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Sistema de Normalizao Contabilistica

F o rma do r / a: Sandra Rodrigues M dul o : Sistema de Normalizao Contabilstica M o dal i dade : Formaes Modulares

Manual de Apoio
Carga Horria 25 Horas

Certificadas re a de F o rma o : 344 Contabilidade 344032 Tcnico/a de Contabilidade No t as

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POPH FMC SNC / S.M. Feira / 2012

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O presente manual destina-se a apoiar a formao presencial do mdulo Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), inserido no ciclo de Formaes Modelares Certificadas da rea de Formao 344- Contabilidade-de Tcnico/a de Contabilidade Nvel de Qualificao do QNQ: 4. Este manual est estruturado tendo por base o Contedo Programtico do mdulo. Assim, inicia-se por uma abordagem genrica normalizao contabilstica e relao entre as empresas e os profissionais de contabilidade. O ponto 2 procura explicitar como est organizado o SNC ou seja, quais os instrumentos que compem o SNC, nomeadamente: as Bases para a Apresentao de Demonstraes Financeiras, os Modelos de Demonstraes, Cdigo de Contas, Normas Contabilsticas de Relato Financeiro, Norma Normas Contabilsticas de Relato Financeiro para Pequenas Empresas as Normas Interpretativas. No ponto 3 reserva-se para o estudo da Estrutura Conceptual que foi proposta pela Comisso de Normalizao Contabilstica como elemento estruturante do SNC. Neste ponto so apresentadas a finalidade e tipificados os utentes e as suas necessidades das demonstraes financeiras. Tambm so apresentados os objetivos, as caractersticas qualitativas, os elementos das demonstraes financeiras, os critrios de reconhecimento e de mensurao desses elementos e os conceitos de capital e de manuteno de capital. A estrutura conceptual assegura a consistncia e a logica de formulao das normas. Algumas fontes de pesquisa encontram-se expressas nas Referncias Bibliogrficas que acompanham este manual, mas as matrias deste tema, no se esgotam nelas. As prticas formativas adotadas, devem, neste contexto, conduzir ao desenvolvimento de competncias profissionais, mas tambm pessoais e sociais, designadamente atravs de mtodos participativos que posicionem os formando no centro do processo de ensinoaprendizagem e fomentem a motivao para apreender os contedos. Neste mbito sero privilegiados os mtodos ativos, que permitem reforas o envolvimento dos formandos, a autorreflexo sobre o processo de aprendizagem, partindo da partilha de pontos de vista e de experincias do grupo. A dinamizao de atividades didticas ser baseada em demonstraes diretas e indiretas, dinmica de grupo e resoluo e discusso de problemas em concreto

CONTEDOS PROGRAMTICOS
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O contexto contabilstico Normalizao Justo valor credibilidade As empresas e os profissionais da contabilidade Organizao formal do SNC Bases para a Apresentao das Demonstraes Financeiras (BADF) Modelos de Demonstraes Financeiras (MDF) ( Anexo com compilao das divulgaes exigidas pelas NCRFs) Cdigo de Contas (CC) (com Quadro Sntese e das Notas de Enquadramento) Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRF) Norma Contabilstica e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-PE) Normas Interpretativas (NI) Estrutura Conceptual Finalidade das DF Utentes e necessidades de informao Objetivos das DF Caractersticas qualitativas Mensurao dos elementos das DF Capital e Manuteno de capital

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Conceitos contabilsticos Patrimnio Inventrio

NDICE GERAL
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1.

Contexto contabilstico ...........................................................................

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1.1 Normalizao ...................................................................................... 1.2 Justo Valor - Credibilidade .................................................................... 1.3 As empresas e os profissionais da contabilidade ......................................... 2. Organizao formal do SNC ..................................................................

10 11 12 12 12 12 14 16 26 26 26 33 38 43 45 56 58 60 60 61 62 64 64 65 66 67 70 72 73 75 76

2.1 Bases para Apresentao das Demonstraes Financeiras ............................. 2.1.1 mbito, finalidade e componentes ........................................................ 2.1.2 Princpios orientadores ....................................................................... 2.2. Modelos de Demonstraes Financeiras ................................................... 2.2.1 Balano.......................................................................................... 2.2.1.1 2.2.1.2 Conceito de Patrimnio ................................................................. Conceito de Inventrio..................................................................

2.2.2 Demonstrao dos Resultados ............................................................. 2.2.3 Demonstrao nas Alteraes dos Capitais Prprios .................................. 2.2.4 Demonstrao dos Fluxos de Caixa ....................................................... 2.2.5 Anexo............................................................................................ 2.3 Cdigo de Contas ................................................................................ 2.4 Norma Contabilstica de Relato Financeiro (NCRF) e Normas Interpretativas (NI) 2.5 Norma Contabilstica de Relato Financeiro para Pequenas Entidades (NCRF-PE) . 3. Estrutura Conceptual...........................................................................

3.1 Finalidade da Estrutura Conceptual ......................................................... 3.2 Utentes e Necessidades de Informao .................................................... 3.3 Objetivo das Demonstraes Financeiras .................................................. 3.4 Caractersticas qualitativas da informao das Demonstraes Financeiras ........ 3.4.1 Compreensibilidade ........................................................................... 3.4.2 Comparabilidade .............................................................................. 3.4.3 Relevncia ...................................................................................... 3.4.4 Fiabilidade ...................................................................................... 3.4.5 Constrangimentos informao relevante e fivel .................................... 3.5 Mensurao dos Elementos das Demonstraes Financeiras .......................... 3.6 Capital e Manuteno de Capital ............................................................ 4. 5. Referncias Bibliogrficas ..................................................................... Anexos ............................................................................................

NDICE DE FIGURAS
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Figura 1. Figura 2. Figura 3. Figura 4. Figura 5. Figura 6. Figura 7. Figura 8. Figura 9. Figura 10. Figura 11. Figura 12. Figura 13. Figura 14. Figura 15. Figura 16. Organizao Formal do SNC ..................................................................... 12 Modelos de Demonstraes Financeiras .................................................... 16 Classificao de ativos e passivos no Balano ............................................ 17 Balano.................................................................................................... 24 Balano (Modelo Reduzido) ...................................................................... 25 Demonstrao dos Resultados por Naturezas ............................................ 30 Demonstrao dos Resultados por Funes............................................... 31 Demonstrao dos Resultados por Naturezas (Modelo Reduzido) ............... 32 Demonstrao dos Resultados por Funes (Modelo Reduzido) ................. 32 Demonstrao nas Alteraes no Capitais Prprios no Perodo N-1 ............ 36 Demonstrao nas Alteraes no Capitais Prprios no Perodo N ............... 37 Demonstrao de Fluxos de Caixa ............................................................ 42 Quadro Sntese de Contas ........................................................................ 45 Normas Contabilsticas de Relato Financeiro .............................................. 57 Objetivos das Demonstraes Financeiras e suas componentes ................. 62 Caractersticas qualitativas e restries para o SNC ................................... 71

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ABREVIATURAS
BADF Bases para Apresentao das Demonstraes Financeiras CC Cdigo de Contas CE Comunidade Europeia CNC Comisso de Normalizao Contabilstica DC Diretriz Contabilstica DR Dirio da Republica IASB - International Accounting Standard Board MDF Modelos de Demonstraes Financeiras NIC/IAS Normas Internacionais de Contabilidade/International Accounting Standard NIRF/IFRS Normas Internacionais de Relato Financeiros/International Financial Reporting Standard NCRF Norma Contabilstica de Relato Financeiro NI Normas Interpretativas NCRF-PE Norma Contabilstica de Relato Financeiro para Pequenas Entidade EU Unio Europeia SNC Sistema de normalizao contabilstica

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1. CONTEXTO CONTABILSTICO
1.1 NORMALIZAO
A normalizao contabilstica em Portugal est dividida por cinco entidades: 1. Banco de Portugal regula as instituies financeiras; 2. Instituto de Seguros de Portugal regula as empresas seguradoras; 3. Comisso de Normalizao Contabilstica (CNC) regula as empresas comerciais e indstrias e outras entidades; 4. Comisso de Normalizao Contabilstica da Administrao Pblica regula as entidades do sector pblico administrativo; 5. Comisso do Mercado de Valores Mobilirios pode estabelecer normas contabilsticas especficas para as entidades com valores negociados em bolsa, embora sujeita a audio prvia das demais entidades normalizadoras. O Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC) tem por base as Normas Internacionais de Contabilidade/International Accounting Standard (NIC/IAS) e um sistema contabilstico com base em princpios e no tanto em regras explcitas, tendo como objetivos: Aumentar a relevncia da informao financeira, com as divulgaes alargadas, o que proporciona informao mais transparente. Esta informao transparente poder trazer benefcios para a entidade decorrentes de maior confiana dos utentes das contas (por exemplo: reduo de spread, maior propenso para investir, etc.); Aumentar a comparabilidade da informao financeira. Na origem do SNC est a necessidade de alinhamento da contabilidade portuguesa com as NIC, o que ir proporcionar os seguintes benefcios, tais como: Maior utilidade da contabilidade, uma vez que estar mais alinhada com critrios de gesto; Existir um maior afastamento relativamente fiscalidade, a qual deixa de determinar as regras contabilsticas; Eliminao de barreiras na compreenso e interpretao de demonstraes financeiras preparadas de acordo com critrios contabilsticos desajustados e favorecem a comparabilidade. O SNC pretende assegurar coerncia e consistncia dos normativos contabilsticos aplicveis aos vrios tipos de entidades a operar em Portugal:
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Entidades com valores mobilirios cotadas; Entidades de menor dimenso; Outras entidades que relatam
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Assim, est prevista uma organizao do relato financeiro em trs nveis: 1) IAS/IFRS tal como adotadas na Unio Europeia, nos termos do Regulamento (CE) n. 1606/2002 (art.. 3. e 4.): Aplicao obrigatria (demonstraes financeiras consolidadas) para todas as entidades com valores mobilirios cotados; e Opo de aplicao (demonstraes financeiras individuais) para as entidades com valores mobilirios cotados que preparam demonstraes financeiras consolidadas; Opo de aplicao (demonstraes financeiras individuais e consolidadas) para outras entidades que apresentam demonstraes financeiras consolidadas; Opo de aplicao (demonstraes financeiras individuais) para as subsidirias de entidades que aplicam as IFRS nas suas demonstraes financeiras consolidadas, desde que sujeitas a Certificao Legal de Contas. 2) Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRD) e Normas

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Interpretativas (NI), previstas no mbito do SNC (art. 5. e 6.) aplicao a todas as entidades que relatam e que: 3) No sejam obrigadas aplicao das IFRS No optem pela aplicao das IFRS No optem pela aplicao da NCRF-PE

Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro para Pequenas Empresas (NCRF-PE), previstas no mbito do SNC (art. 8.) opo de aplicao por parte de entidades que: No ultrapassem dois dos trs limites seguintes; - Total do balano:1.500.000 - Total dos rendimentos:3.000.000 - Nmero mdio de trabalhadores durante o exerccio:501 No apresentem demonstraes financeiras consolidadas; No sejam subsidirias de entidades que apresentem demonstraes financeiras consolidadas; No sejam obrigadas e no optem pela aplicao das IFRS; No tenham as suas demonstraes financeiras, por razes legais ou estaturias, sujeitas a Certificao Legal das Contas.

O SNC composto pelos seguintes elementos: 1. Estrutura conceptual (EC) Conjunto de conceitos contabilsticos estruturantes que regulam todo o sistema;

Lei 20/2010

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2.

Bases para a apresentao de demonstraes financeiras

(BADF)

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Regras sobre o que constitui e a que princpios essenciais devem obedecer um conjunto completo de demonstraes financeiras; 3. Modelos de demonstraes financeiras (MDF) Formatos padronizados para o balano, demonstraes dos resultados (por naturezas e por funes), demonstrao de alteraes no capital prprio e demonstraes dos fluxos de caixa, assim como um modelo orientador para o anexo; 4. 5. Cdigo de contas (CC) Estrutura codificada e uniforme de contas; Normas contabilsticas e de relato financeiro (NCRF) e Normas Interpretativas (NI): Normas e interpretaes adaptadas a partir das IFRS adotadas pela UE; Instrumento de normalizao onde so prescritos os vrios tratamentos tcnicos a adotar ao nvel do reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao; 6. Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE) Norma que de forma unitria e simplificada, comtempla os tratamentos de reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao que, de entre os consagrados nas NCRF, so considerados como os pertinentes e os mnimos a ser adotados por entidades de menor dimenso. As 28 NCRF propostas pelo SNC constituem o seu ncleo e seguem de perto as disposies internacionais, baseando-se em quatro pilares: 1. Reconhecimento - definio de regras que determinam o registo contabilstico de factos e transaes que afetam a composio e os valores do balano e da demonstrao dos resultados; 2. Mensurao - quanto e como se mede, em unidades monetrias, o valor a ser objeto do reconhecimento, ou seja, como se iro determinar as quantias que iro afetar os ativos e passivos no balano e os rendimentos e gastos na demonstrao dos resultados; 3. Apresentao - em que parte, em que rbricas, com que detalhe ou em que agregao, quais e sob que formas devem ser publicadas as respetivas informaes nas demonstraes financeiras; 4. Divulgao - respeita a quais as notas de teor qualitativo ou quantitativo, de desenvolvimento, de explicao, de fundamentao, de discriminao, de complemento informativo para os stakeholders das demonstraes financeiras. O reconhecimento, a apresentao e a divulgao so inerentes a todas as NRCF, no entanto, o mesmo no se passa em relao s bases de mensurao usadas na preparao das demonstraes financeiras, onde se identificam trs excees: NCRF 2 Demonstrao de fluxos de caixa; NCRF 5 Divulgao de partes relacionadas, e a NCRF 22 Contabilizao dos subsdios do Governos e divulgao de apoios do Governo).
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1.2 JUSTO VALOR - CREDIBILIDADE


A definio de Justo Valor proposta pela CNC no mbito do SNC no um conceito novo. Este conceito foi consagrado, pela primeira vez, no nosso normativo contabilstico atravs da Diretriz Contabilstica n. 1 (DC 1), de 8 de Agosto de 1991, com o ttulo de Tratamento Contabilstico de Concentraes de Atividades empresariais, cujo item 3.2.3 determina:

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Justo valor a quantia pela qual um bem (ou servio) poderia ser trocado, entre uma comprador conhecedor e interessado e um vendedor nas mesmas condies, numa transaco ao seu alcance
Em 1993, foi publicada a Diretriz Contabilstica n. 13 (DC 13), intitulada de Conceito de Justo Valor, a qual determina regras para a sua aplicao a diversas rubricas do ativo e do passivo. Assim, este um conceito que foi importado das NIC, as quais j constituram a base de elaborao de um nmero significativo das 29 DC publicadas e que foram sucedidas pelas NRCF. Com a implementao do SNC, este conceito ganha uma nova fora, pois estas normas alargam a sua aplicao. De acordo com o 98 da EC (2009), Justo Valor :

Quantia pela qual um activo poderia ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e disposta a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas.
As NIC(IAS)/NIRF(IFRS) e as NCRF permitiram algumas prticas contabilsticas suscetveis de subjetividade e volatilidade, as quais no do credibilidade contabilidade, muito menos, aos seus utentes. Por exemplo, o Justo Valor tem sido um dos culpados da crise financeira internacional, pois os escndalos financeiros conhecidos tem derivado da utilizao de critrios subjetivos, baseados em expectativas otimistas, que inflacionaram artificialmente os ativos, os resultados e os capitais prprios das empresas e, consequentemente, as aes e o mercado de capitais, nomeadamente atravs da aplicao do Justo Valor aos instrumentos financeiros derivados. Se so as prprias normas que permitem tal relevao contabilstica, pode-se dizer que a prpria contabilidade que as pe em causa. Coloca-se a questo: No ser prefervel manter a mensurao contabilstica ao custo histrico (mais fivel e prudente) e dar informaes sobre o Justo Valor, no no balano nem na demonstrao dos resultados, mas apenas fazer a sua divulgao no anexo ao balano e demonstrao dos resultados? neste contexto que a problemtica do valor, ou da valorimetria (medio, mensurao) em contabilidade sempre foi e continuara a ser um dos principais aspetos conceptuais da contabilidade.

