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Marly Moreira Couto Criales PDF
Marly Moreira Couto Criales PDF
PUC-SP
MESTRADO EM DIREITO
SÃO PAULO
2014
PONTIFÍCIA UNIVERSIDADE CATÓLICA DE SÃO PAULO
PUC-SP
MESTRADO EM DIREITO
Oertzen de Araújo.
SÃO PAULO
2014
Banca Examinadora
______________________________________
______________________________________
______________________________________
Com todo meu amor a José Eimar, Luiz
Aos meus pais, Margarida Maria e José Eimar, pelo amor incondicional e que
sempre me incentivaram a estudar, fazendo nascer o sonho que hoje realizo. Nada
Aos meus irmãos, Beatriz e Rogério, pelas alegrias que seus filhos, Gustavo e
Leonardo, me dão e por compreenderem a minha ausência durante este último ano.
Aos meus melhores amigos, Taciana, Marcia e Luiz, pelas palavras de apoio
e incentivo.
para a produção deste trabalho com suas orientações, mas proporcionou meu
Mcnaughton, Estevão Horvath, Roque Antonio Carrazza e Robson Maia Lins, por
trabalho.
Nulidade no auto de infração
efeitos, relacionado aos requisitos no art. 10 do Decreto n°. 70.235/72. O estudo tem
início com o entendimento de norma jurídica como uma construção do ser humano
normas jurídica. Em seguida, estuda o auto de infração como ato administrativo para
no Direito Tributário, para concluir que são duas as espécies de invalidade, nulidade
ABSTRACT: This paper’s purpose is to study the invalidities on the tax notice for
determining the criteria for the classification of types of invalidities, defects and their
effects, related to the requirements of act 10 of decree 70.235 /72. The study begins
with the understanding of the rules of law as a construction of the human being to
interpret the texts of law and give them meaning. It works invalidity as the antithesis
of validity, and analyzes the concepts of validity, existence and effectiveness of legal
standards. Then, it studies the tax notice as an administrative act to define that their
validity. Finally, it analyzes the theories of invalidity and its application in Tax Law, to
conclude that there are two types of invalidity, nullity and voidability, which relate to
ART. Artigo
CC Código Civil
MS Mandado de Segurança
INTRODUÇÃO .......................................................................................................... 10
INTRODUÇÃO
tributário, que preveem que os entes tributantes – União, Estados, Distrito Federal e
aspectos:
seus efeitos.
jurídicas válidas em uma determinada sociedade. Tudo, para ser direito, é norma
jurídica, inserida no ordenamento por ato: (i) Poder Legislativo na edição de leis; (ii)
gênero e a espécie. Logo, para assegurar o rigor científico, a partir deste momento,
o denominaremos de invalidade3.
âmbito da competência tributária da União, que é regido pelo Decreto n°. 70.235/72,
que trata do Processo Administrativo Fiscal, e pela Lei n°. 9.784/99, que estabelece
Federal.
1
Fica superada a corrente que defende que nulidade é a aplicação de uma sanção por desrespeito
ao preceito legal, defendida por: Ada Pellegrini Grinover, Antonio Scarance Fernandes e Antonio
Magalhães Gomes Filho (As nulidades no processo penal. 12. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais,
2011, p. 26); Clovis Bevilaqua (Theoria geral do direito civil. Atualizada por Achilles Bevilaqua. 6. ed.
Rio de Janeiro: Editora Paulo de Azevedo, 1953, p. 3); e Maria Helena Diniz (Curso de direito civil
brasileiro, v. 1: teoria geral do direito civil. 27. ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 557).
2
NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo administrativo fiscal federal
sobre a invalidade. Essa expressão se adequará por ser a denominação utilizada pela doutrina no
estudo do tema.
13
pela linguagem; (iii) o ser humano atribui os sentidos (significados) aos termos
linguísticos com base nas suas referências culturais, a fim de criar a realidade; e (iv)
legislada.
Não se trata de abandonar o plano pragmático, mas de dar ênfase a esses dois
planos.
4
TOMÉ, Fabiana Del Padre. Vilém Flusser e o Constructivismo Lógico-Semântico. In.: HARET,
Florence; CARNEIRO, Jerson (Coord.). Vilém Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo
Semiótica.
no Direito Tributário.
que tem como consequência a cessação da produção dos seus efeitos, se faz
necessário discorrer sobre validade e eficácia, que será objeto do segundo capítulo.
Neste capítulo faremos um corte nas teorias da validade da norma jurídica para
invalidades se relaciona com esses institutos jurídicos, devendo, assim, ser firmada
administrativo e com isso é necessário estudar o seu regime jurídico. Assim, faremos
requisitos dos atos administrativos, relacionando, por todo o capítulo, aos aspectos
do auto de infração.
15
Não pretendemos com esse estudo esgotar o tema, mas fazer reflexões sobre
linguagem7.
5
CARVALHO, Paulo de Barros. Teoria da Norma Tributária. 5. ed. São Paulo: Quartier Latin, 2009, p.
21.
6
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário – Fundamentos Jurídicos da Incidência. 9. ed. São
CARNEIRO, Jerson (coord.). Vilém Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo de
Somente após esse relato é que se torna conhecido o evento e é criada a realidade.
e o direito positivo, como conjunto de normas jurídicas válidas que tem como
Semântico)?
8
OLIVEIRA, Vivian de Freitas e Rodrigues de. Lançamento Tributário como ato administrativo. São
abstratas. Na concretude, o signo é indicial por ser afetado pelo objeto dinâmico (op. cit., p. 34).
18
em que: norma jurídica é o próprio texto de lei (a lei publicada no Diário Oficial)10;
O intérprete tem o primeiro contato com as leis (textos de lei). Este é o ponto
a norma jurídica, o intérprete precisa atribuir valores aos símbolos (signos) por meio
10
João Maurício Adeodato ressalta que para a Escola da Exegese Francesa, norma jurídica é a lei
(Uma teoria retórica da norma jurídica e do direito subjetivo. São Paulo: Noeses, 2011, p. 158).
11
CANOTILHO, J. J. Gomes. Direito Constitucional e Teoria da Constituição. 7. ed. Almedina:
Coimbra, Portugal, 2003, p. 1218; e GRAU, Eros Roberto. Ensaio e discurso sobre a
2010, p. 278.
13
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, p. 40.
14
Ibid., 2012, p. 114 e ss.
19
literalidade como frases soltas sem significado. São as marcas de tinta no papel,
como suporte físico, e trata-se do contato sensorial do intérprete, de onde parte para
a construção da significação.
Logo, o texto de lei se diferencia da norma jurídica 16. A doutrina17 utiliza para
15
CARVALHO, loc. cit.
16
TOMÉ, 2009, p. 324.
