrência, em respeito ao princípio da
competência. Logo, a regra é que o resultado do exercício
não deve ser influenciado por receitas e despesas geradas em
outros exercícios. Por isso, os ajustes de exercícios anteriores
decorrentes de erros são registrados diretamente na conta
lucros ou prejuízos acumulados, de forma que não transitem
pela apuração de resultados atual.
Mesmo tratamento se observa quanto aos efeitos da
mudança de critério contábil, já que o que se faz, nesse
caso, é iden ficar a parcela de receita ou despesa que iria
impactar resultados anteriores se o novo critério vesse sido
adotado desde então.
Reversões de Reservas
Denomina-se reversão o ato de um valor, anteriormente
registrado em conta de reserva, retornar à conta lucros ou
prejuízos acumulados, por meio de registro de fato contábil
interno ao PL.
Reverte-se para lucros ou prejuízos acumulados, por
exemplo, a reserva de reavaliação, à medida que ocorra
a sua realização financeira e a reserva para con ngências
quando deixarem de exis r as razões que jus ficaram sua
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
cons tuição, ou quando se apresentar a perda.
Transferência do Lucro Líquido para Reservas
As parcelas do lucro líquido que vierem a ser transferidas
para reservas em obediência a preceito legal (reserva legal),
disposição estatutária (reserva estatutária) ou a juízo da
assembleia, como no caso das reservas para con ngências,
retenção de lucros, lucros a realizar e especial para o divi-
dendo obrigatório não distribuído, levam a crédito das contas
representa vas das mesmas valores que são debitados na
conta lucros acumulados.
Lucro ou prejuízo líquido do exercício
O processo de encerramento das receitas e despesas com a
conta resultado do exercício culmina na iden ficação do resul-
tado do exercício social, que pode ser lucro ou prejuízo líquido.
70
O excesso de despesas (prejuízo) ou de receitas (lucros)
é transferido para a conta lucros ou prejuízos acumulados
na qual receberá des nação se posi vo, ou será absorvido,
quando nega vo, se a empresa ver meios para isso.
Dividendos propostos e intermediários
Os dividendos são a remuneração dos proprietários ou
acionistas. O registro de sua propositura provoca alteração
redutora do PL e aumento das exigibilidades.
Esse lançamento se faz por ocasião da elaboração das
demonstrações contábeis, ainda que seu pagamento só
ocorra após a aprovação em assembleia, durante a qual,
respeitados os limites do estatuto ou da lei, os sócios têm
alguma autonomia para modificar seu valor.
Se houver a distribuição com base em balanço intermedi-
ário, serão registrados em conta de Dividendos Antecipados
que é classificada como conta re ficadora de Lucros Acumu-
lados (re ficadora do Patrimônio Líquido).
Consolidação de Demonstrações
Contábeis
O conjunto completo de demonstrações contábeis
compreende:
a) o balanço patrimonial;
b) a demonstração do resultado;
c) a demonstração do resultado abrangente;
d) a demonstração das mutações do patrimônio líquido;
e) a demonstração dos fluxos de caixa;
f) a demonstração do valor adicionado, esta úl ma obri-
gatória se exigida legalmente ou por algum órgão regulador; e
g) as notas explica vas às demonstrações contábeis.
Tais demonstrações podem ser apresentadas, conforme
as circunstâncias, na forma de:
a) demonstrações contábeis individuais;
b) demonstrações contábeis consolidadas; e
c) demonstrações contábeis separadas.
Demonstrações Contábeis Individuais e
Demonstrações Contábeis Consolidadas
A legislação brasileira determina a divulgação pública das
demonstrações contábeis individuais de en dades que con-
têm inves mentos em controladas ou em joint ventures mes-
mo quando essas en dades divulgam suas demonstrações
consolidadas; inclusive é pacífico o entendimento de que a
legislação societária requer que as demonstrações contábeis
individuais, no Brasil, sejam a base de diversos cálculos com
efeitos societários (determinação dos dividendos mínimos
obrigatórios e total, do valor patrimonial da ação etc.).
A apresentação das demonstrações individuais de todas
as en dades é requerida mesmo quando apresentadas as
demonstrações consolidadas (integral ou proporcional).
Mas as demonstrações individuais das en dades que têm
inves mentos em controladas e joint ventures devem ser
obrigatoriamente divulgadas em conjunto com as demons-
trações consolidadas (integral ou proporcional) sempre que
requerido legalmente ou pelas disposições dos Pronuncia-
mentos Técnicos 36 – Demonstrações Consolidadas e CPC
19 – Inves mento em Empreendimento Controlado em
Conjunto (Joint Venture).
Veja como está a Lei nº 6.404/1976 sobre esse assunto,
atualmente:
Art. 249. A companhia aberta que ver mais de 30%
(trinta por cento) do valor do seu patrimônio líqui-
do representado por inves mentos em sociedades
controladas deverá elaborar e divulgar, juntamente
com suas demonstrações financeiras, demonstrações
consolidadas nos termos do art. 250.
 Parágrafo único. A Comissão de Valores Mobiliários
poderá expedir normas sobre as sociedades cujas
demonstrações devam ser abrangidas na consoli-
dação, e:
a) determinar a inclusão de sociedades que, embora
não controladas, sejam financeira ou administra va-
mente dependentes da companhia;
b) autorizar, em casos especiais, a exclusão de uma
ou mais sociedades controladas.
Art. 250. Das demonstrações financeiras consolidadas
serão excluídas:
I – as par cipações de uma sociedade em outra;
II – os saldos de quaisquer contas entre as sociedades;
III – as parcelas dos resultados do exercício, dos lucros
ou prejuízos acumulados e do custo de estoques
ou do a vo não circulante que corresponderem a
resultados, ainda não realizados, de negócios entre
as sociedades. (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
§ 1º A par cipação dos acionistas não controladores
no patrimônio líquido e no lucro do exercício será
destacada, respec vamente, no balanço patrimonial
e na demonstração do resultado do exercício. (Reda-
ção dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
§ 2o A parcela do custo de aquisição do inves mento
em controlada, que não for absorvida na consoli-
dação, deverá ser man da no a vo não circulante,
com dedução da provisão adequada para perdas
já comprovadas, e será objeto de nota explica va.
(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 3º O valor da par cipação que exceder do custo de
aquisição cons tuirá parcela destacada dos resulta-
dos de exercícios futuros até que fique comprovada
a existência de ganho efe vo.
§ 4º Para fins deste ar go, as sociedades controladas,
cujo exercício social termine mais de 60 (sessenta)
dias antes da data do encerramento do exercício da
companhia, elaborarão, com observância das normas
desta Lei, demonstrações financeiras extraordinárias
em data compreendida nesse prazo.
Observe que a Lei manda publicar as demonstrações
financeiras da companhia em conjunto com as demons-
trações consolidadas. Nesse ponto, o Brasil ainda não fez a
convergência com as normas internacionais, pois lá a publi-
cação de demonstrações consolidadas torna desnecessária
a publicação das demonstrações individuais, que somente
são publicadas quando a empresa não tem inves mentos
sujeitos a consolidação.
Demonstrações Separadas
Demonstrações separadas são, pois, demonstrações em
que o balanço contém, preferencialmente, os inves mentos
societários em coligadas, controladas e joint ventures ava-
liados pelo seu valor justo, e onde o resultado é mensurado
pelas mutações nos valores justos desses inves mentos,
e não pelo método de equivalência patrimonial. A equiva-
lência patrimonial, portanto, é incompa vel com a figura
da demonstração separada e nela não pode ser u lizada.
De acordo com CPC 18, qualquer en dade que possua
inves mento em coligada, em controlada ou em controlada
em conjunto pode, além de suas demonstrações individuais,
ou individuais e consolidadas, elaborar e apresentar, tam-
bém, as demonstrações separadas. Não há nenhum reque-
rimento por parte do CPC que torne obrigatória a publicação
das demonstrações separadas. Mas esta possibilidade foi
introduzida pelo CPC em alinhamento à previsão existente
nas normas internacionais de contabilidade emi das pelo
Iasb. Vale destacar que as demonstrações separadas não se
confundem com as demonstrações individuais. Mas cuidado!
Demonstrações de uma en dade que não tenha controladas,
coligadas ou par cipação em uma en dade controlada em
conjunto (joint ventures) não são consideradas demonstra-
ções separadas.
A apresentação das demonstrações separadas, todavia,
não exime a en dade da obrigação de apresentação de suas
demonstrações individuais e consolidadas, ou da aplicação
nessas da equivalência patrimonial, quando determinados
pelos Pronunciamentos Técnicos emi dos por este Comitê
ou pela legislação vigente. Tratam-se as demonstrações
separadas de demonstrações adicionais.
Do ponto de vista conceitual, as demonstrações separa-
das só deveriam ser apresentadas naquelas circunstâncias
em que os investimentos societários mensurados pela
equivalência patrimonial ou apresentados na forma de de-
monstrações contábeis consolidadas não representem de
forma completa a razão e a des nação desses inves mentos.
De acordo com as normas internacionais, existem apenas
três mo vos que levariam à elaboração e divulgação das
demonstrações separadas:
a) por opção, ou seja, a en dade opta pela apresentação
adicional das demonstrações separadas;
b) por exigência legal local, ou seja, quando por força de
lei local se exigir que os inves mentos em coligadas contro-
ladas e controladas em conjunto sejam mensurados pelo
custo ou pelo valor justo; e
c) por ter sido dispensada da aplicação do método de
equivalência patrimonial ou da consolidação (integral ou
proporcional), situação em que a en dade deve mensurar
os inves mentos em coligadas, controladas e controladas
em conjunto pelo custo ou pelo valor justo e então publicar
as demonstrações contábeis separadas.
Outra diferença é que, no Brasil, a legislação societária
não exige que tais inves mentos sejam avaliados a custo
ou a valor justo, bem como não dispensa a aplicação do
método de equivalência patrimonial no balanço individual
quando de inves mentos em coligadas, em controladas e
em controladas em conjunto.
Vale lembrar, primeiramente, que a equivalência patri-
monial corresponde a uma forma simplificada de consolida-
ção, pois seu uso consolida no a vo da inves dora o valor
não de cada a vo e cada passivo da en dade inves da.
Entretanto, isso mas apenas seu a vo líquido (patrimônio
líquido) na proporção de da pela inves dora; e é consolidada
no resultado da inves dora não cada receita e cada despesa
da inves da, mas apenas a parte do resultado líquido per-
tencente à inves dora.
É reconhecida também no inves mento da inves dora
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
de forma consolidada (e não em cada a vo e passivo seu) a
parte que lhe cabe em cada resultado abrangente registrado
pela inves da.
Desse modo, a equivalência patrimonial e a consolidação
de demonstrações contábeis, quer esta seja integral ou pro-
porcional, são visões diferentes do processo de consolidação
de duas ou mais en dades, mas com efeitos pra camente
iguais no valor final do patrimônio líquido e do resultado
líquido da inves dora. Portanto, estão calcadas no mesmo
obje vo de consolidação, mas mostrando seus efeitos uma
de forma simplificada, outra de forma integral e outra de
forma proporcional.
Quando da avaliação dos inves mentos nas demonstra-
ções separadas pelo método do custo, a inves dora reco-
nhece receita ou despesa apenas quando da declaração ou
recebimento de dividendos ou outras formas de distribuição
de resultado da inves da ou quando da alienação ou outra
forma de baixa de tais inves mentos.
71
 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES mas expedidas pela CVM que, amparada nessa disposição
legal, através da Instrução nº 59, de 22 de dezembro de 1986,
DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO DMPL
determinou que as companhias abertas devam elaborar
e publicar, como parte integrante de suas demonstrações
Forma de Apresentação de Acordo com a Lei financeiras, a DMPL.
nº 6.404/1976 Como já foi dito, a DMPL é mais abrangente que a DLPA,
mas não a subs tui; ela a absorve. Ou seja, a DLPA, obriga-
O art. 177, § 3º, da lei estabelece que as demonstrações toriamente, deve ser apresentada, seja de forma ostensiva,
financeiras das companhias abertas devem observar as nor- ou como parte integrante da DMPL.

Forma de Evidenciação e Estrutura da DMPL segundo a CVM

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Reservas de Lucros
Ações TO-
Ágio na Doações Avaliação Para Lucros PA* em te- TAL do
Capital a Estatu- Retenção
Capital emissão para inves- Patrimo- Legal Con n- a Rea- souraria PL
Realizar nial tária de Lucros
de ações mentos gências lizar
Saldos do exercício anterior
Ajustes de exercícios an-
teriores
Aumentos de Capital
– Novas subscrições
– Integralização de capital
já subscrito
Reversão de reservas
– de con gências
– de lucros a realizar
Aquisição de ações pró-
prias
Ajustes de avaliação pa-
trimonial
Lucro líquido do exercício
Proposta de destinação
do lucro
– Reserva legal
– Reserva de Incentivos
Fiscais
– Estatutária
– Para con ngências
– Retenção de lucros
– Reserva de lucros a rea-
lizar
– Montante dos dividen-
dos a distribuir.
Saldo em 31/12/____. () () ()

* PA = (-)Prejuízos Acumulados.

Descrição das mutações ORIGENS E APLICAÇÃO DE RECURSOS.

CONCEITO E ELABORAÇÃO DA
A DMPL contemplará, de forma discriminada:
DEMONSTRAÇÃO
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

a) os saldos iniciais das contas que integram o PL;

b) os ajustes de exercícios anteriores;
c) as reversões de reservas; Demonstração das Origens e Aplicações de
d) transferências para reservas; Recusrsos – DOAR
e) aumentos de capital, com a especificação da natureza
da operação;
f) eventuais reduções de capital; Essa demonstração passou a ser faculta va a par r da Lei
g) des nações de lucros; nº 11.638, de 2008 e, desse modo, a elaboração e divulgação
h) as contrapar das de reavaliações de a vos próprios fica a critério das companhias.
e de coligadas ou controladas avaliadas pela equiva- A DOAR deve apresentar de forma ordenada e sumariada
lência patrimonial líquida dos efeitos dos impostos as operações que afetem o capital circulante líquido (CCL)
correspondentes; da companhia, também denominado capital de giro líquido.
i) a realização financeira da reserva de reavaliação; A expressão giro é u lizada para designar os recursos
j) o lucro ou prejuízo líquido do exercício; correntes ou de curto prazo das en dades. Ao permi r a
k) os lucros distribuídos; iden ficação dos fenômenos que a ngem o CCL, a DOAR
l) as aquisições de ações de emissão da própria com- favorece ao analista das demonstrações contábeis conhecer
panhia. a situação financeira de curto prazo da companhia e ava-

72
liar a capacidade de pagamento das obrigações circulantes Se observarmos a fórmula do CCL, veremos como isso
da empresa. E, também, evidenciar a polí ca de financia- é possível:
mentos e inves mentos de recursos não circulantes da
companhia. CCL = AC – PC

VARIAÇÕES NO CAPITAL CIRCULANTE a) Se o a vo circulante aumentar, sem que haja variação

no passivo circulante de igual montante, teremos
LÍQUIDO CCL variação posi va do CCL. Assim:

O CCL corresponde à diferença entre o a vo circulante CCL = AC – PC

e o passivo circulante:
b) Se o passivo circulante diminuir, sem que haja varia-
CCL = AC – PC ção no a vo circulante reflexo equivalente, também
teremos aumento do CCL. Assim:
O capital circulante líquido pode apresentar diversas
configurações, conforme modelo de estudo proposto por CCL = AC – PC
Assaf Neto e Tibúrcio Silva.6 Para sua compreensão considere:
AC = A vo Circulante Operações que, como no modelo apresentado acima,
ARLP = A vo Realizável a Longo Prazo provocam aumento do CCL são apresentadas na Demonstra-
DANC = Demais a vos não Circulantes ção das Origens e Aplicações de Recursos como ORIGENS
PC = Passivo Circulante de Capital Circulante Líquido.
PNC = Passivo Não Circulante
PL = Patrimônio líquido c) No caso de o a vo circulante diminuir sem que o
passivo circulante reduza na mesma proporção, o CCL da
Veja como essas configurações podem ser ilustradas: empresa diminui:

1. Quando o a vo circulante é maior que o passivo cir- CCL = AC – PC

culante, o CCL é posi vo:
d) Na hipótese de o passivo circulante aumentar sem
reflexo proporcional no a vo de curto prazo, ocorre redução
AC PC do CCL:
CCL
PNC CCL = AC – PC
ARLP
PL Essas duas úl mas situações caracterizam o que a DOAR
DANC classifica como APLICAÇÕES de capital circulante líquido.

O excesso do a vo circulante sobre o passivo circulante Exemplos de operações que são ORIGENS:
configura folga financeira de curto prazo. 1. Integralização de capital em valores de curto prazo:
contas representa vas de bens ou direitos realizáveis
2. Se o passivo circulante ultrapassar os valores realizáveis no curto prazo serão debitadas, provocando simulta-
a curto prazo, então a empresa apresentará capital circulante neamente o aumento do a vo circulante e do capital
líquido nega vo. circulante líquido. A contrapar da será uma conta
não circulante, no caso, a que represente o capital,
que figura no Patrimônio Líquido. Essa é uma pica
AC PC operação que acarreta origens de CCL.
2. Adesão da companhia ao Programa de Refinancia-
ARLP CCN mento de Dívidas com a Previdência Social – REFIS,
PNC com transferência de uma dívida previdenciária de
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

DANC curto para longo prazo. O lançamento dessa operação

PL
provoca aumento de CCL em função da redução do
passivo circulante que remete valores para o exigível
3. A inexistência de capital circulante líquido se apresenta a longo prazo.
quando os valores do a vo e passivo circulante se igualam.
Exemplos de situações que são APLICAÇÕES de recursos:
AC PC 1. Aquisições de bens permanentes com financiamento
com previsão de pagamento no curto prazo aumentam
ARLP PNC o passivo circulante sem a ngir o a vo circulante,
o que gera aplicação de CCL.
DANC PL 2. O registro dos dividendos a pagar traz para o passivo
circulante valores advindos do patrimônio líquido com
a consequente aplicação de CCL.
Mas como é possível à DOAR evidenciar as circunstâncias
que afetam o capital circulante líquido?
A regra para que aconteçam alterações no CCL é que
o lançamento envolva uma conta circulante e outra não
6
ASSAF NETO A.; SILVA C.A.T. Administração do capital de giro. Atlas, 2002. p. 17. circulante.

73
 Estrutura Prevista na Lei nº 6.404/1976 (quando
a DOAR era obrigatória)
I. Origens de Recursos
Lucro líquido do exercício
(+) Despesas com depreciação, amor zação e exaustão
(±) Variações nos resultados de exercícios futuros
(±) Ajustes de exercícios anteriores que afetam o CCL
(+) Recebimento de valores de curto prazo em integra-
lização de capital
(+) Recursos de terceiros por emprés mos ob dos no
exercício atual para pagamento no longo prazo
(+) Reservas de capital que provoquem aumento do CCL
(+) Reduções do a vo realizável a longo prazo
(+) Recursos advindos da alienação de inves mentos
permanentes
(+) Recursos advindos da alienação de direitos do a vo
imobilizado
(=) Total das origens de recursos (de CCL)
II. (–) Aplicações de Recursos
(–) Dividendos distribuídos / propostos
(–) Aquisições de direitos do imobilizado
(–) Aumento do a vo realizável a longo prazo
(–) Aumento dos inves mentos permanentes
(–) Aumento do a vo diferido
(–) Redução do Passivo exigível a longo Prazo
(–) Aumentos de depósitos judiciais
(=) Total das aplicações
III. (=) Aumento ou redução do CCL (I – II)
IV. Demonstração das variações do CCL
Inicial Final Variação
AC
(–) PC
(=) CCL
Origens e Aplicações que não Afetam o CCL, Mas
Aparecem na Demonstração
Além das origens e aplicações relacionadas na estrutura
já descrita, podem ocorrer transações que não afetem o Ca-
pital Circulante Líquido, mas que se façam representar como
origens e aplicações, simultaneamente, como por exemplo:
a) aquisição de a vos permanentes (inves mentos ou
imobilizado) com previsão de pagamento no longo
prazo. Nesse caso, há uma aplicação pelo aumento do
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
A vo Permanente e uma origem pelo uso de capital
de terceiros possibilitado pelo financiamento ob do,
que acrescentou valores ao Exigível a Longo Prazo. Na
prá ca, o CCL não se altera, mas essa operação poderia
ser interpretada como se houvesse entrado um recurso
no a vo circulante que fosse imediatamente aplicado;
b) conversão de debêntures com resgate previsto para o
longo prazo, em capital. Há uma origem pelo aumento
do capital e, paralelamente, uma aplicação advinda
da redução das exigibilidades de longo prazo, como
se ingressassem recursos posteriormente aplicados
na liquidação da dívida;
c) recebimento de bens permanentes em integralização
de capital, situação sem efeito sobre o Capital Circulan-
te Líquido, mas representada como se primeiramente
os sócios entregassem valores de curto prazo imedia-
tamente aplicados na aquisição de não circulantes.
74
Observe que, ao incluir na DOAR operações como essas,
o contador fará constar entre as origens valor igual ao que re-
gistrará entre as aplicações, de modo a não influenciar o CCL.
Ajustes do Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício
para Fins de DOAR
Concursos recentes têm abordado com freqüência o
conceito de lucro financeiro, que é o lucro líquido ajustado
para fins de DOAR pelas receitas e despesas que afetam o
resultado líquido, mas não alteram CCL. Assim:
ORIGENS
Lucro líquido do exercício
(+) depreciação
(+) amor zação
(+) exaustão
(–) variação em receitas antecipadas registradas em
resultados de exercícios futuros
(+) variação nos custos correspondentes do grupo re-
sultados de exercícios futuros
(+) despesas de equivalência patrimonial
(-) receitas de equivalência patrimonial
(+) variações monetárias e cambiais passivas de lon-
go prazo
(–) variações monetárias e cambiais a vas de longo prazo
(+) redução do a vo permanente diferido
(+) perdas de capital
(–) ganhos de capital
(=) lucro líquido ajustado para fins de DOAR
Caso o resultado encontrado na Demonstração do Re-
sultado seja prejuízo líquido do exercício, os ajustes serão
os mesmos, porém o prejuízo a ser ajustado encontrar-se-á
entre as aplicações de recursos.
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA:
MÉTODOS, FORMA DE APRESENTAÇÃO
E ELABORAÇÃO
O art. 188, que anteriormente trazia a estrutura da De-
monstração das Origens e Aplicações de Recursos – Doar,
está com nova redação e traz o conteúdo mínimo das
Demonstrações dos Fluxos de Caixa e do valor adicionado.
Demonstração dos Fluxos de Caixa e
Demonstração do Valor Adicionado
Art. 188. As demonstrações referidas nos incisos IV e
V do caput do art. 176 desta Lei indicarão, no mínimo:
(Redação dada pela Lei nº 11.638, de 28/12/2007)
I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações
ocorridas, durante o exercício, no saldo de caixa e
equivalentes de caixa, segregando-se essas alterações
em, no mínimo, 3 (três) fluxos: (Redação dada pela
Lei nº 11.638, de 28/12/2007)
a) das operações; (Redação dada pela Lei nº 11.638,
de 28/12/2007)
b) dos financiamentos; e (Redação dada pela Lei
nº 11.638, de 28/12/2007)
c) dos investimentos; (Redação dada pela Lei
nº 11.638, de 28/12/2007)
II – demonstração do valor adicionado – o valor da
riqueza gerada pela companhia, a sua distribuição
entre os elementos que contribuíram para a geração
dessa riqueza, tais como empregados, financiadores,
 acionistas, governo e outros, bem como a parcela
da riqueza não distribuída. (Redação dada pela Lei
nº 11.638, de 28/12/2007)
A demonstração dos Fluxos de Caixa foi regulamentada
pela Deliberação nº 547, de 13 de agosto de 2008, e a De-
monstração do Valor Adicionado teve sua regulamentação
em audiência pública promovida pela Comissão de Valores
Mobiliários até o dia 15 de outubro de 2008, pelo Edital SNC
nº 10, de 15 de setembro de 2008.
Segundo a Deliberação CVM nº 547/2008, a en dade
deve divulgar os fluxos de caixa das a vidades operacionais,
usando:
a) o método direto, segundo o qual as principais classes
de recebimentos brutos e pagamentos brutos são divulga-
das; ou
b) o método indireto, segundo o qual o lucro líquido ou
prejuízo é ajustado pelos efeitos:
• das transações que não envolvem caixa;
• de quaisquer diferimentos ou outras apropriações por
competência sobre recebimentos ou pagamentos operacio-
nais passados ou futuros; e
• de itens de receita ou despesa associados com fluxos
de caixa das a vidades de inves mento ou de financia-
mento.
De acordo com o método direto, as informações sobre as
principais classes de recebimentos brutos e de pagamentos
brutos podem ser ob das:
a) dos registros contábeis da en dade; ou
b) ajustando as vendas, os custos das vendas (no caso
de ins tuições financeiras, os componentes formadores da
margem financeira, juntamente com as receitas com servi-
ços e tarifas) e outros itens da demonstração do resultado
referentes a:
• mudanças ocorridas no período nos estoques e nas
contas operacionais a receber e a pagar;
• outros itens que não envolvem caixa; e
• outros itens cujos efeitos no caixa sejam fluxos de
caixa decorrentes das a vidades de financiamento e de
inves mento.
De acordo com o método indireto, o fluxo de caixa líquido
das a vidades operacionais é determinado ajustando o lucro
líquido ou prejuízo quanto aos efeitos de:
a) mudanças ocorridas no período nos estoques e nas
contas operacionais a receber e a pagar;
b) itens que não afetam o caixa, tais como depreciação,
provisões, impostos diferidos, variações cambiais não realiza-
fazer a en dade que use o método indireto em relação aos
ajustes ao lucro líquido ou prejuízo para apurar o fluxo de
caixa líquido das a vidades operacionais.
A conciliação entre o lucro líquido e o fluxo de caixa líqui-
do das a vidades operacionais deve ser fornecida de forma
que os usuários tenham elementos para avaliar os efeitos
líquidos das a vidades operacionais e de outros eventos
que afetam o lucro líquido e os fluxos operacionais de caixa
em diferentes períodos.
Elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa
pelo Método Direto
Para obtenção dos valores a serem registrados no Fluxo
das operações a ser ob do pelo método direto devem-se
u lizar as seguintes fórmulas:
Saldo inicial de fornecedores
(+) aumentos de estoques
(+) custo dos produtos vendidos
(-) saldo final de fornecedores
(=) pagamento a fornecedores
De outro modo:
Saldo inicial de fornecedores
(+) compras a prazo
(+) saldo que a conta deveria ter*
(-) saldo final da conta fornecedores
(=) pagamento a fornecedores
Saldo inicial de clientes (ou duplicatas a receber)
(+) vendas a prazo
(-) PDD u lizada para baixar créditos não recebidos
(-) Perdas no recebimento de créditos**
(=) saldo que a conta clientes teria***
(-) saldo final da conta clientes
(=) recebimento de clientes
Despesas geradas no período
(-) despesas provisionadas (a pagar)
(-) variação posi va em contas a pagar
(=) despesas pagas no período
Ob dos esses valores, procede-se à elaboração da DFC
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

das, resultado de equivalência patrimonial em inves mentos pelo método direto.

e par cipação de minoritários, quando aplicável; e
c) todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam
fluxos de caixa decorrentes das a vidades de inves mento
Demonstração dos Fluxos de Caixa pelo Método
ou de financiamento. Direto
Alterna vamente, o fluxo de caixa líquido das a vidades
operacionais pode ser apresentado conforme o método I – FLUXO DAS OPERAÇÕES
indireto, mostrando as receitas e as despesas divulgadas (+) Recebimentos de clientes
na demonstração do resultado e as mudanças ocorridas no (+) Descontos de duplicatas
período nos estoques e nas contas operacionais a receber (+) Recebimentos de juros
e a pagar. (+) Recebimentos de aluguéis
A conciliação entre o lucro líquido e o fluxo de caixa (-) Pagamentos a fornecedores
líquido das a vidades operacionais deve ser fornecida obriga- (-) Pagamentos de juros
toriamente caso a en dade use o método direto para apurar
o fluxo líquido das a vidades operacionais. A conciliação
* Se nada fosse pago.
deve apresentar, separadamente, por categoria, os princi- ** Não provisionadas.
pais itens a serem reconciliados, à semelhança do que deve *** Se nada fosse recebido.