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1.3 AS EMPRESAS E OS PROFISSIONAIS DA CONTABILIDADE


Os profissionais em Portugal no mbito da contabilidade dividem-se em dois grupos, de acordo com a sua qualificao acadmica e/ou pela Classificao Nacional de Profisses (CNP)2. Quanto qualificao acadmica: Tcnico-profissional - habilitado pelas escolas secundrias, escolas profissionais e centros de formao profissional do Instituto de Emprego e Formao Profissional (IEFP). O detentor do curso Tecnolgico de Administrao, que tinha como primitiva designao empregado(a) de escritrio, pode optar pela rea especfica de contabilidade e gesto, a qual d a possibilidade de exercer as profisses de tcnico de contabilidade, tcnico de contabilidade e gesto, entre outras. Superior - habilitado pelas instituies do ensino superior (faculdades e institutos politcnicos) da alada do Ministrio da Educao. O licenciado em Contabilidade tem um vasto leque de profisses, sendo as mais representativas: TOC, mediante condies definidas pela Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas (OTOC); contabilista; diretor administrativo e financeiro; auditor interno e externo; planeamento e controlo de gesto (controller); quadro superior de administrao pblica; quadro de instituies Os profissionais que no possuam a cdula de TOC s podero efetuar contabilidades de entidades que se encontram no regime fiscal simplificado, e com contabilidade no organizada. O desempenho do atual contabilista (TOC) insuficiente para as necessidades e desafios que se deparam s micro e pequenas empresas. Faz sentido que se exija que o profissional de contabilidade seja um elemento pr-ativo e integrado na competitividade das organizaes frente ao mercado globalizado. Ter de estar sempre recetivo aprendizagem contnua, tendo por misso cultural de receber, processar e difundir informaes, mas no apenas histricas. Prioritariamente, ter de desenvolver uma forte capacidade de diagnstico, no se podendo cingir apenas viso de uma contabilidade limitada s paredes da empresa, ao limite geogrfico onde ela est implantada ou ao espartilho do cumprimento da responsabilidade e regularidade

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CNP no stio: http://cdp.portodigital.pt/profissoes/classificacao-nacional-das-profissoes-cnp/especialistas-dasciencias-fisicas-matematicas-e-engenharia/.

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2. ORGANIZAO FORMAL DO SNC


Conforme j referido, o SNC configura um modelo de normalizao baseado mais em princpios do que em regras explicitas e que se pretende em sintonia com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo International Accounting Standards Board

(IASB) a adotadas pela Unio Europeia (EU), bem como coerente com a Diretiva n.
78/660/CEE do Conselho, de 25 de Julho de 1978 (Quarta Diretiva), e a Diretiva n. 83/349/CEE do Conselho, de 13 de Junho de 1983 (Stima Diretiva), que constituem os principais instrumentos de harmonizao do domnio contabilstico na UE. Tal coerncia encontra-se garantida, uma vez que o processo de adoo na UE das normas internacionais de contabilidade implica o respeito pelos critrios estabelecidos no n. 2 do art. 3 do Regulamento (CE) n. 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho.

Figura 1.

ORGANIZAO FORMAL DO SNC

2.1 BASES PARA APRESENTAO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS

2.1.1 MBITO, FINALIDADE E COMPONENTES


As Bases para Apresentao das Demonstraes Financeiras (BADF) estabelecem requisitos globais que permitem assegurar a comparabilidade, quer com as demonstraes financeiras de perodos financeiros anteriores da entidade, quer com as demonstraes financeiras de outras entidades. O reconhecimento, a mensurao, a divulgao e os aspetos particulares de apresentao de transaes especficas e outros acontecimentos so tratados nas NCRF.

2.1.2 PRINCPIOS ORIENTADORES


As BADF definem os princpios orientadores que se devem seguir na preparao da informao financeira, nomeadamente:

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a)

Continuidade as demonstraes financeiras devem ser preparadas no pressuposto da entidade em continuidade, a menos que o rgo de gesto pretenda liquidar a entidade ou cessa o negcio, ou que no tenha alternativa realista a no ser adotar uma dessas alternativas. Devem ser divulgadas as incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condies que possam lanar duvidas significativas acerca da capacidade da entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade. Caso as demonstraes financeiras no sejam preparadas com base no pressuposto de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com os fundamentos pelos quais as demonstraes financeiras foram preparadas e a razo pela qual a entidade no considerada como estado em continuidade.

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b)

Regime do acrscimo (periodizao econmica) as demonstraes financeiras devem ser preparadas utilizando o regime contabilstico do acrscimo, exceto para informaes de fluxos de caixa. Na utilizao do regime contabilstico do acrscimo, os itens so reconhecidos como ativos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstraes financeiras) quando satisfaam as definies e os critrios de reconhecimento para esses elementos contidos na estrutura conceptual.

c)

Consistncia de apresentao a apresentao e a classificao de itens nas demonstraes financeiras de resultados devem ser mantidas de um perodo para o outro, a menos que seja percetvel, aps uma alterao significativa na natureza das operaes da entidade ou uma reviso das respetivas demonstraes financeiras que outra apresentao ou classificao mais apropriada, tendo em considerao os critrios para seleo e aplicao de politicas contabilsticas contidas na NCRF aplicvel ou ento, caso uma NCRF estabelea uma alterao na apresentao. Uma entidade dever alterar a apresentao das suas demonstraes financeiras apenas se a apresentao alterada proporcionar informao fivel e mais relevante para os utentes das demonstraes financeiras e se for provvel que a estrutura revista continue, de modo a que a comparabilidade no seja prejudicada. Ao efetuar tais alteraes na apresentao, uma entidade reclassifica a sua informao comparativa de acordo com a informao comparativa.

d)

Materialidade e agregao cada classe material de itens semelhantes devem ser apresentadas separadamente nas demonstraes financeiras. Os itens de natureza ou funo dissemelhante devem ser apresentados separadamente, a menos que sejam imateriais. Considera-se que as omisses ou declaraes incorretas de itens so material quando podem, individual ou coletivamente, influenciar as decises econmicas das utentes tomadas com base nas demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou do

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erro, ajuizados nas circunstncias que os rodeiam. A dimenso ou a natureza do item, ou uma combinao de ambas, pode ser o fator determinante. e) Compensao os ativos e passivos, e os rendimentos e gastos, no devem ser compensados, exceto quando tal for exigido ou permitido por uma NCRF. A compensao prejudica a capacidade dos utentes em compreender as transaes, outros acontecimentos e condies que tenham ocorrido e de avaliar os futuros fluxos de caixa da entidade. Dedues de obsolncia nos inventrios e dedues de divida nas contas a receber, no considerado uma compensao f) Informao comparativa a menos que uma NCRF o permita ou exija de outra forma, as demonstraes financeiras devem ser preparadas com informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todas as quantias quando relatadas seja nas demonstraes para a financeiras. A das informao comparativa deve ser includa para informao narrativa e descritiva relevante compreenso demonstraes financeiras do perodo corrente. Quando a apresentao e a classificao de itens nas demonstraes financeiras sejam corrigidas, as quantias comparativas devem ser reclassificadas, a menos que tal seja impraticvel. Quando as quantias comparativas sejam reclassificadas, uma entidade deve divulgar a natureza da reclassificao, a quantia de cada item ou classe de itens que tenha sido reclassificada e a razo para a reclassificao. Quando for impraticvel reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve divulgar a razo para no as reclassificar e a natureza dos ajustamentos que triam sido feitos se as quantias tivessem sido reclassificadas.

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2.2. MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS


Os MDF so publicados, atravs de Portaria do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, com a faculdade de delegar, os modelos para as seguintes demonstraes financeiras, que constituem um conjunto completo de demonstraes financeiras, de acordo com o art. 11 do SNC e do 8 da EC (2009): a) b) c) d) e) Balano; Demonstrao de resultados (por natureza e por funes) Demonstrao das alteraes no capital prprio; Demonstrao dos fluxos de caixa; Anexo (divulgao nas bases de preparao e politicas contabilsticas adotadas e divulgaes exigidas pelas NCRF). Ainda nos termos do n. 2 do art. 11 do SNC (2009), as pequenas entidades, a que se refere o art. 9 do mesmo diploma, so dispensadas de apresentar a
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demonstrao das alteraes no capital prprio e as demonstraes dos fluxos de caixa, podendo apresentar modelos reduzidos relativamente s restantes demonstraes financeiras. As demonstraes financeiras proporcionam informao de uma entidade acerca de: a) b) c) d) e) f) g) Ativos; Passivos; Capital prprio; Rendimentos; Gastos; Fluxos de caixa; e Outras alteraes no capital prprio.

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Esta informao, juntamente com outra includa nas notas do anexo, ajuda os utentes das demonstraes financeiras a prever os futuros fluxos de caixa da entidade e, em particular, a sua tempestividade e certeza. Do ponto de vista contabilstico, as demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a: a) b) c) Posio financeira Desempenho financeiro Fluxos de caixa

Isto significa que as demonstraes financeiras devem representar de forma fidedigna os efeitos das transaes, outros acontecimentos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na EC. Uma apresentao apropriada exige que uma entidade: a) b) Selecione e adote polticas contabilsticas de acordo com a NCRF aplicvel; Apresente a informao financeira, incluindo as polticas contabilsticas, de uma forma que proporcione a disponibilizao de informao relevante, fivel, comparvel e compreensvel; c) Proporcione divulgaes adicionais quando o cumprimento dos requisitos especficos contidos nas NCRF possa ser insuficiente para permitir a sua compreenso pelos utentes. Do ponto de vista financeiro, o analista ter sempre que preparar demonstraes financeiras para satisfazer os objetivos de uma anlise financeira, visto que esta anlise no possvel ser efetuada de acordo com o Regime do Acrscimo. Assim, as demonstraes financeiras tm de ser adaptadas para possibilitar uma anlise com base nos fluxos de caixa e no no regime do acrscimo. Os MDF so distintos para entidades que apliquem as NCFR e para as que apliquem a NCRF-PE:

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Figura 2.

MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

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MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS (entidades que apliquem as NCRF) Balano Demonstrao dos resultados por natureza Demonstrao dos resultados por funes Demonstrao das alteraes no capital prprio Demonstrao de fluxos de caixa Anexo MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS (entidades que apliquem as NCRF-PE) Balano (modelo reduzido) Demonstrao dos resultados por natureza (modelo reduzido) Demonstrao dos resultados por funes Anexo
Fonte: Elaborao prpria

2.2.1 BALANO
O modelo adotado para o Balano assume a forma vertical, identificando o ativo, o capital prprio e o passivo. Segundo uma perspetiva patrimonialista, o Balano classificado como um quadro que evidncia a situao patrimonial da entidade, ou seja, o conjunto de bens direitos e obrigaes que lhes esto afetos. Existe uma relao fundamental que tem que se verificar obrigatoriamente no balano: Ativo = Passivo + Capital Prprio Esta expresso constitui o princpio bsico da contabilidade, segundo o qual a aquisio do patrimnio da empresa (Ativo) tem que ser financiado por capitais dos scios/acionistas (capital prprio) ou por capitais alheios (passivo). De acordo com o 49 da EC define-se Ativo como um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para entidade benefcios econmicos futuros; Passivo como uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da liquidao da qual se espera que resulte um exfluxo de recurso da entidade incorporando benefcios econmicos; Capital Prprio como o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzir todos os seus passivos.

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O Balano apresenta uma classificao geral segundo o critrio de distino entre os ativos e os passivos correntes e no correntes, definidos nos 10 a 13 da NCRF 1 e devendo ser classificados como tal quando satisfizerem qualquer um dos critrios constantes do 14 a 42 da mesma norma. De acordo com o 14 NCRF 1, um ativo classificado como ativo corrente se esperado que seja realizado, vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade, ou ento, seja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado, ou que seja realizado num perodo de 12 meses aps a data do balano, ou ento caixa ou equivalente a caixa, a no ser que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do balano. Em relao definio do ativo no corrente, a norma define por oposio do que corrente, ou seja, ativos tangveis, intangveis e financeiros cuja natureza seja de longo prazo. De acordo com o 17 NCRF 1, um passivo ativo classificado como passivo corrente se esperado que sejam liquidados durante o ciclo operacional normal da atividade, ou seja, detido essencialmente para a finalidade de ser negociado ou deva ser liquidado num perodo at 12 meses aps a data do balano ou a entidade no tenha o direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do balano. O que determina serem classificados de corrente, ou no, se so parte do capital usado no ciclo operacional normal da entidade. De acordo com o 18 da NCRF 1, os itens operacionais so classificados como passivos correntes, mesmo que estejam para ser liquidados mais de 12 meses aps a data de balano. Outros passivos correntes no so liquidados como parte do ciclo operacional, mas est prevista a sua liquidao para um perodo at 12 meses aps a data de balano ou esto essencialmente detidos para a finalidade de serem negociados. Por sua vez, os passivos financeiros que proporcionem financiamento numa base a longo prazo e cuja liquidao no esteja prevista para um perodo at 12 meses aps a data do balano so passivos no correntes. A noo de corrente, no depende do prazo pelo qual foi constitudo, mas sim se liquidado no prazo at 12 meses ps-balano.

No t as

Figura 3.

CLASSIFICAO DE ATIVOS E PASSIVOS NO BALANO


PASSIVOS CORRENTES Espera-se que seja liquidado no decurso do ciclo operacional da entidade. Espera-se que seja detido essencialmente para ser negociado. Espera-se que seja liquidado num perodo at 12 meses aps a data do balano A entidade no tenha um direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do Balano

ATIVOS CORRENTES Espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido, no decurso do ciclo operacional da entidade. Espera-se que seja detido essencialmente para ser negociado. Espera-se que seja realizado num perodo at 12 meses aps a data do balano For caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos 12 meses aps a data do Balano. ATIVOS NO CORRENTES

PASSIVOS NO CORRENTES

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Todos os outros ativos so classificados como no correntes (ativo fixo, intangveis e financeiro)

Todos os outros passivos so classificados como no correntes


FONTE: Elaborao prpria

No t as

INFORMAO A SER APRESENTADA NA FACE DO BALANO E NO ANEXO De acordo com o 25 a 28 da NCRF 1, a informao mnima a apresentar na face do balano consta do respetivo modelo publicado na Portaria 986/2009. Linhas de itens adicionais, ttulos e subtotais podem ser apresentados na face do balano quando a apresentao for relevante para uma melhor compreenso da posio financeira da entidade. Uma entidade deve divulgar, ou na face do balano ou no anexo, outras subclassificaes das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operaes da entidade. O nvel de pormenor proporcionado nas subclassificaes avaliaes depende dos requisitos das NCRF e da dimenso, natureza e funo das quantias envolvidas. As divulgaes variam para cada item, por exemplo: - Os itens do ativo fixo tangvel so desagregados em classes de acordo com a NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis; - As contas a receber so desagregadas em contas a receber de clientes comerciais, contas a receber de partes relacionadas, pr-pagamento e outras; - Os inventrios so subclassificados de acordo com a NCFR 18 Inventrios, em classificaes tais como mercadorias, consumveis de produo, matrias primas, trabalho em curso e bens acabados; - As provises so desagregadas em provises para benefcios dos empregados e outros itens; e - O capital social e as reservas so desagregados em vrias rbricas, tais como capital, reserva legal e outras reservas. A informao fornecida no Balano histrica e essencialmente financeira. Histrica pois reflete acontecimentos j passados e financeira pois estes esto referenciados em unidades monetrias. O Balano inclui a classificao de contas ativo no corrente do seguinte modo: Ativos fixos tangveis compreende as quantias, liquidas de

depreciaes e de perdas de imparidade acumuladas, assumidas data do relato, pelos ativos abrangido pela NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis, Compreende tambm os respetivos adiantamentos por conta de investimentos cujo preo esteja previamente fixado; Propriedade de investimento compreende as quantias liquidas assumidas, dar de relato, pelos ativos abrangidos pela NCRF 11 Propriedades de Investimento;
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Trespasse (goodwill) regista as quantias respeitantes ao trespasse /goodwill), cujo o tratamento est previso, designadamente, na NCRF 14 Concentrao de Atividade Empresariais, na NCRF 15 Investimentos em Subsidirias e Consolidao e a NCRF 12 Imparidade de Ativos

No t as

Ativos intangveis regista as quantias, lquidas de amortizaes e de perdas por imparidade acumuladas, dos ativos tratados pela NCRF 6 Ativos Intangveis, data de relato. Tambm relevam as quantias de ativos intangveis decorrentes de aplicao da NCRF 26 Matrias Ambientais;

Ativos biolgicos regista as quantias dos ativos biolgicos de atividade agrcolas, tratadas pela NCRF 17 Agricultura, que tenham caracterstica de no corrente;

Participaes financeiras mtodo de equivalncia patrimonial compreende as quantias de investimento e interesses, em subsidiarias, em associadas e em entidades conjuntamente controladas, para as quais, no balano individual ou no balano consolidado, se adote o mtodo da equivalncia patrimonial, posteriormente ao seu reconhecimento inicial.

Participaes financeiras outros mtodos compreende as quantias de investimentos em partes de capital, para que as quais no sejam de adotar o mtodo de equivalncia patrimonial, conforme previsto nas NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas, NCRF 14 Concentrao de Atividades Empresariais, NCRF 15 Investimentos em Subsidiarias e Consolidao e NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Acionistas/Scios regista as quantias no correntes respeitantes s posies financeiras ativas derivadas do relacionamento da entidade com os seus detentores de capital, agindo nessa qualidade.

Outros ativos financeiros regista as quantias de ativos classificveis como financeiros nos termos da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, com caracter no corrente e que no sejam includas noutras rbricas do ativo no correntes.

