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Auditoria
Turma 02

Teoria e Exerccios
Prof. Alzira
Data de impresso: 30/03/10

ELABORAO E PRODUO:

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Prof.Alzira Auditoria

APOSTILA DE AUDITORIA

AFRFB 2010

Prof. Alzira Angeli

NDICE:

LEGISLAO BSICA:

NBC P 1 NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE


NBC P 1.2 - INDEPENDNCIA
NBC P 1.6 SIGILO
NBC P 1.8 UTILIZAO DE TRABALHOS DE ESPECIALISTAS
NBC P 1 IT 01 REGULAMENTAO DO ITEM 1.9 INFORMAES ANUAIS AOS CONSELHOS
NBC P 1 IT 03 REGULAMENTAO DO ITEM 1.4 HONORRIOS
NBC P 4 NORMAS PARA EDUCAO PROFISSIONAL CONTINUADA
NBC P 5 NORMA SOBRE EXAME DE QUALIFICAO TCNICA
NBC P 3 NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INTERNO
NBC T 11 NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAES CONTBEIS
NBC T 11.3 PAPIS DE TRABALHO E DOCUMENTAO DA AUDITORIA
NBC T 11.4 PLANEJAMENTO DA AUDITORIA
NBC T 11. 6 - RELEVNCIA NA AUDITORIA
NBC T 11.8 SUPERVISO E CONTROLE DE QUALIDADE
NBC T 11.10 CONTINUIDADE NORMAL DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE
NBC T 11.11 AMOSTRAGEM
NBC T 11.12 PROCESSAMENTO ELETRNICO DE DADOS PED
NBC T 11.13 ESTIMATIVAS CONTBEIS
NBC T 11.14 - TRANSAES COM PARTES RELACIONADAS

NBC T 11.15 - CONTINGNCIAS


NBC T 11.16 - TRANSAES E EVENTOS SUBSEQENTES
NBC T 11.17 CARTA DE RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAO
NBC T 11 IT 03 - FRAUDE E ERRO
NBC T 11 IT 05 - PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES
NBC T 12 NORMAS DA AUDITORIA INTERNA
NBC TA 01 REVISO EXTERNA DE QUALIDADE PELOS PARES

LEGISLAO COMPLEMENTAR:

INSTRUO CVM N 308/1999


NOTA EXPLICATIVA INSTRUO CVM N 308/1999
INSTRUO CVM N 381/2003
NPA 02 IBRACON
CDIGO DE TICA PROFISSIONAL DO CONTABILISTA

TEXTOS DIVERSOS:

RESPONSABILIDADE LEGAL EM AUDITORIA


CONTROLE INTERNO/AUDITORIA INTERNA
PLANEJAMENTO/PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
AMOSTRAGEM
PAPIS DE TRABALHO
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA EM REAS ESPECFICAS
PARECER DE AUDITORIA
REVISO ESPECIAL DAS INFORMAES TRIMESTRAIS
COMFORT LETTER

PROVAS DE CONCURSOS ANTERIORES

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(Normas do CFC Conselho Federal de


LEGISLAO BSICA Contabilidade)

NBC P 1 NORMAS PROFISSIONAIS DE AUDITOR 1.3.4 - Quando eventuais distores, por fraude ou erro,
INDEPENDENTE afetarem as demonstraes contbeis de forma
(Aprovada pela Resoluo CFC n 821, com as relevante, cabe ao auditor independente, caso no
alteraes introduzidas pela Resoluo CFC n 965/03) tenha feito ressalva especfica em seu parecer,
demonstrar, mediante, inclusive, a exibio de seus
1.1 - COMPETNCIA TCNICO-PROFISSIONAL papis de trabalho s entidades referidas no item 1.6.5,
que seus exames foram conduzidos de forma a atender
1.1.1 - O contador, na funo de auditor independente, as Normas de Auditoria Independente das
deve manter seu nvel de competncia profissional pelo Demonstraes Contbeis e as presentes normas.
conhecimento atualizado dos Princpios Fundamentais
de Contabilidade e das Normas Brasileiras de 1.4 - HONORRIOS2
Contabilidade, das tcnicas contbeis, especialmente na
rea de auditoria, da legislao inerente profisso, dos 1.4.1 - O auditor deve estabelecer e documentar seus
conceitos e tcnicas administrativas e da legislao honorrios mediante avaliao dos servios,
especfica aplicvel entidade auditada. considerando os seguintes fatores:
a) a relevncia, o vulto, a complexidade do servio e o
1.1.2 - O auditor, para assumir a responsabilidade por custo do servio a executar;
uma auditoria das demonstraes contbeis, deve ter b) o nmero de horas estimadas para a realizao dos
conhecimento da atividade da entidade auditada, de servios;
forma suficiente para que lhe seja possvel identificar e c) a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual,
compreender as transaes realizadas pela mesma e as habitual ou permanente;
prticas contbeis aplicadas, que possam ter efeitos d) a qualificao tcnica dos profissionais que iro
relevantes sobre a posio patrimonial e financeira da participar da execuo dos servios; e
entidade, e o parecer a ser por ele emitido sobre as e) o lugar em que os servios sero prestados, fixando,
demonstraes contbeis. se for o caso, como sero cobrados os custos de
viagens e estadas.
1.1.3 - Antes de aceitar o trabalho, o auditor dever
obter conhecimento preliminar da atividade da entidade 1.4.2 - Os honorrios devero constar de carta-proposta
a ser auditada, mediante avaliao junto ou documento equivalente, elaborada antes do incio da
administrao, da estrutura organizacional, da execuo do trabalho que tambm contenha:
complexidade das operaes, e do grau de exigncia
requerido para a realizao do trabalho de auditoria, de a) a descrio dos servios a serem realizados,
modo a poder avaliar se est capacitado a assumir a inclusive referncias s leis e regulamentos aplicveis
responsabilidade pelo trabalho a ser realizado. Esta ao caso;
avaliao deve ficar evidenciada de modo a poder ser b) que o trabalho ser efetuado segundo as Normas de
comprovado o grau de prudncia e zelo na contratao Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis e
dos servios. as presentes normas;
c) o prazo estimado para realizao dos servios;
1.1.4 - O auditor deve recusar os servios sempre que d) os relatrios a serem emitidos; e
reconhecer no estar adequadamente capacitado para e) as condies de pagamento dos honorrios.
desenvolv-los, contemplada a utilizao de
especialistas noutras reas, em face da especializao 1.4.3 - A inobservncia de qualquer dos itens referidos
requerida e dos objetivos do contratante. nos itens 1.4.1 e 1.4.2 constitui infrao ao Cdigo de
tica do Contabilista.
1.2 INDEPENDNCIA1
(Item alterado pela NBC P 1.2) 1.5 - GUARDA DA DOCUMENTAO

1.3 - RESPONSABILIDADES DO AUDITOR NA 1.5.1 - O auditor, para fins de fiscalizao do exerccio


EXECUO DOS TRABALHOS profissional, deve conservar a boa guarda, pelo prazo
de 5 (cinco) anos, a partir da data da emisso de seu
1.3.1 - O auditor deve aplicar o mximo de cuidado e parecer, toda a documentao, papis de trabalho,
zelo na realizao dos trabalhos e na exposio de suas relatrios e pareceres relacionados com os servios
concluses. realizados.

1.3.2 - Ao opinar sobre as demonstraes contbeis o 1.6 - SIGILO3


auditor deve ser imparcial. (Item alterado pela NBC P 1.6)

1.3.3 - O exame das demonstraes contbeis no tem


por objetivo precpuo a descoberta de fraudes. Todavia,
o auditor independente deve considerar a possibilidade
de sua ocorrncia.

2
Aprofundar conhecimentos pelo estudo da
 INTERPRETAO TCNICA NBC P 1 - IT 03.
1 3
Vide NBC P 1.2 INDEPENDNCIA. Vide NBC P 1.6 SIGILO.
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1.7 - RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAO DO programa de educao continuada, na forma a ser


TRABALHO DO AUDITOR INTERNO regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.

1.7.1 - A responsabilidade do auditor no ser 1.11 - EXAME DE COMPETNCIA PROFISSIONAL