75
 (-) Pagamentos de salários
(-) Pagamentos de impostos
(-) Pagamentos de outras despesas
(-) Pagamentos de despesas antecipadas
II – FLUXO DE INVESTIMENTOS
(+) Recebimentos por vendas dos a vos permanentes
(-) Pagamentos por compras de a vos permanentes
III – FLUXO DE FINANCIAMENTOS
(+) Recebimentos decorrentes de integralização de
capital em dinheiro
(+) Recebimentos por emprés mos ob dos
(+) Recebimentos por alienação de debêntures
(-) Remunerações aos sócios por meio de dividendos
(-) Res tuição de capital aos sócios
(-) Amor zação de dívidas por emissão de debêntures
(-) Amor zação do valor principal de emprés mos
IV – AUMENTO OU REDUÇÃO DO DISPONÍVEL (SOMA
DOS FLUXOS I, II E III)
V – AUMENTO LÍQUIDO DE CAIXA E EQUIVALENTE
DE CAIXA
Caixa e equivalente de caixa no início do período
Caixa e equivalente de caixa no fim do período
Elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa
pelo Método Indireto
Em linhas gerais, o método indireto parte do ajuste do
lucro líquido registrado no fluxo das operações, em razão
dos itens que afetaram o resultado, mas não o caixa, como
as depreciações, amor zações, exaustões, e de outras si-
tuações par culares. Ob do o lucro ajustado (financeiro),
consideram-se os valores não pagos ou não recebidos que
aumentaram o a vo circulante (que não as disponibilidades)
ou de passivo circulante, para se chegar aos valores recebi-
dos ou pagos. Consideram-se, ainda, os valores pagos ou
recebidos iden ficados pelas reduções de a vo circulante
ou de passivo circulante para se chegar à geração de caixa
operacional. Assim:
Conciliação do Lucro Líquido com o Fluxo de Caixa das
Operações
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
I – FLUXO DAS OPERAÇÕES
Lucro líquido do exercício
(+) Depreciação
(+) Amor zação
(+) Exaustão
(-) Ganhos de capital
(+) Perdas de capital
(+) Despesas financeiras de longo prazo
(-) Receitas financeiras de longo prazo
(-) Resultado posi vo de equivalência patrimonial
(+) Resultado nega vo de equivalência patrimonial
(-) Aumento de duplicatas a receber
(+) Cons tuição da PDD
(-) Aumento dos estoques
(-) Aumentos de despesas pagas antecipadamente
(+) Aumentos da conta fornecedores
76
(-) Redução de Provisão para IR e CSLL
(-) Redução de salários a pagar
(=) Fluxo de caixa decorrente das operações
II – FLUXO DE INVESTIMENTOS
(+) Recebimentos por vendas dos a vos permanentes
(-) Pagamentos de compras de a vos permanentes
III – FLUXO DE FINANCIAMENTOS
(+) Recebimentos por integralização de capital em di-
nheiro
(+) Recebimentos por emprés mos ob dos
(+) Recebimentos por alienação de debêntures
(-) Remunerações aos sócios por meio de dividendos
(-) Res tuição de capital aos sócios
(-) Amor zação de dívidas por emissão de debêntures
(-) Amor zação do valor principal de emprés mos
IV – AUMENTO OU REDUÇÃO DO DISPONÍVEL (SOMA
DOS FLUXOS I, II E III)
V – AUMENTO LÍQUIDO DE CAIXA E EQUI-VALENTE
DE CAIXA
Caixa e equivalente de caixa no início do período
Caixa e equivalente de caixa no fim do período
Para melhor compreensão, lembre-se: consideram-se
disponibilidades os saldos de caixa, bancos, conta movi-
mento, aplicações de liquidez imediata e os numerários em
trânsito.
Segundo a Lei nº 11.638/2007, nessa demonstração
devem ser considerados também os equivalentes de caixa.
A Deliberação CVM nº 547/2008 definiu equivalentes
de caixa como aplicações financeiras de curto prazo, de alta
liquidez, que são prontamente conversíveis em um montante
conhecido de caixa e que estão sujeitas a um insignificante
risco de mudança de valor.
Demonstração do Valor Adicionado – DVA
Conceito, Forma de Apresentação e Elaboração
Com a edição da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro
de 2007, a Demonstração do Valor Adicionado tornou-se
obrigatória para as companhias abertas. Se a empresa não
a vinha publicando, para fins gerenciais, fica desobrigada da
apresentação dos saldos anteriores das rubricas naquela que
será a primeira publicação – ano findo 2008.
De natureza complementar às informações produzidas
pela Demonstração do Resultado do Exercício, a DVA evi-
dencia a capacidade de geração de riqueza econômica das
companhias e a forma de distribuição dessa riqueza.
Apresenta o montante de recursos que a empresa está
agregando à economia, em consequência de sua a vidade,
valor este ob do mediante obtenção do total das receitas
geradas com a subtração de todas as compras de bens e ser-
viços u lizados. Dessa diferença surge o valor que a empresa
gera para remunerar salários, juros, impostos e, ainda, para
reinves r em seu negócio.
 Assim, a DVA mostra a riqueza criada pela empresa,
seu Produto Interno Bruto (PIB), em determinado período,
e como essa riqueza é distribuída ou transferida. A soma
dos valores adicionados por todas as empresas, apurados
em suas respec vas DVAs, iguala-se ao PIB de um país, uma
vez que ela exibe a remuneração dos fatores da produção
(impostos, salários, juros, aluguéis e lucros) distribuída aos
agentes econômicos (governo, trabalhadores, financiadores/
credores e acionistas).
A Deliberação CPC nº 557/2008 regulamentou a Demons-
tração do Valor Adicionado e apresentou o seguinte modelo:

Modelo I – Demonstração do Valor Adicionado – EMPRESAS EM GERAL

Em milhares Em milhares
DESCRIÇÃO de reais de reais 20X0
20X1
1 – RECEITAS
1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços
1.2) Outras receitas
1.3) Receitas rela vas à construção de a vos próprios
1.4) Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Reversão / (Cons tuição)
2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS
(inclui os valores dos impostos – ICMS, IPI, PIS e COFINS)
2.1) Custos dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos
2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros
2.3) Perda / Recuperação de valores a vos
2.4) Outras (especificar)
3 – VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2)
4 – DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3-4)
6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA
6.1) Resultado de equivalência patrimonial
6.2) Receitas financeiras
6.3) Outras
7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5+6)
8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO (*)
8.1) Pessoal
8.1.1 – Remuneração direta
8.1.2 – Bene cios
8.1.3 – FGTS
8.2) Impostos, taxas e contribuições
8.2.1 – Federais
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

8.2.2 – Estaduais
8.2.3 – Municipais
8.3) Remuneração de capitais de terceiros
8.3.1 – Juros
8.3.2 – Aluguéis
8.3.3 – Outras
8.4) Remuneração de Capitais Próprios
8.4.1 – Juros sobre o Capital Próprio
8.4.2 – Dividendos
8.4.3 – Lucros re dos / Prejuízo do exercício
8.4.4 – Par cipação dos não controladores nos lucros re dos (só p/ consolidação)

(*) O total do item 8 deve ser exatamente igual ao item 7.

77
 Termos U lizados para a Elaboração da DVA
Valor adicionado representa a riqueza criada pela empre-
sa, de forma geral medida pela diferença entre o valor das
vendas e os insumos adquiridos de terceiros. Inclui também
o valor adicionado recebido em transferência, ou seja, pro-
duzido por terceiros e transferido à en dade.
Receita de venda de mercadorias, produtos e serviços
representa os valores reconhecidos na contabilidade a esse
tulo pelo regime de competência e incluídos na demons-
tração do resultado do período.
Outras receitas representam os valores que sejam oriun-
dos, principalmente, de baixas por alienação de a vos não
circulantes, tais como resultados na venda de imobilizado,
de inves mentos, e outras transações incluídas na demons-
tração do resultado do exercício que não configuram reco-
nhecimento de transferência à en dade de riqueza criada
por outras en dades.
Diferentemente dos critérios contábeis, também incluem
valores que não transitam pela demonstração do resultado,
como aqueles rela vos à construção de a vos para uso
próprio da en dade e aos juros pagos ou creditados que
tenham sido incorporados aos valores dos a vos de longo
prazo (normalmente, imobilizados).
No caso de estoques de longa maturação, os juros a eles
incorporados deverão ser destacados como distribuição da
riqueza no momento em que os respec vos estoques forem
baixados. Dessa forma, não há que se considerar esse valor
como outras receitas.
Insumo adquirido de terceiros representa os valores
rela vos às aquisições de matérias-primas, mercadorias,
materiais, energia, serviços etc. que tenham sido transfor-
mados em despesas do período. Enquanto permanecerem
nos estoques, não compõem a formação da riqueza criada
e distribuída.
Depreciação, amor zação e exaustão representam os
valores reconhecidos no período e normalmente u lizados
para conciliação entre o fluxo de caixa das a vidades ope-
racionais e o resultado líquido do exercício.
Valor adicionado recebido em transferência representa
a riqueza que não tenha sido criada pela própria en dade,
e sim por terceiros, e que a ela é transferida, como receitas
financeiras, de equivalência patrimonial, dividendos, aluguel,
royal es etc. Precisa ficar destacado, inclusive para evitar
dupla contagem em certas agregações.
Riqueza Criada pela Própria En dade
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
A DVA, em sua primeira parte, deve apresentar de for-
ma detalhada a riqueza criada pela en dade. Os principais
componentes da riqueza criada estão apresentados, a seguir,
nos seguintes itens:
Receitas
Venda de mercadorias, produtos e serviços – inclui os
valores dos tributos incidentes sobre essas receitas (por
exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), ou seja, corresponde ao
ingresso bruto ou faturamento bruto, mesmo quando na
demonstração do resultado tais tributos estejam fora do
cômputo dessas receitas.
Outras receitas – da mesma forma que o item anterior,
inclui os tributos incidentes sobre essas receitas.
Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Cons -
tuição/Reversão – inclui os valores rela vos à cons tuição
e reversão dessa provisão.
78
Insumos Adquiridos de Terceiros
Custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços
vendidos – inclui os valores das matérias-primas adquiridas
junto a terceiros e con das no custo do produto vendido, das
mercadorias e dos serviços vendidos adquiridos de terceiros;
não inclui gastos com pessoal próprio.
Materiais, energia, serviços de terceiros e outros – inclui
valores rela vos às despesas originadas da u lização desses
bens, u lidades e serviços adquiridos junto a terceiros.
Nos valores dos custos dos produtos e mercadorias
vendidos, materiais, serviços, energia etc. consumidos,
devem ser considerados os tributos incluídos no momento
das compras (por exemplo, ICMS, IPI, PIS e COFINS), recupe-
ráveis ou não. Esse procedimento é diferente das práƟcas
uƟlizadas na demonstração do resultado.
Perda e recuperação de valores a vos – inclui valores
rela vos a ajustes por avaliação a valor de mercado de es-
toques, imobilizados, inves mentos etc. Também devem ser
incluídos os valores reconhecidos no resultado do período,
tanto na cons tuição quanto na reversão de provisão para
perdas por desvalorização de a vos, conforme aplicação
do CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de A vos (se no
período o valor líquido for posi vo, deve ser somado).
Depreciação, amor zação e exaustão – inclui a despesa
ou o custo contabilizado no período.
Valor Adicionado Recebido em Transferência
Resultado de equivalência patrimonial – o resultado da
equivalência pode representar receita ou despesa; se des-
pesa, deve ser considerado como redução ou valor nega vo.
Receitas financeiras – inclui todas as receitas financeiras,
inclusive as variações cambiais a vas, independentemente
de sua origem.
Outras receitas – inclui os dividendos rela vos a inves -
mentos avaliados ao custo, aluguéis, direitos de franquia etc.
Distribuição da Riqueza
A segunda parte da DVA deve apresentar, de forma
detalhada, como a riqueza ob da pela en dade foi distri-
buída. Os principais componentes dessa distribuição estão
apresentados a seguir:
Pessoal – valores apropriados ao custo e ao resultado do
exercício na forma de:
• Remuneração direta – representadada pelos valores
rela vos a salários, 13º salário, honorários da admi-
nistração (inclusive os pagamentos baseados em
ações), férias, comissões, horas-extras, par cipação
de empregados nos resultados etc.
• Bene cios – representados pelos valores rela vos a
assistência médica, alimentação, transporte, planos
de aposentadoria etc.
• FGTS – representado pelos valores depositados em
conta vinculada dos empregados.
Impostos, taxas e contribuições – valores rela vos ao
imposto de renda, contribuição social sobre o lucro, con-
tribuições aos INSS (incluídos aqui os valores do Seguro de
Acidentes do Trabalho) que sejam ônus do empregador, bem
como os demais impostos e contribuições a que a empresa
esteja sujeita. Para os impostos compensáveis, tais como
ICMS, IPI, PIS e COFINS, devem ser considerados apenas os
valores devidos ou já recolhidos, e representam a diferen-
ça entre os impostos e contribuições incidentes sobre as
receitas e os respec vos valores incidentes sobre os itens
considerados como “insumos adquiridos de terceiros”.
• Federais – inclui os tributos devidos à União, inclusive
aqueles que são repassados no todo ou em parte aos
Estados, Municípios, Autarquias etc., tais como: IRPJ,
CSSL, IPI, CIDE, PIS, COFINS. Inclui também a contribui-
ção sindical patronal.
• Estaduais – inclui os tributos devidos aos Estados, inclusi-
ve aqueles que são repassados no todo ou em parte aos
Municípios, Autarquias etc., tais como o ICMS e o IPVA.
• Municipais – inclui os tributos devidos aos Municípios,
inclusive aqueles que são repassados no todo ou em
parte às Autarquias, ou quaisquer outras en dades,
tais como o ISS e o IPTU.
Remuneração de capitais de terceiros – valores pagos ou
creditados aos financiadores externos de capital.
• Juros – inclui as despesas financeiras, inclusive as va-
riações cambiais passivas, rela vas a quaisquer pos
de emprés mos e financiamentos junto a ins tuições
financeiras, empresas do grupo ou outras formas de
obtenção de recursos. Inclui os valores que tenham
sido capitalizados no período.
• Aluguéis – inclui os aluguéis (inclusive as despesas
com arrendamento operacional) pagos ou creditados
a terceiros, inclusive os acrescidos aos a vos.
• Outras – inclui outras remunerações que configurem
transferência de riqueza a terceiros, mesmo que
originadas em capital intelectual, tais como royal es,
franquia, direitos autorais etc.
Remuneração de capitais próprios – valores rela vos à
remuneração atribuída aos sócios e acionistas.
• Juros sobre o capital próprio (JCP) e dividendos – inclui
os valores pagos ou creditados aos sócios e acionistas
por conta do resultado do período, ressalvando-se os
valores dos JCP transferidos para conta de reserva de
lucros. Devem ser incluídos apenas os valores distri-
buídos com base no resultado do próprio exercício,
desconsiderando-se os dividendos distribuídos com
base em lucros acumulados de exercícios anteriores,
uma vez que já foram tratados como “lucros re dos”
no exercício em que foram gerados.
• Lucros re dos e prejuízos do exercício – inclui os valores
rela vos ao lucro do exercício des nados às reservas,
inclusive os JCP, quando verem esse tratamento. Nos
casos de prejuízo, esse valor deve ser incluído com sinal
nega vo.
• As quan as des nadas aos sócios e acionistas na forma
de juros sobre o capital próprio – JCP, independen-
temente de serem registradas como passivo (JCP a
pagar) ou como reserva de lucros, devem ter o mesmo
tratamento dado aos dividendos, no que diz respeito
ao exercício a que devem ser imputados.
Para que a DVA esteja correta, o valor adicionado total
a distribuir tem que ser igual à distribuição do valor adicio-
nado.

Exemplo:
Suponha uma empresa que apresentou os seguintes dados ao término de um exercício social:

Receita de vendas de mercadorias líquida de descontos comerciais e anulações: 30.000,00)

Dividendos, juros e aluguéis auferidos pela empresa no período: 6.000,00)
Receitas da a vidade descon nuada 4.000,00)
Custo das mercadorias, produtos e serviços vendidos: (8.000,00)
Despesas de energia e outras despesas operacionais: (1.000,00)
Outros insumos u lizados: (1.000,00)
Depreciação, amor zação e exaustão (despesas que não geram desembolso): (3.000,00)
Remuneração atribuída aos empregados: (2.725,00)
Juros e aluguéis pagos ou creditados aos credores: (2.000,00)
Dividendos distribuídos aos acionistas: (3.000,00)
Parcela re da para reinves mento: (4.920,00)
PIS 1,65%
Cofins 7,6%
ICMS 25%
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

IR e CSLL 34%

1º Passo: Elaborar a Demonstração do Resultado do Exercício:

Demonstração do Resultado do Exercício – DRE

Receita de vendas de mercadorias líquida de descontos comerciais e anulações 30.000,00

(-) Deduções, aba mentos e impostos (10.275,00)
(-) ICMS (30.000,00 x 25% = 7.500,00)
(-) PIS (30.000,00 x 1,65% = 495,00)
(-) Cofins (30.000,00 x 7,6% = 2.280,00)
(=) Receita operacional líquida 19.725,00
(-) Custo das mercadorias, produtos e serviços vendidos (8.000,00)
(=) Lucro operacional bruto 11.725,00
(+) Outras receitas operacionais 6.000,00
Receitas de dividendos, juros e aluguéis auferidas 6.000,00

79
 (-) Despesas Operacionais (9.725,00)
(-) Despesas de energia e outras despesas operacionais (1.000,00)
(-) Despesas com outros insumos u lizados (1.000,00)
(-) Despesas com depreciação, amor zação e exaustão (3.000,00)
(-) Despesas com remuneração de empregados (2.725,00)
(-) Despesas com juros e aluguéis creditados aos credores (2.000,00)
(=) Lucro Operacional líquido 8.000,00
(+) Receitas da a vidade descon nuada 4.000,00
(=) Lucro antes da contribuição social e do imposto de renda 12.000,00
(-) IR e CSLL 12.000,00 x 34% (4.080,00)
(=) Lucro líquido do exercício 7.920,00

2º Passo: Elaborar a Demonstração do valor Adicionado

Demonstração do Valor Adicionado (DVA)

1. RECEITAS 34.000,00
1.1 Vendas de mercadoria, produtos e serviços 30.000,00
1.2 Receitas da a vidade descon nuada 4.000,00

2. INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (10.000,00)

2.1 Custo das mercadorias, produtos e serviços vendidos (8.000,00)
2.2 Despesas com outros insumos u lizados (1.000,00)
2.3 Despesas de energia e outras despesas operacionais (1.000,00)

3. RETENÇÕES (3.000,00)
3.1 Depreciação, amor zação e exaustão (3.000,00)

4. VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE 21.000,00

5. VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA

5.1 Receitas de dividendos, juros e aluguéis auferidas no período 6.000,00

6. VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR 27.000,00

7. DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO 27.000,00

7.1 Empregados
Remuneração de empregados (2.725,00)
7.2 Tributos
Federais (PIS, Cofins, IR e CSLL) (6.855,00)
Estaduais (ICMS) (7.500,00)
7.3 Financiadores
Juros e aluguéis creditados aos credores (2.000,00)
7.4 Dividendos distribuídos aos acionistas (3.000,00)
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

7.5 Lucros re dos para reinves mentos (4.920,00)

PRINCÍPIOS E CONVENÇÕES CONTÁBEIS A história da Contabilidade demonstra o longo caminho

Os referenciais conceituais da Ciência da Contabilidade
enumerados na Deliberação 675, de 13 de dezembro de
2011, que revogou a Deliberação CMV nº 539, de 2008,
devem pressupor:
a) obje vos para os quais se quer direcionar esforços;
b) as informações necessárias aos usuários;
c) os atributos qualita vos e quan ta vos de tais infor-
mações;
d) os fundamentos ou conceitos subjacentes;
e) os padrões de apresentação;
f) a interpretação dos fenômenos contábeis; e
g) as prá cas u lizadas para se produzir informações.
percorrido pelos pensadores na definição dos obje vos
desta ciência. Isso porque a Contabilidade serve a quem
dela necessita e, portanto, responde aos es mulos do am-
biente em que está inserida. Assim, seus obje vos podem
ser influenciados pelo pensamento econômico, empresarial,
ambiental, fiscal, entre outros, uma vez que eles se moldam
às necessidades dos usuários. Porém, à ciência em si mes-
mo, é preciso assegurar um conjunto de axiomas (verdades
universais) que garantam a sua existência e não sujeitem o
pensamento contábil ao arbítrio dos diversos segmentos da
sociedade. Se isso acontecesse, estaríamos diante de uma
inconstância que reduziria o valor da ciência.

