Guia Do Fisco 2013 v4

Guia do Fisco
2013
GUIA DO FISCO 2013

IRS IRC IVA/RITI IMT/IMI AVALIAES FISCAIS IMPOSTO DE SELO BENEFCIOS FISCAIS PROCESSO TRIBUTRIO INFRACES FISCAIS
Ano XIX Nmero XIX Maio 2013 Propriedade: INFORFI Comunicao Av. Infante D. Henrique, 333H, Esc. 49 1800-282 Lisboa Telefone: 21 711 21 80 Fax: 21 711 21 81 Edio e Reviso: Jornal ADVOCATUS em parceria com a Sociedade de Advogados Pedro Raposo & Associados e a Sociedade de Revisores Oficiais de Contas Floriano Tocha, Paulo Chaves & Associado ISSN: 0873-0970 Depsito Legal: 290463/09 Nmero de registo no Ministrio da Justia: 118945 ISBN: 978-972-8100-17-9
NOTA INTRODUTRIA
A 19. edio do Guia do Fisco, lanada pelo BPI, envolveu na sua organizao e desenvolvimento de contedos a parceria especializada entre o Jornal ADVOCATUS, a Sociedade de Advogados Pedro Raposo & Associados e a Sociedade de Revisores Oficiais de Contas Floriano Tocha, Paulo Chaves & Associado. Uma parceria que, reconhecendo o Guia do Fisco como histrica publicao de referncia na rea da fiscalidade em Portugal, assume o compromisso de aprofundar a facilidade da consulta e a simplicidade da linguagem. Tudo o que preciso saber na dupla vertente direitos/deveres fiscais, reflectindo naturalmente as implicaes resultantes do Oramento de Estado para 2013, est aqui, j ao virar da pgina, para informar e esclarecer todo o universo de contribuintes individuais e colectivos.
GUIA DO FISCO 2013 NDICE
NDICE GERAL
I PARTE IRS
1. CAPTULO OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 1. Caracterizao breve do IRS 2. Os sujeitos passivos de IRS 2.1. Sujeitos passivos residentes em territrio portugus (continente) 2.2. Sujeitos passivos residentes em territrio portugus (regies autnomas) 2.3. Sujeitos passivos no-residentes em territrio portugus - regras gerais 2.4. Sujeitos passivos no-residentes em territrio portugus mas residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do Espao econmico europeu 2. CAPTULO OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 1. Rendimentos do trabalho dependente Categoria A 1.1. Incidncia objectiva 1.1.1. As reumeraes acessrias 1.1.2. A tributao das importncias devidas por cessao do vnculo laboral 1.2. Atenuaes da tributao 1.2.1. Excluses tributrias 1.2.2. Os benefcios fiscais 1.3. A determinao do rendimento lquido 1.3.1. A deduo especfica do art. 25. 1.3.2. Contribuies para regimes complementares de segurana social 1.3.3. Profisses de desgaste rpido: dedues 1.4. Obrigaes declarativas 2. Rendimentos empresariais e profissionais Categoria B 2.1. Incidncia objectiva 2.2. Atenuaes da tributao 2.2.1. Excluses tributrias 2.2.2. Diferimento da tributao de rendimentos no mbito de actividades agrcolas, silvcolas, pecurias ou de pesca 2.2.3. A transmiso do patrimnio empresarial para a realizao do capital de sociedade 2.2.4. Os benefcios fiscais 2.3. A determinao do rendimento lquido 2.3.1. O regime simplificado 41 41 43 43 41 31 31 32 33 34 34 35 37 37 38 38 39 39 39 40 40 28 23 23 25 26 26
2.3.2. O regime de contabilidade 2.3.3. Valor definitivo considerado para efeitos de liquidao de imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis 2.3.4 Certificao de programas de facturao 2.3.5. A aplicao de mtodos indirectos na determinao do rendimento lquido 2.4. Actos isolados 2.5. Opo pela tributao segundo as regras da categoria A quando o profissional preste servios a uma nica entidade 2.6. Deveres autnomos de natureza declarativa 2.7. Deveres autnomos de natureza contabilstica 2.7.1. No mbito do regime simplificado 2.7.2. No mbito do regime de contabilidade 2.7.3. Aspectos comuns a ambos os regimes 2.8. Actividades profissionais 3. Rendimentos de capitais Categorias E 3.1. Incidncia objectiva 3.2. Atenuaes da tributao 3.2.1. Excluso tributria 3.2.2. Benefcios Fiscais 3.2.3. Rendimentos de englobamento facultativo 3.3. A determinao do rendimento lquido 3.3.1. Presunes 3.3.2. Formulao das regras de incidncia 3.3.3. O regime da tributao dos juros e dos lucros distribudos 3.4. Obrigaes declarativas 4. Rendimentos prediais Categoria F 4.1. Incidncia objectiva 4.2. Benefcios fiscais 4.3. A determinao do rendimento lquido 4.4. Obrigaes declarativas 5. Incrementos patrimoniais Categoria G 5.1. Incidncia objectiva 5.1.1. Mais-valias 5.1.1.1. Atenuaes tributrias 5.1.1.2. Da transmisso onerosa de imveis destinados a habitao prpria e permanente 5.1.1.3. Da permuta de partes sociais 5.1.1.4. Determinao do saldo das mais-valias 5.1.1.5. Apuramento de mais-valias 5.1.2. Os acrscimos patrimoniais no justificados, determinados nos termos
45 48 48 48 49 49 50 50 50 51 53 53 56 56 56 56 56 57 57 57 58 58 59 60 60 60 61 61 61 61 62 63 63 64 64 66
dos art.s 87. ou 89. - A da Lei Geral Tributria. A avaliao indirecta por titularidade ou fruio de manifestaes de fortuna 5.2. Obrigaes declarativas 6. Penses Categoria H 6.1. Incidncia objectiva 6.2. Atenuaes da tributao 6.2.1. Excluses tributrias 6.2.2. Benefcios fiscais 6.3. A determinao do rendimento lquido 6.3.1. Determinao do montante sujeito a tributao 6.3.2. A deduo especfica 6.4. Obrigaes declarativas 3. CAPITULO A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL ASPECTOS COMUNS 1. O Englobamento dos rendimentos 2. A imputao de rendimentos 3. Regime especial dos residentes no habituais 3.1. Aspectos Gerais 4. Valores fixados em moeda diversa da moeda nacional e rendimentos em espcie 4.1. Regras de equivalncia em moeda nacional de rendimentos ou encargos expressos em moeda diferente 4.2. Regras de equivalncia em moeda nacional de rendimentos em espcie 5. O reporte de rendimentos 6. O fraccionamento de rendimentos 7. A acumulao de rendimentos 8. A separao de facto 9. A unio de facto e a vivncia em economia comum 10. O regime de deduo de perdas 11. A determinao da matria colectvel 11.1. Da determinao do rendimento lquido total ao rendimento colectvel 12. Rendimento colectvel 4. CAPTULO A LIQUIDAO E O PAGAMENTO DE IRS 1. As declaraes de IRS 1.1. Os modelos declarativos e sua finalidade 1.2. Prazos, locais, meios e forma de entrega das declaraes de IRS 1.3. A declarao anual de informao contabilstica e fiscal a apresentar por titulares de rendimentos da categoria B 1.4. A declarao mod. 10 81 81 79 79 79 73 74 74 74 75 75 76 76 76 76 77 71 72 72 72 73 66 67 67 67 68 68 68 68 68 69 70
2. As taxas gerais de IRS para 2013 2.1. Taxas Gerais 2.2. Sobretaxa de IRS 2.1. Taxa adicional de solidariedade 3. Taxas especiais 4. Tributaes autnomas 4.1. Despesas no documentadas 4.2. Despesas pagas a residentes em regimes fiscais privilegiados 4.3. Despesas de representao e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos 4.4. Encargos com ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria em servio da entidade patronal 4.5. Extenso subjectiva das tributaes autnomas 5. O quociente conjugal 6. As dedues colecta 6.1. Nota introdutria 6.2. As dedues pessoalizantes: pelos sujeitos passivos, pelos dependentes e pelos ascendentes 6.3. As dedues subjectivizantes 6.3.1. Por despesas de sade 6.3.2. Por despesas de educao, reabilitao e formao 6.3.3. Por penses de alimentos 6.3.4. Por encargos com lares 6.3.5. Por encargos com imveis para habitao prpria e permanente 6.3.6. Por benefcios fiscais 6.4. Dedues meramente econmicas 6.4.1. A deduo por dupla tributao internacional 6.6. As dedues no mbito do mecenato cientfico 7. A restituio oficiosa do IRS 8. O pagamento do imposto 8.1. As retenes na fonte 8.2. Os pagamentos por conta 8.3. O pagamento normal do imposto liquidado anualmente 8.4. O pagamento em prestaes 9. Pagamento de frias e Natal em dudecimos 10. Suspenso de pagamento de subsdio de frias
81 81 82 82 83 83 83 84 84 84 85 85 85 85 86 87 87 88 88 89 89 90 92 92 93 93 93 93 93 94 94 94 95
6.5. As dedues financeiras: por imposto retido na fonte e por pagamentos por conta 92
5. CAPTULO TRIBUTAO DE NO RESIDENTES 1. Introduo 2. Aspectos particulares 3. Taxas 3.1. Taxas liberatrias 3.2. Reembolso da reteno sofrida 3.3. Taxas especiais 3.4. Excluses de tributao 4. Representante fiscal 5. Directiva da poupana 6. Regime opcional para os residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do Espao Comum Europeu (EEE) 6. CAPITULO O IRS E A EMPRESA 1. Introduo 2. Reteno na fonte - Regras gerais 2.1. Rendimentos sujeitos a reteno na fonte 2.2. Local de pagamento 2.3. Incorreces nos montantes retidos 3. Retenes - trabalho dependente e penses 3.1. Remuneraes fixas, ou fixas e variveis, e penses - retenes 4. Retenes - Outras categorias 4.1. Taxas de reteno 4.2. Taxa adicional de solidariedade 4.3. Sobretaxa em sede do IRS 4.4. Pagamento de subsidios em dudecimos 4.5. Taxas liberatrias 4.6. Dispensa na reteno 5. Deveres acessrios 5.1. Natureza contabilstica 5.2. Natureza declarativa 105 105 105 106 106 107 107 108 108 108 108 109 109 110 111 111 111 102 97 98 99 99 99 100 101 101 102
II PARTE IRC
1. CAPTULO INCIDNCIA DO IRC 1. Pressuposto do IRC 2. Incidncia subjectiva 3. Incidncia objectiva 115 115 115
10 GUIA DO FISCO 2013 NDICE
4. Extenso da obrigao do imposto 5. Transparncia fiscal 6. Perodo de tributao 2. CAPTULO ISENES 1. Isenes 3. CAPTULO A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL 1. Regras gerais 1.1. Residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola 1.2. Residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola 1.3. No residentes dispondo de estabelecimento estvel 1.4. No residentes no dispondo de estabelecimento estvel ou dispondo de estabelecimento estvel, quando os rendimentos no lhe sejam imputveis 1.5. Periodizao do lucro tributvel 2. Lucro tributvel 2.1. Resultado lquido contabilstico 2.2. Variaes patrimoniais positivas 2.3. Variaes patrimoniais negativas 2.4. Correces fiscais 2.4.1. Rendimentos 2.4.2. Gastos 2.4.2.1. Inventrios 2.4.2.2. Depreciao e amortizaes 2.4.2.3. Imparidades e provises 2.4.2.3.1. Imparidades 2.4.2.3.2. Provises 2.4.2.4. Outros gastos 2.4.2.4.1. Crditos incobrveis 2.4.2.4.2. Realizaes de utilidade social 2.4.2.4.3. Encargos no dedutveis para efeitos fiscais 2.4.2.4.4. Quotizaes a favor de associaes empresariais 2.4.2.4.5. Reavaliaes legais 2.4.3. Outras correces 2.4.3.1. Diferena negativa entre menos-valias e mais-valias realizadas na transmisso onerosa de partes de capital 2.4.3.2. Reconstruo de jazidas
116 117 118
119
123 123 124 124
125 125 125 126 126 127 127 127 130 132 132 134 134 135 136 136 137 137 138 138 139 139 139
11
2.4.4. Tributaes autnomas 2.4.5. Medidas Anti-abuso 2.4.5.1. Preos de transferncia 2.4.5.2. Correces ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis 2.4.5.3. Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado 2.4.5.4. Imputao de rendimentos de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado 2.4.5.5. Subcapitalizao 2.5. Mtodos de determinao do lucro tributvel 2.5.1. Mtodos indirectos 4. CAPTULO TAXAS, LIQUIDAO E PAGAMENTO 1. Taxas 1.1. Taxas gerais ou agrcola e entidades no residentes com estabelecimento estvel 1.1.2. Entidades residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade comercial, industrial ou agrcola 1.1.3. Entidades no residentes sem estabelecimento estvel 1.1.4. Cooperativas Estatuto Fiscal Cooperativo 1.2. Taxa adicional 1.2.1. Derrama estadual 2. Dedues Colecta 2.1. Dupla Tributao Internacional 2.2. Benefcios Fiscais 2.3.. Pagamento Especial por Conta 3. Pagamento 3.1. Pagamentos por conta 3.2. Pagamento da derrama estadual 3.3. Pagamento especial por conta 3.4. Retenes na Fonte 3.4.1. Regras gerais 3.4.2. Dispensa de reteno na fonte 3.4.2.1. Dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por residentes 3.4.2.2. Dispensa total ou parcial de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por entidades no residentes
139 142 142 143 143 143 144 144 145
147 147 147 147 147 148 149 149 149 149 152 153 153 153 155 155 156 156 158 158 160
1.1.1. Entidades residentes que exeram a ttulo principal uma actividade comercial industrial
5. CAPTULO OBRIGAES ACESSRIAS 1. Obrigaes declarativas 1.1. Declarao de inscrio, de alteraes ou de cessao 1.2. Declarao peridica de rendimentos 1.3. Declarao anual de informao contabilstica e fiscal 1.4. Modelos de impressos de IRC 1.4.1. Declaraes de rendimentos 1.4.2. Declarao anual de informao contabilstica e fiscal 2. Outras obrigaes 2.1. Obrigaes contabilsticas 2.2. Designao de representante 2.3. Deveres de cooperao dos organismos oficiais e outras entidades 2.4. Obrigaes das entidades que devem efectuar retenes na fonte de IRC 2.5. Processo de documentao fiscal (dossier fiscal) 6. CAPITULO REGIMES ESPECIAIS E OUTRAS MATRIAS 1. Regime especial de tributao dos grupos de sociedades (RETGS) 2. Regime aplicvel transformao de sociedades 3. Regime especial aplicvel s fuses, cises e entradas de activos 4. Liquidaes de sociedades e outras entidades 5. Transferncia de residncia de uma sociedade para o estrangeiro e cessao de actividade de entidades no residentes 179 173 175 176 178 165 165 165 167 168 168 168 170 170 171 171 172 172
III PARTE IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO

1. CAPTULO REGIME GERAL 1. Introduo 2. Incidncia 2.1. Incidncia objectiva 2.2. Incidncia subjetiva 3. Localizao das operaes 3.1. Localizao das transmisses de bens 3.2. Localizao das prestaes de servios 4. Facto gerador e exigibilidade do imposto 5. Isenes 5.1. Isenes nas operaes internas 5.2. Isenes nas importaes 5.3. Isenes nas exportaes, operaes assimiladas a exportaes e transportes 183 183 183 186 187 187 188 194 195 195 199
13
internacionais 5.4. Outras isenes 6. Valor tributvel 6.1. Valor tributvel nas transaces internas 6.2. Valor tributvel na importao de bens 7. Taxas 8. Liquidao e pagamento do imposto 9. Outras obrigaes 9.1. Obrigaes declarativas 9.2. Obrigaes de facturao 9.3. Obrigaes contabilsticas 10. Outras disposies 10.1. Centralizao da contabilidade ou da escrita 10.3. Regularizaes 10.4. Responsabilidade solidria 11. Regimes especiais 11.1. Regime de iseno (artigos 53. a 59.) 11.2. Regime dos pequenos retalhistas (artigos 60. a 68.) 11.3. Outros regimes
200 201 201 201 202 202 203 208 208 210 212 212 212 212 213 215 216 216 216 218 219
2. CAPTULO REGIME DO IVA NAS TRANSACES INTRACOMUNITRIAS (RITI) 1. Introduo 2. Incidncia 3. Conceitos 4. Territorialidade 5. Factor gerador e exigibilidade do imposto 6. Isenes 7. Valor tributvel e taxas 8. Liquidao e pagamento do imposto 9. Outras obrigaes dos sujeitos passivos 223 223 224 229 235 235 238 238 239
IV PARTE IMPOSTOS SOBRE O PATRIMNIO

1. CAPTULO IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE IMVEIS 1. Incidncia Real (CIMI, art. 1.) 1.1. Conceito de prdio (CIMI, art. 2.) 247 247
1.2. Classificao dos prdios (CIMI, art.s 3 a 6.) 2. Incidncia subjectiva (CIMI, art. 8.) 2.1. Entidades Pblicas: (CIMI, art. 11.) 2.2. Incio da tributao (CIMI, art. 9.) 3. Valor tributvel (CIMI, art. 7.) 4. Taxas (CIMI, art. 112.) 5. Liquidao e pagamento (CIMI, art.s 113. a 122.) 6. Matrizes prediais (CIMI, art. 12.) 7. Obrigaes declarativas (CIMI, art. 13.) 8. Fiscalizao (CIMI, art.s 123. a 128.) 9. Benefcios fiscais 10. Entidades residentes em parasos fiscais 2. CAPTULO IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE AS TRANSMISSES ONEROSAS DE IMVEIS 1. Incidncia Real (CIMT, art.s 1. e 2.) 1.1. As promessas de aquisio e de alienao 1.2. Arrendamento 1.3 Arrendamento ou subarrendamento a longo prazo 1.4. Quotas e partes sociais 1.5. Contratos 2. Incidncia subjectiva (art. 4.) e territorial (art. 2.) 3. Base tributvel (CIMT, art. 12. a 16.) 4. Isenes 4.1. Compra de prdios para revenda 4.2. Iseno pela aquisio de prdios destinados exclusivamente habitao 4.3. Iseno pela aquisio de imveis por Instituio de Crdito 5. Taxas (CIMT, art. 17.) 6. Liquidao (CIMT, art. 19.) 6.1. Restituio do IMT 6.2. Liquidao posterior transmisso 6.3. Competncia para a liquidao 7. Pagamento (CIMT, art. 36.) 8. Obrigaes declarativas (CIMT, art.s 19., 20. e 34.) 3. CAPTULO AVALIAES FISCAIS 1. Introduo 2. Critrios de avaliao 2.1 Prdios rsticos 2.2 Prdios urbanos
247 249 249 249 250 251 252 253 253 254 254 255
257 257 257 257 257 258 259 260 262 262 263 263 263 264 265 265 266 266 266
269 269 269 270
GUIA DO FISCO 2013 NDICE 15
2.2.1. Valor base dos prdios edificados (Vc) 2.2.2. rea bruta de construo e rea excedente (A) 2.2.3. Coeficiente de afectao (Ca) 2.2.4. Coeficiente de localizao (Cl) 2.2.5. Coeficiente de qualidade e conforto (Cq) 2.2.6. Coeficiente de vetustez (Cv) 3. Terrenos para construo 4. Organismos de coordenao e avaliao 5. Iniciativa da avaliao 5.1. Reclamao das matrizes 5.2. Contestao de valor nas transmisses 6. Primeira e segunda avaliaes
270 271 271 272 272 274 274 274 274 275 275 276
V PARTE OUTROS IMPOSTOS

1. CAPTULO IMPOSTO DO SELO 1. Incidncia objectiva 2. Incidncia territorial 3. Incidncia subjectiva 4. Valor tributvel, liquidao e cobrana 4.1. Valor tributvel 4.2. Liquidao 5. Pagamento 5.1. Regras gerais. Responsabilidade tributria 5.2. Transmisses gratuitas. A eventualidade do pagamento a prestaes 6. Obrigaes acessrias 7. Restituio do imposto 2. CAPTULO OUTROS IMPOSTOS E CONTRIBUIES ESPECIAIS 1. Impostos especiais de consumo 1.1. Regime geral do CIEC 1.2. Regime especial do CIEC 1.2.1. Imposto sobre o consumo de bebidas alcolicas 1.2.2. Imposto sobre os produtos petrolferos e energticos 1.2.3. Imposto sobre o tabaco 2. Tributao automvel 2.1. Imposto sobre veculos 3. Imposto nico de circulao 311 312 318 318 320 322 324 324 328 282 300 302 302 302 303 307 307 308 309 310
VI PARTE BENEFCIOS FISCAIS

1. CAPTULO BENEFCIOS FISCAIS 1. Conceito, caducidade e desagravamento fiscal (EBF, art.s 2., 3. e 4.) 2. Benefcios automticos e dependentes de reconhecimento (EBF, art. 5. e CPPT, art. 65.) 3. Reconhecimento dos benefcios fiscais 3.1. Impostos sobre o rendimento (IRC e IRS) 3.2. Imposto Municipal sobre Imveis (IMI) 3.3. Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis (IMT) 3.4. Imposto do Selo (CIS) 3.5. Benefcios fiscais de natureza contratual (EBF, art. 41.) 3.5.1. Grandes projectos de investimento (DL n. 203/2003, de 10.9) Risco (SCR) 3.7. Benefcios s zonas francas 3.8. Contratos fiscais. Caducidade. Tributao (LGT, arts. 37. e 46., n. 2, al. b)) 3.9. Publicidade (Lei n. 26/94, de 19.8 e EBF, art.15.-A) 4. Extino de benefcios fiscais (EBF, art. 14.) 5. Benefcios fiscais em vigor em 2013 333 334 334 340 341 341 342 342 343 343 343 343 344 345 333
3.6. Sociedades Gestoras de participaes especiais (SGPS) e Sociedades de Capital de
VII PARTE CONTENCIOSO FISCAL

1. CAPTULO SISTEMA FISCAL E CONTENCIOSO TRIBUTRIO 1. Sistema fiscal e contencioso tributrio 2. O sistema fiscal 2.1. Fontes e princpios do Direito Fiscal 2.2. As normas fiscais. Interpretao e aplicao no tempo e espao 3. Garantias dos contribuintes 3.1. Garantias gerais. O princpio da legalidade 3.2. Princpio da segurana jurdica 3.2.1. O prazo de caducidade do direito de liquidao 3.2.2. O prazo de prescrio das obrigaes tributrias 3.2.3. Outras situaes de tutela da certeza e segurana das obrigaes tributrias 3.3. Celeridade 3.4. Confidencialidade 3.5. Presuno da verdade das declaraes e escrita 3.6. Direito de informao 357 357 358 359 363 349 350 350 352 353 353 354 354 356
3.7. Direito fundamentao e notificao 3.8. Direito a juros indemnizatrios 3.9. Direito de audio, reclamao, impugnao e oposio 4. Garantias do Estado 4.1. Responsabilidade subsidiria 4.2. Providncias cautelares de arresto e arrolamento (art.s 136. a 140. do CPPT) 4.3. Privilgios creditrios, penhor ou hipoteca legal 4.4. Compensao 4.5. A execuo fiscal (art.s 148. e seguintes do CPPT) 4.5.1. Penhora e venda dos bens penhorados 4.6. Reclamaes e recursos das decises do rgo da execuo fiscal (art.s 276. a 278. do CPPT) 5. Arbitragem em matria tributria 5.1. Objecto 5.2. Funcionamento dos tribunais arbitrais 5.3. Tramitao 5.4. Recursos 2 Captulo - Infraces Fiscais 1. Crimes e contra-ordenaes fiscais 1.1. Disposies comuns 1.2. Disposies aplicveis aos crimes tributrios 1.3. Disposies aplicveis s contra-ordenaes 2. Processo penal tributrio e crimes tributrios 2.1. Processo penal tributrio 2.2. Crimes tributrios 3. Processo de contra-ordenao tributria. As contra-ordenaes 3.1. Processo de contra-ordenao tributria 3.2. O regime contra-ordenacional especial aplicvel ao chamado planeamento fiscal agressivo 3.3. As contra-ordenaes tributrias (tipos
366 368 369 378 378 380 380 381 381 384 385 385 385 386 387 388
391 392 394 396 399 399 402 406 406 409 409
VIII PARTE
INFORMAES TEIS Direces Distritais de Finanas Direco Geral dos Impostos Servios de Apoio ao Contribuinte Repartio das Finanas 417 418 419 421 423
ABREVIATURAS
CA CCA CIRS CIVA CPT CIMI DL EBF IA ICA ICI IMI IMT IRC IRS ISSD IVA MAR RITI Contribuio Autrquica Cdigo da Contribuio Autrquica das Pessoas Colectivas Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Cdigo do Imposto sobre o Valor Cdigo do Procedimento Tributrio Cdigo do Imposto Municipal de Bens Imveis Onerosas de Bens Imveis Decreto-Lei Estatuto dos Benefcios Fiscais Imposto Automvel Imposto de camionagem Imposto de Circulao Imposto Municipal de Bens Imveis Imposto Municipal de Transmisses Onerosas de Bens Imveis Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares Imposto sobre as Sucesses e Doaes Imposto sobre o Valor Acrescentado Registo Internacional de Navios Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias
CIRC Cdigo do Imposto sobre o Rendimento
CIMT Cdigo do Imposto Municipal de Transmisses
PORT Portaria RJIFNA Regime Jurdico das Infraces Fiscais no Aduaneiros
IRS
I Parte
GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 23
1. Captulo
OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

1. CARACTERIZAO BREVE DO IRS
Um imposto uma prestao pecuniria, coactiva, unilateral e definitiva, que tem como fonte a lei, a favor do Estado ou de outro Ente Pblico para a satisfao de fins pblicos, sem carcter de sano, ou seja, no representa uma reaco da ordem jurdica a um acto ilcito. Nos termos do artigo 104., n. 1 da CRP, o IRS dever ser nico e progressivo, tendo em conta as necessidades e os rendimentos do agregado familiar e visando a diminuio das desigualdades. O IRS assim um imposto que pode ser definido como um imposto directo, pessoal, peridico e que tendencialmente incide sobre a totalidade dos rendimentos auferidos pela pessoa singular. O IRS encontra-se subordinado a princpios gerais, como o da justia, da legalidade, da tipicidade, da igualdade, da proteco da famlia e da proteco da propriedade privada, bem como a outros princpios especficos, como o da legalidade fiscal, da capacidade contributiva na tributao do rendimento, da totalidade ou generalidade, da universalidade, da territorialidade, da realizao e do imediatismo. O IRS , em segundo lugar, um imposto sobre o rendimento, estando previstas seis categorias de rendimentos. Por ltimo, o IRS um imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, sendo portanto um imposto pessoal, estando conexos com a incidncia subjectiva aspectos como o da caracterizao dos sujeitos passivos, a composio do agregado familiar e a residncia em territrio portugus, enquanto elemento subjectivo de conexo territorial, que legitima o poder de tributar o rendimento auferido numa base mundial. A Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro (Lei do Oramento do Estado para 2013) veio agravar bastante a tributao das pessoas singulares, conforme se ver infra. A ttulo exemplificativo, refira-se a reduo do nmero de escales de IRS e consequente ajustamento das taxas aplicveis, a reduo do rendimento colectvel ao qual se aplica a taxa mxima de IRS (passou de 153.300 para 80.000) e a aplicao, a ttulo excepcional, da sobretaxa de IRS e da taxa adicional de solidariedade.
2. OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

O CIRS considera sujeitos passivos as pessoas singulares residentes em territrio portugus e as que, nele no residindo, aqui obtenham rendimentos (art. 13., n.1). As pessoas singulares residentes em territrio portugus, de acordo com o princpio da universalidade ou do rendimento mundial, so tributadas pela totalidade
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dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora do territrio portugus (art. 15., n.1). As pessoas singulares no residentes em territrio portugus, de acordo com o princpio da territorialidade, so tributadas apenas pelos rendimentos obtidos em territrio portugus (art. 15., n. 2). No caso das pessoas residentes em territrio portugus, deve ainda distinguir-se entre as pessoas singulares residentes no territrio do continente (art. 16.), e as pessoas singulares residentes na Regio Autnoma da Madeira e na Regio Autnoma dos Aores (art. 17.). Existindo agregado familiar, o imposto devido pelo conjunto de pessoas que o constituem. Existindo agregado familiar, o artigo 13. n. 2 considera como sujeitos passivos as pessoas singulares a quem incumbe a sua direco. O agregado familiar , nos termos do CIRS, constitudo por (art. 13., n.3): a) Os cnjuges no separados judicialmente de pessoas e bens e pelos seus dependentes; b) Cada um dos cnjuges ou ex-cnjuges, respectivamente, nos casos de separao judicial de pessoas e bens ou de declarao de nulidade, anulao ou dissoluo do casamento, e os dependentes a seu cargo; c) O pai ou me solteiros e pelos dependentes a seu cargo; d) O adoptante solteiro e pelos dependentes a seu cargo. O artigo 13., n. 4 considera dependentes: a) Os filhos, adoptados e enteados, menores no emancipados, bem como os menores sobre tutela; b) Os filhos, adoptados e enteados, maiores, bem como aqueles que at maioridade estiveram sujeitos a quem incumbe a direco do agregado familiar, que, no tendo mais de 25 anos nem auferindo anualmente rendimentos superiores ao valor da retribuio mnima mensal garantida, tenham frequentado no ano a que respeita o imposto o 11. ou o 12. ano de escolaridade, estabelecimento de ensino mdio ou superior; c) Os filhos, adoptados, enteados e os sujeitos a tutela, maiores, inaptos para o trabalho e para angariar meios de subsistncia, quando no aufiram rendimentos superiores ao salario mnimo nacional mais elevado. A situao pessoal e familiar relevante para efeitos de tributao dos sujeitos passivos aquela que se verificar em 31 de Dezembro de cada ano (art. 13. n. 7). Duas pessoas que, independentemente do sexo, vivam em unio de facto h mais de dois anos, podem optar pelo regime de tributao dos sujeitos passivos casados e no separados judicialmente de pessoas e bens (art. 14.) a aplicao deste regime verifica-se desde que, no ano da tributao conjunta, e nos dois anos anteriores, tenham tido o mesmo domiclio fiscal e desde que ambos assinem a respectiva declarao de rendimentos (art. 14., n. 2). Optando por este regime, so ambos os unidos de facto responsveis pelo cumprimento das obrigaes tributrias e tal como sucede quanto ao agregado familiar, o imposto devido pelo conjunto dos rendimentos das duas pessoas que vivam em unio de facto (art. 14., n.3).
De acordo com o artigo 7. da Lei n. 6/2001, de 11 de Maio, situao das pessoas que vivam em economia comum aplicvel o disposto no CIRS para as Unies de Facto. Entende-se por economia comum, nos termos da lei, a situ ao de pessoas que vivam em comunho de mesa e habitao h mais de dois anos e tenham estabelecido uma vivncia em comum de entreajuda ou partilha de recursos. 2.1. Sujeitos passivos residentes em territrio portugus (continente) O art. 16. dispe que so residentes em territrio portugus as pessoas que, no ano a que respeitam os rendimentos: a) Hajam nele permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados; b) Tendo permanecido por menos tempo, a disponham, em 31 de Dezembro desse ano, de habitao em condies que faam supor a inteno de a manter e ocupar como residncia habitual; c) Em 31 de Dezembro sejam tripulantes de navios ou aeronaves, desde que aqueles (tripulantes) estejam ao servio de entidades com residncia, sede ou direco efectiva nesse territrio; d) Desempenhem no estrangeiro funes ou comisses de carcter pblico, ao servio do Estado Portugus (incluindo, desde 1 de Janeiro de 2013, os deputados ao Parlamento Europeu). Sero sempre havidas como residentes em territrio portugus as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe a direco do mesmo (art. 16. n. 2). So tambm consideradas residentes em territrio portugus as pessoas de nacionalidade portuguesa que mudem o seu domiclio fiscal para pas, territrio ou regio, sujeito a um regime fiscal mais favorvel (cfr. Portaria n. 150/2004 de 13 de Fevereiro, entretanto alterada), no ano em que se verifique aquela mudana e nos quatro anos subsequentes, salvo se o sujeito passivo demonstrar que essa alterao se deve a razes atendveis, nomeadamente o exerccio naquele territrio de actividade temporria por conta de entidade patronal domiciliada em territrio portugus. A condio de residente que resulta da presuno que so sempre residentes em territrio portugus as pessoas que constituem o agregado familiar pode ser afastada pelo cnjuge que no tiver permanecido mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, em territrio portugus, desde que este efectue prova da inexistncia de uma ligao entre a maior parte das suas actividades econmicas e o territrio portugus. Neste caso o sujeito passivo tributado como no residente relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos no territrio portugus para efeitos do CIRS. O cnjuge residente em territrio portugus apresenta uma nica declarao, da sua parte nos rendimentos comuns e dos seus prprios rendimentos e dos rendimentos dos seus dependentes, segundo o regime aplicvel s pessoas na situao de separados de facto (art. 59. n.2).
2.2. Sujeitos passivos residentes em territrio portugus (Regies Autnomas) Nos termos do artigo 17., se uma pessoa residente no territrio portugus permanecer mais de 183 dias por ano no territrio de uma Regio Autnoma considera-se, para efeitos fiscais, que essa pessoa residente numa Regio Autnoma. Esta presuno entende-se verificada se o sujeito passivo tiver a sua residncia habitual nessa Regio Autnoma e a esteja registado para efeitos fiscais. So ainda considerados residentes numa Regio Autnoma os residentes no territrio portugus que ali tenham o seu principal centro de interesses (local onde se obtenha a maior parte da base tributvel), determinvel dos termos do CIRS. Em todo o caso, sero havidas como residentes na Regio Autnoma as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que a se situe o seu principal centro de interesses, nos termos j referidos. 2.3. Sujeitos passivos no-residentes em territrio portugus regras gerais So consideradas no-residentes em territrio portugus as pessoas singulares que no possam ser consideradas residentes em territrio portugus de acordo com os critrios referidos nos n.s anteriores. De acordo com o art. 15. n.2 e de acordo com o princpio da territorialidade, tratando-se de no residentes, o IRS incide unicamente sobre os rendimentos obtidos em territrio portugus. O art. 18. define os rendimentos que se consideram obtidos no nosso territrio. Estes so: a) Os rendimentos do trabalho dependente decorrentes de actividades nele exercidas, ou quando tais rendimentos sejam devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; b) As remuneraes dos membros dos rgos estatutrios das pessoas colectivas e outras entidades, devidas por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; c) Os rendimentos de trabalho prestado a bordo de navios e aeronaves, desde que os seus beneficirios estejam ao servio de entidade com residncia, sede ou direco efectiva nesse territrio; d) Os rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial, da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, ou do uso ou concesso do uso de equipamento agrcola, comercial ou cientfico, quando no constituam rendimentos prediais, bem como os derivados de assistncia tcnica, devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento;
e) Os rendimentos de actividades empresariais e profissionais imputveis a estabelecimento estvel nele situado; f) Os rendimentos que no se encontrem previstos na alnea anterior de correntes de actividades profissionais e de outras prestaes de servios, incluindo as de carcter cientfico, artstico, tcnico e de intermediao na celebrao de quaisquer contratos, realizadas ou utilizadas em territrio portugus, com excepo das relativas a transportes, telecomunicaes e actividades financeiras, desde que devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; g) Outros rendimentos de aplicao de capitais devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; h) Os rendimentos respeitantes a imveis nele situados, incluindo as mais-valias resultantes da sua transmisso; i) As mais-valias resultantes da transmisso onerosa de partes representativas do capital de entidades com sede ou direco efectiva em territrio portugus, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital e, bem assim, o valor atribudo aos associados em resultado da partilha que, nos termos do artigo 81. do Cdigo do IRC, seja considerado como mais-valia, ou de outros valores mobilirios emitidos por entidades que a tenham sede ou direco efectiva, ou ainda de partes de capital ou outros valores mobilirios quando, no se verificando essas condies, o pagamento dos respectivos rendimentos seja imputvel a estabelecimento estvel situado no mesmo territrio; j) As mais-valias resultantes da alienao dos bens referidos na alnea c) do n. 1 do artigo 10., quando nele tenha sido feito o registo ou praticada formalidade equivalente; k) As penses e os prmios de jogo, lotarias, rifas, totoloto e apostas mtuas, bem como importncias ou prmios atribudos em quaisquer sorteios ou concursos, devidos por entidade que nele tenha residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; l) Os rendimentos de actos isolados nele praticados; m) Os incrementos patrimoniais no compreendidos nas alneas anteriores, quando nele se situem os bens, direitos ou situaes jurdicas a que respeitam, incluindo, designadamente, os rendimentos provenientes de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados, devidos ou pagos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; n) Os rendimentos derivados do exerccio, em territrio portugus, da actividade de profissionais de espectculos ou desportistas, ainda que atribudos a pessoa diferente.
Do exposto podemos depreender que os elementos de conexo territorial se prendem nomeadamente com o local de produo ou o local onde os rendimentos so pagos, sendo que em alguns casos estes elementos so cumulativos. 2.4. Sujeitos passivos no-residentes em territrio portugus mas residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do Espao Econmico Europeu Os residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou no espao econmico europeu quando sejam titulares de rendimentos das categorias A, B e H obtidos em territrio portugus e estes representem, pelo menos, 90% da totalidade dos seus rendimentos relativos ao ano em causa, incluindo os rendimentos obtidos fora desse territrio, podem optar pela respectiva tributao de acordo com as regras aplicveis aos sujeitos passivos residentes em territrio portugus desde que exista intercmbio de informaes em matria fiscal. Os sujeitos passivos nas situaes definidas, casados e no separados de pessoas e bens, unidos de facto ou economia comum podem optar pelo regime de tributao conjunta dos rendimentos auferidos pelos membros do agregado familiar nos termos explicitados no ponto 2.1.. Independentemente da opo pela tributao de acordo com as regras aplicveis aos sujeitos passivos residentes em territrio nacional, os no residentes esto em todo o caso sujeitos a reteno na fonte s taxas aplicveis aos rendimentos obtidos em territrio portugus, sem prejuzo, se for caso disso, da aplicao de conveno de dupla tributao internacional. 2.5. Residentes no habituais em territrio portugus Em 2009 foi criada a categoria dos residentes no habituais, definidos como os sujeitos passivos que, tornando-se fiscalmente residentes nos termos dos n.os 1 ou 2, no tenham sido residentes em territrio portugus em qualquer dos cinco anos anteriores . A criao desta categoria encontra-se justificada por razes de compe titividade e de atraco de determinados investimentos e de profissionais qualificados, em determinadas actividades consideradas de elevado valor acrescen tado com carcter cientfico, artstico ou tcnico. Alis, neste contexto, entrou em vigor no dia 8 de Outubro de 2012 o novo regime de autorizao de residncia para actividades de investimento (ARI), do qual podem beneficiar os cidados nacionais de estados terceiros que exeram uma das actividades descritas infra, a ttulo pessoal ou atravs de uma sociedade Portuguesa e cumpram os demais requisitos previstos na lei. Considera-se actividade de investimento qualquer actividade exercida pessoalmente ou atravs de uma sociedade Portuguesa/estabelecimento estvel em Portugal que conduza, em regra, concretizao de, pelo menos, uma das seguintes situaes em territrio nacional e por um perodo mnimo de cinco anos:
i) Transferncia de capitais no montante igual ou superior a 1 milho de euros; ii) Criao de, pelo menos, 30 postos de trabalho; iii) Aquisio de bens imveis de valor igual ou superior a 500 mil euros. O facto de dispor em Portugal, a 31 de Dezembro de determinado ano, de habitao em condies que faam supor a inteno de a manter e ocupar como residncia habitual permite que um sujeito passivo se torne residente no habitual em Portugal para efeitos fiscais, desde que no tenha sido residente fiscal neste pas nos ltimos cinco anos, e desde que verificadas as condies legalmente previstas. 2.5.1. Os benefcios Este regime, que aplicvel por um perodo de dez anos consecutivos, estabelece uma iseno de tributao para rendimentos de fonte estrangeira, nomeadamente, rendimentos do trabalho dependente e independente, prediais, mais-valias, juros, dividendos, bem como outros rendimentos de capitais, desde que cumpridos certos requisitos, nomeadamente o Estado da fonte do rendimento tenha o direito a tributar, ao abrigo de um Acordo de Dupla Tributao (ADT) ou que esse rendimento tenha sido sujeito a tributao num outro Estado, com o qual no haja ADT e desde que este no conste da lista dos parasos fiscais. Os residentes no habituais que obtenham rendimentos do trabalho dependente e independente, resultantes de actividades consideradas como de elevado valor acrescentado, com carcter cientfico, artstico ou tcnico, sero sujeitos a tributao a uma taxa especial de 20%. Para poderem beneficiar da aplicao deste regime, os sujeitos passivos devem estar registados no registo de contribuintes da DGCI como residente no habitual. Para o efeito, necessrio requerer a aplicao do regime e provar onde foi residente fiscal nos 5 anos fiscais anteriores, apresentando os respectivos certificados de residncia fiscal e declaraes anuais de rendimentos. Este regime bastante atractivo para quem pretenda estabelecer em Portugal a sua residncia permanente ou temporria, nomeadamente (i) pensionistas estrangeiros ou (ii) trabalhadores das reas acima identificadas que disponham de uma habitao em Portugal, na medida em que o nvel de tributao se revela bastante inferior ao dos residentes ou dos no residentes que c desenvolvam outras actividades.
GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 31
2. Captulo
OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

1. RENDIMENTOS DO TRABALHO DEPENDENTE CATEGORIA A
1.1. Incidncia objectiva Nos termos do n. 1 do artigo 2. do CIRS, consideram-se rendimentos do trabalho dependente todas as remuneraes pagas ou colocadas disposio do seu titular provenientes de: a) Contrato individual de trabalho, ou de outro a ele legalmente equiparado; b) Contrato de aquisio de servios ou outro de idntica natureza (sob a autoridade e a direco de pessoa ou entidade que ocupa a posio de sujeito activo na relao jurdica dele resultante); c) Exerccio de funo, servio ou cargo pblico (de referir que, a partir de 1 de Janeiro de 2013, se consideram aqui includas as remuneraes auferidas na qualidade de deputado ao Parlamento Europeu); d) Pr-reforma, pr-aposentao ou reserva; e) Prestaes atribudas, no importa a que ttulo, antes de verificados os requisitos exigidos nos regimes obrigatrios de segurana social aplicveis para a passagem situao de reforma ou, mesmo que no subsista o contrato de trabalho, se mostrem subordinadas condio de serem devidas at que tais requisitos se verifiquem, ainda que, em qualquer dos casos anteriormente previstos, sejam devidas por fundos de penses ou outras entidades, que se substituam entidade originariamente devedora. Estas remuneraes compreendem, designadamente, ordenados, salrios, vencimentos, gratificaes, percentagens, comisses, participaes, subsdios ou prmios, senhas de presena, emolumentos, participaes em coimas ou multas e outras remuneraes acessrias, ainda que peridicas, fixas ou variveis, de natureza contratual ou no. Consideram-se ainda rendimentos do trabalho dependente, entre outras: a) As remuneraes dos membros de rgos estatutrios das pessoas colectivas ou entidades equiparadas (excepto dos que neles participem como Revisores Oficiais de Contas); b) As remuneraes acessrias (quando excedam certos limites); c) Os abonos por falhas devidos a quem no seu trabalho tenha de movimentar numerrio, na parte em que excedam 5% da remunerao mensal fixa; d) As ajudas de custo e as importncias auferidas pela utilizao de automvel prprio em servio da entidade patronal, na parte em que ambas excedam os limites legais;
32 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS
e) Quaisquer indemnizaes resultantes da constituio, extino ou mo dificao da relao jurdica que origine rendimentos do trabalho dependente, incluindo as que respeitem ao incumprimento das condies contratuais ou sejam devidas pela mudana do local de trabalho (desde que excedidos os limites legais); f) A quota-parte, acrescida dos descontos para a Segurana Social que constituam encargos do beneficirio, devida a ttulo de participao nas companhas de pesca aos pescadores que limitem a sua actuao prestao de trabalho; g) As gratificaes auferidas pela prestao ou em razo com a prestao de trabalho quando no atribudas pela respectiva entidade patronal. Para efeitos de IRS, considerada entidade patronal toda a entidade que pague ou coloque disposio rendimentos que constituam rendimentos de trabalho dependente e equiparada quela qualquer outra que com ela esteja em relao de domnio ou de grupo, independentemente da respectiva localizao geogrfica. 1.1.1. As remuneraes acessrias No que diz respeito aos rendimentos que so pela lei equiparados a rendimentos de trabalho, salientamos as remuneraes acessrias, que se entendem como direitos, benefcios ou regalias no includos na remunerao principal que sejam auferidos devido prestao de trabalho ou em conexo com esta e que constituem para o respectivo beneficirio uma vantagem econmica, ou seja, tem normalmente um carcter complementar face remunerao devida pela prestao de trabalho. Segundo a alnea b) do n. 3 do art. 2. as remuneraes acessrias so: a) Os abonos de famlia e respectivas prestaes complementares, na parte em que excedam os limites legais estabelecidos; b) O subsdio de refeio na parte em que exceder o limite legal estabelecido (4,27) ou em 60% sempre que seja atribudo atravs de vales de refeio (6,83) - limites actualizados para 2013; c) As importncias despendidas, obrigatria ou facultativamente, pela entidade patronal com seguros e operaes do ramo Vida, contribuies para fundos de penses, fundos de poupana-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurana social, desde que constituam direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficirios, bem como as que, no constituindo direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficirios, sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remio ou qualquer outra forma de antecipao da correspondente disponibilidade, ou, em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurana social obrigatrios aplicveis para a passagem situao de reforma ou esta se tiver verificado (permite acesso a benefcios fiscais); d) Os subsdios de residncia ou equivalentes ou a utilizao de casa de habitao fornecida pela entidade patronal;
e) Os rendimentos imputveis a emprstimos sem juros ou a taxa de juro inferior de referncia para o tipo de operao em causa, concedidos ou suportados pela entidade patronal, com excepo dos que se destinem aquisio de habitao prpria permanente, de valor no superior a 134.675,43 e cuja taxa no exceda os limites legais; f) As importncias despendidas pela entidade patronal com viagens e estadas, de turismo e similares, no conexas com as funes exercidas pelo trabalhador ao servio da mesma entidade; g) Os ganhos derivados de planos de opes, de subscrio, de atribuio ou outros de efeito equivalente, sobre valores mobilirios ou direitos equiparados, criados em benefcio de trabalhadores ou membros de rgos sociais, incluindo os resultantes da alienao ou liquidao financeira das opes ou direitos ou de renncia onerosa ao seu exerccio a favor da entidade patronal ou de terceiros e, bem assim, os resultantes da recompra, pela entidade patronal, dos valores mobilirios ou direitos equiparados; h) Os rendimentos, em dinheiro ou em espcie, pagos ou colocados disposio a ttulo de direito a rendimento inerente a valores mobilirios ou direitos equiparados, ainda que de natureza ideal, bem como a ttulo de valorizao patrimonial daqueles valores ou direitos, independentemente do ndice utilizado para a respectiva determinao, derivados de planos de subscrio, de atribuio ou outros de efeito equivalente, criados em benefcio do trabalhador ou membros de rgos sociais, mesmo que o pagamento ou colocao disposio s ocorra aps a cessao da relao de trabalho ou de mandato social. i) Os resultantes da utilizao pessoal pelo trabalhador ou membro de rgo social, de viatura automvel que gere encargos para a entidade patronal, quando exista acordo escrito entre o trabalhador ou membro do rgo social e a entidade patronal sobre a imputao quele da referida viatura automvel; j) A aquisio pelo trabalhador ou membro de rgo social, por preo inferior ao valor mdio de mercado, de qualquer viatura que tenha originado encargos para a entidade patronal. 1.1.2. A tributao das importncias devidas por cessao do vnculo laboral Actualmente, as importncias auferidas por cessao do contrato de trabalho ou cessao das funes de gestor pblico, administrador ou gerente de pessoa colectiva, bem como de representante de estabelecimento estvel de entidade no residente, as importncias auferidas, a qualquer ttulo, ficam sempre sujeitas a tributao: a) Pela sua totalidade tratando-se de gestor pblico, administrador ou gerente de pessoa colectiva, ou representante de estabelecimento estvel de entidade no residente;
b) Na parte em que exceda o valor correspondente ao valor mdio das remuneraes regulares com caracter de retribuio sujeitas a imposto, auferidas nos ltimos 12 meses, multiplicado pelo nmero de anos ou fraco de antiguidade ou de exerccio de funes na entidade devedora, nos demais casos. Esta iseno s aplicvel se nos 24 meses seguintes no for criado um novo vnculo profissional ou empresarial, independentemente da sua natureza, com a mesma entidade ou por entidade em que, pelo menos, 50% do seu capital seja detido, isoladamente ou em conjunto com algum dos elementos do respectivo agregado familiar, pelo beneficirio ou por uma pluralidade de beneficirios das importncias recebidas, caso em que as importncias sero tributadas pela totalidade. De qualquer forma, este regime no aplicvel s importncias relativas aos direitos vencidos durante os respectivos contratos ou situaes, designadamente remuneraes por trabalho prestado, frias, subsdios de frias e de natal. O sujeito passivo no beneficia deste regime especial de tributao, sendo estas importncias tributadas na totalidade, quando tenha beneficiado nos ltimos cinco anos da no tributao prevista para esta situao. 1.2. Atenuaes da tributao 1.2.1. Excluses tributrias A) Por delimitao negativa da incidncia Encontram-se excludos da tributao por fora de delimitao negativa da incidncia: a) As prestaes efectuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatrios de segurana social, ainda que de natureza privada, que visem assegurar exclusivamente benefcios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivncia; b) Os benefcios imputveis utilizao e fruio de realizaes de utilidade social e de lazer mantidas pela entidade patronal, ou previstos no Decreto-Lei n. 26/99, de 29 de Janeiro1, desde que observados os critrios estabelecidos no art. 43. do Cdigo do IRC; c) As prestaes relacionadas exclusivamente com aces de formao profissional dos trabalhadores quer estas sejam ministradas pela entidade patronal, quer por organismo de direito pblico ou entidade reconhecida como tendo competncia nos domnios da formao e reabilitao profissionais pelos ministrios competentes; d) As importncias suportadas pelas entidades patronais com aquisio de passes sociais a favor dos seus trabalhadores desde que a atribuio dos mesmos tenha carcter geral; e) Os rendimentos auferidos aps a extino do contrato individual de trabalho,
1 Este diploma estabelece as condies de emisso e atribuio com carcter geral de vales denominados vales so ciais, destinados ao pagamento de creches, jardins-de-infncia e lactrios, mediante a constituio de fundos, em que a entidade empregadora faz entregas pecunirias s entidades emissoras de vales para a criao de fundos destinados emisso de vales a serem utilizados junto das entidades aderentes.
sempre que o titular seja colocado numa situao equivalente de reforma segundo o regime de segurana social que lhe seja aplicvel, no obstante tais prestaes estarem sujeitas a tributao no mbito da categoria H; f) Os rendimentos provenientes do exerccio da actividade de profissionais de espectculos ou desportistas quando esses rendimentos sejam tributados em IRC nos termos da al. d) do n. 3 do art. 4. do Cdigo do IRC; g) As bolsas atribudas aos praticantes de alto rendimento desportivo pelo Comit Olmpico de Portugal ou pelo Comit Paralmpico de Portugal, no mbito do contrato-programa de preparao para os Jogos Olmpicos ou Paralmpicos e pela respectiva federao titular do estatuto de utilidade pblica desportiva, nos termos do artigo 30. do Decreto-Lei n. 125/95, de 31 de Maio, na redaco que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n. 123/96, de 10 de Agosto; h) As bolsas de formao desportiva, como tal reconhecidas por despacho do Ministro das Finanas e do membro do Governo que tutela o desporto, atribudas pela respectiva federao titular do estatuto de utilidade pblica desportiva aos agentes desportivos no profissionais, nomeadamente, praticantes, juzes e rbitros, at ao montante mximo anual correspondente a cinco vezes o valor do indexante de apoios sociais (IAS); i) Os prmios atribudos aos praticantes de alto rendimento desportivo, bem como aos respectivos treinadores, por classificaes relevantes obtidas em provas desportivas de elevado prestgio e nvel competitivo, como tal reconhecidas por despacho do Ministro das Finanas e do membro do Governo que tutela o desporto, nomeadamente Jogos Olmpicos e Paralmpicos, campeonatos do mundo ou campeonatos da Europa, nos termos do Decreto-Lei n. 125/95, de 31 de Maio, da Portaria n. 393/97, de 17 de Junho e da Portaria n. 211/98, de 3 de Abril. B) Por no excederem os limites legais Algumas prestaes conexas com a prestao do trabalho dependente no esto sujeitas a tributao na medida em que no excedam os denominados limites legais, conforme referido supra. 1.2.2. Os benefcios fiscais Os rendimentos do trabalho dependente podem usufruir de alguns benefcios fiscais, nomeadamente: a) Os rendimentos de trabalho dependente, trabalho independente e de penses auferidos por sujeitos passivos deficientes, tal como em 2012, apenas so considerados em 2013 em 90%, com o limite de 2.500; b) So dedutveis colecta, nos termos previstos no CIRS, 20% dos valores aplicados no respectivo ano por sujeito passivo no casado, ou por cada um dos cnjuges no separados judicialmente de pessoas e bens em planos de poupana-reforma, tendo como limite mximo (art. 21. n.2 EBF): i) 400 por sujeito passivo com idade inferior a 35 anos;
c)
d)
e)
f)
g)
ii) 350 por sujeitos passivo com idade compreendida entre os 35 anos e os 50 anos; iii) 300 por sujeito passivo com idade superior a 50 anos; Beneficiam de iseno total, com natureza de iseno com progressividade, porque o seu montante considerado para efeitos de determinao das taxas a aplicar aos restantes rendimentos, os rendimentos de trabalho dependente auferidos pelo pessoal ao servio (e nessa qualidade) das misses diplomticas e consulares, ou ao servio de organizaes estrangeiras ou internacionais, desde que exista reciprocidade (art. 37. do EBF); Beneficiam, ou podem beneficiar, de iseno total, com natureza de iseno com progressividade, os militares e elementos das foras de segurana quanto s remuneraes auferidas no desempenho de funes integradas em misses de carcter militar, efectuadas no estrangeiro, com objectivos humanitrios ou destinadas ao estabelecimento, consolidao ou manuteno da paz ao servio das Naes Unidas ou de outras organizaes internacionais, independentemente da entidade que suporta as respectivas importncias (art. 38. do EBF); Beneficiam de iseno total com natureza de iseno com progressividade os rendimentos dos tripulantes dos navios registados no Registo Internacional de Navios (MAR), criado e regulamentado no mbito da Zona Franca da Madeira, relativamente s remuneraes auferidas nessa qualidade, e enquanto tais registos se mantiverem vlidos (art. 33., n.s 8 e 9, do EBF); Beneficiam de iseno total, as contribuies da entidade patronal para regimes complementares de segurana social que constituam direitos adquiridos, quando respeitem a contratos, se garantirem exclusivamente benefcios de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivncia (desde que cumpridas certas condies e observados alguns limites); Beneficia de iseno o montante correspondente a um tero das importncias pagas ou colocadas disposio se as importncias despendidas pela entidade patronal com seguros e operaes do ramo Vida, contribuies para fundos de penses, fundos de poupana-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurana social, mesmo que estejam reunidos os requisitos exigidos pelos sistemas de segurana social obrigatrios aplicveis para a passagem a situao de reforma, ou se esta j se tiver realizado, com o limite de 11.704,70 (art. 18., n. 3, do EBF);
Tabela das prestaes devidas a servidores do Estado cujo limite funciona como delimitao negativa de incidncia no mbito da categoria A 2
2 A presente tabela meramente indicativa e no dispensa a consulta dos diplomas legais que criaram, modificaram e actualizam as prestaes aqui referidas.
Subsdio de refeio Valor limite para efeitos de iseno ou no sujeio a IRS Subsdio de refeio pago em dinheiro Subsdio de refeio pago em vales de refeio 2011 6,41 7,26 2012 5,12 6,83 2013 4,27 6,83
Ajudas de Custo - Valor limite para efeitos de iseno ou no sujeio a IRS (2013) Deslocaes Deslocaes no Continente ou Regies Autnomas1 Membros do Governo Trabalhadores Membros do Governo Trabalhadores 2013 69,19 Varia entre 50,20 e 39,83 100,24 Varia entre 89,35 e 72,72 0,36 0,11 0,34 0,16 0,11 0,00 0,14
Deslocaes ao e no estrangeiro
Subsdios de Transporte Transporte em automvel prprio Transporte em veculos adstritos a carreiras de servio pblico Transporte em automvel de aluguer - Um funcionrio - Funcionrios transportados em comum: Dois funcionrios por cada Trs ou mais funcionrios por cada Percurso a p Transporte em veculo motorizado no automvel
1.3. A determinao do rendimento lquido atravs da aplicao do regime da deduo especfica que se determina o rendimento lquido, e no mbito da categoria A este regime encontra-se consagrado nos art.s 25. a 27.. 1.3.1. A deduo especfica do art. 25. De acordo com o art. 25., aos rendimentos brutos da categoria A, deduzem-se at sua concorrncia, por cada titular que os tenha auferido, os seguintes montantes: a) 72% de doze vezes o valor do IAS ( actualmente 3.622,06); b) As indemnizaes pagas pelo trabalhador sua entidade patronal por resciso unilateral do contrato individual de trabalho sem aviso prvio em resultado de sentena judicial ou de acordo judicialmente homologado ou, nos restantes casos, a indemnizao de valor no superior remunerao de base correspondente ao aviso prvio; c) As quotizaes sindicais na parte em que no constituam contrapartida de benefcios de sade, educao, apoio terceira idade, habitao, seguros ou segurana social e desde que no excedam, em relao a cada sujeito passivo, 1% do rendimento bruto desta categoria, sendo acrescido de 50%.
No n. 2 do art. 25 encontramos uma excepo deduo referida na alnea a). Se as contribuies obrigatrias para regimes de proteco social, e para subsistemas legais de sade excederem o limite fixado de 3.622,06, a deduo ser pelo montante total dessas contribuies. Decorre no n. 4 do artigo 25. do CIRS, na redaco que lhe foi conferida pela Lei do Oramento do Estado para 2013, que a deduo prevista em a) supra pode ser elevada at 75% de 12 vezes o valor do IAS, desde que a diferena resulte de quotizaes para ordens profissionais suportadas pelo prprio sujeito passivo e indispensveis ao exerccio da respectiva actividade desenvolvida exclusivamente por conta de outrem. 1.3.2. Contribuies para regimes complementares de segurana social Quando, relativamente s prestaes devidas por regimes complementares de segurana social que devam ser consideradas rendimentos da categoria A nos termos do disposto no n. 3) da al. c) do n. 3 do art. 2., no puder distinguir-se a parte de capital e a parte de rendimento, utilizar-se- a seguinte tabela, prevista no art. 26. e aprovada pela Portaria n. 543/2000, de 4 de Agosto, para proceder destrina, para que s a parte correspondente ao capital seja integrada na categoria A, sabendo-se desde j que a parte correspondente a rendimento ser tributada como rendimento de capitais, nos termos do n. 3 do art. 6.:
Anos completos aps a primeira entrega Menos 1 De 1 a menos de 2 De 2 a menos de 3 De 4 a menos de 4 De 4 a menos de 5 De 5 a menos de 6 De 6 a menos de 7 De 7 a menos de 8 De 8 a menos de 9 De 9 ou mais Percentagem de capital % 97 94 92 89 85 81 76 71 66 60
1.3.3. Profisses de desgaste rpido: dedues Aos rendimentos brutos da categoria A auferidos por praticantes desportivos, mineiros e pescadores (as consideradas profisses de desgaste rpido) podem ser deduzidas, sem qualquer limite, as importncias despendidas por aqueles na constituio de seguros de doena, de acidentes pessoais e de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte, invalidez ou reforma por velhice, neste ltimo caso desde que o benef cio seja garantido aps os 55 anos de idade, desde que os mesmos no garantam o pagamento e este se no verifique, nomeadamente, por resgate
ou adiantamento, de qualquer capital em dvida durante os primeiros cinco anos, com o limite de 5x o IAS (2.096,10). Caso se verifique alguma das mencionadas condies resolutivas, devem ser apresentadas declaraes de substituio no prazo de 30 dias a contar da data da verificao da condio. 1.4. Obrigaes declarativas Os sujeitos passivos devem apresentar anualmente uma declarao de modelo oficial (modelo 3), relativa aos seus rendimentos do ano anterior. Ficam dispensados de apresentar esta declarao os sujeitos passivos que, no ano a que o imposto respeita, (i) apenas tenham auferido, isolada ou cumulativamente, rendimentos sujeitos a taxas liberatrias e no optem, quando legalmente permitido, pelo seu englobamento, (ii) rendimentos de penses pagas por regimes obrigatrios de proteco social de montante inferior a 3.622,06 e (iii) rendimento do trabalho dependente de montante inferior a 3.622,06.
2. RENDIMENTOS EMPRESARIAIS E PROFISSIONAIS CATEGORIA B

2.1. Incidncia objectiva Na categoria B encontramos os chamados rendimentos empresariais e pro fissionais. Nos termos do art. 3. n.1 do CIRS, so qualificados como rendimentos empresariais e profissionais os seguintes rendimentos: a) Os decorrentes do exerccio de qualquer actividade comercial, industrial, agrcola, silvcola ou pecuria; b) Os auferidos, no exerccio por conta prpria, de qualquer actividade de prestao de servios, incluindo as de carcter artstico, cientfico ou tcnico qualquer que seja a sua natureza, ainda que conexas com qualquer actividade mencionada no nmero anterior; c) Os provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico, quando auferidos pelo seu titular originrio, considerando-se como provenientes da propriedade intelectual os direitos de autor e direitos conexos; Consideram-se ainda rendimentos da categoria B, face ao disposto no n. 2 do referido art. 3.: a) Os rendimentos prediais (categoria F) e de capitais (categoria E) imputveis a actividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais; b) As mais-valias apuradas no mbito das actividades empresariais e profissionais, definidas nos termos do art. 46. do Cdigo do IRC; c) As importncias auferidas a ttulo de indemnizao conexas com a actividade exercida, nomeadamente pela sua suspenso, reduo e cessao ou pela mudana de local do respectivo exerccio;
d) As importncias relativas cesso temporria de explorao de estabelecimento; e) Os subsdios e subvenes, no mbito do exerccio de qualquer actividade comercial, industrial, agrcola, silvcola ou pecuria; f) Os subsdios ou subvenes no mbito da prestao de servios; g) Os derivados de actos isolados no mbito do exerccio de qualquer actividade comercial, industrial, agrcola, silvcola ou pecuria ou no mbito da prestao de servios. O artigo 4. define o que se consideram actividades comerciais e industriais, agrcolas, silvcolas e pecurias. 2.2. Atenuaes da tributao 2.2.1. Excluses tributrias Encontram-se excludos de tributao ao nvel da categoria B, nomeadamente: a) Os proveitos resultantes de actividades agrcolas, silvcolas e pecurias, cujo valor bruto isoladamente ou em conjunto com outros rendimentos ilquidos sujeitos, ainda que isentos, de qualquer das categorias e que devam ser ou tenham sido englobados, no excedam, por agregado familiar, quatro vezes e meia o IAS; b) Os prmios literrios, artsticos ou cientficos que no envolvam a ce dncia, temporria ou definitiva, do direito de autor, desde que atribudos em concurso, mediante prvio anncio pblico; c) Os rendimentos provenientes do exerccio da actividade de profissionais de espectculos ou desportistas quando esses rendimentos sejam tributados em IRC nos termos da al. d) do n. 3 do artigo 4. do Cdigo do IRC; d) As bolsas atribudas aos praticantes de alto rendimento desportivo pelo Comit Olmpico de Portugal ou pelo Comit Paralmpico de Portugal, no mbito do contrato-programa de preparao para os Jogos Olmpicos ou Paralmpicos e pela respectiva federao titular do estatuto de utilidade pblica desportiva, nos termos do artigo 30. do Decreto-Lei n. 125/95, de 31 de Maio, na redaco que lhe foi dada pelo Decreto -Lei n. 123/96, de 10 de Agosto; e) Os prmios atribudos aos praticantes de alto rendimento desportivo, bem como aos respectivos treinadores, por classificaes relevantes obtidas em provas desportivas de elevado prestgio e nvel competitivo, como tal reconhecidas por despacho do Ministro das Finanas e do membro do Governo que tutela o desporto, nomeadamente Jogos Olmpicos e Paralmpicos, campeonatos do mundo ou campeonatos da Europa, nos termos do Decreto-Lei n. 125/95, de 31 de Maio, da Portaria n. 393/97, de 17 de Junho e da Portaria n. 211/98, de 3 de Abril.
2.2.2. Diferimento da tributao de rendimentos no mbito de actividades agrcolas, silvcolas, pecurias ou de pesca Os subsdios de explorao atribudos a sujeitos passivos no mbito das actividades agrcolas, silvcolas, pecurias ou de pesca exercidas, pagos numa s prestao sob a forma de prmios pelo abandono de actividade, arranque de plantaes ou abate de efectivos, e na parte em que excedam custos ou perdas, podem ser includos no lucro tributvel, em fraces iguais, durante cinco exerccios, sendo o primeiro o do recebimento do subsdio. (art. 36.). Feita esta opo, a cessao de actividade, se a ela houver lugar, s poder ser dada no final do perodo de diferimento de imputao do subsdio (n. 2 do art. 114.). Cessando a determinao do rendimento tributvel com base na contabilidade no decurso do perodo estabelecido no artigo 22. do Cdigo do IRC, a parte dos subsdios ainda no tributada ser imputada, para efeitos de tributao, ao ltimo exerccio de aplicao daquele regime (artigo 36.-A CIRS). 2.2.3. A transmisso de patrimnio para a realizao do capital de sociedade Nos termos do disposto no artigo 38., no h lugar ao apuramento de qualquer resultado tributvel por virtude da realizao do capital social resultante da transmisso da totalidade do patrimnio afecto ao exerccio de uma actividade empresarial e profissional por pessoa singular, desde que seja observado um conjunto de condies (cumulativamente). No entanto, no pode beneficiar deste regime o patrimnio empresarial individual quando deles faam parte elementos em relao aos quais tenha havido diferimento de tributao dos respectivos ganhos, nos termos da al. b) do n. 3 do art. 10. do CIRS. Se as partes sociais detidas por virtude da transmisso forem alienadas, a qualquer ttulo, antes de decorridos cinco anos a contar da data daquela, os ganhos auferidos so qualificados como rendimentos empresariais ou profissionais (rendimentos de categoria B), neste caso, os ganhos correspondentes a transmisso efectuada no tributada sero tributados, devendo ser majorados em 15% por cada ano, ou fraco, decorrido desde aquele em que se verificou a entrada de patrimnio para a realizao do capital da sociedade, e acrescidos ao rendimento do ano da verificao daquela operao. 2.2.4. Os benefcios fiscais Os rendimentos empresariais podem usufruir, entre outros, dos seguintes benefcios fiscais: a) Os rendimentos de actividade empresarial e profissional, auferidos por sujeitos passivos deficientes tal como em 2011 apenas so considerados em 2012, em 90%, com o limite de 2.500 (cfr. artigo 188. da Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro);
b) Os encargos com a criao lquida de postos de trabalho para jovens e desempregados de longa durao, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, podem ser majorados, para efeitos da considerao como custo de exerccio, em 150% do respectivo montante, com o limite anual de 14 vezes a retribuio mnima mensal garantida, nos termos previstos no artigo 19. do EBF. pressuposto do acesso ao benefcio possuir contabilidade organizada; c) Aqueles a que houver lugar em virtude do disposto no art. 33. do EBF (actividades desenvolvidas na Zona Franca da Madeira e na Zona Franca da Ilha de Santa Maria); d) A iseno prevista no art. 40. do EBF para os lucros de empreiteiros e arrematantes das obras ou trabalhos das infra-estruturas NATO realizados em territrio portugus. Sendo que esta iseno no prejudica o englobamento dos rendimentos isentos, para efeitos da determinao da taxa a aplicar; e) De dedues por donativos efectuados ao abrigo do regime do Mecenato e tambm do Mecenato cientfico; f) Os rendimentos provenientes da propriedade literria (excepto os derivados de obras escritas sem carcter literrio, artstico ou cientfico, obras de arquitectura e obras publicitrias), artstica e cientfica, considerando-se tambm como tal os rendimentos provenientes da alienao de obras de arte de exemplar nico e os rendimentos provenientes de obras de divulgao pedaggica e cientfica, quando auferidos por titulares de direitos de autor ou conexos residentes em territrio portugus, desde que sejam os titulares originrios, so considerados no englobamento, para efeitos de IRS, apenas por 50% do seu valor, lquido de outros benefcios, no podendo a importncia a excluir do englobamento exceder 10.000 (art. 58. do EBF); g) Os rendimentos auferidos no mbito de um acordo de cooperao por pessoas deslocadas no estrangeiro, bem como pelos militares e elementos das foras de segurana deslocados no estrangeiro, ao abrigo de acordos de cooperao tcnico-militar celebrados pelo Estado Portugus e ao servio deste, relativamente aos rendimentos auferidos no mbito do respetivo acordo, gozam de uma iseno com progressividade (art. 39. do EBF); h) Face ao disposto na al. a) do n. 5 do art. 33. do EBF, beneficiam de iseno os rendimentos auferidos por no residentes em territrio portugus que neste (fora das zonas francas) no possuam estabelecimento estvel, provenientes de patentes de inveno, licenas de explorao, modelos de utilidade, modelos e desenhos industriais, marcas, nomes e insgnias de estabelecimentos, processos de fabrico ou conservao de produtos e direitos anlogos, bem como os derivados da assistncia tcnica e da prestao de informaes relativas a uma dada experincia no
sector industrial, comercial ou cientfico, desde que respeitantes actividade desenvolvida pelas empresas no mbito da respectiva zona franca; i) Face ao disposto na al. b) do n. 5 do art. 33. do EBF, beneficiam de iseno os rendimentos das prestaes de servios auferidos por entidades no residentes e no imputveis a estabelecimento estvel situado em territrio portugus, fora das zonas francas, desde que devidos por entidades instaladas na zona franca e respeitem actividade a desenvolvida. 2.3. A determinao do rendimento lquido A determinao dos rendimentos empresariais e profissionais, exceptuados os casos de imputao previstos no art. 20., far-sede harmonia com o disposto no n. 1 do art. 28.: a) Com base na aplicao das regras decorrentes do regime simplificado; b) Com base na contabilidade. 2.3.1. O regime simplificado a) Condies de acesso e formalismos a observar O regime simplificado , na configurao actual do respectivo regime jurdico, o regime geral de tributao para os contribuintes que, exercendo uma actividade empresarial ou profissional, tenham um volume de vendas ou de prestao de servios igual ou inferior a 150.000 no perodo de tributao imediatamente anterior. Quando o contribuinte inicia a actividade, o enquadramento feito em conformidade com a projeco anual dos proveitos estimados: se essa projeco se situar dentro dos limites referidos, o contribuinte fica integrado, no ano do incio de actividade, no regime simplificado, excepto se optar logo por contabilidade; se a projeco ultrapassar os limites referidos, o contribuinte fica de imediato obrigado a possuir contabilidade. De qualquer forma, os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem sempre optar pela determinao dos seus rendimentos com base no regime da contabilidade desde que mencionem essa opo na declarao de incio de actividade ou apresentem declarao de alterao at ao fim do ms de Maro do ano em que pretendem ver essa alterao. O perodo mnimo de permanncia no regime simplificado de 3 anos (assim como no regime de contabilidade organizada), prorrogvel por iguais perodos. O regime simplificado apenas cessa obrigatoriamente no caso do montante de 150.000 ser ultrapassado em dois perodos de tributao consecutivos ou quando o seja num nico exerccio em montante superior a 25% (37.500,00), caso em que passamos a ter um regime de contabilidade organizada. Como o regime simplificado um regime de presuno de despesas, e no de presuno de rendimento, a Administrao Fiscal pode, mesmo no regime simplificado, corrigir os valores de base necessrios para o apuramento do rendimento tributvel mediante a aplicao de mtodos indirectos, em conformidade com o disposto no art. 39..
Continua, porm, a permitir-se que se os rendimentos auferidos resultarem de servios prestados a uma nica entidade, o sujeito passivo possa optar pela tributao de acordo com as regras estabelecidas para a categoria A, mantendo-se essa opo por um perodo de trs anos (n. 8 do art. 28.). Naturalmente, segundo entendemos, esta obrigatoriedade cede perante a modificao das circunstncias, nomeadamente a que se refere ao nmero de entidades das quais so anualmente auferidos rendimentos ou se o titular dos rendimentos, mesmo que se mantenha a receb-los de uma nica entidade patronal, ficar obrigado a dispor de contabilidade ou se, podendo, por ela vier a optar. b) Em que consiste Sendo de natureza formal, o que distingue o regime simplificado de de terminao de rendimentos na categoria B do regime da contabilidade, o facto de o titular dos rendimentos no ser obrigado a possuir contabilidade na acepo do Sistema de Normalizao Contabilstica ou de outro modelo contabilstico que lhe seja especificamente aplicvel, embora seja obrigado a possuir um certo nmero de livros de registo e a cumprir certos deveres de natureza eminentemente contabilstica, como a emisso de facturas-recibo e conservar os documentos pelo perodo de dez anos. Substancialmente, o regime simplificado distingue-se do regime normal porque, naquele, os rendimentos so determinados por aplicao de coeficientes aos valores de vendas e ou servios prestados e outros rendimentos, sempre com um valor mnimo de rendimento lquido positivo, e, neste, os rendimentos so determinados a partir do resultado contabilstico apurado segundo as regras da contabilidade, corrigido de harmonia com a lei fiscal, podendo ser positivos, nulos ou negativos. A lei prev, no art. 31. que os coeficientes de converso, em rendimento lquido, de vendas, servios prestados e outros rendimentos, venham a ser constitudos pelos indicadores objectivos de base tcnico-cientfica para os diferentes sectores de actividade cuja referncia fundamental consta do art. 89. da LGT. Os indicadores objectivos de base tcnico-cientfica ainda no foram aprovados, pelo que subsidiariamente o rendimento tributvel ser determinado por aplicao dos seguintes coeficientes: a) Pela aplicao do coeficiente de 20% sobre o valor das vendas de mercadorias e produtos (excluindo a variao de produo); b) Pela aplicao do coeficiente de 75% sobre o valor dos restantes rendimentos da categoria B, excluindo a variao de produo; c) Aos rendimentos obtidos no exerccio de actividades hoteleiras e similares, restaurao e bebidas, bem como aos subsdios destinados explorao, o coeficiente a aplicar de 20%. Ao montante obtido por aplicao destes coeficientes so adicionados os rendimentos decorrentes de prestaes de servios efectuados pelo scio a uma so ciedade abrangida pelo regime de transparncia fiscal. Neste mbito no so consideradas as menos-valias (no havendo compensao) pelo que aplicvel s mais-valias o coeficiente de 0,75. Para efeitos das mais-valias apuradas no mbito das actividades empresariais e profissionais, definidas nos termos do art. 46. do Cdigo do IRC, designadamente as resultantes da transferncia para o patrimnio particular dos empresrios de quaisquer bens afectos ao ac-
tivo da empresa e, bem assim, as mais-valias previstas na categoria G quando obtidas no mbito do exerccio de uma actividade empresarial ou profissional so utilizadas as quotas mnimas de amortizao, calculadas sobre o valor definitivo, se superior, considerando para efeitos de liquidao de imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis. 2.3.2. O regime de contabilidade A) Caractersticas O regime de contabilidade caracteriza-se por ser o que, em conformidade com o desiderato constitucional, procurar apreender o rendimento real do sujeito passivo atravs da contabilidade devidamente organizada, de harmonia com a Normalizao Contabilstica e outras modalidades aplicveis em vigor. Ao contrrio do Regime Simplificado, o regime da contabilidade organizada permite a deduo de todas as despesas verificadas e comprovadas de acordo com as suas regras e o lucro tributvel determinado a partir do resultado contabilstico, com as correces que, por fora de disposies fiscais, devam ser-lhe feitas, como mais adiante se ver. A integrao no regime de contabilidade tem tambm um perodo mnimo de 3 anos. Os sujeitos passivos integrados neste regime devero apresentar o anexo I declarao anual de rendimentos, bem como a declarao de elementos contabilsticos e fiscais, devidamente assinados por Tcnico Oficial de Contas. Como j se referiu, ficam obrigatoriamente abrangidos por este regime os sujeitos passivos que, no exerccio da sua actividade, tenham ultrapassado, no pero do de tributao imediatamente anterior, um montante anual ilquido de rendimentos de 150.000. B) A determinao do rendimento lquido De harmonia com o disposto no art. 32., na determinao dos rendimentos empresariais e profissionais dos sujeitos passivos no abrangidos pelo regime simplificado, seguir-se-o as regras estabelecidas no Cdigo do IRC, com as adaptaes resultantes de alguns artigos do Cdigo do IRS. i) Imputao Tendo presente o disposto no art. 29., comum ao regime simplificado, na determinao dos rendimentos, s so considerados proveitos e custos os relativos a bens ou valores que faam parte do activo da empresa individual do sujeito passivo ou que estejam afectos s actividades profissionais ou empresariais por ele desenvolvidas. Consequentemente, no caso de afectao de quaisquer bens do patrimnio particular do sujeito passivo sua actividade empresarial e profissional, o valor de aquisio pelo qual esses bens so considerados corresponde ao valor de mercado data da afectao. No entanto, a tributao pelo acto de afectao s se torna exigvel no momento da ulterior alienao onerosa dos bens ou da prtica de acto de efeito equivalente, processando-se sempre atravs da categoria G - cf. art. 10., n. 1, al. a), e n. 3, al. b).
No caso de transferncia de bens para o patrimnio particular do sujeito passivo de bens afectos sua actividade empresarial e profissional, o valor dos bens corresponde ao valor de mercado dos mesmos data da transferncia. Neste caso, h obrigatoriedade de apuramento imediato de resultados na categoria B, renascendo o bem no patrimnio particular pelo valor por que foi considerado no acto de transferncia. Em qualquer caso, a Administrao Fiscal pode corrigir o valor dos bens, sempre que, fundamentadamente, considere que aquele no corresponde ao que teria sido praticado entre pessoas independentes. ii) Encargos no dedutveis para efeitos fiscais Os aspectos mais relevantes da remisso efectuada para o Cdigo do IRC no que diz respeito determinao dos rendimentos da categoria B so, naturalmente, os relativos no considerao como custo fiscal de encargos efectivamente suportados. O art. 33. prev que, para alm das limitaes previstas no CIRC, que no so dedutveis para efeitos de determinao de rendimentos da categoria B: a) As despesas de deslocao, viagens e estadas do sujeito passivo ou de membros do seu agregado familiar que com ele trabalhem na parte que exceder, no seu conjunto, 10% do total dos proveitos contabilizados sujeitos a IRS, mesmo quando contabilizadas como custos ou perdas de exerccio (art. 33. n.1); b) Os encargos com viaturas, em determinadas circunstncias; c) Os encargos dedutveis referentes amortizao ou rendas, energia, gua e telefone fixo no podem ultrapassar 25% das despesas da habitao, quando o sujeito passivo afecte sua actividade empresarial e profissional parte do imvel destinado sua habitao; d) As despesas ilcitas, designadamente as que decorram de comportamentos que indiciem a violao da lei penal portuguesa mesmo que ocorridos fora do mbito territorial da sua aplicao; e) As remuneraes dos titulares de rendimentos desta categoria, bem como as atribudas a membros do seu agregado familiar que lhes prestem servio, assim como outras prestaes a ttulo de ajudas de custo, utilizao de viatura prpria ao servio da actividade, subsdio de refeio e outras prestaes de natureza remuneratria. Nos termos do disposto no n. 6 do art. 33, se a actividade for exercida em conjunto com outros profissionais, os encargos sero rateados em funo da utilidade de cada um ou, na falta de elementos que permitam o rateio, proporcionalmente. . iii) Deduo de prejuzos realizada nos termos do disposto no artigo 52. do Cdigo do IRC. Nos termos do disposto no art. 37., a dedutibilidade de prejuzos apenas nos casos de sucesso por morte aproveita aos sujeitos passivos que sucederem ao que suportou o prejuzo. Trata-se de um regime que igualmente aplicvel na tributao simplificada, embora, naturalmente, limitado aos prejuzos apurados antes da sua consagrao e entrada em vigor, dado que, naquele regime, por regra no se apuraro resultados negativos.
CRITRIOS DE INCLUSO NO REGIME SIMPLIFICADO OU NO REGIME DE CONTABILIDADE

Incio de actividade Regime simplificado Incluso automtica. Permanncia por um perodo mnimo de 3 anos Se se tratar de prestao de servios a uma nica entidade, pode ser exercida a opo pela tributao, segundo as regras aplicveis categoria A. Regime de contabilidade Incluso por opo expressa, a efectuar na declarao de incio de actividade. Permanncia por um perodo mnimo de 3 anos Incluso obrigatria Caso no atinja os valores estimados, a permanncia no regime dever manter-se por 3 anos Cautelarmente, na ltima situao referida, deve apresentar-se at ao fim de Maro do ano seguinte de clarao de alteraes com a opo pelo regime que pretender.
Valor estimado de vendas e ou de outros rendimentos inferior a 150.000,00
Valor estimado de vendas e ou de outros rendimentos superior a 150.000.00
No pode incluir-se no regime simplificado.
Alterao de regime 1. Do regime simplificado para o regime de contabilidade a. Obrigatria a) Se durante dois anos consecutivos ultrapassar os limites de vendas e ou de outros rendimentos; b) Se, num s ano, ultrapassar os limites em mais de 25%. a) Por opo, vlida por 3 anos, a efectuar em declarao de alteraes at ao fim do ms de Maro do ano seguinte quele em que tiver terminado o perodo mnimo obrigatrio de permanncia no regime simplificado; b) Quando forem aprovados e publicados nos indicadores de base tcnico-cientfica, se da sua aplicao resultar para o contribuinte um rendimento lquido superior ao que resulta dos coeficientes gerais actualmente consagrados; Passa-se automaticamente para o regime simplificado se, no se tendo no ano anterior ultrapassado os valores previstos no art. 28. (150.000,00), se no fizer, at 31 de Maro do ano seguinte, a opo pelar manuteno do regime de contabilidade, caso o perodo mnimo de permanncia daquela tenha tambm j terminado. a) Se a actividade for reiniciada antes de 1 de Janeiro do ano seguinte quele em que se tiverem completado doze meses, contados da data da cessao, aplica-se o regime que estiver em vigor data da cessao; b) Pode a DGCI autorizar a alterao do regime quando se verifique havido modificao substancial das condies do exerccio da actividade
b. Facultativa
2. Do regime de contabilidade para o regime simplificado
3. Havendo cessao de actividade
Outras situaes: 1. Scios, pessoas singulares, de sociedades sujeitas ao regime de transparncia fiscal interna ou internacional 2. Alienao ou prtica de operaes equivalentes, antes de decorridos 5 anos, de partes de capital de sociedade constituda ou para onde se entrou com o patrimnio empresarial ou profissional individual 3. Actos isolados
O rendimento imputado integra-se directamente na categoria B, sem que o respectivo titular fique abrangido por qualquer dos regimes (art.. 28. n. 1).
O rendimento apurado acrescido ao rendimento do ano em que a alienao ou os actos de efeito equivalente tiverem sido praticados, sendo nalguns casos majorado em 15% por cada ano, ou fraco, decorrido desde a aquisio das partes de capital ( art. 38. n. 3)
O rendimento determinado pelo regime simplificado ou por contabilidade, consoante o seu montante Possibilidade de opo pela tributao segundo as regras aplicveis categoria A (art. 28. n. 8)
4. Prestao de servios a uma nica entidade
2.3.3. Valor definitivo considerado para efeitos de liquidao de imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis De harmonia com o disposto no art. 31.-A, verificando-se uma transmisso onerosa de direitos reais sobre bens imveis, sempre que o valor constante do contrato seja inferior ao valor definitivo que servir de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis, ou que serviria no caso de no haver lugar a essa liquidao, este o valor a considerar para efeitos de determinao do rendimento tributvel. Se data em que for conhecido o valor definitivo tiver decorrido o prazo para a entrega da declarao de rendimentos nos termos do art. 57., deve o sujeito passivo proceder sua entrega em Janeiro do ano seguinte quele em que tiver conhecimento do valor definitivo. possvel ilidir a presuno legal do valor, nos termos e com as condies previstos para o mesmo efeito no Cdigo do IRC. No obstante, este regime no prejudica a considerao de valor superior ao valor patrimonial tributvel se a Administrao Fiscal demonstrar que esse o valor efectivo da transaco. O valor patrimonial tributvel, fixado de acordo com as regras de avaliao consagradas no Cdigo do Imposto sobre Imveis, deve ser considerado para efeitos de quantificao de actos isolados, para efeitos de aplicao do regime simplificado e para efeitos da considerao de rendimentos acessrios. 2.3.4. Certificao de programas de facturao Os programas informticos, utilizados por sujeitos passivos de IRS, para emisso de facturas e facturas simplificadas3, nos termos dos artigos 36. e 40. do Cdigo do IVA, devem ser objecto de certificao prvia por parte da DGCI. Apenas esto dispensados dessa certificao se (i) praticarem exclusivamente operaes com clientes que exeram actividades de produo, comrcio ou prestao de servios, incluindo os de natureza profissional; (ii) tenham tido, no ano anterior, um volume de negcios inferior a 100.000; (iii) tenham emitido, no ano anterior, um nmero de facturas, documentos equivalentes ou tales de venda inferior a 1.000 unidades. Os sujeitos passivos de IRS, antes de adquirirem um programa de facturao, podero verificar no site da internet da DGCI a lista actualizada dos programas e respectivas verses certificadas, bem como a identificao dos respectivos produtores. 2.3.5. A aplicao de mtodos indirectos na determinao do rendimento lquido O mtodo regra de determinao do rendimento lquido da categoria B , nos termos do n. 1 do art. 81. da LGT, o mtodo da avaliao directa, segundo os critrios estabelecidos no CIRS.
3 De referir que, nos termos das alteraes introduzidas no Cdigo do IVA em matria de facturao pelo Decreto-Lei n. 197/2012, de 24 de Agosto, deixou de ser possvel a emisso de documentos equivalentes a facturas, sendo estas (e as facturas simplificadas, desde que reunidas as condies previstas para o efeito) os nicos documentos que podem ser emitidos).
Nos casos de regime simplificado de tributao, o sujeito passivo pode optar pela avaliao directa, nas condies que a lei definir. Verificados, certos pressupostos, a avaliao do rendimento lquido da categoria B pode ser efectuada por mtodos indirectos. A determinao do rendimento por avaliao indirecta, aplicvel na categoria B (art. 39.), depende da verificao de pressupostos, exige determinados requisitos, concretiza-se por recurso aos elementos de quantificao legalmente previstos, matria regulada nos art.s 87. a 89.-A da LGT e tem consequncias na comunicabilidade de perdas. Quando a determinao do rendimento for efectuada nos termos dos artigos 87-, 88. ou 89.-A da Lei Geral Tributria, no h lugar deduo do resultado ne gativo apurado em qualquer categoria de rendimentos, sem prejuzo da sua deduo nos anos seguintes, dentro do perodo legalmente previsto. 2.4. Actos isolados Tambm se incluem na categoria B os rendimentos provenientes de actos isolados, refiram-se eles a actividades empresariais ou a actividades profissionais. Embora a lei no qualifique o acto isolado, dispe que se consideram provenientes de actos isolados os rendimentos que no resultem de uma prtica previsvel ou reiterada (n. 3 do art. 3.). Verificando-se existir acto isolado na acepo legal, ento o correspondente rendimento lquido sujeito a tributao determinado nos termos do disposto no art. 30. pelo regime simplificado ou pelo regime de contabilidade. De referir que, a declarao da prtica de um acto isolado passa a ser realizada apenas por via electrnica, atravs do stio da Administrao Tributria. 2.5. Opo pela tributao segundo as regras da categoria A quando o profissional preste servios a uma nica entidade De harmonia com o n. 8 do art. 28., se os rendimentos auferidos resultarem de servios prestados a uma nica entidade, excepto tratando-se de prestaes de servios efectuadas por um scio de uma sociedade de profissionais abrangida pelo regime de transparncia fiscal, o sujeito passivo poder optar pela tributao de acordo com as regras estabelecidas para a categoria A, mantendo-se essa opo por um perodo de trs anos. A opo agora permitida no retira ao sujeito passivo a qualidade de titular de rendimentos da categoria B, designadamente para efeitos declarativos (declarao de incio, declarao de cessao e declarao anual) e para efeitos de IVA. Para o efeito, o anexo B prev um campo prprio para o exerccio da opo. Esta, uma vez exercida, ter de vigorar pelo menos por trs anos (existem excepes a esta regra). Logo, para poder optar pela tributao segundo as regras da categoria A, os sujeitos passivos tm de reunir os seguintes requisitos: a) Reunir as condies para ser tributado de acordo com o Regime Simplificado ou se o rendimento resultar de acto isolado;
b) No optar pelo regime de contabilidade organizada; c) Tenha prestado servios para uma nica entidade; d) Os rendimentos no digam respeito a prestaes de servios efectuadas por um scio a uma sociedade abrangida pelo regime de transparncia fiscal. 2.6. Deveres autnomos de natureza declarativa Os titulares de rendimentos da categoria B devem apresentar: a) Declarao de incio de actividade, antes do seu incio (art. 112. n.1); b) Declarao anual de rendimentos, do modelo n. 3, acompanhada dos anexos B ou C, consoante o sujeito passivo esteja no regime simplificado de tributao ou no regime de contabilidade organizada. A imputao de rendimentos no mbito do regime da transparncia fiscal ser feita mediante a apresentao do anexo D. Conjuntamente com a declarao modelo 3 sero ainda apresentados, se for caso disso, os anexos relativos a situaes de imputao de rendimentos, de benefcios fiscais, bem como, em caso de contabilidade organizada, os modelos oficiais relativos a amortizaes e reintegraes e provises, se for caso disso; c) Existindo uma herana indivisa, competir ao cabea de casal apresentar o anexo, B ou C, consoante os casos, relativo totalidade do movimento do estabelecimento empresarial, bem como o anexo I correspondente identificao dos herdeiros e imputao de rendimentos e dedues a que legalmente tenham direito; d) Declarao anual de informao contabilstica e fiscal, nos termos do disposto no art. 113., agora integrada no denominado IES Informao Empresarial Simplificada, acompanhada dos anexos que dela fazem parte integrante e que o sujeito passivo esteja obrigado a apresentar, obrigao que deve ser cumprida at 15 de Julho de cada ano; e) Declarao de cessao de actividade, no prazo de 30 dias, nos termos do n. 3 do art. 112.. 2.7. Deveres autnomos de natureza contabilstica Os titulares de rendimentos da categoria B, excepto quando aqueles resultem de actos isolados, ou possam ser qualificados como acessrios, devem: 2.7.1. No mbito do regime simplificado Nos termos do disposto nos art.s 115. e 116., os titulares de rendimentos da categoria B so obrigados a: a) Emitir factura-recibo do modelo oficial* de todas as importncias recebidas pelas prestaes de servios profissionais e pelas prestaes de servios conexas com actividades comerciais, industriais ou agrcolas, incluindo, portanto as
relativas a adiantamentos, provises e reembolso de despesas e, ainda, dos rendimentos provenientes da propriedade intelectual, industrial e do know-how; b) Emitir factura-recibo por cada transmisso de bens, prestaes de servios e outras operaes realizadas, no compreendidas na obrigao prevista na alnea anterior, sem prejuzo da possibilidade de emisso de facturas simplificadas nos termos do n. 1 do art. 40. do Cdigo do IVA, caso em que se aplica o disposto nos demais nmeros do mesmo preceito, com as necessrias adaptaes; c) Efectuar os correspondentes lanamentos, no prazo mximo de 60 dias, suportados em documentos: i. Resultantes de vendas, no livro de registo de vendas de mercadorias e produtos fabricados; ii. De prestaes de servios, no livro de registo de servios prestados; iii. De reembolso de despesas efectuadas em nome e por conta do cliente; iv. De importncias recebidas a ttulo de proviso, adiantamento ou qualquer outro, em sistema de conta corrente. d) Evidenciar, em separado, no respectivo livro de registo, as importncias respeitantes a reembolsos de despesas efectuadas em nome e por conta dos clientes, as quais, quando devidamente documentadas, no influenciam a determinao do rendimento lquido, quando no possuam contabilidade. Para os titulares de rendimentos agrcolas, silvcolas e pecurios so ainda obrigatrios os seguintes livros, os quais, no entanto, podem ser substitudos pelos livros e demais elementos de escrita que so utilizados pelo sistema adoptado na Rede de Informao de Contabilidades Agrcolas (RICA), independentemente de os sujeitos passivos estarem integrados na mesma rede: i. Livro de registo do movimento de produtos, gado e materiais; ii. Livro de registo de imobilizaes. As importncias recebidas a ttulo de proviso, adiantamento ou qualquer outro, destinadas a custear despesas da responsabilidade dos clientes devem ser registadas em conta corrente e registadas no respectivo livro, sendo consideradas como receita no ano posterior ao da sua percepo, sem contudo exceder a apresentao da conta final relativa ao trabalho. O sistema de livros de registo pode ser substitudo por um sistema de contabilidade que satisfaa os requisitos adequados ao correcto apuramento e fiscalizao do imposto, aps mera comunicao do facto Direco-Geral dos Impostos, no caso de sujeitos passivos que no so obrigados a possuir o sistema de contabilidade organizada. 2.7.2. No mbito do regime de contabilidade Os titulares de rendimentos sujeitos ao regime de contabilidade devem: a) Manter em ordem, observando para o efeito o disposto no art. 115. do Cdigo do IRC, os livros e registos correspondentes contabilidade organizada;
b) Possuir, nos termos do art. 129., um processo de documentao fiscal, que deve estar constitudo at 15 de Julho de cada ano, ser centralizado e deve ser conservado de acordo com o disposto no art. 118.. A documentao que deve constar deste processo foi definida pela Portaria 92-A/2011,de 28 de Fevereiro, que estabeleceu ainda, relativamente ao mesmo processo, as seguintes regras adicionais: i. O dossier fiscal pode integrar o ficheiro SAF-T (PT) relativo contabilidade, extrado aps o encerramento de contas, gravado em suporte digital no regravvel e assinado atravs de aplicao informtica disponibilizada no stio da DGCI na internet; ii. Os documentos que integram o dossier fiscal podem ser mantidos em papel ou em suporte digital, podendo a sua entrega, por imposio legal ou a pedido da administrao fiscal, ser feita em qualquer daquelas formas; iii. O ficheiro SAF-T (PT) e os mapas de modelo oficial quando processados informaticamente devem ser remetidos em suporte digital.
DOSSIER FISCAL
Documentos 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Relatrio de gesto, parecer do conselho fiscal e documento de certificao legal de contas quando legalmente exigido Lista e documentos comprovativos dos crditos incobrveis Mapa, de modelo oficial, de provises, perdas por imparidade em crditos e ajustamentos em inventrios Mapas de modelo oficial, das mais-valias e menos-valias Mapas, de modelo oficial, das depreciaes e amortizaes Mapa de modelo oficial das depreciaes de bens reavaliados ao abrigo de diploma legal Mapa de apuramento do lucro tributvel por regimes de tributao Mapa de controlo de prejuzos no Regime especial de Tributao de Grupos de Sociedades (artigo 71. do CIRC) Mapa de controlo das correces fiscais decorrentes de diferenas temporais de imputao entre a contabilidade e a fiscalidade Outros documentos mencionados nos Cdigos ou em legislao complementar que devam integrar o processo de documentao fiscal,nomeadamente, nos termos: a) Dos artigos 38., 49., 63., 64., 67., 68. e 120. do CIRC; b) Do artigo 78. do Cdigo do IVA; c) Do artigo 5. do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho; d) Do artigo 10. do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de Setembro IRC X X X X X X X X X X X X X X X X IRS
10
c) Devem apresentar a declarao modelo 3 e o anexo C por cada titular de rendimentos. Conjuntamente devero ser apresentados os anexos adequados em caso de subsistir o direito a benefcios fiscais decorrentes do regime transitrio e se houver imputao de rendimentos de socie dades sujeitas ao regime de transparncia fiscal, bem como os mapas
de modelo oficial de amortizaes e depreciaes, provises e outros legalmente exigidos ou facultativamente apresentados; d) Devero ainda apresentar a declarao anual de informao contabilstica e fiscal, nos termos do disposto no art. 113., acompanhada dos anexos que dela fazem parte integrante e que o sujeito passivo esteja obrigado a apresentar, obrigao que deve ser cumprida at 15 de Julho de cada ano. 2.7.3. Aspectos comuns a ambos os regimes a) O recibo de modelo oficial, mod. 6 (os anteriores recibos verdes, agora designados factura-recibo) foi desmaterializado pela Portaria n.879-A/2010, de 23 de Novembro, publicada no DR, II Srie, n. 231, 2. Suplemento, de 29 de Novembro. Foram criados trs modelos de factura-recibo: a factura-recibo emitida; a factura-recibo emitida para acto isolado; e a factura-recibo sem preenchimento. A factura-recibo emitida pelo titular dos rendimentos em duplicado, destinando-se o original ao cliente e o duplicado ao arquivo do titular dos rendimentos. No obstante, as facturas-recibo emitidas ficam disponveis no mesmo endereo electrnico para consulta, mediante autenticao individual, pelos emitentes ou pelos adquirentes dos servios prestados, durante o perodo de cinco anos; b) A impresso ou emisso de facturas devem obedecer ao que se encontra disposto no Cdigo do IVA; c) Os livros de registo, ou de contabilidade, devem estar centralizados no domiclio do sujeito passivo ou no seu local de exerccio da actividade, devem ser, juntamente com os documentos respectivos, arquivados e guardados em boa ordem durante os dez anos civis subsequentes quele a que digam respeito, e na escriturao dos livros obrigatrios no so permitidos atrasos superiores a trinta dias; d) Embora susceptveis de revestirem natureza extra-contabilstica, todos os titulares de rendimentos da categoria B devem possuir os elementos de registo e controle previstos nos art.s 119. e 120., relacionados com o dever de reteno na fonte, quando estejam abrangidos pelas correspondentes previses; e) Os programas e equipamentos informticos de facturao dependem de prvia certificao pela DGCI, nos termos legalmente previstos. 2.8. Actividades profissionais A lista a que se refere o art. 151., aprovada pela Portaria n. 1011/2001, de 21 de Agosto apresenta, nos termos que a seguir se transcrevem: a) Actividades profissionais especificamente (nominalmente) previstas; b) Um item de natureza residual onde se incluem as actividades profissio nais no especificamente (nominalmente) previstas.
1. Arquitectos, engenheiros e tcnicos similares 1000 Agentes tcnicos de engenharia e arquitectura 1001 Arquitectos 1002 Desenhadores 1003 Engenheiros 1004 Engenheiros tcnicos 1005 Topgrafos 1006 Gelogos 3. Artistas tauromquicos
2. Artistas plsticos e assimilados, actores e msicos 2010 Artistas de teatro, bailado, cinema, rdio e televiso 2011 Artistas de circo 2019 Cantores 2012 Escultores 2013 Msicos 2014 Pintores 2015 Outros artistas 4. Economistas, contabilistas, acturios e tcnicos similares 4010 Acturios 4011 Auditores 4012 Consultores fiscais 4013 Contabilistas 4014 Economistas 4015 Tcnicos oficiais de contas 4016 Tcnicos similares 6. Juristas e solicitadores
3011 Toureiros 3019 Outros artistas tauromquicos
5. Enfermeiros, parteiras e outros tcnicos paramdicos 5010 Enfermeiros 5011 --------------5012 Fisioterapeutas 5013 Nutricionistas 5014 Parteiras 5015 Terapeutas da fala 5016 Terapeutas ocupacionais 5019 Outros tcnicos paramdicos 7. Mdicos e dentistas 7010 Dentistas 7011 Mdicos analistas 7012 Mdicos cirurgies 7013 Mdicos de bordo em navios 7014 Mdicos de clnica geral 7015 Mdicos dentistas 7016 Mdicos estomatologistas 8. Professores e tcnicos similares 8010 Explicadores 8011 Formadores 8012 Professores 10. Psiclogos e socilogos 1010 Psiclogos 1011 Socilogos 12. Sacerdotes 1210 Sacerdotes de qualquer Religio
6010 Jurisconsultos 6011 Advogados 6012 Solicitadores
7017 7018 7019 7020 7021 7022 7023
Mdicos fisiatras Mdicos gastrenterologistas Mdicos oftalmologistas Mdicos ortopedistas Mdicos otorrinolaringologistas Mdicos radiologistas Mdicos de outras especialidades
9. Profissionais dependentes de nomeao oficial
9010 Revisores oficiais de contas 9011 Notrios
11. Qumicos
1110 Analistas
13. Outras pessoas exercendo profisses liberais, tcnicos e assimilados 1310 Administradores de bens 1311 Ajudantes familiares 1312 Amas 1313 Analistas de sistemas 1314 Arquelogos 1315 Assistentes sociais 1316 Astrlogos 1317 Parapsiclogos 1318 Bilogos 1319 Comissionistas 1320 Consultores 1321 Dactilgrafos 1322 Decoradores 1323 Desportistas 1324 Engomadores 1325 Esteticistas, manicuras e pedicuras 1326 Guias-intrpretes 1327 Jornalistas e reprteres 1328 Louvados 1329 Massagistas 1330 Mediadores mobilirios 1331 Peritos-avaliadores 1332 Programadores informticos 1333 Publicitrios 1334 Tradutores 1335 Farmacuticos 1336 Designers 15. Outras actividades exclusivamente de prestao de servios 1519 Outros prestadores de servios
14. Veterinrios 1410 Veterinrios
3. RENDIMENTOS DE CAPITAIS CATEGORIA E

3.1. Incidncia objectiva So rendimentos de capitais, na acepo do n. 1 do art. 5., os frutos e demais vantagens econmicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominao, sejam pecunirios ou em espcie, procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos, ou situaes jurdicas, de natureza mobiliria, bem como da respectiva modificao, transmisso ou cessao, com excepo dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias. No n. 2 do artigo 5. encontram-se enumerados os vrios tipos de rendimento, que podem ser juros, lucros ou royalties. 3.2. Atenuaes da tributao 3.2.1. Excluso tributria Nas atenuaes da tributao releva a excluso parcial estabelecida no n. 3 do art. 5., cujo requisito essencial o de que os prmios de seguros de vida, e as contribuies ou importncias pagas para regimes complementares de segurana social, na primeira metade da vigncia dos contratos, representem, pelo menos, 35% da totalidade daqueles. Chama-se ateno para o facto de ser excludo de tributao um quinto do rendimento, se o resgate, adiantamento ou remisso ou outra forma de antecipao de disponibilidade, bem como o vencimento, ocorrerem aps 5 anos e antes de 8 de vigncia do contrato. So excludos de tributao trs quintos do rendimento se o resgate ocorrer depois de 8 anos de vigncia do contrato. 3.2.2. Benefcios fiscais Aos rendimentos de capitais aplicam-se diversos benefcios fiscais, entre os quais: a) So isentos de IRS os juros de contas poupana-reformado, constitudas nos termos legais, na parte em que correspondam a um capital at 10.500,00, nos termos do art. 20. do EBF; b) Nos termos do disposto no n. 3 do art. 21. do EBF, as importncias pagas pelos fundos de poupana-reforma, mesmo nos casos de reembolso po morte do participante, ficam sujeitas a tributao. No caso de o reembolso ser total ou parcial so tributados autonomamente a 20%, sendo a matria colectvel constituda por dois quintos do rendimento. No caso de o reembolso ser atravs de prestaes sucessivas e peridicas aplicam-se as regras aplicveis aos rendimentos de categoria H; c) Nos termos do art. 22., n. 2, do EBF, os rendimentos das unidades de participao em fundos de investimento mobilirio ou imobilirio so isentos, excepto se for exercida a opo pelo englobamento, caso em que h lugar ao
crdito de imposto retido ou pago autonomamente pelos fundos, correspondente aos rendimentos distribudos; d) Nos termos do art. 23., n. 2, do EBF, os rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de capital de risco, pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, quer seja por distribuio ou mediante operao de resgate, devidos a pessoas singulares que os obtenham fora do mbito do exerccio de uma actividade empresarial, so tributados a uma taxa tendencialmente liberatria de 10%; e) Nos termos do art. 24., n. 2, do EBF, os rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de investimento imobilirio em recursos florestais, pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, quer seja por distribuio ou mediante operao de resgate, devidos a pessoas singulares que os obtenham fora do mbito do exerccio de uma actividade empresarial, so tributados a uma taxa tendencialmente liberatria de 10%. 3.2.3. Rendimentos de englobamento facultativo Ainda nas atenuaes da tributao devemos incluir o englobamento facultativo que permitido, quanto a rendimentos obtidos fora do mbito do exerccio da actividade empresarial ou profissional, de capitais sujeitos a taxas liberatrias, pelo n. 6 do art. 71. do Cdigo do IRS, relativamente a vrios rendimentos. 3.3. A determinao do rendimento lquido 3.3.1. Presunes Ao nvel da categoria E subsistem algumas presunes de rendimento, embora todas possam ser afastadas por algum dos mecanismos previstos no n. 5 do art. 6.: deciso judicial, acto administrativo, declarao do Banco de Portugal ou reconhecimento pela DGCI. O procedimento para ilidir as presunes deve seguir o regime consagrado no art. 64. do CPPT. a) Presunes de mtuos (emprstimos) 1. Presume-se que as letras e livranas titulam contratos de mtuo quando no provenham de transaces comerciais e presume-se que no provem de transaces comerciais quando o credor originrio no for comerciante; 2. Presume-se que foram emprestados os capitais entregues em depsito que no sejam depsitos ordem ou a prazo em instituies legalmente autorizadas a receb-los e cuja restituio seja garantida por qualquer forma. b) Presuno de lucros ou de adiantamento dos lucros Presume-se que os lanamentos em quaisquer contas correntes dos scios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial foram feitos a
ttulo de lucros ou de adiantamento dos lucros quando no resultem de emprstimos, da prestao do trabalho ou do exerccio de cargos sociais. c) Presuno de produo de rendimento Presume-se que os mtuos e as aberturas de crdito so remunerados, entendendo-se que o juro comea a vencer-se nos mtuos a partir da data do contrato e nas aberturas de crdito a partir da data da sua utilizao. d) Presuno de rendimento mnimo Presume-se que os mtuos e as aberturas de crdito so remunerados taxa de juro legal, se outra mais elevada no constar do ttulo constitutivo ou no houver sido declarada. 3.3.2. Formulao das regras de incidncia Da prpria formulao da incidncia objectiva resultam, para alm da referida no nmero anterior, outras regras de determinao do rendimento que deve considerar-se sujeito a tributao como rendimento de capitais, nomeadamente: a) O valor sujeito como rendimento de capitais em caso de partilha socie tria o que, nos termos do art. 81. do Cdigo do IRC, como tal for considerado (em regra o valor que exceder o valor nominal, ou o preo de aquisio, se superior, das correspondentes partes sociais); b) A previso do n. 3 do art. 5. refere-se diferena positiva que as correspondentes aplicaes tenham gerado, qualificando essa diferena como rendimento de capitais; c) Nos swaps cambiais e nas operaes cambiais a prazo, o ganho constitudo pela diferena positiva entre a taxa de cmbio acordada para a venda ou compra na data futura e a taxa de cmbio vista verificada no dia da celebrao do contrato para o mesmo par de moedas (al. a) do n. 6 do art. 5.); d) Nos swaps de taxa de juro ou de taxa de juro e divisas, pela diferena positiva entre os juros e bem assim, no segundo caso, pelos ganhos cambiais respeitantes aos capitais trocados (al. b) do n. 6 do art. 5.); e) Nas cesses de crditos, o ganho sujeito a imposto, na pessoa do cedente, constitudo pela diferena positiva entre o valor da cesso e o valor nominal do crdito. 3.3.3. O regime da tributao dos juros e dos lucros distribudos O regime da tributao de juros e lucros, sejam provenientes de fonte interna, sejam provenientes de fonte internacional, foi unificado: os juros e os lucros auferidos, provenientes de fonte interna ou externa, so tributados a uma taxa de 28% de efeito liberatrio, que operar por reteno na fonte quando os rendimentos forem de fonte interna ou o seu recebimento, quando de fonte externa, determinar a
aplicao do n. 2 do art. 71., ou por tributao autnoma, quando, sendo os juros e os lucros de fonte externa, no tiver sido possvel efectuar sobre eles a reteno liberatria. Facultativamente, podem os titulares de quaisquer destes rendimentos optar pelo englobamento. Quando o sujeito passivo exera a opo referida no n. 3, fica, por esse facto, obrigado a englobar a totalidade dos rendimentos compreendidos nos n.os 6 do artigo 71., 8 do artigo 72. e 7 do artigo 81.. De referir que, nos termos do disposto nos n.s 12 e 13 do artigo 71. do CIRS, esto sujeitos a reteno na fonte a ttulo definitivo, taxa liberatria de 35 %, (i) todos os rendimentos previstos neste artigo sempre que sejam pagos ou colocados disposio em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros no identificados, excepto quando seja identificado o beneficirio efectivo, termos em que se aplicam as regras gerais, (ii) os mesmos rendimentos pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, residentes em territrio portugus, devidos por entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus e que sejam domiciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, por intermdio de entidades que estejam mandatadas por devedores ou titulares ou ajam por conta de uns ou outros e (iii) os rendimentos de capitais, tal como so definidos no artigo 5., obtidos por entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus, que sejam domiciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas. Acresce que, os rendimentos de capitais, tal como so definidos no artigo 5. e mencionados nas alneas a), b) e c) do n. 1 do artigo 71., devidos por entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus, que sejam do miciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, quando no sujeitos a reteno na fonte nos termos do n. 13 do artigo 71., so tributados autonomamente taxa de 35 %. 3.4. Obrigaes declarativas Os rendimentos de capitais ficam sujeitos a tributao em momentos diversos: no pagamento ou colocao disposio, no vencimento, no apuramento do respectivo quantitativo ou na data da transmisso dos ttulos de crdito negociveis, consoante os casos (art. 7.). A titularidade de rendimentos de capitais de englobamento obrigatrio ou, se o englobamento for facultativo, por este se tiver optado, determina a apresentao da declarao modelo n. 3 de IRS, acompanhada do anexo E. Os rendimentos de capitais obtidos fora do territrio portugus, quando declarados, so-no no anexo J.
4. RENDIMENTOS PREDIAIS CATEGORIA F

4.1. Incidncia objectiva Integram a categoria F os rendimentos prediais, ou seja, as rendas e outras prestaes devidas pelo uso ou concesso do uso de prdios. Assim, consideram-se rendimentos prediais as rendas dos prdios rsticos, urbanos e mistos, pagas ou colocadas disposio dos respectivos titulares (art. 8.). Para efeitos de tributao, consideram-se como rendas: a) As importncias relativas cedncia do uso do prdio ou de parte dele e aos servios relacionados com aquela cedncia; b) As importncias relativas ao aluguer de maquinismos e mobilirios instalados no imvel locado; c) A diferena, auferida pelo sublocador, entre a renda recebida do subarrendatrio e a paga ao senhorio; d) As importncias relativas cedncia do uso, total ou parcial, de bens imveis, para quaisquer fins especiais, designadamente publicidade; e) As importncias relativas cedncia do uso de partes comuns de prdios em regime de propriedade horizontal; f) As importncias relativas constituio, a ttulo oneroso, de direitos reais de gozo temporrios, ainda que vitalcios, sobre prdios rsticos, urbanos ou mistos. Para efeitos de IRS, considera-se prdio rstico uma parte delimitada do solo e as construes nele existentes que no tenham autonomia econmica, prdio urbano qualquer edifcio incorporado no solo e os terrenos que lhe sirvam de logradouro e prdio misto o que comporte parte rstica e parte urbana. Considera-se ainda construo e portanto prdio todo o bem mvel assente no mesmo local por um perodo superior a doze meses. 4.2. Benefcios fiscais A estes rendimentos aplicam-se diversos benefcios fiscais, entre os quais: a) Nos termos do disposto no n. 4 do art. 71. do EBF, so dedutveis colecta, em sede de IRS, at ao limite de 500, 30% dos encargos suportados pelo proprietrio relacionados com a reabilitao de (i) imveis, localizados em reas de reabilitao urbana e recuperados nos termos das respectivas estratgias de reabilitao ou (ii) imveis arrendados passveis de actualizao faseada das rendas nos termos dos artigos 27. e seguintes do NRAU, aprovado pela Lei n. 6/2006, de 27 de Fevereiro, que sejam objecto de reabilitao. b) Nos termos do n. 6 do art. 71. do EBF, os rendimentos prediais auferidos por sujeitos passivos de IRS residentes em territrio portugus so tributados taxa de 5%, sem prejuzo da opo pelo englobamento, quando sejam inteiramente decorrentes do arrendamento de:
a) Imveis situados em reas de reabilitao urbana, recuperados nos termos das respectivas estratgias de reabilitao; b) Imveis arrendados passveis de actualizao faseada das rendas nos termos dos artigos 27. e seguintes do NRAU que sejam objecto de aces de reabilitao. 4.3. A determinao do rendimento lquido Aos rendimentos brutos referidos no artigo 8. deduzem-se as despesas de manuteno e de conservao que incumbam ao sujeito passivo, por ele sejam suportadas e se encontrem documentalmente provadas, bem como o IMI e o IS que incide sobre o valor dos prdios ou parte de prdios cujo rendimento seja objecto de tributao no ano fiscal (neste ltimo caso, se houver opo pelo englobamento). Deduzir-se-o ainda, no caso de fraco autnoma de prdio em regime de propriedade horizontal, os encargos de conservao, fruio e outros que, nos termos da lei civil, o condmino deva obrigatoriamente suportar, por ele sejam suportados e se encontrem documentalmente provados. Na sublocao, a diferena entre a renda, ou as importncias recebidas pelo sublocador, e a renda que paga no beneficiar de qualquer deduo. 4.4. Obrigaes declarativas O facto constitutivo da obrigao de imposto, quanto ao aspecto temporal, o pagamento ou colocao disposio das rendas. Assim, a renda depositada ordem do senhorio uma renda paga ou colocada disposio. Mas j o no a renda depositada ordem do tribunal na pendncia de um processo de despejo. A titularidade de rendimentos da categoria F determina a apresentao da declarao anual modelo 3 de IRS, acompanhada do anexo F, correspondente aos rendimentos prediais. Estes rendimentos passam a ser tributados taxa autnoma de 28%, podendo ser englobados.
5. INCREMENTOS PATRIMONIAIS CATEGORIA G