Ativos no correntes detidos para venda regista as quantias, lquidas de depreciaes e de perdas de imparidade acumuladas, dos ativos classificados como no correntes detidos para venda, nos termos da NCRF 8 Ativos no Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas.

O Balano inclui a classificao de contas ativo corrente do seguinte modo: Inventrios rbrica que abrange as quantias dos ativos classificados como tal nos termos da NCR 18 Inventrios, incluindo os produtos agrcolas colhidos, conforme definido na NCRF 17 Agricultura.
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Ativos biolgicos compreende as quantias dos ativos biolgicos de atividade agrcolas, tratadas pela NCRF 17 Agricultura, que tenham caracterstica corrente.

No t as

Clientes regista as quantias de ativos financeiros relativos a dividas a receber de clientes liquidas de perdas de imparidade acumuladas, data de relato, cujo tratamento contabilstico efetuado pelas NCRF 2 Rdito e NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Adiantamentos a fornecedores regista as quantias de ativos financeiros respeitantes a adiantamentos a fornecedores de bens e servios e de investimento cujo preo no esteja previamente fixado, cujo tratamento contabilstico se insere na NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Estado e outros entes pblicos compreende os ativos correntes por quantias a favor da entidade, respeitantes a impostos, taxas e contribuies obrigatrias derivadas do relacionamento das entidades com o Estado e outros entes pblicos.

Acionistas/scios regista as quantias correntes respeitantes s posies financeiras derivadas do relacionamento da entidade com os seus detentores de capital agindo nessa qualidade.

Outras contas a receber - Compreende as quantias de ativos financeiros correspondentes a contas a receber que no estejam inseridas nas demais rubricas de contas a receber, e cujo tratamento estabelecido na NCRF 27 Instrumentos Financeiros

Diferimentos regista as quantias respeitantes a despesas e pagamentos que, data de relato, antecedem o momento de uso ou consumo de recursos.

Ativos financeiros detidos para negociao regista

as quantias

respeitantes a ativos financeiros detidos para negociao, cujo tratamento definido pela NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Outros ativos financeiros - regista quantias de ativos classificados como financeiros nos termos da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, com carcter corrente e que no sejam includos noutras rubricas do ativo corrente. Caixa e depsitos bancrios regista as quantias de ativos monetrios que se enquadram no conceito de caixa e seus equivalentes, tal como definido na NCRF 3 Demonstrao dos Fluxos de Caixa. O Balano inclui a classificao de contas Capital Prprio do seguinte modo: Capital realizado - corresponde ao capital realizado nos termos estatutrios instrumento e de que simultaneamente prprio da satisfaa NCRF 27 a definio de capital Instrumentos

Financeiros. Corresponde diferena entre a quantia de capital


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estatutrio da entidade e a parte no realizada pelos scios. Aes (quotas) prprias - compreende a quantia de aes ou quotas prprias adquiridas, a qual inclui a respetiva componente de prmio ou de desconto. Tendo presente as disposies legais aplicveis, esta matria tratada na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Prestaes suplementares e outros instrumentos de capital prprio compreende as quantias relativas, quer a prestaes suplementares de capital, quer a outros instrumentos classificveis como de capital prprio, desde que obedeam definio de instrumentos de capital prprio da NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Prmios de emisso de aes - compreende as quantias de prmios com a emisso de aes, nos termos da NCRF 27 Instrumentos. Reservas legais - compreende as quantias respeitantes a reservas no distribuveis, de gnese legal, estatutria ou outra, e cujo tratamento definido pela NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Outras reservas - compreende as quantias de todas e quaisquer reservas distribuveis, cuja afetao decorre de deliberaes dos detentores de capital. Contabilisticamente matria tratada na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Excedentes de revalorizao - compreende todas as quantias correspondentes s posies assumidas pelos excedentes de revalorizao, data de relato, de ativos fixos tangveis e intangveis, cuja contabilizao obedece ao definido na NCRF 6 Ativos Intangveis e na NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis. Ajustamentos em ativos financeiros - Compreende as flutuaes de valor de ativos financeiros data de relato que, por fora das disposies da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, devam ser repercutidas em capital prprio. Outras variaes no capital prprio - compreende as quantias reconhecidas diretamente no capital prprio, por fora das NCRF. Designadamente, tm aqui cabimento as diferenas de converso de demonstraes financeiras expressas em moeda diferente da de relato, previstas na NCRF 23 Efeitos das Alteraes nas Taxas de Cmbio, e ajustamentos derivados de impostos diferidos, previstos na NCRF 25 Impostos sobre o Rendimento. Resultados transitados regista os resultados dos perodos anteriores, para os quais no exista uma deliberao especfica sobre a sua aplicao (se lucros), ou cobertura (se prejuzos). Esta rubrica regista tambm alguns efeitos decorrentes da NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas e Erros, e dos efeitos da mudana de referencial contabilstico, tal como definido na NCRF 3
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Formatada: No sublinhado

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Adoo pela Primeira Vez das Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro. Resultado lquido do perodo - regista o resultado lquido do perodo, depois de considerado o imposto sobre o rendimento do perodo, apurado nos termos da NCRF 25 Impostos sobre o rendimento. Interesses minoritrios - compreende as quantias afetas aos interesses minoritrios, no balano consolidado, cujo tratamento definido na NCRF 15 Investimentos em Subsidirias e Consolidao. O Balano inclui a classificao de contas Passivo no corrente do seguinte modo: Provises - compreende as quantias de provises, cujo tratamento definido na NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, bem como na NCRF 26 Matrias Ambientais. Financiamentos obtidos - compreende as quantias referentes a passivos financeiros classificados como no correntes, tal como estabelecido na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Abrange tambm as responsabilidades de um locatrio numa locao financeira, nos termos da NCRF 9 Locaes. Responsabilidades por benefcios ps-emprego - compreende as quantias assumidas pela entidade para com os seus empregados, nos termos da NCRF 28 Benefcios dos Empregados. Se, do cmputo das responsabilidades e seu balanceamento com ativos afetos, ou por fora de atualizaes, decorrer o apuramento de uma quantia lquida de sinal contrrio, poder ser inscrita no ativo no corrente uma rubrica homloga. Passivos por impostos diferidos - compreende, expressamente, as quantias de passivos por impostos diferidos reconhecidos ao abrigo da NCRF 25 Imposto sobre o Rendimento. Outras contas a pagar - compreende as quantias de passivos financeiros correspondentes a contas a pagar de carcter no corrente, que no estejam inseridas nas demais rubricas de contas a pagar, e cujo tratamento estabelecido na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Inclui, nomeadamente, as quantias relativas a caues dos rgo sociais e do pessoal. O Balano inclui a classificao de contas Passivo corrente do seguinte modo: Fornecedores - compreende as quantias de passivos financeiros por dvidas a pagar a fornecedores, data de relato, cujo tratamento contabilstico abrangido pela NCRF 27 Instrumentos Financeiros.
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Adiantamentos de clientes - compreende as quantias de passivos financeiros respeitantes a adiantamentos de clientes da entidade em transaes cujo preo no esteja previamente fixado, cujo tratamento contabilstico se insere na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Estado e outros entes pblicos - compreende os passivos por quantias em dvida respeitantes a impostos, taxas e contribuies obrigatrias derivadas do relacionamento das entidades com o Estado e outros entes pblicos com autoridade para lanar tributos. Acionistas / scios

No t as

- regista s quantias correntes respeitantes s

posies financeiras passivas derivadas do relacionamento da entidade com os seus detentores de capital, agindo nessa qualidade. Financiamentos obtidos - compreende as quantias referentes a passivos financeiros, classificados como correntes, tal como estabelecido na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Tambm abrange as quantias por responsabilidades de um locatrio numa locao financeira, nos termos da NCRF 9 Locaes. Outras contas a pagar - compreende as quantias de passivos financeiros correspondentes a contas a pagar de carcter corrente, que no estejam inseridas nas demais rubricas de contas a pagar, e cujo tratamento estabelecido na NCRF 27 Instrumentos Financeiros. Inclui tambm as quantias de adiantamentos de clientes em transaes cujo preo esteja previamente fixado. Passivos financeiros detidos para negociao - compreende as quantias respeitantes a passivos financeiros detidos para negociao, tal como definido pela NCRF 27 Instrumentos Financeiros. outros passivos financeiros regista as quantias de passivos classificados como financeiros nos termos da NCRF 27 Instrumentos Financeiros e que no sejam includos noutras rubricas do passivo corrente. Diferimentos destina-se especificamente a evidenciar as quantias respeitantes a receitas e recebimentos que, data de relato, devam ser reconhecidos nos perodos seguintes.

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Figura 4. BALANO

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Para as entidades que, nos termos legais, adotem a NCRF-PE est contemplado o modelo menos desenvolvido do Balano, denominado de modelo reduzido. Todas as referncias anteriores ao Balano so aplicveis a estas entidades.

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Figura 5. BALANO (MODELO REDUZIDO)

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No t as 2.2.1.1 CONCEITO DE PATRIMNIO


Para o exerccio da sua atividade uma entidade necessita de ter patrimnio, cuja a sua composio reflete o seu ramo de atividade. Os elementos patrimoniais de uma entidade numa determinada data, designado de Patrimnio. O Patrimnio representa o conjunto de valores que uma empresa administra para poder exercer a sua atividade e alcanar objetivos previstos. Os elementos que constituem o Patrimnio de uma entidade so o Ativo, que representa os bens e direitos e o Passivo, que representa as obrigaes.

2.2.1.2 CONCEITO DE INVENTRIO


De acordo com a NCRF 18 Inventrios, os Inventrios so ativos: Detidos para venda no decurso ordinrio da atividade empresarial; No processo de produo para venda; ou Na forma de materiais ou consumveis a serem aplicados no processo de produo ou na prestao de servios. Os inventrios incluem bens comprados e detidos para recenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por retalhistas e detidas para revenda ou terreno e outras propriedades detidas para revenda. Tambm englobam bens acabados produzidos, ou trabalhos em curdso que estejam a ser produzidos pela entidade e incluem materiais e consumveis aguardando o seu uso no processo de produo. No caso de um prestador de servios, os inventrios incluem os custos do servio, tal como descreve o 19 da NCRF 18, relativamente ao qual a entidade ainda no tenha reconhecido o referido rdito.
Desde que os prestadores de servios tenham inventrios, estes so mensurados pelos custos da respectiva produo. Esses custos consistem na mo de obra e outros custos com o pessoal directamente envolvido na prestao do servio, incluindo pessoal de superviso, e os gastos atribuveis.

2.2.2 DEMONSTRAO DOS RESULTADOS


Os itens a apresentar na demonstrao de resultados devero basear-se numa classificao que atenda sua natureza (Demonstrao dos Resultados por Natureza), podendo adicionalmente, ser apresentada uma demonstrao dos resultados em que a classificao dos itens se baseie na sua funo dentro da entidade (Demonstrao de Resultados por Funes). Todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo devem ser includos nos resultados a menos que uma norma o exija de outro modo. A configurao geral da dDemonstrao de resultados, quer seja por natureza, quer seja por funes, tem um formato vertical. A Demonstrao dos Resultados por Naturezas inclui a classificao de contas do seguinte modo:
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Vendas e servios prestados compreende o rdito apurado no perodo relativamente as vendas de bens e os servios prestados, nos termos da NCRF 20 Rdito e NCRF 19 Contratos de Construo.

No t as

Subsdios explorao compreende as quantias atribuda entidade a ttulo de subsdios relacionados com rendimentos, nos termos da NCRF 22 Contabilizao dos Subsistidos do Governos e Divulgaes de Apoios do Governos

Ganhos

perdas

imputadas

de

subsidirias,

associadas

empreendimentos conjuntos compreende a quantia liquida dos ganhos e perdas relativos s entidades em epigrafe, tal como prescrito na NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas, e NCRF 15 Investimentos em Subsidiarias e Consolidao. Variao nos inventrios de produo evidencia as variaes das quantias dos inventrios da produo, entre o inicio e o fim do perodo de relato, cujos critrios de mensurao esto tratados pela NCRF 17 Agricultura e NCRF 18 Inventrios. Trabalhos para a prpria entidade compreende as quantias

reconhecidas comos gastos relativos a trabalhos que a entidade realize para si mesma e que devam ser capitalizadas no perodo como ativo, nos termos das NCRF 6 Ativos Intangveis, NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis, NCRF 11 Propriedades de Investimento e NCRF 18 Inventrios. Custo das Mercadorias Vendidas de Matrias Consumidas expressa o custo das mercadorias sadas para venda na atividade comercial da entidade, bem como o custo das matrias-primas, subsidiarias e outras matrias consumidas na atividade produtiva de bens e servios, tal como estabelecido na NCRF 18 Inventrios e NCRF 19 Contratos de Construo, sendo ainda pertinente a NCRF 20 Rdito. Fornecimentos e servios externos compreende as quantias relativas ao consumo e uso de bens e servios destinados ao desenvolvimento da sua atividade. So pertinentes para esta rubrica as disposies da NCRF 18 Inventrios, NCRF 19 Contratos de Construo e NCRF 20 Rdito. Gastos com Pessoal compreende as quantias respeitantes a encargos com os recursos humanos ao servio da entidade, nos termos da NCRF 28 Benficos dos Empregados. Ajustamentos de inventrios (perdas / reverses) regista-se os ajustamentos / variaes liquidas ocorridas no perodo, referentes s estimativas de perdas (e suas reverses) que afetam os inventrios. Neste mbito releve a NCRF 18 Inventrios.

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Imparidades de dvidas a receber (perdas / reverses) - compreende as variaes liquidas ocorridas no perodo, referentes s estimativas de perdas (e suas reverses) por imparidades que afetam as dividas a receber. So relevantes para este efeito a NCRF 27 Instrumentos Financeiros e, indiretamente, a NCRF 20 Rdito.

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Provises (aumentos / Reverses) - compreende as variaes liquidas ocorridas no perodo, referentes s provises em geral, reconhecidas e mensuradas em aplicaes da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.

Imparidade de ativos no depreciveis / amortizveis (perdas / reverses) regista as variaes liquidas ocorridas no perodo, referentes s estimativas de perdas (e suas reverses) por imparidades que digam respeito a ativos ou grupos de ativos no sujeitos a depreciaes nem a amortizao ( incluindo investimentos financeiros). Aplicam-se as NCRF 12 Imparidade de Ativos e NCRF 27 Instrumentos Financeiros. -

Aumentos/redues de justo valor compreende os aumentos ou redues nas quantias de ativos ou passivos, mensuradas pelo justo valor com reconhecimento nos resultados. Relevam para este efeito as NCRF 11 Propriedades de Investimento, NCRF 17 Agricultura e NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Outros rendimentos e ganhos compreende todos os rendimentos e ganhos no includos em qualquer outra rbrica;

Outros gastos e perdas compreende todos os gastos e perdas no includos em qualquer outra rbrica.

Gastos/reverses de depreciao e de amortizao compreende as quantias relativas a gastos (e reverses) de depreciao e amortizao de ativos nos termos das NCRF 6 Ativos Intangveis, NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis, NCRF 9 Locaes e NCRF 11 Propriedades de Investimento.

Imparidade de ativos depreciveis/amortizveis (perdas/reverses) regista as variaes liquidas ocorridas no perodo, referentes s estimativas de perdas (e suas reverses) por imparidades que digam respeito a ativos ou grupos de ativos sujeitos a depreciao e a amortizao. Aplica-se a NCRF 12 Imparidade de Ativos.

Juros e rendimentos similares obtidos compreende as quantias de rendimentos obtidos relacionados com o financiamento da entidade. So relevantes para este efeito as NCRF 27 Instrumentos Financeiros e, indiretamente, a NCRF 20 Rdito.

Juros e gastos similares suportados compreende as quantias de gastos suportados com o financiamento da entidade. Relevam para este efeito
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as NCRF 27 Instrumentos Financeiros, NCRF 9 Locaes e, indiretamente, a NCRF 10 Custos de Emprstimos Obtidos. Imposto sobre o rendimento do perodo compreende a soma algbrica do impostos estimado para o perodo com o imposto diferido, relativamente aos rendimento do perodo, nos termos da NCRF 25 Imposto sobre o Rendimento. Resultado lquido atribuvel a detentores do capital da empresa-me e a interesses minoritrios no caso de serem preparadas demonstraes financeiras consolidadas, esta rubrica evidncia os resultados atribuveis aos detentores do capital da empresa-me e aos interesses minoritrios, tal como estabelecido na NCRF 15 Investimentos em Subsidiarias e Consolidao.

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Figura 6.

DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS

No t as

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No t as Figura 7. DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR FUNES

Para as entidades que, nos termos legais, adotem a NCRF-PE est contemplado o modelo menos desenvolvido de demonstrao dos resultados por naturezas e por funes, denominado de modelo reduzido. Todas as referncias anteriores a estas demonstraes so aplicveis a estas entidades.