20
intérprete.
estudar.
consequente. Essa é a estrutura lógica de toda e qualquer norma jurídica para ter a
17
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 4. ed. São Paulo: Noeses,
2011, p. 128; LINS, Robson Maia. O Supremo Tribunal Federal e norma jurídica: aproximações com o
Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo de estudos Paulo de Barros Carvalho. São
eventos que considera importantes para configurarem como fatos jurídicos e que
relação jurídica.
antecedente e do consequente?
18
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento Tributário. 3. ed. São Paulo: Max Limonad, 2010,
p. 34.
22
consequente.
futuro, pode estar implícito ou explícito na norma, mas deve ser possível identificá-lo.
temporal não é para determinar o instante em que se instaura o vínculo jurídico, mas
jurídico.
19
CARVALHO, 2011, p. 255-256.
20
Id., 2012, p. 243.
21
CARVALHO, 2010, p. 398.
23
ocorrência do evento.
ou mais sujeitos perante um objeto com a aplicação do efeito jurídico previsto pelo
contém o sujeito ativo e o sujeito passivo. O sujeito ativo tem o direito subjetivo em
Necessariamente, um dos sujeitos eleito pelo legislador deve ter relação com o
22
Já aplicamos a denominação e os elementos do Direito Tributário. Na Teoria Geral do Direito é
denominado de critério prestacional. Esse critério indica a conduta que o sujeito passivo deve prestar
ao sujeito ativo. É o núcleo do direito por regular as condutas intersubjetivas (CARVALHO, 2010, p.
409-410).
23
Luís Cesar de Queiroz tem esse entendimento (CARVALHO, 2010, p. 401).
24
Ibid., p. 403.
24
faculdade que tem o sujeito ativo da relação jurídica de exigir do sujeito passivo o
jurídico que pode ser exigido pelo titular do direito subjetivo é sempre uma ação ou
juridicamente sancionadora”.
sujeito ativo, representado pela base de cálculo e pela alíquota. É o núcleo do direito
instauração da relação jurídica (Rj) entre os sujeitos Sa e Sp, na qual uma conduta
25
CARVALHO, P. B., 2009, p. 64-65.
25
valor da renda e a alíquota que varia entre 7%; 15%; 22,5% e 27,5% a depender da
base de cálculo; e
base de cálculo é o valor da renda omitida e a alíquota que varia entre 7%; 15%;
26
CARVALHO, 2011, p. 289/290.
26
civil, tributária, etc., cada qual com o seu conteúdo, em que se diferenciam no
27
CAMPILONGO, Paulo Antonio Fernandes. Os limites a revisão no auto de infração no contencioso
Católica de São Paulo - PUC/SP, São Paulo, 2005, p. 76; e CARVALHO, 2012, p. 131.
28
Entendemos que o sistema jurídico é uno e indecomponível, mas didaticamente é necessário fazer
ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e
legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no
não expressar uma obrigação e não haver laços entre relações tributárias para ser denominada de
acessória. Assim, seguirmos a denominação de Paulo de Barros Carvalho (2011, p. 362 e ss.).
27
a norma primária e a norma secundária. Foi desenvolvida por HANS KELSEN 32, que
31
CARVALHO, 2011, p. 297.
32
KELSEN, Hans. Teoria pura do direito. Tradução de José Cretella Junior e Agnes Cretella. 4. ed.
1986, p. IX e 181.
28
pelas críticas que recebeu, reviu os conceitos e determinou que: a) norma primária é
do Estado-Juiz ao sujeito que não cumpriu com o previsto na norma primária. Dessa
34
SANTI, op. cit., p. 36.
35
VILANOVA, Lourival. Estruturas Lógicas e o Sistema no Direito Positivo. 4. ed. São Paulo: Noeses,
2010, p. 74.
29
representação simbólica:
36
CARVALHO, 2012, p. 276.
37
CARVALHO, 2010, p. 309.
38
SANTI, op. cit., p. 38.
30
descumprimento.
Mas não é necessário para a validade do sistema que exista a norma primária
comportamento desejado pela ordem jurídica. Classifica-se em: a.1) norma primária
Estado-Juiz.
39
QUEIROZ, Luís César Souza de. Sujeição passiva tributária. Rio de Janeiro, Forense, 2002,
p. 37-39.
31
de infração não recolheu aos cofres públicos a pecúnia e nem impugnou o auto de
tributário e ingresse com a Execução Fiscal, para que, formando a relação triádica
consequente.
40
CARVALHO, 2012, p. 57-58.
32
relação a uma prestação. Assim, há que prever os sujeitos que compõem a relação
grupo de pessoas.
41
CAMPILONGO, op. cit., p. 19.
42
CARVALHO, 2012, p. 57.
33
Tributário:
introdutora43;
43
Há autores que atribuem ao auto de infração essa classe de norma. Discordamos desse
fenomênico, que tem suporte no antecedente da norma jurídica, esta “cai” sobre ele,
44
GUERRA, Renata Rocha. Auto de Infração Tributário: produção e estrutura. 2004. Dissertação
(Doutorado em Direito) – Pontifícia Universidade Católica de São Paulo – PUC/SP, São Paulo, 2004,
p. 28.
45
É defendida por Miguel Reale (CARVALHO, 2010, p. 408); Alfredo Augusto Becker (Teoria geral do
direito tributário. 5. ed. São Paulo: Noeses, 2010, p. 324); e Pontes de Miranda (Tratado de direito
privado. Tomo I – Introdução: pessoas físicas e jurídicas. Atualização Judith Martins-Costa. São
jurídicos. Esse processo ocorre no plano dos pensamentos46, de forma que a norma
incide “sozinha e por conta própria” sobre os acontecimentos sociais para juridicizá-
los. Após a juridicização dos fatos, a norma poderá ser aplicada pelo homem,
momento em que pode haver falha se for descumprida. Dessa forma, os atos de
jurídico e instaura a relação jurídica. Com esse relato nascem os efeitos jurídicos
46
ARAÚJO, 2011, p. 97; MIRANDA, 2012, t. I, p. 69.
47
GAMA, Tácio Lacerda. Obrigação e crédito tributário: Anotações à margem da teoria de Paulo de
<http://www.fiscosoft.com.br/a/2fct/obrigacao-e-credito-tributarioanotacoes-a-margem-da-teoria-de-
3 e 4.
36
segunda teoria e, nos baseando nela, passamos a discorrer com mais detalhes os
ser humano, que constata a ocorrência do evento que se subsume aos critérios da
Nesse sentido, RENATA GUERRA48 explica: “Aplicar o direito nada mais é que criar
48
GUERRA, op. cit., p. 28.
37
o direito, criar normas jurídicas nas suas variadas combinações entre antecedente e
consequente”.
efetuarem o “autolançamento”.
ampla50.
sua existência51, pois a teoria da validade como atributo da norma a concebe como
49
“Sem validade não há norma, sem norma não há direito, logo sem validade não há que se falar em
sistema do direito positivo” (MOUSSALLEM, Tárek Moysés. Fontes do Direito Tributário. 2. ed. São
normas tributárias. In: SCHOUERI, Luís Eduardo (Coord.). Direito tributário – Homenagem a Paulo de
52
MIRANDA, Pontes. Tratado de direito privado. Tomo IV – Validade. Nulidade. Anulabilidade.