modificada, mesmo quando o contador, na funo de
auditor interno, contribuir para a realizao dos 1.11.1 - O auditor independente, para poder exercer sua
trabalhos. atividade, dever submeter-se a exame de competncia
profissional, na forma a ser regulamentada pelo
1.8 - RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAO DO Conselho Federal de Contabilidade.
4
TRABALHO DE ESPECIALISTAS
(Item alterado pela NBC P 1.8) 1.12 - MANUTENO DOS LDERES DE EQUIPE DE
AUDITORIA7
1.9 - INFORMAES ANUAIS AOS CONSELHOS
REGIONAIS DE CONTABILIDADE5 1.12.1 - Utilizao dos mesmos profissionais de
liderana (scio, diretor e gerente) na equipe de
1.9.1 - O auditor dever enviar, at 30 de junho de cada auditoria, numa mesma entidade auditada, por longo
ano, ao Conselho Regional de Contabilidade, na forma a perodo, pode criar a perda da objetividade e do
ser regulamentada pelo Conselho Federal de ceticismo necessrios na auditoria. O risco dessa perda
Contabilidade: deve ser eliminado adotando-se a rotao, a cada
intervalo menores ou iguais a cinco anos consecutivos,
a) as informaes sobre os seus clientes, cuja sede seja das lideranas da equipe de trabalho de auditoria, que
a da jurisdio do respectivo Conselho, e que o objeto somente devem retornar equipe em intervalo mnimo
do trabalho seja a auditoria independente, realizado em de trs anos.
demonstraes contbeis relativas ao exerccio
encerrado at o dia 31 de dezembro do ano anterior; NBC P 1.2 INDEPENDNCIA
b) a relao dos nomes do seu pessoal tcnico existente
em 31 de dezembro do ano anterior; e (Aprovada pela Resoluo CFC n 1.034/05)
c) a relao de seus clientes cujos honorrios
representem mais de 10% do seu faturamento anual, 1.2.1. DEFINIES
bem como os casos onde o faturamento de outros
servios prestados aos mesmos clientes de auditoria,
ultrapassarem, na mdia dos ltimos 3 anos, os 1.2.1.1. Esta norma estabelece condies e
honorrios dos servios de auditoria. procedimentos para cumprimento dos requisitos de
independncia profissional nos trabalhos de auditoria.
1.9.2 - Quando solicitado, o auditor dever disponibilizar
e fornecer, no prazo de trinta dias, a relao de seus 1.2.1.2. Entidade de auditoria a instituio vista no seu
clientes e outras informaes necessrias fiscalizao conjunto, ou seja, o auditor independente pessoa fsica
da atividade de auditoria independente. ou jurdica, inclusive pessoas jurdicas sob a mesma
administrao, tais como as de consultoria e/ou
1.9.3 - A relao de clientes referida no item 1.9.2 assessoria e, em sendo o caso, as demais entidades de
dever identificar as Companhias Abertas, Instituies auditoria por rede, atuando no Brasil ou no exterior.
Financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar
pelo Banco Central do Brasil, Fundos de Investimento, 1.2.1.3. Entidade de auditoria por rede aquela sob
Entidades autorizadas a funcionar pela SUSEP controle, administrao, razo social ou nome fantasia
Superintendncia de Seguros Privados, Administradoras comuns, inclusive por associao.
de Consrcio, Entidades Fechadas de Previdncia
Privada, Empresas Estatais (Federais, Estaduais e 1.2.1.4. Entidade auditada aquela na qual uma
Municipais), Empresas Pblicas, sociedades por aes entidade de auditoria realiza trabalho de auditoria das
de capital fechado com mais de 100 acionistas e as Demonstraes Contbeis com o objetivo de emisso
sociedades limitadas que tenham o controle societrio, de parecer ou formao de juzo sobre estas. Quando a
direto ou indireto, das entidades referidas neste item. entidade auditada emissora de aes negociadas em
bolsa de valores, a entidade auditada inclui sempre suas
1.9.4 - As informaes prestadas aos Conselhos entidades relacionadas.
Regionais de Contabilidade sero resguardadas pelo
sigilo, nos termos previstos nestas normas. 1.2.1.5. Entidade relacionada aquela que tem uma
das seguintes relaes com a entidade auditada:
1.10 - EDUCAO CONTINUADA6 a) entidade que tem controle direto ou indireto sobre
a entidade auditada, desde que a entidade auditada
1.10.1 - O auditor independente, no exerccio de sua seja relevante para essa entidade;
atividade, dever comprovar a participao em
b) entidade com interesse financeiro direto na
 entidade auditada, desde que tal entidade tenha
4
Vide NBC P 1.8 UTILIZAO DE TRABALHOS influncia significativa sobre a entidade auditada e o
DE ESPECIALISTAS. interesse na entidade auditada seja relevante para
5
Aprofundar conhecimentos pelo estudo da essa entidade;
INTERPRETAO TCNICA NBC P 1 IT 01.
6
Aprofundar conhecimentos pelo estudo da NBC 
7
P 4. Procedimento de que trata o Artigo 34 da Aprofundar conhecimentos pelo estudo da NBC
Instruo CVM n 308/1999. P 1.2 INDEPENDNCIA.
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c) entidade sobre a qual a entidade auditada tenha b) aparncia de independncia evitar fatos e
controle direto ou indireto; circunstncias significativos a ponto de um terceiro bem
informado, tendo conhecimento de todas as informaes
d) entidade na qual a entidade auditada, ou uma pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas,
entidade a esta relacionada, tenha um interesse concluir dentro do razovel que a integridade, a
financeiro direto que lhe proporcione influncia objetividade ou o ceticismo profissional de uma entidade
significativa, ou seja, preponderncia nas de auditoria ou de um membro da equipe de auditoria
deliberaes sociais, sobre essa entidade e o ficaram comprometidos.
interesse seja relevante para a entidade auditada e
sua entidade relacionada; e 1.2.2.3. Independncia pode ser afetada por ameaas
e) entidade sob controle comum ao da entidade de interesse prprio, auto-reviso, defesa de interesses
auditada desde que essa entidade e a entidade da entidade auditada, familiaridade e intimidao.
auditada sejam, ambas, relevantes para a entidade
controladora. 1.2.2.4. Ameaa de interesse prprio ocorre quando
uma entidade de auditoria ou um membro da equipe de
1.2.1.6. Equipe de auditoria so: auditoria poderia auferir benefcios de um interesse
financeiro na entidade auditada, ou outro conflito de
a) todos os profissionais que participam do trabalho de interesse prprio com essa entidade auditada.
auditoria;
1.2.2.5. Ameaa de auto-reviso ocorre quando o
b) todas as outras pessoas da entidade de auditoria resultado de um trabalho anterior precisa ser
capazes de influir, diretamente, sobre o resultado do reanalisado ao serem tiradas concluses sobre o
trabalho de auditoria, incluindo: trabalho de auditoria ou quando um membro da equipe
de auditoria era, anteriormente, administrador ou diretor
b.1) aquelas que recomendam a remunerao do scio da entidade auditada, ou era um funcionrio cujo cargo
do trabalho de auditoria no mbito da realizao do lhe permitia exercer influncia direta e importante sobre
trabalho de auditoria, ou que so responsveis diretas o objeto do trabalho de auditoria.
pela superviso ou gerenciamento daquele profissional.
Isso inclui todas as pessoas que ocupem cargos 1.2.2.6. Ameaa de defesa de interesses da entidade
superiores ao scio-lder do trabalho, sucessivamente, auditada ocorre quando a entidade de auditoria ou um
at o presidente da entidade de auditoria; membro da equipe de auditoria defendem ou parecem
defender a posio ou a opinio da entidade auditada, a
b.2) aquelas que do consultoria de cunho tcnico ou ponto de poderem comprometer ou darem a impresso
setorial sobre questes, transaes ou fatos relativos ao de comprometer a objetividade. Pode ser o caso da
trabalho de auditoria; e entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria
que subordina seu julgamento ao da entidade auditada.
b.3) aquelas que efetuam o controle de qualidade do
trabalho de auditoria. 1.2.2.7. Ameaa de familiaridade ocorre quando, em
virtude de um relacionamento estreito com uma
c) todas as pessoas de uma entidade de auditoria por entidade auditada, com seus administradores, com
rede capazes de influir, diretamente, sobre o resultado diretores ou com funcionrios, uma entidade de
do trabalho de auditoria. auditoria ou membro da equipe de auditoria passam a
se identificar, demasiadamente, com os interesses da
1.2.1.7. Membros imediatos da famlia so o cnjuge e entidade auditada.
todos os dependentes, financeiramente, dos membros
da equipe de auditoria. 1.2.2.8. Ameaa de intimidao ocorre quando um
membro da equipe de auditoria encontra obstculos
1.2.2. CONCEITOS para agir, objetivamente, e com ceticismo profissional
1.2.2.1. A condio de independncia fundamental e devido a ameaas, reais ou percebidas, por parte de
bvia para o exerccio da atividade de auditoria administradores, diretores ou funcionrios de uma
independente. Entende-se como independncia o entidade auditada.
estado no qual as obrigaes ou os interesses da
entidade de auditoria so, suficientemente, isentos dos 1.2.2.9. A entidade de auditoria e os membros da equipe
interesses das entidades auditadas para permitir que os de auditoria tm a responsabilidade de manter-se
servios sejam prestados com objetividade. Em suma, independentes, levando em conta o contexto em que
a capacidade que a entidade de auditoria tem de julgar exercem suas atividades, as ameaas independncia
e atuar com integridade e objetividade, permitindo a e as salvaguardas disponveis para eliminar as ameaas
emisso de relatrios ou pareceres imparciais em ou reduzi-las a um nvel aceitvel.
relao entidade auditada, aos acionistas, aos scios,
aos quotistas, aos cooperados e a todas as demais 1.2.2.10. Quando so identificadas ameaas, exceto
partes que possam estar relacionadas com o seu aquelas, claramente, insignificantes, devem ser
trabalho. definidas e aplicadas salvaguardas adequadas para
eliminar a ameaa ou reduzi-la a um nvel aceitvel.
1.2.2.2. A independncia exige: Essa deciso deve ser documentada. A natureza das
a) independncia de pensamento postura que permite salvaguardas a aplicar varia conforme as circunstncias.
expressar uma opinio sem ser afetado por influncias Sempre se deve considerar o que um terceiro bem
que comprometem o julgamento profissional, permitindo informado, tendo conhecimento de todas as informaes
pessoa agir com integridade, objetividade e ceticismo pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas,
profissional; concluiria, numa avaliao razovel, ser inaceitvel. A
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considerao do auditor afetada por questes como a


importncia da ameaa, a natureza do trabalho de 1.2.3.4. As nicas aes disponveis para eliminar a
auditoria, os usurios previstos do relatrio e a estrutura perda de independncia so:
da entidade de auditoria.
a) alienar o interesse financeiro direto antes de a pessoa
fsica tornar-se membro da equipe de auditoria;
1.2.2.11. As entidades de auditoria devem instituir
polticas e procedimentos relativos s b) alienar o interesse financeiro indireto relevante em
comunicaes de independncia com os sua totalidade ou alienar uma quantidade suficiente dele
organismos de governana da entidade auditada. No para que o interesse remanescente deixe de ser
caso da auditoria de entidades registradas em relevante antes de a pessoa tornar-se membro da
bolsas de valores, a entidade de auditoria deve equipe de auditoria; ou
comunicar, formalmente, ao menos uma vez por
ano, todos os relacionamentos e as outras questes c) afastar o membro da equipe de auditoria do trabalho
entre a entidade de auditoria, as entidades de da empresa auditada.
auditoria por rede e a entidade auditada que, de
acordo com o julgamento profissional da entidade 1.2.3.5. No caso de scio da entidade de auditoria ou
de auditoria, podem ser consideradas, em uma membro imediato de sua famlia, as aes de que
perspectiva razovel, como afetando a tratam as alneas a e b acima devem ser tomadas
independncia. Os assuntos a serem comunicados antes do incio dos trabalhos.
variam em cada caso e devem ser decididos pela
entidade de auditoria, mas devem, em geral, tratar 1.2.3.6. A violao inadvertida no tocante a interesse
dos assuntos relevantes expostos nesta norma. financeiro em uma entidade auditada no prejudicaria a
1.2.3. PERDA DE INDEPENDNCIA independncia da entidade de auditoria, da entidade de
auditoria por rede ou de um membro da equipe de
1.2.3.1. Determinadas situaes caracterizam a perda auditoria se:
de independncia da entidade de auditoria em relao
entidade auditada. Assim sendo, so apresentados a) a entidade de auditoria e a entidade de auditoria por
alguns exemplos dessas situaes e das aes a serem rede tm polticas e procedimentos institudos que
tomadas pela entidade de auditoria: requerem que todos os profissionais informem,
prontamente, entidade de auditoria quaisquer
1.2.3.2. Interesses financeiros so a propriedade de violaes resultantes da compra, da herana ou de
ttulos e valores mobilirios e quaisquer outros tipos de outra forma de aquisio de um interesse financeiro na
investimentos adquiridos ou mantidos pela entidade de entidade auditada;
auditoria, seus scios, membros da equipe de auditoria
ou membros imediatos da famlia destas pessoas, b) a entidade de auditoria e a entidade de auditoria por
relativamente entidade auditada, suas controladas ou rede informam, prontamente, o profissional que o
integrantes de um mesmo grupo econmico, dividindo- interesse financeiro deve ser alienado; e
se em diretos e indiretos.
c) a alienao for efetuada quando da identificao do
1.2.3.2.1. Interesses financeiros diretos so aqueles problema, ou o profissional afastado da equipe de
sobre os quais o detentor tem controle, seja em aes, auditoria.
debntures ou em outros ttulos e valores mobilirios; e
1.2.3.7. Quando ocorrer uma violao inadvertida no
1.2.3.2.2. Interesses financeiros indiretos so aqueles tocante a um interesse financeiro na entidade auditada,
sobre os quais o detentor no tem controle algum, ou a entidade de auditoria deve considerar se devem ser
seja, so interesses em empresas ou outras entidades, aplicadas salvaguardas que podem ser:
mantidas por titular beneficirio mediante um plano de
investimento global, sucesso, fideicomisso, fundo a) obteno da participao de um auditor adicional que
comum de investimento ou entidade financeira sobre os no tenha feito parte do trabalho de auditoria para
quais a pessoa no detm o controle nem exerce revisar o trabalho feito pelo membro da equipe de
influncia significativa. A relevncia de um interesse auditoria; ou
financeiro indireto deve ser considerada no contexto da
entidade auditada, do trabalho e do patrimnio lquido b) excluso da pessoa da tomada de decises
do indivduo em questo. Um interesse financeiro importantes referentes ao trabalho de auditoria.
indireto considerado relevante se seu valor for
superior a 5% do patrimnio lquido da pessoa. Para 1.2.3.8. A perda de independncia pode-se dar ainda
esse fim, deve ser adicionado o patrimnio lquido dos por:
membros imediatos da famlia.
a) operaes de crditos e garantias com a entidade
1.2.3.3. Se a entidade de auditoria, um membro da auditada;
equipe de auditoria ou o responsvel tcnico do trabalho b) relacionamentos comerciais com a entidade auditada;
de auditoria ou outros membros dentro da entidade de c) relacionamentos familiares e pessoais com a entidade
auditoria, em nvel gerencial, que possam influenciar o auditada;
resultado dos trabalhos, ou um membro imediato da d) atuao como administrador ou diretor de entidade
famlia destas pessoas tiver um interesse financeiro auditada.
direto ou um interesse financeiro indireto relevante na
entidade auditada, est caracterizada a perda de
independncia.