5.1. Incidncia objectiva De harmonia com o art. 9. constituem incrementos patrimoniais: a) As mais-valias, como tal definidas no art. 10.; b) As indemnizaes que visem a reparao de danos no patrimoniais, exceptuadas as fixadas por deciso judicial ou arbitral ou resultantes de acordo homologado judicialmente, de danos emergentes no comprovados e de lucros cessantes, considerando-se neste ltimo caso como tais apenas as que se destinem a ressarcir os benefcios lquidos deixados de obter em consequncia da leso;
c) As importncias atribudas em virtude da assuno de obrigaes de no concorrncia, independentemente da respectiva fonte ou ttulo; d) Os acrscimos patrimoniais no justificados, determinados nos termos dos arts 87., 88. ou 89-A da Lei Geral Tributria; e) Os incrementos patrimoniais a que se refere o n. 5 do art. 89.-A da LGT. 5.1.1. Mais-Valias Como se l no artigo 10. n. 1, Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, no sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de: a) Alienao onerosa de direitos reais sobre bens imveis e afectao de quaisquer bens do patrimnio particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietrio; b) Alienao onerosa de partes sociais, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital, e de outros valores mobilirios e, bem assim, o valor atribudo aos associados em resultado da partilha que, nos termos do artigo 81. do Cdigo do IRC, seja considerado como mais-valia; c) Alienao onerosa da propriedade intelectual ou industrial ou de experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, quando o transmitente no seja o seu titular originrio; d) Cesso onerosa de posies contratuais ou outros direitos inerentes a contratos relativos a bens imveis; e) Operaes relativas a instrumentos financeiros derivados, com excepo dos ganhos decorrentes de operaes de swaps cambiais, swaps de taxa de juro, swaps de taxa de juro e dvidas e de operaes cambiais a prazo; f) Operaes relativas a warrants autnomos, quer o warrant seja objecto de negcio de disposio anteriormente ao exerccio ou quer seja exercido, neste ltimo caso independentemente da forma de liquidao; g) Operaes relativas a certificados que atribuam ao titular o direito a receber um valor de determinado activo subjacente, com excepo das remuneraes decorrentes de certificados que garantam ao titular do direito a receber um valor mnimo superior ao valor de subscrio. Para ser tributada, a mais-valia tem de realizar-se, ou seja, tem de se gerar um acrscimo no patrimnio do sujeito passivo. De acordo como o n. 3 do art. 10., os ganhos consideram-se obtidos no momento da prtica dos actos j descritos, havendo contudo excepes a esta regra. Relembre-se aqui o que se disse j sobre a tributao de residentes (continente e Regies Autnomas) e no residentes e que em conformidade com o disposto no art. 18., consideram-se obtidas em territrio portugus: a) As mais-valias respeitantes a imveis nele situados; b) As mais-valias resultantes da alienao onerosa de partes de capital de entidades que nele tenham sede ou direco efectiva ou de outros valo -
res mobilirios emitidos por entidades que a tenham sede ou direco efectiva, ou ainda partes de capital ou outros valores mobilirios quando, no se verificando essas condies, o pagamento dos respectivos rendimentos seja imputvel a estabelecimento estvel a situado; c) As mais-valias resultantes da alienao onerosa, por titular no originrio, de direitos de propriedade intelectual, industrial ou de know-how, quanto em territrio portugus tenha sido feito o registo ou praticada formalidade de efeito equivalente; d) Outros incrementos patrimoniais quando nele se situem os bens, direitos ou situaes jurdicas a que respeitam, incluindo, designadamente, os rendimentos provenientes de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados, devidos ou pagos por entidades que nele tenham residncia, sede direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento. 5.1.1.1. Atenuaes tributrias Nas atenuaes da tributao dos rendimentos de categoria G destacam-se, em primeiro lugar, as delimitaes negativas da incidncia, situaes em que no h tributao. 5.1.1.2. Da transmisso onerosa de imveis destinados a habitao prpria e permanente Diz-nos o art. 10. n. 5 que so excludos de tributao os ganhos provenientes da transmisso onerosa de imveis destinados a habitao prpria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, nas seguintes condies: a) Se no prazo de 36 meses contados da data da realizao, o valor da realizao, deduzido da amortizao de eventual emprstimo contrado para a aquisio do imvel, for reinvestido na aquisio de propriedade de outro imvel, de terreno para a construo do imvel, ou na construo, ampliao ou melhoramento de outro imvel exclusivamente com o mesmo destino4; b) Se o valor da realizao, deduzido da amortizao de eventual emprstimo contrado para a aquisio do imvel, for utilizado no pagamento da aquisio de propriedade de outro imvel, de terreno para a construo do imvel, ou na construo, ampliao ou melhoramento de outro imvel exclusivamente com o mesmo destino, desde que efectuada nos 24 meses anteriores. Este benefcio no ter lugar se: a) O valor de realizao for reinvestido na aquisio de outro imvel e o sujeito passivo no o afectar sua habitao ou do seu agregado fami4 Para este efeito o sujeito passivo dever manifestar a inteno de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando na declarao de rendimentos respeitantes ao ano de alienao o valor que tenciona reinvestir.
liar at decorridos seis meses aps o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado, ou seja ao fim de trs anos e meio; b) Se o reinvestimento for na aquisio de terreno para construo, e o adquirente no inicie, excepto por motivo imputvel a entidades pblicas, a construo at decorridos seis meses aps o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado (dois anos e meio) ou no requeira a inscrio do imvel na matriz at decorridos 24 meses sobre a data de incio das obras5; c) Reinvestindo na construo, ampliao ou melhoramento de imvel, se no forem iniciadas as obras at decorridos seis meses aps o termo do prazo (dois anos e meio) em que o reinvestimento deva ser efectuado ou se no for requerida a inscrio do imvel ou das alteraes na matriz at decorridos 24 meses sobre a data do incio das obras.6 Saliente-se que no caso de reinvestimento parcial do valor de realizao e verificadas as condies referidas, o benefcio ser proporcional aos ganhos correspondentes ao valor reinvestido. 5.1.1.3. Da permuta de partes sociais Nos casos de permuta de partes sociais em que a sociedade j detentora de participao maioritria adquire nova participao na sociedade adquirida, mediante a atribuio aos scios desta, em troca dos seus ttulos, de partes representativas do capital social da primeira sociedade e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro no superior a 10 % do valor nominal ou, na falta de valor nominal, do valor contabilstico equivalente ao nominal dos ttulos entregues em troca7. A atribuio, em resultado dessa permuta, dos ttulos representativos do capital social da sociedade adquirente aos scios da sociedade adquirida no d lugar a qualquer tributao destes ltimos se os mesmos continuarem a valorizar, para efeitos fiscais, as novas partes sociais pelo valor das antigas, contudo sero sempre tributadas as importncias em dinheiro que lhes sejam eventualmente atribudas. Este regime igualmente aplicvel nas atribuies de partes, quotas ou aces, nos casos de fuso ou ciso. 5.1.1.4. Determinao do saldo das mais-valias De acordo com o art. 43., o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano. Para este efeito, necessrio ter em conta que:
5 Em qualquer caso o sujeito passivo deve afectar o imvel sua habitao ou do seu agregado familiar at ao fim do quinto ano seguinte ao da realizao, e no o fazendo no existir igualmente beneficio. 6 Em qualquer caso o sujeito passivo deve afectar o imvel sua habitao ou do seu agregado familiar at ao fim do quinto ano seguinte ao da realizao, e no o fazendo no existir igualmente beneficio. 7 Sendo que a sociedade adquirente e a sociedade adquirida tm de ser residentes em territrio portugus ou noutro Estado-membro da Unio Europeia e preencham as condies estabelecidas na Directiva n. 90/434/CEE, de 23 de Julho e os scios da sociedade adquirida tem de ser pessoas ou entidades residentes nos Estados-membros da Unio Europeia ou em terceiros Estados, quando os ttulos recebidos sejam representativos do capital social de uma entidade residente em territrio portugus.
a) O saldo, positivo ou negativo, apurado por alienao onerosa, ou prtica de actos de efeito equivalente, de direitos reais sobre bens imveis e de actos de afectao de quaisquer bens do patrimnio particular para o patrimnio pessoal ou empresarial apenas considerado em 50% do seu valor; b) O saldo, positivo ou negativo, apurado por alienao onerosa, ou prtica de actos de efeito equivalente na alienao onerosa de propriedade intelectual ou industrial ou de experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, quando o transmitente no seja o seu titular originrio apenas considerado em 50% do seu valor; c) O saldo, positivo ou negativo, apurado por alienao onerosa, ou prtica de actos de efeito equivalente na cesso onerosa de posies contratuais ou outros direitos inerentes a contratos relativos a bens imveis apenas considerado em 50% do seu valor; d) O saldo, positivo ou negativo, apurado por alienao onerosa, ou prtica de actos de efeito equivalente de partes sociais de micro e pequenas empresas, apenas considerado em 50% do seu valor; e) Para o apuramento do saldo positivo ou negativo da alienao onerosa de partes sociais, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital, e de outros valores mobilirios e, bem assim, o valor atribudo aos associados em resultado da partilha que, nos termos do artigo 81. do Cdigo do IRC, seja considerada mais-valia, no relevam as perdas apuradas quando a comparte da operao estiver sujeita no pas, territrio ou regio de domiclio a um regime claramente mais favorvel; f) Para o apuramento do saldo positivo ou negativo de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados, com excepo dos ganhos decorrentes de operaes de swaps cambiais, swaps de taxa de juro, swaps de taxa de juro e dvidas e de operaes cambiais a prazo no relevam as perdas apuradas quando a comparte da operao estiver sujeita no pas, territrio ou regio de domiclio a um regime claramente mais favorvel; g) Para o apuramento do saldo positivo ou negativo de operaes relativas a warrants autnomos, quer o warrant seja objecto de negcio de disposio anteriormente ao exerccio ou quer seja exercido, neste ltimo caso independentemente da forma de liquidao no relevam as perdas apuradas quando a comparte da operao estiver sujeita no pas, territrio ou regio de domiclio a um regime claramente mais favorvel; h) Para o apuramento do saldo positivo ou negativo de operaes re lativas a certificados que atribuam ao titular o direito a receber um valor de determinado activo subjacente, com excepo das remuneraes decorrentes de certificados que garantam ao titular do direito a receber um valor mnimo superior ao valor de subscrio, no relevam as perdas apuradas quando a comparte da operao estiver
sujeita no pas, territrio ou regio de domiclio a um regime claramente mais favorvel; i) O saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias resultante da alienao de aces, de obrigaes e de outros ttulos de dvida, obtido por residentes em territrio portugus fica isento at ao valor anual de 500, nos termos do artigo 72. do EBF. 5.1.1.5. Apuramento de mais-valias Os elementos determinantes para o apuramento das mais-valias ou das menos-valias obtidas em cada uma das operaes ou actos praticados so: (I) valor de aquisio, (II) valor de realizao, (III) despesas ou encargos de valorizao e de alienao e a (IV) correco monetria, quando a lei lhes confira relevncia, o que tem de ser verificado caso a caso. 5.1.2. Os acrscimos patrimoniais no justificados, determinados nos termos dos art.s 87., 88. ou 89-A da Lei Geral Tributria. A avaliao indirecta por titularidade ou fruio de manifestaes de fortuna De harmonia com o disposto no art. 88. LGT, a impossibilidade de comprovao e quantificao directa e exacta da matria tributvel pode resultar da existncia de manifesta discrepncia entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou servios, bem como de factos concretamente identificados atravs dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, e pode levar aplicao de mtodos indirectos. Assim, a determinao da matria tributvel em IRS por mtodos indirectos, reveste trs modalidades: a) A modalidade do regime simplificado de tributao, como mtodo regra, apenas aplicvel na determinao do rendimento lquido da categoria B; b) A modalidade de determinao indirecta do rendimento lquido em qualquer categoria de rendimentos, sempre que exista a impossibilidade de comprovao directa e exacta dos elementos indispensveis correcta determinao do rendimento lquido de qualquer categoria de rendimentos; c) A modalidade de determinao da matria colectvel de IRS baseada em manifestaes de fortuna em sentido amplo. Esta terceira modalidade de avaliao indirecta tem subjacente o critrio dos denominados sinais exteriores de riqueza e, como j se referiu, ela aplicvel aos sujeitos passivos de IRS independentemente de auferirem ou no rendimentos da categoria B ou de qualquer outra categoria. H lugar a avaliao indireta da matria coletvel quando falte a declarao de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestaes de fortuna constantes da tabela
prevista no n. 4 ou quando o rendimento lquido declarado mostre uma desproporo superior a 30 %, para menos, em relao ao rendimento padro resultante da referida tabela. Nestes casos, cabe ao sujeito passivo provar que no tem rendimentos a declarar ou que os rendimentos declarados correspondem realidade e que outra a fonte das manifestaes de fortuna evidenciadas, nomeadamente herana ou doao, rendimentos que no esteja obrigado a declarar, utilizao de capitais prprios ou recurso ao crdito. Se o sujeito passivo no fizer tal prova, considera-se como rendimento tributvel em IRS, a integrar na categoria G, quando no existam indcios fundados, de acordo com os critrios previstos no art. 90. da LGT que permitam administrao tributria fixar rendimento superior, o rendimento padro apurado nos termos da tabela seguinte:
Manifestaes de fortuna Imveis de valor de aquisio igual ou superior a 250.000,00 Automveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior a 50.000,00 e motociclos de valor igual ou superior a 10.000,00 Barcos de recreio de valor igual ou superior a 25.000,00 Aeronaves de turismo Suprimentos e emprstimos feitos no ano de valor igual ou superior a 50.000,00 Montantes transferidos de e para contas de depsito ou de ttulos abertas pelo sujeito passivo em instituies financeiras residentes em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, cuja existncia e identificao no seja mencionada nos termos previstos no artigo 63. -A. Rendimento padro 20% do valor de aquisio 50% do valor no ano de matrcula, com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes Valor do ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes Valor do ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes 50% do valor anual
100 % da soma dos montantes anuais transferidos.
5.2. Obrigaes declarativas A prtica de actos susceptveis de gerarem incrementos patrimoniais tributveis determina ao respectivo titular a apresentao da declarao modelo n. 3 de IRS, acompanhada do anexo G. Ter tambm de ser apresentado o anexo G-1 se tiverem sido alienados imveis excludos da tributao e elementos integrveis nas manifestaes de fortuna.
6. PENSES CATEGORIA H
6.1. Incidncia objectiva Integram a categoria H (art. 11.) os seguintes rendimentos: a) As prestaes devidas a ttulo de penses de aposentao ou de reforma, velhice, invalidez ou de sobrevivncia e outras de idntica nature-
za, incluindo os rendimentos previstos no n. 12 do art. 2., bem como as penses de alimentos; b) As prestaes a cargo de companhias de seguros, fundos de penses, ou quaisquer outras entidades, devidas no mbito de regimes complementares de segurana social em razo de contribuies da entidade patronal, e que no sejam consideradas rendimentos do trabalho dependente; c) As penses e subvenes no compreendidas em algum dos gneros ou espcies antes referidos; d) As rendas temporrias ou vitalcias. 6.2. Atenuaes da tributao 6.2.1. Excluses tributrias No que diz respeito a situaes de no sujeio ou de delimitao negativa de incidncia, o IRS no incide sobre rendas que visem a reparao de danos emergentes devidamente comprovados (art.s 9., n. 1, al. b) e art. 12.) nem sobre rendas perptuas (por falta de previso normativa). Nos termos do artigo 12., n. 1, so excludas da tributao as penses ou indemnizaes auferidas por leso corporal, doena ou morte em resultado do cumprimento do servio militar. 6.2.2. Benefcios fiscais As penses auferidas por sujeitos passivos deficientes, tal como em 2012, apenas so considerados em 2013, em 90%, com o limite de 2.500,00 (art. 188. n. 7 da Lei do Oramento do Estado para 2013). 6.3. A determinao do rendimento lquido A categoria H caracteriza-se, ainda, por regras especficas de determinao do rendimento lquido. A primeira diz respeito ao montante que, nas rendas tempo rrias ou vitalcias, bem como nas prestaes originrias de regimes complementares de segurana social, deve ser tido como rendimento. 6.3.1. Determinao do montante sujeito a tributao Na determinao do rendimento das rendas temporrias e vitalcias sujeito a tributao sero observadas as seguintes regras: a) Quando as rendas temporrias e vitalcias, bem como as prestaes pagas no mbito de regimes complementares de segurana social qualificadas como penses, compreendam importncias pagas a ttulo de
reembolso de capital, deduzir-se- na determinao do valor tributvel a parte correspondente ao capital; b) Quando a parte correspondente ao capital no puder ser discriminada, totalidade da renda abater-se-, para efeitos de determinao do valor tributvel, uma importncia igual a 85%; c) No so aplicveis as regras anteriores (pelo que a totalidade da prestao ser considerada valor tributvel) com referncia s prestaes devidas no mbito de regimes complementares de segurana social, seja qual for a entidade devedora ou a sua designao, se as contribuies constitutivas do direito de que derivam tiverem sido suportadas por pessoa ou entidade diferente do respectivo beneficirio e neste no tiverem sido comprovadamente objecto de tributao. Pode-se, assim, considerar que constituem o rendimento bruto anual da categoria H, por cada titular que os tenha auferido, o somatrio dos seguintes rendimentos: a) A totalidade das penses auferidas no ano; b) Havendo lugar a discriminao das rendas temporrias e vitalcias e das prestaes devidas no mbito de regimes complementares de segurana social, o valor que nelas seja considerado valor tributvel. 6.3.2. A deduo especfica Apurado o valor tributvel, deve ento aplicar-se a deduo especfica consagrada no art. 53., observando o seguinte modo de operao: a) Os rendimentos da categoria H de valor anual igual ou inferior a 3.622,06 por cada titular que os tenha auferido so deduzidos pela totalidade do seu quantitativo; b) Se o rendimento anual, por titular, for superior ao valor da deduo mxima (a 3.622,06), deduzir-se- esta; c) Deduzir-se-o, ainda, as quotizaes sindicais, na parte que no constituam contrapartida de benefcios relativos sade, educao, apoio terceira idade, habitao, seguros ou segurana social e desde que no excedam, em relao a cada sujeito passivo, 1% do rendimento bruto da categoria, sendo acrescidos de 50% e, como evidente, no tiverem sido deduzidas em rendimentos da categoria A do mesmo titular; d) Deduzir-se-o, tambm, as contribuies obrigatrias para regi mes de proteco social e para subsistemas legais de sade (ADSE, para funcionrios pblicos, e SAMS, para empregados bancrios, por exemplo); e) Para rendimentos anuais, por titular, de valor anual superior 22.500, a deduo igual ao valor da deduo especfica ou ao valor referido nas alneas a) e d), abatida, at sua concorrncia, de 20% da parte que exceda aquele valor anual.
Excluem-se do direito deduo especfica as rendas temporrias e vitalcias que no se destinem ao pagamento de penses de reforma, velhice, sobrevivncia, complementos de penses ou quaisquer outras penses ou subvenes que no tenham a mesma finalidade. 6.4. Obrigaes declarativas As prestaes qualificadas de penses ficam sujeitas a tributao quando so pagas ou colocadas disposio do respectivo titular. A titularidade de penses de valor, por titular, igual ou superior ao da deduo especfica determina a apresentao anual da declarao de rendimentos de IRS Mod. 3, que, em qualquer caso, ser acompanhada do anexo A.
GUIA DO FISCO 2013 A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL - ASPECTOS COMUNS 71
3. Captulo
A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL - ASPECTOS COMUNS

1. O ENGLOBAMENTO DOS RENDIMENTOS
Como se refere no artigo 22., o rendimento colectvel em IRS o que resulta do englobamento dos rendimentos das vrias categorias auferidos em cada ano, depois de feitas as dedues e os abatimentos previstos no CIRS. O englobamento assim a operao de incluso numa s declarao anual da totalidade dos rendimentos auferidos e sujeitos a tributao mediante aplicao das taxas gerais previstas no art. 68.. No so objecto de englobamento obrigatrio os rendimentos auferidos por sujeitos passivos no residentes em territrio portugus, sem prejuzo do disposto no n. 9 do art. 72. e, relativamente aos sujeitos passivos residentes. Tambm no so objecto de englobamento os rendimentos sujeitos a taxas liberatrias, e os rendimentos isentos, excepto quando a lei o imponha para efeitos de determinao das taxas a aplicar aos restantes rendimentos. Mas se, relativamente aos rendimentos sujeitos a taxas liberatrias, o sujeito passivo residente optar pelo englobamento, fica obrigado a declarar a totalidade dos rendimentos compreendidos no n. 6 do art. 71. 8, no n. 9 do art. 72. 9 e no n. 7 do artigo 81.. Quando forem englobados rendimentos que confiram direito ao crdito de imposto por dupla tributao internacional (art. 81.), os correspondentes rendimentos devero ser considerados pelas respectivas importncias ilquidas dos impostos sobre o rendimento pagos no estrangeiro (art. 22., n. 6). No se consideram englobados, apesar de deverem constar da declarao anual, os rendimentos sujeitos a taxas especiais, autnomas, como, por exemplo, as
8 O sujeito passivo residente em territrio portugus pode optar pelo englobamento dos rendimentos previstos no art. 71. n.s 1 e 2, desde que estes sejam obtidos fora do mbito do exerccio de actividades empresariais e profissionais. So estes: (i) Os juros de depsitos ordem ou a prazo, incluindo os dos certificados de depsito; (ii) Os rendimentos de ttulos de dvida, nominativos ou ao portador, bem como os rendimentos de operaes de reporte, cesses de cr dito, contas de ttulos com garantia de preo ou de outras operaes similares ou afins; (iii) Os rendimentos a que se referem as alneas d), e), h), i), l) e q) do n. 2 e o n. 3 do artigo 5.; (iv) Os rendimentos de valores mobilirios pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, devidos por entidades que no tenham domiclio em Portugal a que possa imputar-se o pagamento, por intermdio de entidades que estejam mandatadas por devedores ou titulares ou ajam por conta de uns ou outros. 9 O sujeito passivo residente em territrio portugus pode ainda optar pelo englobamento dos seguintes rendimentos: (i) O saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias, resultante das operaes previstas nas alneas b), e), f) e g) do n. 1 do artigo 10.; (ii) Os rendimentos de capitais, tal como so definidos no artigo 5. e mencionados no n. 1 do artigo 71., devidos por entidades no residentes, quando no sujeitos a reteno na fonte; (iii) Os rendimentos lquidos das categorias A e B auferidos em actividades de elevado valor acrescentado, com carcter cientfico, artstico ou tcnico, a definir em portaria do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, por residentes no habituais em territrio portugus.
72 GUIA DO FISCO 2013 A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL - ASPECTOS COMUNS
gratificaes no atribudas pela entidade patronal mas auferidas em razo do trabalho dependente nos termos do n. 3 do art. 72., os lucros e os juros distribudos por entidades no residentes, quando no sujeitos a reteno na fonte, nos termos do n. 5 do art. 72. e as mais-valias tributveis taxa especial de 28% nos termos do n. 4. do art. 72..
2. A IMPUTAO DE RENDIMENTOS
Em IRS h trs situaes que determinam uma operao designada imputao de rendimentos: (i) os rendimentos em regime de contitularidade; (ii) os rendimentos abrangidos pelo regime de transparncia fiscal (transparncia fiscal interna); (iii) e o regime de imputao de lucros de sociedades residentes em pases com regime fiscal privilegiado (transparncia fiscal internacional) ver lista no final do 5. Captulo. Nestas situaes, a lei determina que os rendimentos gerados por patrimnios autnomos ou por pessoas juridicamente distintas sejam tributados na esfera dos titulares do correspondente direito, seja por via de uma relao sucessria ainda no extinta por partilha, seja por via de uma relao social, determinada pela titularidade de uma participao social.
3. REGIME ESPECIAL DOS RESIDENTES NO HABITUAIS

3.1. Aspectos gerais . No mbito da tributao de residentes no habituais remetemos para o que foi dito supra no ponto 2.5., De acordo com a Portaria n. 12/2010, de 7 de Janeiro, as actividades que, quer sejam exercidas sob a forma de trabalho dependente, quer sob a forma de contrato de prestao de servios (actividade profissional independente) podem beneficiar do regime fiscal aplicvel, por opo, aos sujeitos passivos que puderem acomodar-se aos critrios que lhes permitam invocar a qualidade de residentes no habituais, so as seguintes:
Arquitectos, engenheiros e tcnicos similares 101 102 Arquitectos Engenheiros Gelogos 201 202 203 204 205 Artistas plsticos, actores e msicos Artistas de teatro, bailado, cinema, rdio e televiso Cantores Escultores Msicos Pintores
3. Auditores 301 302 Auditores Consultores fiscais
4. Mdicos e dentistas 401 402 403 404 405 406 407 Dentistas Mdicos analistas Mdicos cirurgies Mdicos de bordo em navios Mdicos de clnica geral Mdicos dentistas Mdicos estomatologistas
4. Mdicos e dentistas (cont) 408 409 410 411 412 413 414 Mdicos fisiatras Mdicos gastrenterologistas Mdicos oftalmologistas Mdicos ortopedistas Mdicos otorrinolaringologistas Mdicos radiologistas Mdicos de outras especialidades
5. Professores 501 Professores universitrios
6. Psiclogos
601
Psiclogos
7. Profisses liberais, tcnicos e assimilados 701 702 703 704 Arquelogos; Bilogos e especialistas em cincias da vida; Programadores informticos; Consultoria e programao informtica e actividades relacionadas com as tecnologias da informao informtica; Actividades de programao informtica; Actividades de consultoria em informtica; Gesto e explorao de equipamento informtico; Actividades dos servios de informao: Actividades de processamento de dados, domiciliao de informao e actividades relacionadas; Portais web 711 712 713 714 715 716 717 718 Actividades de processamento de dados, domiciliao de informao e actividades relacionadas; Outras actividades dos servios de informao; Actividades de agncias de notcias; Outras actividades dos servios de informao; Actividades de investigao cientfica e de desenvolvimento Investigao e desenvolvimento das cincias fsicas e naturais; Investigao e desenvolvimento em biotecnologia; Designers
705 706 707 708 709 710
8. Investidores, administradores e gestores 801 Investidores, administradores e gestores de empresas promotoras de investimento produtivo, desde que afectos a projectos elegveis e com contratos de concesso de benefcios fiscais celebrados ao abrigo do Cdigo Fiscal do Investimento, aprovado pelo Decreto-Lei n. 249/2009, de 23 de Setembro Quadros superiores das empresas
802
4. VALORES FIXADOS EM MOEDA DIVERSA DA MOEDA NACIONAL E RENDIMENTOS EM ESPCIE

4.1. Regras de equivalncia em moeda nacional de rendimentos ou encargos expressos em moeda diferente A converso em moeda nacional de rendimentos ou encargos expressos em moeda diferente feita com observncia das seguintes regras, previstas no art. 23.: a) Tratando-se de rendimentos transferidos para o exterior, aplicar-se- o cmbio de venda na data da efectiva transferncia ou da reteno na fonte, se a esta houver lugar; b) Tratando-se de rendimentos provenientes do exterior, aplicar-se- o cmbio de compra da data em que aqueles forem pagos ou colocados disposio do sujeito passivo em Portugal; c) Tratando-se de rendimentos obtidos e pagos no estrangeiro que no sejam transferidos para Portugal at ao fim do ano, aplicar-se- o cmbio de compra da data em que aqueles forem pagos ou colocados disposio do sujeito passivo; d) Tratando-se de encargos, aplicar-se- o cmbio de venda da data da efectiva transferncia;
e) Se no for possvel comprovar qualquer das datas referidas, aplicar-se- o cmbio de 31 de Dezembro do ano a que os rendimentos ou encargos respeitem e se no houver cmbio nas mesmas datas, aplicar-se- o da ltima cotao que lhes seja anterior. 4.2. Regras de equivalncia em moeda nacional de rendimentos em espcie No art. 24., n. 1, fixam-se as regras, da equivalncia pecuniria dos rendimentos em espcie, de acordo com as seguintes regras, de aplicao sucessiva: o preo tabelado oficialmente; a cotao oficial de compra; tratando-se de gneros, a cotao de compra na bolsa de mercadorias de Lisboa ou, no existindo essa cotao, pelo preo mdio do respectivo ano ou do ltimo determinado e que constem da estiva camarria; o preo de bens e servios homlogos publicados pelo Instituto Nacional de Estatstica; ou o valor de mercado, em condies de concorrncia. Existem ainda regras aplicveis a benefcios especficos, nomeadamente ao valor do uso de habitao fornecida pela entidade patronal, emprstimos concedidos pela entidade patronal sem juros ou a taxas mais reduzidas, acordos de opo, de subscrio, de atribuio ou de recompra sobre bens ou direitos, nomeadamente valores mobilirios, utilizao para uso pessoal de viatura que gere encargos para a empresa e aquisio de viatura da empresa por trabalhador ou membro de rgo social.
5. O REPORTE DE RENDIMENTOS
Nos termos do art. 74., se forem englobados rendimentos das categorias A, F ou H que, comprovadamente, tenham sido produzidos em anos ante riores quele em que foram pagos ou colocados disposio do sujeito passivo e este fizer a correspondente imputao na declarao de rendimentos, o respectivo valor dividido pelo nmero de anos ou fraco a que respeitam, com o mximo de seis, incluindo o ano do recebimento, aplicando-se globalidade dos rendimentos a taxa correspondente soma daquele quociente com os rendimentos produzidos no ano.
6. O FRACCIONAMENTO DE RENDIMENTOS
Para efeitos de IRS, o ano fiscal coincide com o ano civil. Ou seja, o IRS um imposto anual e o perodo de tributao normal igual a um ano civil completo. No entanto, a dissoluo do casamento por morte de um dos cnjuges, bem como o falecimento de uma pessoa que fosse titular de rendimentos tributveis em IRS, determinavam o fraccionamento de rendimentos dentro do mesmo ano civil.
No quadro actual, parece dever ter-se como certo que: a) Se, no ano a que os rendimentos respeitam, falecer um cnjuge casado e no separado judicialmente de pessoas e bens, a declarao relativa a esse ano, embora titulada pelo cnjuge sobrevivo, conter a totalidade dos rendimentos auferidos no ano pelo agregado e a liquidao ainda se efectuar segundo o mtodo do quociente conjugal (art. 63.); b) Ocorrendo o falecimento de qualquer pessoa, os rendimentos relativos aos bens transmitidos e correspondentes ao perodo posterior data do bito so considerados, a partir de ento, nos englobamentos das pessoas que os passaram a auferir ou, na ausncia de partilha, so imputados aos herdeiros, cnjuge sobrevivo naturalmente includo, segundo a sua quota ideal nos respectivos bens (art. 64.).
7. A ACUMULAO DE RENDIMENTOS
Situao inversa do fraccionamento de rendimentos a da acumulao de rendimentos auferidos na vigncia de estados civis diferentes. Se durante o ano a que o imposto respeite se constituir a sociedade conjugal ou se dissolver por declarao de nulidade ou anulao do casamento, por divrcio ou por separao judicial de pessoas e bens, a tributao dos sujeitos passivos ser efectuada de harmonia com o seu estado civil em 31 de Dezembro, nos termos seguintes: a) Se forem divorciados ou separados judicialmente de pessoas e bens, devero englobar os rendimentos prprios e a sua parte nos rendimentos comuns, se os houver, bem como os rendimentos dos dependentes a seu cargo; b) Se forem casados e no separados judicialmente de pessoas e bens, devero ser englobados todos os rendimentos prprios de cada cnjuge e os rendimentos comuns, havendo-os, bem como os rendimentos dos dependentes a seu cargo.
8. A SEPARAO DE FACTO
Situao particular a que ocorre se em 31 de Dezembro se encontrar interrompida a sociedade conjugal por separao de facto. Neste caso, cada um dos cnjuges poder apresentar declarao individual (art. 59., n. 2) mas obrigatoriamente englobar os seus rendimentos prprios, a sua parte nos rendimentos comuns e os rendimentos dos dependentes a seu cargo (art. 63., n. 3). A liquidao, na separao de facto, regulada no n. 2 do art. 59. nos termos seguintes, claramente dissuasores deste tipo de tributao: a) As dedues colecta previstas no Cdigo no podem exceder o menor dos limites fixados em funo da situao pessoal dos sujeitos passivos ou 50% dos restantes limites quantitativos, sendo esta regra aplicvel, com as devidas adaptaes aos abatimentos e s dedues por benefcios fiscais;
b) No ser aplicado o quociente conjugal previsto no art. 69.; c) Cada um dos cnjuges ter direito deduo colecta, pela sua situao pessoal, prevista para os sujeitos passivos e que actualmente idntica para todos, independentemente da sua situao pessoal.
9. A UNIO DE FACTO E A VIVNCIA EM ECONOMIA COMUM

Relativamente a este ponto, remetemos para o que j foi referido no ponto 2.1.1. Na sequncia, o art. 14. regulamenta as condies que devem verificar-se para que a tributao de situaes de unies de facto se faa segundo o regime aplicvel aos cnjuges casados e no separados judicialmente de pessoas e bens.
10. O REGIME DE DEDUO DE PERDAS

O IRS admite a compensao de perdas com rendimentos positivos mas o respectivo regime comporta duas especificidades: numas categorias, a compensao vertical, tambm denominada comunicabilidade integral, e consiste em as perdas de uma categoria poderem ser compensadas em rendimentos positivos de quaisquer outras categorias, dentro do mesmo perodo de tributao; noutras categorias apenas admitida a compensao horizontal, tambm denominada comunicabilidade restrita ou reporte para a frente, e consiste no facto de as perdas de uma categoria s poderem ser compensadas em rendimentos positivos da mesma categoria em anos subsequentes. A compensao vertical admitida nas categorias A, E, H. A compensao horizontal est prevista para as categorias B, F e G. As regras de compensao esto previstas no artigo 55. CIRS. Como j tivemos oportunidade de referir no Captulo 2., no mbito da categoria B, o n. 7 do artigo 55. passou a dispor que quando a de terminao da matria colectvel for efectuada por mtodos indirectos (nos termos dos artigos 87., 88. ou 89.-A da LGT), no h lugar deduo do resultado negativo apurado em qualquer categoria de rendimentos, sem prejuzo da sua deduo nos anos seguintes, dentro do perodo legalmente previsto.
11. A DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL

11.1. Da determinao do rendimento lquido total ao rendimento colectvel O primeiro estdio da determinao da matria colectvel de IRS constitudo pelo conjunto dos rendimentos lquidos objectivos que, modificado pela compensao vertical e pela compensao horizontal de perdas nos termos vistos no nmero anterior, passa a designar-se por rendimento lquido total.
O rendimento lquido total , portanto, o resultado da soma algbrica dos rendimentos lquidos objectivos positivos das categorias submetidas a englobamento e das perdas susceptveis comunicabilidade. O rendimento lquido total modifica-se para rendimento colectvel, pelos abatimentos e dedues resultantes do CIRS ou do EBF.
12. RENDIMENTO COLECTVEL

O rendimento colectvel em IRS , portanto, o rendimento lquido total deduzido dos abatimentos legalmente previstos. Do rendimento colectvel passa-se a uma realidade diferente, denominada matria colectvel, a qual se apura mediante a deduo ao rendimento colectvel dos benefcios fiscais.
GUIA DO FISCO 2013 A LIQUIDAO E O PAGAMENTO DE IRS 79
4. Captulo
A LIQUIDAO E O PAGAMENTO DE IRS

1. AS DECLARAES DE IRS
1.1. Os modelos declarativos e sua finalidade O processo de liquidao do IRS , em regra, iniciado com a declarao dos contribuintes, apresentada nos prazos legais. Para o efeito, os sujeitos passivos apresentam, anualmente, uma declarao relativamente aos rendimentos do ano anterior. A declarao a apresentar ser a declarao mod. 3 nos termos e prazos explicitados. A declarao mod. 3 tem a seguinte composio:
Modelo Modelo 3 Anexo A Anexo B Anexo C Anexo D Anexo E Anexo F Anexo G Anexo G1 Anexo H Anexo I Anexo J Anexo L Finalidade Dados relativos situao pessoal e familiar Rendimentos de trabalho dependente, penses e dedues Rendimentos da categoria B - Regime Simplificado / Acto Isolado Rendimentos da categoria B - Regime Contabilidade Organizada Imputao de Rendimentos - Categoria B Rendimentos de capitais Rendimentos prediais Mais-valias e outros incrementos patrimoniais Mais-valias no tributadas Benefcios fiscais e dedues Rendimentos de herana indivisa Rendimentos obtidos no estrangeiro Rendimentos obtidos por residente no habitual
1.2. Prazos, locais, meios e formas de entrega das declaraes de IRS A declarao de IRS pode ser apresentada em suporte de papel ou por transmisso electrnica de dados, estabelecendo-se prazos distintos em funo da sua composio e da modalidade de entrega. Nos termos do disposto no artigo 60., os prazos normais previstos para a entrega das declaraes de IRS so os seguintes:
80 GUIA DO FISCO 2013 A LIQUIDAO E O PAGAMENTO DE IRS
Modelo 3/11 Em suporte de papel Por transmisso electrnica de dados Durante o ms de Maro Durante o ms de Abril
Modelo 3/22 Durante o ms de Abril Durante o ms de Maio
Mantm-se prazos especiais para apresentao, sem qualquer consequncia fiscal desfavorvel, de declaraes de rendimentos por ocorrncia de facto que determine a alterao dos rendimentos j declarados ou implique, relativamente a anos anteriores obrigao de os declarar nos 30 dias imediatamente posteriores ocorrncia do facto. Se o ltimo dia de cada um dos meses nominalmente previstos para a apresentao das declaraes, cair em dia no til, o termo do prazo para apresentao da declarao antecipa-se para o ltimo dia til desse ms, para as apresentaes em suporte de papel. Afigura-se-nos, porm, que esta regra geral de contagem de prazos, extrada do artigo 279. do Cdigo Civil, no se aplica na apresentao das declaraes por transmisso electrnica de dados (a exemplo do que j sucede com os prazos de pagamento), uma vez que este servio pode estar disponibilizado 24 horas por dia, 7 dias por semana. A declarao anual de rendimentos pode ser apresentada: a) Pessoalmente, em qualquer Servio de Finanas ou Posto de Atendimento aberto para o efeito; b) Mediante envio pelo correio, mas neste caso endereada ao Servio de Finanas ou para a Direco de Finanas da rea do domiclio. Neste caso devem ser remetidas sob registo, a expedir at ao ltimo dia do prazo de entrega; c) Atravs da Internet, mediante transmisso electrnica de dados. obrigatria a apresentao da declarao mediante transmisso electrnica de dados para os titulares de rendimentos profissionais ou empresariais tributados com base na contabilidade organizada e, bem assim, para os restantes sujeitos passivos de IRS titulares de rendimentos empresariais ou profissionais de montante ilquido superior a 10.000,00 que no resulte de acto isolado (cf. n. 6. da Portaria 1448/2008, de 16 de Dezembro). Os sujeitos passivos que utilizem a transmisso electrnica de dados devem: a) Efectuar o registo, caso ainda no disponham de senha de acesso, atravs da pgina das declaraes electrnicas no endereo www.portaldasfinanas.gov.pt; b) Possuir um ficheiro com as caractersticas e estrutura de informao, a disponibilizar no mesmo endereo; c) Efectuar o envio de acordo com os procedimentos indicados na referida pgina electrnica; d) A declarao considera-se apresentada na data em que submetida, sob condio de correco de eventuais erros no prazo de 30 dias. Se, findo este prazo, no forem corrigidos os erros detectados, a declarao considerada sem efeito. Juntamente com a declarao anual de rendimentos s necessrio juntar algum documento se tal for indicado nas instrues de preenchimento.
1 Quando tenham sido postos disposio rendimentos da categoria A e H. 2 Quando tenham sido postos disposio rendimentos enquadrveis nas restantes categorias.
1.3. A declarao anual de informao contabilstica e fiscal a apresentar por titulares de rendimentos da categoria B Nos termos do art. 113., os sujeitos passivos de IRS devem entregar anualmente uma declarao de informao contabilstica e fiscal relativa ao ano anterior, quando possuam ou sejam obrigados a possuir contabilidade organizada, at ao dia 15 de Julho, independentemente de esse dia ser til ou no. 1.4. A declarao mod. 10 As entidades devedoras de rendimentos que estejam obrigadas a realizar reteno na fonte devem, nos termos da alnea c) do n. 1 do art. 119. do Cdigo do IRS, entregar Autoridade Tributria e Aduaneira uma declarao de modelo oficial, referente aos rendimentos pagos ou colocados disposio e respetivas retenes de imposto, de contribuies obrigatrias para regimes de proteco social e subsistemas legais de sade, bem como de quotizaes sindicais: At ao dia 10 do ms seguinte ao do pagamento ou colocao disposio, caso se trate de rendimentos do trabalho dependente, ainda que isentos ou no sujeitos a tributao, sem prejuzo de poder ser estabelecido por portaria do Ministro das Finanas a sua entrega anual nos casos em que tal se justifique; At ao final do ms de Fevereiro de cada ano, relativamente aos restantes rendimentos do ano anterior;
2. AS TAXAS DE IRS PARA 2013

2.1 Taxas gerais Uma das alteraes introduzidas pelo Oramento do Estado para 2013 prende-se com a reduo do nmero de escales de IRS e os consequentes ajustamentos ocorridos ao nvel das taxas de imposto. Assim, as taxas aplicveis em 2013 no Continente e na Regio Autnoma da Madeira so as seguintes:
Rendimento colectvel () At 7.000 De mais de 7.000 at 20.000 De mais de 20.000 at 40.000 De mais de 40.000 at 80.000 Superior a 80.000 Taxas (%) Normal (A) 14,50 28,50 37 45 48 Mdia (B) 14,500 23,600 30,300 37,650 -
Decorre do artigo 4. do Decreto Legislativo Regional n. 2/99/A, de 20 de Janeiro (verso actualizada) que, s taxas nacionais do IRS a vigorar em cada ano so aplicveis dedues, nomeadamente:(i) 30% para os rendimentos colectveis correspondentes ao primeiro escalo, 25% para o 2. escalo e 20% para os restantes escales e (ii) 20%, nas restantes taxas de reteno e taxas de tributao autnoma. Tambm as taxas de reteno na fonte so diferentes das que vigoram para o Continente. 2.2. Sobretaxa de IRS Decorre do n. 1 do artigo 187. do CIRS que, sobre a parte do rendimento colectvel do IRS que resulte do englobamento nos termos do artigo 22., acrescido dos rendimentos sujeitos s taxas especiais constantes dos n.os 3, 6, 11 e 12 do artigo 72. do mesmo diploma, auferido por sujeitos passivos residentes em territrio portugus, que exceda, por sujeito passivo, o valor anual da retribuio mnima mensal garantida, incide a sobretaxa de 3,5 %. colecta da sobretaxa so deduzidos apenas: a) 2,5 % do valor da retribuio mnima mensal garantida por cada dependente ou afilhado civil que no seja sujeito passivo do IRS; b) As importncias retidas nos termos dos n.os 5 a 9, que, quando superiores sobretaxa devida, conferem direito ao reembolso da diferena. Assim, as entidades devedoras de rendimentos de trabalho dependente e de penses so obrigadas a reter uma importncia correspondente a 3,5% da parte do valor do rendimento que, depois de deduzidas as retenes na fonte de IRS e as contribuies obrigatrias para regimes de proteco social e para subsistemas legais de sade, exceda o valor da retribuio mnima mensal garantida. 2.3. Taxa adicional de solidariedade Nos termos do disposto no artigo 68.-A do CIRS, sobre o rendimento colectvel superior a 80.000 incidem as taxas adicionais de solidariedade constantes da tabela seguinte:
Rendimento colectvel () De mais de 80.000 at 250.000 Superior a 250.000 Taxa (%) 2,5 5
O quantitativo da parte do rendimento colectvel que exceda 80.000, quando superior a 250.000, dividido em duas partes: uma, igual a 170.000, qual se aplica a taxa de 2,5 %; outra, igual ao rendimento colectvel que exceda 250.000, qual se aplica a taxa de 5 %. Tratando-se de sujeitos passivos casados e no separados judicialmente de pessoas e bens, a taxa referida aplica-se diferena positiva entre a diviso
por dois do rendimento colectvel e o limite estabelecido no mesmo nmero, multiplicada por dois. Esta norma j tinha aplicao em 2012, mas o valor do rendimento colectvel abrangido era bastante inferior ( 153.300) e s existia uma taxa. De acordo com a norma que a criou, esta taxa adicional apenas ser aplicvel aos rendimentos auferidos em 2012 e 2013, cessando a sua vigncia aps a produo de todos os seus efeitos em relao a estes anos fiscais.
3. TAXAS ESPECIAIS
O art. 72. do Cdigo do IRS consagra taxas especiais de tributao. No plano subjectivo, so taxas aplicveis a rendimentos obtidos em territrio portugus por no residentes e por residentes. No plano objectivo, as taxas especiais aplicveis a rendimentos auferidos por residentes so as seguintes: a) Gratificaes auferidas pela prestao ou em razo da prestao de trabalho dependente, quando no atribudas pela entidade patronal ou por outra que com ela esteja em relao de grupo, domnio ou simples participao 10%; b) Mais-valias de quotas, aces e outros valores mobilirios (futuros, op es, warrants autnomos, certificados, etc.) 28% (*); c) Rendimentos lquidos das categorias A e B auferidos por residentes no habituais abrangidos pelo respectivo regime 20%; d) Rendimentos prediais taxa de autnoma de 28%; e) Acrscimos patrimoniais no justificados de valor superior a 100.000,00 10. 60%; f) Rendimentos de capitais obtidos fora do territrio portugus e que se neste fossem obtidos seriam sujeitos a taxa liberatria, quando no sujeitos a tributao por reteno na fonte 35%. Ao mesmo nvel se coloca a taxa de tributao autnoma, de 20%, prevista no art. 21. do EBF para os rendimentos de PPR e de PPR/E na vertente PPR.
4. TRIBUTAES AUTNOMAS
4.1. Despesas no documentadas As despesas no documentadas realizadas por sujeitos passivos de IRS no mbito de actividades empresariais ou profissionais, alm de no serem consideradas como custo da actividade, so objecto de tributao autnoma taxa de 50%, confor10
me o disposto no n. 1 do art. 73.. O imposto assim liquidado adicionado ao imposto liquidado nos termos gerais, aps todas as dedues a que haja lugar, pelo que esta tributao tambm efectuada em presena da declarao anual de rendimentos. 4.2. Despesas pagas a residentes em regimes fiscais privilegiados As despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, tal como definido para efeitos de IRC, so tributadas autonomamente taxa de 35%, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operaes efectivamente realizadas e no tm um carcter anormal ou um montante exagerado. O imposto assim liquidado adicionado ao imposto liquidado nos termos gerais, aps todas as dedues a que haja lugar, pelo que esta tributao tambm efectuada em presena da declarao anual de rendimentos. 4.3. Despesas de representao e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos As despesas de representao efectuadas e os encargos dedutveis relativos a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos, por sujeitos passivos que possuam ou devam possuir contabilidade organizada no mbito do exerccio de actividades empresariais ou profissionais, so tributadas autonomamente taxa de 10%. Os encargos dedutveis relativos a automveis ligeiros de passageiros ou mistos cujos nveis homologados de emisso de CO2 sejam inferiores a 120 g/km, no caso de serem movidos a gasolina, e inferiores a 90 g/km, no caso de serem movidos a gasleo, desde que, em ambos os casos, tenha sido emitido certificado de conformidade, so tributados taxa autnoma de 5%. O imposto assim liquidado adicionado ao imposto liquidado nos termos gerais, aps todas as dedues a que haja lugar, pelo que esta tributao tambm efectuada em presena da declarao anual de rendimentos. Consideram-se despesas de representao, nomeadamente, os encargos suportados com recepes, refeies, viagens, passeios e espectculos oferecidos no Pas ou no estrangeiro a clientes ou a fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou entidades. 4.4. Encargos com ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria em servio da entidade patronal So tributados autonomamente taxa de 5% os encargos com ajudas de custo e compensao pela deslocao de viatura prpria em servio da entidade patronal, quando, cumulativamente, se verifiquem os seguintes requisitos em duas situaes distintas:
1. situao: a) No sejam facturados aos clientes; b) No sejam considerados rendimento sujeito a IRS na esfera do beneficirio. 2. situao11: a) No sejam facturados aos clientes; b) No exista documento comprovativo das deslocaes; c) No sejam considerados rendimentos sujeitos a IRS na esfera do beneficirio; d) O sujeito passivo apresente prejuzos fiscais no ano a que os mesmos respeitem. 4.5. Extenso subjectiva das tributaes autnomas Os sujeitos passivos includos no regime simplificado de tributao aplicvel na categoria B no esto dispensados das tributaes autnomas relativas a despesas no documentadas ou sobre pagamentos a pessoas singulares ou colectivas residentes em pases ou territrios com fiscalidade privilegiada. O nico sentido til que pode compreender-se nesta previso legal, face ao disposto no n. 8 do art. 73., o de que os sujeitos passivos includos no regime simplificado, se, mesmo assim, possurem contabilidade organizada, devero submeter-se quelas tributaes. Os sujeitos passivos includos no regime normal de tributao aplicvel na categoria B, que devem portanto possuir, ou so obrigados a possuir, contabilidade organizada, esto sujeitos a todas as tributaes autnomas descritas.
5. O QUOCIENTE CONJUGAL
Tratando-se de sujeitos passivos casados e no separados judicialmente de pessoas e bens, bem como de duas pessoas que vivam em unio de facto h mais de dois anos ou de duas pessoas que vivam em economia comum e que optem pela tributao como casados, o que defendemos como possvel, as taxas gerais aplicveis so as correspondentes ao rendimento colectvel dividido por 2. As taxas aplicam-se ao quociente do rendimento colectvel e o resultado obtido multiplicado por 2, assim se determinando o imposto devido.
6. AS DEDUES COLECTA
6.1. Nota introdutria
11 Caso em que tambm no so consideradas custo. Ver supra, Cap. II, n. 2.3.2, a) ii.
De harmonia com o disposto no n. 1 do art. 78., colecta do IRS sero efectuadas, com especificidades que adiante se relevaro, as seguintes dedues relativas: a) Aos sujeitos passivos, seus dependentes e ascendentes; b) s despesas de sade; c) s despesas de educao e formao; d) s importncias respeitantes s penses de alimentos; e) Aos encargos com lares; f) Aos encargos com imveis e equipamentos novos de energias renovveis; g) Aos encargos com prmios de seguros de vida nos casos do art. 87.; h) s pessoas com deficincia; i) dupla tributao internacional; j) Aos benefcios fiscais. So ainda deduzidos colecta os pagamentos por conta do imposto e as importncias retidas na fonte que tenham aquela natureza, respeitantes ao mesmo perodo de tributao. As condies do exerccio do direito de deduzir qualquer montante colecta esto previstas no Cdigo e incluem, nomeadamente, a identificao fiscal dos beneficirios a que se reportem. Com o oramento de Estado 2012 as dedues colecta sofreram limitaes muito significativas. No s em reas como a nvel da deduo das rendas mas tambm a nvel da sade onde se reduziu de 30% para 10% as despesas de sade dedutveis.
Escalo de rendimento colectvel () At 7 000 De mais de 7 000 at 20 000 De mais de 20 000 at 40 000 De mais de 40 000 at 80 000 Superior a 80 000 Limite () Sem limite 1 250 1 000 500 0
Por razes de sistematizao, classificamos em pessoalizantes, subjectivizantes e meramente econmicas, as dedues colecta do IRS, previstas nos arts. 79. e seguintes do respectivo Cdigo. Note-se que o disposto no art. 88. concretizado nos benefcios fiscais consagrados no respectivo Estatuto ou em diplomas avulsos, nos exactos termos que neles forem previstos. 6.2. As dedues pessoalizantes: pelos sujeitos passivos, pelos dependentes e pelos ascendentes colecta do IRS so deduzidas, nos termos do art. 79., determinadas importncias pelos sujeitos passivos e pelos membros do seu agregado familiar, indexadas a percentagens do indexante de apoios sociais (IAS). Os valores constantes do quadro que se segue so j o resultado dessas percentagens:
2012 Casado Por sujeito passivo Por sujeito passivo em famlias monoparentais Dependentes Ascendente em comunho de habitao com o contribuinte e no aufira rendimento superior penso mnima 522,50 190,00 403,75 No Casado 261,25 380,00 190,00 403,75 Casado 377.29 188,64 230,57
2013 No Casado 188,64 293,45 188,64 230,57
Com referncia a pessoas portadoras de deficincia, a Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro, estabeleceu, no art. 87., um novo quadro de dedues pessoais colecta substitutivas das anteriormente consagradas, igualmente indexadas retribuio mnima mensal garantida, com expresso na seguinte tabela: 12 13
2012 Casado Por sujeito passivo Por dependente ou ascendente portador de deficincia 30% das despesas de educao e reabilitao 25% de prmios de seguros de vida e contribuies para associaes mutualistas 3 800,004 712,50 Sem limite No Casado 1 900,00 712,50 Sem limite Casado 3 800,00 712,50 Sem limite 2013 No Casado 1 900,00 712,50 Sem limite
15% da colecta
15% da colecta
15% da colecta
15% da colecta
6.3. As dedues subjectivizantes 6.3.1. Por despesas de sade Nos termos do n. 1 do art. 82., so dedutveis colecta do IRS 10% das importncias seguintes, com o limite de duas vezes o valor do IAS (838,44): a) Aquisio de bens e servios directamente relacionados com despesas de sade do sujeito passivo e do seu agregado familiar, que sejam isentas de IVA, ainda que haja renncia iseno, ou sujeitas taxa reduzida de 6%; b) Aquisio de bens e servios directamente relacionados com despesas de sade dos ascendentes e colaterais at ao 3. grau do sujeito passivo, que sejam isentas de IVA, ainda que haja renncia iseno, ou sujeitas taxa reduzida de 6%, desde que no possuam rendimentos superiores ao salrio mnimo nacional mais elevado e com aquele vivam em economia comum; c) Os juros de dvidas contradas para o pagamento das despesas mencionadas nas alneas anteriores;
12 13 Por cada ascendente que viva em economia comum com o sujeito passivo e que no aufira rendimento superior penso social mnima do regime geral, no podendo cada ascendente ser includo em mais do que um agregado.
d) Aquisio de outros bens e servios directamente relacionados com despesas de sade do sujeito passivo, do seu agregado familiar, dos seus ascendentes e colaterais at ao 3. grau, desde que devidamente justificados atravs de receita mdica, com o limite de 65 ou de 2,5% das importncias referidas nas alneas anteriores se superior. Nos agregados com trs ou mais dependentes a seu cargo, o limite referido de 10% das despesas com o limite de 838,44 elevado no montante correspondente a 30% do valor do IAS (125,76), por cada dependente, caso existam relativamente a todos eles despesas de sade. As despesas de sade parcialmente comparticipadas por qualquer entidade pblica ou privada so dedutveis, na parte efectivamente suportada pelo beneficirio, no ano em que for efectuado o reembolso da parte comparticipada. 6.3.2. Por despesas de educao, reabilitao e formao Nos termos do art. 83., so dedutveis colecta do IRS 30% das despesas de educao e formao profissional do sujeito passivo e dos seus dependentes e dos afilhados civis, com o limite de 160% do valor do IAS, independentemente do estado civil do sujeito passivo. Nos agregados com trs ou mais dependentes a cargo, o limite antes referido elevado em 30% do valor do IAS por cada dependente, caso existam, relativamente a todos eles, despesas de educao ou formao. Tratando-se de sujeitos passivos ou dependentes portadores de deficincia, a deduo colecta por despesas de educao e de reabilitao de 30%, sem qualquer limite, nos termos do n. 2 do art. 87.. Para este efeito, as despesas de educao e formao suportadas s so dedutveis desde que prestadas, respetivamente, por estabelecimentos de ensino integrados no sistema nacional de educao ou reconhecidos como tendo fins anlogos pelos ministrios competentes, ou por entidades reconhecidas pelos ministrios que tutelam a rea da formao profissional e, relativamente s ltimas, apenas na parte em que no tenham sido consideradas como encargo da categoria B. 6.3.3. Por penses de alimentos Nos termos do art. 83.-A, so dedutveis colecta do IRS 20% das importncias comprovadamente suportadas e no reembolsadas respeitantes a encargos com penses de alimentos a que o sujeito passivo esteja obrigado por sentena judicial ou por acordo homologado nos termos da lei civil, salvo nos casos em que o beneficirio faa parte do mesmo agregado familiar para efeitos fiscais ou relativamente ao qual estejam previstas outras dedues colecta ao abrigo do art. 78. com o limite mensal um IAS por beneficirio (419,22). A deduo de encargos com penses de alimentos atribudas a favor de filhos, adoptados e enteados, maiores, bem como aqueles que at maioridade es-
tiveram sujeitos tutela desde que no tendo os filhos, adoptados e enteados mais de 25 anos nem aufiram anualmente rendimentos superiores ao valor da retribuio mnima mensal garantida, e tenham frequentado no no a que respeita o imposto o 11. ouo 12. anos de escolaridade, estabelecimento de ensino mdio ou superior. 6.3.4. Por encargos com lares Nos termos do art. 84., so dedutveis colecta do IRS 25% dos encargos com lares e outras instituies de apoio terceira idade relativos aos sujeitos passivos, bem como dos encargos com lares e residncias autnomas para pessoas com deficincia, seus ascendentes e colaterais at ao 3. grau que no possuam rendimentos superiores retribuio mnima mensal garantida, com o limite de 85% do valor do IAS (356,34). 6.3.5. Por encargos com imveis para habitao prpria e permanente Nos termos do art. 85., so dedutveis colecta do IRS 15% dos encargos a seguir mencionados relacionados com imveis situados em territrio portugus ou noutro Estado-membro da Unio Europeia desde que exista intercmbio de informaes: a) Juros de dvidas, por contratos celebrados at 31 de Dezembro de 2011, contradas com a aquisio, construo ou beneficiao de imveis para habitao prpria e permanente ou arrendamento devidamente compro vado para habitao permanente do arrendatrio, at ao limite de 296; b) Prestaes devidas em resultado de contratos celebrados at 31 de Dezembro de 2011 com cooperativas de habitao ou no mbito do regime de compras em grupo, para a aquisio de imveis destinados habitao prpria e permanente ou arrendamento para habitao permanente do arrendatrio, devidamente comprovado, na parte que respeitem a juros e amortizaes das correspondentes dvidas, com excepo das amortizaes efectuadas por mobilizao dos saldos das contas poupana-habitao com o limite de 296; c) Importncias pagas a ttulo de rendas por contrato de locao financeira celebrado at 31 de dezembro de 2011 relativo a imveis para habitao prpria e permanente efetuadas ao abrigo deste regime, na parte que no constituam amortizao de capital, at ao limite de 296; d) Importncias, lquidas de subsdios ou comparticipaes oficiais, suportadas a ttulo de renda pelo arrendatrio de prdio urbano ou da sua frao autnoma para fins de habitao permanente, quando referentes a contratos de arrendamento celebrados a coberto do Regime do Arrendamento Urbano, aprovado pelo Decreto-Lei n. 321-B/90, de 15 de outubro, ou do Novo Regime do Arrendamento Urbano, aprovado pela Lei n. 6/2006, de 27 de fevereiro, at ao limite de 502.
Estas dedues no so cumulativas e as dedues no se aplicam quando os encargos sejam devidos a favor de entidade residente em pas, territrio ou regio, sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, e que no disponha em territrio portugus de estabelecimento estvel ao qual os rendimentos sejam imputveis. Os limites previstos nas alneas a) e b) anteriores so elevados tendo em conta os escales de rendimento considerados no artigo 68. para efeitos de aplicao das taxas gerais de imposto, nos seguintes termos: (i) Em 50% para os sujeitos passivos com rendimento colectvel at ao limite de 1. escalo; (ii) Em 20% para os sujeitos passivos com rendimento colectvel at ao limite do 2. escalo. Estabelece-se, no entanto, uma clusula de salvaguarda (no n. 4 do artigo 78.,) em cujos termos em caso algum as dedues podem deixar aos sujeitos passivos rendimento lquido de imposto menor do que aquele que lhe ficaria se o seu rendimento colectvel correspondesse ao limite do escalo imediatamente inferior. 6.3.6. Por benefcios fiscais14 a) Contribuies para fundos de penses Nos termos do disposto no n. 3 do art. 16. do EBF, s contribuies a favor de entidade residente em pas, territrio ou regio, sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, e que no disponha em territrio portugus de estabelecimento estvel ao qual os rendimentos sejam imputveis. aplica-se o disposto no n. 2 do art. 21. do mesmo diploma [contribuies para PPR, PPR/E na vertente PPR - ver infra al. b)]. O benefcio consiste numa deduo colecta de 20% dos valores das contribuies, tendo como limite mximo: 1. 400 por sujeito passivo com idade inferior a 35 anos; 2. 350 por sujeito passivo com idade compreendida entre os 35 e os 50 anos; 3. 300 por sujeito passivo com idade superior a 50 anos. Esta deduo cumulativa com a consagrada para a subscrio de planos poupana reforma, mas no pode exceder os limites quantitativos mximos. b) Por aplicaes em contas individuais geridas em regime pblico de capitalizao Nos termos do n. 1 do art. 17 do EBF, so dedutveis colecta do IRS, nos termos e condies previstos no art. 78. do respectivo Cdigo, 20% dos valores aplicados, por sujeito passivo no casado, ou por cada um dos cnjuges no separados judicialmente de pessoas e bens, em contas individuais geridas em regime de capitalizao, com o limite mximo de 350 por cada sujeito passivo. Esta
14 Por razes de ordem expositiva mantemos os valores referidos em cada norma como as dedues legalmente previstas. Chamamos, no entanto, a ateno para a limitao global a que as dedues por benefcios fiscais esto sujeitas cfr., supra, n. 7.1.
deduo autnoma, e cumulativa, tanto da prevista para contribuies para fundos de penses, como para aplicaes em planos poupana-reforma. Resulta ainda do disposto no n. 2 do art. 17. do EBF que s importncias pagas sob a forma de renda vitalcia ou resgate do capital acumulado, no mbito do regime pblico de capitalizao, aplicvel o regime previsto nos n.s 2 a 5 do artigo 21. do CIRS. c) Por aplicaes em planos poupana reforma Nos termos do n. 2 do art. 21. do EBF, so dedutveis colecta do IRS, nos termos e condies previstos no art. 78. do respectivo Cdigo, 20% dos valores aplicados no respectivo ano por sujeito passivo no casado, ou por cada um dos cnjuges no separados judicialmente de pessoas e bens, em planos de poupana reforma, tendo como limite mximo: 1. 400 por sujeito passivo com idade inferior a 35 anos; 2. 350 por sujeito passivo com idade compreendida entre os 35 e os 50 anos; 3. 300 por sujeito passivo com idade superior a 50 anos. Esta deduo cumulativa com a consagrada para as contribuies para fundos de penses, mas no pode exceder os limites quantitativos mximos. e) As dedues por donativos Nos termos do art. 63. EBF so dedutveis colecta do IRS do ano a que dizem respeito os donativos atribudos em dinheiro pelas pessoas singulares residentes em territrio nacional, com as seguintes especificidades: a) Em valor correspondente a 25% das importncias atribudas, nos casos em que no estejam sujeitos a qualquer limitao. o caso dos donativos ao Estado e outras entidades pblicas ou quase pblicas (entidades previstas no n. 1 do art. 62. do EBF); b) Em valor correspondente a 25% das importncias atribudas, at ao limite de 15% da colecta, nos restantes casos (mecenato social, cultural, ambiental, cientfico ou tecnolgico, desportivo e educacional e donativos a organismos associativos); c) Em valor correspondente a 25% das importncias atribudas, at ao limite de 15% da colecta, os donativos concedidos a igrejas, instituies religiosas, pessoas colectivas de fins no lucrativos pertencentes a confisses religiosas ou por elas institudas, sendo o seu valor considerado em 130% do respectivo quantitativo; d) As dedues s so efectuadas no caso de no terem sido contabilizadas como custos f) Seguros de Sade. Agora, ao abrigo do disposto no art. 74. do EBF, so autonomamente dedutveis colecta do IRS 10% dos prmios de seguros, bem como as contribuies pagas a associaes mutualistas e instituies sem fins lucrativos que tenham por objecto a prestao de cuidados de sade, que cubram exclusivamente riscos de sade relativos ao sujeito passivo ou aos seus dependentes, pagos por aquele ou por terceiros, desde que neste caso tenham sido comprovadamente tributados como ren-
dimentos do sujeito passivo, com o limite de 50, tratando-se de sujeitos passivos no casados ou separados judicialmente de pessoas e bens, ou de 100, tratando-se de sujeitos passivos casados e no separados judicialmente de pessoas e bens. Os limites indicados sero elevados, por cada dependente a cargo, em 25. 6.4. Dedues meramente econmicas 6.4.1. A deduo por dupla tributao internacional a) Por via da existncia e vigncia de conveno de d.t.i. Existindo conveno celebrada por Portugal para evitar a dupla tributao internacional dos rendimentos, e sempre que aquela seja evitada pelo mtodo do crdito de imposto, os rendimentos sero declarados no anexo J, ilquidos do imposto pago no Pas de origem e ser invocado o crdito de imposto a que, por fora das normas convencionais, houver direito. Em regra, a determinao desse imposto efectuada segundo o mtodo da imputao normal ou ordinria (ver n. 2 do art. 81.). b) Por via de medida unilateral instituda pelo legislador nacional No existindo conveno para evitar a dupla tributao internacional, o n. 1 do art. 81. consagra o direito a um crdito de imposto por dupla tributao internacional, dedutvel at concorrncia da parte da colecta do IRS proporcional aos rendimentos lquidos obtidos fora do territrio portugus, considerados nos termos do n. 6 do art. 21., o qual corresponder menor das seguintes importncias: ou o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro ou a fraco da colecta do IRS, calculada antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas em causa possam ser tributados. Esta medida corresponde adopo do mtodo do crdito de imposto na modalidade de imputao normal ou ordinria e parece no abranger os rendimentos que, no pas de origem, no paguem imposto sobre o rendimento por a se encontrarem isentos. 6.5. As dedues financeiras: por imposto retido na fonte e por pagamentos por conta As importncias efectivamente retidas ou pagas nos termos dos art.s 98. a 102.. (retenes e pagamentos por conta) e, bem assim, as retenes efectuadas ao abrigo do art. 11. da Directiva n. 2003/48/CE, de 3 de Junho (Directiva da Poupana) so deduzidas ao valor do imposto do ano em que ocorreu a reteno ou o pagamento por conta, sem prejuzo da aplicao das regras do reporte de rendimentos (art. 78., n. 2). Estas so as nicas dedues que do origem restituio oficiosa (reembolso) do imposto a mais pago.
6.6. As dedues no mbito do mecenato cientfico Actualmente, o Mecenato cientfico est regulado no EBF no art. 62..
7. A RESTITUIO OFICIOSA DO IRS

Face s disposies pertinentes do Cdigo do IRS, nomeadamente o seu art. 96., n. 1, a restituio oficiosa do IRS, que se entende seja a restituio do imposto a mais pago do que o que tiver sido liquidado na declarao de rendimentos apresentada em prazo legal, deve ser feita nos prazos a indicados. O incumprimento, pela Administrao Fiscal, dos prazos referidos, confere aos titulares do direito restituio o direito a uma remunerao compensatria, que no tem a natureza de rendimento de capitais, contada dia a dia desde o termo do prazo previsto para o reembolso at data em que for emitida a correspondente nota de crdito. Para alm da remunerao compensatria, pode ainda haver direito a uma remunerao por excesso de imposto antecipadamente pago. Tal suceder sempre que o imposto pago antecipadamente por reteno na fonte ou por pagamentos por conta seja superior ao imposto mximo que seria devido pelos rendimentos englobados e haja lugar a reembolso. Essa remunerao devida desde o ms em que, a partir de um clculo ideal, tenha sido paga antecipadamente a totalidade do imposto devido at ao ms anterior quele em que a liquidao for efectuada. Esta remunerao no cumulvel com a remunerao compensatria antes referida e fixada anualmente nos Despachos de Aprovao das Tabelas Anuais de Reteno na fonte sobre rendimentos de trabalho dependente e penses.
8. O PAGAMENTO DO IMPOSTO
8.1. As retenes na fonte Os rendimentos sujeitos a IRS so, em muitas situaes, submetidos a uma reteno na fonte no momento em que ocorre o facto constitutivo da respectiva exigibilidade (pagamento, colocao disposio, vencimento, apuramento do quantitativo). Remete-se para o 6. Captulo O IRS e a Empresa uma mais pormenorizada descrio do regime da reteno na fonte. Aqui, apenas relevamos o seguinte aspecto: as retenes podem ter a natureza cobrana antecipada ou de pagamento por conta e, nessa conformidade, sero invocadas pelos titulares dos rendimentos na sua declarao anual e sero deduzidas colecta relativa ao ano em que foram efectuadas, liquidada nos termos gerais, podendo conferir direito restituio (o que efectivamente sucede sempre que o imposto liquidado seja inferior ao que tiver sido cobrado antecipadamente); mas podem tambm revestir natureza de pagamento definitivo do imposto devido
(taxas liberatrias). Neste caso, elas liberam da obrigao de imposto relativamente aos rendimentos sobre que incidiram e o respectivo titular, em regra, s por opo pelo englobamento est obrigado a declarar tais rendimentos. Se fizer a opo, ento o imposto retido passa a ter a natureza de imposto por conta e ser deduzido colecta liquidada nos termos gerais. 8.2. Os pagamentos por conta Os titulares de rendimentos da categoria B podem ter de efectuar trs pagamentos por conta do imposto devido a final, no prprio ano a que os rendimentos respeitam nos termos do disposto no art. 102.. Esses pagamentos so efectuados pelos prprios sujeitos passivos, mediante documento de cobrana que para o efeito lhes enviado pela administrao fiscal, at ao dia 20 de cada um dos meses de Julho, Setembro e Dezembro. Os pagamentos por conta efectuados devem ser declarados pelos contribuintes nas suas declaraes de rendimentos e so deduzidos colecta do imposto liquidado nos termos gerais do ano em que foram efectuados. 8.3. O pagamento normal do imposto liquidado anualmente De conformidade com o disposto no art. 97., o IRS que se mostre devido em resultado da liquidao anual efectuada em prazo normal deve ser pago: a) At 31 de Agosto quando a liquidao seja efectuada at 31 de Julho; b) At 31 de Dezembro quando a liquidao seja efectuada at 30 de No vembro. 8.4. O pagamento em prestaes Podem, caso venha a ser instaurado processo executivo, os contribuintes requerer o pagamento em prestaes. Conjuntamente com o pedido deve ser oferecida garantia idnea, nomeadamente aval bancrio, seguro-cauo ou cauo e hipoteca, constitudas para cobrir todo o perodo de tempo que vier a ser concedido para o pagamento, acrescido de trs meses. Todos os pagamentos sero efectuados no servio de finanas da rea do domiclio fiscal do requerente.
9. PAGAMENTO DE SUBSDIOS DE FRIAS E DE NATAL EM DUODCIMOS

Nos termos do disposto na Lei n. 11/2013, de 28 de Janeiro, est em vigor em 2013 um regime temporrio de pagamento dos subsdios de frias e de Natal em duodcimos. Este regime tem como objectivo objetivo de atenuar o aumento dos impostos, ou seja, do impacto da carga fiscal com as novas tabelas de reteno na fonte e a sobretaxa de 3,5%.
O texto da lei estabelece que a aplicao do regime de pagamento fracionado dos subsdios de Natal e de frias, nos contratos de trabalho a termo e nos contratos de trabalho temporrio, est dependente de acordo escrito entre as partes, aplicando-se sempre aos restantes tipos de contratos de trabalho (contratos de trabalho sem termo), a menos que os trabalhadores se tenham oposto a tal aplicao no prazo conferido para o efeito Assim, o subsdio de frias ser pago em 50% antes do incio do perodo de frias e 50% em duodcimos, sendo o subsdio de Natal pago em 50% at 15 de Dezembro de 2013 e o restante em duodcimos. Estes subsdios sero, como decorre alis da lei, sujeitos a tributao autnoma face retribuio mensal. Embora a maioria dos trabalhadores tenha optado por manter o recebimento dos subsdios no regime normal (sem ser em duodcimos), este regime ser aplicado em 2013.
10. SUSPENSO DO PAGAMENTO DO SUBSDIO DE FRIAS

A Lei do Oramento do Estado para 2013 prev que, durante a vigncia do Programa de Ajustamento Econmico e Financeiro, seja suspenso o pagamento do subsdio de frias a funcionrios pblicos e pensionistas, sendo o montante correspondente ao subsdio de Natal pago em duodcimos. Estes preceitos foram objecto de fiscalizao da constitucionalidade, tendo o Tribunal Constitucional entendido que os mesmos no eram constitucionais. Ainda no se conhece, neste momento, como vo ser repostos estes subsdios.
1 A partir de 1 de Janeiro de 2013, o abono de ajudas de custo apenas poder ser atribudo a deslocaes dirias realizadas para alm de 20 km do domiclio necessrio; j no caso das deslocaes por dias sucessivos, pode ser atribudo s deslocaes realizadas para alm de 50 km do mesmo domiclio.Adicionalmente, deve ter-se em conta que os valores acima referidos so valores dirios, mas que o valor a abonar aos trabalhadores depende da durao da deslocao. 2 Quando tenham sido postos disposio rendimentos da categoria A e H. 3 Quando tenham sido postos disposio rendimentos enquadrveis nas restantes categorias 4 Por cada sujeito passivo com deficincia das Foras armadas ainda dedutvel colecta uma importncia igual ao valor do IAS.
GUIA DO FISCO 2013 TRIBUTAO DE NO RESIDENTES 97
5. Captulo
TRIBUTAO DE NO RESIDENTES
1. INTRODUO
Ficam sujeitos a IRS as pessoas singulares que, no residindo em territrio portugus, aqui obtenham rendimentos. Esto sujeitos a tributao mediante reteno na fonte por taxas liberatrias, sem prejuzo do que se disponha em Conveno de Dupla Tributao, os rendimentos, estipulados nos primeiros artigos do CIRS, e abaixo discriminados: Os rendimentos de trabalho dependente; Os rendimentos profissionais, considerando-se como tais os obtidos no exerccio de qualquer actividade constante da lista a que se refere o artigo 151. do CIRS, bem assim os rendimentos da propriedade intelectual ou industrial e do know-how obtidos por titulares originrios; As prestaes de servios que sejam consideradas rendimentos empresariais, realizados ou utilizados em territrio portugus, com excepo das relativas actividade financeira, transportes e comunicaes; As comisses recebidas pela intermediao na celebrao de quaisquer contratos; Os rendimentos de capitais; Os incrementos patrimoniais consistentes em: Indemnizaes que visem a reparao de danos no patrimoniais, exceptuadas as fixadas por deciso judicial ou arbitral ou resultantes de acordo judicialmente homologado, de danos emergentes no comprovados e de lucros cessantes; As importncias auferidas em virtude da assuno de obrigaes de no concorrncia, independentemente da respectiva fonte ou ttulo; As penses, complementos de penses e rendas temporrias ou vitalcias. Sero tributados, por intermdio, ou no, do seu representante fiscal, e aps a apresentao de declarao de rendimentos, dentro dos prazos legais, os seguintes rendimentos: Os rendimentos profissionais e empresariais imputveis a instalao fixa ou estabelecimento estvel aqui situado; Os rendimentos prediais; Os incrementos patrimoniais no sujeitos a tributao por reteno liberatria, nomeadamente, as mais-valias.
98 GUIA DO FISCO 2013 TRIBUTAO DE NO RESIDENTES
A caracterizao dos rendimentos obtidos e tributados em territrio portugus encontra-se preconizada no artigo 18. do CIRS, nomeadamente, quanto aos seus elementos de ligao, a nacionalidade e a residncia, a origem ou fonte de rendimentos, sendo que em diversas situaes essa ligao seja de aplicao cumulativa. A lei, em regra, enuncia, especificamente, para cada tipo de rendimento qual o critrio que os permite qualificar como tendo a sua origem ou fonte no nosso territrio.
2. ASPECTOS PARTICULARES
Os rendimentos de no residentes encontram-se, regra geral, sujeitos a taxas liberatrias, previstas no artigo 71. do CIRS, no entanto, existem algumas particularidades que importante reter sobre esta matria, como segue: Os rendimentos sujeitos a taxas liberatrias so tributados pelo seu valor bruto, com excepo das penses, s quais se aplicar a deduo prevista no art. 53. do CIRS; O rendimento de actividades empresariais e profissionais, imputveis a estabelecimento estvel ou instalao fixa situados em territrio portugus, ou a actos isolados nele praticados, corresponder ao rendimento lquido objectivo e ser determinado nos termos gerais; Aos rendimentos prediais sero deduzidas as despesas de manuteno e conservao suportadas, a contribuio autrquica devida pelos prdios arrendados e os encargos inerentes a prdio em regime de propriedade horizontal, conforme estipulado para os residentes; O rendimento imputvel a incrementos patrimoniais determinado de acordo com as regras gerais; No so consideradas as dedues colecta previstas no artigo 78. e seguintes, com excepo, das relativas a retenes na fonte que tenham recado sobre os rendimentos ou a pagamentos por conta efectuados por estabelecimento estvel de no residente localizado em territrio portugus; No so considerados quaisquer dos benefcios fiscais que s possam ser, nos termos expressos da lei, atribudos a residentes (artigo 88. do CIRS); No considerado o abatimento ao rendimento lquido total previsto no artigo 56. do CIRS; So considerados os benefcios fiscais aplicveis aos rendimentos, com excepo das penses (artigo 53. do CIRS), e que no estejam expressamente excludos (n. 5 do artigo 71. do CIRS).
3. TAXAS
3.1. Taxas liberatrias Conforme atrs referido, aos rendimentos de no residentes, em regra, aplicam-se as taxas liberatrias previstas no artigo 71. do CIRS, excepto se existir conveno de dupla tributao, celebrada com o pas de residncia do credor do rendimento, e em caso de estarem cumpridos todos os condicionalismos. Saliente-se, no entanto, e de acordo com o princpio da aplicao da lei mais favorvel, no se aplica, se a taxa prevista na lei interna for mais baixa do que o limiar mximo de tributao previsto na Conveno. 3.2. Reembolso de reteno sofrida Os titulares, residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia, ou no espao econmico europeu (neste caso se existir obrigao de cooperao administrativa em matria fiscal), de rendimentos sujeitos a reteno na fonte podem solicitar a devoluo, total ou parcial, do imposto retido e pago na parte em que seja superior ao que resultaria da aplicao da tabela de taxas prevista no n. 1 do artigo 68., tendo em considerao todos os rendimentos, incluindo os obtidos fora deste territrio, nas mesmas condies que so aplicveis aos residentes. Esta estipulao prevista nos n.s 8 a 11 do artigo 71. do CIRS contempla os seguintes rendimentos (discriminados nas alneas a) a d), f), m) e o) do n. 1 artigo 18. do CIRS): Os rendimentos do trabalho dependente decorrentes de actividades nele exercidas, ou quando tais rendimentos sejam devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; As remuneraes dos membros dos rgos estatutrios das pessoas co lectivas e outras entidades, devidas por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; Os rendimentos de trabalho prestado a bordo de navios e aeronaves, desde que os seus beneficirios estejam ao servio de entidade com residncia, sede ou direco efectiva nesse territrio; Os rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial, da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, ou do uso ou concesso do uso de equipamento agrcola, comercial ou cientfico, quando no constituam rendimentos prediais, bem como os derivados de assistncia tcnica, devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; Os rendimentos que no se encontrem previstos na alnea anterior decorrentes de actividades profissionais e de outras prestaes de servi-
os, incluindo as de carcter cientfico, artstico, tcnico e de intermediao na celebrao de quaisquer contratos, realizadas ou utilizadas em territrio portugus, com excepo das relativas a transportes, telecomunicaes e actividades financeiras, desde que devidos por entidades que nele tenham residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel a que deva imputar-se o pagamento; Os rendimentos de actos isolados nele praticados; Os rendimentos derivados do exerccio, em territrio portugus, da actividade de profissionais de espectculos ou desportistas, ainda que atribudos a pessoa diferente. De acordo com o n. 9 do artigo 71. do CIRS, so dedutveis at concorrncia dos rendimentos, os encargos devidamente comprovados necessrios para a sua obteno que estejam directa e exclusivamente relacionados com os rendimentos obtidos em territrio portugus ou, no caso dos rendimentos do trabalho dependente, as importncias previstas no artigo 25. do CIRS. A devoluo do imposto retido e pago deve ser requerida, no prazo de dois anos contados do final do ano civil seguinte em que se verificou o facto tributrio, devendo a restituio ser efectuada at ao fim do 3. ms seguinte ao da apresentao dos elementos e informaes indispensveis comprovao das condies e requisitos legalmente exigidos, acrescendo, em caso de incumprimento deste prazo, juros indemnizatrios a taxa idntica aplicvel aos juros compensatrios a favor do Estado (n. 10 do artigo 71. do CIRS). A apresentao do requerimento implica a comunicao espontnea ao Estado de residncia do contribuinte do teor do pedido de devoluo formulado e do respectivo montante. 3.3. Taxas especiais De harmonia com o artigo 72. do CIRS, os rendimentos obtidos por no residentes no sujeitos a reteno na fonte so, no acto da apresentao das declaraes de rendimentos, tributados pelas seguintes taxas: Rendimentos prediais 28%; Rendimentos imputveis a estabelecimento estvel situado em territrio portugus 25%; Mais-valias no isentas, com excepo das relativas a partes sociais e outros valores mobilirios 28%; Mais-valias no isentas relativas a partes sociais e outros valores mobilirios 28%; Incrementos patrimoniais que no sejam mais-valias 28%; Gratificaes auferidas, no atribudas pela entidade patronal (ou de grupo) 10%. O agora n. 9 deste mesmo artigo estabelece que os residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do Espao Econmico Europeu, desde que, neste
ltimo caso, exista intercmbio de informaes em matria fiscal, podem optar, relativamente aos rendimentos referidos nos n.s 1 e 2, pela tributao desses rendimentos taxa que, de acordo com a tabela prevista no n. 1 do artigo 68. do CIRS, seria aplicvel no caso de serem auferidos por residentes em territrio portugus. A lei dispe que, para efeitos da determinao da taxa aplicvel em caso de exerccio da opo por esta modalidade de tributao, so tidos em conta todos os rendimentos, incluindo os obtidos fora deste territrio, nas mesmas condies que so aplicveis aos residentes. Quanto s mais-valias obtidas em territrio portugus por no residentes, h a salientar que no seu clculo se aplicam todas as regras pronunciadas nos artigos 42. e seguintes do CIRS, correspondendo ao tipo de bens ou direitos que estiverem em anlise. Contudo no se aplica a reduo a 50% do saldo anual apurado, conforme o disposto no n. 2 do mesmo artigo 42. do CIRS que salvaguarda este benefcio a operaes praticadas por residentes. Relativamente a esta matria destacamos tambm o preconizado no artigo 27. do Estatuto dos Benefcios Fiscais em que se aplica, a no residentes, a iseno designada para as mais-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais, outros valores mobilirios, warrants autnomos e instrumentos financeiros derivados, nos trmites a consagrados. Refira-se ainda que a iseno no aplicvel, designadamente quando os que obtiverem as mais-valias forem residentes em pas, regio ou territrio de fiscalidade privilegiada ou quando as mais-valias resultarem de partes de capital de socie dades residentes em territrio portugus, cujo activo seja constitudo, principalmente (mais de 50%), por bens imobilirios a situados. Relativamente a esta situao referenciamos em baixo a lista dos pases, territrios ou regies de fiscalidade privilegiada: Portaria n. 154/2004, de 13 de Fevereiro 3.4. Excluses de tributao Os rendimentos obtidos em territrio portugus por no residentes desportistas e artistas, sempre que a sua prestao de servio neste territrio seja realizada mediante a interposio de uma sociedade sujeita a IRC nos termos do disposto na alnea d) do n. 3 do artigo 4. do CIRC, so excludos da tributao.
4. REPRESENTANTE FISCAL
Os sujeitos passivos no residentes devem, para efeitos tributrios, designar um representante fiscal com residncia em territrio nacional, que assumir o cumprimento das obrigaes fiscais que recaem sobre o sujeito passivo. Deixou, no entanto, a partir de 2012, de ser obrigatria a designao de
representao fiscal para os no residentes em territrio portugus e residentes noutros Estados-membros da Unio Europeia, ou do Espao Econmico Europeu, desde que, neste ltimo caso, este Estado esteja vinculado a cooperao administrativa, no domnio da fiscalidade, equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia. A nomeao efectuada na declarao de incio, ou de alteraes, de actividade, ou na declarao de inscrio no Nmero de Identificao Fiscal de Pessoa Singular, devendo nessa constar expressamente a aceitao pelo representante. De salientar ainda o disposto no artigo 27. da Lei Geral Tributria, em que define que os actos em matria tributria, que no sejam de natureza puramente pessoal, podem ser praticados pelo gestor de negcios. Para este efeito, considera-se gestor de bens ou direitos qualquer pessoa singular ou colectiva que assume, ou seja incumbida, por qualquer meio, da direco de negcios da entidade no residente em territrio portugus, agindo no interesse e por conta dessa entidade. No entanto, enquanto a gesto de negcios no for ratificada, o gestor de negcios assume os direitos e deveres do sujeito passivo da relao tributria. Desta forma, o gestor de bens, ou direitos, de no residentes, sem estabelecimento estvel em territrio portugus, solidariamente responsvel em relao a este, e entre si, por todas as contribuies e impostos do no residente, relativos ao exerccio do seu cargo.
5. DIRECTIVA DA POUPANA
Com a entrada em vigor, em 1 de Julho de 2005, da Directiva 2003/48/CE (conhecida pela Directiva da Poupana), ficou estabelecido que as autoridades fiscais dos pases da Unio Europeia (UE) e territrios dependentes passem a trocar, entre si, informaes sobre os rendimentos da poupana sob a forma de juros auferidos por residentes na UE (independentemente do pas em que esses rendimentos so pagos). Esta matria, transposta para o normativo nacional pelo Decreto-Lei n. 62/2005, de 11 de Maro, encontra-se vertida para o CIRS no n. 2 do artigo 78..
6. REGIME OPCIONAL PARA OS RESIDENTES NOUTRO ESTADO-MEMBRO DA UNIO EUROPEIA OU DO ESPAO ECONMICO EUROPEU (EEE)
O artigo 17.-A do CIRS estabelece um regime opcional de tributao para os sujeitos passivos no residentes em territrios portugus e que sejam residentes noutro Estado-membro da Unio europeia ou do EEE, neste caso desde que exista a possibilidade de troca de informaes. Os sujeitos passivos residentes noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do espao econmico europeu com o qual exista intercmbio de informaes em matria fiscal quando sejam titulares de rendimentos das categorias A, B e H, obtidos em territrio portugus, que representem, pelo menos, 90% da totalidade dos seus
rendimentos totais relativos ao ano em causa, incluindo os obtidos fora do territrio portugus, podem optar pela respectiva tributao, de acordo com as regras aplicveis aos sujeitos passivos, no casados, residentes em territrio portugus, com as adaptaes abaixo descritas. Tratando-se de sujeitos passivos casados e no separados de pessoas e bens ou que se encontrem em situao idntica prevista no artigo 14., podem optar pelo regime da tributao conjunta dos rendimentos auferidos pelos membros do agregado familiar se: Ambos os sujeitos passivos satisfazerem o requisito da residncia; Os rendimentos das categorias A, B e H obtidos em territrio portugus pelos membros do agregado familiar correspondam a, pelo menos, 90 % da totalidade dos rendimentos; A opo seja formulada por ambos os sujeitos passivos ou pelos respectivos representantes legais. Na prtica no feito qualquer regime particular para os no residentes em territrios portugus e que sejam residentes noutro Estado-membro da Unio europeia ou do EEE. A introduo deste artigo veio possibilitar que os sujeitos passivos possam optar pela tributao em Portugal como se fossem residentes em territrio portugus, com algumas adaptaes previstas nos n.s 3 a 7 deste artigo: A taxa mdia, de acordo com a tabela de taxas gerais prevista no artigo 68. do CIRS, aplicvel aos sujeitos passivos no casados que optem pelo regime a que corresponder totalidade do rendimento colectvel determinado de acordo com as regras previstas no Cdigo, sendo tomados em considerao todos os rendimentos do sujeito passivo, incluindo os rendimentos obtidos fora do territrio portugus; A taxa mdia, de acordo com a tabela de taxas gerais prevista no artigo 68. do CIRS, aplicvel aos sujeitos passivos casados que optem pelo regime a que corresponder, tendo tambm em conta o disposto no artigo 69. do CIRS (quociente conjugal) totalidade do rendimento colectvel determinado de acordo com as regras previstas no Cdigo, sendo tomados em considerao todos os rendimentos dos sujeitos passivos e dos membros do seu agregado familiar, incluindo os rendimentos obtidos fora do territrio portugus; colecta apurada, e at ao seu montante, so deduzidos os montantes previstos nos artigos 79. do CIRS (dedues pessoais), bem como os previstos nos artigos 82. a 88. do CIRS (dedues subjectivizantes) relativamente a despesas ou encargos que respeitem aos sujeitos passivos, aos membros do agregado familiar tal como resulta do n. 4 do artigo 13. do CIRS (dependentes) ou ainda, para efeitos da deduo prevista no artigo 84. do CIRS, aos ascendentes e colaterais at ao 3. grau que no possuam rendimentos superiores ao valor do IAS desde que essas despesas ou encargos no possam ser tidos em considerao no Estado da residncia;
Independentemente do exerccio da opo, os rendimentos obtidos em territrio portugus esto sujeitos a reteno na fonte s taxas aplicveis aos rendimentos auferidos por no residentes, sem prejuzo do disposto em conveno destinada a eliminar a dupla tributao ou de um outro acordo de direito internacional que vincule o Estado Portugus, com a natureza de pagamento por conta quando respeitem aos rendimentos englobados; A opo pela tributao como residente feita na declarao peridica de rendimentos, a apresentar nos prazos legais devendo ser acompanhada dos documentos que comprovem as condies de que depende a aplicao do regime; A Direco-Geral dos Impostos pode solicitar aos sujeitos passivos ou aos seus representantes que apresentem, no prazo de 30 dias, os documentos que julgue necessrios para assegurar a correcta aplicao deste regime.
GUIA DO FISCO 2013 O IRS E A EMPRESA 105
6. Captulo
O IRS E A EMPRESA
1. INTRODUO
Os princpios subjacentes reteno na fonte foram, ao longo dos anos, demonstrando a sua eficcia, e a sua adequao ao objectivo de evitar a acumulao da dvida de imposto no momento da liquidao final anual para efeitos de IRS, propiciando assim aos sujeitos passivos de IRS o seu pagamento escalonado no tempo. As orientaes para atingir este desidrato encontram-se contempladas no Decreto-Lei n. 42/91, 22 de Janeiro, (republicado de acordo com as alteraes intro duzidas pelo Decreto-Lei n. 134/2001, de 24 de Abril, pelo Decreto-Lei n. 194/2002, de 25 de Setembro e pelo Decreto-Lei n. 80/2003, de 23 de Abril). O artigo 1. do Decreto-Lei n. 42/91, 22 de Janeiro estipula que dever-se- ter em conta, para o apuramento do IRS a reter sobre remuneraes fixas, ou fixas e variveis, do trabalho dependente, pagas ou colocadas disposio dos respectivos titulares, as seguintes situaes: a) A situao pessoal e familiar dos sujeitos passivos; b) A deduo especfica aos rendimentos da categoria A, e H, prevista nos artigos 25., e 53., do CIRS; c) As dedues por conta das dedues colecta previstas nos artigos 82. a 87. do CIRS; d) As dedues colecta previstas no artigo 79. do CIRS. Neste mesmo Decreto-Lei, encontram-se descritos os mecanismos de reteno para as diversas categorias de rendimentos, consideradas para efeitos de IRS, sendo elas: A Trabalho dependente B Empresariais e profissionais E Rendimentos de capitais F Rendimentos prediais G Incrementos patrimoniais H Penses
2. RETENO NA FONTE REGRAS GERAIS

2.1. RENDIMENTOS SUJEITOS A RETENO NA FONTE As regras gerais de aplicao da reteno na fonte aos diversos tipos de
106 GUIA DO FISCO 2013 O IRS E A EMPRESA
rendimentos, conforme consagrados no CIRS, encontram-se previstas nos artigos 3. a 12. do Decreto-Lei n. 42/91 (e artigo 98. do CIRS), incindindo sobre os seguintes rendimentos: Categoria A Trabalho dependente Remuneraes, mensalmente pagas ou colocadas disposio, e quaisquer outras formas de retribuio, pagas ao trabalhador pela entidade patronal. De salientar que se consideram ainda rendimentos do trabalho dependente o subsdio de refeio na parte em que exceder o limite legal estabelecido ou em que o exceda em 60% sempre que o respectivo subsdio seja atribudo atravs de vales de refeio. Categoria B Empresariais e profissionais Rendimentos decorrentes de qualquer actividade comercial, industrial, agrcola, silvcola ou pecuria, direitos de autor e direitos conexos. Categoria E Rendimentos de capitais Rendimentos de capitais os que sejam obtidos pela aplicao de capitais qualquer que seja a sua natureza ou denominao. Categoria F Rendimentos prediais Rendas dos prdios urbanos, rsticos e mistos, pagas ou colocadas disposio dos respectivos titulares. Categoria G Incrementos patrimoniais Os incrementos patrimoniais que englobam as mais-valias, as indemnizaes que visem a reparao de danos no patrimoniais de danos emergentes no compro vados e de lucros cessantes, as importncias auferidas em virtude da assuno de obrigaes de no concorrncia, independentemente da respectiva fonte ou ttulo e os acrscimos patrimoniais no justificados. Categoria H Penses Prestaes devidas a ttulo de penses de aposentao ou de reforma, sobrevivncia, velhice ou invalidez, penses de alimento, ou outras de idntica natureza. 2.2. Local de pagamento As quantias retidas devem ser entregues at ao dia 20 do ms seguinte quele em que foram deduzidas, conforme estipulado no artigo 98. do CIRS. De acordo com o artigo 105. do CIRS, o IRS pode ser pago em qualquer tesouraria de finanas, nos correios, nas instituies bancrias autorizadas ou em qualquer outro local determinado por lei, nomeadamente nos servios de homebanking ou multibanco. 2.3. INCORRECES NOS MONTANTES RETIDOS Segundo o n. 4 do artigo 98. do CIRS, sempre que se verifiquem incorreces nos montantes retidos, devidos a erros imputveis entidade devedora dos rendimentos, deve a sua rectificao ser feita na primeira reteno a que deva proceder-se aps a deteco do erro, sem, porm, ultrapassar o ltimo perodo de reteno anual.
3. RETENES TRABALHO DEPENDENTE E PENSES

3.1. Remuneraes fixas, ou fixas e variveis, e penses Retenes As retenes efectuadas sobre as diversas remuneraes do trabalho dependente, bem como sobre as penses, so aplicadas de acordo com as tabelas especficas, mediante os rendimentos mensalmente pagos, ou colocados disposio. As tabelas so ajustadas situao pessoal e familiar do sujeito passivo e podero ser consultas no stio do Portal das Finanas onde estas se encontram dvidas por Continente, Madeira e Aores, na seguinte hiperligao: http://info.portaldasfinancas.gov.pt/pt/apoio_contribuinte/tabela_ret_doclib/ As entidades devedoras so obrigadas a solicitar ao sujeito passivo, no incio do exerccio de funes ou antes de ser efectuado o primeiro pagamento ou colocao disposio, os dados indispensveis relativos sua situao pessoal e familiar. Por outro lado, os titulares de rendimentos do trabalho dependente e de penses, so obrigados a apresentar uma declarao, entidade devedora dos rendimentos, com essa informao, bem como qualquer outra informao fiscalmente relevante ocorrida posteriormente, conforme estipulado no artigo 99. do CIRS (e com as particularidades de aplicao previstas nos artigos 2., 4. e 6. do Decreto-Lei n. 42/91). De salientar tambm que, apesar de as taxas de reteno na fonte previstas nas diferentes tabelas serem de aplicao obrigatria, o titular dos rendimentos poder optar por uma reteno superior sendo que, no entanto, essa reteno nunca poder ser superior a 45% do rendimento, conforme previsto no n. 4 do artigo 6. do Decreto-Lei n. 42/91, e actualizado pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro. Caso sejam pagas, ou colocadas disposio, remuneraes no fixas, referentes a trabalho dependente, as entidades devedoras devero proceder reteno do imposto mediante aplicao da tabela constante do artigo 100. do CIRS (e nos moldes a descritos), conforme seguinte hiperligao: http://info.portaldasfinancas.gov.pt/pt/informacao_fiscal/codigos_tributarios/ irs/irs104.htm
4. RETENES OUTRAS CATEGORIAS

4.1. Taxas de reteno Mediante a aplicao aos rendimentos ilquidos, as entidades que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada so obrigadas a reter o imposto, regra geral, s taxas de 16,5%, 25%, 11,5% e 20%, conforme as situaes mencionadas no artigo 101. do CIRS e que de seguida transcrevemos: a) 16,5%, a rendimentos da categoria B (provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico, quando auferidos pelo seu titular originrio), rendimentos das categorias E ou G (indemnizaes por danos no patrimoniais, danos emergentes no comprovados e de lucros cessantes e as importncias auferidas em virtude da assuno de obrigaes de no concorrncia). b) 25%, a rendimentos da categoria F obtidos, e a rendimentos de actividades profissionais previstas na tabela referida no artigo 151.. c) 11,5%, a rendimentos da categoria B obtidos no exerccio, por conta prpria, de qualquer actividade de prestao de servios, incluindo as de carcter cientfico, artstico ou tcnico; os subsdios ou subvenes no mbito da actividade de prestao de servios e os provenientes de actos isolados referentes a actividades de prestao de servios, incluindo as de carcter cientfico, artstico ou tcnico. d) 20%, a rendimentos da categoria B obtidos, em actividades de elevado valor acrescentado, com carcter cientfico, artstico ou tcnico, por re sidentes no habituais em territrio portugus. 4.2. Taxa adicional de solidariedade Sem prejuzo do disposto no artigo 68., o quantitativo da parte do rendimento coletvel que exceda 80.000 euros, quando superior a 250.000 euros, dividido em duas partes: uma, igual a 170.000 euros, qual se aplica a taxa de 2,5%; outra, igual ao rendimento coletvel que exceda 250.000 euros, qual se aplica a taxa de 5%, conforme estipulado no artigo 68. - A. 4.3. Sobretaxa em sede do IRS introduzida uma sobretaxa de 3,5% a aplicar sobre a parte do rendimento coletvel do IRS que resulte do englobamento nos termos do artigo 22. do Cdigo do IRS, acrescido dos rendimentos sujeitos s taxas especiais constantes dos n.s 3, 6, 11 e 12 do artigo 72. do mesmo Cdigo, auferido por sujeitos passivos residentes em territrio portugus, que exceda, por sujeito passivo, o valor anual da retribuio mnima mensal garantida.
Estabelece-se tambm uma deduo colecta da sobretaxa correspondente a 2,5% do valor da retribuio mnima mensal, por cada dependente ou afilhado civil que no seja sujeito passivo de IRS. 4.4. Pagamento de subsdios em duodcimos Foi publicada a Lei n. 11/2013, que estabelece um regime temporrio de pagamento fraccionado dos subsdios de Natal e de Frias para vigorar durante o ano de 2013. Nos termos da lei, os referidos subsdios devem ser pagos da seguinte forma: a) 50% em duodcimos ao longo do ano de 2013; b) os remanescentes 50% do subsdio de Natal at 15 de Dezembro de 2013; c) os remanescentes 50% do subsdio de Frias antes do incio do perodo de frias. Os pagamentos dos subsdios de Natal e de Frias liquidados em duodcimos so alvo de reteno autnoma, no sendo adicionados remunerao mensal para efeitos de clculo do imposto a reter. Este regime pode ser afastado por manifestao expressa do trabalhador, no prazo de 5 dias a contar da entrada em vigor da lei - a data limite para exerccio dessa opo 4 de Fevereiro de 2013. 4.5. Taxas liberatrias Aplica-se a taxa liberatria de 28% aos rendimentos de juros de depsitos ordem ou a prazo, aos rendimentos de ttulos de ttulos de dvida, nominativos ou ao portador, bem como aos rendimentos de operaes de reporte, cesses de crdito, contas de ttulos com garantia de preo ou de outras operaes similares ou afins, rendimentos de capitais no expressamente tributados a taxa diferente, rendimentos de valores mobilirios pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, residentes em territrio portugus. Aplicam-se, tambm, aos rendimentos do trabalho dependente, empre sariais e profissionais, ainda que decorrentes de actos isolados; aos rendimentos de capitais resultantes de contratos que tenham por objecto a cesso ou utilizao temporria de direitos da propriedade intelectual, industrial ou a prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico; aos rendimentos decorrentes do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola e industrial, comercial ou cientfico, quando no constituam rendimentos prediais; s penses; s indemnizaes por danos no patrimoniais, danos emergentes no comprovados e de lucros cessantes; e s im portncias auferidas em virtude da assuno de obrigaes de no concorrncia, independentemente da respectiva fonte ou ttulo. Estes rendimentos encontram-se sujeitos taxa liberatria de 25%.
taxa liberatria geral de 35%, esto sujeitos todos os rendimentos sujeitos a taxas liberatrias pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares, devidos por entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus e que sejam domiciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal mais favorvel. Esto, tambm, sujeitos taxa liberatria de 35%, os rendimentos de capitais obtidos por entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus, que sejam domiciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal mais favorvel. 4.6. Dispensa de reteno De acordo com o estipulado no artigo 9. do Decreto-Lei n. 42/91, esto dispensados de reteno na fonte os seguintes rendimentos: O rendimento das categorias B e F, quando o respectivo titular preveja auferir, em cada uma das categorias, um montante anual inferior a 10.000 euros; Os rendimentos da categoria B que respeitem a reembolso de despesas efectuadas em nome e por conta do cliente ou a reembolso de despesas de deslocao e estada, devidamente documentadas, correspondentes a servios prestados por terceiros e que sejam, de forma inequvoca, directa e totalmente imputveis a um cliente determinado; Os rendimentos da categoria E, sempre que o montante de cada reteno seja inferior a 4,99 euros; E os rendimentos isentos, aplicveis de acordo com o artigo 12. do Decreto-Lei n. 42/91. Conforme disposto no artigo 10. do mesmo Decreto-Lei, a reteno a ser efectuada nos rendimentos de categoria B, aplicvel em 50% quando: Auferidos por mdicos de patologia clnica, mdicos radiologistas e farmacuticos analistas clnicos, como tal reconhecidos pelas entidades competentes e inscritos nas respectivas associaes de classe, quando a inscrio seja requisito para o exerccio oficial da actividade profissional; Beneficiem do regime previsto no actual Estatuto dos Benefcios Fiscais e CIRS; Auferidos por titulares deficientes com um grau de invalidez permanente igual ou superior a 60%. De referir que, conforme estabelecido no n. 2 deste artigo 10., a dispensa de reteno obriga meno da respectiva disposio legal no documento emitido.
5. DEVERES ACESSRIOS
5.1. Natureza contabilstica Os deveres acessrios de natureza contabilstica dirigidos entidade que deve efectuar a reteno referem-se ao facto de possuir o registo actualizado das pessoas credoras desses rendimentos, ainda que no tenha havido lugar a reteno do imposto, do qual constem, nomeadamente, o nome, o nmero fiscal e respectivo cdigo, bem como a data e valor de cada pagamento ou dos rendimentos em espcie que lhes tenham sido atribudos, conforme descrito na alnea a) do nmero 1 do artigo 119. e s entidades devedoras de rendimentos a que se refere o artigo 71.. Deste registo, encontram-se dispensados os rendimentos sujeitos a taxas liberatrias, excepto nos casos em que o titular dos rendimentos opte pelo respectivo englobamento, situao em que o devedor dever tambm proceder ao registo do rendimento na declarao modelo 10 a enviar Administrao Fiscal anualmente. 5.2. Natureza declarativa Os deveres acessrios de natureza declarativa contemplam a apresentao da declarao anual e a declarao modelo 10 cujo cumprimento deve ser efectuado junto da Administrao Fiscal. obrigatria a entrega de uma declarao de modelo oficial, referente a retenes efectuadas a no residentes em territrio portugus, que dever ser apresentada at ao fim do 2. ms seguinte ao do pagamento ou colocao disposio dos respectivos rendimentos. As entidades devedoras de rendimentos so obrigadas a entregar at ao dia 10 do ms seguinte ao do pagamento ou colocao disposio, caso se trate de rendimentos do trabalho dependente, ainda que isentos ou no sujeitos a tributao, a declarao de remuneraes mensais (aprovada pela portaria 426-C/2012 de 28 de Dezembro). At 20 de Janeiro de cada ano, deve ser emitido, pelas entidades devedoras dos rendimentos, o documento comprovativo das importncias devidas no ano anterior, do imposto retido na fonte e das dedues a que houver lugar. Em 2013 foi aprovado um anexo prprio ao modelo 3 da declarao do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, designado Anexo SS, onde os trabalhadores independentes so obrigados a declarar Segurana Social o valor da actividade desenvolvida, com discriminao dos rendimentos anuais ilquidos obtidos no ano civil anterior.
IRC
II Parte
GUIA DO FISCO 2013 INCIDNCIA DO IRC 115
1. Captulo
INCIDNCIA DO IRC
1. PRESSUPOSTO DO IRC
A obrigao de pagar um imposto apenas nasce com a ocorrncia de um facto tributrio. Para que determinado acontecimento se considere como um facto tributrio, necessrio que preencha o pressuposto tipificado na respectiva norma de incidncia desse imposto. Segundo o artigo 1. do Cdigo do IRC (CIRC), o pressuposto do IRC resulta da conjugao de trs elementos essenciais, o elemento objectivo, o elemento subjectivo e o elemento temporal.
2. INCIDNCIA SUBJECTIVA
So sujeitos passivos de IRC todas as pessoas colectivas de direito pblico ou privado com sede ou direco efectiva em territrio portugus, considerando-se como tais as sociedades comerciais, as sociedades civis sob a forma comercial, as cooperativas, as empresas pblicas, as demais pessoas colectivas de direito pblico ou privado1. Ainda no mbito das entidades com sede ou direco efectiva em territ rio portugus, encontram-se sujeitas a IRC determinadas entidades desprovidas de personalidade jurdica (entes de facto), nomeadamente, as heranas jacentes, as associaes e sociedades civis sem personalidade jurdica e as sociedades irregulares. Por ltimo, so ainda tributadas as entidades, com ou sem personalidade jurdica, no residentes, que obtenham rendimentos em territrio portugus, no sujeitos a IRS.
3. INCIDNCIA OBJECTIVA
Na determinao de quais os rendimentos sujeitos a imposto, temos em primeiro lugar de definir se estamos perante sujeitos passivos residentes ou no residentes. Assim, relativamente a residentes, sempre que estivermos perante um sujeito passivo que exera, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola2, o imposto vai incidir sobre o lucro3, e sempre que estivermos
1 Estado, Regies Autnomas, autarquias locais, institutos pblicos, associaes pblicas e privadas e fundaes. 2 Todas as actividades que consistam na realizao de operaes econmicas de carcter empresarial, incluindo as prestaes de servios. 3 Diferena entre os valores do patrimnio lquido no fim e no incio do perodo de tributao, com as correces do Cdigo.
116 GUIA DO FISCO 2013 INCIDNCIA DO IRC
perante um sujeito passivo que no exera, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, agrcola ou industrial, o imposto vai incidir sobre o rendimento global, correspondente soma algbrica dos rendimentos das diversas categorias consideradas para efeitos de IRS e dos incrementos patrimoniais obtidos a ttulo gratuito. Relativamente a no residentes, sempre que estivermos perante um sujeito passivo com estabelecimento estvel4 em Portugal, o imposto vai incidir sobre o lucro imputvel a esse mesmo estabelecimento estvel, e sempre que estivermos perante um sujeito passivo sem estabelecimento estvel em Portugal ou, possuindo-o, os rendimentos no lhe sejam imputveis, o imposto vai incidir sobre os rendimentos das diversas categorias, consideradas para efeitos de IRS e os incrementos patrimo niais obtidos a ttulo gratuito.
4. EXTENSO DA OBRIGAO DE IMPOSTO

De modo a completar a forma como os sujeitos passivos residentes e no residentes se encontram sujeitos a imposto, dispe o CIRC que as pessoas colectivas e outras entidades com sede ou direco efectiva em territrio portugus sejam tributadas pela totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse territrio, e contrariamente, as pessoas colectivas e outras entidades que no tenham sede nem direco efectiva em territrio portugus sejam tributadas apenas quanto aos rendimentos nele obtidos. Relativamente aos rendimentos obtidos em territrio portugus por sujeitos passivos no residentes, o CIRC vai mesmo mais longe, especificando quais os rendimentos sujeitos a imposto em Portugal. Assim, so considerados rendimentos obtidos em territrio portugus os rendimentos imputveis a um estabelecimento estvel, e no sendo imputveis a um estabelecimento estvel os que se seguem: 1) Rendimentos relativos a imveis situados em territrio portugus, incluindo os ganhos resultantes da sua transmisso onerosa; 2) Ganhos resultantes da transmisso onerosa de partes representativas do capital de entidades residentes, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital e, bem assim, o valor atribudo aos associados em resultado da partilha que seja considerado como mais-valia, ou de outros valores mobilirios emitidos por entidades residentes, ou quando o pagamento dos rendimentos seja imputvel a estabelecimento estvel situado em territrio portugus; 3) Rendimentos provenientes de propriedade intelectual ou industrial e prestao de informao respeitantes a experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico; do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola, industrial, comercial ou cientfico; outros rendimentos de aplicaes de capitais; remuneraes auferidas na qualidade
4 Definido no artigo 5. do CIRC como qualquer instalao fixa atravs da qual seja exercida uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola.
GUIA DO FISCO 2013 INCIDNCIA DO IRC 117
de membros de rgos estatutrios de pessoas colectivas ou outras entidades; prmios de jogo, lotarias, rifas, totoloto e apostas mtuas, bem como importncias ou prmios atribudos em quaisquer sorteios ou concursos, quando o devedor residente em territrio portugus ou o pagamento seja imputvel a estabelecimento estvel a situado. Nas mesmas circunstncias, consideram-se os rendimentos provenientes da intermediao na celebrao de quaisquer contratos, bem como os rendimentos derivados de outras prestaes de servios realizados ou utilizados em territrio portugus, com excepo dos relativos a transportes, comunicaes e actividades financeiras, e ainda rendimentos provenientes de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados; 4) Rendimentos derivados do exerccio em territrio portugus da actividade de profissionais de espectculos ou desportistas; 5) Incrementos patrimoniais derivados da aquisio a ttulo gratuito respeitantes a direitos reais sobre bens imveis situados em territrio portugus, bens mveis registados ou sujeitos a registos em Portugal, partes representativas do capital e outros valores mobilirios cuja entidade emitente tenha sede ou direco efectiva em territrio portugus, direitos de propriedade industrial, direitos de autor e direitos conexos registados ou sujeitos a registo em Portugal, direitos de crdito sobre entidades com residncia, sede ou direco efectiva em territrio portugus e partes representativas do capital de sociedades que no tenham sede ou direco efectiva em territrio portugus e cujo activo seja predominantemente constitudo por direitos reais sobre imveis situados no referido territrio.
5. TRANSPARNCIA FISCAL
O regime de transparncia fiscal surgiu com o objectivo da neutralidade fiscal, combate evaso fiscal e eliminao da dupla tributao econmica. Este regime traduz-se numa imputao, aos scios ou membros, da matria colectvel ou do lucro ou prejuzo, consoante o caso, de uma sociedade ou entidade. Efectuada a imputao, o rendimento ser englobado no restante rendimento dos scios ou membros, sendo tributado em sede de IRS ou IRC. Encontram-se sujeitos a este regime as sociedade civis no constitudas sob a forma comercial, as sociedades de profissionais, as sociedades de simples administrao de bens, os agrupamentos complementares de empresas e os agrupamentos europeus de interesse econmico. Aos scios de sociedades civis no constitudas sob a forma comercial, de sociedades de profissionais e de sociedades de simples administrao de bens ser imputada a matria colectvel determinada segundo as regras do CIRC, enquanto aos membros de agrupamentos complementares de empresas e de agrupamentos
118 GUIA DO FISCO 2013 INCIDNCIA DO IRC
europeus de interessa econmico ser imputado o lucro ou prejuzo determinados segundo o CIRC.
6. PERODO DE TRIBUTAO
O perodo de tributao tem por base o princpio da anualidade, porm admitida a possibilidade deste perodo ser inferior ou superior a um ano. O perodo de tributao ser inferior a um ano no ano do incio de tributao ou no ano da cessao da actividade, e ser superior a um ano relativamente a sociedades e outras entidades em liquidao. O perodo de tributao coincide, em regra, com o ano civil. No entanto, existem algumas excepes relativamente s quais admitida a adopo de um perodo de tributao diferente do ano civil. Relativamente a entidades residentes, nos termos da legislao aplicvel, obrigadas consolidao de contas, bem como no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, podem adoptar um perodo anual de imposto dife rente do ano civil. Este perodo ter de ser mantido durante, pelo menos, os cinco perodos de tributao imediatos, salvo se o sujeito passivo passar a integrar um grupo de sociedades obrigado a elaborar demonstraes financeiras consolidadas, em que a empresa-me adopte um perodo de tributao diferente daquele adoptado pelo sujeito passivo. Para alm da situao acima referida, o perodo anual de imposto diferente do ano civil pode ser extensvel a outras entidades pelo Ministrio das Finanas, quando razes de interesse econmico o justifiquem e a requerimento dos interessados.
GUIA DO FISCO 2013 ISENES 119
2. CAPTULO
ISENES
Existem determinadas realidades que, embora se encontrem de acordo com o pressuposto de incidncia do IRC, so afastadas dessa incidncia parcialmente ou na sua totalidade. Estamos a falar de isenes e de determinados benefcios que se encontram consagrados no CIRC e no Estatuto dos benefcios fiscais. Relativamente aos benefcios consagrados no Estatuto dos Benefcios Fiscais falaremos no respectivo captulo; neste, vamos apenas tratar das isenes consagradas no CIRC.
1. ISENES
Com excepo dos rendimentos de capitais tal como so definidos para efeitos de IRS, encontram-se isentas de IRC as seguintes entidades: 1) Estado, as Regies Autnomas e as autarquias locais, bem como qualquer dos seus servios, estabelecimentos e organismos, com excepo das entidades pblicas com natureza empresarial; 2) As associaes e federaes de municpios e as associaes de freguesia que no exeram actividades comerciais, industriais ou agrcolas; 3) As instituies de segurana social e previdncia a que se referem os artigos 115. e 126. da Lei n. 32/2002, de 20 de Dezembro; 4) Os fundos de capitalizao e os rendimentos de capitais administrados pelas instituies de segurana social. No se encontram abrangidos por esta iseno os rendimentos dos estabelecimentos fabris das Foras Armadas provenientes de actividades no relacionadas com a defesa e segurana nacionais. Com excepo dos rendimentos empresariais derivados do exerccio das actividades comerciais ou industriais desenvolvidas fora do mbito dos fins estatutrios, bem como os rendimentos de ttulos ao portador no registados nem depositados, nos termos da legislao em vigor, encontram-se ainda isentas de IRC as seguintes entidades: 1) As pessoas colectivas de utilidade pblica administrativa; 2) As instituies de solidariedade social, bem como as pessoas colectivas quelas legalmente equiparadas; 3) As pessoas colectivas de mera utilidade pblica que prossigam, exclusiva ou predominantemente, fins cientficos ou culturais, de caridade, assistncia, beneficncia, solidariedade social ou defesa do meio ambiente, carecendo de reconhecimento do Ministrio das Finanas, a requerimento dos interessados5.
5 As instrues dos pedidos de iseno do IRC constam do Ofcio-Circulado n. 020 140, de 4 de Agosto de 2009.
120 GUIA DO FISCO 2013 ISENES
Esta iseno encontra-se condicionada observncia continuada dos requisitos previstos nas alneas a) a c) do n. 3 do artigo 10. do CIRC, sendo que o no cumprimento destes requisitos determina a perda da iseno. Desde que sejam cumpridas, cumulativamente, as condies exigidas nas alneas a) e b) do n. 2 do artigo 11. do CIRC, encontram-se isentas de IRC as associaes legalmente constitudas para o exerccio de actividades culturais, recreativas e desportivas, quanto aos rendimentos que derivem dessas mesmas actividades. As sociedades e outras entidades sujeitas ao regime de transparncia fiscal no so tributadas em IRC, salvo quanto s tributaes autnomas. Os lucros provenientes da explorao de navios ou aeronaves, quando realizados por pessoas colectivas e outras entidades de navegao martima e area no residentes, encontram-se isentos desde que iseno recproca e equivalente seja concedida s empresas residentes da mesma natureza. Encontram-se isentas de IRC as entidades s quais tenha sido concedida a iseno no mbito de acordo celebrado com o Estado. De acordo com o Decreto-Lei n. 41561, de 17 de Maro de 1958, os empreiteiros ou arrematantes, nacionais ou estrangeiros, encontram-se isentos de IRC relativamente aos lucros derivados de obras e trabalhos das infra-estruturas comuns NATO a realizar em territrio portugus. Encontra-se ainda previsto no CIRC a iseno de lucros colocados disposio de uma entidade residente noutro Estado-membro da Unio Europeia que se encontre nas condies estabelecidas no artigo 2. da Directiva n.2011/96/UE, do Conselho, de 30 de Novembro, por uma entidade residente em territrio portugus que se encontre nas mesmas condies, desde que a entidade residente em outro Estado-membro detenha directamente uma participao no capital da entidade residente em territrio portugus no inferior a 10% e desde que esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante um ano. Este regime igualmente aplicvel relativamente aos lucros que uma entidade residente em territrio portugus coloque disposio de um estabelecimento estvel situado noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do espao econmico europeu, de uma entidade residente num Estado-membro da Unio Europeia. Encontram-se tambm isentos os lucros colocados disposio de uma sociedade residente na Confederao Sua, desde que cumpridos os requisitos das alneas a) a c) do n. 8 do artigo 14. do CIRC. Os lucros colocados disposio de uma entidade residente noutro Estado-membro do espao econmico europeu que esteja vinculada a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia, por uma entidade residente em territrio portugus, encontram-se isentos, desde que a entidade residente noutro Estado-membro do espao econmico europeu detenha directamente uma participao no capital da entidade residente em territrio portugus no inferior a 10% e desde que esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante um ano.
GUIA DO FISCO 2013 ISENES 121
Por ltimo, encontram-se isentos os lucros que uma entidade residente em territrio portugus coloque disposio de um estabelecimento estvel situado noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do espao econmico europeu, de uma entidade residente noutro Estado-membro do espao econmico europeu que esteja vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia.
GUIA DO FISCO 2013 DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL 123
3. CAPTULO
DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL

1. REGRAS GERAIS
Na determinao da matria colectvel temos de ter presentes as regras de incidncia j referidas no ponto 3 do 1. captulo (incidncia objectiva), uma vez que este o ponto de partida para o clculo da matria colectvel. Assim, o caminho a seguir varia consoante o tipo de sujeito passivo a que respeita. Recordando, as diversas categorias de sujeitos passivos a ter em conta so: 1) Residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola (ex: Sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial); 2) Residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola (ex: Associaes e Fundaes); 3) No residentes dispondo de estabelecimento estvel; 4) No residentes no dispondo de estabelecimento estvel. 1.1. Residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola Estas entidades so tributadas pelo lucro decorrente da actividade desenvolvida, pelo que este ser o ponto de partida para a determinao da matria colectvel. De referir que o lucro tributvel constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do perodo evidenciado na contabilidade e das variaes patrimoniais po sitivas e negativas no reflectidas naquele resultado, eventualmente corrigidas nos termos do CIRC. Deduzindo a este lucro tributvel os prejuzos e os benefcios fiscais obtemos a matria colectvel, sobre a qual ir incidir a taxa do IRC. Note-se que os prejuzos fiscais apurados em perodos de tributao que se iniciem em ou aps 1 de Janeiro de 2012 podem ser deduzidos num ou mais dos cinco perodos de tributao posteriores. Nos ltimos anos temos assistido a vrias alteraes relativamente aos perodos de deduo dos prejuzos fiscais, pelo que se encontram a vigorar, em simultneo, trs perodos de reporte de pre juzos, a saber:
124 GUIA DO FISCO 2013 DETERMINAO DA MATRIA COLECTVEL
Perodo de tributao do prejuzo apurado 2007 2008 2009 2010 2011 2012
Perodo de deduo (n. de anos) 6 6 6 4 4 5
Perodo de tributao limite para deduo 2013 2014 2015 2014 2015 2017
No entanto, a deduo a efectuar em cada um desses perodos no pode exceder o montante correspondente a 75% do respectivo lucro tributvel, no ficando, porm, prejudicada a deduo desses prejuzos no deduzidos at ao final do respectivo perodo de tributao. 1.2. Residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola Estas entidades so tributadas pelo rendimento global correspondente soma algbrica dos rendimentos lquidos das diversas categorias consideradas para efeitos de IRS e dos incrementos patrimoniais obtidos a ttulo gratuito. Deduzindo ao rendimento global os gastos comuns e outros, bem como os benefcios fiscais, obtemos a matria colectvel sobre a qual ir incidir a taxa do IRC. De referir que os prejuzos fiscais apurados, relativamente ao exerccio de actividades comerciais, industriais ou agrcolas, bem como as menos-valias, s po dem ser deduzidos aos rendimentos da mesma categoria, e num, ou mais, dos cinco perodos de tributao posteriores. 1.3. No residentes dispondo de estabelecimento estvel Estas entidades so tributadas pelo lucro imputvel ao estabelecimento estvel, sendo o lucro tributvel calculado de forma idntica ao de entidades residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola. A matria colectvel obtm-se pela deduo, a este lucro tributvel, dos prejuzos e benefcios fiscais. 1.4. No residentes no dispondo de estabelecimento estvel ou dispondo de estabelecimento estvel, quando os rendimentos no lhe sejam imputveis Nesta situao a matria colectvel constituda pelos rendimentos das diversas categorias e, bem assim, pelos incrementos patrimoniais obtidos a ttulo gratuito.
1.5. Periodizao do lucro tributvel Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributvel, so imputveis ao perodo de tributao em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de periodizao econmica. Com base nos seguintes princpios: a) Os rditos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data da entrega ou expedio dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferncia de propriedade; b) Os rditos relativos a prestaes de servios consideram-se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data em que o servio concludo, excepto tratando-se de servios que consistam na prestao de mais de um acto ou numa prestao continuada ou sucessiva, que so imputveis proporcionalmente sua execuo; c) Os rditos e os gastos de contratos de construo devem ser perio dizados. A determinao dos resultados de contratos de construo cujo ciclo de produo ou tempo de execuo seja superior a um ano efectuada segundo o critrio da percentagem de acabamento. Sendo a percentagem de acabamento no final de cada perodo de tributao corresponde proporo entre os gastos suportados at essa data e a soma desses gastos com os estimados para a concluso do contrato. As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou manifestamente desconhecidas.
2. LUCRO TRIBUTVEL
Como foi referido anteriormente a matria colectvel de entidades residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola ou no residentes com rendimentos imputveis a um estabelecimento estvel, calculada com base no lucro tributvel. Referimos tambm que o lucro tributvel constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do perodo evidenciado na contabilidade e das variaes patrimoniais positivas e negativas no reflectidas naquele resultado, eventualmente corrigidas nos termos do CIRC. Estas correces nos termos do CIRC devem-se ao facto de as regras contabilsticas no serem idnticas as regras fiscais, pelo que so necessrias correces.
Resumindo:
RESULTADO LQUIDO CONTABILSTICO + VARIAES PATRIMONIAIS POSITIVAS NO REFLECTIDAS NO RESULTADO VARIAES PATRIMONIAIS NEGATIVAS NO REFLECTIDAS NO RESULTADO +/CORRECES FISCAIS = LUCRO TRIBUTVEL
2.1. Resultado lquido contabilstico O ponto de partida para a determinao do lucro tributvel o resultado lquido do perodo calculado segundo as regras contabilsticas em vigor em Portugal. De referir que as regras contabilsticas em vigor em Portugal sofreram uma profunda reestruturao no perodo de 2010, numa ptica de harmonizao contabilstica relativamente aos pases da Unio Europeia. Assim, o Plano Oficial de Contabilidade (POC) deu lugar ao Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), tendo o CIRC sido adaptado s novas regras contabilsticas. O Resultado lquido contabilstico resulta da diferena entre os rendimentos e os gastos, deduzido da estimativa de IRC do perodo. 2.2. Variaes patrimoniais positivas Concorrem para a formao do lucro tributvel as variaes patrimoniais positivas no reflectidas no resultado lquido contabilstico com excepo: 1) Das entradas de capital, incluindo os prmios de emisso de aces, as coberturas de prejuzos, a qualquer ttulo, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variaes patrimoniais positivas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital prprio da entidade emitente, incluindo as que resultam da atribuio de instrumentos financeiros derivados que devem ser reconhecidos como instrumentos de capital prprio; 2) Das mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as reservas de reavaliao legalmente autorizadas; 3) Das contribuies, incluindo a participao nas perdas do associado ao associante, no mbito da associao em participao e da associao quota; 4) Das relativas a impostos sobre o rendimento.
2.3. Variaes patrimoniais negativas Concorrem para a formao do lucro tributvel as variaes patrimoniais negativas no reflectidas no resultado lquido contabilstico com excepo: 1) Das que consistam em liberalidades ou no estejam relacionadas com a actividade do contribuinte sujeita a IRC; 2) Das menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade; 3) Das sadas, em dinheiro ou em espcie, em favor dos titulares do capital, a ttulo de remunerao ou de reduo do mesmo, ou de partilha do patrimnio, bem como outras variaes patrimoniais negativas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital prprio da entidade emitente ou da sua reclassificao; 4) Das prestaes do associante ao associado, no mbito da associao em participao; 5) Das relativas a impostos sobre o rendimento. 2.4. Correces fiscais Uma vez que as regras contabilsticas so diferentes das regras fiscais, nem todos os rendimentos e gastos que esto na base do resultado lquido contabilstico so considerados de igual forma como rendimentos e gastos ao nvel fiscal. Assim, seguem-se algumas notas relativamente a correces a efectuar quanto a rendimentos e gastos. 2.4.1. Rendimentos No que a rendimentos diz respeito, no concorrem para a formao do lucro tributvel os seguintes rendimentos contabilsticos: 1) Associados aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial; 2) Associados aplicao do justo valor; 3) Associados reverso de ajustamentos em inventrios tributados e de perdas por imparidade tributadas; 4) Associados reverso de provises tributadas; 5) Restituio de impostos no dedutveis e excesso da estimativa para impostos; 6) Associados a lucros distribudos. Relativamente aos rendimentos contabilsticos que no concorrem para a formao do lucro tributvel acima descritos, premente uma explicao mais pormenorizada dos rendimentos associados a lucros distribudos, uma vez que apresenta algumas especificidades. Esta correco tem como objectivo a eliminao da dupla tributao econmica de lucros distribudos, sendo a ideia geral de que se o lucro foi tributado na esfera da participada quando obtido, esse mesmo lucro no deve ser novamente tributado
na esfera da participante quando lhe distribudo. Este regime encontra-se sujeito a determinados requisitos; assim, na determinao do lucro tributvel de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, cooperativas e empresas pblicas com sede ou direco efectiva em territrio portugus, so deduzidos os rendimentos includos na base tributvel correspondentes a lucros distribudos, desde que: 1) A sociedade que distribui os lucros tenha sede ou direco efectiva no mesmo territrio e esteja sujeita e no isenta de IRC, ou esteja sujeita ao imposto especial de jogo; 2) A entidade beneficiria no seja abrangida pelo regime de transparncia fiscal; 3) A entidade beneficiria detenha directamente uma participao no capital da sociedade que distribui os lucros no inferior a 10% e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data de colocao disposio dos lucros ou, se detida h menos tempo, desde que a participao seja mantida durante o tempo necessrio para completar aquele perodo; 4) Os rendimentos provenham de lucros que tenham sido sujeitos a tributao efectiva. Este regime aplicvel, independentemente do cumprimento ou no do requisito referente participao (10%) e ao prazo em que esta tenha permanecido na sua titularidade (1 ano), aos rendimentos em que tenham sido aplicadas as reservas tcnicas das sociedades de seguros e das mtuas de seguros e, bem assim, aos rendimentos referentes a Sociedades de desenvolvimento regional, Sociedades de investimento e Sociedades financeiras de corretagem. O regime tambm aplicvel, verificando-se todos os requisitos, ao valor atribudo na associao em participao, ao associado constitudo com sociedade comercial ou civil sob a forma comercial, cooperativa ou empresa pblica, com sede ou direco efectiva em territrio portugus, independentemente do valor da sua contribuio, relativamente aos rendimentos, que tenham sido efectivamente tributados, distribudos por associantes residentes no mesmo territrio. Quando uma entidade residente em territrio portugus detenha uma participao numa entidade residente noutro Estado-membro da Unio Europeia, este regime aplicvel desde que cumpridos os requisitos definidos para o regime, e ambas as entidades preencham os requisitos estabelecidos no artigo 2. da Directiva n. 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de Novembro. igualmente aplicvel o presente regime aos rendimentos includos na base tributvel correspondentes a lucros distribudos que sejam imputveis a um estabelecimento estvel, situado em territrio portugus, de uma entidade residente noutro Estado-membro da Unio Europeia ou do espao econmico europeu, neste desde que exista obrigao de cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia, que detenha uma participao de acordo com os requisitos deste regime, numa entidade residente num Estado- membro, desde que ambas as entidades preencham os requisitos e condies estabelecidos no artigo 2.
da Directiva n.2011/96/UE, do Conselho, de 30 de Novembro, ou, no caso de entidades do espao econmico europeu, requisitos e condies equiparveis. Por ltimo, este regime ainda aplicvel quando uma entidade residente em territrio portugus detenha uma participao, nos termos dos requisitos deste regime, numa entidade residente noutro Estado-membro do espao econmico europeu que esteja vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia, desde que ambas as entidades renam condies equiparveis, com as necessrias adaptaes, s estabelecidas no artigo 2. da Directiva n. 2011/96/UE, Conselho, de 30 de Novembro. Para alm das referidas correces, determinadas mais-valias contabilsticas podem ser tributadas fiscalmente apenas parcialmente desde que sejam cumpridos determinados requisitos. Regra geral, as mais-valias realizadas so consideradas como rendimentos que concorrem para a formao do lucro tributvel, mas com o objectivo de fomentar o investimento efectuado por parte dos sujeitos passivos, possvel que essa mais-valia no seja tributada na totalidade. Dispe o artigo 48. do CIRC que a diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas, mediante a transmisso onerosa de activos fixos tangveis, activos biolgicos que no sejam consumveis e propriedades de investimento, detidos por um perodo no inferior a um ano, ainda que qualquer destes activos tenha sido reclassificado como activo no corrente detido para venda, ou em consequncia de indemnizaes por sinistros ocorridos nestes elementos, considerada em metade do seu valor. De notar, que o que considerado em metade do seu valor para a formao do lucro tributvel a diferena entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no perodo, e no as mais-valias realizadas individualmente. Como foi referido, para que esta diferena seja considerada em apenas metade do seu valor necessrio o cumprimento de determinados requisitos, sendo necessrio que no perodo anterior ao da realizao, no prprio perodo de tributao, ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte, o valor de realizao correspondente totalidade dos referidos activos seja reinvestido na aquisio, pro duo ou construo de activos fixos tangveis, de activos biolgicos que no sejam consumveis e propriedades de investimento, afectos explorao, com excepo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relaes especiais, nos termos definidos no n. 4 do artigo 63. do CIRC. No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realizao, o regime acima referido aplicvel parte proporcional da diferena entra as mais-valias e as menos-valias realizadas. Este regime ainda aplicvel diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante a transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remisso e amortizao com reduo de capital, de acordo com as seguintes especificidades: 1) O valor de realizao correspondente totalidade das partes de capital deve ser reinvestido, total ou parcialmente, na aquisio de participaes no capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial ou na aquisio, produo ou construo de activos fixos tangveis, de
activos biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afectos explorao, com excepo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63. do CIRC; 2) As participaes de capital alienadas devem ter sido detidas por pero do no inferior a um ano e corresponder a, pelo menos, 10% do capital social da sociedade participada, devendo as partes de capital adquiridas ser detidas por igual perodo 6; 3) As transmisses onerosas e aquisies de partes de capital no podem ser efectuadas com entidades residentes de pas, territrio ou regio cujo regime de tributao se mostre claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro da Finanas, ou com as quais existam relaes especiais, excepto quando se destinem realizao de capital social, caso em que o reinvestimento se considera totalmente concretizado quando o valor das participaes de capital assim realizadas no seja inferior ao valor de mercado daquelas transmisses. Por ltimo, de referir que a inteno de efectuar o reinvestimento deve ser mencionado na declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES Informao Empresarial Simplificada) do perodo de tributao em que a realizao ocorre e comprovando na mesma e nas declaraes dos dois perodos de tributao seguintes os reinvestimentos efectuados, e caso no ocorra o reinvestimento, total ou parcial, do valor de realizao at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte ao da realizao, considera-se como rendimento desse perodo de tributao, respectivamente, a diferena ou a parte proporcional da diferena no includa na formao do lucro tributvel, majorada em 15%. 2.4.2. Gastos Regra geral, so considerados como gastos fiscais aqueles que comprovadamente forem indispensveis para a realizao de rendimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora. Porm, determinados gastos so excludos, total ou parcialmente, para efeitos fiscais por apresentarem um elevado risco quanto prtica de abusos por parte dos sujeitos passivos. Por outro lado, existem gastos que para alm de serem aceites para efeitos fiscais so ainda majorados. Segue-se uma enumerao de gastos contabilsticos no aceites para efeitos fiscais: 1) O IRC e quaisquer outros impostos que, directa ou indirectamente, incidam sobre os lucros; 2) Gastos referentes a despesas ilcitas; 3) Correces relativas a perodos de tributao anteriores; 4) Associados aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial; 5) Associados a ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor;
6 O OE 2011 eliminou a necessidade do valor de aquisio ser superior a 20.000.000 euros.
6) Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capitais; 7) Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais e perdas por imparidade em crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais; 8) Depreciaes e amortizaes, perdas por imparidade de activos depreciveis ou amortizveis e desvalorizaes excepcionais, no aceites como gastos; 9) 40% do aumento das depreciaes dos activos fixos tangveis em resultado de reavaliao fiscal; 10) Provises no dedutveis ou apara alm dos limites legais e perdas por imparidade fiscalmente no dedutveis de activos financeiros; 11) Crditos incobrveis no aceites como gastos; 12) Realizaes de utilidade social no dedutveis; 13) Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente; 14) Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo no esteja legalmente autorizado a suportar; 15) Multas, coimas, juros compensatrios e demais encargos pela prtica de infraces que no tenham origem contratual, incluindo os juros compensatrios; 16) Indemnizaes por eventos segurveis; 17) Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, no facturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, sempre que a entidade patronal no possua, por cada pagamento efectuado, um mapa atravs do qual seja possvel efectuar o controlo das deslocaes a que se referem aqueles encargos, excepto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respectivo beneficirio; 18) Encargos no devidamente documentados; 19) Encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que no sejam aceites como gastos; 20) Encargos com combustveis na parte em que o sujeito passivo no faa prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locao e de que no so ultrapassados os consumos normais; 21) Juros de suprimentos e emprstimos feitos pelos scios sociedade, na parte em que excedam o valor correspondente taxa de referncia Euribor a 12 meses do dia da constituio da dvida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanas que utilize aquela taxa como indexante; 22) Gastos no dedutveis relativos participao nos lucros por membros dos rgos sociais e trabalhadores da empresa, quando as respectivas importncias no sejam pagas ou colocadas disposio dos beneficirios at ao fim do perodo de tributao seguinte;
23) Contribuio sobre o sector bancrio; 24) Menos-valias realizadas referentes a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, que no estejam afectos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da actividade normal do sujeito passivo. O tratamento fiscal de alguns de determinados gastos apresentam algumas especificidades, vamos agora analis-los de forma mais detalhada. 2.4.2.1. Inventrios Para efeitos da determinao do lucro tributvel, os rendimentos e gastos dos inventrios so os que resultam da aplicao de mtodos que utilizem: a) Custos de aquisio ou de produo; b) Custos padres apurados de acordo com tcnicas contabilsticas adequadas; c) Preos de venda deduzidos da margem normal de lucro aceite nos sectores de actividade em que o clculo do custo de aquisio ou de pro duo se torne excessivamente oneroso ou no possa ser apurado com razovel rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de no ser facilmente determinvel, ser substituda por uma deduo no superior a 20% do preo de venda; d) Preos de venda dos produtos colhidos de activos biolgicos no mo mento da colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros necessrios para colocar os produtos no mercado; e) Valorimetrias especiais para os inventrios tidos por bsicos ou normais. No apuramento do lucro tributvel so dedutveis os ajustamentos em inventrios reconhecidos no perodo de tributao at ao limite da diferena entre o custo de aquisio ou de produo dos inventrios e o respectivo valor realizvel lquido referido data do balano, quando este for inferior quele. 2.4.2.2. Depreciao e amortizaes Para analisarmos esta rubrica temos de ter em conta as regras estabelecidas no prprio CIRC, bem como as regras do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de Setembro. So aceites como gastos as depreciaes e amortizaes de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangveis, os activos intangveis, os activos biolgicos que no sejam consumveis e as propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico que, com carcter sistemtico, sofram perdas de valor resultante da sua utilizao ou do decurso do tempo. Os activos fixos tangveis e as propriedades de investimento s se consideram sujeitos a deperecimento aps a sua entrada em funcionamento ou utilizao.
Quanto aos activos intangveis s se consideram sujeitos a deperecimento, a partir da sua aquisio ou do incio de actividade, se for posterior, ou, ainda, quando se trate de elementos especificamente associados obteno de rendimentos, a partir da sua utilizao com esse fim. Em regra, o clculo das depreciaes e amortizaes faz-se pelo mtodo de quotas constantes, existindo no entanto a possibilidade, mediante determinados requisitos, a utilizao de outros mtodos. Pelo mtodo de quotas constantes, a quota anual de depreciao ou amortizao aceite como gastos fiscal do perodo determina-se aplicando as taxas de depreciao ou amortizao definidas no Decreto Regulamentar ao custo de aquisio ou de produo, ao valor resultante de reavaliao ao abrigo de legislao de carcter fiscal, ao valor de mercado data de abertura de escrita para os bens objecto de avaliao para esse efeito quando no seja conhecido o custo de aquisio ou de produo. As taxas definidas no Decreto Regulamentar so consideradas as taxas mximas de depreciao e amortizao aceites fiscalmente, correspondendo ao perodo mnimo de vida til do elemento do activo. Por sua vez, as taxas mnimas respeitam a metade das taxas mximas, correspondendo ao perodo mximo de vida til do elemento do activo. Relativamente aos elementos para que no se encontrem fixadas taxas de depreciao ou amortizao, so aceites as que pela Direco-Geral dos Impostos sejam consideradas razoveis, tendo em conta o perodo de utilidade esperada. De referir que relativamente a elementos do activo sujeitos a deperecimento cujos custos unitrios no ultrapassam 1.000 euros, aceite a deduo, no perodo de tributao do respectivo custo de aquisio ou de produo, excepto quando faam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado ou amortizado como um todo. Por ltimo, so especificados no cdigo depreciaes e amortizaes no aceites fiscalmente, designadamente: 1) As depreciaes e amortizaes de elementos do activo no sujeitos a depreciao; 2) As depreciaes de imveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na no sujeita a deperecimento; 3) As depreciaes e amortizaes que excedam os limites estabelecidos; 4) As depreciaes e amortizaes praticadas para alm do perodo mximo de vida til, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direco-Geral dos Impostos; 5) As depreciaes das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veculos elctricos, na parte correspondente ao custo de aquisio ou ao valor de reavaliao excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsvel pela rea das Finanas, bem como dos barcos de recreio e avies de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens no estejam afectos explorao do servio pblico de transportes ou no se destinem a ser alugados no exerccio da actividade normal do sujeito passivo.
Relativamente a este ltimo ponto de referir que j foi definida a referida portaria (Portaria n. 467/2010, de 7 de Julho), tendo sido estipulados os seguintes limites: 1) Para viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no perodo de tributao iniciado em 1 de Janeiro de 2010 ou aps essa data, o montante de 40.000 euros; 2) Para viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no perodo de tributao iniciado em 1 de Janeiro de 2011 ou aps essa data, o montante passa a ser de: a) 45.000 euros relativamente a veculos movidos exclusivamente a energia elctrica; b) 30.000 euros relativamente s restantes viaturas no abrangidas na alnea anterior. 3) Para viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas nos perodos de tributao que se iniciem em 1 de Janeiro de 2012 ou aps essa data, o montante passa a ser de: a) 50.000 euros relativamente a veculos movidos exclusivamente a energia elctrica; b) 25.000 euros relativamente s restantes viaturas no abrangidas na alnea anterior; De referir que apesar de a portaria no referir, para viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas nos perodos de tributao anteriores a 2010, o limite ser o estipulado data de aquisio, ou seja, 29.927,87 euros (conforme informao vinculativa emitida pela Direco-Geral dos Impostos, Processo 816/2011). O modelo oficial do mapa de amortizaes a utilizar para o perodo 2013, e seguintes, encontra-se estipulado na Portaria 94/2013. 2.4.2.3. Imparidades e provises 2.4.2.3.1. Imparidades Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade contabilizadas no mesmo perodo de tributao ou em perodos de tributao anteriores que estejam relacionadas com crditos resultantes da actividade normal do sujeito passivo, que no fim do perodo de tributao possam ser considerados como de cobrana duvidosa e se encontrem evidenciados na contabilidade como tal. So considerados como crditos de cobrana duvidosa aqueles que o risco de incobrabilidade se encontre devidamente justificado, porm, os seguintes crditos no so considerados como crditos de cobrana duvidosa: 1) Os crditos sobre o Estado, Regies Autnomas e autarquias locais ou aqueles em que estas entidades tenham prestado aval; 2) Os crditos cobertos por seguro, com excepo da importncia correspondente percentagem de descoberto obrigatrio, ou por qualquer espcie de garantia real;
3) Os crditos sobre pessoas singulares ou colectivas que detenham mais de 10% do capital da empresa ou sobre membros dos seus rgos sociais e os crditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo se o devedor tenha pendente um processo de insolvncia e recuperao de empresas ou processo de execuo, ou os crditos tenham sido reclamados judicialmente. Como foi referido, so aceites como gastos fiscais as perdas por imparidade referentes a crditos de cobrana duvidosa mediante o cumprimento de determinadas condies, mas tambm existem determinados limites que tm de ser cumpridos. Assim, no aceite como gasto fiscal perdas por imparidade referentes a crditos em mora at 6 meses, tendo sido estabelecidos os seguintes limites para os restantes crditos em mora: 1) 25% para crditos em mora h mais de 6 meses e at 12 meses; 2) 50% para crditos em mora h mais de 12 meses e at 18 meses; 3) 75% para crditos em mora h mais de 18 meses e at 24 meses; 4) 100% para crditos em mora h mais de 24 meses. Para alm das perdas por imparidade referente a crditos de cobrana duvidosa, podem tambm ser deduzidas as perdas por imparidade relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros. Por ltimo, so ainda dedutveis as perdas por imparidade que consistam em desvalorizaes excepcionais, verificadas em activos fixos tangveis, activos intangveis, activos biolgicos no consumveis e propriedades de investimento. Consideram-se desvalorizaes excepcionais as provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, designadamente, fenmenos naturais, inovaes tcnicas excepcionalmente rpidas ou alteraes significativas, com efeito adverso, no contexto legal. De referir que as perdas por imparidade e outras correces que no devam subsistir, por deixarem de se verificar as condies que levaram sua constituio, consideram-se componentes positivas do lucro tributvel do respectivo perodo de tributao. 2.4.2.3.2. Provises Podem ser deduzidas as provises que se destinem a fazer face a obrigaes e encargos derivados de processos judiciais em curso e a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestao de servios. O montante anual da proviso para garantias a clientes determinado pela aplicao s vendas e prestaes de servios sujeitas a garantia efectuadas no perodo de tributao de uma percentagem que no pode ser superior que resulta da proporo entre a soma dos encargos derivados de garantias a clien tes efectivamente suportados nos ltimos trs perodos de tributao e a soma das vendas e prestaes de servios sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos perodos.
Podem tambm ser deduzidas as provises tcnicas constitudas obrigatoriamente, por fora de normas emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal, de carcter genrico e abstracto, pelas empresas de seguros sujeitas sua superviso e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede em outro Estado-membro da Unio Europeia. Sempre que as provises acima descritas no devam subsistir por no se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos, consideram-se rendimentos do respectivo pe rodo de tributao. Por ltimo, so ainda dedutveis as provises que, sendo constitudas por empresas pertencentes ao sector das indstrias extractivas ou de tratamento e eliminao de resduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparao dos danos de carcter ambiental dos locais afectos explorao. O montante anual desta proviso corresponde ao valor que resulta da diviso dos encargos estimados com a reparao de danos de carcter ambiental dos locais afectos explorao pelo nmero de anos de explorao previsto em relao aos mesmos. No entanto, pode ser aceite um montante anual diferente do acima descrito, quando o nvel previsto da explorao for irregular ao longo do tempo, sendo necessria autorizao prvia da Direco-Geral dos Impostos mediante requerimento do sujeito passivo. 2.4.2.4. Outros gastos 2.4.2.4.1. Crditos incobrveis Os crditos incobrveis podem ser directamente considerados gastos ou perdas do perodo de tributao a que respeitam sempre que resultem de processo de insolvncia e de recuperao de empresas, de processo de execuo, de procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em situao de insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo Instituto de Apoio s Pequenas e Mdias Empresas e ao Investimento (IAPMEI), de deciso de tribunal arbitral no mbito de litgios emergentes da prestao de servios pblicos essenciais ou de crditos que se encontrem prescritos de acordo com o respectivo regime jurdico da prestao de servios pblicos essenciais e, neste caso, o seu valor no ultrapasse o montante de 750 euros e quando relativamente aos mesmos no tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente. No entanto, esta dedutibilidade para efeitos fiscais fica dependente da existncia de prova de comunicao ao devedor do reconhecimento do gasto, o qual deve reconhecer aquele montante como proveito para efeitos de apuramento do lucro tributvel.
2.4.2.4.2. Realizaes de utilidade social As regras a aplicar relativamente a estes gastos encontram-se tipificadas no artigo 43. do CIRC, segundo as quais so considerados gastos do perodo de tributao os gastos suportados com a manuteno facultativa de creches, lactrios, jardins-de-infncia, cantinas, bibliotecas e escolas, incluindo depreciaes ou amortizaes e rendas de imveis, bem como outras realizaes de utilidade social, reconhecidas pela DGCI, efectuadas em benefcio do pessoal ou dos reformados da empresa e seus familiares, desde que tenham carcter geral e no revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam de difcil ou complexa individualizao relativamente a cada um dos beneficirios. Os gastos referentes a creches, lactrios e jardins-de-infncia em benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, so considerados, para determinao do lucro tributvel, em valor correspondente a 140%. So ainda considerados como gastos do perodo de tributao, at ao limite de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de remuneraes, ordenados ou salrios, respeitantes ao perodo de tributao, os suportados com contratos de seguro de doena e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuies para fundos de penses e equiparveis ou para quaisquer regimes complementares de segurana social, que garantam, exclusivamente, o benefcio de reforma, pr-reforma, complemento de reforma, benefcios de sade ps-emprego, invalidez ou sobrevivncia a favor dos trabalhadores da empresa. Este limite elevado para 25% se os trabalhadores no tiverem direito a penses da segurana social. De referir que a aceitao fiscal destes gastos se encontra dependente do cumprimento de determinados requisitos, que se encontram especificados no n. 4 do artigo 43. do CIRC. 2.4.2.4.3. Encargos no dedutveis para efeitos fiscais J foram enumerados no ponto 2.4.2.1. os gastos no dedutveis para efeitos fiscais, mas para melhor compreenso seguem-se algumas notas conside radas relevantes. Relativamente a ajudas de custo e encargos com compensao pela deslo cao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no facturadas a clientes, escrituradas a qualquer ttulo, de referir que as mesmas no so dedutveis sempre que a entidade patronal no possua, por cada pagamento efectuado, um mapa atravs do qual seja possvel efectuar o controlo das deslocaes a que se referem aqueles encargos. No so tambm dedutveis para efeitos fiscais os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte que exceda o limite das depreciaes aceites para efeitos fiscais. De referir que o limite de depreciaes aceite para efeitos fiscais o cor-
respondente aplicao das taxas de depreciao e amortizao do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de Setembro, sobre os valores da portaria n. 467/2010, de 7 de Julho, referida no ponto 2.4.2.1.2. Depreciaes e amortizaes. Os encargos com combustveis no so dedutveis sempre que no se faa prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao activo do sujeito passivo ou por ele utilizados em regime de locao, e de que no so ultrapassados os consumos normais. No so aceites para efeitos fiscais os juros e outras formas de remunerao de suprimentos e emprstimos efectuados pelos scios sociedade, na parte em excedam o valor correspondente taxa de referncia da Euribor a 12 meses do dia da constituio da dvida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanas que utilize aquela taxa como indexante (Portaria n. 184/2002, de 4 de Maro). No so dedutveis os gastos relativos participao nos lucros por membros de rgos sociais e trabalhadores da empresa, quando as respectivas importncias no sejam pagas ou colocadas disposio dos beneficirios at ao final do perodo de tributao seguinte. Neste caso, ao valor do IRC liquidado relativamente ao perodo de tributao seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado no perodo de tributao respectivo, acrescido dos juros compensatrios correspondentes. Sempre que os gastos respeitem participao nos lucros por membros de rgos sociais, quando os beneficirios sejam titulares, directa ou indirectamente, de partes representativas de, pelo menos, 1% do capital social, no so dedutveis na parte em que exceda o dobro da remunerao mensal auferida no perodo de tributao a que respeita o resultado em que participam. De referir que, tal como na situao anterior, necessrio que os lucros sejam pagos ou colocados disposio dos beneficirios at ao final do perodo de tributao seguinte, caso contrrio, ao valor do IRC liquidado relativamente ao perodo de tributao seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado no perodo de tributao respectivo, acrescido dos juros compensatrios correspondentes. 2.4.2.4.4. Quotizaes a favor de associaes empresariais Relativamente a quotizaes pagas pelos associados a favor das associaes empresariais aceite como gasto fiscal do perodo o valor correspondente a 150% do total. 2.4.2.4.5. Reavaliaes legais De acordo com o estabelecido pela alnea a) do n. 2 do artigo 15. do Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de Setembro, as reavaliaes de bens efectuadas ao abrigo de diplomas de carcter fiscal, no so aceites como gasto para efeitos fiscais em 40% do aumento das depreciaes resultantes dessas reavaliaes.
2.4.3. Outras correces 2.4.3.1. Diferena negativa entre menos-valias e mais-valias realizadas na transmisso onerosa de partes de capital Concorrem para a formao do lucro tributvel em apenas metade do seu valor, a diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante a transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remisso e amortizao com reduo de capital, bem como outras perdas ou variaes patrimoniais negativas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital prprio, designadamente prestaes suplementares, com excepo das menos-valias e outras perdas relativas a partes de capital, na parte do valor que corresponda aos lucros distribudos que tenham beneficiado da deduo destinada eliminao da dupla tributao por lucros distribudos nos ltimos 4 anos. 2.4.3.2. Reconstituio de jazidas Os sujeitos passivos que exeram a indstria extractiva de petrleo podem deduzir, para efeitos fiscais, o menor dos seguintes valores, desde que seja investido em prospeco ou pesquisa de petrleo em territrio portugus dentro dos trs perodos seguintes: 1) 30% do valor bruto das vendas do petrleo produzido nas reas de concesso efectuadas no perodo de tributao a que respeita a deduo; 2) 45% da matria colectvel que se apuraria sem considerao desta deduo. Esta deduo encontra-se condicionada no distribuio de lucros por montante equivalente ao valor ainda no investido nos termos a previstos e sempre que no se verifiquem os requisitos para a deduo deve efectuar-se a respectiva correco fiscal em que se verificou o incumprimento. 2.4.4. Tributaes autnomas O mecanismo das tributaes autnomas foi criado com o intuito de impedir o abuso por parte dos sujeitos passivos relativamente a determinadas despesas, encontrando-se este mecanismo previsto no artigo 88. do CIRC. As despesas no documentadas, para alm de no serem aceites para efeitos fiscais, so tributadas autonomamente taxa de 50%. Sempre que estas despesas respeitem a sujeitos passivos total ou parcialmente isentos ou que no exeram, a ttulo principal, actividades de natureza comercial, industrial ou agrcola, ou a sujeitos passivos que aufiram rendimentos sujeitos ao imposto especial sobre jogo, a taxa a aplicar ser de 70%. Os encargos efectuados ou suportados por sujeitos passivos no isentos sub jectivamente e que exeram, a ttulo principal, actividade de natureza comercial,
industrial ou agrcola, referentes a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, quando o valor aquisio das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas seja igual ou inferior ao limite estabelecido pela portaria n. 467/2010, de 7 de Julho, motos ou motociclos, excluindo os veculos movidos exclusivamente a energia elctrica, encontram-se sujeitos a tributao autnoma taxa de 10%. Quando o valor de aquisio das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas for superior ao limite estabelecido na referida portaria, a taxa de tributao autnoma ser de 20%. Os encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos e mo tociclos, afectos explorao de servio pblico de transportes, destinados a serem alugados no exerccio da actividade normal do sujeito passivo e as depreciaes referentes a viaturas utilizadas por trabalhador ou membro de rgo social do sujeito passivo que se encontrem a ser tributadas como rendimento em sede de IRS, so excludas desta tributao autnoma. As despesas de representao dedutveis so tributadas autonomamente taxa de 10%. As despesas pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, salvo se o sujeito passivo puder provar que correspondem a operaes efectivamente realizadas e que no tm carcter um anormal ou montante exagerado, no so aceites para efeitos fiscais e encontram-se sujeitas a tributao autnoma taxa de 35%. Sempre que estas despesas respeitem a sujeitos passivos total ou parcialmente isentos ou que no exeram, a ttulo principal, actividades de natureza comercial, industrial ou agrcola, a taxa a aplicar ser de 55%. So tributadas autonomamente taxa de 5% os encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no facturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, com excepo da parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respectivo beneficirio, bem como os no dedutveis, sempre que o sujeito passivo apresente prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os encargos respeitam. Os lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam de iseno total ou parcial, quando as partes sociais a que respeitam os lucros no tenham permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da sua colocao disposio e no venham a ser mantidas durante o tempo necessrio para completar esse perodo, so tributados autonomamente taxa de 25%. No clculo desta tributao autnoma, pode ser deduzido o imposto eventualmente retido na fonte, deixando de ser possvel, nesse caso, a sua deduo no processo de liquidao do IRC. So tributados autonomamente taxa de 35% os gastos ou encargos relativos a indemnizaes ou quaisquer compensaes devidas, no relacionadas com a concretizao de objectivos de produtividade previamente definidos na relao contratual, quando se verifique a cessao de funes de gestor, administrador ou gerente, bem como os gastos relativos parte que exceda o valor das remuneraes
que seriam auferidas pelo exerccio daqueles cargos at ao final do contrato, quando se trate de resciso de um contrato antes do termo, qualquer que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efectuado directamente pelo sujeito passivo, quer haja transferncia das responsabilidades inerentes para uma outra actividade. So ainda tributados autonomamente taxa de 35% os gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas a gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela superior a 25% da remunerao anual e possuam valor superior a 27.500 euros, salvo se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte no inferior a 50% por um perodo mnimo de trs anos e condicionado ao desempenho positivo da sociedade ao longo desse perodo. Por ltimo, de referir que todas as taxas de tributao referidas so elevadas em 10 pontos percentuais, sempre que os sujeitos passivos apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que as mesmas respeitam. No quadro abaixo, apresentamos uma sistematizao das taxas de tributao autnomas aplicveis no ano em curso:
Taxa de tributao autnoma 50% Taxa de tributao autnoma para sujeitos passivos com prejuzo 60%
Alnea do artigo 88. do CIRC aplicvel
Despesas no documentadas (n. 1) Despesas no documentadas efectuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que no exeram a ttulo principal actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e ainda por sujeitos passivos que aufiram rendimentos directamente resultantes do exerccio de actividade sujeita ao imposto especial de jogo (n. 2) Encargos efectuados com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de aquisio seja igual ou inferior ao montante fixado nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 34. (para viaturas adquiridas at 2010 inferior a 40.000 euros; para as viaturas adquiridas em 2011, com custo de aquisio igual ou inferior a 30.000 euros; para viaturas adquiridas em 2012 inferior a 25.000 euros) motos ou motociclos, excluindo os veculos movidos exclusivamente a energia elctrica (n. 3) Encargos efectuados com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de aquisio seja superior ao montante fixado nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 34. (para viaturas adquiridas at 2010 superior a 40.000 euros; para as viaturas adquiridas em 2011, com custo de aquisio superior a 30.000 euros; para viaturas adquiridas em 2012 superior a 25.000 euros) motos ou motociclos, excluindo os veculos movidos exclusivamente a energia elctrica (n. 4) Encargos dedutveis relativos a despesas de representao (n. 7) Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a pessoas colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel (n. 8) Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a pessoas colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, efectuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que no exeram a ttulo principal actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e ainda por sujeitos passivos que aufiram rendimentos directamente resultantes do exerccio de actividade sujeita ao imposto especial de jogo (n. 8)
70%
80%
10%
20%
20%
30%
10% 35%
20% 45%
55%
65%
Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador ao servio da entidade patronal, no facturados a clientes, excepto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS e Segurana Social na esfera do respectivo beneficirio e documentadas por mapa justificativo da despesa (n. 9) Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador ao servio da entidade patronal, no facturados a clientes, excepto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS e Segurana Social na esfera do respectivo beneficirio, bem como estes encargos, sem que exista mapa justificativo da despesa (n. 9) Lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiem de iseno total ou parcial, abrangendo, neste caso, os rendimentos de capitais, quando as partes sociais a que respeitam os lucros no tenham permanecido na titularidade do mesmo sujeito passivo, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da sua colocao disposio e no venham a ser mantidas durante o tempo necessrio para completar esse perodo (n. 11) Gastos relacionados com indemnizaes ou compensaes no relacionadas com a concretizao de objectivos pelos gestores (n. 13 alnea a)) Os gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas a gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela superior a 25% da remunerao anual e possuam valor superior a 27.500 euros, salvo se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte no inferior a 50% por um perodo mnimo de trs anos e condicionado ao desempenho positivo da sociedade ao longo desse perodo (n. 13 alnea b))
5%
15%
Acresce Q 07 Sem tributao autnoma
Acresce Q 07 Tributao autnoma: 15%
25%
35%
35%
45%
35%
45%
2.4.5. Medidas Anti-Abuso 2.4.5.1. Preos de transferncia Relativamente a operaes comerciais e operaes financeiras, efectu adas por um sujeito passivo e uma entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual se encontre em situao de relaes especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos e condies substancialmente idnticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operaes comparveis. Consideram-se que duas entidades se encontram em situao de relaes especiais quando uma tem o poder de exercer, directa ou indirectamente, uma influncia significativa nas decises de gesto da outra. Para a determinao dos termos ou condies que seriam normalmente praticadas entre entidades independentes deve ser utilizado o mtodo ou os mtodos que se seguem: 1) Mtodo do preo comparvel, o mtodo de preo de revenda minorado ou o mtodo do custo majorado; 2) Mtodo do fraccionamento do lucro, o mtodo da margem lquida da operao ou outro, quando os mtodos do ponto 1) no possam ser aplicados ou, podendo s-lo, no sejam os mais fiveis. De referir que deve ser mantida organizada a documentao respeitante poltica adoptada em matria de preos de transferncia.
Por ltimo, deve o sujeito passivo indicar na declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES), a existncia ou no, no perodo de tributao a que aquela respeita, de operaes com entidades com as quais se encontra em situao de relaes especiais. 2.4.5.2. Correces ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis Quanto determinao do lucro tributvel nos termos do CIRC referente transmisso de direitos reais sobre imveis, devem ser adoptados o valores normais de mercado, que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto. Sempre que o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, o valor a considerar para determinao do lucro tributvel deve ser este. 2.4.5.3. Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado Pelo artigo 65. do CIRC no so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel as importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, bem como as importncias pagas ou devidas indirectamente, quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter conhecimento do destino de tais importncias, presumindo-se esse conhecimento quando existam relaes especiais. De referir que considera-se que uma pessoa singular ou colectiva est sub metida a um regime fiscal claramente mais favorvel quando o territrio de residncia da mesma constar na lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas ou quando aquela a no for tributada em imposto sobre o rendimento idntico ou anlogo ao IRS ou ao IRC, ou quando, relativamente s importncias pagas ou devidas, o montante de imposto pago for igual ou inferior a 60% do imposto que seria devido se a referida entidade fosse considerada residente em territrio portugus. No entanto, este regime no ser aplicvel se o sujeito passivo provar que os encargos correspondem a operaes efectivamente realizadas e no tm carcter anormal ou um montante exagerado. A lista de entidades com regime fiscal mais favorvel foi aprovada pela Portaria n. 154/2004, de 13 de Fevereiro. 2.4.5.4. Imputao de rendimentos de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado Dispe o artigo 66. do CIRC que so imputados aos sujeitos passivos de IRC residentes em territrio portugus que detenham, directa ou indirectamente mesmo
que atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa, pelo menos 25% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas entidades, os lucros ou rendimentos obtidos por entidades no residentes em territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, sendo essa imputao efectuada na proporo do capital, ou dos direitos sobre rendimentos ou os elementos patrimoniais detidos dessas entidades. Dispe ainda o mesmo artigo que, quando pelo menos 50% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre rendimentos ou os elementos patrimoniais sejam detidos, directa ou indirectamente mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou IRS residentes em territrio portugus, os lucros e rendimentos da entidade detida so imputados aos sujeitos passivos de IRC residentes em territrio portugus que detenham pelo me nos 10% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre rendimentos ou os elementos patrimoniais dessa entidade. 2.4.5.5. Subcapitalizao O OE2013 introduziu uma alterao profunda no artigo 67. do CIRC, sendo totalmente inovador relativamente redaco anterior. Assim, os gastos de financiamento lquidos so dedutveis at concorrncia do maior dos seguintes limites: a) 3.000.000 euros; ou b) 30% do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e impostos So considerados gastos de financiamento lquidos as importncias devidas ou associadas remunerao de capitais alheios. Sempre que o perodo de tributao tenha durao inferior a um ano, o limite referido na alnea a) determinado proporcionalmente ao nmero de meses desse perodo de tributao. Contudo, os gastos de financiamento lquidos no deduzidos por ultrapassarem o limite acima referido podem ser considerados na determinao do lucro tributvel de um ou mais dos cinco perodos de tributao posteriores, desde que em conjunto com os restantes gastos de financiamento desse perodo cumpram este mesmo limite. Quando aplicvel o limite da alnea b), sempre que o montante dos gastos de financiamento deduzidos seja inferior a 30% do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e impostos, a diferena para o limite no utilizada acresce ao limite mximo dedutvel em cada um dos cinco perodos de tributao posteriores, at sua integral utilizao. De notar que a deduo nos cinco perodos posteriores apenas pode ser efectuada ao limite da alnea b). Relativamente a entidades tributadas no mbito do regime especial de tributao de grupos de sociedades, o disposto no presente artigo aplicvel a cada uma das sociedades do grupo.
Este regime aplicvel, com as necessrias adaptaes, aos estabelecimentos estveis de entidades no residentes, no sendo aplicvel s entidades sujeitas superviso do Banco de Portugal e do Instituto de Seguros de Portugal, nem s sucursais em Portugal de instituies de crdito e outras instituies financeiras ou empresas de seguros com sede em outro Estado membro da Unio Europeia. De acordo com as disposies transitrias, previstas no n. 2 do artigo 192. do CIRC, nos perodos iniciados entre 2013 e 2017, o limite da alnea b) de 70% em 2013, 60% em 2014, 50% em 2015, 40% em 2016 e 30% a partir de 2017. 2.5. Mtodos de determinao do lucro tributvel Regra geral, o lucro tributvel, ou seja, o valor base para o clculo da matria colectvel, determinado com base na declarao apresentada pelo contribuinte. Nos casos de falta de apresentao da declarao, a liquidao do imposto efectuada pela Direco Geral das Contribuies e Impostos (DGCI), presumindo uma matria colectvel com base na retribuio mnima mensal ou, quando superior, a totalidade da matria colectvel do perodo mais prximo que se encontre determinado. Por outro lado, desde que cumpridos os requisitos exigidos no artigo 87. da Lei Geral Tributria (LGT), pode a determinao do lucro tributvel pela DGCI ser efectuada pela aplicao de mtodos indirectos e posteriormente comunicado ao contribuinte o lucro tributvel a considerar para a liquidao do imposto. 2.5.1. Mtodos indirectos Dispe o artigo 57. do CIRC que a aplicao de mtodos indirectos na determinao do lucro tributvel efectuada segundo as condies previstas nos artigos 87. a 89. da LGT. Assim, segundo o artigo 87. da LGT a aplicao de mtodos indirectos apenas se pode efectuar no caso de: 1) Regime simplificado de tributao, nos casos e condies previstos na lei; 2) Impossibilidade de comprovao e quantificao directo e exacta dos elementos indispensveis correcta determinao da matria tributvel de qualquer imposto; 3) A matria tributvel do sujeito passivo se afastar, sem razo justificada, mais de 30% para menos ou, durante trs anos seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da aplicao dos indicadores objectivos da actividade de base tcnico-cientfica referidos na LGT; 4) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razo justificada, dos padres de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestaes de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo; 5) Os sujeitos passivos apresentarem, sem razo justificada, resultados tributveis nulos ou prejuzos fiscais durante trs anos consecutivos, salvo
nos casos de incio de actividade, em que a contagem do prazo se faz do termo do terceiro ano, ou em trs anos durante um perodo de cinco; 6) Acrscimo de patrimnio ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a 100.000 euros, verificados simultaneamente com a falta de declarao de rendimentos ou com a existncia, no mesmo perodo de tributao, de uma divergncia no justificada com os rendimentos declarados. Os sujeitos passivos so notificados atravs de carta registada com aviso de recepo do lucro tributvel fixado por mtodos indirectos, com indicao dos critrios e clculos que estiveram na sua origem. Por ltimo, de referir que possvel no prazo de 30 dias contados a partir da data de notificao, o sujeito passivo solicitar a reviso do lucro tributvel fixado, atravs de requerimento dirigido ao rgo da administrao tributria da rea do seu domiclio fiscal e devidamente fundamentado.
GUIA DO FISCO 2013 TAXAS, LIQUIDAO PAGAMENTO 147
4. CAPTULO
TAXAS, LIQUIDAO E PAGAMENTO

1. TAXAS
1.1. Taxas gerais A taxa geral de IRC a aplicar depende da categoria do sujeito passivo e do tipo de rendimentos sujeitos a IRC. Assim, as taxas de IRC a aplicar so as que se seguem. 1.1.1. Entidades residentes que exeram a ttulo principal uma actividade comercial, industrial ou agrcola e entidades no residentes com estabelecimento estvel Relativamente a estas entidades dispe o n. 1 do artigo 87. do CIRC que a taxa de IRC a aplicar matria colectvel de 25%. 1.1.2. Entidades residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade comercial, industrial ou agrcola Relativamente a estas entidades dispe o n. 5 do artigo 87. do CIRC que a taxa a aplicar ao rendimento global de 21,50%. 1.1.3. Entidades no residentes sem estabelecimento estvel Relativamente a estas entidades dispe o n. 4 do artigo 87. do CIRC que, regra geral, a taxa a aplicar aos rendimentos de 25%; contudo, para determinados rendimentos, dispe o mesmo artigo que so sujeitos a taxas especficas. Segue-se a tabela com os rendimentos sujeitos a taxas especficas e as taxas a aplicar:
Prmios de rifas, totoloto, jogo do loto, bem como importncias ou prmios atribudos em sorteios ou concursos Juros e royalties, recebidos e devidos ou pagos de acordo com a alnea g) do n. 2 do artigo 87. Rendimentos de capitais sempre que sejam pagos ou colocados disposio em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros no identificados, excepto quando seja identificado o beneficirio efectivo, termos em que se aplicam as regras gerais Rendimentos de capitais obtidos por entidades no residentes em territrio portugus, que sejam domiciliadas em pas, territrio ou regio sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas 35% 10% (a) 5% (b) 30%
30%
148 GUIA DO FISCO 2013 TAXAS, LIQUIDAO PAGAMENTO
a) Durante os primeiros quatro anos contados da data de aplicao da directiva n. 2003/49/CE, do Conselho de 3 de Junho b) Durante os anos seguintes c) Estas taxas no so aplicveis nos casos previstos no n. 6 do artigo 87. do CIRC, isto , quando o capital social detido por um ou vrios residentes de pases terceiros, no caso de relaes especiais e ao montante dos juros correspondentes ao endividamento excessivo, de acordo com o artigo 67. do CIRC O OE2013 exclui destas excepes os rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial, da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico e bem assim da assistncia tcnica, rendimentos derivados do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola, industrial, comercial ou cientfico, comisses por intermediao na celebrao de quaisquer contratos e rendimentos de prestaes de servios referidos no n. 7 da alnea c) do n. 3 do artigo 4. do CIRC e rendimentos prediais, que ante riormente eram tributados taxa de 15%, passando a ser tributados taxa de 25%. 1.1.4. Cooperativas Estatuto Fiscal Cooperativo O Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), aprovado pela Lei n. 85/98, de 16 de Dezembro aplicvel s cooperativas de primeiro grau, de grau superior e s rgies cooperativas, desde que constitudas, registadas e funcionando nos termos do Cdigo Cooperativo e demais legislao aplicvel. A taxa de IRC aplicvel ao resultado tributvel das cooperativas de 20%, com excepo dos resultados provenientes de operaes com terceiros, de actividades alheias aos fins cooperativos e dos abrangidos pela tributao pelo lucro consolidado, aos quais ser aplicvel a taxa prevista no n. 1 do artigo 87. do CIRC. Por ltimo, o artigo 13. do EFC prev vrios tipos de cooperativas isentas, nomeadamente, agrcolas, culturais, consumo, de habitao e construo e de solidariedade social. Essa iseno encontra-se condicionada ao cumprimento das regras definidas no artigo mencionado. 1.2. Taxa adicional 1.2.1. Derrama estadual Os sujeitos passivos residentes em territrio portugus que exeram, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e por no re sidentes com estabelecimento estvel no territrio portugus encontram-se sujeitos a uma taxa adicional sobre o lucro tributvel como se segue:
Lucro tributvel (Euros) De mais de 1.500.000 at 7.500.000 Superior a 7.500.000
Taxas (%) 3 5
Quando o lucro tributvel for superior ao montante de 7.500.000 euros, aplica-se a taxa de 3% ao montante de 6.000.000 euros, e a taxa de 5% ao montante do lucro tributvel que exceda os 7.500.000 euros. Relativamente a sociedades abrangidas pelo regime especial dos grupos de sociedades, as taxas incidem sobre o lucro tributvel apurado na declarao peridica individual de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a dominante. De acordo com as disposies transitrias previstas no n. 2 do artigo 192. do CIRC as alteraes introduzidas aplicam-se apenas aos lucros tributveis referentes ao perodo de tributao que se inicie aps 1 de Janeiro de 2013.
2. DEDUES COLECTA
Dispe o n. 2 do artigo 90. do CIRC que podem ser deduzidos colecta os montantes referentes s seguintes rubricas: 1) Dupla tributao internacional; 2) Benefcios fiscais; 3) Pagamento especial por conta; 4) Retenes na fonte com natureza de pagamento por conta e no susceptveis de compensao ou reembolso. O ponto referente s retenes na fonte ser abordado no ponto 3.4. Pagamentos Retenes na fonte. 2.1. Dupla tributao internacional O crdito de imposto por dupla tributao internacional apenas aplicvel quando a matria colectvel inclui os rendimentos obtidos no estrangeiro, sendo deduzido o menor das seguintes importncias: 1) Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro; 2) Fraco do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas em causa possam ser tributados, lquidos de gastos, directa ou indirectamente, suportados para a sua obteno. De referir que quando existir conveno para eliminar a dupla tributao celebrada com Portugal, a tributao no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos previstos na respectiva conveno. Segue-se a tabela com as convenes celebradas por Portugal.
CONVENES CELEBRADAS POR PORTUGAL

FRICA DO SUL ALEMANHA ARGLIA USTRIA BARBADOS Resoluo da Assembleia da Repblica n.53/2008 de 22 de Setembro Lei 12/82 de 03 de Junho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 22/2006 de 23 de Maro Decreto-Lei n. 70/71 de 08 de Maro Assinada em 22.10.2010 Decreto-Lei n. 619/70, 15 de Dezembro. Conveno Adicional (Res. Ass. Rep. N. 82/00 de 14 de Dezembro) (Res. Ass. Rep. N. 82/00 de 14 de Dezembro) Resoluo da Assembleia da Repblica n.33/2001 de 27 de Abril Resoluo da Assembleia da Repblica n. 14/96 de 11 de Abril Resoluo da Assembleia da Repblica n. 63/00 de 12 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 81/00 de 6 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 28/2006 de 6 de Abril Resoluo da Assembleia da Repblica n. 28/2000 de 30 de Maro Assinada em 30.08.2010 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 25/97 de 08 de Maio Resoluo da Assembleia da Repblica n. 49/01 de 13 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 6/02 de 23 de Fevereiro Assinada em 17.01.2011 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 6/95, de 28 de Janeiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 39/95 de 12 de Outubro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 49/04 de 13 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 48/04 de 10 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 47/04 de 08 de Julho Aviso publicado em 20.11.2008 EM VIGOR DESDE 22.10.2008 Aviso publicado em 14.10.1982 EM VIGOR DESDE 08.10.1982 Aviso publicado em 05.05.2006 EM VIGOR DESDE 01.05.2006 Aviso publicado em 08.02.1972 EM VIGOR DESDE 28.02.1972 Pendente Aviso publicado em 17.02.1971 EM VIGOR DESDE 19.02.1971. Conveno Adicional em vigor desde 05.04.2001 Conveno Adicional em vigor desde 05.04.2001 Aviso publicado em 14.12.2001 EM VIGOR DESDE 05.10.2001 com efeitos a 01.01.2000 Aviso n. 258/96 publicado em 26.08 EM VIGOR DESDE 18.07.1996 Aviso n. 4/2001 publicado em 18.01 EM VIGOR DESDE 15.12.2000 Aviso publicado em 17.10.2001 EM VIGOR DESDE 24.10.2001 Aviso publicado em 29.12.2008 EM VIGOR DESDE 25.08.2008 Aviso n. 109/2000 publicado em 02.06 EM VIGOR DESDE 08.06.2000 Pendente Aviso n. 315/97 publicado em 27.12 EM VIGOR DESDE 21.12.1997 Aviso publicado em 23.01.2006 EM VIGOR DESDE 28.12.2005 Aviso n. 53/2002 de 15/066 EM VIGOR DESDE 24.05.2002 a produzir efeitos aps 01.01.03 Pendente Aviso n. 164/95 publicado em 18.07 EM VIGOR DESDE 28.06.1995 Aviso n. 35/96 publicado em 09.01 EM VIGOR DESDE 01.01.1996 Aviso n. 191/04 publicado em 04.12 EM VIGOR DESDE 02.11.2004 Aviso n. 155/04 publicado em 31.08 EM VIGOR DESDE 13.08.2004 Aviso publicado em 27.11.2004 EM VIGOR DESDE 23.07.2004
BLGICA
BRASIL
BULGRIA CABO VERDE CANAD CHILE CHINA COLMBIA COREIA CUBA
DINAMARCA EMIRADOS RABES UNIDOS ESPANHA ESTADOS UNIDOS DA AMRICA ESLOVQUIA ESLOVNIA ESTNIA
FINLNDIA FRANA GRCIA GUIN-BISSAU HOLANDA HONG KONG HUNGRIA NDIA INDONSIA IRLANDA ISRAEL
Decreto-Lei n. 494/70 de 23 de Outubro Decreto-Lei n. 105/71 de 26 de Maro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 25/02 de 4 de Abril Resoluo da Assembleia da Repblica n. 55/09, de 30 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 62/00 de 12 de Julho Assinada em 22.03.2001 Resoluo da Assembleia da Repblica n 4/99 de 28 de Janeiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 20/2000 de 6 de Maro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 64/2006 de 6 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 29/94 de 24 de Junho Resoluo da Assembleia da Repblica n.02/2008 de 15 de Janeiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 16/02 de 8 de Maro Lei n. 10/82 de 01 de Junho Assinada em 19.12.2011 Assinada em 23.02.2010 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 12/2003, de 28 de Fevereiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 10/2003, de 25 de Fevereiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 56/00, de 30 de Junho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 80-A/99 de 16 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 11/02 de 25 de Fevereiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 69 -A/98 de 23 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 84/00 de 15 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 36/92 de 30 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 106/2010 de 2 de Setembro
Aviso publicado em 22.08.1980 EM VIGOR DESDE 14.07.1971 Aviso publicado em 13.11.1972 EM VIGOR DESDE 18.11.1972 Aviso n. 85/2002 publicado em 24.09 EM VIGOR DESDE 13.08.2002 Sem Aviso Aviso n. 167/00 publicado em 24.08 EM VIGOR DESDE 11.08.2000 Pendente Aviso n. 126/00 publicado em 30.06 EM VIGOR DESDE 08.05.2000 Aviso n. 123/00 publicado em 15.06 EM VIGOR DESDE 05.04.2000 Aviso publicado em 04.04.2008 EM VIGOR DESDE 11.05.2007 Aviso n. 218/94 publicado em 24.08 EM VIGOR DESDE 11.07.1994 Aviso publicado em 13.06.2008 EM VIGOR DESDE 18.02.2008 Aviso n. 48/2002 publicado em 08.06 EM VIGOR DESDE 11.04.2002 a produzir efeitos aps 01.01.03 Aviso publicado em 07.01.1983 EM VIGOR DESDE 15.01.1983 Pendente Pendente Aviso n. 138/03 publicado em 26.04.2003 EM VIGOR DESDE 07.03.2003 Aviso n. 123/03 publicado em 22.03.2003 EM VIGOR DESDE 26.02.2003 Aviso n. 256/2000 publicado em 30.12 EM VIGOR DESDE 30.12.2000 Aviso n. 72/2001 publicado em 16.07 EM VIGOR DESDE 01.01.1999 Aviso n. 33/2002 publicado em 06.04.2002 e rectificado em 30.04.2002 EM VIGOR DESDE 05.04.2002 a produzir efeitos aps 01.01.03 Aviso n. 201/2000 publicado em 16.10 EM VIGOR DESDE 27.06.2000 Aviso n. 49/01 publicado em 21.05 EM VIGOR DESDE 09.01.2001 Aviso n. 55/95 publicado em 03.03 EM VIGOR DESDE 01.01.1994 Aviso n. 300/2010 publicado em 08.11 EM VIGOR DESDE 18.10.2010
ISLNDIA
ITLIA JAPO KOWEIT
LETNIA
LITUNIA LUXEMBURGO MACAU
MALTA
MARROCOS MXICO MOAMBIQUE MOLDOVA
NORUEGA
Em 11.03.2011
Conveno aprovada pelo Dc n504/70, de 27 de Outubro foi substituida por outra assinada em 11.03.2011 Pendente Aviso n, 6/08, publicado em 21.01. EM VIGOR DESDE 4.06.2007. Aviso n. 52/98 publicado em 25.03 EM VIGOR DESDE 04.02.1998 Aviso publicado em 03.03.1969 EM VIGOR DESDE 20.01.1969 Aviso n. 288/97 publicado em 08.11 EM VIGOR DESDE 11.12.2002 Aviso n 96/99 publicado em 18.08 EM VIGOR DESDE 14.07.99 Aviso n. 32/2003 publicado em 30.01 EM VIGOR DESDE 18.11.1972 Pendente Aviso n. 45/01 publicado em 11.05 EM VIGOR DESDE 06.09.99 Aviso n. 3/2004 publicado em 02.01 e Aviso n. 32/2004 publicado em 10.04 EM VIGOR DESDE 19.12.2003 a produzir efeitos aps 01.01.00 Aviso publicado em 26.02.1976 EM VIGOR DESDE 17.12.1975 Aviso n. 203/2000 publicado em 16.10 EM VIGOR DESDE 21.08.2000 Aviso n. 2/2007 publicado em 10.01 EM VIGOR DESDE 18.12.2006 Aviso n. 34/2002 publicado em 11.04 e rectificado em 30.04.2002 EM VIGOR DESDE 11.03.2002 a produzir efeitos aps 01.01.03 Pendente Aviso n. 15/98 publicado em 16.01 EM VIGOR DESDE 08.01.1998
PANAM PAQUISTO POLNIA REINO UNIDO REP. CHECA ROMNIA RSSIA SAN MARINO SINGAPURA
Assinada em 27.08.2010 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 66/2003, de 2 de Agosto Resoluo da Assembleia da Repblica n. 57/97 de 09 de Setembro Decreto-Lei n. 48497 de 24 de Julho de 1968 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 26/97 de 09 de Maio Resoluo da Assembleia da Repblica n. 56/99 de 10 de Julho Resoluo da Assembleia da Repblica n. 10/02 de 25 de Fevereiro Assinada em 19.11.2010 Resoluo da Assembleia da Repblica n. 85/00 de 15 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 20/2003, de 11 de Maro
SUCIA
SUA TUNSIA TURQUIA
Decreto-Lei n. 716/74 de 12 de Dezembro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 33/2000 de 31 de Maro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 13/06 de 21 de Fevereiro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 15/02 de 8 de Maro Resoluo da Assembleia da Repblica n. 77/2011, de 5 de Abril Resoluo da Assembleia da Repblica n. 68/97 de 05 de Dezembro
UCRNIA
URUGUAI VENEZUELA
2.2. Benefcios fiscais Para as entidades que exeram, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola, bem como as no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, o imposto liquidado nos termos do n. 1 do artigo 90. do CIRC, lquido das dedues previstas nas alneas a) e b) do n. 2 do mesmo artigo, no pode ser inferior a 90% do montante que seria apurado se o sujeito passivo no usufrusse de benefcios fiscais. Excluem-se do atrs mencionado os seguintes benefcios fiscais:
a) Os que revistam carcter contratual; b) O sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II); c) Os benefcios fiscais s zonas francas previstos nos artigos 33. e seguintes do Estatuto dos Benefcios Fiscais e os que operem por reduo de taxa; d) Os previstos nos artigos 19., 32., 32.-A e 42. do Estatuto dos Benefcios Fiscais. 2.3. Pagamento especial por conta (PEC) A deduo colecta do pagamento especial por conta efectuada no prprio perodo de tributao ou, se insuficiente, at ao quatro perodo de tributao posterior, aps deduo dos montante de referentes dupla tributao internacional e benefcios fiscais. O pagamento especial por conta no deduzido poder ser reembolsado em caso de cessao de actividade, no prprio perodo em que foi efectuado o pagamento especial por conta ou at ao terceiro perodo posterior, mediante requerimento do sujeito passivo dirigido ao chefe do servio de finanas, apresentado nos 90 dias seguintes ao da cessao de actividade. Pode ainda o pagamento especial por conta ser reembolsado aos sujeitos passivos desde que preencham os seguintes requisitos: 1) No se afastem, em relao ao perodo de tributao a que diz respeito o pagamento especial por conta a reembolsar, em mais de 10%, para menos, da mdia dos rcios de rentabilidade das empresas do sector de actividade em que se inserem, a publicar em portaria do Ministro das Finanas; 2) A situao que deu origem ao reembolso seja considerada justificada por aco de inspeco feita a pedido do sujeito passivo formulado nos 90 dias seguintes ao termo do prazo de apresentao da declarao peridica relativa ao mesmo perodo de tributao.
3. PAGAMENTO
3.1. Pagamentos por conta Pelo disposto no artigo 104. do CIRC, as entidades residentes que exeram a ttulo principal actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus devem efectuar trs pagamentos por conta nos meses de Julho, Setembro e 15 de Dezembro do prprio ano a que respeita o lucro tributvel ou, nos casos em que o perodo de tributao diferente do ano civil os pagamentos, devem ser efectuados no stimo (7.), nono (9.) e no dia 15 do dcimo segundo (12.) ms do perodo de tributao.
Sempre que o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante do pagamento por conta j efectuado igual ou superior ao imposto que ser devido no final do perodo de tributao, pode deixar de efectuar o terceiro pagamento por conta. De referir que no final do perodo de tributao, se se verificar que em consequncia da suspenso do terceiro pagamento por conta, deixou de ser paga uma importncia superior a 20% da que, em condies normais, teria sido entregue, h lugar ao pagamento de juros compensatrios desde o termo do prazo em que cada entrega devia ter sido efectuada at ao termo do prazo para envio da declarao ou at data do pagamento da autoliquidao, se anterior. Nos termos do n. 4 do presente artigo, ficam dispensados de efectuar pagamentos por conta os contribuintes cujo imposto do exerccio de referncia (Colecta) para o respectivo clculo for inferior a 199,52 euros. A diferena que existir entre os pagamentos por conta efectuados e o imposto a pagar calculado na declarao peridica de rendimentos, d lugar a pagamento ou reembolso de imposto. Se os pagamentos por conta j efectuados forem superiores ao valor do imposto calculado na declarao peridica de rendimentos h lugar a reembolso, caso contrrio h lugar a pagamento. Nos casos em que h lugar a pagamento e a declarao de rendimentos enviada no continha erros, o mesmo deve ser efectuado at ao dia 31 de Maio do perodo seguinte a que respeitam os rendimentos para os sujeitos passivos com perodo de tributao igual ao ano civil e at ao final do 5. ms do perodo seguinte a que respeitam os rendimentos para os sujeitos passivos com perodo de tributao diferente do ano civil. Nos casos em que h lugar a pagamento mas a declarao enviada continha erros, o mesmo deve ser efectuado at ao dia em que foi enviada a respectiva declarao de substituio. Nos casos em que h lugar a reembolso, a declarao de rendimentos foi enviada dentro do prazo e no continha erros, o mesmo efectuado at ao final do terceiro ms seguinte ao do seu envio. Os pagamentos por conta so calculados com base no imposto liquidado relativamente ao perodo de tributao imediatamente anterior quele em que se de vem efectuar esses pagamentos, lquido da deduo relativa a retenes na fonte. Os pagamentos por conta dos contribuintes cujo volume de negcios seja igual ou inferior a 500.000 euros correspondero a 80% do montante do imposto liquidado no perodo anterior, repartido por trs montantes iguais, arredondados por excesso para euros. Os pagamentos por conta dos contribuintes com volume de negcios superior a 500.000 euros correspondero a 95% do montante do imposto liquidado no perodo anterior, repartido por trs montantes iguais, arredondados por excesso para euros. Dispe o artigo 108. do CIRC que as entidades que no exeram a ttulo principal uma actividade comercial, industrial ou agrcola devem efectuar o pagamento do imposto at ao ltimo dia do prazo fixado para o envio da declarao de rendimentos ou, em caso de declarao de substituio, at ao dia do seu envio. Sem-
pre que houver lugar a reembolso o mesmo deve ser efectuado at ao final do terceiro ms seguinte ao do envio da declarao de rendimentos. Entidades no residentes sem estabelecimento estvel ou tendo-o os rendimentos no lhe so imputveis: os rendimentos auferidos e sujeitos a IRC so, em regra, tributados por reteno na fonte a ttulo definitivo (taxas liberatrias). 3.2. Pagamento da derrama estadual As entidades que exeram, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e os no residentes com estabelecimento estvel devem proceder ao pagamento da derrama estadual nos termos que se seguem: a) Em trs pagamentos adicionais por conta; b) At ao ltimo dia do prazo fixado para o envio da declarao peridica de rendimentos, pela diferena que existir entre o valor total da derrama estadual a calculado e as importncias entregues por conta; c) At ao dia do envio da declarao de substituio, pela diferena que existir entre o valor total da derrama estadual a calculado e as importncias j pagas. Sempre que o valor da derrama estadual apurado na declarao de rendimentos for inferior ao valor dos pagamentos adicionais por conta, h lugar a reembolso. As entidades obrigadas a efectuar pagamentos por conta e pagamentos especiais por conta devem efectuar o pagamento adicional por conta nos casos em que no perodo de tributao anterior fosse devida derrama estadual, conforme se segue:
Lucro tributvel (Euros) De mais de 1.500.000 at 7.500.000 Superior a 7.500.000 Taxas (%) 2,5 4,5
Quando o lucro tributvel for superior ao montante de 7.500.000 euros, aplica-se a taxa de 2,5% ao montante de 6.000.000 euros, e a taxa de 4,5% ao montante do lucro tributvel que exceda os 7.500.000 euros. Relativamente a sociedades abrangidas pelo regime especial dos grupos de sociedades, as taxas incidem sobre o lucro tributvel apurado na declarao peridica individual de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a dominante. De acordo com as disposies transitrias previstas no n. 2 do artigo 192. do CIRC, as alteraes introduzidas aplicam-se apenas aos lucros tributveis referentes ao perodo de tributao que se inicie aps 1 de Janeiro de 2013. 3.3. Pagamento especial por conta As entidades que exeram a ttulo principal actividade comercial, industrial ou agrcola, e os no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus,
ficam sujeitos a um pagamento especial por conta, a efectuar durante o ms de Maro ou em duas prestaes durante os meses de Maro e Outubro ou, no caso de optarem por um perodo de tributao diferente do ano civil, o pagamento dever ser efectuado no terceiro ms ou no terceiro e dcimo ms do perodo de tributao respectivo. De referir que os sujeitos passivos esto dispensados de efectuar pagamentos especiais por conta no perodo do incio de actividade e no seguinte. Encontram-se ainda dispensados de efectuar os pagamentos especiais por conta os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a iseno no inclua rendimentos que sejam sujeitos a tributao por reteno na fonte com carcter definitivo, os sujeitos passivos que se encontrem com processos no mbito do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas, a partir da data de instaurao do processo e os sujeitos passivos que tenham deixado de efectuar vendas ou prestaes de servios e tenham entregue a correspondente declarao de cessao de actividade a que se refere o artigo 33. do CIVA. O pagamento a efectuar ser de montante igual a 1% do volume de negcios relativo ao perodo de tributao anterior, com o limite mnimo de 1.000 euros, e, quando superior, ser igual a este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite mximo de 70.000 euros. Ao montante apurado deduzem-se os pagamentos por conta efectuados no perodo de tributao anterior. Relativamente s organizaes de produtores e aos agrupamentos de produtores do sector agrcola que tenham sido reconhecidos ao abrigo de regulamentos comunitrios, os rendimentos das actividades para as quais foi concedido este reconhecimento so excludos do clculo do pagamento especial por conta. Por ltimo, de referir que quando seja aplicvel o regime especial de tributao dos grupos de sociedade, o pagamento especial por conta devido por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, cabendo sociedade dominante a determinao do valor global do pagamento especial por conta, deduzindo para este efeito o montante dos pagamentos por conta que seria devido por cada uma das sociedades do grupo se este regime no fosse aplicvel, e proceder sua entrega. Os pagamentos por conta so os que resultarem da declarao peridica de rendimentos de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante. 3.4. Retenes na fonte 3.4.1. Regras gerais Os seguintes rendimentos encontram-se sujeitos a reteno quando obtidos em territrio portugus: a) Rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial e bem assim da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico; b) Rendimentos derivados do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola, industrial, comercial ou cientfico;
c) Rendimentos de aplicao de capitais no abrangidos nas alneas anteriores e rendimentos prediais, tal como so definidos para efeitos de IRS, quando o seu devedor seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos constituam encargo relativo actividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS que possuam ou devam possuir contabilidade; d) Remuneraes auferidas na qualidade de membro de rgos estatutrios de pessoas colectivas e outras entidades; e) Prmios de jogo, lotarias, rifas e apostas mtuas, bem como importncias ou prmios atribudos em quaisquer sorteios ou concursos; f) Rendimentos derivados do exerccio em territrio portugus da actividade de profissionais de espectculos ou desportivas obtidos por entidades no residentes em territrio portugus, quando o devedor seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos constituam encargo relativo actividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS que possuam ou devam possuir contabilidade; g) Rendimentos provenientes da intermediao na celebrao de quaisquer contratos e rendimentos de outras prestaes de servios realizados ou utilizados em territrio portugus, com excepo dos relativos a transportes, comunicaes e actividades financeiras. As retenes na fonte tm natureza de imposto por conta, com excepo dos casos que se apresentam em seguida, em que o pagamento efectuado ser a ttulo definitivo: a) Quando, nos termos dos artigos 9. e 10., ou nas situaes previstas no Estatuto dos Benefcios Fiscais, se excluam da iseno de IRC todos ou parte dos rendimentos de capitais; b) Quando, no se tratando de rendimentos prediais, o titular dos rendimentos seja entidade no residente que no tenha estabelecimento estvel em territrio portugus ou que, tendo-o, esses rendimentos no lhe sejam imputveis; c) Quando se trate de rendimentos de capitais que sejam pagos ou colocados disposio em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros no identificados, excepto quando seja identificado o beneficirio efectivo, termos em que se aplicam as regras gerais. Nas retenes na fonte de IRC com natureza de imposto por conta, aplica-se a taxa de 25%, com excepo dos rendimentos referentes a remuneraes auferidas na qualidade de membro de rgos estatutrios de pessoas colectivas e outras entidades, aos quais se aplica a taxa de 21,50%. Relativamente s retenes na fonte que tenham carcter definitivo devem ser aplicadas as taxas previstas do artigo 87. do CIRC.
TAXAS GERAIS DE RETENO NA FONTE

Rendimentos Rendimentos provenientes da propriedade intelectual, da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico e bem assim da assistncia tcnica. Rendimentos derivados do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola, industrial, comercial ou cientfico. Outros rendimentos de aplicao de capitais, tal como so definidos para efeitos de IRS, quando o seu devedor seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos constituam encargo relativo actividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS que devam possuir contabilidade organizada. Lucros colocados disposio por entidades sujeitas a IRC e o valor atribudo aos associados em resultado da partilha, com natureza de rendimentos de capitais. Rendimentos prediais, tal como so definidos para efeitos de IRS, quando o seu devedor seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos constituam encargo relativo actividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS que devam possuir contabilidade. Remuneraes auferidas na qualidade de membro de rgos estatutrios de pessoas colectivas e outras entidades Prmios de jogo, lotarias e apostas mtuas. Rifas, totoloto, jogo do loto, bem como importncias ou prmios atribudos em quaisquer sorteios ou concursos. Rendimentos derivados do exerccio em territrio portugus de actividade de profissionais do espectculo ou desportistas Residentes 16,5% 16,5% Ver taxas de IRS 16,5% 16,5% 21,5% (*) (*) Juros e royalties, recebidos e devidos ou pagos de acordo com a alnea g) do n. 2 do artigo 80. (a) Rendimentos de capitais que sejam pagos ou colocados disposio em contas abertas em nome de um ou mais titulares mas por conta de terceiros no identificados, excepto quando seja identificado o beneficirio efectivo 10% 5% 30% No Residentes 25% 25%
21,5%
21,5% 25% 25% 25% 35% 25% 25% 10% 5% 30%
(a) A reteno na fonte s taxas de 10% ou 5% depende da verificao dos requisitos estabelecidos no artigo 96. do CIRC, devendo as entidades que pretendem beneficiar deste regime fazer, perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte, a prova exigida pelo n. 2 do artigo 98. do mesmo diploma. (*) Os rendimentos do jogo deixaram, de acordo com as alteraes introduzidas ao CIRS pelo Decreto-Lei n. 175/2009, de 4 de Agosto e Lei do Oramento do Estado de 2010, de estar includos na incidncia do IRS, passando a estar sujeitos a Imposto do Selo. Consequentemente, o artigo 71. do CIRS deixou de prever a taxa de reteno na fonte para este tipo de rendimentos.
3.4.2. Dispensa de reteno na fonte 3.4.2.1. Dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por residentes Pelo disposto no artigo 97. do CIRC, no existe obrigao de efectuar a reteno na fonte de IRC, quando este tenha a natureza de imposto por conta, nomeadamente, nos seguintes casos: a) Juros e quaisquer outros rendimentos de capitais, com excepo de lucros distribudos, de que sejam titulares instituies financeiras sujeitas, em relao aos mesmos, a IRC, embora dele isentas; b) Juros ou quaisquer acrscimos de crdito pecunirio, resultantes da dilao do respectivo vencimento ou de mora no seu pagamento, quando aqueles crditos sejam consequncia de vendas ou prestaes de servi-
c)
d)
e)
f)
g) h)
i)
os de pessoas colectivas ou outras entidades sujeitas, em relao aos mesmos, a IRC, embora dele isentas; Lucros obtidos por entidades que seja aplicvel o regime estabelecido no n. 1 do artigo 51. do CIRC, desde que a participao no capital tenha permanecido na titularidade da mesma entidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da sua colocao disposio; Rendimentos derivados do uso ou da concesso do uso de equipamento agrcola, industrial, comercial ou cientfico, quando obtidos por pesso as colectivas ou outras entidades sujeitas, relativamente aos mesmos, a IRC, embora dele isentas; Rendimentos provenientes da intermediao na celebrao de quaisquer contratos e rendimentos de outras prestaes de servios realizados ou utilizados em territrio portugus, com excepo dos relativos a transportes, comunicaes e actividades financeiras, quando obtidos por pessoas colectivas ou outras entidades sujeitas, relativamente aos mesmos, a IRC, embora dele isentas; Rendimentos obtidos por sociedades tributadas segundo o regime especial de tributao de grupos de sociedades, de que seja devedora sociedade do mesmo grupo abrangida pelo mesmo regime, desde que esses rendimentos respeitem a perodos a que o mesmo seja aplicado e, quando se trate de lucros distribudos, estes sejam referentes obtidos em perodos em que tenha sido aplicado aquele regime; Remuneraes auferidas na qualidade de membro de rgos estatutrios de pessoas colectivas e outras entidades, quando auferidas por sociedades de revisores oficiais de contas que participem nos rgos a indicados; Rendimentos de prediais, tal como so definidos para efeitos de IRS, quando obtidos por sociedades que tenham por objecto a gesto de imveis prprios e no se encontrem sujeitas ao regime de transparncia fiscal, e bem assim, quando obtidos por fundos de investimento imobilirios. Rendimentos obtidos por sociedades gestoras de participaes sociais (SGPS), de que seja devedora sociedade por elas participada durante pelo menos um ano e a participao no seja inferior a 10% do capital com direito de voto da sociedade participada, quer por si s, quer conjuntamente com participaes de outras sociedades em que as SGPS sejam dominantes, resultantes de contratos de suprimento celebrados com aquelas sociedades ou de tomadas de obrigaes daquelas.
Por ltimo, no existe a obrigao de efectuar reteno na fonte de IRC, total ou parcial, consoante os casos, quando os sujeitos passivos beneficiem de iseno, total ou parcial, relativa a rendimentos que seriam sujeitos a reteno na fonte. No entanto, s ficam dispensados de reteno na fonte se for feita prova perante a entidade pagadora da iseno de que aproveitam at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido.
3.4.2.2. Dispensa total ou parcial de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por entidades no residentes Pelo disposto no n. 1 do artigo 98. do CIRC, no existe obrigao de efectuar a reteno na fonte de IRC, total ou parcial, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n. 1 do artigo 94. do CIRC quando, por fora de uma conveno destinada a eliminar a dupla tributao que vincule o Estado Portugus ou de legislao interna, a competncia para a tributao dos rendimentos auferidos por uma entidade que no tenha a sede nem direco efectiva em territrio portugus e a no possua estabelecimento estvel ao qual os mesmos sejam imputveis, no seja atribuda ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma parcial. A entidade que se encontre em condies de beneficiar desta dispensa, total ou parcial, de reteno na fonte, deve efectuar prova perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte at ao termo do prazo para a entrega do imposto retido de que se encontra nas condies necessrias para esta dispensa. Quando no seja efectuada a prova at ao termo do prazo, a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte (substituto tributrio) fica responsvel por entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido. No entanto, esta responsabilidade pode ser afastada mas sem prejuzo da responsabilidade contra-ordenacional, sempre que o substituto tributrio efectue prova da verificao dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de reteno. No que diz respeito a dividendos, juros e royalties, podem ser aplicadas as taxas previstas nas convenes para evitar a dupla tributao celebradas por Portugal, quando as entidades pagadoras estiverem na posse dos formulrios prprios para a execuo das mesmas, devidamente preenchidos e autenticados pela respectiva autoridade fiscal, em conformidade com o disposto no artigo 98. do CIRC e artigo 18. do Decreto-Lei n. 42/91, de 22 de Janeiro. A tabela prtica das convenes para evitar a dupla tributao celebradas por Portugal a seguinte:
REDUO DE TAXAS PASES (ORDEM ALFABTICA) DIVIDENDOS Artigo Taxa 10% m) 15% b) 15% 10% m) 15% b) Artigo JUROS Taxa ROYALTIES Artigo Taxa
FRICA DO SUL
10.
11.
10%
12.
10%
ALEMANHA
10.
11.
10% a) 15% b)
12.
10%
ARGLIA
10.
11.
15%
12.
10%
USTRIA BLGICA BRASIL d)
10. 10. 10.
15% 15% 10% m) 15% b) 10% e) 15% b) 10% 10% m) 15% b)
11. 11. 11.
10% 15% 15%
12. 12. 12.
5% b) 10% c) 10% 15%
BULGRIA CABO VERDE CANAD
10. 10. 10.
11. 11. 11.
10% 10% 10% 5% r)
12. 12. 12.
10% 10% 10%
CHILE
10.
10% f) 15% b)
11.
10% r) 15% r)
12.
5% r) 10% r)
CHINA COREIA
10. 10.
10% 10% e) 15% b) 5% f) 10% b) 10% 15% b) 10% m) 5% f) 15% b) 10% f) 15% b) 5% g)
11. 11.
10% r) 15%
12. 12.
10% 10%
CUBA DINAMARCA ESLOVQUIA
10. 10. 10.
11. 11. 11.
10% 10% 10%
12. 12. 12.
5% 10% 10%
ESLOVNIA
10.
11.
10%
12.
5%
ESPANHA t)
10.
11.
15%
12.
5%
ESTADOS UNIDOS DA AMRICA
10.
10% g) 15% b)
11.
10%
13.
10%
ESTNIA FINLNDIA
10. 10.
10% 10% f) 15% b) 15% 15%
11. 11.
10% 15% 10% h) 12% b) 15%
12. 12.
10% 10%
FRANA GRCIA
11. 10.
12. 11.
13. 12.
5% 10%
GUIN BISSAU HOLANDA HUNGRIA
10. 10. 10.
10% 10% 10% e) 15% b) 10% m) 15% b) 10% 15% 10% m) 15% b) 5% r)
11. 11. 11.
10% r) 10% 10%
12. 12. 12.
10% 10% 10%
INDIA INDONESIA IRLANDA ISLNDIA
10. 10. 10. 10.
11. 11. 11. 11.
10% 10% 15% 10%
12. 12. 12. 12.
10% 10% 10% 10%
ISRAEL
10.
10% r) 15% r)
11.
10%
12.
10%
ITLIA LETNIA LITUNIA LUXEMBURGO MACAU MALTA
10. 10. 10. 10. 10. 10.
15% 10% 10% 15% 10% 10% m) 15% b) 10% e) 15% b) 10% 15% 5% r) 10% r) 10% f) 15% b) 10% m) 15% b) 10% e) 15% b)
11. 11. 11. 11 11. 11.
15% 10% 10% 10% n) 15% b) 10% 10%
12. 12. 12. 12. 12. 12.
12% 10% 10% 10% 10% 10%
MARROCOS MXICO MOAMBIQUE MOLDVIA
10. 10. 10. 10.
11. 11. 11. 11.
12% 10% 10% 10%
12. 12. 12. 12.
10% 10% 10% 8%
NORUEGA
10.
11.
15%
12.
10%
PAQUISTO
10.
11.
10%
12.
10% p)
POLNIA
10.
11.
10%
12.
10%
REINO UNIDO
10.
10% f) 15% b) 10% e) 15% b) 10% m) 15% b) 10% m) 15% b) 10% 10% 10% f) 15% b) 15% 5% m) 15% b) 10% m) 15% b) 10% i) 15% i)
11.
10%
12.
5%
REP. CHECA
10.
11.
10%
12.
10%
ROMNIA
10.
11.
10%
12.
10%
RSSIA SINGAPURA SUCIA SUIA TUNSIA TURQUIA
10. 10. 10. 10. 10. 10.
11. 11. 11. 11. 11. 11.
10% 10% 10% q) 10% 15% 10% s) 15% b) 10%
12. 12. 12. 12. 12. 12.
10% 10% 10% 5% 10% 10%
UCRNIA
10.
11.
12.
10% 10% k) 12% l)
VENEZUELA
10.
11.
10%
12.
NOTAS: a) Quando pagos por entidades bancrias. b) Em todos os outros casos. c) Quando a sociedade controla 50% ou mais do capital social. d) Entre 01-01-1972 e 31-12-1999 vigorou uma CDT entre Portugal e o Brasil aprovada pelo DL n. 244/71 de 2 de Junho e que veio a ser denunciada unilateralmente pelo Brasil. A taxa redu zida para dividendos, juros e royalties era de 15%, podendo ainda ter sido aplicada, no caso de royalties, uma taxa de 10%, sempre que se tratasse de obras literrias, cientficas ou artsticas, cuja aplicao era regulada pela Circular n. 17/73, de 19/10. e) Quando o beneficirio efectivo for uma sociedade que, durante um perodo consecutivo de dois anos anteriormente ao pagamento dos dividendos, detiver 25% do capital social da sociedade pagadora, a taxa no poder exceder 10% do montante bruto dos dividendos pagos depois de 31-12-1996. No entanto, nos termos do artigo 28. ou 29. das respectivas convenes, esta taxa reduzida de 10% s ser aplicvel, porque se trata de imposto devido na fonte, s situaes cujo facto gerador do imposto surja em ou depois de 1 de Janeiro do ano imediato quele em que a Conveno entrou em vigor. f) Quando o beneficirio efectivo for uma sociedade que controla 25% ou mais do capital social. g) Quando o scio for uma sociedade que, durante dois anos consecutivos antes do pagamento dos dividendos, detiver directamente 25% ou mais do capital social, a taxa de 10% entre 01-01-1997 e 31- 2-1999 e 5% para depois de 31-12-1999. h) Para as obrigaes emitidas em Frana depois de 01-01-1965. i) A partir de 01-01-1997. No entanto, nos termos do artigo 29. n. 2, alnea a) da Conveno cele brada com a Venezuela, esta taxa reduzida de 10% apenas ser aplicvel, porque se trata de imposto devido na fonte, s situaes cujo facto gerador do imposto surja em ou depois de 01-01-1999. j) At 31-12-1996, conforme previsto no artigo 10. n. 2 da Conveno com a Venezuela. No en tanto, dado que esta Conveno apenas entrou em vigor em 08-01-1998, esta taxa reduzida de 15% nunca foi, nem ser, aplicada. k) Taxa para assistncia tcnica.
l) m) n) o) p) q) r) s)
t)
Taxa para royalties em geral. Quando o beneficirio efectivo dos dividendos for uma sociedade que, durante um perodo ininter r upto de dois anos anteriormente ao pagamento dos dividendos, detenha directamente pelo menos 25% do capital social da sociedade que paga os dividendos. Se os juros forem pagos por uma empresa de um Estado Contratante, em cuja titularidade os ju ros so considerados despesas dedutveis, a um estabelecimento financeiro residente do outro Estado Contratante. Contudo, os juros provenientes de um Estado Contratante sero isentos, nesse Estado, ao abrigo e se cumpridas as condies previstas nas alneas a), b) ou c) do n . 3 do artigo 11 da CDT com o Paquisto. Esta taxa reduzida de 10% ainda aplicvel a remuneraes por servios tcnicos, nos termos e com a abrangncia prevista nos ns 4 e 5 do artigo 12. da CDT com o Paquisto. Contudo, os juros s podero ser tributados no Estado Contratante de que o respectivo beneficirio efectivo residente se cumprida uma das condies previstas nas alneas a) a d) do n . 3 do artigo 11. da CDT com a Sucia. Consultar o artigo respectivo. Desde que se trate de juros pagos em conexo com um emprstimo realizado por um perodo superior a 2 anos. Entre 26-03-1970 e 27-06-1995, vigorou uma CDT entre Portugal e Espanha aprovada pelo DL n. 49.223, de 04 de Setembro de 1969 (Dirio do Governo, I. Srie, N. 207, de 04/09/1969). As taxas reduzidas para dividendos eram de 10% e 15%; para juros de 15%; para royalties de 5%.
GUIA DO FISCO 2013 OBRIGAES ACESSRIAS 165
5. CAPTULO
OBRIGAES ACESSRIAS
1. OBRIGAES DECLARATIVAS
Os sujeitos passivos de IRC so obrigados a apresentar: a) Declarao de inscrio, de alteraes ou de cessao; b) Declarao peridica de rendimentos; c) Declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES). 1.1. Declarao de inscrio, de alteraes ou de cessao A declarao de inscrio deve ser apresentada pelos sujeitos passivos, em qualquer servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado, no prazo de 90 dias a partir da data de inscrio no Registo Nacional de Pessoas Colectivas, sempre que esta seja legalmente exigida, ou, caso o sujeito passivo esteja sujeito a registo comercial, no prazo de 15 dias a partir da data de apresentao a registo na Conservatria do Registo Comercial. Os sujeitos passivos no residentes e que obtenham rendimentos no imputveis a estabelecimento estvel situado em territrio portugus relativamente aos quais haja lugar obrigao de apresentar a declarao peridica de rendimentos so igualmente obrigados a apresentar a declarao de inscrio no registo, em qualquer servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado, no prazo de 15 dias a contar da data da ocorrncia do facto que originou o direito aos mesmos rendimentos. Em caso de alteraes de qualquer dos elementos constantes da declarao de inscrio no registo, deve o sujeito passivo entregar a respectiva declarao de alteraes no prazo de 15 dias a contar da data da alterao, salvo se outro prazo estiver expressamente previsto. O contribuinte fica dispensado da entrega da declarao, sempre que as alteraes em causa sejam de factos sujeitos a registo na Conservatria do Registo Comercial e a entidades inscritas no Ficheiro Central de Pessoas Colectivas que no estejam sujeitas no registo comercial. Por ltimo, os sujeitos passivos de IRC devem apresentar a declarao de cessao no prazo de 30 dias a contar da data da cessao da actividade ou, tratando -se dos sujeitos passivos no residentes, na data em que tiver ocorrido a cessao da obteno de rendimentos. 1.2. Declarao peridica de rendimentos Os sujeitos passivos de IRC, ainda que isentos temporariamente, isentos definitivamente que sejam sujeitos a uma qualquer tributao autnoma e, ainda, as
166 GUIA DO FISCO 2013 OBRIGAES ACESSRIAS
entidades sujeitas ao regime de transparncia fiscal, so obrigados a apresentar as respectivas declaraes de rendimentos. Nos termos da nova redaco do n. 6 do artigo 117. do CIRC, estabelecida pela Lei n. 20/2012, de 14 de Maio, esta obrigao no abrange as entidades isentas ao abrigo do artigo 9., excepto quando estejam sujeitas a uma qualquer tributao autnoma. Foi revogada a dispensa desta obrigao, pelo mesmo normativo, para as entidades que exerciam a ttulo principal uma actividade comercial, industrial ou agrcola, beneficiassem de iseno definitiva e total, ainda que a mesma no inclusse rendimentos que no fossem sujeitos a tributao por reteno na fonte com carcter definitivo (conforme anterior n. 7 do artigo 117. do CIRC), excepto quando estivessem sujeitas a uma qualquer tributao autnoma. A declarao peridica de rendimentos deve ser enviada, por transmisso electrnica de dados, at ao ltimo dia do ms de Maio, independentemente desse dia ser til ou no til. Relativamente aos sujeitos passivos que, podendo, optem por um perodo de tributao diferente do ano civil, devem apresentar a respectiva declarao de rendimentos at ao ltimo dia do 5. ms seguinte data do termo desse perodo, independentemente desse dia ser til ou no til. De acordo com o n. 4 do artigo 120. do CIRC, os no residentes que obtenham rendimentos no imputveis a um estabelecimento estvel, no tributados por reteno na fonte a ttulo definitivo, ficam obrigados a enviar a respectiva declarao peridica de rendimentos nos seguintes prazos: a) Relativamente a rendimentos derivados de imveis, em que a reteno na fonte tem a natureza de pagamento por conta, a ganhos resultantes da transmisso onerosa de partes representativas do capital de entidades com sede ou direco efectiva em territrio portugus ou de outros valores mobilirios e ganhos resultantes da transmisso onerosa de partes de capital ou outros valores mobilirios, quando o pagamento imputvel a estabelecimento estvel situado em territrio portugus e a rendimentos de aplicaes de capitais no sujeitos a reteno na fonte a ttulo definitivo e provenientes de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados, at ao ltimo dia do ms de Maio do ano seguinte quele a que respeitam os rendimentos, ou at ao 30. dia posterior data em que tiver cessado a obteno de rendimentos, independentemente desse dia ser til ou no til; b) Relativamente a ganhos resultantes da transmisso onerosa de imveis, at ao 30. dia posterior data da transmisso, independentemente desse dia ser til ou no til; c) Relativamente a incrementos patrimoniais derivados de aquisies a ttulo gratuito, at ao 30. dia posterior data de aquisio, independentemente desse dia ser til ou no til. Porm, nos termos do n. 8 do mesmo artigo 117. do CIRC, esta obrigao no abrange entidades no residentes que apenas aufiram, em territrio portugus, rendimentos isentos.
No caso de cessao de actividade, a declarao de rendimentos relativa ao perodo de tributao em que a mesma se verificou deve ser enviada at ao 30. dia seguinte ao da data da cessao, independentemente desse dia ser til ou no til, aplicando-se igualmente este prazo ao envio da declarao relativa ao perodo de tributao imediatamente anterior, quando ainda no tenha decorrido o prazo do ltimo dia do ms de Maio ou o prazo aplicvel no caso perodo de tributao diferente do ano civil. Relativamente ao regime especial de tributao dos grupos de sociedades, a sociedade dominante deve enviar a declarao peridica de rendimentos relativa ao lucro tributvel do grupo. No entanto, cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve enviar a sua declarao peridica de rendimentos como se aquele regime no fosse aplicvel. Pode ser apresentada uma declarao de substituio fora do prazo e pago o imposto em falta quando tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuzo fiscal superior ao efectivo, ainda que fora do prazo legalmente estabelecido, e efectuado o pagamento do imposto em falta. A autoliquidao de que tenha resultado imposto superior ao devido ou prejuzo fiscal inferior ao efectivo pode ser corrigida por meio de declarao de substituio a apresentar no prazo de um ano a contar do termo do prazo legal. Em caso de deciso administrativa ou sentena superveniente, o prazo de um ano conta-se a partir da data em que o declarante tome conhecimento da deciso ou sentena. 1.3. Declarao anual de informao contabilstica e fiscal A declarao anual de informao contabilstica e fiscal deve ser enviada nos termos e com os anexos que para o efeito sejam mencionados no respectivo mo delo. A declarao deve ser enviada, por transmisso electrnica de dados, at ao dia 15 de Julho, independentemente de esse dia ser til ou no til. Relativamente aos sujeitos passivos que, podendo, adoptem um perodo de tributao diferente do ano civil, a declarao deve ser enviada at ao 15. dia do 7. ms posterior data do termo desse perodo, independentemente de esse dia ser til ou no til, reportando-se a informao, consoante o caso, ao perodo de tributao ou ao ano civil cujo termo naquele se inclua. No caso de cessao de actividade, a declarao relativa ao perodo de tributao em que a mesma se verificou deve ser enviada no prazo aplicvel de clarao peridica de rendimentos (at ao 30. dia seguinte ao da data da cessao, independentemente desse dia ser til ou no til), aplicando-se igualmente esse prazo para o envio da declarao relativa ao perodo de tributao imediatamente anterior.
1.4. Modelos de impressos de IRC 1.4.1. Declaraes de rendimentos Pelo Despacho n. 16568-A/2012, foi publicado o modelo dos seguintes impressos: 1) Declarao peridica de rendimentos modelo n. 22 e instrues de preenchimento; 2) Anexo A da declarao modelo n. 22 e instrues de preenchimento; 3) Anexo B da declarao modelo n. 22 e instrues de preenchimento; 4) Anexo C da declarao modelo n. 22 e instrues de preenchimento; 5) Anexo D da declarao modelo n. 22 e instrues de preenchimento. 1.4.2. Declarao anual de informao contabilstica e fiscal A Portaria n. 64-A/2011, de 3 de Fevereiro, aprovou os novos modelos de impressos relativos a anexos que fazem parte integrante do modelo da informao empresarial simplificada (IES). A Portaria mantm em vigor a folha de rosto e os seguintes anexos, aprovados pela Portarias n.s 208/2007, de 16 de Fevereiro e 8/2008, de 3 de Janeiro. O resumo dos impressos o seguinte: 1) Folha de Rosto IES Declarao anual; 2) Anexo A IRC Informao empresarial simplificada (entidades residentes que exercem, a ttulo principal, actividade comercial, industrial ou agrcola e entidades no residentes com estabelecimento estvel); 3) Anexo A1 IRC Informao empresarial simplificada (entidades residentes que exercem, a ttulo principal, actividade comercial, industrial ou agrcola contas consolidadas modelo no oficial); 4) Anexo B IRC Informao empresarial simplificada (empresas do sector financeiro DL n. 298/92, de 31 de Dezembro); 5) Anexo B1 IRC Informao empresarial simplificada (empresas do sector financeiro DL n. 298/92, de 31 de Dezembro contas consolidadas modelo no oficial), aprovado pela Portaria n. 208/2007, de 16 de Fevereiro; 6) Anexo C IRC Informao empresarial simplificada (empresas do sector segurador DL n. 94-B/98, de 17 de Abril); 7) Anexo C1 IRC Informao empresarial simplificada (empresas do sector segurador DL n. 94-B/98, de 17 de Abril contas consolidadas modelo no oficial); 8) Anexo D IRC Informao empresarial simplificada (entidades residentes que no exercem, a ttulo principal, actividade comercial, industrial ou agrcola); 9) Anexo E IRC Elementos contabilsticos e fiscais (entidades no
residentes sem estabelecimento estvel), aprovado por despacho do SEAF de 28/12/2004 declarao n. 1/2005, publicada no Dirio da Repblica, 2. srie, n. 7, de 11 de Janeiro de 2005; 10) Anexo F IRC Benefcios fiscais; 11) Anexo G IRC Regimes especiais (sociedades e outras entidades sujeitas ao regime da transparncia fiscal); 12) Anexo H IRC Operaes com no residentes, aprovado por des pacho do SEAF de 31/01/2003 declarao n. 134/2003, publicada no Dirio da Repblica, 2. srie, n. 74, de 28 de Maro de 2003; 13) Anexo I IRC Informao empresarial simplificada (sujeitos pas sivos de IRS com contabilidade organizada); 14) Anexo L IVA Elementos contabilsticos e fiscais; 15) Anexo M IVA Operaes realizadas em espao diferente da sede; 16) Anexo N IVA Regimes especiais; 17) Anexo O IVA Mapa recapitulativo Clientes, aprovado por des pacho do SEAF de 20/02/2002 declarao n. 72/2002, publicada no Dirio da Repblica, 2. srie, n. 63, de 15 de Maro de 2002; 18) Anexo P IVA Mapa recapitulativo Fornecedores, aprovado por despacho do SEAF de 20/02/2002 declarao n. 72/2002, publicada no Dirio da Repblica, 2. srie, n. 63, de 15 de Maro de 2002; 19) Anexo Q IS Elementos contabilsticos e fiscais, aprovado por despacho do SEAF de 28/12/2004 declarao n. 1/2005, publicada no Dirio da Repblica, 2. srie, n. 7, de 11 de Janeiro de 2005; 20) Anexo R Informao estatstica Informao empresarial simplificada (entidades residentes que exercem, a ttulo principal, actividade comercial, industrial ou agrcola, entidades no residentes com estabelecimento estvel e EIRL); 21) Anexo S Informao estatstica Informao empresarial simplificada (empresas do sector financeiro - DL n. 298/92, de 31 de Dezembro); 22) Anexo T Informao estatstica Informao empresarial simplificada (empresas do sector segurador DL n. 94-B/98, de 17 de Abril).
2. OUTRAS OBRIGAES
2.1. Obrigaes contabilsticas As sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, as cooperativas, as empresas pblicas e os demais residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza comercial industrial ou agrcola, bem como os no residentes que possuam estabelecimento estvel, so obrigados a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei, que permita o controlo do lucro tributvel (conf. n. 1 do artigo 123. do CIRC). Nestes termos, a contabilidade deve estar organizada de acordo com a normalizao contabilstica e outras disposies legais em vigor para o respectivo sector de actividade e reflectir todas as operaes realizadas pelo sujeito passivo e de modo a que os resultados das operaes e variaes patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam distinguir-se dos das restantes. Por outro lado, na execuo da contabilidade deve observar-se em especial o seguinte: Todos os lanamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptveis de serem apresentados sempre que necessrio; As operaes devem ser registadas cronologicamente, sem emendas ou rasuras, devendo quaisquer erros ser objecto de regularizao contabilstica, logo que descobertos. No so permitidos atrasos na execuo da contabilidade superiores a 90 dias, contados do ltimo dia do ms a que as operaes respeitam. Os livros, registos contabilsticos e respectivos documentos de suporte de vem ser conservados em boa ordem durante o prazo de 10 anos. Durante dez anos subsiste a obrigao de conservar em boa ordem os livros de contabilidade, registos auxiliares e respectivos documentos de suporte. Quando a contabilidade for estabelecida por meios informticos, a obrigao extensiva documentao relativa anlise, programao e execuo dos tratamentos informticos. As entidades que organizem a sua contabilidade com recurso a meios informticos devem dispor de capacidade de exportao de ficheiros nos termos e formatos a definir por portaria do Ministro das Finanas. Os programas e equipamentos informticos de facturao dependem da prvia certificao pela Direco-Geral dos Impostos, sendo de utilizao obrigatria, nos termos definidos pela portaria do Ministro das Finanas n. 363/2010, de 23 de Junho. De salientar que mantm-se em vigor em 2013 o regime de aceitao num nico perodo de tributao das desvalorizaes excepcionais decorrentes do abate de programas e equipamentos informticos de facturao que sejam substitudos por programas de facturao electrnica, bem como das despesas com a aquisio de programas e equipamentos informticos de facturao eletrnica. Nos termos do artigo 124. do IRC, os residentes que no exercem a ttulo principal uma actividade comercial industrial ou agrcola esto sujeitos ao regime de simplificao de escriturao e devem possuir obrigatoriamente os seguintes registos:
a) Registo de rendimentos, organizado segundo as vrias categorias de rendimentos considerados para efeitos de IRS; b) Registo de encargos, organizado de modo a distinguirem-se os encargos especficos de cada categoria de rendimentos e os demais encargos a deduzir, no todo ou em parte, ao rendimento global; c) Registo de inventrio, em 31 de Dezembro, dos bens susceptveis de gerarem ganhos tributveis na categoria de mais-valias. Os registos mencionados no abrangem os rendimentos das actividades co merciais, industriais ou agrcolas eventualmente exercidas a ttulo acessrio, pelas entidades a mencionadas, devendo, caso existam esses rendimentos, ser tambm organizada uma contabilidade que, permita o controlo do lucro apurado nessas actividades. Tal obrigao no se aplica quando os rendimentos totais obtidos em cada um dos dois exerccios anteriores no excedam 150.000 euros, e o sujeito passivo no opte por organizar uma contabilidade que, nos termos do artigo anterior, permita o controlo do lucro apurado nessas actividades. A contabilidade e escriturao das entidades mencionadas dever ser centralizada em estabelecimento ou instalao situada em territrio portugus, abrangendo nos residentes tambm as operaes realizadas no estrangeiro e nos no residentes com estabelecimento estvel, apenas as operaes que lhe sejam imputveis. 2.2. Designao de representante As entidades no residentes, que no possuam estabelecimento estvel situado em territrio portugus, mas aqui obtenham rendimentos, devem designar, na declarao de inscrio no registo, uma pessoa singular ou colectiva com residncia, sede ou direco efectiva naquele territrio, para as representar perante a administrao fiscal quanto s suas obrigaes referentes ao IRC (conf. n. 1 do artigo 126. do CIRC). A designao de representante facultativa em relao s entidades que sejam consideradas, para efeitos fiscais, como residentes noutro Estados-membros da Unio Europeia ou do espao econmico europeu, neste ltimo caso desde que esse Estado- membro esteja vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia. 2.3. Deveres de cooperao dos organismos oficiais e outras entidades Os servios, estabelecimentos e organismos do Estado, das regies autnomas e das autarquias locais, incluindo os dotados de autonomia administrativa ou financeira e ainda que personalizados, as associaes e federaes de municpios, bem como outras pessoas colectivas de direito pblico, as pessoas colectivas de utilidade pblica, as instituies particulares de solidariedade social e as empresas pblicas devem, por fora do dever pblico de cooperao com a administrao fiscal, apresentar anualmente o mapa recapitulativo previsto na alnea f) do n. 1 do artigo 29. do CIVA.
As entidades que paguem subsdios ou subvenes no reembolsveis a sujeitos passivos de IRC devem entregar DGCI, at ao final do ms de Fevereiro de cada ano, uma declarao de modelo oficial, referente aos rendimentos atribudos no ano anterior. 2.4. Obrigaes das entidades que devem efectuar retenes na fonte de IRC As entidades que sejam obrigadas a efectuar retenes na fonte de IRC, com a natureza de pagamento por conta, so obrigadas a: 1) Possuir registo actualizado das pessoas credoras dos rendimentos; 2) Entregar aos sujeitos passivos de imposto, at 20 de Janeiro de cada ano, documento comprovativo das importncias devidas e imposto retido; 3) Entregar DGCI, at ao fim do ms de Fevereiro, uma declarao relativa queles rendimentos, em impresso de modelo oficial7, com os elementos nela exigidos. 2.5. Processo de documentao fiscal (dossier fiscal) Os sujeitos passivos de IRC, com excepo dos isentos nos termos do artigo 9. do respectivo cdigo, so obrigados a manter em boa ordem, durante o prazo de dez anos, um processo de documentao fiscal relativo a cada perodo de tributao, que deve estar constitudo at ao termo do prazo para entrega da declarao anual de informao contabilstica, com os elementos contabilsticos e fiscais definidos na Portaria n. 92-A/2011, de 28 de Fevereiro. Os sujeitos passivos, sempre que notificados para o efeito, devero fazer a entrega do processo de documentao fiscal e da documentao respeitante poltica adoptada em matria de preos de transferncia prevista no n. 6 do artigo 63. do CIRC.
7 Declarao modelo 10 relativa aos rendimentos pagos e respectivas retenes na fonte.
GUIA DO FISCO 2013 REGIMES ESPECIAIS E OUTRAS MATRIAS 173
6. CAPTULO
REGIMES ESPECIAIS E OUTRAS MATRIAS

1. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAO DOS GRUPOS DE SOCIEDADES (RETGS)
Num grupo de sociedades, a sociedade dominante pode optar pela aplicao do regime especial de determinao da matria colectvel em relao a todas as sociedades do grupo, sendo globalmente tributadas pela soma algbrica dos lucros tributveis e dos prejuzos fiscais apurados nas declaraes peridicas individuais de cada uma das sociedades pertencentes ao grupo. Existe um grupo de sociedades quando uma sociedade, dita dominante, detm, directa ou indirectamente, pelo menos 90% do capital de outra ou outras sociedades ditas dominadas, desde que tal participao lhe confira mais de 50% dos direitos de voto. A opo pela aplicao do regime especial de tributao dos grupos de sociedades s pode ser formulada quando se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos: a) As sociedades pertencentes ao grupo tm todas sede e direco efectiva em territrio portugus e a totalidade dos seus rendimentos est sujeita ao regime geral de tributao em IRC, taxa normal mais elevada; b) A sociedade dominante detm a participao na sociedade dominada h mais de um ano, com referncia data em que se inicia a aplicao do regime, salvo se se tratarem de sociedades constitudas pela sociedade dominante h menos de um ano; c) A sociedade dominante no considerada dominada de nenhuma outra sociedade residente em territrio portugus que rena os requisitos para ser qualificada como dominante; d) A sociedade dominante no tenha renunciado aplicao do regime nos trs anos anteriores, com referncia data em que se inicia a aplicao do regime. Por outro lado, no podem fazer parte do grupo as sociedades que, no incio ou durante a aplicao do regime, se encontrem nas situaes seguintes: a) Estejam inactivas h mais de um ano ou tenham sido dissolvidas; b) Tenha sido contra elas instaurado processo especial de recuperao ou de falncia em que haja sido proferido despacho de prosseguimento da aco; c) Registem prejuzos fiscais nos trs exerccios anteriores ao do incio da aplicao do regime, salvo, no caso das sociedades dominadas, se a participao j for detida pela sociedade dominante h mais de dois anos; d) Estejam sujeitas a uma taxa de IRC inferior taxa normal mais elevada e no renunciem sua aplicao;
174 GUIA DO FISCO 2013 REGIMES ESPECIAIS E OUTRAS MATRIAS
e) Adoptem um perodo de tributao no coincidente com o da sociedade dominante; f) O nvel de participao exigido de, pelo menos, 90% seja obtido indirectamente atravs de uma entidade que no rena os requisitos legalmente exigidos para fazer parte do grupo; g) No assumam a forma jurdica de sociedade por quotas, sociedade annima ou sociedade em comandita por aces. Quando a participao detida de forma indirecta, a percentagem de participao efectiva obtida pelo processo da multiplicao sucessiva das percentagens de participao em cada um dos nveis e, havendo participaes numa sociedade detidas de forma directa e indirecta, a percentagem de participao efectiva resulta da soma das percentagens das participaes. A opo pelo RETGS e as alteraes na composio do grupo, bem como a renncia ou a cessao da aplicao deste regime devem ser comunicadas Direco-Geral dos Impostos pela sociedade dominante atravs do envio, por transmisso electrnica de dados, da competente declarao prevista no artigo 118. do CIRC, nos seguintes prazos: a) No caso de opo pela aplicao deste regime, at ao fim do 3. ms do perodo de tributao em que se pretende iniciar a aplicao; b) No caso de alteraes na composio do grupo: i) At ao fim do 3. ms do perodo de tributao em que deva ser efectuada a incluso de novas sociedades; ii) At ao fim do 3. ms do perodo de tributao seguinte quele em que ocorra a sada de sociedades do grupo, independentemente de esse dia ser til ou no til, excepto se a alterao ocorrer por cessao da actividade de sociedade do grupo, caso em que a comunicao deve ser feita at ao final do prazo previsto para a entrega da correspondente declarao de cessao; c) No caso de renncia, at ao fim do 3. ms do perodo de tributao em que se pretende renunciar aplicao do regime; d) No caso de cessao, at ao fim do 3. ms do perodo de tributao seguinte quele em que deixem de se verificar as condies de aplicao do regime. O regime especial de tributao dos grupos de sociedades cessa a sua aplicao quando: a) Deixe de se verificar algum dos requisitos referidos nos atrs mencio nados, sem prejuzo do disposto nas alneas d) e e); b) Se verifique alguma das situaes que impedem de fazer parte do grupo e a respectiva sociedade no seja excluda do grupo ao qual o regime est a ser ou pretende ser aplicado; c) O lucro tributvel de qualquer das sociedades do grupo seja determinado com recurso aplicao de mtodos indirectos; d) Ocorram alteraes na composio do grupo, designadamente com a entrada de novas sociedades que satisfaam os requisitos legalmente exigidos sem que seja feita a sua incluso no mbito do regime e efec-
tuada a respectiva comunicao Direco-Geral dos Impostos nos termos e prazo atrs mencionados; e) Ocorra a sada de sociedades do grupo por alienao da participao ou por incumprimento das demais condies, ou outras alteraes na composio do grupo motivadas nomeadamente por fuses ou cises, sempre que a sociedade dominante no opte pela continuidade do regime em relao s demais sociedades do grupo, mediante o envio da respectiva comunicao nos termos e prazo atrs mencionados. De salientar que os efeitos da renncia ou da cessao deste regime reportam-se: a) Ao final do perodo de tributao anterior quele em que foi comunicada a renncia aplicao deste regime nos termos e prazo atrs mencionados; b) Ao final do perodo de tributao anterior quele em que deveria ser comunicada a incluso de novas sociedades ou ao final do perodo de tributao anterior quele em que deveria ser comunicada a continuidade do regime relativamente a sada de sociedades por alienao ou por incumprimento das demais condies; c) Ao final do perodo de tributao anterior ao da verificao dos seguintes factos: Deixem de se verificar os requisitos; Situaes que impedem de fazer parte do grupo; O lucro tributvel de qualquer das sociedades seja determinado por recurso a mtodos indirectos. Por ltimo, compete sociedade dominante fazer a prova do preenchimento das condies de aplicao do RETGS. De referir que o OE 2012 vem esclarecer que relativamente ao RETGS, a derrama deve ser calculada individualmente por cada uma das sociedades que inte gram o permetro fiscal, como vinha sendo defendido pela Administrao Fiscal, e no sobre o lucro tributvel apurado pelo grupo.
2. REGIME APLICVEL TRANSFORMAO DE SOCIEDADES

A transformao de sociedades, mesmo quando ocorra dissoluo da anterior, no implica alterao do regime fiscal que vinha sendo aplicado nem determina, por si s, quaisquer consequncias em matria de IRC. Salvo, no caso de transformao de sociedade civil no constituda sob forma comercial em sociedade sob qualquer das espcies previstas no Cdigo das Sociedades Comerciais, ao lucro tributvel correspondente ao perodo decorrido desde o incio do perodo de tributao em que se verificou a transformao at data desta, aplicvel o regime da transparncia fiscal. Assim, no exerccio em que ocorre a transformao deve determinar-se separadamente o lucro correspondente aos perodos anteriores e posterior a esta,
podendo os prejuzos anteriores transformao, apurados nos termos deste Cdigo, ser deduzidos nos lucros tributveis da sociedade resultante da transformao at ao fim do perodo referido no n. 1 do artigo 52. do CIRC, contado do exerccio a que os mesmos se reportam.
3. REGIME ESPECIAL APLICVEL S FUSES, CISES E ENTRADAS DE ACTIVOS

Na determinao do lucro tributvel das sociedades fundidas ou cindidas ou da sociedade contribuidora, no caso de entrada de activos, no considerado qualquer resultado derivado da transferncia dos elementos patrimoniais em consequncia da fuso, ciso ou entrada de activos, nem so considerados como rendimentos, nos termos do n. 3 do artigo 28. e do n. 3 do artigo 35. do CIRC, os ajustamentos em inventrios e as perdas por imparidade e outras correces de valor que respeitem a crditos, inventrios e, bem assim, nos termos do n. 4 do artigo 39. do CIRC, as provises relativas a obrigaes e encargos objecto de transferncia, aceites para efeitos fiscais, com excepo dos que respeitem a estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus quando estes so objecto de transferncia para entidades no residentes, desde que se trate de: a) Transferncia efectuada por sociedade residente em territrio portugus e a sociedade beneficiria seja igualmente residente nesse territrio ou, sendo residente de um Estado- membro da Unio Europeia, esses elementos sejam efectivamente afectos a um estabelecimento estvel situado em territrio portugus dessa mesma sociedade e concorram para a determinao do lucro tributvel imputvel a esse estabelecimento estvel; b) Transferncia para uma sociedade residente em territrio portugus de estabelecimento estvel situado neste territrio de uma sociedade residente noutro Estado-membro da Unio Europeia, verificando-se, em consequncia dessa operao, a extino do estabelecimento estvel; c) Transferncia de estabelecimento estvel situado em territrio portugus de uma sociedade residente noutro Estado-membro da Unio Europeia para sociedade residente do mesmo ou noutro Estado-membro, desde que os elementos patrimoniais afectos a esse estabelecimento continuem afectos a estabelecimento estvel situado naquele territrio e concorram para a determinao do lucro que lhe seja imputvel; d) Transferncia de estabelecimentos estveis situados no territrio de outros Estados- membros da Unio Europeia realizada por sociedades residentes em territrio portugus em favor de sociedades residentes neste territrio. A aplicao do regime especial determina que a sociedade beneficiria mantenha, para efeitos fiscais, os elementos patrimoniais objecto de transferncia pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora antes da realizao das operaes, considerando-se que tais valores
so os que resultam da aplicao das disposies deste Cdigo ou de reavaliaes efectuadas ao abrigo de legislao de carcter fiscal. Na determinao do lucro tributvel da sociedade beneficiria deve ter-se em conta o seguinte: a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos feito como se no tivesse havido fuso, ciso ou entrada de activos; b) As depreciaes ou amortizaes sobre os elementos do activo fixo tangvel, do activo intangvel e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico transferidos so efectuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora; c) Os ajustamentos em inventrios, as perdas por imparidade e as provises que foram transferidos tm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicvel nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora. Para efeitos da determinao do lucro tributvel da sociedade contribuido ra, as mais-valias ou menos-valias realizadas respeitantes s partes de capital social recebidas em contrapartida da entrada de activos so calculadas considerando como valor de aquisio destas partes de capital o valor lquido contabilstico aceite para efeitos fiscais que os elementos do activo e do passivo transferidos tinham nessa so ciedade antes da realizao da operao. Quando a sociedade beneficiria detm uma participao no capital das sociedades fundidas ou cindidas, no concorre para a formao do lucro tributvel a mais-valia ou a menos-valia eventualmente resultante da anulao das partes de capital detidas naquelas sociedades em consequncia da fuso ou ciso. Sempre que, no projecto de fuso ou ciso, seja fixada uma data a partir da qual as operaes das sociedades a fundir ou a cindir so consideradas, do ponto de vista contabilstico, como efectuadas por conta da sociedade beneficiria, a mesma data considerada relevante para efeitos fiscais desde que se situe num perodo de tributao coincidente com aquele em que se situe a data da produo de efeitos jurdicos da operao em causa. Os resultados realizados pelas sociedades a fundir ou a cindir durante o perodo decorrido entre a data fixada no projecto e a data da produo de efeitos jurdicos da operao so transferidos para efeitos de serem includos no lucro tributvel da sociedade beneficiria respeitante ao mesmo perodo de tributao em que seriam considerados por aquelas sociedades. Relativamente aos prejuzos fiscais das sociedades fundidas podem ser deduzidos dos lucros tributveis da nova sociedade ou da sociedade incorporante, nos termos e condies estabelecidos no artigo 52. do CIRC e at ao fim do perodo referido no n. 1 do mesmo artigo, contado do perodo de tributao a que os mesmos se reportam, desde que seja concedida autorizao pelo Ministro das Finanas, mediante requerimento dos interessados entregue na Direco-Geral dos Impostos at ao fim do ms seguinte ao do pedido do registo da fuso na conservatria do registo comercial.
A concesso da autorizao est subordinada demonstrao de que a fuso realizada por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou racionalizao das actividades das sociedades intervenientes, e se insere numa estratgia de redimensionamento e desenvolvimento empresarial de mdio ou longo prazo, com efeitos positivos na estrutura produtiva, devendo ser fornecidos, para esse efeito, todos os elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada, tanto dos seus aspectos jurdicos como econmicos. No despacho de autorizao, pode ser fixado um plano especfico de deduo dos prejuzos fiscais a estabelecer o escalonamento da deduo durante o perodo em que pode ser efectuada e os limites que no podem ser excedidos em cada perodo de tributao.
4. LIQUIDAES DE SOCIEDADES E OUTRAS ENTIDADES

Relativamente s sociedades em liquidao, o lucro tributvel determinado com referncia a todo o perodo de liquidao, devendo observar-se o seguinte: a) As sociedades que se dissolvam devem encerrar as suas contas com referncia data da dissoluo, com vista determinao do lucro tributvel correspondente ao perodo decorrido desde o incio do perodo de tributao em que se verificou a dissoluo at data desta; b) Durante o perodo em que decorre a liquidao e at ao fim do perodo de tributao imediatamente anterior ao encerramento desta, h lugar, anualmente, determinao do lucro tributvel respectivo, que tem natureza provisria e corrigido face determinao do lucro tributvel correspondente a todo o perodo de liquidao; c) No perodo de tributao em que ocorre a dissoluo deve determinar-se separadamente o lucro referido na alnea a) e o lucro mencionado na primeira parte da alnea b). Quando o perodo de liquidao ultrapasse dois anos, o lucro tributvel determinado anualmente, nos termos da alnea b) do nmero anterior, deixa de ter natureza provisria. Os prejuzos anteriores dissoluo que na data desta ainda sejam dedutveis nos termos do artigo 52. do CIRC podem ser deduzidos ao lucro tributvel correspondente a todo o perodo de liquidao, se este no ultrapassar dois anos. Na determinao do resultado de liquidao, havendo partilha dos bens patrimoniais pelos scios, considera-se como valor de realizao daqueles o respectivo valor de mercado. O resultado da partilha englobado para efeitos de tributao dos scios, no perodo de tributao em que for posto sua disposio, sendo o valor que for atribudo a cada um deles em resultado da partilha, abatido do custo de aquisio das correspondentes partes sociais, devendo observar-se o seguinte:
a) Essa diferena, quando positiva, considerada como rendimento de aplicao de capitais at ao limite da diferena entre o valor que for atribudo e o que, face contabilidade da sociedade liquidada, corresponda a entradas efectivamente verificadas para realizao do capital, tendo o eventual excesso a natureza de mais-valia tributvel; b) Essa diferena, quando negativa, considerada como menos-valia, sendo dedutvel apenas quando as partes sociais tenham permanecido na titularidade do sujeito passivo durante os trs anos imediatamente anteriores data da dissoluo, e pelo montante que exceder os prejuzos fiscais transmitidos no mbito da aplicao do regime especial de tributao dos grupos de sociedades e desde que a entidade liquidada no seja residente em pas, territrio ou regio com regime fiscal claramente mais favorvel que conste de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas. Relativamente aos scios de sociedades abrangidas pelo regime de transparncia fiscal, ao valor que lhes for atribudo em virtude da partilha ainda abatida a parte do resultado de liquidao que, para efeitos de tributao, lhes tenha sido j imputada, assim como a parte que lhes corresponder nos lucros retidos na sociedade nos perodos de tributao em que esta tenha estado sujeita quele regime. O regime mencionado aplicvel, com as necessrias adaptaes, liquidao de pessoas colectivas que no sejam sociedades.
5. TRANSFERNCIA DE RESIDNCIA DE UMA SOCIEDADE PARA O ESTRANGEIRO E CESSAO DE ACTIVIDADE DE ENTIDADES NO RESIDENTES
A mudana de domiclio fiscal, ou seja, a deslocao da sede e direco efectiva para o estrangeiro, determina a relevncia como componentes positivas ou negativas do lucro tributvel das diferenas entre os valores de mercado e os valores contabilsticos fiscalmente relevantes dos elementos patrimoniais, data da cessao, no exerccio em que se verifica a mudana (e consequente cessao de actividade). Se essa sociedade mantiver em territrio portugus um estabelecimento estvel a que afecte os elementos patrimoniais e respeite um princpio de continuidade fiscal, ao nvel das depreciaes e amortizaes e ajustamentos em inventrios, no tem lugar a aplicao daquela tributao que diferida para o momento da cessao de actividade do prprio estabelecimento estvel. Os prejuzos fiscais anteriores cessao de actividade podem ser deduzidos ao lucro tributvel imputvel ao estabelecimento estvel da entidade no residente, nos termos e condies do artigo 15. do CIRC. O referido no primeiro pargrafo aplicvel, com as necessrias adaptaes, na determinao do lucro tributvel imputvel a um estabelecimento estvel de entidade no residente situado em territrio portugus, quando ocorra:
a) A cessao da actividade em territrio portugus; b) A transferncia, por qualquer ttulo material ou jurdico, para fora do territrio portugus de elementos patrimoniais que se encontrem afectos ao estabelecimento estvel. O Oramento do Estado de 2013 veio conferir uma autorizao legislativa ao Governo, no sentido de alterar o regime fiscal aplicvel transferncia de residncia de uma sociedade para o estrangeiro e cessao da actividade de uma entidade no residente.
Imposto sobre o valor acrescentado
III Parte
GUIA DO FISCO 2013 REGIME GERAL 183
1. CAPTULO
REGIME GERAL
1. INTRODUO
Com a nossa adeso Comunidade Econmica Europeia, em 1 de Janeiro de 1986, o Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA) passou a ser a base do nosso sistema de tributao do consumo, em substituio do imposto de transaces. Poucos anos depois, em 1 de Janeiro de 1993, surge a abolio das fronteiras fiscais no interior da Unio Europeia, o que obrigou a significativas alteraes no IVA. Efectivamente, com o surgir do mercado nico europeu, o territrio da Unio Europeia passou a constituir um nico territrio aduaneiro, pelo que as transaces de bens deixaram de estar sujeitas aos controlos nas fronteiras interiores da Comunidade e consequente tributao. Com esta revoluo caram os conceitos de importao e exportao, nas transaces de bens provenientes de outros Estados-membros, e surgiu uma nova noo, denominada de aquisio e transmisso intracomunitria de bens, regulamentada pelo Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias (RITI), aprovado pelo Decreto-Lei n. 290/92, de 28 de Dezembro, o qual resultou da adaptao para o ordenamento jurdico nacional da Directiva do Conselho n. 91/680/CEE, de 16 de Dezembro, que por seu turno alterou e complementou a Directiva n. 77/388/CEE, de 17 de Maio, conhecida por 6. Directiva. Como possvel constatar, este imposto sobre o consumo encontra-se intimamente influenciado pelas directivas comunitrias, em funo do objectivo principal de se proceder harmonizao comunitria em matria da tributao geral do consumo tendo em vista a realizao de um mercado interno europeu.
2. INCIDNCIA
2.1. Incidncia objectiva De acordo com o disposto no artigo 1. do Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA) para que uma determinada operao esteja sujeita a IVA, necessrio que estejamos perante: Transmisso de bens ou de uma prestao de servios, sendo que essas operaes sejam efectuadas a ttulo oneroso (certas operaes gratuitas so assimiladas a onerosas), que sejam levadas a cabo por um sujeito passivo agindo como tal e que a operao tenha lugar no territrio nacional.
184 GUIA DO FISCO 2013 REGIME GERAL
Importaes de bens; Operaes intracomunitrias (tal como so definidas e reguladas no Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias que sero objecto de anlise no prximo captulo). Em termos de caracterizao da incidncia real, podemos afirmar que se traduzem nos factos ou situaes sujeitas ao imposto e que, como vimos acima, so as transmisses de bens, as prestaes de servios, as importaes de bens e as operaes intracomunitrias, conforme segue: Transmisses de bens Define-se transmisso de bens como a transferncia onerosa de bens corp reos por forma correspondente ao exerccio do direito de propriedade, sendo assimilados a bens corpreos a energia elctrica, o gs, o calor, o frio e similares, tal como consagrado nos n.s 1 e 2 do artigo 3. do CIVA. So ainda consideradas transmisses de bens os seguintes casos: Contrato de locao com a clusula vinculante para ambas as partes, da posterior transferncia da propriedade (no aplicvel aos contratos de leasing, considerado como prestao de servios); Contrato de compra e venda com reserva de propriedade at que ocorra o pagamento total ou parcial do preo; Transferncias de bens entre comitente e comissrio, incluindo as transferncias de mercadorias entre consignante e consignatrio; A no devoluo, no prazo de um ano, das mercadorias enviadas consignao est sujeita tributao, presumindo-se que as mercadorias foram vendidas; A entrega de bens mveis, quando a totalidade dos materiais seja fornecida ou montada pelo sujeito passivo que as forneceu ou montou. Se tal no suceder, o contrato qualificado como de prestao de servios, no entanto, concedida administrao tributria a possibilidade de excluir deste conceito as operaes em que o fornecimento de materiais pelo dono da obra seja considerado insignificante. A afectao permanente de bens da empresa, cuja aquisio tenha conferido o direito deduo do imposto, a fins alheios actividade da prpria empresa, seja a que ttulo for, considerada transmisso (exceptuam-se deste regime as amostras, assim como as ofertas de valor unitrio no superior a 50 euros, conforme n. 7 do artigo 3. do CIVA); Transferncia de bens entre um sector sujeito e um sector de actividade isento e a afectao ao activo imobilizado de bens referidos no n. 1 do artigo 21., quando tenha havido lugar deduo total ou parcial do imposto suportado na aquisio desses bens.
No so consideradas transmisses sujeitas a imposto: Transferncia, seja a que ttulo for, de um estabelecimento comercial, da totalidade ou de parte de um patrimnio, que seja susceptvel de constituir um ramo de actividade independente (exemplos: trespasses, fuses ou cises de sociedades) quando, em qualquer dos casos, o adquirente j seja um sujeito passivo do imposto ou venha a s-lo na sequncia da aquisio (n. 4 do artigo 3. do CIVA); Cedncias devidamente documentadas feitas por cooperativas agrco las aos seus scios, de bens, no embalados para fins comerciais, resultantes da primeira transformao de matrias-primas por eles entregues, na medida em que no excedam as necessidades do seu consumo familiar, segundo limites e condies a definir por portaria do Ministro das Finanas (n. 6 do artigo 3. do CIVA). Prestaes de servios Define-se como prestao de servios as operaes efectuadas a ttulo oneroso que no constituem transmisses, aquisies intracomunitrias ou importaes de bens, tal como consagrado no n. 1 do artigo 4. do CIVA. A utilizao, seja a que ttulo for, de bens da empresa por cuja aquisio tenha havido lugar deduo, total ou parcial, do imposto, para fins alheios sua actividade tributvel, uma prestao de servios a ttulo oneroso e como tal tributvel. De acordo com a alnea c) do n. 2 do artigo 4. do CIVA a entrega de bens mveis produzidos ou montados com materiais que o dono da obra tenha fornecido para o efeito, quer o empreiteiro tenha fornecido, ou no, uma parte dos produtos utilizados, tambm configura uma prestao de servios. De referir que so equiparadas a prestaes de servios a cedncia tempo rria ou definitiva de jogadores acordada entre os clubes com o consentimento do desportista durante a vigncia do contrato com o clube de origem e as indemnizaes de promoo ou de formao devidas, nos termos da lei, devidas aps a cessao do contrato do jogador, conforme estipulado pelo n. 3 do artigo 4. do CIVA. Salientamos que no so considerados servios, pelo n. 5 do artigo 4. do CIVA, a cedncia de um direito ou de um conjunto de direitos que ocorra nos mesmos termos em que tal acontece na situao prevista no n. 4 do artigo 3. do CIVA. Importaes de bens A importao de bens encontra-se prevista no artigo 5. do CIVA e define-se como a entrada em territrio portugus de bens originrios ou procedentes de pases terceiros e que no se encontrem em livre prtica ou que tenham sido colocados em livre prtica no mbito de acordos de unio aduaneira, e, ainda, de bens precedentes de territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica. As operaes intracomunitrias sero definidas no captulo do RITI.
2.2. Incidncia subjectiva So sujeitos passivos de IVA, conforme estipulado no artigo 2. do CIVA, e em sintonia com a incidncia objectiva ou real: As pessoas, singulares ou colectivas, que: - De modo independente e com carcter de habitualidade, exeram actividades de produo, comrcio ou prestao de servios, incluindo as actividades extractivas, agrcolas e as das profisses livres; - De modo independente pratiquem uma s operao tributvel, que se enquadre numa das referidas actividades, onde quer que esta se realize; - Pratiquem uma s operao que esteja sujeita a IRS ou IRC; Realizem importao de bens; Efectuem operaes intracomunitrias. De igual forma sero tambm considerados como sujeitos passivos: As pessoas singulares ou colectivas que mencionem indevidamente o IVA. A partir de 1 de Janeiro de 2010, com a alterao do regime do IVA referente aos prestadores de servios intracomunitrios, passaram tambm a ser considerados como sujeitos passivos de IVA: Os adquirentes de determinados servios, dentro das seguintes condies associadas: - Serem previamente sujeitos passivos nacionais atravs da prtica de operaes tributveis previstas (alnea a) do n. 1 do artigo 2. do CIVA); - O prestador no ter sede, estabelecimento estvel ou domiclio no territrio nacional a partir do qual o servio seja prestado (alnea a) do n. 6 do artigo 6. do CIVA); De igual forma so devedores de imposto: Os sujeitos passivos que pratiquem operaes tributveis, sempre que sejam adquirentes em transmisses de bens ou prestaes de servios efectuadas no territrio nacional por sujeitos passivos que aqui no possuam sede, estabelecimento estvel ou domiclio nem tenham nomeado representante (alnea g) do n. 1 do artigo 2. do CIVA). So ainda considerados sujeitos passivos de imposto, os operadores econ micos que j tenham aquela qualidade, quando sejam adquirentes de: Bens ou servios do sector de desperdcios, resduos e sucatas reciclveis descritos no Anexo E e tenham direito deduo total ou parcial do imposto, desde que os respectivos transmitentes ou prestadores sejam sujeitos passivos do imposto (alnea i) do n. 1 do artigo 2. d CIVA);
Servios de construo civil, e tenham direito deduo total ou parcial do imposto (alnea j) do n. 1 do artigo 2. do CIVA); Servios que tenham por objecto direitos de emisso, redues certificadas de emisses ou unidades de reduo de emisses de gases com efeito de estufa (alnea l) do n. 1 do artigo 2. do CIVA). Por ltimo, so ainda sujeitos passivos: Estado e demais pessoas colectivas de direito pblico quando exercerem determinadas actividades econmicas, descritas no n. 3 do artigo 3. do CIVA (telecomunicaes, distribuio de gua, gs e electricidade, transportes de bens e pessoas, radiodifuso e radioteleviso, armazenagem, etc.), salvo quando se verifique que as exercem de forma no significativa. De salientar, no entanto, que o Estado e as demais pessoas colectivas de direito pblico no so, no entanto, sujeitos passivos do imposto, quando realizem operaes no decorrer dos seus poderes de autoridade, mesmo que por elas obtenham contraprestaes. No entanto, e de acordo com o n. 2 do artigo 2. do CIVA, os entes pblicos podem ser sujeitos passivos quando a sua no sujeio possa originar distores de concorrncia.
3. LOCALIZAO DAS OPERAES