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Figura 8. DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS (MODELO REDUZIDO)

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Figura 9. DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR FUNES (MODELO REDUZIDO)

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INFORMAO RESULTADOS

SER APRESENTADA NA

FACE DA

DEMONSTRAO

DOS

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De acordo com o 31 a 36 da NCRF 1, a informao mnima a apresentar na face da Demonstrao de Resultados consta do respetivo modelo publicado na Portaria 986/2009. Linhas de itens adicionais, ttulos e subtotais podem ser apresentados na face da demonstrao de resultados, quando tal apresentao for relevante para uma melhor compreenso do desempenho financeiro da entidade. Uma entidade no deve apresentar itens de rendimento e de gasto como itens extraordinrios, quer na face da demonstrao dos resultados quer no anexo. INFORMAO A SER APRESENTADA NO ANEXO Quando os itens de rendimentos e de gastos so materiais, a sua natureza e quantia devem ser divulgadas separadamente e quando as entidades classifiquem os gastos por funo, devem divulgar informao adicional sobre a natureza dos gastos, incluindo gastos de depreciao e de amortizao e os gastos com o pessoal.

2.2.3 DEMONSTRAO NAS ALTERAES DOS CAPITAIS PRPRIOS


O modelo da demonstrao das alteraes no capital prprio foi aprovado pela Portaria 986/2009, de 7 de Setembro. No anexo n. 4 dessa portaria encontra-se o modelo base da Demonstrao nas Alteraes dos Capitais Prprios a ser utilizado pelas entidades abrangidas pelo SNC, tal como previsto no 39 da NCRF 1, com exceo das Pequenas Entidades (PE), para as quais no existe obrigatoriedade de elaborao desta demonstrao financeira. As alteraes de capital prprio de uma entidade entre duas datas de balano refletem o aumento ou diminuio nos seus ativos lquidos, ou riqueza durante o perodo, segundo os princpios particulares de mensurao adotados e divulgados nas demonstraes financeiras (40 da NCRF 1). A Demonstrao das Alteraes dos Capitais Prprios apresenta todas as alteraes no capital prprio, quer do perodo corrente quer do perodo anterior. O objetivo desta demonstrao o de refletir todas as alteraes no capital prprio entre dois perodos contabilsticos. Esta demonstrao financeira uma matriz explicativas de todas alteraes ocorridas na expresso monetria e na composio do capital prprio e suas vrias rubricas, em cada perodo. Assim, as alteraes ocorridas so divididas em dois grupos com caractersticas distintas: Operaes com detentores de capital Operaes com resultado lquido do perodo e outras alteraes no capital prprio. Esta demonstrao apresenta-se desdobrada, quer para o perodo N, quer para o perodo N-1. As alteraes que se devem descrever so:
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Primeira adoo de novo referencial contabilstico compreende as quantias de ajustamento ao capital prprio derivadas da aplicao de novo referencial contabilstico. Releva para o efeito da aplicao do SNC a NCRF 3 Adoo pela Primeira vez as NCRF. Esta rbrica deixar de surgir nas demonstraes dos subsequentes perodos de relato.

No t as

Alteraes de Politicas contabilsticas compreende as quantias derivadas de alteraes de politicas contabilsticas que, noe termos da NCRF 4 Politicas Contabilsticas, Alteraes nas estimativas contabilsticas e erros, ou de outras NCRF, devam ser repercutidas diretamente no capital prprio.

Diferenas de converso de demonstraes financeiras compreende as quantias geradas pelas diferenas apuradas pela converso para a moeda de relato, de demonstraes financeiras de subsidiarias ou de unidades operacionais estrangeiras, por fora da NCRF 23 Os efeitos de alteraes em taxas de cmbio.

Realizao de excedente de revalorizao de ativos fixos tangveis e intangveis regista as quantias relativas realizao (pelo uso ou pela venda), do excedente de revalorizao de ativos aos quais se adota, na mensurao subsequente, o modelo de revalorizao previsto pelas NCRF 6 ativos Intangveis e a NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis.

Excedente de revalorizao de ativos fixos tangveis e intangveis e respetivas variaes regista-se as quantias relativas ao reconhecimento do excedente inicial da revalorizao de ativos e as posteriores flutuaes decorrentes da mensurao subsequente, nos termos da aplicao do modelo de revalorizao previsto nas NCRF 6 Ativos Intangveis e NCRF 7 Ativos Fixos Tangveis.

Ajustamento por impostos diferidos compreende as quantias de alteraes em rbricas de capital prprio provocadas pelos ajustamentos anuais por contrapartida de ativos ou passivos por impostos diferidos, nos termos da NCRF 25 Imposto Sobre o Rendimento.

Outras alteraes reconhecidas no capital prprio compreende as alteraes no perodo que no sejam derivadas do relacionamento com os detentores de capital nem correspondam a nenhuma das anteriormente mencionadas.

Realizaes de capital compreende as realizaes ocorridas no capital da entidade anteriormente subscrito. Releva para este efeito a NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Realizaes de prmios de emisso compreende as quantias de realizao de prmios de emisso de instrumentos de capital prprio da entidade, tratados contabilisticamente nos termos da NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

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Distribuies Compreende as quantias relativas a distribuies aos detentores de capital, de resultados ou de reservas. Releva para este efeito a NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

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Entradas para cobertura de perdas compreende as quantias relevantes a entradas efetuadas pelos detentores de capital, em dinheiro ou em espcie, para cobertura de prejuzos. Releva para este efeito a NCRF 27 Instrumentos Financeiros.

Outras operaes compreende as quantias de outras alteraes derivadas de relacionamento com os detentores de capital que no estejam includas nas rubricas anteriores.

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Figura 10. DEMONSTRAO NAS ALTERAES NO CAPITAIS PRPRIOS NO PERODO N-1

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Figura 11. N

DEMONSTRAO NAS ALTERAES NO CAPITAIS PRPRIOS NO PERODO

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2.2.4 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA


Uma entidade deve preparar uma demonstrao de fluxos de caixa de acordo com os requisitos da NCRF 2 Demonstrao de Fluxos de Caixa emitida pela CNC, e deve apresenta-la como parte integrante das suas demonstraes financeiras de cada perodo. A demonstrao de fluxo de caixa uma das principais demonstraes financeiras e apresenta a criao e a utilizao de caixa e seus equivalentes por atividade (operacional, de investimento e de financiamento) durante um determinado perodo de tempo. O montante lquido dos fluxos de caixa de um perodo dever corresponder variao do saldo inicial e final do caixa e seus equivalentes. Se o caixa no nos oferece grandes dvidas, o mesmo no se passara relativamente ao conceito de equivalncia de caixa. Segundo a NCRF 2, equivalente de caixa so investimentos financeiros a curto prazo, que sejam facilmente convertveis em quantias conhecidas de dinheiro e que sejam sujeitos a um risco insignificante de alteraes de valor. Relativamente classificao dos fluxos de caixa, a NCRF 2 estabelece que a demonstrao dos fluxos de caixa deve reportar separadamente os fluxos de caixa das atividades operacionais, de investimento e do financiamento. A definio de cada uma destas atividades a seguinte: Atividades operacionais so as principais atividades produtoras de rdito da entidade e outras atividades que no sejam de investimento ou de financiamento, por exemplo: o Recebimentos de caixa provenientes da venda de bens e da prestao de servios; o o Pagamentos a fornecedores de bens e servios; Pagamentos de caixa e por conta de empregados, etc;

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Atividades de investimento so a aquisio e alienao de ativos a longo prazo e de outros investimentos no includos em equivalentes de caixa, por exemplo: o Pagamentos de caixa para aquisio de ativos tangveis, intangveis e outros ativos a longo prazo . Estes pagamentos incluem os relacionados com custos de desenvolvimento capitalizados e ativos fixos tangveis autoconstrudos. o Recebimento de caixa por vendas de ativos fixos tangveis, intangveis e outos ativos a longo prazo; o Pagamentos de caixa para aquisio de instrumentos de capital prprio ou de divida de outras entidades e de interesses em empreendimentos conjuntos; o Adiantamentos de caixa e emprstimos feios a outras entidades; o Recebimentos de caixa provenientes do reembolso de adiantamentos e de emprstimos feitos a outras entidades.

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Atividades de financiamento so as atividades que tm como consequncia alteraes na dimenso e composio do capital prprio e nos emprstimos obtidos pela entidade, por exemplo: o Recebimentos de caixa provenientes da emisso de aes ou de outros instrumentos de capital prprio; o Pagamentos de caixa por aquisio de aes (quotas) prprias, reduo do capital ou amortizao de aes (quotas); o Recebimentos provenientes da emisso de certificados de divida, emprstimos, livranas, obrigaes, hipotecas e outros emprstimos obtidos a curto ou longo prazo; o Desembolsos de caixa e quantias de emprstimos obtidos; o Pagamentos de caixa por um locatrio para a reduo de uma divida em aberto relacionada com uma locao financeira. A classificao por atividades proporciona informao que permite aos utentes determinar o impacto dessas atividade na posio financeira da entidade e nas quantias de caixa e seus equivalentes. De acordo com o 14 da NCRF 2, uma entidade pode relatar os fluxos de caixa proveniente de atividades operacionais pelo uso de um dos dois mtodos seguinte: a) Mtodo direto pelo qual so divulgadas as principais classes dos recebimentos e dos pagamentos brutos de caixa; ou b) Mtodo indireto os resultados so ajustados pelos efeitos de transaes de natureza que no sejam por caixa, de quaisquer diferimentos ou acrscimos de recebimentos e pagamentos de caixa operacionais passados ou futuros, e itens de rdito ou gasto associado com fluxos de caixa e investimento ou de financiamento. As entidades devem relatar os fluxos de caixa de atividades operacionais pelo mtodo direto. Este mtodo proporciona informao que pode ser til na estimativa de fluxos de caixa futuros e que no disponibilizada pelo mtodo indireto. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos de caixa e dos pagamentos brutos de caixa provenientes das atividades de investimento e de financiamento. A soma algbrica dos fluxos de caixa operacionais, de investimento e de financiamento a variao do saldo de caixa e seus equivalentes do perodo. JUROS E DIVIDENDOS A NCRF 2, no 23 requer que os juros e dividendos recebidos e pagos sejam apresentados separadamente na demonstrao de fluxos de caixa, devendo cada um deles ser classificado de forma consistente, de perodo para perodo, nas atividades operacionais, de investimento ou de financiamento. O 24 da mesma norma refere que a quantia total de juros pagos durante um perodo deve ser divulgada na demonstrao de fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como um gasto na demonstrao dos
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resultados, quer tenha sido capitalizada de acordo com a NCRF 10 Custos de Emprstimos Obtidos. Os juros pagos e juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa operacionais porque entram na determinao do resultado, alternativamente podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respetivamente porque so custos de obteno de recursos financeiros ou retornos do investimento. Os dividendos pagos podem ser classificado como fluxos de caixa de financiamento porque so um custo da obteno de recursos financeiros e alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como um componente de fluxo de caixa das atividade operacionais a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma entidade a pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais 25 e 26 da NCRF 2) . A Demonstrao dos Fluxos de Caixa inclui a classificao de contas do seguinte modo:

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FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADE OPERACIONAIS PELO MTODO DIRETO


Recebimentos de clientes compreende a quantia dos fluxos de caixa provenientes de clientes de acordo com o definido nas alneas a) e b), do 10, da NCRF 2. Pagamentos a fornecedores compreende a quantia dos fluxos de caixa sados para fornecedores, de acordo com o definido na alnea c) do 10, da NCRF 2. Pagamentos ao pessoal compreende a quantia dos fluxos de caixa sados para empregados, de acordo com o definido na alnea d) do 10, da NCRF 2. Pagamento/recebimento do imposto sobre o rendimento compreende a quantia liquida dos fluxos de caixa operacionais, respeitantes ao imposto sobre o rendimento, tal como definido na alnea e) do 10, da NCRF 2. Outros recebimentos/pagamentos compreende a quantia liquida de todos os demais fluxos de caixa operacionais, no evidenciados nas linhas anteriores, que caem no mbito dos 9 a 11 da NCRF 2.

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADE DE INVESTIMENTO PELO MTODO DIRETO


Pagamentos - compreende as quantias respeitantes a ativos fixos

tangveis, ativos intangveis, investimentos financeiros e outros ativos qualificado como atividades de investimento, mostrados pelas respetivas quantias brutas provenientes das transaes envolvidas, tal como decorre das alneas a), c), e) e g) do 12 da NCRF 2. Recebimentos compreende as quantias provenientes de transaes com ativos fixos tangveis, ativos intangveis, investimentos financeiros e
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outros ativos, qualificados como atividades de investimento, mostrados pelas respetivas quantias brutas, tal como decorre das alneas b), d), f) e h) do 12 da NCRF 2.

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FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADE DE FINANCIAMENTO PELO MTODO DIRETO


Recebimentos provenientes de: - financiamentos obtidos, tal como exemplificado na alnea c) do 13 da NCRF 2; - realizaes de capital e de outros instrumentos d capital prprio, tal como exemplificado alnea a) do 13 da NCRF 2; - cobertura de prejuzos, de mbito anlogo s realizaes de instrumentos de capital prprio referidas na alnea a) do 13 da NCRF 2; - doaes, cujo fluxo seja qualificado como de financiamento, que se enquadrem no 13 da NCRF 2; - outras operaes de financiamento, alm das referidas nas rubricas precedentes, cujo fluxo seja qualificado comode financiamento, que se enquadrem no 13 da NCRF 2; Pagamentos respeitantes a: - financiamentos obtidos, correspondente a desembolsos, nos termos do exemplificado na alnea d) do 13 da NCRF 2; - juros e gastos similares, qualificados como afetos a atividade de financiamento, no mbito do 13 da NCRF 2; - dividendos, afetos a atividade de financiamento, cuja classificao seja adequada aos requisitos do 26 da NCRF 2; - redues de capital e de outros instrumentos de capital prprio, qualificados como afetos a atividades de financiamento, cujo o mbito anlogo ao exemplificado na alnea d) do 13 da NCRF 2; - outras operaes, classificadas como de financiamento nos termos dos 13 e 23 a 26 da NCRF 2, que no sejam evidenciadas nas rubricas anteriores.

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No t as Figura 12. DEMONSTRAO DE FLUXOS DE CAIXA

A NCRF 2 requer a divulgao nas notas as demonstraes financeiras da seguinte informao: Relativamente a aquisies e alienaes de subsidirias ou de outras unidades empresariais durante o perodo: o o Retribuio total da compra ou alienao; Parte da retribuio da compra ou da alienao liquidada por meio de caixa e seus equivalentes; o Quantia de caixa e seus equivalentes na subsidirias ou na unidade empresaria adquirida ou alienada; e
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Quantia de ativos e passivos que no sejam caixa ou seus equivalentes na subsidiaria ou unidade empresarial adquirida ou alienada, resumida por categoria principal

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Transaes de investimento e de financiamento que no exijam o usao de caixa ou seus equivalentes; Saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos pela entidade, que no estejam disponveis para uso pelo grupo.

2.2.5 ANEXO
A Portaria n. 986/2009, de 7 de Setembro, inclu no seu anexo n. 6 o modelo base do Anexo a ser utilizado pelas entidades abrangidas pelo SNC, com exceo das designadas Pequenas Entidades (PE) para as quais foi publicado no anexo n 10 um modelo reduzido. Nos mencionados anexos referidos foi referido que o documento apresentado no constitui um formulrio relativo s notas do Anexo, mas apenas uma simples compilao das divulgaes que so exigidas pelas NCRF. Cada entidade dever criar a sua prpria sequncia numrica, em conformidade com as divulgaes que considerem ser necessrias. A Portaria ainda refere que as notas de 1 a 4 devem ser sempre explicitadas e ficam reservadas para assuntos identificados nas NCRF 1 e 2. A existncia do anexo como uma demonstrao financeira deve-se sobretudo necessidade de divulgar e expor aos utentes da informao o que as restantes demonstraes financeiras no apresentam na sua face e que seja exigido pelas NCRF. Assim, enquanto as demonstraes financeiras se limitam a apresentar valores dentro de uma estrutura definida, as notas do anexo explicam os critrios e as formas como se contabilizam esses valores, detalhando em maior pormenor algumas dessas contas, o que possibilita aos utentes da informao poderem perceber melhor as informaes contidas nas demonstraes financeiras. De acordo com a NCRF 1, o anexo, deve: a) b) Apresentar informao acerca das bases de preparao das demonstraes financeiras e das polticas contabilsticas usadas; Divulgar a informao exigida pelas NCRF que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa; e c) Proporcionar informao adicional que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes na capital prpria ou na demonstrao dos fluxos de caixa, mas que seja relevante para uma melhor compreenso de qualquer uma delas. Cada item na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, que tenha merecido uma nota no anexo, deve ter uma referncia cruzada. Uma das informaes mais importantes a constar no anexo ser o de apresentar o referencial contabilstico de preparao das demonstraes financeiras, dado que, com a entrada em vigor do SNC, Portugal passa a ter trs nvel de normalizao e o analista
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financeira tem de saber posicionar o seu trabalho mediante o referencial seguido pela entidade. Assim, de acordo com o 44 da EC (2009), as notas do anexo devem ser apresentadas pela seguinte ordem: a) b) c) d) Identificao da entidade, incluindo domicilio, natureza da atividade, nome e sede da empresa-me, se aplicvel; Referencial contabilstico de preparao das demonstraes financeira; Resumo das principais polticas contabilsticas adaptadas; Informao de suporte de itens apresentados na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, pela ordem em que cada demonstrao e cada linha de item seja apresentada; e) f) g) Passivos contingentes e compromissos contratuais no reconhecidos; Divulgaes exigidas por diplomas legais; Informaes de caracter ambiental;

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As normas que constam do SNC apelam, muitas vezes, aos juzos de valor dos gestores para reconhecimento e mensurao dos itens nas demonstraes financeiras. tambm no anexo que poderemos encontrar um resumo das polticas contabilsticas significativas ou outras notas, os juzos de valor, com a exceo dos que envolvam estimativas, que o rgo de gesto fez no processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade e que tenham maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras. Isto para alm de divulgar, no anexo, informao acerca dos principais pressupostos relativos ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das estimativas data do balano, que tenham um risco significativo de provocar um ajustamento material nas quantias escrituradas dos ativos e passivos durante o perodo contabilstico seguinte. ainda no anexo que encontramos uma das informaes relevantes para a anlise do risco da empresa, com a apresentao de informao relativa aos passivos contingentes e compromissos contratuais no reconhecidos. Os utentes da informao devem ter esta informao em considerao pois importante conhecer as responsabilidades que estejam fora do balano, dos compromissos assumidos pela gesto e que podem afetar a situao financeira no futura e de todos os outros contingentes que possam ter implicaes financeiras relevantes no futuro. Esta informao deriva da aplicao da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e ativos Contingentes. Esta no a nica norma, onde a apreciao de gesto do risco de atividade da entidade determina a avaliao com base em pressupostos e juzos. Contudo, o que se constata que o anexo continuar a ser a principal fonte de informao relativa s polticas seguidas pela entidade.

