Conceito -

DIFAL

LAURIANE BELAROZA
Emenda Constitucional 87/2015

Apesar da EC 87/2015 ter ficado conhecida como lei do e-commerce essa

afirmativa é falha já que a Emenda Constitucional 87/2015 altera a
sistemática de cobrança do ICMS nas operações e prestações que destinem
bens e serviços a consumidor final, não contribuinte do imposto, localizado
em outro Estado, independentemente da compra/venda ter sido realizado
por internet ou qualquer outro meio.
Emenda Constitucional 87/2015
Anteriormente a EC 87/2015, o ICMS era devido integralmente ao Estado de
Origem.
Após a emenda, o ICMS devido é partilhado entre estado do remetente e o
estado do comprador.
A partir de 2019 o estado de origem terá direito ao imposto correspondente
á alíquota interestadual, já o estado terá direito ao imposto correspondente á
diferença de Alíquota interna e a Alíquota Interestadual.
 Emenda Constitucional 87/2015
Quem te obrigação de recolher o diferencial de alíquotas nas operações e prestações
interestaduais destinadas a consumidor final ?
Definição de contribuinte do Difal
No PLP nº 32/2021, propõe-se acrescentar o § 2º ao art. 4º da Lei Complementar nº 87/1996 , para
dispor que é ainda contribuinte do imposto nas operações ou prestações que destinem mercadorias,
bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outro Estado, em relação à
diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual:

a) o destinatário da mercadoria, bem ou serviço, na hipótese de ser contribuinte do imposto; e

b) o remetente da mercadoria ou bem ou o prestador de serviço, na hipótese de o destinatário não ser

contribuinte do imposto.

Neste projeto, foi adotado o entendimento de que o remetente da mercadoria ou bem ou o prestador
do serviço de transporte é o sujeito passivo direto do imposto correspondente ao DIFAL na qualidade
de contribuinte, e não na qualidade de responsável tributário. O adquirente ou o tomador não
contribuinte, pela natureza que encerra, não devem integrar a relação jurídico-tributária.
 Local da operação ou prestação

O projeto propõe que seja acrescentado o inciso V ao art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 ,
para definir que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e
definição do estabelecimento responsável pelo DIFAL, é:

a) o do estabelecimento do destinatário, quando o destinatário ou tomador for contribuinte do

imposto; e

b) o do estabelecimento do remetente ou onde tiver início a prestação, quando o destinatário ou

tomador não for contribuinte do imposto.
 Destino final em Estado diferente do
adquirente ou tomador (Critério físico)

Também foi proposto o acréscimo do § 7º ao art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 , com o

objetivo de dirimir conflito de competência, para dispor que, quando o destinatário ou tomador
não for contribuinte do imposto, quando o destino final da mercadoria, bem ou do serviço se der
em Estado diferente daquele em que estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente ou o
tomador, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será
devido ao Estado no qual efetivamente ocorrer a entrada física da mercadoria ou bem ou o fim da
prestação do serviço.
 Momento da ocorrência do fato gerador do DIFAL

Foi proposta a alteração da redação do inciso XIII e acrescentados os incisos XIV a XVI do art. 12 da Lei
Complementar nº 87/1996 , para dispor que se considera ocorrido o fato gerador do ICMS no momento:

a) da utilização, por contribuinte, de serviço de transporte cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não
esteja vinculada a operação ou prestação subsequente;

b) do início da prestação de serviço de transporte interestadual de qualquer natureza, nas prestações não
vinculadas a operação ou prestação subsequente cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado ou
estabelecido no Estado de destino;

c) da entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundo de outro Estado adquirido por contribuinte do
imposto e destinado ao seu uso ou consumo ou à integração ao seu ativo imobilizado; e

d) da saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinado a consumidor final não

contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado.

A redação atual do inciso XIII do art. 12 da Lei Complementar nº 87/1996 apenas prevê o momento da ocorrência
do fato gerador na prestação de serviço de transporte destinada a contribuinte do imposto.
Base de cálculo do DIFAL para contribuinte e
não contribuinte

O PLP nº 32/2021 propõe a inclusão dos incisos IX e X e dos §§ 1º, 3º, 6º e 7º ao art. 13 da Lei

Complementar nº 87/1996 , para dispor que a base de cálculo do Difal, tanto nas operações

e prestações interestaduais destinadas a contribuintes como a não contribuintes do ICMS

será conforme descrito nos subtópicos seguintes.