80
 Os postulados, princípios e convenções contábeis são
os instrumentos que garantem a consecução dos obje vos
da própria Ciência da Contabilidade.
Postulados
Postulados são premissas fundamentais básicas nas
quais os princípios se apoiam. Eles se traduzem por verdades
axiomá cas (sobre as quais não cabe contestação) a serem
consideradas quando da formulação dos princípios. Refletem
as condições sociais, econômicas e ins tucionais que cercam
a Contabilidade e, em razão disso, são chamados postulados
ambientais.
A iden ficação de um postulado pressupõe que ele seja
relevante para o desenvolvimento da lógica contábil e que
seja aceito como válido pelos pensadores, do ponto de vista
da u lidade da premissa em relação à lógica contábil.
Os dois postulados de maior importância segundo
Hendriksen & Van Breda (1999, p. 75)7 são o da En dade
Contábil e o da Con nuidade.
Postulado da En dade Contábil: pressupõe a existência
de uma en dade dis nta das demais no universo de en -
dades existentes. Essa en dade é uma unidade econômica
que tem por objeto o seu patrimônio e que atua no controle
dos recursos a ele associados. Esse postulado considera a
en dade contábil como dis nta da de seus sócios, uma vez
que seus patrimônios (en dade e sócios) devem ser admi-
nistrados separadamente.
Postulado da Con nuidade: a en dade desenvolve suas
operações em con nuidade, em andamento (going concern).
Por consequência, a en dade concre za seus obje vos con-
nuamente e seus a vos são avaliados sob a perspec va dos
bene cios presentes ou futuros que eles possam produzir.
A suspensão das a vidades (descon nuidade) pode acarretar
perdas para os a vos e, portanto, a revisão de sua avaliação.
Princípios
Princípios contábeis são teoremas, ou seja, objetos de
atenção que necessitam ser demonstrados. Juntamente aos
postulados, indicam padrões e soluções para problemas da
Contabilidade. Por exemplo: O que fazer com as receitas em
relação ao resultado do período? Elas devem ser consideradas
para efeito de apuração do resultado apenas quando recebi-
das, ou já podem ser inclusas no processo de iden ficação
do lucro ou prejuízo desde o momento em que estejam
incontestavelmente geradas, ainda que não estejam recebi-
das? Para esse ques onamento, a resposta é o Princípio da
Competência que optou pela segunda hipótese: as receitas
devem ser inclusas na apuração do resultado do período em
que foram geradas, mesmo que ainda não estejam recebidas.
Historicamente os padrões tendem a ser fixados rea -
vamente e não proa vamente. Primeiro surge o problema,
depois a solução. A adoção do Princípio da Competência,
por exemplo, data da década de 1930 e surgiu, pela primeira
vez, como uma decisão da Suprema Corte Americana em um
contencioso tributário.
Os princípios norteiam e limitam o campo de ação
profissional ao indicar a posição a ser assumida diante de
situações prá cas. Por exemplo, na dúvida entre valores
que quan fiquem elementos patrimoniais, o contador deve
optar por aquele que resulte em menor a vo, maior passivo
e menor patrimônio líquido: é o que determina o Princípio
da Prudência.
7
HENDRIKSEN E. S; VAN BREDA M. Teoria da Contabilidade. Atlas, 1999,
Doutrinariamente, os princípios são:
I – Princípio do Custo como Base de Valor;
II – Princípio da Realização da Receita;
III – Princípio do Denominador Comum Monetário; e
IV – Princípio do Confronto das Despesas com as Receitas
e com os Períodos Contábeis.
Enunciado do Princípio do Custo como Base de Valor
O custo de aquisição de um a vo ou dos insumos
necessários para fabricá-lo e colocá-lo em condições
de gerar bene cios para a en dade representa a base
de valor para a Contabilidade, expresso em termos
de moeda e poder aquisi vo constante.
Segundo Iudícibus (2000, p. 55)8,
os a vos devem ser incorporados ao patrimônio pelo
preço pago na aquisição ou formado na fabricação,
acrescido de todos os gastos necessários até que se
consiga colocá-lo em condição de produzir bene cios
em favor da en dade.
Esse valor inicial serve de base para registros posteriores
que impliquem sua agregação a outros a vos, decomposição,
depreciação, exaustão ou amor zação.
Por ele se pressupõe que o valor que melhor reflete o
custo original é aquele acordado entre as partes no momento
da realização da operação.
Esse princípio é considerado como uma consequência
do Postulado da Con nuidade, uma vez que, por ele, não
interessariam os valores de realização ou saída (adotados na
descon nuidade) e sim os de entrada ou fabricação. Nesse
ponto, ressalta-se que a adoção do custo histórico como base
de valor (sem admi r sua correção), com o correr dos anos,
não permite predições de tendências futuras. Isso porque,
por ele, o inves dor não pode formar ideia precisa quanto
ao que seria necessário gastar para a sua reposição. Nesse
sen do, o registro pelo valor de realização seria mais ú l.
A aceitação desse princípio, no entanto, não é incompa-
vel com a ideia de reavaliação (não confundir com correção
monetária), caso a legislação do país a admita.
Enunciado do Princípio da Realização da Receita
A receita é considerada realizada e, portanto, passível
de ser registrada pela Contabilidade, quando produ-
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
tos e serviços produzidos ou prestados pela en dade
são transferidos para outra en dade ou pessoa sica
com a anuência destas e mediante pagamento ou
compromisso de pagamento especificado perante a
En dade produtora.
Esse princípio indica quando as receitas devem ser
reconhecidas e registradas na Contabilidade da en dade.
Pela leitura do enunciado, depreende-se que o momento
adequado é o da efe va prestação de serviços a terceiros
ou o da entrega de bens vendidos, não sendo relevante
para o registro se a operação é à vista ou a prazo. Qualquer
que seja a forma de pagamento, o registro se dará quando
acontecerem os fatos citados.
8
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da Contabilidade. Atlas, 2000, p. 54-67.
81
 Enunciado do Princípio do Denominador Comum
Monetário
As demonstrações contábeis, sem prejuízo dos regis-
tros detalhados de natureza qualita va e sica, serão
expressas em termos de moeda nacional de poder
aquisi vo da data do úl mo Balanço Patrimonial.
Os bens, direitos e obrigações devem ser homogenea-
mente registrados em balanço por meio de mensuração
monetária, usando-se, para isso, a moeda corrente nacional.
Enunciado do Princípio do Confronto das Despesas
com as Receitas e com os Períodos Contábeis
(Princípio da Confrontação)
Toda despesa diretamente delineável com as recei-
tas reconhecidas em determinado período, com as
mesmas deverá ser confrontada; os consumos ou
sacri cios de a vos (atuais ou futuros), realizados
em determinado período e que não puderem ser
associados à receita do período nem às dos períodos
futuros, deverão ser descarregados como despesas
do período em que ocorrerem.
As receitas auferidas e despesas incorridas em determi-
nado período serão confrontadas no resultado do período
em que foram geradas, ainda que não estejam pagas ou
recebidas.
Antes da inovação da Lei nº 6.404/1976, gastos como os
de pesquisa e desenvolvimento de produtos eram registrados
entre os a vos diferidos (para posterior amor zação), uma
vez que não podiam ser associados à receita do período em
que ocorriam e sim às receitas que viriam após o lançamento
do produto no mercado. Assim, esses gastos aguardavam o
momento em que os bene cios correspondentes começas-
sem a chegar ao patrimônio para, só então, serem levados
ao resultado (amor zados).
Atualmente, o grupo de contas denominado a vo per-
manente diferido foi suprimido pela Lei nº 11.638, de 2007.
Àquela data, seu saldo precisou ser reanalisado e, quando
cabível, reclassificado. Para os saldos que não puderam ser
reclassificados para outras contas de a vo, como gastos pré-
-operacionais administra vos, de reorganização, gastos com
pesquisa etc. determinou-se que deveriam ser baixados já no
balanço de abertura de 2008, via contra Lucros ou Prejuízos
Acumulados. Alterna vamente, admi u-se legalmente a
possibilidade de esses saldos permanecerem nesse subgrupo
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
até seu total desaparecimento, lembrando que a Lei das S/A
(Lei nº 6.404/1976) impedia amor zação desses valores em
prazo superior a dez anos.
Trata-se, portanto, de uma readequação de enfoque
contábil, com consequências sobre a aplicação do princípio
da confrontação.
No Brasil, os princípios estabelecidos pela Resolução
nº 750, de 29 de dezembro de 1993, são os seguintes: En da-
de, Con nuidade, Oportunidade, Registro pelo Valor Original,
Competência e Prudência e outros que serão detalhados
ainda neste capítulo.
Convenções
Convenções são restrições aos princípios e direcionam as
ações dos contadores. As convenções são: quanto à obje vi-
dade, à materialidade, ao conservadorismo e à consistência.
82
Enunciado da Convenção da Obje vidade
Para procedimentos igualmente relevantes, resul-
tantes da aplicação dos princípios, preferir-se-ão, em
ordem decrescente: a) os que puderem ser compro-
vados por documentos e critérios obje vos; b) os que
puderem ser corroborados pelo consenso de pessoas
qualificadas da profissão, reunidas em comitês de
pesquisa ou em en dades que têm autoridade sobre
princípios contábeis.
Ao se proceder a registros, os contadores devem pre-
servar a qualidade intrínseca do que está sendo registrado,
mantendo-os a salvo de suas próprias crenças. Dúvidas não
devem ser resolvidas pelo pensamento do contador, ainda
que cien ficamente embasado, pois ele deve manter posi-
ção de neutralidade. Em situações tais, deve-se recorrer ao
pensamento dos comitês de pesquisa a fim de se chegar ao
pensamento certo para o procedimento ou mensuração.
Para agir objetivamente, o contador precisa agir de
forma a caracterizar o patrimônio da forma mais ní da aos
usuários de tais informações. Para isso, deve pautar-se por
procedimentos que possam ser suportados por algum po
de evidência obje va: documentos, normas, consenso entre
profissionais e outras.
Enunciado da Convenção da Materialidade
O contador deverá, sempre, avaliar a influência e a
materialidade da informação evidenciada ou negada
para o usuário à luz da relação custo-bene cio, levan-
do em conta aspectos internos do sistema contábil.
Segundo o FASB (Financial Accoun ng Standards Board),
materialidade é a capacidade que a informação teria de
fazer a diferença numa decisão, ajudando usuários a fazer
predições sobre resultados de eventos passados, presentes
e futuros, ou confirmar ou corrigir expecta vas anteriores.
Relaciona-se a mudanças significa vas de valores, necessi-
dade de correções de erros anteriores e uso de mecanismos
de mensuração, descrição e qualificação de dados de forma
suficientemente importante para influenciar decisões.
A materialidade traz por consequência que o auditor deve
atentar para mudanças significa vas de valores e para distor-
ções passíveis de corresponder a equívocos nas informações
financeiras, que podem ser originários de erros e fraudes.
A materialidade se liga à relevância. Segundo a delibera-
ção CVM nº 539/2008, uma informação é material se a sua
omissão ou distorção puder influenciar as decisões econô-
micas dos usuários, tomadas com base nas demonstrações
contábeis. A materialidade depende do tamanho do item ou
do erro, julgado nas circunstâncias específicas de sua omissão
ou distorção. Assim, materialidade proporciona um patamar
ou ponto de corte ao invés de ser uma caracterís ca quali-
ta va primária que a informação necessita ter para ser ú l.
As informações são relevantes quando podem influenciar
as decisões econômicas dos usuários, ajudando-os a avaliar
o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou
confirmando ou corrigindo as suas avaliações anteriores.
Como se vê, materialidade e relevância são conceitos
independentes, não são sinônimos. Algo pode ser material
e irrelevante. Ou pode ser relevante, embora imaterial. Por
exemplo, a falta de R$ 10,00 (dez reais) no caixa de uma
empresa pode não ser material, mas se decorrer de uma
situação de fraude, vem a ser relevante. Pode, inclusive,
levar à descoberta de cifras maiores.
 Portanto, normas de materialidade e relevância cami-
nham concomitantemente em bene cio da evidenciação.
Enunciado da Convenção do Conservadorismo
Entre conjuntos alterna vos de avaliação para o
patrimônio, igualmente válidos, segundo os Princí-
pios Fundamentais, a Contabilidade escolherá o que
apresentar o menor valor atual para o a vo e o maior
para as obrigações.
Essa convenção traduz-se em razões de prudência, re-
comendando a postura mais ortodoxa diante de situações
de dúvida na avaliação do patrimônio (menor a vo, maior
passivo e, por decorrência, menor patrimônio líquido).
Enunciado da Convenção da Consistência
A Contabilidade de uma en dade deverá ser man da
de tal forma que os usuários das demonstrações con-
tábeis tenham possibilidade de delinear a tendência
da mesma com o menor grau de dificuldades possível.
A ideia da consistência é ajudar a reduzir a incerteza que
vem a ser uma circunstância cujo resultado depende de medidas
ou eventos futuros fora do controle direto da en dade, mas que
podem afetar suas demonstrações contábeis (Ibracon).
Assim, o contador deve refle r bastante antes de optar
por um determinado procedimento de avaliação, pois ele tem
influência na análise da situação financeira da companhia
e, consequentemente, no comportamento dos usuários da
informação contábil.
Quaisquer mudanças de procedimentos contábeis que
possam ser entendidas como materiais devem ser comuni-
cadas aos usuários, em notas explica vas, que devem refle r
os efeitos decorrentes da adoção de novos procedimentos.
PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE
APROVADOS PELO CONSELHO FEDERAL
DE CONTABILIDADE PELA RESOLUÇÃO
CFC Nº 750/1993, ATUALIZADA PELA
RESOLUÇÃO Nº 1282/2010
Os Princípios Fundamentais de Contabilidade estabe-
lecidos pela Res. nº CFC 750/1993, após a edição da Reso-
lução CFC nº 1.282, de 28 de maio de 2010, passam a ser
denominados, simplesmente, Princípios de Contabilidade.
Reduziram-se a seis, pois o art. 8º que tratava do Princípio
da Atualização Monetária foi revogado.
Mas atenção! A Resolução CFC nº 1.282/2010 revogou o
art. 8º porque esse aspecto da informação contábil passou a
ser contemplado no art. 7º que trata do Registro com Base
no Valor Original.
Ou seja, a atualização monetária deixou de ser um prin-
cípio descrito isoladamente, mas con nua exis ndo como
condição de manutenção da essência de valor para eviden-
ciação dos aspectos quan ta vos dos registros contábeis.
São Princípios de Contabilidade:
a) En dade;
b) Con nuidade;
c) Oportunidade;
d) Registro pelo Valor Original;
e) Competência;
f) Prudência.
A observância de tais princípios é condição de legi -
midade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) e é
obrigatória no exercício da profissão.
Segundo o art. 2º da referida resolução, os princípios repre-
sentam a o núcleo central da doutrina contábil, evidenciando
o entendimento predominante e as grandes linhas filosóficas
a serem consideradas diante da realidade social, econômica e
ins tucional em que se insere a ciência, nestes termos:
Art. 2º Os Princípios Fundamentais de Contabilida-
de representam a essência das doutrinas e teorias
rela vas à Ciência da Contabilidade, consoante o
entendimento predominante nos universos cien -
fico e profissional de nosso País. Concernem, pois à
Contabilidade no seu sen do mais amplo de ciência
social, cujo objeto é o Patrimônio das En dades.
Princípio da En dade
Art. 4º O Princípio da En dade reconhece o patrimô-
nio como objeto da Contabilidade e afirma a autono-
mia patrimonial, a necessidade da diferenciação de
um patrimônio par cular no universo dos patrimô-
nios existentes, independentemente de pertencer a
uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade
ou ins tuição de qualquer natureza ou finalidade,
com ou sem fins lucra vos. Por consequência, nesta
acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles
dos seus sócios ou proprietários, no caso de socie-
dade ou ins tuição.
Parágrafo único. O patrimônio pertence à en dade,
mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agrega-
ção contábil de patrimônios autônomos não resulta
em nova en dade, mas numa unidade de natureza
econômico-contábil.
Este princípio estabelece que objeto da Contabilidade é o
patrimônio. O cerne deste princípio está na AUTONOMIA DO
PATRIMÔNIO que traz, como consequência, a total separação
do patrimônio dos sócios, daquele da empresa de que ele
é tular. Ou seja, mesmo que a empresa funcione no andar
de baixo de um sobrado e o proprietário more no andar
de cima, a contabilidade deverá cuidar para que se usem
critérios lógicos de alocação das despesas de competência
da empresa, destacando tal valor do total das contas gerais
de água, luz e telefone, para que haja total separação do
patrimônio da pessoa jurídica, em relação ao da pessoa sica.
O tular de um patrimônio é, necessariamente, uma
pessoa sica ou jurídica (só quem tem personalidade pode
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
ser tular de direitos e obrigações jurídicas); isso explica o
fato de o patrimônio pertencer à en dade, mas a en dade
não pertencer ao patrimônio.
A soma ou agregação contábil de patrimônios autôno-
mos não resulta em nova en dade. Assim, na consolidação
das demonstrações da controladora e de suas controladas,
não temos uma nova en dade, mas apenas uma unidade
de natureza econômico-contábil, em razão de as en dades
envolvidas pertencerem a uma mesma en dade que detém
o seu controle.
Princípio da Con nuidade
Art. 5º O Princípio da Con nuidade pressupõe que a
En dade con nuará em operação no futuro e, portan-
to, a mensuração e a apresentação dos componentes
do patrimônio levam em conta esta circunstância.
83
 Há aspectos a serem evidenciados pelo patrimônio da
en dade que dependem das condições em que provavelmen-
te se desenvolverão as a vidades da en dade. Inicialmente
presume-se que a empresa funcionará sem data para encer-
ramento de suas a vidades, salvo disposição legal, contratual
ou evidências em contrário.
No entanto, a suspensão das a vidades pode trazer
consequências na u lidade de determinados a vos. Podem
ocorrer evidências que nos levem à conclusão de que a
en dade não con nuará a desenvolver suas operações por
muito tempo, como no caso de falência decretada quando se
faz a realização do a vo para pagamento do passivo exigível.
Quando uma empresa entra em fase de liquidação, como
regra, o valor apurado por seus a vos será, provavelmente,
menor que o normalmente esperado na realização de tais
direitos e bens. O passivo exigível também será afetado.
A empresa, então, deverá trazer os a vos e os passivos ao
valor presente líquido, demonstrando o valor de conversibi-
lidade dos a vos e valor atualizado de seus passivos.
Mas atenção: en dades que tenham suspendido, tem-
porariamente, suas a vidades e mesmo as que o façam
defini vamente con nuam a ser objeto da Contabilidade
enquanto dispuserem de patrimônio.
Princípio da Oportunidade
Art. 6º O Princípio da Oportunidade refere-se ao
processo de mensuração e apresentação dos com-
ponentes patrimoniais para produzir informações
íntegras e tempes vas.
Parágrafo único. A falta de integridade e tempes -
vidade na produção e na divulgação da informação
contábil pode ocasionar a perda de sua relevância,
por isso é necessário ponderar a relação entre a
oportunidade e a confiabilidade da informação.
Apesar da nova redação, a ênfase do princípio con nua
sendo na integridade e tempes vidade da informação, que
significa dizer que tem que ser completa, contemplando seus
aspectos qualita vos e quan ta vos e gerada em tempo de
produzir decisões úteis.
Esse princípio é base indispensável, também à fidedig-
nidade dos registros dos fatos contábeis que possam afetar
o patrimônio das ins tuições.
Este princípio exige o registro e o relato total das varia-
ções sofridas pelo patrimônio da en dade no momento em
que ocorrerem, ainda que par ndo de valores tecnicamente
es mados. Como exemplo, se podem citar os lançamentos
que se referem ao reconhecimento de passivos con ngentes
(provisão para processos trabalhistas e fiscais).
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Entretanto, não se pode confundir integridade com
precipitação. É preciso combinar fielmente essas duas ca-
racterís cas da informação (integridade e tempes vidade).
Não se pode divulgar apressadamente uma informação, sem
ter o embasamento documental completo e a mensuração
adequada do valor. Além disso, é preciso ter o cuidado de
aplicar técnicas de es mação confiáveis quando houver ne-
cessidade de recorrer a essa forma de mensuração.
Desse modo, o reconhecimento dos passivos con ngen-
tes, por exemplo, devem observar o seguinte ao analisar a
probabilidade de perda:
a) pouco provável: não reconhecer a provisão;
b) há obrigação presente ou possível, mas que provavel-
mente não requererá saída de recursos: não há provisão, mas
faz-se a divulgação em nota explica va;
c) há obrigação presente que provavelmente requererá sa-
ída de caixa: reconhecer a provisão e divulgar nota explica va.
84
Atenção! O reconhecimento dos passivos decorrentes
de con ngências fiscais, contratuais e trabalhistas não pre-
cisam de decisão judicial para o registro, que deve ocorrer
quando comprovadas as hipóteses “b” e “c” mencionadas
no parágrafo anterior.
Princípio do Registro pelo Valor Original
Art. 7º O Princípio do Registro pelo Valor Original de-
termina que os componentes do patrimônio devem
ser inicialmente registrados pelos valores originais
das transações, expressos em moeda nacional.
§ 1º As seguintes bases de mensuração devem ser
u lizadas em graus dis ntos e combinadas, ao longo
do tempo, de diferentes formas:
I – Custo histórico. Os a vos são registrados pelos
valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equiva-
lentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que
são entregues para adquiri-los na data da aquisição.
Os passivos são registrados pelos valores dos recursos
que foram recebidos em troca da obrigação ou, em
algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou
equivalentes de caixa, os quais serão necessários para
liquidar o passivo no curso normal das operações; e
II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado
ao patrimônio, os componentes patrimoniais, a vos
e passivos, podem sofrer variações decorrentes dos
seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os a vos são reconhecidos pelos
valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais
teriam de ser pagos se esses a vos ou a vos equi-
valentes fossem adquiridos na data ou no período
das demonstrações contábeis. Os passivos são re-
conhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes
de caixa, não descontados, que seriam necessários
para liquidar a obrigação na data ou no período das
demonstrações contábeis;
b) Valor realizável. Os a vos são man dos pelos
valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais
poderiam ser ob dos pela venda em uma forma or-
denada. Os passivos são man dos pelos valores em
caixa e equivalentes de caixa, não descontados, que
se espera seriam pagos para liquidar as correspon-
dentes obrigações no curso normal das operações
da En dade;
c) Valor presente. Os a vos são man dos pelo valor
presente, descontado do fluxo futuro de entrada lí-
quida de caixa que se espera seja gerado pelo item no
curso normal das operações da En dade. Os passivos
são man dos pelo valor presente, descontado do flu-
xo futuro de saída líquida de caixa que se espera seja
necessário para liquidar o passivo no curso normal
das operações da En dade;
d) Valor justo. É o valor pelo qual um a vo pode
ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação
sem favorecimentos; e
e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração
do poder aquisi vo da moeda nacional devem ser
reconhecidos nos registros contábeis mediante o
ajustamento da expressão formal dos valores dos
componentes patrimoniais.
§ 2º São resultantes da adoção da atualização mo-
netária:
I – a moeda, embora aceita universalmente como
medida de valor, não representa unidade constante
em termos do poder aquisi vo;
 II – para que a avaliação do patrimônio possa man-
ter os valores das transações originais, é necessário
atualizar sua expressão formal em moeda nacional,
a fim de que permaneçam substan vamente corre-
tos os valores dos componentes patrimoniais e, por
consequência, o do Patrimônio Líquido; e
III – a atualização monetária não representa nova
avaliação, mas tão somente o ajustamento dos va-
lores originais para determinada data, mediante a
aplicação de indexadores ou outros elementos aptos
a traduzir a variação do poder aquisi vo da moeda
nacional em um dado período.
O patrimônio de uma en dade pode ter origem em tran-
sações com os sócios ou com terceiros. Tais valores devem
ser representados, inicialmente, por seus valores originais.
Assim, numa operação de compra e venda, o preço pago ou a
pagar ao fornecedor representará o valor original a ser usado
para efeito de registro contábil da transação, determinado na
Nota Fiscal. Mas não se pode esquecer que o valor resultante
dessas compras, por exemplo, será ajustado pelos gastos
suportados pela ins tuição até conseguir colocar o bem em
condições de uso ou de venda e pela exclusão os impostos
recuperáveis que merecerão registro em conta própria. Já
na hipótese de recebimento de bens em doação, faz-se o
registro pelo valor de mercado.
Entretanto, as mensurações dos a vos e passivos, ao lon-
go do tempo, admi rão variações de valor pela u lização
de diferentes critérios de avaliação, tais como: valor justo,
valor realizável, valor presente [...]. Sem perder de vista que
as informações contábeis devem atender às caracterís cas
qualita vas de relevância, materialidade e da variação do
poder aquisi vo da moeda ao longo do tempo.
As condições de u lização desses diferentes critérios de
avaliação estão disciplinadas no art. 183 da Lei nº 6.404/1976
e alterações, e serão estudadas ao longo dessa apos la, por
assunto: estoques, bens tangíveis, intangíveis, créditos de
curto e longo prazos etc.
Atenção!
I) os valores originais podem ser ajustados em razão da
perda de poder econômico (atualização monetária), o que
não quer dizer que, com isso, se alterou a essência do valor
original. Antes se preservou a essência desse valor.
II) O Princípio do Registro com base no Valor Original foi
atenuado pela inclusão da possibilidade de registro de a vos
e passivos ao seu valor justo.
III) O Brasil, no processo de convergência das Normas
Brasileiras de Contabilidade com as Normas Internacionais,
recepcionou, integralmente, o documento do IASB deno-
minado Framework for the Prepara on and Presenta on of
Financial Statements. Para isso, o CFC e emi u a Resolução
nº 1121, de 28 de março de 2008, que ins tuiu a NBCT 1 –
Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das
Demonstrações Contábeis.
Princípio da Atualização Monetária
Art. 8º Revogado (Res. CFC nº 1.282/2010).
Princípio da Competência
Art. 9º O Princípio da Competência determina que
os efeitos das transações e outros eventos sejam
reconhecidos nos períodos a que se referem, inde-
pendentemente do recebimento ou pagamento.
Parágrafo único. O Princípio da Competência pressu-
põe a simultaneidade da confrontação de receitas e
de despesas correlatas.
Para melhor compreensão do novo teor desse ar go,
vamos associá-lo a alguns itens apresentados na NBCT 1 –
que trata da Estrutura Conceitual da Contabilidade no Brasil.
22. A fim de atingir seus objetivos, demonstrações
contábeis são preparadas conforme o regime contábil de
competência. Segundo esse regime, os efeitos das transações
e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não
quando caixa ou outros recursos financeiros são recebidos ou
pagos) e são lançados nos registros contábeis e reportados
nas demonstrações contábeis dos períodos a que se referem.
As demonstrações contábeis preparadas pelo regime de
competência informam aos usuários não somente sobre tran-
sações passadas envolvendo o pagamento e recebimento de
caixa ou outros recursos financeiros, mas também sobre obri-
gações de pagamento no futuro e sobre recursos que serão
recebidos no futuro. Dessa forma, apresentam informações
sobre transações passadas e outros eventos que sejam as
mais úteis aos usuários na tomada de decisões econômicas.
O regime de competência pressupõe a confrontação entre
receitas e despesas que é destacada nos itens 95 e 96.
Reconhecimento de Receitas
92. A receita é reconhecida na demonstração do resultado
quando resulta em um aumento, que possa ser determina-
do em bases confiáveis, nos bene cios econômicos futuros
provenientes do aumento de um a vo ou da diminuição de
um passivo. Isso significa, de fato, que o reconhecimento da
receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento de
aumento de a vo ou de diminuição de passivo. Mas isso não
significa que todo aumento de a vo ou redução de passivo
corresponda a uma receita.
93. Os procedimentos normalmente adotados na prá ca
para reconhecimento da receita, como por exemplo o re-
quisito de que a receita deve ter sido ganha, são aplicações
dos critérios de reconhecimento definidos nesta Estrutura
Conceitual. Tais procedimentos são geralmente orientados
para restringir o reconhecimento como receita àqueles itens
que possam ser determinados em bases confiáveis e tenham
um grau suficiente de certeza.
Reconhecimento de Despesas
94. As despesas são reconhecidas na demonstração
do resultado quando surge um decréscimo, que possa ser
determinado em bases confiáveis, nos futuros bene cios
econômicos provenientes da diminuição de um a vo ou
do aumento de um passivo. Isso significa, de fato, que o
reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o
reconhecimento do aumento do passivo ou da diminuição do
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
a vo (por exemplo, a provisão para obrigações trabalhistas
ou a depreciação de um equipamento).
95. As despesas são reconhecidas na demonstração do
resultado com base na associação direta entre elas e os
correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente
chamado de confrontação entre despesas e receitas (Regime
de Competência), envolve o reconhecimento simultâneo
ou combinado das receitas e despesas que resultem dire-
tamente das mesmas transações ou outros eventos; por
exemplo, os vários componentes de despesas que integram
o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos
na mesma data em que a receita derivada da venda das
mercadorias é reconhecida. Entretanto, a aplicação do con-
ceito de confrontação da receita e despesa de acordo com
esta Estrutura Conceitual não autoriza o reconhecimento de
itens no balanço patrimonial que não sa sfaçam à definição
de a vos ou passivos.
85
 96. Quando se espera que os bene cios econômicos
sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis,
e a confrontação com a correspondente receita somente
possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas são
reconhecidas na demonstração do resultado com base em
procedimentos de alocação sistemá ca e racional. Muitas
vezes isso é necessário ao reconhecer despesas associadas
com o uso ou desgaste de a vos, tais como imobilizado, ágio,
marcas e patentes; em tais casos, a despesa é designada
como depreciação ou amor zação. Esses procedimentos de
alocação des nam-se a reconhecer despesas nos períodos
contábeis em que os bene cios econômicos associados a tais
itens sejam consumidos ou expirem.
97. Uma despesa é reconhecida imediatamente na
demonstração do resultado quando um gasto não produz
bene cios econômicos futuros ou quando, e na extensão
em que os bene cios econômicos futuros não se qualificam,
ou deixam de se qualificar, para reconhecimento no balanço
patrimonial como um a vo.
98. Uma despesa é também reconhecida na demons-
tração do resultado quando um passivo é incorrido sem o
correspondente reconhecimento de um a vo, como no caso
de um passivo decorrente de garan a de produto.
Decorrem da aplicação desse princípio a necessidade de
iden ficação dos fatos geradores das receitas e despesas.
Fatos Geradores das Receitas
Consideram realizadas(os):
a) as receitas de vendas quando da efe va entrega da
mercadoria;
b) as receitas de serviços, quando da efe va prestação
dos serviços correspondentes;
c) os ganhos, nos contratos de tempo decorrido, quando
estes forem incontestáveis (incorridos);
d) as receitas quando da geração de novos a vos, inde-
pendentemente da intervenção de terceiros;
e) as receitas quando da ex nção de um passivo sem o
desaparecimento concomitante de um a vo.
Fatos Geradores das Despesas
Quanto aos fatos geradores das despesas, pode-se
enumerar:
a) a inves dura, por parte de terceiros, na propriedade
de bens anteriormente pertencentes à empresa;
b) a ex nção do valor econômico de a vos em razão do
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
consumo;
c) a redução de valor econômico de a vos em razão do
uso, ação do tempo, ou em decorrência de outras causas de
origem real ou legal;
d) o transcurso de prazo em contratos de tempo decorrido;
e) o surgimento de passivos sem o correspondente a vo.
O Princípio da Competência se liga aos princípios dou-
trinários da realização da receita e da confrontação entre
receitas e despesas.
Princípio da Prudência
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a
adoção do menor valor para os componentes do
ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que
86
se apresentem alterna vas igualmente válidas para a
quan ficação das mutações patrimoniais que alterem
o patrimônio líquido.
Parágrafo único. O Princípio da Prudência pressupõe
o emprego de certo grau de precaução no exercício
dos julgamentos necessários às es ma vas em certas
condições de incerteza, no sen do de que a vos e
receitas não sejam superes mados e que passivos e
despesas não sejam subes mados, atribuindo maior
confiabilidade ao processo de mensuração e apresen-
tação dos componentes patrimoniais.
Segundo a NBC TG Estrutura Conceitual, aprovada pela
Resolução CFC nº 1.121, de 2008, item 37:
Prudência
Os preparadores de demonstrações contábeis se
deparam com incertezas que inevitavelmente en-
volvem certos eventos e circunstâncias, tais como a
possibilidade de recebimento de contas a receber de
liquidação duvidosa, a vida ú l provável das máquinas
e equipamentos e o número de reclamações cobertas
por garan as que possam ocorrer. Tais incertezas
são reconhecidas pela divulgação da sua natureza e
extensão e pelo exercício de prudência na preparação
das demonstrações contábeis. Prudência consiste no
emprego de um certo grau de precaução no exercício
dos julgamentos necessários às es ma vas em certas
condições de incerteza, no sen do de que a vos ou
receitas não sejam superes mados e que passivos
ou despesas não sejam subes mados. Entretanto,
o exercício da prudência não permite, por exemplo,
a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas,
a subavaliação deliberada de a vos ou receitas, a su-
peravaliação deliberada de passivos ou despesas, pois
as demonstrações contábeis deixariam de ser neutras
e, portanto, não seriam confiáveis.
Este princípio deve ser observado quando, exis ndo um
a vo ou um passivo já registrado no patrimônio por valores
originais, surgem dúvidas se a sua mensuração reflete valores
próximos à realidade. Mas, a questão não é mais, simples-
mente optar pela hipótese da qual resulte menor a vo,
maior passivo e menor PL, como era antes. É cuidar para
não superavaliar a vos ou subavaliar passivos. Isso significa
dizer que o a vo pode ser avaliado para mais (mas não su-
peravaliado) e o passivo para menos (mas não subavaliado).
Deliberação CMV nº 675, de 13 de dezembro
de 2012
De acordo com essa nova Deliberação, o IASB está em
processo de atualização de sua Estrutura Conceitual e optou
por fazê-lo por fases.
Desse modo, à medida que um capítulo é finalizado, itens
da Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação das
Demonstrações Contábeis são subs tuídos, de modo que,
quando o projeto da Estrutura Conceitual for finalizado,
o IASB terá um único documento, completo e abrangente,
denominado Estrutura Conceitual para Elaboração e Di-
vulgação de Relatório Contábil-Financeiro (The Conceptual
Framework for Financial Repor ng).
Os motivos para os ajustes da Estrutura Conceitual
são o de favorecer o posicionamento mais claro de que as
informações con das nos relatórios contábil-financeiros se
des nam primariamente aos usuários externos: inves dores,
financiadores e outros credores, sem hierarquia de priori-
dade. E também de deixar claro que não foram aceitas as
sugestões enviadas durante a audiência pública, no sen do
de que caberia, na Estrutura Conceitual, com o obje vo
da denominada ‘manutenção da estabilidade econômica’,
a possibilidade de postergação de informações sobre certas
alterações nos a vos ou nos passivos. Pelo contrário, ficou
firmada a posição de que prover prontamente informação
fidedigna e relevante pode melhorar a confiança do usuário e
assim contribuir para a promoção da estabilidade econômica.
Mas atenção! As demonstrações contábeis são elabo-
radas e apresentadas para os diversos pos de usuários
externos, tendo em vista suas dis ntas finalidades e necessi-
dades diversas. Governos em suas diversas esferas, agências
reguladoras ou autoridades tributárias, por exemplo, podem
exigir medidas específicas para atender a seus interesses
par culares. Entretanto, tais exigências não devem afetar
as demonstrações contábeis, elaboradas de acordo com a
Estrutura Conceitual proposta pelo CPC e aprovada pela
Deliberação CVM nº 675/2012.