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1.2.4. OPERAES DE CRDITOS E GARANTIAS 1.2.5.2. Relacionamentos comerciais em condies


diferenciadas, privilegiadas e relevantes com entidades
1.2.4.1. A entidade de auditoria, scios, membros da auditadas afetam a independncia do auditor e, nesses
equipe e membros imediatos da famlia destas pessoas casos, deve ser adotada uma das seguintes aes:
no podem ter operaes relevantes de operaes de
crditos ou garantia de operaes de crditos com
instituies financeiras que sejam entidade auditada. As a) terminar o relacionamento comercial;
seguintes transaes so permitidas, se realizadas b) substituir o membro da equipe que tenha
dentro dos requisitos e das condies oferecidos a relacionamento comercial; ou
terceiros: c) recusar a realizao do trabalho de auditoria.

a) operaes de crditos para aquisio de veculo; 1.2.6. RELACIONAMENTOS FAMILIARES E


PESSOAIS
b) arrendamento de veculo;
1.2.6.1. A perda de independncia est sujeita a uma
c) saldos em carto de crdito que no superem 20 srie de fatores, entre eles as responsabilidades do
salrios-mnimos; e membro da equipe de auditoria no trabalho, a
d) operaes de crditos para aquisio de imveis, proximidade do relacionamento e o papel do membro da
com garantia. famlia ou de relacionamento pessoal na entidade
auditada.
1.2.4.2. Caso o emprstimo no seja feito em condies
normais de crdito para quaisquer das partes, 1.2.6.2. As funes ocupadas por pessoas prximas ou
necessria uma das seguintes aes para impedir a familiares, que prejudicam a independncia da entidade
caracterizao da perda de independncia: de auditoria, so aquelas que:
a) liquidao total do emprstimo pela entidade de
auditoria; a) exercem influncia significativa sobre as polticas
operacionais, financeiras ou contbeis. Em geral, diz
b) liquidao total do emprstimo pelo scio ou membro respeito a uma pessoa que tem funes como
da equipe da entidade de auditoria; ou presidente, diretor, administrador, gerente geral de uma
entidade auditada;
c) afastamento do scio ou membro da equipe de
trabalho de auditoria.
b) exercem influncia nas Demonstraes Contbeis da
1.2.4.3. , expressamente, proibida para entidades entidade auditada. Em geral, diz respeito a funes
de auditoria, scios, membros da equipe e membros consideradas crticas no ambiente contbil como
da famlia destas pessoas a obteno de operaes controller, gerente de contabilidade, contador; e
de crditos por meio de entidades auditadas.
c) so consideradas sensveis sob o ponto de vista da
1.2.4.4. No devem ser considerados, para efeito de auditoria. Em geral, inclui cargos com atribuies de
independncia, as operaes de crditos monitoramento dos controles internos da entidade
contratados em perodo anterior ao relacionamento auditada, como, por exemplo, tesoureiro, auditor interno,
do auditor independente com a instituio gerente de compras/vendas, entre outras.
financeira, ou antes, que o profissional faa parte da
equipe de auditoria, desde que tenha sido 1.2.7. VNCULOS EMPREGATCIOS OU SIMILARES
contratado em condies de mercado e mantidos os POR ADMINISTRADORES, EXECUTIVOS OU
prazos e as condies originais. EMPREGADOS DA ENTIDADE AUDITADA
1.2.4.5. Se a entidade de auditoria ou um membro da MANTIDOS, ANTERIORMENTE, COM A ENTIDADE
equipe de auditoria conceder emprstimo a uma DE AUDITORIA
entidade auditada que no seja um banco ou instituio
semelhante, ou garantir um emprstimo tomado por 1.2.7.1. A independncia da entidade de auditoria ou
essa entidade auditada, a ameaa de interesse prprio membro de sua equipe pode ser comprometida se um
criada seria to importante que nenhuma salvaguarda diretor ou um administrador ou empregado da entidade
poderia reduzir a ameaa a um nvel aceitvel, a menos auditada, em condies de exercer influncia direta e
que o emprstimo ou a garantia fosse irrelevante tanto significativa sobre o objeto do trabalho de auditoria, tiver
para a entidade de auditoria ou membro da equipe de sido um membro da equipe de auditoria ou scio da
auditoria como para a entidade auditada. entidade de auditoria. Este comprometimento da
independncia ocorre dependendo dos seguintes
1.2.5. RELACIONAMENTOS COMERCIAIS COM A fatores:
ENTIDADE AUDITADA
a) influncia do cargo da pessoa na entidade auditada;
1.2.5.1. As transaes comerciais da entidade de b) grau de envolvimento que a pessoa ter com a
auditoria, de scios e membros da equipe de auditoria equipe de auditoria;
com uma entidade auditada devem ser feitas dentro do c) tempo decorrido desde que a pessoa foi membro da
curso normal de negcios e na mesma condio com equipe de auditoria ou da entidade de auditoria; e
terceiros. No entanto, essas operaes no podem ser d) cargo que a pessoa tiver exercido na equipe ou na
de tal dimenso que criem uma ameaa de interesse entidade de auditoria.
prprio.

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1.2.7.2. Aps avaliados os fatores de que trata o item 1.2.7.6. Se, durante o perodo coberto pela auditoria, um
anterior, aes visando salvaguardar a independncia membro da equipe de auditoria tenha atuado como
da entidade de auditoria devem ser aplicadas, tais como administrador ou como executivo da entidade auditada,
as seguintes: ou tenha sido um empregado ocupando posio que lhe
permitisse exercer influncia direta e significativa no
a) modificar o plano de auditoria, se necessrio; objeto da auditoria, a ameaa perda de independncia
to significativa que nenhuma salvaguarda pode
b) designar uma equipe de auditoria que inclua reduzi-la a um nvel aceitvel. Conseqentemente, tais
membros com experincia superior quela do indivduos no devem ser designados como membros
profissional que transferiu-se para a entidade auditada; da equipe de auditoria.

c) envolver um outro profissional que no seja membro 1.2.7.7. Se, durante perodo, imediatamente, anterior ao
da equipe de auditoria para revisar o trabalho realizado; perodo coberto pela auditoria, um membro da equipe
ou de auditoria tenha atuado como administrador ou como
executivo da entidade auditada, ou tenha sido um
d) ampliar o nvel de controle de qualidade do trabalho. empregado, ocupando posio que lhe permitisse
exercer influncia direta e significativa no objeto da
1.2.7.3. Nos casos estabelecidos na alnea k do item auditoria, isso pode criar ameaas de interesse prprio,
1.2.10.6, as seguintes condies devem ser de auto-reviso ou de familiaridade. Por exemplo, essas
observadas: ameaas seriam criadas se uma deciso tomada ou um
trabalho executado pelo indivduo no perodo,
a) a pessoa em questo no tem nenhum benefcio da imediatamente, anterior, enquanto empregado pela
entidade de auditoria, a menos que, em razo de entidade auditada est para ser analisado como parte
acordos feitos anteriormente e de montantes prefixados; da auditoria no perodo corrente. A significncia dessas
alm disso, o valor devido pessoa pela entidade de ameaas depende de fatores como:
auditoria no deve ser de importncia que possa
ameaar a independncia da entidade de auditoria; e a) a posio que o indivduo ocupava na entidade
auditada;
b) a pessoa no participa e no aparenta participar dos
negcios ou da atividades da entidade de auditoria. b) o lapso de tempo decorrido de, no mnimo, dois anos
desde que o indivduo desvinculou-se da entidade
1.2.7.4. Constitui-se conflito de interesse e possvel auditada e venha exercer funo de responsabilidade,
perda de independncia da entidade de auditoria como encarregado, supervisor ou gerente de equipe ou
quando um scio ou um membro da equipe de auditoria scio da entidade de auditoria na conduo dos
possa estar em processo de negociao para ingressar trabalhos na entidade auditada;
na entidade auditada. Essa ameaa reduzida a um
nvel aceitvel mediante a aplicao de todas as c) a funo que o indivduo ocupa na equipe de
seguintes aes: auditoria.

a) manter polticas e procedimentos no sentido de exigir 1.2.7.8. A significncia dessas ameaas deve ser
que a pessoa envolvida com a entidade auditada, avaliada e, se seu nvel no for, claramente,
quanto ao seu possvel ingresso como executivo ou insignificante, salvaguardas devem ser consideradas e
empregado de tal entidade, notifique a entidade de aplicadas, conforme necessrio, para reduzir tais
auditoria sobre tal circunstncia no momento inicial do ameaas a um nvel aceitvel. Tais salvaguardas podem
processo; incluir:

b) no designar scio ou membro da equipe que esteja a) envolvimento de um outro profissional para revisar o
em processo de negociao com a entidade auditada; e trabalho executado pelo indivduo enquanto membro da
equipe de auditoria; ou
c) avaliar a necessidade de realizar uma reviso,
independentemente, de todos os julgamentos b) discusso do assunto com os rgos de governana
significativos feitos por aquela pessoa enquanto corporativa da entidade auditada.
participava do trabalho.
1.2.8. ATUANDO COMO ADMINISTRADOR OU
1.2.7.5. Membros da entidade de auditoria que, DIRETOR DE ENTIDADES AUDITADAS
anteriormente, eram administradores, executivos ou
empregados da entidade auditada a atuao como 1.2.8.1. Se um scio ou um membro da entidade de
membro da equipe de auditoria de um ex-administrador, auditoria atuar tambm como diretor, membro do
um executivo ou um empregado da entidade auditada, conselho de administrao, conselho fiscal ou executivo
consideradas determinadas circunstncias, caracteriza- da entidade auditada, a ameaa criada perda de
se como perda de independncia da entidade de independncia de tal magnitude que no existe
auditoria. Isso se aplica, particularmente, no caso em salvaguarda ou ao a ser aplicada que possa impedir o
que um membro da equipe tenha que reportar, por conflito de interesse. E, neste caso, a realizao do
exemplo, sobre elementos das Demonstraes trabalho deve ser recusada.
Contbeis que ele mesmo tenha preparado, ou ajudado
a preparar, enquanto atuando na entidade auditada.