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2.3 CDIGO DE CONTAS


As demonstraes financeiras resultam do processamento de um elevado nmero de transaes que so agregados em classes de acordo com a sua natureza ou funo. O processo de agregao a de, fluxo a fluxo, lanamento a lanamento, acumular em contas. No caso do SNC essas contas esto pr-definidas pois existe um Cdigo de Contas obrigatrio, que normaliza esta fase de agregao. O CC publicado atravs de portaria do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, com a faculdade de delegar. Sendo um documento no exaustivo, contm no essencial: O quadro sntese de contas; O Cdigo de Contas (lista codificada de contas); e Notas de enquadramento. O Cdigo de Contas composto por 8 classes, sendo da: 1 5 para contas de Balano; 6 7 para contas de Resultados; 8 para Apuramento dos Resultados Deixa-se de seguida o Quadro Sntese de Contas

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Figura 13.

QUADRO SNTESE DE CONTAS


2 Contas a receber e a pagar 21 Clientes 22 Fornecedores 23 Pessoal 24 Estado e outros entes pblicos 25 Financiamentos obtidos 26 Acionistas/scios 27 Outras contas a receber e a pagar 28 Diferimentos 29 Provises

1 - Meios Financeiros Lquidos 11 Caixa 12 Depsitos ordem 13 Outros depsitos bancrios 14 Instrumentos financeiros

3 Inventrios e Ativos Biolgicos 31 Compras 32 Mercadorias 33 Matrias-primas, subsidiarias e de consumo 34 Produtos acabados e intermdios 35 Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos 36 Produtos e trabalhos em curso 37 ativos biolgicos 38 Reclassificao e regularizao de inventrios e act. biolgicos 39 Adiantamentos por conta de compras

4 - Investimentos 41 Investimentos financeiros 42 Propriedades de investimento 43 ativos fixos tangveis 44 ativos intangveis 45 Investimentos em curso 46 ativos no correntes detidos para venda

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5 Capital Prprio 51 Capital 52 Aes (quotas) prprias 53 Prestaes suplementares e outros instrumentos de cap. prprio 54 Prmios de emisso 55 Ajustamentos em ativos financeiros 56 Excedentes de revalorizao de ativos fixos tangveis e intangveis 57 Outras variaes no capital prprio 58 Reservas 59 Resultados transitados 7 Rendimentos 71 Vendas 72 Prestaes de servios 73 Variaes nos inventrios da produo 74 Trabalhos para a prpria entidade 75 Subsdios explorao 76 Reverses 77 Ganhos por aumentos d justo valor 78 Outros rendimentos e ganhos 79 Rendimentos e ganhos de financiamento 61

6 - Gastos Custo das mercadorias vendidas e das matrias

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consumidos 62 Fornecimento e servios externos 63 Gastos com pessoal 64 Gastos de depreciao e de amortizao 65 Perdas por imparidade 66 Perdas por redues de justo valor 67 Provises do perodo 68 Outros gastos e perdas 69 Gastos e perdas de financiamento 8 Resultados e Imputaes ao Capital Prprio 81 Resultado do perodo 89 Dividendos antecipados

Fonte: Elaborao prpria

As presentes notas de enquadramento tm o objetivo de ajudar na interpretao e ligao do cdigo de contas com as respetivas NCRF, funcionando como mero auxiliar aos preparadores da informao financeira. No se pretende efetuar uma ligao exaustiva entre o cdigo de contas e as NCRF, mas apenas algumas referncias especificas para determinadas contas. Classe 1 Meios financeiros lquidos Esta classe destina-se a registar os meios financeiros lquidos que incluem quer o dinheiro e depsitos bancrios quer todos os ativos ou passivos financeiros mensurados ao justo valor, cujas alteraes sejam reconhecidas na demonstrao de resultados. 14 Instrumentos financeiros Esta conta visa reconhecer todos os instrumentos financeiros que no sejam caixa (conta 11) ou depsitos bancrios que no incluam derivados (contas 12 e 13) que sejam mensurados ao justo valor cujas alteraes sejam reconhecidas na demonstrao de resultados. Consequentemente, excluem-se desta conta os restantes instrumentos financeiros que devam ser mensurados ao custo, custo amortizado ou mtodo da equivalncia patrimonial (classe 2 ou conta 41).

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Classe 2 Contas a receber e a pagar Esta classe destina-se a registar as operaes relacionadas com clientes, fornecedores, pessoal, Estado e outros entes pblicos, financiadores, acionistas, bem como outras operaes com terceiros que no tenham cabimento nas contas anteriores ou noutra classes especificas. Incluem-se ainda nesta classe os diferimentos (para permitir o registo dos gastos e dos rendimentos nos perodos a que respeitam) e as provises. 21 - Clientes Regista os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de servios. 218 - Adiantamentos de clientes Esta conta regista as entregas feitas entidade relativas a fornecimentos, sem preo fixado, a efetuar a terceiros. Pela emisso da fatura, estas verbas sero transferidas para as respetivas subcontas da rubrica 211 Clientes c/c. 219, 229, 239, 269 e 279 - Perdas por imparidade acumuladas Estas contas registam as diferenas acumuladas entre as quantias registadas e as que resultem da aplicao dos critrios de mensurao dos correspondentes ativos includos na classe 2, podendo ser subdivididas a fim de facilitar o controlo e possibilitar a apresentao em balano das quantias lquidas. As perdas por imparidade anuais sero registadas nas contas 651 Perdas por imparidade Em dvidas a receber, e as suas reverses (quando deixarem de existir as situaes que originaram as perdas) so registadas nas contas 7621 Reverses de perdas por imparidade Em dvidas a receber. Quando se verificar o desreconhecimento dos ativos a que respeitem as imparidades, as contas em epgrafe sero debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 2. 22 - Fornecedores Regista os movimentos com os vendedores de bens e de servios, com excepo dos destinados aos investimentos da entidade. 225 - Fornecedores - Faturas em receo e conferncia Respeita s compras cujas faturas, recebidas ou no, esto por lanar nas subcontas da conta 221 por no terem chegado entidade at essa data ou no terem sido ainda conferidas. Ser debitada por crdito da conta 221, aquando da contabilizao definitiva da fatura. 228 - Adiantamentos a fornecedores Regista as entregas feitas pela entidade relativas a fornecimentos (sem preo fixado) a efetuar por terceiros. Pela receo da fatura, estas verbas sero transferidas para as respetivas subcontas da conta 221. 231 - Remuneraes a pagar O movimento desta conta insere-se no seguinte esquema normalizado:

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1 fase - pelo processamento dos ordenados, salrios e outras remuneraes, dentro do ms a que respeitem: dbito, das respetivas subcontas de 63 - Gastos com o pessoal, por crdito de 231, pelos valores lquidos apurados no processamento e normalmente das contas 24 - Estado e outros entes pblicos (nas respetivas subcontas), 232 Adiantamentos e 278 Outros devedores e credores, relativamente aos sindicatos, consoante as entidades credoras dos descontos efetuados (parte do pessoal); 2 fase - pelo processamento dos encargos sobre remuneraes (parte patronal), dentro do ms a que respeitem: dbito da respectiva rubrica em 635 Gastos com o pessoal - Encargos sobre remuneraes, por crdito das subcontas de 24 - Estado e outros entes pblicos a que respeitem as contribuies patronais; fase - Pelos pagamentos ao pessoal e s outras entidades: debitam-se as contas 231, 24 e 278, por contrapartida das contas da classe 1. 24 - Estado e outros entes pblicos Nesta conta registam-se as relaes com o Estado, Autarquias Locais e outros entes pblicos que tenham caractersticas de impostos e taxas. 241 - Imposto sobre o rendimento Esta conta debitada pelos pagamentos efetuados e pelas retenes na fonte a que alguns dos rendimentos da entidade estiverem sujeitos. No fim do perodo ser calculada, com base na matria coletvel estimada, a quantia do respetivo imposto, a qual se registar a crdito desta conta por dbito de 8121 Imposto estimado para o perodo. 242 - Reteno de impostos sobre rendimentos Esta conta movimenta a crdito o imposto que tenha sido retido na fonte relativamente a rendimentos pagos a sujeitos passivos de IRC ou de IRS, podendo ser subdividida de acordo com a natureza dos rendimentos. 243 - Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) Esta conta destina-se a registar as situaes decorrentes da aplicao do Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado. 2521 Emprstimos por obrigaes Regista os emprstimos por obrigaes, sem prejuzo do referido na nota conta 53. 261 Acionistas c/subscrio e 262 Quotas no liberadas Para efeitos de elaborao do Balano, os saldos destas contas so deduzidos Capital nos termos da NCRF 27 Instrumentos financeiros ( 8). 271 Fornecedores de investimentos Regista os movimentos com vendedores de bens e servios com destino aos
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investimentos da entidade. 2712 Faturas em receo e conferncia Respeita s aquisies cujas faturas, recebidas ou no, esto por lanar na conta 2711 - Fornecedores de investimentos contas gerais por no terem chegado entidade at essa data ou no terem sido ainda conferidas. Ser debitada por crdito da conta 2711, aquando da contabilizao definitiva da fatura. 2713 - Adiantamentos a fornecedores de investimentos Regista as entregas feitas pela entidade relativas a fornecimentos, sem preo fixado, de investimentos a efetuar por terceiros. Pela receo da fatura, estas verbas sero transferidas para as respetivas contas na rubrica 2711 - Fornecedores de investimentos contas gerais. 272 Devedores e credores por acrscimos Estas contas registam a contrapartida dos rendimentos e dos gastos que devam ser reconhecidos no prprio perodo, ainda que no tenham documentao vinculativa, cuja receita ou despesa s venha a ocorrer em perodo ou perodos posteriores. 273 Benefcios ps-emprego Regista as responsabilidades da entidade perante os seus trabalhadores ou perante a sociedade gestora de um fundo autnomo. 274 Impostos diferidos So registados nesta conta os ativos por impostos diferidos que sejam reconhecidos para as diferenas temporrias dedutveis e os passivos por impostos diferidos que sejam reconhecidos para as diferenas temporrias tributveis, nos termos estabelecidos na NCRF 25 Impostos sobre o Rendimento. 275 - Credores por subscries no liberadas Credita-se pelo valor total da subscrio de quotas, aes, obrigaes e outros ttulos, por contrapartida das respetivas contas de investimentos financeiros. 276 Adiantamentos por conta de vendas Regista as entregas feitas entidade com relao a fornecimentos de bens e servios cujo preo esteja previamente fixado. Pela emisso da fatura, estas verbas sero transferidas para as respetivas contas da rubrica 211 Clientes c/c. 28 - Diferimentos Compreende os gastos e os rendimentos que devam ser reconhecidos nos perodos seguintes.
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283 - Subsdios para investimentos Inclui os subsdios associados com ativos, que devero ser transferidos, numa base sistemtica, para a conta 7883 - Imputao de subsdios para investimentos, medida em que se forem contabilizando as depreciaes/amortizaes do investimento a que respeitem. 29 - Provises Esta conta serve para registar as responsabilidades cuja natureza esteja claramente definida e que data do balano sejam de ocorrncia provvel ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrncia (vide NCRF 21 Provises, passivos contingentes e ativos contingentes). As suas subcontas devem ser utilizadas diretamente pelos dispndios para que foram reconhecidas, sem prejuzo das reverses a que haja lugar. Classe 3 Inventrios e ativos biolgicos Esta classe inclui inventrios (existncias): Detidas para venda no decurso da atividade empresarial; No processo de produo dessa venda; Na forma de materiais consumveis a serem aplicados no processo de produo ou na prestao de servios; Ativos biolgicos (animais e plantas vivos), no mbito da atividade agrcola, que consumveis no decurso do ciclo normal da atividade quer de produo ou regenerao. As quantias escrituradas nas contas desta classe tero em ateno o que em matria de mensurao se estabelece na NRCF 18 Inventrios e NCRF 17 Agricultura. 387 Ativos biolgicos Sero registados nesta conta, designadamente, as reclassificaes de ativos biolgicos para inventrios. As variaes de justo valor so reconhecidas nas contas 664 e 774. 39 Adiantamentos por conta de compras Regista as entregas feitas pela entidade relativas a compras cujo preo esteja previamente fixado. Pela receo da fatura, estas verbas devem ser transferidas para a conta 221 Fornecedores c/c. Classe 4 Investimentos Esta classe inclui os bens detidos com continuidade ou permanncia e que no se destinam a serem vendidos ou transformados no decurso normal das operaes da entidade, quer sejam da sua propriedade, quer estejam em regime de locao financeira. Compreende os investimentos financeiros, as propriedades de investimento, os ativos fixos tangveis, os ativos intangveis, os investimentos em curso e os ativos no correntes detidos para venda.
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No caso de ser utilizado o modelo de revalorizao nos ativos fixos tangveis e ativos intangveis, podero ser utilizadas subcontas que evidenciem o custo de aquisio/produo e as revalorizaes (positivas ou negativas). Se a revalorizao originar uma diminuio do valor do ativo essa diminuio deve ser reconhecida em conta apropriada de gastos (subcontas da conta 65) na parte em que seja superior ao excedente de revalorizao aumento do valor do ativo esse que porventura exista. Se originar um aumento creditado diretamente na conta

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apropriada do capital prprio (56 - Excedentes de revalorizao de ativos fixos tangveis e intangveis). Contudo esse aumento ser reconhecido em resultados (subcontas da conta 762) at ao ponto que compense um decrscimo de revalorizao anteriormente registado em gastos. 41 Investimentos financeiros Os investimentos financeiros que representem participaes de capital so mensurados de acordo com os mtodos indicados no quadro seguinte, conforme Interesses em NCRF 13 empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas,

NCRF 15 Investimentos em subsidirias e consolidao e NCRF 27 Instrumentos financeiros:

PARTICIPAES Em subsidirias Em associadas Em empreendimentos conjuntos (entidades conjuntamente controladas) Noutras entidades

NAS CONTAS INDIVIDUAIS Mtodo da equivalncia patrimonial Mtodo da equivalncia patrimonial

NAS CONTAS CONSOLIDADAS Mtodo da consolidao integral Mtodo da equivalncia patrimonial Mtodo da consolidao proporcional Mtodo do custo ou mtodo do justo valor

Mtodo da consolidao proporcional ou mtodo da equivalncia patrimonial Mtodo do custo ou mtodo do justo valor (conta 14)

Na aplicao destes mtodos dever, ainda, ter-se em ateno o seguinte: O uso do mtodo da equivalncia patrimonial nas contas individuais de uma empresa-me que elabore contas consolidadas deve ser complementado com a eliminao, por inteiro, dos saldos e transaes intragrupo, incluindo rendimentos e ganhos, gastos e perdas e dividendos. Os resultados provenientes de transaes intragrupo que sejam reconhecidos nos ativos, tais como inventrios e ativos fixos, so eliminados por inteiro. As perdas intragrupo podem indicar uma imparidade que exija reconhecimento nas demonstraes financeiras consolidadas. A participao numa entidade conjuntamente controlada poder ser

mensurada ou pelo mtodo da consolidao proporcional ou pelo mtodo da equivalncia patrimonial se o empreendedor no tiver de elaborar contas consolidadas. Se o empreendedor elaborar contas consolidadas, ento ter de, nas suas contas individuais, mensurar a participao na entidade conjuntamente controlada pelo mtodo da equivalncia patrimonial.
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De acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial, o custo de aquisio de uma participao ser acrescido ou reduzido: da quantia correspondente proporo nos resultados lquidos da entidade