A tributao em sede de IVA tem como um dos principais requisitos os factos tributrios terem lugar no territrio do pas. Efectivamente, tanto as transmisses de bens como as prestaes de servios, apenas se encontram sujeitas a IVA em territrio nacional caso as mesmas a sejam consideradas efectuadas, recorrendo desta forma a legislao a um elemento de carcter espacial na definio das operaes tributveis. Estas regras de territorialidade so importantes para evitar a dupla tributao, no s para as operaes ocorridas com os outros Estados-Membros como com as operaes efectuadas com as Regies Autnomas dos Aores e da Madeira, privilegiando o lugar de tributao como aquele onde ocorre o efectivo consumo dos bens ou servios. 3.1. Localizao das transmisses de bens Desta forma, e conforme disposto no n. 1 do artigo 6. do CIVA, sero tributveis as transmisses de bens que estejam situados no territrio nacional no momento em que se inicia o transporte ou expedio para o adquirente ou, no caso de no haver expedio ou transporte, no momento em que so postos disposio do adquirente. No que se refere transmisso de bens, alm da regra geral acima descrita, existem outras regras previstas entre os n.s 2 a 5 do artigo 6. do CIVA, conforme segue:
Transmisses efectuadas pelo importador, bem como eventuais transmisses subsequentes, antes da entrada dos bens no territrio nacional, que se consideram localizadas em Portugal, no obstante os bens serem transportados ou expedidos do estrangeiro (n. 2 do artigo 6. do CIVA); Vendas a bordo durante um transporte intracomunitrio de passageiros, que se consideram efectuadas no pas onde este tem incio (n. 3 do artigo 6. do CIVA); Transmisses de gs natural e de electricidade, de calor ou de frio, atravs de redes, cuja localizao determinada pela sede ou estabelecimento estvel dos adquirentes, desde que se estes sejam sujeitos passivos, onde a electricidade, o gs, o calor ou o frio, so fornecidos. Caso se trate consumidores finais, as transmisses deste tipo de bens so localizadas no pas onde ocorre o seu consumo real (n.s 4 e 5 do artigo 6. do CIVA).
3.2. Localizao das prestaes de servios A internacionalizao das economias, a liberalizao dos mercados e as inovaes tecnolgicas originaram um acrscimo significativo da diversidade dos servios, em especial as imateriais, susceptveis de ser efectuadas distncia. Por esse motivo, e neste momento da construo europeia, tornou-se necessria a implementao de novas regras, estabelecendo que, relativamente a todas as prestaes de servios, o lugar de tributao seja o lugar onde ocorre o seu consumo efectivo, deixando, no entanto, algumas excepes a esta regra, quer por motivos administrativos quer polticos. Assim, em matria das regras de localizao das prestaes de servios registam-se significativas alteraes, as quais na prtica operam, em Portugal, ao nvel do artigo 6. do CIVA. No regime anterior, a regra geral de localizao das prestaes determinava que as prestaes de servios se consideravam tributadas em Portugal quando o prestador tinha c a sua sede, prevalecendo o princpio da origem. Esta regra foi substituda, a partir de 2010, por duas novas regras gerais de localizao, as quais dependem da caracterizao da natureza do adquirente, conforme segue: Sujeitos Passivos (Business to Business B2B): as prestaes de servios efectuadas a pessoas que sejam sujeitos passivos so tributadas em Portugal sempre que o adquirente aqui tenha a sede da sua actividade econmica, estabelecimento estvel ou domiclio, para o qual os servios so prestados. A tributao efectua-se, neste caso e por regra, atravs da autoliquidao. O adquirente dos servios liquida e, de acordo com a extenso do respectivo direito, deduz o imposto relativo operao (alnea a) do n. 6 do artigo 6., conjugado com a alnea e) do artigo 2. do CIVA. As pessoas colectivas que no sejam sujeitos passivos, como o caso do Estado e demais organismos pblicos, mas que se encontrem
registadas para efeitos de aquisies intracomunitrias de bens, so consideradas sujeitos passivos sempre que adquiram servios a prestadores no tenham sede ou estabelecimento estvel em territrio nacional (n. 5 do artigo 2. do CIVA); No sujeitos passivos (Business to Consumer B2C): as prestaes de servios efectuadas a pessoas que no sejam sujeitos passivos so tributadas em territrio nacional quando o prestador aqui tenha a sede da sua actividade econmica, estabelecimento estvel ou domiclio, onde os servios sejam prestados. Assim, quando o adquirente um sujeito passivo de imposto (B2B Business to Business), a regra geral passa a atender ao local onde este dispe da respectiva sede/estabelecimento estvel. Alarga-se assim a regra de inverso do sujeito passivo, atribuindo-se ao destinatrio dos mesmos a obrigao de liquidao do IVA devido e da sua entrega ao Estado respectivo, reconhecendo, no entanto, o direito deduo do IVA autoliquidado. Por outro lado, quando o adquirente no reveste a natureza de um sujeito passivo de imposto (B2C Business to Consumer), mantm-se a regra (anterior, espelhada no anterior n. 4 do artigo 6.) de que a tributao das prestaes de servios ocorre no local onde o prestador tem a sua sede/estabelecimento estvel. Nestas operaes com particulares, de forma a assegurar a neutralidade fiscal, o mecanismo do reverse charge no susceptvel de ser utilizado. Se o fosse, iria obrigar os prestadores de servios ao cumprimento de obrigaes fiscais e declarativas em todos os pases onde dispusessem de clientes. De modo a que o objectivo central de tributao no local de consumo que estas novas regras comportam se mantenha, tornou-se necessrio compilar diversas excepes s regras gerais acima descritas. Efectivamente, dada a diversidade que compe o leque de operaes qualificadas como prestaes de servios, as regras gerais, tal como na disposio legal anterior, abarcam um lote relativamente vasto de excepes. As excepes aglomeram-se em excepes comuns s duas regras gerais (qualificadas tambm como genricas) e excepes aplicveis aos servios prestados a no sujeitos passivos (catalogadas tambm como especficas). Enquanto as primeiras se aglomeram nos n.s 7 e 8, e alnea a) do n. 12 do artigo 6. do CIVA, as excepes aplicveis regra geral dos servios prestados a no sujeitos passivos concentram-se nos n.s 9 a 11, e alneas b) a d) do n. 12 do artigo 6. do CIVA. Em termos de excepes comuns s duas regras gerais, e de acordo com os n.s 7 e 8, e alnea a) do n. 12 do artigo 6. do CIVA, passam a existir excepes que abrangem, quer os servios prestados a sujeitos passivos, quer os servios prestados a no sujeitos passivos. Independentemente da natureza do adquirente do servio, so criadas re gras prprias, e como tal, constituem excepes s regras gerais, os servios enumerados abaixo, que sero localizados, isto , tributveis, no local onde so materialmente executadas:
Prestaes de servios relacionadas com um imvel, incluindo os servios prestados por arquitectos, por empresas de fiscalizao de obras, por peritos e agentes imobilirios, e os que tenham por objecto preparar ou coordenar a execuo de trabalhos imobilirios, assim como a concesso de direitos de utilizao de bens imveis e a prestao de servios de alojamento efectuadas no mbito da actividade hoteleira ou de outras com funes anlogas, tais como parques de campismo. Esta regra j existia no normativo vigente at 31 de Dezembro de 2009, existindo, no entanto, como novidade, o aditamento expresso dos servios de alojamento hoteleiro e similares, bem como os parques de campismo. Assim, todas as prestaes de servios relacionadas com bens imveis so localizadas/tributadas no lugar onde se situa o imvel. Prestaes de servios de transporte de passageiros. Estas prestaes de servios so tributveis no lugar onde se efectua o transporte, em funo das distncias percorridas, independentemente da qualidade do adquirente. Desta forma, o IVA correspondente s distncias percorridas no territrio nacional devido em Portugal, enquanto as distncias percorridas fora do territrio nacional no so devidas em territrio nacional. No entanto, sem prejuzo da iseno que possa ser aproveitada no mbito do artigo 14. do CIVA, nomeadamente na sua alnea r) do n. 1. Servios de alimentao e bebidas, executadas a bordo de uma embarcao, de uma aeronave ou de um comboio, durante um transporte intracomunitrio de passageiros. Nestas situaes, o local de execuo material considerado o lugar de partida do transporte. Assim, se o lugar de partida do transporte se localizar em Portugal, as prestaes de servios de alimentao e bebidas so tributveis em Portugal, independentemente de ser ou no sujeito passivo e seja nacional, comunitrio ou no comunitrio. Outras prestaes de servios de alimentao e bebidas em geral, com excepo das acima referidas. Esta excepo diz-nos que estas prestaes de servios so localizadas/ tributveis no lugar onde ocorre o fornecimento dos servios, independentemente da qualidade do adquirente. De ressalvar que estas prestaes de servios incluem o conceito de catering. Prestaes de servios de carcter cultural, artstico, cientfico, desportivo, recreativo, de ensino e similares, incluindo feiras e exposies, compreendendo as dos organizadores destas actividades e as prestaes de servios que lhes sejam acessrias. Independentemente da natureza do adquirente, estas prestaes de servios so localizadas/tributveis no local onde so materialmente executadas. Se forem materialmente executadas em Portugal, logo sero tributveis em territrio nacional. Ainda sobre esta excepo, esta regra especial, para estes servios, quando prestados a sujeitos passivos do imposto, apenas manteve a mesma redaco at 31 de
Dezembro de 2010. A partir de 2011, e de acordo com o artigo 3. da Directiva 2008/8/ CE, a maioria destes servios passaram a ser abrangidos pela regra geral assente na alnea a) do n. 6 do artigo 6. do CIVA, encontrando-se a redaco actual restringida ao prprio acesso aos eventos e manifestaes culturais, artsticas, cientficas, educativas, desportivas, recreativas e similares. Locao de curta durao de um meio de transporte. As locaes assim definidas so localizadas/tributveis no local onde o meio de transporte colocado disposio do adquirente, sem prejuzo do contemplado na alnea b) do n. 12 do artigo 6. do CIVA. Importante o conceito de locao de curta durao que assenta, conforme definido na alnea j) do n. 2 do artigo 1. do CIVA, na locao de um meio de transporte por um perodo no superior a 30 dias, ou, tratando-se de uma embarcao, por um perodo no superior a 90 dias. Locao de bens mveis corpreos, com excepo dos meios de transporte. No caso destas prestaes de servios serem efectuadas a um locatrio que se encontre estabelecido ou domiciliado fora do territrio da Comunidade Europeia, e a utilizao ou explorao efectivas desses bens ocorrer em territrio nacional, a localizao/tributao ocorre no territrio portugus, qualquer que seja a localizao da sede, estabelecimento estvel ou domiclio do prestador. Todas estas prestaes de servios respeitam a excepes das regras gerais, quer regra geral dos servios prestados a sujeitos passivos como dos no sujeitos passivos, independentemente do local onde o prestador tenha a sua sede, bem como da natureza do destinatrio dos servios, e onde esteja estabelecido (esta com excep o da ltima regra especial). Quanto s excepes aplicveis aos servios prestados a no sujeitos passivos, de acordo com os n.s 9 a 11, e alneas b) a d) do n. 12 do artigo 6. do CIVA, existem regras especiais que operam apenas em relao aos servios prestados a no sujeitos passivos. O principal objectivo das excepes, em baixo enumeradas, passa pela tributao das operaes no local de consumo: Prestaes de servios de transportes de bens, com excepo do transporte intracomunitrio de bens. Estas prestaes de servios so pois localizadas/tributveis no local onde se efectua o transporte, em funo das distncias percorridas. Desta forma, quando estamos perante um no sujeito passivo como destinatrio dos servios, as prestaes de servios referidas so tributveis no territrio nacional pelas distncias percorridas em Portugal e no so tributveis pelas distncias percorridas fora do territrio nacional. Chamamos a ateno, no entanto, para as isenes, previstas no ordenamento jurdico nacional, no que diz respeito ao transporte internacional de mercadorias, ou assimilado, previstas nos artigos 13. e 14. do CIVA. Prestaes de servios de transporte intracomunitrio de bens. As operaes assim definidas localizam-se/tributam-se no local de partida do transporte. Quando o destinatrio for um no sujeito passivo do IVA, os servios de
transporte intracomunitrio de bens sero tributveis no territrio nacional se o lugar de partida for em Portugal, e no tributados quando a partida ocorrer fora de Portugal. Prestaes de servios acessrias do transporte. A localizao/tributao das prestaes de servios acessrias do transporte, quando efectuadas a entidades que no sejam sujeitos passivos de IVA, coincide com o local onde essas prestaes so materialmente executadas. De acordo com a Directiva do IVA, as prestaes de servios acessrias do transporte englobam as cargas e descargas, a manuteno da carga, bem como outras actividades similares. Prestaes de servios que consistam em trabalhos efectuados sobre bens mveis corpreos e peritagens a eles referentes. Tal como a anterior excepo, tambm estas prestaes de servios so localizadas/tributveis no local onde so materialmente executadas, quando efectuadas a entidades que no sejam sujeitos passivos de IVA. Prestaes de servios efectuadas por intermedirios agindo em nome e por conta de outrem. Caso estejamos perante adquirentes no sujeitos passivos, estas operaes sero localizadas/tributveis no local onde a operao (principal) a que se refere a intermediao tenha lugar. Outros servios prestados a no residentes na Comunidade Europeia. A estas prestaes de servios, elencadas no n. 11 do artigo 6. do CIVA, quando o adquirente seja um no sujeito passivo, estabelecido ou domiciliado fora da Comunidade, no aplicada a regra geral de localizao dos servios prestados a no sujeitos passivos, prevista na alnea b) do n. 6 do artigo 6. do CIVA. Face ao descrito, estas prestaes de servios so tributveis no lugar do domiclio ou residncia habitual do destinatrio. Os servios referidos so os seguintes: a) Cesso ou concesso de direitos de autor, brevets, licenas, marcas de fabrico, e de comrcio e outros direitos anlogos; b) Prestaes de servios de publicidade; c) Prestaes de servios de consultores, engenheiros, advogados, econo mistas e contabilistas, de gabinetes de estudo em todos os domnios, compreendendo os de organizao, investigao e desenvolvimento; d) Tratamento de dados e fornecimento de informaes; e) Operaes bancrias, financeiras, e de seguro ou resseguro, com excepo da locao de cofres-fortes; f) Colocao de pessoal disposio; g) Locao de bens mveis corpreos, com excepo de meios de transporte; h) Cesso ou concesso do acesso a sistemas de distribuio de gs natural ou de electricidade, bem como prestaes de servios de transporte ou envio atravs desses sistemas e prestaes de servios directamente conexas; i) Prestaes de servios de telecomunicaes; j) Prestaes de servios de radiodifuso e de televiso;
k) Prestaes de servios por via electrnica, nomeadamente as descritas no anexo D; l) Obrigao de no exercer, mesmo a ttulo parcial, uma actividade profissional ou um direito mencionado no presente nmero. De salientar que estas operaes correspondem s anteriormente previstas no n. 8 do artigo 6. do CIVA, relativamente s quais j se consagrava esta regra, nos termos do disposto na alnea b) do n. 9 do artigo 6. do CIVA. No caso da prestao destes mesmos servios a pessoas (no sujeitos passivos) estabelecidas ou domiciliadas na Comunidade, so tributveis no Estado-membro onde o prestador tiver a sede da sua actividade, um estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio. Por outro lado, a prestao dos servios indicados a sujeitos passivos com sede, ou estabelecimento estvel, noutro Estado-membro, no so tributveis no territrio nacional, mas sim no Estado-membro do destinatrio/adquirente dos servios. Contundo, em jeito de concluso, e de acordo com o n. 11 do artigo 6. do CIVA, no sero tributveis no territrio nacional quando o adquirente dos servios for uma pessoa estabelecida ou domiciliada fora da Comunidade. Locao de curta durao de um meio de transporte. So sempre localizadas/tributveis em Portugal, quando a utilizao ou explorao efectivas desses bens ocorrer em territrio nacional e a respectiva colocao disposio do destinatrio, pessoa que no seja um sujeito passivo, tenha ocorrido fora da Comunidade. Locao de um meio de transporte, que no seja de curta durao. A locao de um meio de transporte, que no seja de curta durao, efectuada a pessoa que no seja um sujeito passivo, quando este esteja estabelecido ou domiciliado fora da Comunidade e a utilizao ou explorao efectivas do meio de transporte ocorram no territrio nacional. Prestaes de servios de telecomunicaes, de radiodifuso e de televiso, e as prestaes de servios por via electrnica, nomeadamente as descritas no Anexo D ao CIVA. Estas operaes so localizadas/tributadas em Portugal quando o prestador seja um sujeito passivo que no tenha, no territrio da Comunidade, sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, a partir do qual os servios so prestados e o adquirente for uma pessoa, singular ou colectiva, com sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, domiclio no territrio nacional, que no seja um sujeito passivo dos referidos no n. 5 do artigo 2. do CIVA. Dada a complexidade desta excepo e a ttulo de exemplo, se um sujeito passivo de IVA de um pas terceiro no estabelecido na Unio Europeia prestar um servio electrnico a um adquirente portugus, independentemente do respectivo estatuto, essa operao localiza-se em Portugal, pelo que o prestador passa a ser sujeito passivo de IVA no territrio nacional, devendo, nomeadamente, liquidar o imposto taxa vigente em Portugal. A conjugao das regras relativamente a estas matrias, anteriormente em vigor, resultou na atractividade de multinacionais importantes, estabelecidas em pases terceiros, para a Regio Autnoma da Madeira. Desta forma,
passaram a liquidar IVA taxa normal vigente na Madeira, uma das mais baixas da Unio Europeia, a par do Chipre, Reino Unido e Luxemburgo, conseguindo tambm a iseno de imposto sobre o rendimento caso se fixassem na Zona Franca da Madeira (Offshore da Madeira). Dadas as novas regras de localizao das prestaes de servios, mormente as referentes aos servios de telecomunicaes e servios prestados por via electrnica, adicionado da alterao taxa normal a vigorar a partir de 2011 na Regio Autnoma da Madeira (passa de 15% para 16%), e a alterao ocorrida em 2012 (passa de 16% para 22%), o pas e aquela regio em particular sofreram um duro revs e uma perda de competitividade assinalvel.
4. FACTO GERADOR E EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO

Conforme consagrado no n. 1 do artigo 7. do CIVA, o imposto devido e exigvel no momento em que os bens so postos disposio do adquirente, quando se realizam as prestaes de servios ou quando, segundo a legislao aduaneira, ocorrem as importaes. As excepes a esta regra geral consubstanciam-se nas seguintes (n.s 2 a 11 do artigo 7. do CIVA): Instalao ou montagem de bens por parte do fornecedor, sendo que o imposto devido e exigvel quando a instalao ou montagem estiver concluda (n. 2 do artigo 7. do CIVA); Transmisso de bens e prestao de servios de carcter continuado com pagamentos sucessivos. O imposto devido e exigvel em relao a cada pagamento. (n. 3 do artigo 7. do CIVA). No entanto, nos casos em que no seja fixada periodicidade de pagamento ou quando esta for superior a 12 meses, o imposto devido e torna-se exigvel no final de cada perodo de 12 meses, pelo montante correspondente (n. 9 do artigo 7. do CIVA); Afectao ou utilizao de bens ou servios da empresa a uso prprio do seu titular, do pessoal, ou a fins alheios actividade para que fo ram adquiridos. O imposto devido e exigvel no momento em que as afectaes de bens ou as prestaes de servios nelas previstas tiverem lugar (n. 4 do artigo 7. do CIVA); Transmisses de bens entre comitente e comissrio. O imposto devido e exigvel no momento em que o comissrio os puser disposio do seu adquirente (n. 5 do artigo 7. do CIVA); A no devoluo, no prazo de um ano aps a entrega dos bens ao destinatrio, das mercadorias enviadas consignao (n. 6 do artigo 7. do CIVA); Nas transmisses de combustveis consignao efectuadas por distribuidores. O imposto devido e exigvel na data da leitura dos contado res de bombas, a efectuar pelo consignatrio, pelo menos uma vez por
semana (n. 11 do artigo 7. do CIVA); Nas transmisses de bens isentas nos termos do artigo 14. do RITI, efectuadas de forma continuada por um perodo superior a um ms, o imposto devido e torna-se exigvel no final de cada ms, pelo montante correspondente. Nos casos em que existe a obrigao de emitir factura, a exigibilidade do imposto acontece: No momento da emisso da factura, se o prazo previsto para a emisso da factura for respeitado; No momento em que termina, se o prazo previsto para a emisso da factura no for respeitado. De salientar, no entanto, que caso exista recebimento antecipado a exigibilidade dada nesse momento. Por outro lado, caso a factura seja emitida num momento precedente realizao das operaes tributveis, tambm nesse momento que se d a exigibilidade do imposto.
5. ISENES
5.1. Isenes nas operaes internas As operaes que iremos retratar neste captulo referem-se a situaes em que o operador no liquida imposto nas vendas ou servios que efectua, mas, em contrapartida, tambm no pode efectuar a deduo do imposto que suportou nas aquisies, j que essa deduo pressupe a tributao das operaes efectuadas a jusante. De referir, no entanto, que as isenes so relativamente reduzidas quanto ao nmero, e pouco relevantes em termos de significado econmico. Assim, e de acordo com o artigo 9. do CIVA, enumeramos algumas das operaes que esto isentas do imposto: Servios prestados no exerccio das profisses de mdico, odontologista, parteiro, enfermeiro e outras profisses paramdicas (n. 1 do artigo 9. do CIVA); Servios mdicos e sanitrios efectuados por estabelecimentos hospitalares, clnicas, dispensrios e similares (n. 2 do artigo 9. do CIVA); Servios prestados no exerccio das profisses de protsicos dentrios (n. 3 do artigo 9. do CIVA); Transmisso de rgos, sangue e leite humanos (n. 4 do artigo 9. do CIVA); Transporte de doentes e feridos em ambulncias ou outros veculos apropriados efectuado por organismos autorizados (n. 5 do artigo 9. do CIVA); Transmisses de bens e prestaes de servios ligados segurana e assistncia sociais, em certas condies (n.s 6 e 7 do artigo 9. do CIVA);
Servios prestados por organismos sem finalidade lucrativa que explorem estabelecimentos ou instalaes destinados prtica de actividades artsticas, desportivas, recreativas e de educao fsica (n. 8 do artigo 9. do CIVA); Servios prestados que tenham por objecto o ensino efectuado por estabelecimentos integrados no sistema nacional de educao ou reconhecidos pelos ministrios competentes como tendo fins equivalentes (n. 9 do artigo 9. do CIVA); Formao profissional efectuada por organismos de direito pblico ou por quem tiver sido reconhecido para esse efeito pelos ministrios competentes (n. 10 do artigo 9. do CIVA); Prestaes de servios que consistam em lies ministradas a ttulo pessoal sobre matrias do ensino escolar ou superior (n. 11 do artigo 9. do CIVA); Prestaes de servio de variada natureza efectuados por pessoas co lectivas de direito pblico e organismos sem finalidade lucrativa (n.s 12, 13, 14, 18, 19 e 35 do artigo 9. do CIVA); Transmisso de direitos de autor em determinadas condies, ainda que o autor seja pessoa colectiva (n. 16 do artigo 9. do CIVA)1; Servios prestados aos seus respectivos membros por agrupamentos autnomos de pessoas que exeram uma actividade isenta ou cuja percentagem de deduo no seja superior a 10% (n.s 21 e 22 do artigo 9. do CIVA); Operaes de natureza bancria e financeira e de seguro (n.s 27 e 28 do artigo 9. do CIVA); Algumas locaes de bens imveis (n. 29 do artigo 9. do CIVA); Operaes sujeitas a IMT (n. 30 do artigo 9. do CIVA); Lotaria, bingo, sorteios, lotarias, bem como outras actividades sujeitas ao imposto especial sobre o jogo (n. 31 do artigo 9. do CIVA); Transmisses de bens afectos exclusivamente a uma actividade isenta que no tenham sido objecto do direito deduo, bem como a transmisso de bens excludos do direito deduo (n. 32 do artigo 9. do CIVA); Operaes efectuadas no mbito de exploraes agrcolas, silvcolas e de pecurias (n. 33 do artigo 9. do CIVA) (Revogada) 2; As prestaes de servios efectuadas por cooperativas que, no sendo de produo agrcola, desenvolvam uma actividade de prestao de servios aos seus associados agricultores (n. 34 do artigo 9. do CIVA); Servios de alimentao e bebidas fornecidas pelas entidades patronais aos seus empregados (n. 36 do artigo 9. do CIVA); Actividades das empresas pblicas de rdio e televiso que no tenham carcter comercial (n. 37 do artigo 9. do CIVA).
1 De salientar a actualizao efectuada para o ano de 2013, alargando agora a iseno s pessoas colectivas. 2 Refira-se que a actividade agrcola deixa de estar isenta ao abrigo do art. 9.. So revogados os anexos A e B ao cdigo do IVA, entrando as revogaes em vigor em 1 de Abril de 2013.
Refira-se que o Ministro das Finanas pode determinar a sujeio a imposto de algumas das prestaes de servios referidas na alnea 34) do artigo 9. quando a iseno ocasione distores significativas de concorrncia. Porm, os sujeitos passivos que o entendam podem aplicar o imposto s suas operaes, renunciando assim iseno, situao prevista no artigo 12. do CIVA. Desta forma podem renunciar iseno os sujeitos passivos que efectuem as seguintes operaes: Prestaes de servio que tenham por objecto a formao profissional; Servios de alimentao e bebidas fornecidas pela entidade patronal aos seus empregados; Estabelecimentos hospitalares privados que efectuem prestaes de servios mdicos e sanitrios e operaes estreitamente conexas; Prestaes de servios efectuadas por cooperativas que, no sendo de produo agrcola, desenvolvam uma actividade de prestao de servios aos seus associados agricultores; Locao e transmisso de bens imveis. O direito de opo de renncia iseno, respeitante s operaes acima referidas, efectuado atravs da entrega, em qualquer servio de finanas ou noutro lugar legalmente autorizado, de uma declarao de incio ou de alteraes. Uma vez exercida a opo pela tributao, o sujeito passivo obrigado a permanecer nesse regime durante, pelo menos, cinco anos. Findo tal prazo e no caso de desejar voltar ao regime de iseno, necessita de preencher os seguintes requisitos: Apresentar no ms de Janeiro de um dos anos seguintes, uma declarao de alteraes a que se refere o artigo 32. do CIVA; Sujeitar a tributao as existncias remanescentes e regularizar as dedues relativas a bens do activo imobilizado. A renncia iseno em relao ao arrendamento e transmisso de imveis encontra-se prevista nos n.s 4 a 7 do artigo 12. do CIVA, bem como do Decreto-Lei n. 21/2007, de 29 de Janeiro). O Ofcio-Circulado n. 30099/2007, de 9 de Fevereiro, veio complementar a legislao atrs referida, determinando diversos requisitos, de ordem subjectiva e objectiva, conforme segue: Condies subjectivas A renncia iseno limitada s operaes que abranjam sujeitos passivos que: Exeram exclusivamente operaes que confiram direito a deduo; Exeram em simultneo actividades que conferem direito a deduo e operaes que no conferem esse direito, desde que o conjunto dessas actividades represente mais de 80% do total do volume de negcios realizado no ano anterior. Esta limitao no , todavia, aplicvel aos operadores que exeram a actividade de construo, reconstruo ou aquisio de imveis para venda ou locao, de forma habitual; No sejam pequenos retalhistas enquadrados pelo regime especial de tributao previsto no artigo 60. do Cdigo do IVA; Disponham de contabilidade organizada para efeitos de IRS ou de IRC.
Condies objectivas: Para renunciar, ainda necessrio que: A operao respeite a prdios urbanos ou fraces autnomas destes, incluindo terrenos para construo, e no se destinem habitao; O imvel, esteja inscrito na matriz predial em nome do respectivo titular (ou tenha sido pedida a sua inscrio); O contrato respeite transmisso do direito de propriedade, ou locao, que envolva a totalidade do imvel; O imvel seja afecto a actividades que confiram direito deduo do IVA; No caso de locao, o valor da renda anual seja igual ou superior 1/15 do valor de aquisio ou de construo do imvel. Para alm das condies acima mencionadas, torna-se necessrio para a renuncia iseno quando se trate da primeira transmisso ou locao ocorrida aps: A construo do imvel, e tenha sido deduzido, ou ainda seja possvel deduzir, no todo ou em parte, o imposto suportado; A execuo de grandes obras de transformao ou renovao do imvel que tenha determinado uma alterao superior a 50% do valor patrimonial tributvel, desde que seja ainda possvel deduzir, no todo ou em parte, o imposto suportado nessas obras; Se trate de transmisso ou locao subsequente a uma operao efectuada com renncia a iseno e esteja a decorrer o prazo de regularizao do imposto suportado na aquisio ou construo do imvel (20 anos). Condies formais da renncia Devero solicitar DGCI um certificado para efeitos daquela renncia. O referido certificado deve ser requerido, prvia e obrigatoriamente por via electrnica, no stio da DGCI (www.dgci.min-financas.pt). Deve ser preenchido no certificado a identificao dos intervenientes na operao, a caracterizao desta, bem como o valor da renda mensal ou o da transmisso. Deve ainda o renunciante declarar que se verificam todos os requisitos para renunciar iseno. Aps submisso do pedido de certificado, a DGCI, solicitar via correio electrnico ao adquirente ou locatrio a confirmao (via email) de todos os elementos requeridos. O certificado tem a validade de seis meses, a partir da data em que fica disponvel para o sujeito passivo. Validade do Certificado e efectivao da renncia O certificado tem a validade de seis meses e a partir do momento em que estiverem reunidas as condies de que depende a opo pela tributao e o sujeito passivo esteja na posse de um certificado de renncia vlido, a eficcia daquela opo produz efeitos quando for celebrado o contrato de compra e venda ou de locao do imvel.
Obrigaes e inverso da tributao No caso de uma transmisso de imveis com renncia a iseno, deve o adquirente proceder liquidao do imposto devido com simultnea deduo de acordo com a extenso do respectivo direito. A factura emitida pelo transmitente pode ser substituda pela respectiva escritura desde que dela constem os elementos legalmente exigidos para as facturas (artigo 36. do CIVA) e deve conter a expresso IVA devido pelo adquirente. Valor tributvel Regra geral, o valor tributvel constitudo pelo preo da venda ou, tratando-se de locao, pelo valor das respectivas rendas (n. 1 do artigo 16. do CIVA). No caso da transmisso, ou a locao de imveis, por sujeitos passivos que tenham entre si relaes especiais de acordo com o n. 4 do artigo 63. do CIRC3, o valor tributvel o valor normal da operao, de acordo com o n. 4 do artigo 16. do CIVA, nos casos subsequentes: A contraprestao seja inferior ao valor normal e o destinatrio da operao no tenha direito deduo integral do IVA; A contraprestao seja superior ao valor normal quando o transmitente, ou locador do bem imvel, no tenha direito deduo integral do IVA. Considera-se que o valor normal da transmisso no pode ser inferior (embora possa ser superior) ao valor patrimonial tributrio definitivo, considerado para efeitos de IMT, independentemente de existir ou no lugar liquidao deste imposto. Direito deduo Desde que a opo pela tributao das operaes imobilirias seja efectuada de forma vlida, regra geral, os sujeitos passivos podem deduzir o imposto suportado para a sua realizao, no entanto, necessrio observar as seguintes regras especficas: A deduo do imposto, pelo mtodo de afectao real, realiza-se relativamente a cada imvel; Nasce no momento da celebrao do contrato de compra e venda ou de locao, podendo ser exercido no prazo de quatro anos. Este prazo pode ser elevado para oito anos se estiver em causa a deduo de imposto suportado na construo de imveis por sujeitos passivos que exeram habitualmente a actividade de construo de prdios para venda ou para arrendamento sempre que, for comprovado que a construo tenha excedido aquele prazo. 5.2. Isenes nas importaes O terceiro grande grupo de operaes sujeitas a IVA, alm das transmisses de bens e das prestaes de servios, constitudo pelas importaes de bens. Com a nossa entrada na Unio Europeia o conceito de importao passou a designar a
3 Ou quando a transaco ocorrer entre uma empresa e um seu empregado, um familiar deste ou qualquer pessoa com ele estreitamente relacionada.
entrada em territrio nacional de bens originrios ou procedentes de pases terceiros. Algumas destas importaes encontram-se isentas, conforme disposto no artigo 13. do CIVA, do imposto, conforme segue: Importaes definitivas de bens cuja transmisso em territrio nacional seja isenta de imposto; Importao de embarcaes afectas actividade da navegao martima no alto mar, afectos ao transporte de passageiros ou ao exerccio de uma actividade comercial, industrial ou de pesca, bem como as embarcaes de salvamento e assistncia martima, incluindo o equipamento de pesca a incorporar ou a utilizar na explorao das referidas embarcaes; Importao definitiva de aeronaves destinadas essencialmente ao trfego internacional, incluindo os objectos a incorporar ou a utilizar na sua explorao; Importao de bens de abastecimento para embarcaes e avies que efectuem navegao internacional, pelo tempo de permanncia normal necessrio em territrio nacional (com excepo do determinado pelo n. 3 do artigo 13. do CIVA); As importaes, efectuadas por armadores de navios, dos produtos da pesca resultante das capturas por eles efectuada, que no tenham sido objecto de transformao (a conservao no considerada transformao para este efeito); As importaes de ouro efectuadas pelo Banco de Portugal; As importaes de gs natural, de electricidade, de calor ou de frio, atravs das respectivas redes; As importaes de triciclos, cadeiras de rodas, com ou sem motor, automveis ligeiros de passageiros ou mistos para uso prprio das pessoas com deficincia de acordo com os condicionalismos previstos no Cdigo do Imposto sobre Veculos, devendo o benefcio ser requerido nos termos estabelecidos naquele Cdigo. 5.3. Isenes nas exportaes, operaes assimiladas a exportaes e transportes internacionais Tambm com a nossa entrada na Unio Europeia o conceito de exportao passou a designar a transmisso para pases terceiros, no contemplando assim as operaes com os pases comunitrios. Regra geral as operaes de exportao, assimiladas a exportao e certos meios de transporte internacional, encontram-se isentas de imposto. No obstante o facto de o operador econmico no liquidar IVA nas operaes tem o direito de exigir ao Estado a restituio do imposto que lhe tenha sido facturado pelos seus fornecedores. Assim, e de acordo com o estipulado no artigo 14., temos diversas isenes, compactadas da seguinte forma: s exportaes directas (alnea a) do n. 1 do artigo 14. do CIVA);
s exportaes precedidas de reparaes ou transformaes (alneas b) e c) do n. 1 do artigo 14. do CIVA); s exportaes relacionadas com abastecimento e reparaes de navios (com excluso de desportivos e de recreio) e avies (alneas d) a j) do n. 1 do artigo 14. do CIVA); s exportaes relacionadas com organismos internacionais e com as representaes diplomticas (alneas l) a o), e v) do n. 1 do artigo 14. do CIVA); s prestaes de servios, nomeadamente de transporte, relacionadas com o circuito de pessoas e bens (alneas p), q), r), s) e t) do n. 1 do artigo 14. do CIVA); s exportaes para o Banco de Portugal de ouro em barra ou em outras formas trabalhadas (alnea u) do n. 1 do artigo 14. do CIVA). As transmisses de bens e as prestaes de servios acima referidas devem ser comprovados atravs de documentos alfandegrios ou declaraes emitidas pelos adquirentes dos bens ou dos servios, sem o que o transmitente ou prestador no poder deixar de liquidar o imposto (n.s 8 e 9 do artigo 29. do CIVA). 5.4. Outras isenes Existem outras isenes relacionadas com transaces internacionais, devidamente consagradas no artigo 15. do CIVA, das quais damos nfase s seguintes: Importaes de bens que se destinam a ser colocados em regime de entreposto no aduaneiro (alnea a) do n. 1 do artigo 15. do CIVA); As transmisses de bens e prestaes de servios directamente conexas que se destinem a ser colocados na alfndega em situao de depsito provisrio, em regime de entreposto aduaneiro e no aduaneiro (alneas b) e c) do n. 1 do artigo 15. do CIVA). As transmisses de bens a ttulo gratuito, para posterior distribuio a pessoas carenciadas, efectuadas ao Estado, a instituies particulares de solidariedade social e a organizaes no governamentais sem fins lucrativos, bem como as transmisses gratuitas de livros aos departamentos governamentais nas reas da cultura e da educao, a instituies de carcter cultural e educativo, a centros educativos de reinsero social e a estabelecimentos prisionais (n. 10 do artigo 15. do CIVA).
6. VALOR TRIBUTVEL
6.1. Valor tributvel nas transaces internas O valor tributvel das transmisses de bens e das prestaes de servios sujeitas a imposto o valor da contraprestao obtida ou a obter do adquirente, do destinatrio ou de um terceiro, sem prejuzo do disposto nos ns 2 e 10 do artigo 16. do CIVA.
A referida contraprestao poder ser fixada em dinheiro ou ser igualmente constituda por outros bens ou servios dados em troca, considerando o valor normal desse bem ou servio, em termos do valor de mercado praticado em regime de concorrncia, conforme estipulado nos n.s 3 e 4 do artigo 16. do CIVA). O valor tributvel, de acordo com o n. 5 do artigo 16. do CIVA, dever ainda incluir: Os impostos, direitos e taxas e outras imposies, com excepo do prprio IVA; As despesas acessrias (exemplo: comisses, embalagem, transporte, seguros, publicidade, etc.); As subvenes directamente conexas com o preo de cada operao. No entanto do valor tributvel, sero excludos (n. 6 do artigo 16. do CIVA): Os juros pelo pagamento diferido da contraprestao e as quantias recebidas a ttulo de indemnizaes declaradas judicialmente, por incumprimento total ou parcial de obrigaes; Os descontos, abatimentos e bnus concedidos; As quantias pagas em nome e por conta do adquirente ou do destinatrio, registadas pelo contribuinte em contas de terceiros apropriadas; As embalagens que no forem efectivamente transaccionadas; Salientamos com a entrada do Oramento de Estado de 2012 a introduo de uma norma anti-abuso com o propsito de eliminar a manipulao do valor das operaes e do IVA liquidado em transaces entre entidades que tenham relaes especiais e restries no direito deduo, sendo que a norma aplicvel independentemente de os adquirentes ou destinatrios serem ou no sujeitos passivos de IVA. A aplicao da norma pode ser afastada mediante prova que a diferena entre o valor da operao e o seu valor normal, para efeitos de imposto, decorre de circunstncias distintas da existncia de relaes especiais. Estas disposies figuram dos n.s 10 a 12 do artigo 16. do CIVA. 6.2. Valor tributvel na importao de bens O artigo 17. do CIVA estipula que o valor tributvel dos bens importados constitudo pelo seu valor aduaneiro.
7. TAXAS
As taxas do IVA, para as importaes, transmisses de bens e prestaes de servios, e consagradas no artigo 18. do CIVA, so as seguintes: 6% (taxa reduzida), para as operaes referidas na lista I anexa ao CIVA e para os objectos de arte, no mbito da respectiva legislao especfica; 13 % (taxa intermdia), para as operaes referidas na lista II anexa ao CIVA; 23% (taxa normal), para as restantes operaes.
Em relao s taxas a vigorar na Regio Autnoma dos Aores, encontram-se as mesmas fixadas em 4% (taxa reduzida), 9% (taxa intermdia) e 16% (taxa normal). As taxas em vigor na Regio Autnoma da Madeira so, desde 1 de Abril de 2012, de 5% (taxa reduzida), 12% (taxa intermdia) e 22% (taxa normal).4 Evidenciamos no quadro baixo um pequeno resumo sobre as taxas em vigor para o ano de 2013:
Continente Taxa normal Taxa reduzida Inclui alguns alimentos e outros bens essenciais ex. Cereais Carne e peixe fresco Frutas frescas, legumes Leite e po Bebidas e iogurtes de soja Sumos e nctares de frutos ou de produtos hortcolas Medicamentos, fraldas e alguns dispositivos mdicos Livros em suporte fsico Prestaes de servios relacionadas com a limpeza das vias pblicas, bem como a recolha, armazenamento, transporte, valorizao e eliminao de resduos. Alojamento hoteleiro gua no engarrafada Empreitadas de construo, reconstruo, beneficiao ou conservao de imveis realizadas no mbito de regimes especiais de apoio financeiro ou fiscal reabilitao de edifcios ou ao abrigo de programas apoiados financeiramente pelo Instituto da Habitao e da Reabilitao Urbana, I.P. Prestaes de servios que contribuem para a realizao da produo agrcola e transmisses de bens efectuados no mbito de diversas actividades de produo agrcola. Taxa intermdia Inclui gasleo colorido e marcado; Entradas em espectculos de canto, dana, msica, teatro, cinema, tauromaquia e circo; Alguns produtos para alimentao humana, tais como conservas de carne e peixe; Vinho; guas da nascente, minerais, medicinais e de mesa, assim como guas gaseificadas ou adicionadas de gs carbnico. Exceptuam-se as guas de sabor. 23% Aores 16% Madeira 22%
6%
4%
5%
13%
9%
12%
De salientar que no se verificaram alteraes na estrutura das taxas de IVA com a nova redaco dada pela Lei do Oramento de Estado de 2013.
8. LIQUIDAO E PAGAMENTO DO IMPOSTO

Para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos s deduzem o imposto incidente sobre as seguintes operaes que realizarem:
4
Taxas previstas na Lei n. 14-A/2012, de 30 de Maro, que alterou o Cdigo do IVA e o Cdigo dos Impostos Especiais sobre o Consumo no mbito do Programa de Ajustamento Econmico e Financeiro da Regio Autnoma da Madeira.
O imposto devido ou pago pelas aquisies de bens e servios a outros sujeitos passivos; O imposto devido nas importaes de bens. De acordo com o estipulado no n. 2 do artigo 19. do CIVA, indispensvel que o imposto suportado conste em facturas, passadas em forma legal, ou no recibo de pagamento do IVA que faz parte das declaraes de importa o, assim como em documentos emitidos por via electrnica pela DGAIEC, nos quais conste o nmero e data do movimento de caixa. De registar que no pode deduzir-se imposto que resulte de operao simulada ou em que seja simulado o preo constante da factura. Por outro lado, no poder deduzir-se o imposto resultante de operaes em que o transmitente dos bens ou prestador dos servios, no entregue nos cofres do Estado o imposto liquidado, quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter conhe cimento de que o transmitente ou prestador de servios, no disponha de adequada estrutura empresarial susceptvel de a exercer. No pode ainda ser deduzido o imposto relativo a bens imveis afectos empresa, na parte em que esses bens sejam destinados a uso prprio do respectivo titular, do pessoal da empresa ou, em geral, a fins alheios mesma, conforme previsto no n. 7 do artigo 19. do CIVA. Por ltimo, nos casos em que compete ao adquirente dos bens e servios a obrigao de liquidao e pagamento do imposto, apenas confere direito a deduo o imposto que for liquidado por fora dessa obrigao, ou seja, s pode deduzir-se imposto que tenha sido liquidado de acordo com as normas da regra da inverso (aditado o n. 8 do artigo 19. do CIVA pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro). O direito deduo pode ainda exercer-se em casos especficos, consagrados no mesmo artigo 19. do CIVA, tais como: O imposto pago pela aquisio de determinados bens ou servios, abrangidos pelo artigo 2., n. 1, alneas e), h), i), j) e l) (alnea c) do n. 1 do artigo 19. do CIVA); O imposto pago como destinatrio de operaes tributveis efectuadas por sujeitos passivos estabelecidos no estrangeiro que no tiverem um representante legal em Portugal e no tenham facturado o imposto (alnea d) do n. 1 do artigo 19. do CIVA); Os adquirentes de bens imveis, quando o transmitente tenha renunciado iseno (n. 4 do artigo 8. do Decreto-Lei n. 21/2007, de 29 de Janeiro). Nas situaes acima descritas o mecanismo de deduo de imposto apelidado de engenharia fiscal, ou reverse-charge, que traduz a inverso do sujeito passivo. Na inverso do sujeito passivo do imposto alterada a obrigatoriedade de liquidao do imposto do seu prestador para o adquirente, sendo que dada a faculdade, atravs deste artigo 19. do CIVA, ao sujeito passivo de proceder de igual forma deduo do imposto, caso este esteja em condies de o fazer. O artigo 21. do CIVA estabelece, no entanto, algumas excluses ao direito deduo do IVA suportado nas seguintes despesas:
Aquisio, fabrico, importao, locao, utilizao, transformao e reparao viaturas de turismo de barcos de recreio, helicpteros, avies, motos e motociclos. considerado viatura de turismo todos os ve culos com caractersticas no susceptveis de uma utilizao exclusiva no transporte de mercadorias, nas actividades agrcolas, comerciais ou industriais, ou que tenham menos de nove lugares; Despesas com aquisio de combustveis. O IVA suportado no preo do gasleo, do GPL (gases de petrleo liquefeitos), do gs natural e dos biocombustveis, dedutvel em 50% com excepo, se for destinado a veculos pesados de transporte de pessoas e de mercadorias (veculos de transporte de mercadorias com peso bruto superior a 3500 kg), transportes pblicos, tractores agrcolas ou a mquinas que por circularem na via pblica, possuam matrcula atribuda pelas autoridades, desde que no sejam veculos matriculados, casos em que totalmente dedutvel; Despesas de transporte e viagens de negcios do sujeito passivo e do seu pessoal, incluindo as portagens; Despesas referentes a alimentao, bebidas, alojamento, tabacos e de recepo; Despesas de divertimento de luxo que pela sua natureza no so consideradas despesas normais de explorao. No se verifica, no entanto, a excluso do direito deduo para algumas situaes, entre as quais o imposto suportado em despesas de transporte e viagens do sujeito passivo e do seu pessoal, nomeadamente, alojamento, alimentao e bebidas, incluindo despesas de recepo da empresa organizadora, desde que se relacionem com a organizao de congressos, feiras, exposies, seminrios e, comprovadamente, contribuam para a realizao de operaes tributveis, casos em que o IVA dedutvel em 50%. Por outro lado, de salientar tambm que as despesas acima referidas conferem o direito deduo quando resultem de contratos celebrados directamente com as entidades organizadoras dos eventos e comprovadamente contribuam para a realizao de operaes tributveis, cujo imposto dedutvel na proporo de 25 %. No que diz respeito ao momento e modalidades de exercer o direito deduo, e de acordo com o estipulado no artigo 22. do CIVA, o direito deduo nasce no momento em que o imposto dedutvel se torna exigvel, de acordo com regras definidas nos artigos 7. e 8. do CIVA, efectuando-se na declarao do perodo ou de perodo posterior quele em que se tiver verificado a recepo das facturas ou documentos equivalentes e/ou o recibo de pagamento do IVA devido pela importao de bens. Neste mesmo artigo encontra-se previsto o direito ao reembolso, que surge quando a deduo do imposto supera o montante devido e esse excesso deduzido nos perodos de imposto seguintes, mas apenas pode ser pedido, na declarao peridica entregue dentro do prazo legal, se o crdito foi superior a 250 euros e durante 12 meses exista excesso de imposto a favor do sujeito passivo.
No entanto, pode, ser solicitado o reembolso antes dos 12 meses, quando se verifique a cesso de actividade, mudana de enquadramento, para um regime que no confira direito a deduo e desde que o valor do reembolso seja igual ou superior a 25 euros; ou o crdito a seu favor atinja um valor superior a 3.000 euros (n. 6 do artigo 22. do CIVA). Mas ateno: para que os reembolsos sejam considerados devidos, o seu titular dever apresentar determinados elementos de prova, sendo que a Direco -Geral dos Impostos pode exigir cauo, fiana bancria ou outra garantia adequada, quando a quantia a reembolsar exceder 30.000 euros. De acordo com o estipulado no CIVA, os prazos de pagamento dos reembolsos so os que se seguem: Os reembolsos devem ser feitos at ao fim do segundo ms seguinte ao da apresentao da declarao em que pedido; Os reembolsos devidos a sujeitos passivos que se encontrem inscritos no regime de reembolso mensal, nos termos e condies definidas em despacho normativo do Ministro das Finanas, sero pagos no prazo de 30 dias, a contar da data de apresentao do pedido. Caso no se cumpram os prazos acima referidos, por motivos atribuveis administrao fiscal, poder o sujeito passivo solicitar o pagamento de juros indemnizatrios, contados a taxa idntica dos juros compensatrios devidos a favor do Estado (n. 8 do artigo 22. do CIVA). Salientamos que o imposto suportado por sujeitos passivos com sede ou estabelecimento estvel em Portugal, relativamente a operaes efectuadas noutros Estados-membros, pode ser requerido, por via electrnica, atravs da Direco-Geral dos Impostos, nos termos do Regime de Reembolso aprovado pelo Decreto-Lei n. 186/2009, de 12 de Agosto, em vigor a partir de 1 de Janeiro de 2010. Outra das matrias importantes no seio da deduo do imposto prende-se com a deduo parcial do imposto referente aos bens de utilizao mista, regulada pelo artigo 23. do CIVA. Efectivamente, e de acordo com o seu n. 1, quando o sujeito passivo, no exerccio da sua actividade, efectuar operaes que conferem direito a deduo e operaes isentas, nos termos do artigo 20. do CIVA, a deduo do imposto suportado na aquisio de bens e servios que sejam utilizados na realizao de ambos os tipos de operaes determinada por duas modalidades diferentes. Afectao real A afectao real de todos os bens e servios utilizados deve ser efectuada com base em critrios objectivos que permitam determinar o seu grau de utilizao nas operaes que conferem direito a deduo e operaes que no conferem esse direito (alnea a) do n. 1 do artigo 23. do CIVA). Pro rata A percentagem de deduo proporcional ao valor das operaes tributveis e isentas com direito deduo em relao ao volume de negcios total, resultando da
fraco que comporta no numerador o montante anual das operaes que do lugar deduo, no denominador, o montante anual de todas as operaes realizadas pelo sujeito passivo decorrentes de uma actividade econmica abrangida pela incidncia do imposto, ambas com o imposto excludo bem como as subvenes no tributadas que no sejam subsdios ao investimento (alnea b) do n. 1 do artigo 23. do CIVA). De acordo com o estabelecido no n. 6 do artigo 23. do CIVA, e como apenas no final de cada exerccio possvel apurar o pro rata definitivo, aplicado a percentagem de deduo referente ao ano anterior, durante cada exerccio. O pro rata provisrio ser corrigido de acordo com os valores definitivos referentes ao ano a que se reportam, regularizando-se as dedues efectuadas, as quais devem constar da declarao do ltimo perodo do ano a que respeita. Os bens do activo imobilizado, mveis ou imveis, tm um perodo de vida ao servio da empresa que, em geral, se prolonga por vrios anos, logo, quando existem aquisies deste tipo de bens por sujeitos passivos mistos, o pro rata em vigor no ano de aquisio pode variar anualmente. Assim, so regularizadas todos os anos as dedues quanto a bens no imveis, se entre a percentagem definitiva referida anteriormente aplicvel no ano do incio da utilizao do bem e em cada um dos quatro anos civis posteriores e a que tiver sido apurada no ano de aquisio se registar uma diferena, para mais ou para menos, igual ou superior a cinco pontos percentuais. So tambm regularizadas de forma semelhante as dedues relativas a despesas de investimento em bens imveis de forma, tendo neste caso o perodo de regularizao que ascender a 19 anos. Aps o apuramento do imposto, e sem prejuzo do disposto nos regimes especiais, referido nos artigos 60. e seguintes do CIVA, os sujeitos passivos so obrigados a entregar o montante do imposto exigvel, logo que seja confirmada a validade da declarao peridica, nos locais de cobrana legalmente autorizados, conforme reflectido no artigo 27. do CIVA. Esta declarao, apenas poder ser entregue por transmisso electrnica (Internet), sendo validada pela Direco-Geral dos Impostos que emite, de imediato, uma referncia numrica para se proceder ao pagamento do imposto em qualquer tesouraria de finanas, nas caixas Multibanco, CTT ou atravs de home banking. De salientar, no entanto, que as pessoas singulares ou colectivas que em factura declarem indevidamente o IVA (alnea c) do n.1 do artigo 2. do CIVA), assim como as que realizem uma s operao tributvel nas condies referidas na alnea a) do n. 1 do artigo 2. do CIVA (artigo 43. do CIVA) devem entregar em qualquer servio de finanas o correspondente imposto nos prazos de, respectivamente, 15 dias a contar da emisso da factura e at ao final do ms seguinte ao da concluso da operao. De acordo com o n. 6 do artigo 27. do CIVA, caso o valor do imposto apurado pelo sujeito passivo na declarao peridica seja superior ao valor do respectivo meio de pagamento, ser extrada, pela Direco-Geral dos Impostos, uma certido de dvida pela diferena entre o valor apurado e o valor do respectivo meio de pagamento ou pelo valor total declarado, caso se verifique a falta de meio de pagamento para efeitos de cobrana coerciva.
9. OUTRAS OBRIGAES
O artigo 29. do CIVA estabelece as obrigaes em geral acometidas aos sujeitos passivos de IVA, nomeadamente, as declarativas, as referentes facturao e contabilidade. 9.1. Obrigaes declarativas Declarao de incio, de alteraes e de cessao de actividade Estas declaraes encontram-se reguladas pelos artigos 31. a 35. do CIVA. A declarao de incio deve ser comunicada, em qualquer servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado (internet), antes de ser iniciado o exerccio da actividade. As pessoas colectivas sujeitas a registo comercial devem, no decurso dos 15 dias seguintes apresentao a registo na Conservatria, declarar o incio de actividade. A declarao de alteraes deve ser entregue em qualquer servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado (internet) no prazo de 15 dias a contar da data da alterao aos elementos inicialmente declarados. O sujeito passivo fica dispensado da entrega da declarao de alteraes sempre que estas respeitem a factos sujeitos a registo na conservatria do registo comercial e a entidades inscritas no ficheiro central de pessoas colectivas que no estejam sujeitas a registo comercial. No caso da cessao de actividade, a declarao deve ser entregue no prazo de 30 dias aps a data da mesma. As declaraes so informadas no prazo de 30 dias pela Autoridade Tributria e Aduaneira, que se pronuncia sobre os elementos declarados, no entanto, no caso de esta discordar dos mesmos, fixa os que entender adequados. As declaraes de alteraes e cessao de actividade produzem efeitos a partir da data da sua apresentao no que respeita s operaes intracomunitrias nos termos do Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias. Refira-se que a Autoridade Tributria e Aduaneira pode, notificando o sujeito passivo, alterar oficiosamente os elementos relativos actividade quando for manifesto que esta no est a ser exercida nem h a inteno de a continuar a exercer, ou quando o sujeito passivo tenha declarado o exerccio de uma actividade sem que possua uma adequada estrutura empresarial susceptvel de a exercer, quer ainda quando se verificar a falsidade dos elementos declarados, ou a existncia de fundados indcios de fraude. Declaraes peridicas: As declaraes de imposto devem ser enviadas de acordo com os seguintes prazos (artigo 41. do CIVA): - Sujeitos passivos do regime normal mensal at ao dia 10 do 2. ms seguinte quele a que respeitam as operaes;
Sujeitos passivos do regime normal trimestral at ao dia 15 do 2. ms seguinte ao trimestre a que respeitam as operaes. O regime normal mensal ou trimestral aferido em funo do volume de negcios no ano civil anterior seja igual ou superior a 650.000 euros, respectivamente. Estas declaraes, assim como os respectivos anexos, devem ser enviados por transmisso electrnica de dados, sendo que, para que tal acontea, a Autoridade Tributria e Aduaneira atribui uma senha ao sujeito passivo bem como ao tcnico oficial de contas, nos casos em que aquelas respeitem a operadores que tenham ou sejam obrigados a ter contabilidade organizada para efeitos de IRC ou de IRS. Salientamos que as declaraes de imposto devem ser submetidas mesmo que o sujeito passivo no efectue operaes tributveis em determinado ms ou trimestre. Declarao recapitulativa Com a reformulao efectuada nas prestaes de servios intracomunitrias, os operadores que prestem servios a sujeitos passivos estabelecidos noutro Estado-membro passam a ter de incluir na declarao recapitulativa das transmisses intracomunitrias, quando tais operaes sejam a tributveis, conforme estipulado pela alnea i) do n. 1 e do n. 17 do artigo 29. do CIVA. Declarao anual e anexos As obrigaes declarativas das entidades que tenham ou sejam obrigadas a ter contabilidade organizada, esto concentradas numa nica declarao anual de informao contabilstica e fiscal, relativa ao IVA, imposto do selo e impostos sobre o rendimento, que deve ser remetida por transferncia electrnica de dados at ao dia 15 de Julho (ou at ao 15. dia do 7. ms), independentemente de esse ser dia til ou no til (alneas d), e), f) e h) do n. 1 do artigo 29. do CIVA). Esta declarao integra-se, presentemente, na Informao Empresarial Simplificada (IES). Existe a obrigao de entrega dos mapas recapitulativos, quer de fornecedo res e de clientes quando o montante total das operaes internas realizadas por cada um deles for superior a 25.000 euros. Esto dispensados da entrega dos mapas de IVA os sujeitos passivos dos regimes de iseno e de pequenos retalhistas, bem como, em geral, os que no possuam nem sejam obrigados a possuir contabilidade organizada para efeitos de IRS. Salientamos que os sujeitos passivos a que seja aplicvel o regime de normalizao contabilstica para microentidades ficam tambm dispensados da obrigao de entrega da declarao de informao contabilstica e fiscal e anexos respeitantes aplicao do Decreto-Lei n. 347/85, de 23 de Agosto5.
5 Taxas aplicveis s operaes sujeitas a IVA nas Regies Autnomas.
9.2. Obrigaes de facturao O disposto na alnea b) do n. 1 do artigo 29. do CIVA referente s obrigaes em geral particulariza a situao dos sujeitos passivos de IVA estarem obrigados a emitir uma factura por cada transmisso de bens ou prestao de servios, bem como pelos pagamentos antes da data das operaes. De acordo com o disposto no n. 14 do artigo 29. do CIVA, a obrigao referida pode ser cumprida pelo prprio adquirente dos bens ou servios ou por um terceiro em nome e por conta do sujeito passivo, sendo permitida a facturao electrnica (n. 13 do artigo 29. do CIVA). Por outro lado, as facturas devem respeitar alguns formalismos, contextualizados no n. 5 do artigo 36. do CIVA, nomeadamente, identificao do sujeito passivo emitente e do destinatrio dos bens ou servios, nmeros de identificao fiscal, quantidade e denominao dos bens ou servios, preo, taxas e montante do imposto devido ou o motivo da no aplicao do imposto, se for essa a situao. As facturas devem ser numeradas de forma sequencial, datadas, bem como obedecer aos requisitos previstos no Decreto-Lei n. 147/2003, de 11 de Julho, ou seja, serem emitidas por tipografia autorizada ou processadas por computador. Se a factura mencionar referncias a bens ou servios sujeitos a taxas diferentes, as quantidades, preo, taxas e imposto devem ser apresentados separadamente. As facturas devem ser emitidas em duplicado, sendo o original para o cliente e a cpia para arquivo do fornecedor. Caso o sujeito passivo opte pela emisso atravs meios informticos das facturas devem ser observados determinados requisitos, sendo que estes documentos podem ser arquivados em suporte electrnico, de acordo com as especificaes previstas na Portaria n. 1370/2007, de 18 de Outubro. O n. 1 do artigo 36. do CIVA estipula que as facturas devem ser emitidas, o mais tardar, no 5. dia til seguinte ao do momento em que o imposto devido, no entanto, em caso de pagamentos antes da realizao das operaes, a emisso deve coincidir sempre com o recebimento do respectivo montante. permitido o sistema de facturao global, respeitante a um ms ou perodos inferiores, desde que por cada transaco se emitia uma guia ou nota de remessa e do conjunto dos dois documentos resultem todos os elementos exigveis para a factura e o seu processamento no ultrapasse cinco dias teis o termo do perodo a que respeitam (n. 2 do artigo 36. do CIVA). Por este artigo , tambm, autorizada a auto-facturao e a subcontratao de operaes de facturao, sem dependncia prvia da autorizao da administrao tributria, salvo se os operadores no tiverem sede ou estabelecimento estvel no territrio Comunitrio. exigido por lei um acordo prvio, na forma escrita, entre os operadores envolvidos e que o adquirente se certifique de que o transmitente dos bens ou prestador dos servios tomou conhecimento da emisso da factura e aceitou o seu contedo. , contudo, da responsabilidade do transmitente dos bens ou prestador de servios a emisso das facturas, ou documentos equivalentes, e a entrega do imposto. No que diz respeito facturao electrnica, permitida pelo n. 10 do artigo
36. do CIVA, ressalvamos que as condies tcnicas para a emisso por via electrnica das facturas e respectiva conservao e arquivamento esto mencionadas no Decreto-Lei n. 196/2007, de 15 de Maio. De salientar que a factura pode ser emitida por via electrnica se for garantida a autenticidade da sua origem e a integralidade do seu contedo, atravs de assinatura electrnica avanada ou intercmbio electrnico de dados e esta seja aceite pelo destinatrio, no necessitando de autorizao prvia. Os sujeitos passivos estabelecidos em territrio nacional esto obrigados a armazenar cpias das facturas emitidas por eles prprios, pelos seus clientes ou, em seu nome e por sua conta, por um terceiro, assim como da totalidade das facturas recebidas. A armazenagem deve efectuar-se em estabelecimento situado em territrio portugus. Caso o arquivamento seja realizado electronicamente, poder ser efectuado em qualquer pas da Comunidade ou, sob reserva de autorizao da Direco-Geral dos Impostos, em qualquer pas ou territrio terceiro. Regra geral, o arquivo em suporte electrnico de facturas emitidas por via electrnica s permitido caso se encontre garantido o acesso completo e em linha aos dados e assegurada a integridade da origem e do seu contedo (Decreto-Lei n. 196/2007, de 15 de Maio). Em termos de obrigatoriedade da liquidao do IVA nas facturas (repercusso do imposto, tratado pelo artigo 37. do CIVA) de referir que o montante do imposto liquidado deve ser adicionado ao valor da factura para efeitos da sua exigncia ao adquirente das mercadorias ou dos servios. Nos casos em que no obrigatria a emisso da factura, o imposto deve ser includo no preo para efeitos da sua exigncia aos adquirentes. A entrada em vigor do Decreto-Lei n. 197/2012, de 24 de Agosto, com efeitos a 1 de Janeiro de 2013, trouxe uma grande alterao, passando a ser obrigatria a emisso de factura por cada transmisso de bens ou prestao de servios. , no entanto, permitida a emisso de uma factura simplificada (n. 1 do artigo 40. do CIVA) nas operaes abaixo descritas: As transmisses de bens realizadas por retalhistas ou vendedores ambulantes a no sujeitos passivos, quando o valor da factura no for superior a 1.000; Outras transmisses de bens e prestaes de servios em que o montante da factura no seja superior a 100. O n. 2 do artigo 40. do CIVA estipula os formalismos que as facturas simplificadas devem observar, nomeadamente, devem conter o nome ou a denominao social e o nmero fiscal do fornecedor, a quantidade e designao usual dos bens ou servios, o preo lquido de imposto, as taxas aplicveis e o montante do imposto devido, ou o preo com a incluso do imposto e a taxa ou taxas aplicveis, e o nmero de identificao fiscal do adquirente ou destinatrio, quando for sujeito passivo. Salientamos tambm a introduo de medidas de controlo de emisso de facturas, a vigorar a partir de 2013, atrves da publicao do Decreto-Lei n. 198/2012, de 24 de Agosto, o qual estabelece a obrigao de comunicao Autoridade Tributria, por transmisso electrnica de dados, dos elementos das facturas emitidas por pessoas, singulares ou colectivas, que possuam sede, estabelecimento estvel ou domiclio fiscal em territrio portugus e aqui pratiquem operaes sujeitas a IVA, ainda que dele isentas.
9.3. OBRIGAES CONTABILSTICAS

Os sujeitos passivos que sejam obrigados legalmente a dispor de contabilidade organizada, ou que por ela tenham optado, no tm, nessa matria, outras obrigaes contabilsticas, no entanto, devem respeitar regras e princpios consagrados nos artigos 44. e seguintes do CIVA e de prever certo tipo de registos, nomeadamente os referentes aos bens de investimento (artigo 51. do CIVA). Os sujeitos passivos que no possuam nem estejam obrigados a possuir contabilidade organizada ficam obrigados a utilizar os seguintes livros de registo (artigo 50. do CIVA): Livro de registo de compras de mercadoria e/ou livro de registo de matrias-primas e de consumo; Livro de registo de vendas de mercadorias e/ou livro de registo de pro dutos fabricados; Livro de registo de servios prestados; Livro de registo de despesas e de bens de investimento; Livro de existncias data de 31 de Dezembro de cada ano.
10. OUTRAS DISPOSIES

Relativamente a outros aspectos referenciados no CIVA chamamos a vossa ateno para os seguidamente retratados. 10.1. Centralizao da contabilidade ou da escrita O artigo 76. do CIVA estipula que os sujeitos passivos que repartam a sua actividade por mais do que um estabelecimento devem centralizar num deles a escriturao das operaes realizadas em todos eles. A centralizao do estabelecimento deve ser o indicado para efeitos de IRS ou IRC conforme n. 3 do artigo 76. do CIVA). 10.2. Servio de finanas e tesouraria de finanas competentes O servio de finanas e a tesouraria de finanas competentes para efeitos do IVA so os da rea fiscal onde o sujeito passivo tiver a sua sede, principal ou do miclio (artigo 77. do CIVA). Caso sejam sujeitos passivos titulares de rendimentos sujeitos a IRS, considera-se servio de finanas competente o da rea do respectivo domiclio fiscal. Para os contribuintes que tenham domiclio ou sede fora do territ rio nacional, o servio de finanas competente o da rea fiscal onde estiver situado o seu estabelecimento estvel ou, na falta deste, em funo da sede, estabelecimento ou domiclio do representante em Portugal. Para os sujeitos passivos no residentes, sem estabelecimento estvel em territrio nacional, que no tenham nomeado representante, considera-se competente o servio de finanas de Lisboa 3.
10.3. Regularizaes O artigo 78. do CIVA contempla diversas possibilidades de regularizao de dedues e liquidaes das quais exaltamos as mais recorrentes: Reduo do valor tributvel do IVA, aps terem sido submetidas as declaraes peridicas O sujeito passivo pode deduzir imposto pago em excesso at ao final do perodo de imposto seguinte (n. 4 do artigo 78. do CIVA). Registo de facturas inexactas A rectificao obrigatria se houver imposto liquidado a menos po dendo ser efectuada sem qualquer penalidade at ao final do perodo seguinte quele a que respeita a factura a rectificar. Se o imposto for liquidado a mais, a rectificao facultativa e poder fazer-se no prazo de dois anos (n. 3 do artigo 78. do CIVA). Correco de erros materiais ou de clculo no registo e nas declaraes Estas correces so facultativas se o imposto for a favor do sujeito passivo e s pode fazer-se no prazo de dois anos e obrigatrias quando derem origem a liquidao de imposto a favor do Estado. No caso do exerccio do direito de duo, este prazo inicia-se a partir do nascimento do respectivo direito. Quando a obrigao de liquidao e pagamento do imposto compete ao adquirente dos bens e servios (reverse charge) e os valores liquidados e deduzidos no tenham sido mencionados na declarao peridica, deve ser entregue uma declarao de subs tituio, sem prejuzo de liquidao adicional acrescida de juros compensatrios, no caso de sujeitos passivos submetidos a regime de pro-rata (n.s 6, 14 e 15 do artigo 78. do CIVA). Crditos incobrveis Os sujeitos passivos podero deduzir o imposto j pago referente a crditos incobrveis em processo de execuo, aps o registo a que se refere a alnea c) do n. 2 do artigo 806. do Cdigo do Processo Civil, quando a insolvncia for decretada de carcter limitado ou aps a homologao da deliberao prevista no artigo 156. do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas, em processo especial de revitalizao, aps homologao do plano de recuperao pelo Juiz, previsto no artigo 17. -F do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas, bem como nos termos previstos no Sistema de Recuperao de Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE) (n. 7 do artigo 78. do CIVA).
No entanto, deve ser rectificada a deduo correspondente por parte do adquirente dos bens ou servios. No caso de recuperao de crditos, o imposto dever ser entregue no perodo em que se verificar o seu recebimento (n. 12 do artigo 78. do CIVA). Os sujeitos passivos podem, ainda, recuperar o IVA entregue ao Estado respeitante a outros crditos, nos seguintes termos: Dvidas de particulares e de sujeitos passivos isentos Se o valor do crdito no exceder 750 euros (IVA includo) e a mora se pro longue para alm de 6 meses. Se o crdito for superior a esse montante, mas inferior a 8.000 euros (IVA includo), a recuperao do imposto fica dependente de o crdito ser reconhecido em aco judicial de condenao ou de ter havido aposio de frmula executria em processo de injuno (n. 8 do artigo 78. do CIVA). Dentro dos referidos limites e condies, a deduo do imposto contido em crditos ainda autorizada quando o devedor conste no registo informtico de execues como executado contra quem foi movido processo de execuo anterior entretanto suspenso ou extinto por no terem sido encontrados bens penhorveis, e conste da lista de acesso pblico de execues extintas com pagamento parcial ou por no terem sido encontrados bens penhorveis no momento da deduo. Esta regularizao no , contudo, permitida quando esto em causa transmisses de bens ou prestaes de servios cujo adquirente ou destinatrio constasse, no momento da realizao da operao, da lista de acesso pblico de execues extintas com pagamento parcial ou por no terem sido encontrados bens penhorveis. Dvidas de empresas permitida a recuperao do IVA respeitante a crditos de valor inferior a 6.000 euros (IVA includo) por parte dos devedores, quando estes sejam sujeitos passivos com direito a deduo, desde que reconhecidos em aco de condenao ou reclamados em processo de execuo e o devedor tenha sido citado editalmente (n. 8 do artigo 78. do CIVA). Deve em qualquer dos casos, acima mencionados, ser certificado por um revisor oficial de contas o valor global dos crditos e do correspondente imposto a recuperar, bem como a realizao de esforos de cobrana por parte do credor, e do seu insucesso, total ou parcial, ainda que se encontrem verificados os requisitos legais para a deduo do imposto respeitante a crditos considerados incobrveis. Existe a obrigao de entregar ao Estado o imposto que for recuperado aos devedores, ainda que sem limite temporal de caducidade. O Oramento do Estado de 2013 veio introduzir alteraes no regime de regularizao do IVA em crditos incobrveis, com especial enfoque no mbito de aplicao do regime e nos procedimentos especficos para o ajustamento do IVA a favor dos sujeitos passivos. Foi assim estabelecido um regime diferenciado para crditos vencidos antes de 1 de Janeiro de 2013 (regime antigo) e aps essa data (regime novo). O regime antigo foi atrs descrito. O regime novo, estipulado nos artigos aditados 78. - A a 78. - D, tem como principais destaques os seguintes:
Distino expressa entre crditos de cobrana duvidosa e crditos incobrveis; Excluso da possibilidade de regularizao do imposto quando existam relaes especiais entre os sujeitos passivos, ou os crditos estejam cobertos por seguro ou sejam crditos sobre o Estado, regies autnomas e autarquias locais; Regime-regra de regularizao dos crditos de cobrana duvidosa dependente de pedido de autorizao prvia. Se no for notificada deciso expressa no prazo de oito meses, presume-se o indeferimento para crditos iguais ou superiores a 150.000, IVA includo, por factura. No caso de crditos de valor inferior, presume-se o deferimento; Dispensam-se do regime de autorizao prvia os crditos em mora h mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento, cujo valor no seja superior a 750 (IVA includo), sobre particulares ou sujeitos passivos que realizem apenas operaes isentas sem direito deduo e em casos especficos no mbito de processos judiciais ou do Sistema de Recuperao de Empresas por Via Extrajudicial; Notificao do adquirente pela Autoridade Tributria e Aduaneira da pretenso de regularizao do imposto pelo fornecedor e, caso aplicvel, obrigatoriedade de regularizao do IVA anteriormente deduzido por este, a favor do Estado; Os sujeitos passivos perdem o direito deduo do imposto respeitante a crditos considerados de cobrana duvidosa ou incobrveis sempre que ocorra a transmisso da titularidade do crdito subjacente; Regulamentao dos procedimentos de regularizao de IVA, prazos respectivos e documentao de suporte, nomeadamente a exigncia de certificao pelo revisor oficial de contas do cumprimento dos requisitos legais para a deduo do imposto respeitante a crditos considerados incobrveis.
10.4. Responsabilidade solidria O adquirente dos bens ou servios solidariamente responsvel com o fornecedor pelo pagamento do imposto quando a obrigatoriedade de emisso de factura no tenha sido cumprida ou contenha elementos inexactos (artigo 79. do CIVA). De igual forma, nos casos em que o imposto resulte de operaes simuladas, ou em que haja simulao de preo da factura, o adquirente dos bens ou dos servios solidariamente responsvel pelo pagamento do imposto devido ainda que seja isento de IVA ou prove ter pago na totalidade o imposto ao fornecedor. So, igualmente, responsveis solidrios pelo pagamento do imposto os sujeitos passivos que intervenham em transaces de bens ou de servios realizadas ou declaradas com a inteno de no entregar o imposto ao Estado. So tambm solidrios pelo pagamento do imposto os sujeitos passivos que intervenham em qualquer fase do circuito econmico, quando estes tivessem ou devessem ter conhecimento
da existncia da inteno de no ser entregue ao Estado o imposto devido (artigo 80. do CIVA). Presume-se que o sujeito passivo tenha conhecimento da situao acima referida sempre que o preo de transaco dos bens ou servios seja inferior ao preo mais baixo que seria razovel pagar em situao de livre concorrncia ou seja inferior ao preo relativo a esses bens ou servios em fases anteriores do circuito econmico. Esta presuno pode ser contestada. 10.5. Liquidao oficiosa do Imposto Caso a declarao peridica do IVA no seja apresentada, e de acordo com o artigo 88. do CIVA, a Direco-Geral dos Impostos, com base nos elementos de que disponha, relativos ao sujeito passivo ou ao respectivo sector de actividade, pro cede liquidao oficiosa do imposto de acordo com os seguintes limites mnimos: Um valor anual igual a seis vezes a retribuio mnima mensal garantida, para os sujeitos passivos enquadrados no regime mensal; Um valor anual igual a trs vezes a retribuio mnima mensal garantida, para os sujeitos passivos enquadrados no regime trimestral. O imposto liquidado referido deve ser pago nos locais de cobrana legalmente autorizados, no prazo mencionado na notificao, efectuada nos termos do CPPT, o qual no pode ser inferior a 90 dias contados a partir da data da notificao. A liquidao oficiosa do IVA fica sem efeito se o sujeito passivo dentro do prazo acima referido, apresentar a declarao em falta, se a liquidao vier a ser corrigida com base nos elementos recolhidos em procedimento de inspeco tributria ou outros ao dispor dos servios e, ainda, se for declarada a cessao oficiosa referida no n. 2. do artigo 34., e a liquidao disser respeito ao perodo decorrido desde o momento em que a cessao deveria ter ocorrido. H tambm lugar a liquidao por iniciativa dos servios, por parte do chefe dos servios de finanas, sempre que surjam erros ou omisses, nas declaraes, ou detectadas aquando das visitas de fiscalizao. Pode ainda ocorrer quando for apurado um montante de imposto superior ao declarado pelo prprio contribuinte. A liquidao do IVA com base em mtodos indirectos cabe ao director de finanas da rea onde o sujeito passivo ou o funcionrio em que este delegou a competncia se encontra estabelecido, e ocorre nas situaes expressamente previstas no Cdigo do IVA ou na Lei Geral Tributria.
11. REGIMES ESPECIAIS

11.1. Regime de iseno (artigos 53. a 59.) O regime de iseno encontra-se previsto nos artigos 53. a 59. do CIVA, o qual estabelece que beneficiam de iseno de IVA os sujeitos passivos que preencham cumulativamente os seguintes requisitos:
No tenham nem sejam obrigados a ter contabilidade organizada para efeitos de IRS e IRC; No pratiquem operaes de importao, exportao ou actividades conexas; No ano civil anterior no atinjam um volume de negcios superior a 10.000 euros ou inferior a 12.500 euros, no caso de incluso no regime de pequenos retalhistas. Quem beneficiar desta iseno, no pode deduzir o IVA suportado nas suas aquisies, uma vez que tambm no liquida imposto pelas suas operaes. Torna-se necessria a opo pelo regime normal de tributao para que este direito, de deduo, possa ser exercido devendo entregar em qualquer servio de finanas uma declarao de incio de actividade ou de alteraes, produzindo estes efeitos a partir de data da sua apresentao. Em caso de opo o sujeito passivo obrigado a permanecer no regime por que optou por um perodo de cinco anos, podendo depois voltar ao regime de iseno se os pressupostos se verificarem. Ainda que os sujeitos passivos preencham os requisitos acima referidos, no podem beneficiar do regime de iseno quando: Cessem a actividade e reiniciem essa ou outra actividade nos 12 me ses seguintes ao da cessao, quando estejam enquadrados num regime de tributao; Excedam os limites fundamentais da cessao do regime de iseno e reiniciem a mesma ou outra actividade no ano seguinte ao da cessao. Os requisitos acima enunciados deixam de verificar-se, obrigando ao reenquadramento dos sujeitos passivos, nomeadamente: Quando o sujeito passivo passe a ter contabilidade organizada; Quando o sujeito passivo efectue operaes de importao ou exportao ou actividades conexas. A declarao de alteraes deve ser apresentada no prazo de 15 dias nos casos acima referidos; A declarao de alteraes deve ser apresentada no ms de Janeiro do ano seguinte quando o volume de negcios ultrapassar os limites referidos no artigo 53. do CIVA; Quando for fixado pela administrao fiscal em montante superior aos limites referidos no artigo 53. do CIVA, a declarao deve ser apresentada no prazo de 15 dias aps a fixao definitiva; Fiquem obrigados a indicar, na declarao recapitulativa das operaes intracomunitrias, as prestaes de servios efectuadas a sujeitos passivos localizados noutros Estados-Membros, quando as operaes no sejam tributveis em Portugal. No primeiro ano de actividade, o operador dever estimar um volume de negcios, projectado para o ano civil em que tal facto ocorre, ficando integrado no regime de iseno ou no regime normal em funo do montante estimado. Por fim, os sujeitos passivos isentos nos termos do artigo 53. do CIVA, quando emitirem facturas, devero sempre apor-lhe a meno: IVA - Regime de Iseno (conforme disposto no artigo 57. do CIVA).
11.2. Regime dos pequenos retalhistas (artigos 60. a 68.) Este regime, contemplado no CIVA nos artigos 60. a 68., apresenta como requisitos cumulativos para que se possa ficar enquadrado neste regime os seguintes: Ser uma pessoa singular; A sua actividade deve ser a da transmisso de bens na rea do retalho; No possua nem seja obrigado a possuir contabilidade organizada para efeitos de IRS; No tenha um volume total de compras superior a 50.000 euros (este valor o fixado para efeitos de IRS); O volume de compras de bens destinados a venda sem transformao atinja, pelo menos, 90% do total das suas compras; No pratique operaes de exportao, importao ou transaces intracomunitrias; No efectue prestaes de servios, no isentas, de valor superior a 250 euros ano. O imposto apurado pelos sujeitos passivos deve ser respeitar s seguintes regras: No caso de compras de bens destinados a venda sem transformao, o IVA a entregar ao Estado deriva da aplicao de um coeficiente de 25% ao valor do imposto suportado na aquisio desses bens; No caso de aquisio de bens para transformao acresce 25% do valor do imposto suportado nessas compras ao IVA a pagar ao Estado; Caso no liquidem IVA aos seus clientes podem, no entanto, deduzir ao imposto apurado nos termos acima referidos apenas o imposto suportado na aquisio ou locao bens de investimento e outros bens para uso da prpria empresa (excluindo os que no conferem direito deduo nos termos do artigo 21.); O imposto relativo s transmisses de bens do activo imobilizado deve ser liquidado e entregue ao Estado. Os sujeitos passivos enquadrados neste regime tm que cumprir com as seguintes obrigaes: Apresentar a declarao de incio de actividade, quando a iniciarem, a de alteraes se os requisitos de enquadramento se alterarem e a de cessao quando for o caso (n.s 2 a 7 do artigo 67. do CIVA). De referir que devem estimar o volume de compras quando iniciarem a actividade de acordo com os n.s 3 a 5 do artigo 60. do CIVA; Entregar uma declarao respeitante s aquisies realizadas no ano civil anterior em triplicado e at ao ltimo dia do ms de Maro de cada ano, no servio de finanas competente; Possuir livros de registo de compras, vendas e servios prestados assim e de registo de despesas gerais e operaes de investimento; Registar no prazo de 30 dias a contar da sua recepo, as facturas relativos a bens ou servios adquiridos;
Mencionar aquando da emisso de facturas a expresso, IVA no confere direito deduo (artigo 62. do CIVA); Pagar o imposto apurado at ao dia 20 do segundo ms seguinte a cada trimestre do ano civil, na tesouraria de Finanas.
11.3. Outros regimes TRANSMISSES DE BENS EM SEGUNDA MO, OBJECTOS DE ARTE, DE COLECO E ANTIGUIDADES Este regime encontra-se consagrado no Decreto-Lei n. 199/96, de 18 de Outubro, e respeita tributao em IVA da margem de lucro das transmisses de bens em segunda mo, objectos de arte, de coleco e antiguidades. Tem como finalidade evitar a dupla tributao de bens ocasionada pela reentrada no circuito econmico de bens que j tinham sido definitivamente tributados. AGNCIAS DE VIAGENS E OPERADORES DE CIRCUITOS TURSTICOS O regime particular do IVA aplicvel s agncias de viagens e aos operadores de circuitos tursticos encontra-se regulado pelo Decreto-Lei n. 221/85, de 3 de Julho, e refere-se tributao sobre a margem bruta, sem direito a deduo do imposto suportado a montante. TABACOS MANUFACTURADOS O regime particular dos tabacos manufacturados encontra-se estabelecido no Decreto-Lei n. 346/85, de 23 de Agosto, traduzindo-se na tributao de uma s vez, na produo, na importao ou nas aquisies intracomunitrias, com base no preo de venda ao pblico. REGIME ESPECIAL DOS COMBUSTVEIS LQUIDOS O regime especial de tributao dos combustveis lquidos encontra-se consagrado nos artigos 69. a 75., do Cdigo do IVA, apenas aplicvel aos revendedores. OURO PARA INVESTIMENTO O regime de IVA aplicvel ao ouro para investimento encontra-se estabelecido, pelo Decreto-Lei n. 362/99, de 16 de Setembro, e respeita aplicao do regime geral de tributao s operaes relativas a ouro com fins industriais e de um regime especial aplicvel s transaces que respeitem a ouro destinado a investimento. EMPREITADAS E SUBEMPREITADAS DE OBRAS PBLICAS O regime especial de exigibilidade do IVA nas empreitadas e subempreitadas de obras pblicas est previsto no anexo ao Decreto-Lei n. 204/97, de 9 de Agosto, e estabelece que caso o Estado, as Regies Autnomas, bem como os institutos pblicos resultantes da transformao da Junta Autnoma das Estradas sejam os donos da obra, o IVA respeitante aos servios prestados passar a ser exi-
gvel no no momento em que os mesmos so executados ou emitida a facturao respectiva, mas no momento do pagamento do preo. Em caso de cesso de crditos, considera-se existir recebimento total ou parcial do preo, sendo o imposto exigvel pelo montante do crdito cedido. ENTREGAS DE BENS S COOPERATIVAS AGRCOLAS Este regime especial encontra-se regulamentado no Decreto-Lei n. 418/99, de 21 de Outubro. A Lei n. 85/98, de 16 de Dezembro Estatuto Fiscal Cooperativo prev, no n. 1 do seu artigo 15., um regime especial de exigibilidade do IVA relativamente s entregas de bens efectuadas s cooperativas agrcolas pelos respectivos associados, quando se trate de produtos das suas prprias exploraes agrcolas. COMRCIO ELECTRNICO REGIME ESPECIAL DOS PRES TADORES NO ESTABELECIDOS NA COMUNIDADE Este regime especial encontra-se previsto no artigo 5. do Decreto-Lei n. 130/2003, de 28 de Junho, sendo a sua aplicao complementada atravs dos artigos 28. a 34. do Regulamento (CE) n. 1798/2002, do Conselho, de 7 de Outubro de 2003, e traduz-se na possibilidade de o operador no residente se registar num nico Estado-Membro, sua escolha, e proceder as respectivas obrigaes declarativas por via electrnica bem como efectuar o pagamento do imposto respectivo. OPERAES SOBRE DESPERDCIOS, RESDUOS E SUCATAS RECICLVEIS As operaes relativas tributao de desperdcios, resduos e sucatas reciclveis tal como de determinadas prestaes de servios relacionadas com esse tipo de bens (Anexo E) encontram-se estabelecidas na Lei n. 33/2006, de 28 de Julho, tendo sido introduzidas no Cdigo do IVA regras especiais. SERVIOS DE TRANSPORTE RODOVIRIO DE NACIONAL DE MERCADORIAS A Lei n. 15/2009, de 1 de Abril, regulamenta o regime especial de exigibilidade dos servios de transporte rodovirio nacional de transporte de mercadorias, que consiste no diferimento da exigibilidade do imposto para o momento do recebimento total ou parcial do preo, neste caso pela parte do preo recebida. Estabelece-se que o recebimento total do preo ocorre no prazo mximo de trinta dias aps a apresentao da respectiva factura pelo transportador ou a partir da data limite para a respectiva emisso no caso daquela no ter sido emitida. REGIME DE EXIGIBILIDADE DE CAIXA DO IVA Com a proposta de Oramento de Estado para 2013, surge a autorizao legislativa para a criao de um regime simplificado e facultativo de contabilidade de caixa aplicvel s pequenas empresas, com alteraes em sede do Imposto sobre o valor acrescentado (IVA).
Fica o Governo autorizado a alterar o Cdigo do IVA, tendo em vista a introduo de um regime simplificado e facultativo de contabilidade de caixa aplicvel s pequenas empresas que no beneficiem de iseno do imposto, segundo o qual nas operaes por estas realizadas o imposto se torne exigvel no momento do recebimento e o direito deduo do IVA seja exercido no momento do efectivo pagamento, nos termos previstos na alnea b) do artigo 66. e no artigo 167.-A da Directiva n. 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro. Aquando da finalizao do Guia do Fisco, este regime ter sido aprovado pelo Governo, aguardando-se a sua publicao e entrada em vigor.
GUIA DO FISCO 2013 REGIME DO IVA NAS TRANSAES INTERCOMUNITRIAS (RITI) 223
2. CAPTULO
REGIME DO IVA NAS TRANSACES INTRACOMUNITRIAS (RITI)

1. INTRODUO
Com o objectivo de atingir um mercado interno europeu onde impere uma harmonizao comunitria em matria de tributao geral de consumo, foram abo lidas as fronteiras fiscais, ou seja, desapareceu o sistema de franquias bem como a consequente alterao do termo importao de bens para aquisio intracomunitria de bens. Efectivamente, e conforme j referido, com o surgir do mercado nico euro peu, o territrio da Unio Europeia passou a constituir um nico territrio aduaneiro, pelo que as transaces de bens deixaram de estar sujeitas aos controlos nas fronteiras interiores da Unio e consequente tributao. Passou, ento, a falar-se do conceito de aquisio e transmisso intracomunitria de bens. A necessidade de reger um imposto nas transaces intracomunitrias de mercadorias mostrou-se superior alternativa de faz-lo parte do Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), pelo que a soluo passou em dar origem a um novo captulo destinado a reger aquelas transaces, o Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias (RITI). As regras de incidncia, objectiva e subjectiva, do CIVA, foram alteradas em conformidade. no Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias que se concentram as normas especficas sobre o tratamento das transaces intracomunitrias de mercadorias, em relao incidncia, isenes e ao valor tributvel bem como s obrigaes dos sujeitos passivos, em especial de liquidao e pagamento, e as obrigaes acessrias, na parte em que acrescem ou modificam as constantes do CIVA.
2. INCIDNCIA
Real ou objectiva Em termos de incidncia real, conforme disposto no artigo 1. do RITI, esto sujeitas a tributao as seguintes aquisies intracomunitrias de bens: Todas as aquisies efectuadas em territrio nacional por um sujeito passivo de IVA, estabelecido em Portugal, agindo nessa qualidade, e quando o vendedor for um sujeito passivo, registado para efeitos de IVA noutro Estado-membro, agindo nessa qualidade, que no esteja
224 GUIA DO FISCO 2013 REGIME DO IVA NAS TRANSAES INTERCOMUNITRIAS (RITI)
abrangido por um qualquer regime particular de iseno de pequenas empresas e que no efectue no territrio nacional a instalao e montagem dos bens, nem se qualifique como venda distncia; As aquisies de meios de transporte novos e as aquisies efectuadas pelo Estado e demais organismos pblicos e por sujeitos pas sivos isentos; As operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias.
Subjectiva Atendendo s caractersticas do regime, houve necessidade de criar um conceito lato de sujeito passivo. Efectivamente, a introduo de um novo facto tributvel a aquisio intracomunitria de bens impe que se determine quais as pessoas que se qualificam como sujeitos passivos. Assim, e de acordo com o artigo 2. do RITI, que trata da incidncia sub jectiva, so sujeitos passivos de IVA pelas aquisies intracomunitrias de bens, para alm dos sujeitos passivos mencionados no CIVA, o Estado e demais pessoas colectivas de direito pblico ou qualquer outra pessoa colectiva, assim como os particulares que efectuem aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos e as pessoas singulares ou colectivas que, ocasionalmente, efectuem transmisses intracomunitrias de meios de transporte novos. Relativamente aos sujeitos passivos mencionados no CIVA destacamos que, a partir de 1 de Janeiro de 2010, com a alterao do regime do IVA referente aos prestadores de servios intracomunitrios, passaram tambm a ser considerados como sujeitos passivos de IVA os adquirentes de determinados servios, dentro das seguintes condies associadas: Serem previamente sujeitos passivos nacionais atravs da prtica de operaes tributveis previstas (alnea a) do n. 1 do artigo 2. do CIVA); O prestador no ter sede, estabelecimento estvel ou domiclio no territrio nacional a partir do qual o servio seja prestado (alnea a) do n. 6 do artigo 6. do CIVA). Alarga-se assim a regra de inverso do sujeito passivo, atribuindo-se ao destinatrio dos mesmos, a obrigao de liquidao do IVA devido e da sua entrega ao Estado respectivo, reconhecendo, no entanto, o direito deduo do IVA autoliquidado, caso preencha as condies para tal.
3. CONCEITOS
Aquisio intracomunitria de bens Desaparecendo o conceito de importao nas transmisses de bens efectuadas entre Estados-membros, o facto gerador do imposto consiste, em tais circunstncias, na aquisio intracomunitria de bens, sendo a definio de tal conceito de extrema importncia.
Assim, e em termos de conceito, podemos afirmar que a aquisio intraco munitria de bens caracteriza-se pela obteno do poder de dispor, por forma correspondente ao exerccio do direito de propriedade, de um bem mvel corpreo cuja expedio ou transporte para territrio nacional, pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, com destino ao adquirente, tenha tido incio noutro Estado-membro (artigo 3. do RITI). Desta forma, e em termos de regra geral, dever ser aplicado o denominado mecanismo de engenharia fiscal, ou reverse-charge, que traduz a inverso do sujeito passivo. Na inverso do sujeito passivo do imposto alterada a obrigatoriedade de liquidao do imposto do seu vendedor para o adquirente, sendo que dada a faculdade ao sujeito passivo de proceder de igual forma deduo do imposto, caso este esteja em condies de o fazer. O imposto deve, ento, ser declarado no Estado-membro de chegada, atravs da declarao peridica normal, nos campos prprios referente s aquisies intracomunitrias de bens e operaes assimiladas. No caso do vendedor, esta operao tambm dever ser relevada na declarao peridica, fazendo parte da base tributvel, bem como dever ser tambm objecto de preenchimento e envio a respectiva declarao recapitulativa. Abordamos na parte final desta temtica a questo das obrigaes declarativas. Operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias de bens O artigo 4. do RITI retrata as operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias de bens, e consagra que as transferncias de bens efectuadas por um sujeito passivo no mbito da sua empresa, mas entre Estados-membros diferentes, no so consideradas aquisies intracomunitrias, pelo facto de no estarem perante uma transferncia onerosa do poder de dispor desses bens. No entanto, a aplicao do princpio da tributao no pas do destino nas condies que neste vigorem essas operaes so equiparadas a aquisies intracomunitrias, a cujo regime ficam sujeitas. Desta forma, as operaes abaixo descritas, efectuadas a ttulo oneroso, so assimiladas a aquisies intracomunitrias de bens: A afectao, por um sujeito passivo, s necessidades da sua empresa, no territrio nacional, de um bem expedido ou transportado, por si ou por sua conta, a partir de partir de outro Estado- membro no qual o bem tenha sido produzido, extrado, transformado, adquirido ou importado pelo sujeito passivo, no mbito da sua actividade; A aquisio de bens expedidos ou transportados a partir de um pas terceiro e importados noutro Estado-membro, quando ambas as operaes forem efectuadas por uma pessoa colectiva ou pelo Estado; So tambm consideradas como aquisies intracomunitrias as operaes que, se efectuadas no territrio nacional por um sujeito passivo, agindo como tal, seriam consideradas transmisses de bens. De referir que as operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias so, tambm na perspectiva do vendedor, assimiladas a transmisses intracomunitrias isentas de IVA no Estado-membro do mesmo.
Derrogao O RITI veio estabelecer uma derrogao ao regime de sujeio a tributao das aquisies intracomunitrias de bens efectuadas por um sujeito passivo totalmente isento, pelo Estado e pelas demais pessoas colectivas de direito pblico, quando o valor anual das aquisies no exceda um determinado limiar. Assim, e de acordo com o artigo 5. do RITI, no esto sujeitas a tributao em Portugal, ou no esto sujeitas a imposto, as aquisies intracomunitrias de bens quando se verifiquem as seguintes condies: O adquirente seja o Estado, um organismo de direito pblico ou um sujeito passivo isento sem direito a deduo; Os bens objecto da transmisso no sejam meios de transporte novos ou produtos sujeitos a impostos especiais de consumo; O valor global das aquisies efectuadas no conjunto dos Estados-membros no tenha excedido no ano anterior, ou no prprio ano, o limite de 10.000 euros, ou tratando-se de uma nica aquisio, no seja o mesmo excedido. Este limite mnimo, lquido de IVA, determinado com excluso das aquisies de meios de transporte novos e de produtos sujeitos a impostos especiais de consumo. Os sujeitos passivos, cujas aquisies no atinjam aquele limite, podem optar pela aplicao do regime geral das aquisies intracomunitrias, caso em que devero permanecer nesse regime por um perodo mnimo de dois anos. Em contrapartida, caso o limite seja atingido, os sujeitos passivos devem entregar a declarao de incio de actividade, ou de alteraes, at ao fim do ms seguinte ao da ocorrncia desse facto ou antes de efectuarem uma aquisio que exceda aquele limite ou, ainda antes de efectuarem aquisies intracomunitrias se pretenderem optar pelo regime geral. Estas declaraes podem ser dispensadas caso os sujeitos passivos apenas efectuem aquisies de bens sujeitos a impostos especiais de consumo. Caso os sujeitos passivos estejam sujeitos a imposto em Portugal, devero proceder autoliquidao e enviar a respectiva declarao peridica at ao final do ms seguinte ao da exigibilidade do imposto. O pagamento do imposto dever ser efectuado com a entrega da respectiva declarao. Impostos especiais de consumo e de meios de transporte novos Por outro lado, e retomando as definies de conceitos para efeitos do RITI, podemos descrever que os bens sujeitos a impostos especiais de consumo so o lcool e as bebidas alcolicas, o tabaco e os produtos petrolferos e energticos, com excepo do gs fornecido atravs de uma rede de gs natural ou de qualquer rede a ela ligada e da electricidade. Por seu turno, os meios de transporte, sujeitos a registo, licena ou matrcula em Portugal, respeitam aos: Veculos terrestres a motor com cilindrada superior a 48 CC ou potncia superior a 7,2 KW, destinados ao transporte de pessoas ou mercadorias; As embarcaes, superiores a 7,5 metros, com excepo das que sejam
afectas navegao no alto mar, a salvamento e assistncia martima ou pesca costeira. Caso os meios de transporte descritos nas duas alneas anteriores verifiquem, simultaneamente, as seguintes condies, estes no podem ser considerados como novos meios de transporte: Quando a transmisso for efectuada mais de trs ou seis meses aps a data da primeira utilizao, tratando-se, respectivamente de embarcaes e aeronaves ou de veculos terrestres; No caso de um veiculo terrestre, quando tenha percorrido mais de 6.000 km, ou no caso de uma embarcao, se navegando mais de cem horas, ou no caso de uma aeronave, se voando mais de 40 horas. A data da primeira utilizao a constante do ttulo de registo de propriedade ou documento equivalente, ou na sua falta, da factura emitida aquando da aquisio pelo primeiro proprietrio. A aquisio e transmisso de meios de transporte novos trata-se de um regime especial dentro do RITI. Independentemente da qualidade do adquirente ou do vendedor, a aquisio intracomunitria de um meio de transporte novo efectuada em Portugal sempre localizada em Portugal, como tal so tributveis estas aquisies intracomunitrias, desde que sejam sujeitos a registo, licena ou matrcula. O valor tributvel o preo constante da factura, que deve sempre ser exigido ao vendedor, acrescido do imposto sobre veculos nos casos em que este seja devido. De seguida apresenta-se algumas situaes em que existem liquidao e pagamento do IVA para um adquirente: Caso este seja um sujeito passivo que realize operaes tributveis com direito a deduo, a liquidao e a deduo devero constar da declarao peridica respeitante ao perodo em que o imposto seja devido e exigvel. No entanto, caso esteja em causa a aquisio intracomunitria de veculos sujeitos a imposto sobre veculos e o sujeito passivo adquirente no possuir o estatuto de operador registado para efeitos desse imposto, o pagamento do IVA devido efectuado nos servios da Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais de Consumo; Caso este seja um particular, um sujeito passivo que exera actividade totalmente isenta sem direito a deduo ou um organismo pblico, o pagamento do IVA efectuado em simultneo com o imposto autom vel, nos casos em que este seja devido, nos servios da Direco-Geral das Alfandegas e dos Impostos Especiais de Consumo. Nesta situao, no se poder efectuar o registo ou obter a licena ou matrcula, sem se comprovar junto das entidades competentes o pagamento do imposto devido pela respectiva aquisio intracomunitrias de bens. Na factura emitida pelo vendedor ao adquirente ter de constar a identificao do vendedor e do adquirente, incluindo os respectivos nmeros de identificao fiscal, precedidos do prefixo identificador do Estado-membro que os atribui, a data da
transmisso, o preo de venda, a identificao do meio de transporte, nomeadamente a matrcula ou o nmero de registo e a especificao das respectivas caractersticas e por fim a indicao dos quilmetros percorridos, no caso dos veculos terrestres, das horas de voo para as aeronaves e das horas de navegao para as embarcaes, reportada data em que ocorreu a transmisso. Por outro lado, em relao s transmisses intracomunitrias de meios de transporte novos efectuadas em Portugal com destino a adquirentes noutro Estado-membro so igualmente sujeitas a imposto em Portugal, embora isentas; como tal, os sujeitos que efectuem estas transmisses so considerados sujeitos passivos de IVA. As obrigaes administrativas decorrentes do caso de o vendedor ser um sujeito passivo de IVA isento, o Estado ou qualquer pessoa colectiva de direito pblico ou um particular, consistem no exerccio do direito deduo do imposto suportado na aquisio e na emisso da factura que deve ser solicitada pelo adquirente. Este direito deduo verifica-se na altura em que o bem for colocado disposio do adquirente e efectua-se o reembolso mediante requerimento dirigido ao Director-geral dos Impostos; no entanto, a sua deduo no pode exceder o montante de imposto que seria exigvel se a transmisso no estivesse isenta. Operaes assimiladas a transmisses de bens Outro dos conceitos importantes a reter o descrito no artigo 7. do RITI, que define que nem todas as transferncias intracomunitrias de bens so equiparadas a aquisies intracomunitrias, como por exemplo as seguintes transferncias temporrias de bens destinados realizao de determinadas operaes no territrio de outro Estado-membro: Transferncia de bens para serem objecto de instalao ou montagem noutro Estado-membro; Transferncia de bens para venda a bordo de um transporte intracomunitrio de passageiros; Transferncia de bens que consista em operaes de exportao e operaes assimiladas; Transferncia de gs, atravs de uma rede de gs natural ou de qualquer rede a ela ligada, e transferncia de electricidade, de calor ou de frio atravs de redes de aquecimento ou arrefecimento; Transferncia de bens para serem objecto de peritagens ou quaisquer trabalhos que consistam em prestaes de servios a efectuar ao sujeito passivo, materialmente executadas no Estado- membro de chegada da expedio ou transporte dos bens, desde que, aps a execuo dos referidos trabalhos, os bens sejam reexpedidos para o territrio nacional com destino ao sujeito passivo; Transferncia de bens para serem temporariamente utilizados em prestaes de servios a efectuar pelo sujeito passivo no Estado-membro de chegada da expedio ou transporte dos bens;
Transferncia de bens para utilizao temporria por um perodo no superior a 24 meses em condies idnticas s do regime de importao temporria com iseno total de direitos aduaneiros. No caso de no se verificar alguma das condies acima indicadas, considera-se que os bens so transferidos para outro Estado-membro em que a condio deixe de ser preenchida.
4. TERRITORIALIDADE
Durante o perodo transitrio torna-se essencial determinar onde a aquisio intracomunitria de bens tem lugar. nesse local que a operao tem de ser reportada, onde o IVA tem de ser liquidado e deduzido, se aplicvel. Conforme descrito na Directiva Europeia, o local de tributao passa a ser o lugar de chegada da expedio ou transporte dos bens. Esta regra geral da localizao das aquisies intracomunitrias foi transposta para o normativo nacional atravs do n. 1 do artigo 8. do RITI, segundo o princpio de tributao no Estado-membro de destino. Em termos prticos, estas operaes de transmisso no suscitam qualquer dvida quanto sua iseno sempre que os bens entrem no mesmo Estado em que o adquirente um sujeito passivo devidamente registado e identificado para efeitos de IVA. Por outro lado, este tipo de operao considerada como uma aquisio intracomunitria sendo tributada no pas de destino, o que em termos funcionais se traduz numa neutralidade fiscal derivada da possibilidade de deduo do imposto, caso o sujeito passivo se encontre nessas condies. Efectivamente, esta situao essencialmente declarativa, contudo implica tambm um registo contabilstico, em que o adquirente colocar, obrigatoriamente, a favor do seu Estado o imposto sobre as mercadorias adquiridas, tendo a faculdade de o de duzir a seu favor na mesma declarao, pelo que da advm a neutralidade fiscal atrs referida (mecanismo este usualmente denominado de engenharia fiscal ou reverse charge). Conforme o disposto no artigo 8. do RITI, sempre que o lugar de chegada da expedio ou transporte das aquisies intracomunitrias de bens com destino ao adquirente se situe em Portugal, estas tm de ser tributadas. Portanto so tributveis as aquisies intracomunitrias de bens cujo destino se situe noutro Estado-membro, desde que o adquirente seja um sujeito passivo e que tenha utilizado o respectivo nmero fiscal para efectuar a aquisio e no prove que esta foi sujeita a imposto nesse outro Estado- membro. Como tal, considera-se que a aquisio intracomunitria foi sujeita a imposto no Estado-membro de destino da expedio ou transporte de bens, desde que o sujeito passivo, para alm do adquirente dos bens transmitidos nesse Estado-membro seja um sujeito passivo a registado, tenha adquirido os bens para proceder sua transmisso subsequente nesse Estado-membro e inclua essa operao na respectiva declarao recapitulativa.
Concluindo, sem prejuzo dos regimes especiais, esta regra comporta excepes no caso de bens que sejam fornecidos com instalao ou montagem por parte do fornecedor bem como no das chamadas operaes triangulares. Bens com instalao ou montagem Um dos regimes especiais prende-se com os bens que incluam instalao e montagem conforme previsto no artigo 9. do RITI. Desta forma os bens provenientes de um Estado-membro com destino a serem instalados ou montados noutro Estado-membro pelo prprio fornecedor, ou por sua conta, so sujeitos a tributao no pas onde se efectuar a instalao ou montagem. Ou seja, neste caso a movimentao dos bens no origina uma aquisio intracomunitria nem no pas do destino nem no pas de origem. No pas de origem dos bens essa transferncia no sujeita a tributao, no entanto deve ser objecto de adequado registo contabilstico. O fornecedor sendo um sujeito passivo estabelecido na Comunidade Europeia pode nomear um representante para cumprir as respectivas obrigaes acessrias contabilsticas e declarativas no pas onde vai desenvolver a actividade. Caso no nomeie um representante legal, a liquidao do imposto devido transfere-se para o sujeito passivo adquirente, ou seja, faz-se uma inverso do sujeito passivo. Operaes triangulares Outro dos regimes especiais tem a ver com as denominadas operaes triangulares. Durante este perodo transitrio, tornou-se essencial determinar onde a aquisio intracomunitria de bens tem lugar. nesse local que a operao tem de ser reportada, onde o IVA tem de ser liquidado e deduzido, se aplicvel. Conforme descrito na Directiva Europeia, o local de tributao passa a ser o lugar de chegada da expedio ou transporte dos bens. Esta regra geral da localizao das aquisies intracomunitrias foi transposta para o normativo nacional atravs do n. 1 do artigo 8. do RITI, segundo o princpio de tributao no Estado-membro de destino. Estas transmisses/aquisies podero tornar-se, contudo, mais complexas, quando os bens forem expedidos para um local de um Estado-membro que no o Estado onde o adquirente se encontra registado para efeitos de IVA. A fim de acautelar esta hiptese o n. 2 do artigo 8. do RITI prev um mecanismo de segurana (tambm conhecido por clusula de segurana) que determina que o local de tributao se situa no territrio do Estado-membro do adquirente, desde que este tenha utilizado o seu nmero de identificao fiscal para efeitos de IVA para efectuar a aquisio, ainda que o destino dos bens se situe noutro Estado-membro, e quando o sujeito passivo no possa provar que a aquisio intracomunitria foi sujeita a tributao no Estado-membro de chegada dos bens. Este mecanismo de segurana surgiu sobretudo para precaver as situaes em que o destino final dos bens ainda no conhecido quando a aquisio ocorre, pelo que poderiam vir a existir transaces no tributadas.
Na prtica, aplica-se s situaes particulares denominadas por operaes triangulares, situaes em que a movimentao fsica dos bens no acompanha o circuito documental. Designam-se como operaes triangulares intracomunitrias as transaces, de bens mveis corpreos, efectuadas por trs sujeitos passivos de IVA de trs Estados-membros diferentes, em que o movimento fsico no acompanha o circuito documental. De forma prtica temos um sujeito passivo (A) identificado no Estado-membro 1, que vende bens a outro sujeito passivo (B) identificado no Estado-membro 2, sendo que este os revende a um terceiro sujeito passivo (C), identificado no Estado -membro 3, conforme esquema a seguir apresentado:
(A) Estado-membro 1 (vendedor) Bens (C) Estado-membro 3 (destinatrio) Factura (B) Estado-membro 2 (adquirinte) Factura
Com a globalizao da economia, estas transaces entre diversos pases so cada vez mais frequentes. A estas operaes aplicamos a regra geral de localizao das aquisies intracomunitrias ou as regras de simplificao consagradas na Directiva do Conselho 92/111/CEE, de 14 de Dezembro. De acordo com a regra geral, tendo por base o esquema apresentado, a aquisio intracomunitria dar-se-ia no Estado-membro 3, pelo que deveria ser aqui tributada, uma vez ser este o local de chegada dos bens. No entanto, o facto do sujeito passivo (B) ter utilizado o seu nmero de identificao fiscal para efeitos de IVA para efectuar a aquisio, atribudo pelo Estado-membro 2, conforme analisado no ponto anterior, faz accionar o mecanismo de segurana que determina que o local de tributao se situa no territrio do Estado-membro do adquirente. Ficou estabelecido, mormente no n. 2 do artigo 8. do RITI, que esta clusula de segurana no seria aplicada quando este faa prova que os bens tenham sido enviados directamente para o outro Estado-membro, sendo assim sujeita a tributao nesse Estado-membro de chegada dos bens. A no aplicao da denominada clusula de segurana e das medidas de simplificao, que surgiram posteriormente, implicam a adopo de uma de duas formas de procedimentos, registar-se para efeitos de IVA no Estado-membro 3, ou, no Estado-membro 1.
Na primeira forma o sujeito passivo (B - adquirente) deveria registar-se no Estado-membro 3 e nomear um representante fiscal, fazendo assim uma aquisio intracomunitria de bens ao Estado-membro 1 e uma transmisso interna no Estado -membro 3, podendo ser representada pelo esquema seguinte:
Estado-membro 1 (A) Factura (B) Estado-membro 3 Factura (C)
Bens
Na segunda alternativa o sujeito passivo (B - adquirente) regista-se no Estado-membro 1 e nomeia um representante fiscal, fazendo assim uma aquisio interna nesse Estado-membro efectuando posteriormente uma transmisso intracomunitria de bens ao sujeito passivo (C), domiciliado no Estado-membro 3, e consequentemente uma aquisio intracomunitria de bens tributada nesse Estado-membro, sendo representada esquematicamente da seguinte forma:
Estado-membro 1 (A) Factura (B) Factura Estado-membro 3 (C)
Bens
Efectivamente, este processo tornava-se burocrtico, dadas as formalidades administrativas, e oneroso, desagradando completamente aos sujeitos passivos, pelo que, a fim de evitar estas situaes, foram criadas as medidas de simplificao. As medidas de simplificao das operaes triangulares foram transpostas da Directiva n. 92/111/CEE, de 14 de Dezembro para o normativo nacional por intermdio do Decreto-Lei n. 82/94, de 14 de Maro. Essencialmente, estas medidas visaram simplificar as obrigaes dos sujeitos passivos, nomeadamente as dos adquirentes intermedirios, evitando o registo e a nomeao de um representante fiscal num Estado-membro diferente do seu, relativamente s operaes triangulares estabelecidas entre trs sujeitos passivos registados em trs Estados-membros diferentes. Todavia, para que o regime de simplificao seja accionado, de modo a que a aquisio intracomunitria de bens seja sujeita a imposto no Estado-membro de chegada dos bens, tm que se verificar, simultaneamente, os requisitos do n. 3 do artigo 8. do RITI, conforme segue: O sujeito passivo (B), registado no Estado-membro 2, tenha adquirido os bens para os voltar a transmitir, ao sujeito passivo (C) no Estado-membro 3, e desde que inclua esta operao no anexo recapitulativo da declarao de IVA; O adquirente (B), dos bens transmitidos nesse Estado-membro 2, seja um sujeito passivo a registado para efeitos de IVA;
O adquirente (C) seja expressamente designado na factura emitida pelo sujeito passivo (B), como devedor do imposto pela transmisso dos bens efectuada nesse Estado-membro 3. Assim, o sujeito passivo considerado intermedirio (B) dever: Incluir essa operao no seu anexo recapitulativo da declarao peridica de IVA que entrega no seu pas; Emitir a factura designando o adquirente final (C), como devedor do imposto pela transmisso (agora considerada interna), que efectua no Estado-membro 3 de chegada. Por outro lado, o adquirente final (C) dever: Incluir essa operao na declarao peridica de IVA que entrega no seu pas, que, apesar de ser considerada como uma operao interna, deve referenci-la como aquisio intracomunitria, procedendo tambm ao seu registo contabilstico autnomo. Esta medida de simplificao, prevista no n. 3 do artigo 8. do RITI, quando a iseno das aquisies intracomunitrias de bens na situao em que Portugal o Estado-membro de chegada dos bens (sujeito passivo (C) Estado-membro 3), est sujeita nos termos do disposto no n. 2 do artigo 15. do RITI, ao cumprimento, simultneo, das seguintes condies: Sejam efectuadas por um sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel no territrio nacional e que no se encontre registado para efeitos de IVA em Portugal (B); Os bens tenham sido directamente expedidos ou transportados a partir de um Estado-membro diferente (A) daquele que emitiu o nmero de identificao fiscal ao abrigo do qual o sujeito passivo efectuou a aquisio intracomunitria de bens (B); Os bens tenham sido adquiridos para serem objecto de uma transmisso subsequente a efectuar no territrio nacional, por esse sujeito passivo (B); A transmisso dos bens seja efectuada para um sujeito passivo (C), registado para efeitos do IVA no territrio nacional; O sujeito passivo adquirente (C) seja expressamente designado na factura emitida pelo vendedor (B) como devedor do imposto pela transmisso dos bens efectuada no territrio nacional. Pese embora o mrito das medidas de simplificao, tornou-se imprescindvel a troca de informao entre os diversos Estados-membros, pelo que foi institudo um sistema de troca automtica de informaes e de um arquivo electrnico de dados, denominado por VIES Vat Information Exchange System (Sistema que o fundamento do controlo das trocas de informaes intracomunitrias no domnio do IVA). Vendas distncia Outro dos regimes especiais consagrados no RITI, nos artigos 10. e 11., o das vendas distncia.
Por Vendas distncia entende-se os bens que so expedidos pelo vendedor com destino ao adquirente, por encomenda feita por via postal, telecompras ou outro processo envolvendo o envio de bens para clientes em outro Estado-membro. No caso de vendas distncia localizadas fora do territrio nacional o artigo 10. do RITI prev que a transmisso de bens expedidos ou transportados pelo sujeito passivo ou por sua conta, a partir de Portugal, com destino a um adquirente estabelecido noutro Estado-membro no so tributveis caso se verifique, simultaneamente as seguintes condies: O adquirente no se encontre abrangido por um regime de tributao das aquisies intracomunitrias no Estado-membro de chegada da expedio ou transporte dos bens ou que seja um particular; Os bens no sejam fornecidos com instalao ou montagem, nem que sejam meios de transporte novos ou sujeitos especiais de consumo; O valor global, lquido do imposto sobre o valor acrescentado, das transmisses de bens efectuadas no ano civil anterior ou no ano civil em curso tenha excedido o montante a partir do qual so sujeitas a tributao no Estado-membro de destino. No so igualmente tributveis as transmisses de bens sujeitos a impostos especiais de consumo, expedidos ou transportados pelo sujeito passivo ou por sua conta, a partir do territrio nacional, com destino a um particular domiciliado noutro Estado-membro. Os sujeitos passivos aqui descritos que no tenham excedido o montante nas transmisses de bens podem optar pela sujeio a tributao no Estado-membro de destino, devendo permanecer no regime por que optaram durante um perodo de dois anos. Caso os bens sejam expedidos ou transportados a partir de um pas terceiro e importados pelo sujeito passivo, considera-se que foram expedidos ou transportados a partir do territrio nacional. As vendas distncia localizadas no territrio nacional encontram-se por sua vez previstas no artigo 11. do RITI. No caso de um fornecedor, sujeito passivo noutro Estado-membro, expedir ou transportar bens com destino a Portugal, esta transmisso tributvel caso se verifique, simultaneamente, as seguintes condies: O adquirente seja um sujeito passivo que se encontre abrangido pelo disposto no n. 1 do artigo 5. ou um particular; Os bens no sejam meios de transporte novos, bens a instalar ou montar, nem bens sujeitos a impostos especiais de consumo; O valor global, lquido do imposto sobre o valor acrescentado, das transmisses de bens efectuadas por cada fornecedor, no ano civil anterior ou no ano civil em curso, exceda o montante de 35.000 euros. Este valor determinado com excluso do valor das transmisses de meios de transporte novos e de bens sujeitos a impostos especiais de consumo. Quando a transmisso envolver bens expedidos ou transportados a partir
de um pas terceiro, considera-se que foram expedidos ou transportados a partir do Estado-membro em que o fornecedor procedeu respectiva importao. Os sujeitos passivos que efectuem vendas distncia so obrigados a entregar, at 31 de Maio do ano seguinte quele a que as operaes respeitam, um mapa recapitulativo, de modelo oficial.
5. FACTO GERADOR E EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO

O facto gerador do imposto definido como sendo a ocorrncia dos pressupostos que de facto do origem dvida tributria, que no mbito do RITI passou do momento da importao para o momento da aquisio intracomunitria. Tendo em conta isto, nas aquisies intracomunitrias de bens, o imposto devido no momento em que os mesmos so colocados disposio do adquirente ou, tratando-se de bens cuja transferncia para operaes a realizar no territrio de um Estado-membro no tenha sido considerada transmisso, no momento em que deixem de ser preenchidos os respectivos requisitos (artigo 12. do RITI). Por outro lado, a fixao do momento da exigibilidade permite determinar o momento a partir do qual o fisco tem direito ao imposto. Nas aquisies intracomunitrias de bens, o imposto torna-se exigvel (artigo 13. do RITI): No 15. dia do ms seguinte em que devido; Na data da emisso da factura, se forem emitidos antes daquele prazo. Contudo, este no aplicvel quando a factura respeitar a pagamentos parciais que procedam o momento em que os bens so colocados disposio do adquirente.
6. ISENES
Tendo em linha de conta que os conceitos de importao e exportao, com a abolio das fronteiras fiscais dentro da Unio Europeia, foram alterados e passaram a ser utilizados em exclusivo para as operaes comerciais tidas com entidades no pertencentes Unio Europeia, as operaes intracomunitrias passaram a ser consideradas como transaces internas. Efectivamente, com a concretizao do mercado nico europeu, o princpio fundamental, em termos de harmonizao do IVA, passava por considerar as transaces no espao europeu de igual forma s transmisses internas em cada Estado, ou seja, a instituio de um regime definitivo de tributao na origem (com a excepo das vendas de veculos novos, ou outros meios de transporte novos, bem como das vendas distncia) caracterizado pelo dbito do imposto na factura do vendedor com a consequente possibilidade de deduo do IVA estrangeiro por parte do adquirente, no seu prprio Estado.
No entanto, no foi possvel atingir este desiderato, uma vez ter sido impraticvel alcanar o consenso entre todos os Estados-membros, em virtude, nomeadamente, da falta de crdito no funcionamento de um mecanismo de compensao atravs da criao da denominada cmara de compensao (conta central, gerida pela Comisso, para efectuar a redistribuio das receitas do IVA entre os Estados). Contudo e apesar de no ter sido possvel alcanar a harmonizao comunitria nesta fase, continua a ser a meta e o propsito do mercado nico europeu, conforme a sua prpria noo de mercado comum. Face a esta situao foi criado um regime transitrio especial, que manteve o princpio do destino para as operaes entre os diversos agentes econmicos, mas a par da abolio do controlo das fronteiras, condio em que o imposto continua a ser pago taxa do pas de destino das mercadorias e a favor do respectivo Estado-membro. Assim, as operaes efectuadas do origem a transmisses de bens isentas de imposto e a aquisies de bens tributveis. Pelos motivos acima explanados, so isentas do imposto, pelo artigo 14. do RITI, as seguintes transmisses: As transmisses de bens, efectuadas por um sujeito passivo, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do territrio nacional para outro Estado- membro com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou colectiva registada para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado em outro Estado-membro, que tenha utilizado o respectivo nmero de identificao para efectuar a aquisio e a se encontre abrangido por um regime de tributao das aquisies intracomunitrias de bens. Caso as transmisses de bens fossem efectuadas para outro sujeito passivo, estas beneficiaram da iseno aqui prevista; As transmisses de meios de transporte novos; As transmisses de bens sujeitos a impostos especiais de consumo, efectuadas por um sujeito passivo, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes a partir do territrio nacional para outro Estado- membro, com destino ao adquirente, quando este seja um sujeito passivo isento ou uma pessoa colectiva estabelecida ou domiciliada em outro Estado- membro que no se encontre registada para efeitos do IVA, quando a expedio ou transporte dos bens seja efectuado em conformidade com o disposto no Cdigo dos Impostos Especiais sobre o Consumo. As aquisies intracomunitrias de bens isentas do imposto so (artigo 15. do RITI): As aquisies intracomunitrias de bens cuja transmisso no territrio nacional seja isenta de imposto ou cuja importao seja isenta de imposto; As aquisies intracomunitrias de bens efectuadas por um sujeito passivo que se encontre em condies de beneficiar do reembolso do imposto previsto no regime de reembolso do IVA a sujeitos passivos no estabelecidos no Estado-membro de reembolso.
Em relao s aquisies intracomunitrias de bens cujo lugar de chegada da expedio ou transporte se situe em Portugal, estas s se encontram isentas caso: Sejam efectuadas por um sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel no territrio nacional e que no se encontre registado para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado em Portugal ou caso sujeito passivo adquirente seja expressamente designado, na factura emitida pelo vendedor, como devedor do imposto pela transmisso de bens efectuada no territrio nacional; Os bens tenham sido directamente expedidos ou transportados a partir de um Estado-membro diferente daquele que emitiu o nmero de identificao fiscal ao abrigo do qual o sujeito passivo efectuou a aquisio intracomunitria de bens ou caso os bens tenham sido adquiridos para serem objecto de uma transmisso subsequente a efectuar no territrio nacional, por esse sujeito passivo; A transmisso dos bens seja efectuada para um sujeito passivo registado para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado no territrio nacional. Por ltimo, e em termos de isenes, conforme artigo 16. do RITI, esto isentas do imposto as importaes de bens, efectuadas por um sujeito passivo, agindo como tal, quando esses bens tenham como destino um outro Estado-membro e a respectiva transmisso, efectuada pelo importador, seja isenta do imposto. No entanto, esta iseno s aplicvel se a expedio ou transporte dos bens para um adquirente situado noutro Estado-membro for consecutiva importao e se o sujeito passivo indicar o seu nmero de identificao para efeitos de IVA ou o do seu representante legal, ou do adquirente atribudo noutro Estado-membro; no entanto, neste caso, se os bens forem objecto de transmisso, o seu prprio nmero de identificao para efeitos de IVA no Estado-membro de chegada da expedio ou transporte de bens. Tambm esto isentos do imposto os sujeitos passivos que faam prova de que os bens importados se destinam a ser transportados ou expedidos com destino a outro Estado-membro. Quando a importao for efectuada por um representante indirecto devidamente habilitado para apresentar declaraes aduaneiras, os sujeitos passivos no residentes e sem estabelecimento estvel em Portugal que no se encontrem registados para efeitos de IVA mas que disponham de um registo para efeitos desse imposto noutro Estado-membro e utilizem o respectivo numero de identificao para efectuar a importao tambm podem beneficiar da respectiva iseno. Neste caso o representante indirecto devidamente habilitado devedor do imposto que se mostre devido e fica obrigado a comprovar os requisitos de iseno e incluir na respectiva declarao peridica de imposto a subsequente transmisso isenta nos termos do artigo 14.. Caso no se verifique nenhuma das condies acima descritas, a Direco-Geral das Alfndegas e dos impostos especiais sobre o consumo exige uma garantia, que mantida pelo prazo mximo de 30 dias; caso este prazo seja ultrapassado, ser exigido o imposto pela importao.
7. VALOR TRIBUTVEL E TAXAS