Atualização Marcos Bernardes de Mello e Marcos Ehrhardt Junior. 1. ed. São Paulo: Revista dos
Tribunais, 2012, p. 61-62. Também é o entendimento de Clarice von Oertzen de Araújo (Incidência
não houver ato jurídico, nada há que possa ser válido ou inválido. Os
Logo, é pressuposto da validade que o ato jurídico exista, ou seja, que tenha
Ao existir o ato jurídico que se verifica sua validade ou invalidade por meio da
53
MIRANDA, 2012, t. IV, p. 61-62.
54
MIRANDA, 2012, t. IV, p. 62.
41
jurídica: ela, por ser jurídica, incide, com ou sem esse conhecimento.
Nesse contexto para o autor há: a) ato inexistente, que não ingressou no
ordenamento por não preencher o suporte fáctico para a incidência da norma; b) ato
que: b.1) é ato válido por os pressupostos essenciais de formação do ato terem
sidos preenchidos e a norma ter sido aplicada; e b.2) é ato inválido, em que há
55
MIRANDA, 2012, t. I, p. 70.
56
BOBBIO, 2008, p. 46-45.
57
QUEIROZ, op. cit., p. 123; e FERRAZ JÚNIOR, Tercio Sampaio. Introdução ao estudo do direito:
Dessa forma, o autor atribui três operações para verificar a validade da norma
jurídica:
foi ab-rogada, já que uma norma pode ter sido válida, no sentido de
que foi emanada de um poder autorizado para isto, mas não quer
dizer que ainda seja, o que acontece quando uma outra norma
superior58.
autor, ainda complementa: “[...] é lógica e juridicamente impossível uma norma ser
existe no sistema; ou não é válida e não existe no sistema jurídico; do qual, ser
Tem essa posição HANS KELSEN60 defendendo, ainda, que para a garantia
superior hierarquia que prescreve como as normas jurídicas inferiores devem ser
58
BOBBIO, 2008, p. 47.
59
QUEIROZ, op. cit., p. 37-123.
60
KELSEN, 1986, p. 3-4.
61
Id., 2006, p. 221.
44
Teoria de Norberto Bobbio, por conceber validade como norma jurídica existente.
em que norma válida é a norma jurídica existente por ter ingressado mediante o
pertencialidade com o sistema “S”, ou que nele foi posta por órgão
dizermos que u’a norma “N” é válida, estaremos expressando que ela
62
CARVALHO, 2011, p. 113. Também é o entendimento de Gregorio Robles (O direito como texto:
quatro estudos de teoria comunicacional do direito. Tradução Roberto Barbosa Alves. São Paulo:
jurídica válida. Nessa perspectiva, pode ser questionada e confirmada após o seu
presume-se válida por ter sido expedida pelo agente competente mediante o
produção.
Assim, a norma jurídica nasce com presunção de validade, com força para
64
Aurora Tomazini de Carvalho descreve a presunção de validade: “Há, na realidade, uma
‘presunção’ posta pelo direito, de que todo o processo enunciativo introdutor de normas se deu nos
moldes das normas que o regulam, até que se constitua o contrário. [...] Se durante o processo
enunciativo não foi alegado qualquer vício, ao seu término, com a produção da norma veículo
introdutor, presume-se que tudo ocorreu nos moldes prescritos pelas normas de produção em vigor,
porque assim diz a linguagem constituída. Presume-se que a autoridade enunciativa é competente e
que o procedimento realizado para enunciação é o próprio, e que a materialidade do documento tem
respaldo em norma de hierarquia superior, porque sem essa presunção torna-se impossível trabalhar
com a linguagem jurídica. [...] A ‘presunção’ é de que a enunciação (constituída juridicamente pela
que regulam sua criação, está ligada à adequação (formal/material), não à validade da linguagem
este último ato é que a norma perde a sua validade por não ser compatível com os
critérios de pertencialidade.
Logo, para esta corrente: a) norma jurídica válida é norma jurídica existente
que ingressa no ordenamento jurídico com presunção de validade que perdurará até
legais; e b) norma que é inválida, não é jurídica, mas que pode ter sido “válida” e
atributo da norma). Trata de uma opção de escolha entre uma ou outra teoria.
66
GAMA, Tácio Lacerda. Competência Tributária – Fundamentos para uma Teoria da Nulidade. 2. ed.
mas se distingue. Ambas concebem a validade como norma existente, mas segundo
presume válida, até que outra norma reconheça sua invalidade e a retire do sistema.
Com isso, pode subsistir norma inválida no sistema e produzir efeitos. Mas a teoria
de NORBERTO BOBBIO entende que norma para ser jurídica, válida e existente,
jurídica e inválida. Com isso, não existe no sistema norma jurídica inválida para ser
aplicada.
no sistema é válida, podendo incidir e ser aplicada para constituir o fato jurídico e
Mas a delimitação da validade não se resume a fazer a opção por uma das
posição.
48
mundo fenomênico o fato que irá compor o antecedente da norma e terá o condão
aos destinatários do início da vigência da norma para o fim de torná-la apta a incidir
e ser aplicada.
Esse ato não serve para declarar a norma existente, válida, mas somente para
comunicação aos destinatários para cumprirem com suas prescrições, sob pena de
seus efeitos e pode ser inscrito o crédito tributário em Dívida Ativa para que o Fisco
O termo eficácia tem várias acepções: “(i) possibilidade de produzir efeitos; (ii)
a produção dos efeitos propriamente dita; (iii) incidência; (iv) observância por parte
desencadeamento de seus efeitos, tudo (a) pela falta de outras regras de igual ou
inferior hierarquia, consoante sua escala hierárquica, ou, (b) pelo contrário, na
67
MOUSSALLEM, Tárek Moysés. Revogação em matéria tributária. São Paulo: Noeses, 2011, p.
159.
68
CARVALHO, 2011, p. 115.
50
modo, a eficácia jurídica é atributo do fato, uma vez que: “[...] é a propriedade de que
está investido o fato jurídico de provocar a irradiação dos efeitos que lhe são
próprios”70.
eficácia jurídica:
69
BOBBIO, 2008, passim.
70
CARVALHO, 2011, p. 115. Também é o entendimento de Pontes de Miranda (Tratado de direito
privado. Tomo V – Eficácia. Direitos mutilados. Exercício dos direitos, pretensões, ações e exceções.
Prescrição. Atualização Marcos Bernardes de Mello e Marcos Ehrhardt Junior. São Paulo: Revista
Entendemos, para fins deste trabalho, que eficácia é a aptidão do fato jurídico
eficácia jurídica.
contribuinte a sofrer uma execução fiscal após a inscrição em Dívida Ativa do crédito
72
CARVALHO, 2011, p. 115.