 Operações e prestações interestaduais
destinadas a contribuintes
A base de cálculo do DIFAL devido nas hipóteses de utilização, por contribuinte, de serviço de transporte cuja
prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente e na
entrada no território do Estado de bem ou mercadoria oriundo de outro Estado adquirido por contribuinte do
imposto e destinado ao seu uso ou consumo ou à integração ao seu Ativo Imobilizado será:

a) o valor da operação ou prestação no Estado de origem, para o cálculo do imposto devido a esse Estado; e

b) o valor da operação ou prestação no Estado de destino, para o cálculo do imposto devido a esse Estado.

Para o cálculo do DIFAL, será utilizada (base dupla):

a) a alíquota prevista para a operação ou prestação interestadual, para estabelecer a base de cálculo da operação
ou da prestação no Estado de origem; e

b) a alíquota prevista para a operação ou prestação interna, para estabelecer a base de cálculo da operação ou
prestação no Estado de destino.
 Operações e prestações interestaduais
destinadas a não contribuintes
Nas seguintes hipóteses, a base de cálculo do Difal será o valor da operação ou o preço do
serviço, tanto para o cálculo do imposto devido ao Estado de origem como o devido ao Estado de
destino (base única):

a) prestação de serviço de transporte interestadual de qualquer natureza, não vinculadas a

operação ou prestação subsequente cujo tomador não seja contribuinte do imposto domiciliado
ou estabelecido no Estado de destino; e

b) na saída, de estabelecimento de contribuinte, de bem ou mercadoria destinado a consumidor

final não contribuinte do imposto domiciliado ou estabelecido em outro Estado.

Para estabelecer a base de cálculo da operação ou da prestação será utilizada a alíquota prevista
para a operação ou prestação interna no Estado de destino.
 Valores que integram a base de
cálculo
Integram a base de cálculo do ICMS, inclusive quanto ao Difal:
a) o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de
controle;
b) o valor correspondente a:
b.1) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos
concedidos sob condição; e
b.2) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja
cobrado em separado.
Não integra a base de cálculo do ICMS o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI),
quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à
comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.
 Utilização dos créditos

Nas prestações de serviços de transporte interestadual cujo tomador do

serviço seja não contribuinte localizado em outro Estado e nas saídas
interestaduais de mercadorias destinadas a consumidor final não
contribuinte localizado em outro Estado, os créditos de ICMS relativos às
operações e prestações anteriores deverão ser deduzidos apenas do débito
correspondente ao imposto devido à Unidade Federada de origem, devendo o
recolhimento do Difal devido a outro Estado ser recolhido, mesmo que haja
saldo credor de ICMS na escrita fiscal.
 Portal para cumprimento das
Obrigações principal e Acessórias
O PLP nº 32/2021 também prevê que os Estados e o Distrito Federal deverão divulgar, em portal próprio, as informações
necessárias para o cumprimento das obrigações tributárias principal e acessórias, devendo conter:

a) a legislação aplicável à operação ou prestação específica, incluindo soluções de consulta e decisões em processo
administrativo fiscal de caráter vinculante;

b) as alíquotas, interestadual e interna, aplicáveis à operação ou prestação;

c) as informações sobre benefícios fiscais ou financeiros e regimes especiais que possam alterar o valor a ser recolhido; e

d) as obrigações acessórias a serem cumpridas em razão da operação ou prestação.

O portal mencionado também deverá conter ferramenta que permita a apuração centralizada do imposto e a emissão das
guias de recolhimento para cada ente da federação.