O artigo 17. do RITI define que a determinao do valor tributvel das aquisies intracomunitrias de bens efectuada de acordo com as regras aplicveis para esse efeito nas operaes internas. Para as transferncias assimiladas a aquisies intracomunitrias, considera-se o preo de aquisio dos bens ou de bens similares ou, na falta destes elementos, o preo de custo, reportados ao momento da realizao das operaes adicionado dos elementos referidos no n. 5 do artigo 16. do CIVA. As taxas do imposto aplicveis s aquisies intracomunitrias de bens so as previstas no artigo 18. do Cdigo do IVA para as transmisses dos mesmos bens. As taxas aplicveis so as que vigoram para as transmisses desses bens no momento em que o imposto se torne exigvel, de acordo com o estabelecido no artigo 13. do RITI.
8. LIQUIDAO E PAGAMENTO DO IMPOSTO

O direito deduo do imposto suportado nas aquisies intracomunitrias e nos bens e servios adquiridos para a realizao de transmisses intracomunitrias isentas exercido nos termos gerais. Deste modo, quando se trate de sujeitos passivos que tenham direito a deduzir integralmente o IVA suportado, a deduo relativa s aquisies intracomunitrias traduz-se em um simples movimento contabilstico, ou seja, o sujeito passivo autoliquida o IVA devido pela aquisio e deduz esse mesmo montante de imposto. Os sujeitos passivos que no disponham de um direito integral de deduo perdero o direito deduo, em que o montante de imposto a entregar ao Estado ser o que resultar da diferena entre o IVA liquidado e o que for dedutvel de acordo com a extenso desse direito. A deduo do imposto devido pelas aquisies intracomunitrias de bens pode ser efectuada na declarao do perodo em que o imposto exigvel seja considerado a favor do Estado, mesmo que no tenha sido emitida a respectiva factura pelo vendedor (artigo 20. do RITI). Chamamos tambm ateno que nas transmisses de meios de transporte novos para outros Estados- membros, efectuadas por um sujeito passivo ou por um particular, o direito deduo do imposto suportado na respectiva aquisio nasce apenas no momento em que o meio de transporte for colocado disposio do adquirente. No entanto, no pode exceder o montante do imposto que seria devido e exigvel se a transmisso no estivesse isenta. O imposto dedutvel reembolsado ao sujeito passivo mediante requerimento, dirigido ao director-geral dos Impostos, que deve ser acompanhado de todos os elementos indispensveis respectiva apreciao. Quando o imposto pago, este reembolsado quando o importador seja uma pessoa colectiva de outro Estado-membro que no seja a sujeito passivo; este reembolso efectuado nas condies previstas no Regime de reembolso do IVA a sujeitos passivos no estabelecidos no Estado- membro de reembolso. Os sujeitos passivos devem pagar nos locais de cobrana legalmente auto rizados o respectivo imposto, desde que no sejam meios de transporte novos nem
bens sujeitos a impostos especiais de consumo at ao final do ms seguinte quele em que o imposto se torne exigvel. Os particulares e os sujeitos passivos que no possuam o estatuto de operador registado, de acordo com o Cdigo do Imposto sobre Veculos, devem pagar o imposto devido pelas aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos sujeitos a imposto sobre os veculos junto das entidades competentes para a cobrana deste imposto. O pagamento do imposto devido pelas aquisies intracomunitrias efectuado em simultneo com o imposto sobre veculos ou com os impostos especiais de consumo, quando estes sejam devidos e antes do registo da concesso de licena ou da atribuio de matrcula aos meios de transporte novos, nos restantes casos.
9. OUTRAS OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS

Em termos de obrigaes gerais, tal como j acontecia nas operaes internas, a liquidao e pagamento do IVA devido pelas aquisies intracomunitrias efectua-se em termos idnticos, ou seja o adquirente efectua a liquidao na factura que lhe foi emitida pelo fornecedor ou em documento interno emitido para o efeito quando a exigibilidade ocorra em data anterior recepo daquela. O sujeito passivo deve, ainda, enviar uma declarao recapitulativa das transmisses de bens isentas, bem como proceder emisso de factura, por cada transmisso efectuada. Facturao Esta obrigao de facturar est prevista no artigo 27. do RITI, que define que os sujeitos passivos que efectuem operaes intracomunitrias esto compelidos a: Liquidar o imposto na factura emitida pelo vendedor ou em documento interno emitido pelo prprio sujeito passivo; Emitir as facturas o mais tardar at ao 15. dia do ms seguinte quele em que os bens foram colocados disposio do adquirente, facturas estas que devem ser emitidas pelo valor total, ainda que tenham sido efectuados pagamentos ao sujeito passivo anteriormente data da respectiva transmisso de bens. Para os casos de pagamentos antecipados no obrigatria a emisso da factura; Nas facturas devero fazer constar o seu nmero de identificao fiscal, precedido do prefixo PT e o nmero de identificao do destinatrio ou adquirente, com incluso do prefixo do Estado-membro que o atribui (norma internacional cdigo ISO-3166 alfa 2); Salientamos que o n. 6 do artigo 27. do RITI foi objecto de revogao pelo Decreto-Lei n. 197/2012, de 24 de Agosto, com efeitos a 1 de Janeiro de 2013, o qual previa a eliminao da dispensa de emisso de factura. Se estivermos perante o caso particular de facturao de meios de transporte novos (artigo 28.) a factura emitida pelo vendedor ter de conter os seguintes elementos:
Os nomes, firmas ou denominaes sociais e a sede ou domiclio do vendedor e do adquirente, bem como os correspondentes nmeros de identificao fiscal, precedidos do prefixo que permite identificar o Estado-membro que os atribuiu, se for caso disso; A data em que ocorreu a transmisso; O preo da venda; A identificao do meio de transporte, nomeadamente a matrcula ou nmero de registo e a especificao das respectivas caractersticas; A indicao dos quilmetros percorridos, caso se trate de um veculo terrestre, das horas de navegao, caso se trate de uma embarcao, ou das horas de voo, caso se trate de uma aeronave, reportados data em que ocorreu a transmisso. As pessoas singulares ou colectivas que efectuem transmisses de meios de transporte novos para outros Estados-membros so obrigadas a emitir uma factura, que deve conter todos os elementos referidos atrs. Declaraes Para efeitos declarativos temos vrias formalidades a cumprir. O Pacote IVA trouxe-nos, alm das alteraes ao lugar de tributao das prestaes de servios, novas regras de cooperao administrativas e renovados procedimentos para os reembolsos de IVA a no residentes. As directivas foram transpostas para o ordenamento jurdico interno pelo Decreto-Lei n. 186/2009, de 12 de Agosto. O Regulamento (CE) n. 143/2008, transposto pelo diploma atrs referido, engloba algumas das medidas de combate fraude e evaso fiscal, e nesse sentido so introduzidas as novas regras comunitrias relativas s declaraes das operaes intracomunitrias, nomeadamente quanto sua periodicidade. Tendo em conta que os novos prazos de apresentao da declarao recapitulativa, impostos pelo direito comunitrio, deixaram de estar em consonncia com os prazos para a apresentao das declaraes peridicas, no podiam continuar a constituir um anexo a estas. Por este motivo, aditada uma nova declarao, intitulada declarao recapitulativa, sendo consequentemente alterada a declarao peridica (j por si desactualizada face s novas regras de localizao e exigncias de informao das mesmas). A nova declarao recapitulativa foi aprovada pela Portaria n. 987/2009, de 7 de Setembro e objecto de emisso de instrues administrativas constantes do Ofcio-circulado n. 30113, de 20 de Outubro. Esta nova declarao substitui o anexo recapitulativo declarao peridica, e ser enviada pelos sujeitos passivos que efectuem transmisses intracomunitrias de bens e prestaes de servios de carcter intracomunitrio, que at 31 de Dezembro de 2009 no eram declarveis. Estas declaraes sero, regra geral, enviadas mensalmente, exceptuando, e de acordo com a Directiva 2008/117/CE, do Conselho, de 16 de Dezembro, a possibilidade de envio trimestral quando as transmisses forem inferiores a 100.000 euros (passou a 50.000 euros em 2012), no caso portugus. A novidade essencial
desta declarao prende-se com a obrigao de declarar os servios prestados a sujeitos passivos que tenham noutro Estado-membro da Comunidade a sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, para o qual os servios so prestados, quando tais operaes sejam a tributveis, de acordo com a regra geral de tributao das operaes. A Portaria n. 988/2009, de 7 de Setembro, aprovou o novo modelo da declarao peridica de IVA, tendo tambm sido emitidas instrues administrativas constantes do Ofcio-circulado n. 30112, de 20 de Outubro. A introduo da regra da inverso do sujeito passivo no CIVA e as novas regras de localizao das prestaes de servios esto na base da reformulao da declarao peridica, de forma a ajust-la nova realidade tributria. De salientar que passam tambm a ser objecto de declarao, juntamente com as transmisses intracomunitrias de bens, as prestaes de servios intracomunitrias, as quais deveram ser relevadas no campo 7 da declarao peridica, sendo que os valores inscritos tm de coincidir com os colocados na declarao recapitulativa. Um aspecto importante em termos declarativos refere-se a que os mesmos sujeitos passivos devem mencionar, no campo 8 do citado quadro 6, as prestaes de servios que, face s regras constantes do artigo 6., no sejam localizadas/tributadas em territrio nacional e que no so de incluir no campo 7. Relativamente aos servios adquiridos, os sujeitos passivos devem mencionar nos campos 16 e 17 de declarao as bases e o imposto liquidado relativos s prestaes de servios previstas na regra geral, efectuadas por su jeitos passivos comunitrios, em que, na qualidade de adquirentes, liquidaram o imposto por fora do disposto na alnea e) do n. 1 do artigo 2. do CIVA (inverso do sujeito passivo). As novas regras vieram adicionar ao conceito de sujeito passivo do imposto as novas pessoas surgidas do conceito da inverso do sujeito passivo, e por esse facto as prestaes de servios passarem a ser declaradas. Assim, os sujeitos passivos, caso no estejam j registados para efeitos de transaces intracomunitrias, antes da primeira aquisio e/ou prestao de servios intracomunitria, devem proceder entrega da declarao de alteraes. De igual forma, e dada a importncia acrescida atribuda ao regime do reverse charge, torna-se essencial, para que se opere a regra da inverso do sujeito passivo, que o adquirente seja ele prprio um sujeito passivo do IVA que exera uma actividade de produo, comrcio ou prestao de servios. Assim, ao emitir uma factura isenta de IVA, o prestador, alm de mencionar o motivo da iseno no documento, dever assegurar-se de que o adquirente um sujeito passivo de imposto. No caso de adquirentes de outros Estados-membros a verificao da qualidade do adquirente realizada mediante consulta ao Sistema VIES, onde constam todos os operadores registados para efeitos de transaces intracomunitrias de bens. Por esse motivo, recomenda-se que seja solicitado, tal como para os adquirentes no estabelecidos num Estado-membro, um certificado emitido pela Administrao Fiscal do respectivo Estado-membro.
Chama-se tambm ateno para os sujeitos passivos que estejam abrangidos pela alnea e) do n. 1 do artigo 2. do CIVA (inverso do sujeito passivo) e que no estejam obrigados entrega da declarao peridica, nomeadamente as entidades isentas pelo artigo 9., ou enquadrados no regime especial de iseno ou regime especial dos pequenos retalhistas, devem proceder ao envio da declarao e entrega, na respectiva repartio, do imposto devido pela aquisio dos servios abrangidos pela regra geral, quando os prestadores no tenham no territrio nacional, sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, a partir do qual os servios so prestados. Esta situao ocorre dada a obrigatoriedade de liquidao do IVA e da no faculdade de o deduzir (tendo em conta a natureza isenta do sujeito passivo) aps o registo do reverse charge, ou inverso do sujeito passivo. Em termos de RITI, a obrigao declarativa encontra-se prevista nos artigos 29. e 30.. Caso estejamos perante sujeitos passivos pertencentes ao Estado, organismos pblicos e isentos, os mesmos devero enviar a declarao peridica por transmisso electrnica de dados at ao final do ms seguinte quele em que o imposto se torne exigvel, apenas em perodos em que haja operaes tributveis (artigo 29. do RITI). As declaraes recapitulativas devem ser enviadas por transmisso electr nica de dados, nos seguintes prazos: At ao dia 20 do ms seguinte a que respeitam as operaes, no caso de sujeitos passivos enquadrados no regime mensal; ou At ao dia 20 do ms seguinte ao final do trimestre civil a que respeitam as operaes, no caso de sujeitos passivos enquadrados no regime trimestral. Observa-se que, nestes dois casos, ficam obrigados entrega da declarao at ao dia 20 do ms seguinte quele a que respeitam as operaes quando o montante total das operaes isentas e triangulares seja superior a 50.000 euros (em 2011 o valor ascendia a 100.000 euros) no trimestre em curso ou em qualquer dos quatro trimestres anteriores. Assim, se em qualquer dos trimestres de 2011 tiverem ocorrido operaes relevantes de montante superior a 50.000 euros, os sujeitos passivos enquadrados no regime normal trimestral, passam a ter que fazer a entrega da declarao recapitulativa com periodicidade mensal. De referir que quando o adquirente dos bens seja um sujeito passivo registado para efeitos de IVA em outro Estado-membro e que tenha utilizado o respectivo nmero de identificao para efectuar a aquisio, ainda que os bens sejam expedidos ou transportados para outro Estado-membro, estas transmisses isentas de imposto no devem constar na declarao recapitulativa. Contabilidade Outra das obrigaes reservadas aos sujeitos passivos prende-se com o registo contabilstico, conforme preconizado no artigo 31. do RITI. Assim, para alm das obrigaes que decorrem do regime interno do IVA,
os sujeitos passivos que efectuem operaes intracomunitrias de bens so obrigados a proceder ao registo contabilstico das operaes intracomunitrias, incluindo as afectaes e transferncias, ou recebimentos, de bens para que sobre os mesmos sejam efectuadas peritagens ou trabalhos que consistam em prestaes de servios. Representante fiscal Por ltimo existe, por vezes, a obrigatoriedade, ou faculdade, de recorrer figura do representante fiscal a fim de cumprir com todas as obrigaes legais. Quando um sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel em Portugal, e que disponha de sede, estabelecimento estvel noutro Estado-membro efectue aquisies intracomunitrias de bens, as obrigaes inerentes aquisio podem ser cumpridas por um representante fiscal, sujeito passivo de IVA registado em Portugal e munido de procurao com poderes bastantes. Neste caso, o representante fiscal torna-se devedor do imposto. Por outro lado, os sujeitos passivos no residentes, estabelecidos em pases terceiros, esto sempre obrigados nomeao de um representante fiscal. O sujeito passivo no estabelecido em territrio nacional solidariamente responsvel com o representante pelo pagamento do imposto.
Imposto sobre Patrimnio
IV Parte
GUIA DO FISCO 2013 IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE IMVEIS 247
1. Captulo
IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE IMVEIS

1. INCIDNCIA REAL (CIMI, ART. 1.)
O imposto municipal sobre imveis (IMI) incide sobre o valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos e urbanos situados em territrio portugus e consiste numa receita dos municpios onde os mesmos se localizam. 1.1. Conceito de prdio (CIMI, art. 2.) Para que uma determinada realidade seja considerada prdio necessrio: a) Corresponder a uma fraco do territrio, abrangendo as guas, plantaes, edifcios ou construes de qualquer natureza nela incorporados ou assentes com carcter de permanncia, entendendo-se como tal a sua afectao a fins no transitrios. Quando se trate de bens mveis, presume-se tal carcter se o bem se achar assente no mesmo local por um perodo superior a 1 ano; b) Poder integrar o patrimnio de uma pessoa singular ou colectiva; c) Ter valor econmico. Para efeitos deste imposto, cada fraco autnoma, no regime de propriedade horizontal, constitui um prdio. 1.2. Classificao dos prdios (CIMI, arts. 3. a 6.) Para efeitos do IMI, a classificao dos prdios obedece a critrios prprios, no coincidentes com os do Cdigo Civil ou do Cdigo do IRS. A relevncia desta classificao tem a ver, essencialmente, com a definio dos critrios de avaliao e taxas de tributao aplicveis. Para esse efeito, consideram-se: a) Prdios rsticos (CIMI, art. 3.): i. Os terrenos situados dentro ou fora dos aglomerados urbanos1, desde que: - No devam ser classificados como terrenos para construo (ver infra);
1 Consideram-se aglomerados urbanos, alm dos situados dentro dos permetros legalmente fixados, os ncleos com um mnimo de 10 fogos servidos por arruamentos de utilizao pblica, sendo o seu permetro delimitado por pontos distanciados 50m do eixo dos arruamentos, no sentido transversal, e 20m da ltima edificao, no sentido dos arruamentos.
248 GUIA DO FISCO 2013 IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE IMVEIS
- Estejam afectos ou, na falta de concreta afectao, tenham como destino normal uma utilizao geradora de rendimentos agrcolas, tais como so considerados para efeitos de IRS; - No estando afectos a uma utilizao agrcola, no se encontrem construdos ou disponham apenas de edifcios ou construes de carcter acessrio, sem autonomia econmica e reduzido valor. ii. Os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano, desde que: - No sejam classificados como terrenos para construo; - No possam ter utilizao geradora de quaisquer rendimentos ou s possam ter utilizao geradora de rendimentos agrcolas, por fora de disposio legalmente aprovada, e estejam a ter, de facto, essa afectao. iii. Os edifcios e construes, guas e plantaes, que se encontrem directamente afectos produo de rendimentos agrcolas, as guas e plantaes nas situaes a que se refere o n. 1 do artigo 2.. b) Prdios urbanos (CIMI, arts. 4. e 6.) So assim considerados todos os que no sejam classificados como rsticos, e dividem-se em: i. Habitacionais, comerciais, industriais ou para servios: consoante a respectiva licena ou, na falta desta, quando tenham como destino normal esses fins; ii. Terrenos para construo: Terrenos, situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedida licena ou autorizao, admitida comunicao prvia ou emitida informao prvia favorvel de operao de loteamento ou de construo. So ainda classificados como tal os que assim te nham sido declarados no ttulo aquisitivo, exceptuando-se, no entanto, aqueles a que as entidades competentes vedem toda e qualquer construo, designadamente os localizados em zonas verdes, reas protegidas ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do territrio, estejam afectos a espaos, infra-estruturas ou equipamentos pblicos; iii. Compreende os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano bem como os edifcios que no integrem qualquer das espcies antecedentes (pedreiras, saibreiras, etc.). c) Prdios mistos (CIMI, art. 5.) Quando compostos por partes rstica e urbana, os prdios so classificados de acordo com a parte principal. Quando nenhuma das partes possa ser tida como principal, os prdios classificam-se como mistos.
2. INCIDNCIA SUBJECTIVA (CIMI, ART. 8.)

So sujeitos passivos do IMI as pessoas que em 31 de Dezembro de cada ano sejam proprietrios, usufruturios ou superficirios dos prdios ou, no caso de propriedade resolvel, tenham naquela data o seu uso ou fruio. Presumem-se proprietrios, usufruturios ou superficirios as pessoas que, naquela data, como tal figurem ou devam figurar nas matrizes prediais. Tratando-se de prdios no inscritos nas matrizes, presume-se proprietrio quem for possuidor do prdio. Estas presunes admitem prova em contrrio. Nas heranas indivisas, sujeito passivo deste imposto a prpria herana, representada pelo respectivo cabea-de-casal. 2.1. Entidades pblicas (CIMI, art. 11.) So isentos de imposto municipal sobre imveis o Estado, as Regies Autnomas, as autarquias locais e quaisquer dos seus servios e organismos ainda que personalizados, compreendendo os institutos pblicos que no tenham carcter empresarial, bem como as associaes e federaes de municpios de direito pblico. A iseno extensiva aos prdios ou parte de prdios cedidos gratuitamente pelos respectivos proprietrios, usufruturios ou superficirios, consoante for o caso, s entidades pblicas acima referidas. 2.2. Incio da tributao (CIMI, art. 9.) O imposto municipal sobre imveis devido a partir: - Do ano, inclusive, em que se mostrem reunidos os requisitos que definam como prdio uma determinada realidade; - Do ano seguinte ao do termo de uma situao de iseno, salvo se estando o contribuinte a beneficiar de iseno venha a adquirir novo prdio para habitao prpria e permanente e continuar titular do direito de propriedade do prdio isento, caso em que o imposto ser devido no ano em que o prdio deixou de ser habitado pelo respectivo proprietrio; - Do ano, inclusive, da concluso das obras de edificao, melhoramentos ou de quaisquer alteraes que tenham determinado a variao do valor tributvel; - Do 4. ano seguinte, inclusive, quele em que um terreno para construo tenha passado a figurar no inventrio de uma empresa que tenha por objecto a construo de edifcios para venda; - Do 3. ano seguinte, inclusive, quele em que um prdio tenha passado a figurar no inventrio de uma empresa que tenha por objecto a sua venda. Nas duas ltimas situaes, a utilizao do prdio para fins diversos implica a liquidao por todo o perodo de tempo decorrido desde a data da sua aquisio
pela empresa. Igual procedimento aplicvel, na ltima daquelas situaes, se a venda do prdio for retardada por motivo imputvel ao proprietrio, caso em que o imposto devido a partir do ano, inclusive, em que ocorra tal situao. Tambm nestas duas ltimas situaes referidas, os sujeitos passivos devem comunicar ao servio de finanas da rea da situao dos prdios, no prazo de 60 dias contados da verificao do facto determinante da sua aplicao, a afectao dos prdios queles fins. Se esta comunicao no for apresentada no prazo referido, o imposto devido por todo o tempo j decorrido, iniciando-se a suspenso da tributao apenas no ano da comunicao, cessando contudo, no no em que findaria se tivesse sido apresentada em tempo. O regime de excluso da tributao dos terrenos para construo e prdios acima referidos no aplicvel aos sujeitos passivos que tenham domiclio fiscal em pas, territrio ou regio sujeitos a um regime fiscal claramente mais favorvel constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas. Para a determinao do incio da tributao, em caso de concluso ou modificao de prdios urbanos, presume-se - com admisso de prova em contrrio - que tais factos ocorreram na mais antiga das seguintes datas: - Da concesso da licena autrquica, quando exigvel; - Da apresentao da declarao para inscrio na matriz com data de concluso de obras; - Da utilizao do prdio quando a ttulo no precrio; - Da data em que for possvel a sua normal utilizao para os fins a que se destina. Em qualquer situao no especificamente prevista, ou sendo produzida prova que contrarie a presuno, cabe ao chefe do servio de finanas da rea da localizao do prdio fixar a data que deva ser considerada para o efeito.
3. VALOR TRIBUTVEL (CIMI, ART. 7.)

O valor tributvel dos prdios o seu valor patrimonial tributrio determinado nos termos do Cdigo do IMI. A avaliao dos prdios rsticos toma como base o seu rendimento fundirio e efectua-se por recurso s regras previstas nos artigos 17. e seguintes do CIMI. Por outro lado, a avaliao dos prdios urbanos, incluindo terrenos para construo, efectua-se pelas regras constantes dos artigos 37. e seguintes do mesmo Cdigo, que apelam, essencialmente, para critrios objectivos que tm em conta, entre outros factores, a estrutura, a rea, a envolvncia, a idade e, ainda, o destino ou uso dos prdios. Todavia, as referidas regras de avaliao apenas se aplicam determinao do valor patrimonial dos prdios omissos nas matrizes prediais como , designadamente, o caso dos prdios novos cujo pedido de inscrio tenha sido apresentado a partir de 13 de Novembro de 2003, e aos prdios urbanos que constituam objecto de
uma transmisso, onerosa ou gratuita ocorrida a partir de 1 de Dezembro de 2003 (vd., para mais detalhada informao, a parte referente s AVALIAES FISCAIS). O valor patrimonial dos prdios urbanos j avaliados ao abrigo de legislao anterior, enquanto se no proceder avaliao geral da propriedade urbana, foi objecto de actualizao, para efeitos deste tributo.
4. TAXAS (CIMI, ART. 112.)

TAXAS
Imveis Prdios urbanos Prdios urbanos avaliados nos termos do CIMI Prdios rsticos Prdios detidos por entidades em parasos fiscais3 Taxas 0,5% a 0,8% 0,3% a 0,5% 0,8% 7,5%
Observaes: - Tratando-se de prdios mistos, aplica-se o valor patrimonial tributrio de cada parte na respectiva taxa; - Se o prdio urbano estiver devoluto h mais de um ano ou em runas, as taxas so anualmente elevadas para o triplo. Os municpios, mediante deliberao da assembleia municipal, fixam a taxa a aplicar em cada ano, dentro dos intervalos acima referidos, podendo esta ser fixada por freguesia. Os municpios, mediante deliberao da assembleia municipal, podem fixar uma reduo at 50 % da taxa que vigorar no ano a que respeita o imposto a aplicar aos prdios classificados como de interesse pblico, de valor municipal ou patrimnio cultural, nos termos da respetiva legislao em vigor, desde que estes prdios no se encontrem abrangidos pela alnea n) do n. 1 do artigo 44. do Estatuto dos Benefcios Fiscais. Os municpios podem tambm, mediante deliberao da assembleia municipal, definir reas territoriais, correspondentes a freguesias ou zonas delimitadas de freguesias, que sejam objeto de operaes de reabilitao urbana ou combate desertificao, e majorar ou minorar at 30% a taxa que vigorar para o ano a que respeita o imposto, bem como majorar at 30% a taxa aplicvel a prdios urbanos degradados, considerando-se como tais os que, face ao seu estado de conservao, no cumpram satisfatoriamente a sua funo ou faam perigar a segurana de pessoas e bens. Cumpre ainda referir que, a clusula de salvaguarda que limita o aumento do IMI a um valor mximo durante os prximos anos mant m-se em vigor, o que permitir minimizar o impacto da subida deste imposto. Contudo, o valor do IMI em 2015 ser, de facto, muito superior ao valor actual para a generalidade dos imveis, quer devido alterao do VPT quer alterao das taxas aplicveis.
O IMI de um imvel poder aumentar aps a avaliao do imvel; contudo esse aumento poder ser limitado e faseado at 3 anos. O aumento mximo anual ser correspondente ao maior dos seguintes valores: 75 Um tero da diferena entre o novo valor de IMI a pagar e o IMI que se pagava em 2011.
5. LIQUIDAO E PAGAMENTO (CIMI, ARTS. 113. A 122.)

A liquidao efectuada anualmente pelos servios centrais da AT, consistindo esta em aplicar a taxa fixada ao valor tributvel dos prdios e imputar o imposto correspondente aos sujeitos passivos que constem das matrizes prediais em 31 de Dezembro do ano a que aquela respeita. A liquidao efectuada nos meses de Fevereiro e Maro do ano seguinte. enviada ao sujeito passivo, at ao final do ms anterior ao do pagamento, uma nota de cobrana, de que constam, discriminados por municpios, os prdios sujeitos a tributao. Caso no seja recebida esta nota, os interessados devem solicitar uma segunda via em qualquer servio de finanas. O pagamento do Imposto, deve ocorrer: Em uma prestao, no ms de Abril, quando o seu montante seja igual ou inferior a 250; Em duas prestaes, nos meses de Abril e Novembro, quando o seu montante seja superior a 250 e igual ou inferior a 500; Em trs prestaes, nos meses de Abril, Julho e Novembro, quando o seu montante seja superior a 500. Porm, se num mesmo ano a liquidao compreender imposto relativo a anos anteriores, por motivo imputvel Administrao Tributria, e o montante a pagar exceder 250, pode efectuar-se o pagamento do tributo relativo a cada um dos anos em atraso com intervalos de 6 meses contados a partir do ms seguinte inclusive ao da notificao da liquidao, sendo pago em primeiro lugar o imposto mais antigo. Quando a liquidao for efectuada fora do prazo, o pagamento deve ser efectuado at ao final do ms seguinte quele em que for feita a respectiva notificao. Sem prejuzo do art. 78. da LGT as liquidaes so corrigidas oficiosamente: a) Quando, por atraso na actualizao das matrizes, o imposto tenha sido liquidado por valor diverso do legalmente devido ou em nome de outrem que no o sujeito passivo, desde que, neste ltimo caso, no tenha ainda sido pago; b) Em resultado de nova avaliao; c) Quando tenha havido erro de que tenha resultado colecta de montante diferente do legalmente devido; d) Quando, havendo lugar, no tenha sido considerada, concedida ou reconhecida iseno. De qualquer forma, no h lugar a liquidao ou anulao sempre que o montante a cobrar ou a restituir seja inferior a 10.
Por outro lado, sempre que haja atraso na liquidao por motivo imputvel aos sujeitos passivos so devidos juros compensatrios. Estes juros, que acrescem colecta, so contados dia a dia desde que se iniciar o retardamento da liquidao at data em que a falta seja regularizada, nos termos da LGT. O no pagamento dentro do prazo constante da nota de cobrana determina a sua cobrana coerciva, atravs de execuo fiscal, alm do vencimento de juros de mora.
6. MATRIZES PREDIAIS (CIMI, ART. 12.)

As matrizes prediais so os registos dos prdios, dos quais constam os elementos essenciais da tributao: identificao, classificao e valor tributvel dos prdios bem como a identidade dos proprietrios, usufruturios ou, sendo o caso, superficirios. Os sujeitos passivos, ou quaisquer pessoas que tenham um interesse directo, pessoal e legtimo, podem consultar e, em qualquer altura, reclamar de incorreces contidas nas matrizes, designadamente quanto ao valor patrimonial dos prdios, observando-se que no possvel impugnar judicialmente a incorreco deste valor se, previamente, no tiver havido reclamao administrativa. As matrizes so actualizadas anualmente com referncia a 31 de Dezembro.
7. OBRIGAES DECLARATIVAS (CIMI, ART. 13.)

A inscrio dos prdios nas matrizes e actualizao destas feita com base em declaraes2 dos contribuintes que devem ser apresentadas no prazo de 60 dias a contar da ocorrncia de qualquer dos seguintes factos: a. Uma dada realidade fsica passar a ser considerada como prdio; b. Verificar-se um evento susceptvel de determinar uma alterao da classificao de um prdio; c. Modificarem-se os limites de um prdio; d. Conclurem-se obras de edificao, de melhoramento ou outras alteraes susceptveis de determinar variao do valor tributvel; e. Verificarem-se alteraes das culturas praticadas num prdio rstico; f. Ter-se conhecimento da no inscrio de um prdio na matriz; g. Verificarem-se eventos determinantes da cessao de uma iseno, excepto quando estes eventos sejam de conhecimento oficioso; h. Ser ordenada uma actualizao geral das matrizes; i. Ter sido dada utilizao diversa da construo ou da venda nos casos em que estas situaes determinem a suspenso da tributao (vd. Ponto 2.2, deste captulo); j. Iniciar-se construo ou concluir-se a plantao no caso de direito de superfcie.
2 Estas declaraes so de modelo oficial: Declarao modelo 1 de IMI, aprovada pela Portaria n. 1282/2003, de 13 de Novembro, com alteraes introduzidas pela Portaria n. 1213/2007, de 28 de Julho.
Uma vez que a concluso da avaliao geral de prdios urbanos devia estar concluda at final de 2012, revogou-se a alnea que previa que a primeira transmisso de prdio ainda no avaliado nos termos do CIMI obrigava a uma avaliao do mesmo de acordo com as regras em vigor. Existem, todavia, diversas situaes em que o prazo para apresentar a declarao para alterao na matriz diferente O no cumprimento da obrigao de participao acima referida susceptvel de penalizao, procedendo os servios fiscais, oficiosamente, s alteraes que devam ser efectuadas.
8. FISCALIZAO (CIMI, ARTS. 123. A 128.)

O cumprimento das obrigaes tributrias na rea deste imposto fiscalizado pelos servios da Administrao Tributria, em colaborao com os municpios, sem prejuzo da interveno de outras entidades a que a lei atribui competncias especficas, designadamente: - Entidades pblicas que tenham interveno em actos relativos constituio, transmisso, registo ou litgio de direitos sobre prdios, que devem exigir a respectiva caderneta predial ou documento comprovativo de que foi apresentada declarao para inscrio matricial;3 - Entidades fornecedoras de gua, energia e do servio fixo de telefones, que devem, at 31 de Julho e 31 de Janeiro de cada ano, em relao ao semestre anterior, comunicar ao servio de finanas da rea da situao dos prdios os contratos celebrados com os seus clientes, bem como as suas alteraes.
9. BENEFCIOS FISCAIS
a) Ficam isentos de IMI os prdios urbanos objecto de reabilitao urbanstica, pelo perodo de dois anos a contar do ano, inclusive, da emisso da respectiva licena camarria. b) Ficam isentos de IMI as entidades referidas no art. 44 do EBF; c) Ficam isentos de IMI, durante 3 anos e se estiverem em causa prdios ou parte de prdios urbanos habitacionais cujo valor no exceda 125.000, construdos, ampliados, melhorados ou adquiridos a ttulo oneroso, destinados habitao prpria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, cujo rendimento colectvel, para efeitos de IRS, no ano anterior, no seja superior a 153.300, e que sejam efectivamente afectos a tal fim, no prazo de seis meses aps a aquisio ou a concluso da construo, da ampliao ou
3 Os notrios, conservadores e oficiais dos registos, bem como as entidades profissionais com competncia para autenticar documentos particulares que titulem actos ou contratos que envolvam a transmisso de direitos reais sobre bens imveis (advogados, solicitadores e cmaras de comrcio e indstria) podem obter a caderneta predial por via electrnica e entreg-la gratuitamente ao sujeito passivo. Estas entidades podem, igualmente, obter por via electrnica a declarao entregue para efeitos de inscrio na matriz (vd. CIMI, art. 93.).
d)
e)
f)
g)
h)
dos melhoramentos, salvo por motivo no imputvel ao beneficirio, devendo o pedido de iseno ser apresentado pelos sujeitos passivos at ao termo dos 60 dias subsequentes quele prazo (esta iseno s pode ser reconhecida duas vezes ao mesmo sujeito passivo ou agregado familiar); Ficam igualmente isentos, durante 3 anos os prdios ou parte de prdios construdos de novo, ampliados, melhorados ou adquiridos a ttulo oneroso, cujo valor no exceda 125.000, quando se trate da primeira transmisso, na parte destinada a arrendamento para habitao, iniciando-se o perodo de iseno a partir da data da celebrao do primeiro contrato de arrendamento; Ficam isentos de IMI, por um perodo de sete anos, os prdios integrados em empreendimentos a que tenha sido atribuda a utilidade turstica sendo que os prdios urbanos afectos ao turismo de habitao beneficiam de iseno de imposto municipal sobre imveis, por um perodo de sete anos contado a partir do termo das respectivas obras; Ficam isentos de imposto municipal sobre imveis os prdios rsticos e urbanos destinados a habitao prpria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, e que sejam efectivamente afectos a tal fim, desde que o rendimento bruto total do agregado familiar, englobado para efeitos de IRS (no ano anterior quele a que respeita a iseno), no seja superior a 2,2 vezes o valor anual do IAS e o valor patrimonial tributrio global da totalidade dos prdios rsticos e urbanos pertencentes ao sujeito passivo no exceda 10 vezes o valor anual do IAS. O rendimento acima referido determinado individualmente sempre que, no ano do pedido da iseno, o sujeito passivo j no integre o agregado familiar; Ficam isentos de imposto municipal sobre imveis os prdios integrados em fundos de investimento imobilirio abertos ou fechados de subscrio pblica, em fundos de penses e em fundos de poupana-reforma, que se constituam e operem de acordo com a legislao nacional; Ficam isentos de imposto municipal sobre imveis, por um perodo de 25 anos, os prdios urbanos afectos exclusivamente a parques de estacionamento subterrneos pblicos, declarados de utilidade municipal por deliberao da respectiva assembleia municipal, nos termos previstos pelo n. 2 do artigo 12. da Lei n. 2/2007, de 15 de Janeiro.
10. ENTIDADES RESIDENTES EM PARASOS FISCAIS

Os prdios que sejam propriedade de sujeitos passivos domiciliados em pas, territrio ou regio sujeita a um regime fiscal claramente mais favorvel, ficam sujeitos a tributao agravada, nomeadamente: - No beneficiam do diferimento de tributao; - A taxa aplicvel de 7,5% (a menos que os prdios sejam propriedade de pessoas singulares).
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2. CAPTULO
IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE AS TRANSMISSES ONEROSAS DE IMVEIS

1. INCIDNCIA REAL (CIMT, ARTS. 1. E 2.)
O IMT incide sobre a transmisso onerosa de direitos reais sobre bens imveis (direito de propriedade ou figuras parcelares desse direito - usufruto, uso ou habitao, nua-propriedade, direito de superfcie e servides prediais). O IMT incide assim sobre as transmisses, a ttulo oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imveis situados no territrio nacional. Integram ainda o conceito de transmisso de imveis para efeitos do CIMT, as realidades descritas nos nmeros seguintes. 1.1. As promessas de aquisio e de alienao As promessas de aquisio e de alienao esto sujeitas a IMT logo que verificada a tradio para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, excepto se se tratar de aquisio de habitao para residncia prpria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar. 1.2. Arrendamento O arrendamento com a clusula de que os bens arrendados se tornam propriedade do arrendatrio depois de satisfeitas todas as rendas acordadas. 1.3. Arrendamento ou subarrendamento a longo prazo Os arrendamentos ou subarrendamentos a longo prazo, considerando-se como tais os que devam durar mais de 30 anos, quer a durao seja estabelecida no incio do contrato, quer resulte de prorrogao, durante a sua vigncia, por acordo expresso dos interessados, e ainda que seja diferente o senhorio, a renda ou outras clusulas contratuais. 1.4. Quotas e Partes Sociais A aquisio de partes sociais ou de quotas nas sociedades em nome colectivo, em comandita simples ou por quotas, quando tais sociedades possuam bens
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imveis, e quando por aquela aquisio, por amortizao ou quaisquer outros factos, algum dos scios fique a dispor de, pelo menos, 75% do capital social, ou o nmero de scios se reduza a dois, sendo marido e mulher, casados no regime de comunho geral de bens ou de adquiridos. A base tributvel o valor patrimonial dos imveis, correspondente quota ou parte social maioritria, ou a totalidade desse valor se ocorrer a situao referida na parte final do pargrafo anterior. Em qualquer dos casos, a liquidao far-se- com base no valor do balano se este for superior quele. No caso de aquisies sucessivas, o imposto relativo nova transmisso calculado com base na diferena dos referidos valores. Se, posteriormente, a sociedade se vier a dissolver e os prdios forem adjudicados ao scio que j tiver sido tributado, o IMT devido por esse facto incide sobre a diferena entre o valor dos bens adjudicados e o valor por que anteriormente foi liquidado. 1.5. Contratos Considera-se tambm que h lugar transmisso onerosa de imveis na outorga dos seguintes actos ou contratos: a) Celebrao de contrato-promessa de aquisio e alienao de bens imveis em que seja clausulado no contrato ou posteriormente que o promitente adquirente pode ceder a sua posio contratual a terceiro; b) Cesso da posio contratual no exerccio do direito conferido por contrato-promessa referido na alnea anterior; c) Outorga de procurao que confira poderes de alienao de bem imvel ou de partes sociais de partes sociais nas sociedades em nome colectivo, em comandita simples ou por quotas, quando tais sociedades possuam bens imveis, em que, por renncia ao direito de revogao ou clusula de natureza semelhante, o representado deixe de poder revogar a procurao; d) Outorga de instrumento com substabelecimento de procurao com os poderes e efeitos previstos na alnea anterior; e) Cedncia de posio contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente adquirente num contrato-promessa de aquisio e alienao, vindo o contrato definitivo a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro. Esto ainda sujeitos a IMT : a) A resoluo, invalidade ou extino, por mtuo consenso, do contrato de compra e venda ou troca de bens imveis e as do respectivo contrato-promessa, quando, neste ltimo caso, ocorrerem depois de passados 10 anos sobre a tradio ou posse; b) As permutas, pela diferena declarada de valores ou pela diferena entre os valores patrimoniais tributrios, consoante a que for maior;
c) O excesso da quota-parte que ao adquirente pertencer, nos bens imveis, em acto de diviso ou partilhas, bem como a alienao da herana ou quinho hereditrio4; d) A venda ou cesso do direito a determinadas guas, ainda que sob a forma de autorizao para as explorar ou para minar em terreno alheio; e) As entradas dos scios com bens imveis para a realizao do capital das sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial ou das sociedades civis a que tenha sido legalmente reconhecida personalidade jurdica e, bem assim, a adjudicao dos bens imveis aos scios na liquidao dessas sociedades e a adjudicao de bens imveis como reembolso em espcie de unidades de participao decorrente da liquidao de fundos de investimento imobilirio fechados de subscrio particular; f) As entradas dos scios com bens imveis para a realizao do capital das restantes sociedades civis, na parte em que os outros scios adquirirem comunho, ou qualquer outro direito, nesses imveis, bem como, nos mesmos termos, as cesses de partes sociais ou de quotas ou a admisso de novos scios; g) As transmisses de bens imveis por fuso ou ciso das sociedades referidas em e) supra, ou por fuso de tais sociedades entre si ou com sociedade civil, bem como por fuso de fundos de investimento imobilirio fechados de subscrio particular; h) As transmisses de benfeitorias e as aquisies de bens imveis por acesso.
2. INCIDNCIA SUBJECTIVA (ART. 4.) E TERRITORIAL ( ART. 2.)

No que diz respeito incidncia subjectiva, excepto algumas excepes, j referidas supra, o IMT devido pela pessoa, singular ou colectiva, para quem se transmitam os bens imveis. No que diz respeito incidncia territorial, ainda que decorram de actos ou contratos celebrados no estrangeiro, as transmisses apenas so passveis de IMT se os bens estiverem situados em territrio nacional. As excepes quanto incidncia subjectiva so as seguintes: a) Nas divises e partilhas, o imposto devido pelo adquirente dos bens imveis cujo valor exceda o da sua quota nesses bens; b) Nos contratos para pessoa a nomear, o imposto devido pelo contraente originrio, sem prejuzo de os bens se considerarem novamente transmitidos para a pessoa nomeada se esta no tiver sido identificada ou sempre que a transmisso para o contraente originrio tenha beneficiado de iseno;
4 Nas partilhas judiciais e extrajudiciais o valor do excesso de imoveis sobra a quota-parte calculado em face do valor patrimonial tributrio desses bens adicionado do valor atribudo aos imoveis no sujeitos a inscrio matricicial, ou, caso seja superior, em face do valor que tiver servido de base partilha.
c) Nos contratos de troca ou permuta de bens imveis, qualquer que seja o ttulo por que se opere, o imposto devido pelo permutante que receber os bens de maior valor, entendendo-se como de troca ou permuta o contrato em que as prestaes de ambos os permutantes compreendem bens imveis, ainda que futuros; d) Nos contratos de promessa de troca ou permuta com tradio de bens apenas para um dos permutantes, o imposto ser desde logo devido pelo adquirente dos bens, como se de compra e venda se tratasse, sem prejuzo da reforma da liquidao ou da reverso do sujeito passivo, conforme o que resultar do contrato definitivo, pro cedendo-se, em caso de reverso, anulao do imposto liquidado ao permutante adquirente; e) Na celebrao de contrato-promessa de aquisio e alienao de bens imveis em que seja clausulado no contrato ou posteriormente que o promitente adquirente pode ceder a sua posio contratual a terceiro; ou Cesso dessa posio contratual, o imposto devido pelo primitivo promitente adquirente e por cada um dos sucessivos promitentes adquirentes, no lhes sendo aplicvel qualquer iseno ou reduo de taxa; f) Na Outorga de procurao irrevogvel que confira poderes de alienao de bem imvel ou de partes sociais ou no substabelecimento desta, o imposto devido pelo procurador ou por quem tiver sido substabelecido, no lhe sendo aplicvel qualquer iseno ou reduo de taxa; g) Na Cedncia de posio contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente adquirente num contrato-promessa de aquisio e alienao, vindo o contrato definitivo a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro, o imposto devido pelo contraente originrio, no lhe sendo aplicvel qualquer iseno, excluindo-se, porm, a incidncia se o mesmo declarar no prazo de 30 dias a contar da cesso da posio contratual ou do ajuste de revenda que no houve lugar ao pagamento ou recebimento de qualquer quantia, para alm da que constava como sinal ou princpio de pagamento no contrato-promessa, demonstrando-o atravs de documentos idneos ou concedendo autorizao administrao fiscal para aceder sua informao bancria.
3. BASE TRIBUTVEL (CIMT, ARTS. 12. A 16.)

De acordo com o art. 12. n. 1 a regra geral que o IMT incide sobre o valor constante do acto ou do contrato ou sobre o valor tributrio dos imveis5, consoante o que for maior. Sempre que os imveis forem omissos na matriz ou, nela
5 O que constar das matrizes data da liquidao.
inscritos sem valor patrimonial tributrio, ou se estiverem em causa bens ou direitos no sujeitos a inscrio matricial, o valor tributrio determinado nos termos do CIMI e como ser explicitado no captulo seguinte. O n. 4 do artigo 12. contm um conjunto de regras especiais de determinao do valor sobre o qual incide o imposto, nomeadamente: - Quando qualquer dos comproprietrios ou quinhoeiros alienar o seu direito, o imposto liquidado pela parte do valor patrimonial tributrio que lhe corresponder ou incide sobre o valor constante do acto ou do contrato, consoante o que for maior; - Nas permutas de bens imveis, toma-se para base da liquidao a diferena declarada de valores, quando superior diferena entre os valores patrimoniais tributrios; - Nas transmisses por meio de dao de bens em pagamento, o imposto calculado sobre o seu valor patrimonial tributrio, ou sobre a importncia da dvida que for paga com os bens transmitidos, se for superior; - Na fuso ou na ciso das sociedades ou dos fundos de investimento referidos na alnea g) do n 5 do artigo 2, o imposto incide sobre o valor patrimonial tributrio de todos os imveis das sociedades ou dos fundos de investimento objeto de fuso ou ciso que se transfiram para o activo das sociedades ou dos fundos de investimento que resultarem da fuso ou ciso, ou sobre o valor por que esses bens entrarem para o activo das sociedades ou dos fundos de investimento, se for superior. So ainda aplicveis, entre outras, as seguintes regras especiais (art. 13.): a) Propriedade O valor da propriedade, separada do usufruto, uso ou habitao vitalcios, obtm-se deduzindo ao valor da propriedade plena as seguintes percentagens, de harmonia com a idade da pessoa de cuja vida dependa a durao daqueles direitos ou, havendo vrias, da mais velha ou da mais nova, consoante eles devam terminar pela morte de qualquer ou da ltima que sobreviver:
Idade Menos de 20 anos Menos de 25 anos Menos de 30 anos Menos de 35 anos Menos de 40 anos Menos de 45 anos Menos de 50 anos Menos de 55 anos Menos de 60 anos Menos de 65 anos Menos de 70 anos Menos de 75 anos Menos de 80 anos Menos de 85 anos 85 ou mais anos Percentagem a deduzir 80 75 70 65 60 55 50 45 40 35 30 25 20 15 10
Se o usufruto, uso ou habitao forem temporrios, deduzem-se ao valor da propriedade plena 10% por cada perodo indivisvel de cinco anos, conforme o tempo por que esses direitos ainda devam durar, no podendo, porm, a deduo exceder a que se faria no caso de serem vitalcios. O valor actual do usufruto obtm-se descontando ao valor da propriedade plena o valor da propriedade, calculado nos termos j referidos, sendo o valor actual do uso e habitao igual a esse valor do usufruto, quando os direitos sejam renunciados, e a esse valor menos 30% nos demais casos. b) Direito de Superfcie e de propriedade do solo i. Direito de superfcie perptuo O valor patrimonial da propriedade do solo corresponde a 20% do valor do terreno, sendo o valor do direito de superfcie o correspondente ao valor da propriedade plena deduzido do valor da propriedade do solo; ii. Direito de superfcie temporrio O valor da propriedade do solo obtm-se deduzindo ao valor da propriedade plena 10% por cada perodo indivisvel de 5 anos, conforme o tempo por que o direito de superfcie deva durar, sem poder, contudo, aquela percentagem exceder 80%. O valor actual do direito de superfcie o correspondente ao da propriedade plena, deduzido do valor da propriedade do solo. c) Penso ou renda vitalcia O valor da penso ou renda vitalcia determina-se aplicando ao produto da penso ou renda anual por 20 as percentagens indicadas na alnea a), conforme a idade da pessoa ou pessoas de cuja vida dependa a subsistncia da penso ou renda e, se for temporria, o seu valor actual determina-se multiplicando seis dcimas partes da penso ou renda anual pelo nmero de anos por que deva durar, no podendo, porm, esse valor exceder o que a penso ou renda teria se fosse vitalcia. d) Contratos de permuta Para efeitos de IMT s se considera de permuta o contrato em que as prestaes de ambas as partes compreendem bens imveis. O imposto, devido pelo permutante que receber bens de maior valor, calculado com base na diferena declarada de valores ou sobre a diferena entre os valores patrimoniais tributrios dos imveis permutados, consoante o que for mais elevado. Nas permutas de bens presentes por bens futuros situao frequente a que envolve a troca de terrenos por andares de prdios a construir mantm-se a regra acima referida, determinando-se o valor dos bens futuros por avaliao, nos termos do CIMI, quando o bem futuro adquirir a natureza de prdio, o que ocorre, no caso de imveis urbanos a construir, no momento em que seja aprovado o respectivo projecto de construo.
4. ISENES
4.1. COMPRA DE PRDIOS PARA REVENDA A aquisio de prdios para revenda, no mbito do exerccio dessa actividade, beneficia de iseno de IMT, desde que o adquirente comprove que se encontra
colectado em IRC ou em IRS por aquela actividade e que a vem exercendo normal e habitualmente, facto que se considera provado se, no ano anterior ao da aquisio tiver comprado para revenda, ou revendido um prdio adquirido para esse fim. Se o adquirente iniciar a actividade, ou tiver estado inactivo, no ano anterior ao da aquisio, ter de pagar imposto. Quando o prdio tenha sido revendido sem ser novamente para revenda, no prazo de trs anos, e haja sido pago imposto, este ser anulado pelo Chefe das Finanas, a requerimento do interessado, acompanhado do documento comprovativo da transaco. 4.2. ISENO PELA AQUISIO DE PRDIOS DESTINADOS EXCLUSIVAMENTE HBITAO So isentas do IMT as aquisies de prdio urbano ou de fraco autnoma de prdio urbano destinado exclusivamente a habitao prpria e permanente cujo valor que serviria de base liquidao no exceda 92 407. 4.3. ISENO PELA AQUISIO DE IMVEIS POR INSTITUIO DE CRDITO So isentas do IMT as aquisies de imveis por instituies de crdito ou por sociedades comerciais cujo capital seja directa ou indirectamente por aquelas dominado, em processo de execuo movido por essas instituies ou por outro credor, bem como as efectuadas em processo de falncia ou de insolvncia, desde que, em qualquer caso, se destinem realizao de crditos resultantes de emprstimos feitos ou de fianas prestadas.
5. TAXAS (CIMT, ART. 17.)

Na aquisio de prdio urbano ou de fraco autnoma de prdio urbano destinado exclusivamente a habitao prpria e permanente as taxas de IMT so as seguintes:
Valor sobre que incide o IMT (em euros) At 92 4071 De mais de 92 407 e at 126 403 De mais de 126 403 at 172 348 De mais de 172 348 at 287 213 De mais de 287 213 at 574 323 Superior a 574 323 Taxas Percentuais Marginal 0 2 5 7 8 6 (taxa nica) Mdia (*) 0 0,5379 1,7274 3,8361 -
1 Se o valor sobre que incide o imposto for superior a 92 407, dividido em duas partes, sendo uma igual ao limite do maior dos escales que nela couber, qual se aplica a taxa mdia correspondente a este escalo, e outra, igual ao excedente, a que se aplica a taxa marginal respeitante ao escalo imediatamente superior.
Como excepo a estas taxas temos o caso de celebrao de contrato-promessa de aquisio e alienao de bens imveis em que seja clausulado no contrato ou posteriormente que o promitente adquirente pode ceder a sua posio contratual a terceiro e o contrato em que seja cedida essa posio a taxa prevista a que corresponder totalidade do contrato e no somente ao valor pago pelo promitente comprador. Na aquisio de prdio urbano ou de fraco autnoma de prdio urbano destinado exclusivamente a habitao, no abrangidas pela tabela anterior as taxas de IMT so as seguintes:
Valor sobre que incide o IMT (em euros) At 92 4075 De mais de 92 407 e at 126 403 De mais de 126 403 at 172 348 De mais de 172 348 at 287 213 De mais de 287 213 at 550 836 Superior a 550 836
Taxas Percentuais Marginal 1 2 5 7 8 6 (taxa nica) Mdia 1,0000 1,2689 2,2636 4,1578 -
Na aquisio de prdios rsticos a taxa de IMT de 5%. Na aquisio de prdios urbanos no habitacional e outras aquisies onerosas a taxa de IMT de 6,5%. Estando em causa a aquisio onerosa de figurar parcelares do direito de propriedade aplica-se as taxas j referidas consoante a natureza do bem em causa. S so aplicveis as taxas referentes aquisio de prdio urbano ou de fraco autnoma de prdio urbano destinado exclusivamente a habitao prpria e permanente se estiver em causa a transmisso de usufruto, uso ou habitao de prdio urbano ou de fraco autnoma de prdio urbano destinado exclusivamente a habitao prpria e permanente Sempre que o adquirente seja pessoa colectiva e tenha sede em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, sem prejuzo da iseno prevista no artigo 7. do Decreto-Lei n. 540/76, de 9 de Julho, a taxa sempre de 10% no beneficiando de qualquer iseno ou reduo.
6. LIQUIDAO (CIMT, ART. 19.)

A liquidao do IMT da iniciativa dos interessados que, para o efeito, deve apresentar, em qualquer servio de finanas ou atravs da Internet, uma declarao, de modelo oficial, devidamente preenchida.
A liquidao precede o acto translativo dos bens ainda que a transmisso esteja subordinada a condio suspensiva ou haja reserva de propriedade, a menos que a lei determine que o imposto deve ser pago posteriormente. O documento comprovativo do pagamento que em geral se deve efectuar no prprio dia da liquidao ou no primeiro dia til seguinte - deve ser apresentado entidade pblica que celebrar o ttulo translativo ou, sendo o caso, entidade ou profissional (notrios, conservadores do registo predial, cmaras de comrcio e indstria, advogados ou solicitadores) competente para autenticar documentos particulares que operem a transmisses de imveis. Aquele documento mantm a validade por um perodo de dois anos, findo o qual, a liquidao fica sem efeito. Observa-se que a liquidao do IMT pode ser promovida pelo Conservador do Registo Predial da rea da situao do prdio sempre que a transmisso se efectue ao abrigo do procedimento especial previsto no Dec.Lei n. 263-A/2007, de 23 de Julho (Casa Pronta). A partir de 1 de Janeiro de 2009 passou a ser obrigatria a apresentao, em qualquer servio de finanas ou atravs da Internet, da declarao de liquidao do IMT, antes do acto ou facto translativo dos bens, nas situaes de iseno. Esta obrigao prevalece quer a eficcia do benefcio seja automtica quer seja dependente de reconhecimento prvio da administrao fiscal. O documento emitido pelos servios fiscais, confirmando a iseno de que uma dada transmisso beneficia, deve ser entregue entidade que celebrar o ttulo translativo ou autenticar o documento particular que a titule. 6.1. Restituio do IMT No chegando a efectuar-se a transmisso a que respeitar o imposto pago, pode ser obtida a sua restituio, mediante reclamao ou impugnao judicial. 6.2. Liquidao posterior transmisso A liquidao do IMT ter lugar em data posterior da transmisso, nos seguintes casos: a) Transmisso operada por acto celebrado no estrangeiro: no decurso do ms seguinte; b) Aquisio em arrematao e venda, judicial e administrativa, adjudicao, transaco ou conciliao: nos 30 dias seguintes assinatura do auto ou da sentena que homologar a transaco; c) Promessas de compra e venda ou de permuta: nos 30 dias seguintes quele em que ocorrer a tradio para o promitente comprador ou permutante; d) Caducidade de benefcios fiscais, quando sujeitos a condio resolutiva: nos 30 dias seguintes ao da verificao da condio; e) Partilhas judiciais e extrajudiciais: nos 30 dias posteriores ao acto;
f) Ajuste de revenda: nos 30 dias seguintes celebrao do contrato definitivo ou, caso tenha sido requerido o direito excluso, nos 30 dias seguintes ao da deciso que o no reconhea. 6.3. Competncia para a liquidao O IMT liquidado pelos servios centrais da Administrao Tributria, considerando-se, porm, para todos os efeitos legais, o acto tributrio praticado no servio de finanas onde tiver sido apresentada a declarao do sujeito passivo ou, nos casos em que a liquidao promovida oficiosamente, o servio de finanas da rea da situao dos prdios. A liquidao feita com base na declarao do sujeito passivo ou oficiosamente. Quando se trate de situaes que envolvam prdios situados em diversos concelhos (permutas ou partilhas) a liquidao promovida pelo servio de finanas onde se situar o maior valor patrimonial tributrio. Nos casos em que haja processo de liquidao de imposto do selo sobre as transmisses gratuitas (aquisio de herana ou quinho hereditrio ou partilha) a liquidao promovida pelo servio de finanas competente para a liquidao desse imposto, independentemente da localizao dos prdios.
7. PAGAMENTO ( CIMT, ART. 36.)

O pagamento do IMT, quando a liquidao preceda a transmisso dos bens, deve ser efectuado no prprio dia da liquidao ou no primeiro dia til seguinte. Nos restantes casos, a regra que o pagamento seja efectuado no prazo de 30 dias (vd. Ponto 7.2 deste Captulo). O no pagamento do IMT, quando o deva ser depois da ocorrncia da transmisso, civil ou fiscal, implica o vencimento de juros moratrios e a instaurao de procedimento executivo para a sua cobrana, depois de terminado o prazo de pagamento voluntrio.
8. OBRIGAES DECLARATIVAS (CIMT, ARTS. 19., 20. E 34.)

A liquidao do IMT efectua-se com base em declarao do adquirente, regra geral antes da ocorrncia da transmisso dos bens. A declarao para liquidao deve ser obrigatoriamente entregue sempre que ocorra uma situao que implique transmisso fiscal sujeita a IMT, ainda que susceptvel de beneficiar de iseno, bem como quando ocorra a caducidade de uma situao de iseno por verificao da respectiva condio resolutiva. Nestes casos, o prazo de 30 dias a contar do facto relevante. Se as declaraes, devendo ser obrigatoriamente entregues, forem apresentadas depois do prazo legal ou se contiverem omisses ou inexactides de que
resulte imposto por valor inferior ao que for devido, h lugar a liquidao de juros compensatrios, nos termos do artigo 35. da Lei Geral Tributria, alm da correspondente penalizao, desde que, em qualquer caso, tais factos sejam imputveis ao sujeito passivo.
GUIA DO FISCO 2013 AVALIAES FISCAIS 269
3. Captulo
AVALIAES FISCAIS
1. INTRODUO
O valor tributvel dos prdios o seu valor patrimonial tributrio determinado por avaliao nos termos do Cdigo do Cdigo do Imposto Municipal sobre Imveis (CIMI). Sempre que necessrio essa avaliao precedida de vistoria do prdio a avaliar.
2. CRITRIOS DE AVALIAO
So diversos os critrios legais aplicveis s avaliaes, consoante a classificao dos prdios a avaliar, conforme se refere nos nmeros seguintes. 2.1. Prdios rsticos A avaliao dos prdios rsticos de base cadastral, no cadastral ou directa. O valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos corresponde ao produto do seu rendimento fundirio por 20, arredondado para a dezena de euros imediatamente superior. O rendimento fundirio corresponde ao saldo de uma conta anual de cultura em que: - o crdito representado pelo rendimento bruto da produo, determinado de acordo com a qualidade dos terrenos, classes e graus de produtividade e demais circunstncias que a influenciem. A espcie e quantidade dos produtos so determinadas em funo das que, em regra, se obtm pelos processos de cultura geralmente usados na regio. A quantidade dos produtos calculada com base na mdia dos ltimos 5 anos ou de um perodo maior para as culturas cujo ciclo vegetativo assim o exija. O respectivo valor dado pelo preo corrente de mercado na ocasio normal de venda. - o dbito constitudo pelos encargos de explorao, compreendendo, designadamente, as despesas de cultura, em que se incluem a conservao e o transporte dos produtos, a conservao e a reintegrao das plantaes, as construes, benfeitorias e melhoramentos fundirios, as despesas gerais de administrao (num mximo de 8% das outras despesas) e o juro correspondente ao capital de explorao (taxa euribor a 12 meses majorada de 30%). O rendimento fundirio de um prdio apura-se a partir da soma dos rendimentos das suas parcelas com os das rvores dispersas nelas existentes, quando pertencentes ao titular do direito ao rendimento do prdio e se, no seu conjunto, tiverem interesse econmico. dispensada a avaliao directa dos prdios cujo valor patrimonial no exceda 1.2106, caso em que o respectivo valor patrimonial fixado por despacho do chefe de finanas.
6 Este valor, referido a 2007, actualizado anualmente com base nos coeficientes de correco monetria aprovados por Portaria do Ministro das Finanas.
270 GUIA DO FISCO 2013 AVALIAES FISCAIS
A avaliao de base cadastral consiste na elaborao dos quadros de qualificao e classificao, dos quadros de tarifas e na distribuio parcelar feitos nos termos dos artigos seguintes e efectuada sob a superintendncia da Administrao Tributria, com base nos elementos do cadastro predial a fornecer pelo Instituto Geogrfico Portugus e uma avaliao de base no cadastral consiste na elaborao de quadros de qualificao e classificao e tarifas, nos termos previstos para a avaliao cadastral, na distribuio parcelar e na medio dos prdios. A avaliao de base no cadastral consiste na elaborao de quadros de qualificao e classificao e tarifas, nos termos previstos para a avaliao cadastral, na distribuio parcelar e na medio dos prdios. Este tipo de avaliao efectuado nos municpios onde no vigore o cadastro predial ou geomtrico, bem como nas zonas de cadastro diferido. Na execuo das operaes de avaliao podem ser utilizados suportes cartogrficos, no todo ou em parte, tendo em vista a simplificao e o aumento da preciso das medies e a melhoria da identificao dos prdios. A avaliao directa efectuada aos prdios omissos ou queles em que se verificaram modificaes nas culturas ou erro de rea de que resulte alterao do seu valor patrimonial tributrio, consistindo na medio da rea dos prdios e na determinao do seu valor patrimonial tributrio. A iniciativa da primeira avaliao de um prdio rstico pertence ao chefe de finanas, com base nas declaraes apresentadas pelos sujeitos passivos ou em quaisquer elementos de que disponha. 2.2. Prdios urbanos A avaliao dos prdios urbanos faz-se com base em regras objectivas que tomam como referncia elementos como sejam a estrutura, a rea, a envolvncia e a idade dos edifcios, bem como o seu destino ou uso. Assim, o valor patrimonial tributrio dos prdios urbanos destinados a habitao, comrcio, indstria e servios o que resulta da seguinte expresso:
Vt = Vc x A x Ca x Cl x Cq x C
Em que: Vt = Valor patrimonial tributrio; Vc = Valor base dos prdios edificados; A = rea bruta de construo mais a rea excedente rea de implantao; Ca = Coeficiente de afectao; Cl = Coeficiente de localizao; Cq = Coeficiente de qualidade e conforto; Cv = Coeficiente de vetustez.
2.2.1. Valor base dos prdios edificados (Vc) o valor correspondente ao valor mdio de construo por metro quadrado adicionado do valor por metro quadrado do terreno de implantao, fixado em 25% daquele valor. O valor mdio de construo, que compreende os encargos directos e indi-
rectos suportados na construo do edifcio (materiais, mo-de-obra, equipamentos, administrao, energia, comunicaes e outros consumveis), fixado anualmente por portaria do Ministro das Finanas, com base em proposta da Comisso Nacional de Avaliao de Prdios Urbanos (CNAPU).7 2.2.2. rea bruta de construo e rea excedente (A) A rea bruta de construo do edifcio ou da fraco e a rea excedente de implantao resultam da seguinte expresso:
A= (Aa+Ab) x Caj+Ac+Ad Em que: Aa = rea bruta privativa; Ab = reas brutas dependentes; Caj = Coeficiente de ajustamento de reas;8 Ac = rea do terreno livre at ao limite de duas vezes a rea de implantao; Ad = rea do terreno livre que excede o limite de duas vezes a rea de implantao.
A rea bruta privativa (Aa) a superfcie total, medida pelo permetro exterior e eixos das paredes ou outros elementos separadoras do edifcio ou da fraco incluindo varandas privativas fechadas, caves e stos privativos com utilizao idntica do edifcio. rea assim determinada aplica-se o coeficiente 1. As reas brutas dependentes (Ab) so as reas cobertas e fechadas de uso exclusivo, ainda que constituam partes comuns, mesmo que situados no exterior do edifcio ou da fraco, cujas utilizaes so acessrias relativamente ao uso a que se destina o edifcio ou fraco. Para o efeito, so considerados locais acessrios as garagens e parqueamentos, as arrecadaes, as instalaes para animais, os stos ou caves acessveis, desde que no integrados na rea bruta privativa assim como outros locais privativos com outras funes. s reas brutas dependentes aplica-se o coeficiente 0,30. A rea do terreno livre do edifcio ou da fraco ou a sua quota-parte resulta da diferena entre a rea total de terreno e a rea de implantao da construo ou construes e integra jardins, parques, campos de jogos, piscinas, quintais e outros logradouros, aplicando-se-lhe, at ao limite de duas vezes a rea de implantao (Ac) o coeficiente de 0,025 e na rea excedente ao limite de duas vezes a rea de implantao a esse limite (Ad) o de 0,005. 2.2.3. Coeficiente de afectao (Ca) O coeficiente de afectao o que resulta do tipo de utilizao dos prdios edificados, de acordo com a seguinte tabela:
7 O valor mdio de construo por metro quadro, para vigorar em 2013 foi fixado em 482,40, atravs da Portaria n. 424/2012, de 28, de Dezembro. 8 O coeficiente de ajustamento de reas varivel em funo dos escales de rea, com base em frmulas constantes de tabela inserta no artigo 40.-A do CIMI, aditado pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro.
Utilizao Comrcio Servios Habitao Habitao social sujeita a regimes legais de custos controlados Armazns e actividade industrial Comrcio e servios em construo tipo industrial Estacionamento coberto e fechado Estacionamento coberto e no fechado Estacionamento no coberto Prdios no licenciados, em condies muito deficientes Arrecadaes e arrumos
Coeficientes 1,20 1,10 1,00 0,70 0,60 0,80 0,40 0,15 0,08 0,45 0,35
2.2.4. Coeficiente de localizao (Cl) O coeficiente de localizao (Cl) varia entre 0,4 e 3,5, podendo ser reduzido para 0,35 em situaes de habitao dispersa em meio rural. Estes coeficientes so fixados anualmente por portaria do Ministro das Finanas, com base em proposta da Comisso Nacional de Avaliao de Prdios Urbanos (CNAPU), considerando na sua fixao duas fases distintas: - 1 Fase: So fixados os coeficientes mnimos e mximos aplicveis em cada municpio; - 2 Fase: So aprovados os zonamentos municipais (zonas homogneas do territrio do municpio) e respectivos coeficientes. 2.2.5. Coeficiente de qualidade e conforto (Cq) O coeficiente de qualidade e conforto (Cq) aplicado ao valor base do prdio edificado, podendo ser majorado at 1,7 e minorado at 0,5. Este coeficiente obtm-se somando unidade os coeficientes majorativos e subtraindo os minorativos que constam das seguintes tabelas:
TABELA I Prdios urbanos destinados a habitao

Elementos de qualidade e conforto Majorativos Moradias unifamiliares ........................................................... Localizao em condomnio fechado ..................................... Garagem individual ................................................................ Garagem colectiva .................................................................. Piscina individual ................................................................... Piscina colectiva ..................................................................... Campo de tnis ...................................................................... Outros equipamentos de lazer ............................................... Qualidade construtiva ............................................................. Localizao excepcional ......................................................... Sistema central de climatizao ............................................. Elevadores em edifcios de menos de quatro pisos .............. Localizao e operacionalidade relativas ............................... Minorativos Inexistncia de cozinha ......................................................... Inexistncia de instalaes sanitrias .................................... Inexistncia de rede pblica ou privada de gua .................. Inexistncia de rede pblica ou privada de electricidade ....... Inexistncia de rede pblica ou privada de gs ..................... Inexistncia de rede pblica ou privada de esgotos ............... Inexistncia de ruas pavimentadas ........................................ Inexistncia de elevador em edifcios com mais de 3 pisos ... Existncia de reas inferiores s regulamentares ............... Estado deficiente de conservao ......................................... Localizao e operacionalidade relativas ............................... Utilizao de tcnicas ambientalmente sustentveis, activas ou passivas ................................................................ Coeficientes At 0,20 0,20 0,04 0,03 0,06 0,03 0,03 0,04 At 0,15 At 0,10 0,03 0,02 At 0,05 0,10 0,10 0,08 0,10 0,02 0,05 0,03 0,02 0,05 At 0,05 At 0,05 0,05
TABELA II Prdios urbanos destinados a comrcio, indstria e servios

Elementos de qualidade e conforto Majorativos Localizao em centro comercial ........................................... Localizao em edifcios destinados a escritrios ................. Sistema central de climatizao ............................................. Qualidade construtiva ............................................................ Existncia de elevador(es) e ou escada(s) rolante (s) .......... Localizao e operacionalidade relativas ............................... Minorativos Inexistncia de instalaes sanitrias .................................... Inexistncia de rede pblica ou privada de gua ................... Inexistncia de rede pblica ou privada de electricidade ....... Inexistncia de rede pblica ou privada de esgotos .............. Inexistncia de ruas pavimentadas ........................................ Inexistncia de elevadores em edifcios com mais de trs pisos .. Estado deficiente de conservao ........................................ Localizao e operacionalidade relativas .............................. Utilizao de tcnicas ambientalmente sustentveis, activas ou passivas................................................................. Coeficientes 0,25 0,10 0,10 At 0,10 0,03 At 0,20 0,10 0,08 0,10 0,05 0,03 0,02 At 0,05 At 0,10 0,10
2.2.6. Coeficiente de vetustez (Cv) Coeficiente de vetustez (Cv) funo do nmero de anos decorridos desde a data da emisso da licena de utilizao, quando exista, ou da data da concluso das obras de edificao, de acordo com a seguinte tabela:
Anos Menos de 2 De 2 a 8 De 9 a 15 De 16 a 25 De 26 a 40 De 41 a 50 De 51 a 60 Mais de 60 Coeficiente de vetustez 1 0,90 0,85 0,80 0,75 0,65 0,55 0,40
3. TERRENOS PARA CONSTRUO

O valor patrimonial dos terrenos para construo o somatrio do valor da rea de implantao do edifcio a construir, que a situada dentro do permetro de fixao do edifcio ao solo medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente implantao. O valor da rea de implantao varia entre 15% e 45% do valor das edificaes autorizadas ou previstas e determinado em funo das caractersticas da respectiva localizao. Esta percentagem fixada por portaria do Ministro das Finanas com base em proposta da CNAPU.
4. ORGANISMOS DE COORDENAO E DE AVALIAO

As avaliaes de prdios rsticos e urbanos so superiormente coordenadas por organismos representativos das diversas entidades envolvidas cujos membros so nomeados por despacho do Ministro das Finanas. Existe uma comisso para a propriedade rstica (CNAPR Comisso Nacional de Avaliao de Prdios Rsticos) e uma para a propriedade urbana (CNAPU Comisso Nacional de Avaliao de Prdios Urbanos). Estes organismos tm amplas competncias no que respeita elaborao de propostas respeitantes a aspectos tcnicos das avaliaes de prdios rsticos e urbanos.
5. INICIATIVA DA AVALIAO
Para tributao em imposto municipal sobre imveis, todos os prdios rsticos e urbanos so inscritos nas matrizes prediais, com um valor patrimonial tributvel que
deve ser actualizado sempre que ocorrem circunstncias que determinem a sua alterao. Incumbe aos proprietrios, usufruturios, superficirios ou possuidores, mediante declaraes que devem entregar nos servios de finanas da rea da localizao dos prdios, a iniciativa da inscrio/actualizao das matrizes, sem prejuzo de ser esta promovida oficiosamente pelos servios fiscais se no for cumprida aquela obrigao. Concluda a avaliao, o valor dela resultante inscrito na matriz predial, ficando a servir de base no s ao IMI como tambm em quaisquer operaes de apuramento de imposto em que o mesmo tenha relevncia, como ser o caso do IMT, do imposto do selo e do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) quando se trate do apuramento de mais-valias prediais. Todavia, caso o valor patrimonial tributrio determinado atravs da frmula prevista do CIMI se apresente distorcido em relao ao valor normal de mercado pode ser promovida a avaliao do prdio, para efeitos destes impostos, como adiante se assinala. Os valores patrimoniais dos prdios urbanos so objecto de actualizao trienal com base em factores de correco monetria correspondentes a 75% dos que so fixados por portaria do Ministro das Finanas para efeitos dos impostos sobre o rendimento. 5.1. Reclamao das matrizes Os proprietrios, usufruturios, superficirios ou possuidores dos prdios podem reclamar de quaisquer incorreces constantes das matrizes prediais, designadamente quanto ao valor dos prdios. Esta reclamao condio necessria da impugnao judicial desse valor. A reclamao, em que se aleguem as incorreces, feita a todo o tempo e dirigida ao chefe do servio de finanas da rea da localizao do prdio9. Todavia, se incidir sobre valor patrimonial obtido em avaliao directa, este s pode ser alterado, salvo em caso de sinistro que o tenha deteriorado significativamente, aps o decurso de 3 anos sobre a data do encerramento da matriz em que tenha sido inscrito o resultado da avaliao. Incidindo sobre valores, a incorreco s poder ser reparada mediante avaliao do imvel, com interveno de uma comisso, nos termos que adiante se referem. Se a reclamao no tiver por fundamento o valor patrimonial tributrio exagerado do prdio, deve ser decidida, pelo chefe de servio de finanas, no prazo de 90 dias. Tendo por base o referido fundamento, a reclamao deve ser decidida no prazo de 180 dias. 5.2. Contestao de valor nas transmisses As transmisses de imveis, como se referiu nos captulos anteriores, esto sujeitas a IMT ou a imposto do selo, consoante se operem a ttulo oneroso ou gratuito, respectivamente.
9 No entanto, esta reclamao pode ser apresentada no servio de finanas da rea do domiclio fiscal do reclamante.
Quando na liquidao desses impostos a base tributvel seja o valor patrimonial tributrio dos prdios, podem os sujeitos passivos contest-lo, se, fundamentadamente, o acharem exagerado. Essa contestao, que se traduz no pedido de avaliao do prdio por recurso s regras do Cdigo do Imposto Municipal sobre Imveis, deve ser apresentada antes da celebrao do acto ou contrato a que respeite o IMT pago. Neste caso, a correspondente liquidao ser revista, sendo caso disso, logo que a avaliao se torne definitiva. No caso do imposto do selo o pedido de avaliao deve ser apresentado at ao fim do terceiro ms seguinte ao do nascimento da obrigao tributria (morte de autor da herana, data da doao ou, nas aquisies por usucapio, da data da respectiva escritura de justificao). A avaliao levada matriz predial, para todos os efeitos legais.
6. PRIMEIRA E SEGUNDA AVALIAES

O diploma que aprovou o novo regime da tributao do patrimnio previa a realizao de uma avaliao geral dos prdios urbanos, a realizar no prazo de 10 anos, e, enquanto essa avaliao no fosse efectuada, previam-se regras de actualizao transitria dos seus valores patrimoniais tributrios. Assim, os prdios urbanos transmitidos aps 1 de Janeiro de 2004 foram alvo de avaliao na sequncia da entrega da declarao modelo 1. J os outros prdios urbanos sero objecto de avaliao geral, a decorrer em 2012. Quando o titular do imvel, a Administrao Tributria ou a Cmara Municipal respectiva no concordem com o resultado da avaliao, pode requerer uma segunda avaliao dos prdios urbanos. O prazo para a promover ou requerer de 30 dias e conta-se a partir da data da notificao ao interessado do resultado da primeira avaliao. Sempre que se trate de avaliao em que o alienante seja tambm interessado para efeitos tributrios, este tambm notificado para, querendo, requerer segunda avaliao. A segunda avaliao realizada por uma comisso composta por um perito regional, designado pelo director de finanas, por um vogal nomeado pela respectiva cmara municipal e pelo sujeito passivo ou um seu representante. Se for o caso, a comisso integra, ainda, o alienante ou um seu representante. No h recurso administrativo da segunda avaliao. O seu resultado s pode ser objecto de impugnao judicial, no prazo de 90 dias a contar da data da respectiva notificao. Quando o valor patrimonial tributrio se apresente distorcido relativamente ao valor normal de mercado, a comisso efectua a avaliao em causa e fixa novo valor patrimonial tributrio apenas para efeitos de IRS, IRC e IMT. Esta avaliao efectuada de acordo com mtodo do custo adicionado do valor do terreno, no caso de tratar de edificaes. Por outro lado, no caso de se tratar de terrenos para
construo e de terrenos, a avaliao ser efectuada pelo mtodo comparativo dos valores de mercado. devida, pelo pedido de segunda avaliao, uma taxa a fixar entre 7,55 e 30 unidades de conta, em funo da complexidade da matria (a menos que se trate de uma segunda avaliao requerida na sequncia da avaliao geral, em que os valores so mais reduzidos). A partir da referida data pode, tambm, ser requerida pelo sujeito passivo, ou promovida pela Administrao Tributria ou pela cmara municipal, uma segunda avaliao, com base na distoro do valor patrimonial tributrio dos prdios urbanos em relao ao seu valor normal de mercado. Para o efeito, considera-se que o valor patrimonial tributrio se encontra distorcido em relao quele mercado quando: - se revelar superior em mais de 15% do valor normal de mercado; - o prdio apresentar caractersticas valorativas que o diferenciem do padro normal para a zona (sumptuosidade, reas invulgares e arquitectura) e o valor patrimonial tributrio seja inferior em mais de 15% do valor normal de mercado. O pedido, ou promoo, de segundo avaliao, com este fundamento deve ser devidamente fundamentado. Na segunda avaliao, sempre que o valor patrimonial tributrio determinado de acordo com as regras do CIMI se apresentar distorcido em relao ao valor normal de mercado, a comisso de avaliao fixa um novo valor patrimonial tributrio relevante apenas para efeitos de IRS, IRC e IMT. O valor fixado deve ser devidamente fundamentado, de acordo com o mtodo do custo adicionado do valor do terreno, no caso de edificaes ou por aplicao do mtodo comparativo no caso de terrenos. Existem regras especficas aplicveis a prdios arrendados. Por outro lado, est tambm previsto um mecanismo de salvaguarda para os imveis objecto de avaliao geral, impedindo-se assim que o valor do IMI aumente substancialmente em resultado do novo VPT. Este mecanismo de salvaguarda aplica-se em 2013 e 2014, ao IMI referente a 2012 e 2013 (este regime foi mencionado supra).
Outros Impostos
V Parte
GUIA DO FISCO 2013 IMPOSTO DO SELO 281
1. Captulo
IMPOSTO DO SELO
O Imposto do Selo foi criado por Alvar de 24 de Dezembro de 1660, sendo, por esse motivo, o mais antigo dos impostos portugueses. Na sua origem esteve a necessidade de os poderes pblicos controlarem os variadssimos actos oficiais mediante a venda do suporte documental oficial (papel timbrado), como por exemplo, contratos e outros ttulos. O Cdigo do Imposto do Selo foi alterado inmeras vezes, a fim de aumentar a sua incidncia e eficcia e de o modernizar, passando a tributar novas realidades entretanto existentes em Portugal, no ano de 1899, a Tabela do Imposto do Selo era constituda por 426 entradas, incluindo as isenes, enquanto em 1931, eram j apenas 160. O esforo de simplificao e condensao tem prosseguido at aos dias de hoje, em que da Tabela Geral consta um nmero bem mais reduzido de verbas. Factores como a aceitao social (que resulta da antiguidade do imposto) e o volume ainda muito significativo de receitas que o mesmo proporciona aos cofres do Estado impediram a extino do Imposto do Selo, proposta (a prazo) pelo Ministrio das Finanas em 1994. J anteriormente, com a entrada em vigor do Cdigo do IVA, em 1986, este diploma havia sido questionado, pois algumas das verbas da Tabela Geral podiam ser consideradas como impostos sobre o volume de negcios, o que seria proibido em funo da (ento) 6. Directiva do IVA. Foi neste contexto que foi publicada a Lei n. 150/99, de 11 de Setembro, que veio aprovar o Cdigo do Imposto do Selo (CIS) e respectiva Tabela (Tabela Geral). A reforma de 2000 veio remodelar profundamente a estrutura normativa do imposto, eliminando parte significativa dos factos sobre os quais incidia. Assim, foi reduzido em mais de um tero o nmero de verbas da Tabela Geral e terminou a possibilidade de acumulao de tributao do mesmo facto por mais de uma verba. Verifica-se, portanto, que a tendncia legislativa tem sido a de restringir o seu mbito de incidncia, reduzindo bastante a sua funo no sistema fiscal portugus. Actualmente, o Imposto do Selo incide sobretudo sobre operaes financeiras. Foi alterada, tambm, a filosofia de tributao do crdito, que passou, desde ento, a recair sobre a sua utilizao e j no sobre a celebrao do respectivo negcio jurdico de concesso. No entanto, no se pode deixar de referir o facto de se ter passado a dar relevncia ao factor tempo na determinao da taxa do imposto, bem como o facto de se ter alargado a base de incidncia tributao dos cartes de crdito, garantias, cesses de crdito, nomeadamente as associadas actividade de factoring, locao financeira e comisses de mediao no mbito da actividade seguradora. Em 2003, e por fora do Decreto-Lei n. 287/2003, de 12 de Novembro, que aprovou a reforma da tributao do patrimnio, passaram a estar sujeitas a este imposto as transmisses gratuitas inter vivos ou mortis causa de bens a favor de pessoas singulares que no sejam herdeiros legitimrios do doador ou autor da
282 GUIA DO FISCO 2013 IMPOSTO DO SELO
sucesso. As transmisses gratuitas a favor de herdeiros legitimrios, anteriormente sujeitas a imposto sobre as sucesses e doaes, deixaram de estar sujeitas a qualquer tributao e as transmisses gratuitas a favor de pessoas colectivas e entes legalmente equiparados passaram a estar integradas no Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC). Por outro lado, a Lei n. 55-A/2012, de 29 de Outubro, veio criar uma nova regra de incidncia a este imposto, que passou a incidir sobre a propriedade, usufruto ou direito de superfcie de prdios urbanos cujo valor patrimonial tributrio constante da matriz, nos termos do Cdigo do Imposto Municipal sobre Imveis (CIMI), seja igual ou superior a 1.000.000. J o Oramento do Estado para 2013 (Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro) veio incluir no mbito de incidncia deste imposto os jogos sociais do Estado, sobre a parcela do prmio que exceder 5.000. Actualmente, e fruto das sucessivas alteraes legislativas, o Imposto do Selo , no panorama fiscal portugus, uma forma de tributao residual. Como manifestao desse carcter residual, veja-se que, na prpria tributao indirecta o Imposto do Selo, ao contrrio dos impostos especiais de consumo, ocupa um papel subordinado relativamente ao principal imposto sobre o consumo, o IVA, visto que o artigo 1. n. 2 do CIS, estabelece que no so sujeitas a imposto as operaes sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado e dele no isentas.
1. INCIDNCIA OBJECTIVA
A regra de incidncia objectiva do Imposto do Selo est prevista no n. 1 do artigo 1. do Cdigo do Imposto do Selo, nos termos do qual este incide sobre todos os actos, contratos, documentos, ttulos, papis e outros factos ou situaes jurdicas1 previstos na Tabela Geral anexa ao Cdigo, incluindo as transmisses gratuitas de bens. Verifica-se, assim, a utilizao de uma tcnica legislativa diferente da habitual, na medida em que as regras de incidncia objectiva no constam do prprio diploma, mas de uma Tabela Anexa. Esto sujeitas a Imposto do Selo, nomeadamente: Aquisio de bens aquisio onerosa ou por doao do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito sobre imveis, bem como a resoluo, invalidade ou extino, por mtuo consenso, dos respectivos contratos (verba 1.1. da Tabela Geral); Aquisio gratuita de bens, incluindo por usucapio, a acrescer, sendo caso disso, da verba 1.1. (verba 1.2. da Tabela Geral); Arrendamento ou subarrendamento, incluindo as alteraes que envolvam aumento de renda operado pela reviso de clusulas contratuais e a promessa quando seguida da disponibilizao do bem locado ao locatrio (verba 2 da Tabela Geral);
1 A Lei n. 55-A/2012, de 29 de Outubro, acrescentou ao n. 1 do artigo 1. do Cdigo do Imposto do Selo, a expresso situaes jurdicas, com o objectivo tornar a base de incidncia do imposto mais abrangente.
Cheques de qualquer natureza, passados no territrio nacional e precatrios ou mandados para levantamento e entrega de dinheiro ou valores existente (verbas 4 e 18 da Tabela Geral); Garantia das obrigaes, qualquer que seja a sua natureza ou forma, designadamente o aval, a cauo, a garantia bancria autnoma, a fiana, a hipoteca, o penhor e o seguro-cauo (verba 10 da Tabela Geral); Jogo (verba 11 da Tabela Geral); Operaes financeiras (verba 17 da Tabela Geral); Reporte (verba 21 da Tabela Geral); Seguros (verba 22 da Tabela Geral); Ttulos de crdito: letras, livranas, ordens e escritos de qualquer natureza, extractos de facturas e facturas conferidas (verba 23 da Tabela Geral); Transferncias onerosas de actividades ou de explorao de servios: trespasse de estabelecimento comercial, industrial ou agrcola, e subconcesses e trespasses de concesses feitos pelo Estado, pelas Regies Autnomas ou pelas Autarquias Locais (verba 27 da Tabela Geral). Propriedade, usufruto ou direito de superfcie de prdios urbanos cujo valor patrimonial tributrio constante da matriz (nos termos do CIMI) seja igual ou superior a 1.000.000 (verba 28 da Tabela Geral). Deste modo, importa analisar cada uma destas realidades. a) Aquisio onerosa ou por doao do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito sobre bens imveis, bem como a resoluo, invalidade ou extino, por mtuo consenso, dos respectivos contratos (verba 1.1. da Tabela Geral) Incide Imposto do Selo sobre a aquisio onerosa ou por doao de direitos reais sobre bens imveis, abrangendo quer a transmisso do direito de propriedade, quer as suas figuras parcelares, como por exemplo o usufruto, o uso e habitao, o direito de superfcie, as servides prediais e o direito real de habitao peridica (os chamados, direitos reais menores). Esto ainda sujeitas a imposto a resoluo, invalidade ou extino, por mtuo consenso, dos respectivos contratos. A taxa a aplicar nestes casos de 0,8% sobre o valor do direito transmitido, independentemente do ttulo por que se opere (escrito particular, escritura pblica, instrumento notarial, etc). A transmisso sujeita ao Imposto do Selo pode efectuar-se onerosamente, atravs de contrato de compra e venda, arrematao em processo de execuo comum ou fiscal, permuta ou dao em pagamento, ou por doao. Ressalve-se, no entanto, que nos termos do disposto no n. 4 do artigo 1. do CIS, devem ser consideradas, simultaneamente, como aquisies a ttulo oneroso e gratuito as constantes do artigo 3. do Cdigo do Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis (CIMT). Est igualmente sujeita a Imposto do Selo a aquisio onerosa efectuada por arrematao de bens imveis pertencentes ao Estado, Regies Autnomas, autarquias locais, pessoas colectivas de utilidade pblica administrativa e outras pessoas
colectivas e singulares. No entanto, no est sujeito a Imposto do Selo o contrato promessa de compra e venda com tradio, apesar de compreendido na incidncia do Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis (IMT), em virtude de s fiscalmente, mas no juridicamente, implicar a transmisso do bem imvel e a presente verba se reportar a um conceito jurdico e no meramente econmico de aquisio de bens imveis. Esta verba 1.1. no abrange igualmente os demais factos tributrios enumerados nos outros nmeros do artigo 2. do CIMT, j que a sua equiparao a transmisses apenas para efeito da incidncia desse imposto. Deste modo, e a ttulo de exemplo, refira-se que no aplicvel ao Imposto do Selo a excluso tributria, em sede de IMT, da atribuio do excesso de quota-parte resultante de acto de partilha por efeito da dissoluo do casamento, que no tenha sido celebrado em regime de separao de bens, j que o conceito de transmisso referido na verba 1.1. distinto do que releva em sede de IMT. O encargo do imposto do adquirente dos bens, nos termos do disposto na alnea a) do n. 3 do artigo 3., sendo sujeitos passivos, nomeadamente, o notrio que celebre a escritura de transmisso (cfr. alnea a) do n. 1 do artigo 2.) ou, em caso de arrematao por auto ou termo em processo judicial, o tribunal. Discute-se a incidncia de Imposto do Selo em caso da renncia iseno do IVA na aquisio onerosa do direito de propriedade ou figura parcelar desse direito. Sobre estes casos existem dois entendimentos: o primeiro defende que se est perante uma dupla incidncia do IVA e do Imposto do Selo, enquanto o segundo entende que o facto sobre o qual incide o Imposto Selo o ttulo do contracto e no a transmisso do bem imvel, concluindo, desta forma, pela inexistncia de cumulao de tributaes a que se referem o n. 2 do artigo 1. do CIS. At presente data, a Administrao Tributria ainda no tomou qualquer posio expressa sobre o assunto. O problema no se coloca relativamente ao IMT, dado no haver qualquer norma no Cdigo que impea, no que concerne a este imposto, a cumulao de tributaes. O valor tributvel dos bens imveis, para efeitos da liquidao do Imposto do Selo, o valor patrimonial tributrio constante da matriz, nos termos do CIMI, data da transmisso, ou o determinado por avaliao nos casos de prdios omissos ou inscritos sem valor patrimonial cfr. o disposto no n. 1 do artigo 13. do CIS. J quanto aos bens imveis e direitos sobre eles incidentes, cujo valor no possa ser determinado nos termos do CIMI, e nos casos do artigo 14. do CIMT, o valor tributvel o correspondente ao declarado ou o que resultar de avaliao, consoante o que for maior (n. 2 do artigo 13. do CIS). Finalmente, e no caso de os bens imveis terem sido expropriados por utilidade pblica antes da liquidao, o valor a ter em considerao para efeitos de Imposto do Selo, o correspondente ao montante da indemnizao, nos termos do disposto no n. 3 do mesmo artigo. Recorde-se no entanto que, para efeitos das disposies do CIS, o conceito de prdio aquele que consta do disposto no artigo 2. do CIMI, por remisso do disposto no n. 6 do artigo 1. do CIS. De referir ainda que o disposto nos n.s 2 e 3 do
artigo 22. do CIS no tem aplicao no mbito da verba 1.1., conforme dispe o n. 4 desse mesmo artigo (acumulao de taxas). Por ltimo, cumpre referir apenas que, de um modo geral, tributao dos negcios jurdicos sobre bens imveis prevista na Tabela Geral do Imposto do Selo aplicam-se subsidiariamente as regras do CIMT. b) Aquisio gratuita de bens, incluindo por usucapio, a acrescer, sendo caso disso, da verba 1.1. (verba 1., n. 2, da Tabela Geral) A presente verba surge em substituio do abolido Imposto sobre as Sucesses e Doaes, sujeitando a Imposto do Selo as transmisses gratuitas de bens, taxa de 10% sobre o valor dos bens transmitidos. Esta tributao, quando estiverem reunidos os respectivos pressupostos legais, acresce da verba 1.1., estando, deste modo, as transmisses gratuitas de bens imveis simultaneamente sujeitas ao Imposto do Selo das verbas 1.1. e 1.2. da Tabela Geral (excepto se se aplicar alguma iseno). Nos termos do disposto no n. 3 do artigo 1. do CIS, so consideradas transmisses gratuitas, designadamente, as que tenham por objecto: Direito de propriedade ou figuras parcelares desse direito sobre bens imveis, incluindo a aquisio por usucapio; Bens mveis sujeitos a registo, matrcula ou inscrio; Participaes sociais, valores mobilirios e direitos de crdito associados, ainda que transmitidos autonomamente, ttulos e certificados de dvida pblica e valores monetrios, ainda que objecto de depsito em contas bancrias; Estabelecimentos comerciais, industriais ou agrcolas; Direitos de propriedade industrial, direitos de autor e direitos conexos; Direitos de crdito dos scios sobre prestaes pecunirias no comerciais associadas, independentemente da designao, natureza ou forma do acto constitutivo ou modificativo, designadamente suprimentos, emprstimos, prestaes suplementares de capital, prestaes acessrias pecunirias, bem como quaisquer outros adiantamentos ou abonos sociedade; Aquisio derivada de invalidade, distrate, renncia ou desistncia, re soluo ou revogao da doao inter-vivos com ou sem reserva de usufruto, salvo nos casos previstos nos artigos 970. e 1765. do Cdigo Civil, relativamente aos bens e direitos nas alneas anteriores. s transmisses gratuitas acima referidas, acrescem ainda as seguintes: Transmisses de bens imveis com entradas ou penses a favor do do ador ou com o encargo de pagamento de dvidas ao donatrio ou a terceiro, nos termos do artigo 964. do Cdigo Civil, que esto igualmente sujeitas a IMT, nos termos do artigo 3., alnea a) do CIMT; Transmisses de bens por meio de sucesso testamentria com o encargo expresso do pagamento de dvidas ou de penses devidas ao prprio
herdeiro ou legatrio, tenham ou no sido determinados os bens sobre que recai o encargo e desde que, quanto ao herdeiro, o seu valor exceda a respectiva quitao nas dvidas, nos termos do artigo 3. do CIMT, por remisso do artigo 1., n. 4 do CIS. O encargo do imposto , nas transmisses por morte, da responsabilidade da herana, dos legatrios e, nas restantes transmisses gratuitas, bem como no caso de aquisies onerosas, dos adquirentes dos bens, nos termos do disposto no artigo 3., n. 3, alnea a) do CIS. Esto isentos de imposto o cnjuge ou unido de facto, descendentes e ascendentes, nas transmisses gratuitas sujeitas verba 1.2 . da Tabela Geral de que so beneficirios (alnea e) do artigo 6. do CIS). Por outro lado, e nos termos do disposto no n. 5 do artigo 1. do CIS, no esto sujeitas a Imposto do Selo as seguintes transmisses gratuitas: O abono de famlia em dvida data da morte do titular, os crditos provenientes de seguros de vida e as penses e subsdios atribudos, ainda que a ttulo de subsdio por morte, pelos sistemas da segurana social; Transmisses de valores aplicados nos seguintes fundos: poupana-reforma, poupana-educao, poupana-reforma-educao, poupana-aces, penses e investimento mobilirio ou imobilirio. Os donativos efectuados nos termos da Lei do Mecenato2; Os donativos conforme os usos sociais de bens ou valores no referidos nas anteriores alnea desde que at ao montante de 500; As transmisses gratuitas a favor de sujeitos passivos de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, ainda que dele isentas; As transmisses gratuitas de bens de uso pessoal ou domstico. Cumpre referir que, nos termos do n. 7 do artigo 1. do CIS, os valores e dinheiro depositados em contas conjuntas guardados em cofres de aluguer ou confiados a qualquer pessoa ou entidade consideram-se pertencentes em partes iguais aos respectivos titulares, salvo prova em contrrio, tanto da Fazenda Nacional, como dos interessados. Relativamente ao nascimento da obrigao tributria, nos casos da verba 1.2. da Tabela Geral, o seu regime resulta do exposto no artigo 5. do CIS ocorre, nomeadamente, na data da celebrao do contrato ou da abertura da sucesso. Relativamente usucapio, o facto tributrio, nos termos disposto na alnea r) do n. 1 do artigo 5. do CIS, constitui-se na data em que transitar em julgado a aco de justificao judicial, na data em que for celebrada a escritura de justificao notarial ou no momento em que se tornar definitiva a deciso proferida em processo de justificao, nos termos do Cdigo de Registo Predial (despacho (P 53803/04) do Subdirector-geral dos Impostos de 28 de Setembro de 2004). Decorre do n. 1 do artigo 14. do CIS que, o valor dos bens mveis objecto de transmisses gratuitas de qualquer natureza, salvo quando seja determinado por
2 O Estatuto do Mecenato foi revogado pelo artigo 87. n. 3 alnea f) da Lei n.53-A/2006, de 29 de Dezembro (Oramento do Estado para 2007). Contudo, o Estatuto dos Benefcios Fiscais, dedica o seu captulo X aos benefcios fiscais relativos ao mecenato. Desta forma, consideram-se igualmente isentos de Imposto do Selo os donativos feitos ao abrigo dos artigos 61. a 66. do EBF.
aplicao das regras especficas previstas no Cdigo do Imposto de Selo, o dos valores oficiais quando existam, ou o declarado pelo cabea-de-casal ou pelo bene ficirio, consoante o que for maior, devendo, tanto quanto possvel, aproximar-se do valor do mercado. Sobre a avaliao dos bens transmitidos gratuitamente, o artigo 14. do CIS estabelece como segue: O valor dos veculos automveis, motociclos, bem como das aeronaves de turismo e barcos de recreio, o do mercado ou o determinado nos termos do n. 7 do artigo 24. do Cdigo do IRS, conforme o que for maior; O valor dos objectos de arte, objectos de coleco e antiguidades, tal como se encontram definidos em lista em anexo ao regime de tributao em Imposto sobre o Valor Acrescentado dos referidos bens, apro vado pelo Decreto-Lei n. 199/96, de 18 de Outubro, determinado de acordo com as seguintes regras, segundo a sua ordem de prioridade: o Por avaliao efectuada por avaliador oficial, caso exista, desde que o cabea-de-casal ou o interessado juntem a respectiva certido de avaliao com a participao da transmisso gratuita, prevista no artigo 26. do CIS; o Pelo valor de 60% do valor de substituio ou perda fixado no contrato de seguro que incida sobre esses bens, caso tenha sido celebrado e esteja em vigor data da transmisso ou at 30 dias anteriores e seja apresentado com a participao anteriormente referida; o Pelo valor do contrato de seguro mencionado acima, caso seja a Administrao Tributria a obter os respectivos dados junto das companhias de seguros; o Por avaliao promovida pela Administrao Tributria a expensas do interessado, a qual, para o efeito, dever obter o necessrio parecer de perito idneo e independente, devendo o interessado colaborar na avaliao facultando o acesso aos referidos bens. O valor do ouro para investimento e dos ttulos que comportem um direito de propriedade ou de crdito sobre os mesmos e o das moedas de ouro, como tal qualificadas no regime do Decreto-Lei n. 362/99, de 16 de Setembro, o valor da aquisio que serviu de base liquidao do IVA, ainda que dele isento, ou o valor declarado se for maior (n. 4). Para os efeitos anteriormente referidos, considera-se avaliador oficial o que se encontrar habilitado, por parte dos organismos oficiais competentes, para proceder avaliao dos bens a referidos, e como perito independente o que, face aos seus conhecimentos, d garantias de idoneidade tcnica para avaliar os mesmos bens, conforme estabelece o n. 5 do artigo 14. do CIS. O artigo 15. do CIS estabelece o valor tributvel de participaes sociais, ttulos de crditos e valores monetrios e o artigo16. prev o valor tributvel dos estabelecimentos comerciais, industriais e agrcolas. J o n. 3 do referido artigo 16. dispe que os imveis, automveis e motociclos, bem como as aeronaves de turismo
e os barcos de recreio que integrem os referidos estabelecimentos, so tributados autonomamente de acordo com as regras de determinao do valor tributvel que lhes forem aplicveis. Finalmente, de acordo com o n. 4, sempre que os estabelecimentos forem atribudos em partilha ou liquidao judicial ou, no caso de serem liquidados extrajudicialmente, prevalece, quando superior, o valor que lhes for atribudo nas referidas operaes. O artigo 17. do CIS, referente s sociedades de transparncia fiscal e estabelecimentos afectos a profisses liberais, prev que o valor tributvel de participaes de pessoas singulares em sociedades tributadas no regime de transparncia fiscal e o de espaos afectos ao exerccio de profisses liberais corresponde ao valor do trespasse declarado pelo cabea-de-casal ou pelo beneficirio, ou o determinado pela aplicao dos factores previstos no n. 2 do artigo 16. do CIS, mencionado anteriormente, consoante o que for maior. Por ltimo, o artigo 19. do CIS, relativo transmisso gratuita da propriedade ou do usufruto com encargo, prev as seguintes trs determinaes: O valor da propriedade transmitida com o encargo de penso ou renda vitalcia ou temporria a favor de terceiro o dos bens transmitidos deduzido do valor actual da penso; Sucedendo o pensionista ao proprietrio ou doando-lhe este os bens, o imposto incide sobre o valor da propriedade deduzido do valor actual da penso; O valor do usufruto vitalcio transmitido com o encargo de penso ou renda vitalcia ou temporria a favor de terceiro , segundo o n. 3, igual ao da propriedade. Quando o usufruto for temporrio, o seu valor equivalente ao produto da 20. parte do valor da propriedade por tantos anos quantos aqueles por que o usufruto for deixado, sem que exceda 20, deduzido daquelas importncias (n. 3). Vejamos agora algumas outras regras, constantes no regime previsto no CIS, e ainda relativas verba 1.2. da Tabela Geral. Nos termos do disposto no artigo 10. do CIS, sempre que os elementos necessrios determinao do valor tributvel sejam expressos em moeda sem curso legal em Portugal, as taxas de cmbio a utilizar so as de venda. Importante tambm referir que ao valor da transmisso deduz-se o montante dos encargos e dvidas constitudas a favor do autor da herana at data da abertura da sucesso mediante os actos ou contratos que onerarem os bens relacionados, bem como dos impostos cujo facto tributrio tenha ocorrido at quela data, nos termos previstos no artigo 20. do CIS. Finalmente, sem prejuzo da possibilidade de aplicao de mtodos indirectos previstos nos no n. 2 do artigo 9. e no artigo 18. do CIS, a determinao do valor tributvel nas transmisses gratuitas segue ainda as regras constantes nos artigos 13. a 15. do CIMT, relativas determinao do valor tributvel neste ltimo imposto (IMT).
c) Arrendamento ou subarrendamento, incluindo as alteraes que envolvam aumento de renda operada pela reviso das clusulas contratuais e a promessa, quando seguida da disponibilizao do bem locado ao locatrio (verba 2. da Tabela Geral) A matria tributvel sobre a qual incide o Imposto do Selo a renda ou o seu aumento convencional, correspondentes a um ms ou, tratando-se de perodos inferiores a um ms, sem possibilidade de renovao ou prorrogao, o valor da renda ou do aumento estipulado para o perodo da sua durao. A taxa a aplicar , em qualquer dos casos, de 10% sobre o valor da renda ou do aumento. O encargo do imposto, no arrendamento e no subarrendamento, , respectivamente, do locador e sublocador, nos termos do disposto na alnea b) do n. 3 do artigo 3. do CIS. Em caso de escalonamento de rendas, o Imposto do Selo liquidado e co brado logo no momento do contrato pela renda mais elevada, mesmo que esta no entre inicialmente em vigor. Nos casos em que o aumento no conste do contrato inicial, mas for estipulado durante a sua vigncia, o Imposto do Selo devido no momento da sua estipulao, pela diferena entre a renda resultante do aumento e a renda anterior. Incumbe aos sujeitos passivos, previstos na alnea g) do n. 1 do artigo 2. do CIS (o locador e o sublocador), no mbito dos contratos de arrendamento, subarrendamento e respectivas alteraes e promessas, o dever de comunicar ao servio de finanas da rea da localizao dos prdios, os actos respectivos, para que se possa proceder liquidao do Imposto do Selo (n. 1 do artigo 60. do CIS). Essa comunicao deve ter lugar at ao fim do ms seguinte ao do incio do arrendamento ou subarrendamento, da entrada em vigor das alteraes ou, no caso de promessa, da disponibilizao do bem locado, nos termos do n. 2 do artigo 60. do CIS. A incidncia do Imposto do Selo e a obrigao da comunicao do contrato de arrendamento ou subarrendamento ao servio de finanas no dependem da forma do contrato, conforme dispe o n. 3 do mesmo artigo. Assim, se o contrato de arrendamento ou subarrendamento apresentar a forma escrita, a comunicao deve ser acompanhada de um exemplar do contrato. Se o contrato de arrendamento ou subarrendamento for meramente verbal, no deixa, no entanto, de ser obrigatria a sua participao Administrao Tributria, que dever ser feita por meio de termo reduzido a escrito no servio de finanas da localizao do bem imvel arrendado. Estas regras aplicam-se quer a prdios rsticos, quer a prdios urbanos. A mera cesso para terceiro da posio contratual do locador ou sublocador, bem com o contrato de arrendamento ou subarrendamento subsequente promessa que tenha sido tributada em Imposto de Selo, no so sujeitas a imposto. Por outro lado, nem a locao financeira constitui um contrato de arrendamento para efeitos da aplicao da presente verba da Tabela Geral do Imposto do Selo, nem a mera prorro gao do prazo do contrato de arrendamento sujeita a Imposto do Selo, na medida que no importa novao do mesmo.
O Imposto do Selo do arrendamento ou subarrendamento recai sobre o ttulo do contrato, no sobre a operao propriamente dita, pelo que existe sujeio a Imposto do Selo ainda que ocorra renncia iseno do IVA. O facto gerador da dvida tributria ocorre no momento da assinatura do contrato ou na data da ocorrncia dos factos determinantes da constituio da dvida. d) Cheques de qualquer natureza, passados em territrio nacional, chamados precatrios-cheques ou mandados para levantamento e entrega de dinheiro ou outros valores (verbas 4. e 18. da Tabela Geral) A tributao de 0,05 por cada cheque, de qualquer natureza, passado no territrio nacional. Porm, no esto sujeitos a Imposto do Selo os cheques passados no estrangeiro mesmo que, ulteriormente emisso, venham a ser sacados, endossados, pagos ou por qualquer modo negociados em territrio portugus. No caso dos cheques, o encargo econmico do imposto do titular da conta a que os cheques digam respeito, ou seja, que deva ser movimentada em virtude da sua emisso (alnea i) do n. 3 do artigo 3. do CIS). A obrigao de liquidao e cobrana da instituio de crdito que proceda edio dos cheques, conforme resulta da alnea f) do n. 1 do artigo 2. do CIS. A impresso dos cheques feita pelas instituies de crdito para uso das entidades emitentes que nelas tenham disponibilidades, podendo as entidades privadas que no sejam instituies de crdito mandar imprimir os seus prprios cheques, por intermdio dessas instituies e de acordo com as normas aprovadas, nos termos do n. 1 do artigo 64. do CIS. O n. 2 deste preceito estabelece que os cheques so numerados por sries e, dentro destas, por nmeros. Em cada instituio de crdito haver um registo dos cheques impressos contendo nmero da srie, nmero de cheques de cada srie, total de cheques de cada impresso, Imposto do Selo devido e data e local de pagamento, conforme dispe o n. 3 do mesmo preceito legal. O Imposto do Selo devido a partir do momento da recepo de cada impresso de cheques (personalizao do cheque em nome do cliente) editados por instituies de crdito com sede em Portugal. O facto tributrio , assim, o prprio ttulo de crdito que o cheque constitui, pelo que a comisso cobrada pela instituio de crdito em virtude da edio do cheque nos casos de concesso de crdito configura um novo facto tributrio e est sujeita ao Imposto de Selo previsto na verba 17.2.4. da Tabela Geral, no se verificando, assim, qualquer acumulao de taxas proibida pelo CIS. As entidades que passem cheques e vales do correio ou outros ttulos definidos por despacho do Ministro das Finanas devem remeter s direces de finanas da respectiva rea, at ao ltimo dia do ms de Maro de cada ano, a relao do nmero de cheques, vales do correio ou dos outros ttulos acima definidos, passados no ano anterior, nos termos exigidos pelo artigo 54. do CIS. J os chamados precatrios cheques ou mandados para levantamento e entrega de dinheiro ou valores so, nos termos da verba 18 da Tabela Geral do Imposto do Selo, tributados taxa de 0,5% sobre a importncia a levantar ou entregar.
A responsabilidade da liquidao e entrega do imposto sobre cheques da entidade que os edite, nos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 2. do CIS, ou que legalmente deva proceder entrega do dinheiro ou valores, nos termos das alneas a) e h) do n. 1 do artigo 2. do CIS. e) Garantias das obrigaes, qualquer que seja a sua natureza ou forma, designadamente o aval, a cauo, a garantia bancria autnoma, a fiana, a hipoteca, o penhor e o seguro-cauo (verba 10. da Tabela Geral) tributada em Imposto do Selo a prestao de garantia, independentemente da natureza ou forma, donde, desde logo, resulta uma preponderncia da substncia sobre a forma nessa mesma tributao. Ser sempre havida como garantia qualquer instrumento jurdico cujo destino seja garantir o cumprimento de uma obrigao, desde que o mesmo implique uma onerao do patrimnio do garante e seja acessrio de qualquer obrigao (prevista ou no na Tabela Geral). Da que a presente verba inclua figuras como a garantia bancria autnoma ou primeira interpelao, mas tambm o seguro-cauo, as cartas de conforto ou declaraes de patrocnio que contenham uma obrigao de resultado, nos casos em que o seu contedo literal comporte uma verdadeira obrigao de pagar. So, porm, excludas da tributao as garantias materialmente acessrias de contratos especialmente tributados na Tabela Geral, desde que as mesmas sejam constitudas simultaneamente devendo-se entender como tal a constituio no mesmo dia com a obrigao garantida, ainda que em ttulo ou instrumento diferente. Neste caso, necessrio que se verifique uma acessoriedade material (relao finalstica entre a garantia e uma concreta obrigao jurdica tributada em sede de Imposto do Selo) e uma acessoriedade formal (constituio da obrigao garantida e da garantia no mesmo instrumento ou ttulo). Assim, se aquando da celebrao do contrato principal, for constituda, para assegurar o cumprimento das suas obrigaes, ainda que no mesmo instrumento ou ttulo promessa de penhor ou hipoteca, vindo o contrato constitutivo das referidas garantias reais a ser celebrado posteriormente, incidir Imposto do Selo sobre esse contrato de garantia, pois apesar de haver acessoriedade material, no so constitudas no mesmo dia. Por outro lado, a constituio simultnea (no mesmo dia) da garantia e da obrigao garantida, ainda que em instrumento ou ttulo diferente, levam a que a garantia no esteja sujeita a Imposto do Selo. Nos termos do disposto no n. 1 do artigo 7. do CIS, esto isentas de Imposto do Selo, nomeadamente: As garantias inerentes a operaes realizadas, registadas, liquidadas ou compensadas atravs de entidade gestora de mercados regulamentados ou atravs de entidade por esta indicada ou sancionada no exerccio de poder legal ou regulamentar, ou ainda por entidade gestora de mercados organizados e registados na CMVM, desde que tenham por objecto, directa ou indirectamente, valores imobilirios, de natureza real ou terica, direitos a eles equiparados, contratos de futuros, taxas de juro, divisas ou ndices sobre valores mobilirios (alnea d);
As garantias prestadas por instituies de crdito, sociedades financeiras e instituies financeiras a sociedades de capital de risco, bem como a sociedades ou entidades cuja forma e objecto preen cham os tipos de instituies de crdito, sociedades financeiras e instituies financeiras previstos na legislao comunitria, umas e outras domiciliadas nos Estados-membros da Unio Europeia ou em qualquer Estado, com excepo das domiciliadas em territrios com regime fiscal privilegiado, a definir por portaria do Ministro das Finanas (alnea e); As garantias prestadas ao Estado no mbito da respectiva gesto com a exclusiva finalidade de cobrir a sua exposio a riscos de crdito (alnea f). A taxa do Imposto do Selo determinada em funo do respectivo valor e do prazo da garantia, como segue: 1. Garantia de prazo inferior a um ano 0,04% por cada ms ou fraco; 2. Garantia de prazo igual ou superior a um ano 0,5%; 3. Garantias sem prazo ou de prazo igual ou superior a 5 anos 0,6%. Para efeitos da liquidao e cobrana do Imposto do Selo, considera-se sempre como nova operao qualquer prorrogao do prazo do contrato. Porm, da prorrogao do prazo do contrato distingue-se a mera alterao com efeitos retroactivos do referido prazo, que no deve ser considerada novo contrato para efeitos da incidncia da verba 10 da Tabela Geral do Imposto de Selo. O encargo do Imposto do Selo sobre a garantia da entidade a favor de quem esta seja prestada, ou seja, o devedor da obrigao garantida, nos termos do disposto na alnea e) do n. 3 do artigo 3. do CIS. Nestes casos, o sujeito passivo a entidade concedente da garantia, nos termos do disposto na alnea b) do n. 1 do artigo 2. do CIS. No caso de garantia prestada por instituio de crdito, sociedade financeira, entidade legalmente equiparada ou instituio financeira, esta que deve proceder liquidao e entrega do Imposto do Selo nos cofres do Estado, conforme dispe a alnea c) do n. 1 do artigo 2. do CIS. Caso a garantia seja prestada por instituies de crdito, sociedades financeiras ou quaisquer outras entidades no domiciliadas em territrio portugus a favor de qualquer entidade domiciliada em Portugal, esta quem deve proceder liquidao do Imposto do Selo. f) Jogos (verba 11. da Tabela Geral do Imposto de Selo) devido Imposto do Selo sobre as apostas de jogos, desde que no estes no estejam sujeitos ao regime do imposto especial sobre o jogo, designadamente as representadas por bilhetes, boletins, cartes, matrizes, rifas ou tmbolas. A taxa de 25% sobre o seu valor. Os prmios do bingo, de rifas e do jogo do loto, bem como de quaisquer sorteios ou concursos, com excepo dos prmios dos jogos sociais previstos na verba n. 11.3. da Tabela Geral esto, por outro lado, sujeitos a Imposto do Selo sobre o seu valor ilquido, taxa de 25% para o bingo e de 35% para os restantes jogos ou concursos, acrescendo a essa taxa 10% quando o valor for atribudo em espcie.
Esto ainda sujeitos a Imposto do Selo os jogos sociais do Estado, concretamente, o Euromilhes, Lotaria Nacional, Lotaria Instantnea, Totobola, Totogolo, Totoloto e Joker, taxa de 4,5%, j includa no preo da venda da aposta, nos termos do disposto na verba 11.3. da Tabela Geral. A Lei do Oramento do Estado para 2013 (Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro) aditou a verba 11.4 Tabela Geral do Imposto do Selo, pelo que passaram a estar sujeitos a este imposto os prmios de Euromilhes, Lotaria Nacional, Lotaria Instantnea, Totoloto, Totogolo, Totoloto e Joker. A base de incidncia deste imposto a parcela do prmio que exceder os 5.000, sendo a taxa aplicvel de 20%. Esto isentos de Imposto do Selo o jogo do bingo e os jogos organizados por instituies de solidariedade social, pessoas colectivas legalmente equiparadas ou pessoas colectivas de utilidade pblica que desempenhem exclusiva ou predominantemente fins de caridade, assistncia ou beneficncia, quando a receita se destine aos seus fins estatutrios ou, nos termos da lei, reverta a favor de outras entidades, conforme previsto na alnea p) do n. 1 do artigo 7. do CIS. A iseno no se aplica quando se trate de imposto devido nos termos das verbas n. s 11.2, 11.3 e 11.4 da Tabela Geral. So sujeitos passivos do imposto a Santa Casa da Misericrdia de Lisboa, relativamente aos contratos de jogo celebrados no mbito dos jogos sociais do Estado, cuja organizao e explorao se lhe encontre atribuda em regime de direito exclusivo, bem como relativamente aos prmios provenientes dos jogos sociais do Estado, e as entidades que concedem os prmios do bingo, das rifas e do jogo do loto, bem como quaisquer prmios de sorteios ou de concursos. Nos prmios do bingo, das rifas, do jogo do loto e dos jogos sociais do Estado, bem como em quaisquer prmios de sorteios ou de concursos, o encargo do imposto do beneficirio dos mesmos. A obrigao tributria considera-se constituda no momento da atribuio dos prmios (se forem pagos de forma fraccionada, a obrigao tributria considera-se constituda no momento de cada pagamento). Esto isentos de Imposto do Selo o jogo do bingo e os jogos organizados por instituies de solidariedade social, pessoas colectivas legalmente equiparadas ou pessoas colectivas de utilidade pblica que desempenhem, nica e exclusiva ou predominantemente, fins de caridade, de assistncia ou de beneficncia, quando a receita se destine aos seus fins estatutrios ou, nos termos da lei, reverta obrigatoriamente a favor de outras entidades (embora existam excepes a estas isenes). g) Operaes financeiras (verba 17. da Tabela Geral do Imposto de Selo) 1. Utilizao do crdito sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, em virtude da concesso de crdito a qualquer ttulo, incluindo a cesso de crditos, o factoring e as operaes de tesouraria quando envolvam qualquer tipo de financiamento ao cessionrio, aderente ou devedor (verbas 17.1. e 17.2.) Tributa-se, nesta verba, a utilizao de crdito resultante da concesso de crdito a qualquer ttulo. No a mera celebrao do contrato de concesso de cr dito, seja a que ttulo for, que d origem a tributao em sede deste imposto, sendo
necessrio que se verifique uma efectiva utilizao do mesmo. Ou seja, em abstracto, a abertura de crdito pode inclusivamente vir a no ser tributada em sede de Imposto do Selo, nos casos em que o creditado no venha a exercer, at ao termo do prazo do contrato, o direito utilizao do crdito, ou seja, quando no venha a originar qualquer utilizao do crdito. No contrato de mtuo, pelo contrrio, a propriedade da verba mutuada transfere-se para o muturio por fora do contrato, pelo que coincidem temporalmente a data da celebrao do contrato e o incio da utilizao do crdito. As taxas aplicveis so as seguintes: 17.1. Pela utilizao de crdito, sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, em virtude da concesso de crdito a qualquer ttulo excepto nos casos referidos na verba 17.2, incluindo a cesso de crditos, o factoring e as operaes de tesouraria quando envolvam qualquer tipo de financiamento ao cessionrio, aderente ou devedor, considerando-se, sempre, como nova concesso de crdito a prorrogao do prazo do contrato sobre o respectivo valor, em funo do prazo: 17.1.1. Crdito de prazo inferior a um ano - por cada ms ou fraco 0,04% 17.1.2. Crdito de prazo igual ou superior a um ano 0,50% 17.1.3. Crdito de prazo igual ou superior a cinco anos 0,60% 17.1.4. Crdito utilizado sob a forma de conta corrente, descoberto bancrio ou qualquer outra forma em que o prazo de utilizao no seja determinado ou determinvel, sobre a mdia mensal obtida atravs da soma dos saldos em dvida apurados diariamente, durante o ms, divididos por 30 0,04% 17.2. Pela utilizao de crdito em virtude da concesso de crdito no mbito de contratos de crdito a consumidores abrangidos pelo Decreto-Lei n. 133/2009, de 2 de Junho, considerando-se, sempre, como nova concesso de crdito a prorrogao do prazo do contrato sobre o respectivo valor, em funo do prazo: 17.2.1. Crdito de prazo inferior a um ano por cada ms ou fraco 0,07 %. 17.2.2. Crdito de prazo igual ou superior a um ano 0,90 %. 17.2.3. Crdito de prazo igual ou superior a cinco anos 1 %. 17.2.4. Crdito utilizado sob a forma de conta corrente, descoberto bancrio ou qualquer outra forma em que o prazo de utilizao no seja determinado ou determinvel, sobre a mdia mensal obtida atravs da soma dos saldos em dvida apurados diariamente, durante o ms, divididos por 30 0,07 %. Considera-se sempre nova operao, ficando assim integralmente sujeita a Imposto do Selo, a prorrogao do prazo do contrato, entendida como o aditamento de um novo prazo ao prazo inicial de concesso de crdito e no como a alterao mediante alargamento, com efeitos retroactivos data do contrato, do prazo da concesso do crdito. Nos termos do disposto no artigo 7. n. 1 do CIS, esto isentas de Imposto do Selo, entre outros: Os juros e comisses cobrados, as garantias prestadas e, bem assim, a utilizao de crdito concedido por instituies de crdito, sociedades financeiras e instituies financeiras a sociedades de capital de risco,
bem como a sociedades ou entidades cuja forma e objecto preencham os tipos de instituies de crdito, sociedades financeiras e instituies financeiras previstos na legislao comunitria, umas e outras domiciliadas nos Estados-membros da Unio Europeia ou em qualquer Estado, com excepo das domiciliadas em territrios com regime fiscal privilegiado, a definir por portaria do Ministro das Finanas (alnea e)); As operaes financeiras, incluindo os respectivos juros, por prazo no superior a um ano, desde que exclusivamente destinadas cobertura de carncia de tesouraria e efectuadas por sociedades de capital de risco (SCR) a favor de sociedades em que detenham participaes, bem como as efectuadas por sociedades gestoras de participaes sociais (SGPS) a favor de sociedades por elas dominadas ou a sociedades em que detenham participaes previstas no n. 2 do artigo 1. e nas alneas b) e c) do n. 3 do artigo 3. do Decreto-Lei n. 495/88, de 30 de Dezembro, e, bem assim, efectuadas em benefcio da sociedade gestora de participaes sociais que com ela se encontrem em relao de domnio ou de grupo (alnea g)); As operaes, incluindo os respectivos juros, referidas na alnea anterior, quando realizadas por detentores de capital social a entidades nas quais detenham directamente uma participao no capital no inferior a 10% e desde que esta tenha permanecido na sua titularidade durante um ano consecutivo ou desde a constituio da entidade participada, contanto que, neste ltimo caso, a participao seja mantida durante aquele perodo (alnea h)); Os emprstimos com caractersticas de suprimentos, incluindo os respectivos juros efectuados por scios sociedade (alnea i)); Os mtuos constitudos no mbito do regime legal do crdito habitao at ao montante do capital em dvida, quando deles resulte mudana da instituio de crdito ou sub-rogao nos direitos e garantias do credor hipotecrio, nos termos do artigo 591. do Cdigo Civil (alnea j)); O crdito concedido por meio de conta-ordenado, na parte em que no exceda, em cada ms, o montante creditado nessa mesma conta (alnea n)). Nos casos das alneas g) e h), cessa o direito iseno quando qualquer dos intervenientes no tiver sede ou direco efectiva no territrio nacional, com excepo das situaes em que o credor tenha sede ou direco efectiva noutro Estado -membro da Unio Europeia ou num Estado com o qual vigore Conveno, acordada com Portugal, para evitar a dupla tributao sobre o rendimento e o capital. Nos casos em que o credor tenha a sede ou direco efectiva noutro Estado -membro da Unio Europeia ou em pas com o qual Portugal tenha celebrado acordo sobre dupla tributao internacional, subsiste, assim, o direito iseno, a no ser que o credor tenha previamente realizado o financiamento atravs de operao ou operaes realizadas com instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas no estrangeiro ou com filiais ou sucursais no estrangeiro de instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas em territrio nacional (n. 2 do artigo 7. do CIS).
J nos casos da alnea h), cessa igualmente o direito iseno quando qualquer dos intervenientes no tiver sede ou direco efectiva em territrio nacional, com excepo das situaes em que o credor tenha sede ou direco efectiva noutro estado-membro da Unio Europeia ou num Estado com o qual vigor uma conveno para evitar a dupla tributao sobre o rendimento e o capital acordada com Portugal, caso em que tambm subsiste o direito iseno, salvo se o credor tiver realizado o financiamento atravs de operao ou operaes realizadas com instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas no estrangeiro ou com filiais ou sucursais no estrangeiro de instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas no territrio nacional (n. 2 do artigo 7. do CIS). So sujeitos passivos, nos termos das alneas b), c) e d) do n. 1 do artigo 2. do CIS, (i) as entidades concedentes do crdito e da garantia ou credoras de juros, prmios, comisses e outras contraprestaes, (ii) as instituies de crdito, sociedades financeiras ou outras entidades a elas legalmente equiparadas residentes em territrio nacional, que tenham intermediado operaes de crdito, de prestao de garantias ou juros, comisses e outras contraprestaes devidos por residentes no mesmo territrio a instituies de crdito ou sociedades financeiras no residentes e (iii) as entidades muturias, beneficirias de garantia ou devedoras dos juros, comisses e outras contraprestaes no caso das operaes referidas na alnea anterior que no tenham sido intermediadas por instituies de crdito, sociedades financeiras ou outras entidades a elas legalmente equiparadas, e cujo credor no exera a actividade, em regime de livre prestao de servios, no territrio portugus. O encargo do imposto recai sobre o utilizador do crdito, nos termos do disposto na alnea f) do n. 2 do artigo 3. do CIS. 2. Operaes realizadas por ou com intermediao de instituies de crdito, sociedades financeiras ou outras entidades a elas legalmente equiparadas e quaisquer outras instituies financeiras (verba 17.3.) No que concerne as operaes financeiras, esto tambm sujeitos a Imposto do Selo os juros e comisses cobradas, incluindo as contraprestaes de servios financeiros que no sejam tributadas em IVA, nos casos em que o prestador do servio seja a instituio financeira. Consideram-se, para o efeito, operaes financeiras as operaes tipificadas na Tabela Geral realizadas por ou com intermediao das instituies do crdito, sociedades financeiras ou outras entidades financeiras. Assim, no esto sujeitos a Imposto do Selo, apesar de no sujeitos, ou isentos de IVA, os juros e comisses cobrados por uma entidade que no seja instituio de crdito, sociedade financeira ou instituio financeira, mesmo quando constituam a contra-prestao de operaes materialmente financeiras. As taxas aplicveis a cada verba so as seguintes: 17.3. Operaes realizadas por ou com intermediao de instituies de crdito, sociedades financeiras ou outras entidades a elas legalmente equiparadas e quaisquer outras instituies financeiras sobre o valor cobrado: 17.3.1. Juros por, designadamente, desconto de letras e bilhetes do Tesouro, por emprstimos, por contas de crdito e por crdito sem liquidao 4%;
17.3.2. Prmios e juros por letras tomadas, de letras a receber por conta alheia, de saques emitidos sobre praas nacionais ou de quaisquer transferncias 4%; 17.3.3. Comisses por garantias prestadas 3%; 17.3.4. Outras comisses e contraprestaes por servios financeiros 4%. O imposto devido no momento da cobrana dos juros, prmios, comisses e outras contraprestaes e so sujeito passivo as entidades credoras de juros, prmios, comisses e outras contraprestaes, embora o encargo recaia sobre o cliente beneficirio da operao. Em caso de financiamento externo, havendo intermediao por instituio de crdito ou sociedade financeira, com sede ou estabelecimento em territrio nacio nal, esta a responsvel pelo pagamento do imposto de selo. Os juros e comisses consideram-se cobrados pelo mero dbito em conta corrente do cliente, independente de este proceder ou no ao seu efectivo pagamento. A capitalizao dos juros, ou seja, a transformao da obrigao dos juros em obrigao do capital, implica novao e, portanto, a sua sujeio a Imposto do Selo. Encontram-se previstas algumas isenes no artigo 7. CIS. h) Reporte e ttulos de crdito (verbas 21. e 23. da Tabela Geral do Imposto do Selo) Nos termos da legislao comercial (artigo 477. do Cdigo Comercial), o reporte constitudo pela compra, a dinheiro de contado, de ttulos de crdito negociveis e pela revenda simultnea de ttulos da mesma espcie, a termo, mas por preo determinado, sendo a compra e a revenda feitas mesma pessoa. Nos termos da Tabela Geral, a taxa a aplicar em matria de operaes de reporte de 0,5% sobre o valor do contrato. O encargo do imposto do primeiro alienante dos ttulos, conforme prev a alnea n) do n. 3 do artigo 3. do CIS, sendo que, nos termos da alnea a) do artigo 5. do mesmo diploma, a obrigao tributria constitui-se no momento da assinatura do contrato pelos outorgantes. Por outro lado, est isento de Imposto do Selo o reporte de direitos mobilirios e valores equiparados realizado em bolsa de valores, nos termos da alnea m) do n. 1 do artigo 7. do CIS. Esto tambm sujeitas a Imposto do Selo: Letras sobre o respectivo valor, com o mnimo de 1 0,5% Livranas - sobre o respectivo valor, com o mnimo de 1 0,5% Ordens e escritos de qualquer natureza, com excluso dos cheques, nos quais se determine pagamento ou entrega de dinheiro com clusula ordem ou disposio, ainda que sob a forma de correspondncia - sobre o respectivo valor, com o mnimo de 1 0,5% Extractos de facturas e facturas conferidas sobre o respectivo valor, com um mnimo de (euro) 0,5 0,5% So sujeitos passivos as entidades emitentes de letras e outros ttulos de crdito, entidades editantes de cheques e livranas ou, no caso de ttulos emitidos no estrangeiro, a primeira entidade que intervenha na negociao ou pagamento. O sujeito passivo , nas letras e livranas, o sacado e o devedor e, nos outros ttulos de crdito, o credor.
No caso de ttulos emitidos no estrangeiro, da primeira entidade desde que pessoa colectiva ou pessoa singular no exerccio de actividade de comrcio, indstria e prestao de servios que intervenha na sua negociao em Portugal ou, no havendo negociao, da entidade pblica a quem os ttulos devam ser apresentados para qualquer efeito legal, incluindo os tribunais quando a letra ou livrana for utilizada como ttulo executivo em Portugal. No caso das chamadas livranas em branco ou livranas de cauo, a obrigao do pagamento do Imposto do Selo no se verifica imediatamente no momento da subscrio mas apenas no momento em que o ttulo de crdito possa ser preenchido pelas partes, nos termos da respectiva conveno de preenchimento. Basta, pois, que se verifique o evento de que as partes fizeram depender o preenchimento da livrana em branco para dever ser liquidado e cobrado o Imposto do Selo. Decorre da Circular n. 15/2000, o crdito concedido atravs de letras e livranas no est sujeito ao selo da verba 17.1. sobre a concesso de crdito, j que soluo oposta implicaria a acumulao da taxa prevista nessa norma com a da verba 23. da Tabela Geral. As letras emitidas entre particulares no esto sujeitas a Imposto do Selo. A apresentao para desconto das letras que, por motivo da emisso entre particulares, no esto sujeitas a Imposto do Selo obriga as instituies de crdito a liquidarem e cobrarem imposto pelo financiamento, devendo exigir do emitente que averbe no local destinado meno do valor do imposto e data da liquidao a indicao de que se trata de letra no sujeita a imposto (Circular n. 15/2000). i) Aplices de seguros (verba 22. da Tabela Geral do Imposto do Selo) Esto sujeitas a Imposto do Selo as aplices de seguros sobre a soma do prmio do seguro, do custo da aplice e de quaisquer outras importncias que constituam receita das empresas seguradoras, cobradas juntamente com esse prmio ou em documento separado: Seguros do ramo Cauo 3% Seguros dos ramos Acidentes, Doenas e Crdito e das modalidades de seguro Agrcola e pecurio 5% Seguros do ramo Mercadorias transportadas 5% Seguros de Embarcaes e de Aeronaves 5% Seguros de quaisquer outros ramos 9% Comisses cobradas pela actividade de mediao sobre o respectivo valor lquido de Imposto do Selo 2% Para este efeito, entende-se por comisso, nos termos da alnea d) do n. 2 do artigo 1. do CIS, a remunerao do mediador no valor resultante da aplicao de uma percentagem sobre os prmios, lquidos de encargos e adicionais efectivamente pagos. Em matria de isenes, o n. 1 do artigo 7. n. 1 do CIS prev, nomeadamente, as seguintes: Os prmios recebidos por resseguros tornados a empresas funcionando legalmente em Portugal;
Os prmios e comisses relativos ao seguro do ramo Vida, conforme acima mencionado. O Imposto do Selo, que encargo do tomador (nos seguros) ou do mediador (na actividade de mediao), nos termos da alnea o) do n. 3 do artigo 3., pago por meio de guia, at ao ltimo dia do ms imediato quele em que se efectuar a cobrana dos prmios. So sujeitos passivos as empresas seguradoras. Nestes casos, considera-se como facto tributrio o momento da cobrana dos prmios, conforme dispe a alnea b) do n. 1 do artigo 5. do CIS. No caso dos seguros efectuados noutros pases da Unio Europeia ou fora da Unio Europeia, o imposto pago pela entidade emitente da aplice, por meio de guia, no mesmo prazo, devendo aquela, para o efeito, designar um seu representante em Portugal, nos termos da alnea i) do n. 1 do artigo 2. do CIS. j) Trespasse de estabelecimentos comercial, industrial ou agrcola e subconcesses ou trespasses de concesses feitos pelo Estado, pelas Regies Autnomas ou pelas autarquias locais para explorao de empresas ou de servios de qualquer natureza, tenha ou no sido iniciada a explorao (verba 27. da Tabela Geral do Imposto do Selo) O Imposto do Selo, nesta matria, incide taxa de 5% sobre o valor do trespasse ou da subconcesso. Do artigo 70., n. 1, do CIS, parece resultar que o valor do trespasse o preo pago pelo adquirente. No est sujeito a selo o trespasse que estiver abrangido na incidncia do IVA em virtude de o adquirente no ser ou no passar a ser sujeito passivo do imposto em virtude da aquisio, conforme previsto no artigo 1., n. 2, do CIS e 3. n. 4, do CIVA. O encargo do adquirente do bem, nos termos do disposto na alnea a) do n. 3 do artigo 3. do CIS. A matria colectvel corresponde ao valor da transferncia, determinado nos termos do artigo 9. do CIS. k) Propriedade, usufruto ou direito de superfcie de prdios urbanos cujo valor patrimonial tributrio constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a 1.000.000 (verba 28. da Tabela Geral do Imposto do Selo) Esta verba foi introduzida pela Lei n. 55-A/2012, de 29 de Outubro, e visa a tributao em sede de Imposto do Selo da propriedade, usufruto ou direito de superfcie de prdios urbanos, desde que o valor patrimonial tributrio destes prdios seja superior a 1.000.000. As regras relativas liquidao e cobrana do Imposto do Selo previsto nesta verba remetem para o regime contemplado no Cdigo do Imposto Municipal de Imveis. Assim, os sujeitos passivos so os proprietrios do prdio em 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeitar, sendo aplicveis os benefcios fiscais previstos no artigo 44. do EBF. O imposto liquidado anualmente, em relao a cada prdio urbano, pelos servios centrais da Autoridade Tributria e Aduaneira, aplicando-se, com as necessrias adaptaes, as regras contidas no CIMI. Assim, ser enviada ao sujeito passivo, anualmente, at ao fim do ms anterior ao do pagamento, o competente
documento de cobrana, devendo o pagamento ser realizado nos mesmos termos do IMI, ou seja (i) numa prestao, no ms de Abril, quando o montante seja igual ou inferior a 250, (ii) em duas prestaes, nos meses de Abril e Novembro, quando o montante seja igual ou inferior a 500 e (iii) em trs prestaes, nos meses de Abril, Julho e Novembro, quando o montante seja superior a 500. A taxa de Imposto do Selo aplicvel de 1% sobre o VPT de prdios com afectao habitacional e de 7,5 % para todos os prdios urbanos, quando os sujeitos passivos que no sejam pessoas singulares sejam residentes em pas, territrio ou re gio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante da lista aprovada por Portaria do Ministro das Finanas (Portaria n. 292/2011, de 8 de Novembro). Esta norma entrou em vigor durante o ano de 2012, tendo sido estabelecidas normas especiais para este exerccio, nomeadamente: a) O facto tributrio verificou-se a 31 de Outubro de 2012 e o VPT utilizado na liquidao de imposto ser o referente ao ano de 2011; b) A liquidao tinha de ser efectuada at final de Novembro de 2012 e o pagamento realizado at 20 de Dezembro de 2012; c) As taxas aplicveis foram as seguintes: i) Prdios com afectao habitacional avaliados nos termos do Cdigo do IMI: 0,5 %; ii) Prdios com afectao habitacional ainda no avaliados nos termos do Cdigo do IMI: 0,8 %; iii) Prdios urbanos quando os sujeitos passivos que no sejam pessoas singulares sejam residentes em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas: 7,5 %. Em 2013, a liquidao do Imposto do Selo Geral dever incidir sobre o mesmo valor patrimonial tributrio utilizado para efeitos de liquidao de imposto municipal sobre imveis a efetuar nesse ano.
2. INCIDNCIA TERRITORIAL
semelhana dos demais impostos que integram o sistema fiscal portugus, o Imposto do Selo segue a regra da territorialidade, apenas se aplicando, em princpio, de acordo com o n. 1 do artigo 4., a factos ocorridos em territrio nacional. Mas o princpio da territorialidade comporta importantes excepes, pelo que, nos termos do n. 2 do referido artigo 4., esto tambm sujeitas a Imposto do Selo, no obstante a parte ou totalidade dos elementos do facto tributrio no ocorrer em Portugal: Os documentos, actos ou contratos emitidos ou celebrados fora do territrio nacional, ficando sujeitos tambm a Imposto do Selo, nos mesmos termos em que o seriam se neste territrio fossem emitidos ou celebrados, caso aqui sejam apresentados para quaisquer efeitos legais; As operaes de crdito realizadas e as garantias prestadas por insti-
tuies de crdito, por sociedades financeiras ou por quaisquer outras entidades, independentemente da sua natureza, sediadas no estrangeiro, e por filiais ou sucursais no estrangeiro de instituies de crdito, de sociedades financeiras ou de quaisquer outras entidades, sediadas em territrio nacional, a quaisquer outras entidades, independentemente da sua natureza, domiciliadas nesse territrio, considerando-se domiclio a sede, filial, sucursal ou estabelecimento estvel; Os juros, as comisses e outras contraprestaes cobradas por instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas no estrangeiro ou por filiais ou sucursais no estrangeiro de instituies de crdito ou sociedades financeiras sediadas no territrio nacional a quaisquer entidades domiciliadas neste territrio, considerando-se domiclio a sede, filial, sucursal ou estabelecimento estvel das entidades que intervenham na realizao das operaes; Os seguros, incluindo as comisses cobradas em virtude do exerccio da actividade de mediao seguradora, efectuados noutros Estados-membros da Unio Europeia cujo risco tenha lugar no territrio nacional, no sendo devido, no entanto, Imposto do Selo quanto aos seguros efectuados em Portugal cujo risco ocorra noutro estado-membro da Unio Europeia; Os seguros efectuados fora da Unio Europeia cujo risco tenha lugar em territrio nacional. Quanto s transmisses gratuitas, anteriormente tributadas em imposto sobre as sucesses e doaes, de acordo com o princpio da territorialidade e nos termos do n. 3 do referido artigo 4. do CIS, o imposto devido sempre que os bens transmitidos se situem em territrio nacional, independentemente do domiclio ou da nacionalidade do beneficirio da herana ou doao. Para esse efeito, nos termos do n. 4 dessa disposio legal, consideram-se bens situados em territrio nacional: Os direitos sobre bens mveis e imveis a situados; Os bens mveis registados ou sujeitos a registo, matrcula ou inscrio em territrio nacional; Os direitos de crdito ou direitos patrimoniais sobre pessoas singulares ou colectivas quando o seu devedor tiver residncia, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel em territrio nacional, desde que o adquirente tenha domiclio nesse territrio; As participaes sociais quando a sociedade participada tenha a sua sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel em territrio nacional, desde que o adquirente tenha o domiclio nesse territrio; Os valores monetrios depositados em instituies com sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel em territrio portugus, ou quando no se tratando de valores monetrios depositados, o autor da transmisso tenha domiclio, sede, direco efectiva ou estabelecimento estvel neste territrio;
Os direitos de propriedade industrial, direitos de autor e direitos conexos registados ou sujeitos a registo em territrio nacional. Nas transmisses gratuitas consideram-se, segundo o n. 5 do artigo 4., domiciliado em Portugal as pessoas referidas no artigo 16. do Cdigo do IRS. No que concerne a verba 28 da Tabela Geral anexa do Cdigo do Imposto do Selo, o imposto devido sempre que os prdios estejam situados em territrio portugus.
3. INCIDNCIA SUBJECTIVA
Os sujeitos passivos do Imposto do Selo, identificados no n. 1 do artigo 2. do CIS, so as entidades legalmente incumbidas de proceder sua liquidao, cobrana e entrega nos cofres do Estado. Dos sujeitos passivos do Imposto do Selo distinguem-se as entidades que suportam, por meio do mecanismo da repercusso, o encargo econmico do imposto que lhes liquidado, a que se refere o artigo 3. do referido Cdigo. Na anlise de cada verba foram j indicados os sujeitos passivos/titulares do encargo do imposto. O artigo 6. do CIS prev as seguintes isenes subjectivas: Estado, as Regies Autnomas, as autarquias locais e as suas associaes e federaes e quaisquer dos seus servios, estabelecimentos e organismos ainda que personalizados, compreendidos os institutos pblicos que no tenham carcter empresarial; As instituies de segurana social; As pessoas colectivas de utilidade pblica administrativa e de mera utilidade pblica; As instituies particulares de solidariedade social e entidades legalmente equiparadas; As transmisses gratuitas de que forem beneficirios o cnjuge ou unido de facto, ascendentes e descendentes, sendo a iseno limitada verba 1.2. da Tabela Geral, com excluso, pois, de doaes de bens imveis tributadas nos termos da verba 1.1. Existem outras isenes em legislao avulsa, que no sero aqui mencionadas. O artigo 8. do CIS obriga a que, sempre que tenha lugar qualquer iseno, se averbe no documento ou ttulo a disposio legal que a preveja.
4. VALOR TRIBUTVEL, LIQUIDAO E COBRANA