52
auto de infração regularizando o vício para torná-lo válido e apto à produção dos
efeitos.
1. Auto de infração
normas jurídicas74; a norma concreta e individual que documenta uma infração 75; o
de ofício77.
penalidade cabível, denominado de auto de infração lato sensu e subsiste com duas
73
TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no Direito Tributário. 3. ed. São Paulo, Editora Noeses,
2011/2012, p. 321.
74
CAMPILONGO, op. cit., p. 114; e GUERRA, op. cit., p. 41.
75
BORGES, José Souto Maior. Lançamento tributário. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 1999, p. 155-156;
p. 341.
78
CARVALHO, 2012, p. 326.
54
infração lato sensu e no auto de infração stricto sensu podem ser aplicadas
79
Nosso entendimento concorda com Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa Martinez López (2004,
p. 145).
55
A terceira corrente entende que o auto de infração é o suporte físico que: “[...]
substrato único”, do qual pode conter quatro atos administrativos distintos: “[...] (i)
fato jurídico tributário, (ii) fato jurídico do não pagamento, (iii) fato jurídico da mora e
lançamento tributário pode aplicar a penalidade cabível, quando for o caso, não
80
SANTI, 2010, p. 171.
81
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
responsabilidade funcional.
82
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes
casos: I - quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por quem de
direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa legalmente obrigada,
embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na
comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária
como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da
56
cabível”83.
tributário ilícito. Pela natureza do fato jurídico constituído, licito e ilícito, essas
normas não podem ser tratadas como de mesma classe. Nesse sentido, o
pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando
se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à
aplicação de penalidade pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em
benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato não
conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX - quando se comprove que, no
lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela
2. ed. São Paulo, Editora Quartier Latin, 2010, p. 81); e Fabiana Del Padre Tomé (2011/2012, p. 317).
Discorda do entendimento: Luciano Amaro (Direito tributário brasileiro. 18. ed. São Paulo: Saraiva,
2012, p. 372).
57
ato “que não constitua sanção de ato ilícito” e consiste na obrigação de pagar
instaura-se a relação jurídica entre o Fisco e o contribuinte que deve recolher aos
cofres públicos a quantia determinada (norma primária dispositiva). Não tendo sido
ilícito. Nesse momento, teremos uma norma com antecedente concreto. Ademais,
84
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade
homologação e não pago: cabimento de lançamento de ofício. Revista Dialética de Direito Tributário,
concreta e geral.
Parece com isso que nos filiamos a segunda corrente. Contudo, como já
fato jurídico tributário ilícito. Assim, não podem ser tratadas como de mesma classe,
exposição deste trabalho fazer uma breve consideração sobre sua sistematização
legal.
cumprir com deveres instrumentais que têm a função de constituir os fatos jurídicos
sofrer a aplicação de penalidade legal por descumprir com uma dessas relações
procedimentos de fiscalização.
O procedimento de fiscalização está previsto nos arts. 7°86, 8°87 e 9°88 do PAF
86
Art. 7º O procedimento fiscal tem início com: I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por
relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação a dos demais envolvidos nas
infrações verificadas. § 2° Para os efeitos do disposto no § 1º, os atos referidos nos incisos I e II
valerão pelo prazo de sessenta dias, prorrogável, sucessivamente, por igual período, com qualquer
livro fiscal, extraindo-se cópia para anexação ao processo; quando não lavrados em livro, entregar-
autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
o
indispensáveis à comprovação do ilícito. § 1 Os autos de infração e as notificações de lançamento
de que trata o caput deste artigo, formalizados em relação ao mesmo sujeito passivo, podem ser
objeto de um único processo, quando a comprovação dos ilícitos depender dos mesmos elementos
de prova. § 2º Os procedimentos de que tratam este artigo e o art. 7º serão válidos, mesmo que
fiscalização.
sejam:
I - a qualificação do autuado;
artigo aplica-se também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela não
o
resulte exigência de crédito tributário. § 5 Os autos de infração e as notificações de lançamento de
que trata o caput deste artigo, formalizados em decorrência de fiscalização relacionada a regime
especial unificado de arrecadação de tributos, poderão conter lançamento único para todos os
o
tributos por eles abrangidos. § 6 O disposto no caput deste artigo não se aplica às contribuições de
o o
que trata o art. 3 da Lei n 11.457, de 16 de março de 2007.
89
No dia 04/9/2014 foi publicado o Decreto n°. 8.303/14 que “extinguiu” o MPF. Estabeleceu a norma
que os procedimentos de fiscalização terão inícios com a expedição prévia de TDPF, que ficaram a
cargo dos Auditores-Fiscais da RFB. A Portaria RFB 1.687/14, publicada no dia 18/9/2014,
apresentam uma nova sistemática de fiscalização no âmbito interno da Administração, o que não
afeta o nosso estudo diante do corte legislativo que fizemos ao determinar que iríamos fundamentar
no PAF, que não sofreu alterações. Assim, entendemos que não houve a extinção do MPF como o
alteração de sua denominação para TDPF. Continuaremos denominando de MPF, conforme previsão
legal.
61
o número de matrícula.
No mais, entendemos que o Fisco também pode lavrar o auto de infração por
meio da dispensa do MPF, desde que tenha todos os elementos e provas da prática
do ato ilícito.
90
CARRAZZA, Roque Antonio; BOTTALLO, Eduardo D. Mandado de procedimento fiscal e
espontaneidade. Revista Dialética de Direito Tributário, n°. 80, Dialética, São Paulo, maio de 2002, p.
104; e NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo administrativo fiscal
Carlos Pelá).
conhecimento dos fatos relatados pelo Fisco, dando eficácia ao ato; e b) exercer o
seu direito de defesa, ou seja, o contraditório e a ampla defesa, uma vez que até o
Administração Pública.
63
jurídico.
incluir atos da administração regidos por regimes jurídicos diferentes como ato
91
Utilizaremos as doutrinas de Celso Antônio Bandeira de Mello (Curso de Direito Administrativo.
27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011); Diogenes Gasparini (Direito Administrativo. 17. ed. São Paulo:
Saraiva, 2012); Hely Lopes Meirelles (Direito Administrativo Brasileiro. 36. ed. São Paulo: Malheiros,
2010); Lúcia Valle Figueiredo (Curso de direito administrativo. 9. ed. São Paulo: Malheiros Editores,
2008); e Maria Sylvia Zanella Di Pietro (Direito administrativo. 24. ed. São Paulo: Atlas, 2011).
92
DI PIETRO, op. cit., p. 194 e ss.
93
Id., p. 195.
94
Id., p. 196.