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1.2.9. ROTAO DOS LDERES DE EQUIPE DE 1.2.10.3. A prestao desses outros servios,
AUDITORIA entretanto, no pode criar ameaas independncia
da entidade de auditoria ou de membros da equipe
1.2.9.1. Visando possibilitar contnua renovao da de auditoria.
objetividade e do ceticismo do auditor, necessrios na
auditoria, requerida a rotao dos responsveis 1.2.10.4. Os princpios bsicos que devem
tcnicos pelos trabalhos na entidade auditada. fundamentar qualquer regra de independncia do
auditor so:
1.2.9.2.Alguns fatores que podem influenciar a a) o auditor no deve auditar o seu prprio trabalho;
objetividade e o ceticismo do auditor so:
b) o auditor no deve exercer funes gerenciais na
a) tempo que o profissional faz parte da equipe de entidade auditada; e
auditoria. O risco de perda da objetividade e do c) o auditor no deve promover interesses da
ceticismo pode ocorrer com o passar dos anos; e entidade auditada.
b) funo do profissional na equipe de auditoria. O risco 1.2.10.5. Conseqentemente, necessrio avaliar se
de perda da objetividade e do ceticismo maior no a realizao desses outros servios pode vir a criar
pessoal de liderana da equipe, ou seja, os conflitos de interesses e, por conseguinte, possvel
responsveis tcnicos. Neste aspecto, entende-se que perda de independncia.
as demais funes da equipe de auditoria, ou seja, as
1.2.10.6. Entre outros, os servios abaixo, tambm
funes de gerente, snior ou encarregado e
chamados de consultoria, podem caracterizar a
assistentes dedicam-se a realizar os trabalhos de
perda de independncia:
auditoria e no a tomar decises-chave. Adicionalmente,
os trabalhos executados por estes ltimos so revisados a) servios de avaliao de empresas e reavaliao de
pelos membros mais experientes da equipe de auditoria ativos;
e as concluses obtidas so por estes corroboradas.
b) servios de assistncia tributria, fiscal e parafiscal;
1.2.9.3. Visando impedir o risco de perda da c) servios de auditoria interna entidade auditada;
objetividade e do ceticismo do auditor, necessria a
aplicao das seguintes aes: d) servios de consultoria de sistema de informao
computadorizado;
a) rotao do pessoal de liderana da equipe de e) servios de apoio em litgios, percia judicial ou
auditoria a intervalos menores ou iguais a cinco anos extrajudicial;
consecutivos; e
f) servios de finanas corporativas e assemelhados;
b) intervalo mnimo de trs anos para o retorno do
g) servios de seleo de executivos;
pessoal de liderana equipe.
h) registro (escriturao) contbil.
1.2.9.4. Como impraticvel a rotao nas entidades de
auditoria de porte pequeno, com apenas um scio ou h.1) a execuo, para uma entidade auditada, de
diretor e auditores pessoas fsicas, para atender ao servios como a preparao de registros contbeis ou
estabelecido nas alneas a e b acima nos anos em elaborao de Demonstraes Contbeis caracteriza-se
que se completarem os cinco anos e durante os como conflito de interesse e, conseqentemente, perda
prximos trs anos dos prazos estabelecidos nesse de independncia.
item, seus trabalhos devem ser submetidos reviso
por outra entidade de auditoria, que emitir relatrio h.2) cabe administrao da entidade auditada
circunstanciado sobre a correta aplicao das normas providenciar, por intermdio de seu corpo de
profissionais e das tcnicas nestes trabalhos, profissionais ou de contabilista independente, a
encaminhando-o ao Conselho Federal de Contabilidade manuteno dos registros contbeis e a elaborao de
at 31 de julho de cada ano. Demonstraes Contbeis, embora a entidade auditada
possa solicitar assistncia entidade de auditoria;
1.2.10. PRESTAO DE OUTROS SERVIOS
h.3) porm, se a entidade de auditoria e o pessoal que
1.2.10.1. As entidades de auditoria prestam,
presta assistncia entidade auditada tomarem
usualmente, outros servios para as entidades
decises gerenciais, surge o conflito de interesses e,
auditadas, compatveis com seu nvel de
tambm neste caso, ocorre a perda da independncia;
conhecimento e capacitao.
1.2.10.2. As entidades auditadas valorizam os h.4) conseqentemente, o pessoal da entidade de
servios proporcionados por essas entidades de auditoria no deve tomar tais decises. So exemplos
auditoria quando estas possuem um bom de decises gerenciais:
entendimento do negcio e contribuem com
conhecimento e capacitao em outras reas. Alm h.4.1) escriturar registros contbeis;
disso, muitas vezes, a prestao desses outros
servios, no de auditoria, proporcionam s equipes h.4.2) apurar ou alterar lanamentos em dirios ou a
de auditoria desenvolvimento de conhecimentos classificao de contas ou operaes ou outros registros
relativos aos negcios e operaes da entidade contbeis sem obteno da aprovao expressa da
auditada, que so proveitosos para o prprio entidade auditada;
trabalho de auditoria.
h.4.3) autorizar ou aprovar operaes; e
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h.4.4) preparar documento fonte de dados (inclusive reavaliao de ativos, para a constituio de reserva no
decises sobre premissas de avaliaes) ou fazer patrimnio lquido da entidade auditada ou para
alteraes em tais documentos ou dados. qualquer outra forma de registro contbil;

h.5) para os exemplos acima, no h nenhuma i.6) a entidade de auditoria no deve realizar avaliaes
providncia de salvaguarda para garantir a ou reavaliaes para entidades auditadas nas quais o
independncia da entidade de auditoria, a no ser a resultado, a valor de mercado ou a valor econmico,
recusa dos servios de assistncia entidade auditada tenha, direta ou indiretamente, reflexos relevantes nas
ou a recusa da realizao da auditoria. Demonstraes Contbeis que estiver auditando. No
h, portanto, para esses casos, nenhuma ao de
i) servios de avaliao de empresas e reavaliao salvaguarda que impea a perda de independncia, por
de ativos; no poder auditar o seu prprio trabalho, que no seja a
recusa dos servios de avaliao ou a renncia
i.1) uma avaliao econmico-financeira compreende a realizao da auditoria. Conseqentemente, no
formulao de premissas relativas a acontecimentos exerccio seguinte, aps as Demonstraes Contbeis
futuros, a aplicao de determinadas metodologias e terem sido auditadas por outro auditor independente, a
tcnicas e a combinao de ambas para calcular um entidade de auditoria que, atuando como especialista,
determinado valor, ou intervalo de valores, para um efetuou a avaliao pode ser contratada sem quebra de
ativo, um passivo ou uma entidade como um todo. independncia, desde que o outro auditor independente
no tenha compartilhado em seu parecer
i.2) pode ser criada uma ameaa de auto-reviso responsabilidade sobre o resultado da avaliao
quando uma entidade de auditoria ou uma entidade de efetuada;
auditoria por rede fizerem uma avaliao para uma
entidade auditada que deva ser incorporada s i.7) a emisso de laudo de avaliao a valores
Demonstraes Contbeis da entidade auditada. Neste contbeis, apesar de se diferenciar de relatrio de
caso, pode ser estabelecido o conflito de interesses auditoria e acarretar responsabilidades profissionais
quando uma entidade de auditoria fizer uma avaliao distintas ao profissional que o elabora, formulada com
para uma entidade auditada, inclusive controladas, base na auditoria de um balano patrimonial, pois tem
coligadas ou pertencentes ao mesmo grupo econmico como objeto o patrimnio mensurado de acordo com as
a que deva ser incorporada, fusionada, cindida ou Normas Brasileiras de Contabilidade, portanto, no
utilizada para a integralizao de capital, caracterizando, configura a incompatibilidade ou o conflito de interesses
assim, a perda de independncia; com a prtica da auditoria independente e, assim sendo,
no resulta em perda de independncia.
i.3) se o servio de avaliao envolver questes
relevantes para as Demonstraes Contbeis e um grau j) servios de assistncia tributria, fiscal e
significativo de subjetividade, a ameaa de auto-reviso parafiscal;
no pode ser reduzida a um nvel aceitvel mediante a
aplicao de nenhuma salvaguarda. Dessa forma, tais j.1) comum a entidade de auditoria ser solicitada a
servios de avaliao no devem ser prestados ou, prestar servios de consultoria tributria, fiscal e
alternativamente, o trabalho de auditoria deve ser parafiscal a uma entidade auditada. Tais servios
recusado; compreendem uma gama variada de tipos, incluindo:

i.4) a realizao de servios de avaliao que no so, j.1.2) o cumprimento das leis e das normas;
nem separadamente nem em conjunto, relevantes para
as Demonstraes Contbeis, e que no sejam j.1.3) a emisso de cartas-consultas;
utilizados na determinao de valores relevantes nas
Demonstraes Contbeis ou que no envolvem um j.1.4) a assistncia tcnica na soluo de divergncias
grau significativo de subjetividade, pode criar uma quanto a impostos e contribuies; e
ameaa de auto-reviso capaz de ser reduzida a um
nvel aceitvel mediante a aplicao de salvaguardas. j.1.5) o planejamento tributrio.
Essas salvaguardas podem ser:
j.2) esses trabalhos no so, geralmente, considerados
i.4.1) obter a participao de um auditor adicional que ameaas independncia da entidade de auditoria, pois
no tenha sido membro da equipe de auditoria para no caracterizam a perda real ou suposta da sua
revisar o trabalho feito ou opinar conforme necessrio; objetividade e da sua integridade;

i.4.2) confirmar com a entidade auditada o entendimento j.3) planejamento tributrio a atividade que auxilia a
desta sobre as premissas de avaliao e a metodologia administrao dos tributos, projeta os atos e fatos
a serem usadas, e obter aprovao para seu uso; administrativos ou relacionados com a melhor
abordagem no tratamento a ser dado a determinado
i.4.3) obter da entidade auditada uma declarao de produto ou servio da entidade auditada, com o objetivo
aceitao de responsabilidade pelos resultados do de mensurar quais os nus tributrios em cada uma das
trabalho realizado pela entidade de auditoria; e opes legais disponveis, maximizando vantagens e
reduzindo riscos, se efetuado em bases estritamente
i.4.4) tomar providncias para que o pessoal que prestar cientficas;
tais servios no participe do trabalho de auditoria.

i.5) o mesmo ocorre com os servios de avaliao a


valor de reposio, de mercado ou similar para fins de
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j.4) entretanto, quando o denominado e j conceituado k.3.5) assegurar que a entidade auditada avalie a
planejamento tributrio realizado sem levar em adequao dos procedimentos de auditoria interna
considerao bases estritamente cientficas e no executados e as concluses resultantes mediante a
estiver amparado legalmente e suportado por obteno de relatrios da entidade de auditoria e a
documentao hbil e idnea, pode nascer a figura da tomada de decises com base nesses relatrios; e
fraude, do ato simulado ou dissimulado, podendo, nesse
momento, proporcionar conflito de interesse e, portanto, k.3.6) assegurar que as concluses e as
a perda de independncia da entidade de auditoria. recomendaes decorrentes da atividade de auditoria
Incluem-se, nesse contexto, os ditos planejamentos interna sejam devidamente informadas aos
tributrios que no tenham sido avaliados por responsveis pela entidade auditada.
consultores jurdicos externos e apresentando risco para
a entidade auditada, ainda que haja a concordncia e o k.4) nos casos em que rgos reguladores especficos
consentimento da administrao da entidade auditada. de setores da atividade econmica restrinja a execuo
Geralmente, os honorrios dos servios de de trabalhos de auditoria interna, pela entidade de
planejamento tributrio cobrados pela entidade de auditoria independente, esta deve atender quela
auditoria, nestes casos, incluem importante parcela regulamentao.
varivel proporcional ao benefcio conseguido pela
entidade auditada. A forma de cobrana de honorrios, l) servios de consultoria de sistemas de informao
entretanto, no o fator determinante para a computadorizados.
interpretao da perda de independncia. Para estes
casos, no h ao de salvaguarda a ser tomada pela l.1) caracteriza-se como conflito de interesse a
entidade de auditoria que no seja a recusa da prestao pela entidade de auditoria de servios que
prestao do servio de planejamento tributrio ou a envolvam o desenho e a implementao de sistemas de
renncia da realizao dos trabalhos de auditoria informaes usados para gerar a informao contbil da
independente; entidade auditada, incluindo os servios de
remodelamento dos sistemas contbeis de qualquer
j.5) no constituem perda de independncia os servios natureza, como financeiro e de custos.
prestados pela entidade de auditoria relacionados com a
resposta de solicitao de anlise e concluso sobre l.2) no h, portanto, para esses casos, nenhuma ao
estruturao tributria elaborada pela administrao da de salvaguarda que impea a perda de independncia
entidade auditada ou por terceiros por ela contratados. que no seja a recusa dos servios citados ou a
renncia realizao da auditoria.
k) servios de auditoria interna entidade auditada;
l.3) constituem-se trabalhos da especialidade da
k.1) conflitos de interesse podem ser gerados pela entidade de auditoria e parte integrante de seus
prestao, pela entidade de auditoria independente, de exames, portanto sem caracterizar perda de
servios de auditoria interna a uma entidade auditada; independncia, os servios do tipo:

k.2) os servios de auditoria interna realizados por uma l.3.1) diagnstico substanciado em procedimentos de
entidade de auditoria so, geralmente, decorrentes da anlise e crtica, desenvolvidos em um desenho j
terceirizao do departamento de auditoria interna ou da definido no qual especialistas da entidade de auditoria
solicitao dos chamados trabalhos especiais de podem identificar riscos de sistemas, falhas de fluxo de
auditoria; informaes e pontos de melhoria para aprimoramento
do atual desenho;
k.3) em certos casos, o cuidado na manuteno de
determinadas salvaguardas a seguir listadas impede a l.3.2) assistncia na reviso da configurao do sistema
existncia do conflito de interesses e, por conseguinte, a de controles internos e de informaes, na qual o
perda de independncia: procedimento visa a eliminar erros ou conflitos
identificados nos sistemas; e
k.3.1) assegurar que o pessoal da entidade de auditoria
no atue e nem parea atuar em uma condio l.3.3) elaborao de relatrios especficos sobre a
equivalente de um membro da administrao da qualidade dos controles internos e de informao da
entidade auditada; entidade auditada.