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participada; da quantia correspondente proporo noutras variaes nos capitais prprios da entidade participada; da quantia dos lucros distribudos participao; e da quantia da cobertura de prejuzos que tenha sido deliberada. Aquando da primeira aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial, devem ser atribudas s partes de capital as quantias correspondentes frao dos capitais prprios que elas representavam no incio do perodo, por contrapartida da conta 5511 - Ajustamentos em ativos financeiros Relacionados com o mtodo da equivalncia patrimonial Ajustamentos de transio. Para as entidades que optem por aplicar, de acordo com o 2 da NCRF 27, a IAS 39, os ativos financeiros que sejam designados como disponveis para venda, e cujas alteraes de valor so imputadas a capital prprio, podem ser distribudos pelas diversas contas da classe 4 criando as subcontas apropriadas. 419, 429, 439, 449, 459 e 469 Perdas por imparidade acumuladas Estas contas registam as diferenas acumuladas entre as quantias registadas e as que resultem da aplicao dos critrios de mensurao dos correspondentes activos includos na classe 4, podendo ser subdivididas a fim de facilitar o controlo e possibilitar a apresentao em balano das quantias lquidas. As perdas por imparidade anuais sero registadas nas subcontas da conta 65, e as suas reverses (quando deixarem de existir as situaes que originaram as perdas) so registadas nas subcontas da conta 762. Quando se verificar o desreconhecimento dos ativos a que respeitem as imparidades, as contas em epgrafe sero debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 4. Estas contas podero ser subdivididas em funo das contas respetivas. 436 Equipamentos biolgicos Sero registados nesta conta os animais e plantas vivos que renam os requisitos de reconhecimento como investimento e no se enquadrem na atividade agrcola. 442 Projetos de desenvolvimento Sero registados nesta conta os dispndios que, nos termos do 57 da NCRF 6 Ativos intangveis, renam as condies para se qualificarem como ativos intangveis. 46 Ativos no correntes detidos para venda Esta conta destina-se a registar os ativos a que se refere a NCRF 8 Ativos no
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correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas. Os passivos associados a ativos no correntes detidos para venda mantm a sua mensurao e apenas devero ser identificados para efeitos de divulgao. 454 Adiantamentos por conta de investimentos Regista as entregas feitas pela entidade por conta de investimentos cujo preo previamente fixado. Pela receo da fatura, estas verbas devem ser transferidas para a conta 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais. Classe 5 Capital, reservas e resultados transitados Esta classe evidncia o capital subscrito, devendo se deduzido, para efeitos de elaborao do Balano, o eventual saldo da conta 261 Acionistas com subscrio ou 262 Quotas no liberadas. 51- Capital Esta conta evidencia o capital subscrito, devendo ser deduzido, para efeitos de elaborao do Balano, o eventual saldo da conta 261 Acionistas c/subscrio ou 262 Quotas no liberadas. 52 - Aes (quotas) prprias A conta 521 - Valor nominal debitada pelo valor nominal das aes ou quotas prprias adquiridas. Ainda na fase de aquisio, a conta 522 - Descontos e prmios movimentada pela diferena entre o custo de aquisio e o valor nominal. Quando se proceder venda das aes ou quotas prprias, para alm de se efetuar o respetivo crdito na conta 521, movimentar-se- a conta 522 pela diferena entre o preo de venda e o valor nominal. Simultaneamente, a conta 522 dever ser regularizada por contrapartida da conta 579 Outras variaes no capital prprio - Outras, de forma a manter os descontos e prmios correspondentes s aes (quotas) prprias em carteira. 53 - Prestaes suplementares e outros instrumentos de capital prprio Esta conta ser utilizada para reconhecer as prestaes suplementares ou quaisquer outros instrumentos financeiros (ou as suas componentes) que no se enquadrem na definio de passivo financeiro. Nas situaes em que os instrumentos financeiros (ou as suas componentes) se identifiquem com passivos financeiros, deve utilizar-se rubrica apropriada das contas 25 Financiamentos obtidos ou 26 acionistas/scios. 55 - Ajustamentos em ativos financeiros Evidencia os ajustamentos decorrentes, designadamente, da utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial em subsidirias, associadas e entidades conjuntamente controladas. 5511 Ajustamentos em ativos financeiros Relacionados com o mtodo da equivalncia patrimonial Ajustamentos de transio Quando da transio para a aplicao do mtodo da equivalncia
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patrimonial, esta conta regista a diferena entre as quantias atribudas s partes de capital, correspondentes frao dos capitais prprios que representavam no incio do perodo, e as quantias por que se encontravam expressas. 5512 - Ajustamentos em ativos financeiros Relacionados com o mtodo da equivalncia patrimonial Lucros no atribudos Esta conta ser creditada pela diferena entre os lucros imputveis s participaes e os lucros que lhes forem atribudos (dividendos), movimentando-se em contrapartida a conta 59 Resultados transitados. 5513 - Ajustamentos em ativos financeiros Relacionados com o mtodo da equivalncia patrimonial Decorrentes de outras variaes nos capitais prprios Esta conta acolher, por contrapartida das contas 411 a 413 os valores imputveis participante na variao dos capitais prprios das participadas, que no respeitem a resultados. 56 - Excedentes de revalorizao de ativos fixos tangveis e intangveis Esta conta creditada em consequncia da revalorizao dos ativos fixos e vai sendo debitada por contrapartida da conta 59 Resultados transitados, em funo da realizao da revalorizao. Essa realizao ocorre pela depreciao, abate ou venda do bem. As diminuies de um ativo por revalorizao sero debitadas na conta em epgrafe at ao montante do saldo existente. A parcela da diminuio que ultrapasse o saldo existente ser considerada gasto do perodo (subconta apropriada da conta 65), conforme NCRF 6 e 7. Se a revalorizao do bem originar a reverso de uma perda reconhecida em perodos anteriores, essa reverso ser levada aos rendimentos do perodo (subcontas da conta 762). Relativamente a reavaliaes, aps o registo na conta 5611 do valor do aumento do imobilizado lquido, a conta 5612 ser debitada por contrapartida da conta 2742 Passivos por impostos diferidos pelo montante do imposto correspondente fraco do excedente de reavaliao no relevante para a tributao. Aquando da realizao do excedente de reavaliao, a subconta 5612 ser creditada pela correspondente fraco do imposto sobre o rendimento, por contrapartida da conta 59 Resultados transitados. Simultaneamente, a conta 2742 Passivos por impostos diferidos ser debitada por contrapartida da conta 241 Imposto sobre o rendimento. Para efeitos de apresentao em balano, a quantia (saldo devedor) da conta 5612 Impostos diferidos, ser abatida ao saldo da conta 5611 Antes de impostos. 571 - Diferenas de converso de demonstraes financeiras Inclui as diferenas de cmbio derivadas da transposio de uma unidade operacional estrangeira (nos termos da NCRF 23 Os efeitos de alteraes em taxas de cmbio). Classe 6 Gastos
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Esta classe inclui os gastos e as perdas respeitantes ao perodo. 613 Ativos biolgicos (compras) Recolhe as aquisies de ativos biolgicos efetuadas durante o ano, transferidas da conta 313 Ativos biolgicas. 6331 - Prmios param penses Respeita aos prmios da natureza em epgrafe destinados a entidades externas, a fim de que estas venham a suportar oportunamente os encargos com o pagamento de penses ao pessoal. 67 Provises do perodo Esta conta regista os gastos no perodo decorrentes das responsabilidades cuja natureza esteja claramente definida e que data do balano sejam de ocorrncia provvel ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrncia. 683 Dvidas incobrveis Apenas regista, por contrapartida da correspondente conta da classe 2, as dvidas cuja incobrabilidade se verifique no perodo e que no tivessem sido consideradas anteriormente em situao de imparidade. 684 Perdas em inventrios Apenas regista, por contrapartida da correspondente conta da classe 3, as perdas que se verificarem no perodo e que no tivessem sido consideradas anteriormente em situao de imparidade. 6852 Gastos e perdas em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial Esta conta regista os gastos e perdas relativos s participaes de capital, derivados da aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial, sendo considerados para o efeito apenas os resultados dessas entidades. 686 - Gastos e perdas nos restantes investimentos financeiros Respeita aos gastos e perdas relacionados com os investimentos financeiros contabilizados nas contas 414 e 415. 6886 Perdas em instrumentos financeiros Regista as perdas relacionadas com a conta 14 Instrumentos financeiros Classe 7 Rendimentos Esta classe inclui rendimentos e os ganhos respeitantes ao perodo. 71 Vendas Destina-se a registar as vendas deduzidas do IVA e outros impostos; 72 Prestao de Servios

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Destina-se a registar os trabalhos e servios prestados que sejam prprios dos objetos ou finalidade principais da entidade. Poder integrar os materiais incorporados no caso de estes no serem faturados separadamente. 73 Variaes nos inventrios de produo Destina-se a registar os valores referentes as variaes de inventrios de produo. Esta conta ser movimentada em contrapartida das contas da classe 3. 75 Subsdios explorao Esta conta inclui os subsdios relacionados com o rendimento conforme estabelecido na NCRF 2 Contabilidade dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios ao Governo. 7852 Rendimentos e ganhos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial Esta conta regista os rendimentos e ganhos relativos s participaes de capital derivados da aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial, sendo considerados para o efeito apenas os resultados dessas entidades. 7884 Ganhos em instrumentos financeiros Regista os ganhos relacionados com a conta 14 - Instrumentos financeiros. Classe 8 Resultados Esta classe destina-se a apurar o resultado liquido do perodo, podendo ser utilizada para auxiliar determinao do resultado extensivo, tal como consta na Demonstrao das Alteraes do Capital Prprio 811 Resultados antes de impostos Destina-se a concentrar, no final do exerccio, os gastos e rendimentos registados nas contas das classes 6 e 7, respetivamente; 8121 Imposto estimado par ao perodo Destina-se ao valor de imposto estimado que incidir sobre os resultados corrigidos para efeitos fiscais, por contrapartida da conta 2411 Estado e Outros Entes Pblicos-Impostos sobre o rendimento.

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2.4 NORMA CONTABILSTICA DE RELATO FINANCEIRO (NCRF) E NORMAS INTERPRETATIVAS (NI)


As Normas Contabilsticas de Relato Financeiro (NCRF) constituem uma adaptao das normas internacionais de contabilidade, adotadas pela UE, tendo em conta o tecido empresarial portugus e o facto de algumas entidades se encontrarem obrigadas ou terem a opo de aplicar as citadas normas internacionais, nos termos do Regulamento (CE) n. 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho. Assim, o conjunto das NCRF pode no contemplar algumas das normas internacionais e as NCRF podem dispensar a aplicao de determinados procedimentos e divulgaes exigidos nas

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correspondentes normas internacionais, embora garantindo no essencial, os critrios de reconhecimento e de mensurao contidos nestas normas. As NCRF so propostas pela Comisso de Normalizao Contabilstica e publicadas atravs de Avisos no Dirio da Republica, depois de homologadas pelo membro do Governo responsvel pela rea das finanas, com a faculdade de delegar, sendo a sua aplicao obrigatria a partir da data de entrada em vigor indicada em cada uma delas. As NCRF esto estruturadas por temas (tipo de factos contabilsticos) tendo sido emitidas um conjunto de 28 NCRF.

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Figura 14.

NORMAS CONTABILSTICAS DE RELATO FINANCEIRO

NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras NCRF 2 Demonstrao de Fluxos de Caixa NCRF 3 Adopo pela primeira vez das NCRF NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros NCRF 5 Divulgaes de Partes Relacionadas NCRF 6 Activos Intangveis NCRF 7 Activos Fixos Tangveis NCRF 8 Activos no Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas NCRF 9 Locaes NCRF 10 Custos de Emprstimos Obtidos NCRF 11 Propriedades de Investimento NCRF 12 Imparidade de Activos NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais NCRF 15 Investimentos em Subsidirias e Consolidao NCRF 16 Explorao e Avaliao de Recursos MineraisNCRF 17 Agricultura NCRF 18 Inventrios NCRF 19 Contratos de Construo NCRF 20 Rdito NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes NCRF 22 Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo NCRF 23 Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio NCRF 24 Acontecimentos Aps a data do Balano NCRF 25 Impostos Sobre o Rendimento NCRF 26 Matrias Ambientais NCRF 27 Instrumentos Financeiros NCRF 28 Benefcios dos Empregados

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O conjunto do normativo que estrutura o SNC formado no s pelas NCRFs mas tambm pelas normas interpretativas (NI): NI 1 Consolidao entidade de finalidades espaciais; NI 2 Uso de tcnicas de valor presente para mensurar o valor de uso.

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Estas normas servem de esclarecimento ou orientao sobre o contedo dos restantes instrumentos que integram o SNC. As NI, tambm so propostas pela Comisso de Normalizao Contabilstica e publicadas atravs de Avisos no Dirio da Republica, depois de homologadas pelo membro do Governo responsvel pela rea das finanas, com a faculdade de delegar, sendo a sua aplicao obrigatria a partir da data de entrada em vigor indicada em cada uma delas. Alm destas normas pode-se recorrer, nas condies definidas no DL 158/2009, s normas do IASB, que emite as IAS e as IFRS, bem como as normas interpretativas a essas normas, as SIC e as IFRIC.

2.5 NORMA CONTABILSTICA DE RELATO FINANCEIRO PARA PEQUENAS ENTIDADES (NCRF-PE)


Tendo em conta as entidades a que se destina o SNC, no processo de adaptao das normas internacionais de contabilidade houve a preocupao de, sem distorcer a homogeneidade, a qualidade e a coerncia globais, eliminar tratamentos pouco ou nada aplicveis realidade nacional e evitar nveis de exigncia informativa porventura excessivos. criada uma norma especificamente destinada s entidades de menor dimenso, que assenta nos mesmos requisitos tcnicos de referncia e permite delimitar e simplificar num nico documento, mais acessvel e de mais fcil aplicao, as exigncias contabilsticas mais comuns a esse universo. A NCRF-PE contempla de, forma unitria e simplificada, os tratamentos de reconhecimento, de mensurao, de apresentao e de divulgao, que no cmputo dos consagrados nas NCRF., De acordo com o art. 9 do SNC, alterado pela Lei 20/2010, de 23 de Agosto, considera-se pequena entidade aquela que no ultrapassem dois dos trs limites seguintes, salvo quando por razes legais ou estaturias tenham as duas demonstraes financeiras sujeitas a certificao legal de contas: a) b) c) Total do balano: 1.500.000; Total de vendas lquidas e outros rendimentos: 3.000.000; Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50.

Os limites previstos nas alneas acima operam da seguinte forma: a) Sempre que dois dos trs limites referidos sejam ultrapassados num determinado exerccio, a opo deixa de poder ser exercida a partir do segundo exerccio seguinte, inclusive;

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b)

Sempre que os limites referidos deixem de ser ultrapassados num determinado exerccio, a entidade pode exercer opo a partir do segundo exerccio seguinte, inclusive.

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Nos casos em que a pequena entidade tenha as suas contas sujeita a certificao legal de contas, ou caso integre o permetro de consolidao de uma entidade que apresente demonstraes financeiras consolidadas, aquela entidade no pode aplicar o regime previsto na NCRF-PE

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3. ESTRUTURA CONCEPTUAL
A Estrutura Conceptual (EC) foi homologada pelo Aviso n 15652/2009, de 7 de Setembro (DR n 173, II srie), para ser adotada a partir do dia 1 de Janeiro de 2010, data de entrada em vigor do novo Sistema de Normalizao Contabilstica e segue, de muito perto, a Estrutura Conceptual para a preparao e apresentao das demonstraes financeiras do IASB. Algumas das definies simples que se tm encontrado acerca da EC e que ajudam a entender esta noo, so: Ideias ou conceitos coerentes, organizados de tal forma que sejam fceis de comunicar; Um conjunto de pressupostos, princpios e definies que um conjunto de profissionais adota para um trabalho conjunto; A base de pensamento sobre o que fazemos. Estas ideias transmitem a noo de que EC significa falar de matriz de conceitos que est na base de todo o processo e til realizao de qualquer tarefa. A EC constitui um documento autnomo que trata: Das finalidades das demonstraes financeiras, seus utentes e necessidades de informao; Das caractersticas qualitativas que determinam a utilidade da informao contida nas demonstraes financeiras; Da definio, reconhecimento e mensurao dos elementos a partir dos quais se constroem as demonstraes financeiras; e Dos conceitos de capital e de manuteno de capital Na prtica, a EC contm as linhas gerais de aplicao do SNC orientando os preparadores das demonstraes financeiras no sentido de providenciarem informao que satisfaa as necessidades comuns da maior parte dos utentes.