64
ato administrativo é o de espécie de ato jurídico96, por ser um ato que cria, modifica
e extingue direitos. Passamos a estudar a doutrina dos adeptos deste critério para
qualificado pela “finalidade pública”. Entende que ato administrativo são os atos
espécie de ato jurídico como declaração do Estado que opera com providências
condições de sua válida produção e b) no que atina à eficácia que lhe é própria”.
95
O CC de 2002 conceituou ato jurídico como negócio jurídico e prevê os seguintes requisitos: “Art.
104. A validade do negócio jurídico requer: I - agente capaz; II - objeto lícito, possível, determinado ou
Peixoto (Auto de Infração de natureza tributária: pressuposto e presunção. 2001. 200f. Dissertação
(Mestrado em Direito), Pontifícia Universidade Católica de São Paulo - PUC/SP, São Paulo, 2001, p.
129); Paulo de Barros Carvalho (2011, p. 464); e Vivian de Freitas e Rodrigues de Oliveira (op. cit., p.
39).
97
MEIRELLES, op. cit., p. 153.
98
MELLO, op. cit., p. 371.
65
produz efeitos jurídicos imediatos, com observância da lei, sob regime jurídico de
concreta de declaração unilateral do Estado praticado por este ou por “quem esteja
infração é o suporte físico que se apresenta com a norma concreta e individual (a),
instaurar a relação jurídica entre o Fisco, que tem o direito subjetivo de receber a
99
DI PIETRO, op. cit., p. 192.
100
Id., p. 198.
101
FIGUEIREDO, op. cit., p. 173.
66
penalidade.
Público, dentre tais: atributos próprios que visam garantir a eficácia desses atos
executoriedade.
102
Op. cit., p. 125.
103
Op. cit., p. 199.
104
Op. cit., p. 162.
105
Op. cit., p. 419.
67
que a lei determina e segundo a forma prescrita, ou seja, o Direito. Assim, os atos
legitimidade108.
106
O princípio da legalidade está previsto na CF: “Art. 37. A administração pública direta e indireta de
qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos
seguinte”.
107
GASPARINI, op. cit., p. 125.
108
Ibid., p. 125.
109
DI PIETRO, op. cit., p. 203.
110
GASPARINI, op. cit., p. 126.
68
PIETRO112 que é um atributo que não existe em todos os atos administrativos, mas
‘poder extroverso’, que permite ao Poder Público editar provimentos que vão além
Poder Judiciário. Visa garantir o cumprimento das disposições do ato, mas não tem
prerrogativas para fazer com que o administrado cumpra com as prescrições dos
atos administrativos.
administrativo sem a intervenção do Poder Judiciário. A doutrina 114 conclui que para
proporcionalidade e razoabilidade.
111
FIGUEIREDO, op. cit., p. 190.
112
DI PIETRO, op. cit., p. 202.
113
MELLO, op. cit., p. 419.
114
DI PIETRO, op. cit., p. 202; e GASPARINI, op. cit., p. 128.
115
Cf. Fabiana Del Padre Tomé (2011/2012, p. 323); e Karem Jureidini Dias de Mello Peixoto (Op.
cit., p. 129).
69
poder de decidir sobre a sua emissão ou não, bem como “agravar a conduta do
administrado”.
título executivo e torná-lo líquido, certo e exigível para propor a execução fiscal.
elementos e pressupostos.
116
CARVALHO, 2011, p. 486.
117
CARVALHO, 2011, p. 486-487.
118
GASPARINI, op. cit., p, 113.
119
DI PIETRO, op. cit., p. 204.
70
120
DI PIETRO; op. cit., p. 204; e GASPARINI, op. cit., p. 113.
121
Art. 2º São nulos os atos lesivos ao patrimônio das entidades mencionadas no artigo anterior, nos
casos de: a) incompetência; b) vício de forma; c) ilegalidade do objeto; d) inexistência dos motivos; e)
desvio de finalidade. Parágrafo único. Para a conceituação dos casos de nulidade observar-se-ão as
seguintes normas: a) a incompetência fica caracterizada quando o ato não se incluir nas atribuições
ilegalidade do objeto ocorre quando o resultado do ato importa em violação de lei, regulamento ou
outro ato normativo; d) a inexistência dos motivos se verifica quando a matéria de fato ou de direito,
obtido; e) o desvio de finalidade se verifica quando o agente pratica o ato visando a fim diverso
(formalização)124.
que quando a norma passa a existir pertence ao ordenamento jurídico por ter
sistema, não por ser inexistente, mas por ter um defeito que afeta a sua validade.
validade.
124
Ibid., p. 392-393.
125
Posição de Paulo de Barros Carvalho (2011, p. 475); Estevão Horvath (2010, p. 61); Vivian de
Freitas e Rodrigues de Oliveira (Op. cit., p. 58); e Fabiana Del Padre Tomé (2011/2012, p. 325).
126
Coincide com nosso entendimento Fabiana Del Padre Tomé (2011/2012, p. 325).
72
BANDEIRA DE MELLO: “[...] é o que o ato dispõe, isto é, o que o ato decide,
expedição do ato. É obrigatória nos atos, salvo quando o ato for vinculado e for
relato do motivo e a linguagem das provas, visto que pelas provas apresentadas se
131
Maria Sylvia Zanella Di Pietro entende que a forma tem duas acepções: uma ampla e outra
restrita. Na acepção restrita é a maneira que o ato é exteriorizado, podendo ser escrito ou verbal. Na
acepção ampla é a acepção restrita acrescida das formalidades previstas no processo de formação
hora de sua lavratura. Esse elemento fixa o critério temporal e espacial, componente
administrativo.
134
CARVALHO, 2011, p. 477; GUERRA, op. cit., p. 34; PEIXOTO, op. cit., p. 131; SANTI, 2010, p. 83-
denominação do motivo do ato que entendemos ser a motivação (Nulidades no lançamento. 2013.
Tese (Doutorado em Direito) – Pontifícia Universidade Católica de São Paulo – PUC/SP, São Paulo,
2013, p. 146-149).
75
administrativo.
Sistematizando:
diferencia de sujeito por ser “o plexo de atribuições outorgadas pela lei ao agente
quem a lei confere a competência legal para fiscalizar e lavrar o auto de infração138,
ente tributante.
que lavrou o auto de infração para o fim de verificar a legalidade do ato produzido
motivo do ato.
136
Fabiana Del Padre Tomé denomina de competência, mas preferimos usar sujeito competente
(2011/2012, p. 325).
137
FIGUEIREDO, op. cit., p. 200.
138
CARVALHO, 2011, p. 476; e HORVATH, 2010, p. 62.
139
Decreto n°. 8.303/2014 e Portaria RFB 1.687/2014.
140
NEDER; LÓPEZ, 2004, p. 185.
77
administrativo”142 é a publicidade.