k.3.2) assegurar que a entidade auditada reconhea sua m) servios de apoio em litgios, percia judicial ou
responsabilidade por instituir, manter e monitorar o extrajudicial.
sistema de controle interno;
m.1) caracteriza-se como conflito de interesse a
k.3.3) assegurar que a entidade auditada designe um prestao, pela entidade de auditoria independente
funcionrio competente, preferivelmente da alta ou profissional pessoa fsica pertencente ao seu
administrao, para ser o responsvel pelas atividades quadro, de servios que envolvam a atividade de
de auditoria interna; perito nas esferas judicial ou extrajudicial (esferas
administrativas ou juzo privadoarbitragem).
k.3.4) assegurar que a entidade auditada seja
responsvel por avaliar e determinar quais as m.2) no h, portanto, para esses casos, nenhuma
recomendaes da entidade de auditoria que devam ser ao de salvaguarda que impea a perda de
implementadas; independncia que no seja a recusa dos servios
citados ou a renncia realizao da auditoria.

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n) servios de finanas corporativas e assemelhados. integram funo do auditor independente e, portanto,


no constitui perda de independncia.
n.1) a prestao de servios, consultoria ou
assistncia de finanas corporativas a uma entidade o) servios de seleo de executivos:
auditada pode criar ameaas independncia, por
poder representar defesa de interesses da entidade o.1) o recrutamento de membros da administrao para
auditada ou da reviso do prprio trabalho. No caso a entidade auditada pode criar ameaas atuais ou
de alguns servios de finanas corporativas, as futuras de conflito de interesses e, por conseguinte,
ameaas independncia criadas so to perda de independncia. A ameaa depende de fatores,
importantes que nenhuma salvaguarda pode ser tais como:
aplicada para reduzi-las a um nvel aceitvel. Por
exemplo, a promoo, a negociao ou a subscrio o.1.1) a importncia da funo da pessoa a ser
de aes de uma entidade auditada no recrutada; e
compatvel com a prestao de servios de
auditoria. Ademais, comprometer a entidade o.1.2) a natureza da assistncia solicitada.
auditada com os termos de uma transao ou
realizar a transao em nome da entidade auditada o.2) em geral, a entidade de auditoria pode prestar
criaria uma ameaa independncia to importante servios como a seleo de profissionais e recomendar
que nenhuma salvaguarda pode reduzi-la a um nvel sua adequao ao cargo na entidade auditada. Alm
aceitvel. No caso de uma entidade auditada, a disso, a entidade de auditoria pode elaborar uma
prestao dos servios de finanas corporativas relao sinttica de candidatos para entrevista, desde
mencionados acima por uma entidade de auditoria que ela seja feita com base em critrios especificados
ou entidade de auditoria por rede cria uma ameaa pela entidade auditada; e
independncia to importante que nenhuma
salvaguarda pode reduzi-la a um nvel aceitvel; o.3) de qualquer modo, em todos os casos, a entidade
de auditoria no deve tomar decises gerenciais e a
n.2) outros servios de finanas corporativas podem deciso de quem contratar deve ser deixada a cargo da
criar ameaas independncia do auditor, por poder entidade auditada.
representar defesa do interesse da entidade auditada ou
reviso do prprio trabalho. No entanto, pode haver 1.2.11. PRESENTES E BRINDES
salvaguardas para reduzir tais ameaas a um nvel
aceitvel. Exemplos de tais servios incluem auxiliar a 1.2.11.1. Aceitar presentes, brindes ou outros benefcios
entidade auditada a traar estratgias societrias, de uma entidade auditada pode criar conflitos de
auxiliar na identificao ou apresentar um cliente a interesse e, por conseguinte, perda de independncia.
possveis fontes de capital que satisfaam s Quando uma entidade de auditoria ou um membro de
especificaes ou aos critrios da entidade auditada, e equipe aceitam presentes, brindes ou outros benefcios
prestar consultoria de estruturao e auxiliar a entidade cujo valor no seja claramente insignificante, a perda de
auditada a analisar os efeitos contbeis das transaes independncia caracterizada, no sendo possvel a
propostas. As salvaguardas a serem consideradas aplicao de qualquer salvaguarda.
incluem:
1.2.12. LITGIOS EM CURSO OU IMINENTES
n.2.1) polticas e procedimentos para proibir as pessoas 1.2.12.1. Quando h, ou provvel haver, um litgio
que auxiliam a entidade auditada a tomar decises entre a entidade de auditoria ou um membro da sua
gerenciais em seu nome; equipe e a entidade auditada, pode ser criado o conflito
de interesse. O relacionamento entre a administrao da
n.2.2) utilizao de profissionais no-integrantes da entidade auditada e os membros da equipe de auditoria
equipe de auditoria para prestar os servios; e precisa ser caracterizado por total franqueza e
divulgao completa de todos os aspectos das
n.2.3) uma pessoa no nvel apropriado de gerncia da operaes de negcios da entidade auditada. A
entidade auditada assuma, efetiva e formalmente, a entidade de auditoria e a administrao da entidade
funo de coordenao do assunto e que se encarregue auditada podem ficar em lados opostos por causa do
em tomar as decises-chave. litgio, o que pode afetar a disposio da administrao
em fazer divulgaes completas, e a entidade de
n.3) no se incluem, nesses casos, os trabalhos da auditoria pode se ver ameaada por conflito de
entidade de auditoria limitados sua competncia interesse. A importncia da ameaa criada depende de
profissional, tais como: fatores, tais como:
n.3.1) diagnstico das diferenas de prticas contbeis a) a relevncia do litgio;
entre pases; b) a natureza do trabalho de auditoria; e
c) se o litgio diz respeito a um trabalho de auditoria j
n.3.2) assessoria na identificao de controles para fins efetuado.
de levantamento de dados financeiros; e
1.2.12.2. Uma vez avaliada a importncia da ameaa,
devem ser aplicadas as seguintes aes, para reduzi-la
n.3.3) aplicao de procedimentos de auditoria sobre os
a um nvel aceitvel:
ajustes de diferenas entre as prticas contbeis.
a) informar aos nveis superiores da entidade auditada,
n.4) a emisso de carta de conforto, geralmente comum por exemplo: conselho de administrao, conselho fiscal
em processos de captao de recursos com emisso de e assemblia de acionista e acionistas controladores, a
ttulos, tambm se incorpora a procedimentos que se extenso e a natureza do litgio;
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b) informar, se aplicvel, aos rgos reguladores interno de qualidade que garantam a qualidade dos
competentes a extenso e a natureza do litgio; servios prestados.

c) se o litgio envolver um membro da equipe de 1.2.15.2. Assim, os requisitos formais mnimos para
auditoria, afastar aquela pessoa do trabalho de a verificao do cumprimento dos aspectos desta
auditoria; ou Norma esto a seguir indicados.
1.2.15.3. Documentao de declarao individual
d) envolver outro auditor da entidade de auditoria, no- dos profissionais da entidade de auditoria da
integrante da equipe, para revisar o trabalho feito ou existncia, ou no, das seguintes questes
opinar conforme necessrio. relacionadas a entidades auditadas:

1.2.12.3. Se essas aes no reduzirem a ameaa ao a) interesses financeiros;


conflito de interesse a um nvel adequado, a nica b) operaes de crditos e garantias;
alternativa recusar o trabalho de auditoria.
c) relacionamentos comerciais relevantes estreitos
1.2.13. INCOMPATIBILIDADE OU INCONSISTNCIA com a entidade auditada;
DO VALOR DOS HONORRIOS
d) relacionamentos familiares e pessoais; e
1.2.13.1. Honorrios contingenciais, conforme definido
e) membros da entidade de auditoria que j foram
na NBC P 1.4 Honorrios Profissionais, no devem
administradores, executivos ou empregados da
ser praticados por gerar conflitos de interesses e, por
entidade auditada.
conseqncia, perda de independncia e, dessa forma,
a entidade de auditoria no deve estabelecer honorrios 1.2.15.4. A formalizao deve ser um processo anual,
contingenciais relacionados a servios de auditoria por meio eletrnico ou no, contendo uma declarao
prestados para a entidade auditada, suas coligadas, formal de todos os profissionais da entidade de auditoria
controladas, controladoras ou integrantes do mesmo quanto existncia, ou no, de tais vinculaes com a
grupo econmico. entidade auditada. Em caso de declaraes positivas,
dever haver a anotao das providncias tomadas, tais
1.2.13.2. Quando os honorrios de auditoria forem de como: no far parte da equipe de trabalho na empresa
valor, substancialmente, inferior ao estabelecido para os auditada x.
outros servios que a entidade de auditoria realize para
a entidade auditada, pode se estabelecer o conflito de 1.2.15.5. Estabelecimento de controle formal que
interesses, por razes de dependncia financeira e, por possa permitir a verificao permanente da
conseguinte, a perda de independncia. execuo de rotao de pessoal.

1.2.13.3. Para que se caracterize a dependncia 1.2.15.6. Estabelecimento de arquivos manuais ou


financeira, necessrio que o conjunto dos honorrios eletrnicos que permitam verificar outros servios
de servios prestados entidade auditada, ou seja, os executados em entidades auditadas e o valor dos
de auditoria e os demais, seja relevante dentro do total honorrios cobrados.
de honorrios da entidade de auditoria.
1.2.15.7. Estabelecimento de controle formal que
1.2.13.4. Considera-se como conjunto de honorrios permita a divulgao interna das contrataes de novas
relevante aquele que represente 25% (vinte e cinco por entidades auditadas, ao mesmo tempo em que cada
cento), ou mais, do total de honorrios da entidade de profissional a ser envolvido no trabalho se obrigue a
auditoria. informar sobre eventuais riscos seus de conflitos de
interesses e perda de independncia.
1.2.14. OUTRAS SITUAES
1.2.15.8. Estabelecimento permanente de
1.2.14.1. Conforme explanado no incio desta Norma, os treinamento sobre o contedo desta Norma no
exemplos de perda de independncia citados no so Programa de Educao Profissional Continuada.
exaustivos. Assim sendo, outras situaes podem 1.2.16. SANES
ensejar o conflito de interesses e a perda de
independncia. Por este motivo, a entidade de auditoria 1.2.16.1. A inobservncia desta Norma constitui infrao
deve, permanentemente, avaliar se ela se encontra em disciplinar, sujeita s penalidades previstas nas alneas
situao que possa ensejar o conflito de interesse e c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de
aparentar a perda de independncia e, como parte maio de 1946, e ao Cdigo de tica Profissional do
dessa anlise, verificar as possibilidades de aplicao Contabilista.
de salvaguardas e, no sendo possvel, renunciar o
trabalho de auditoria ou outros trabalhos ou atividades NBC P 1.6 SIGILO
que possam estar produzindo o conflito de interesses e
a perda de independncia. (Aprovada pela RESOLUO CFC N 1.100/07)
1.2.15. REQUISITOS FORMAIS DE CONTROLE
1.6.1 DISPOSIES GERAIS
1.2.15.1. A NBC T 11.8 Superviso e Controle de
Qualidade determina aos auditores independentes 1.6.1.1. Esta norma estabelece as diretrizes a serem
serem necessrias a implementao e a manuteno empregadas pelo Auditor Independente sobre questes
de regras e procedimentos de superviso e controle de sigilo profissional nos trabalhos de auditoria.