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3.1 FINALIDADE DA ESTRUTURA CONCEPTUAL


Como j referido, a EC estabelece conceitos que esto subjacentes preparao e apresentao das demonstraes financeiras para utentes externos. De acordo com o 2 da EC a finalidade desta estrutura : Ajudar os preparadores das demonstraes financeiras na aplicao das NCRF e no tratamento de tpicos que ainda tenham de constituir assunto de uma dessas normas; Ajudar a formar opinio sobre a aderncia das demonstraes financeiras s NCRF; Ajudar os utentes na interpretao da informao contida nas demonstraes financeiras preparadas; e Proporcionar aos que estejam interessados no trabalho da CNC informao acerca da sua abordagem formulao das NCRF.
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A EC no uma NCRF e em casos de dvida na aplicao de uma ou de outra, a que prevalece a NCRF (3 e 4 da EC (2009)). Assim, podemos dizer que as grandes finalidades das Demonstraes Financeiras resumem-se a: Fornecer informao independentemente da natureza destes; Fornecer informao diferenciada em funo dos interesses de cada um. Quando se preparam as demonstraes financeiras estas tm que transmitir uma informao que interesse aos seus utentes atuais e potenciais, nas suas tomadas de decises. Em primeiro lugar deve-se classificar a informao financeira, ela histria e essencialmente financeira. histrica porque reflete acontecimentos j passados e financeira pois esto referenciadas em unidades monetrias.

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3.2 UTENTES E NECESSIDADES DE INFORMAO


De acordo com o 9 da EC (2009), os utilizadores da informao financeira so utentes que num qualquer momento da sua atividade, necessitem de tomar decises. Assim, temos: Investidores Os fornecedores de capital de risco e os seus consultores esto ligados ao risco inerente aos, e ao retorno proporcionado pelos, seus investimentos. Necessitam de informao para os ajudar a determinar se devem comprar, deter ou vender. Os acionistas esto tambm interessados em informao que lhes facilite determinar a capacidade da entidade pagar dividendos. Empregados Os empregados e os seus grupos representativos esto interessados na informao acerca da estabilidade e da lucratividade dos seus empregadores. Esto tambm interessados na informao que os habilite a avaliar a capacidade da entidade proporcionar remunerao, benefcios de reforma e oportunidades de emprego. Mutuantes Os mutuantes esto interessados em informao que lhes permita determinar se os seus emprstimos, e os juros que a eles respeitam, sero pagos quando vencidos. Fornecedores e outros credores comerciais Os fornecedores e outros credores esto interessados em informao que lhes permita determinar se as quantias que lhes so devidas sero pagas no vencimento. Os credores comerciais esto provavelmente interessados numa entidade durante um perodo mais curto que os mutuantes a menos que estejam dependentes da continuao da entidade como um cliente importante. Clientes Os clientes tm interesse em informao acerca da continuao de uma entidade, especialmente quando com ela tm envolvimentos a prazo, ou dela esto dependentes. Governo e seus departamentos O Governo e os seus departamentos esto interessados na alocao de recursos e, por isso, nas atividades das
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entidades. Tambm exigem informao a fim de regularem as atividades das entidades, determinar as polticas de tributao e como base para estatsticas do rendimento nacional e outras semelhantes. Pblico As entidades afetam o pblico de diversos modos. Por exemplo, podem dar uma contribuio substancial economia local de muitas maneiras incluindo o nmero de pessoas que empregam e patrocinar comrcio dos fornecedores locais. As demonstraes financeiras podem ajudar o pblico ao proporcionar informao acerca das tendncias e desenvolvimentos recentes na prosperidade da entidade e leque das suas atividades.

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3.3 OBJETIVO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


Como j foi referido anteriormente, o objetivo das demonstraes financeiras o de proporcionar informao acerca da posio financeira, do desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade que seja til a um vasto leque de utentes na tomada de decises econmicas (12 da EC (2009)).

Figura 15. OBJETIVOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS E SUAS COMPONENTES

Posio financeira

Desempenho

Alteraes na posio financeira

Balano

Demonstrao de Resultados

Demonstrao dos Fluxos de Caixa

A posio financeira de uma entidade analisa-se atravs da componente das demonstraes financeiras, designadamente o Balano e resulta dos recursos econmicos controlados por esta, da sua estrutura financeira, da sua capacidade de liquidez e solvncia e da sua capacidade de adaptao s alteraes do ambiente em que opera. A liquidez refere-se disponibilidade de caixa no futuro prximo depois de ter em conta os compromissos financeiros durante esse perodo e a solvncia refere-se disponibilidade de caixa durante prazo mais longo para satisfazer os compromissos financeiros medida que se venam (15 e 16 da EC (2009)). QUAL A UTILIDADE DE CONHECIMENTO DA POSIO FINANCEIRA? A utilidade do conhecimento da posio financeira vem da possibilidade de se poder efetuar analises sobre: Capacidade da entidade em gerar no futuro fluxos de caixa e equivalentes, em resultado da utilizao dos seus recursos econmicos;

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Futuras necessidades de emprstimos, atravs da analise da estrutura financeira; Lucros futuros; Fluxos de caixa a serem distribudos Capacidade da entidade de satisfazer os seus compromissos financeiros medida que se vencerem. O Balano permite elaborar anlises relacionadas com os valores conseguidos para cada elemento patrimonial, j que nele se encontram as expresses financeiras dos factos acumulados at data da elaborao das demonstraes financeiras. QUAL A UTILIDADE DE CONHECIMENTO DO DESEMPENHO DE UMA ENTIDADE ECONMICA? A Demonstrao dos Resultados permite analisar o desempenho da entidade que complementado com as notas expressas no Anexo ao Balano e s Demonstraes dos Resultados, na informao no quantitativa. A utilidade do conhecimento do desempenho vem da possibilidade de se poder efetuar analises sobre: Na predio da capacidade da entidade gerar fluxo de caixa, a partir dos recursos existentes; Na formao de juzos acerca da eficcia com que a entidade pode empregar recursos adicionais. A informao acerca das alteraes na posio financeira obtida atravs da Demonstrao de fluxos de caixa e da Demonstrao de Origens e Aplicaes de Fundos (DOAF). A informao proporcionada por estas demonstraes financeiras: Permite avaliar as atividades de investimento, de financiamento e operacionais, de uma entidade, durante o perodo de relato; Proporciona aos utentes uma base para determinar a capacidade de uma entidade de gerar dinheiro e seus equivalente e as necessidades da entidade de utilizar esses fluxos de dinheiro. Apesar de, de acordo com objetivo referido, as demonstraes financeiras terem sido preparadas com a finalidade de proporcionarem toda a informao de que os utentes necessitam para tomarem as suas decises econmicas, o certo que as demonstraes financeiras fornecem informao histrica sobre os efeitos financeiros de acontecimentos passados, e no proporcionam qualquer informao no financeiras (13 da EC (2009)). importante que os utentes da informao financeira faam uma avaliao da capacidade da entidade para gerar caixa e equivalente de caixa, bem como da tempestividade e certeza da sua gerao. Os utentes tm mais possibilidade de avaliar a capacidade da entidade de gerar caixa e equivalente de caixa se lhe for proporcionada informao que foque a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira

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A EC considera no seu 22 que a fim de satisfazer os seus objetivos, as demonstraes financeiras so preparadas de acordo com o regime contabilstico do acrscimo. O Regime do Acrscimo (ou Periodizao Econmica) um pressuposto subjacente nas demonstraes financeiras e define o momento do reconhecimento dos factos patrimoniais. O 22 refere que as demonstraes financeiras para satisfazerem os seus objetivos so preparadas de acordo com o regime contabilstico do acrscimo. Atravs deste regime, os efeitos das transaes e de outros acontecimentos so reconhecidos quando eles ocorram, sendo registados contabilisticamente e relatados nas demonstraes financeiras dos perodos com os quais se relacionem. Desta forma, as informaes financeiras transmitem aos utentes no somente as transaes passadas envolvendo o pagamento e o recebimento de caixa, mas tambm as obrigaes de pagamento no futuro e de recursos que representem caixa a ser recebida no futuro. Outro pressuposto subjacente o da Continuidade que pressupe que a entidade continuar a operar no futuro. Se no for em continuidade, a entidade dever divulgar esse facto.

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3.4 CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DA INFORMAO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


Na execuo das tarefas inerentes atividade contabilstica, nomeadamente o mtodo de contabilizao a utilizar, as quantias a reconhecer, o tipo de informao a divulgar e a forma com que essa informao deve ser apresentada, no pode esquecer a definio das caractersticas mais ajustadas apresentao final da informao, para que se apresente com qualidade para os utentes tomarem as suas decises econmicas. Assim, pode-se dizer que as caractersticas qualitativas so as particularidades que tornam a informao financeira, oferecida nas demonstraes financeiras, prestvel aos utentes. De acordo com o 24 da EC (2009), as caractersticas qualitativas so os

atributos que transformam a informao proporcionada nas demonstraes financeiras til aos utentes. A Estrutura Conceptual do SNC tem quatro principais caractersticas
qualitativas: 1. 2. 3. 4. Compreensibilidade Relevncia Fiabilidade Comparabilidade

A EC tem uma preocupao em definir e interligar cada uma destas caractersticas com o objetivo de tomada de decises e a importncia de cada uma delas no modelo contabilstico que tem por base o paradigma da utilidade.

3.4.1 COMPREENSIBILIDADE
A compreensibilidade uma qualidade fundamental, uma vez que, os utentes das demonstraes financeiras devem entender rapidamente a informao contida nas mesmas.
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Uma qualidade essencial da informao proporcionada nas demonstraes financeiras a de que ela seja rapidamente compreensvel pelos utentes. 25 da EC (2009)

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Para que, as informaes que se apresentem de forma mais complexa, mas relevante, sejam fornecidas, ainda que a sua perceo possa no ser acessvel a todos os utentes, consideram-se os seguintes pressupostos:
Para este fim, presume-se que os utentes tenham um razovel conhecimento das atividades empresariais e econmicas e da contabilidade e vontade de estudar a informao com razovel diligncia. 25 da EC (2009)

A informao acerca de matrias complexas, a incluir nas demonstraes financeiras dada a sua relevncia para a tomada de decises dos utentes, no deve ser excluda com o fundamento de que ela possa ser demasiada difcil para a compreenso de certos utentes.

3.4.2 COMPARABILIDADE
Na crescente globalizao de mercados que existe no mundo atual, a informao financeira tem cada vez mais um maior papel nas decises econmicas. Desta forma, a informao financeira tem que ser produzida de forma a possibilitar a elaborao de comparaes. Assim, com base na informao fornecida aos utentes, estes devem ser capazes de: Comparar as demonstraes financeiras de uma entidade atravs do tempo, com vista a poder identificar tendncias na posio financeira e no desempenho, e Comparar as demonstraes financeiras de diferentes entidades, com vista a poder avaliar, de forma relativa, a sua posio financeira, o seu desempenho e as alteraes na posio financeira. Assim, como as decises entram muitas vezes em necessidades de comparao entre as decises tomadas, os utentes tm necessidade de comparar as informaes provenientes, tanto de vrias fontes, como entre vrios anos, logo, a comparabilidade e a consistncia tm uma implicao importante na tomada de deciso dos utentes, uma vez que estes devem ser capazes de identificar quais as tendncias da posio financeira e do desempenho da entidade. O 41 da EC (2009) alerta no sentido de no ser confundida comparabilidade com uniformidade. No apropriado que a entidade continue a contabilizar da mesma maneira uma transao ou outro acontecimento se a poltica adotada no estiver de acordo com as caractersticas qualitativas de relevncia e da fiabilidade. Este paragrafo tambm alerta no sentido de que inapropriado que uma entidade deixe as suas polticas contabilsticas inalteradas quando existem alternativas mais relevantes e fiveis. fundamental para os utentes das informaes financeiras perceber como as alteraes das polticas contabilsticas afetam a comparabilidade histrica da informao, por exemplo, a NCRF 4 Politicas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas
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e erros, prescreve os critrios para a seleo e alterao das polticas contabilsticas, bem como o tratamento contabilstica e divulgaes das alteraes nas polticas contabilsticas e correes de erros. Esta norma procura melhorar a relevncia e a fiabilidade das demonstraes financeiras de uma entidade e a sua comparabilidade ao longo do tempo.

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3.4.3 RELEVNCIA
A relevncia da informao um fator preponderante para as necessidades de tomada de deciso dos utentes das demonstraes financeiras, pelo que, uma informao relevante sempre que seja til para a tomada de decises dos utentes das demonstraes financeiras e quando influncia as decises econmicas dos utentes, ou seja, sempre que tenha prestado algum apoio na avaliao dos acontecimentos passados, presentes ou futuros ou na confirmao, ou correo, das suas avaliaes passadas. Podese afirmar que a informao financeira tem duas funes: A funo preditiva segundo a qual a informao financeira dever permitir uma anlise capacidade da entidade para tirar vantagens das oportunidades que lhe surjam e da sua capacidade de agir em eventuais situaes adversas; A funo confirmatria segundo a qual a informao financeira deve permitir saber se as precises efetuadas no passado foram ou no alcanadas. Estas duas funes encontram-se interligadas, ou seja, a capacidade de fazer predies a partir da informao financeira melhorada sempre que seja possvel a confirmao das predies anteriormente efetuadas. De acordo com o 28 da EC (2009),
A informao acerca da posio financeira e do desempenho passado frequentemente usada como base para predizer a posio financeira e o desempenho futuros e outros assuntos em que os utentes estejam diretamente interessados, tais como pagamentos de dividendos e de salrios, movimentos de preos de ttulos e a capacidade da entidade de satisfazer os seus compromissos medida que se venam. Para ter valor preditivo, a informao no necessita de estar na forma de uma previso explicita. A capacidade de fazer predies a partir das demonstraes financeiras porem melhorada pela maneira como apresentada a informao sobre as transaces e acontecimentos passados. Por exemplo, o valor preditivo da demonstrao dos resultados aumentado se os itens dos rendimentos ou de gastos no usuais, anormais e no frequentes forem separadamente divulgados.

Para melhor caracterizao da relevncia devemos salientar que a informao financeira influenciada pela natureza, pela materialidade e pela oportunidade dos factos patrimoniais relatados. De acordo com o 29 da EC (2009), a natureza da informao por si mesma suficiente para determinar a sua relevncia. Por exemplo, o relato de um novo negcio na avaliao dos riscos e oportunidades que se deparam entidade independentemente dos resultados conseguidos pelo novo negcio no perodo de relato. A oportunidade relaciona-se com o momento em que a informao disponibilizada em relao ao momento da necessidade da sua utilizao. Uma informao oportuna se est disponvel quando os seus utilizadores necessitem de a utilizar no processo de tomada das decises. Se a informao perde oportunidade deixa de ser
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relevante para a tomada de decises, por inutilidade do seu conhecimento. Este conceito relaciona-se com uma das restries da informao financeira - tempestividade da informao. A materialidade relaciona-se com a alterao do sentido da deciso econmica resultante do seu conhecimento, ou seja, de acordo com o 30 da EC (2009), a informao material se a sua omisso ou inexatido influenciarem as decises econmicas dos utentes, tomadas na base das demonstraes financeiras. No sendo uma caracterstica qualitativa primria que a informao tenha que ter para ser til proporciona um patamar ou um ponto de corte. Assim, a importncia desta componente da relevncia vem do facto do utilizador da informao financeira alterar a sua opinio se estiver perante a omisso ou inexatido do relato de um facto patrimonial e da medida em que esse facto poder influenciar as decises econmicas destes utentes, tomadas com base nas demonstraes financeiras analisadas. A materialidade est ligada dimenso do erro ou ao elemento julgado nas circunstncias particulares da sua omisso ou inexatido, logo pode-se dizer que o conceito de materialidade no pode ser definido com preciso para todas as situaes, ou seja, uma informao que materialmente relevante numa determinada entidade pode no ter materialidade relevante noutra. Da relao entre a definio de relevncia e de materialidade pode-se concluir que se uma informao financeira material ento essa informao relevante, isto porque o conceito de materialidade fornece uma medida para avaliar a relevncia.