MPF, que conforme discorremos, pode ser dispensado. Tem previsão nos arts. 7°,
sua lavratura. Com esse ato, o auto de infração se torna inalterável, nos termos do
art. 145 do CTN143. Está previsto no inciso V (segunda parte) do art. 10 do PAF,
dias” 144.
prática do ato. É, pois, a situação do mundo empírico que deve ser tomada em conta
141
Eurico Marcos Diniz de Santi (2010, p. 81); Karem Jureidini Dias de Mello Peixoto (Op. cit., p. 132);
de: I - impugnação do sujeito passivo; II - recurso de ofício; III - iniciativa de ofício da autoridade
que dará suporte ao seu relato em linguagem competente para constituir o fato
a atuar a vontade normativa, o interesse público que pode estar apenas subjacente
administrativa”148.
146
Eurico Marcos Diniz de Santi critica esse pressuposto por entender que como só é possível auferi-
lo quando do ato já produzido não pode ser nem elemento e nem pressuposto do ato administrativo.
Determina que a finalidade é: “[...] a finalidade, é nexo lógico internormativo. É dada pelo cotejo entre
a prescrição da finalidade legal que designa a relação intranormativa (o ‘conteúdo’) em abstrato (na
norma jurídica que regula a criação do ato-norma) e o fim concreto, prescrito pela relação jurídica
legal’ e o ‘conteúdo do ato-norma’, é, pois, a relação hiponímica que se estabelece entre estes
enunciados prescritivos, i.é., relação que ‘intercorre entre expressões com sentido mais específico e
MELLO PEIXOTO151 observa que a causa deve ser analisada sob dois aspectos da
Sistematizamos:
149
Eurico Marcos Diniz de Santi critica a causa como pressuposto. Explica que ela é elemento interno
do ato-norma, mas que não pode ser um elemento, posto que os elementos ao ato-norma são as
atos jurídicos153.
um ato inexistente, que por conter um vício grave que comprometia a sua essência,
direito, porque não produzia efeito jurídico ab initio e era reconhecido nessa
153
MIRANDA, 2012, t. IV, p. 71; MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil, v. 1: parte
Romano do Ocidente. Consistiu de um Corpo de Direito Civil que influenciou e continua a influenciar
as legislações. O Direito Romano pode ser divido em quatro fases segundo a evolução das normas
tomava decisões que possuíam proteção legal. Essas decisões influenciaram o Direito Civil, o
ação judicial declaratória de nulidade. Surgiu, daí, uma nova classe de atos jurídicos:
reconhecimento.
mostravam inadequadas porque o ato inexistente (nulo de pleno direito) não tinha
relevância jurídica.
que o defeito no ato estava na sua essência, ou seja, um vício gravíssimo que
nulidade em que o ato jurídico tinha um vício grave que não afetava a sua essência,
mas ofendia a ordem jurídica ou os bons costumes, ou que não tinha sido observada
em nulidade e anulabilidade156.
156
Há autores que atribuem como sinônimo as denominações de nulidade absoluta para as causas
de nulidades e nulidade relativa para as anulabilidades (DE PASSOS, José Joaquim Calmon. Esboço
de uma teoria das Nulidades aplicada às nulidades processuais. Rio de Janeiro: Forense, 2009;
DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro, volume 1: teoria geral do direito civil. 27. ed. São
Paulo: Saraiva, 2010, p. 557 e ss.; GRINOVER; FERNANDES; GOMES FILHO, 2011, p. 22.). Pontes
de Miranda faz uma crítica a esses autores, pois esses termos seriam adequados para relacionarem-
se à eficácia do ato e não às causas de invalidade, em que os: “[...] limites subjetivos da eficácia:
83
existe, não é regulado pelo direito porque não se regula o “nada”. Logo, não
Entendemos que essa classe não se enquadra nos atos inválidos ou inexistentes.
Trataremos delas em um ponto à parte por ser elemento essencial à análise dos
relativa é a eficácia só atinente a um, ou a alguns; absoluta, a eficácia erga omnes” (2012, t. IV, p.
com erro, dolo, coação, estado de perigo, lesão ou fraude contra credores; e c)
Assim, pode-se perceber que há uma sistematização dos defeitos que geram
Os graus de vícios são: vício grave e vício de menor gravidade. O vício grave
ofende a ordem pública ou afeta elemento essencial de validade do ato. Esse tipo de
157
Art. 166. É nulo o negócio jurídico quando: I - celebrado por pessoa absolutamente incapaz; II - for
ilícito, impossível ou indeterminável o seu objeto; III - o motivo determinante, comum a ambas as
partes, for ilícito; IV - não revestir a forma prescrita em lei; V - for preterida alguma solenidade que a
lei considere essencial para a sua validade; VI - tiver por objetivo fraudar lei imperativa; VII - a lei
incapacidade relativa do agente; II - por vício resultante de erro, dolo, coação, estado de perigo, lesão
vício acarreta a nulidade do ato. Os vícios de menor gravidade são os que não
afetam elementos essenciais de validade do ato jurídico e nem a ordem pública. São
A produção dos efeitos se relaciona ao grau do vício. O vício grave tem efeito
nunc, os quais são produzidos até a decretação de invalidade161, e são inválidos por
anulabilidade.
nulos têm vícios que ofendem elementos essenciais de validade ou a ordem pública,
e sua arguição pode ser por qualquer das partes, pelo Ministério Público ou
reconhecido de ofício pelo Juiz162. Já os atos anuláveis que têm vícios em elementos
de alegação pela parte interessada que não pode ter dado causa ao vício. A
de ratificação do ato jurídico. Os atos nulos com vício grave são irratificável; e os
anuláveis são prescritíveis, dos quais decorrido o prazo prescricional, o ato se torna
160
DINIZ, 2010, p. 558; MIRANDA, 2012, t. IV, p. 82.
161
FERRAZ JÚNIOR, op. cit., p. 183; DE PASSOS, op. cit., p. 127-129; DINIZ, op. cit., p. 558.
162
Pontes de Miranda adverte que é um erro condicionar o ato nulo à decretação de ofício pelo juiz
jurídico é grave e decretado inválido por nulidade; e b) o vício que não é essencial e
anulação.
seguinte sistematização:
164
Pontes de Miranda critica a ideia de que ocorrida a prescrição para a ação de anulação do ato
jurídico, o mesmo se torna válido. Esclarece que o que há é a renúncia à prescrição. (Ibid., p. 102).
87
Administrativo requer adaptações. O Direito Civil é ramo de direito privado que opera
regimento próprio que se diferencia dos regimes de Direito Privado. Por exemplo,
vigora o princípio da legalidade, em que não opera a vontade das partes, mas as
interesse privado.
grave que não pode ser objeto de convalidação e não ingressam no ordenamento
jurídico, sendo vedados pelo Direito167. Os atos nulos são os que a lei assim declarar
Juiz. Já os atos anuláveis são os declarados como tais pela lei e os suscetíveis de
convalidação, que somente podem ser reconhecidos por provocação das partes.
165
Ver capítulo III, item 2.
166
MELLO, op. cit., p. 465.
167
Id., p. 473-474.