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1.6.1.2. Entende-se por sigilo, para os efeitos desta 1.6.2.6 O dever de manter o sigilo prevalece:
norma, a obrigatoriedade do Auditor Independente no
revelar, em nenhuma hiptese, salvo as contempladas a) para os Auditores Independentes, mesmo aps
neste documento, as informaes que obteve e tem terminados os compromissos contratuais;
conhecimento em funo de seu trabalho na entidade b) para os contadores designados pelos organismos
auditada. referidos no item 1.6.2.5*, mesmo aps o trmino do
1.6.2 DEVER DO SIGILO vnculo empregatcio ou funcional; e

1.6.2.1 O sigilo profissional do Auditor Independente *Retificao do Item 1.6.2.6, letra b) publicada no
deve ser observado nas seguintes circunstncias: DOU, em 19/9/2007, seo 1, pgina 91, onde se l:
1.6.2.5, leia-se: 1.6.2.4.
a) na relao entre o Auditor Independente e a
entidade auditada; c) para os conselheiros do Conselho Federal de
Contabilidade e dos Conselhos Regionais de
b) na relao entre os Auditores Independentes; Contabilidade, mesmo aps o trmino dos
respectivos mandatos.
c) na relao entre o Auditor Independente e os
organismos reguladores e fiscalizadores; e
1.6.2.7 obrigatrio e relevante que todos os
d) na relao entre o Auditor Independente e demais Auditores Independentes tenham procedimentos de
terceiros. proteo de informaes sigilosas obtidas durante o
relacionamento com a entidade auditada, por
1.6.2.2 O Auditor Independente deve respeitar e quaisquer meios, devendo dispensar especial
assegurar o sigilo relativamente s informaes ateno ao uso de redes de computador internas ou
obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, externas (internet).
no as divulgando, sob nenhuma circunstncia,
salvo as contempladas na legislao vigente, bem
como nas Normas Brasileiras de Contabilidade. 1.6.3 DAS SANES
1.6.2.3 O Auditor Independente, quando previamente
autorizado por escrito, pela entidade auditada, deve 1.6.3.1 A inobservncia desta Norma constitui infrao
fornecer as informaes que por aquela foram ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista e,
julgadas necessrias ao trabalho do Auditor quando aplicvel, est sujeita s penalidades previstas
Independente que o suceder, as quais serviram de nas alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n
base para emisso do ltimo Parecer de Auditoria 9.295, de 27 de maio de 1946.
por ele emitido.
NBC P 1.8 UTILIZAO DE TRABALHOS DE
1.6.2.4 O Auditor Independente, quando solicitado, ESPECILIASTAS
por escrito e fundamentadamente, pelo Conselho
Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de (Aprovada pela Resoluo CFC n 1.023/05)
Contabilidade, deve exibir as informaes obtidas
durante o seu trabalho, incluindo a fase de pr-
contratao dos servios, a documentao, papis 1.8.1. CONSIDERAES GERAIS
de trabalho, relatrios e pareceres, de modo a
demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo 1.8.1.1. Esta norma estabelece as condies e
com as Normas de Auditoria Independente das procedimentos para utilizao de especialistas, pelo
Demonstraes Contbeis, da presente norma e das auditor independente, como parte da evidncia de seus
demais normas legais aplicveis. trabalhos de auditoria das demonstraes contbeis.

1.6.2.4.1 Os contadores designados pelo Conselho


Federal de Contabilidade e pelos Conselhos 1.8.1.2. Ao utilizar-se de trabalhos executados por
Regionais de Contabilidade para efetuarem a outros especialistas legalmente habilitados, o auditor
fiscalizao do exerccio profissional devem ter a independente deve obter evidncia suficiente de que
mesma formao tcnico-profissional requerida ao tais trabalhos so adequados para fins de sua auditoria.
Auditor Independente para o trabalho por ele
realizado e assumiro compromisso de sigilo 1.8.1.3. A expresso especialista significa um indivduo
profissional semelhante. ou empresa que detenha habilidades, conhecimento e
experincia em reas especficas no relacionadas
1.6.2.4.2 Os organismos profissionais citados no contabilidade ou auditoria.
caput assumiro a responsabilidade civil por perdas
e danos que vierem a ser causados em decorrncia 1.8.1.4. A formao e experincia do auditor
da quebra de sigilo pelos profissionais por eles independente lhe permite possuir conhecimentos sobre
designados para o exame dos trabalhos os negcios em geral, mas no se espera que ele tenha
desenvolvidos pelos Auditores Independentes. capacidade para agir em reas alheias sua
competncia profissional.
1.6.2.5 O Auditor Independente, sob pena de infringir
o sigilo profissional, somente deve divulgar aos 1.8.1.5. Um especialista pode ser:
demais terceiros informaes sobre a entidade
auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso a) contratado pela entidade auditada;
seja autorizado, por escrito, pela administrao da b) contratado pelo auditor independente;
entidade com poderes para tanto, que contenha, de c) empregado pela entidade auditada; ou
forma clara e objetiva, os limites das informaes a d) empregado pelo auditor independente.
serem fornecidas.
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1.8.1.6. Quando o auditor independente faz uso de 1.8.3.2. O auditor tambm deve avaliar a objetividade do
especialistas que sejam seus empregados, estes devem especialista. O risco de que a objetividade do
ser considerados como tal e no como auxiliares do especialista seja prejudicada aumenta quando:
processo de auditoria, com a conseqente necessidade
de superviso. Assim, nessas circunstncias, o auditor a) o especialista empregado da entidade auditada; ou
independente necessita aplicar os procedimentos
previstos nesta norma, mas no necessita avaliar sua b) o especialista , de alguma forma, relacionado
competncia profissional a cada trabalho onde estes se entidade auditada, como por exemplo ser
envolvam. financeiramente dependente desta ou detendo
investimento na mesma.
1.8.2. NECESSIDADE DE USO DE TRABALHO DE
ESPECIALISTA 1.8.3.3. Se o auditor tiver dvidas quanto competncia
profissional ou objetividade do especialista, deve discutir
1.8.2.1. Durante a auditoria, o auditor independente suas opinies com a administrao da entidade
pode necessitar obter, em conjunto com a entidade auditada e considerar a necessidade de aplicar
auditada ou de forma independente, evidncias para dar procedimentos adicionais de auditoria ou buscar
suporte s suas concluses. Exemplos dessas evidncias junto a outros especialistas de sua confiana.
evidncias, na forma de relatrios, opinies ou
declaraes de especialistas so: 1.8.4. ALCANCE DO TRABALHO DO ESPECIALISTA

a) avaliaes de certos tipos de ativos, como por 1.8.4.1. O auditor independente deve obter evidncia
exemplo terrenos e edificaes, mquinas e adequada de que o alcance do trabalho do especialista
equipamentos, obras de arte e pedras preciosas; suficiente para fins de sua auditoria. Tal evidncia
pode ser obtida por meio de reviso dos termos de
b) determinao de quantidades ou condies fsicas de contratao geralmente fornecidos pela entidade
ativos, como por exemplo minerais estocados, jazidas e auditada ao especialista ou contrato entre as partes.
reservas de petrleo, vida til remanescente de Tais termos geralmente cobrem assuntos, tais como:
mquinas e equipamentos;
a) objetivo e alcance do trabalho do especialista;
c) determinao de montantes que requeiram tcnicas
ou mtodos especializados, como por exemplo b) descrio dos assuntos especficos que o auditor
avaliaes atuariais; independente espera que o especialista cubra em seu
trabalho;
d) medio do estgio de trabalhos completados ou a
completar em contratos em andamento; c) o uso pretendido, por parte do auditor independente,
do trabalho do especialista incluindo a eventual
e) interpretaes de leis, de contratos, de estatutos ou possibilidade de divulgao a terceiros de sua
de outros regulamentos identidade e envolvimento;

1.8.2.2. Ao determinar a necessidade de utilizar-se do d) o nvel de acesso a registros e arquivos a serem


trabalho de especialistas, o auditor independente deve utilizados pelo especialista, bem como eventuais
considerar: requisitos de confidencialidade;

a) a relevncia do item da demonstrao contbil que e) esclarecimentos sobre eventuais relacionamentos


est sendo analisada; entre a entidade auditada e o especialista, se houver;

b) o risco de distoro ou erro levando em conta a f) informao sobre premissas e mtodos a serem
natureza e a complexidade do assunto sendo analisado; empregados pelo especialista e sua consistncia com
aqueles empregados em perodos anteriores.
c) conhecimento da equipe de trabalho e a experincia
prvia dos aspectos que esto sendo considerados; e 1.8.4.2. Caso esses assuntos no estejam claramente
informados em comunicao formal ao especialista, o
d) a quantidade e qualidade de outras evidncias de auditor independente deve considerar formular tal
auditoria disponveis para sua anlise. comunicao diretamente ao especialista como forma
de obter evidncia apropriada para seus fins.
1.8.3. COMPETNCIA PROFISSIONAL E
OBJETIVIDADE DO ESPECIALISTA 1.8.5. AVALIANDO O TRABALHO DO ESPECIALISTA

1.8.3.1. Ao planejar o uso do trabalho de um 1.8.5.1. O auditor independente deve avaliar a qualidade
especialista, o auditor independente deve avaliar a e suficincia do trabalho do especialista como parte da
competncia do especialista em questo. Isso envolve evidncia de auditoria relacionada ao item da
avaliar: demonstrao contbil sob anlise. Isso envolve uma
avaliao sobre se a substncia das concluses do
a) se o especialista tem certificao profissional, licena especialista foi adequadamente refletida nas
ou registro no rgo de classe que se lhe aplica; e demonstraes contbeis ou fornece suporte adequado
para as mesmas. Alm disso, deve concluir sobre:
b) a experincia e reputao no assunto em que o
auditor busca evidncia de auditoria. a) a fonte de dados utilizada pelo especialista;

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b) as premissas e mtodos utilizados e sua consistncia alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295,


com perodos anteriores; de 27 de maio de 1946.

c) os resultados do trabalho do especialista luz de seu INTERPRETAO TCNICA NBC P 1 IT 01


conhecimento geral sobre os negcios e dos resultados REGULAMENTAO DO ITEM 1.9 INFORMAES
e outros procedimentos de auditoria que tenha aplicado; ANUAIS AOS CONSELHOS
(Aprovada pela Resoluo CFC n 851/99)
1.8.5.2. Ao analisar se a fonte de dados utilizada pelo
especialista a mais apropriada nas circunstncias, o Essa Interpretao Tcnica (IT) visa a explicitar o item
auditor independente deve utilizar os seguintes 1.9 da Resoluo CFC n 821, de 17 de dezembro de
procedimentos: 1997, que aprovou a NBC P 1 Normas Profissionais
de Auditor Independente.
a) indagar ao especialista se os procedimentos
aplicados por este ltimo so, no seu julgamento, INFORMAES SOBRE OS CLIENTES DE
suficientes para garantir que a fonte de dados AUDITORIA
confivel e relevante; e INFORMAES SOBRE PESSOAL TCNICO
EXISTENTE EM 31/12 DO ANO ANTERIOR
b) revisar ou testar na extenso necessria a fonte de INFORMAES SOBRE O FATURAMENTO
dados utilizada pelo especialista. INFORMAES PRESTADAS AOS REGIONAIS