Isso porque o obje vo das Demonstrações Contábeis
elaboradas em conformidade com a Estrutura Conceitual é
fornecer informações que sejam úteis à tomada de decisões
econômicas e avaliações por parte dos usuários em geral, não
se des nando a atender finalidade ou necessidade par cular
de determinados usuários.
O foco das Demonstrações Contábeis deve sa sfazer as
necessidades comuns da maioria dos seus usuários, conside-
rando que a quase totalidade deles se dá para decisões sobre:
a) comprar, manter ou vender instrumentos patrimo-
niais;
b) avaliar administração da en dade quanto à respon-
sabilidade que lhe tenha sido conferida e quanto à
qualidade de seu desempenho e de sua prestação
de contas;
c) mensurar a capacidade de a empresa ou ins tuição
honrar compromissos com seus fornecedores e em-
pregados, proporcionando a estes outros bene cios;
d) avaliar suas polí cas de concessão de crédito e sua
capacidade de recuperação dos recursos financeiros
emprestados a terceiros ou u lizados para o finan-
ciamento de seus clientes;
e) deliberar sobre a distribuição de lucros e dividendos;
f) no caso do governo e ins tutos de pesquisa, elaborar
e usar esta s cas da renda nacional; ou
g) regulamentar as a vidades empresariais.
Geralmente, as demonstrações contábeis são elaboradas
segundo modelo baseado no chamado custo histórico recu-
perável e no conceito da manutenção do capital financeiro
nominal. Existem outros modelos e conceitos que podem
ser considerados mais apropriados para proporcionar cer-
tas informações que sejam úteis ao processo de tomada
de decisões econômicas, mas não há consenso sobre eles
atualmente.
O fato é que a Estrutura Conceitual foi desenvolvida de
forma a ser aplicável a uma gama de modelos contábeis e
conceitos de capital e sua manutenção.
Vamos estudar a seguir os principais pontos extraídos
da Deliberação nº 675/2012, que poderão ser objeto da
sua prova. É bom saber, entretanto, que um relatório
contábil-financeiro pode referir-se a informações contábeis
e financeiras de propósito geral ou de propósito específico.
A Nova Estrutura Conceitual (Deliberação CVM nº 675/2012)
reporta-se em regra às de propósito geral, salvo indicação
expressa em contrário.
De acordo com essa Deliberação, o obje vo do relatório
contábil-financeiro de propósito geral é fornecer informações
contábeis e financeiras sobre a en dade a que se reporta a
informação (repor ng en ty) que demonstrem ser úteis a
inves dores atuais e potenciais, a credores por emprés mos
e a outros credores, quando da tomada decisão ligada a ob-
tenção de recursos que financiem a en dade. Tais decisões
se ligam à compra, venda ou manutenção de inves mentos
em instrumentos patrimoniais (par cipações societárias,
por exemplo) e em instrumentos de dívida (como em de-
bêntures), e à oferta ou disponibilização de emprés mos
ou financiamentos.
Entretanto, essas decisões dependem do retorno espera-
do dos inves mentos feitos nesses instrumentos como, por
exemplo, o recebimento de dividendos, o resgate do princi-
pal e de juros ou acréscimos nos preços de mercado. Mas,
as expecta vas de retorno para os inves dores e credores
se ligam a situações de incertezas que devem ser avaliadas
associando-se aos fluxos de caixa futuros de entrada que
poderão fluir em favor da en dade.
A avaliação das perspec vas de retorno de fluxos de caixa
futuros para inves dores e credores dependem de informa-
ção acerca de recursos da en dade, de reivindicações contra
o patrimônio da en dade e da eficiência e efe vamente
dos administradores e do conselho de administração, no
cumprimento de suas responsabilidades no uso dos recursos
disponibilizados à en dade.
Muitos usuários não podem requerer que as en dades
prestem diretamente a eles as informações de que precisam.
Resta-lhes confiar nos relatórios de propósito geral, como
acontece, por exemplo, com os corren stas e pequenos
inves dores de bancos. Mas nada impede que a en dade
que reporta a informação preste informações adicionais que
sejam mais úteis a um subconjunto par cular de usuários
primários.
Se de todo modo não são contemplados, é comum que
esses usuários precisem considerar informação de outras
fontes, como, por exemplo, as dos jornais e comentaristas
especializados que falam sobre condições econômicas gerais
e expecta vas, eventos polí cos e clima polí co, e perspec-
vas e panorama para aquele ramo de atuação.
Nesse contexto, entretanto, é preciso lembrar que
relatórios contábil-financeiros de propósito geral não são
elaborados para se chegar ao valor da en dade à qual se
reportam, mas fornecem informações que auxiliam na es -
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
ma va de seu valor.
Outro ponto a considerar é que a administração não pre-
cisa apoiar-se em relatórios contábil-financeiros de propósito
geral uma vez que é capaz de obter as informações de que
precisa internamente.
Além disso, os relatórios contábil-financeiros baseiam-se
em es ma vas, julgamentos e modelos e não em descrições
ou retratos exatos. Porém, a informação sobre a natureza
e os montantes de recursos econômicos e reivindicações
contra o patrimônio da en dade auxilia na iden ficação de
fraquezas ou vigor financeiro, de modo a avaliar a liquidez e
a solvência da en dade e suas necessidades em termos de
financiamento adicional.
Quanto à performance financeira refle da pelas apro-
priações pelo regime de competência (accruals), elas devem
retratar com propriedade os efeitos de transações da en da-
de nos períodos em que esses efeitos são produzidos, ainda
87
 que os momentos dos recebimentos e pagamentos em caixa
derivados das transações ocorram em períodos dis ntos dos
de sua geração. Ou seja, se a empresa u lizou os serviços
de seus empregados em dezembro, é nesse mês que deve
ocorrer o reconhecimento da despesa, independentemente
de o pagamento vir a ocorrer somente em janeiro. O mesmo
ocorre, por exemplo, com as vendas a prazo. Elas devem ter
as receitas correspondentes reconhecidas no mês da venda,
ainda que os recebimentos aconteçam parceladamente em
meses posteriores.
Informações financeiras sobre a en dade podem ainda
indicar a extensão do impacto de eventos como oscilações
nos preços de mercado ou nas taxas de juros, no aumento
ou diminuição nos recursos econômicos e reivindicações da
en dade, afetando sua capacidade fluxos de caixa futuros.
Esses recursos econômicos e reivindicações podem
mudar ainda por razões independentes da performance
financeira, como é o caso da emissão adicional de ações.
Caracterís cas Qualita vas da Informação
Contábil-Financeira Ú l
As caracterís cas qualita vas da informação contábil-fi-
nanceira ú l devem ser aplicadas à informação contábil-fi-
nanceira fornecida pelas demonstrações contábeis, assim
como à informação contábil-financeira fornecida por outros
meios.
Para que a informação contábil-financeira seja ú l, ela
precisa ser relevante e representar com fidedignidade o
que se propõe a representar. A u lidade da informação
contábil-financeira será tanto melhor se ela for comparável,
verificável, tempes va e compreensível.
As caracterís cas da informação são subdivididas, para
fins de estudo, em:
a) caracterís cas qualita vas fundamentais; e
b) caracterís cas qualita vas de melhoria.
Caracterís cas qualita vas fundamentais
As caracterís cas qualita vas fundamentais são relevân-
cia e representação fidedigna.
Relevância
Diz relevante a informação capaz de fazer diferença
nas decisões. Para isso, ela precisa ter valor predi vo, valor
confirmatório ou ambos.
Informação de valor predi vo é aquela que pode ser
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
u lizada como dado de entrada em processos empregados
pelos usuários para buscar predizer resultados futuros. E tem
valor confirmatório se for capaz de promover a retroalimen-
tação de avaliações prévias para confirmá-las ou alterá-las
(feedback).
Essas duas caracterís cas estão inter-relacionadas, ou
seja, a informação que tem valor predi vo muitas vezes
também tem valor confirmatório. Isso acontece, por exem-
plo, com as informações sobre o faturamento das empresas:
serve para predizer receitas de exercícios futuros, e tam-
bém para ser comparada com predições de receita para o
ano atual, realizadas em anos anteriores. Ao permi r tais
comparações, elas auxiliam os usuários a promoverem
correções de curso no processo de obtenção de receitas ou
implementarem melhorias nos processos u lizados para
fazer tais predições.
88
Materialidade
A informação é dita material quando a sua omissão ou
sua divulgação distorcida (missta ng) puder influenciar
decisões dos usuários. Desse modo, a materialidade é um
aspecto de relevância específico da en dade baseado na
natureza ou na magnitude (ou em ambos) dos itens com os
quais a informação está relacionada no contexto do relatório
contábil-financeiro da en dade.
A relevância das informações é afetada pela sua natureza
e materialidade. Em alguns casos, a natureza das informa-
ções, por si só, é suficiente para determinar a sua relevância.
Por exemplo, reportar um novo segmento em que a en dade
tenha passado a operar poderá afetar a avaliação dos riscos
e oportunidades com que a en dade se depara, indepen-
dentemente da materialidade dos resultados a ngidos pelo
novo segmento no período abrangido pelas demonstrações
contábeis. Em outros casos, tanto a natureza quanto a ma-
terialidade são importantes; por exemplo: os valores dos
estoques existentes em cada uma das suas principais classes,
conforme a classificação apropriada ao negócio.
Representação fidedigna
Para que a representação seja perfeitamente fidedigna,
a realidade retratada precisa ter três atributos: ser completa,
neutra e livre de erros.
Desse modo, a informação deve trazer o retrato completo
da realidade econômica, o mais fiel possível, devendo con-
templar toda a informação necessária para a compreensão
do fenômeno retratado, incluindo todas as descrições e
explicações necessárias. Assim, um retrato completo de um
grupo de a vos deve contemplar, no mínimo, a descrição
da natureza dos a vos (imobilizado, intangível, de curto
ou longo prazos), o valor numérico de todos os a vos que
compõem o grupo (mensuração), e a descrição acerca de
sua representa vidade, como, por exemplo, o custo histórico
original, custo histórico ajustado ou valor justo.
O aspecto neutro da informação é evidenciado quando
ela espelha a realidade econômica, sendo desprovido de
qualquer viés na seleção ou na apresentação da informação
contábil-financeira. Ela é livre de distorções e manipulações.
Um retrato da realidade econômica livre de erros significa
que não há erros ou omissões no fenômeno retratado, e que
o processo u lizado, para produzir a informação reportada,
foi selecionado e aplicado livre de erros.
Mas atenção! Representação fidedigna, por si só, não
resulta necessariamente em informação ú l. Por exemplo,
a en dade pode receber um imobilizado por meio de subven-
ção governamental. Se informar que adquiriu um a vo sem
custo retratará com fidedignidade o custo desse bem. Mas,
essa informação talvez não seja tão ú l quanto à informação
sobre o valor de mercado desse a vo.
Caracterís cas qualita vas de melhoria
As caracterís cas qualita vas que melhoram a u lidade
da informação relevante e fidedigna são comparabilidade,
verificabilidade, tempes vidade e compreensibilidade.
Comparabilidade
Os usuários precisam comparar as demonstrações con-
tábeis de uma en dade ao longo do tempo para iden ficar
tendências na sua posição patrimonial e financeira e no seu
desempenho. E também precisam compará-las com as de di-
ferentes en dades. Por isso, a mensuração e a apresentação
dos efeitos financeiros de transações semelhantes e outros
eventos deve consistente, ao longo dos anos.
Para fins de comparabilidade, os usuários devem ser in-
formados das prá cas contábeis seguidas na elaboração das
demonstrações contábeis, de quaisquer mudanças nessas
prá cas e também o efeito de tais mudanças.
A adoção de medidas de comparabilidade não deve ser
confundida com mera uniformidade de critérios contábeis
e não deve se tornar um impedimento à introdução de nor-
mas contábeis aperfeiçoadas. Não é apropriado que uma
en dade con nue contabilizando da mesma maneira uma
transação ou evento se a prá ca contábil adotada não está
em conformidade com as caracterís cas qualita vas de re-
levância e confiabilidade, sob o argumento da uniformidade.
Também é inapropriado manter prá cas contábeis quando
existem alterna vas mais relevantes e confiáveis.
Para produzir informações de melhor qualidade, a em-
presa deve introduzir a nova prá ca e evidenciar a necessi-
dade da mudança produzindo nota explica va de mudança
de critério contábil.
Cuidado! Embora esteja relacionada com a comparabili-
dade, a consistência não se confunde com ela, pois se refere
ao uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, tanto de
um período para outro considerando a mesma en dade que
reporta a informação, quanto para um único período entre
en dades. Desse modo, a comparabilidade é um obje vo da
informação e a consistência é um meio que auxilia a alcançar
esse obje vo.
Também não se pode confundir a comparabilidade com a
uniformidade. Para que a informação seja comparável, coisas
iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam
parecer diferentes. A informação não é aprimorada ao se
tentar fazer com que coisas diferentes pareçam iguais ou
que coisas iguais parecerem diferentes.
Verificabilidade
A verificabilidade consiste em assegurar aos usuários
que a informação representa fidedignamente o fenômeno
econômico que se propõe representar. Assim, diferentes
observadores podem chegar a um consenso, embora não
cheguem necessariamente a um completo acordo, quanto
à representação fidedigna da realidade econômica de uma
en dade.
A verificabilidade pode se aplicar a um único ponto
es mado ou a uma faixa de possíveis montantes com suas
probabilidades respec vas.
A verificação se subdivide em direta ou indireta. A direta
consiste em verificar um montante ou item por meio de
observação direta. Ex.: contagem de caixa e inventário de
estoques. Já a verificação indireta significa checar os dados
de entrada do modelo, fórmula ou outra técnica e recalcu-
lar os resultados ob dos por meio da aplicação da mesma
metodologia. Assim, pode-se verificar o valor contábil dos
estoques de duas maneiras: por meio da checagem dos dados
de entrada (quan dades e custos unitários correspondentes)
e por meio do recálculo do saldo final dos estoques u lizan-
do a mesma premissa adotada no fluxo do custo u lizando,
por exemplo, o método PEPS – Primeiro que Entra, Primeiro
que Sai.
Tempes vidade
Informação tempes va é a que está para tomadores de
decisão a tempo de poder influenciá-los em suas escolhas.
Geralmente, a informação mais an ga tem menos u lidade.
Mas, algumas informações podem ter o seu atributo tem-
pes vidade prolongado após o encerramento do período
contábil quando, por exemplo, permi rem a iden ficação
de tendências.
Compreensibilidade
A compreensibilidade se liga à preocupação de tornar a
informação compreensível aos usuários. Classificar, carac-
terizar e apresentar a informação com clareza e concisão
torna-a compreensível.
Certos fenômenos contábeis econômicos são complexos
por natureza e não podem ser facilmente compreendidos.
A exclusão de informações sobre tais fenômenos dos
relatórios contábil-financeiros pode tornar a informação
constante dos relatórios mais facilmente compreendida.
Entretanto, esses relatórios seriam considerados incompletos
e potencialmente distorcidos (misleading). Ou seja, a com-
preensibilidade não pode ser desculpa para a não inclusão
de fenômenos contábeis complexos nos relatórios.
Os relatórios contábil-financeiros são elaborados para
usuários que têm conhecimento razoável de negócios e de
a vidades econômicas e que revisem e analisem a informa-
ção diligentemente. Por isso, nada impede que eles procurem
a ajuda de consultores para compreensão da informação
sobre um fenômeno econômico complexo.
ANEXOS
LEI Nº 11.638, DE 28 DE DEZEMBRO
DE 2007
Demonstrações Financeiras de Sociedades
de Grande Porte
..............................................................................................
Art. 3º Aplicam-se às sociedades de grande porte, ainda
que não cons tuídas sob a forma de sociedades por ações,
as disposições da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
sobre escrituração e elaboração de demonstrações finan-
ceiras e a obrigatoriedade de auditoria independente por
auditor registrado na Comissão de Valores Mobiliários.
Parágrafo único. Considera-se de grande porte, para os
fins exclusivos desta Lei, a sociedade ou conjunto de socie-
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
dades sob controle comum que ver, no exercício social
anterior, a vo total superior a R$ 240.000.000,00 (duzentos
e quarenta milhões de reais) ou receita bruta anual superior
a R$ 300.000.000,00 (trezentos milhões de reais).
Art. 4º As normas de que tratam os incisos I, II e IV do
§ 1º do art. 22 da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976,
poderão ser especificadas por categorias de companhias
abertas e demais emissores de valores mobiliários em função
do seu porte e das espécies e classes dos valores mobiliários
por eles emi dos e negociados no mercado.
Art. 5º A Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, passa
a vigorar acrescida do seguinte art. 10-A:
Art. 10-A. A Comissão de Valores Mobiliários, o Banco
Central do Brasil e demais órgãos e agências regu-
ladoras poderão celebrar convênio com en dade
que tenha por objeto o estudo e a divulgação de
89
 princípios, normas e padrões de contabilidade e de
auditoria, podendo, no exercício de suas atribui-
ções regulamentares, adotar, no todo ou em parte,
os pronunciamentos e demais orientações técnicas
emi das.
Parágrafo único. A en dade referida no caput deste
ar go deverá ser majoritariamente composta por
contadores, dela fazendo parte, paritariamente,
representantes de entidades representativas de
sociedades subme das ao regime de elaboração de
demonstrações financeiras previstas nesta Lei, de
sociedades que auditam e analisam as demonstra-
ções financeiras, do órgão federal de fiscalização do
exercício da profissão contábil e de universidade ou
ins tuto de pesquisa com reconhecida atuação na
área contábil e de mercado de capitais.
Art. 6º Os saldos existentes nas reservas de reavaliação
deverão ser man dos até a sua efe va realização ou estor-
nados até o final do exercício social em que esta Lei entrar
em vigor.
Art. 7º As demonstrações referidas nos incisos IV e V
do caput do art. 176 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976, poderão ser divulgadas, no primeiro ano de vigência
desta Lei, sem a indicação dos valores correspondentes ao
exercício anterior.
Art. 8º Os textos consolidados das Leis nºs 6.404, de 15
de dezembro de 1976, e 6.385, de 7 de dezembro de 1976,
com todas as alterações nelas introduzidas pela legislação
posterior, inclusive esta Lei, serão publicados no Diário Oficial
da União pelo Poder Execu vo.
LEI Nº 6.404/1976
TEXTO ATUALIZADO ATÉ A LEI
Nº 11.941/2009
Seção III
Espécies e Classes
Espécies
Art. 15. As ações, conforme a natureza dos direitos ou
vantagens que confiram a seus tulares, são ordinárias,
preferenciais, ou de fruição.
§ 1º As ações ordinárias da companhia fechada e as ações
preferenciais da companhia aberta e fechada poderão ser de
uma ou mais classes.
§ 2º O número de ações preferenciais sem direito a voto,
ou sujeitas a restrição no exercício desse direito, não pode
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
ultrapassar 50% (cinquenta por cento) do total das ações
emi das. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
Ações Ordinárias
Art. 16. As ações ordinárias de companhia fechada po-
derão ser de classes diversas, em função de:
I – conversibilidade em ações preferenciais; (Redação
dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
II – exigência de nacionalidade brasileira do acionista; ou
(Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
III – direito de voto em separado para o preenchimento
de determinados cargos de órgãos administra vos. (Redação
dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
Parágrafo único. A alteração do estatuto na parte em que
regula a diversidade de classes, se não for expressamente
prevista, e regulada, requererá a concordância de todos os
tulares das ações a ngidas.
90
Ações Preferenciais
Art. 17. As preferências ou vantagens das ações prefe-
renciais podem consis r: (Redação dada pela Lei nº 10.303,
de 2001)
I – em prioridade na distribuição de dividendo, fixo ou
mínimo; (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
II – em prioridade no reembolso do capital, com prêmio
ou sem ele; ou (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
III – na acumulação das preferências e vantagens de que
tratam os incisos I e II. (Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 1º Independentemente do direito de receber ou não
o valor de reembolso do capital com prêmio ou sem ele,
as ações preferenciais sem direito de voto ou com restri-
ção ao exercício deste direito, somente serão admi das
à negociação no mercado de valores mobiliários se a elas
for atribuída pelo menos uma das seguintes preferências
ou vantagens: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – direito de par cipar do dividendo a ser distribuído,
correspondente a, pelo menos, 25% (vinte e cinco por cento)
do lucro líquido do exercício, calculado na forma do art. 202,
de acordo com o seguinte critério: (Incluído dada pela Lei
nº 10.303, de 2001)
a) prioridade no recebimento dos dividendos menciona-
dos neste inciso correspondente a, no mínimo, 3% (três por
cento) do valor do patrimônio líquido da ação; e (Incluída
dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
b) direito de par cipar dos lucros distribuídos em igual-
dade de condições com as ordinárias, depois de a estas as-
segurado dividendo igual ao mínimo prioritário estabelecido
em conformidade com a alínea a; ou (Incluída dada pela Lei
nº 10.303, de 2001)
II – direito ao recebimento de dividendo, por ação pre-
ferencial, pelo menos 10% (dez por cento) maior do que o
atribuído a cada ação ordinária; ou (Incluído dada pela Lei
nº 10.303, de 2001)
III – direito de serem incluídas na oferta pública de
alienação de controle, nas condições previstas no art. 254-
A, assegurado o dividendo pelo menos igual ao das ações
ordinárias. (Incluído dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 2º Deverão constar do estatuto, com precisão e minú-
cia, outras preferências ou vantagens que sejam atribuídas
aos acionistas sem direito a voto, ou com voto restrito, além
das previstas neste ar go. (Redação dada pela Lei nº 10.303,
de 2001)
§ 3º Os dividendos, ainda que fixos ou cumula vos, não
poderão ser distribuídos em prejuízo do capital social, salvo
quando, em caso de liquidação da companhia, essa vantagem
ver sido expressamente assegurada. (Redação dada pela
Lei nº 10.303, de 2001)
§ 4º Salvo disposição em contrário no estatuto, o divi-
dendo prioritário não é cumula vo, a ação com dividendo
fixo não par cipa dos lucros remanescentes e a ação com
dividendo mínimo participa dos lucros distribuídos em
igualdade de condições com as ordinárias, depois de a estas
assegurado dividendo igual ao mínimo. (Redação dada pela
Lei nº 10.303, de 2001)
§ 5º Salvo no caso de ações com dividendo fixo, o estatuto
não pode excluir ou restringir o direito das ações preferen-
ciais de par cipar dos aumentos de capital decorrentes da
capitalização de reservas ou lucros (art. 169). (Redação dada
pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 6º O estatuto pode conferir às ações preferenciais com
prioridade na distribuição de dividendo cumula vo, o direito
de recebê-lo, no exercício em que o lucro for insuficiente,
à conta das reservas de capital de que trata o § 1º do art. 182.
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 7º Nas companhias objeto de desesta zação poderá ser
criada ação preferencial de classe especial, de propriedade
exclusiva do ente desesta zante, à qual o estatuto social
poderá conferir os poderes que especificar, inclusive o poder
de veto às deliberações da assembleia-geral nas matérias que
especificar. (Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
[...]
Partes Beneficiárias
Caracterís cas
Art. 46. A companhia pode criar, a qualquer tempo, -
tulos negociáveis, sem valor nominal e estranhos ao capital
social, denominados “partes beneficiárias”.
§ 1º As partes beneficiárias conferirão aos seus tulares
direito de crédito eventual contra a companhia, consistente
na par cipação nos lucros anuais (ar go 190).
§ 2º A par cipação atribuída às partes beneficiárias,
inclusive para formação de reserva para resgate, se houver,
não ultrapassará 0,1 (um décimo) dos lucros.
§ 3º É vedado conferir às partes beneficiárias qualquer
direito priva vo de acionista, salvo o de fiscalizar, nos termos
desta Lei, os atos dos administradores.
§ 4º É proibida a criação de mais de uma classe ou série
de partes beneficiárias.
Emissão
Art. 47. As partes beneficiárias poderão ser alienadas
pela companhia, nas condições determinadas pelo estatuto
ou pela assembleia-geral, ou atribuídas a fundadores, acio-
nistas ou terceiros, como remuneração de serviços prestados
à companhia.
Parágrafo único. É vedado às companhias abertas emi-
r partes beneficiárias. (Redação dada pela Lei nº 10.303,
de 2001)
[...]
CAPÍTULO V
Debêntures
Caracterís cas
Art. 52. A companhia poderá emi r debêntures que
conferirão aos seus tulares direito de crédito contra ela, nas
condições constantes da escritura de emissão e, se houver,
do cer ficado. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
Seção I
Direito dos Debenturistas
Emissões e Séries
Art. 53. A companhia poderá efetuar mais de uma
emissão de debêntures, e cada emissão pode ser dividida
em séries.
Parágrafo único. As debêntures da mesma série terão
igual valor nominal e conferirão a seus tulares os mesmos
direitos.
[...]
CAPÍTULO VI
Bônus de Subscrição
Caracterís cas
Art. 75. A companhia poderá emi r, dentro do limite
de aumento de capital autorizado no estatuto (ar go 168),
tulos negociáveis denominados “Bônus de Subscrição”.
Parágrafo único. Os bônus de subscrição conferirão aos
seus tulares, nas condições constantes do cer ficado, di-
reito de subscrever ações do capital social, que será exercido
mediante apresentação do tulo à companhia e pagamento
do preço de emissão das ações.
Competência
Art. 76. A deliberação sobre emissão de bônus de subscri-
ção compete à assembleia-geral, se o estatuto não a atribuir
ao conselho de administração.
Emissão
Art. 77. Os bônus de subscrição serão alienados pela
companhia ou por ela atribuídos, como vantagem adicional,
aos subscritos de emissões de suas ações ou debêntures.
Parágrafo único. Os acionistas da companhia gozarão, nos
termos dos ar gos 171 e 172, de preferência para subscrever
a emissão de bônus.
[...]
CAPÍTULO IX
Livros Sociais
Art. 100. A companhia deve ter, além dos livros obriga-
tórios para qualquer comerciante, os seguintes, reves dos
das mesmas formalidades legais:
I – o livro de Registro de Ações Nominativas, para
inscrição, anotação ou averbação: (Redação dada pela Lei
nº 9.457, de 1997)
a) do nome do acionista e do número das suas ações;
b) das entradas ou prestações de capital realizado;
c) das conversões de ações, de uma em outra espécie ou
classe; (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
d) do resgate, reembolso e amor zação das ações, ou de
sua aquisição pela companhia;
e) das mutações operadas pela alienação ou transferência
de ações;
f) do penhor, usufruto, fideicomisso, da alienação fidu-
ciária em garan a ou de qualquer ônus que grave as ações
ou obste sua negociação.
II – o livro de “Transferência de Ações Nomina vas”, para
lançamento dos termos de transferência, que deverão ser
assinados pelo cedente e pelo cessionário ou seus legí mos
representantes;
III – o livro de “Registro de Partes Beneficiárias Nomina-
vas” e o de “Transferência de Partes Beneficiárias Nomina-
vas”, se verem sido emi das, observando-se, em ambos,
no que couber, o disposto nos números I e II deste ar go;
IV – o livro de Atas das Assembleias Gerais; (Redação
dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
V – o livro de Presença dos Acionistas; (Redação dada
pela Lei nº 9.457, de 1997)
VI – os livros de Atas das Reuniões do Conselho de
Administração, se houver, e de Atas das Reuniões de Dire-
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
toria; (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
VII – o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal. (Re-
dação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
§ 1º A qualquer pessoa, desde que se des nem a defesa
de direitos e esclarecimento de situações de interesse pes-
soal ou dos acionistas ou do mercado de valores mobiliários,
serão dadas cer dões dos assentamentos constantes dos
livros mencionados nos incisos I a III, e por elas a companhia
poderá cobrar o custo do serviço, cabendo, do indeferimento
do pedido por parte da companhia, recurso à Comissão de
Valores Mobiliários. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
§ 2º Nas companhias abertas, os livros referidos nos
incisos I a III do caput deste ar go poderão ser subs tuídos,
observadas as normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários, por registros mecanizados ou eletrônicos. (Re-
dação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)
[...]
91
 Seção IV
Deveres e Responsabilidades
Dever de Diligência
Art. 153. O administrador da companhia deve empregar,
no exercício de suas funções, o cuidado e diligência que todo
homem a vo e probo costuma empregar na administração
dos seus próprios negócios.
Finalidade das Atribuições e Desvio de Poder
Art. 154. O administrador deve exercer as atribuições
que a lei e o estatuto lhe conferem para lograr os fins e no
interesse da companhia, sa sfeitas as exigências do bem
público e da função social da empresa.
§ 1º O administrador eleito por grupo ou classe de acio-
nistas tem, para com a companhia, os mesmos deveres que
os demais, não podendo, ainda que para defesa do interesse
dos que o elegeram, faltar a esses deveres.
§ 2º É vedado ao administrador:
a) pra car ato de liberalidade à custa da companhia;
b) sem prévia autorização da assembleia-geral ou do
conselho de administração, tomar por emprés mo recursos
ou bens da companhia, ou usar, em proveito próprio, de
sociedade em que tenha interesse, ou de terceiros, os seus
bens, serviços ou crédito;
c) receber de terceiros, sem autorização estatutária ou
da assembleia-geral, qualquer modalidade de vantagem pes-
soal, direta ou indireta, em razão do exercício de seu cargo.
§ 3º As importâncias recebidas com infração ao disposto
na alínea c do § 2º pertencerão à companhia.
§ 4º O conselho de administração ou a diretoria podem
autorizar a prá ca de atos gratuitos razoáveis em bene cio
dos empregados ou da comunidade de que par cipe a em-
presa, tendo em vista suas responsabilidades sociais.
Dever de Lealdade
Art. 155. O administrador deve servir com lealdade
à companhia e manter reserva sobre os seus negócios,
sendo-lhe vedado:
I – usar, em bene cio próprio ou de outrem, com ou sem
prejuízo para a companhia, as oportunidades comerciais de
que tenha conhecimento em razão do exercício de seu cargo;
II – omi r-se no exercício ou proteção de direitos da
companhia ou, visando à obtenção de vantagens, para si ou
para outrem, deixar de aproveitar oportunidades de negócio
de interesse da companhia;
III – adquirir, para revender com lucro, bem ou direito que
sabe necessário à companhia, ou que esta tencione adquirir.
§ 1º Cumpre, ademais, ao administrador de companhia
aberta, guardar sigilo sobre qualquer informação que ainda
não tenha sido divulgada para conhecimento do mercado,
ob da em razão do cargo e capaz de influir de modo pon-
derável na cotação de valores mobiliários, sendo-lhe vedado
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
valer-se da informação para obter, para si ou para outrem,
vantagem mediante compra ou venda de valores mobiliários.
§ 2º O administrador deve zelar para que a violação do
disposto no § 1º não possa ocorrer através de subordinados
ou terceiros de sua confiança.
§ 3º A pessoa prejudicada em compra e venda de valores
mobiliários, contratada com infração do disposto nos §§ 1º e
2º, tem direito de haver do infrator indenização por perdas e
danos, a menos que ao contratar já conhecesse a informação.
§ 4º É vedada a u lização de informação relevante ainda
não divulgada, por qualquer pessoa que a ela tenha do
acesso, com a finalidade de auferir vantagem, para si ou para
outrem, no mercado de valores mobiliários. (Incluído pela
Lei nº 10.303, de 2001)
Conflito de Interesses
Art. 156. É vedado ao administrador intervir em qualquer
operação social em que ver interesse conflitante com o da
92
companhia, bem como na deliberação que a respeito toma-
rem os demais administradores, cumprindo-lhe cien ficá-los
do seu impedimento e fazer consignar, em ata de reunião
do conselho de administração ou da diretoria, a natureza e
extensão do seu interesse.
§ 1º Ainda que observado o disposto neste ar go, o ad-
ministrador somente pode contratar com a companhia em
condições razoáveis ou equita vas, idên cas às que pre-
valecem no mercado ou em que a companhia contrataria
com terceiros.
§ 2º O negócio contratado com infração do disposto no
§ 1º é anulável, e o administrador interessado será obrigado
a transferir para a companhia as vantagens que dele ver
auferido.
Dever de Informar
Art. 157. O administrador de companhia aberta deve
declarar, ao firmar o termo de posse, o número de ações, bô-
nus de subscrição, opções de compra de ações e debêntures
conversíveis em ações, de emissão da companhia e de socie-
dades controladas ou do mesmo grupo, de que seja tular.
§ 1º O administrador de companhia aberta é obrigado a
revelar à assembleia-geral ordinária, a pedido de acionistas
que representem 5% (cinco por cento) ou mais do capital
social:
a) o número dos valores mobiliários de emissão da com-
panhia ou de sociedades controladas, ou do mesmo grupo,
que ver adquirido ou alienado, diretamente ou através de
outras pessoas, no exercício anterior;
b) as opções de compra de ações que ver contratado
ou exercido no exercício anterior;
c) os bene cios ou vantagens, indiretas ou complementa-
res, que tenha recebido ou esteja recebendo da companhia
e de sociedades coligadas, controladas ou do mesmo grupo;
d) as condições dos contratos de trabalho que tenham
sido firmados pela companhia com os diretores e emprega-
dos de alto nível;
e) quaisquer atos ou fatos relevantes nas a vidades da
companhia.
§ 2º Os esclarecimentos prestados pelo administrador
poderão, a pedido de qualquer acionista, ser reduzidos a
escrito, auten cados pela mesa da assembleia, e fornecidos
por cópia aos solicitantes.
§ 3º A revelação dos atos ou fatos de que trata este ar go
só poderá ser u lizada no legí mo interesse da companhia
ou do acionista, respondendo os solicitantes pelos abusos
que pra carem.
§ 4º Os administradores da companhia aberta são obriga-
dos a comunicar imediatamente à bolsa de valores e a divulgar
pela imprensa qualquer deliberação da assembleia-geral ou
dos órgãos de administração da companhia, ou fato relevante
ocorrido nos seus negócios, que possa influir, de modo pon-
derável, na decisão dos inves dores do mercado de vender
ou comprar valores mobiliários emi dos pela companhia.
§ 5º Os administradores poderão recusar-se a prestar a
informação (§ 1º, alínea e), ou deixar de divulgá-la (§ 4º), se
entenderem que sua revelação porá em risco interesse legí -
mo da companhia, cabendo à Comissão de Valores Mobiliários,
a pedido dos administradores, de qualquer acionista, ou por
inicia va própria, decidir sobre a prestação de informação e
responsabilizar os administradores, se for o caso.
§ 6º Os administradores da companhia aberta deverão
informar imediatamente, nos termos e na forma deter-
minados pela Comissão de Valores Mobiliários, a esta e
às bolsas de valores ou en dades do mercado de balcão
organizado nas quais os valores mobiliários de emissão da
companhia estejam admi dos à negociação, as modificações
em suas posições acionárias na companhia. (Incluído pela Lei
nº 10.303, de 2001)
 Responsabilidade dos Administradores
Art. 158. O administrador não é pessoalmente respon-
sável pelas obrigações que contrair em nome da sociedade
e em virtude de ato regular de gestão; responde, porém,
civilmente, pelos prejuízos que causar, quando proceder:
I – dentro de suas atribuições ou poderes, com culpa
ou dolo;
II – com violação da lei ou do estatuto.
§ 1º O administrador não é responsável por atos ilícitos
de outros administradores, salvo se com eles for conivente,
se negligenciar em descobri-los ou se, deles tendo conheci-
mento, deixar de agir para impedir a sua prá ca. Exime-se
de responsabilidade o administrador dissidente que faça
consignar sua divergência em ata de reunião do órgão de
administração ou, não sendo possível, dela dê ciência ime-
diata e por escrito ao órgão da administração, no conselho
fiscal, se em funcionamento, ou à assembleia-geral.
§ 2º Os administradores são solidariamente responsáveis
pelos prejuízos causados em virtude do não cumprimento
dos deveres impostos por lei para assegurar o funcionamento
normal da companhia, ainda que, pelo estatuto, tais deveres
não caibam a todos eles.
§ 3º Nas companhias abertas, a responsabilidade de que
trata o § 2º ficará restrita, ressalvado o disposto no § 4º,
aos administradores que, por disposição do estatuto, tenham
atribuição específica de dar cumprimento àqueles deveres.