4.1. Valor tributvel O artigo 9., n. 1, do CIS estabelece que o valor tributvel do Imposto do Selo o que resulta da Tabela Geral, sem prejuzo do disposto nos artigos seguintes do referido Cdigo. A regra geral do apuramento directo cede, no entanto, nos casos em que se verifiquem os pressupostos de aplicao de mtodos indirectos previstos nos artigos 87. e 89. da Lei Geral Tributria, sendo ento aplicveis supletivamente as disposi-
es dos artigos 90. e seguintes do CIRS e 52. e seguintes do CIRC, com as necessrias adaptaes, nos termos do n. 2 do referido artigo 9. do CIS. Outro caso, em que o valor tributvel do Imposto do Selo no apurado directamente, o dos contratos de valor indeterminado, em que a determinao desse valor efectuada pelas partes, de acordo com os critrios neles estipulados, ou, na sua falta, segundo juzos de equidade, conforme refere o n. 3 do artigo 9. do CIS. No entanto, segundo o artigo 12. do mesmo diploma, o servio de finanas da rea do domiclio ou sede do sujeito passivo pode alterar o valor tributvel declarado para a transmisso gratuita sempre que discorde dos critrios e juzos referidos. Em todos os casos de avaliao indirecta mencionados, aplicvel o procedimento de reviso regulado pelos artigos 91. e 92. da LGT. De acordo com o n. 1 do artigo 10. do CIS, sempre que os elementos necessrios determinao do valor tributvel sejam expressos em moeda sem curso legal em Portugal, as taxas de cmbio a utilizar so as da venda, podendo o sujeito passivo, no entanto, optar entre considerar a taxa do dia em que se efectuar a liquidao ou a do primeiro dia til do respectivo ms. Por outro lado, segundo o artigo 11., a equivalncia em unidade monetria nacional dos valores em espcie faz-se de acordo com as regras seguintes e pela ordem indicada: Pelo preo tabelado oficialmente; Pela cotao oficial de compra; Tratando-se de gneros, pela cotao da compra na Bolsa de Mercadorias de Lisboa ou, no existindo essa cotao pelo preo mdio do respectivo ano ou do ltimo determinado e que constem da estiva camarria; Pelos preos dos bens ou servios homlogos publicados pelo Instituto Nacional de Estatstica; Pelo valor do mercado em condies de concorrncia; Por declarao das partes. Caso no tenham sido seguidas as regras imperativas deste preceito, incluindo a sequncia legal da sua aplicao, pode o servio de finanas da rea do domiclio ou sede do sujeito passivo alterar o valor tributvel declarado de acordo com a lei, s sendo, no entanto, aplicveis mtodos indirectos em caso de inexistncia dos elementos referidos nos artigos 10. e 11. do CIS. 4.2. Liquidao Liquidao. O regime geral As regras de liquidao do Imposto do Selo integram um regime geral aplicvel aos sujeitos passivos referidos no n. 1 do artigo 2. do CIS, e um regime espe cial aplicvel s transmisses gratuitas anteriormente abrangidas na incidncia do imposto sobre as sucesses e doaes. De acordo com o regime geral, as entidades legalmente incumbidas de liquidar o Imposto do Selo constam do n. 1 do artigo 2. do CIS, conforme se referiu,
e so geralmente, salvo nos casos do arrendamento e subarrendamento, apenas as entidades pblicas e as pessoas colectivas ou singulares que exeram a ttulo principal uma actividade de comrcio, indstria e prestao de servios. Nos termos do n. 1 do artigo 22. do CIS, a taxa a aplicar aquela que estiver em vigor no momento em que o imposto se tornar devido. Em conformidade com essa soluo legislativa, nos termos da alnea n) do n. 1 do artigo 5. do CIS, em caso de actos, contratos, documentos, livros, papis e outros factos previstos da Tabela Geral anexa, em que no intervenham a qualquer ttulo pessoas colectivas ou pessoas singulares no exerccio de qualquer actividade de comrcio, indstria ou prestao de servios, a obrigao tributria apenas se constitui com a sua ulterior apresentao perante qualquer entidade pblica. No entanto, nos termos da alnea a) do n. 1 do artigo 2. do CIS, tratando-se de actos ou contratos celebrados pelos sujeitos a elencados, so estes que devem legalmente proceder liquidao do Imposto do Selo. Segundo o n. 2 do artigo 23. do CIS, tratando-se de imposto devido por operaes de crdito ou garantias prestadas por um conjunto de instituies de crdito ou sociedades financeiras, a liquidao do imposto pode ser efectuada globalmente por qualquer daquelas entidades, sem prejuzo da responsabilidade, nos termos gerais, de cada uma delas em caso de incumprimento. J nos termos do artigo 23., n. 4, nos actos ou contratos previstos na verba 1.1. da Tabela Geral, aplica-se liquidao, com as necessrias aplicaes, as regras contidas no CIMT. Finalmente, em cada servio de finanas, segundo o artigo 24. do CIS, organizado relativamente a cada um dos sujeitos passivos um processo individual em que se incorporam as declaraes e outros elementos que se relacionem com o mesmo. Liquidao. O regime das transmisses gratuitas O regime da liquidao das transmisses gratuitas encontra-se previsto no artigo 25. e seguintes do CIS. De acordo com o n. 1 do artigo 25.do CIS, a referida liquidao cabe aos servios centrais da AT, sendo promovida pelo servio de finanas do autor da transmisso ou do usucapiente, sempre que os mesmos residam em territrio nacional. Na falta de residncia em territrio nacional e de acordo com o n. 2 dessa norma legal, a liquidao do imposto promovida pelo servio de finanas da residncia do cabea-de-casal ou do beneficirio, conforme o caso. Segundo o n. 3, havendo vrios beneficirios pela mesma transmisso, a liquidao do Imposto do Selo efectuada pelo servio de finanas onde residir o beneficirio de maior idade ou, caso sejam transmitidos bens situados em territrio nacional, onde estiverem os bens de maior valor. Por ltimo, e de acordo com o n. 4, sendo vrios os doadores, todos ou alguns domiciliados em territrio nacional, a liquidao promovida pelo servio de finanas do local onde tenha domiclio o doador residente nesse territrio que disponha de bens de maior valor e, se os bens forem de igual valor, pelo servio de finanas de qualquer dos locais onde residir o doador de maior idade.
Idnticos critrios so de aplicar, com as necessrias adaptaes, sempre que todos os doadores se encontrem domiciliados fora do territrio portugus. O processo de liquidao do Imposto do Selo, incidente sobre as transmisses gratuitas, inicia-se normalmente, nos termos do n. 1 do artigo 26. CIS, com a participao Administrao Tributria a efectuar pelo cabea-de-casal ou beneficirio de qualquer transmisso gratuita sujeita a imposto da doao , do falecimento do autor da sucesso, da declarao de morte presumida ou justificao judicial do bito, da justificao judicial, notarial ou efectuada nos termos do Cdigo do Registo Predial, da aquisio por usucapio ou de qualquer outro contrato que envolva transmisso de bens. De acordo com o n. 1 do artigo 28. do CIS, seja ou no devido imposto, sempre obrigatrio prestar as declaraes e proceder relao dos bens e direitos, a qual, em caso de iseno, deve abranger os bens ou direitos constantes no artigo 10. do Cdigo do IRS, excepto no caso de doaes de valores monetrios, ainda que objecto de depsito em contas bancrias, efectuadas a beneficirios isentos. Esto, assim, sujeitas a participao Administrao Tributria as transmisses gratuitas de bens em espcie a favor de descendentes, ascendentes ou cnjuge do autor da sucesso ou doador, mas j no esto, independentemente do beneficirio, as transmisses gratuitas de valores monetrios ou de outros bens no includos na incidncia objectiva do Imposto do Selo. Tal participao, assinada, nos termos do n. 1 do artigo 27., pelos interessados, seus representantes legais ou mandatrios, , segundo o n. 2 do artigo 26., de modelo oficial, devendo-se identificar o autor da sucesso ou liberalidade, as respectivas datas ou locais, bem como os sucessores, donatrios, usucapientes ou beneficirios, as relaes de parentesco e respectiva prova, devendo, sendo caso disso, conter a relao dos bens transmitidos, com a indicao dos valores que devam ser declarados pelo apresentante. Relativamente ao local da participao de transmisses gratuitas, veio a Lei n. 64-B/2011, de 30 de Dezembro (Lei do Oramento de Estado para 2012), alterar o disposto no artigo 26. n. 3 do CIS, referindo que a mesma deve ser apresentada at ao final do 3. ms seguinte ao do nascimento da obrigao tributria, em qualquer servios de finanas ou noutro local previsto em lei especial. Segundo o n. 5, o referido prazo improrrogvel, salvo alegando-se e provando-se motivo justificado, caso em que o chefe de finanas pode conceder um adiamento at 60 dias. A participao deve, nos termos do n. 4, identificar todos os beneficirios, caso o cabea-de-casal possua todos os elementos suficientes para o efeito, circunstncia essa em que, a ocorrer, os referidos beneficirios ficam desonerados do dever de participao que lhes competir. Nos termos do n. 6 da referida norma legal, devem acompanhar a participao um conjunto de documentos que inclui a certido do testamento com que tiver falecido o autor da sucesso, certido da escritura de doao, ou da escritura de partilha, se esta j tiver sido efectuada, certido comprovativa da falta de cotao oficial das aces, passada
pela Comisso dos Valores Mobilirios, contendo sempre a indicao do respectivo valor nominal e documento necessrio comprovao do passivo hereditrio, sempre que, nos termos do artigo 20. do CIS, haja encargos ou dvidas a deduzir sucesso. J nos termos do n. 9 da referida disposio legal, se, no termo do prazo do relacionamento dos bens, houver bens da herana na posse de qualquer herdeiro ou legatrio, que no tenham sido relacionados pelo cabea-de-casal, incumbir quele descrev- -los nos 15 dias seguintes. Por ltimo, nos termos do artigo 28. n. 1 do CIS, seja ou no devido imposto, sempre obrigatrio prestar as declaraes e proceder relao dos bens ou direitos, a qual, em caso de iseno, deve apenas abranger os bens ou direitos referidos no artigo 10. do Cdigo do IRS, bem como outros bens sujeitos a registo, matrcula ou inscrio. O processo de liquidao pode tambm ser instaurado oficiosamente, caso no seja apresentada a participao ou se a mesma contiver erros ou omisses ou ainda se o chefe de finanas teve conhecimento, por qualquer outro meio, de que se operou uma transmisso de bens a ttulo gratuito, nos termos do n. 2 do artigo 28. do CIS. Antes, no entanto, da adopo desse procedimento, deve o chefe de finanas notificar o infractor ou infractores, sob pena de serem havidos como sonegados to dos os bens, para efectuar a participao ou suprir as deficincias ou omisses que contenha a participao, dentro do prazo por ele estabelecido, no inferior a 10 nem superior a 30 dias, nos termos do n. 3 do artigo 28.do CIS. Apenas caso o herdeiro, legatrio ou beneficirio da transmisso gratuita persistam na recusa da entrega da relao dos bens, o chefe de finanas pode haver estes como sonegados, efectuando-se ento a liquidao de acordo com a informao disponvel e a que for entretanto apurada pelos servios. A sonegao de bens implica que o chefe de finanas requeira o respectivo arrolamento nos termos do CPPT, que pode ser precedido, em caso de situaes abrangidas por qualquer dever legal de segredo, da comunicao do facto ao representante do Ministrio Pblico do tribunal da comarca da residncia do autor da transmisso ou do beneficirio da doao para que desenvolva as diligncias necessrias em defesa dos interesses do Estado. Finalmente, nos termos do artigo 30. do CIS, quando forem desconhecidos os interessados ou os bens, ou estes tiverem desaparecido, o respectivo processo ser enviado com todas as informaes ao director de finanas que decidir se ele deve, ou no, ser arquivado, ou ordenar a realizao das diligncias que ainda assim entenda convenientes. Liquidao A competncia da determinao da matria tributvel do chefe do servio de finanas. Ao processo deve ser junta, nos termos do n. 1 do artigo 32. do CIS, certido do valor patrimonial dos prdios ou documento equivalente extrada do sistema informtico. Caso haja prdios inscritos na matriz sem valor patrimonial tributrio, adoptado o procedimento previsto no artigo 14. do CIMT (avaliao dos bens segundo as regras fixadas na referida disposio legal), nos termos do disposto no n. 2 do artigo 32. do CIS.
Por outro lado, nos termos do n. 2 do artigo 33. do CIS, desde que exista acto ou contrato susceptvel de operar transmisso, o chefe de finanas s pode abster-se de efectuar a liquidao com fundamento em invalidade ou ineficcia julgada pelos tribunais competentes, sem prejuzo no disposto na clusula anti-abuso do artigo 38. da Lei Geral Tributria. Sem prejuzo dessa soluo legal, nos termos do n. 3 do referido artigo 33., os efeitos da tributao subsistem em relao aos bens em que ocorreu a transmisso ou se verificou a usufruio, sendo-lhes aplicvel, com as necessrias adaptaes, o disposto no artigo 44., n. 2, do CIMT (anulao por facto ou acto que no se realizou). Nos termos do artigo 34. do CIS, o processo de liquidao, promovida pelo chefe do servio de finanas mas realizada pelos servios centrais da DGCI, pode ser suspenso, a requerimento do cabea-de-casal, testamenteiros ou donatrios, em virtude de litgio judicial acerca da qualidade de herdeiro, validade ou objecto da transmisso ou processo de expropriao por utilidade pblica de bens pertencentes herana ou doao, limitando-se ento a suspenso aos bens que tenham sido objecto do litgio e devendo os interessados, aps o trnsito em julgado da deciso, declarar o encerramento da instncia, prosseguindo o processo de liquidao ou reformando-se no que for necessrio o que tiver sido julgado. O mesmo mecanismo da suspenso aplicvel, nos termos do n. 1 do artigo 35., quando houver aco judicial a exigir dvidas activas pertencentes herana ou doao ou quando tenha corrido ou esteja pendente aco judicial de falncia ou insolvncia contra os devedores. Nesse caso, os interessados devem apresentar certido do estado da causa no ms de Janeiro de cada ano. medida que as dvidas forem sendo recebidas, os responsveis pelo pagamento do imposto devem declarar o facto no servio de finanas competente dentro dos 30 dias seguintes a fim de se proceder liquidao (n.s 2 e 3 dessa disposio legal). Finalmente, feita ou reformada a liquidao, nos termos do artigo 36. do CIS, devem os interessados ser dela notificados nos termos do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio a fim de efectuarem o pagamento ou utilizarem os meios de defesa a previstos. De acordo com o artigo 37., o chefe de finanas no pode promover a liquidao do imposto quando nela for interessado, por si, pelo seu cnjuge ou por pessoa que represente, devendo o director de finanas designar ento outro chefe de finanas da rea da sua competncia.
5. PAGAMENTO
5.1. Regras gerais. Responsabilidade tributria O pagamento do imposto efectuado pelos sujeitos passivos mediante do cumento de cobrana de modelo oficial nos servios locais ou qualquer outro local autorizado nos termos da lei at ao dia 20 do ms seguinte quele em que a obrigao tributria se tenha constitudo, conforme se referem os artigos 41., 43. e 44. do CIS.
No caso de a liquidao dever ser efectuada a qualquer ttulo pelos servios da Administrao Tributria, mesmo adicionalmente, ela no se deve realizar quando o quantitativo a pagar for inferior a 10, nos termos do n. 3, do artigo 4. do CIS. Em caso de seguros efectuados fora do territrio portugus cujo risco ocorra em Portugal e de operaes financeiras realizadas em Portugal, em regime de livre prestao de servios, por instituies de crdito, sociedades legalmente equiparadas ou instituies financeiras no domiciliadas em territrio portugus, o dever de liquidao e pagamento do Imposto do Selo da responsabilidade do representante fiscal que essas entidades devem obrigatoriamente nomear para o efeito, nos termos conjugados dos artigos 2. n. 1, alneas i), j) e l), e 42. n. 2, todos do CIS. So, por outro lado, nos termos do n. 1 do artigo 42. do CIS, solidariamente responsveis com o sujeito passivo, no pagamento do imposto, as pessoas ou entidades legalmente habilitadas a autenticar documentos, quando essa forma seja admitida em alternativa da escritura pblica, e quaisquer outras pessoas que, por qualquer forma, intervierem nos actos, contratos ou operaes ou receberem ou utilizarem os livros, papis ou documentos sujeitos ao imposto em causa, desde que tenham colaborado dolosamente na falta de liquidao ou arrecadao do imposto ou, na data daquela interveno, recepo ou utilizao, no tenham dolosamente exigido a meno a que se refere o n. 4 do artigo 23. do CIS, relativa norma de iseno aplicvel. Por ltimo, o n. 2 do referido artigo 42. declara, por outro lado, serem solidariamente responsveis com o sujeito passivo pelo pagamento do imposto liquidado nas transmisses gratuitas as pessoas que, nos factos sujeitos a registo, tenham auto rizado ou procedido sua realizao sem se certificarem de que o imposto j se encontrava liquidado, de que fora promovida a sua liquidao ou de que no era devido. 5.2. Transmisses gratuitas. A eventualidade do pagamento em prestaes Tal como para a liquidao, aplicvel s transmisses gratuitas sujeitas a Imposto do Selo um regime jurdico distinto do aplicvel s restantes operaes sujeitas a imposto. Nos termos do n. 1 do artigo 46. do CIS, a cobrana do Imposto do Selo tambm realizada mediante documento de cobrana de modelo oficial, pelo qual se procede simultaneamente cobrana do IMT que tiver sido liquidado no mesmo processo, documento esse que passado em nome das pessoas a favor de quem se tiverem transmitido os bens. No caso de o imposto ser devido pela herana, o documento da herana extrado em nome do autor da sucesso com o aditamento cabea-de-casal da herana de e identificado pelo nmero fiscal que for atribudo herana nos termos do CIMT. J nos termos do n. 1 do artigo 45. do CIS, o imposto liquidado pelas transmisses gratuitas pago na totalidade at ao fim do segundo ms seguinte ao da notificao para o efeito ou durante o ms em que se vence cada uma das prestaes. No entanto, nos termos do n. 2 dessa norma legal que, tal como nos n.s seguintes, segue essencialmente o regime anteriormente aplicvel ao imposto sobre as sucesses e doaes, referido que se o imposto for pago pela totalidade at ao fim do segundo ms seguinte ao da notificao, haver lugar a um desconto at ao 0,5 % ao
ms calculado sobre a importncia de cada uma das prestaes em que o imposto tivesse de ser dividido, com excepo da primeira prestao. Quando no tiver sido exercida a opo pelo pagamento a pronto, nos termos do n. 3 do artigo 45. do CIS, o imposto, quando superior a 1.000, dividido em prestaes iguais, no mximo de 10 e com o mnimo de 200 por cada prestao, acrescendo primeira as fraces resultantes do arredondamento de todas elas, assim como os juros compensatrios e o IMT que for de liquidar no processo, vencendo-se a primeira no segundo ms seguinte ao da notificao e cada uma das restantes seis meses aps o vencimento da anterior. Comeam a contar-se juros de mora, de acordo com o n. 4 dessa disposio legal, quando no for paga qualquer das prestaes, ou a totalidade do imposto, no prazo do vencimento. Findo o prazo de pagamento voluntrio referido no n. 4, sem que a prestao em dvida ou o imposto tiverem sido pagos, h lugar a procedimento executivo que abrange todas as prestaes vincendas, que para o efeito se consideram logo vencidas, nos termos do n. 5 do artigo 45. do CIS. Segundo o n. 6 dessa disposio legal, a notificao a efectuar acompanhada do plano de pagamento a prestaes e do desconto, devendo entretanto o interessado comunicar ao servio de finanas competente, no prazo de 15 dias a contar da notificao, se pretende efectuar o pagamento de pronto, sendo o mesmo pago a prestaes no caso de falta de tal comunicao. O pagamento em prestaes no depende de prestao de garantia no caso de os bens transmitidos serem bens imveis. Caso os bens transmitidos sejam bens mveis, no entanto, o imposto s pode ser pago em prestaes mediante a prestao de garantia idnea, nos termos do artigo 199. do CPPT. A principal garantia de cobrana do imposto sobre as sucesses e doaes vem assegurada no n. 1 do artigo 47. do CIS que dispe os crditos do Estado relativos ao imposto de selo incidente sobre os bens transmitidos terem privilgio mobilirio e imobilirio, nos termos dos artigos 738., n. 2, e 744., n. 2 do C.C., consoante a natureza dos bens. Finalmente, nos termos do n. 2 do artigo 49. do CIS, so aplicveis s liquidaes do Imposto do Selo sobre as transmisses gratuitas, independentemente de serem tributadas pelas verbas 1.1. e 1.2. da Tabela Geral, os meios de defesa regulados nos artigos 41. a 47. do CIMT respeitantes reviso oficiosa da liquidao, legitimidade para reclamar ou impugnar, anulao por acto ou facto que se no realizou, anulao proporcional em virtude da verificao de condio resolutiva ou resoluo do contrato, ao reembolso do imposto e ao reembolso independentemente de anulao.
6. OBRIGAES ACESSRIAS
Nos termos do artigo 52. do CIS, os sujeitos passivos ou seus representantes legais so obrigados a apresentar anualmente declarao discriminativa do Imposto do Selo liquidado que constitua seu encargo nas operaes e actos realizados no exerccio da sua actividade.
de modelo oficial, constituindo anexo declarao anual de informao contabilstica e fiscal a apresentar para efeitos de IRS ou IRC (artigos 113. do CIRC e CIRS), devendo ser preferencialmente apresentado por via electrnica (n.s 1 e 2). Outra das alteraes ao CIS, implementadas com a entrada em vigor da referida Lei n. 64-B/2011, de 30 de Dezembro, prende-se com a alterao da redaco do n. 3 do artigo 52. do CIS, no sentido de estarem agora isentos da apresentao da declarao anual os sujeitos passivos a que seja aplicvel o regime da normalizao contabilstica para microentidades. A contabilidade deve, segundo o n. 1 do artigo 53. do CIS por outro lado, ser organizada, de modo a possibilitar um conhecimento claro e inequvoco dos elementos necessrios verificao do Imposto do Selo e a permitir o seu controlo, nomeadamente, os enumerados no n. 3 do mesmo artigo. Por outro lado, as entidades que, nos termos do Cdigo do IRS e IRC, no sejam obrigadas a possuir contabilidade organizada, bem como os servios pblico, quando obrigados liquidao e entrega do imposto nos cofres do Estado, devem possuir registos adequados ao cumprimento das obrigaes dos contribuintes que estejam sujeitos ao dever de posse de contabilidade organizada (n. 4).
7. RESTITUIO DO IMPOSTO
Com a entrada em vigor da Lei n. 64-B/2011, de 30 de Dezembro (Oramento do Estado para 2012), foi revogado, na totalidade, o artigo 50. do CIS. Deste modo, j no permitido ao contribuinte pedir o reembolso do imposto pago nos ltimos quatro anos ao Ministro das Finanas, quando o considerasse indevidamente cobrado (embora no deixe de ser possvel recorrer a outros meios, nomeadamente o pedido de reviso do acto tributrio previsto na LGT). Finalmente, note-se que, de acordo com a nova redaco conferida ao artigo 39. do Cdigo do Imposto do Selo, s pode ser liquidado imposto nos prazos e termos previstos nos artigos 45. e 46. da LGT, salvo tratando-se das aquisies de bens tributadas pela verba 1.1 da Tabela Geral ou de transmisses gratuitas, em que o prazo de liquidao de oito anos contados da transmisso ou da data em que a iseno ficou sem efeito. Cumpre ainda referir que: a) Nos termos do CIRE, ficam isentos de Imposto do Selo, quando a ele se encontrem sujeitos, um conjunto de actos, desde que previstos em planos de insolvncia, de pagamentos ou de recuperao ou praticados no mbito da liquidao da massa insolvente; b) prorrogada a iseno de Imposto do Selo sobre a constituio, em 2013, de garantias a favor do Estado ou das instituies de Segurana Social, no mbito de aplicao do artigo 196. CPPT (pagamento em prestaes de dvidas em processo de execuo fiscal) ou do Decreto-Lei n. 124/96, de 10 de Agosto (alterado), relativo ao processo especial de regularizao de dvidas fiscais e Segurana Social.
GUIA DO FISCO 2013 OUTROS IMPOSTOS E CONTRIBUIES ESPECIAIS 311
2. Captulo
OUTROS IMPOSTOS E CONTRIBUIES ESPECIAIS

1. IMPOSTOS ESPECIAIS DE CONSUMO
Os Impostos Especiais de Consumo so , na verdade, o conjunto de trs impostos que incidem sobre certos produtos, nomeadamente o imposto sobre o lcool e as bebidas alcolicas (IABA), o imposto sobre os produtos petrolferos e energticos (ISP) e o imposto sobre o tabaco (IT) fabricados ou colocados no territrio Portugus e encontra-se regulamentado pelo Cdigo do Imposto Especial de Consumo (CIEC). De acordo com o Decreto-Lei n. 73/2010, de 21 de Junho, o Cdigo dos Impostos Especiais de Consumo (CIEC) clarifica as regras de tributao e procede simplificao das normas e procedimentos relativos ao acompanhamento da circulao dos produtos sujeitos a imposto, bem como da autorizao dos entrepostos fiscais previstos no CIEC. Quanto s inovaes efectuadas ao longo dos tempos, o CIEC, mantendo inalterada a estrutura dos impostos especiais de consumo, introduz novos conceitos, define novos sujeitos passivos do imposto, o destinatrio registado, o destinatrio registado temporrio e o expedidor registado, e clarifica, entre outros aspectos, as condies de exigibilidade do imposto e o momento da introduo no consumo. Das novas regras consagradas, assume particular relevncia a adopo do sistema informatizado dos movimentos e dos controlos dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo (EMCS), que habilita os operadores nacionais na rea dos impostos especiais de consumo a proceder quer expedio quer recepo de produtos originrios ou destinados a outro Estado-membro da Unio Europeia, tendo por base um relacionamento com as autoridades aduaneiras integralmente desmaterializado. O regime geral relativo deduo, circulao e controlo dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo assenta essencialmente na figura do entreposto fiscal aplicada a qualquer local onde sejam produzidos, transformados, detidos, recebidos ou expedidos pelos depositrios autorizados, no exerccio da sua profisso e em regime de suspenso do imposto especial sobre o consumo, nas condies definidas pela DGAIEC (Autoridade Tributria e Aduaneira), os produtos a ele sujeitos e na regra de obrigatoriedade do registo dos operadores profissionais dos sectores envolvidos que procedam recepo dos produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo com carcter de regularidade, incluindo depositrio autorizado, operador registado e representante fiscal, e dos prprios entrepostos fiscais. Salientaremos ainda como imposto especial de consumo o imposto sobre veculos, regulado pela Lei n. 73/2010, de 21 de Junho, e actualizado com a Lei do Oramento de Estado de 2013 (Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro).
312 GUIA DO FISCO 2013 OUTROS IMPOSTOS E CONTRIBUIES ESPECIAIS
1.1. Regime geral do CIEC Conforme o disposto no artigo 2. do CIEC, os impostos especiais de consumo obedecem ao princpio da equivalncia, procurando onerar os contribuintes na medida dos custos que estes provocam nos domnios do ambiente e da sade pblica, em concretizao de uma regra geral de igualdade tributria. Em termos de incidncia subjectiva so sujeitos passivos de impostos especiais de consumo (alterado em 2013) o depositrio autorizado e o destinatrio registado, no que respeita ao fornecimento de eletricidade aos consumidores finais, os comercializadores, definidos em legislao prpria, os comercializadores para a mobilidade eltrica, os produtores que vendam eletricidade diretamente aos consumidores finais, os autoprodutores e os consumidores que comprem eletricidade atravs de operaes em mercados organizados e no caso de fornecimento de gs natural ao consumidor final, os comercializadores de gs natural, definidos em legislao prpria. No entanto, e de acordo com o estipulado no n. 2 do artigo 4. do CIEC, so tambm sujeitos passivos, sem prejuzo de outros: A pessoa que declare os produtos ou por conta da qual estes sejam declarados, no momento e em caso de importao; O arrematante, em caso de venda judicial ou em processo administrativo; Qualquer outra pessoa, alm do depositrio autorizado, envolvida em sada irregular do entreposto fiscal ou que retire ou por conta da qual sejam retirados os produtos; O depositrio autorizado, o expedidor registado ou qualquer outra pessoa que se tenha constitudo garante da operao de circulao, ou todas as pessoas que tenham participado na sada irregular ou que tenham tido conhecimento da natureza irregular da mesma, em caso de irregularidade durante a circulao em regime de suspenso do imposto; A pessoa que detenha os produtos sujeitos a imposto ou qualquer outra pessoa envolvida na sua deteno, em caso de deteno irregular: A pessoa responsvel pela produo, ou qualquer outra pessoa envolvida na sua produo, em caso de produo irregular; Qualquer pessoa envolvida na entrada irregular dos produtos no territrio nacional; As pessoas singulares ou colectivas que introduzam no consumo, vendam ou utilizem produtos sujeitos a imposto, nas demais situaes de irregularidade. Este artigo estabelece ainda que, quando vrios devedores respondam pela mesma dvida de imposto, ficam todos obrigados ao pagamento dessa dvida a ttulo solidrio. A incidncia objectiva dos impostos especiais de consumo recai sobre todos os produtos definidos na parte especial do Cdigo: lcool, bebidas alcolicas, produtos petrolferos e energticos, e tabaco.
Relativamente s isenes chamamos a ateno para o facto de no existir isenes subjectivas nos impostos especiais de consumo. Em termos objectivos, destacamos que se encontram previstas diversas isenes, nomeadamente quando estes produtos se destinem a ser expedidos ou exportados, conforme estipulado no artigo 6. do presente CIEC, e comuns a todos os impostos especiais de consumo, conforme segue: A serem utilizados no mbito de relaes diplomticas ou consulares; A organizaes internacionais reconhecidos como tal pelo Estado Portugus, bem como aos membros desses organismos, dentro dos limites e condies fixadas pelas convenes internacionais que criem esses organismos ou pelos acordos de sede; s foras de outros Estado que sejam partes no Tratado do Atlntico Norte para uso dessas foras ou dos civis que as acompanhem ou para abastecimento das suas messes ou cantinas, excluindo os membros dessa fora que tenham nacionalidade Portuguesa; A serem consumidos no mbito de um acordo concludo com pases terceiros ou com organismos internacionais, desde que esse acordo seja admitido ou autorizado em sede de iseno de imposto sobre o valor acrescentado; A serem expedidos ou exportados; A serem consumidos como abastecimentos, ou provises de bordo fora do espao fiscal portugus, ou se destinem a consumo de bordo, e conservados em compartimento selado e se limitem s quantidades fixadas no mesmo artigo. De acordo com a nova redaco do artigo 7. do CIEC, aps as alteraes operadas pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro, constitui facto gerador do imposto a produo ou a importao em territrio nacional dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, bem como a sua entrada no referido territrio quando provenientes de outro Estado-membro, excepto no caso da electricidade e do gs natural, cujo factor gerador o seu fornecimento ao consumidor final. Quando os produtos forem sujeitos a um procedimento ou a um regime aduaneiro suspensivo, s aplicvel o regime dos impostos especiais de consumo no momento em que o produto deixe de estar abrangido pelo mesmo. Entende-se por produo qualquer processo de fabrico, incluindo, se aplicvel, de extraco, atravs do qual se obtenham produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, bem como as operaes de desnaturao e as de adio de mercadores e corantes, e ainda a envolumao do tabaco manufacturado, desde que se integrem no respectivo processo de fabrico. Por outro lado, e de acordo com o artigo 8. do CIEC, o imposto exigvel, em territrio nacional, no momento da introduo no consumo dos produtos abrangidos ou da constatao de perdas que devam ser tributadas em conformidade com o CIEC, sendo que a taxa de imposto a aplicar no territrio nacional a que estiver em vigor na data da exigibilidade.
Para efeitos do CIEC considera-se introduo no consumo de produtos sujeitos a imposto: A sada, mesmo irregular, desses produtos do regime de suspenso do imposto; A deteno fora do regime de suspenso do imposto desses produtos sem que tenha sido cobrado o imposto devido; A produo desses produtos fora do regime de suspenso do imposto sem que tenha sido cobrado o imposto devido; A importao desses produtos, a menos que sejam submetidos, imediatamente aps a importao, ao regime de suspenso do imposto; A entrada, mesmo irregular, desses produtos no territrio nacional fora do regime de suspenso do imposto; A cessao ou violao dos pressupostos de um benefcio fiscal; O fornecimento de electricidade ao consumidor final, o autoconsumo e a aquisio de electricidade por consumidores finais em mercados organizados. O fornecimento de gs natural ao consumidor final (aditado pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro). De acordo com o que vimos atrs, o facto gerador dos impostos especiais de consumo o fabrico ou importao, no entanto, difere quanto sua exigibilidade, operando-se em momento posterior que , nos termos do artigo 9. do CIEC, o da introduo no consumo (regras gerais): No caso de produtos que circulem, em regime de suspenso do imposto, de um entreposto fiscal com destino a um destinatrio registado, ao momento da recepo desses produtos pelo referido destinatrio; No caso de produtos que circulem, em regime de suspenso do imposto, para um dos destinatrios mencionados pelo artigo 6. (sujeitos isentos) ao momento da recepo desses produtos pelos referidos destinatrios. Conforme estipulado no n. 3 do artigo 9. do CIEC, no caso de no ser possvel determinar, com exactido, o momento em que ocorreu a introduo no consumo, o momento da considerar para efeitos da exigibilidade do imposto o da constatao dessa introduo pela autoridade aduaneira, sendo a taxa do imposto a aplicar em territrio nacional a que estiver em vigor na data da exigibilidade, em detrimento da que estiver em vigor nos momentos do fabrico ou da importao. Considera-se ainda terem sido introduzidos no consumo os produtos correspondentes s estampilhas especiais que no se mostrem devidamente utilizadas, os que sejam inutilizados com preterio das regras aplicveis ou as perdas que ultrapassem os limites fixados. Com a redaco do artigo 10. do CIEC, a formalizao da introduo no consumo efectuada atravs da declarao de introduo no consumo (denominada por DIC) que processada por transmisso electrnica de dados, salvo no caso dos particulares que continua em suporte papel.
A estncia aduaneira competente pode autorizar o processamento global das declaraes de introduo no consumo com periodicidade mensal, at ao dia 5 do ms seguinte, para os produtos tributados a taxa zero ou isentos, ou at ao 5. dia til do segundo ms seguinte para a electricidade e para o gs natural (alterado em 2013). De acordo com o artigo 11. do CIEC a liquidao do imposto comunicada por via postal simples, devendo a estncia aduaneira competente notificar, at ao dia 20 de cada ms, para o domiclio fiscal do sujeito passivo, o documento nico de cobrana (DUC), com meno do imposto liquidado e a pagar, relativamente s introdues no consumo verificadas no ms anterior, sem prejuzo das regras aplicveis na importao. Quando em consequncia de uma importao for devido imposto, observa-se o disposto na legislao comunitria aplicvel aos direitos aduaneiros, quer estes sejam ou no devidos, no que respeita aos prazos para a sua liquidao e cobrana limiares mnimos de cobrana e aos prazos e fundamentos da cobrana a posteriori, do reembolso e da dispensa de pagamento. Na falta ou no atraso de liquidao imputvel ao sujeito passivo ou no caso de erro, de omisso, de falta ou de qualquer outra irre gularidade com implicao no montante de imposto a cobrar, a estncia aduaneira competente deve proceder liquidao do imposto e dos juros compensatrios que forem devidos e notificar de forma avulsa o sujeito passivo. O imposto deve ser pago at ao ltimo dia til do ms da liquidao, conforme disposto no artigo 12. do CIEC. No caso de liquidao, conforme descrita no pargrafo anterior, o imposto deve ser pago at ao 15. dia aps a notificao da liquidao. No h lugar a cobrana do imposto quando, em virtude da liquidao efectuada, a importncia a cobrar seja inferior a 25 euros. Para alm do disposto no artigo 40. da Lei Geral Tributria, a prestao tributria extingue-se sempre que, em consequncia de uma infraco, ocorra a apreenso de produtos e estes sejam abandonados, declarados perdidos ou, no caso de produtos de utilizao condicionada, estes no possam ser restitudos ao seu proprietrio, por no estarem preenchidas as condies exigidas por lei para a sua utilizao. Os custos e encargos inerentes ao depsito, inutilizao ou venda, incluindo anlises e estudos, dos produtos apreendidos, abandonados ou declarados perdidos, so da responsabilidade das pessoas singulares ou colectivas que detinham os referidos produtos. O atraso no pagamento encontra-se definido no artigo 13. do CIEC e estipula que em caso de mora, o devedor s pode proceder a novas introdues no consumo aps o pagamento ou a constituio de garantia das importncias em dvida e dos juros de mora correspondentes. Decorridos 30 dias sobre o fim do prazo de pagamento do imposto sem que este tenha sido pago, a estncia aduaneira competente acciona a garantia ou, na falta ou insuficincia daquela, desencadeia a cobrana coerciva, emitindo a respectiva certido de dvida. A estncia aduaneira competente deve remeter a certido de dvida no prazo de 30 dias para o rgo de execuo fiscal competente. O devedor que, pela sua situao econmica, no possa solver a dvida dentro dos prazos legalmente fixados, pode solicitar ao director-geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo o seu pagamento em prestaes mensais,
em nmero no superior a 12. O pedido deve ser apresentado na estncia aduaneira competente at ao termo do prazo para o pagamento voluntrio, com fundamento em grave dificuldade de natureza econmica e financeira. O fundamento do pedido deve ser documentalmente comprovado, podendo a estncia aduaneira competente solicitar a apresentao da documentao suplementar que considere relevante. O pagamento em prestaes depende da constituio de uma garantia de valor igual ao da prestao tributria em dvida, bem como dos correspondentes juros de mora. A falta de pagamento de qualquer prestao implica o vencimento das restantes, devendo a estncia aduaneira promover a imediata cobrana da dvida remanescente. A garantia pode ser reduzida, mediante pedido apresentado na estncia aduaneira competente, em montante correspondente ao das prestaes j pagas, sendo libertada quanto estiver satisfeita a totalidade da dvida. Salientamos que, de acordo com o artigo 15. do CIEC, caso os produtos introduzidos no consumo em Portugal se destinem a sair do territrio nacional para outro estado-membro da Unio Europeia ou para pas terceiro, a iseno, que um reflexo do regime da suspenso do imposto, opera por reembolso. condio do reembolso o pagamento do imposto especial de consumo em Portugal, sendo tambm fundamento para o reembolso, o erro na liquidao e a retirada dos produtos do mercado, conforme previsto nos artigos 16. e 19. do CIEC. Podem solicitar o reembolso os sujeitos passivos que tenham procedido introduo no consumo dos produtos em territrio nacional e provem o pagamento do respectivo imposto, desde que superior a 25 euros. O reembolso segue o preconizado no artigo 17. do CIEC sempre que os produtos introduzidos no consumo em Portugal sejam posteriormente expedidos, antes do termo do prazo de trs anos contados da liquidao do imposto, para outro Estado-membro. O reembolso para efeitos de exportao encontra-se regulado pelo artigo 18. do CIEC. con dio do reembolso na expedio, no podendo ser de montante inferior a 25 euros (artigo 15. do CIEC), a comprovao do pagamento do imposto no Estado de origem e no Estado do destino. No caso de reembolso na exportao, o reembolso solicitado com base na respectiva declarao de exportao, devidamente certificada. Em ambos os casos, o reembolso depende da apresentao de um pedido para o efeito que regulado pelos referidos artigos 17. e 18. do CIEC, conforme, respectivamente, o reembolso for na expedio ou exportao. O imposto igualmente reembolsado quando os produtos forem retirados do mercado por motivo de deteriorao, contaminao ou por se terem tornado imprprios para consumo humano, conforme previsto no artigo 19. do CIEC. A inutilizao dos produtos em causa ou a sua afectao produo de outros bens so previamente certificadas pela autoridade aduaneira. , por sua vez, permitido o reembolso do imposto correspondente aos produtos que tiverem sido devolvidos, por razes de natureza comercial, no prazo de 90 dias, contados a partir da data de introduo no consumo.
O depositrio autorizado, figura mencionada no artigo 4. do CIEC, encontra-se regulamentado no artigo 22. do CIEC, e a pessoa singular ou colectiva, autorizada pela autoridade aduaneira, no exerccio da sua profisso, a produzir, transformar, deter, receber e expedir num entreposto fiscal produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, em regime de suspenso do imposto. O depositrio autorizado, enquanto sujeito passivo do imposto, responsvel pelas obrigaes de declarao, mesmo relativamente a produtos de que no seja proprietrio. Essa qualidade de titular de entreposto fiscal adquirida, nos termos do artigo 24. do CIEC, por via de acto administrativo de autorizao que habilita a pessoa autorizada a, no exerccio da sua profisso, produzir, transformar, armazenar, receber ou expedir em regime de suspenso, produtos sujeitos a impostos especiais de consumo. A constituio do entreposto fiscal depende de autoriza o pela estncia aduaneira com jurisdio na rea em que este se localize, efectuado mediante preenchimento de formulrio disponibilizado no stio da Internet da Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo. O pedido de constituio do entreposto fiscal, para alm da documentao particular exigida na parte especial, depende da: Apresentao do documento do licenciamento das instalaes, quando exigvel, da apresentao do registo do prdio na respectiva conservatria ou da correspondente inscrio matricial e, se for o caso, do respectivo contrato de arrendamento ou qualquer outro ttulo que legitime a utilizao das instalaes para o exerccio da actividade; Elaborao de um plano anual previsvel, com indicao das taxas de rendimento, no que se refere aos entrepostos fiscais de produo, ou previso de movimento anual por produto, quanto aos entrepostos fiscais de armazenagem. A figura do depsito autorizado, alm de responsvel pelas obrigaes de declarao, mesmo relativamente a produtos de que no seja proprietrio, e de acordo com o artigo 22. do CIEC, est sujeito s obrigaes de prestao de: Uma garantia, no caso dos entrepostos fiscais de armazenagem, destinada a cobrir os riscos inerentes introduo no consumo de produtos, no estado de poderem ser utilizados como produtos sujeitos a impostos especiais de consumo; Manter actualizada, no entreposto fiscal, uma contabilidade das existncias em sistema de inventrio permanente, com indicao da sua provenincia, destino e os elementos relevantes para o clculo do imposto; Introduzir os produtos no entreposto fiscal e inscrev-los na contabilidade de existncias, no termo da circulao em regime de suspenso do imposto; Prestar-se aos varejos e outros controlos determinados pela auto ridade aduaneira; Comunicar a nomeao ou a substituio de gerentes ou administradores, bem como qualquer alterao dos pressupostos subjacentes concesso do estatuto; e
Cumprir os demais procedimentos prescritos pela autoridade aduaneira. Outra das figuras que o CIEC contempla a do destinatrio registado que, so, de acordo com o disposto nos artigos 28. a 30. do CIEC, os operadores econmicos que esto habilitados a receber produtos em regime de suspenso provenientes de outros Estados-membros da Unio Europeia, no podendo, no entanto, armazen-los ou expedi-los nessa condio, ou seja, ainda em regime de suspenso do imposto. A actividade econmica dos destinatrios registados deve consistir na comercializao de produtos sujeitos a impostos especiais de consumo. Por outro lado, e mais uma figura caracterizada no CIEC como expedidor registado , conforme estipulado nos artigos 31. e 32. do CIEC, a pessoa singular ou colectiva autorizada pela autoridade aduaneira, no exerccio da sua profisso e nas condies estabelecidas no Cdigo, a expedir produtos sujeitos a impostos especiais de consumo em regime de suspenso do imposto, do local da sua importao e na sequncia da introduo em livre prtica nos termos do artigo 79. do Regulamento (CEE) n. 2913/92, do Conselho, de 12 de Outubro. O expedidor registado est sujeito ao cumprimento das seguintes obrigaes: Sujeio a qualquer controlo que permita autoridade aduaneira certificar-se da expedio dos produtos; Comunicao da nomeao ou a substituio de gerentes ou administradores, bem como qualquer alterao dos pressupostos subjacentes concesso do estatuto; Consoante os casos, prestar ou indicar uma garantia vlida que cubra os riscos inerentes introduo no consumo dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo que pretenda expedir. Os operadores econmicos que pretendam obter o estatuto de expedidor registado devem apresentar o pedido dirigido estncia aduaneira competente, mediante preenchimento de formulrio disponibilizado no stio da Internet da Direco -Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo. 1.2. Regime especial do CIEC Encontramos neste regime especial o Imposto sobre o tabaco, imposto sobre os produtos petrolferos e energticos e imposto sobre o lcool e as bebidas alcolicas, os quais procuramos dissecar nas prximas pginas. 1.2.1. Imposto sobre o consumo de bebidas alcolicas Este imposto especial encontra-se regulado nos artigos 66. a 87. do CIEC, sendo que incide sobre a cerveja, os vinhos e outras bebidas fermentadas, os pro dutos intermdios e as bebidas espirituosas genericamente designadas por bebidas alcolicas, e sobre o lcool etlico genericamente designado como lcool. De acordo com o artigo 67. do CIEC so isentas do imposto as bebidas alcolicas designadamente utilizadas:
No fabrico de produtos no destinados ao consumo humano; No fabrico de vinagres; No fabrico de aromas destinados preparao de gneros alimentcios ou bebidas no alcolicas de teor alcolico adquirido no superior a 1,2% vol.; Na realizao de ensaios de produo e para fins cientficos e, ainda, como amostras para anlise; Em processos de fabrico desde que o produto final no contenha lcool; No fabrico de produtos constituintes no sujeitos a imposto; e No fabrico de produtos agro-alimentares desde que se trate de vinhos modificados. Beneficia ainda da iseno do imposto a aguardente produzida em pequenas destilarias, aprovadas como entreposto fiscal, at ao limite de 30 litros de produto acabado, por ano e por produtor, destinada ao seu consumo, e desde que no seja objecto de venda. ainda isento de imposto designadamente o lcool: Utilizado em fins industriais; Distribudo sob a forma de lcool desnaturado; Destinado ao consumo dos hospitais e demais estabelecimentos de sade, pblicos e privados; Destinado a testes laboratoriais e investigao cientfica; Destinado a fins teraputicos e sanitrios; e Utilizado no fabrico de medicamentos. Como tem sido usual, tambm com o Oramento do Estado de 2013 assistimos a uma alterao das taxas. Assim, e de acordo com a redaco dada pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o imposto sobre a cerveja determinado por referncia ao nmero de hectolitros grau Plato ou ao grau alcolico adquirido do produto: Superior a 0,5% vol. e inferior ou igual a 1,2% do lcool adquirido 7,46 euros/hl; Superior a 1,2% de lcool adquirido e inferior ou igual a 7 Plato 9,34 euros/hl; Superior a 1,2% de lcool adquirido e superior a 7 Plato e inferior ou igual a 11 Plato 14,91 euros/hl; Superior a 1,2% de lcool adquirido e superior a 11 e inferior ou igual a 13 Plato, 18,67 euros/hl; Superior a 1,2% de lcool adquirido e superior a 13 e inferior ou igual a 15 Plato 22,39 euros/hl; e Superior a 1,2% de lcool adquirido e superior a 15 Plato 26,19 euros/hl. De destacar que, conforme estipulado no artigo 75. do CIEC, a unidade tributvel do lcool constituda igualmente pelo hectolitro de lcool contido, na base de 100 por cento de volume, temperatura de 20 C. A taxa do imposto aplicvel aos produtos intermdios de 65,41 euros por hectolitro. Relativamente s bebidas espirituosas a taxa de imposto aplicvel de 1.192,11 euros por hectolitro no continente, sendo que na Regio Autnoma da Madeira a taxa de imposto aplicvel de 1.184,94 euros por hectolitro de acordo com a alterao imposta pela Lei n. 14-A/2012, de 30 de Maro.
A Lei n. 14-A/2012, de 30 de Maro, trouxe tambm alteraes no que respeita s taxas do imposto relativas a vinho licoroso, desde que produzido e declarado para consumo na Regio Autnoma da Madeira, e so fixadas em 50% da taxa em vigor no territrio do continente. No que respeita aos produtos, tais como rum e licores, as taxas do imposto desde que produzidos e declarados para consumo na Regio Autnoma da Madeira so fixadas em 25% sobre a taxa de 1.184,94 euros por hectolitro. 1.2.2. Imposto sobre os produtos petrolferos e energticos De acordo com a redaco dada pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o imposto sobre os produtos petrolferos e energticos incide, nos termos do artigo 88. do CIEC, sobre: Os produtos petrolferos e energticos; Quaisquer outros produtos destinados a serem utilizados, colocados venda ou serem consumidos em uso como carburante; Os outros hidrocarbonetos, com excepo da turfa e do gs natural, destinados a serem utilizados, colocados venda ou serem consumidos em uso como combustvel; e A electricidade (abrangida pelo cdigo NC 2716). Salientamos que, conforme estipulado no n. 6 do artigo 88. do CIEC, no esto sujeitos a imposto os produtos petrolferos e energticos consumidos nas instalaes de um estabelecimento de produo, excepto os usados para fins alheios a essa produo. Em termos de iseno, o artigo 89. do CIEC, estabelece que esto isentos os produtos petrolferos e energticos que, comprovadamente: Sejam utilizados para outros fins que no sejam em uso como carburante ou em uso como combustvel, salvo no que se refere a dadas categorias de leos lubrificantes; Sejam utilizados na navegao area, com excepo da aviao de recreio privada; Sejam utilizados na navegao martima costeira e na navegao interior, incluindo a pesca, mas com excepo de parte dos produtos petro lferos e energticos utilizados na navegao de recreio privada; Sejam utilizados na produo de electricidade ou de electricidade e calor (co-gerao) ou de gs de cidade, por entidades que desenvolvam tais actividades e que as mesmas constituam a sua actividade principal; Sejam utilizados em transportes pblicos; Sejam utilizados em instalaes sujeitas ao Plano Nacional de Atribuio de Licenas de Emisso (PNALE), incluindo as novas instalaes; Estejam contidos nos reservatrios normais e nos contentores especiais dos veculos automveis procedentes de outros Estados-membros; Sejam utilizados em operaes de dragagem em portos e vias navegveis, mas com excluso dos equipamentos de extraco de areias;
Sejam utilizados no transporte de passageiros e de mercadorias por caminhos-de-ferro; Sejam utilizados como carburantes no mbito do fabrico, projecto, ensaio e manuteno de aeronaves e embarcaes. Sejam utilizados pelos clientes finais economicamente vulnerveis, beneficirios da tarifa social nos termos do Decreto-Lei n. 101/2011, de 30 de Setembro, no que se refere ao gs natural classificado pelo cdigo NC 2711 21 00. Est isenta de imposto a electricidade que, comprovadamente, seja utilizada para produzir electricidade e para manter a capacidade de produzir electricidade, a produzida a bordo de embarcaes, a utilizada para o transporte de passageiros e de mercadorias por via-frrea em comboio, metropolitano ou elctrico, e por trlei, e ainda a utilizada por clientes finais economicamente vulnerveis, beneficirios de tarifa social. Beneficiam de iseno total ou parcial do imposto, at ao limite mximo global de 40.000 toneladas por ano, os biocombustiveis puros, quando produzidos por pequenos produtores dedicados, conforme disposto no artigo 90. do CIEC. De acordo com o artigo 91. do CIEC, a unidade tributvel dos produtos petrolferos e energticos de 1000 litros convertidos para a temperatura de referncia de 15. C, sem prejuzo das excepes previstas no n. 2 do mesmo artigo, do gs natural o gigajoule e da electricidade o MWh. Os valores das taxas unitrias aplicadas no continente so fixados, dentro dos intervalos previstos no artigo 92. do CIEC, por portaria dos membros do Governo responsveis pelas reas das finanas e da economia, tendo em considerao o princpio da liberdade de mercado e os diferentes impactos ambientais de cada um dos produtos energticos, favorecendo gradualmente os menos poluentes, conforme segue:
Gasolina com chumbo Gasolina sem chumbo Petrleo Petrleo colorido e marcado Gasleo Gasleo colorido e marcado Fuelleo com teor de enxofre superior a 1 por cento Fuelleo com teor de enxofre inferior ou igual a 1 por cento Electricidade 650 euros; 359 euros a 650 euros; 302 euros a 400 euros; 0 euros a 149,64 euros; 278 euros a 400 euros; 21 euros a 199,52 euros; 15 euros a 34,92 euros; 15 euros a 29,93 euros; 1 euro a 1,10 euros.
Estas taxas so fixadas para as Regies Autnomas por portaria do membro do Governo Regional competente, encontrando-se tambm os seus limites definidos nos artigos 94. e 95. do CIEC para, respectivamente, Regio Autnoma dos Aores e Regio Autnoma da Madeira.
De referir que, de acordo com o n. 2 do mesmo artigo 92. do CIEC, o gasleo misturado, por razes tcnicas ou operacionais, com o fuelleo, tributado com a taxa aplicvel ao fuelleo que for utilizado na mistura, desde que a operao seja aprovada pela autoridade aduaneira e realizada sob controlo aduaneiro, e, que segundo o n. 5 da mesma norma, a taxa aplicvel aos produtos petrolferos e energticos obtidos a partir de leos usados ou de resduos e que sejam utilizados como carburante ou como combustvel so tributados de acordo com o nvel de tributao aplicvel a esses produtos. Destacamos ainda o aditamento do artigo 96.-A, efectuado pela Lei n. 64B/2011, de 30 de Dezembro, que estipula que os comercializadores de electricidade registados e licenciados, que fornecem ao consumidor final, devem registar-se na estncia aduaneira competente, para efeitos do cumprimento das obrigaes fiscais. 1.2.3. Imposto sobre o tabaco Este imposto incide objectivamente sobre o tabaco manufacturado e compreende os charutos e cigarrilhas, os cigarros e os tabacos de fumar, abrangendo o tabaco de corte fino destinado a cigarros de enrolar e os restantes tabacos de fumar. A incidncia do imposto abrange igualmente os produtos constitudos exclusiva ou parcialmente por substncias que, no sendo tabaco, sejam susceptveis de serem fumadas, salvo quando tiverem uma funo exclusivamente medicinal. Em termos de iseno, conforme estipulado no artigo 102. do CIEC, encontram-se isentos do imposto: O tabaco desnaturado utilizado para fins industriais ou hortcolas; O tabaco exclusivamente destinado a testes cientficos, bem como a testes relacionados com a qualidade dos produtos; O tabaco destinado a ensaios; e O tabaco reciclado pelo produtor que, comprovadamente, resulte de tabaco deteriorado e imprprio para o consumo humano. A unidade tributvel sobre os cigarros constituda pelo milheiro de cigarros, e um elemento ad valorem consistente em uma percentagem nica dos preos de venda ao pblico de todo o tipo de cigarros. A taxa especfica de 79,39 euros e a ad valorem de 20 por cento. Os cigarros ficam sujeitos, no mnimo, a 104% do imposto que resultar da aplicao da taxa do imposto aos cigarros pertencentes classe de preos mais vendida do ano a que corresponda a estampilha especial em vigor, conforme n. 5 do artigo 103. do CIEC. No caso dos restantes produtos de tabaco manufacturado alm dos cigarros, as taxas so ad valorem, e so de 20% para charutos e cigarrilhas. Aos cigarros consumidos nas Regies Autnomas da Madeira e dos Aores e fabricados por pequenos produtores cuja produo anual no exceda por cada um 500 toneladas, so aplicveis as seguintes taxas: a) Aores - 16,30 euros (elemento especfico)e 38% (elemento ad valorem), sendo que os cigarros ficam sujeitos, no mnimo, a 50% do montante do imposto que resulte da aplicao do disposto no n. 5 do artigo 103. do CIEC;
b) Madeira - 58 euros (elemento especfico) e 10% (elemento ad valo rem), sendo que os cigarros ficam sujeitos, no mnimo, a 80% do montante do imposto que resulte da aplicao do disposto no n. 5 do artigo 103. do CIEC. Existem ainda taxas adicionais aplicveis aos cigarros consumidos na Regio Autnoma da Madeira. No podero ser introduzidos no consumo os produtos que no satisfaam as condies exigidas na lei para a comercializao no mercado nacional e, designadamente, os que se afastem do quadro de caractersticas e do preo de venda ao pblico, conforme estipulado no artigo 108. do CIEC. O artigo 106. do CIEC refere a aplicao das regras de condicionamento da introduo no consumo no perodo que medeia entre o dia 1 de Setembro e 31 de Dezembro de cada ano civil. De acordo com essas regras durante esse perodo, as introdues no consumo de cigarros, efectuadas mensalmente por cada operador econmico, no podem exceder os limites quantitativos, decorrentes da aplicao de um factor de majorao quantidade mdia mensal de cigarros introduzidos no consumo ao longo dos 12 meses imediatamente anteriores. O clculo da mdia mensal tem por base a quantidade total das introdues no consumo de cigarros, no isentos, efectuadas entre o dia 1 de Setembro do ano anterior e o dia 31 de Agosto do ano subsequente. A indicao dessa mdia mensal e a determinao do consequente limite quantitativo que lhe aplicvel no perodo de condicionamento constam de uma declarao a apresentar por cada operador econ mico estncia aduaneira competente at ao dia 15 de Setembro de cada ano. Em casos excepcionais, devidamente fundamentados na alterao brusca e limitada no tempo do volume de vendas, pode ser autorizada a no observncia daqueles limites quantitativos. Findo o perodo de condicionamento e o mais tardar at ao final do ms de Janeiro de cada ano, o operador econmico deve apresentar estncia aduaneira competente uma declarao de apuramento contendo a indicao das quantidades totais de cigarros efectivamente introduzidas no consumo durante o perodo de condicionamento. As quantidades de cigarros que excedam o limite quantitativo ficam sujeitas ao pagamento do imposto taxa em vigor na data da apresentao da declarao de apuramento quando tal excesso seja comprovado pelo confronto dos seus elementos com os processados pela administrao, sem prejuzo do procedimento por infraco a que houver lugar. Todo este conjunto de regras aplicvel ao Continente, Regio Autnoma dos Aores e Regio Autnoma da Madeira, devendo as obrigaes previstas nesse regime especial serem cumpridas junto da estncia aduaneira onde so processadas as respectivas introdues no consumo. A Lei do Oramento do Estado para 2013 veio proceder a uma retifica o das taxas mximas, nomeadamente nos charutos e cigarrilhas (aumento de 15 para 20%).
2. TRIBUTAO AUTOMVEL
A Lei n. 22-A/2007, de 29 de Junho, veio proceder reforma global da tributao automvel, aprovando o Cdigo do Imposto sobre Veculos (CISV) e o Cdigo do Imposto nico de Circulao (CIUC), e abolindo, em simultneo, o imposto automvel, o imposto municipal sobre veculos, o imposto de circulao e o imposto de camionagem. Veremos nas seguintes pginas o imposto sobre veculos e o imposto nico de circulao, em vigor desde 1 de Julho de 2007. 2.1. Imposto sobre veculos De acordo com o artigo 2. do Cdigo do Imposto sobre Veculos (CISV), o imposto sobre veculos um imposto que incide sobre os veculos a seguir indicados: Automveis ligeiros de passageiros, considerando-se como tais os automveis com peso bruto at 3.500 kg. e com lotao no superior a nove lugares, incluindo o do condutor; Os automveis ligeiros de utilizao mista, considerando se como tais os automveis com peso bruto at 3.500 kg. e com lotao no superior a nove lugares, incluindo o do condutor, que se destinem ao transporte, alternativo ou simultneo, de pessoas e carga; Os automveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta, sem caixa ou de caixa fechada que no apresentem cabina integrada na carroaria, com peso de 3.500 kg, sem traco s quatro rodas; Os automveis de passageiros com mais de 3.500 kg. e com lotao no superior a nove lugares, incluindo o do condutor; Auto-caravanas, considerando-se como tais os automveis construdos de modo a incluir um espao residencial que contenha, pelo menos, bancos e mesa, espao para dormir que possa ser convertido a partir dos bancos, equipamento de cozinha e instalaes para acondicionamento de vveres; e Motociclos, triciclos e quadriciclos, tal como estes veculos so definidos no Cdigo da Estrada. Afastados da incidncia do imposto esto: os veculos no motorizados, bem como os veculos exclusivamente elctricos ou movidos a energias renovveis no combustveis; as ambulncias, considerando-se como tais os automveis destinados ao transporte das pessoas doentes ou feridas, dotados de equipamento especial para esse fim; e os automveis ligeiros de mercadorias, de caixa aberta ou sem caixa, ou de caixa fechada que no apresentem cabina integrada na carroaria com peso bruto de 3.500 kg., sem traco s quatro rodas. Em termos de incidncia subjectiva, o artigo 3. do CISV define que so sujeitos passivos do imposto os operadores registados, os operadores reconhecidos, e os particulares, que, nos termos do Cdigo, procedam introduo no consumo dos veculos tributveis, considerando-se como tais as pessoas em nome de quem seja emitida a declarao de veculos ou a declarao complementar de veculos.
O imposto sobre veculos possui natureza especfica e, nos termos do n. 1 do artigo 4., a sua base tributvel constituda pelos seguintes elementos: Quanto aos automveis de passageiros, de mercadorias e de utilizao mista, a cilindrada, o nvel de emisso de dixido de carbono (CO2) relativo ao ciclo mencionado de ensaios e o nvel de emisso de partculas, quando aplicvel; Quanto aos motociclos, triciclos, quadriciclos e caravanas, a cilindrada. No entanto, nos termos do n. 2, quando os veculos sujeitos a tributao em funo do nvel de emisso do dixido de carbono no integrem este elemento no certificado de conformidade, as emisses a considerar como base tributvel so as que resultem da medio efectiva a realizar por centro tcnico legalmente auto rizado, sendo que, nos termos do n. 3 e para efeitos da aplicao do n. anterior, as emisses de CO2 dos veculos usados, resultantes de medio efectiva por centro tcnico legalmente autorizado, cujo valor seja inferior ao constante do certificado de conformidade do veculo mais antigo da mesma marca, modelo e verso, ou no caso de este no constar de informao disponvel, de veculo similar, no so aceites para efeitos fiscais, prevalecendo o valor do certificado. O n. 1 do artigo 5. do CISV constitui como facto gerador do imposto o fabrico, a montagem, a admisso ou a importao dos veculos tributveis em territrio nacional, que estejam obrigados matrcula em Portugal, ampliado pelo descrito no n. 2 atribuio de matrcula definitiva nova o cancelamento voluntrio da matrcula nacional feito com o reembolso do imposto ou qualquer outra vantagem fiscal; transformao de veculo que implique a sua reclassificao fiscal numa categoria a que corresponda uma taxa de imposto mais elevada, ou a sua incluso na incidncia do imposto, a mudana do chassis ou a alterao do motor de que resulte um aumento da cilindrada ou das emisses de dixido de carbono e partculas; a cessao ou violao dos pressupostos da iseno do imposto ou o incumprimento dos condicionalismos que lhe estejam associados; e a permanncia do veculo em territrio nacional em violao das obrigaes previstas no Cdigo. A admisso do veculo corresponde entrada de um veculo originrio ou em livre prtica noutro Estado-membro da Unio Europeia em territrio nacional e a importao corresponde entrada de um veculo originrio de pas terceiro tambm em territrio nacional. No que se refere exigibilidade do imposto, e segundo o artigo 6. do CISV, nos casos mencionados no n. 1 do artigo 5. do CISV, o imposto torna-se exigvel no momento da introduo no consumo, considerando-se esta verificada no momento da apresentao do pedido de introduo no consumo pelos operadores registados e reconhecidos ou no momento da apresentao a declarao aduaneira de veculos ou declarao complementar de veculos pelos particulares. Nos casos mencionados no n. 2 desse artigo 5. do CISV, conforme disposto no n. 2 do artigo 6. do CISV, considera-se verificada a introduo no consumo no momento da ocorrncia do facto gerador do imposto ou, sendo este indeterminvel, no momento da sua constatao.
Este diploma apresenta algumas regras especiais, nomeadamente quanto s regras de iseno. De acordo com o n. 1 do artigo 51. do CISV, esto isentos de imposto: Os veculos para os servios de incndios adquiridos por associaes ou corporaes de bombeiros, incluindo municipais, e em geral, para funes operacionais desempenhadas pela Associao Nacional de Proteco Civil; Os veculos adquiridos em estado de novo por foras militares ou militarizadas quando exclusivamente destinados ao exerccio de poderes de autoridade, considerando-se como tais os de vigilncia, patrulhamento, policiamento, apoio ao servio de inspeco e investigao e fiscalizao de pessoas e bens; Os veculos declarados perdidos ou abandonados a favor do Estado e adquiridos pela Agncia Nacional de Compras Pblicas, E.P.E.; e Os veculos automveis, com lotao igual ou superior a sete lugares, incluindo o do condutor, adquiridos pelos municpios e freguesias, mesmo que em sistema de leasing, para transporte de crianas em idade escolar de ensino bsico. Atravs do artigo 52. do CISV so tambm isentados os automveis ligeiros de passageiros com lotao de nove lugares, incluindo o do condutor, adquiridos em estado de novo, por pessoas colectivas de utilidade pblica e instituies particulares de solidariedade social que se destinem ao transporte em actividades de interesse pblico e que se mostrem adequados sua natureza e finalidades. Pelo artigo 53. do CISV estendida a iseno aos automveis ligeiros de passageiros e de utilizao mista que se destinem ao servio de aluguer com condutor txis, letra A e letra T, introduzidos no consumo e que apresentem at quatro anos de uso, contados da atribuio da primeira matrcula e respectivos documentos e no tenham nveis de emisso de CO2 superiores a 175 g/km confirmados pelo respectivo certificado de conformidade, beneficiam de uma iseno de 70% do montante do imposto. Essa iseno, nos termos do n. 2, total, caso os veculos se mostrem equipados com motores preparados para o consumo exclusivo, no seu sistema de propulso, de gs de petrleo liquefeito, de gs natural ou de energia elctrica ou com motores hbridos preparados para o consumo, no seu sistema de propulso, quer de energia elctrica ou solar, quer de gasolina ou gasleo. Por outro lado, o n. 5 dessa norma legal, introduzido pela Lei n. 67-A/2007 e adaptado pela Lei n. 64-B/2011, de 30 de Dezembro, consagra a favor dos automveis ligeiros de passageiros e de utilizao mista no previstos nos artigos 8. e 9., novos, que se destinem ao exerccio de actividades de aluguer sem condutor, uma reduo de 40 por cento do imposto, desde que possuam um nvel de emisso de CO2 at 120 g/km., confirmada pelo respectivo certificado de conformidade, as empresas beneficirias locadoras estejam licenciadas para o exerccio exclusivo da actividade de aluguer de automveis, os veculos objecto da reduo do imposto no sejam alugados ou cedidos por prazo superior a trs meses a uma mesma pessoa ou entidade, durante um perodo de doze meses consecutivos, nem sejam objecto, no perodo de
nus, de aluguer ou cesso a pessoas ou entidades jurdica ou economicamente vinculadas entidade beneficiria, e os alugueres sejam titulados por contrato, circulando os veculos acompanhados por documento emitido pela locadora, que identifique o locatrio, a residncia e o perodo de tempo do aluguer do veculo. Outra das isenes previstas encontra-se definida no artigo 54. do ISV, estando isentos os veculos adquiridos por deficientes motores maiores de 18 anos, ou para uso de pessoas com multi-deficincia profunda, de pessoas com deficincia exclusivamente apoiadas em cadeiras de rodas, de pessoas com de ficincia visual, qualquer que seja a sua idade, e de pessoas com deficincia das Foras Armadas. A iseno, no entanto, nos termos do n. 2, apenas vlida para os veculos novos que possuam nvel de emisso de CO2 at 160 g/km., no podendo ultrapassar os 7.800 euros. O limite em causa, nos termos do n. 4, no aplicvel aos veculos especialmente adaptados ao transporte de pessoas com deficincia que se movam apoiados em cadeira de rodas, sendo as emisses de CO2, aumentadas para 180 g/ km., quando, por imposio da declarao de incapacidade, o veculo a adquirir deva possuir mudanas automticas. Outra das situaes a ter em conta a permisso da conduo do veculo de pessoa com deficincia conforme disposto no artigo 57. do CISV: Independentemente de qualquer autorizao pelo cnjuge, desde que com ele viva em economia comum, ou pelo unido de facto; Pelos ascendentes e descendentes em 1. grau de com ele vivam em economia comum, ou por terceiro por ele designado, desde que previamente autorizados pela DGA e dos IEC e na condio de a pessoa com deficincia ser um dos ocupantes. A limitao da presena da pessoa com deficincia, nos termos do n. 2, no que respeita presena da pessoa com deficincia, no aplicvel s pessoas com multideficincia profunda, s pessoas com deficincia motora cujo grau de incapacidade permanente seja igual ou superior a 80% ou, no a tendo, se desloquem em cadeiras de rodas, e s pessoas com deficincia visual, quando as deslocaes no excedam um raio de 60 km da residncia habitual e permanente do beneficirio e de uma residncia secundria a indicar pelo interessado, mediante autorizao prvia da administrao tributria, nesta ltima situao. Outro aspecto a salientar o preconizado pelo artigo 58. do CISV no que diz respeito transferncia de residncia, isentado do imposto os veculos da propriedade de pessoas, maiores de 18 anos, habilitadas a conduzir durante o perodo mnimo de residncia, que transfiram a sua residncia de um Estado-membro da Unio Europeia ou de pas terceiro para territrio nacional, desde que preencha os requisitos estabelecidos nos artigos 59. e 60. do CISV. De acordo com essas normas legais, a iseno depende, alm de um perodo mnimo de residncia no pas da provenincia, de o veculo se destinar a ser introduzido no consumo por ocasio da transferncia da residncia normal do interessado para o territrio nacional, de ter sido adquirido no pas da provenincia ou no pas onde an-
teriormente tambm tenha residido o proprietrio, em condies gerais de tributao, e no ter beneficiado na expedio ou exportao de qualquer desagravamento fiscal, presumindo-se tal facto quando o veculo se encontre munido de uma placa de matrcula de srie normal, com excluso de toda e qualquer placa temporria e ter sido propriedade do interessado no pas da provenincia durante pelo menos 24 meses antes da transferncia da residncia, contados desde a data da emisso do documento que titule a propriedade ou a data em que celebrou o contrato de locao financeira, se for o caso. Relativamente ao impedimento de reconhecimento do direito a benefcios fiscais, definido no artigo 65. do CISV, fica estipulado que s podem beneficiar de iseno ou taxa reduzida de imposto sobre veculos os contribuintes que, no momento da introduo no consumo, apresentem as suas obrigaes tributrias em sede de imposto sobre veculos e de imposto nico sobre circulao integralmente satisfeitas relativamente a todos os veculos da sua propriedade e que no possuam outras dvidas tributrias ao Estado em fase de cobrana coerciva, sem que haja reclamao graciosa, impugnao judicial, recurso judicial, oposio execuo ou pagamento a prestaes com prestao de garantia. Nos termos do n. 2 as conservatrias do registo automvel, a DGAIEC e a DGI devem proceder necessria troca de informaes relativamente aos contribuintes faltosos.
3. IMPOSTO NICO DE CIRCULAO

A reforma efectuada pela Lei n. 22-A/2007, de 29 de Junho, veio criar este imposto nico de circulao (IUC), que resulta da fuso do imposto municipal de veculos e dos impostos de circulao e camionagem. Tambm este imposto, conforme o imposto sobre veculos, e de acordo com o artigo 1. do Cdigo do Imposto nico de Circulao (CIUC), obedece ao princpio da equivalncia, procurando onerar os contribuintes na medida do custo ambiental e virio que provocam, em concretizao de uma regra geral de igualdade tributria. Em termos de incidncia objectiva, o imposto nico de circulao incide, nos termos do artigo 2. do CIUC, sobre: Os automveis ligeiros de passageiros e ligeiros de utilizao mista, com peso bruto no superior a 2.500 kg., matriculados desde 1981 at data da entrada em vigor do Cdigo (categoria A); Automveis de passageiros referidos nas alneas e) e d) do n. 1 do artigo 2. do CISV e automveis ligeiros de utilizao mista com peso bruto no superior a 2.500 kg., matriculados posteriormente entrada em vigor do Cdigo (categoria B); Automveis de mercadorias e automveis de utilizao mista com peso bruto superior a 2.500 kg., afectos ao transporte particular de mercadorias, ao transporte por conta prpria e ao aluguer sem condutor que possuam essas finalidades (categoria C);
Automveis de mercadorias e automveis de utilizao mista com peso bruto superior a 2.500 kg., afectos ao transporte pblico de mercado rias, ao transporte por conta prpria ou ao aluguer sem condutor que possua essas finalidades (categoria D); Motociclos, ciclomotores triciclos e quadriciclos, tal como estes veculos so definidos no Cdigo da Estrada, matriculados desde 1992 (categoria E); Embarcaes de recreio de uso particular com potncia motriz igual ou superior a 20 kW, registados desde 1986 (categoria F); e Aeronaves de uso particular (categoria G). Presumem-se, de acordo com o n. 2 do artigo 2. do CIUC, afectos ao transporte particular de mercadorias ou ao transporte por conta prpria os veculos relativamente aos quais se no comprove a afectao ao transporte pblico de mercadorias ou ao transporte por conta de outrem. Em termos de incidncia subjectiva, o CIUC traduz, no seu artigo 3., que so sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou colectivas, de direito pblico ou privado, em nome das quais os veculos estiverem registados. Atravs do n. 2 do mesmo artigo so equiparados a proprietrios os locatrios financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade e outros titulares do direito de opo de compra por fora do contrato de locao. De acordo com o estipulado no artigo 4. do CIUC, o imposto nico de circulao de periodicidade anual, e devido por inteiro em cada ano que respeita, sendo que o perodo de tributao corresponde ao ano que se inicia na data da matrcula ou em cada um dos seus aniversrios, relativamente aos veculos das categorias A, B, C, D, e E e ao ano civil, relativamente aos veculos das categorias F e G. O imposto devido at ao cancelamento da matrcula ou registo em virtude de abate efetuado nos termos da lei, conforme actualizao efectuada pela Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro. O artigo 5. do CIUC trata das isenes de imposto, onde sobressaem os veculos pertencentes ao Estado e bombeiros. O facto gerador do imposto agora a mera titularidade do direito de propriedade dos veculos, independentemente de o proprietrio os usar e fruir ou no. De acordo com o estipulado no artigo 8. do CIUC as taxas do imposto so as que estiverem em vigor no momento em que ele se torne exigvel, sendo que, nos termos do n. 2 dessa norma legal, quando a um veculo tributvel sejam aplicadas taxas diferentes de imposto em virtude das suas caractersticas e utilizao, prevalecem as taxas mais elevadas. As taxas encontram-se enquadradas nos artigos 9. a 15. do CIUC as quais foram alteradas com a Lei n 66-B/2012, de 31 de Dezembro, e podem ser consultadas no seguinte stio: http://info.portaldasfinancas.gov.pt/pt/informacao_fiscal/codigos_tributarios/iuc/iuc9.htm
De salientar que, conforme o descrito no artigo 17. do CIUC, no ano da matrcula ou registo do veculo em territrio nacional, o imposto liquidado pelo sujeito passivo do imposto nos 30 dias posteriores ao termo do prazo legalmente exigido para o respectivo registo. J nos anos subsequentes, segundo o n. 2 do mesmo artigo, o imposto deve ser liquidado at ao termo do ms em que se torna exigvel. No caso da reactivao de matricula cancelada o imposto deve ser liquidado no prazo de 30 dias a contar da data da reactivao.
Benefcios Fiscais
VI Parte
GUIA DO FISCO 2013 BENEFCIOS FISCAIS 333
1. CAPTULO
BENEFCIOS FISCAIS
1. CONCEITO, CADUCIDADE E DESAGRAVAMENTO FISCAL (EBF, ARTS. 2., 3. e 4.)
Os benefcios fiscais so as medidas de carcter excepcional institudas para defesa de interesses pblicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da prpria legislao tributria geral. Considera-se de interesse pblico relevante medidas de interesse social, econmico, bem assim como medidas de carcter excepcional que visem incentivar o investimento ou a poupana. So considerados benefcios fiscais as isenes, as redues de taxas, as dedues matria colectvel e colecta, as amortizaes e reintegraes aceleradas, as majoraes de gastos para efeitos de clculo de impostos e outras medidas fiscais que obedeam s caractersticas enunciadas no nmero anterior e sempre enquadrados num pressuposto de igualdade fiscal por forma a no distorcer regras de concorrncia. importante realar que no so considerados benefcios fiscais as situaes de no sujeio tributria, ou seja, medidas fiscais estruturais de carcter normativo que estabeleam delimitaes negativas expressas da incidncia. Os benefcios fiscais so mantidos quando o seu direito tenha sido adquirido durante a vigncia das normas que os consagram, sendo de salientar que a Administrao fiscal sempre que achar necessrio pode exigir dos interessados os elementos necessrios para o clculo da receita que deixa de cobrar-se por efeito das situaes de no sujeio tributria.
2. BENEFCIOS FISCAIS AUTOMTICOS E DEPENDENTES DE RECONHECIMENTO (EBF, ART.5. E CPPT, ART. 65.)
Os benefcios fiscais dividem-se em automticos ou dependentes de reconhecimento; os primeiros resultam directa e imediatamente da lei, os segundos pressupem um ou mais actos posteriores de reconhecimento. O reconhecimento dos benefcios fiscais, por regra, tem lugar por acto administrativo, encontrando-se regulado pelo disposto na lei geral tributria e no Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. O reconhecimento dos benefcios fiscais depende da iniciativa dos interessados, mediante requerimento dirigido especificamente a esse fim, o qual deve incluir o clculo, quando obrigatrio, do benefcio requerido e a prova da verificao dos pressupostos do reconhecimento nos termos da lei.
334 GUIA DO FISCO 2013 BENEFCIOS FISCAIS
Os pedidos de reconhecimento devero ser apresentados em servios competentes para a liquidao, estes sero instrudos de acordo com as normas legais que concedam os benefcios. Quanto a estes, tem de ser apresentados nos seguintes prazos: Se estiver relacionado com os benefcios fiscais relativos a factos tributrios sujeitos a reteno na fonte a ttulo definitivo, at ao limite do prazo para entrega do respectivo imposto nos cofres do Estado; Nos restantes casos, at ao limite do prazo para a entrega da declarao de rendimentos relativa ao perodo em que se verificarem os pressupostos da atribuio do benefcio fiscal. O despacho de deferimento, quando estejam em causa benefcios temporrios, deve fixar as datas do incio e do termo do benefcio fiscal, dele cabendo recurso hierrquico do indeferimento nos termos do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. O incumprimento das obrigaes fiscais por parte do contribuinte implica a perda de benefcios fiscais, cessando o impedimento quando a dvida fiscal tiver sido reclamada, impugnada judicialmente ou deduzida oposio execuo e tiver sido prestada garantia quando exigida. Da mesma forma a falta de pagamento dos impostos determina a perda de benefcios fiscais nesse perodo de tributao, at ao pagamento da dvida que tenha originado a sua perda. No que respeita a sanes contra-ordenacionais, deve o contribuinte facultar administrao fiscal todos os elementos necessrios ao controlo dos seus pressupostos de que esta no disponha de forma a continuar a ser reconhecido o benefcio a que tem direito.
3. RECONHECIMENTO DOS BENEFCIOS FISCAIS

3.1. Impostos sobre o rendimento (IRC e IRS) No que diz respeito a benefcios fiscais em IRS e IRC, estes obtm-se aquando do preenchimento das declaraes peridicas de rendimentos de autoliquidao, no anexo declarativo em modelo oficial prprio, cabendo aos sujeitos passivos o dever de verificar os pressupostos dos benefcios fiscais a que tm direito, sem prejuzo de prestarem os esclarecimentos necessrios quando solicitados pela administrao fiscal. Tambm se encontra prevista a possibilidade de serem concedidos benefcios fiscais de base contratual, que se traduzem em dedues colecta em percentagens do valor do investimento realizado no caso do IRC. O Cdigo do IRC por sua vez tambm estabelece um limite mximo utilizao de benefcios fiscais, o qual determinado em funo do imposto liquidado. Para entidades que exercem, a ttulo principal, actividades de natureza
comercial, industrial ou agrcola, bem assim como os no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, estabelecido que o imposto liquidado no pode ser inferior a 90% do que seria liquidado, caso o sujeito passivo no usufrusse de benefcios fiscais, excluindo-se deste clculo os benefcios regulados pelo artigo 92., n. 2, do CIRC. Principais benefcios fiscais para o ano de 2013 respeitantes a IRS No tocante ao IRS, e j com efeitos desde 2012, inclusive, passou a vigorar um limite mximo para os benefcios fiscais que operem por deduo colecta, aplicvel aos sujeitos passivos com rendimento colectvel superior a 7.000 ( 7.410 em 2012), de acordo com a seguinte tabela ajustada para o ano:
Escalo de rendimento colectvel () At 7.000 De mais de 7.000 at 20.000 De mais de 20.000 at 40.000 De mais de 40.000 at 80.000 Superior a 80.000 Limite () Sem limite 100 80 60 0
Os benefcios para o ano de 2013 para alm do rendimento colectvel auferido importam tambm o estado civil, conforme quadros seguintes:
Benefcio fiscal Planos Poupana Reforma (PPR) - Valor entregue anualmente para depsito em contas PPR Situao sujeito passivo Casado/No casado at 35 anos Casado/No casado 35 - 50 anos Casado/No casado mais de 50 anos Limite mximo casado() 20% at 800 20% at 700 20% at 600 Limite mximo no casado() 20% at 400 20% at 350 20% at 300
Benefcio fiscal Regime Pblico de Capitalizao (Valor aplicado anualmente em contas individuais geridas em regime pblico de capitalizao)
Situao sujeito passivo
Limite mximo casado()
Limite mximo no casado()
Casado/No casado
20% at 700
20% at 350
Benefcio fiscal Encargos suportados relacionados com reabilitao urbana
Situao sujeito passivo Casado/No casado
Limite mximo() 30% at 500
Benefcio fiscal Seguros de Sade Prmios de seguros ou contribuies pagas a associaes mutualistas que cubram exclusivamente os riscos de sade relativamente ao sujeito passivo ou aos seus dependentes.
Situao sujeito passivo
Limite mximo() 10% com o limite de 50 100 25
No casado Casado Por cada dependente
Existem ainda outros benefcios fiscais aplicveis em sede de IRS, alguns deles divulgados seguidamente. Aplicaes a prazo Rendimentos de certificados de depsito e de depsitos bancrios a prazo, emitidos ou constitudos por prazo superior a 5 anos, que no sejam negociveis: Tributao de 80% do rendimento quando o vencimento ocorra aps 5 e antes de 8 anos; Tributao de 40% do rendimento quando o vencimento ocorra a partir do 8. ano. Este regime aplica-se apenas aos rendimentos relativos a montantes investidos at 31 de Dezembro de 2011, no podendo os prazos inicialmente contratados serem prorrogados. Juros de contas Poupana-Reformado Isentos, na parte que no ultrapassarem 10.500 do saldo da conta. Regime extraordinrio de apoio reabilitao urbana O saldo positivo entre as mais-valias e as menos-valias resultantes da alienao de unidades de participao de fundos de investimento de reabilitao urbana, so tributados taxa de 10%, sem prejuzo da opo pelo englobamento, com excepo dos sujeitos passivos residentes que obtenham rendimentos fora do mbito de uma actividade comercial, industrial ou agrcola, ou s entidades no residentes s quais lhes seja aplicvel a iseno prevista no artigo 27. EBF; As mais-valias auferidas por residentes em territrio portugus, quando inteiramente decorrentes da alienao de imveis situados em rea de reabilitao urbana, so sujeitas a tributao taxa de 5%, sem prejuzo da opo pelo englobamento; Rendimentos prediais auferidos, quando inteiramente decorrentes do arrendamento em rea de reabilitao urbana, so sujeitos a tributao taxa de 5%, desde que obedeam s normas aplicveis e sem prejuzo da opo pelo englobamento; Tratando-se de benefcios fiscais quanto a pessoas colectivas, este aplicvel a entidades que exeram, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e a estabelecimentos estveis de entidades no residentes o montante de IRC liquidado (art. 92 CIRC), aps a deduo do crdito de imposto por dupla tributao internacional e da deduo relativa a benefcios fiscais, no poder resultar inferior a 90% do montante de IRC que seria devido caso o sujeito passivo no usufrusse de benefcios fiscais e dos regimes previstos no n. 13 do artigo 43. (contribuies suplementares para fundos de penses e equiparveis, resultantes de normas internacionais de contabilidade, efectuadas por determinao do Banco de Portugal ou do Instituto de Seguros de Portugal) e no artigo 75. (utilizao de prejuzos fiscais), ambos do Cdigo do IRC.
Pequenos investidores - IRS revogada (artigo 72.) a iseno aplicvel em sede de IRS, relativamente ao saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias resultantes da alienao de aces, de obrigaes e de outros ttulos de dvida, obtidas por residentes em territrio portugus, concedida at ao valor anual de 500. OUTROS BENEFCIOS FISCAIS - IRS Propriedade intelectual A importncia a excluir de englobamento, relativa a rendimentos provenientes da propriedade intelectual, reduzida de 20.000 para 10.000 (artigo 58.). Exigncia de factura Com base nas facturas que forem comunicadas Autoridade Tributria, do valor do incentivo de natureza fiscal criado pelo Decreto-Lei n. 198/2012, de 24 de Agosto, traduz-se numa deduo colecta de IRS de 5% do IVA pago por particulares na aquisio de determinados servios, com o limite de 250. PRINCIPAIS BENEFCIOS FISCAIS PARA O ANO DE 2013 RESPEITANTES A IRC Fundos de Penses e equiparveis Isentos de IRC Fundos de Poupana-Reforma (FPR), Poupana-Educao (FPE) e Poupana-Reforma/Educao (FPR/E) Isentos de IRC Fundos de Investimento Imobilirio em Recursos Florestais Isentos de IRC, desde que pelo menos 75 % dos seus activos estejam afectos explorao de recursos florestais Fundos de Poupana em Aces (FPA) Isentos de IRC, em determinadas condies de afectao do patrimnio Transmisso onerosa de partes sociais e outros valores mobilirios (no residentes) Iseno das mais-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais, outros valores mobilirios,warrantsautnomos emitidos por entidades residentes em territrio portugus e negociados em mercados regulamentados de bolsa e instrumentos financeiros derivados celebrados em mercados regulamentados de bolsa, por entidades que no tenham domiclio em territrio portugus e a no possuam estabelecimento estvel ao qual sejam imputveis, excepto se:
as entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus forem detidas, directa ou indirectamente, em mais de 25%, por entidades residentes; as entidades no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus forem residentes em territrios constantes da lista aprovada por Portaria do Ministro das Finanas (sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel), ou em Estado com o qual no esteja em vigor uma conveno destinada a evitar a dupla tributao internacional ou um acordo sobre troca de informaes em matria fiscal; se tratar de mais-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais em sociedades residentes em territrio portugus cujo activo seja constitudo, em mais de 50%, por bens imveis a situados ou que, se forem sociedades gestoras ou detentoras de participaes sociais, se encontrem em relao de domnio, tal como esta definida no artigo 13. do Regime Geral das Instituies de Crdito e Sociedades Financeiras, a ttulo de dominantes, com sociedades dominadas, igualmente residentes em territrio portugus, cujo activo seja constitudo, em mais de 50%, por bens imveis a situados. Criao de emprego Os encargos correspondentes criao lquida de postos de trabalho para jovens (com idade inferior a 35 anos, com exceo dos jovens com menos de 23 anos, que no tenham concludo o ensino secundrio, e que no estejam a frequentar uma oferta de educao-formao que permita elevar o nvel de escolaridade ou qualificao profissional para assegurar a concluso desse nvel de ensino), e para desempregados de longa durao, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, so considerados gasto em valor correspondente a 150% do montante despendido. O montante mximo da majorao anual, por posto de trabalho, de 14 vezes a remunerao mnima mensal garantida. Esta majorao ter lugar por um perodo de cinco anos a contar do incio de vigncia do contrato de trabalho, no sendo cumulvel, quer com outros benefcios fiscais da mesma natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas, quando aplicveis ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho. Este regime s pode ser concedido uma vez em relao ao mesmo trabalhador admitido numa entidade patronal ou noutra entidade com a qual esta ltima tenha relaes especiais. Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI) Aos investimentos efectuados, nos termos da lei (10/2009), no decurso de 2013, por entidades que desenvolvam a sua actividade em determinado sector (agrcola, florestal, agro-industrial, energtico, turstico, indstria extractiva ou transformadora com excepo dos sectores siderrgico, construo naval e fibras sintticas e no mbito das redes de banda larga de nova gerao), permitida a deduo colecta de
IRC, apurada no perodo de tributao iniciado em 2013 e at concorrncia de 25% da mesma (ou, no caso de insuficincia, nos quatro perodos de tributao seguintes), das seguintes importncias, para determinados investimentos realizados em regies elegveis: 20% do investimento relevante, relativamente ao investimento at ao montante de 5.000.000. 10% do investimento relevante, relativamente ao investimento de valor superior a 5.000.000. So ainda concedidas isenes de IMI, IMT e Imposto do Selo relativamente a aquisio de prdios que constituam investimento relevante. Regime extraordinrio de apoio reabilitao urbana s aces de reabilitao de imveis iniciadas aps 1 de Janeiro de 2008 e concludas at 31 de Dezembro de 2020, so aplicveis os seguintes incentivos fiscais: Iseno de IRC em relao aos rendimentos obtidos por fundos de investimento imobilirio (FII) a constituir, de acordo com a legislao portuguesa, entre 1 de Janeiro de 2008 e 31 de Dezembro de 2013, em que pelo menos 75% dos activos sejam bens imveis sujeitos aco de reabilitao realizadas nas reas de reabilitao urbana; Tributao taxa especial de 10% dos rendimentos respeitantes a unidades de participao (UP) nestes FII, a operar via reteno na fonte, excepto se as entidades beneficirias dos rendimentos forem isentas de IRC quanto aos rendimentos de capitais ou no residentes sem estabelecimento estvel em Portugal, desde que estas ltimas no sejam: (i) residentes em territrio sujeito a um regime claramente mais favorvel ou (ii) detidas, directa ou indirectamente, em mais de 25% por entidades residentes. Tributao taxa especial de 10% sobre o saldo positivo entre as mais e as menosvalias resultantes da alienao de UP nos FII em questo, obtidas por entidades no residentes, ou por sujeitos passivos de IRS residentes, que obtenham o rendimento fora de uma actividade empresarial, s quais no seja aplicvel a iseno prevista no artigo 27. do EBF, caso em que se considera a reteno com carcter definitivo. Esta tributao assume a natureza de imposto por conta do IRC para as entidades colectivas residentes que no beneficiem de iseno; Benefcios relativos ao Mecenato Os sujeitos passivos de IRC que concedam donativos a determinadas entidades pblicas ou privadas que prossigam a sua actividade nas reas social, cultural, ambiental, desportiva ou educacional, podero beneficiar de uma majorao entre 20% e 50% do respectivo gasto, para efeitos de determinao do respectivo lucro tributvel. A referida majorao est limitada, em alguns tipos de donativos e entidades, a determinado rcio do volume de vendas ou de prestaes de servios. As entidades beneficirias dos donativos esto sujeitas ao cumprimento de obrigaes acessrias especficas.
Regime de apoio ao arrendamento habitacional (FIIAH) e s sociedades de investimento imobilirio para arrendamento habitacional (SIIAH) Regime a vigorar at 31 de Dezembro de 2020: Iseno de IRC em relao aos rendimentos obtidos por FII a constituir de acordo com a legislao portuguesa entre 1 de Janeiro de 2009 e 31 de Dezembro de 2013; Iseno do IRC aplicvel aos rendimentos respeitantes a UP, excepto quanto s maisvalias. Este regime no se aplica quando as entidades beneficirias sejam residentes em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel.
3.2. Imposto Municipal sobre Imveis (IMI) O imposto municipal sobre imveis prev isenes e benefcios fiscais, desde que cumpridos determinados requisitos, entre os quais, os de maior relevncia, como as instituies com interesse p blico, a investimentos de natureza contratual, prdios localizados nas reas de localizao empresarial, com atribuio de utilidade turstica e iseno para habitao prpria e permanente e arrendamento para habitao. De salientar que, quanto iseno para habitao prpria e permanente, a iseno deve ser requerida no respectivo Servio de Finanas, no perodo de 60 dias a contar do final do prazo de seis meses para afectao do imvel a habitao prpria e permanente e ser atribuda por um perodo de trs anos desde que o valor patrimonial tributrio no ultrapasse os 125.000 euros e cujo rendimento coletvel, no ano anterior ao da aquisio, no haja excedido 153.300. Outro aspecto importante no campo da iseno de IMI o da reabilitao urbana, ou seja, esta possui um direito de cinco anos, a contar do ano, inclusive, da concluso da mesma reabilitao, podendo ser renovada por um perodo adicional de cinco anos. So elegveis, para efeitos de iseno, as aces de reabilitao iniciadas aps 1 Janeiro de 2008 e concludas at 31 de Dezembro de 2020. So ainda isentos de IMI, por um prazo mximo de cinco anos, os imveis adquiridos em 2013 que constituam investimento relevante para efeitos deste regime, assim como tambm os prdios integrados em fundos de investimento imobilirio abertos e fechados de subscrio pblica encontram-se isentos de IMI. Prdios de reduzido valor patrimonial atribuda iseno de IMI sobre prdios de reduzido valor patrimonial de sujeitos passivos de baixos rendimentos pelo chefe de finanas da rea da situao dos respectivos prdios, mediante requerimento devidamente fundamentado, e apresentao de rendimentos do ano anterior ao pedido.
3.3. Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis (IMT) O IMT incide sobre as transmisses, a ttulo oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imveis situados no territrio nacional. Destacamos algumas das principais isenes e benefcios fiscais (no dispensando a consulta ao cdigo do IMT e EBF) de interesse, como os prdios destinados a revenda, desde que se verifique ter sido apresentada antes da aquisio a declarao relativa ao exerccio da actividade de comprador de prdios para revenda exercida no ano anterior ao da aquisio, os prdios urbanos objecto de reabilitao urbanstica desde que, no prazo de dois anos a contar da data da aquisio, o adquirente inicie as respectivas obras. Destacamos, tambm, os fundos de Investimento Imobilirio para Arrendamento Habitacional (FIIAH), os quais tm iseno de IMT nas aquisies de prdios urbanos ou de fraces autnomas de prdios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitao permanente. A referida iseno estende-se ainda s aquisies daqueles prdios, em resultado do exerccio da opo de compra do imvel pelos arrendatrios dos imveis que integram o patrimnio dos fundos (FIIAH). Estas isenes no se aplicam quando o beneficirio seja residente em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel. 3.4. Imposto do Selo (CIS) Em termos genricos, as isenes respeitantes ao imposto do selo so automticas, no entanto, em algumas situaes, a sua eficcia depende de reconhecimento prvio, no mbito de procedimentos especiais, como sejam, designadamente, os relativos a benefcios fiscais de natureza contratual. Realamos como principais isenes do Ministro das Finanas, bem como operaes e respectivos juros, comisses e garantias prestadas por aquelas entidades quando a contraparte uma sociedade de capital de risco. Salientamos ainda os juros por emprstimos para a aquisio, construo ou melhoramento de habitao prpria, o crdito concedido por conta poupana-ordenado at ao montante do salrio creditado mensalmente na conta e transmisses a ttulo gratuito a favor de cnjuge ou unido de facto, descendentes e ascendentes, com excepo do Imposto do Selo taxa de 0,8% sobre a doao do direito de propriedade, ou de figuras parcelares desse direito, sobre imveis. Observa-se que as transmisses gratuitas a favor de pessoas colectivas no so abrangidas pela incidncia do imposto do selo sobre as transmisses gratuitas. Deixaram, assim, de ter relevncia as numerosas isenes fiscais atribudas a colectividades constantes de legislao avulsa que, de resto, esto revogadas desde 1 de Janeiro de 2004.
3.5. Benefcios fiscais de natureza contratual (EBF, art. 41.) Compreendem direito a benefcios fiscais os projectos de investimento efectuados em unidades produtivas realizados at 31 de Dezembro de 2010, de montante igual ou superior a 5.000.000 euros, que sejam relevantes para o desenvolvimento dos sectores considerados de interesse estratgico para a economia nacional e para a reduo das assimetrias regionais, induzam criao de postos de trabalho e contribuam para impulsionar a inovao tecnolgica e a investigao cientfica nacional, podendo beneficiar de incentivos fiscais, em regime contratual, com perodo de vigncia at 10 anos. Podem ser concedidos, cumulativamente, os seguintes incentivos ou isenes: Os incentivos fiscais referentes a crdito de imposto, determinado com base na aplicao de uma percentagem, compreendida entre 10 % e 20 % das aplicaes relevantes do projecto efectivamente realizadas, iseno ou reduo de imposto municipal sobre imveis, relativamente aos prdios utilizados pela entidade na actividade desenvolvida no quadro do projecto de investimento; A iseno ou reduo de imposto municipal sobre imveis e do imposto sobre as transmisses onerosas de imveis, relativamente aos imveis adquiridos pela entidade, destinados ao exerccio da sua actividade desenvolvida no mbito do projecto de investimento; A iseno ou reduo de imposto do selo, que for devido em todos os actos ou contratos necessrios realizao do projecto de investimento. 3.5.1. Grandes projectos de investimento (DL n. 203/2003, de 10.9) Relativamente ao Decreto-Lei acima descrito, este estabelece como objecto um regime especial de contratao de apoios e incentivos exclusivamente aplicvel a grandes projectos de investimento enquadrveis no mbito das atribuies da Agncia Portuguesa para o Investimento, E. P. E. (API), designado por regime contratual de investimento. Entendem-se por grandes projectos de investimento, aqueles cujo valor exceda 25 milhes de euros, independentemente do sector de actividade, da dimenso ou da nacionalidade e da natureza jurdica do investidor, a realizar de uma s vez ou faseadamente at trs anos e aqueles em que os projectos que, no atingindo o valor estabelecido na alnea anterior, sejam da iniciativa de uma empresa com facturao anual consolidada superior a 75 milhes de euros ou de uma entidade de tipo no empresarial com oramento anual superior a 40 milhes de euros.
3.6. Sociedades Gestoras de participaes sociais (SGPS) e Sociedades de Capital de Risco (SCR) As SGPS e as SCR no so tributadas em IRC pelos lucros que lhes sejam distribudos, desde que detenham uma participao no capital da subsidiria no inferior a 10% esta seja mantida durante pelo menos 1 ano e o lucro distribudo tenha sido sujeito a tributao efectiva. As mais-valias e menos-valias realizadas pela transmisso de partes de capital, detidas por, pelo menos, 1 ano, no so consideradas para efeitos de tributao em IRC, exceto se: As partes de capital tiverem sido adquiridas a entidades relacionadas, ou a entidades residentes em paraso fiscal, e tiverem sido detidas por perodo inferior a 3 anos; ou A sociedade tenha resultado de transformao, h menos de 3 anos, de outra sociedade que no usufrusse deste benefcio. 3.7. Benefcios s zonas francas Esto institudos benefcios fiscais Zona Franca da Madeira para as entidades licenciadas que operem no mbito das actividades industriais, comerciais, de transportes martimos e de outros servios so tributados em IRC em situaes especiais a seguir definidas: a) Nos anos de 2013 a 2020 taxa de 5% Alm da iseno em sede de IRS existem tambm outras isenes de impostos, nomeadamente IMI, IMT, Imposto do Selo e emolumentos notariais. As empresas que usufruam dos referidos benefcios tero de igual forma de cumprir de determinados requisitos, nomeadamente a realizao de investimento ou a criao de postos de trabalho nos primeiros seis meses de actividade. 3.8. Contratos fiscais. Caducidade. Tributao (LGT, arts. 37. e 46., (n.2 alnea b)) Quando os benefcios sejam constitudos por contrato fiscal a sua tributao depende da sua caducidade ou revogao, nos termos legais. O prazo de caducidade dos benefcios fiscais suspende-se desde o incio at resoluo do contrato ou durante o decurso do prazo dos benefcios. 3.9. Publicidade (Lei n. 26/94, de 19.8 e EBF, art.15.-A) A concesso de benefcios fiscais, atravs de contrato fiscal ou de acto administrativo de competncia governamental - neste caso, quando o acto de reconhecimento implique uma margem de livre apreciao administrativa no restrita mera verificao objectiva dos pressupostos legais - est sujeita a publicao no Dirio da
Repblica, sempre que o montante dos benefcios concedidos seja superior ao triplo do valor anual da retribuio mnima mensal. A publicao, com periodicidade semestral, deve identificar a entidade decisora, do beneficirio, o benefcio concedido e a data da deciso. A partir de 2011 a DGCI ficou obrigada a divulgar, at ao fim de Setembro de cada ano, os sujeitos passivos de IRC que utilizaram benefcios fiscais, individualizando o tipo e o montante do benefcio utilizado.
4. EXTINO DE BENEFCIOS FISCAIS (EBF, ART.14.)