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3.4.4 FIABILIDADE
A fiabilidade traduz-se na confiana que os utentes das demonstraes financeiras podem depositar na informao financeira divulgada, pelo que a mesma deve estar isenta de erros materiais, traduzindo fidedignamente a realidade que pretende representar. Assim, a informao financeiras tem que ser verificvel, tem que estar corretamente representada e tem que ser neutra (31 da EC (2009)). De acordo com 32 da EC (2009), a informao pode ser relevante e no ser fivel, ou seja, pode acontecer que o reconhecimento de um facto, ainda que relevante, induz em engano os utentes das informaes financeiras, o que torna a informao no fivel. Por exemplo, se a validade e quantia de uma reclamao, por danos sob ao legal estiverem em disputa, pode ser inapropriado para a entidade reconhecer no balano a quantia inteira da reclamao, embora possa ser apropriado divulgar a quantia e circunstncias de reclamao. Para que a fiabilidade da informao financeira seja conseguida, ser necessrio verificar os seguintes atributos:
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Representao fidedigna Substncia sobre a forma Neutralidade


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Prudncia Plenitude

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REPRESENTAO FIDEDIGNA
Para ser fivel, a informao financeira deve representar fidedignamente as transaes e outros acontecimentos que ela ou pretende representar ou possa razoavelmente esperar-se que represente. Por exemplo, o balano deve representar fidedignamente as transaes e outros acontecimentos de que resultem ativos, passivos e capital prprio da entidade na data do relato que satisfaam os critrios de reconhecimento (33 da EC (2009)). A representao fidedigna relaciona-se com a expectativa que gerada no utente da informao financeira, a informao a produzir tem que ter em ateno o que o utilizador espera, legitimamente, obter da consulta dos elementos que lhe so apresentados. A importncia deste subatributo da informao financeira prendesse com a dificuldade em obt-lo, visto que a maior parte da informao financeira corre o risco de no conseguir atingir este objetivo em face do que ela pretende retratar (34 da EC (2009)). As principais dificuldades inerentes identificao de operaes e de acontecimentos a serem valorizados e a necessidade de aplicao de tcnicas de valorimetria (por exemplo o custo das mercadorias vendidas e matrias consumidas) so exemplo de situaes que podem levar a representaes que no materializam a representao fidedigna dos factos. No entanto existem situaes que pela sua relevncia, exigem o seu reconhecimento apesar de no existir a garantia d transmitirem uma representao fidedigna.

SUBSTNCIA SOB A FORMA


De acordo com o 35 da EC (2009),
Se a informao deve representar fidedignamente as transaes e outros acontecimentos que tenha por fim representar, necessrio que eles sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica e no meramente com a sua forma legal. A substncia das transaes ou de outos acontecimentos nem sempre consistente com a que mostrada pela sua forma legal ou idealizada.

Por exemplo no caso de uma contabilizao do leasing, neste caso o locatrio utiliza o bem locado, tendo o controlo econmico desse bem, mas no o seu controlo legal. No entanto ser a utilizao econmica que far com que possam ser gerados benefcios econmicos futuros atravs da utilizao deste bem, ao atendermos sua forma legal em detrimento da substncia econmica estaramos a evidenciar benefcios econmicos, sem evidenciarmos os bens que estiveram na base dessa criao. Deste modo o reconhecimento do bem nos ativos da entidade contribui para uma representao fivel da informao financeira. Assim, sempre que no se verifique uma coincidncia entre a Substncia Econmica e a Forma Jurdica dos factos a relatar, a informao financeira deve
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representar fidedignamente as operaes e outros acontecimentos pelo que deve ser dada primazia substncia econmica, pois esta que esteve na base dos efeitos consequentes nos resultados e na situao financeira.

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NEUTRALIDADE
De acordo com o 36 da EC (2009),
Para que seja fivel, a informao contida nas demonstraes financeiras deve ser neutra, ou seja, livre de preconceitos. As demonstraes financeiras no so neutras se, por via da seleco ou da apresentao da informao, elas influenciarem a tonada de uma deciso ou um juzo de valor a fim de atingir um resultado ou um efeito predeterminado.

Assim, por Neutralidade entende-se o facto da informao financeira no poder ser utilizada para privilegiar um determinado grupo de utentes em detrimento de outros, ou evidenciar uns factos patrimoniais em relao a outros, s desta forma o produtor das demonstraes financeiras, conseguira dar credibilidade as demonstraes financeiras geradas. Assim, se a informao financeira estiver influenciada por uma tomada de deciso ou juzo com vista a um objetivo predeterminado, ento as demonstraes financeiras violam este subatributo, no estando em presena de uma informao financeira neutral.

PRUDNCIA
Os preparadores das demonstraes financeiras deparam-se constantemente com incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e circunstncias, tais como a cobrabilidade duvidosa de dvidas a receber, a vida til provvel de instalaes e equipamentos e o nmero de reclamaes de garantias que possam ocorrer. Essas incertezas so reconhecidas atravs da divulgao da sua natureza e extenso e pela aplicao de prudncia na preparao das demonstraes financeiras. O 37 da EC (2009), refere que a Prudncia a incluso de um grau de precauo no exerccio dos juzos necessrios ao fazer as estimativas necessrias em condies de incerteza, de forma que os ativos ou os rendimentos no sejam sobreavaliados e os passivos ou os gastos no sejam subavaliados. O mesmo paragrafo salvaguarda que o exerccio da prudncia no permite, por exemplo, a criao de reservas ocultas ou provises excessivas, a subavaliao deliberada de ativos ou de rendimentos, ou deliberada sobreavaliao de passivos ou de gastos, porque as demonstraes financeiras no seriam neutras e, por isso, no teriam a qualidade de fiabilidade.

PLENITUDE
De acordo com o 38 da EC (2009), para que seja fivel, a informao contida nas demonstraes financeiras deve ser completa. Uma omisso pode tornar uma informao falsa ou enganadora, por conseguinte no fivel e deficiente em termos da sua relevncia. Ao longo do tratamento contabilstico dos factos patrimoniais a relatar vrios so os casos em que o subatributo da plenitude no se atinge, nomeadamente quando se
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considera como custo elementos indivisveis e que no so consumidos no exerccio em que o seu custo foi considerado, por exemplo: material de escritrio como lpis, borrachas, esferogrficas e outros consumveis que so considerados como custo num determinado exerccio, mas que nele no so esgotados. Nestes casos, para uma informao plena, deveramos considerar num determinado exerccio a parte do custo correspondente parte consumida e no ou nos exerccios seguintes a parte restante, que poderamos trata como uma amortizao, ou como um custo diferido. 3.4.5 CONSTRANGIMENTOS INFORMAO RELEVANTE E FIVEL A preparao da informao financeira deve respeitar as caractersticas qualitativas, no entanto deve-se ter presente que o processo de preparao da informao financeira padece de alguns constrangimentos. A relevncia e a fiabilidade da informao financeira apresentada condicionada por algumas restries: Tempestividade Balanceamento entre benefcio e custo Balanceamento entre as caractersticas qualitativas

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TEMPESTIVIDADE
Se houver demora indevida no relato da informao ela pode perder a sua relevncia. O rgo de gesto pode necessitar de balancear os mritos relativos do relato tempestivo com o fornecimento de informao fivel. Para proporcionar informao numa base tempestiva pode muitas vezes ser necessrio relatar antes de serem conhecidos todos os aspectos de uma transaco ou outro acontecimento, diminuindo por conseguinte a fiabilidade. Ao contrrio, se o relato for demorado at que todos os aspectos sejam conhecidos, a informao pode ser altamente fivel mas de pouca utilidade para os utentes que tenham tido entretanto de tomar decises. Para conseguir a ponderao entre relevncia e fiabilidade, a considerao dominante a de como melhor satisfazer as necessidades dos utentes nas tomadas de decises econmicas. 43 da EC (2009)

O atraso no relato da informao financeira pode fazer perder a sua relevncia. necessrio ponderar entre fornecer uma informao a tempo e ter a garantia que essa informao relevante. Assim, poder ser mais adequado proporcionar uma informao tempestiva aos utentes, mesmo correndo o risco da sua fiabilidade ou relevncia no estar garantida, do que apenas fornecer a dita informao quando j temos a garantia da sua fiabilidade mas j perdeu a oportunidade de ser utilizada na tomada de deciso do utente. Desta forma, sempre que existam dvidas entre a oportunidade de prestar uma informao financeira e a fiabilidade e relevncia dessa informao, o critrio de ponderao a aplicar dever ser a considerao de como melhor satisfazer as necessidades dos utentes nas tomadas de decises econmicas, procurando transmitir a imagem verdadeira e apropriada da situao financeira e das suas alteraes e do desempenho.

BALANCEAMENTO ENTRE BENEFCIO E CUSTO

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A ponderao entre benefcio e custo mais um constrangimento influente do que uma caracterstica qualitativa. Os benefcios derivados da informao devem exceder o custo de a proporcionar. A avaliao dos benefcios e custos , contudo, substancialmente um processo de ajuizamento. Para alm disso, os custos no recaem necessariamente sobre os utentes que fruem os benefcios. Os benefcios podem tambm ser usufrudos pelos utentes que no sejam aqueles para quem a informao preparada: por exemplo, o fornecimento de informao adicional a mutuantes pode reduzir os custos dos emprstimos obtidos por uma entidade. Por estas razes difcil aplicar um teste custo beneficio a qualquer caso particular. No obstante, os normalizadores em particular, assim como os preparadores e utentes das demonstraes financeiras, devem estar conscientes deste constrangimento. 44 da EC (2009)

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Uma das limitaes obteno da informao financeira, o custo da obteno dessa mesma informao. Deve ter-se conscincia de que os benefcios derivados de obter uma informao financeira devem exceder o custo de proporcionar essa informao. Esta ponderao entre custo-benefcio mais uma restrio generalizada do que uma caracterstica qualitativa. Deste modo, quer os preparadores quer os utentes das demonstraes financeiras devem estar conscientes desta restrio obteno da informao relevante e fivel.

BALANCEAMENTO ENTRE CARACTERSTICAS QUALITATIVAS


Na prtica muitas vezes necessrio um balanceamento, ou um compromisso, entre caractersticas qualitativas. Geralmente a aspirao conseguir um balanceamento apropriado entre as caractersticas a fim de ir a encontro dos objectivos das demonstraes financeiras. A importncia relativa das caractersticas em casos diferentes a questo de juzo de valor profissional. 45 da EC (2009)

O preparador das demonstraes financeiras tem muitas vezes necessidade de escolher entre as diversas caractersticas qualitativas, de forma a atingir os objetivos subjacentes elaborao das demonstraes financeiras, quando para atingirmos uma delas temos que dar menos importncia a outra. Como sabemos qual delas devemos dar mais ou menos importncia, tendo como objetivo a qualidade da informao financeira? De forma esquemtica podemos representar as relaes entre as caractersticas qualitativas e Restries para o SNC da seguinte forma:

Figura 16. CARACTERSTICAS QUALITATIVAS E RESTRIES PARA O SNC

Fonte: FREITAS, 2009

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O quadro em cima procura sintetizar o processo para a produo da informao financeira. O utente tem que determinar as caractersticas que considera essenciais utilidade da informao financeira que pretende que lhe seja apresentada e de seguida monstra os subatributos que a informao tem que verificar para que as caractersticas sejam determinadas.

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3.5 MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


A atribuio de valor a ativos e passivos, mensurao na terminologia das normas internacionais, um aspeto essencial no processo contabilstico. O 97 da EC (2009) do SNC estabelece a seguinte definio de mensurao:
Mensurao o processo de determinar as quantias monetrias pelas quais os elementos das demonstraes financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no balano e na demonstrao de resultados.

O 98 da EC (2009) destaca as bases de mensurao relativamente aos Ativos e aos Passivos: a) Custo histrico os ativos so registados pela quantia de caixa, ou equivalente de caixa paga ou pelo justo valor da retribuio dada para os adquirir no momento da sua aquisio. Os passivos so registados pela quantia dos proventos recebidos em troca da obrigao, ou em algumas circunstncias, como por exemplo: impostos sobre o rendimento, pelas quantias de caixa ou equivalentes de caixa, que se espera que venham a ser pagas para satisfazer o passivo no decurso normal dos negcios; b) Custo corrente os ativos so registados pela quantia de caixa ou de equivalentes de caixa que teria de ser paga se o mesmo ou um equivalente fosse corretamente adquirido. Os passivos so registados pela quantia no descontada de caixa, ou de equivalentes de caixa, que seria necessria para liquidar corretamente a obrigao; c) Valor realizvel (de liquidao ou liquido) os ativos so registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa, que possa ser corretamente obtida ao vender o ativo numa alienao ordenada. Os passivos so escriturados pelos seus valores de liquidao, isto as quantias no descontadas de caixa ou equivalentes de caixa que se espera que sejam pagas para satisfazer os passivos no decurso normal dos negcios; d) Valor presente os ativos so escriturados pelo valor presente descontado dos futuros influxos lquidos de caixa que se espera que o item gere no decurso normal dos negcios. Os passivos so escriturados pelo valor presente descontado dos futuros exfluxos lquidos de caixa que se espera que sejam necessrios para liquidar os passivos no decurso normal dos negcios; e) Justo valor quantia pela qual um ativo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transao em que no exista relacionamento entre elas.
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O 99 da EC (2009) refere que para escolha da base de mensurao a seguir por uma entidade de relato que geralmente adotada pelas entidades o custo histrico, contudo reconhece a combinao de outras bases de mensurao designadamente a aplicadas aos inventrios, ou aos ttulos negociveis. Por exemplo: Os inventrios tm uma mensurao inicial ao preo de custo, no entanto, aps o registo inicial ao custo, os inventrios devem ser mensurados pelo mais baixo do custo ou do valor realizvel (9 da NCRF18). A reduo da quantia dos inventrios para o valor realizvel liquido consistente com o prescrito no 28 da NCRF18 () A prtica de reduzir o custo dos inventrios (write down) para o

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valor realizvel liquido consistente com o ponto de vista de que os activos no devem ser escriturados por quantias superior quelas que previsivelmente resultariam da sua venda ou uso.
Os ttulos negociveis podem ser escriturados pelo seu valor de mercado e os passivos por penses de reforma so escriturados pelo seu valor presente.

3.6 CAPITAL E MANUTENO DE CAPITAL E A DETERMINAO DO LUCRO


A EC, nos 100 a 108, refere dois conceitos de capital: a. Conceito de capital financeiro: ativos lquidos ou capital prprio da empresa associado manuteno do capital nominal investido ou no poder de compra do capital investido. Um lucro apenas obtido se a quantia financeira dos ativos lquidos no fim do perodo exceder a quantia financeira dos ativos lquidos no inicio do perodo, depois de excluir quaisquer distribuies a, e contribuies de, os proprietrios durante o perodo. A manuteno do capital financeiro pode ser mensurada quer em unidades monetrias nominais quer em unidades de poder de compra constantes. b. Conceito de capital fsico: capacidade produtiva da empresa basada em, por exemplo, unidades de produo dirias. Por este conceito, um lucro s obtido se a capacidade fsica produtiva (ou capacidade operacional) da empresa (ou os recursos ou os fundos necessrios para conseguir essa capacidade) no fim do perodo exceder a capacidade fsica produtiva no inicio do perodo, depois de excluir quaisquer distribuies a, e contribuies de, os proprietrios durante o perodo. A seleo por uma empresa do conceito apropriado de capital deve basear-se nas necessidades dos utentes as suas demonstraes financeiras. Um conceito financeiro de capital deve ser adotado se os utentes das demonstraes financeiras estiverem interessados na manuteno do capital nominal investido ou no poder de compra do capital investido. Se, porem, a principal preocupao dos utentes for a capacidade operacional da empresa, deve ser usado um conceito fsico de capital. O conceito escolhido indica o objetivo a ser atingido na determinao do lucro, mesmo que possam existir algumas dificuldades de mensurao para tornar o conceito operacional.
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A principal diferena entre os dois conceitos de manuteno do capital o tratamento dos efeitos das alteraes de preos nos ativos e passivos da empresa. Em termos gerais, uma empresa mantm o seu capital se tiver tanto capital no fim do perodo como tinha no comeo do mesmo.

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4. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
Internet http://www.cnc.min-financas.pt/ www.otoc.pt http://cdp.portodigital.pt/profissoes/classificacao-nacional-das-profissoescnp/especialistas-das-ciencias-fisicas-matematicas-e-engenharia Legislao EC (2009), Dirio da Repblica, 2 srie, n 173. Aviso n. 15652/2009, de 7 de Setembro, pp. 36227-36234. Lei 20/2010, Dirio da Repblica, 1 srie, n. 163 de 23 de Agosto de 2010, pp. 3661. NCRF (2009), Dirio da Repblica, 2 srie, n 173. Aviso n. 15655/2009, de 7 de Setembro, pp. 36260-36359. NCRF-PE (2009), Dirio da Repblica, 2 srie, n 173. Aviso n. 15654/2009, de 7 de Setembro, pp. 36237-36260 Portaria 986/2009, Dirio da Repblica, 1 srie, n. 173 de 7 de Setembro de 2009, pp.6006-6029. SNC (2009), Dirio da Repblica, 1 srie, n 133. Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de Julho, pp. 4375-4384. Livros e Outros FREITAS, Guilhermina (2009), Manual de Formao - SNC Estrutura

Conceptual, Cmara dos Tcnicos Oficias de Contas.


RODRIGUES, Joo (2012), SNC - Sistema de Normalizao Contabilstico

Explicado, 3 Edio, Porto Editora, ISBN: 978-972-0-01785-7.

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5. ANEXOS
PORTARIA 986/2009, DIRIO DA REPBLICA, 1 SRIE, N. 173 DE 7 DE SETEMBRO DE 2009, PP.6006-6029

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