§ 4º O administrador que, tendo conhecimento do não
cumprimento desses deveres por seu predecessor, ou pelo
administrador competente nos termos do § 3º, deixar de
comunicar o fato a assembleia-geral, tornar-se-á por ele
solidariamente responsável.
§ 5º Responderá solidariamente com o administrador
quem, com o fim de obter vantagem para si ou para outrem,
concorrer para a prá ca de ato com violação da lei ou do
estatuto.
Ação de Responsabilidade
Art. 159. Compete à companhia, mediante prévia de-
liberação da assembleia-geral, a ação de responsabilidade
civil contra o administrador, pelos prejuízos causados ao
seu patrimônio.
§ 1º A deliberação poderá ser tomada em assembleia-ge-
ral ordinária e, se prevista na ordem do dia, ou for conse-
quência direta de assunto nela incluído, em assembleia-geral
extraordinária.
§ 2º O administrador ou administradores contra os quais
deva ser proposta ação ficarão impedidos e deverão ser
subs tuídos na mesma assembleia.
§ 3º Qualquer acionista poderá promover a ação, se não
for proposta no prazo de 3 (três) meses da deliberação da
assembleia-geral.
§ 4º Se a assembleia deliberar não promover a ação,
poderá ela ser proposta por acionistas que representem 5%
(cinco por cento), pelo menos, do capital social.
§ 5º Os resultados da ação promovida por acionista
deferem-se à companhia, mas esta deverá indenizá-lo, até
o limite daqueles resultados, de todas as despesas em que
ver incorrido, inclusive correção monetária e juros dos
dispêndios realizados.
§ 6º O juiz poderá reconhecer a exclusão da responsabi-
lidade do administrador, se convencido de que este agiu de
boa-fé e visando ao interesse da companhia.
§ 7º A ação prevista neste ar go não exclui a que couber
ao acionista ou terceiro diretamente prejudicado por ato de
administrador.
[...]
Capital Autorizado
Art. 168. O estatuto pode conter autorização para au-
mento do capital social independentemente de reforma
estatutária.
§ 1º A autorização deverá especificar:
a) o limite de aumento, em valor do capital ou em número
de ações, e as espécies e classes das ações que poderão ser
emi das;
b) o órgão competente para deliberar sobre as emis-
sões, que poderá ser a assembleia-geral ou o conselho de
administração;
c) as condições a que es verem sujeitas as emissões;
d) os casos ou as condições em que os acionistas terão
direito de preferência para subscrição, ou de inexistência
desse direito (ar go 172).
§ 2º O limite de autorização, quando fixado em valor do
capital social, será anualmente corrigido pela assembleia-ge-
ral ordinária, com base nos mesmos índices adotados na
correção do capital social.
§ 3º O estatuto pode prever que a companhia, dentro
do limite de capital autorizado, e de acordo com plano apro-
vado pela assembleia-geral, outorgue opção de compra de
ações a seus administradores ou empregados, ou a pessoas
naturais que prestem serviços à companhia ou a sociedade
sob seu controle.
Capitalização de Lucros e Reservas
Art. 169. O aumento mediante capitalização de lucros
ou de reservas importará alteração do valor nominal das
ações ou distribuições das ações novas, correspondentes
ao aumento, entre acionistas, na proporção do número de
ações que possuírem.
§ 1º Na companhia com ações sem valor nominal, a capi-
talização de lucros ou de reservas poderá ser efe vada sem
modificação do número de ações.
§ 2º Às ações distribuídas de acordo com este ar go se
estenderão, salvo cláusula em contrário dos instrumentos
que os tenham constituído, o usufruto, o fideicomisso,
a inalienabilidade e a incomunicabilidade que porventura
gravarem as ações de que elas forem derivadas.
§ 3º As ações que não puderem ser atribuídas por inteiro
a cada acionista serão vendidas em bolsa, dividindo-se o
produto da venda, proporcionalmente, pelos tulares das
frações; antes da venda, a companhia fixará prazo não infe-
rior a 30 (trinta) dias, durante o qual os acionistas poderão
transferir as frações de ação.
[...]
CAPÍTULO XV
Exercício Social e Demonstrações Financeiras
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Seção I
Exercício Social
Art. 175. O exercício social terá duração de 1 (um) ano e
a data do término será fixada no estatuto.
Parágrafo único. Na cons tuição da companhia e nos
casos de alteração estatutária o exercício social poderá ter
duração diversa.
Seção II
Demonstrações Financeiras
Disposições Gerais
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará
elaborar, com base na escrituração mercan l da companhia,
as seguintes demonstrações financeiras, que deverão expri-
mir com clareza a situação do patrimônio da companhia e
as mutações ocorridas no exercício:
93
 I – balanço patrimonial;
II – demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III – demonstração do resultado do exercício; e
IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada
pela Lei nº 11.638,de 2007)
V – se companhia aberta, demonstração do valor adicio-
nado. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
§ 1º As demonstrações de cada exercício serão publicadas
com a indicação dos valores correspondentes das demons-
trações do exercício anterior.
§ 2º Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão
ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados,
desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 0,1
(um décimo) do valor do respec vo grupo de contas; mas é
vedada a u lização de designações genéricas, como “diversas
contas” ou “contas-correntes”.
§ 3º As demonstrações financeiras registrarão a des na-
ção dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administra-
ção, no pressuposto de sua aprovação pela assembleia-geral.
§ 4º As demonstrações serão complementadas por notas
explica vas e outros quadros analí cos ou demonstrações
contábeis necessários para esclarecimento da situação pa-
trimonial e dos resultados do exercício.
§ 5º As notas explica vas devem: (Redação dada pela
Lei nº 11.941/2009)
I – apresentar informações sobre a base de preparação
das demonstrações financeiras e das prá cas contábeis es-
pecíficas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos
significa vos; (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
II – divulgar as informações exigidas pelas prá cas con-
tábeis adotadas no Brasil que não estejam apresentadas
em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras;
(Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
III – fornecer informações adicionais não indicadas nas
próprias demonstrações financeiras e consideradas neces-
sárias para uma apresentação adequada; e (Incluído pela
Lei nº 11.941/2009)
IV – indicar: (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
a) os principais critérios de avaliação dos elementos
patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depre-
ciação, amor zação e exaustão, de cons tuição de provisões
para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas
prováveis na realização de elementos do a vo; (Incluído pela
Lei nº 11.941/2009)
b) os investimentos em outras sociedades, quando
relevantes (art. 247, parágrafo único); (Incluído pela Lei
nº 11.941/2009)
c) o aumento de valor de elementos do a vo resultan-
te de novas avaliações (art. 182, § 3º); (Incluído pela Lei
nº 11.941/2009)
d) os ônus reais cons tuídos sobre elementos do a vo,
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
as garan as prestadas a terceiros e outras responsabilidades
eventuais ou con ngentes; (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as ga-
rantias das obrigações a longo prazo; (Incluído pela Lei
nº 11.941/2009)
f) o número, espécies e classes das ações do capital social;
(Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas
no exercício; (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1º); e
(Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
i) os eventos subsequentes à data de encerramento do
exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante
sobre a situação financeira e os resultados futuros da com-
panhia. (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
§ 6º A companhia fechada com patrimônio líquido, na
data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões
de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da
94
demonstração dos fluxos de caixa. (Redação dada pela Lei
nº 11.638,de 2007)
§ 7º A Comissão de Valores Mobiliários poderá, a seu
critério, disciplinar de forma diversa o registro de que trata
o § 3º deste ar go. (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
Escrituração
Art. 177. A escrituração da companhia será man da
em registros permanentes, com obediência aos preceitos
da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de con-
tabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos
ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as
mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em que
houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de
efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar
esses efeitos.
§ 2º A companhia observará exclusivamente em livros
ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da es-
crituração mercan l e das demonstrações reguladas nesta
Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial
sobre a a vidade que cons tui seu objeto, que prescrevam,
conduzam ou incen vem a u lização de métodos ou critérios
contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos
ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações finan-
ceiras. (Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
§ 4º Serão classificados como reservas de lucros as contas
cons tuídas pela apropriação de lucros da companhia.
§ 5º As ações em tesouraria deverão ser destacadas no
balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que
registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.
Critérios de Avaliação do A vo
Art. 183. No balanço, os elementos do a vo serão ava-
liados segundo os seguintes critérios:
I – as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive
deriva vos, e em direitos e tulos de créditos, classificados
no a vo circulante ou no realizável a longo prazo: (Redação
dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações
des nadas à negociação ou disponíveis para venda; e (Re-
dação dada pela Lei nº 11.941/2009)
b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão,
atualizado conforme disposições legais ou contratuais,
ajustado ao valor provável de realização, quando este for
inferior, no caso das demais aplicações e os direitos e tulos
de crédito; (Incluída pela Lei nº 11.638,de 2007)
II – os direitos que verem por objeto mercadorias e
produtos do comércio da companhia, assim como maté-
rias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado,
pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão
para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior;
III – os inves mentos em par cipação no capital social
de outras sociedades, ressalvado o disposto nos ar gos 248
a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para
perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa
perda es ver comprovada como permanente, e que não
será modificado em razão do recebimento, sem custo para
a companhia, de ações ou quotas bonificadas;
IV – os demais inves mentos, pelo custo de aquisição,
deduzido de provisão para atender às perdas prováveis na
realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisi-
ção ao valor de mercado, quando este for inferior;
V – os direitos classificados no imobilizado, pelo custo
de aquisição, deduzido do saldo da respec va conta de de-
preciação, amor zação ou exaustão;
VI – o a vo diferido, pelo valor do capital aplicado, dedu-
zido do saldo das contas que registrem a sua amor zação.
 VII – os direitos classificados no intangível, pelo custo
incorrido na aquisição deduzido do saldo da respec va conta
de amor zação; (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
VIII – os elementos do a vo decorrentes de operações
de longo prazo serão ajustados a valor presente, sendo os
demais ajustados quando houver efeito relevante. (Incluído
pela Lei nº 11.638,de 2007)
§ 1º Para efeitos do disposto neste ar go, considera-se
valor justo: (Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado,
o preço pelo qual possam ser repostos, mediante compra
no mercado;
b) dos bens ou direitos des nados à venda, o preço líqui-
do de realização mediante venda no mercado, deduzidos os
impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a
margem de lucro;
c) dos inves mentos, o valor líquido pelo qual possam
ser alienados a terceiros.
d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se
obter em um mercado a vo, decorrente de transação não
compulsória realizada entre partes independentes; e, na
ausência de um mercado a vo para um determinado ins-
trumento financeiro: (Incluída pela Lei nº 11.638,de 2007)
1) o valor que se pode obter em um mercado a vo com
a negociação de outro instrumento financeiro de natureza,
prazo e risco similares; (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
2) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para
instrumentos financeiros de natureza, prazo e risco similares;
ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
3) o valor ob do por meio de modelos matemá co-esta-
s cos de precificação de instrumentos financeiros. (Incluído
pela Lei nº 11.638,de 2007)
§ 2º A diminuição do valor dos elementos dos a vos
imobilizado e intangível será registrada periodicamente nas
contas de: (Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
a) depreciação, quando corresponder à perda do valor
dos direitos que têm por objeto bens sicos sujeitos a des-
gaste ou perda de u lidade por uso, ação da natureza ou
obsolescência;
b) amor zação, quando corresponder à perda do valor
do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade
industrial ou comercial e quaisquer outros com existência
ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens
de u lização por prazo legal ou contratualmente limitado;
c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decor-
rente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos
minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
§ 3º A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise
sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado
e no intangível, a fim de que sejam: (Redação dada pela Lei
nº 11.941/2009)
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado
quando houver decisão de interromper os empreendimentos
ou a vidades a que se des navam ou quando comprovado
que não poderão produzir resultados suficientes para recu-
peração desse valor; ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
II – revisados e ajustados os critérios u lizados para de-
terminação da vida ú l econômica es mada e para cálculo
da depreciação, exaustão e amor zação. (Incluído pela Lei
nº 11.638,de 2007)
§ 4º Os estoques de mercadorias fungíveis des nadas à
venda poderão ser avaliados pelo valor de mercado, quando
esse for o costume mercan l aceito pela técnica contábil.
Critérios de Avaliação do Passivo
Art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão
avaliados de acordo com os seguintes critérios:
I – as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou cal-
culáveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base
no resultado do exercício, serão computados pelo valor
atualizado até a data do balanço;
II – as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula
de paridade cambial, serão conver das em moeda nacional
à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
III – as obrigações, encargos e riscos classificados no
passivo não circulante serão ajustados ao seu valor presente,
sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante.
(Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
Critérios de Avaliação em Operações Societárias (Incluído
pela Lei nº 11.941/2009)
Art. 184-A. A Comissão de Valores Mobiliários estabe-
lecerá, com base na competência conferida pelo § 3º do
art. 177, normas especiais de avaliação e contabilização
aplicáveis à aquisição de controle, par cipações societárias
ou segmentos de negócios. (Incluído pela Lei nº 11.941/2009)
Correção Monetária
Art. 185. (Revogado pela Lei nº 7.730, de 1989)
Seção IV
Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados
Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumu-
lados discriminará:
I – o saldo do início do período, os ajustes de exercícios
anteriores e a correção monetária do saldo inicial;
II – as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;
III – as transferências para reservas, os dividendos,
a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim
do período.
§ 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão consi-
derados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de
critério contábil, ou da re ficação de erro imputável a deter-
minado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos
a fatos subsequentes.
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumula-
dos deverá indicar o montante do dividendo por ação do
capital social e poderá ser incluída na demonstração das
mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada
pela companhia.
Seção V
Demonstração do Resultado do Exercício
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício
discriminará:
I – a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das
vendas, os aba mentos e os impostos;
II – a receita líquida das vendas e serviços, o custo das
mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
III – as despesas com as vendas, as despesas financeiras,
deduzidas das receitas, as despesas gerais e administra vas,
e outras despesas operacionais;
IV – o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e
as outras despesas; (Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
V – o resultado do exercício antes do Imposto sobre a
Renda e a provisão para o imposto;
VI – as par cipações de debêntures, empregados, admi-
nistradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instru-
mentos financeiros, e de ins tuições ou fundos de assistência
ou previdência de empregados, que não se caracterizem
como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.941/2009)
VII – o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu
montante por ação do capital social.
§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão
computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, inde-
pendentemente da sua realização em moeda; e
95
 b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou
incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.
§ 2º (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.638,de
2007) (Revogado pela Lei nº 11.638,de 2007)
Seção VI
Demonstrações dos Fluxos de
Caixa e do Valor Adicionado
(Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
Art. 188. As demonstrações referidas nos incisos IV e V do
caput do art. 176 desta Lei indicarão, no mínimo: (Redação
dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações ocor-
ridas, durante o exercício, no saldo de caixa e equivalentes
de caixa, segregando-se essas alterações em, no mínimo,
3 (três) fluxos: (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
a) das operações; (Redação dada pela Lei nº 11.638,
de 2007)
b) dos financiamentos; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,
de 2007)
c) dos inves mentos; (Redação dada pela Lei nº 11.638,
de 2007)
II – demonstração do valor adicionado – o valor da ri-
queza gerada pela companhia, a sua distribuição entre os
elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza,
tais como empregados, financiadores, acionistas, governo
e outros, bem como a parcela da riqueza não distribuída.
(Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
III – (Revogado pela Lei nº 11.941/2009)
IV – (Revogado pela Lei nº 11.941/2009)
CAPÍTULO XVI
Lucro, Reservas e Dividendos
Seção I
Lucro
Dedução de Prejuízos e Imposto sobre a Renda
Art. 189. Do resultado do exercício serão deduzidos,
antes de qualquer par cipação, os prejuízos acumulados e
a provisão para o Imposto sobre a Renda.
Parágrafo único. o prejuízo do exercício será obrigatoria-
mente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de
lucros e pela reserva legal, nessa ordem.
Par cipações
Art. 190. As par cipações estatutárias de empregados,
administradores e partes beneficiárias serão determinadas,
sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
remanescerem depois de deduzida a par cipação anterior-
mente calculada.
Parágrafo único. Aplica-se ao pagamento das par ci-
pações dos administradores e das partes beneficiárias o
disposto nos parágrafos do ar go 201.
Lucro Líquido
Art. 191. Lucro líquido do exercício é o resultado do exer-
cício que remanescer depois de deduzidas as par cipações
de que trata o ar go 190.
Proposta de Des nação do Lucro
Art. 192. Juntamente com as demonstrações financei-
ras do exercício, os órgãos da administração da companhia
apresentarão à assembleia-geral ordinária, observado o
disposto nos ar gos 193 a 203 e no estatuto, proposta sobre
a des nação a ser dada ao lucro líquido do exercício.
96
Seção II
Reservas e Retenção de Lucros
Reserva Legal
Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por
cento) serão aplicados, antes de qualquer outra des nação,
na cons tuição da reserva legal, que não excederá de 20%
(vinte por cento) do capital social.
§ 1º A companhia poderá deixar de cons tuir a reserva
legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido
do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do
ar go 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social.
§ 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade
do capital social e somente poderá ser u lizada para com-
pensar prejuízos ou aumentar o capital.
Reservas Estatutárias
Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que,
para cada uma:
I – indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
II – fixe os critérios para determinar a parcela anual dos
lucros líquidos que serão des nados à sua cons tuição; e
III – estabeleça o limite máximo da reserva.
Reservas para Con ngências
Art. 195. A assembleia-geral poderá, por proposta dos
órgãos da administração, des nar parte do lucro líquido à
formação de reserva com a finalidade de compensar, em
exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda
julgada provável, cujo valor possa ser es mado.
§ 1º A proposta dos órgãos da administração deverá
indicar a causa da perda prevista e jus ficar, com as razões
de prudência que a recomendem, a cons tuição da reserva.
§ 2º A reserva será rever da no exercício em que deixa-
rem de exis r as razões que jus ficaram a sua cons tuição
ou em que ocorrer a perda.
Reserva de Incen vos Fiscais (Incluído pela Lei nº 11.638,
de 2007)
Art. 195-A. A assembleia-geral poderá, por proposta
dos órgãos de administração, des nar para a reserva de
incen vos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de
doações ou subvenções governamentais para inves mentos,
que poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo
obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei). (Incluído
pela Lei nº 11.638,de 2007)
Retenção de Lucros
Art. 196. A assembleia-geral poderá, por proposta dos
órgãos da administração, deliberar reter parcela do lucro
líquido do exercício prevista em orçamento de capital por
ela previamente aprovado.
§ 1º O orçamento, subme do pelos órgãos da adminis-
tração com a jus ficação da retenção de lucros proposta,
deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações
de capital, fixo ou circulante, e poderá ter a duração de até
5 (cinco) exercícios, salvo no caso de execução, por prazo
maior, de projeto de inves mento.
§ 2º O orçamento poderá ser aprovado pela assem-
bleia-geral ordinária que deliberar sobre o balanço do exer-
cício e revisado anualmente, quando ver duração superior
a um exercício social. (Redação dada pela Lei nº 10.303,
de 2001)
Reserva de Lucros a Realizar
Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo
obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202,
ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício,
a assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos de admi-
nistração, des nar o excesso à cons tuição de reserva de
lucros a realizar. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
 § 1º Para os efeitos deste ar go, considera-se realizada a
parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos
seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – o resultado líquido posi vo da equivalência patrimo-
nial (art. 248); e (Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
II – o lucro, rendimento ou ganho líquidos em operações ou
contabilização de a vo e passivo pelo valor de mercado, cujo
prazo de realização financeira ocorra após o término do exercí-
cio social seguinte. (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
§ 2º A reserva de lucros a realizar somente poderá ser
u lizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para
efeito do inciso III do art. 202, serão considerados como
integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício
que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro.
(Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
Limite da Cons tuição de Reservas e Retenção de Lucros
Art. 198. A des nação dos lucros para cons tuição das
reservas de que trata o ar go 194 e a retenção nos termos do
ar go 196 não poderão ser aprovadas, em cada exercício, em
prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório (ar go 202).
Limite do Saldo das Reservas de Lucro (Redação dada
pela Lei nº 11.638,de 2007)
Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para
con ngências, de incen vos fiscais e de lucros a realizar, não
poderá ultrapassar o capital social. A ngindo esse limite,
a assembleia deliberará sobre aplicação do excesso na inte-
gralização ou no aumento do capital social ou na distribuição
de dividendos. (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
Reserva de Capital
Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser
u lizadas para:
I – absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acu-
mulados e as reservas de lucros (ar go 189, parágrafo único);
II – resgate, reembolso ou compra de ações;
III – resgate de partes beneficiárias;
IV – incorporação ao capital social;
V – pagamento de dividendo a ações preferenciais,
quando essa vantagem lhes for assegurada (ar go 17, § 5º).
Parágrafo único. A reserva cons tuída com o produto
da venda de partes beneficiárias poderá ser des nada ao
resgate desses tulos.
Seção III
Dividendos
Origem
Art. 201. A companhia somente pode pagar dividendos
à conta de lucro líquido do exercício, de lucros acumulados
e de reserva de lucros; e à conta de reserva de capital, no
caso das ações preferenciais de que trata o § 5º do ar go 17.
§ 1º A distribuição de dividendos com inobservância do
disposto neste ar go implica responsabilidade solidária dos
administradores e fiscais, que deverão repor à caixa social
a importância distribuída, sem prejuízo da ação penal que
no caso couber.
§ 2º Os acionistas não são obrigados a res tuir os divi-
dendos que em boa-fé tenham recebido. Presume-se a má-fé
quando os dividendos forem distribuídos sem o levantamen-
to do balanço ou em desacordo com os resultados deste.
Dividendo Obrigatório
Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como divi-
dendo obrigatório, em cada exercício, a parcela dos lucros es-
tabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importância
determinada de acordo com as seguintes normas: (Redação
dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – metade do lucro líquido do exercício diminuído ou
acrescido dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei
nº 10.303, de 2001)
a) importância des nada à cons tuição da reserva legal
(art. 193); e (Incluída pela Lei nº 10.303, de 2001)
b) importância des nada à formação da reserva para
con ngências (art. 195) e reversão da mesma reserva for-
mada em exercícios anteriores; (Incluída pela Lei nº 10.303,
de 2001)
II – o pagamento do dividendo determinado nos termos
do inciso I poderá ser limitado ao montante do lucro líquido
do exercício que ver sido realizado, desde que a diferença
seja registrada como reserva de lucros a realizar (art. 197);
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
III – os lucros registrados na reserva de lucros a realizar,
quando realizados e se não verem sido absorvidos por pre-
juízos em exercícios subsequentes, deverão ser acrescidos
ao primeiro dividendo declarado após a realização. (Redação
dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 1º O estatuto poderá estabelecer o dividendo como
porcentagem do lucro ou do capital social, ou fixar outros
critérios para determiná-lo, desde que sejam regulados com
precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas minoritários
ao arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria.
§ 2º Quando o estatuto for omisso e a assembleia-geral
deliberar alterá-lo para introduzir norma sobre a matéria,
o dividendo obrigatório não poderá ser inferior a 25% (vinte e
cinco por cento) do lucro líquido ajustado nos termos do inci-
so I deste ar go. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 3º A assembleia-geral pode, desde que não haja oposi-
ção de qualquer acionista presente, deliberar a distribuição
de dividendo inferior ao obrigatório, nos termos deste ar go,
ou a retenção de todo o lucro líquido, nas seguintes socieda-
des: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
I – companhias abertas exclusivamente para a captação
de recursos por debêntures não conversíveis em ações;
(Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
II – companhias fechadas, exceto nas controladas por
companhias abertas que não se enquadrem na condição
prevista no inciso I. (Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 4º O dividendo previsto neste ar go não será obriga-
tório no exercício social em que os órgãos da administração
informarem à assembleia-geral ordinária ser ele incompa-
vel com a situação financeira da companhia. O conselho
fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa
informação e, na companhia aberta, seus administradores
encaminharão à Comissão de Valores Mobiliários, dentro de
5 (cinco) dias da realização da assembleia-geral, exposição
jus fica va da informação transmi da à assembleia.
§ 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos ter-
mos do § 4º serão registrados como reserva especial e, se
não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes,
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
deverão ser pagos como dividendo assim que o permi r a
situação financeira da companhia.
§ 6º Os lucros não des nados nos termos dos arts. 193
a 197 deverão ser distribuídos como dividendos. (Incluído
pela Lei nº 10.303, de 2001)
Dividendos de Ações Preferenciais
Art. 203. O disposto nos ar gos 194 a 197, e 202, não
prejudicará o direito dos acionistas preferenciais de receber
os dividendos fixos ou mínimos a que tenham prioridade,
inclusive os atrasados, se cumula vos.
Dividendos Intermediários
Art. 204. A companhia que, por força de lei ou de dis-
posição estatutária, levantar balanço semestral, poderá
declarar, por deliberação dos órgãos de administração, se
autorizados pelo estatuto, dividendo à conta do lucro apu-
rado nesse balanço.
97
 § 1º A companhia poderá, nos termos de disposição
estatutária, levantar balanço e distribuir dividendos em
períodos menores, desde que o total dos dividendos pagos
em cada semestre do exercício social não exceda o montante
das reservas de capital de que trata o § 1º do ar go 182.
§ 2º O estatuto poderá autorizar os órgãos de administra-
ção a declarar dividendos intermediários, à conta de lucros
acumulados ou de reservas de lucros existentes no úl mo
balanço anual ou semestral.
Pagamento de Dividendos
Art. 205. A companhia pagará o dividendo de ações nomi-
na vas à pessoa que, na data do ato de declaração do dividen-
do, es ver inscrita como proprietária ou usufrutuária da ação.
§ 1º Os dividendos poderão ser pagos por cheque no-
mina vo reme do por via postal para o endereço comuni-
cado pelo acionista à companhia, ou mediante crédito em
conta-corrente bancária aberta em nome do acionista.
§ 2º Os dividendos das ações em custódia bancária ou
em depósito nos termos dos ar gos 41 e 43 serão pagos
pela companhia à ins tuição financeira depositária, que
será responsável pela sua entrega aos tulares das ações
depositadas.
§ 3º O dividendo deverá ser pago, salvo deliberação em
contrário da assembleia-geral, no prazo de 60 (sessenta) dias
da data em que for declarado e, em qualquer caso, dentro
do exercício social.
CAPÍTULO XX
Sociedades Coligadas, Controladoras e Controladas
Seção I
Informações no Relatório da Administração
Art. 243. O relatório anual da administração deve rela-
cionar os inves mentos da companhia em sociedades coli-
gadas e controladas e mencionar as modificações ocorridas
durante o exercício.
§ 1º São coligadas as sociedades nas quais a inves -
dora tenha influência significa va. (Redação dada pela Lei
nº 11.941, de 2009)
§ 2º Considera-se controlada a sociedade na qual a con-
troladora, diretamente ou através de outras controladas,
é tular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo
permanente, preponderância nas deliberações sociais e o
poder de eleger a maioria dos administradores.
§ 3º A companhia aberta divulgará as informações adi-
cionais, sobre coligadas e controladas, que forem exigidas
pela Comissão de Valores Mobiliários.
§ 4º Considera-se que há influência significa va quando
a inves dora detém ou exerce o poder de par cipar nas
decisões das polí cas financeira ou operacional da inves da,
sem controlá-la. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
§ 5º É presumida influência significa va quando a in-
ves dora for tular de vinte por cento ou mais do capital
votante da inves da, sem controlá-la. (Incluído pela Lei
nº 11.941, de 2009)
Seção II
Par cipação Recíproca
Art. 244. É vedada a par cipação recíproca entre a com-
panhia e suas coligadas ou controladas.
§ 1º O disposto neste ar go não se aplica ao caso em
que ao menos uma das sociedades par cipa de outra com
observância das condições em que a lei autoriza a aquisição
das próprias ações (ar go 30, § 1º, alínea b).
§ 2º As ações do capital da controladora, de propriedade
da controlada, terão suspenso o direito de voto.
§ 3º O disposto no § 2º do ar go 30, aplica-se à aqui-
sição de ações da companhia aberta por suas coligadas e
controladas.
98
§ 4º No caso do § 1º, a sociedade deverá alienar, dentro
de 6 (seis) meses, as ações ou quotas que excederem do valor
dos lucros ou reservas, sempre que esses sofrerem redução.
§ 5º A par cipação recíproca, quando ocorrer em virtude
de incorporação, fusão ou cisão, ou da aquisição, pela com-
panhia, do controle de sociedade, deverá ser mencionada
nos relatórios e demonstrações financeiras de ambas as so-
ciedades, e será eliminada no prazo máximo de 1 (um) ano;
no caso de coligadas, salvo acordo em contrário, deverão ser
alienadas as ações ou quotas de aquisição mais recente ou,
se da mesma data, que representem menor porcentagem
do capital social.
§ 6º A aquisição de ações ou quotas de que resulte par-
cipação recíproca com violação ao disposto neste ar go
importa responsabilidade civil solidária dos administradores
da sociedade, equiparando-se, para efeitos penais, à compra
ilegal das próprias ações.
Seção III
Responsabilidade dos Administradores
e das Sociedades Controladoras
Administradores
Art. 245. Os administradores não podem, em prejuízo
da companhia, favorecer sociedade coligada, controladora
ou controlada, cumprindo-lhes zelar para que as operações
entre as sociedades, se houver, observem condições estri-
tamente comuta vas, ou com pagamento compensatório
adequado; e respondem perante a companhia pelas perdas
e danos resultantes de atos pra cados com infração ao
disposto neste ar go.
Sociedade Controladora
Art. 246. A sociedade controladora será obrigada a re-
parar os danos que causar à companhia por atos pra cados
com infração ao disposto nos ar gos 116 e 117.
§ 1º A ação para haver reparação cabe:
a) a acionistas que representem 5% (cinco por cento) ou
mais do capital social;
b) a qualquer acionista, desde que preste caução pelas
custas e honorários de advogado devidos no caso de vir a
ação ser julgada improcedente.
§ 2º A sociedade controladora, se condenada, além de
reparar o dano e arcar com as custas, pagará honorários de
advogado de 20% (vinte por cento) e prêmio de 5% (cinco
por cento) ao autor da ação, calculados sobre o valor da
indenização.
Seção IV
Demonstrações Financeiras
Notas Explica vas
Art. 247. As notas explica vas dos inves mentos a que se
refere o art. 248 devem conter informações precisas sobre
as sociedades coligadas e controladas e suas relações com
a companhia, indicando: (Redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009)
I – a denominação da sociedade, seu capital social e
patrimônio líquido;
II – o número, espécies e classes das ações ou quotas
de propriedade da companhia, e o preço de mercado das
ações, se houver;
III – o lucro líquido do exercício;
IV – os créditos e obrigações entre a companhia e as
sociedades coligadas e controladas;
V – o montante das receitas e despesas em operações
entre a companhia e as sociedades coligadas e controladas.
Parágrafo único. Considera-se relevante o inves mento:
 a) em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor
contábil é igual ou superior a 10% (dez por cento) do valor
do patrimônio líquido da companhia;
b) no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se
o valor contábil é igual ou superior a 15% (quinze por cento)
do valor do patrimônio líquido da companhia.