A extino dos benefcios fiscais tem por consequncia a reposio automtica da tributao-regra. A extino destes engloba vrios pontos, os quais so salientados por lei: Os benefcios fiscais, quando temporrios, caducam pelo decurso do prazo por que foram concedidos e, quando condicionados, pela verificao dos pressupostos da respectiva condio resolutiva ou pela inobservncia das obrigaes impostas, imputvel ao beneficirio; Quando o benefcio fiscal respeite a aquisio de bens destinados directa realizao dos fins dos adquirentes, fica sem efeito se aqueles forem alienados ou lhes for dado outro destino sem autorizao do Ministro das Finanas, sem prejuzo das restantes sanes ou de regimes diferentes estabelecidos por lei; O acto administrativo que conceda um benefcio fiscal no revogvel, nem pode rescindir-se o respectivo acordo de concesso, ou ainda diminuir-se, por acto unilateral da administrao tributria, os direitos adquiridos, salvo se houver inobservncia imputvel ao beneficirio das obrigaes impostas, ou se o benefcio tiver sido indevidamente concedido, caso em que aquele acto pode ser revogado; No caso de benefcios fiscais permanentes ou temporrios dependentes de reconhecimento da administrao tributria, o acto administrativo que os concedeu cessa os seus efeitos nas seguintes situaes: a) O sujeito passivo tenha deixado de efectuar o pagamento de qualquer imposto sobre o rendimento, a despesa ou o patrimnio e das contribuies relativas ao sistema da segurana social, e se mantiver a situao de incumprimento; b) A dvida tributria no tenha sido objecto de reclamao, impugnao ou oposio, com a prestao de garantia idnea, quando exigvel. Verificando-se as situaes previstas nas alneas a) e b) do nmero anterior, os benefcios automticos no produzem os seus efeitos no ano ou perodo de tributao em que ocorram os seus pressupostos; O disposto nos nmeros anteriores aplica-se sempre que as situaes
previstas nas alneas a) e b) do n. 5 ocorram, relativamente aos impostos peridicos, no final do ano ou perodo de tributao em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, na data em que o facto tributrio ocorreu; proibida a renncia aos benefcios fiscais automticos e dependentes de reconhecimento oficioso, sendo, porm, permitida aos benefcios fiscais dependentes de requerimento do interessado, bem como aos constantes de acordo, desde que aceite pela administrao tributria.
5. BENEFCIOS FISCAIS EM VIGOR EM 2013

Os benefcios fiscais em vigor esto transcritos no Estatuto dos Benefcios Fiscais, encontrando-se estruturados da seguinte forma: PARTE II Benefcios fiscais com carcter estrutural (Engloba os seguintes captulos) CAPTULO I Benefcios fiscais de natureza social (artigos 16,17,18 e 19) CAPTULO II Benefcios fiscais poupana (artigos 20 e 21) CAPTULO III Benefcios fiscais ao sistema financeiro e mercado de capitais (artigos 22 ao 32- A) CAPTULO IV Benefcios fiscais s zonas francas (artigos 33,34,35 e 36) CAPTULO V Benefcios fiscais relativos a relaes internacionais (artigos 37,38, 39 e 40) CAPTULO VI Benefcios fiscais ao investimento produtivo (artigos 41,42 e 43) CAPTULO VII Benefcios fiscais relativos a bens imveis (artigos 44 ao 50) CAPTULO VIII Outros benefcios fiscais (artigos 51 ao 59) CAPTULO IX Benefcios fiscais reestruturao empresarial (artigo 60) CAPTULO X Benefcios fiscais relativos ao mecenato (artigos 61 ao 66) CAPTULO XI Benefcios s cooperativas (artigo 66-A) CAPTULO XII Benefcios pela exigncia de factura (artigo 66-B) PARTE III Benefcios fiscais com carcter temporrio (artigos 67 ao 74) Destacamos de seguida os benefcios fiscais que tiveram actualizaes em 2013: Fundos de investimento O saldo anual entre as mais-valias e as menos-valias obtidas por fundos de investimento mobilirios passa a ser tributado taxa de 25% (a taxa era de 21,5%). Por outro lado, os rendimentos prediais obtidos por fun-
dos de investimentos imobilirios (que no sejam relativos habitao social sujeita a regimes legais de custos controlados) passam a estar sujeitos a tributao autnoma taxa de 25% (a taxa era de 20%). revogada a excluso de tributao do saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias resultante da alienao, por parte de fundos de investimento, de aces detidas durante mais de 12 meses, obrigaes e outros ttulos de dvida. Esta excluso de tributao j no era aplicvel aos fundos de investimento mistos ou fechados de subscrio particular. Pequenos investidores revogada a iseno aplicvel em sede de IRS, relativamente ao saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias resultantes da alienao de aces, de obrigaes e de outros ttulos de dvida, obtido por residentes em territrio portugus, concedida at ao valor anual de 500. Propriedade intelectual A importncia a excluir de englobamento, relativa a rendimentos provenientes da propriedade intelectual, reduzida de 20.000 para 10.000. Benefcio fiscal pela exigncia de factura Com base nas facturas que forem comunicadas Autoridade Tributria, do valor do incentivo de natureza fiscal criado pelo Decreto-Lei n. 198/2012, de 24 de Agosto, traduz-se numa deduo colecta de IRS de 5% do IVA pago por particulares na aquisio de determinados servios, com o limite de 250. A Lei do Oramento do Estado para 2013 alterou os prazos de comuniao definidos no Decreto-Lei acima referido. Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI) estendido at 31 de Dezembro de 2013 o prazo de vigncia do RFAI. Planos de insolvncia, de pagamentos ou de recuperao ou da liquidao da massa insolvente Os benefcios fiscais em sede de IRC, IRS, Imposto do Selo e IMT aplicveis no mbito de planos de insolvncia, de pagamentos ou da liquidao da massa insolvente passam a ser extensveis aos planos de recuperao. A concesso destes benefcios fiscais passa a estar sujeita a reconhecimento prvio da Administrao Tributria. Medidas de apoio ao transporte rodovirio de passageiros e de mercadorias No foram renovados os incentivos do artigo 70. do EBF, que previa, entre outros, benefcios de majorao dos gastos com combustveis suportados em territrio nacional, por sujeitos passivos deste sector de actividade.
Contencioso Fiscal
VII Parte
GUIA DO FISCO 2013 SISTEMA FISCAL E CONTENCIOSO TRIBUTRIO 349
1. CAPTULO
SISTEMA FISCAL E CONTENCIOSO TRIBUTRIO

1. SISTEMA FISCAL E CONTENCIOSO TRIBUTRIO
essencial a qualquer sistema fiscal a existncia de uma lei que defina os seus princpios fundamentais, as garantias dos contribuintes e os poderes da Administrao Tributria, tornando-o assim mais estvel e eficiente, uma vez que a disperso e a incoerncia do sistema prejudicam a aceitao das regras tributrias e dificultam o combate fraude e evaso fiscal. Antes da entrada em vigor da Lei Geral Tributria (Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro), no existia no ordenamento jurdico portugus um diploma nico que concentrasse e clarificasse as regras fundamentais do sistema tributrio. Uma vez que a imagem de um sistema tributrio disperso e contraditrio prejudica fortemente a aceitao das suas normas e, consequentemente, a eficcia do combate fraude e evaso fiscal, a aprovao deste diploma foi um marco importante para o sistema fiscal portugus, que tem vindo a contribuir para tornar mais seguras as relaes entre a Administrao Tributria e os contribuintes e a uniformizar os critrios de aplicao deste ramo do direito, dos quais depende a aplicao efectiva do princpio da igualdade e a estabilidade e coerncia do sistema tributrio. Conforme pode ler-se no prembulo da LGT, a publicao deste diploma visou ainda dotar o sistema tributrio portugus de um meio que o aproximasse do sistema tributrio das sociedades democrticas mais avanadas, modernizando-o e garantindo a estabilidade do sistema, a reduo das desigualdades na sociedade portuguesa atravs da redistribuio da carga fiscal, a simplificao, modernizao e desburocratizao da administrao fiscal e aduaneira, a prossecuo, com mais eficcia, da luta contra a evaso e fraude fiscais e aduaneiras e a promoo e desenvolvimento socioeconmico sustentvel, em particular pela criao de condies favorveis ao reforo da competitividade, ao crescimento econmico e ao emprego e consolidao e criao de empresas viveis. A LGT uma lei sem valor reforado, que no prevalece hierarquicamente sobre os outros diplomas fiscais. Todavia, acaba por lhe ser reconhecida alguma prevalncia, na medida em que regula aspectos nucleares da relao jurdico-tributria e tambm do procedimento tributrio. J o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), que foi aprovado pelo Decreto-Lei n. 433/99, de 26 de Outubro, regula essencialmente o processo judicial tributrio e o processo de execuo fiscal. As alteraes introduzidas neste diploma visaram torn-lo mais simples e eficaz, sem prejudicar nos direitos e garantias dos contribuintes e contribuindo para uma maior celeridade na declarao e realizao dos direitos tributrios.
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Cumpre ainda referir o Regime Geral das Infraces Tributrias (RGIT), aprovado pela Lei n. 15/2001, de 5 de Junho. Este diploma tipifica as infraces tributrias aduaneiras e no aduaneiras, com natureza de crime ou de contra-ordenao, e define as sanes aplicveis a cada uma delas, bem como o respectivo processo de aplicao. A LGT e o CPPT aplicam-se: a) s contribuies e impostos administrados pela Direco-Geral dos Impostos (DGCI), agora Administrao Tributria e Aduaneira, abreviadamente AT (assim redenominada pelo Decreto-lei n. 118/2011, de 15 de Dezembro); b) Aos impostos estaduais e locais; c) Aos impostos aduaneiros e especiais de consumo, incluindo o imposto sobre veculos; d) s contribuies da entidade patronal e as cotizaes do trabalhador para a Segurana Social, que a jurisprudncia superior incluindo constitucional reconhece hoje maioritariamente como impostos, e aos impostos extra-fiscais em geral. Alm de aos impostos, a LGT e o CPPT aplicam-se subsidiariamente s taxas, incluindo tarifas, e demais contribuies financeiras a favor do Estado e outros entes pblicos, dada a natureza tributria de que estas prestaes igualmente se revestem. Alm do mais, actualmente, existem uma srie de outras prestaes que, no sendo impostos nem taxas, so cobradas coercivamente pela AT, na sequncia da aprovao de leis que lhe atribuem tal competncia ( o caso, por exemplo, das passagens no sistema Via Verde sem identificador).
2. O SISTEMA FISCAL
2.1. Fontes e princpios do Direito Fiscal A mais importante fonte de direito fiscal, de uma perspectiva hierrquica, a Constituio da Repblica Portuguesa (CRP), da qual consta um conjunto de normas designadas por constituio fiscal e que inclui os princpios da legalidade fiscal, da segurana jurdica, da proibio do referendo fiscal, da igualdade fiscal, da considerao fiscal da famlia, do respeito pelos direitos, liberdades e garantias fundamentais e o princpio do Estado Social. Estes princpios, que sero desenvolvidos infra, constam dos artigos 103. e seguintes da CRP e visam disciplinar a tributao e garantir que a mesma sujeita a regras, nomeadamente sobre o quem, o como, o quando, o qu e o quanto da tributao. So ainda fonte de direito fiscal o direito comunitrio, as convenes internacionais de que Portugal parte, a lei, o costume, os regulamentos, os contratos e, finalmente, a doutrina e a jurisprudncia. Os tributos classificam-se como (i) fiscais e parafiscais e (ii) estaduais, regionais e locais. Decorre do n. 2 do artigo 3. da LGT que os tributos compreendem os impostos, incluindo os aduaneiros e especiais, e outras espcies tributrias criadas
por lei, designadamente as taxas e demais contribuies financeiras a favor de entidades pblicas, sendo que o regime destas ltimas consta de lei especial. Estabelece o n. 1 do artigo 5. da LGT que a tributao visa a satisfao das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades pblicas e promove a justia social, a igualdade de oportunidades e as correces das desigualdades na distribuio da riqueza e do rendimento, assentando os impostos, em especial, na capacidade contributiva revelada atravs do rendimento, da sua utilizao ou do patrimnio. Por outro lado, nos termos do n. 2 dessa norma, a tributao deve respeitar os princpios da generalidade, da igualdade, da legalidade e da justia material. Note-se que estes so os princpios gerais, que no tm de se verificar em cada imposto em concreto, havendo impostos especialmente vocacionados para promover uma repartio justa dos rendimentos e da riqueza, como o caso do IRS, e outros dirigidos sobretudo angariao de receitas, como so o caso do IVA e, sobretudo, dos impostos especiais de consumo. Estes princpios resultam, tambm, do disposto nos artigos 103. e 104. da Constituio da Repblica Portuguesa (CRP). Assim, a violao do princpio da tributao de acordo com a capacidade contributiva fundamento da inconstitucionalidade de qualquer norma tributria que, caso o no tenha em conta, ofende o princpio da igualdade. A noo de taxa encontra-se prevista no n. 2 do artigo 4. da LGT, que determina que estas assentam na prestao concreta de um servio pblico, na utilizao de um bem do domnio pblico ou na remoo de um obstculo jurdico ao comportamento dos particulares, existindo uma relao de equivalncia jurdica entre a obrigao do seu pagamento e o servio obtido por um particular. As taxas distinguem-se, assim, dos impostos, cujo pagamento no tem uma contrapartida directa em termos de servio prestado aos contribuintes. De referir ainda que as taxas no esto sujeitas ao princpio da capacidade contributiva, muito embora os seus montantes variem normalmente em funo da capacidade econmica de quem a elas est sujeito. Ainda que exista a acima referida equivalncia jurdica, as taxas podem ser consideradas um imposto nomeadamente quando estivermos perante prestaes tributrias manifestamente desproporcionais ao servio pblico prestado, ao bem fornecido e ao obstculo jurdico de cuja remoo dependa o comportamento do contribuinte. Nos termos do disposto no artigo 6. da LGT, a tributao directa (que incide sobre o rendimento) tem tambm em conta a necessidade de o sujeito passivo e o agregado familiar a que pertena disporem dos bens e rendimentos necessrios a uma vida condigna, atravs da salvaguarda de um mnimo de existncia, a situao patrimonial, incluindo legtimos encargos, do agregado familiar e a doena, velhice ou outros casos de reduo da capacidade contributiva do sujeito passivo. No que concerne a tributao das empresas, incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real. J a tributao indirecta favorecer os bens e consumos de primeira necessidade o que visvel, nomeadamente, atravs das isenes e da aplicao de taxas reduzidas de IVA a determinados bens e servios. Este aspecto resulta tambm da
CRP, que embora estipule que a tributao do consumo visa adaptar a estrutura do consumo evoluo das necessidades do desenvolvimento econmico e da justia social, refere ainda que devem ser onerados os consumos de luxo. O desagravamento fiscal de bens essenciais no pode, todavia, ser feito sem ter em conta que o IVA um imposto de origem comunitria, fortemente harmonizado, e portanto o legislador portugus est limitado s regras comuns do IVA. No entanto, estas regras j assumem uma tributao mais agravada para os bens de luxo, razo pela qual o objectivo est em princpio atingido. A tributao do patrimnio tem em conta, tambm, a satisfao das necessidades de financiamento das autarquias locais, devendo promover a igualdade dos cidados (nomeadamente atravs da estrutura progressiva de taxas de IMT). A tributao visa tambm atingir um conjunto de finalidades extra-fiscais, nomeadamente favorecer o emprego, o aforro e o investimento socialmente relevante, devendo ainda ter em considerao, no quadro de uma s concorrncia, a competitividade e internacionalizao da economia portuguesa (artigo 7. da LGT). As medidas que em concreto permitem atingir estes fins constam de vrios diplomas. A tributao no pode discriminar negativamente qualquer profisso ou actividade, nem prejudicar a prtica de actos legtimos de natureza pessoal (artigo 7., n. 3 da LGT). Estabelece o artigo 10. da LGT que, o carcter ilcito da obteno de rendimentos ou da aquisio, titularidade ou transmisso dos bens no obsta sua tributao quando esses actos preencham os pressupostos das normas de incidncia aplicveis. 2.2. As normas fiscais. Interpretao e aplicao no tempo e no espao As normas jurdicas fiscais interpretam-se como quaisquer outras normas jurdicas conforme resulta, alis, do n. 1 do artigo 11. da LGT. Quando, nas normas fiscais, se empreguem termos prprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que a tm, salvo se outro decorrer directamente da lei. Caso subsistam dvidas sobre o sentido das normas de incidncia a aplicar, deve ento atender-se substncia econmica dos factos tributrios. As normas sobre incidncia, taxas e benefcios fiscais no so susceptveis de integrao analgica, mas susceptveis de interpretao extensiva. Em Portugal, vigora o princpio da irretroactividade da lei fiscal. Assim, as normas fiscais que criam impostos (quer as que criam novas regras de incidncia, quer as que procedem ao agravamento das taxas ou revogao de benefcios fiscais com efeitos para o passado) apenas podem dispor para o futuro (cfr. o disposto no n. 1 do artigo 12. da LGT e no n. 3 do artigo 103. da CRP). Todavia, esta regra nem sempre tem sido seguida o Acrdo n. 18/2011 do Tribunal Constitucional, que se pronunciou sobre o agravamento da taxa de tributao autnoma incidente sobre as despesas de representao e encargos com veculos ligeiros de passageiros feito atravs da Lei n. 64/2008, de 5 de Dezembro, e conside-
rou que a norma no era materialmente inconstitucional, apesar de estarmos perante uma alterao realizada em Dezembro, que teria impacto relativamente a todo o ano fiscal, sendo impossvel aplicar a norma proporcionalmente. J as normas de procedimento e processo so de aplicao imediata, sem prejuzo das garantias, direitos e interesses anteriormente constitudos dos contribuintes. A aplicao imediata no compreende, porm, as normas de determinao da matria colectvel que tenham por funo o desenvolvimento das normas de incidncia tributria. As normas sancionatrias incriminatrias, quer a ttulo de crime, quer de contra-ordenao fiscal, no so susceptveis de aplicao retroactiva. aplicvel aos crimes e contra-ordenaes fiscais o princpio da retroactividade da nova lei fiscal mais favorvel expresso no n. 4 do artigo 29. da CRP, nos termos do qual ningum pode sofrer pena ou medida de segurana mais grave do que as previstas no momento da correspondente conduta ou da verificao dos respectivos pressupostos, aplicando-se retroactivamente as leis penais de contedo mais favorvel ao arguido. No que concerne ao seu mbito de aplicao territorial, e sem prejuzo das convenes internacionais de que Portugal seja parte e salvo disposio legal em sentido contrrio, as normas tributrias aplicam-se aos factos que ocorram no territrio nacional. Entre as excepes ao princpio da territorialidade entendido em sentido formal inserem-se, assim, os mecanismos de assistncia mtua, visando a troca de informaes e a cobrana coerciva dos impostos sobre o rendimento, o patrimnio, o IVA e sobre prmios de seguros. J quanto tributao pessoal, ficam abrangidos todos os rendimentos obtidos pelo sujeito passivo com domiclio, sede ou direco efectiva em territrio portugus, independentemente do local onde sejam obtidos.
3. GARANTIAS DOS CONTRIBUINTES

O direito fiscal portugus encontra-se moldado por um conjunto de princpios jurdico-constitucionais que estabelecem os limites da tributao, a chamada constituio fiscal, que visam disciplinar a tributao e garantir que a mesma sujeita a regras, nomeadamente sobre o quem, o como, o quando, o qu e o quanto da tributao. Este sistema de garantias, criado pela Constituio e pelas leis tributrias, pode ser geral comum aos diversos impostos e restantes prestaes tributrias ou especial ( o caso das disposies da CRP, da LGT, do CPPT, etc.), na medida em que se aplica apenas a alguns deles. 3.1. Garantias gerais. O princpio da legalidade De acordo com este princpio, os contribuintes apenas esto obrigados ao pagamento dos impostos criados por lei, a qual define o mbito da sua incidncia, taxas e benefcios fiscais (cfr. o disposto no n. 2 do artigo 103. da CRP). Este princpio desdobra-se em dois aspectos:
(i) Princpio da reserva de lei formal estas matrias apenas podem ser criadas, ou alteradas, atravs de lei aprovada no Parlamento, ou de decreto-lei aprovado pelo Governo, com base numa autorizao legislativa (cfr. o disposto na alnea i) do n. 1 do artigo 165. da CRP); (ii) Princpio da reserva de lei material o diploma em causa deve conter a disciplina to completa quanto possvel da matria reservada nos termos do disposto no n. 2 do artigo 103. da CRP, nomeadamente a incidncia (real, ou seja, material, temporal, quantitativa e espacial, e pessoal, relativa definio dos sujeitos da relao tributria, os responsveis e substitutos tributrios, etc.), a taxa, os benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes. O princpio da legalidade aplica-se tambm transposio das directivas comunitrias para o direito interno portugus que alterem elementos essenciais dos impostos incidncia, taxas e benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes. Cabem ainda na referida reserva relativa a definio dos crimes fiscais e das sanes principais e acessrias aplicveis, bem como do regime geral das contra-ordenaes fiscais (cfr. n. 2 do artigo 103. e alnea c) do n. 1 do artigo 165. da CRP). 3.2. Princpio da segurana jurdica O princpio da segurana ou certeza jurdica, nsito na ideia de Estado de direito democrtico (artigo 2. da CRP), tem como fundamento a necessidade de definio da situao tributria dos contribuintes. Da que vigore em Portugal a regra da irretroactividade da lei fiscal e que existam regras relativas aos prazos de caducidade e prescrio, pois s regras deste tipo permitem definir com clareza e certeza a posio tributria dos contribuintes face aos poderes da Administrao Tributria e delimitar temporalmente a possibilidade de exerccio dos seus direitos e a possibilidade de a Administrao Tributria vir a realizar correces. 3.2.1. O prazo de caducidade do direito de liquidao Um dos reflexos da garantia do princpio da segurana jurdica a sujeio do direito de liquidao e cobrana das obrigaes tributrias a prazos, respectivamente, de caducidade e de prescrio. de interesse pblico e tambm do interesse dos cidados a rpida definio das situaes tributrias, dentro das possibilidades que a Administrao Tributria tenha ao seu dispor de averiguao dos factos tributrios e de proceder cobrana coerciva das obrigaes tributrias. O prazo geral de caducidade de quatro anos, conforme resulta do disposto no n. 1 do artigo 45. da LGT, e conta-se, nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributa-
o seja efectuada por reteno na fonte a ttulo definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributrio (cfr. o n. 4 do mesmo preceito legal). Existem, todavia, diversas excepes a este prazo, referindo-se, a ttulo exemplificativo, as seguintes: Em caso de ter sido efectuado reporte de prejuzos, bem como de qualquer outra deduo ou crdito de imposto, o prazo de caducidade o do exerccio desse direito (n. 3 do artigo 45. da LGT); Nos casos de erro evidenciado na declarao do sujeito passivo ou de utilizao de mtodos indirectos por motivo da aplicao situao tributria do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na LGT, o prazo de caducidade de trs anos (n. 2 do artigo 45. da LGT); Sempre que o direito liquidao respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inqurito criminal, o prazo alargado at ao arquivamento ou trnsito em julgado da sentena, acrescido de um ano (cfr. n. 5 do artigo 45.); O prazo de 12 anos sempre que o direito liquidao respeite a factos tributrios conexos com: a) Pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas que devendo ser declarados Administrao Tributria o no seja; ou b) Contas de depsito ou de ttulos abertas em instituies financeiras no residentes em Estados-membros da Unio Europeia, ou em sucursais localizadas fora da Unio Europeia de instituies financeiras residentes, cuja existncia e identificao no seja mencionada pelos sujeitos passivos de IRS na correspondente declarao de rendimentos do ano em que ocorram os factos tributrios. O prazo de caducidade do IMT so os oito anos posteriores aquisio ou data em que a iseno ficou sem efeito (n. 1 do artigo 35. do CIMT); O prazo de caducidade do direito de liquidao do Imposto do Selo em virtude das aquisies de bens tributadas pela verba 1.1. da Tabela Geral ou de transmisses gratuitas , nos termos do artigo 39., n. 1, do Cdigo do Imposto de Selo, de oito anos contados da data da transmisso ou da data em que a iseno ficou sem efeito. O prazo de caducidade suspende-se com a notificao ao contribuinte, nos termos legais, da ordem de servio ou despacho no incio da aco de inspeco externa, cessando, no entanto, esse efeito, contando-se o prazo do seu incio, caso a durao da inspeco externa tenha ultrapassado o prazo de seis meses aps a notificao (cfr. o disposto no n. 1 do artigo 46. da LGT).
O prazo de caducidade suspende-se, ainda: a) Em caso de litgio judicial de cuja resoluo dependa a liquidao do tributo, desde o seu incio at ao trnsito em julgado da deciso; b) Em caso de benefcios fiscais de natureza contratual, desde o incio at resoluo do contrato ou durante o decurso do prazo dos benefcios; c) Em caso de benefcios fiscais de natureza condicionada, desde a apresentao da declarao at ao termo do prazo legal do cumprimento da condio; d) Em caso de o direito liquidao resultar de reclamao ou impugnao, a partir da sua apresentao at deciso; e) Com a apresentao do pedido de reviso da matria colectvel, at notificao da respectiva deciso. Caso sejam aplicadas sanes da perda de benefcios fiscais de qualquer natureza, o prazo de caducidade suspende-se desde o incio do respectivo procedimento criminal, fiscal ou contra-ordenacional at ao trnsito em julgado da deciso final. De referir ainda que, caso se realize fiscalizao tributria por solicitao do sujeito passivo (ou de terceiro que nela demonstre ter interesse legtimo), no podem ser praticados posteriormente notificao das suas concluses ao contribuinte novos actos tributrios de liquidao com fundamento em factos ocorridos no perodo compreendido na referida aco e includos no seu objecto. 3.2.2. O prazo de prescrio das obrigaes tributrias O prazo geral de prescrio das obrigaes tributrias de oito anos (artigo 48. da LGT) contados, nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributao seja efectuada por reteno na fonte a ttulo definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributrio. As causas de suspenso ou interrupo da prescrio aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsveis solidrios ou subsidirios, sendo que a interrupo da prescrio relativamente ao devedor principal no produz efeitos quanto ao responsvel subsidirio se a citao deste, em processo de execuo fiscal, for efectuada aps o 5. ano posterior ao da liquidao. Decorre do artigo 49. da LGT que a prescrio se interrompe com a citao, a reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e o pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo. A interrupo tem lugar apenas uma vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar. Por outro lado, o prazo de prescrio legal suspende-se em virtude de pagamento de prestaes legalmente autorizadas, ou enquanto no houver deciso definitiva ou transitada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamao, impugnao, recurso ou oposio, quando determinem a suspenso da cobrana da dvida.
Finalmente, o prazo de prescrio suspende-se, ainda, desde a instaurao de inqurito criminal at ao arquivamento ou trnsito em julgado da sentena. 3.2.3. Outras situaes de tutela da certeza e segurana das obrigaes tributrias Existem vrias outras manifestaes do princpio da certeza e segurana aplicados s relaes jurdicotributrias, nomeadamente: Salvo em cumprimento de deciso judicial, a Administrao Tributria, em relao ao objecto de um pedido de informao vinculativa, no pode posteriormente proceder em sentido diverso da informao prestada, conforme decorre do n. 14 do artigo 68. da LGT; S pode haver mais de um procedimento externo de fiscalizao respeitante ao mesmo sujeito passivo ou obrigado tributrio, imposto e perodo de tributao mediante deciso, fundamentada com base em factos novos, do dirigente mximo do servio, salvo se a fiscalizao visar apenas a confirmao dos pressupostos de direitos que o contribuinte invoque perante a administrao tributria e sem prejuzo do apuramento da situao tributria do sujeito passivo por meio de inspeco ou inspeces dirigidas a terceiros com quem mantenha relaes econmicas (n. 4 do artigo 63. da LGT). 3.3. Celeridade A Administrao Tributria est sujeita a um dever geral de celeridade, estando o exerccio dos seus direitos perante o contribuinte sujeito aos prazos previstos no artigo 57. da LGT. Assim, o procedimento tributrio deve ser concludo no prazo de quatro meses, devendo a Administrao Tributria e os contribuintes abster-se da prtica de actos inteis ou dilatrios. Este prazo, que se suspende no caso de a dilao do procedimento ser imputvel ao sujeito passivo por incumprimento dos seus deveres de cooperao, no aplicvel, por exemplo, aos pedidos de informao vinculativa, os quais so respondidos no prazo de 150 dias, ou de 120 dias, caso lhes seja reconhecido o carcter de urgncia, o que apenas pode suceder se forem acompanhados de uma proposta de enquadramento tributrio. A prestao urgente de uma informao vinculativa est sujeita ao pagamento de uma taxa entre 25 e 2.500 unidades de conta, a fixar em funo da complexidade da matria. Se o pedido no for respondido no prazo de 120 dias, considera-se tacitamente sancionado o enquadramento proposto pelo contribuinte. O incumprimento do prazo de quatro meses para concluso do procedimento tributrio, contado a partir da entrada da petio do contribuinte no servio competente da administrao tributria, faz presumir o seu indeferimento para efeitos de recurso hierrquico, recurso contencioso ou impugnao judicial (cfr. o disposto
no n. 5 do artigo 57. da LGT). Neste caso, o indeferimento tcito susceptvel de impugnao judicial, nos termos do disposto no artigo 102. do CPPT. O limite do prazo de 6 meses aplica-se tambm concluso das aces de inspeco tributria (artigo 36., n. 2, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria), muito embora estas possam ser prorrogadas por mais dois perodos de trs meses cada, mas apenas quando se revestirem de carcter geral ou polivalente por visarem o apuramento de toda a situao tributria do sujeito passivo por todo um perodo de tempo determinado e a situao tributria for de especial complexidade a confirmar pelo dirigente do servio ou revelar indcios de fraude fiscal. Os actos do procedimento tributrio devem ser praticados no prazo de oito dias, salvo disposio legal em sentido contrrio. Os prazos em processo tributrio so contnuos, contando-se nos sbados, domingos e feriados, e os prazos que terminem em dia no til passam para o primeiro dia til seguinte. As certides so obrigatoriamente passadas no prazo de 3 dias (processos informatizados), ou de 5 dias (processos no informatizados), podendo ser passadas em 48 horas caso a Administrao Tributria disponha dos elementos necessrios e o contribuinte invoque fundamentadamente urgncia na sua obteno. Regra geral, a validade das certides passadas pela Administrao Tributria de um ano, excepto as certides comprovativas de situao tributria regularizada, que tm a validade de trs meses. A validade das certides que estejam sujeitas a prazo de caducidade pode ser prorrogada, em algumas circunstncias. Actualmente, encontra-se prevista a utilizao de tecnologias da informao e da comunicao pela Administrao Tributria, a qual dispe de um servio na Internet que proporciona, nos termos referidos no nmero anterior, funcionalidades idnticas s dos servios em instalaes fsicas (cfr. o disposto no artigo 60.-A da LGT). Encontra-se, assim, facilitado o cumprimento deste dever de celeridade. 3.4. Confidencialidade Nos termos do disposto no n. 1 do artigo 64. da LGT, os dirigentes, funcionrios e agentes da Administrao Tributria, bem como quem obtenha elementos protegidos pelo sigilo fiscal, esto obrigados a guardar sigilo sobre os dados recolhidos sobre a situao tributria dos contribuintes e os elementos de natureza pessoal que obtenham no procedimento, nomeadamente os decorrentes do sigilo profissional ou qualquer outro dever de segredo legalmente regulado. O dever de sigilo cessa nos seguintes casos: a) Autorizao do contribuinte para a revelao da sua situao tributria; b) Cooperao legal da administrao tributria com outras entidades pblicas, na medida dos seus poderes; c) Assistncia mtua e cooperao da administrao tributria com as administraes tributrias de outros pases resultante de convenes internacionais a que o Estado Portugus esteja vinculado, sempre que estiver prevista reciprocidade;
d) Colaborao com a justia nos termos do Cdigo de Processo Civil e do Cdigo de Processo Penal. Decorre do n. 4 deste preceito legal que o dever de confidencialidade no prejudica o acesso do sujeito passivo aos dados sobre a situao tributria de outros sujeitos passivos que sejam comprovadamente necessrios fundamentao da reclamao, recurso ou impugnao judicial, desde que expurgados de quaisquer elementos susceptveis de identificar a pessoa ou pessoas a que dizem respeito. O n. 5 do mesmo preceito legal estabelece que no contende com o dever de confidencialidade: a) A divulgao de listas de contribuintes cuja situao tributria no se encontre regularizada, designadamente listas hierarquizadas em funo do montante em dvida, desde que j tenha decorrido qualquer dos prazos legalmente previstos para a prestao de garantia ou tenha sido decidida a sua dispensa; b) A publicao de rendimentos declarados ou apurados por categorias de rendimentos, contribuintes, sectores de actividades ou outras, de acordo com listas que a Administrao Tributria deve organizar anualmente a fim de assegurar a transparncia e publicidade. De referir que, considera-se como situao tributria regularizada o pagamento integral de quaisquer tributos, a inexistncia de situaes de mora ou a sua regularizao em conformidade com as disposies e planos previstos no CPPT e demais legislao em vigor. Compete ao Ministro das Finanas, nos termos do disposto no artigo 64.-A da LGT, definir regras especiais de reserva da informao a observar pelos servios da Administrao Tributria no mbito dos processos de derrogao do dever de sigilo bancrio. Noutras situaes em que o sigilo profissional no absoluto, nomeadamente em processo criminal, pode o tribunal superior ordenar a prestao de depoimento, quando a testemunha invocar o segredo profissional, nos casos em que a Polcia Judiciria detenha directamente poderes de investigao dos crimes tributrios e nas situaes de partilha de dados entre os servios da Administrao Tributria e da Segurana Social. 3.5. Presuno da verdade das declaraes e escrita Regra geral, presume-se verdadeira e de boa-f a actuao do contribuinte e da Administrao Fiscal, com respeito, assim, dos valores fundamentais do direito e da confiana suscitada na contraparte, tendo em conta o objectivo a alcanar com a actuao empreendida (artigo 75. da LGT). A presuno de verdade e boa-f reflecte-se na repartio do nus de prova dos factos tributrios e da quantificao da matria tributvel. Assim, presumem-se verdadeiras e de boa-f as declaraes dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislao comercial e fiscal pelo que a liquidao de imposto realizada pela
Administrao Tributria deve ser realizada com base na declarao apresentada pelo contribuinte, no prazo e termos previstos na lei. Note-se que a fora probatria dos dados informticos dos contribuintes depende, salvo o disposto em lei especial, do fornecimento da documentao relativa sua anlise, programao e execuo e da possibilidade de a administrao tributria os confirmar. Esta presuno de veracidade no se verifica quando: a) As declaraes, contabilidade ou escrita revelarem omisses, erros, inexactides ou indcios fundados de que no reflectem ou impeam o conhecimento da matria tributvel real do sujeito passivo; b) O contribuinte no cumprir os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situao tributria, salvo quando, nos termos da presente lei, for legtima a recusa da prestao de informaes; c) A matria tributvel do sujeito passivo se afastar significativamente para menos, sem razo justificada, dos indicadores objectivos da actividade de base tcnico-cientfica previstos na presente lei; d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razo justificativa, dos padres de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestaes de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.-A da LGT. Nestes casos, poder haver lugar aplicao de mtodos indirectos, os quais tm natureza excepcional, como resulta do artigo 87. da LGT. Podem ser aplicados mtodos indirectos nos seguintes casos: a) Regime simplificado de tributao, nos casos e condies previstos na lei; b) Impossibilidade de comprovao e quantificao directa e exacta dos elementos indispensveis correcta determinao da matria tributvel de qualquer imposto; c) A matria tributvel do sujeito passivo se afastar, sem razo justificada, mais de 30% para menos ou, durante trs anos seguidos, mais de 15% para menos da que resultaria da aplicao dos indicadores objectivos da actividade de base tcnico-cientfica referidos na presente lei; d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razo justificada, dos padres de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestaes de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.-A; e) Os sujeitos passivos apresentarem, sem razo justificada, resultados tributveis nulos ou prejuzos fiscais durante trs anos consecutivos, salvo nos casos de incio de actividade, em que a contagem deste prazo se faz do termo do terceiro ano, ou em trs anos durante um perodo de cinco; f) Acrscimo de patrimnio ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declarao de rendimentos ou com a existncia, no mesmo perodo de tributao, de uma divergncia no justificada com os rendimentos declarados.
Pode ainda haver lugar aplicao de mtodos indirectos quando falte a declarao de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestaes de fortuna constantes da tabela prevista no n. 4 do artigo 89.-A da LGT, ou quando o rendimento lquido declarado mostre uma desproporo superior a 30%, para menos, em relao ao rendimento padro resultante da referida tabela. Na aplicao da tabela legal tomam-se em considerao (i) os bens adquiridos no ano em causa ou nos trs anos anteriores pelo sujeito passivo ou qualquer elemento do seu agregado familiar, (ii) os bens de que frua no ano em causa o sujeito passivo ou qualquer elemento do seu agregado familiar, adquiridos nesse ano, ou nos trs anos anteriores, por sociedade na qual detenha, directa ou indirectamente, participao maioritria, ou por entidade sediada em territrio de fiscalidade privilegiada ou cujo regime no permita identificar o titular respectivo, (iii) os suprimentos e emprstimos efectuados pelo scio sociedade, no ano em causa, ou por qualquer elemento do seu agregado familiar e (iv) a soma dos montantes transferidos de e para contas de depsito ou de ttulos abertas pelo sujeito passivo em instituies financeiras residentes em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, cuja existncia e identificao no seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.-A, no ano em causa1. De referir que, a Lei n. 55-A/2012, de 29 de Outubro, veio actualizar os valores relativos s manifestaes de fortuna e rendimento padro, que actualmente tem os seguintes termos:
Manifestaes de fortuna Imveis de valor de aquisio igual ou superior a 250.000 Automveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior a 50.000 e motociclos de valor igual ou superior a 10.000 Barcos de recreio de valor igual ou superior a 25.000 Aeronaves de turismo Suprimentos e emprstimos feitos no ano de valor igual ou superior a 50.000 Montantes transferidos de e para contas de depsito ou de ttulos abertas pelo sujeito passivo em instituies financeiras residentes em pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas, cuja existncia e identificao no seja mencionada nos termos previstos no artigo 63.-A Rendimento-padro 20% do valor de aquisio 50% do valor no ano de matrcula com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes 50% do valor anual
100% da soma dos montantes anuais transferidos.
1 Nos termos do disposto no n. 6 deste artigo, os sujeitos passivos do IRS so obrigados a mencionar na declarao de rendimentos a existncia e a identificao de contas de depsitos ou de ttulos abertas em instituio financeira no residente em territrio portugus ou em sucursal localizada fora do territrio portugus de instituio financeira residente, de que sejam titulares, beneficirios ou que estejam autorizados a movimentar. Considera-se beneficirio o sujeito passivo que controle, directa ou indirectamente, e independentemente de qualquer ttulo jurdico mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa, os direitos sobre os elementos patrimoniais depositados nessas contas.
Nos termos do n. 3 do artigo 89.-A, cabe ao sujeito passivo a comprovao de que correspondem realidade os rendimentos declarados e de que outra a fonte das manifestaes de fortuna ou do acrscimo de patrimnio ou da despesa efectuada. A competncia para aplicao dos mtodos indirectos, com base em manifestaes de fortuna desproporcionais ao rendimento declarado , nos termos do n. 6 do artigo 89.-A, do director de finanas da rea do domiclio fiscal do contribuinte. Segundo o referido n. 10 do artigo 89.-A, a deciso de avaliao da matria colectvel segundo o mtodo indirecto regulado nessa norma legal, aps tornar-se definitiva, deve ser comunicada pelo director de finanas ao Ministrio Pblico e, tratando-se de funcionrio ou titular de cargo sob tutela de entidade pblica, tambm tutela destes, para efeitos de averiguaes no mbito da respectiva competncia. Note-se que, de acordo com o n. 11 do artigo 89.-A, a avaliao indirecta deve ser feita no mbito de um procedimento que inclua a investigao das contas bancrias, podendo no seu decurso o contribuinte regularizar a situao tributria, identificando e justificando a natureza dos rendimentos omitidos e corrigindo as declaraes dos respectivos perodos. No caso de pessoas colectivas, o artigo 63.-C da LGT impe a existncia de contas exclusivamente afectas actividade empresarial. De acordo com esse preceito legal, os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada (esto abrangidos os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado de tributao) esto obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancria atravs do qual devam ser exclusivamente movimentados os pagamentos e recebimentos relativos actividade empresarial desenvolvida. Segundo o n. 2 dessa disposio legal, devem ser efectuados atravs dessa conta ou contas todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de emprstimos e adiantamentos dos scios, bem como quaisquer outros adiantamentos de ou a favor dos sujeitos passivos. Nos termos do disposto no n. 3 da referida norma, os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 1.000 devem ser efectuados atravs de meio de pagamento que permita a identificao do respectivo destinatrio, designadamente transferncia bancria, cheque nominativo ou dbito directo. O nus da prova de que as declaraes e escrita do contribuinte no correspondem realidade da Administrao Tributria, nos termos do disposto no artigo 74. da LGT. Por outro lado, em caso de aplicao de mtodos indirectos, compete Administrao Tributria o nus da prova da verificao dos pressupostos da sua aplicao, cabendo ao sujeito passivo o nus da prova do excesso na respectiva quantificao. A presuno da verdade das declaraes e escrita do contribuinte, nos termos do n. 1 do artigo 75. da LGT, no prejudica, de acordo com o n. 1 do artigo 76., a f pblica das informaes prestadas pela inspeco tributria quando fundamentadas com base em critrios objectivos, ou seja, susceptveis de aplicao generalidade dos contribuintes. Tambm tm f pblica, segundo o n. 4 do referido artigo 76., as informaes prestadas pelas administraes tributrias estrangeiras, ao abrigo de convenes internacionais de assistncia mtua a que o Estado portugus estiver vinculado.
A f pblica das informaes oficiais no absoluta, podendo sempre ser contrariada por prova em contrrio do contribuinte (artigo 76. n. 4 da LGT). De referir que, a LGT contm normas sobre informaes relativas a operaes financeiras, tendo as instituies de crdito e sociedades financeiras de facultar um conjunto de elementos AT (cfr. artigo 63.-A LGT). 3.6. Direito de informao O contribuinte tem direito informao, relativamente a todos os aspectos das suas relaes com a Administrao Tributria. Vem essencialmente regulado nos artigos 67. e 68. da Lei Geral Tributria. Inclui, nomeadamente: a) Direito informao pblica, sistemtica e regular pela administrao fiscal dos seus direitos e obrigaes, ao esclarecimento regular e atempado das fundadas dvidas sobre a interpretao e aplicao das normas tributrias e assistncia necessria ao cumprimento dos seus deveres acessrios, em que se incluem a emisso e publicao sistemtica de orientaes genricas a que se refere o artigo 68.-A da LGT; b) Direito informao sobre o estado do andamento das peties, reclamaes e recursos e data previsvel da sua ultimao, bem como sobre a sua concreta situao tributria. A informao em causa prestada, a requerimento do contribuinte, no prazo de 10 dias. Caso o contribuinte o solicite, a informao deve ser prestada por escrito; c) Direito informao vinculativa, j referido a propsito do dever de celeridade e de segurana jurdica. Actualmente, o requerimento obrigatoriamente apresentado por via electrnica, podendo a informao vinculativa pode ser prestada a advogados, solicitadores, tcnicos oficiais de contas, revisores oficiais de contas e outras entidades legalmente habilitadas ao exerccio da consultadoria fiscal sobre a situao tributria dos seus clientes devidamente identificados, sendo tambm comunicada obrigatoriamente a estes. O pedido de informao vinculativa no pode compreender, nos termos do n. 3 do artigo 68., factos compreendidos por procedimento de inspeco tributria cujo incio tenha sido notificado ao contribuinte. A resposta ao pedido de informao vinculativa no susceptvel de impugnao ou recurso judicial, j que o contribuinte pode, no obstante a informao vinculativa, no a seguir, se dela discordar, procedendo a um enquadramento jurdico dos factos objecto do pedido de informao vinculativa diferente daquele a que procedeu a Administrao Tributria. A apresentao do pedido de informao vinculativa que no seja respondido no prazo de 150 dias impede a aplicao da clusula anti-abuso com base nos factos que a tiverem fundamentado (artigos 57. e 63. do CPPT). No caso de a informao vinculativa ser dirigida confirmao dos pressupostos de qualquer benefcio fiscal depen-
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dente de reconhecimento, os interessados no ficam dispensados de o requerer autonomamente nos termos da lei (cfr. o disposto no n. 2 do referido artigo 57. do CPPT). Cumpre ainda referir que, nos termos do n. 2 do artigo 110. da Lei n. 64-A/2008, as informaes vinculativas vigentes na data da entrada em vigor da Lei n. 64-A/2008 caducam no prazo de 4 anos a partir dessa data, salvo quando o contribuinte solicitar a sua renovao nos termos da Lei Geral Tributria; Direito comunicao antecipada do incio da aco de inspeco com a indicao do seu mbito e extenso e direitos e deveres que lhe assistem, salvo nos casos em que a comunicao antecipada ponha em causa os objectivos da aco, circunstncia que Administrao Fiscal cabe fundamentar (artigos 49. e 50. do Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria); Acesso verso electrnica dos cdigos e demais legislao tributria actualizada; Direito publicao pela Administrao Tributria de todos os documentos, designadamente despachos normativos internos, circulares e orientaes, que comportem enquadramento da actividade administrativa, salvo em caso de informaes vinculativas; Direito solicitao da avaliao de bens ou direitos que constituam a base da incidncia de quaisquer tributos, a que a Administrao Tributria ainda no tenha procedido. O exerccio desse direito depende da prova de interesse legtimo e do pagamento de uma taxa entre limites mnimo e mximo a definir anualmente pelo Ministro das Finanas. A avaliao tem efeitos vinculativos para a Administrao Tributria nos trs anos posteriores a se ter tornado definitiva (artigo 58. do CPPT); Direito homologao com eficcia vinculativa pela Administrao Tributria, a requerimento do contribuinte, das concluses de relatrio de inspeco (artigo 64. do Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria).
No mbito ainda deste direito, foi aditado um artigo 68.-A LGT, relativo aos contribuintes de elevada relevncia econmica e fiscal. Atendendo sua importncia em termos econmicos, receita fiscal gerada e crescente complexidade das suas operaes, considera-se que estes contribuintes devem ter um acompanhamento permanente e uma gesto tributria diferente. Posteriormente, foi publicada a Portaria n. 117/2013, de 25 de Maro, que vem estabelecer os critrios para que os contribuintes sejam acompanhados pela Unidade dos Grandes Contribuintes (basta que se verifique um dos critrios): 1. Entidades com um volume de negcios superior a: a. 100 milhes (caso exeram actividades sob a superviso do Banco de Portugal ou do Instituto Seguros de Portugal); b. 200 milhes, nos restantes casos.
2. SGPS constitudas nos termos do D.L. n. 495/88, de 30/12, com um valor total de rendimentos superior a 200 milhes; 3. Entidades com um valor global de impostos pagos superiores a 20 milhes; 4. Sociedades consideradas relevantes, atendendo, nomeadamente, sua relao societria com as sociedades abrangidas pelas referidas alneas; 5. Sociedades integradas em grupos abrangidos pelo RETGS, em que alguma das sociedades integrantes do grupo, dominante ou dominada, seja abrangida pelas condies acima definidas. A UGC assegura, no domnio da gesto tributria, as relaes com os contribuintes que lhe sejam atribudos e exerce em relao a estes a aco de inspeco tributria e de justia tributria, nomeadamente: a) Assegura assistncia personalizada aos contribuintes, garantindo o acompanhamento do seu relacionamento global com a AT (atravs de um interlocutor nico, o gestor do contribuinte); b) Presta assistncia pr-declarativa (acompanhamento e anlise conjunta com os contribuintes das matrias de maior complexidade tcnica); c) Analisa e acompanha o comportamento tributrio e aduaneiro dos contribuintes e dos sectores de actividade econmica em que se inserem (cruzamento de dados); d) Presta informaes sobre a situao dos contribuintes, bem como esclarece as dvidas por eles suscitadas, tendo em considerao as orientaes administrativas que contenham a interpretao das leis tributrias; e) Acompanha os procedimentos relativos liquidao ou controlo da liquidao dos tributos; f) Acompanha os processos de atribuio de benefcios fiscais que dependam do reconhecimento do Ministro das Finanas ou do director -geral da Autoridade Tributria e Aduaneira; g) Realiza procedimentos de inspeco contabilidade dos contribuintes, com recurso a tcnicas de auditoria, confirmando a veracidade das declaraes efectuadas, por verificao substantiva dos documentos de suporte; h) Instaura e instrui processos de inqurito, nos termos dos artigos 40. e 41. do RGIT; i) Procede instaurao, instruo e apreciao do procedimento tributrio, oficiosamente ou por iniciativa do contribuinte, de reviso do acto tributrio ou da matria tributvel; j) Procede instaurao, instruo e apreciao do procedimento de reclamao graciosa; k) Colabora com a representao da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios.
3.7. Direito fundamentao e notificao Devem ser fundamentados, nos termos do n. 1 do artigo 77. da LGT, todos os actos da Administrao Fiscal, para alm do acto tributrio da liquidao, susceptveis de afectar os direitos e interesses legtimos dos contribuintes, consistindo a fundamentao na indicao das razes de facto e de direito que os justificam. A fundamentao pode consistir em declarao de concordncia com os fundamentos de anteriores pareceres, informaes ou propostas, incluindo os que integram o relatrio da fiscalizao tributria. A falta ou insuficincia da fundamentao constitui vcio de forma, podendo os tribunais tributrios anular o acto no ou mal fundamentado, sem prejuzo do direito da Administrao Fiscal, sem prejuzo dos prazos legais de caducidade e prescrio, proceder sua converso ou reforma nos termos gerais para que remete o n. 1 do artigo 79. da LGT. A exigncia e contedo da fundamentao dependem do tipo do acto a fundamentar. De acordo com o n. 2 do artigo 77., a fundamentao pode ser efectuada de forma sumria, devendo sempre conter as disposies legais aplicveis, a qualificao e quantificao dos factos tributrios e as operaes de apuramento da matria tributvel e do tributo. Os n.s 3 e 4 do artigo 77. da LGT estabelecem regras sobre a fundamentao em caso de existncia de operaes ou sries de operaes sobre bens, direitos ou servios, ou de operaes financeiras efectuadas entre sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento e qualquer outra entidade sujeita ou no a imposto sobre o rendimento, com a qual aquele esteja em relaes especiais e sobre a deciso da tributao por mtodos indirectos. A fundamentao deve ter em conta o direito de audio prvia exercido pelo contribuinte, devendo referir-se expressamente aos argumentos aduzidos e no, como muitas vezes sucede, referir apenas que esta no trouxe para o processo quaisquer elementos novos. Os actos em matria tributria que afectem os direitos e interesses legtimos dos contribuintes s so eficazes perante estes se forem devidamente notificados (n. 1 do artigo 36. do CPPT), mas requisito da eficcia do acto tributrio da liquidao que esta tenha sido no apenas efectuada, mas validamente notificada, com a indicao dos respectivos fundamentos, ao contribuinte dentro do prazo da caducidade (artigo 45. da LGT). A notificao deve mencionar a autoria do acto, o seu sentido, a sua data, a fundamentao, os meios de defesa do contribuinte e o prazo do seu exerccio. Se a notificao do acto no integrar a fundamentao legal, pode o interessado, nos 30 dias seguintes ou no prazo de reclamao, recurso ou impugnao se for mais curto, requerer a notificao dos fundamentos omitidos ou a passagem de certido, isenta de qualquer pagamento, que os contenha. Se o interessado utilizar essa faculdade, o prazo de reclamao, recurso ou impugnao apenas se conta a partir da notificao dos fundamentos em falta ou da entrega da certido que tenha sido requerida (artigo 37. do CPPT).
Se o tribunal vier a reconhecer como estando errado o meio de reaco contra o acto notificado indicado na notificao, poder o meio de reaco adequado ser ainda exercido no prazo de 30 dias contados do trnsito em julgado da deciso judicial (n. 4 do referido artigo 37. do CPPT). Nos termos do disposto no n. 1 do artigo 38. do CPPT, as notificaes so efectuadas obrigatoriamente mediante carta registada com aviso de recepo identificando claramente o remetente, sempre que o acto a notificar seja susceptvel de alterar a situao tributria do contribuinte ou quando se convoque o contribuinte para assistir ou participar em actos ou diligncias. Basta, no entanto, a carta registada para a notificao das liquidaes dos tributos que resultem de declaraes dos contribuintes ou das correces matria tributvel que tenham sido objecto de notificao para efeitos do exerccio do direito de audio. Nos restantes casos, as notificaes realizam-se mediante carta registada, salvo as liquidaes de impostos peridicos nos prazos previstos na lei, em que empregue a simples via postal. Decorre do n. 3 do artigo 39. do CPPT que, se a notificao for feita por carta registada com aviso de recepo, produz efeitos a partir da data de assinatura do aviso, que pode ser feita por terceiro encontrado no domiclio do contribuinte, presumindo-se nesse caso que a carta foi oportunamente entregue ao destinatrio. Se o aviso de recepo for devolvido, ou no vier assinado por o destinatrio se recusar a receb-lo, ou o destinatrio no o ter levantado no prazo previsto no regulamento dos servios postais e no se comprovar que, entretanto, o contribuinte comunicou a alterao do seu domiclio fiscal, a notificao ser efectuada nos 15 dias subsequentes devoluo da carta registada com aviso de recepo, presumindo-se feita se a carta no tiver sido recebida ou levantada, sem prejuzo de o notificando poder provar justo impedimento ou a impossibilidade da comunicao da mudana de residncia no prazo legal. Nesse caso, considera-se momento da notificao o 3. dia til posterior ao do registo ou o 1. dia til seguinte a esse, quando esse dia no seja til. Se a notificao for feita por simples carta registada, presume-se efectuada no terceiro dia posterior ao do registo, podendo, no entanto, o interessado contrariar essa presuno quando solicite Administrao Tributria ou tribunal informao sobre a data efectiva da recepo (Cfr. artigo 39. n. 1 do CPPT). Essa faculdade s se aplica, no entanto, quando no for imputvel ao notificado o facto de a notificao ter sido realizada em data posterior presumida. O contribuinte no pode opor Administrao Tributria o atraso na notificao, se a sua causa for o incumprimento do dever de comunicao da alterao do domiclio ou sede. A mudana de domiclio ou sede , na verdade, ineficaz, enquanto no for comunicada AT, sem prejuzo do direito desta rectificar oficiosamente o domiclio do contribuinte, quando a rectificao possa ser efectuada pelos meios ao seu dispor (n. 4 do artigo 19. da LGT). As notificaes que no devam ser efectuadas por carta registada com aviso de recepo podem ainda ser efectuadas por fax, quando a AT tenha conhecimento do nmero de fax do notificando e possa ulteriormente confirmar o contedo da mensagem e o momento em que foi enviada. Nesse caso, presume-se que a notificao
foi feita na data da emisso, servindo de prova, respectivamente, a cpia do aviso de onde conste a meno de que a mensagem foi enviada com sucesso, bem como a data, hora e nmero de telefax do receptor, ou o extracto da mensagem efectuado pelo funcionrio, o qual ser includo no processo (artigo 38. do CPPT). As notificaes tambm podem ser realizadas mediante transmisso electrnica de dados. Actualmente, o domiclio fiscal integra a caixa postal electrnica. A Lei do Oramento do Estado para 2012 veio obrigar os sujeitos passivos do IRC e os sujeitos passivos enquadrados no regime normal mensal do IVA que tenham, ou devam ter, contabilidade organizada, a comunicar a criao da caixa postal electrnica at 30 de Maro de 2012, devendo os sujeitos passivos enquadrados no regime normal do IVA, no abrangidos pela alnea anterior, faz-lo at 30 de Abril de 2012. Posteriormente, a Lei do Oramento do Estado para 2013 alterou a LGT, aditando um n. 9 ao artigo 19. deste diploma, que estabelece como segue: Os sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas com sede ou direco efectiva em territrio portugus e os estabelecimentos estveis de sociedades e outras entidades no residentes, bem como os sujeitos passivos residentes enquadrados no regime normal do imposto sobre o valor acrescentado, so obrigados a possuir caixa postal eletrnica, nos termos do n. 2, e a comunic-la administrao tributria no prazo de 30 dias a contar da data do incio de actividade ou da data do incio do enquadramento no regime normal do imposto sobre o valor acrescentado, quando o mesmo ocorra por alterao.. A caixa postal electrnica tem de ser comunicada AT at final de Janeiro de 2013. As notificaes efectuadas por esse meio equivalem, conforme os casos, remessa por via postal registada ou por via registada com aviso de recepo e consideram-se feitas no momento em que o destinatrio aceda caixa postal electrnica ou, no limite, no 25. dia posterior ao seu envio, caso o contribuinte no aceda caixa postal electrnica antes. Esta presuno apenas pode ser ilidida pelo contribuinte quando, por facto que no lhe seja imputvel, a notificao ocorrer em data posterior presumida e nos casos em que se comprove que o contribuinte comunicou a alterao da caixa postal electrnica. Finalmente, no caso de remessa pelo correio, sob registo, de requerimentos, peties ou outros documentos dirigidos Administrao Tributria, considera-se que a mesma foi efectuada na data do respectivo registo, salvo o especialmente estabelecido nas leis tributrias. 3.8. Direito a juros indemnizatrios O contribuinte tem direito a ser ressarcido pelo Estado dos prejuzos resultantes do pagamento indevido de contribuies e impostos causado por erro imputvel aos servios (artigo 43. da LGT), devendo requerer o seu pagamento na reclamao graciosa ou impugnao judicial do acto de liquidao. Se o pagamento do imposto tiver sido efectuado aps o termo dos prazos normais de reclamao graciosa ou impugnao judicial, os juros indemnizatrios devem ser reclamados ou impugnados autonomamente (artigo 61. do CPPT).
So devidos tambm juros indemnizatrios quando, nos termos da alnea c) do n. 3 do artigo 43. da LGT, a reviso do acto tributrio por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano aps o pedido deste, salvo se o atraso no for imputvel Administrao Tributria. Considera-se tambm haver erro imputvel aos servios nos casos em que, apesar de a liquidao ser efectuada com base na declarao do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientaes genricas da administrao tributria, devidamente publicadas (n. 2 do artigo 42. da LGT). A competncia para o reconhecimento do direito a juros indemnizatrios cabe respectivamente entidade competente para a deciso da reclamao graciosa, do pedido de reviso oficiosa do acto tributrio, que determine a restituio oficiosa do imposto em caso de incumprimento do prazo legal e para o processamento da nota de crdito igualmente efectuado fora do prazo legal. Em caso de anulao judicial do acto tributrio, cabe entidade que execute a deciso judicial determinar o pagamento dos juros indemnizatrios a que houver lugar. Os juros indemnizatrios so liquidados e pagos no prazo de 90 dias aps a deciso que reconheceu o respectivo direito ou do termo do prazo legal da restituio oficiosa do tributo (n. 3 do artigo 61. do CPPT). Se a deciso que reconheceu o direito a juros indemnizatrios for judicial, o prazo de pagamento conta-se a partir do incio do prazo da sua execuo espontnea (n. 4 do mesmo preceito legal). 3.9. Direito de audio, reclamao, impugnao e oposio Trata-se de direitos da maior relevncia, pois permitem ao contribuinte reagir contra actos que lhe so desfavorveis, concretizando a garantia geral do exerccio do contraditrio no procedimento e no processo tributrio. O procedimento e processo tributrio esto, com efeito, estruturados em ordem a que o contribuinte possa reclamar ou recorrer de todas as decises da Administrao Tributria que afectem os seus direitos e interesses. Em caso de insuficincia, inadequao ou mera impropriedade dos meios alternativos de reclamao ou impugnao para a tutela dos direitos e interesses do contribuinte, dispe este, ainda, entre outros, dos meios contenciosos suplementares da aco para o reconhecimento de direitos ou interesses legtimos legalmente protegidos e da aco para a condenao prtica de actos ou condenaes devidas que, quando esteja em causa a actuao de pretenses dirigidas prtica de actos administrativos, designadamente a atribuio de isenes e benefcios fiscais, segue, com as necessrias adaptaes, os termos da aco administrativa especial prevista e regulada no Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos: a) Direito de audio A Constituio consagra o princpio da participao dos particulares na formao das decises que lhes digam respeito, princpio previsto no artigo 60. da LGT. A audio prvia pode ser exercida por qualquer das seguintes formas:
a) Direito de audio antes da liquidao; b) Direito de audio antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamaes, recursos ou peties; c) Direito de audio antes da revogao de qualquer benefcio ou acto administrativo em matria fiscal; d) Direito de audio antes da deciso de aplicao de mtodos indirectos, quando no haja lugar a relatrio de inspeco; e) Direito de audio antes da concluso do relatrio da inspeco tributria. dispensado no caso de a liquidao se efectuar com base na declarao do contribuinte ou a deciso do pedido, reclamao, recurso ou petio lhe seja favorvel, bem como no caso de a liquidao se efectuar oficiosamente, com base em valores objectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentao da declarao em falta, sem que o tenha feito. Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alneas b) a e) supra, dispensada a sua audio antes da liquidao, salvo em caso de invocao de factos novos sobre os quais ainda se no tenha pronunciado. Nos termos do n. 6 do artigo 60. da LGT, deve a Administrao Tributria comunicar ao sujeito passivo o projecto de deciso e a sua fundamentao para que este exera o direito de audio prvia, oralmente ou por escrito, no prazo de 15 dias, podendo este prazo geral ser alargado at ao mximo de 25 dias em funo da complexidade da matria. A fundamentao da deciso deve ter em conta, aderindo ou rejeitando, total ou parcialmente, a posio do contribuinte expressa na audincia prvia. O direito de audio est sujeito a regulamentao especial na inspeco tributria nos termos do artigo 62. do Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria, a audio deve recair sobre o projecto de concluses do relatrio final elaborado pelos servios de inspeco tributria, que devero identificar e sistematizar os factos tributrios detectados e proceder respectiva qualificao jurdico-tributria. Igualmente especial o regime do direito de audio em caso de aplicao de clusula anti-abuso, que obrigatoriamente autorizada pelo dirigente mximo do servio e o contribuinte previamente ouvido acerca do projecto de deciso, devendo pronunciar-se no prazo de 30 dias aps a notificao por carta registada para o efeito. b) Direito de reclamao no procedimento de reviso O direito de reclamao abrange, nos casos previstos na lei, os actos de fixao da matria tributvel que antecedem a liquidao e o prprio acto tributrio de liquidao. A reclamao autnoma dos actos de fixao da matria tributvel apenas tem lugar actualmente em caso de aplicao de mtodos indirectos e vem regulada nos artigos 91. e 92. da LGT. A reclamao apresentada nos 30 dias posteriores notificao da deciso, devendo na petio o contribuinte indicar perito que o represente e tambm, se entender conveniente, requerer a designao de um perito independente. A reclamao tem efeito suspensivo da liquidao do tributo.
Recebido o pedido de reviso e se estiverem reunidos os requisitos legais da sua admisso, ser designado no prazo de oito dias um perito da administrao tributria que preferencialmente no deve ter tido qualquer interveno anterior no processo e marcar uma reunio entre este e o perito indicado pelo contribuinte a realizar no prazo mximo de 15 dias. A convocao da reunio efectuada com antecedncia no inferior a 8 dias por carta registada. O procedimento de reviso da matria colectvel assenta num debate contraditrio entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da administrao tributria, com a participao do perito independente, quando o houver, e visa o estabelecimento de um acordo nos termos da lei quanto ao valor da matria tributvel a considerar para efeitos de liquidao. Os termos desse debate vm regulados no artigo 92.. O debate dirigido pelo perito da administrao tributria, mas o perito do contribuinte tem acesso a todos os elementos que tenham fundamentado o pedido de reviso. Caso o procedimento se conclua por acordo entre ambos os peritos, na base do acordo que deve ser efectuada a liquidao do tributo. Esse acordo, em caso de alterao da matria fixada, obrigatoriamente fundamentado. Na falta de acordo o rgo competente para a fixao da matria tributvel resolver tambm fundamentadamente segundo o seu prudente juzo, podendo alterar para mais ou para menos a matria tributvel inicialmente fixada, tendo em conta as posies de ambos os peritos. Se intervier perito independente, a deciso deve obrigatoriamente fundamentar a adeso ou rejeio, total ou parcial, do seu parecer. Poder ser aplicado, a ttulo de custas, sem prejuzo da regra geral da gratuitidade do procedimento de reviso, nos termos do n.s 8 a 10 do artigo 91., da LGT, um agravamento at 5% da colecta reclamada quando se verificarem simultaneamente as circunstncias de ser imputvel ao contribuinte a aplicao de mtodos indirectos, a reclamao ser destituda de qualquer fundamento e, tendo sido deduzida impugnao judicial, esta tenha sido julgada improcedente. c) A reclamao da fixao de valores patrimoniais Quanto a esta questo, remete-se para o captulo sobre os Impostos sobre o Patrimnio. d) A reclamao graciosa do acto de liquidao Os actos tributrios podem ser revistos pela entidade que os praticou por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamao administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administrao tributria, no prazo de quatro anos aps a liquidao ou a todo o tempo se o tributo ainda no tiver sido pago, com fundamento em erro imputvel aos servios (cfr. n. 1 do artigo 78. da LGT). Quando confrontado com um acto tributrio que lhe seja desfavorvel, o contribuinte pode apresentar reclamao graciosa (meio administrativo) ou impugnao judicial (meio judicial), a fim de obter a anulao total ou parcial do acto em causa. O procedimento de reclamao graciosa est previsto nos artigos 68. e seguintes do CPPT e ser prefervel sempre que o erro na liquidao seja de fcil reparao pelos servios da Administrao Fiscal. Caso a reclamao graciosa venha
a ser indeferida, o contribuinte poder ainda recorrer via judicial, apresentando impugnao judicial, ou apresentar recurso hierrquico. A reclamao graciosa um meio de defesa menos formal, que nos termos do disposto no artigo 69. do CPPT tem as seguintes caractersticas: simplicidade de termos e brevidade das resolues, dispensa de formalidades essenciais, inexistncia do caso julgado, iseno de custas, limitao dos meios probatrios forma documental e aos elementos oficiais de que os servios disponham, sem prejuzo do direito de o rgo instrutor ordenar outras diligncias complementares manifestamente indispensveis descoberta da verdade material e inexistncia de efeito suspensivo. Pode ser concedido efeito suspensivo reclamao graciosa, obstando continuao do processo de execuo fiscal, quando seja prestada garantia adequada nos termos do CPPT, garantia esta a prestar no servio de finanas competente pode requerer-se a prestao de garantia logo com a petio inicial. A reclamao graciosa pode ser apresentada com os mesmos fundamentos previstos para a impugnao judicial (qualquer ilegalidade, incluindo o mero erro tcnico no apuramento da matria tributvel), nos termos do disposto no n. 1 do artigo 70. do CPPT, e na petio, o reclamante deve identificar o acto a rever e os fundamentos do pedido de reviso. Apenas admissvel a prova documental. A petio deve ser dirigida ao Director de Finanas e ser entregue no servio de finanas da rea do domiclio ou sede do contribuinte, da situao dos bens ou da liquidao. Na reclamao graciosa pode haver cumulao de pedidos de anulao de impostos da mesma natureza quando o rgo instrutor entenda fundamentadamente no haver prejuzo para a deciso. A cumulao de pedidos depende da identidade do tributo e do rgo competente para a deciso (no podendo, assim, ser cumuladas pretenses relativas ao IRS, IRC e IVA), bem como dos fundamentos de facto e de direito invocados. A cumulao ilegal de pedidos implica o prosseguimento da reclamao graciosa, aps a notificao para o efeito, o reclamante deve escolher o pedido que pretende seja apreciado, sob pena de arquivamento do processo. Tambm a reclamao graciosa pode ser apresentada em coligao, quando o rgo instrutor entenda fundamentadamente no haver prejuzo para a deciso. A coligao depende igualmente da identidade do tributo e do rgo competente para a deciso, bem como dos fundamentos de facto e de direito invocados. O prazo geral de interposio da reclamao graciosa de 120 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntrio das prestaes tributrias legalmente notificadas ao contribuinte (alnea a) do n. 1 do artigo 102., aplicvel por remisso do n. 1 do artigo 70. do CPPT). Em caso de documento ou sentena superveniente, bem como de qualquer outro facto que no tivesse sido possvel ao reclamante invocar no prazo normal da reclamao, este s se conta a partir da data em que se tornou possvel ao reclamante obter o documento ou conhecer o facto devendo a supervenincia ser demonstrada na petio de reclamao. Os trmites da reclamao graciosa vm previstos no artigo 73. do CPPT. A reclamao graciosa recebida e autuada no servio de finanas, devendo o processo ser instrudo e elaborada proposta fundamentada de deciso. O processo depois
remetido para o rgo competente para a deciso. Da deciso da reclamao graciosa cabe, no prazo de 30 dias, recurso hierrquico, sem prejuzo da possibilidade de o reclamante impugnar directamente perante os tribunais o respectivo indeferimento, no prazo de 15 dias. O recurso hierrquico dirigido ao mais elevado superior hierrquico do autor do acto. A sua deciso susceptvel de impugnao contenciosa, salvo se de tal deciso j tiver sido deduzida impugnao judicial com o mesmo objecto. Se a reclamao no for decidida no prazo de 120 dias, pode o reclamante impugnar o indeferimento tcito ainda que a entidade competente para a deciso da reclamao graciosa se possa pronunciar sobre esta para alm daquele prazo. O dirigente mximo do servio pode autorizar, excepcionalmente, nos trs anos posteriores ao da prtica do acto tributrio, a reviso da matria tributvel apurada com fundamento em injustia grave ou notria, desde que o erro no seja imputvel a comportamento negligente do contribuinte (pedido de reviso do acto tributrio com fundamento no n. 3 do artigo 78. da LGT). Em alguns casos, a reclamao graciosa condio de impugnao judicial do acto tributrio, ou seja, o contribuinte tem de reclamar previamente junto da administrao fiscal para ter acesso via judicial da defesa dos seus direitos e interesses legtimos. Assim: Reclamao da autoliquidao (artigo 131. do do CPPT) Em caso de erro na autoliquidao (de IRC, IRS ou IVA), a impugnao ser obrigatoriamente precedida de reclamao graciosa dirigida ao dirigente do rgo perifrico regional da administrao tributria, no prazo de dois anos aps a apresentao da declarao. Quando o seu fundamento for exclusivamente matria de direito e a autoliquidao tiver sido efectuada de acordo com orientaes genricas emitidas pela administrao tributria, o prazo para a impugnao no depende de reclamao prvia, devendo a impugnao ser apresentada no prazo do n. 1 do artigo 102. do CPPT. Reclamao da reteno na fonte (artigo 132. do CPPT) Da indevida reteno na fonte pode o titular do rendimento - o substitudo tributrio reclamar nos termos gerais. O terceiro substituto tributrio que tenha entregue imposto superior ao retido deve descontar o imposto entregue a mais nas entregas seguintes da mesma natureza a efectuar no ano do pagamento indevido. Se no lhe for possvel proceder ao desconto do imposto pago a mais, o substituto tem a seguir dois anos para reclamar da reteno indevida a partir do termo do prazo da ltima entrega do ano do imposto retido. Tambm neste caso no obrigatria a reclamao prvia quando a liquidao tiver sido efectuada de acordo com as orientaes genricas da administrao tributria. Reclamao do pagamento por conta (artigo 133. do CPPT) Regra geral, o pagamento por conta susceptvel de impugnao judicial com fundamento em erro sobre os pressupostos da sua existncia ou do seu quantitativo quando determinado pela administrao tributria. No entanto, a impugnao
do pagamento por conta depende de prvia reclamao graciosa para o rgo perifrico local da administrao tributria competente, no prazo de 30 dias aps o pagamento indevido. Caso a reclamao seja expressamente indeferida, o contribuinte poder impugnar, no prazo de 30 dias, o acto nos mesmos termos que do acto de liquidao. Decorridos 90 dias aps a sua apresentao sem que tenha sido indeferida, considera-se a reclamao tacitamente deferida. Em alternativa apresentao de reclamao graciosa, pode ser apresentada declarao de substituio mesmo quando dela resulte imposto inferior ao liquidado. Para esse efeito, a declarao deve ser apresentada no prazo normal de reclamao graciosa do acto tributrio (n.s 2 a 6 do artigo 59. do CPPT). e) Recursos hierrquicos As decises dos rgos da administrao tributria so susceptveis de recurso hierrquico, dirigidos ao mais elevado superior hierrquico do autor do acto e interpostos, no prazo de 30 dias a contar da notificao do acto respectivo, perante o autor do acto recorrido (artigo 66. do CPPT). Os recursos hierrquicos devem ser decididos no prazo de 60 dias. Em regra, os recursos hierrquicos tm natureza meramente facultativa. f) Procedimento especial de correco de erros Os artigos 95.-A, 95.-B e 95.-C do CPPT estabelecem um procedimento especial de correco dos erros praticados pela Administrao Tributria, que visa a reparao por meios simplificados de erros materiais ou manifestos da Administrao Tributria ocorridos na concretizao do procedimento tributrio ou na tramitao do processo de execuo fiscal. Consideram-se erros materiais ou manifestos, nos termos do artigo 95.-A, n. 2, designadamente os que resultarem do funcionamento anmalo dos sistemas informticos da Administrao Tributria, bem como as situaes inequvocas de erro de clculo, escrita, inexactido ou lapso. Este procedimento caracterizado pela dispensa de formalidades essenciais e simplicidade de termos. De fora do conceito de erros materiais ou manifestos parecem estar, assim, os erros de direito. Nos termos do n. 4 do artigo 95.-A e do n. 5 do artigo 95.-C, o procedimento especial de correco de erros no prejudica nem substitui a utilizao no prazo legal dos meios procedimentais ou processuais adequados que tenham por objecto a discusso da legalidade ou exigibilidade da dvida ou qualquer outro fundamento para o qual a lei preveja meio processual prprio. Caso o requerente tenha deduzido meio imprprio, deve, nos termos do citado n. 5 do artigo 95.-C, ser convidado a deduzir o meio adequado. O pedido a dirigir, nos 10 dias posteriores ao conhecimento efectivo do acto lesivo, ao director-geral dos Impostos ou a quem ele tiver delegado essa competncia, pode ser verbal ou escrito, a sua instruo efectuada pela unidade orgnica na qual o director-geral dos Impostos tiver delegado essa competncia, a sua tramitao sumria, no havendo lugar ao exerccio do direito de audio e a sua apreciao prioritria, relativamente aos demais procedimentos e processos que estiverem a ser tramitados pela administrao fiscal, devendo ser concluda nos 15 dias posteriores apresentao do pedido.
g) A impugnao judicial A impugnao judicial um meio contencioso de reaco, que visa a anulao da liquidao efectuada pela autoridade fiscal legalmente competente. igualmente o meio adequado declarao de nulidade dos actos tributrios. fundamento da impugnao qualquer ilegalidade, nos termos do disposto no artigo 99. do CPPT, e nomeadamente a errnea qualificao e quantificao dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributrios, a incompetncia, a ausncia ou vcio da fundamentao legalmente exigida e a preterio de outras formalidades legais. Os vcios do acto podem ser arguidos segundo uma relao de subsidiariedade. Decorre no n. 1 do artigo 100. do CPPT que, sempre que da prova produzida resulte a fundada dvida sobre a existncia e quantificao do facto tributrio, dever o acto impugnado ser anulado. A existncia de fundada dvida depende, no entanto, de no ter sido o contribuinte que lhe deu causa pelo incumprimento dos seus deveres de cooperao perante a Administrao Tributria. Assim, em caso de quantificao da matria tributvel por mtodos indirectos no se considera existir dvida fundada, para efeitos do nmero anterior, se o fundamento da aplicao daqueles consistir na inexistncia ou desconhecimento, por recusa de exibio, da contabilidade ou escrita e demais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificao, ocultao ou destruio, ainda que os contribuintes invoquem razes acidentais. A impugnao judicial uma aco de anulao de um acto tributrio, podendo o impugnante cumular o pedido de anulao com o do pagamento de juros indemnizatrios em caso de erro imputvel aos servios na liquidao. Pode ser deduzida, conforme j referido, com fundamento em toda e qualquer ilegalidade, sendo admissveis todos os meios gerais de prova. O juiz competente para o conhecimento da impugnao judicial o do tribunal tributrio da rea do domiclio ou sede do impugnante, da situao dos bens ou da liquidao. O prazo da impugnao judicial , regra geral, de trs meses contados a partir do termo do prazo de pagamento voluntrio, notificao da liquidao, citao dos responsveis subsidirios, formao da presuno de indeferimento tcito ou conhecimento efectivo dos restantes actos lesivos dos contribuintes ou outros interessados (artigo 102. do CPPT). Existem, todavia, algumas excepes, entre as quais a impugnao do indeferimento de reclamao graciosa (15 dias) e o indeferimento expresso ou tcito da reclamao graciosa prvia da autoliquidao, da reclamao graciosa prvia da reteno na fonte e da reclamao graciosa prvia do pagamento por conta (30 dias). A petio da impugnao judicial apresentada, nos termos do artigo 103. do CPPT, na secretaria do Tribunal Tributrio da rea da sede ou domiclio do contribuinte, da situao dos bens ou da liquidao, conforme onde haja sido ou legalmente deva ser considerado praticado o acto impugnado, ou no servio perifrico local onde igualmente haja sido ou deva legalmente considerar-se praticado o acto tributrio. possvel, nos termos do artigo 104., a cumulao de pedidos e a coligao de impugnantes, em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. Nos termos do
disposto no artigo 108. do CPPT, a petio articulada, dirigida ao juiz competente e deve identificar o acto impugnado, a autoridade que o praticou e as razes de facto e de direito que fundamentam o pedido de anulao. Deve ainda indicar o valor do processo ou a forma como os servios da Administrao Tributria tm de proceder sua determinao. Juntamente com a petio inicial (elaborada em triplicado), deve o impugnante oferecer os documentos que dispuser, arrolar testemunhas e requerer as demais provas que no dependam de circunstncias supervenientes. A produo de prova efectua-se sempre no Tribunal Tributrio e a impugnao tem efeito suspensivo, nos termos do n. 4 do artigo 103., a requerimento do contribuinte, desde que seja prestada garantia no prazo de 15 dias aps a notificao para o efeito pelo tribunal ou no processo de execuo fiscal, sendo sempre aplicveis para o efeito os critrios e termos previstos no artigo 199. do CPPT. Recebida a petio, nos termos do n. 1 do artigo 110. do CPPT, o juiz ordenar a citao do representante da Fazenda Pblica no Tribunal Tributrio para, no prazo mximo de 90 dias, contestar e solicitar a produo de prova adicional. O representante da Fazenda Pblica deve solicitar, no prazo de trs dias, o processo administrativo ao rgo perifrico local da situao dos bens ou da liquidao, mas esse expediente no interfere no prazo da contestao. Com a contestao, remetido ao tribunal o processo administrativo. Em alguns casos, o acto impugnado pode ser total ou parcialmente revogado pelo dirigente do rgo perifrico regional (artigo 112. do CPPT). No sendo o caso, o processo seguir os seus termos. Se a matria for apenas de direito ou, sendo de facto, o processo oferecer logo os elementos necessrios, o juiz, nos termos do artigo 113. do CPPT, decidir de imediato. De contrrio, sero ordenadas pelo juiz as diligncias de prova necessrias (prova testemunhal, prova pericial, etc.). Finda a produo da prova, as partes so notificadas para alegaes sucessivas em prazo que no deve exceder os 30 dias. Antes de proferida a sentena, o juiz d vista ao Ministrio Pblico para se pronunciar, querendo, sobre as questes de legalidade discutidas no processo. o que resulta dos artigos 120. e 121. do CPPT. Nos termos do disposto no artigo 123. do CPPT, a sentena identificar os interessados e os factos objecto de litgio, sintetizar a pretenso do impugnante e respectivos fundamentos, bem como a posio do representante da Fazenda Pblica e do Ministrio Pblico, e fixar as questes que ao tribunal cumpre solucionar, discriminando tambm o juiz a matria provada da no provada, fundamentando as suas decises. Se a sentena implicar restituio do tributo j pago, so devidos juros de mora a partir do termo do prazo da sua execuo espontnea, que devem ser pagos oficiosamente pela Administrao Tributria (artigo 102. n. 2 da LGT). Conforme j referido, relativamente reclamao graciosa, existem regimes especiais de impugnao matria que no repetiremos aqui. h) A aco para o reconhecimento de um direito ou interesse legtimo em matria tributria (artigo 145. do CPPT) A aco para o reconhecimento de um direito ou interesse legtimo em matria tributria pode ser proposta pelo titular dos direitos ou interesses a reconhecer.
Este tipo de aco segue a tramitao normal da impugnao judicial, considerando-se na posio de entidade que praticou o acto a que tiver competncia para deciso do pedido. O prazo de exerccio do direito de aco de quatro anos aps a constituio do direito ou o conhecimento da leso do interessado. i) Intimao para um procedimento (artigo 147. do CPPT) Em caso de recusa ou omisso, por parte da Administrao Tributria do dever de praticar qualquer acto administrativo ou de realizar qualquer prestao jurdica em matria tributria susceptvel de lesar direito ou interesse legtimo em matria tributria, poder o interessado, sempre que esse for o meio adequado, tendo em vista os restantes meios contenciosos previstos no Cdigo para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva dos interesses em causa, requerer a sua condenao ao cumprimento desse dever junto do tribunal tributrio competente atravs do meio da intimao para um procedimento. No requerimento, deve o interessado identificar o acto, indeferimento ou a situao de omisso, o direito ou interesse legtimo violado ou lesado ou susceptvel de violao ou leso e o procedimento ou procedimentos a adoptar pela Administrao Tributria caso seja julgada procedente a aco. A Administrao Tributria pronunciar-se- sobre o requerimento do contribuinte no prazo de 15 dias, findos os quais o juiz resolver, intimando, se for caso disso, a Administrao Tributria a reintegrar o direito, reparar a leso ou adoptar a conduta que se revelar necessria, que poder incluir a prtica de actos administrativos, no prazo que considerar razovel, que no poder ser inferior a 30 nem superior a 120 dias (n. 4 do artigo 147. do CPPT). j) Recursos jurisdicionais (artigos 279. e seguintes do CPPT) Decorre do n. 1 do artigo 280. do CPPT que, das decises dos tribunais tributrios de 1 instncia cabe recurso, no prazo de 10 dias, a interpor pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a matria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso, dentro do mesmo prazo, para a Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. As alegaes so apresentadas no prazo de 15 dias a contar da notificao que admita o recurso ou das alegaes do recorrente, excepto nos processos urgentes, em que o recurso apresentado com as alegaes, no prazo de 10 dias. Nos termos do n. 2 do mesmo preceito legal, das decises do Tribunal Central Administrativo cabe recurso, com base em oposio de acrdos, nos termos das normas sobre organizao e funcionamento dos tribunais administrativos e tributrios, para o Supremo Tribunal Administrativo. No cabe recurso, no entanto, nos termos do n. 4, das decises dos Tribunais Tributrios proferidas em processo de impugnao judicial ou execuo fiscal quando o valor da causa no ultrapasse um quarto das aladas fixadas para os tribunais judiciais de primeira instncia (1.250). A existncia de aladas no prejudica, nos termos do n. 5, o direito de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decises que
perfilhem soluo oposta relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausncia substancial de regulamentao jurdica com mais de trs sentenas do mesmo ou outro tribunal de igual grau ou com uma deciso de tribunal de hierarquia superior. Os despachos interlocutrios podem ser impugnados no prazo de 10 dias mediante requerimento contendo as respectivas alegaes e concluses. O recurso apenas sobe a final, salvo quando a no subida imediata comprometer o seu efeito til e quando o recurso no respeitar ao objecto do processo, incluindo o indeferimento de impedimentos opostos pelas partes. l) Aco administrativa especial A aco administrativa especial abrange todos os actos administrativos em matria tributria que, embora no sendo actos tributrios, no comportando a qualquer ttulo a apreciao da legalidade da liquidao, afectem, por serem definitivos, os direitos e interesses legtimos dos contribuintes. Avultam as decises dos recursos hierrquicos que sejam susceptveis de impugnao contenciosa e sobre benefcios fiscais. regulada pelo Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos. m) Oposio execuo fiscal Este ponto ser desenvolvido infra.
4. GARANTIAS DO ESTADO
Os diplomas que regulam as questes de natureza fiscal consagram tambm o exerccio das garantias do Estado. Estas, alm das garantias genricas concedidas Administrao Tributria de acesso s instalaes do contribuinte, do exame dos livros e documentos da sua contabilidade e escriturao, do acesso, consulta e possibilidade de testar o sistema informtico e da requisio de documentos junto de quaisquer entidades pblicas podem ser de teor substantivo responsabilidade subsidiria e ou solidria e privilgios creditrios e propriamente processual providncia cautelar de arresto, cobrana coerciva dos seus crditos mediante processo de execuo fiscal e reclamao dos crditos fiscais em processos de execuo que no sigam os termos da execuo fiscal. 4.1. Responsabilidade subsidiria Em certos casos, quando o devedor originrio (o sujeito passivo) no tenha bens que permitam satisfazer a dvida tributria, a lei atribui a responsabilidade pelo pagamento do imposto a um terceiro, responsvel subsidirio, nos termos do disposto no artigo 23. da LGT. A responsabilidade subsidiria actua, em regra, no processo de execuo fiscal. Verificada a inexistncia ou insuficincia dos bens do devedor principal, a execuo fiscal reverte contra o responsvel subsidirio, ou seja, chama-o ao processo como executado. Se forem vrios os responsveis subsidirios (por exemplo, os vrios gerentes de uma sociedade), a sua responsabilidade solidria.
A responsabilidade subsidiria depende, geralmente, de culpa do responsvel subsidirio na inexistncia ou insuficincia do patrimnio do devedor principal para o pagamento da dvida. A culpa pode ou no ser presumida e a sua falta, nos casos em que se presume, demonstra-se na oposio execuo, em que o executado deve arguir a sua ilegitimidade por falta dos pressupostos da responsabilidade subsidiria (cfr. artigos 24. e seguintes da LGT). Quando citado a ttulo de responsvel subsidirio, o responsvel pode reclamar ou impugnar a dvida do imposto nos mesmos termos do devedor principal, contando-se o prazo a partir da citao2. O responsvel subsidirio fica isento de custas e de juros de mora liquidados no processo de execuo fiscal se, citado para cumprir a dvida constante do ttulo executivo, efectuar o respectivo pagamento no prazo de oposio. O pagamento extingue o processo de execuo fiscal e consequentemente a oposio execuo. A ttulo exemplificativo, enumeram-se alguns casos de responsabilidade subsidiria tributria que inclui apenas as dvidas fiscais e Segurana Social: a) Responsabilidade subsidiria dos administradores, gerentes, directores e outras pessoas que exeram funes de administrao nas empresas e sociedades de responsabilidade limitada em caso de ter sido por culpa sua que o patrimnio da empresa ou sociedade se tornou insuficiente para o pagamento das dvidas fiscais ou de falta de pagamento das dvidas fiscais vencidas no perodo do exerccio do seu cargo; b) Responsabilidade subsidiria dos revisores oficiais de contas e restantes membros dos rgos de fiscalizao, em caso de o incumprimento dos deveres fiscais das sociedades resultar do incumprimento dos seus deveres de fiscalizao; c) Responsabilidade subsidiria dos tcnicos oficiais de contas em caso de violao dos deveres de assuno de responsabilidade pela regularizao tcnica nas reas contabilstica e fiscal ou de assinatura de declaraes fiscais, demonstraes financeiras e seus anexos; d) Responsabilidade subsidiria dos liquidatrios das sociedades que no tenham comeado por pagar as dvidas fiscais que gozassem de preferncia sobre as demais dvidas da sociedade; e) Responsabilidade subsidiria do substituto tributrio que no tenha retido por conta o imposto devido a final pelo imposto que o substitudo no tiver pago. A estes casos acresce o da responsabilidade solidria (e no subsidiria) dos gestores de bens aos direitos de contribuintes no residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus por contribuies e impostos relativos ao perodo do exerccio da sua gesto e, nos termos da lei, a responsabilidade solidria do representante fiscal dos no residentes pelo pagamento do imposto, quando a lei expressamente a consagre.
2 O dirigente do rgo perifrico regional da rea do rgo de execuo fiscal competente para a deciso sobre a reclamao apresentada no mbito da responsabilidade subsidiria efetivada em sede de execuo fiscal.
4.2. Providncias cautelares de arresto e arrolamento (artigos 136. a 140. do CPPT) Antes da fase executiva, o representante da Fazenda Pblica pode requerer o arresto dos bens do devedor do imposto quando ocorram simultaneamente as circunstncias de haver fundado receio de diminuio da garantia de cobrana dos crditos fiscais e o imposto estar liquidado ou em fase de liquidao (n. 1 do artigo 136. do CPPT). O representante da Fazenda Pblica deve, no requerimento do arresto, alegar os factos que demonstrem o imposto ou sua provvel existncia e os fundamentos do receio da diminuio das garantias da cobrana dos crditos fiscais. O arresto fica sem efeito com o pagamento da dvida, ou quando, no processo de liquidao do ou dos tributos para cuja garantia destinado, se apure at ao fim do ano posterior quele em que se efectuou no haver lugar a qualquer acto tributrio e, ainda, se, a todo o tempo, for prestada garantia nos termos previstos no CPPT. A competncia para decretar o arresto do Tribunal Tributrio da rea do servio de finanas competente para a execuo dos crditos que se pretendam garantir. Nos termos do disposto no artigo 140. do CPPT, havendo fundado receio de extravio ou de dissipao de bens ou de documentos conexos com obrigaes tributrias, pode ser requerido pelo representante da Fazenda Pblica o seu arrolamento. O processo de arrolamento da competncia do tribunal tributrio de 1. instncia da rea da residncia, sede ou estabelecimento estvel do contribuinte. As providncias cautelares adoptadas pela Administrao Tributria podem ser impugnadas junto do tribunal tributrio no prazo de 15 dias aps a sua realizao ou o conhecimento efectivo pelo interessado. A impugnao das providncias cautelares reveste-se sempre de carcter urgente, precedendo as diligncias respectivas a quaisquer outros actos judiciais no urgentes. A sua deduo no tem efeitos suspensivos, mas a AT deve, at deciso, abster-se de medidas que possam comprometer o efeito til pretendido pelo presente meio processual. 4.3. Privilgios creditrios, penhor ou hipoteca legal Decorre do artigo 50. da LGT que (i) o patrimnio do devedor constitui a garantia geral dos crditos tributrios e (ii) para garantia dos crditos tributrios; a Administrao Tributria dispe ainda dos privilgios creditrios previstos no Cdigo Civil ou nas leis tributrias, do direito de constituio, nos termos da lei, de penhor ou hipoteca legal, quando essas garantias se revelem necessrias cobrana efectiva da dvida ou quando o imposto incida sobre a propriedade dos bens e do direito de reteno de quaisquer mercadorias sujeitas aco fiscal de que o sujeito passivo seja proprietrio, nos termos que a lei fixar.
4.4. Compensao O n. 1 do artigo 89. do CPPT possibilita que os crditos do executado resultante de reembolso, reviso oficiosa, reclamao ou impugnao judicial de qualquer acto tributrio sejam obrigatoriamente aplicados no pagamento das suas dvidas, salvo se estiver a correr prazo para interposio de reclamao graciosa, recurso hierrquico, impugnao judicial, recurso judicial ou oposio execuo, estiver pendente qualquer dos meios graciosos ou judiciais acima referidos ou a dvida estiver a ser paga em prestaes, desde que, nestes ltimos casos, se mostre garantida nos termos do artigo 99.. O artigo 90. prev, entretanto, que tal compensao possa efectuar-se a pedido do contribuinte quando a Administrao Tributria, em virtude de no ter terminado o prazo ou estarem a ser exercidos os referidos meios graciosos ou impugnatrios ou o tributo estiver a ser pago em prestaes, estiver impedida de o fazer. A compensao com crditos tributrios de que seja titular qualquer outra pessoa singular ou colectiva pode tambm ser efectuada naqueles termos, desde que o devedor os oferea e o credor expressamente aceite. Tal compensao requerida ao dirigente mximo da Administrao Tributria, devendo o devedor apresentar, com o requerimento, prova do consentimento do credor. 4.5. A execuo fiscal (artigos 148. e seguintes do CPPT) A regra que as dvidas por impostos sejam pagas em numerrio ou, excepcionalmente, por compensao ou dao em pagamento, na fase de cobrana voluntria. No entanto, findo o prazo para pagamento voluntrio, instaurado o processo de execuo fiscal, com vista cobrana coerciva da prestao tributria comeando entretanto a contar juros de mora. A execuo fiscal pode incluir actos de natureza administrativa como a instaurao, citao, autorizao do pagamento em prestaes, penhora, venda dos bens penhorados e registos e actos de natureza jurisdicional conhecimento dos incidentes, embargos, oposio, verificao e graduao de crditos, anulao da venda e reclamaes. A competncia para a prtica dos actos administrativos da execuo fiscal do servio de finanas designado pelo dirigente mximo do servio. A competncia para a prtica dos actos de natureza jurisdicional do tribunal tributrio da rea onde estiver a correr o processo de execuo fiscal. A execuo fiscal tem por base um ttulo executivo que define os limites da aco executiva, que deve cumprir os seguintes requisitos (n. 1 do artigo 163. do CPPT): a) Meno da entidade emissora ou promotora da execuo; b) Assinatura da entidade emissora ou promotora da execuo, por chancela nos termos do presente Cdigo ou, preferencialmente, atravs de aposio de assinatura electrnica avanada; c) Data em que foi emitido;
d) Nome e domiclio do ou dos devedores; e) Natureza e provenincia da dvida e indicao do seu montante. Os ttulos executivos so normalmente emitidos por via electrnica e, quando provenientes de entidades externas, devem ser preferencialmente entregues Administrao Tributria mediante transmisso electrnica de dados, valendo nesse caso como assinatura a certificao do acesso. Remetido o ttulo executivo ao servio de finanas competente, o chefe de finanas instaura a execuo, ordenando a seguir a citao do executado. O processo de execuo fiscal pode ser suspenso, nomeadamente, em caso de: Pendncia de reclamao graciosa, impugnao judicial ou recurso jurisdicional que tenham por objecto a legalidade da dvida exequenda, bem como deduo de oposio, a partir do momento em que esta seja recebida se o executado prestar garantia nos termos gerais ou vierem a ser penhorados bens suficientes para o pagamento, podendo a prestao de garantia ser dispensada em caso de causar prejuzo irreparvel ao executado ou manifesta insuficincia de meios econmicos para o pagamento da dvida exequenda e acrescido; Aps o termo do prazo de pagamento voluntrio seja apresentada garantia antes da apresentao do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento de que conste a natureza da dvida, o perodo a que respeita e a entidade que praticou o acto, bem como a indicao da inteno de apresentar meio gracioso ou judicial para discusso da legalidade ou da exigibilidade da dvida exequenda; Declarao de falncia ou insolvncia do devedor ou admisso judicial de processo especial de recuperao de empresas, caso em que a execuo se suspende at ao termo da providncia adoptada. Quando o risco financeiro o torne recomendvel, o rgo da execuo fiscal pode, para garantia dos crditos tributrios, constituir fundamentadamente penhor ou hipoteca legal que assegurem o pagamento da dvida exequenda e acrescido. A citao tem por funo indicar ao executado o prazo para (i) proceder ao pagamento, sob pena de prosseguimento da execuo fiscal, da dvida exequenda e respectivos acrscimos legais, (ii) requerer o pagamento em prestaes ou, alternativa ou cumulativamente, a dao em pagamento de bens mveis ou imveis (agora possvel at marcao da venda) ou (iii) opor-se execuo (n. 1 do artigo 189.). O pagamento em prestaes autorizado se ficar demonstrado que o executado, pela sua situao econmica, no pode ser solver a dvida de uma s vez, mas no pode abranger, salvo em caso de plano de recuperao econmica de que resulte a imprescindibilidade da medida e se preveja a substituio dos administradores ou gerentes responsveis pela falta de entrega da prestao tributria (n. 3 do artigo 196. do CPPT) as dvidas de imposto retido na fonte ou legalmente repercutido a terceiros ( o caso das dvidas de IRS retido ou IVA cobrado, bem como das cotizaes para a Segurana Social retidas ao trabalhador mas no entregues ao Estado pela entidade empregadora). Independentemente disso, sem prejuzo da responsabilidade
criminal ou contra-ordenacional que ao caso couber, excepcionalmente admitida a possibilidade de pagamento em prestaes destas dvidas mediante requerimento a apresentar at marcao da venda e desde que se demonstre a dificuldade financeira excepcional e previsveis consequncias econmicas gravosas, no podendo o nmero de prestaes mensais exceder as 12 e o valor de qualquer delas ser inferior a uma unidade de conta no momento da autorizao. Os prazos e competncia para a autorizao do pagamento em prestaes dependem do montante da dvida exequenda. O regime-regra do pagamento em prestaes , nos termos do n. 4 do artigo 196. do CPPT, de trs anos, no podendo qualquer das prestaes ser inferior a uma unidade de conta, os quais, nos termos do n. 5, podem ser ampliados para 5 anos, se a dvida exequenda ultrapassar 500 unidades de conta, no podendo nesse caso nenhuma das prestaes ser inferior a 10 unidades de conta. Em regra, o pagamento em prestaes apenas admitido se for prestada garantia (ou se esta for dispensada, quando verificadas as condies legalmente exigidas para o efeito). O valor da garantia o que consta da citao, nos casos em que seja apresentada nos 30 dias posteriores citao. Em regra, a garantia prestada pelo valor da dvida exequenda, juros de mora contados at ao termo do prazo de pagamento voluntrio ou data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 % da soma daqueles valores. Alm da penhora dos bens suficientes para pagamento da dvida exequenda e do acrescido, constituem garantia idnea a garantia bancria, cauo, seguro-cauo ou qualquer outro meio susceptvel de assegurar os interesses do exequente. A dispensa de prestao de garantia vlida por um ano, salvo se a dvida se encontrar a ser paga em prestaes, caso em que vlida durante o perodo em que esteja a ser cumprido o regime prestacional autorizado, devendo a Administrao Tributria notificar o executado da data da sua caducidade, at 30 dias antes. Decorre do n. 1 do artigo 200. que a falta de pagamento sucessivo de trs prestaes ou de seis interpoladas implica o vencimento das seguintes se, no prazo de 30 dias, o executado no proceder ao pagamento das prestaes incumpridas, prosseguindo o processo de execuo fiscal os seus termos. Na execuo fiscal, pode o devedor, no obstante a falta de autorizao do pagamento em prestaes, efectuar pagamentos por conta sem efeitos suspensivos da execuo fiscal. Os fundamentos da oposio execuo fiscal constam do n. 1 do artigo 204. do CPPT, sendo que a oposio no pode ter por fundamento a legalidade da liquidao da dvida exequenda, salvo inexistncia ou falta de autorizao de cobrana do imposto, duplicao de colecta ou inexistir outro meio de impugnao contra o acto de liquidao. Sendo apresentada oposio, fica suspenso o processo executivo caso seja prestada garantia, ou se a mesma for dispensada. A petio apresentada no rgo da execuo fiscal onde pender a execuo, que remeter, no prazo de 20 dias, o processo ao tribunal de 1. instncia competente com as informaes que reputar convenientes, a menos que revogue o acto que deu fundamento oposio (artigos 207. e 208. do CPPT).
A oposio segue os termos da impugnao judicial. O n. 3 do artigo 176. CPPT passa a prever expressamente que o pagamento da quantia exequenda e do acrescido no prejudica o controlo jurisdicional da actividade do rgo de execuo fiscal, caso se mantenha a utilidade da apreciao da lide. 4.5.1. Penhora e venda dos bens penhorados No havendo lugar ao pagamento nem suspenso do processo de execuo fiscal, seja por que causa for, prossegue a execuo fiscal atravs da penhora, que pode ser efectuada por via electrnica, nos termos dos artigos 215. e seguintes do CPPT. Em caso de penhora de dinheiro ou valores depositados, a penhora passa a ser vlida por um ano, sendo passvel de renovao. A instituio financeira, verificando-se novas entradas, deve proceder imediatamente sua penhora, aps consulta do valor em dvida penhorvel e apenas at esse montante. Depois da penhora, nos termos dos artigos 239. e seguintes do CPPT, inicia-se a fase de reclamao de crditos, sendo citados os credores com garantia real e o cnjuge do executado, finda a qual pode ser realizada a venda dos bens penhorados que tem lugar, em regra, atravs de leilo electrnico (n. 1 do artigo 248. do CPPT). Aps a venda, tem lugar o pagamento dos credores, cabendo ao juiz a verificao e graduao dos crditos, de acordo com os respectivos privilgios e garantias. A venda pode ser anulada nos termos e condies previstos no artigo 257. do CPPT. A venda dos bens penhorados na execuo fiscal efectuada, conforme referido, preferencialmente por leilo electrnico, ou, na sua impossibilidade, atravs de proposta em carta fechada. A venda por leilo electrnico decorre durante 15 dias, sendo o valor- base determinado nos termos do artigo 250. do CPPT. Inexistindo propostas de aquisio, a venda passa imediatamente modalidade de proposta por carta fechada, que decorre entre 15 a 20 dias, baixando o valor-base para 50 por cento daquele por que o bem a vender foi inicialmente posto venda. No sendo apresentadas propostas, aberto um novo leilo electrnico, que decorre durante 20 dias, adjudicando-se o bem proposta de valor mais elevado (artigo 248. do CPPT). O pagamento do preo efectuado nos 15 dias posteriores ao termo do prazo de entrega das propostas, sob pena das sanes previstas na lei de processo civil. No entanto, nas aquisies de valor superior a 500 unidades de conta, mediante requerimento fundamentado do adquirente, entregue no prazo mximo de 5 dias a partir do termo do prazo de entrega das propostas, pode ser autorizado o depsito dentro desse prazo de 15 dias de apenas parte do preo, no inferior a um tero, obrigando-se entrega da parte restante no prazo mximo de oito meses. O adquirente pode, com base no ttulo de transmisso, requerer ao rgo de execuo fiscal contra o detentor, no prprio processo, a entrega do bem.
4.6. Reclamaes e recursos das decises do rgo da execuo fiscal (artigos 276. a 278. CPPT) Os actos praticados pelo rgo de execuo fiscal e outras autoridades da Administrao Tributria so, nos termos do artigo 276., susceptveis de reclamao para o tribunal tributrio no prazo de 10 dias. Nos 10 dias seguintes sua apresentao, pode o rgo da execuo fiscal revogar ou no o acto reclamado. A reclamao deve conter os fundamentos e concluses. Da deciso jurisdicional cabe recurso para o tribunal tributrio competente (Tribunal Central Administrativo ou Supremo Tribunal de Justia, conforme os fundamentos sejam respectivamente matria exclusivamente de facto ou de facto de direito ou exclusivamente matria de direito) que se rege, em geral, pelo regime de recurso jurisdicional da sentena de impugnao. O regime do recurso jurisdicional da sentena de impugnao aplica-se igualmente s demais matrias que o tribunal tributrio deva conhecer. O tribunal s conhecer das reclamaes e recursos das decises do rgo da execuo fiscal quando, depois de realizadas as diligncias necessrias, o processo a for remetido a final. Esse princpio comporta, no entanto, nos termos do artigo 278., n. 3, a excepo de a reclamao se fundamentar em prejuzo irreparvel causado por qualquer das seguintes ilegalidades: inadmissibilidade da penhora dos bens apreendidos e da extenso com que foi realizada, imediata penhora dos bens que s subsidiariamente respondem pela dvida exequenda, incidncia sobre bens que, no respondendo, nos termos do direito substantivo, pela dvida exequenda, no deviam ter sido abrangidos pela diligncia e determinao da prestao de garantia indevida ou superior devida. Nesse caso, o processo sobe de imediato ao tribunal, sendo o recurso processado segundo as regras dos processos urgentes.
5. ARBITRAGEM EM MATRIA TRIBUTRIA

5.1. Objecto A introduo no ordenamento jurdico portugus da arbitragem em matria tributria, realizada atravs do Decreto-Lei n. 10/2011, de 20 de Janeiro, visa essencialmente reforar a tutela eficaz dos direitos e interesses legalmente protegidos dos sujeitos passivos, imprimir uma maior celeridade na resoluo de litgios que opem a Administrao Tributria ao sujeito passivo e reduzir a pendncia de processos nos tribunais administrativos e fiscais. A arbitragem constitui uma forma de resoluo de um litgio atravs de um terceiro neutro e imparcial o rbitro , escolhido pelas partes ou designado pelo Centro de Arbitragem Administrativa e cuja deciso tem o mesmo valor jurdico que as sentenas judiciais.
O regime da arbitragem tributria compreende a apreciao das seguintes pretenses: (i) declarao de ilegalidade de actos de liquidao de tributos de autoliquidao, de reteno na fonte e de pagamento por conta, e (ii) declarao de ilegalidade de actos de determinao da matria tributvel quando no d origem a qualquer liquidao de tributo, de actos de determinao da matria colectvel e de actos de fixao de valores patrimoniais. Os tribunais arbitrais decidem de acordo com o direito constitudo, sendo vedado o recurso equidade. O recurso arbitragem precede o direito de, com os mesmos fundamentos, reclamar, impugnar, requerer a reviso, incluindo a da matria colectvel, ou a promoo da reviso oficiosa, ou suscitar pronncia arbitral sobre os actos objecto desses pedidos ou sobre os consequentes actos de liquidao, excepto quando o procedimento arbitral termine antes da data da constituio do tribunal arbitral ou o processo arbitral termine sem uma pronncia sobre o mrito da causa. 5.2. Funcionamento dos tribunais arbitrais O tribunal arbitral pode funcionar com rbitro singular, quando o valor do pedido de pronncia no ultrapasse duas vezes o valor da alada do Tribunal Central Administrativo (60.000) ou o sujeito passivo opte pela no designao de rbitro, ou com interveno do colectivo de trs rbitros, quando o valor do pedido de pronncia ultrapasse duas vezes o valor da alada da Relao ou, independentemente do valor do pedido de pronncia, o sujeito passivo opte pela designao de rbitro. Quando o tribunal arbitral funcione com rbitro singular, o rbitro designado pelo Conselho Deontolgico do Centro de Arbitragem Administrativa, de entre a lista dos rbitros que compem o Centro de Arbitragem Administrativa. J quando o tribunal arbitral funcione com interveno do colectivo, os rbitros so designados: a) Pelo Conselho Deontolgico do Centro de Arbitragem Administrativa, de entre a lista dos rbitros que compem o Centro de Arbitragem Administrativa; ou b) Pelas partes, cabendo a designao do terceiro rbitro, que exerce as funes de rbitro-presidente, aos rbitros designados ou, na falta de acordo, ao Conselho Deontolgico do Centro de Arbitragem Administrativa, mediante requerimento de um ou de ambos os rbitros, podendo neste ltimo caso os rbitros no constarem da lista dos rbitros que compem o Centro de Arbitragem Administrativa.Os rbitros so escolhidos de entre pessoas de comprovada capacidade tcnica, idoneidade moral e sentido de interesse pblico, devendo ser juristas com pelo menos 10 anos de comprovada experincia profissional na rea do direito tributrio, designadamente atravs do exerccio de funes pblicas, da magistratura, da advocacia, da consultoria e jurisconsultoria, da docncia no ensino superior ou da investigao, de servio na administrao tributria, ou de trabalhos cientficos relevantes nesse domnio.
Constituem casos de impedimento do exerccio da funo de rbitro os enunciados no n. 1 do artigo 44. do Cdigo do Procedimento Administrativo, observadas as necessrias adaptaes, bem como os casos em que, nos dois anos anteriores ao da sua indicao como rbitro: a) A pessoa designada tenha sido dirigente, funcionrio ou agente da administrao tributria, membro de rgos sociais, trabalhador, mandatrio, auditor ou consultor do sujeito passivo que seja parte no processo, de entidade que se encontre com aquele em relao de domnio, tal como esta definida no Cdigo das Sociedades Comerciais, ou de pessoa ou entidade que tenha interesse prprio na procedncia da pretenso; b) A pessoa designada tenha sido trabalhador, colaborador, membro, associado ou scio de entidade que tenha prestado servios de auditoria, consultoria e jurisconsultoria ou advocacia ao sujeito passivo. Os rbitros esto sujeitos aos princpios da imparcialidade e da independncia, bem como ao dever de sigilo fiscal nos mesmos termos em que este imposto aos dirigentes, funcionrios e agentes da administrao tributria. Este facto no impede a publicitao das decises dos tribunais arbitrais que, no entanto, devem ser expurgadas dos elementos que permitam a identificao dos sujeitos processuais. No caso de se verificar a substituio de rbitro, o tribunal arbitral decide se algum acto processual deve ser repetido em face da nova composio do tribunal, tendo em conta o estado do processo. 5.3. Tramitao O pedido de constituio de tribunal arbitral apresentado: a) No prazo de 90 dias, contado a partir dos factos previstos nos n.s 1 e 2 do artigo 102. do CPPT, quanto aos actos susceptveis de impugnao autnoma e, bem assim, da notificao da deciso ou do termo do prazo legal de deciso do recurso hierrquico; b) No prazo de 30 dias, noutros casos. O pedido deduzido por via electrnica junto do presidente do Centro de Arbitragem Administrativa devendo constar da petio: a) A identificao do sujeito passivo, incluindo o nmero de identificao fiscal, e do servio perifrico local do seu domiclio ou sede ou, no caso de coligao de sujeitos passivos, do servio perifrico local do domiclio ou sede do sujeito identificado em primeiro lugar no pedido; b) A identificao do acto ou actos tributrios objecto do pedido de pronncia arbitral; c) A identificao do pedido de pronncia arbitral, constituindo fundamentos deste pedido os previstos no artigo 99. do CPPT e, bem assim, a exposio das questes de facto e de direito objecto do referido pedido de pronncia arbitral;
d) Os elementos de prova dos factos indicados e a indicao dos meios de prova a produzir; e) A indicao do valor da utilidade econmica do pedido; f) O comprovativo do pagamento da taxa de arbitragem inicial, nos casos em que o sujeito passivo no tenha optado por designar rbitro ou comprovativo do pagamento da taxa de arbitragem, caso o sujeito passivo manifeste a inteno de designar o rbitro; g) A inteno de designar rbitro, se a houver. O presidente do Centro de Arbitragem Administrativa deve, no prazo de dois dias a contar da recepo do pedido de constituio de tribunal arbitral, dar conhecimento do pedido, por via electrnica, Administrao Tributria. Pela constituio de tribunal arbitral devida taxa de arbitragem, cujo valor, frmula de clculo, base de incidncia objectiva e montantes mnimo e mximo so definidos nos termos de Regulamento de Custas. Nos pedidos de constituio de tribunais arbitrais que tenham por objecto a apreciao da legalidade dos actos tributrios de liquidao, o dirigente mximo do servio da Administrao Tributria pode, no prazo de oito dias a contar do conhecimento da constituio do tribunal arbitral, proceder revogao, ratificao, reforma ou converso do acto tributrio cuja ilegalidade foi suscitada, praticando, quando necessrio, acto tributrio substitutivo. Quando o acto tributrio objecto do pedido de pronncia arbitral seja, nos termos do nmero anterior, total ou parcialmente, alterado ou substitudo por outro, o dirigente mximo do servio da Administrao Tributria procede notificao do sujeito passivo para, no prazo de 10 dias, se pronunciar, prosseguindo o procedimento relativamente a esse ltimo acto se o sujeito passivo nada disser ou declarar que mantm o seu interesse. Findo o mencionado prazo de 8 dias, a Administrao Tributria fica impossibilitada de praticar novo acto tributrio relativamente ao mesmo sujeito passivo ou obrigado tributrio, imposto e perodo de tributao, a no ser com fundamento em factos novos. A administrao tributria dispe de 30 dias para suspender o pedido de constituio do tribunal arbitral. Seguem-se a primeira reunio do tribunal arbitral e, se for o caso, alegaes orais. 5.4. Recursos A recorribilidade das decises arbitrais muito limitada. Assim, a deciso arbitral sobre o mrito da pretenso deduzida que ponha termo ao processo arbitral susceptvel de recurso para o Tribunal Constitucional na parte em que recuse a aplicao de qualquer norma com fundamento na sua inconstitucionalidade ou que aplique norma cuja inconstitucionalidade tiver sido suscitada. A deciso arbitral sobre o mrito da pretenso deduzida que ponha termo ao processo arbitral ainda susceptvel de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposio, quanto mesma questo fundamental de
direito, com acrdo proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. Os referidos recursos so apresentados por meio de requerimento acompanhado de cpia do processo arbitral, no Tribunal competente para conhecer do recurso, tendo efeito suspensivo, no todo ou em parte, da deciso arbitral recorrida, dependendo do objecto do recurso. de referir que o recurso interposto pela Administrao Tributria faz caducar a garantia que tenha sido prestada para suspenso do processo de execuo fiscal e o recurso interposto pelo sujeito passivo faz cessar o efeito suspensivo da liquidao que tiver resultado da prestao de garantia. A deciso arbitral pode ser anulada em casos limitados pelo Tribunal Central Administrativo, devendo o respectivo pedido de impugnao, acompanhado de cpia do processo arbitral, ser deduzido no prazo de 15 dias, contado da notificao da deciso arbitral proferida por rbitro singular ou colectivo. Ao pedido de impugnao da deciso arbitral aplicvel, com as necessrias adaptaes, o regime do recurso de apelao definido no Cdigo do Processo dos Tribunais Administrativos. A deciso arbitral impugnvel com fundamento na: a) No especificao dos fundamentos de facto e de direito que justificam a deciso; b) Oposio dos fundamentos com a deciso; c) Pronncia indevida ou na omisso de pronncia; d) Violao dos princpios do contraditrio e da igualdade das partes, nos termos em que estes so estabelecidos no artigo 16. da Lei n. 10/2011.
GUIA DO FISCO 2013 INFRACES FISCAIS 391
2. CAPTULO
INFRACES FISCAIS
O Regime Geral das Infraces Tributrias (RGIT), aprovado pela Lei n. 15/2001, de 5 de Junho, aplica-se s infraces das normas reguladoras (i) das prestaes tributrias, (ii) dos regimes tributrios, aduaneiros e fiscais (independentemente de regulamentarem ou no prestaes tributrias), (iii) dos benefcios fiscais e franquias aduaneiras e (iv) das contribuies e prestaes relativas ao sistema de solidariedade e segurana social, sem prejuzo do regime das contra-ordenaes que consta de legislao especial. Este diploma define os tipos de crime e contra-ordenao tributrias e inclui ainda as bases do direito sancionatrio tributrio, sendo aplicvel, regra geral, s taxas. O RGIT tem, desde 2001, vindo a sofrer algumas alteraes. Com a entrada em vigor do Oramento do Estado para 2012, assistiu-se a um agravamento das coimas aplicveis, quer em termos dos limites abstractos, quer no que concerne os limites mnimos e mximos aplicveis nas diversas coimas, situao que se repetiu em 2013. Por outro lado, foram reduzidas as percentagens consideradas no direito reduo das coimas pagas a pedido do agente aspectos que desenvolveremos infra. Em caso de lacuna, so aplicveis subsidiariamente s contra-ordenaes tributrias os seguintes diplomas: Regime geral do ilcito de mera ordenao social (Decreto-Lei n. 433/82, de 27 de Outubro, com alteraes posteriores); Cdigo Penal e Cdigo de Processo Penal (em matria de crimes e processo penal); Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (em matria de cobrana coerciva de coimas); Cdigo Civil (relativamente a assuntos de responsabilidade civil).
1. CRIMES E CONTRA-ORDENAES FISCAIS

O n. 1 do artigo 2. do RGIT estabelece que constitui infraco tributria todo o facto tpico, ilcito e culposo declarado punvel por lei tributria anterior. Tal como sucede no Direito Penal, no basta a prtica de um facto ilcito para que estejamos perante uma contra-ordenao essencial que exista um juzo de censura relativamente a essa conduta, que a mesma tenha sido praticada de forma culposa (dolo ou negligncia). Por outro lado, tem tambm aplicao o princpio da no retroactividade da lei penal, a menos que seja mais favorvel para o arguido, conforme decorre alis da Constituio da Repblica Portuguesa. Ou seja, determinado facto ilcito e culposo apenas ser punido se praticado aps a entrada em vigor da lei que o declare punvel.
392 GUIA DO FISCO 2013 INFRACES FISCAIS
As infraces tributrias dividem-se em crimes (que do origem a um processo-crime) e contra-ordenaes (que do origem a um processo administrativo). Caso o mesmo facto constitua, simultaneamente, crime e contra-ordenao, o agente o agente ser punido a ttulo de crime, ainda que lhe possam ser aplicadas as sanes acessrias previstas para a contra-ordenao. 1.1. Disposies comuns Territorialidade; lugar e momento da prtica das infraces tributrias O RGIT aplica-se aos factos praticados em territrio portugus ou a bordo de navios ou aeronaves portuguesas (princpio da territorialidade), seja qual for a nacionalidade do agente. Existem, todavia, algumas excepes a este princpio, nomeadamente as disposies de direito internacional sobre cooperao judiciria. Nos termos do artigo 5. do RGIT, as infraces tributrias consideram-se praticadas no momento e no lugar em que, total ou parcialmente e sob qualquer forma de comparticipao, o agente actuou ou, no caso de omisso, deveria ter actuado, ou naqueles em que o resultado tpico se tiver produzido. De notar que as infraces tributrias omissivas se consideram praticadas na data em que termine o prazo para o cumprimento dos respectivos deveres tributrios. Segundo o n. 3 da referida disposio legal, em caso de deveres tributrios que possam ser cumpridos em qualquer servio da administrao fiscal ou junto de outros organismos, a respectiva infraco considera-se praticada no servio ou organismo do domiclio ou da sede do agente. Responsabilidade por infraces fiscais Podem ser punidos pela prtica de infraces fiscais: As pessoas singulares; As pessoas colectivas e as sociedades, ainda que irregularmente constitudas; As meras associaes de facto, desde que tenham personalidade jurdica; Os representantes legais ou voluntrios das entidades colectivas acima mencionadas; Quaisquer outras entidades legalmente sujeitas a deveres legais de cooperao com a administrao tributria, independentemente de estarem, ou no, abrangidas pelas regras de incidncia de qualquer imposto. Decorre do disposto no artigo 6. do RGIT que a responsabilidade do representante legal ou voluntrio de outrem ou de quem agir voluntariamente como titular de um rgo, membro ou representante de uma pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente constituda, ou mera associao de facto, tem lugar mesmo quando o tipo legal de crime ou contra-ordenao exija determinados elementos pessoais e estes s se verifiquem na pessoa do representado ou do agente pratique o
acto no seu prprio interesse e o representante actue no interesse do representado. , assim, operada uma extenso legal dos crimes que exijam a verificao de dados elementos pessoais ou uma actuao no interesse prprio, em ordem a alargar a punio aos casos em que essas condies no se verifiquem na pessoa do agente, mas apenas na pessoa em nome de quem actua. As pessoas colectivas e sociedades, ainda que irregularmente constitudas e outras entidades fiscalmente equiparadas so, nos termos do artigo 7. do RGIT, penalmente responsveis em nome prprio pelas infraces cometidas pelos seus rgos ou representantes em seu nome e no interesse colectivo, a menos que estes tenham agido contra ordens ou instrues de quem de direito. A responsabilidade criminal dessas entidades no exclui a responsabilidade individual dos respectivos agentes, ao contrrio do que sucede com a responsabilidade contra-ordenacional das pessoas colectivas, sociedades, ainda que irregularmente constitudas, e entidades fiscalmente equiparadas decorre do n. 4 deste preceito legal que a responsabilidade contra-ordenacional destes entes colectivos exclui a responsabilidade individual dos respectivos agentes. Se a multa ou coima for aplicada a uma personalidade sem personalidade jurdica, responde por ela, nos termos do n. 5, o patrimnio comum e, na sua falta ou insuficincia, o patrimnio de cada um dos associados. O artigo 8. do RGIT prev ainda situaes de responsabilidade civil subsidiria ou solidria por multas ou coimas, a saber: Os administradores, gerentes e outras pessoas que exeram, ainda que somente de facto, funes de administrao em pessoas colectivas, sociedades, ainda que irregularmente constitudas, e outras entidades fiscalmente equiparadas, so subsidiariamente responsveis (i) pelas multas ou coimas aplicadas a infraces por factos praticados no perodo do exerccio do seu cargo ou por factos anteriores, quanto haja sido por culpa sua que o patrimnio da pessoa colectiva ou sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento, e (ii) pelas multas ou coimas devidas por factos anteriores quando a deciso definitiva que as aplicar for notificada durante o perodo do exerccio do seu cargo e lhes seja imputvel a falta de pagamento. Esta responsabilidade solidria entre as vrias pessoas que tenham praticado os actos ou omisses de que tenha resultado a insuficincia do patrimnio das entidades em causa. O nus da prova, nestes casos, da Administrao Tributria. De referir que tem vindo a ser discutida a possibilidade de a responsabilidade por coimas poder reverter contra os responsveis subsidirios, tendo o Tribunal Constitucional considerado que tal reverso no viola a Constituio da Repblica Portuguesa. Todavia, o Supremo Tribunal Administrativo tem considerado, em jurisprudncia recente, que a reverso no o meio adequado para efectivar a responsabilidade dos membros dos rgos estatutrios por coimas aplicadas s sociedades.
As mesmas pessoas acima referidas, bem como os tcnicos oficiais de contas, so ainda subsidiariamente responsveis e solidariamente entre si pelas coimas devidas pela falta ou atraso de quaisquer declaraes que devam ser apresentadas no perodo de exerccio de funes, quando no comuniquem, at 30 dias aps o termo do prazo de entrega da declarao, as razes que impediram o cumprimento da obrigao e o atraso ou falta de entrega no lhes seja imputvel a qualquer ttulo. As pessoas a quem se achem subordinados aqueles que, por conta delas, cometerem infraces fiscais so solidariamente responsveis pelo pagamento das multas ou coimas queles aplicadas, salvo se tiverem tomado as providncias necessrias para os fazer observar a lei; Os pais e representantes legais dos menores ou incapazes so solidariamente responsveis quanto s multas ou coimas resultantes de infraces por estes cometidas; As entidades que tenham colaborado dolosamente na prtica da infraco tributria de que sejam responsveis terceiros pelas multas ou coimas aplicadas em virtude dessa infraco so solidariamente responsveis.
Decorre do artigo 9. que o cumprimento da sano aplicada no exonera do pagamento da prestao tributria devida e dos demais acrscimos legais. A responsabilidade pelo pagamento dos impostos , naturalmente, independente da responsabilidade contra-ordenacional e criminal. Assim, aos responsveis pelas infraces tributrias previstas no RGIT apenas so aplicveis, nos termos do artigo 10., as sanes cominadas nas respectivas normas, desde que no tenham sido efectivamente cometidas infraces de outra natureza, no sendo, pois, cumulveis as penas do Regime Geral e do Cdigo Penal, quando o mesmo facto constitua simultaneamente crime tributrio e crime comum, ainda que tenham sido violados interesses jurdicos distintos. 1.2. Disposies aplicveis aos crimes tributrios As penas principais aplicveis aos crimes tributrios so, nos termos do artigo 12., priso ou multa, atendendo-se sempre, nos termos do disposto no artigo 13., ao prejuzo causado pelo crime aquando da determinao da medida da pena (e tambm, diramos, ao facto de a pena a aplicar contribuir para as necessidades de preveno e retribuio que se faam sentir). As penas aplicveis a pessoas singulares so, em alternativa, priso ou multa (no podem cumular-se). As pessoas colectivas, incluindo sociedades, ainda que irregularmente constitudas e entidades fiscalmente equiparadas, por natureza insusceptveis de medidas privativas da liberdade, esto apenas sujeitas aplicao de pena de multa.
OS LIMITES DAS PENAS SO OS SEGUINTES:

Multa Pessoas singulares De 10 a 600 dias Priso Pessoas singulares At 8 anos Pessoas colectivas De 20 a 1920 dias
Sem prejuzo destes limites e salvo disposio em contrrio, os limites mnimo e mximo das penas de multa previstas nos diferentes tipos legais de crimes so elevados para o dobro sempre que sejam aplicadas a uma pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente constituda, ou outra entidade fiscalmente equiparada. Nos termos do disposto no artigo 15. do RGIT, cada dia de multa corresponde a um valor entre 1 e 500 (quando aplicada a pessoas singulares) e entre 5 e 5.000 (quando aplicada a pessoas colectivas), devendo o tribunal atender situao econmica e financeira do condenado e aos seus encargos pessoais, aquando da respectiva determinao (bem como ao prejuzo causado). Sobre a multa no recaem quaisquer adicionais. As penas de priso ou multa podem ser suspensas, ficando sempre a suspenso da pena de priso condicionada, nos termos do n. 1 do artigo 14. do RGIT, ao pagamento em prazo a fixar pelo juiz, at ao limite mximo dos cinco anos subsequentes condenao, do imposto, acrscimos legais e outros benefcios indevidamente obtidos. O juiz pode igualmente fazer depender a suspenso da pena de priso aplicada do pagamento de uma quantia at ao limite mximo estabelecido para a pena de multa. Na falta de pagamento dessas importncias, de acordo com o n. 2 dessa disposio legal, o tribunal pode exigir garantias de cumprimento, prorrogar o perodo de suspenso at metade do prazo inicialmente fixado, mas sem exceder o prazo mximo de suspenso admissvel, ou revogar a suspenso da pena de priso. O RGIT no excluiu os crimes fiscais do sentido pedaggico e de ressocializao das penas criminais em geral. A possibilidade de suspenso da pena no abrange, no entanto, as sanes acessrias. Est ainda prevista, no artigo 16. do RGIT, a possibilidade de aplicao cumulativa das seguintes penas acessrias: a) Interdio temporria do exerccio de certas actividades ou profisses; b) Privao do direito a receber subsdios ou subvenes concedidos por entidades ou servios pblicos; c) Perda de benefcios fiscais concedidos, ainda que de forma automtica, franquias aduaneiras e benefcios concedidos pela administrao da segurana social ou inibio de os obter; d) Privao temporria do direito de participar em feiras, mercados, leiles ou arremataes e concursos de obras pblicas, de fornecimento de
e) f) g) h) i)
bens ou servios e de concesso, promovidos por entidades ou servios pblicos ou por instituies particulares de solidariedade social comparticipadas pelo oramento da segurana social; Encerramento de estabelecimento ou de depsito; Cassao de licenas ou concesses e suspenso de autorizaes; Publicao da sentena condenatria a expensas do agente da infraco; Dissoluo da pessoa colectiva; Perda de mercadorias, meios de transporte e outros instrumentos do crime.
Estas penas podem ser aplicadas quando se verifiquem os pressupostos previstos no Cdigo Penal, bem como no artigo 17. do RGIT. O procedimento criminal por crime tributrio extingue-se, por efeito de prescrio, logo que sobre a sua prtica sejam decorridos cinco anos. O prazo de prescrio do procedimento criminal reduzido ao prazo de caducidade do direito liquidao da prestao tributria quando a infraco depender daquela liquidao (artigo 21. do RGIT). Nos termos do artigo 22., se o agente repuser a verdade sobre a sua situao tributria e o crime for punvel com pena de priso igual ou inferior a trs anos, a pena pode ser dispensada caso a ilicitude do facto e a culpa do agente no sejam muito graves, a prestao tributria e os demais acrscimos legais tenham sido pagos ou restitudos os benefcios indevidamente obtidos e dispensa no se opuserem razes de preveno. A pena poder ser tambm especialmente atenuada, igualmente segundo critrios de oportunidade, caso o agente repuser a verdade fiscal e pagar a prestao tributria e demais acrscimos legais at deciso final ou no prazo nela fixada (artigos 44. e 77. do RGIT). 1.3. Disposies aplicveis s contra-ordenaes As contra-ordenaes tributrias so punidas com coimas, que tm natureza administrativa. Tal como sucede relativamente aos crimes, a graduao das coimas depende da gravidade da falta, da culpa e da situao econmica do agente. Decorre do disposto no artigo 23. do RGIT que as contra-ordenaes se dividem em simples (punveis com coima cujo limite mximo no exceda 5.750) e graves (as que so punveis com coima cujo limite mximo seja superior a 5.750 e as que, independentemente da coima aplicvel, a lei expressamente qualifique como tais). Para efeitos desta qualificao, tem-se em conta a coima cominada em abstracto no tipo legal. Regra geral, as contra-ordenaes tributrias so sempre punveis a ttulo de negligncia (salvo disposio da lei em contrrio). Se a lei, relativamente ao montante mximo da coima, no distinguir entre comportamento doloso ou negligente, este s pode ser sancionado com coima at metade daquele montante. Decorre do artigo 25. do RGIT que as sanes aplicadas s contra-ordenaes em concurso so sempre objecto de cmulo material. Caso o contrrio no resultar da lei, as coimas aplicveis s pessoas colectivas, sociedades, ainda que irregularmente constitudas, e entidades fiscalmente
equiparadas, podem elevar-se at aos montantes mximos de 165.000, em caso de dolo, e 45.000, em caso de negligncia, no podendo o montante mximo das coimas aplicadas s pessoas singulares exceder metade desses limites. O valor mnimo das coimas de 50, que passam para 25 em caso de reduo, salvo se o contrrio resultar da lei. No que concerne os limites mnimo e mximo das coimas previstas nos diferentes tipos legais de contra-ordenao, so elevados para o dobro sempre que a coima seja aplicada a pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente constituda, e outra entidade fiscalmente equiparada. Decorre do n. 1 do artigo 27., do RGIT que a graduao da coima deve ser realizada em funo da gravidade do facto, da culpa do agente, da sua situao econmica e, sempre que possvel, exceder o benefcio econmico que o agente retirou da prtica da contra-ordenao. Se a contra-ordenao consistir na omisso da prtica de um acto devido, a coima deve ser graduada em funo do tempo decorrido desde a data em que o acto deveria ter sido praticado (n. 2). A tentativa s punvel, de acordo com o n. 4, nos casos previstos na lei, devendo os limites mximo e mnimo ser reduzidos para metade. Em caso de contra-ordenaes graves, nos termos do artigo 28., podem simultaneamente com a coima ser aplicadas as seguintes sanes acessrias, se estiverem preenchidos os pressupostos para aplicao das mesmas previstas no regime geral do ilcito de mera ordenao social: Perda de objectos pertencentes ao agente; Privao do direito a receber subsdios ou subvenes concedidas por entidades ou servios pblicos, bem como perda de benefcios fiscais concedidos, ainda que de forma automtica, ou inibio de os obter; Privao do direito de participao em feiras, mercados, leiles e arremataes ou concursos promovidos por entidades ou servios pblicos de obras pblicas, de fornecimento de bens ou servios e concesso, promovidos por entidades ou servios pblicos; Encerramento de estabelecimentos ou depsitos; Cassao de licenas ou autorizaes e suspenso de autorizaes; Publicao, a expensas do infractor, da sentena condenatria. Reduo/dispensa de aplicao de coima Os artigos 29. e seguintes do RGIT prevem um conjunto de mecanismos de reduo das coimas, aplicveis a pedido dos contribuintes que pretendam regularizar a sua situao tributria. Com o Oramento do Estado para 2012, e conforme j referido, foram reduzidas as percentagens consideradas para este efeito. A aplicao destas regras tem na base o reconhecimento, por parte do infractor, da prtica do acto que configura uma contra-ordenao, bem como da sua responsabilidade, e pressupe que a legalidade da aplicao da coima no venha a ser discutida. O agente reconhece-se responsvel, regulariza a situao e renuncia a discutir a legalidade da coima aplicada, beneficiando por isso de uma coima de montante mais reduzido.
Assim, as coimas pagas a pedido do agente so reduzidas nos termos seguintes: a) Se o pedido de pagamento for apresentado nos 30 dias posteriores ao da prtica da infraco e no tiver sido levantado auto de notcia, recebida participao ou denncia ou instaurado procedimento de inspeco tributria, a coima reduzida para 12,5% do montante mnimo legal; b) Se o pedido de pagamento for apresentado para alm dos referidos 30 dias, sem que tenha sido levantado auto de notcia, recebida participao ou iniciado procedimento de inspeco tributria, a coima reduzida para 25% do montante mnimo legal; c) Se o pedido de pagamento for apresentado at ao termo do procedimento de inspeco tributria e a infraco for meramente negligente, a coima reduzida para 75% do montante mnimo legal. Neste caso, o requerente deve dar conhecimento do pedido ao funcionrio da inspeco tributria, que elaborar relatrio sucinto das faltas verificadas, com a sua qualificao, que ser enviado entidade competente para a instruo do pedido. Nas situaes supra referidas, e na sequncia de uma norma aprovada pelo Oramento do Estado para 2013, pode no ser aplicada coima quando o agente seja uma pessoa singular e desde que, nos cinco anos anteriores, no tenha3: I. Sido condenado por deciso transitada em julgado, em processo de contra-ordenao ou de crime por infraces tributrias; II. Beneficiado de pagamento de coima com reduo nos termos supra referidos; III. Beneficiado da dispensa e atenuao especial de coima prevista no artigo 32. do RGIT. Para efeitos das alneas a) e b), considerado sempre montante mnimo da coima o estabelecido para os casos de negligncia. O direito reduo das coimas est condicionado ao cumprimento dos seguintes requisitos, previstos no n. 1 do artigo 30. do RGIT: (i) pagamento da coima nos 15 dias posteriores ao da entrada nos servios da administrao do pedido, nos casos das alneas a) e b), (ii) pagamento da coima nos 15 dias posteriores notificao da mesma pela entidade competente, nos casos da alnea c) e, nos trs casos, (iii) regularizao da situao tributria nos mesmos prazos (ou seja, cumprimento das obrigaes tributrias que deram origem infraco). Em caso de incumprimento destes requisitos, de imediato instaurado procedimento contra-ordenacional. No caso das alneas a) e b) do n. 1 do artigo 29. do RGIT, sempre que a regularizao da situao tributria do agente no dependa de tributo a liquidar pelos servios, vale como pedido de reduo a entrega da prestao tributria ou do documento ou declarao em falta. Por outro lado, e relativamente s situaes descritas nas mesmas alneas, sempre que a coima variar em funo da prestao tributria, considerado montante mnimo 10% ou 20% da prestao tributria devida, conforme a infraco tiver sido praticada, respectivamente, por pessoa
3 Esta alterao no se aplica a procedimentos de reduo de coima iniciados at 31 de Dezembro de 2012.
singular ou colectiva. Se o montante da coima depender de prestao tributria a liquidar, a sua aplicao aguardar a liquidao, sem prejuzo do benefcio da reduo, se for paga nos 15 posteriores ao da notificao. Decorre do n. 4 do artigo 30. do RGIT que, sempre que o pedido de reduo da coima tiver sido apresentado antes do incio de qualquer procedimento de inspeco tributria e a regularizao da situao tributria do infractor no dependa de imposto a liquidar pelos servios, vale como pedido de reduo a entrega da prestao tributria ou do documento ou declarao em falta. Nesse caso, se o pagamento das coimas com reduo no for efectuado ao mesmo tempo que a entrega da prestao tributria ou do documento ou declarao em falta, o contribuinte notificado para o efectuar no prazo de 15 dias, sob pena de levantamento de auto de notcia e instaurao de processo contra-ordenacional. Existe ainda a possibilidade de no vir a ser aplicada coima, nos termos do disposto no artigo 32. do RGIT, desde que se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos: (i) a prtica da infraco no ocasionar prejuzo efectivo receita tributria, (ii) estar regularizada a falta cometida e (iii) verificar-se um diminuto grau de culpa do agente. Pode ainda a coima ser especialmente atenuada, caso o infractor reconhea a sua responsabilidade e regularize a sua situao tributria at deciso do processo. Prescrio do procedimento e das sanes O prazo de prescrio do procedimento por crimes e contra-ordenaes fiscais de 5 anos contados da sua prtica, sem prejuzo dos prazos de prescrio mais longos previstos no Cdigo Penal, quando o limite mximo da pena de priso for igual ou superior a cinco anos. O prazo de prescrio do procedimento criminal e por contra-ordenaes fiscais reduzido ao prazo de caducidade do direito de liquidao da prestao tributria, quando a infraco dependa daquela liquidao. O prazo de prescrio interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, mas a suspenso da prescrio verifica-se tambm por efeito da suspenso do processo, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenao desde a apresentao do pedido at notificao para o pagamento (n. 3 do artigo 33. RGIT). Nos termos do artigo 34. do RGIT, as sanes por contra-ordenao tributria prescrevem no prazo de cinco anos a contar da data da sua aplicao, sem prejuzo das causas de suspenso e interrupo previstas na lei geral.
2. PROCESSO PENAL TRIBUTRIO E CRIMES TRIBUTRIOS

2.1. Processo penal tributrio Conforme resulta do disposto no n. 1 do artigo 35. do RGIT, o processo penal tributrio tem incio com a aquisio da notcia do crime, por conhecimento prprio do Ministrio Pblico ou dos rgos da administrao tributria com com-
petncia delegada para o processo de inqurito, por intermdio dos rgos de polcia criminal ou dos agentes tributrios, e mediante denncia. A notcia do crime sempre transmitida ao rgo da administrao tributria com competncia delegada para o inqurito e qualquer autoridade judiciria que, no decurso de um processo por crime no tributrio, tome conhecimento de indcios de crime tributrio, deve deles dar conhecimento ao rgo da administrao tributria competente. Tambm o agente da administrao tributria que adquira notcia de crime tributrio transmite-a ao rgo da administrao tributria competente. Com a aquisio da notcia do crime tributrio inicia-se uma fase prvia de investigao o processo de inqurito. Logo aps a notcia do crime tributrio, de acordo com o artigo 37. do RGIT, qualquer rgo de polcia criminal ou agente da administrao tributria pode, em caso de urgncia ou perigo de demora, praticar os actos cautelares necessrios e urgentes para assegurar os meios de prova. possvel a deteno em flagrante delito por crime tributrio punvel com pena de priso. Os instrumentos do crime apreendidos sero depositados nas estncias aduaneiras ou depsitos pblicos, a no ser que estes no possam receb-los por falta de espao, podendo ser provisoriamente utilizados pela Brigada Fiscal at respectiva venda. A fase de inqurito , nos termos do artigo 40., dirigida pelo Ministrio Pblico, com as finalidades e nos termos previstos no Cdigo de Processo Penal. Nesta fase, aos rgos da Administrao Tributria e da administrao cabem os poderes e as funes que o Cdigo de Processo Penal atribui aos rgos de polcia criminal, presumindo-se-lhes delegada a prtica de actos que o Ministrio Pblico pode atribuir queles rgos, independentemente do valor da vantagem patrimonial ilegtima Todavia, a instaurao do inqurito ao abrigo da competncia delegada deve ser de imediato comunicada ao Ministrio Pblico, enquanto entidade competente para a direco do inqurito. Decorre do disposto no artigo 41. do RGIT que, sem prejuzo de a todo o tempo o Ministrio Pblico poder avocar o processo de inqurito, a competncia para os actos desta fase presume-se delegada consoante o tipo de bem lesado (no caso dos crimes fiscais, no director de finanas que exercer funes na rea em que o crime tiver sido cometido ou no director da Direco de Servios de Preveno e Inspeco Tributria nos processos por crimes que venham a ser indiciados por aquela no exerccio das suas funes, sendo que os titulares destes cargos exercem no inqurito as competncias de autoridade de policia criminal). Se o mesmo facto constituir crime tributrio e crime comum ou quando a investigao do crime tributrio assumir especial complexidade, o Ministrio Pblico pode determinar a formao de equipas mistas, integradas por elementos a designar por outros rgos de polcia criminal, para procederem aos actos do inqurito. Os actos de inqurito devem estar concludos no prazo mximo de oito meses a partir da data em que foi adquirida a notcia do crime, devendo o auto ser remetido ao Ministrio Pblico, juntamente com o parecer fundamentado do rgo da administrao tributria, da segurana social ou de polcia criminal (cfr.
o disposto no artigo 42. do RGIT). No entanto, segundo o n. 4 do referido preceito legal, no sero concludas as investigaes enquanto no for apurada a situao tributria da qual dependa a qualificao criminal dos factos, cujo procedimento tem prioridade sobre outros da mesma natureza. Recebido o processo, o Ministrio Pblico, alm de assegurar, nos termos do n. 2 do artigo 43., os actos que considerar necessrios realizao das finalidades do inqurito, deduzir acusao, seguindo o processo os trmites normais at ao julgamento, ou arquivar o processo por falta ou insuficincia de prova, sem prejuzo de se decidir pelo arquivamento do processo em caso de verificao dos requisitos legais da dispensa de pena. A deciso comunicada Administrao Tributria ou da Segurana Social para efeitos de procedimento por contra-ordenao, se for caso disso. O autor de qualquer crime fiscal relativamente ao qual se encontre expressamente prevista na lei a dispensa de pena, pode obter, se regularizar a sua situao tributria at ao julgamento, o benefcio do arquivamento do processo, sem aplicao, pois, de qualquer pena. o que resulta do artigo 44. do RGIT. O benefcio do arquivamento do processo ordenado pelo Ministrio Pblico, ouvida a Administrao Tributria e obtida a concordncia do juiz de instruo. A concesso do arquivamento do processo depende da verificao dos requisitos de dispensa da pena, designadamente estarem satisfeitas as exigncias de preveno e represso que no caso se faam sentir e de a conduta do agente se no revestir de forte gravidade. O arquivamento em caso de dispensa de pena no se impe, mas fica apenas na disponibilidade do Ministrio Pblico e do juiz de instruo criminal. uma deciso que no admite recurso nem comprovao atravs da instruo. O arquivamento s possvel quanto aos crimes em que esteja expressamente prevista a dispensa de pena, que so os referidos no artigo 22. do RGIT. Se a acusao j tiver sido deduzida, o juiz da instruo, enquanto esta decorrer, pode, com a concordncia do Ministrio Pblico e do arguido, ouvida a administrao tributria, decidir-se pelo arquivamento do processo se se verificarem os requisitos da dispensa de pena. Se estiver a correr processo de impugnao judicial ou tiver lugar oposio execuo, em que se discuta situao tributria de cuja definio dependa a qualificao criminal dos factos imputados, o processo penal tributrio suspende-se at que transitem em julgado as respectivas sentenas, nos termos do disposto no n. 1 do artigo 47. do RGIT. Neste caso, o processo que deu causa suspenso tem prioridade sobre todos os outros da mesma espcie. Todavia, resulta do disposto no artigo 48. que a sentena proferida em processo de impugnao judicial e a que tenha decidido oposio execuo, uma vez transitadas, constituem caso julgado para o processo penal tributrio apenas relativamente s questes que nelas tenham sido decididas e nos precisos termos em que o foram. Nos termos do artigo 50., n. 1 do RGIT, a Administrao Tributria assiste tecnicamente o Ministrio Pblico em todas as fases do processo, podendo designar para cada processo um agente da administrao ou um perito tributrio, que tem
sempre a faculdade de consultar o processo e ser informado sobre a sua tramitao. obrigatria, nos termos do n. 2, a comunicao Administrao Tributria ou da Segurana Social das decises finais e os factos apurados relevantes para a liquidao dos impostos em dvida, de cada fase do processo. 2.2. Crimes tributrios Configuram crimes tributrios as condutas ilegtimas como tais tipificadas no RGIT, que podem ser comuns, aduaneiros ou fiscais. Os tipos de crimes tributrios comuns constituem meras variantes de tipos de crime previstos no Cdigo Penal. Os tipos de crimes aduaneiros e fiscais dispem de autonomia perante os crimes tipificados no Cdigo Penal. Crimes tributrios comuns a) Burla tributria Verifica-se a prtica de um crime de burla tributria quando algum, nos termos do n. 1 do artigo 87. do RGIT, por meio de falsas declaraes, falsificao ou viciao de documento fiscalmente relevante ou outros meios fraudulentos, determinar a Administrao Tributria ou da Segurana Social a efectuar atribuies patrimoniais das quais resulte o enriquecimento do agente ou de terceiro. A ttulo de exemplo, temos o pedido de reembolso do IVA preparado com base em facturas falsas, que titulam operaes simuladas e relativamente s quais ningum suportou o IVA. A moldura penal aplicvel de priso at trs anos ou multa at 360 dias, salvo em caso de atribuio patrimonial de valor elevado (burla tributria agravada), em que de priso de um a cinco anos para pessoas singulares e multa de 240 a 1.200 dias para as pessoas colectivas. Se a atribuio patrimonial for de valor consideravelmente elevado, a pena a de priso de dois a oito anos para as pessoas singulares e a de multa de 480 a 1920 dias para as pessoas colectivas. As falsas declaraes, a falsificao ou viciao de documento fiscalmente relevante ou a utilizao de outros meios fraudulentos no so punveis autonomamente, salvo se pena mais grave lhes couber. A tentativa punvel b) Frustrao de crditos Ocorre a prtica de crime de frustrao de crditos, nos termos do artigo 88. do RGIT, quando algum, sabendo que tem de entregar tributo j liquidado ou em processo de liquidao, ou dvida s instituies de Segurana Social, danificar ou ocultar, fizer desaparecer ou onerar o seu patrimnio com inteno de, por essa forma, frustrar total ou parcialmente o crdito tributrio. elemento essencial deste tipo de crime a diminuio real ou fictcia do activo patrimonial do devedor. A moldura penal de priso at dois anos ou multa at 240 dias. Ocorre igualmente frustrao de crditos quando algum intencionalmente outorgar em actos ou contratos que importem a transferncia ou onerao do seu
patrimnio, sabendo que o tributo j est liquidado ou em fase de liquidao, ou que tem dvidas Segurana Social. Neste caso, a pena aplicvel de priso at um ano e multa at 120 dias. A tentativa no punvel. c) Associao criminosa O crime de associao criminosa, previsto e punido pelo artigo 89. do RGIT, ocorre quando algum promover ou fundar grupo, organizao ou associao cuja finalidade ou actividade seja dirigida prtica de crimes tributrios. A pena aplicvel de 1 a 5 anos de priso, se pena mais grave no lhe couber, nos termos de outra lei penal. Na mesma pena incorre quem apoiar tais grupos, organizaes ou associaes, nomeadamente fornecendo armas, munies, instrumentos de crime, armazenagem, guarda ou locais para reunies ou qualquer auxlio para que se recrutem novos elementos. Quem dirige ou chefie os grupos, organizaes ou associaes, punido com pena de priso de dois a oito anos, igualmente se pena mais grave no couber ao crime de acordo com outra legislao penal. As referidas penas podem ser especialmente atenuadas ou no ter lugar a punio se o agente impedir ou se esforar seriamente para impedir a continuao dos grupos, organizaes ou associaes ou comunicar autoridade a sua existncia, de modo a esta poder evitar os crimes tributrios. d) Desobedincia qualificada A no obedincia devida a ordem ou mandado legtimo regularmente comunicado e emanado do Director-Geral dos Impostos ou do Director-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo ou seus substitutos legais ou de autoridade judicial competente em matria de derrogao do sigilo bancrio punida como desobedincia qualificada, sendo a pena de priso at dois anos ou de multa at 240 dias. e) Violao de segredo fiscal Ocorre violao de segredo fiscal, nos termos do artigo 91. do RGIT, quando algum, sem justa causa e sem consentimento de quem de direito, dolosamente revelar ou se aproveitar do conhecimento do segredo fiscal ou da situao contributiva perante a Segurana Social de que tenha conhecimento no exerccio das suas funes ou por causa delas. A pena de priso at um ano ou multa at 240 dias. J o funcionrio que, sem estar devidamente autorizado, revele segredo de que teve conhecimento ou que lhe foi confiado no exerccio das suas funes ou por causa delas com a inteno de obter para si ou para outrem um benefcio ilegtimo ou de causar prejuzo ao interesse pblico, ao sistema de segurana social ou a terceiros punido com priso at trs anos ou multa at 360 dias. A mesma pena aplicvel ao funcionrio que revele segredo de que teve conhecimento ou que lhe foi confiado no exerccio das suas funes ou por causa delas, obtido atravs da derrogao do sigilo bancrio ou outro dever legal de sigilo. Crimes tributrios aduaneiros Os tipos de crimes tributrios aduaneiros que, em virtude do mbito do presente trabalho, se no desenvolvem no presente texto, so, nos termos dos artigos 92. a 102. do Regime Geral, o contrabando, incluindo de circulao e mercadorias em
circulao condicionadas em embarcaes (artigos 92. a 94.), a fraude no transporte de mercadorias em regime suspensivo (artigo 95.), a introduo fraudulenta no consumo (artigos 96. e 97.), a violao das garantias aduaneiras (artigo 98.), a quebra das marcas e selos (artigo 99.) a receptao de mercadorias objecto de crime aduaneiro (artigo 100.) e o auxlio material (artigo 101.). No entanto, parte dessas disposies incriminatrias, como o caso das respeitantes aos crimes de fraude no transporte de mercadorias em regime suspensivo e introduo fraudulenta no consumo, so igualmente aplicveis violao das disposies sobre impostos especiais de consumo. Crimes fiscais a) Fraude Fiscal Constituem fraude fiscal todas as condutas ilegtimas tipificadas no artigo 103. do RGIT que visem a no liquidao, entrega ou pagamento de prestao tributria ou a obteno indevida de benefcios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptveis de causarem diminuio das receitas tributrias. Trata-se, assim, de um crime de perigo e no de resultado. A fraude fiscal pode ter lugar por: Ocultao ou alterao de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escriturao, ou das declaraes apresentadas ou prestadas a fim de que a administrao fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matria colectvel; Ocultao de factos ou valores no declarados e que devam ser revelados Administrao Fiscal; Celebrao de negcio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto natureza, quer por interposio, omisso ou substituio de pessoas. Os factos referidos s so punveis como crime fiscal caso a vantagem ilegtima seja igual ou superior a 15.000. Os valores a considerar so os que, nos termos da legislao aplicvel, devam constar de cada declarao a apresentar Administrao Tributria. A pena aplicvel de priso at trs anos e multa at 360 dias. b) Fraude fiscal qualificada Nos termos do artigo 104. do RGIT, considera-se fraude fiscal qualificada a fraude fiscal em que, alm dos pressupostos referidos no artigo 103., se verifique mais de uma das seguintes circunstncias: O agente se tiver conluiado com terceiros que estejam sujeitos a obrigaes acessrias para efeitos de fiscalizao tributria; O agente for funcionrio pblico e tiver abusado gravemente das suas funes; O agente se tiver socorrido do auxlio de funcionrio pblico com grave abuso das suas funes; O agente falsificar ou viciar, destruir, inutilizar ou recusar entregar, exibir ou apresentar livros, programas ou ficheiros informticos ou quaisquer outros documentos ou elementos probatrios exigidos pela lei tributria;
O agente usar os livros ou quaisquer outros elementos probatrios exigidos pela lei fiscal, sabendo-os falsificados ou viciados por terceiros; Ter sido utilizada a interposio de pessoas singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel; O agente se tiver conluiado com terceiros com os quais esteja em relaes especiais.
Neste caso, a pena de priso de 1 a 5 anos para as pessoas singulares e de multa de 240 a 1200 dias para as pessoas colectivas. A mesma pena aplicvel quando (i) a fraude tenha lugar mediante a utilizao de facturas ou documentos equivalentes por operaes inexistentes ou por valores diferentes, ou ainda com a interveno de pessoas ou entidades diversas das da operao subjacente ou (ii) a vantagem patrimonial for de valor superior a 50.000. Se a vantagem patrimonial for de valor superior a 200.000, a pena de priso de 2 a 8 anos para as pessoas singulares e de multa de 480 a 1920 dias para as pessoas colectivas. No so punveis autonomamente, salvo se pena mais grave lhes couber, a falsificao ou viciao, destruio, inutilizao ou recusa de entrega ou exibio de livros, programas ou ficheiros informticos ou quaisquer outros documentos ou elementos probatrios exigidos pela legislao fiscal, bem como o seu uso pelo agente sabendo-os falsificados ou viciados por terceiros. As restantes circunstncias de que resulte a qualificao do crime como de fraude fiscal qualificada so autonomamente punveis. c) Abuso de confiana fiscal Decorre do disposto no artigo 105. do RGIT que, quando algum no entregar Administrao Tributria, total ou parcialmente, prestao tributria de valor superior a 7.5004, deduzida nos termos da lei e que estava legalmente obrigado a entregar, estamos perante um crime de abuso de confiana, punido com pena de priso at 3 anos ou multa at 360 dias. Considera-se tambm prestao tributria a que foi deduzida por conta daquela, bem como aquela que, tendo sido recebida, haja obrigao legal de a liquidar, nos casos em que a lei o preveja. O abuso de confiana fiscal apenas punido se (i) tiverem decorrido mais de 90 dias sobre o termo do prazo legal da entrega da prestao, (ii) a prestao comunicada Administrao Tributria atravs da correspondente declarao no for paga, acrescida dos juros respectivos e do valor da coima aplicvel, no prazo de 30 dias aps notificao para o efeito e (iii) a importncia no entregue for superior a 7.500. Se a importncia apropriada for superior a 50.000 (abuso de confiana fiscal agravado), o crime, quando praticado por pessoas singulares, punvel com priso de 1 at 5 anos e, quando praticado por pessoas colectivas, com multa entre multa entre 240 e 1.200 dias.
4 No caso de fraude contra a Segurana Social, o limite foi reduzido para 3.500 com a Lei do Oramento do Estado para 2013.
Para os efeitos da extino da referida responsabilidade e da graduao das penas a aplicar, so considerados os valores que, nos termos da legislao aplicvel, devam constar de cada declarao a apresentar administrao tributria.
3. PROCESSO DE CONTRA-ORDENAO TRIBUTRIA. AS CONTRA-ORDENAES.

3.1. Processo de contra-ordenao tributria A aplicao de sanes pela prtica de infraces fiscais que no tenham natureza criminal efectua-se atravs de processo de contra-ordenao fiscal, o qual tem uma fase administrativa e outra de natureza judicial. a) A fase administrativa (artigos 67. a 79. do RGIT) A fase administrativa tem incio com a instaurao do processo de contra-ordenao fiscal, no servio de finanas da rea onde tiver sido cometida a contra-ordenao. Podem servir de base ao processo: 1) O auto de notcia levantado por funcionrio competente; 2) A participao de entidade oficial; 3) A denncia feita por qualquer pessoa; 4) A declarao do contribuinte ou obrigado tributrio a pedir a regularizao da situao tributria antes de instaurado o processo de contra-ordenao, caso no seja exercido o direito reduo da coima. Tal como sucede com o processo-crime fiscal, tambm o processo de contra-ordenao fiscal se suspende, nos termos do artigo 64. do RGIT, se estiver a correr processo de impugnao judicial ou oposio execuo, em que se discuta situao tributria de cuja definio dependa a qualificao criminal dos factos imputados, ficando suspenso at que transitem em julgado as respectivas sentenas. Decorre do n. 1 do artigo 55. do RGIT que, sempre que uma contra-ordenao tributria implique a existncia de facto pelo qual seja devido tributo ainda no liquidado, o processo de contra-ordenao ser suspenso depois de instaurado ou finda a instruo, quando necessria, e at que ocorra uma das seguintes circunstncias: a) Ser o tributo pago no prazo previsto na lei ou no prazo fixado administrativamente; b) Haver decorrido o referido prazo sem que o tributo tenha sido pago nem reclamada ou impugnada a liquidao; c) Verificar-se o trnsito em julgado da deciso proferida em processo de impugnao ou o fim do processo de reclamao.
A investigao e instruo no processo (que podem ser dispensadas, nos termos do disposto no artigo 69., n. 1, caso exista auto de notcia, sem prejuzo da obteno de outros elementos indispensveis para a prova da culpabilidade do arguido e a demonstrao da sua inocncia). Decorre do n. 1 do artigo 70. do RGIT que o arguido ser notificado do facto ou factos apurados e da punio em que incorre, sendo ainda informado de que tem 10 dias para apresentar de defesa e apresentar os elementos probatrios que entender ou, dentro do mesmo prazo, utilizar a possibilidade de pagamento voluntrio com reduo da coima para o montante mnimo fixado e da reduo a metade das custas processuais fixadas. Caso o arguido no proceda, no prazo legal ou no prazo que lhe seja fixado, regularizao da sua situao tributria, perde o direito reduo da coima resultante do pagamento voluntrio, prosseguindo o processo de contra-ordenao para cobrana da coima e pagamento da diferena. Se o pagamento voluntrio da coima for requerido aps o termo do prazo para a defesa e at deciso, a coima reduzida para 75% do montante fixado, sob pena de, em caso de falta de pagamento nos 15 dias posteriores notificao, perder o direito reduo. O pagamento voluntrio da coima no afasta a aplicao das sanes acessrias previstas na lei. A defesa pode ser verbal ou escrita (cfr. o disposto no artigo 71. do RGIT) e o arguido pode fazer-se acompanhar de advogado. Aps a apresentao da defesa, nos termos do disposto no n. 2 do artigo 71., o dirigente do servio tributrio pode, caso considere necessrio, ordenar novas diligncias de investigao e instruo, podendo nessa fase, de acordo com o n. 3, solicitar s entidades policiais e administrativas a colaborao necessria. O dirigente mximo do servio junta sempre ao processo os elementos oficiais de que disponha ou possa solicitar para esclarecimento dos factos ou respeitantes situao tributria do arguido. As testemunhas do processo de contra-ordenao fiscal, no mximo de trs por cada infraco, no so ajuramentadas, devendo a acta da inquirio ser por elas assinada ou indicar as razes da falta de assinatura (cfr. n. 2 do artigo 72.). Estabelece o n. 1 do artigo 74. que, se at deciso, se revelarem indcios de crime tributrio, de imediato instaurado o respectivo processo criminal. O n. 2 acrescenta que se os indcios do crime tributrio se reportarem ao facto objecto da contra-ordenao, suspende-se o procedimento e o respectivo prazo de deciso at prescrio do processo-crime. Finda a produo da prova, o chefe de finanas aplicar a coima se for da sua competncia e se no houver lugar a sanes acessrias (cfr. n. 1 do artigo 76. do RGIT). Se o conhecimento da contra-ordenao couber a outra entidade tributria, o dirigente do servio tributrio remete-lhe o processo para a aplicao da coima. A deciso de aplicao da coima contm: a) A identificao do infractor e eventuais comparticipantes; b) A descrio sumria dos factos e indicao das normas violadas e punitivas; c) A coima e sanes acessrias, com indicao dos elementos que contriburam para a sua fixao;
d) A indicao de que vigora o princpio da proibio da reformatio in pejus, sem prejuzo da possibilidade de agravamento da coima, sempre que a situao econmica e financeira do infractor tiver entretanto melhorado de forma sensvel; e) A indicao do destino das mercadorias apreendidas; f) A condenao em custas. A notificao far ainda a referncia expressa ao facto de que, no prazo de 20 dias, o infractor deve efectuar o pagamento ou recorrer judicialmente, sob pena de se proceder sua cobrana coerciva. Todavia, de acordo com o n. 1 do artigo 77., ocorrendo causa extintiva do procedimento ou havendo dvidas fundadas sobre os factos constitutivos da contra-ordenao que no seja possvel suprir, a entidade competente para o seu conhecimento arquiva o processo. b) A fase judicial (artigos 80. a 86. do Regime Geral) Da deciso de aplicao das coimas e respectivas sanes acessrias cabe recurso para o Tribunal Tributrio, nos termos do n. 1 do artigo 80. do RGIT, o qual deve ser apresentado no prazo de 20 dias aps a notificao, no servio de finanas da rea em que tiver sido instaurado o processo de contra-ordenao fiscal, e deve conter alegaes e a indicao dos meios de prova. At ao envio do processo ao Tribunal Tributrio, a autoridade recorrida pode revogar a deciso de aplicao da coima. Assim, o arguido, o representante da Fazenda Pblica e o Ministrio Pblico podem recorrer da deciso do Tribunal Tributrio de 1. instncia para o Tribunal Central Administrativo, excepto se o valor da coima aplicada no ultrapassar um quarto da alada fixada para os tribunais judiciais de 1. instncia e no for aplicada sano acessria. Decorre do n. 1 do artigo 81. que, recebida a petio, o dirigente do servio tributrio remete o processo, no prazo de 30 dias, para o Tribunal Tributrio competente, podendo o representante da Fazenda Pblica, nos termos do n. 2 dessa disposio legal, oferecer qualquer prova complementar, arrolar testemunhas, quando ainda o no tenham sido, ou indicar elementos ao dispor da administrao tributria que repute conveniente obter. A deciso precedida de audincia de discusso e julgamento, na qual tem de estar presente o Ministrio Pblico. O infractor no obrigado a comparecer para ser ouvido, salvo se o juiz considerar necessria a sua presena para o esclarecimento dos factos, podendo sempre fazer-se representar por advogado. O representante da Fazenda Pblica pode participar na audincia. Da deciso cabe, nos termos do disposto no n. 1 do artigo 83., recurso para o Tribunal Central Administrativo interposto pelo arguido, pelo representante da Fazenda Pblica, ou pelo Ministrio Pblicos e o fundamento for matria de facto ou simultaneamente de facto, excepto se o valor da coima aplicada no ultrapassar um
quarto da alada fixada para os tribunais judiciais de 1. instncia e no for aplicada sano acessria. O recurso para a Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, se o fundamento for matria exclusivamente de direito. O recurso ser interposto no prazo de 20 dias a contar da notificao do despacho, da audincia do julgamento ou, caso o arguido no haja comparecido, da notificao da sentena (cfr. n.s 2 e 3 do referido artigo 83.). O recurso s tem efeito suspensivo, segundo o artigo 84., se o arguido prestar garantia ou provar em igual prazo que a no pode prestar por insuficincia de meios econmicos. Nos termos do disposto no n. 1 do artigo 85., a reviso da deciso da autoridade administrativa cabe ao tribunal competente para o conhecimento do respectivo recurso judicial, dela cabendo recurso para a instncia imediatamente superior. Decorre do n. 2 que, quando a coima tiver sido aplicada pelo tribunal, a reviso cabe instncia judicial imediatamente superior, excepto se a deciso tiver sido tomada pelo Supremo Tribunal Administrativo. Da deciso proferida em processo judicial de reviso da coima aplicada pelo tribunal tributrio ou pelo Tribunal Central Administrativo, s cabe recurso em matria de direito, nos termos do artigo 86. para a Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. 3.2. O regime contra-ordenacional especial aplicvel ao chamado planeamento fiscal agressivo O Decreto-Lei n. 29/2008, de 25 de Fevereiro, estabelece deveres de comunicao, informao e esclarecimento Administrao Tributria sobre esquemas propostos ou actuaes adoptadas que tenham como finalidade, exclusiva ou predominante, a obteno de vantagens fiscais, em ordem ao combate ao planeamento fiscal abusivo. Este diploma prev algumas infraces e as respectivas sanes, sendo-lhe aplicvel o RGIT. 3.3. As contra-ordenaes tributrias (tipos) As contra-ordenaes tributrias, que se dividem entre aduaneiras e fiscais, so infraces que merecem um juzo de censura menor do que o dos crimes fiscais, a que correspondem penas meramente administrativas: coimas e respectivas sanes acessrias. A tentativa no geralmente punvel. As contra-ordenaes aduaneiras, que no descreveremos pormenorizadamente, so o descaminho (artigo 108.), introduo irregular no consumo (artigo 109.), recusa de entrega, exibio ou apresentao de documentos ou mercadorias (artigo 110.), falta ou atraso de entrega, exibio ou apresentao de documentos e mercadorias (artigo 110.-A), violao de dever de cooperao (artigo 111.), omisses e inexactides nas declaraes ou em outros documentos (artigo 111.-A) e aquisio de mercadorias objecto de infraco aduaneira (artigo 112.).
J as infraces fiscais so as seguintes (os montantes das coimas elevam-se para o dobro caso as infraces sejam praticadas por pessoa colectiva): a) Recusa de entrega, exibio ou apresentao de escrita e de documentos fiscalmente relevantes Quem dolosamente recusar a entrega, a exibio ou apresentao de escrita, de contabilidade ou de documentos fiscalmente relevantes a funcionrio competente, quando os factos no constituam fraude fiscal, punido com coima de 375 a 75.000. Quando a Administrao Tributria deva fixar previamente prazo para a entrega, exibio ou apresentao de escrita, de contabilidade e de documentos fiscalmente relevantes a funcionrio competente, a infraco s se considera consumada no termo desse prazo. Considera-se recusada a entrega, exibio ou apresentao de escrita, de contabilidade ou de documentos fiscalmente relevantes quando o agente no permita o livre acesso ou a utilizao pelos funcionrios competentes dos locais sujeitos a fiscalizao de agentes da administrao tributria, nos termos da lei. De referir que consideram-se documentos fiscalmente relevantes os livros, demais documentos e respectivas verses electrnicas, indispensveis ao apuramento e fiscalizao da situao tributria do contribuinte. b) Falta de entrega da prestao tributria A no entrega, total ou parcial, pelo perodo at 90 dias, ou por perodo superior, desde que os factos no constituam crime, ao credor tributrio, da prestao tributria deduzida nos termos da lei punvel com coima varivel entre o valor da prestao em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite mximo abstractamente estabelecido. Em caso de negligncia, e ainda que o perodo da no entrega ultrapasse os 90 dias, ser aplicvel coima varivel entre 15% e metade do imposto em falta, sem que possa ultrapassar o limite mximo abstractamente estabelecido. As coimas so igualmente aplicveis aos casos de no entrega, dolosa ou negligente, de prestao tributria que, embora no tenha sido deduzida, o devesse ser nos termos da lei. As coimas so tambm aplicveis em qualquer caso de no entrega, dolosa ou negligente, da prestao tributria que, embora no tenha sido deduzida, o devesse ser nos termos da lei. So punveis, nos termos do n. 5 do artigo 114., como falta de entrega de prestao tributria: a) A falta de liquidao, liquidao inferior devida ou liquidao indevida de imposto em factura ou documento equivalente, a falta de entrega, total ou parcial, ao credor tributrio do imposto devido que tenha sido liquidado ou que devesse ter sido liquidado em factura ou documento equivalente, ou a sua meno, deduo ou rectificao sem observncia dos termos legais; b) A falta de pedido de liquidao do imposto que deva preceder a alienao ou aquisio de bens; c) A falta de pedido de liquidao do imposto que deva ter lugar em prazo posterior aquisio de bens;
A alienao de quaisquer bens ou o pedido de levantamento, registo, depsito ou pagamento de valores ou ttulos que devam ser precedidos do pagamento de impostos; e) A falta de liquidao, do pagamento ou da entrega nos cofres do Estado do imposto que recaa autonomamente sobre documentos, livros, papis e actos; f) A falta de pagamento, total ou parcial, da prestao tributria devida a ttulo de pagamento por conta do imposto devido a final, incluindo as situaes de pagamento especial por conta. O pagamento do imposto por forma diferente da legalmente prevista punvel com coima entre 75 e 2.000. c) Violao do segredo fiscal A revelao ou aproveitamento de segredo fiscal de que se tenha conhecimento no exerccio das respectivas funes ou por causa delas, quando devidos a negligncia, punvel com coima de 75 a 1.500. d) Falta de entrega das declaraes ou sua entrega fora do prazo legal A falta de declaraes que, para efeitos fiscais, devem ser apresentadas a fim de que a Administrao Tributria especificamente determine, avalie ou comprove a matria colectvel, bem como a respectiva prestao fora do prazo legal, punvel com coima de 150 a 3.750. Esto entre estas declaraes as de IRS ou IRC ou da declarao peridica de IVA, quando no houver imposto a pagar pelo contribuinte. A obrigao abrange as declaraes que o contribuinte deva apresentar para efeitos meramente estatsticos ou similares. A falta de comunicao, ou a comunicao fora do prazo legal, da adeso caixa postal eletrnica, punvel com coima de 50 a 250. e) Falta de entrega ou entrega fora do prazo, de exibio ou de apre sentao de documentos e declaraes A falta ou atraso na apresentao ou a no exibio, imediata ou no prazo que a lei ou a Administrao Tributria fixarem, de declaraes ou documentos comprovativos dos factos, valores ou situaes constantes das declaraes, documentos de transporte ou outros que legalmente os possam substituir, comunicaes, guias, registos, ainda que magnticos, ou outros documentos e a no prestao de informaes ou esclarecimentos que autonomamente devam ser legal ou administrativamente exigidos so punveis com coima de 150 a 3.750. J a falta de apresentao, ou a apresentao fora do prazo legal, das declaraes de incio, alterao ou cessao de actividade, das declaraes autnomas de cessao ou alterao dos pressupostos de benefcios fiscais e das declaraes para inscrio em registos que a administrao fiscal deva possuir de valores patrimoniais punvel com coima de 300 a 7.500. A falta de exibio pblica dos dsticos ou outros elementos comprovativos do pagamento do imposto que seja exigido punvel com coima de 35 a 750. A falta de apresentao ou apresentao fora do prazo legal das declaraes ou fichas para inscrio ou actualizao de elementos do nmero fiscal de contribuinte das pessoas singulares punvel com coima de 75 a 375.
d)
A falta de comunicao, ou a comunicao fora do prazo legal, da adeso caixa postal electrnica, punvel com coima de 50 a 250. A falta de apresentao no prazo que a administrao tributria fixar da documentao respeitante poltica adoptada em matria de preos de transferncia punvel com coima de 500 a 10.000. A falta de apresentao no prazo que a administrao tributria fixar dos elementos referidos no n. 8 do artigo 66. do Cdigo do IRC punvel com coima de 500 a 10.000. f) Falsificao, viciao ou alterao de documentos fiscalmente relevantes Quem dolosamente falsificar, viciar, ocultar, destruir ou danificar elementos fiscalmente relevantes, quando no deva ser punido pelo crime de fraude fiscal, punido com coima varivel entre 750 e o triplo do imposto que deixou de ser liquidado, at 37.500. Quem utilizar, alterar ou viciar programas, dados ou suportes informticos, necessrios ao apuramento e fiscalizao da situao tributria do contribuinte, com o objectivo de obter vantagens patrimoniais susceptveis de causarem diminuio das receitas tributrias, punido com coima varivel entre 750 e o triplo do imposto que deixou de ser liquidado, at ao limite de 37.500. No caso de no haver imposto a liquidar, os limites das coimas previstas nos nmeros anteriores so reduzidos a metade. g) Omisses e inexactides nas declaraes ou em outros documentos fiscalmente relevantes As omisses ou inexactides relativas situao tributria que no constituam fraude fiscal nem contra-ordenao prevista no artigo anterior, praticadas nas declaraes, bem como nos documentos comprovativos dos factos, valores ou situaes delas constantes, incluindo as praticadas nos livros de contabilidade e escriturao, nos documentos de transporte ou outros que legalmente os possam substituir ou noutros documentos fiscalmente relevantes que devam ser mantidos, apresentados ou exibidos, so punveis com coima de 375 a 22.500. No caso de no haver imposto a liquidar, os limites das coimas previstas no nmero anterior so reduzidos a um quarto. As inexactides ou omisses praticadas nas declaraes ou fichas para inscrio ou actualizao de elementos do nmero fiscal de contribuinte das pessoas singulares so punveis com coima entre 35 e 750. h) Omisses ou inexactides nos pedidos de informao vinculativa As omisses ou inexactides relativas aos actos, factos ou documentos relevantes para a apreciao de pedidos de informao vinculativa, prestadas com carcter de urgncia, apresentados nos termos do artigo 68. da LGT, so punveis com coima de 375 a 22.500. Estes limites so reduzidos para um quarto no caso de outros pedidos de informao vinculativa. i) Inexistncia de contabilidade ou de livros fiscalmente relevantes A inexistncia de livros de contabilidade ou de escriturao e do modelo de exportao de ficheiros, obrigatrios por fora da lei, bem como de livros, registos
e documentos com eles relacionados, qualquer que seja a respectiva natureza punvel com coima de 225 e 22.500. No entanto, verificada a inexistncia de escrita, independentemente do procedimento para aplicao da coima prevista nos nmeros anteriores, notificado o contribuinte para proceder sua organizao num prazo a designar, que no pode ser superior a 30 dias, com a cominao de que, se o no fizer, fica sujeito coima aplicvel recusa de entrega, exibio ou apresentao de escrita e de documentos fiscalmente relevantes. j) No organizao da contabilidade de harmonia com as regras de normalizao contabilstica e atrasos na sua execuo A no organizao da contabilidade de harmonia com as regras de normalizao contabilstica, bem como o atraso na execuo da contabilidade, na escriturao de livros ou na elaborao de outros elementos de escrita, ou de registos, por perodo superior ao previsto na lei fiscal, quando no sejam punidos como crime ou como contra-ordenao mais grave, so punveis com coima de 75 a 2.750. Verificado o atraso, independentemente do procedimento para a aplicao da coima prevista nos nmeros anteriores, o contribuinte notificado para regularizar a escrita em prazo a designar, que no pode ser superior a 30 dias, com a cominao que, se no o fizer, fica sujeito coima aplicvel recusa de entrega, exibio ou apresentao de escrita e de documentos fiscalmente relevantes. k) Falta de apresentao, antes da respectiva utilizao, dos livros de escriturao A falta de apresentao, no prazo legal e antes da respectiva utilizao, de livros, registos ou outros documentos relacionados com a contabilidade ou exigidos na lei punvel com coima de 75 a 750. A mesma sano aplicvel no conservao, pelo prazo estabelecido na lei fiscal, dos documentos mencionados no nmero anterior (prazo este que de 10 anos). l) Violao do dever de emitir ou exigir recibos ou facturas A no passagem de recibos ou facturas ou a sua emisso fora dos prazos legais, nos casos em que a lei o exija, punvel com coima de 150 a 3.750. J a no exigncia, nos termos da lei, de passagem ou emisso de facturas ou recibos, ou a sua no conservao pelo perodo de tempo nela previsto, punvel com coima de 75 a 2.000. m) Falta de designao de representantes A falta de designao de uma pessoa com residncia, sede ou direco efectiva em territrio nacional para representar, perante a Administrao Tributria, as entidades no residentes neste territrio, bem como as que, embora residentes, se ausentem do territrio nacional por perodo superior a seis meses, no que respeita a obrigaes emergentes da relao jurdico-tributria, bem como a designao que omita a aceitao expressa pelo representante, punvel com coima de 75 a 7.500. O representante fiscal do no residente, quando pessoa diferente do gestor de bens ou direitos, que, sempre que solicitado, no obtiver ou no apresentar administrao tributria a identificao do gestor de bens ou direitos punvel com coima de 75 a 3.750.
n) Pagamento indevido de rendimentos O pagamento ou colocao disposio dos respectivos titulares de rendimentos sujeitos a imposto, com cobrana mediante o sistema de reteno na fonte, sem que aqueles faam a comprovao do seu nmero fiscal de contribuinte, punvel com coima entre 35 e 750. Por outro lado, a falta de reteno na fonte relativa a rendimentos sujeitos a esta obrigao, quando se verifiquem os pressupostos legais para a sua dispensa total ou parcial mas sem que, no prazo legalmente previsto, tenha sido apresentada a respectiva prova, punvel com coima de 375 a 3.750. o) Pagamento ou colocao disposio de rendimentos ou ganhos conferidos por ou associados a valor mobilirios O pagamento ou colocao disposio de rendimentos ou ganhos conferidos ou associados a valores mobilirios, quando a aquisio destes tenha sido realizada sem a interveno das entidades referidas nos artigos 123. e 124. do Cdigo do IRS, e previamente no tenha sido feita prova perante as entidades que intervenham no respectivo pagamento ou colocao disposio da apresentao da declarao a que se refere o artigo 138. do Cdigo do IRS, punvel com coima de 375 a 37.500. p) Inexistncia de prova da apresentao da declarao de aquisio e alienao de aces e outros valores mobilirios ou da interveno de entidades relevantes A inexistncia de prova, de que foi apresentada a declarao a que se refere o artigo 138. do Cdigo do IRS, perante as entidades referidas no n. 3 do mesmo artigo, ou que a aquisio das aces ou valores mobilirios foi realizada com a interveno das entidades referidas nos artigos 123. e 124. desse Cdigo, punvel com coima de 375 a 37.500. q) Transferncia para o estrangeiro de rendimentos sujeitos a tributao A transferncia para o estrangeiro de rendimentos sujeitos a imposto, obtidos em territrio portugus por entidades no residentes, sem que se mostre pago ou assegurado o imposto que for devido, punvel com coima de 375 a 37.500. r) Impresso de documentos por tipografias no autorizadas A impresso de documentos fiscalmente relevantes por pessoas ou entidades no autorizadas para o efeito, sempre que a lei o exija, bem como a sua aquisio, punvel com coima de 750 a 37.500. O fornecimento de documentos fiscalmente relevantes por pessoas ou entidades autorizadas sem observncia das formalidades legais, bem como a sua aquisio ou utilizao, punvel com coima de 750 a 37.500. s) Falsidade informtica e software certificado Quem criar, ceder ou transaccionar programas informticos, concebidos com o objectivo de impedir ou alterar o apuramento da situao tributria do contribuinte, quando no deva ser punido como crime, punido com coima varivel entre 3.750 e 37.500.
A falta de utilizao de programas ou equipamentos informticos de facturao certificados, nos termos do n. 9 do artigo 123. do Cdigo do IRC, punida com coima varivel entre 375 e 18.750. J a transao ou a utilizao de programas ou equipamentos informticos de facturao, que no observem os requisitos legalmente exigidos, punida com coima varivel entre 375 e 18.750. t) Violao da obrigao de possuir e movimentar contas bancrias A falta de conta bancria nos casos legalmente previstos punvel com coima de 270 a 27.000, sendo tambm punvel a falta de realizao de movimentos bancrios nos casos legalmente previstos (coima varivel de 180 a 4.500) e ainda a falta de pagamentos atravs dos meios diferentes dos legalmente previstos punvel com coima de 180 a 4.500.
Informaes teis
VIII Parte
418 GUIA DO FISCO 2013 INFORMAES TEIS
DIRECES DISTRITAIS DE FINANAS

Nome Direco de Finanas de Angra do Herosmo Direco de Finanas de Aveiro Morada R. de Jesus, 177 - 1. Cdigo Postal 9700-103 Angra do Herosmo 3804-501 Aveiro Telefone 295403140 Fax 295403177
Av. Dr. Loureno Peixinho, 164
234405000
234405003
Direco de Finanas de Beja
R. Nuno Alvares Pereira
7801-851 Beja
284314800
284314827
Direco de Finanas de Braga Direco de Finanas de Bragana Direco de Finanas de Castelo Branco Direco de Finanas de Coimbra
R. Dr. Costa Jnior, 31
4710-231 Braga
253204500
253204087
R. Pe. Antnio Vieira, Lt.4, r/c
5300-224 Bragana 6000-170 Castelo Branco 3000-173 Coimbra
273300040
273300090
Rua da Mina
272330700
272330770
Av. Ferno Magalhes, 424
239860700
239860779
Direco de Finanas de vora
Travessa do Caraa, 18 R. Comandante Francisco Manuel, 3-A Pr. Dr. Francisco Salgado Zenha
7004-502 vora
266750831
266750898
Direco de Finanas de Faro
8000-250 Faro
289880600
289862746
Direco de Finanas da Guarda
6301-851 Guarda
271220597
271220509
Direco de Finanas da Horta
Largo Duque dvila e Bolama Av. Combatentes Grande Guerra, 50-52 Alameda dos Oceanos Zona de Interveno da Expo 98, Lote 1.06.1.2 Av. Infante D. Henrique, 38
9901-854 Horta
292202340
292202358
Direco de Finanas de Leiria
2400-122 Leiria 1998-027 Lisboa
244859300
244859390
Direco de Finanas de Lisboa Direco de Finanas de Ponta Delgada Direco de Finanas de Portalegre Direco de Finanas do Porto Direco de Finanas de Santarm Direco de Finanas de Setbal Direco de Finanas de Viana do Castelo Direco de Finanas de Vila Real
218926000
218926021
9504-515 Ponta Delgada 7301-956 Portalegre 4049-050 Porto
296308700
296308790
Largo S. Tiago, 2 Apart.99
245302400
245302460
R. Santa Catarina, 1011
223398000
223398010
Largo Convento S. Domingos Av. Combatentes Grande Guerra, 52 R. S de Miranda, 102
2000-135 Santarm
243303600
243303605
2904-501 Setbal 4900-482 Viana do Castelo 5000-536 Vila Real
265537400
265520729
258810200
258810201
R. Voz de Trs-os-Montes, 12/22
259320800
259320890
Direco de Finanas de Viseu
Av. Alberto Sampaio, 31
3514-510 Viseu
232467800
232467801
GUIA DO FISCO 2013 INFORMAES TEIS 419
Regio Autnoma da Madeira Direco Regional dos Assuntos Fiscais Rua 31 de Janeiro, 29 - 9054-533 Funchal Tel. 291 212 600 Fax. 291 212 674 DIRECO GERAL DOS IMPOSTOS Servios Centrais Gabinete do Director-Geral Rua da Prata, 10 2 . - 1149-027 Lisboa Tel.21 881 29 93 Fax.21 881 29 38 Responsvel: Jos Antnio de Azevedo Pereira Direco de Servios do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (DSIRS) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 6. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 42 00 Fax. 21 383 45 31 Correio Electrnico: dsirs@dgci.min-financas.pt Responsvel: Irene Abreu Direco de Servios do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (DSIRC) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 7. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 42 00 Fax. 21 383 45 93 Correio Electrnico: dsirc@dgci.min-financas.pt Responsvel: Maria Helena Martins Direco de Servios de Cobrana (DSC) Av. Joo XXII, 76 2. Piso Apartado 81211049-065 Lisboa Tel. 21 761 00 00 Fax. 21 793 65 09 Correio Electrnico: dsc@dgci.min-financas.pt Responsvel: Francisco Antnio Cid Ferreira
Direco de Servios do Imposto Sobre o Valor Acrescentado (DSIVA) Av. Joo XXII, 76 3. Piso Apartado 8143 1049-065 Lisboa Tel. 217 610 351/354 Fax. 21 7936 5 08 Correio Electrnico: dsiva@dgci.min-financas.pt Responsvel: Maria Emlia Alves Pimenta Direco de Servios dos Reembolsos (DSR) Av. Joo XXII, 76 5. Piso Apartado 8220 1049-065 Lisboa Codex Tel. 21 761 00 00 Fax. 21 793 81 33 Correio Electrnico: dsriva@dgci.min-financas.pt Responsvel: Maria de Lourdes Jesus Amncio Direco de Servios de Gesto dos Crditos Tributrios Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 18. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 44 28 Fax. 21 383 49 72 Correio Electrnico: dsgct@dgci.min-financas.pt Responsvel: Jos Maria Fernandes Pires Direco de Servios de Gesto dos Recursos Financeiros (DSGRF) Rua do Comrcio, 49 1. - 1149-017 Lisboa Tel. 21 881 29 91 Fax. 21 881 29 35 Correio Electrnico: dsf@dgci.min-financas.pt Responsvel: Belarmino Assuno Almeida Santos Direco de Servios de Contabilidade e Controlo (DSCC) Av. Joo XXII, 76 8. Piso 1049-065 Lisboa Tel. 21 761 00 00 Fax. 21 793 65 16 Correio Electrnico: dscgrf@dgci.min-financas.pt Responsvel: Gustavo Andr Esteves Alves Madeiro
Direco de Servios do Imposto Municipal sobre Imveis (DSIMI) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 2. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 42 00 Fax. 21 383 43 03 Correio Electrnico: dsimi@dgci.min-financas.pt Responsvel: Lurdes da Silva Ferreira Direco de Servios do Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosas de Imveis, do Imposto do Selo, dos Impostos Rodovirios e das Contribuies Especiais (DSIMT) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 3. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 42 00 Fax. 21 383 43 61 Correio Electrnico: dsimt@dgci.min-financas.pt Responsvel: Maria da Graa M.S. Ganilho Direco de Servios de Avaliaes (DSA) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 3. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 21 383 42 00 Fax. 21 383 43 60 Correio Electrnico: dsa@dgci.min-financas.pt Responsvel: Alfredo Serras Mendes Direco de Servios de Planeamento e Coordenao da Inspeco Tributria (DSPIT) Av. Duque Dvila 71 6. - 1000-139 Lisboa Tel. 21 358 48 00 Fax. 21 358 48 06 Correio electrnico: dsepcpit2@dgci.min-financas.pt Responsvel: Ana Paula Araujo Neto Direco de Servios das Relaes Internacionais (DSRI) Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 4. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 213 834 200 Fax. 213 834 4 14 Correio Electrnico: dsri@dgci.min-financas.pt Responsvel: Antnio Videira
Direco de Servios de Planeamento e Sistemas de Informao (DSPSI) Rua da Prata, 10 5. - 1149-027 Lisboa Tel. 218 812 996/97 Fax. 218 812 950 Correio Electrnico: dspsi@dgci.min-financas.pt Responsvel: Olga Gomes Pereira Direco de Servios Consultadoria Jurdica e do Contencioso (DSJC) Rua da Prata, 10 2. - 1149-027 Lisboa Tel. 21 881 26 00 Fax. 21 881 29 41 Correio Electrnico: dsjc@dgci.min-financas.pt Responsvel: Lus Augusto P. Oliveira Maia Direco de Servios de Justia Tributria (DSJT) Rua da Prata, 10 4. - 1149-027 Lisboa Tel. 21 881 26 00 Fax. 21 881 29 46 Correio Electrnico: dsjt@dgci.min-financas.pt Responsvel: Ana Cristina Bicho Direco de Servios de Gesto de Recursos Humanos (DSGRH) Rua da Prata, 10 3. - 1149-027 Lisboa Tel. 21 881 60 00 Fax. 21 881 29 45 Correio Electrnico: dsgh@dgci.min-financas.pt Responsvel: ngela Maria Rodrigues da Silva Santos Direco de Servios de Instalaes e Equipamento (DSIE) Rua Braamcamp, 5 6. - 1250-048 Lisboa Tel. 21 358 49 00 Fax. 21 358 49 99 Correio Electrnico: dsi@dgci-min-financas.pt Responsvel: Alfredo Jorge Ferreira Filipe
Direco de Servios de Inspeco Tributria (DSIT) Av. Duque Dvila, 71 Pisos 2, 3, 4 e 5 1000-139 Lisboa Tel. 21 358 48 00 Fax. 21 358 48 03 Correio Electrnico: dspit@dgci.min-financas.pt Responsvel: Joo Paulo Pereira Morais Canedo Direco de Servios de Investigao da Fraude e de Aces Especiais (DSIFAE) Av. Duque dvila, 71 Pisos 2, 3, 4 e 5 1000-139 Lisboa Tel. 21 358 48 00 Fax. 21358 48 04 Correio Electrnico: Responsvel: Manuel Ceclio Direco de Servios de Registo de Contribuintes (DSRC) Av. Joo XXII, 76 6.Piso 1049-065 Lisboa Tel. 21 761 00 00 Fax. 21 793 70 66 Correio Electrnico: dsdsrc@dgci.minfinancas.pt Responsvel: Carlos Alberto da Silva Martins Direco de Servios da Informao Tributria, Apoio ao Contribuinte e Relaes Pblicas (DSITARP) Av. Joo XXI, 76, R/C 1049-065 Lisboa Tel. 217 610 000 Fax. 217 610 132 Correio Electrnico: dsitarp@dgci.minfinancas.pt Responsvel: Fernando Lopes Carvalho Direco de Servios de Auditoria Interna Av. Eng. Duarte Pacheco, 28, 5. - Edifcio Satlite 1099-013 Lisboa Tel. 213 834 200 Fax 213 820 506 Responsvel: Accio Manuel de Melo Pinto
Centro de Estudos Fiscais R. da Alfndega, 5 1. - 1100-016 Lisboa Tel. 21 885 43 65 Fax. 21 886 76 57 Responsvel: Maria dos Prazeres Lousa Angra do Herosmo SAC R. de Jesus, 167 - R/C - 9700-103 Angra do Herosmo - Tel.295 217 555 Loja do Cidado Rua de S. Pedro, 55-F - 9700 Angra do Herosmo - Tel. 808 503 040 Horrio: de 2. a 6. das 9:00H s 18:00H. Aveiro SAC Av. Dr. Loureno Peixinho, 164 - 3804-501 Aveiro - Tel. 234 405 031 Fax. 234 405 001 SAC - lhavo R. Sacadura Cabral - Edifcio Liberdade 3830 lhavo - Tel. 234 364 718 Loja do Cidado R. Dr. Orlando Oliveira, 41 a 47 - 3800-004 Aveiro - Tel. 234 404 019 Fax. 234 405 707 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. Beja SAC R. Nuno lvares Pereira, 19 - 7801-851 Beja Tel.284 314 847 Fax. 284 314 841 Braga Loja do Cidado R. dos Granjinhos, 6 - 4710-352 Braga Telecid. 808 241 107 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. Bragana SAC Av. S Carneiro - Prdio Translande Lj.9 -Rc 5301-861 Bragana - Tel.273 323 503 Fax. 273 325 944 Castelo Branco SAC Rua da Mina - 6000 - Castelo Branco - Tel.272 330 700 Fax. 272 330 770
Coimbra SAC Av. Ferno de Magalhes, 424 - 3000-173 Coimbra - Tel.239 860 740 Fax. 239 860 774 Loja do Cidado Av. Central, 16, 18, 20 - 3330 Coimbra Telecid. 808 241 107 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. vora SAC R. da Repblica, 129 - 7004-502 vora Tel.266 750 850 Fax. 266 750 898 Faro SAC R. Comandante Francisco Manuel, 1 - 8000250 Faro - Tel.289 880 664/6 Fax. 289 801 965 Funchal SAC R. Joo Tavira, 31 C.Com.Tavira - Loja 42 9000-075 Funchal - Tel.291 226 043 Loja do Cidado Av. Arriaga, Edificio Arriaga - 9000-064 Funchal - Tel. 291 212 200 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. Leiria SAC Av. Combatentes da Grande Guerra, 50 2400-122 Leiria - Tel.244 959 303 Fax.244 859 390 Lisboa SAC R. D. Duarte, 4-A- Hotel Mundial - 1100-198 Lisboa - Tel.218 805 040 R. dos Correiros, 70 - 1. - 1100-167 Lisboa Tel. 213 421 003 Av. 5 de Outubro, 52-C e 52-D - 1050-058 Lisboa - Tel. 213 513 604/640/642 Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 - R/C - (Edif. Satlite) - 1099-013 Lisboa - Tel. 213 834 200 Loja do Cidado R. Abranches Ferro, 10 - Edifcio Atlanta II 1600-001 Lisboa - Tel. 808 241 107 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H.
Praa dos Restauradores - Tel. 213 268 456/7/8/9 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. Ponta Delgada SAC Av. Infante D. Henrique, Edifi. Solmar, 9504515 Ponta Delgada - Tel.296 285 752 Fax.296 283 891 Porto SAC Exponor-Feira Internacional do Porto 4450617 Lea da Palmeira - Tel.229 981 000 R. D.Joo IV, 397 4000-302 Porto - Tel.225 373 137 Vila das Aves, 4796-908 Aves - Tel. 252 871 145 Loja do Cidado Av. Ferno de Magalhes, 1862 - 1. - Edifcio Torre das Antas - 4350-158 Porto Tel. 225 571 977 Fax. 225 571 986 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H - Sbado das 9:30H s 15:00H. Setbal Loja do Cidado Av. Bento Gonalves, 30-D - 2910-431 Setbal - Telecid. 808 241 107 Horrio: de 2. a 6. das 8:30H s 19:30H Sbado das 9:30H s 15:00H. Viana do Castelo SAC Praa 1. de Maio 4900-534 Viana do Castelo Tel.258 827 892 Fax.258 827 871 Vila Real SAC Largo do Pioledo, Bloco F, Fraco E - 5000596 Vila Real - Tel. 259 321 100 Viseu SAC Av. Dr. Alberto Sampaio, 31 - 3514-051 Viseu - Tel.232 463 800 Fax. 232 463 801 Loja do Cidado Quinta das Mesuras, Lotes, 8,9 e 10 Estrada de Ranhados - 3500-643 Viseu Telecid.808 241 107
REPARTIO DE FINANAS
Cd. 1929 0019 1163 0876 Nome Servio de Finanas de Abrantes Servio de Finanas de gueda Servio de Finanas de Aguiar da Beira Servio de Finanas de Alandroal Servio de Finanas de Albergaria-a-Velha Morada R. N. Senhora Conceio R. Dr. Jos Maria R. Almeida, 62 Alto de Santo Antnio, 35 Travessa da Fonte Cpostal 2200-392 Abrantes 3750-180 gueda 3570-015 Aguiar da Beira 7250-149 Alandroal 3850-043 Albergaria-aVelha 8200-184 Albufeira 7580-125 Alccer do Sal 2380-190 Alcanena 2461-503 Alcobaa 2890-042 Alcochete 8970-071 Alcoutim 2580-372 Alenquer 5350-023 Alfndega da F 5070-013 Alij 8670-088 Aljezur 7600-010 Aljustrel 2804-528 Almada 2800-559 Almada 2829-510 Costa de Caparica 6350-130 Almeida 2080-116 Almeirim 7700-057 Almodvar Telefone 241379790 234690280 232688325 268440070 Fax 241379799 234690298 232680042 268440074 E-mail sf1929@dgci.minfinancas.pt sf0019@dgci.minfinancas.pt sf1163@dgci.minfinancas.pt sf0876@dgci.minfinancas.pt sf0027@dgci.minfinancas.pt
0027
R. Prof. Egas Moniz R. Telecomunicaes - Cerro Alagoa, 2 - r/c Praa Pedro Nunes R. Margarida A. Gonalves Louro, 2 r/c Gaveto R. Olivena e Afonso de Albuquerque R. Carlos Manuel Rodrigues Francisco, 17-r/c Av. Duarte Pacheco, 2 Largo Ranha Santa Isabel R. da Escola Preparatria Av. Dr. Francisco S Carneiro, 118 R. 25 de Abril, 93 Av. 1. de Maio Av. 25 de Abril, 5 - B, 2. R. Galileu Sade Correia, 8-C Torre das Argolas - Costa da Caparica R.S.Joo de Deus R. dos Aliados, 82-B Rua do Cinema
234521510
234524997
1007
Servio de Finanas de Albufeira Servio de Finanas de Alccer do Sal Servio de Finanas de Alcanena Servio de Finanas de Alcobaa Servio de Finanas de Alcochete Servio de Finanas de Alcoutim Servio de Finanas de Alenquer Servio de Finanas de Alfndega da F Servio de Finanas de Alij Servio de Finanas de Aljezur Servio de Finanas de Aljustrel Servio de Finanas de Almada 1 Servio de Finanas de Almada 2 Servio de Finanas de Almada 3 Servio de Finanas de Almeida Servio de Finanas de Almeirim Servio de Finanas de Almodvar
289598550
289598578
sf1007@dgci.minfinancas.pt sf2135@dgci.minfinancas.pt sf1937@dgci.minfinancas.pt sf1309@dgci.minfinancas.pt sf2143@dgci.minfinancas.pt sf1015@dgci.minfinancas.pt sf1465@dgci.minfinancas.pt sf0477@dgci.minfinancas.pt sf2364@dgci.minfinancas.pt sf1023@dgci.minfinancas.pt sf0205@dgci.minfinancas.pt sf2151@dgci.minfinancas.pt sf3212@dgci.minfinancas.pt sf3409@dgci.minfinancas.pt sf1171@dgci.minfinancas.pt sf1945@dgci.minfinancas.pt sf0213@dgci.minfinancas.pt
2135
265622103
265612900
1937
249891495
249891464
1309
262505510
262505538
2143
212340201
212340499
1015 1465
281546283 263731240
281546636 263731258
0477
279462328
279462706
2364 1023 0205 2151 3212
259959263 282998232 284602245 212738130 210034910
259959200 282998679 284602245 212738158 210034938
3409
212918810
212918847
1171 1945 0213
271574114 243592305 286662124
271574868 243579290 286662271
1953 1600 1317 0221 3131
Servio de Finanas de Alpiara Servio de Finanas de Alter do Cho Servio de Finanas de Alvaizere Servio de Finanas de Alvito Servio de Finanas de Amadora 1 Servio de Finanas de Amadora 2 Servio de Finanas de Amadora 3 Servio de Finanas de Amarante Servio de Finanas de Amares Servio de Finanas de Anadia Servio de Finanas de Angra do Herosmo Servio de Finanas de Ansio Servio de Finanas de Arcos de Valdevez Servio de Finanas de Arganil Servio de Finanas de Armamar Servio de Finanas de Arouca Servio de Finanas de Arraiolos Servio de Finanas de Arronches Servio de Finanas de Arruda dos Vinhos Servio de Finanas de Aveiro 1
R. Silvestre Bernardo Lima R. D. Francisco Garcia Mendes R. Dr. Jos Pereira da Silva e Castro Largo da Igreja, 4 R. Cons. Pequito, 19-C Praceta Alves Cunha, 3 - Venda Nova R. Correia Teles, 1 - r/c Reboleira Av.1. de Maio Edif. Carvalhido - S. Gonalo Praa do Municpio Praceta Manuel Ribeiro, Apartado 98 Rua da S, Edifcio do Banco de Portugal R. Combatentes da Grande Guerra Praceta Dr. Artur Bvar Av. das Foras Armadas R. Gaspar Emanuel Cardoso Av. das Escolas, 3-B R.Senhor Jesus dos Passos Largo Serpa Pinto R.Irene Lisboa, 42-46 R. Cristvo Pinho Queimado Forca Vouga R. Dr. Alves Moreira, Bloco E - r/c Esgueira Largo Cndido dos Reis, 2 2. R. Victor Cordon, 11 Porta 1 Edif. Lezria
2090-143 Alpiara 7440-082 Alter do Cho 3250-100 Alvaiazere 7920-022 Alvito 2704-501 Amadora 2704-502 Amadora 2720-132 Amadora 4600-013 Amarante 4720-057 Amares 3780-235 Anadia 9700-191 Angra do Herosmo 3240-133 Ansio 4970-440 Arcos de Valdevez 3300-011 Arganil 5110-138 Armamar 4540-103 Arouca 7040-057 Arraiolos 7340-009 Arronches 2630-246 Arruda dos Vinhos 3800-012 Aveiro
243558441 245612315 236655153 284485160 214929300
243556005 245612840 236656120 284485198 214929328
sf1953@dgci.minfinancas.pt sf1600@dgci.minfinancas.pt sf1317@dgci.minfinancas.pt sf0221@dgci.minfinancas.pt sf3131@dgci.minfinancas.pt sf3140@dgci.minfinancas.pt sf3611@dgci.minfinancas.pt sf1759@dgci.min-financas. pt sf0345@dgci.minfinancas.pt sf0035@dgci.minfinancas.pt sf2747@dgci.min-financas. pt sf1325@dgci.minfinancas.pt sf2267@dgci.minfinancas.pt sf0701@dgci.minfinancas.pt sf2500@dgci.minfinancas.pt sf0043@dgci.minfinancas.pt sf0884@dgci.minfinancas.pt sf1619@dgci.minfinancas.pt sf1473@dgci.minfinancas.pt sf0051@dgci.min-financas. pt
3140
214758800
214758828
3611
214950089
214950767
1759
255420670
255420698
0345
253992103
253991678
0035
231519100
231519119
2447
295401960
295401969
1325
236677241
236676399
2267
258515214
258515214
0701 2500 0043 0884 1619
235200280 254855255 256944205 266499171 245583151
235200289 254851813 256941686 266419572 245583151
1473
263975610
263975348
0051
234404124
234404115
3417
Servio de Finanas de Aveiro 2 Servio de Finanas de Avis Servio de Finanas de Azambuja
3800-091 Aveiro
234302550
234302568
sf3417@dgci.minfinancas.pt sf1627@dgci.minfinancas.pt sf1481@dgci.minfinancas.pt
1627
7480-116 Avis 2050-336 Azambuja
242412172
242412172
1481
263406440
263406449
1767
Servio de Finanas de Baio Servio de Finanas de Barcelos Servio de Finanas de Barrancos Servio de Finanas de Barreiro Servio de Finanas de Batalha Servio de Finanas de Beja Servio de Finanas de Belmonte Servio de Finanas de Benavente Servio de Finanas de Bombarral Servio de Finanas de Borba Servio de Finanas de Boticas Servio de Finanas de Braga 1 Servio de Finanas de Braga 2 Servio de Finanas de Bragana Servio de Finanas de Cabeceiras de Basto Servio de Finanas de Cadaval Servio de Finanas de Caldas da Rainha Servio de Finanas de Calheta (Aores) Servio de Finanas de Caminha Servio de Finanas de Campo Maior Servio de Finanas de Cantanhede Servio de Finanas de Carrazeda de Ansies Servio de Finanas de Carregal do Sal
R. Heris do Ultramar Av. D. Nuno Alvares Pereira E dif.Cid. Nova Praa da Liberdade, 1 R. Stara Zagora, 20 r/c Praa do Municipio - Celula B, Lotes 7e8 Praa da Repblica R. Pedro lvares Cabral, 146 Largo Antero de Quental, Lotes 1 e 2 R. Jos Verssimo Duarte, 1 Largo da Liberdade - Mercado Municipal R. 5 de Outubro R. do Raio, 213 - r/c R. Moura Coutinho, 63 - r/c R. Dr. Herculano da Conceio Al. Dr. Mrio Soares, 1, Palcio da Justia Refojos Av. Dr. Francisco S Carneiro, 14 e 18 Praa 25 de Abril, Edif. Paos de Concelho R.Manuel Azevedo da Cunha Rua de S.Joo Largo do Barata, 2 1. Edif.Marialva R. Marqus de Marialva Praa dos Combatentes, 28 R. Antnio Silvestre Ferreira Nobre
4640-158 Baio 4750-324 Barcelos 7230-025 Barrancos 2830-364 Barreiro 2440-107 Batalha 7801-851 Beja 6250-088 Belmonte 2130-064 Benavente 2540-110 Bombarral 7150-102 Borba 5460-304 Boticas 4710-923 Braga 4704-512 Braga 5300-032 Bragana 4860-149 Cabeceiras de Basto 2550-103 Cadaval 2500-110 Caldas da Rainha 9850-045 Calheta S.Jorge 4910-145 Caminha 7370-108 Campo Maior 3060-184 Cantanhede 5140-066 Carrazeda de Ansies 3430-121 Carregal do Sal
255541280
254541726
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1350
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278616236
2518
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232968691
1988
Servio de Finanas de Cartaxo Servio de Finanas de Cascais 1 Servio de Finanas de Cascais 2 Servio de Finanas de Castanheira de Pra Servio de Finanas de Castelo Branco 1 Servio de Finanas de Castelo Branco 2 Servio de Finanas de Castelo de Paiva Servio de Finanas de Castelo de Vide Servio de Finanas de Castro Daire Servio de Finanas de Castro Marim Servio de Finanas de Castro Verde Servio de Finanas de Celorico da Beira Servio de Finanas de Celorico de Basto Servio de Finanas de Chamusca Servio de Finanas de Chaves Servio de Finanas de Cinfes Servio de Finanas de Coimbra 1 Servio de Finanas de Coimbra 2 Servio de Finanas de Condeixa-a-Nova Servio de Finanas de Constncia Servio de Finanas de Coruche Servio de Finanas de Corvo
Praa 15 de Dezembro - Paos do Concelho Av. do Ultramar - Edif. Vimar, 3-5 R. Dr. Jos Joaquim de Almeida, 1 R. Bombeiros Voluntrios, 13 - r/c R. Cardeal Mota, 4-B - r/c R. Prof. Faria de Vasconcelos, 7 - r/c Praa da Independncia - Sobrado R. Sequeira Sameiro Av.Joo Rodrigues Cabrilho, 7 - r/c R. S. Sebastio, 22 - r/c Praa do Municpio, 6 R. Sacadura Cabral - Paos do Concelho R. Serpa Pinto R. Mascarenhas Pedroso, 1 - 1. Av. Pedro lvares Cabral - Edif. Angola R. General Humberto Delgado, 50 R. Particular Ladeira do Batista Edif. Atenas Parque Av. Ferno de Magalhes, 437, 1. - 2. R. Dr. Simo da Cunha, 45 Av. das Foras Armadas - Edif. Cames Quinta do Lago - R.25 de Abril R. Jogo da Bola (Edif.Polivalente)
2070-050 Cartaxo 2750-506 Cascais 2775-595 Carcavelos 3280-035 Castanheira de Pra 6000-158 Castelo Branco 6000-266 Castelo Branco 4550-103 Castelo de Paiva 7320-138 Castelo de Vide 3600-191 Castro Daire 8950-122 Castro Marim 7780-217 Castro Verde 6360-331 Celorico da Beira 4890-238 Celorico de Basto 2140-133 Chamusca 5400-439 Chaves 4960-040 Cinfes 3030-253 Coimbra 3000-177 Coimbra 3150-140 Condeixa-aNova 2250-020 Constncia 2100-126 Coruche 9980-024 Corvo
243702300
243770059
sf1988@dgci.minfinancas.pt sf1503@dgci.minfinancas.pt sf3433@dgci.minfinancas.pt sf1368@dgci.minfinancas.pt sf0604@dgci.minfinancas.pt sf3794@dgci.minfinancas.pt sf0060@dgci.minfinancas.pt sf1643@dgci.minfinancas.pt sf2526@dgci.minfinancas.pt sf1040@dgci.minfinancas.pt sf0256@dgci.minfinancas.pt sf1180@dgci.minfinancas.pt sf0388@dgci.minfinancas.pt sf1996@dgci.minfinancas.pt sf2380@dgci.minfinancas.pt sf2534@dgci.minfinancas.pt sf0728@dgci.minfinancas.pt sf3050@dgci.minfinancas.pt sf0736@dgci.minfinancas.pt sf2003@dgci.minfinancas.pt sf2011@dgci.minfinancas.pt sf2909@dgci.minfinancas.pt
1503 3433
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214849939 214584548
1368
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1643
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245901611
2526 1040 0256
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1180
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0388
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1996
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255561213
255563233
0728
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3050
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0736
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2003
249739218
249739244
2011 2909
243617613 292596177
243617701 292596131
0612 1651 0264 1660
Servio de Finanas de Covilh Servio de Finanas de Crato Servio de Finanas de Cuba Servio de Finanas de Elvas Servio de Finanas de Entroncamento Servio de Finanas de Espinho Servio de Finanas de Esposende Servio de Finanas de Estarreja Servio de Finanas de Estremoz Servio de Finanas de vora Servio de Finanas de Fafe Servio de Finanas de Faro Servio de Finanas de Feira 1 Servio de Finanas de Feira 2 Servio de Finanas de Feira 3 Servio de Finanas de Feira 4 Servio de Finanas de Felgueiras Servio de Finanas de Ferreira do Alentejo Servio de Finanas de Ferreira do Zzere Servio de Finanas de Figueira da Foz 1 Servio de Finanas de Figueira da Foz 2 Servio de Finanas de Figueira de Castelo Rodrigo Servio de Finanas de Figueir dos Vinhos
R. Frei Heitor Pinto, 12 R. Dr. Jos Gama, 16 R. Joo Vaz R. Isabel Maria Pico Av. Dr. Jos Eduardo Vitor das Neves Rua 26, n 605 Av. Valentim Ribeiro, Urb. A. Zao Bloco A3 R. Luis de Cames, 41 Rossio Marqus de Pombal, 17 - 1. Praa do Sertrio, 15 Av. 5 de Outubro, 45 1. Av. 5 de Outubro, 25-A - r/c R.S. Nicolau, 40 - r/c R. do Infantrio, 300 Rua do Comrcio, r/c Av. do Corgo, 285 Av. Dr. Ribeiro de Magalhes Margaride P. Comendador Infante Pessanha, 16 R.Brigadeiro Lino Valente, 32 R.Dr. Francisco Antnio Dinis R. Rancho Cantarinhas, 120 r/c - Buarcos Av. 25 de Abril
6201-005 Covilh 7430-165 Crato 7940-159 Cuba 7350-476 Elvas 2330-066 Entroncamento 4500-282 Espinho 4740-208 Esposende 3860-381 Estarreja 7100-513 Estremoz 7000-509 vora 4820-115 Fafe 8000-022 Faro 4520-248 Santa Maria da Feira 4535-068 Lourosa 4505-473 Lobo 4535-266 Paos de Brando 4610-108 Felgueiras 7900-676 Ferreira do Alentejo 2240-348 Ferreira do Zzere 3081-997 Figueira da Foz 3080-250 Figueira da Foz 6440-111 Fig. Castelo Rodrigo 3260-408 Figueir dos Vinhos
275329620 245996485 284415111 268637040
275329649 245996154 284415111 268637058
Sf0612@dgci.minfinancas.pt sf1651@dgci.minfinancas.pt sf0264@dgci.minfinancas.pt sf1660@dgci.minfinancas.pt sf2020@dgci.minfinancas.pt sf0078@dgci.minfinancas.pt sf0396@dgci.minfinancas.pt sf0086@dgci.minfinancas.pt sf0906@dgci.minfinancas.pt sf0914@dgci.minfinancas.pt sf0400@dgci.minfinancas.pt sf1058@dgci.minfinancas.pt sf0094@dgci.minfinancas.pt sf3441@dgci.minfinancas.pt sf3735@dgci.minfinancas.pt sf4170@dgci.minfinancas.pt sf1775@dgci.minfinancas.pt sf0272@dgci.minfinancas.pt sf2038@dgci.minfinancas.pt sf0744@dgci.minfinancas.pt sf3824@dgci.minfinancas.pt sf1198@dgci.minfinancas.pt sf1376@dgci.minfinancas.pt
2020
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1775
255340510
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2038
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1198
271312156
271312206
1376
Praa Jos Malhoa
236552106
236553731
1201
Servio de Finanas de Fornos de Algodres Servio de Finanas de Freixo de Espada--Cinta Servio de Finanas de Fronteira Servio de Finanas de Fundo Servio de Finanas de Gavio Servio de Finanas de Gis Servio de Finanas de Goleg Servio de Finanas de Gondomar 1 Servio de Finanas de Gondomar 2 Servio de Finanas de Gouveia Servio de Finanas de Grndola Servio de Finanas de Guarda Servio de Finanas de Guimares 1 Servio de Finanas de Guimares 2 Servio de Finanas de Horta Servio de Finanas de Idanha-a-Nova Servio de Finanas de lhavo Servio de Finanas de Lagoa (Algarve) Servio de Finanas de Lagoa (Aores) Servio de Finanas de Lagos Servio de Finanas de Lajes das Flores Servio de Finanas de Lajes do Pico Servio de Finanas de Lamego
Urbanizao Zona Sul Av. Guerra Junqueiro Lg. Prof. Dr. Antunes Varela Travessa do Passadio, 14 R. Dr. Eusbio Leo, 93 R.Comandante Henrique Baeta Neves Largo D.Manuel I, Edif.Cmara Municipal R. Manuel Ribeiro de Almeida, 130160 Travessa da Ferraria, 142 Praceta Jos de Almeida Mota, 2-A Av. Jorge Nunes Av. Mons. Mendes do Carmo, 13 r/c Av. Conde de Margaride, 822 - 1. Av. D. Joo IV Largo Duque Dvila e Bolama Edif. Paos do Concelho Av. 25 de Abril R. Viveiro Municipal, Lote 5 e 6 r/c Beco do Esprito Santo R. Capito Salgueiro Maia, Lote 13 r/c R.Peixoto Pimentel R.Capito Mor Garcia Gonalves Madruga Rua da Preguia
6370-147 Fornos de Algodres 5180-104 Freixo Espada-Cinta 7460-111 Fronteira 6230-453 Fundo 6040-120 Gavio 3330-316 Gis
271700080
271700086
sf1201@dgci.minfinancas.pt sf0507@dgci.minfinancas.pt sf1678@dgci.minfinancas.pt sf0620@dgci.minfinancas.pt sf1686@dgci.minfinancas.pt sf0752@dgci.minfinancas.pt sf2046@dgci.minfinancas.pt sf1783@dgci.minfinancas.pt sf3468@dgci.minfinancas.pt sf1210@dgci.minfinancas.pt sf2178@dgci.minfinancas.pt sf1228@dgci.minfinancas.pt sf0418@dgci.minfinancas.pt sf3476@dgci.minfinancas.pt sf2917@dgci.minfinancas.pt sf0639@dgci.minfinancas.pt sf0108@dgci.minfinancas.pt sf1066@dgci.minfinancas.pt sf2976@dgci.minfinancas.pt sf1074@dgci.minfinancas.pt sf2925@dgci.minfinancas.pt sf2933@dgci.minfinancas.pt sf2542@dgci.minfinancas.pt
0507
279653331
279652104
1678 0620 1686
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245604197 275750509 241632158
0752
235771155
235772495
2046
2150-128 Goleg 4420-195 Gondomar 4435-250 Rio Tinto 6290-531 Gouveia 7570-113 Grndola 6300-586 Guarda 4814-517 Guimares
249976242
249976930
1783
224664820
224647766
3468 1210 2178 1228 0418 3476
224854850 238492333 269442273 271232540 253540360 253516088
224854869 238492737 269441164 271232569 253540398 253511666
2917
9901-855 Horta 6060-163 Idanha-a-Nova 3830-044 lhavo 8401-852 Lagoa 9560-079 Lagoa 8600-620 Lagos 9960-431 Lajes das Flores 9930-129 Lajes do Pico 5100-160 Lamego
292202340
292202359
0639 0108
277200510 234329930
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1066
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296912202
296965571
1074
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282768903
2925
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2933
292672352
292672946
2542
254609380
254609388
1384 3603 3069 3247 3085 3301 3263
Servio de Finanas de Leiria 1 Servio de Finanas de Leiria 2 Servio de Finanas de Lisboa 1 Servio de Finanas de Lisboa 2 Servio de Finanas de Lisboa 3 Servio de Finanas de Lisboa 4 Servio de Finanas de Lisboa 5 Servio de Finanas de Lisboa 6 Servio de Finanas de Lisboa 7 Servio de Finanas de Lisboa 8 Servio de Finanas de Lisboa 9 Servio de Finanas de Lisboa 10 Servio de Finanas de Lisboa 11 Servio de Finanas de Loul 1 Servio de Finanas de Loul 2 Servio de Finanas de Loures 1 Servio de Finanas de Loures 3 Servio de Finanas de Loures 4 Servio de Finanas de Lourinh Servio de Finanas de Lous Servio de Finanas de Lousada Servio de Finanas de Mao Servio de Finanas de Macedo de Cavaleiros Servio de Finanas de Madalena
R.Perpendicular R.Municpio, B-2 r/c R. de S. Francisco, 3 - 1. Dt. Av. General Roadas, 11-B R. Rodrigo da Fonseca, 57 Rua dos Correeiros, 70, 1. R. Ponta Delgada, 69 R. Amlia Rey Colao, 7-B R. General Silva Freire, 158 - 1. R. dos Lusadas, 25 - 2. R. Centro Cultural, 12 Via Principal de Pees, Lotes 103 e 104 Av. Fontes Pereira de Melo, 30-B - r/c R. Repblica do Paraguai, 22 Largo das Portas do Cu R. S. Tom e Principe - Edif.Solaris R. Manuel Augusto Pacheco, 6 - 1. Alam. Dos Oceanos, Lt.1.06.1.2-P. Naes Praceta Bombeiros Voluntrios, 51 - 1. Praa Marqus de Pombal Av. S. Silvestre, 23 - r/c Edif. Lousatur - Av. dos Combatentes R. Monsenhor lvares de Moura, 1 - r/c R. Almeida Pessanha Edifcio Polivalente
2414-008 Leiria 2400-232 Leiria 1199-004 Lisboa 1250-190 Lisboa 1100-167 Lisboa 1000-241 Lisboa 1549-013 Lisboa 1849-027 Lisboa 1349-027 Lisboa 1749-065 Lisboa 1900-794 Lisboa 1069-096 Lisboa 1769-002 Lisboa 8100-854 Loul 8125-254 Quarteira 2674-503 Loures 1998-027 Lisboa 2689-503 Sacavm 2530-127 Lourinh 3200-203 Lous 4620-141 Lousada 6120-749 Mao 5340-230 Macedo de Cavaleiros 9950-332 Madalena
244860160 244832340 218101060 213808390 213401180 218411600 217621140
244892971 244828388 218101098 213808438 213401209 218411638 217621178
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3336
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2054
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0515
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278425728
2941
292622177
292623379
1546 1805 2550
Servio de Finanas de Mafra Servio de Finanas de Maia Servio de Finanas de Mangualde Servio de Finanas de Manteigas Servio de Finanas de Marco de Canaveses Servio de Finanas de Marinha Grande Servio de Finanas de Marvo Servio de Finanas de Matosinhos 1 Servio de Finanas de Matosinhos 2 Servio de Finanas de Mealhada Servio de Finanas de Meda Servio de Finanas de Melgao Servio de Finanas de Mrtola Servio de Finanas de Meso Frio Servio de Finanas de Mira Servio de Finanas de Miranda do Corvo Servio de Finanas de Miranda do Douro Servio de Finanas de Mirandela Servio de Finanas de Mogadouro Servio de Finanas de Moimenta da Beira Servio de Finanas de Moita Servio de Finanas de Mono Servio de Finanas de Monchique
Largo da Boavista R.Simo Bolver R.Dr. Sebastio Alcntara, 3 - r/c R. 1. de Maio - Paos do Concelho Av.Prof.Dr.Carlos Mota Pinto, 113 - 1. R. das Portas Verdes R.Dr.Matos de Magalhes R.Alfredo Cunha, 264 - 1. R.Padre Costa, 372
2640-461 Mafra 4470-214 Maia 3534-002 Mangualde 6260-101 Manteigas 4630-208 Marco de Canaveses 2430-238 Marinha Grande 7330-121 Marvo 4450- 021 Matosinhos 4465-105 S.Mamede Infesta 3054-002 Mealhada 6430-183 Meda 4960-522 Melgao 7750-337 Mrtola 5040 -310 Meso Frio 3070-301 Mira 3220-179 Miranda do Corvo 5210-190 Miranda do Douro 5370-381 Mirandela 5200-204 Mogadouro 3620-304 Moimenta da Beira 2864 -006Moita 4950-491 Mono 8550-467 Monchique
261810010 229470640 232611938
261810048 229470698 232612936
1236
275981188
275982544
1813
255538320
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1392
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244572468
1694 1821
245993250 229397150
245993250 229397180
3514
229059070
229010847
0116 1244 2283
Av. 25 de Abril, 35 Av.Gago Coutinho e Sacadura Cabral R.Dr.Antnio Dures R. Cndidos dos Reis Palcio Justia Av.Conselheiro Jos Maria Alpoim Av. 25 de Abril Av. Padre Amrico, 1 - 1.
231209020 279882332 251402338
231209029 279882189 251404579
0280
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2399 0779
254892260 231451275
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0787
239532164
239532204
0523
Largo D.Joo III Centro Transmontano de S.Paulo Av. do Sabor, 25
273432390
273431200
0531
278265074
278265262
0540
279341129
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2569
Av.25 de Abril Av.Teofilo Braga, 42-A- r/c Lg. Sr. Oliveira e Silva R.Serpa Pinto, 35-B
254582404
254529255
2186 2291 1090
212809080 251652432 282910080
212809118 251653701 282910089
2402
Servio de Finanas de Mondim de Basto Servio de Finanas de Monforte Servio de Finanas de Montalegre Servio de Finanas de Montemor-o-Novo Servio de Finanas de Montemor-o-Velho Servio de Finanas de Montijo Servio de Finanas de Mora Servio de Finanas de Mortgua Servio de Finanas de Moura Servio de Finanas de Mouro Servio de Finanas de Mura Servio de Finanas de Murtosa Servio de Finanas de Nazar Servio de Finanas de Nelas Servio de Finanas de Nisa Servio de Finanas de Nordeste Servio de Finanas de bidos Servio de Finanas de Odemira Servio de Finanas de Odivelas Servio de Finanas de Oeiras 1 Servio de Finanas de Oeiras 2 Servio de Finanas de Oeiras 3 Servio de Finanas de Oleiros Servio de Finanas de Olho Servio de Finanas de Oliveira de Azemis
Av. da Igreja, 14 - r/c Estrada da Circunvalao Av.D.Nuno Alvares Pereira Edifcio dos Paos do Concelho
4880-231 Mondim de Basto 7450-106 Monforte 5470-203 Montalegre 7050-127 Montemor-oNovo 3140-251 Montemor-oVelho 2870-264 Montijo 7490-217 Mora 3450-154 Mortgua 7860-208 Moura 7240-231 Mouro 5090-112 Mura 3870-228 Murtosa 2450-279 Nazar 3520-040 Nelas 6050-342 Nisa 9630-144 Nordeste 2510 bidos 7630-176 Odemira 2675-369 Odivelas 2784-502 Oeiras 2774-519 Pao DArcos 1495-098 Lisboa 6160-409 Oleiros 8700-852 Olho 3720232 Oliveira de Azemis
255381241
255382768
sf2402@dgci.minfinancas.pt sf1708@dgci.minfinancas.pt sf2410@dgci.minfinancas.pt sf0922@dgci.minfinancas.pt sf0795@dgci.minfinancas.pt sf2194@dgci.minfinancas.pt sf0930@dgci.minfinancas.pt sf2577@dgci.minfinancas.pt sf0299@dgci.minfinancas.pt sf0949@dgci.minfinancas.pt sf2429@dgci.minfinancas.pt sf0124@dgci.minfinancas.pt sf1406@dgci.minfinancas.pt sf2985@dgci.minfinancas.pt sf1716@dgci.minfinancas.pt sf2984@dgci.minfinancas.pt sf1414@dgci.minfinancas.pt sf0302@dgci.minfinancas.pt sf4227@dgci.minfinancas.pt sf1554@dgci.minfinancas.pt sf3654@dgci.minfinancas.pt sf3522@dgci.minfinancas.pt sf0647@dgci.minfinancas.pt sf1104@dgci.minfinancas.pt sf0132@dgci.minfinancas.pt
1708 2410
245573252 276512166
245573252 276512815
0922
266892283
266892793
0795
Largo do Pelourinho R.Comandante Francisco Silva Jr., 48-C/1 Largo das Foras Armadas, 5-9 R.Dr.Jos Lopes Oliveira, 12 Praa Sacadura Cabral, 56 Lg.Ten.Gen.Jos Antnio da Rosa, 2C Alameda do Pao, 1 Largo Dr. Jos Tavares, Bl.6, 1 Travessa do Aougue, 1 - r/c R.Eng.Amaro Costa, 16 Lg.Heliodoro Salgado, 46 R.D.Maria do Rosrio, 5 Largo S.Joo de Deus - S.Pedro R.Sousa Prado, 9-B, 1. R. Miguel Rovisco, 5 R.Dr.Jos Joaquim de Almeida, 12 - 1. R.Conde de Alcaovas, 28 Rua de Olivena, 20 - Algs Praa do Municipio Av.Dr.Bernardino da Silva, 4 Largo Lus de Cames, Edf.Rainha,piso 1, Loja 17
239689117
239689966
2194
212306860
212306888
0930 2577 0299
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266403742 231920717 285251573
0949
266560030
266560039
2429 0124 1406 2585 1716 2984 1414 0302 4227 1554 3654 3522 0647 1104
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259511150 234866965 262562323 232944439 245429213 296488521 262959924 283327150 219349239 214462319 214461778 214111628 272682507 289710228
0132
256665230
256665279
2593
Servio de Finanas de Oliveira de Frades Servio de Finanas de Oliveira do Bairro Servio de Finanas de Oliveira do Hospital Servio de Finanas de Ourm Servio de Finanas de Ourique Servio de Finanas de Ovar Servio de Finanas de Paos de Ferreira Servio de Finanas de Palmela Servio de Finanas de Pampilhosa da Serra Servio de Finanas de Paredes Servio de Finanas de Paredes de Coura Servio de Finanas de Pedrogo Grande Servio de Finanas de Penacova Servio de Finanas de Penafiel Servio de Finanas de Penalva do Castelo Servio de Finanas de Penamacor Servio de Finanas de Penedono Servio de Finanas de Penela Servio de Finanas de Peniche Servio de Finanas de Peso da Rgua Servio de Finanas de Pinhel Servio de Finanas de Pombal Servio de Finanas de Ponta Delgada
Av. dos Descobrimentos
3680-110 Oliveira de Frades 3770-859 Oliveira do Bairro 3400-132 Oliveira do Hospital 2490-552 Ourm 7670-278 Ourique 3880-038 Ovar 4590-507 Paos de Ferreira 2950-246 Palmela 3320-214 Pampilhosa da Serra 4580-258 Paredes 4940-529 Paredes de Coura 3270-092 Pedrogo Grande 3360-191 Penacova 4560-455 Penafiel 3550-137 Penalva do Castelo 6090-545 Penamacor 3630-253 Penedono 3230-253 Penela 2520-209 Peniche 5050-225 Peso da Rgua 6400-323 Pinhel 3100-449 Pombal 9500-768 Ponta Delgada
232761248
232762720
0140
Rua do Foral, 20 r/c R.Prf.Ant. Ribeiro Garcia Vasconcelos 5A R.Antnio Justiniano da Luz Preto R. do Forno, 10 R. Cons. Arala Chaves, 4 Av.D. Slvia Cardoso, 218 R. Esc. Prepar. Hermenegildo Capelo 23-1. P. Baro de Loredo R. Dr. Jos Correia Pacheco, 6/8 R. Conselheiro Miguel Dantas Av. Dr. Francisco S Carneiro Rua da Eirinha Praceta da Alegria R. Alexandre Herculano, 29 - r/c Largo Jlio Rodrigues da Silva Largo dos Freixos Edif.Paos do Concelho R. Paulino Montez - Edif.Santo Antnio R. Dr.Manuel de Arriaga, 778 - r/c R. Dr.Antnio Seixas, 18 - r/c Praa Marqus de Pombal Av. Infante D.Henrique, 38 - 1.
234740480
234740498
0809
238601270
238609682
2127
249549260
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0310 0159
286512144 256581030
286512635 256581058
1830
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2208
212339560
212339598
0817
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1848
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1422
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0825 1856
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2607
232642230
232641887
0655 2615 0833 1430 2437 1252 1449 2992
277390040 254504253 239569130 262782181 254310260 271412281 236210670 296308700
277390049 254549233 239561034 262789618 254310269 271413885 236210688 296308792
2313
Servio de Finanas de Ponte da Barca Servio de Finanas de Ponte de Lima Servio de Finanas de Ponte de Sr Servio de Finanas de Portalegre Servio de Finanas de Portel Servio de Finanas de Portimo Servio de Finanas de Porto 1 Servio de Finanas de Porto 2 Servio de Finanas de Porto 3 Servio de Finanas de Porto 4 Servio de Finanas de Porto 5 Servio de Finanas de Porto Ms Servio de Finanas de Pvoa de Varzim Servio de Finanas de Pvoa de Lanhoso Servio de Finanas de Povoao Servio de Finanas de Praia da Vitria Servio de Finanas de Proena-a-Nova Servio de Finanas de Redondo Servio de Finanas de Reguengos de Monsaraz Servio de Finanas de Resende Servio de Finanas de Ribeira de Pena Servio de Finanas de Ribeira Grande Servio de Finanas de Rio Maior Servio de Finanas de S.Joo da Madeira
Urbanizao Fontainhas, n.s 1e3 R. Dr.Lus da Cunha Nogueira, 20-24 R. Damio de Gois, 12 - r/c R. 31 de Janeiro, 79 1. R. da Vidigueira, 5 - r/c Urb. Poo do Fojo Q. do Morais, Lt. 11 R. de Pinto Bessa, 606 R. Gonalo Sampaio, 291 Av. Ferno Magalhes, 988 r/c R. Damio de Gis, 320-338 R. dos Bragas, 190 Av. da Liberdade, 13 R. Ramalho Ortigo, 115 - r/c Av. Bombeiros Voluntrios, 98 - 1. Esq. Largo de Fall River Palcio da Justia Av. Pao do Milhafre, 21-A Lg. Cho de Ordem, 24 Lg. Bento de Jesus Caraa R. S. Marcos do Campo, 59 - 1. R. Dr. Nunes da Ponte, 26 Av. da Noruega
4980-639 Ponte da Barca 4990-113 Ponte de Lima 7400-242 Ponte de Sor 7301-901 Portalegre 7220-390 Portel 8500-774 Portimo 4300-428 Porto 4150-367 Porto 4350-124 Porto 4050-223 Porto 4050-122 Porto 2480-857 Porto Ms 4490-678 Pvoa de Varzim 4830-514 Pvoa de Lanhoso 9650-409 Povoao 9760-568 Praia da Vitria 6150-524 Proena-aNova 7170-021 Redondo 7200-377 Reg. de Monsaraz 4660-220 Resende 4870-151 Ribeira de Pena 9600 Ribeira Grande 2040 -270 Rio Maior 3700-163 S.Joo da Madeira
258480320
258480324
2321 1724 1732 0957
258900280 242202352 245302060 266611404
258900298 242204012 245302079 266612170
1112
282490320
282490358
3174 3182 3360 3387 3190 1457
225194730 226073610 225898650 225081340 222061310 244479250
225194749 226073648 225898688 225081378 222061348 244479279
1872
252640090
252640119
0426
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253634322
3000 2763
296585123 295512952
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0663
274670090
274670099
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266502136
266501136
2623
254877406
254871610
2445
259490180
259490189
3018
R. Espirito Santo, 1 R. Prof.Manuel Jos Ferreira, 38 - r/c Forum Municipal - Av.Liberdade, r/c Poente
296472211
296472043
2062
243996721
243995313
0167
256886010
256886039
2631
Servio de Finanas de S.Joo da Pesqueira Servio de Finanas de S.Pedro do Sul Servio de Finanas de S.Roque do Pico Servio de Finanas de Sabrosa Servio de Finanas de Sabugal Servio de Finanas de Salvaterra de Magos Servio de Finanas de Santa Comba Do Servio de Finanas de Santa Cruz da Graciosa Servio de Finanas de Santa Cruz das Flores Servio de Finanas de Santa Marta de Penaguio Servio de Finanas de Santarm Servio de Finanas de Santiago do Cacm Servio de Finanas de Santo Tirso Servio de Finanas de S. Brs de Alportel Servio de Finanas de Sardoal Servio de Finanas de Sto Servio de Finanas de Seia Servio de Finanas de Seixal 1 Servio de Finanas de Seixal 2 Servio de Finanas de Sernancelhe Servio de Finanas de Serpa Servio de Finanas de Sert
Bairro do Cruzeiro - Edif. Titanic R. S Carneiro
5130-324 S.Joo da Pesqueira 3660-428 S.Pedro do Sul 9940 S. Roque do Pico 5060-328 Sabrosa 6324-009 Sabugal 2120-080 Salvaterra de Magos 3440-336 Santa Comba Do 9880-380 Santa Cruz Graciosa 9970-337 Santa Cruz das Flores 5030-480 S. Marta de Penaguio 2000-232 Santarm 7540-105 Santiago do Cacm 4780-398 Santo Tirso 8150-121 So Brs de Alportel 2230-123 Sardoal 3560-172 Sto 6270-469 Seia 2840-482 Seixal 2845-038 Amora 3640-240 Sernancelhe 7830-358 Serpa 6100-731 Sert
254489160
254489168
sf2631@dgci.minfinancas.pt sf2640@dgci.minfinancas.pt sf2950@dgci.minfinancas.pt sf2453@dgci.minfinancas.pt sf1260@dgci.min. financas.pt sf2070@dgci.minfinancas.pt sf2658@dgci.minfinancas.pt sf2771@dgci.minfinancas.pt sf2968@dgci.minfinancas.pt sf2461@dgci.minfinancas.pt sf2089@dgci.minfinancas.pt sf2216@dgci.minfinancas.pt sf1880@dgci.minfinancas.pt sf1031@dgci.minfinancas.pt sf2097@dgci.minfinancas.pt sf2666@dgci.minfinancas.pt sf1279@dgci.minfinancas.pt sf2224@dgci.minfinancas.pt sf3697@dgci.minfinancas.pt sf2674@dgci.minfinancas.pt sf0329@dgci.minfinancas.pt sf0671@dgci.minfinancas.pt
2640
232723046
232723776
2950
Edifcio Polivalente
292642341
292642101
2453
Rua do Loreto Largo Padre Manuel Nabais Caldeira R. Capito Salgueiro Maia, Lotes 14 e 15 R. do Balco, 6
259939140
259930562
1260
271751080
271751085
2070
263509000
263509008
2658
232881323
232881714
2771
R. Dr.Manuel Correia Lobo, 47 R. Senador Andr de Freitas
295730010
295730019
2968
292592436
292592248
2461
Trav. do Douro, 17 R. Vasco da Gama, 21-A Av. Manuel da Fonseca, 22-26 R. Angelo Andrade, 34 - 2. R. Boaventura Passos, 8 - r/c R. Bivar Salgado, 64 R. Dr.Hilrio de Almeida Pereira, 39 P. Dr.Antnio Borges Pires, Pal. Justia Lg. dos Restauradores Praceta Sampaio Bruno, 7-A, 1. Paivas Paos do Concelho - Largo do Municpio R. Jos Maria Graa Afreixo Av. 25 de Abril, Lt.1 - r/c
254821163
254821376
2089
243304300
243304329
2216
269822205
269825107
1880
252809080
252809089
1031
289842130
289845871
2097 2666
241855146 232981133
241851606 232982824
1279
238320930
238320948
2224
212219710
212219738
3697
212260760
212267568
2674
254595205
254559163
0329 0671
284544718 274600270
284544703 274600289
2240 2332 3530
Servio de Finanas de Sesimbra Servio de Finanas de Setbal 1 Servio de Finanas de Setbal 2 Servio de Finanas de Sever do Vouga Servio de Finanas de Silves Servio de Finanas de Sines Servio de Finanas de Sintra 1 Servio de Finanas de Sintra 2 Servio de Finanas de Sintra 3 Servio de Finanas de Sintra 4 Servio de Finanas de Sobral de Monte Agrao Servio de Finanas de Soure Servio de Finanas de Sousel Servio de Finanas de Tbua Servio de Finanas de Tabuao Servio de Finanas de Tarouca Servio de Finanas de Tavira Servio de Finanas de Terras do Bouro Servio de Finanas de Tomar Servio de Finanas de Tondela Servio de Finanas de Torre de Moncorvo Servio de Finanas de Torres Novas Servio de Finanas de Torres Vedras
Av. da Liberdade, 49 Av. Lusa Todi, 3-7, r/c Av. 5 de Outubro, 148- 2. R. do Jardim R.Cndido dos Reis, Lt. 1, r/c Av. General Humberto Delgado, 34 -C Av. Movimento das Foras Armadas, 14 R. Emb.Aristides Sousa Mendes, 18 Piso 4 R. Nova do Zambujal, 4 Av. Miguel Bombarda, 27-A Av. Marqus de Pombal, 19 Av. Dr. Abel das Neves, r/c - sul R. Direita, 18 r/c Pr. Prof. Dr. Castanheira Neves, 4 - 1. Av. Antnio da Silva Barradas, 61 Av. Padre Duarte Fernandes dos Santos, s/n, r/c R. Amlia Rodrigues, 4 Av. Dr. Paulo Marcelino R. Joo Carlos Everard, 16 Praceta Dr. Tefilo da Cruz, 55 R. Dr. Joo Leonardo R. Capito Salgueiro Maia, Lotes 1 - r/c R. Dr. Carlos Frana, 23-C
2970-635 Sesimbra 2904-506 Setbal 2900-309 Setbal 3740-273 Sever do Vouga 8300-126 Silves 7520-104 Sines 2710-431 Sintra 2725-537 Mem Martins 2735-302 Cacm 2745-175 Queluz 2590-041 Sobral Monte Agrao 3130-204 Soure 7470-266 Sousel 3420-307 Tbua 5120-384 Tabuao 3610-017 Tarouca 8801-003 Tavira 4840-100 Terras do Bouro 2300-561 Tomar 3460- 589 Tondela 5160-280 Torre de Moncorvo 2350-811 Torres Novas 2560-329 Torres Vedras
212289300 265544290 265233545
212289318 265544318 265527977
0175
234590820
234590838
1120
282440080
282440099
2259
269632355
269636692
1562
219104600
219104629
3549
219199430
219199379
3557 3166
219189400 214340320
219189438 214340348
1570
261940120
261940129
0850 1740
239506460 268554239
239506469 268551362
0868
235412250
235412032
2682
254789107
254781644
2690
254679203
254678860
1139
281320720
281320738
0434
253351117
253352743
2100 2704
249328300 232822259
249328328 232831920
0558
279252617
279252183
2119
249822535
249813910
1589
261337370
261337418
1287 4219 0183
Servio de Finanas de Trancoso Servio de Finanas de Trofa Servio de Finanas de Vagos Servio de Finanas de Vale de Cambra Servio de Finanas de Valena Servio de Finanas de Valongo 1 Servio de Finanas de Valongo 2 Servio de Finanas de Valpaos Servio de Finanas de Velas Servio de Finanas de Vendas Novas Servio de Finanas de Viana do Alentejo Servio de Finanas de Viana do Castelo Servio de Finanas de Vidigueira Servio de Finanas de Vieira do Minho Servio de Finanas de Vila de Rei Servio de Finanas de Vila do Bispo Servio de Finanas de Vila do Conde Servio de Finanas de Vila do Porto Servio de Finanas de Vila Flor Servio de Finanas de Vila Franca de Xira 1 Servio de Finanas de Vila Franca de Xira 2 Servio de Finanas de Vila Franca do Campo Servio de Finanas de Vila Nova da Barquinha Servio de Finanas de Vila Nova de Cerveira
R.Dr.Castro Lopes R. da Sade, 51 R. Dr. Mendes Correia (Pai) R. Santo Antnio Edif. Bela Vista, 248 Largo do Governo Militar Rotunda 1. de Maio, 168 R. S.Loureno,16 Av. Eng. Lus Castro Saraiva Rua de S. Joo R. Antnio Coelho Oliveira,Lt. 9 R. Cndido dos Reis, 28 - r/c Passeio da Mordomas da Romaria Largo Jos Afonso Av. Joo da Torre, 237 Lg. Famlia Matos Silva Neves Paos do Concelho Av. Dr. Artur Cunha de Arajo, 270 Largo da Conceio Av. Marechal Carmona, 4A R. Joaquim Pedro Monteiro, 25-A - 1. R. dos Lavadouros, 7/8 - r/c Largo do Municpio, 5 R. Benvinda da Conceio Pereira, Bl.1 Av. Heris do Ultramar
6420-039 Trancoso 4785-360 Trofa 3840-443 Vagos 3730-262 Vale de Cambra 4930-694 Valena 4440-519 Valongo 4445-596 Ermesinde 5430-472 Valpaos 9800-539 Velas 7080-084 Vendas Novas 7090-238 Viana do Alentejo 4900-532 Viana do Castelo 7960-224 Vidigueira 4850-523 Vieira do Minho 6110-174 Vila de Rei 8650-407 Vila do Bispo 4480-667 Vila do Conde 9580 Vila do Porto 5360-303 Vila Flor 2600-165 Vila Franca de Xira 2615-123 Alverca do Ribatejo 9680 Vila Franca do Campo 2260-417 Vila Nova Barquinha 4920-275 Vila N. de Cerveira
271811166 252450840 23479030
271812009 252450858 234790048
0191
256423626
256472923
2330 1899 3565 2470 2780 3042
251804010 224219660 229785060 278711303 295412370 265809370
251804019 224219678 229785088 278711650 295412735 265809379
0981
266953146
266953646
2348
258808250
258808288
0337 0442 0680 1147 1902 3034 0566
284436104 253649320 274890070 282630500 252291510 296882472 278512352
284436130 253649329 274890079 282630509 252291539 296882628 278516480
1597
263279390
263275633
3573
219579880
219579908
3026
296582157
296581055
1961
249710226
249712006
2356
251795102
251794052
0450
Servio de Finanas de Vila Nova de Famalico 1 Servio de Finanas de Vila Nova de Famalico 2 Servio de Finanas de Vila Nova de Foz Ca Servio de Finanas de Vila Nova de Gaia 1 Servio de Finanas de Vila Nova de Gaia 2 Servio de Finanas de Vila Nova de Gaia 3 Servio de Finanas de Vila Nova de Gaia 4 Servio de Finanas de Vila Nova de Paiva Servio de Finanas de Vila Nova de Poiares Servio de Finanas de Vila Pouca de Aguiar Servio de Finanas de Vila Real Servio de Finanas de Vila Real de St. Antnio Servio de Finanas de Vila Velha de Rdo Servio de Finanas de Vila Verde Servio de Finanas de Vila Viosa Servio de Finanas de Vimioso Servio de Finanas de Vinhais Servio de Finanas de Viseu 1 Servio de Finanas de Viseu 2 Servio de Finanas de Vizela Servio de Finanas de Vouzela
R. Ernesto de Carvalho - Ed. Milo, Bloco 2 -r/c R. Antnio Santos Oliveira, 119
4760-143 V. N. de Famalico 4760-297 Calendrio 5150-580 Vila N. de Foz Ca 4430-053 Vila Nova de Gaia 4430-203 Vila Nova de Gaia 4415-376 Pedroso Carvalhos 4430-203 Vila Nova de Gaia 3650-209 Vila Nova de Paiva 3350 Vila Nova de Poiares 5450-018 Vila Pouca de Aguiar 5000-556 Vila Real 8900-271 V. Real de St.Antnio 6030-230 Vila Velha de Rdo 4730-745 Vila Verde 7160-214 Vila Viosa 5230-311 Vimioso 5320-318 Vinhais 3504-522 Viseu 3510-035 Viseu 4815-552 Vizela 3670-235 Vouzela
252302670
252302699
sf0450@dgci.minfinancas.pt
3590
252301390
252301428
sf3590@dgci.minfinancas.pt sf1295@dgci.minfinancas.pt sf1910@dgci.minfinancas.pt sf3204@dgci.minfinancas.pt sf3581@dgci.minfinancas.pt sf3964@dgci.minfinancas.pt sf2712@dgci.minfinancas.pt sf0841@dgci.minfinancas.pt sf2488@dgci.minfinancas.pt sf2496@dgci.minfinancas.pt sf1155@dgci.minfinancas.pt sf0698@dgci.minfinancas.pt sf0469@dgci.minfinancas.pt sf0990@dgci.minfinancas.pt sf0574@dgci.minfinancas.pt sf0582@dgci.minfinancas.pt sf2720@dgci.minfinancas.pt sf3700@dgci.minfinancas.pt sf4200@dgci.minfinancas.pt sf2739@dgci.minfinancas.pt
1295
R. D.Dinis
279762432
279764473
1910
R. 14 de Outubro, 1061-1069 Av.da Repblica, 1151-1163 Mafamude R. Gonalves de Castro, 28 Av. da Repblica, 1163-1171 - r/c Av. 25 de Abril, 8 r/c Praa Lus de Cames
223749320
223749349
3204
223773450
223773488
3581
227863080
227863118
3964
223703867
223711438
2712
232609010
232609011
0841
239421106
239423502
2488
R. 1. de Maio, 4 R. Visconde de Carnaxide, 65 R. de Angola, 39-A, 1.
259419300
259419309
2496
259303340
259303369
1155
281530880
281530898
0698
R. de Santana R..da Misericordia, 126 Largo Gago Coutinho, 32 Largo de S.Sebastio Ruas do Arrabalde R. D. Antnio Alves Martins, 5 e 7 R. Alexandre Herculano - Edif.Herculano, 2 R. Dr. Ablio Torres, 980 R. Dr. Guilherme Coutinho
272541038
272541114
0469 0990 0574 0582 2720
253310720 268980327 273512347 273771433 232420820
253310738 268881335 273511060 273772188 232426862
3700
232484100
232484101
4200 2739
253585752 232771256
253585694 232772692

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GUIA DO FISCO 2013

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GUIA DO FISCO 2013 NDICE

10 GUIA DO FISCO 2013 NDICE

116 117 118

123 123 124 124

GUIA DO FISCO 2013 NDICE

139 142 142 143 143 143 144 144 145

12 GUIA DO FISCO 2013 NDICE

III PARTE IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO

GUIA DO FISCO 2013 NDICE

IV PARTE IMPOSTOS SOBRE O PATRIMNIO

14 GUIA DO FISCO 2013 NDICE

269 269 269 270

GUIA DO FISCO 2013 NDICE 15

V PARTE OUTROS IMPOSTOS

16 GUIA DO FISCO 2013 NDICE

VI PARTE BENEFCIOS FISCAIS

3.6. Sociedades Gestoras de participaes especiais (SGPS) e Sociedades de Capital de

VII PARTE CONTENCIOSO FISCAL

GUIA DO FISCO 2013 NDICE 17

18 GUIA DO FISCO 2013 NDICE

GUIA DO FISCO 2013 NDICE 19

CIRC Cdigo do Imposto sobre o Rendimento

CIMT Cdigo do Imposto Municipal de Transmisses

PORT Portaria RJIFNA Regime Jurdico das Infraces Fiscais no Aduaneiros

GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 23

OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

2. OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

24 GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 25

26 GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 27

28 GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS SUJEITOS PASSIVOS DE IRS 29

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 31

OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

32 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 33

34 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 35

36 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 37

38 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 39

2. RENDIMENTOS EMPRESARIAIS E PROFISSIONAIS CATEGORIA B

40 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 41

42 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 43

44 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 45

46 GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS

GUIA DO FISCO 2013 OS RENDIMENTOS TRIBUTVEIS EM IRS 47

CRITRIOS DE INCLUSO NO REGIME SIMPLIFICADO OU NO REGIME DE CONTABILIDADE

Valor estimado de vendas e ou de outros rendimentos inferior a 150.000,00

Valor estimado de vendas e ou de outros rendimentos superior a 150.000.00

No pode incluir-se no regime simplificado.

2. Do regime de contabilidade para o regime simplificado

3. Havendo cessao de actividade