1.8.5.3. A responsabilidade quanto qualidade e INFORMAES SOBRE OS CLIENTES DE


propriedade das premissas e mtodos utilizados do AUDITORIA:
especialista. O auditor independente no tem a mesma
capacitao que o especialista e assim, nem sempre 1.1 - Denominao ou Razo Social;
estar em posio para question-lo quanto ao trabalho
efetuado. Entretanto, o auditor independente deve 1.2 - Endereo Completo;
compreender as premissas e mtodos utilizados para
poder avaliar se, baseado no seu conhecimento da 1.3 - Contabilista responsvel pelas Demonstraes
entidade auditada e nos resultados de outros Contbeis;
procedimentos de auditoria, so adequados s
circunstncias. 1.4 - Scio/Auditor responsvel tcnico pelos trabalhos;

1.8.5.4. Se os resultados do trabalho do especialista no 1.5 - Informao se os honorrios cobrados do cliente


fornecer suficiente evidncia de auditoria ou se no representam mais de 10% do faturamento anual da
forem consistentes com outras evidncias possudas empresa ou do auditor autnomo;
pelo auditor independente, este ltimo deve tomar
devidas providncias. Tais providncias podem incluir 1.6 - Informar a categoria na qual a entidade auditada se
discusso com a administrao da entidade auditada e enquadra:
com o especialista; aplicao de procedimentos de - Cia aberta;
auditoria adicionais; contratao de um outro - Instituio Financeira;
especialista; ou modificao de seu parecer. - Outras autorizadas a funcionar pelo Banco Central;
- Fundo de Investimento;
1.8.6. REFERNCIA AO ESPECIALISTA NO - Entidade autorizada a funcionar pela SUSEP;
PARECER DO AUDITOR - Administrao de Consrcio;
- Entidade de Previdncia Privada;
1.8.6.1. A responsabilidade do auditor fica restrita sua - Empresa Estatal Federal/Estadual/Municipal;
competncia profissional. - Empresa Pblica sociedade annima de capital
fechado com mais de 100 acionistas;
1.8.6.2. Em se tratando de um parecer sem ressalva, o - Sociedade por quotas de responsabilidade limitada,
auditor independente no pode fazer referncia do que tenha o seu controle societrio direto ou indireto de
trabalho de especialista no seu parecer. alguma entidade do tipo enumerado nos itens
anteriores;

1.8.6.3. Em situaes onde especialista legalmente 1.7 - Patrimnio Lquido da Entidade Auditada na data
habilitado for contratado pela entidade auditada, sem das Demonstraes Contbeis.
vnculo empregatcio, para executar servios que
tenham efeitos relevantes nas demonstraes INFORMAES SOBRE PESSOAL TCNICO
contbeis, este fato deve ser divulgado nas EXISTENTE EM 31/12 DO ANO ANTERIOR
demonstraes contbeis e o auditor, ao emitir o
parecer de forma diferente ao mencionado no item 2.1 - Nome
1.8.6.2, pode fazer referncia ao trabalho do
especialista. 2.2 - Profisso, Categoria Profissional e Registro no
Conselho Regional da profisso correspondente
1.8.7. DAS SANES
2.3 - Posio hierrquica na empresa ou no escritrio
1.8.7.1. A inobservncia desta Norma constitui infrao (scio, diretor, gerente, assistente, snior, jnior, etc.)
ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista e
quando aplicvel, sujeita s penalidades previstas nas 2.4 - rea de atuao no trabalho de auditoria

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INFORMAES SOBRE O FATURAMENTO ESTABELECIMENTO DE HONORRIOS

3.1 - Informar se o faturamento de outros servios que 3. A determinao do valor dos honorrios fator
no de auditoria, ultrapassou no exerccio objeto das preponderante para a imagem da atividade de auditoria,
informaes, a mdia dos ltimos 3 anos aos honorrios alm de outras implicaes e aspectos a seguir
de servios de auditoria. abordados.

INFORMAES PRESTADAS AOS REGIONAIS: 3.1. O estabelecimento dos honorrios de auditoria


pode, em determinados casos, ferir a tica, produzir o
4.1 As informaes podero ser fornecidas em papel conflito de interesses e at se caracterizar como perda
timbrado da empresa da auditoria ou auditor autnomo de independncia. A NBC P 1 IT 02
ou em meio magntico utilizando disquete 1.44Mb, Regulamentao dos itens 1.2 Independncia e 1.6 -
utilizando Planilha Eletrnica compatvel com o Sigilo trata de forma especfica esse assunto.
Windows 97 ou superior, utilizando na mesma Pasta de
Trabalho uma Planilha para cada uma das 3 3.2. Os honorrios dos servios de auditoria devem ser
informaes acima. Em qualquer das formas compatveis com a avaliao de risco do trabalho em
apresentadas dever vir junto ofcio endereado ao perspectiva, com os investimentos em formao e
CRC assinado pelo responsvel tcnico que se tecnologia, com a remunerao dos profissionais que
responsabiliza pela veracidade das informaes. iro participar dos trabalhos, bem como, com a
manuteno dos programas internos e externos de
4.2 - Sob quaisquer circunstncias, as informaes qualidade.
prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade,
sero resguardadas pelo sigilo, sendo utilizadas para 3.3. O exerccio da atividade de auditoria independente
fins de fiscalizao do cumprimento das Normas requer do profissional uma srie de exigncias alm da
Brasileiras de Contabilidade, em especial as Normas formao do curso superior em Cincias Contbeis, o
Profissionais do Auditor Independente. Exame de Suficincia, registro no Conselho Regional de
Contabilidade, exame de qualificao tcnica, educao
NBC P 1 IT 03 profissional continuada obrigatria, alm de outros
REGULAMENTAO DO ITEM 1.4 HONORRIOS conhecimentos correlatos.
(Aprovada pela Resoluo CFC n 976/03)
3.4. Analogamente, o auditor necessita investir,
Esta Interpretao Tcnica (IT) visa explicitar o item 1.4 significativamente, em tecnologia, tanto em programas
Honorrios da NBC P 1 Normas Profissionais do aplicativos para automatizar a execuo e
Auditor Independente. documentao dos trabalhos quanto em equipamentos
e sistemas.
DISPOSIES GERAIS
3.5. Em complemento, o auditor independente tem
1. Estabelecer honorrios profissionais de auditoria custos para conduzir seu programa interno de
independente de demonstraes contbeis qualidade, em todos os nveis, como estabelecido pela
geralmente uma questo de cunho comercial e no de NBC T 11 IT 06 Superviso e Controle de
tica profissional. Existem, entretanto, aspectos ticos a Qualidade, e contratar auditores independentes para
serem observados pelo auditor independente ao conduzir a reviso externa de qualidade.
estabelecer seus honorrios.
3.6. No admitida a cobrana de honorrios que no
2. Ao estabelecer honorrios para a realizao dos leve em conta todo o investimento mencionado.
trabalhos, o auditor independente deve considerar
diversos fatores, dentro dos quais destacam-se os 3.7. O estabelecimento de honorrios inferiores queles
mencionados a seguir: que considerem os aspectos acima, caracterizar-se-
como comportamento inadequado do auditor
a) a relevncia, o vulto, a complexidade do servio e o independente, constituindo infrao ao Cdigo de tica
custo do servio a executar; Profissional do Contabilista.

b) o nmero de horas estimadas para a realizao dos 3.8. Honorrios contingenciais no devem ser
servios; praticados por gerar conflitos de interesses e, por
conseqncia, perda de independncia e, dessa forma,
c) a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, o auditor independente no deve estabelecer honorrios
habitual ou permanente; contingenciais relacionados a quaisquer servios
prestados para a entidade auditada, suas coligadas,
d) a qualificao tcnica dos profissionais requeridos controladas, controladoras ou integrantes do mesmo
para participar da execuo dos servios; e grupo econmico.

e) o lugar em que os servios sero prestados, fixando, 3.9. Honorrios contingenciais so aqueles calculados
se for o caso, como sero cobrados os custos de em uma base predeterminada com relao ao desfecho
viagens e estadas. ou resultado de uma transao ou trabalho executado.

3.10. Os honorrios no sero considerados como


sendo contingentes se forem estabelecidos por deciso
judicial ou contratados por entidade de direito pblico
interno ou externo, que no seja a entidade sob exame
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e que o auditor independente contratado no seja o da c) qual o objetivo do exame das demonstraes
entidade auditada, suas coligadas, controladas, contbeis;
controladoras ou integrantes do mesmo grupo
econmico. Entretanto, mesmo nessa situao, os d) a responsabilidade da administrao do cliente sobre
honorrios devero conter parte fixa, em montante as demonstraes contbeis e que o cliente fornecer
suficiente para remunerar, condigna ou integralmente, ao auditor independente Carta de Responsabilidade da
todo o trabalho, considerando os aspectos citados nos Administrao da empresa auditada, de acordo com o
itens de 3.2 a 3.6 e que devero ser cobrados item 11.2.14 da NBC T 11 Normas de Auditoria
independentemente do resultado do trabalho. Independente das Demonstraes Contbeis;

3.11. No admitida a cobrana de honorrios para e) as limitaes de um exame de auditoria devido ao


servios de auditoria inferiores aos considerados risco inerente relacionado ao processo de testes
adequados nos termos desta Interpretao Tcnica, adotado numa auditoria;
visando a sua recuperao ou compensao com outros
servios j prestados ou a serem prestados ao cliente f) o prazo estimado para a realizao dos servios;
pelo auditor independente ou quaisquer partes a ele
relacionadas. g) os relatrios a serem emitidos;

3.12. No caso de mudana de auditor independente, por h) os honorrios e sua forma de pagamento; e
qualquer razo, o auditor independente que ingressa
como postulante a auditor do cliente, no deve tratar a i) a necessidade formal de confirmao da aceitao da
mudana unicamente como uma oportunidade de proposta apresentada.
ampliar sua carteira de clientes e apresentar proposta
de valor incompatvel com a natureza do trabalho que
est sendo contratado ou, substancialmente, inferiores NBC P 4 NORMAS PARA EDUCAO
queles do auditor independente que est sendo PROFISSIONAL CONTINUADA
substitudo. Neste caso, ao contrrio, o auditor (Aprovada pela Resoluo CFC n 945/02, com a nova
independente, alm de levar em considerao todos os redao dada pela Resoluo CFC n 995/04)
aspectos mencionados nesta Interpretao Tcnica,
deve ainda, especialmente no caso de cliente com 4.1. DO OBJETIVO:
operaes sofisticadas, considerar nos seus honorrios
os custos necessrios para o desenvolvimento de 4.1.1 - Educao Profissional Continuada a atividade
programas, metodologias e treinamentos especficos. programada, formal e reconhecida que o Contador, na
funo de Auditor Independente, com registro em
CARTA PROPOSTA E ASPECTOS DA Conselho Regional de Contabilidade e com cadastro na
DETERMINAO DE HONORRIOS Comisso de Valores Mobilirios (CVM), aqui
denominado Auditor Independente, e os demais
4. Deve constar da documentao da formao dos Contadores que compem o seu quadro funcional
honorrios os aspectos mencionados a seguir: tcnico devero cumprir, com o objetivo de manter,
atualizar e expandir seus conhecimentos para o
a) o tempo que se espera despender na familiarizao exerccio profissional.
das atividades do cliente e do mercado que atua, no
conhecimento e avaliao dos controles internos 4.1.1.1 - O Auditor Independente pessoa fsica e os
operacionais e das prticas contbeis do cliente, no scios que representam sociedade de auditoria
desenvolvimento de programas de trabalho e aplicativos independente na CVM, nos termos do inciso IX do art.
de sistema eletrnico de dados, avaliaes de riscos, 6 da Instruo CVM n 308/99, sero os responsveis,
definies de amostragem, na realizao de verificaes perante o Conselho Federal de Contabilidade pelo
substantivas, na elaborao, discusso e emisso de cumprimento da presente norma, pelos demais
relatrios e outros aspectos necessrios ao trabalho de Contadores no-cadastrados na CVM, que compem o
auditoria; e seu quadro funcional tcnico.