Avaliação do Inves mento em Coligadas e Controladas

Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os in-
ves mentos em coligadas ou em controladas e em outras Assinale a alterna va que indique corretamente o valor
sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam adicionado a distribuir da Cia Petrópolis em 31.12.X0.
sob controle comum serão avaliados pelo método da equi- a) R$ 310,00.
valência patrimonial, de acordo com as seguintes normas: b) R$ 510,00.
(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) c) R$ 620,00.
I – o valor do patrimônio líquido da coligada ou da con-
d) R$ 650,00.
trolada será determinado com base em balanço patrimonial
e) R$ 760,00.
ou balancete de verificação levantado, com observância das
normas desta Lei, na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, 3. Em janeiro de 2010, a Cia Teresópolis preparava suas
no máximo, antes da data do balanço da companhia; no valor Demonstrações Contábeis de 2009, quando um fato ne-
de patrimônio líquido não serão computados os resultados ga vo e significa vo ocorreu na empresa, obrigando-a a
não realizados decorrentes de negócios com a companhia, uma mudança nos critérios contábeis para a elaboração
ou com outras sociedades coligadas à companhia, ou por das Demonstrações Contábeis.
ela controladas; De acordo com as normas do CPC aprovadas pelo CFC,
II – o valor do inves mento será determinado mediante assinale a alterna va que indique a causa para que esse
a aplicação, sobre o valor de patrimônio líquido referido no fato tenha ocorrido.
número anterior, da porcentagem de par cipação no capital a) A iden ficação de que a empresa não mais poderá
da coligada ou controlada; se manter em con nuidade.
III – a diferença entre o valor do inves mento, de acordo b) A empresa adquiriu controle de uma nova sociedade
com o número II, e o custo de aquisição corrigido monetaria- de grande porte.
mente; somente será registrada como resultado do exercício: c) A empresa nha passivos em moeda estrangeira
a) se decorrer de lucro ou prejuízo apurado na coligada e houve uma acentuada desvalorização da moeda
ou controlada; nacional.
b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou d) A ocorrência de uma mudança significa va na carga
perdas efe vos; tributária incidente para a empresa.
c) no caso de companhia aberta, com observância das e) O principal depósito de mercadorias da empresa
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários. sofreu um incêndio de grandes proporções.
§ 1º Para efeito de determinar a relevância do inves -
mento, nos casos deste ar go, serão computados como parte 4. A Cia Barra Mansa apresentava os seguintes dados em
do custo de aquisição os saldos de créditos da companhia relação ao seu A vo Imobilizado: equipamentos – custo
contra as coligadas e controladas. R$10.000,00.
§ 2º A sociedade coligada, sempre que solicitada pela Esses a vos entraram em operação em 1/1/2007 e têm
companhia, deverá elaborar e fornecer o balanço ou balan- vida ú l es mada em 5 anos, sendo depreciados pelo
cete de verificação previsto no número I. método linear.
.............................................................................................. No início de 2010, a empresa procedeu a uma revisão
dos valores, conforme previsto no CPC 27, aprovado
pelo CFC.
EXERCÍCIOS Assim, constatou as seguintes informações:

Sefaz/2010
Contabilidade Geral e de Custos e Auditoria
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

1. No momento da elaboração das demonstrações contá-

beis, o profissional de contabilidade responsável deverá
definir a estrutura do balanço patrimonial, consideran-
do a norma zação contábil. Esse procedimento tem
como obje vo principal:
a) aprimorar a capacidade informa va para os usuários
das demonstrações contábeis.
b) atender às determinações das autoridades tributárias.
c) seguir as cláusulas previstas nos contratos de finan-
ciamento com os bancos.
d) acompanhar as caracterís cas aplicadas no setor
econômico de atuação da empresa.
e) manter a consistência com os exercícios anteriores.
2. A Cia Petrópolis apresentava os seguintes dados para a
montagem da Demonstração do Valor Adicionado em
31.12.X0:
Analisando as informações citadas, assinale a alterna-
va que indique corretamente o tratamento contábil
a ser seguido, a par r de 1/1/2010.
a) A empresa deve manter a despesa de depreciação
de R$ 2.000,00 ao ano.
b) A empresa deve acelerar a despesa de depreciação
uma vez que o valor residual aumentou.
c) A empresa deve suspender a despesa de depreciação
uma vez que o valor residual está maior que o valor
contábil.
d) A empresa deve suspender a despesa de depreciação
uma vez que o valor justo está maior que o valor
contábil.
e) A empresa deve acelerar a despesa de depreciação
uma vez que o valor justo aumentou.