Os Estados e o Distrito Federal definirão em conjunto os critérios técnicos necessários para a integração e unificação entre
os portais das respectivas secretarias de fazenda dos Estados ou do Distrito Federal.
 Operações e Prestações interestaduais destinadas
a não contribuintes realizadas por empresas
sujeitas ás normas do Simples Nacional
Tendo como justificativa a decisão, pelo Supremo Tribunal Federal (STF), ao julgar a Ação Direta
de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.469/DF, que declarou inconstitucional, entre outras, a
Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/2015, que estendia aos contribuintes sujeitos às normas
do Simples Nacional a aplicação do Convênio ICMS nº 93/2015 , por disciplinar matéria
reservada à Lei Complementar, também tramita no Senado Federal o Projeto de Lei
Complementar (PLP) nº 33/2021.
Saliente-se que o STF já havia concedido Medida Cautelar na ADI nº 5.464/DF, suspendendo a
aplicação da Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/2015 desde 12.02.2016.
A decisão do STF na ADI nº 5.469/DF, ao modular os efeitos do julgamento da
inconstitucionalidade da Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/2015, o fez a partir da data da
concessão da Medida Cautelar, ou seja, desde 12.02.2016.
Esse PLP propõe que seja acrescentada a alínea "i" ao inciso XIII do § 1º do art. 13 da Lei Complementar nº
123/2016, para excluir do regime de tributação unificado das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte
(Simples Nacional), o ICMS incidente sobre operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final
não contribuinte do referido imposto, relativo à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a
interestadual, passando a reger-se pela legislação aplicável às demais pessoas jurídicas, assim como já acontece na
incidência do Difal devido ao Estado de destino, nas hipóteses de operações e prestações interestaduais destinadas
a consumidor final contribuinte do ICMS.

Frise-se que o PLP foi objeto de duas Emendas Parlamentares, que até o momento não foram votadas pelo Senado
Federal:

a) Emenda nº 1 - propõe a entrada em vigor das suas disposições a partir de 01.01.2027, com a justificativa de que
a nova forma de cobrança estabelecida no PLP nº 33/2021 irá onerar os contribuintes e que os efeitos da
pandemia da Covid-19 prejudicaram especialmente as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, com o
entendimento de que é necessário um período de vacatio legis mais adequado à realidade da nossa economia; e
b) b) Emenda nº 2 - propõe a entrada em vigor das suas disposições, entra em vigor na data de sua publicação e
produz efeitos a partir do 1º dia do ano seguinte ao de sua publicação e após decorridos 90 dias desta,
adequando a redação, conforme dispõem às alíneas "b" e "c" do inciso III do art. 150 da Constituição Federal de
1988 , que dispõe que é proibido cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou e antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei.
Contribuinte do Simples Nacional
também devem pagar o DIFAL?
Segundo a Cláusula nona do Convênio ICMS 93/2015 os contribuintes
optantes pelo Simples Nacional também são obrigados ao recolhimento do
DIFAL para outra unidade federada.
Porém o Ministro Dias Toffoli suspendeu a eficácia da Clausula nona através
da Ação de Inconstitucionalidade nº 5464. Ou seja, não existe cobrança de
DIFAL caso o remetente da mercadoria seja do Simples Nacional.
DIFAL “por dentro” e “por fora”

Existem estados que cobram o DIFAL na modalidade “por Dentro”

onde o próprio DIFAL se torna base de cálculo dele mesmo,
deixando o cálculo do DIFAL de uma Simples diferença de
alíquotas para uma complexa operação matemática que resulta
na prática uma alíquota majorando no resultado final do DIFAL.
 Inscrição Estadual Simplificada

Ficou acordado entre os estados que a Inscrição estadual no

Estado de destino se daria de forma simplificada, sendo assim as
empresas deixam de ter a obrigatoriedade do pagamento da
Guaia do DIFAL a cada operação de vendas para o consumidor
final em outro estado, tendo a possibilidade de efetuar o
pagamento mensal através da apuração do ICMS para aquele
estado..
 Fundo de Combate a Pobreza
Foi definido pelo Convênio 93/2015 de acordo com o § 4º da
Cláusula segunda que também deverá ser recolhido nas vendas
interestaduais destinadas ao consumidor final não contribuinte o
adicional de até dois pontos percentuais na alíquota de ICMS
(FCP) observando a legislação da respectiva unidade federada de
destino.
 Fundo de Combate a Pobreza
O Fundo de Combate a Pobreza (FCP), é destinado a minimizar o impacto das
desigualdades sociais entre os Estados Brasileiro, cujas alíquotas variam
entre 1%, 2%, 3% e 4%, de acordo com produto ou serviço.
Vale ressaltar que a FCP é uma alíquota que será adicionada no ICMS –
Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, dependendo dos
produtos, NCM e Estados.