88
inválidos só existem os atos nulos. Explicam que o direito privado trabalha com
diferenciação entre ato nulo e ato anulável em relação ao vício afetar ou não à
não sendo violada de anulabilidade. Como todos os atos administrativos são normas
168
Id., p. 475.
169
GASPARINI, op. cit., p.164; e MEIRELLES, op. cit., p. 176.
170
DI PIETRO, op. cit., p. 247.
89
Esse critério tem previsão legal no art. 55171 da LPA que dispõe que havendo
invalidade.
invalidade dos atos administrativos deve ser aplicado o princípio do prejuízo 172.
171
Art. 55. Em decisão na qual se evidencie não acarretarem lesão ao interesse público nem prejuízo
a terceiros, os atos que apresentarem defeitos sanáveis poderão ser convalidados pela própria
Administração.
172
MEIRELLES, op. cit., p. 206; e FIGUEIREDO, op. cit., p. 256.
90
próprio)
(negrito colocado)
173
GASPARINI, op. cit., p.163.
91
Pública não é absoluto. Não basta para praticá-lo que o ato seja
inválido (RT, 747:195). Com efeito, para que a invalidação seja legal,
não pertence ao sistema. Logo, não tem relevância jurídica. Entendemos que por
estar fora do Direito, não é e não deve ser objeto de estudo. Dessa forma, excluímos
efeitos retroativos. O ato ilegal é um ato com defeito em que não foram observadas
as formalidades previstas em lei. Logo, para torná-lo legal e “válida” a produção dos
174
A convalidação não se confunde com a conversão de atos nulos. A diferença consiste na produção
dos efeitos, em que na convalidação os efeitos são os do “ato ilegal”, e na conversão são efeitos
retroativos, mas próprios do novo ato, como se tivesse sido esse ato expedido ao tempo do ato nulo
(MELLO, op. cit., p. 479). A conversão não é critério de distinção e entendemos que não se aplica no
nosso estudo.
92
efeitos desde o seu nascimento, expede-se um novo ato que o substitui corrigindo o
convalidação:
constitui-se com ele, nasce com ele, surge com ele e somente existe
princípio do prejuízo177.
175
DI PIETRO, op. cit., p. 248; FIGUEIREDO, op. cit., p. 247; e MELLO, op. cit., p. 478.
176
DE PASSOS, op. cit., p. 139-140.
177
MELLO, op. cit., p. 478; e NEDER; LÓPEZ, 2004, p. 487.
93
judicial179.
178
EMENTA: “DEVIDO PROCESSO LEGAL - ANULAÇÃO DE ATO ADMINISTRATIVO - DIREITO
Código de Processo Civil, arcando a parte com o ônus decorrente da litigância de má-fé.” (STF, RE
n°. 613.316/MS, Relator Ministro Marco Aurélio, Data de Julgamento: 28/05/2013 e Data da
Publicação: 24/06/2013).
179
Esse entendimento está consolidado nas Súmulas do STF: “Súmula nº 346: A Administração
Pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos”; e “Súmula nº 473: A Administração pode
94
linhas gerais, é o grau do vício e seus efeitos, e para o direito público o vício ser
Direito Tributário.
nulidade é ato inexistente que pelo grau do vício não produz efeitos ab initio e seu
argumentam que o direito positivo tributário não faz distinção entre a nulidade e a
anulabilidade. Dessa forma, até que o lançamento seja anulado, existe e produz
efeitos, e, assim, a classe dos atos nulos não se aplica no Direito Tributário.
Claro pelas premissas que fixamos que essa corrente trabalha com os
nosso entendimento de que nulidade não é ato inexistente, porque o que não existe
anular seus próprios atos, quando eivados de vício que os tornam ilegais, porque deles não se
adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial”. (DI PIETRO, op. cit., p. 238; e
não interessa ao direito, é um nada. Assim, como decretar a nulidade do nada? Não
que prescrevem sua formação, e somente é retirado dele com a decretação pela
direito privado do grau do vício e seus efeitos, entendendo que são conceitos de
181
HARET, Florence Cronemberger. Vícios dos atos jurídicos: reflexões sobre a Teoria dos Atos
Jurídicos e o ato normativo viciado. In: SCHOUERI, Luís Eduardo (Coord.). Direito tributário –
Homenagem a Paulo de Barros Carvalho. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 237; NEDER, 2013, p.
96 (este autor acrescenta o princípio do prejuízo como critério); RIBAS, Lídia Maria Lopes Rodrigues.
Processo Administrativo Tributário. 3. ed. São Paulo: Malheiros, 2008, p. 85; TOMÉ, 2011/2012, p.
332; e SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Auto de infração e lançamento tributário: elementos,
pressupostos, vícios e anulação. Artigo elaborado no NEF – Núcleo de Estudos Fiscais da Escola de
Direito da Fundação Getúlio Vargas – DIREITO GV. FISCOSoft, 2012. Disponível em:
<http://www.fiscosoft.com.br/a/5rko/auto-de-infracao-e-lancamento-tributario-elementos-pressupostos-
Dissertação (Mestrado em Direito) – Pontifícia Universidade Católica de São Paulo – PUC/SP, São
Paulo, 2013, p. 142; CARVALHO, 2011, p. 495-496; e MELO, Fábio Soares de. Processo
administrativo tributário: princípios, vícios e efeitos jurídicos. São Paulo: Dialética, 2012, p. 116.
96
que opera a vontade das partes, e não de Teoria Geral do Direito. Estão regulados
inconvalidação do vício.
183
Ver capítulo III, item 2.
184
BARBIERI, op. cit., p. 142; NEDER, 2013, p. 95-96; PAULSEN, Leandro; ÁVILA, René Bergmann;
SLEWKA, Ingrid Sehroder. Direito processual tributário: processo administrativo fiscal e execução
fiscal à luz da doutrina e jurisprudência. 4. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2007, p. 133; e
5. Princípio do prejuízo
que se valorizam os fins a serem atingidos pelo ato em detrimento do dano que o
186
“São três os sistemas segundo os quais pode ser imposta a sanção de nulidade: a) todo e
qualquer vício do ato leva à sua nulidade; b) nulo será o ato se a lei assim expressamente o declarar;
gravidade e segundo o qual não se declara a nulidade se a finalidade do ato foi atingida e se não
houver prejuízo para a parte. Os dois primeiros sistemas estão desautorizados pela moderna ciência
pas de nullité sans grief, que na sua tradução literal significa que não
187
Ibid., p. 27.
188
NEDER, 2013, p. 104.
100
deve provar que a formalidade do ato não compromete a sua finalidade, não
existindo prejuízo.
depende do contribuinte sofrer um dano (prejuízo) 191. Esse pode ser compreendido
da tipicidade, etc..
contribuinte:
191
NEDER; LÓPEZ, 2004, p. 486; e PAULSEN; ÁVILA; SLEWKA, op. cit., p. 133.