99
 5. A Cia Niterói apresentava apenas os seguintes saldos
nas contas do seu Patrimônio Líquido, em 31/12/2008:
Capital Social R$ 1.000,00
Reserva Legal R$ 180,00
Total do PL R$ 1.180,00
Em 2009, a empresa obteve um lucro líquido de
R$1.000,00.
Em seu estatuto social, a empresa determina a distri-
buição do dividendo mínimo obrigatório de 25% do
lucro líquido ajustado, de acordo com o ar go 202 da
Lei nº 6404.
A empresa somente irá realizar a assembleia para
aprovação dos dividendos em 2010.
Considerando que a empresa segue todas as deter-
minações legais e as normas estabelecidas pelo CPC,
aprovadas pelo CFC, assinale a alterna va que indique
o valor total do PL em 31/12/2009.
a) R$ 1.930,00.
b) R$ 1.935,00.
c) R$ 1.943,00.
d) R$ 2.180,00.
e) R$ 1.885,00.
6. A empresa X produz e vende unicamente o produto Y.
A margem de contribuição unitária de Y duplicou do
primeiro para o segundo trimestre de 2010.
A causa correta para que esse fato tenha ocorrido é:
Obs.: Mantendo-se constantes todas as outras variáveis.
a) diminuição do salário do contador.
b) aumento do valor do aluguel da fábrica.
c) diminuição do valor do aluguel da fábrica.
d) aumento do preço cobrado por Y.
e) aumento do custo da matéria-prima u lizada para
fabricar Y.
7. Assinale a alterna va que apresente a circunstância
em que o Sistema de Custeio por Ordem de Produção
é indicado.
a) O montante dos custos fixos é superior ao valor dos
custos variáveis.
b) A empresa é monoprodutora.
c) O montante dos custos indiretos de fabricação é
maior que os custos de mão de obra direta.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
d) A empresa adota o Custo-Padrão para controle dos
custos indiretos de fabricação.
e) Os produtos são industrializados de acordo com as
especificações dos clientes.
8. O Balancete de 31/12/2009 da Cia Volta Redonda, que
atua exclusivamente no comércio varejista, apresentava
os seguintes saldos (em R$):
Caixa e Equivalentes de Caixa 20.000,00
Estoques previstos para serem vendidos
em 100 dias 30.000,00
Clientes, com vencimento em 120 dias 140.000,00
Contas de Ajuste a Valor Presente a
apropriar sobre clientes 1.000,00
Provisão para Créditos de Liquidação
Duvidosa sobre clientes 2.000,00
100
Provisão para Con ngências Tributárias 5.000,00
Provisão para Perdas nos Estoques 3.000,00
Seguros Pagos Antecipadamente, a se-
rem apropriados mensalmente de forma
linear por dois anos 2.400,00
Aplicação Financeira para ser realizada
em um prazo de 180 dias 32.000,00
Emprés mo a acionistas a ser recebido
em 60 dias 5.000,00
Assinale a alterna va que indique o total do A vo
Circulante a ser evidenciado no Balanço Patrimonial
de 31/12/2009.
a) R$ 218.000,00.
b) R$ 221.000,00.
c) R$ 217.200,00.
d) R$ 222.200,00.
e) R$ 221.200,00.
9. A Cia Nova Friburgo recebeu em dezembro de 2009 uma
in mação de um cliente por um produto comprado ter
apresentado defeito. Os departamentos contábil e jurí-
dico da empresa analisaram a in mação, apresentaram
a defesa e julgaram que a perda da causa é possível.
Ao mesmo tempo, foi verificado que se a Cia Friburgo
ver que pagar a indenização ao cliente, ela poderá
exigir o ressarcimento de cerca de 80% do valor da
indenização cobrada para a empresa fornecedora de
matéria-prima.
No momento da elaboração das Demonstrações Con-
tábeis de 31/12/2009 a empresa, de acordo com as
normas contábeis brasileiras apresentadas no Pronun-
ciamento CPC25, aprovado pelo CFC, analisou a situação
e adotou o seguinte procedimento:
a) a empresa efetuou a Provisão para Con ngências
pelo valor de 100% da indenização cobrada.
b) a empresa apresentou sua posição em notas expli-
ca vas.
c) a empresa não teve obrigação de evidenciar o fato.
d) a empresa efetuou a Provisão para Con ngências
pelo valor de 20% da indenização cobrada.
e) a empresa cons tuiu uma Reserva para Con ngência
pelo valor de 100% da indenização cobrada.
Sefaz/2009
10. A Cia. Ame sta apresentou os seguintes saldos refe-
rentes ao ano de 2008:
Vendas: ................................................... $1.000.000
Custo das Mercadorias Vendidas: ............. $520.000
Despesas Administra vas: ........................... $90.000
Dividendos:.................................................. $90.000
Devolução de Vendas: ................................. $60.000
Despesas Financeiras: ............................... $250.000
Receitas Financeiras: ................................. $120.000
Aba mentos sobre Vendas: ........................ $50.000
Reserva de Con ngências:........................... $30.000
Reversão da Provisão para Créditos de
Liquidação Duvidosa: .................................. $40.000
Assinale a alterna va que indique o lucro líquido apre-
sentado pela Cia. Ame sta rela vo ao ano de 2008.
a) $ 100.000. c) $ 160.000. e) $ 80.000.
b) $ 110.000. d) $ 190.000.
11. A Cia. Topázio apresentou o seguinte Balanço em
31/12/2008:
ATIVO
Disponibilidades
Clientes
Seguros Antecipados
Inves mentos – Cia. Alfa
Equipamentos
Total
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Financiamentos
Capital Social
Total
As seguintes operações ocorreram durante o ano de
2009:
I – a empresa auferiu receitas de vendas no valor de $
600.000, integralmente recebidas.
II – a empresa incorreu em despesas operacionais no va-
lor de $ 250.000, que serão pagas no período seguinte.
III – os equipamentos são depreciados à taxa de 10%
ao ano, sem considerar valor residual.
IV – a Cia. Alfa, em que a Cia. Topázio tem 100% de
par cipação, gerou um lucro de $10.000.
V – metade do saldo inicial de caixa foi aplicada gerando
um rendimento de 12% durante o ano.
VI – do saldo de clientes, 90% foram integralmente
recebidos.
VII – compra de um terreno por $ 40.000 à vista.
VIII – os financiamentos consumiram encargos de 10%
sobre o saldo inicial, que foram pagos no período.
IX – os seguros antecipados foram 100% apropriados
ao resultado do período.
Dado que a empresa reconhece como operacionais as
opções existentes no CPC 03, aprovado pelo CFC, assinale
a alterna va que indique o valor do caixa gerado pela
a vidade operacional da empresa durante o ano de 2009.
a) $ 649.800. c) $ 690.000. e) $ 870.000.
b) $ 669.800. d) $ 849.800.
12. A Cia. Rubi efetuou as seguintes operações durante o
ano de 2009:
b) $ 68.000.
c) $ 63.000.
d) $ 69.000.
e) $ 72.000.
180.000
100.000 13. A Cia. Turmalina apresentou os seguintes saldos em 2008:
20.000
100.000 Aquisição de Matérias-Primas: ................... $57.000
200.000 Saldo Inicial do Inventario de Produtos
600.000 Acabados: ................................................... $30.000
Consumo de Matérias-Primas no período: .. $87.200
310.000 Saldo Inicial de Inventário de Produtos
290.000 em Processo: .............................................. $26.800
600.000 Mão de Obra Direta consumida no período: ..$73.200
Custos Indiretos de Fabricação: .................. $36.800
Despesas de Propaganda: .......................... $25.000
Saldo Final do Inventário de Produtos
Acabados: ................................................... $21.200
Saldo Final de Inventário de Produtos em
Processo: .................................................... $14.400
Assinale a alterna va que indique o valor dos Custos
dos Produtos Vendidos, que deverá ser apresentado
na Demonstração do Resultado de 2008.
a) $ 108.400.
b) $ 188.200.
c) $ 218.400.
d) $ 243.400.
e) $ 213.200.
14. A Cia. Esmeralda apresenta os seguintes saldos refe-
rentes ao ano de 2008:
Vendas brutas: ............................................ $90.000
Impostos sobre operações financeiras: ...... $10.000
Imposto predial da fábrica: .......................... $5.000
Comissão de vendas: .................................... $4.000
Devolução de vendas: .................................. $2.000
Devolução de compras: ................................ $6.000
IPI nas compras: ......................................... $20.000
ICMS sobre vendas: .................................... $20.000
Ajuste a valor presente das Duplicatas a
Receber de Clientes: ..................................... $8.000
Ajuste a valor presente de Contas a Pagar: .... $1.000

Vendas: ..................................................... $100.000 Considerando que a Cia. Esmeralda não é contribuinte

Consumo de materiais adquiridos de do IPI, mas é contribuinte dos impostos estaduais e
terceiros: .................................................... $20.000 municipais, e considerando que a Cia. Esmeralda adota
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Receitas financeiras: ..................................... $8.000

o CPC 12, aprovado pelo CFC, assinale a alterna va que
Despesas de aluguel: .................................... $2.000
indique o valor da Receita Líquida apurada em 2008.
Receitas de aluguel:...................................... $1.000
Pagamento de salários: .............................. $24.000 a) $ 70.000.
Despesa financeira: ...................................... $5.000 b) $ 56.000.
Impostos pagos: ........................................... $2.000 c) $ 68.000.
Juros sobre capital próprio: ........................ $10.000 d) $ 64.000.
Despesa de depreciação:.............................. $5.000 e) $ 60.000.
Dividendos:................................................... $2.000
Despesa de seguros: ..................................... $4.000 15. Em 31/12/2008, a Cia. Itu nha em seu estoque 8 uni-
Serviço de terceiros: ................................... $12.000 dades da mercadoria k, sendo seu estoque avaliado por
Provisão para créditos de liquidação $ 640.
duvidosa: ...................................................... $3.000 Durante o mês de janeiro de 2009, a Cia. Itu realizou as
seguintes operações:
Em 31/12/2009, o valor adicionado a distribuir da Cia. I – Compra de 12 unidades de k pelo valor total de $
Rubi será de: 1.020.
a) $ 65.000. O frete de $ 200 é pago pelo fornecedor.

101
 II – Compra de 15 unidades de k pelo valor total de $
1.350.
O frete de $ 150 é pago pelo comprador.
III – Venda de 25 unidades de k por $100 cada.
IV – Compra de 10 unidades de k pelo valor total de
$ 850.
O frete de $ 100 é pago pelo comprador.
V – Venda de 13 unidades de k por $ 110 cada.
Em 31/1/2009, os valores aproximados de estoque
final, de acordo com os métodos PEPS e Custo Médio
Ponderado Móvel, foram respec vamente:
a) $ 595 e $ 599.
b) $ 595 e $ 619.
c) $ 665 e $ 649.
d) $ 510 e $ 649.
e) $ 510 e $ 619.
16. No ano de 2008, a Cia. Co a produziu 248 unidades do
produto C a um custo total de $ 124.000. Considerando
o custo unitário variável de $ 420 e o preço de venda
unitário de $ 580, indique a quan dade do produto C
que a empresa deve produzir e vender por ano, antes
do Imposto de Renda e Contribuição Social, para que
seja alcançado seu Ponto de Equilíbrio Contábil.
a) 104 unidades.
b) 108 unidades.
c) 116 unidades.
d) 136 unidades.
e) 124 unidades.
17. A Cia. Três Corações abriu seu capital em 2008, por
meio de emissão de tulos patrimoniais, autorizada
pela Comissão de Valores Mobiliários.
A empresa incorreu em $ 2.000.000 de custos de
transação diretamente atribuíveis à emissão efetuada.
De acordo com o CPC 08, aprovado pelo CFC, esse valor
deve ser reconhecido como:
a) Despesa Financeira.
b) A vo Intangível.
c) A vo Diferido.
d) Redutor do Patrimônio Líquido.
e) Despesa Antecipada.
18. A Cia. Turquesa realizou as seguintes operações em
2009:
I – Compra de estoques a prazo: $ 100.000, tributada
pelo ICMS em 18%;
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE
II – Venda de 80% das unidades compradas. A receita
de vendas somou $ 150.000, a prazo.
Em 31/12/2009, o lucro líquido e o ICMS a recolher
serão, respec vamente:
Obs.: considere a alíquota do ICMS em 18% e ignore
o IR.
a) $ 57.400 e $ 9.000.
b) $ 23.000 e $ 18.000.
c) $ 41.000 e $ 27.000.
d) $ 57.400 e $ 18.000.
e) $ 23.000 e $ 27.000.
19. Em 01.04.2009, a Cia. Pla na adquiriu um equipamento
para ser u lizado em sua fábrica no valor de $ 113.000.
Os seguintes custos adicionais são diretamente rela-
cionados ao a vo:
102
Frete: ........................................................... $5.000;
Seguro do transporte: ................................. $2.000;
Seguro anual:............................................. $12.000.
O equipamento tem vida ú l es mada em 12 anos.
Após esse período, o valor residual é es mado em zero.
Para atendimento do CPC 01, aprovado pelo CFC, deve
ser efetuada em 31.12.2009 a avaliação do valor recu-
perável do a vo.
As informações ob das nesta data são as seguintes:
Valor líquido de venda:.............................. $90.000;
Valor presente dos bene cios futuros em
uso: .......................................................... $140.000.
Em 31.12.2009, o valor líquido do equipamento que
deve ser apresentado no Balanço Patrimonial da Cia.
Pla na será:
a) $ 120.063.
b) $ 112.500.
c) $ 111.500.
d) $ 140.000.
e) $ 90.000.
20. A Cia. Turfa efetuou as seguintes operações em 2008:
Receitas operacionais: ............................. $ 500.000
Despesas de salários (totalmente
dedu veis): .............................................. $ 100.000
Despesas administra vas (totalmente
dedu veis): .............................................. $ 200.000
Do total das Receitas, 15% são auferidas de ins tuições
governamentais e ainda não foram recebidas.
Além das despesas de salários e administra vas, foram
provisionadas con ngências trabalhistas no valor de
$ 40.000. Desse montante foi efetuado um depósito
judicial de $ 20.000.
Considerando que a alíquota do Imposto de Renda e
da Contribuição Social (somadas) é de 34%, assinale
a alterna va que indique, respec vamente, os saldos
a vos e passivos do Imposto de Renda e da Contribuição
Social diferidos.
Obs.: A empresa reconhece de forma plena o efeito
sobre variações temporárias.
a) zero e $ 42.500.
b) $ 6.800 e zero.
c) $ 11.900 e zero.
d) $ 13.600 e $ 25.500.
e) $ 6.800 e $ 25.500.
21. O contador da Cia. Quartzo Rosa incorreu em um erro
no reconhecimento da apropriação da receita de juros
sobre o inves mento em debêntures, deixando de
contabilizar a receita de juros no ano corrente.
Antes que qualquer ajuste seja efetuado, esse erro gera
o seguinte efeito no patrimônio da empresa:
a) subavalição do a vo, do lucro líquido e do patrimô-
nio líquido.
b) subavaliação do passivo, do patrimônio líquido e do
lucro líquido.
c) superavaliação do a vo, do lucro líquido e do patri-
mônio líquido.
 d) superavaliação do passivo, do patrimônio líquido e Na elaboração do Balanço Patrimonial da empresa,
do lucro líquido. os valores do Patrimônio Líquido e do Capital Social
e) subavaliação do a vo e do resultado e superavalia- Integralizado serão:
ção do patrimônio líquido.
Patrimônio Líquido Capital Social Integralizado
22. (ICMS-PI) No úl mo dia do exercício social, a empresa a) R$ 20.400,00 R$ 20.400,00
“RedGreen Ltda.” demonstrou um patrimônio com bens b) R$ 24.900,00 R$ 20.200,00
no valor de R$ 13.000,00, direitos no valor de R$ 7.000,00, c) R$ 24.900,00 R$ 20.600,00
dívidas no valor de R$ 9.000,00 e capital social no valor de d) R$ 25.500,00 R$ 20.600,00
R$ 10.000,00 devidamente registrado na Junta Comercial.
e) R$ 25.500,00 R$ 20.200,00
Com base nessas informações pode-se afirmar que, do
ponto de vista contábil, o patrimônio referido apresenta:
a) situação líquida nula ou compensada. 25. (Esaf/TFC) Entre as situações patrimoniais abaixo rela-
b) passivo a descoberto no valor de R$ 1.000,00. cionadas, marque a opção que indica maior percentual
c) Prejuízos Acumulados no valor de R$ 1.000,00. de riqueza própria:
d) Patrimônio Líquido no valor de R$ 1.000,00. a) P = SL e SL < A
e) Patrimônio Líquido no valor de R$ 11.000,00. b) A > SL e SL > P
c) A = SL e SL > P
23. (TRF/2002) O patrimônio da Empresa Alvas Flores, em d) SL < P e P<A
31/12/2001, era composto pelas seguintes contas e e) A = P e P > SL
respec vos saldos, em valores simbólicos:
Legenda
Contas R$ A = A vo
Caixa 100,00 P = Passivo exigível
Capital Social 350,00 SL = Situação líquida
Emprés mos ob dos a Longo Prazo 150,00
Bancos Conta Movimento 200,00
Lucros Acumulados 200,00 26. (ICMS-PI) A empresa “Red Roses”, com capital registrado
Fornecedores 100,00 de R$ 26.000,00, apurou redito nega vo de R$ 2.700,00
Contas a Receber 100,00 e não nha reserva anteriores. Sabendo-se que nessa
Emprés mos Concebidos a Longo 100,00 data o capital alheio superava o capital próprio em 20%,
Dividendos a Pagar 150,00 pode-se afirmar que a empresa em questão nha um
Duplicatas Emi das 800,00 a vo de:
Notas Promissórias Emi das 500,00
Adiantamentos de Clientes 200,00 a) 57.200. d) 27.960.
Impostos a Pagar 50,00 b) 51.260. e) 23.300.
Equipamentos 100,00 c) 31.200.
Clientes 450,00
Reserva Legal 100,00 27. (ISS-Fortaleza/2003) Com relação a lançamentos con-
Mecadorias 500,00 tábeis apresentamos quatro afirma vas incorretas.
Notas Promissórias Aceitas 250,00
Duplicatas Aceitas 1.000,00
Indique a opção correta.
Patentes 200,00 a) Na única forma de re ficação de lançamento contá-
bil, que é o estorno, o histórico do lançamento
A representação gráfica do patrimônio que acima se deverá precisar o mo vo da re ficação, a data e a
compõe evidenciará um a vo total no valor de: localização do lançamento de origem.
a) 2.400,00. b) O estorno consiste em lançamento inverso àquele
b) 2.600,00. feito erroneamente, anulando-o totalmente.
c) 2.800,00. c) O lançamento de estorno promove a regularização
d) 2.850,00. de conta indevidamente debitada ou creditada,
e) 3.050,00. através da transposição do valor para a conta mais
adequada.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

24. (Esaf/ISS-Recife/2003) A empresa “X” S.A., no encer- d) O lançamento de estorno é aquele que vem, poste-
ramento do exercício de 2002, apurou as seguintes riormente, completando o histórico original, sem,
informações, exceto a de capital social: contudo, aumentar ou reduzir o valor anteriormente
registrado.
Contas R$ e) O lançamento de estorno tem o obje vo de ra ficar
Adiantamentos a Fornecedores 2.000,00 o lançamento original.
A vo Imobilizado 13.000,00 28. (Esaf/TRF) Considerando as regras fundamentais da
Contas a Pagar 3.500,00 digrafia contábil que determina o registro da aplicação
Disponibilidades 2.500,00 dos recursos simultaneamente e em valores iguais às
respec vas origens, temos como correta a seguinte
Duplicatas a receber 12.000,00
operação contábil geral:
Emprés mos 5.800,00 a) a vo = passivo + capital social + despesas – receitas.
Estoques 5.300,00 b) a vo + receitas = capital social + despesas + passivo.
Lucros Acumulados 4.500,00 c) a vo – passivo = capital social + receitas + despesas.
d) a vo + capital social + receitas = passivo + despesas.
Reserva Legal 400,00 e) a vo + despesas = capital social + receitas + passivo.

103
 29. (AFC/2004) A seguir são apresentados cinco lançamen- – Antes das operações a conta Caixa apresentava saldo
tos contábeis sobre a quitação de um tulo de crédito devedor de R$ 160,00
de R$ 800,00. Apenas um deles não está correto nem
adequado a seu próprio histórico. Assinale a opção que Baseados, exclusivamente, nas informações acima e
o contém. considerando que as aquisições não sofrem tributação,
podemos afirmar que:
a) Diversos a) o primeiro fato é administra vo permuta vo e re-
a Títulos a Receber cebeu lançamento de quarta fórmula.
Pela quitação que ora se faz, como segue: b) o segundo fato é administra vo modifica vo e re-
Caixa cebeu lançamento de terceira fórmula.
Valor líquido ora recebido 720,00 c) o terceiro fato é administra vo composto e recebeu
Descontos Passivos lançamento de segunda fórmula.
Valor de 10% concedido d) a ocorrência dos quatro fatos aumentou o lucro do
como desconto 80,00 800,00 exercício em R$ 230,00.
e) o saldo da conta Caixa agora, após os quatro fatos,
b) Caixa é de R$ 230,00.
a Diversos
Pela quitação que ora se faz, como segue: 31. (Esaf/AFRF) A empresa Carnes e Frutas S.A., em 30 de
a Títulos a Receber agosto de 2000, obteve um financiamento em cinco
Valor principal do tulo 800,00 parcelas semestrais iguais de R$ 3.000,00 e repassou,
a Juros A vos por R$ 20.000,00, uma de suas máquinas, dividindo o
10% incidentes como juros 80,00 880,00 crédito em 10 parcelas bimestrais.
Todos os encargos foram embu dos nas respec vas par-
c) Títulos a Pagar celas e não se verificou nenhum atraso nas quitações.
a Diversos Devedores e credores admitem compensar débitos e
Pela quitação que ora se faz, como segue: créditos dessas operações em 2002, mas só o farão à
a Bancos-conta Movimento época própria, cabendo à empresa dar ou receber a
Valor líquido conforme quitação restante.
cheque 720,00 Em decorrência desses fatos, se observarmos o balanço
a Descontos A vos de fim de exercício, elaborado com data de 31/12/00,
Valor de 10% ob do certamente vamos encontrar:
como Desconto 80,00 800,00
a) Valores a receber a curto prazo R$ 16.000,00.
d) Diversos b) Valores a receber a longo prazo R$ 4.000,00.
a Bancos-conta Movimento c) Valores a pagar a curto prazo R$ 7.000,00.
Pela quitação que ora se faz, como segue:
d) Valores a pagar a longo prazo R$ 13.000,00.
Títulos a Pagar
e) Saldo a compensar a longo prazo R$ 2.000,00.
Valor principal do tulo 800,00
Juros Passivos
32. À conta Resultado do Exercício se aplicam as seguintes
10% incidentes como juros 80,00 880,00
qualificações:
a) permanente, unilateral e de resultado.
e) Diversos
b) permanente, bilateral e de resultado.
a Títulos a Receber
c) transitória, bilateral e patrimonial.
Pela quitação que ora se faz, como segue:
Bancos c/ Movimento d) transitória, unilateral e patrimonial.
Valor líquido recebido e) transitória, bilateral e de resultado.
conforme cheque 720,00
Descontos A vos 33. (Esaf/ARFR) A empresa Livre Comércio Ltda. realizou
10% concedidos como as seguintes operações ao longo do mês de setembro
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

desconto 80,00 800,00 de 2001:

30. (Esaf/ICMS-PI) Durante o mês e novembro, a empresa Cia
Indústria & Comércio realizou as seguintes operações:
1. Compra de mesas por R$ 300,00, sendo 40% para
vender e 60% para usar, pagando R$ 100,00 e acei-
tando duplicatas.
2. Pagamento de duplicatas de R$ 100,00 com desconto
de 10%.
3. Registro de aluguel do mês no valor de R$ 300,00
para pagamento posterior.
4. Venda à vista de mercadorias por R$ 300,00, com
lucro de 20% sobre o valor da venda.
Observações:
– Cada uma destas operações foi contabilizada me-
diante um único lançamento.
I – vendas à vista de mercadorias por R$ 300,00, com
lucro de 20% sobre as vendas;
II – pagamento de duplicatas de R$ 100,00, com juros
de 15%;
III – prestação de serviços por R$ 400,00, recebendo,
no ato apenas 40%; e
IV – pagamento de títulos vencidos no valor de
R$ 200,00, com desconto de 10%.
Analisando as operações acima listadas podemos afir-
mar que, em decorrências delas,
a) o a vo recebeu débitos de R$ 460,00.
b) o a vo aumentou em R$ 165,00.
c) o patrimônio líquido aumentou em R$ 460,00.
d) o passivo recebeu créditos de R$ 300,00.
e) o passivo diminuiu em R$ 335,00.

104
34. (Esaf/AFRF) José Henrique resolveu medir contabil- O histórico suprimido no lançamento supra descrito
mente um dia de sua vida começando do “nada” deverá descrever a:
patrimonial. a) quitação de desconto bancário, com devolução de
De manhã cedo nada nha. Ves u o traje novo (calça, duplicatas não aceitas.
camisa, sapatos etc.), comprado por R$ 105,00, mas b) quitação de desconto bancário, com liquidação de
que sua mãe lhe deu de presente. Em seguida tomou duplicatas recebidas.
R$ 30,00 emprestados de seu pai, comprou o jornal por c) contratação de desconto bancário, com entrega de
R$ 1,20, tomou o ônibus pagando R$ 1,80 de passagem. duplicatas, recebendo parte do dinheiro em conta
Chegando ao CONIC, comprou fiado, por R$ 50,00, vá- corrente.
d) quitação de desconto bancário, com devolução de
rias caixas de bombons e chicletes e passou a vendê-los
duplicatas não recebidas e liquidação de duplicatas
no calçadão.
recebidas.
No fim do dia, cansado, tomou uma refeição de
e) quitação de desconto bancário, com liquidação de
R$ 12,00, mas só pagou R$ 10,00, conseguindo um des-
duplicatas recebidas e devolução de duplicatas não
conto de R$ 2,00. Contou o dinheiro e viu que vendera
recebidas.
metade dos bombons e chicletes por R$ 40,00.
37. (TCU/1999) Registrada em fevereiro de 1998, a Firma
Com base nessas informações, podemos ver que, no Mento Ltda. funcionou normalmente até o fim do ano,
fim do dia, José Henrique possui um “capital próprio” contabilizando seus resultados sob a ó ca do regime
no valor de: de caixa. Ao chegar dezembro, foi informada de que,
a) R$ 120,00. para elaborar seus balanços, teria de observar o regime
b) R$ 2,00. contábil da competência de exercícios, em obediência
c) R$ 107,00. aos princípios contábeis e às determinações legais.
d) R$ 187,00. O lucro do exercício de 1998 já estava contabilizado sob
e) R$ 189,00. o regime de caixa e computava os seguintes elementos:
I – Salários correspondentes aos meses de fevereiro a
35. (AFRF/2002) Da leitura atenta dos balanços gerais da dezembro: R$ 3.960,00, faltando pagar apenas o mês
Cia. Emile, levantados em 31/12/01 para publicação, de dezembro, no valor de R$ 360,00.
e dos relatórios que os acompanham, podemos obser- II – Seguros correspondentes aos meses de fevereiro
var informações corretas que indicam a existência de: de 1998 a janeiro de 1999, totalmente pagos, à razão
de R$ 80,00 por mês.
Capital de giro no valor de 2.000 III – Serviços prestados durante todo o período, à ra-
Capital social no valor 5.000 zão de R$ 450,00 ao mês, inclusive fevereiro de 1998,
Capital fixo no valor de 6.000 faltando receber apenas o mês de dezembro de 1998.
Capital alheio no valor de 5.000 IV – Juros vencidos em favor da Firma Mento, no valor
Capital autorizado no valor de 5.500 de R$ 600,00, totalmente recebidos.
V – Impostos e taxas municipais, no valor de R$ 400,00,
Capital a realizar no valor de 1.500
já vencidos, mas ainda não pagos.
Capital inves do no valor de 8.000 VI – Comissões recebidas em 1998, rela vos ao exercício
Capital integralizado no valor de 3.500 de 1999, no valor de R$ 100,00.
Lucros acumulados no valor de 500
Prejuízo líquido do exercício no valor de 1.000 Ao fazer as correções de lançamento, para ajustar
o lucro ao regime de competência, a empresa, na-
A par r dessas observações, pode-se dizer que o Capital turalmente, provocou alterações no valor contábil
Próprio da Cia. Emile é de (R$): do resultado antes contabilizado. Essas alterações
a) 5.500. significaram:
b) 5.000. a) redução do lucro em R$ 330,00.
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

c) 4.000. b) redução do lucro em R$ 640,00.

d) 3.500. c) aumento do lucro em R$ 310,00.
e) 3.000. d) aumento do lucro em R$ 370,00.
e) aumento do lucro em R$ 1.030,00.
36. (Esaf/TRF) Observe o seguinte lançamento constante
do Diário da firma Violetas – ME, do qual foi, cuidado- 38. Na empresa Mercan l Limitada os bens de venda são
sa e dida camente, suprimido o histórico para fins de controlados separadamente. A ficha de controle de
concurso: estoques do item “X” de mercadorias teve um fluxo
Duplicatas Descontadas sico como segue:
a Diversos
entradas:
Valor que se registra em decorrência
30/09 200 unidades
..........., a saber: 10/10 100 unidades
a Bancos c/ Movimento 25/10 150 unidades
..................................... 1.300,00 saídas:
a Duplicatas a Receber 15/10 150 unidades
..................................... 2.700,00 4.000,00 30/10 200 unidades

105
 O custo unitário foi, respec vamente, de R$ 10,00, Feitos os cálculos devidos e elaborando-se a demons-
R$ 16,00 e R$ 14,00. O preço unitário de venda tração parcial do resultado do exercício, vamos en-
foi uniforme em R$ 20,00. Não há nesses valores contrar um lucro bruto sobre vendas no valor de (R$):
nenhuma implicação de ordem tributária. Como a a) 213,00.
empresa u liza o critério de avaliação denominado b) 240,00.
média ponderada móvel, pode-se dizer que o custo c) 253,00.
das mercadorias vendidas (CMV) será de: d) 280,00.
a) R$ 4.400,00. e) 693,00.
b) R$ 4.375,00.
c) R$ 4.300,00. 42. (TRF/2003) A Companhia Delta, no encerramento do
d) R$ 4.434,50. exercício de 2002, obteve as seguintes informações,
e) R$ 4.665,50. conforme segue:
R$
39. (Esaf/AFRF) No balancete de 30 de junho, a firma Zim- Capital social 1.000.000,00
bra Comercial Ltda. apresentava um estoque de mer- Financiamentos 50.000,00
cadorias no valor de R$ 75.000,00. Durante o mesmo Lucro antes do imposto de renda 300.000,00
mês, o movimento de entradas de saídas demonstrou: Prejuízos acumulados 70.000,00
estoque inicial de R$ 60.000,00, com compras de R$ Provisão para IR e CSLL 90.000,00
120.000,00 e vendas de R$ 100.000,00. As operações
foram tributadas em 10% com IPI nas compras; em 12% Estatutariamente as par cipações no resultado são:
com ICMS nas compras e em 17% com ICMS nas vendas. empregados 10%; administradores 10%. Assinale o
No mês seguinte, ao acertar as contas com o fisco, valor do Lucro Líquido do Exercício (valores em R$).
a empresa demonstrará, em relação ao movimento a) 183.400,00
de junho passado, b) 170.100,00
a) ICMS a Recolher de R$ 17.000,00. c) 168.000,00
b) ICMS a recuperar de R$ 14.400,00. d) 153.000,00
c) ICMS a recuperar de R$ 4.600,00. e) 150.000,00
d) ICMS a Recolher de R$ 2.600,00.
e) ICMS a Recolher de R$ 1.160,00. 43. A empresa de Comércio Geral apresenta, em 30 de
setembro, o balancete abaixo descrito:
40. (Esaf/ICMS-MS) Considere uma empresa comercial que
tenha adquirido, a prazo, 600 unidades de certo objeto Contas R$
ao custo unitário de R$ 30,00, pagando frete de R$ 1 Ações de outras companhias 1.500,00
0,50 por unidade. Em seguida, tenha vendido metade 2 Bancos conta movimento 2.000,00
dessas aquisições, emi ndo nota fiscal no valor de R$ 3 Capital Social 8.500,00
12.000,00, com entrega em domicílio, pagando frete
4 Clientes 2.500,00
total de R$ 320,00.
Sabendo-se que não havia estoques iniciais, que o 5 CMV 1.700,00
frete está isento de tributação, mas que as compras 6 Duplicatas a Pagar 3.700,00
e vendas foram tributadas com ICMS à alíquota de 7 Duplicatas a receber 1.400,00
17%, assinale a opção que indica corretamente o 8 Duplicatas descontadas 1.100,00
lucro bruto alcançado na operação. 9 Duplicatas protestadas 1.000,00
10 Emprés mos Concedidos 1.300,00
a) R$ 3.490,00. 11 Fornecedores 2.900,00
b) R$ 2.365,00. 12 Insubsistências Passivas 900,00
c) R$ 2.340,00.
13 Juros Passivos 600,00
d) R$ 2.170,00.
e) R$ 2.020,00. 14 Mercadorias 3.800,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

15 Móveis e Utensílios 5.200,00

41. A Comercial Flores Ltda. apurou os seguintes dados em 16 Prejuízos Acumulados 100,00
relação à mercadoria “PALMAS”, no exercício de 2001: 17 Provisão para Perdas em Inves mentos 300,00
– Estoque inicial 120 unidades ao custo unitário de 18 Provisão para o Imposto de Renda 700,00
R$ 2,00 19 Receitas Antecipadas 400,00
– Compras de 120 unidades ao preço unitário de
R$ 2,50 20 Reservas de Reavaliação 800,00
– Vendas de 120 unidades ao preço unitário de R$ 3,50 21 Receitas de Vendas 2.000,00
– Compras de 100 unidades ao preço unitário de 22 Serviços Prestados 1.600,00
R$ 3,00
– Vendas de 100 unidades ao preço unitário de R$ 4,80 Se fosse elaborar o balanço patrimonial nessa data,
com esses valores, o contador, certamente, apuraria:
As operações de compra e venda são tributadas a a) A vo total no valor de R$ 17.600,00.
20%, com ICMS, e o faturamento é tributado a 3% b) Passivo exigível no valor de R$ 7.300,00.
para a Cofins. c) Patrimônio Líquido no valor de R$ 10.000,00.
A empresa u liza o critério UEPS de avaliação de d) A vo circulante no valor de R$ 9.900,00.
estoques. e) Lucro líquido no valor de R$ 300,00.

106
44. (Esaf/TRF) A empresa Belmont S.A. adquiriu um equi- 46. A Cia Itararé tem uma par cipação total nas inves das
pamento por R$ 27.000,00 e gastou mais R$ 3.000,00 na seguinte ordem:
para sua instalação. a) 70% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 38% na
Decorrido certo tempo, a empresa vendeu, à vista, o Cia Mauá.
equipamento por R$ 12.000,00. Nessa época, a conta b) 87% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 48% na
Cia Mauá.
Depreciação Acumulada nha saldo de R$ 15.000,00.
c) 70% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 20% na
O lançamento correto para registrar o fato acima citado Cia Mauá.
deve ser o que segue. d) 67% na Cia Rondon, 30% na Cia Caxias e 40% na
Cia Mauá.
a) Diversos e) 10% na Cia Rondon, 70% na Cia Caxias e 40% na
a Equipamentos Cia Mauá.
Caixa 12.000
47. (Esaf/AFPS – com adaptações) A diferença verificada
Depreciação Acumulada 15.000 27.000 entre o montante inscrito no A vo Não Circulante In-
ves mentos – Par cipações Societárias e o resultante
b) Equipamentos da aplicação do método de equivalência patrimonial é
a Diversos classificada como:
a Caixa 12.000 a) receita ou despesa operacional.
a Depreciação acumulada 15.000 27.000 b) item do patrimônio líquido da inves dora.
c) receita e despesa não operacional.
d) ganhos e perdas não operacionais.
c) Diversos e) receita de ágio em inves mentos.
a Diversos
Equipamentos 27.000 48. (Esaf/AFRF) A Companhia CapCap de Negócios apresen-
Gastos de Instalação 3.000 30.000 ta os seguintes valores relacionados ao capital próprio:
a Caixa 12.000
Contas R$
a Depreciação Acumulada 18.000 30.000
Capital autorizado 100.000,00
Capital subscrito 90.000,00
d) Diversos Capital integralizado 70.000,00
a Equipamentos Lucros acumulados 20.000,00
Caixa 12.000 Reserva de ágio na venda de ações 19.000,00
Depreciação Acumulada 15.000 Reserva para con ngências 17.000,00
Reserva de correção monetária 16.000,00
Perda de Capital 3.000 30.000
Reservas estatutárias 15.000,00
Reservas para inves mento 14.000,00
e) Diversos Reserva legal 13.000,00
a Diversos Reserva de reavaliação 12.000,00
Caixa 12.000
Depreciação Acumulada 18.000 30.000 Agrupando corretamente os tulos acima, encontra-
a Equipamentos 27.000 remos:
a) Capital Social no valor de R$ 100.000,00
a Gastos de Instalação 3.000 30.000 b) Capital a Realizar no valor de R$ 30.000,00
c) Reservas de Lucros no valor de R$ 59.000,00
(Esaf/AFRF) Utilizando apenas informações contidas na d) Reservas de Capital no valor de R$ 47.000,00
tabela abaixo, responda as questões 53 e 54. e) Patrimônio Líquido no valor de R$ 216.000,00

Quadro de composição 49. (AFRF/2000) Indique a opção correta, levando em conta

os seguintes dados:
acionária das companhias Mauá e Rondon
Capital 200
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

Composição do capital Reserva Legal 30

Reservas de Capital 25
Cia Cia Outros Total
Empresas Resultado antes do imposto de renda 400
Itararé Caxias Acionistas das ações
Par cipações 20
Cia Mauá 2.000 4.000 4.000 10.000 Provisão para imposto de renda 80
Cia Rondon 16.000 2.000 2.000 20.000
O valor a ser destacado para cons tuição da Reserva
Cia Caxias 35.000 - 15.000 50.000 Legal:
a) deverá ser de 15.
b) pode ser de 15.
45. O percentual de par cipação indireta da Cia Itararé nas
c) pode ser de 5.
empresas Mauá e Rondon é: d) deve ser de 20.
a) 28% na Cia Mauá e 7% na Cia Rondon. e) deve ser de 5.
b) 28% na Cia Mauá e 20% na Cia Rondon.
c) 7% na Cia Mauá e 70% na Cia Rondon. 50. (Esaf/TRF) A Companhia Delta, no encerramento do
d) 8% na Cia Mauá e 28% na Cia Rondon. exercício de 2002, obteve as seguintes informações,
e) 18% na Cia Mauá e 77% na Cia Rondon. conforme segue:

107
 Capital social 1.000.000,00 Debenturistas 10%
Financiamentos 50.000,00 Empregados 10%
Lucro antes do imposto de renda 300.000,00 Par cipações
Administradores 10%
Prejuízos acumulados 70.000,00
Provisão para IR e CSLL 90.000,00 Partes Beneficiárias 10%

Estatutariamente as par cipações no resultado são: Acerca da des nação de resultado e com base nas informações
acima, rela vas a uma empresa e a um período hipoté cos,
empregados: 10%; administradores: 10%. Assinale o
julgue os itens seguintes.
valor do lucro líquido do Exercício (valores em R$). 53. No período considerado, o valor da reserva legal dessa
a) 183.400,00. d) 153.000,00. empresa foi superior a R$ 20.000,00.
b) 170.100,00. e) 150.000,00. 54. No período considerado, o valor do lucro líquido apurado
c) 168.000,00. dessa empresa foi igual a R$ 325.0000,00.
55. Os lucros registrados na reserva de lucros a realizar,
51. (AFRF) Em 31/12/2001 o PL da Empresa Distribuidora quando realizados e se não verem sido absorvidos por
apresentava a seguinte composição, em ordem alfabé- prejuízos, deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo
ca: declarado após a realização.
56. O resultado líquido posi vo da equivalência patrimonial
Capital a Realizar 60.000 não é base para a formação da reserva de lucros a realizar.
Capital Social 548.000 57. Nenhuma companhia aberta pode distribuir dividendos
Lucros Acumulados 17.000 em valor inferior ao mínimo obrigatório.
Outras Reservas de Lucros 80.000 58. A reserva de contingências objetiva compensar, em
Reservas de Capital 40.000 exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de
Reserva Legal 25.000 perda julgada provável, cujo valor possa ser es mado.

No mesmo exercício a DLPA apresentou os seguintes Instruções: Considere as informações a seguir para responder
componentes, exceto a reserva legal: às questões de números 59 a 62.

Ajuste credor do saldo inicial 2.700 Em 2004, a Empresa Comercial Apolo, para melhorar o
Dividendos propostos 30.000 processo de atendimento dos caixas de seus supermercados,
Lucro líquido do exercício 140.000 investe em tecnologia de automação dos caixas, negociando,
Reservas de con ngência 8.000 na mesma data, seu an go sistema de máquinas registradoras,
Reservas estatutárias 4.000 por 40% de seu valor contábil líquido. Os dados, em R$, da
Reserva de lucros a realizar 5.000 movimentação desses itens foram os seguintes:
Reversão de reservas 2.000
Saldo inicial de Prejuízos acumulados 77.700 Valor de aquisição das máquinas anteriores 200.000
Percentual depreciado até a baixa 90%
Considerando, exclusivamente, os dados fornecidos, Novos inves mentos 1.200.000
pode-se dizer que a parcela de lucro des nada à cons-
tuição da reserva legal, no exercício, foi de (em R$): Data da nova aquisição 01.12.2004
a) 7.000,00. d) 3.000,00. Taxa de depreciação es mada 10 anos
b) 4.600,00. e) 3.115,00.
c) 3.250,00. 59. Essas operações geraram, no resultado líquido final
apurado, em dezembro de 2004,
52. (AFRF) Feitos os lançamentos de encerramento para a) um ganho operacional de 8.000,00.
b) um ganho líquido final de 12.000,00.
levantamento do balanço patrimonial, o contador cons-
c) uma despesa operacional de 10.000,00.
tatou que a conta de resultado do exercício apresentava d) uma perda líquida não operacional de 20.000,00.
saldo credor de R$ 800.000,00. e) uma receita operacional de 20.000,00.
Para encerrar esta conta, ele creditou provisão para
o imposto de renda, em R$ 180.000,00; par cipação 60. Na elaboração da Demonstração de Origens e Aplicações
de empregados em R$ 12.000,00; participação de de Recursos, a empresa deverá
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

diretores, em R$ 10.000,00; e lucros acumulados, pelo a) adicionar às origens de recursos o valor de 20.000,00.
restante de R$ 598.000,00. b) adicionar ao resultado um ajuste de 120.000,00.
Em lucros acumulados, após contabilizar reserva legal c) realizar uma aplicação líquida de recursos de
de R$ 25.000,00; reserva estatutária de R$ 50.000,00; 1.000.000,00.
reversão de reserva estatutária de R$ 10.000,00 e re- d) subtrair do resultado um ajuste total de 12.000,00.
versão de con ngências de R$ 30.000,00, o contador e) evidenciar uma origem de recursos de 8.000,00.
calculou o dividendo mínimo obrigatório fixado na Lei
6.404/76 (art. 202), à base de 30%, como previsto nos 61. Na elaboração do fluxo de caixa pelo método direto,
estatutos sociais, encontrando o valor de: a) adicionar ao resultado do exercício ajustes no valor
a) 156.900,00. d) 168.900,00. de 20.000,00.
b) 180.900,00. e) 171.900,00. b) evidenciar no financiamento uma origem de caixa de
c) 162.900,00. 1.000.000,00.
c) demonstrar uma saída de caixa nos inves mentos no
PF/Perito Contador/2004 valor de 1.200.000,00.
d) evidenciar nos inves mentos um ingresso de caixa no
valor de 24.000,00.
Capital Social R$ 150.000,00 e) subtrair do resultado de exercícios um ajuste no valor
Lucro antes das par cipações R$ 650.000,00 de 8.000,00.

108
62. A classe das variações patrimoniais que somente mo- III. Informações complementares:
difica a natureza dos componentes patrimoniais sem
repercu rem no montante do Patrimônio Líquido são a) Nos valores apresentados no balanço patrimonial de
denominadas 2004, não está computada a des nação do resultado
líquido a saber: A cons tuição da Reserva Legal e
a) modifica vas ou qualita vas.
40% do Lucro Líquido para os dividendos.
b) rela vas ou qualita vas. b) O endividamento bancário foi renegociado e o
c) permuta vas ou modifica vas. vencimento previsto se dará após 2007. Os juros
d) qualita va ou permuta vas. incidentes são semestrais e pagos no primeiro dia
e) quan ta vas ou rela vas. ú l após cada semestre.
c) Os créditos de liquidação duvidosa, em 2004, foram
Instruções: U lize os dados fornecidos a seguir para respon- provisionados no valor de 500.
Com base nessas informações, iden fique os valores
der às questões de números 63 a 73.
solicitados a seguir, referentes ao exercício 2004.
d) As despesas gerais operacionais tramitam por contas
A Cia Morro Alto passa por um processo de reorganização a pagar.
administra vo-financeiro expandindo seus negócios, visando
tornar-se mais compe va. Para tanto, iden fica dados de 63. Vendas a Prazo:
suas operações no decorrer do exercício de 2004. a) 169.200
De acordo com o Sr. Jabolão responsável pela empresa, b) 172.000
os dados iden ficados eram os seguintes: (em reais) c) 117.200
d) 52.000
e) 41.000
I. Balanços Patrimoniais de 2003/2004:
64. Compras a prazo:
CIA MORRO ALTO – Balanços Patrimoniais a) 150.000
Passivo Patri- b) 115.000
A vos 2.003 2.004 2003 2004 c) 100.000
mônio Líquido
Disponibilidades 1.100 100 Fornecedores 3.700 34.000 d) 95.000
Clientes 8.000 30.000 Contas a Pagar 2.000 3.300 e) 85.000
(−) Prov. Créditos de
(200) (500) Juros a Pagar 500 1.500 65. CMV − Custo Mercadorias Vendidas:
Liq Duvidosa
Adiantamento de a) 152.100
Estoques 2.100 40.000 1.000 4.000
Clientes b) 150.000
Seguros Antecipados 200 300 Impostos a Pagar 200 4.260 c) 112.100
Dividendos d) 92.000
Imóveis 4.000 4.000 200 0
a Pagar e) 82.100
Móveis e Utensílios 1.000 1.000 Salários a Pagar 1.000 1.000
Máquinas e
2.000 2.000
Emprés mos e
2.000 10.000
66. Resultado antes do Imposto de Renda:
Equipamentos Financiamentos a) 14.200
Veículos 4.000 4.000 Capital Social 8.200 8.200 b) 10.740
Depreciações
(1.200) (2.300)
Capital a
(200) 0 c) 10.200
Acumuladas Integralizar d) 9.940
Reserva Legal 400 400 e) 4.200
Lucros/Prejuízos
2.000 11.940
Acumulados 67. Despesas de Juros:
Total Passivo a) 500 d) 4.000
Total do A vo 21.000 78.600 + Patrimônio 21.000 78.600 b) 1.000 e) 5.000
Líquido
c) 3.500
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

II. Fluxo Financeiro do exercício de 2004: 68. Despesas de seguros:

a) 600
CIA MORRO ALTO Movimento b) 500
Financeiro Exercício de 2004 c) 400
Recebimentos: Pagamentos: d) 300
Clientes 95.000 Compras 65.000 e) 200
Adiantamento de Clientes 14.000 Seguros Antecipados 400
Emprés mos e Financiamentos 20.000 Fornecedores 54.700 69. Despesas Operacionais:
Integralização de Sócio 200 Contas a Pagar 20.700 a) 39.100
Receitas de Vendas à Vista 41.000 Impostos a Pagar 200 b) 42.900
c) 72.000
Juros a Pagar 4.000
d) 112.100
Dividendos a Pagar 200 e) 155.000
Salários a Pagar 14.000
Emprés mos e Finan- 70. Resultado apurado u lizando o regime de caixa:
ciamentos 12.000 a) 11.040
Total Recebimentos 170.200 Total de Pagamentos 171.200 b) 9.940

109
 c) 9.000 GABARITO
d) 5.340
e) 5.000
1. a 21. a 41. a 61. b
2. e 22. e 42. a 62. b
71. Resultado ajustado para elaboração da Doar: 3. a 23. c 43. b 63. c
a) 11.040 4. c 24. d 44. d 64. e
b) 9.940 5. b 25. c 45. a 65. c
c) 9.000 6. d 26. b 46. b 66. a
d) 5.000 7. e 27. b 47. a 67. e
e) 4.340 8. c 28. e 48. c 68. d
9. b 29. e 49. c 69. b
72. A vo Circulante em 2004: 10. d 30. a 50. a 70. e
a) 39.900 11. b 31. b 51. d 71. a
b) 59.600 12. a 32. e 52. b 72. c
c) 69.900 13. c 33. b 53. C 73. a
d) 76.900 14. e 34. c 54. E 74. d
e) 96.600 15. c 35. e 55. C 75. b
16. e 36. d 56. E 76. C
73. Ao proceder a des nação do resultado, o valor que 17. d 37. a 57. E 77. E
deverá ser apropriado para a Reserva Legal: 18. a 38. a 58. C 78. C
a) 10 c) 101 e) 497 19. b 39. d 59. c 79. E
b) 52 d) 305 20. d 40. c 60. e 80. C

74. Evidenciará a distribuição do resultado apurado no

exercício a demonstração contábil:
a) do Fluxo do Caixa.
b) do Balanço Patrimonial.
c) de Resultado do Exercício.
d) das Mutações do Patrimônio Líquido.
e) de Origens e Aplicações.

75. São classificáveis como Patrimônio Líquido

a) o capital de giro e o capital subscrito.
b) as doações e subvenções para inves mentos.
c) as debêntures conversíveis em ações.
d) as ações em tesouraria e os resultados de exercícios
futuros.
e) os dividendos propostos e as retenções contratuais.

Patrimônio Lucro Lucro distri-

Empresa Par cipação da
líquido da ob do pela buído pela
inves da inves dora
inves da inves da inves da
A 54.000,00 2.160,00 3.000,00 1.500,00
B 29.000,00 2.900,00 3.400,00 1.700,00
C 12.000,00 1.920,00 8.900,00 4.450,00
D 3.000,00 1.980,00 900,00 450,00
E 7.000,00 4.900,00 2.300,00 1.150,00
F 5.000,00 2.700,00 4.500,00 2.250,00
PROGRAMA DE NOÇÕES DE CONTABILIDADE

A tabela acima, em que os valores estão em reais, repre-

senta as aplicações de uma empresa inves dora que possui
patrimônio líquido igual a R$ 120.300,00. Nessa situação
e considerando as orientações da Lei nº 6.404/1976 e da
legislação posterior, julgue os itens a seguir.
76. O inves mento na sociedade A deve ser avaliado pelo
método de custo.
77. O inves mento na sociedade C deve ser avaliado pelo
método de equivalência patrimonial.
78. O inves mento na sociedade D deve ser avaliado pelo
método de equivalência patrimonial.
79. O inves mento na sociedade E deve ser avaliado pelo
método de custo.
80. O inves mento na sociedade B deve ser avaliado pelo
método de custo.

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