102
Publicação: 28/03/2014).
contribuinte.
Mas, ainda que este seja um dos critérios legais para a decretação da
192
EMENTA: “NULIDADE DO LANÇAMENTO. APLICAÇÃO DE SÚMULA. É nula, por vício formal, a
notificação de lançamento que não contenha a identificação da autoridade que a expediu, conforme
Súmula CARF n° 21. As decisões reiteradas e uniformes do CARF são consubstanciadas em súmula
Súmula n.° 21 do CARF, que prevê que é nula, por vício formal, a
não se resume a essa situação. Deve ser interpretado como ofensa qualquer direito
ordenamento jurídico.
6. Atos irregulares
Atos irregulares são os que têm um defeito ínfimo que não compromete a sua
validade e eficácia.
que: b.1) com vícios graves que são os atos nulos, casos de nulidades; b.2) vícios
com menor gravidade, que temos os atos anuláveis, caso de anulabilidade; e b.3)
193
“[...] Mesmo que o interessado ofereça razões em recurso voluntário, em prazo oportuno,
demonstrando conhecer os fundamentos jurídicos da decisão, contingência que exige não ter havido
preterição do direito de defesa, ainda assim é de decretar-se a nulidade do procedimento, por virtude
Tributário, dispondo:
do litígio.
economia procedimental195.
Assim, temos o entendimento de que esses erros, por não serem passíveis
de comprometer a validade do ato, não estão na classe dos atos inválidos. Estariam
que a mera irregularidade tem um vício que não afeta o ato e este é apto a atingir
sua finalidade. É um ato imperfeito, por conter um vício, que é válido e eficaz.
195
Ibid., p. 496.
196
DE PASSOS, op. cit., p. 129.
107
solução da controvérsia.
108
estabelecimento do contribuinte.
ofício; descrição dos fatos em termo anexado aos autos e não no próprio corpo do
197
BARBIERI, op. cit., p. 189-201.
109
ciência do Termo de Início da Ação Fiscal por pessoa sem representação legal; e
terceiras pessoas.
nulidade ou anulabilidade.
para relaciona-los.
concreta e individual.
Tributário.
198
José Souto Maior Borges não reconhece a distinção entre erro de fato e erro de direito, uma vez
vícios.
um vício formal, e o que viola o conteúdo um vício material, ou seja, o vício formal é
202
A doutrina não é unânime na designação de vícios materiais e formais. Tácio Lacerda Gama
designa, respectivamente, de nulidade material e nulidade formal (2011, p. 350-351); e Eurico Marcos
Diniz di Santi em nulidade e anulabilidade (2012, p. 6-7). Designaremos de vício formal e vício
material.
203
Erro de direito é diferente de mudança de critério jurídico. A mudança de critério jurídico é a
substituição de uma interpretação do Fisco por outra ou de critério. Esse ato não comporta processo
de revisão e nem a invalidade da norma jurídica, com vista ao princípio da segurança jurídica.
Ademais, o art. 146 do CTN regula a mudança de critério jurídico dispondo: “Art. 146. A modificação
adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
112
análise linguística do fenômeno jurídico. O erro de fato é um defeito que está dentro
direito, na norma que ao aplicar a lei não há simetria. Erro de fato é violação na
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução”.
204
CARVALHO, 2011, p. 494.
113
erro de fato, e vício formal na norma de direito formal quanto ao erro de direito, que,
nulidade e anulabilidade?
205
OLIVEIRA, op. cit., p. 146-148.
114
objeto do nosso estudo não foi previsto como causa de invalidade do ato
invalidade dos atos administrativos tributários, que podem, a depender do vício, ser
nulos ou anuláveis.
206
NEDER; LÓPEZ, 2004, p. 478; e NUNES, Cleucio Santos. Curso de direito processual tributário.
Já o art. 173, II, do CTN prevê que o Fisco tem o prazo de 5 anos para
constituir o crédito tributário: “II – da data em que se tornar definitiva a decisão que
Silva).
207
Neste julgado o Relator se manifesta que como não houve questionamento quanto a natureza do
vício e tratar-se de recurso de ofício, não se manifestará se se trata de vício material ou formal: “O
contribuinte não recorreu contra a natureza do vício, formal ou material. Assim sendo, não seria
objeto nessa instância o exame dessa questão, já que se trata apenas de recurso de ofício”.
118
208
Nossa posição é confirmada por: HARET, op. cit., p. 233; RIBAS, op. cit., p. 85; SANTI, 2012, p. 6;
obrigação tributária.
terá como efeito: a extinção do crédito tributário. E o vício formal, defeito em um dos
tributário exigível.
da exigência; e
CONSIDERAÇÕES FINAIS
art. 10 do PAF.
sentidos atribui significação aos textos de lei para obter a mensagem deôntica de
jurídica, prever os efeitos jurídicos e instaurar a relação jurídica entre dois ou mais
passivo tem o dever jurídico de cumprir com a prestação em relação ao sujeito ativo.
tributário.
5. Para essa estrutura lógica há uma classificação das normas jurídicas em:
norma abstrata e geral; norma concreta e geral; norma abstrata e individual; e norma
concreta e individual.
processual.
administrativa.
pelo Estado-Juiz.
pelo ser humano que constata a ocorrência do evento que se subsume aos critérios
ele pertencer até que outra norma reconheça a sua desconformidade com a
infração com a sua lavratura. A publicação é ato para dar conhecimento da norma
17. Auto de infração é palavra polissêmica que tem várias acepções. Dentre
da penalidade.
requisitos.
auto de infração.
escrita.
linguagem competente do evento para constituir o fato jurídico tributário ilícito. Esta
previsão legal, e a publicidade é seu último ato. O motivo do ato é o evento que
35. Durante anos que se seguiram, houve evolução nos seus estudos e
36. Firmamos o entendimento de que o ato inexistente, que tem um vício que
anulabilidade.
PAF e art. 173, II, do CTN. Tem como critérios de aplicação: a convalidação ou
com o defeito sanado, com o fim de tornar válido o ato ilegal. Os efeitos são
por anulabilidade.
visa valorizar o fim desejado na produção do ato em detrimento do dano que o vício
anulabilidade tem presunção juris tantum, do qual a parte que a alega deve provar
prejuízo.
127
48. Meras irregularidades não são causas de invalidade. É ato válido com
de direito.
material, quanto aos limites materiais de conteúdo, e de direito formal, quanto aos
52. Vício formal é relação com a norma de direito formal, que prescreve o
infração. É defeito linguístico no erro de direito, que não há subsunção nos critérios
Classificamos como espécie de invalidade por anulabilidade que tem efeito jurídico o
Classificamos como espécie de invalidade por nulidade que tem o efeito jurídico da
no art. 10 do PAF em: a) defeito na qualificação do autuado (inciso I); no local, data
e hora da lavratura do auto de infração (inciso II); na descrição do fato (inciso III); na
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