b) o nvel tcnico do pessoal a ser utilizado e os 4.1.2 - Esta norma tem por objetivo regulamentar as
honorrios por hora de cada categoria e a memria final atividades que o Auditor Independente e os demais
de clculo dos honorrios. Contadores que compem o seu quadro funcional
tcnico devero cumprir com relao s exigncias da
5. Os honorrios devero constar de carta-proposta ou Educao Profissional Continuada e s aes que o
documentao equivalente, elaborada e formalizada Conselho Federal de Contabilidade promover para
pelas partes, antes do incio da execuo dos trabalhos. facilitar, controlar e fiscalizar o seu cumprimento.
Dever constar de tal documento o indicado a seguir:
4.2. DOS AUDITORES INDEPENDENTES:
a) descrio e abrangncia dos servios a serem
realizados, inclusive referncias s leis e regulamentos 4.2.1 - O Auditor Independente e os demais Contadores
aplicveis ao caso; que compem o seu quadro funcional tcnico devero
cumprir os seguintes mnimos de pontos/hora de
b) que os trabalhos sero efetuados, segundo as Educao Profissional Continuada por ano/calendrio:
Normas Profissionais e Tcnicas emanadas pelo
Conselho Federal de Contabilidade; a) em 2003, 12 pontos/hora;
b) em 2004, 24 pontos/hora; e
c) a partir de 2005, 32 pontos/hora.
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4.2.2 - As atividades computveis no clculo das horas 4.3.2.1 - Estudar, de forma permanente, novas
referidas no item anterior so aquelas estabelecidas nas disposies que permitam melhorar o cumprimento dos
Tabelas de Eventos e Horas, no Anexo I desta objetivos desta Resoluo, propondo-as ao presidente
Resoluo. do CFC para encaminhamento ao Plenrio.

4.2.2.1 - As Tabelas de Eventos e Horas, quando 4.3.2.2 - Propor ao presidente do CFC a ampla e a
alteradas, devem ser publicadas at 30 de novembro do imediata divulgao de qualquer modificao desta
ano anterior ao de sua vigncia. Resoluo.

4.2.2.2 - As atividades de Educao Profissional 4.3.2.3 - Estabelecer e divulgar todas as diretrizes e os


Continuada que se enquadrem na Tabela de Eventos e procedimentos necessrios para o cumprimento e para
Horas (Anexo I), quando realizadas no exterior, sero a implementao desta norma, em especial os itens 4.6,
comprovadas no Conselho Regional da sua jurisdio 4.7 e Anexo II, pelos Conselhos Regionais de
mediante documento emitido pela entidade realizadora, Contabilidade (CRCs), pelos Contadores e Auditores
oficialmente traduzido para o Portugus. Independentes definidos no item 4.1 e pelas
capacitadoras, inclusive prestando esclarecimentos
4.2.3 - O cumprimento das exigncias estabelecidas quanto aplicao desta Resoluo.
nesta Resoluo dever ser comprovado pelo Auditor
Independente e pelos demais Contadores que compem 4.3.2.4 - Analisar os pedidos de reconhecimento de
o seu quadro funcional tcnico, mediante relatrio anual eventos, como congressos, convenes e seminrios
das atividades realizadas, conforme anexo III desta nacionais e internacionais, inclusive aqueles promovidos
Resoluo, encaminhado ao Conselho Regional de pelos CRCs como de Educao Profissional
Contabilidade de sua jurisdio at 31 de janeiro do ano Continuada.
subseqente.
4.3.2.5 - Analisar e homologar os documentos
4.2.3.1 - At 30 de abril, o Conselho Regional de encaminhados pelas Cmaras de Desenvolvimento
Contabilidade dever analisar o relatrio e comunicar ao Profissional ou pelas Comisses de Educao
Auditor Independente, e aos demais Contadores que Profissional Continuada dos CRCs, que aprovaram o
compem o seu quadro funcional tcnico, o atendimento credenciamento das capacitadoras, inclusive solicitando
ou no do estabelecido na presente norma. para anlise, quando entenderem necessrio, os
respectivos processos de credenciamento.
4.2.3.2 - Os documentos comprobatrios das atividades
constantes do relatrio previsto no caput deste item 4.3.2.6 - Compilar as informaes contidas nos
devero ser mantidos pelo Auditor Independente e pelos relatrios recebidos dos CRCs, encaminhando-as ao
demais Contadores que compem o quadro funcional presidente do CFC para divulgao.
tcnico, disposio da Fiscalizao do Conselho
Regional de Contabilidade, at a entrega do relatrio do 4.3.2.7 - Encaminhar, ao presidente do Conselho
ano subseqente. Federal de Contabilidade, a lista das capacitadoras para
a sua divulgao.
4.2.4 - O cumprimento desta Resoluo pelo Auditor
Independente e pelos demais Contadores que compem 4.3.2.8 - Analisar e homologar os documentos
o seu quadro funcional tcnico ser exigido a partir do encaminhados pelas Cmaras de Desenvolvimento
ano subseqente obteno do cadastro na CVM ou Profissional ou pelas Comisses de Educao
admisso no referido quadro, respectivamente. Profissional Continuada, que aprovaram os eventos e as
atividades para fins de Educao Continuada, previstos
4.3. DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE: no item 4.7 e no art. 2 do Anexo II desta norma,
inclusive solicitando para anlise, quando entender
4.3.1 - O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) necessrio, os processos de credenciamento das
constituir a Comisso de Educao Profissional mesmas.
Continuada (CEPCCFC) com a finalidade de coordenar
os ditames previstos no item 4.3.2 o previsto nesta 4.4. DOS CONSELHOS REGIONAIS:
Resoluo.
4.4.1 - Os CRCs tm tambm a responsabilidade de
4.3.1.1 - Integram a Comisso de Educao Profissional incentivar a implementao das atividades que
Continuada os Vice-presidentes de Desenvolvimento permitam ao Auditor Independente e aos demais
Profissional do CFC e dos cinco Conselhos Regionais Contadores que compem o seu quadro funcional
de Contabilidade, que renem o maior nmero de tcnico o cumprimento desta Resoluo, de acordo com
Contadores cadastrados como responsveis tcnicos na o estabelecido pelo CFC.
CVM, e quatro membros Contadores cadastrados como
Auditor Independente na CVM, designados pelo 4.4.2 - As Cmaras de Desenvolvimento Profissional
Plenrio do CFC. dos CRCs tero as seguintes atribuies em relao a
esta Resoluo:
4.3.1.2 - O mandato dos quatro membros Contadores da
CEPC-CFC, designados pelo Plenrio do CFC, ser de a) Receber os pedidos de credenciamento das
dois anos, permitida a reconduo. instituies definidas no item 4.6.2, a serem
reconhecidas como capacitadoras, emitindo pareceres e
4.3.2 - A CEPC-CFC ter as atribuies a seguir encaminhando-os ao presidente do CRC, que os
especificadas: enviar CEPC-CFC para homologao;
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d) instituies de Ensino Superior credenciadas pelo


b) Propor programa de divulgao dos procedimentos MEC;
estabelecidos nesta Resoluo; e) instituies de especializao ou desenvolvimento
profissional que ofeream cursos ao pblico em geral; e
c) Prestar esclarecimentos quanto aplicao desta f) empresas de auditoria independente que propiciem
Resoluo, com base nas diretivas estabelecidas pela capacitao profissional.
CEPCCFC;
4.6.3 - Para o registro e o controle das capacitadoras,
d) Receber de cada Auditor Independente, e dos demais devero ser observadas, no mnimo, as disposies
Contadores que compem o seu quadro funcional estabelecidas nas Diretrizes para o Registro das
tcnico, o relatrio anual sobre as atividades realizadas Capacitadoras, constantes no anexo II desta Resoluo.
e, quando for o caso, a documentao que as
comprovem; 4.6.4 - O CFC, os CRCs e o Ibracon so capacitadoras
natas.
e) Encaminhar CEPCCFC informaes e estatsticas
sobre o cumprimento desta Resoluo pelos Auditores 4.7. Programa de Educao Profissional Continuada:
Independentes e Contadores que compem o seu
quadro funcional tcnico; 4.7.1 - Integram o Programa de Educao Profissional
Continuada os seguintes eventos ou atividades
f) Elaborar, at 31 de maro de cada ano, relatrio sobre relacionados com a Contabilidade e com a profisso
as atividades desenvolvidas por Auditor contbil, aprovados pelo CEPC-CFC:
Independente e pelos demais Contadores que compem
o seu quadro funcional tcnico, encaminhando-o ao 4.7.1.1 - Aquisio de conhecimentos por meio de:
presidente do CFC;
a) cursos certificados;
g) Receber, analisar e emitir parecer quanto aos b) seminrios, conferncias, painis, simpsios,
eventos e s atividades apresentados pelas palestras, congressos, convenes e outros eventos de
capacitadoras, inclusive quanto atribuio de horas de mesma natureza;
Educao Profissional Continuada vlidas para fins de c) cursos de ps-graduao:
atendimento desta norma, encaminhando-o para a c.1) stricto sensu;
homologao da CEPCCFC. c.2) lato sensu; e
d) programas de extenso.
4.4.3 - Os CRCs que no dispuserem de Cmara de
Desenvolvimento Profissional, devem criar CEPC-CRC 4.7.1.2 - Docncia em:
 Comisso de Educao Profissional Continuada ,
com as atribuies previstas neste artigo. a) cursos certificados;
b) seminrios, conferncias, painis, simpsios,
4.4.4 - A CEPC-CRC, quando constituda, deve ser palestras, congressos, convenes e outros eventos de
formada por 3 a 5 membros Contadores, sendo um mesma natureza;
deles um dos vice-presidentes. c) cursos de ps-graduao:
c.1) lato sensu;
4.4.5 - A Fiscalizao do Conselho Regional de c.2) stricto sensu;
Contabilidade poder requisitar ao Auditor d) bacharelado em Cincias Contbeis; e
Independente, e aos demais Contadores que compem e) programas de extenso.
o seu quadro funcional tcnico, a apresentao dos
documentos que comprovem as atividades constantes 4.7.1.3 -Atuao como:
do seu relatrio anual, referido no item 4.2.3.
- participante em comisses tcnicas no CFC, CRCs,
4.5. DAS SANES: Ibracon e outros organismos da profisso contbil, no
Brasil ou no exterior;
4.5.1 - O no-cumprimento, pelos Auditores - orientador ou membro de comisso de defesa de
Independentes e pelos demais Contadores que monografia, dissertao ou tese.
compem o seu quadro funcional tcnico, das
disposies desta Resoluo, constitui infrao ao art. 4.7.1.4 - Produo intelectual na rea contbil por meio
2, Inciso I, e art. 11, Inciso IV, do Cdigo de tica de:
Profissional do Contabilista.
- publicao de artigos em revistas nacionais e
4.6. DAS CAPACITADORAS: internacionais;
- produo de estudos ou trabalhos de pesquisa,
4.6.1 - Capacitadora a entidade que exerce atividades apresentados em congressos nacionais ou
de Educao Profissional Continuada consoante as internacionais;
diretivas desta Resoluo. - autoria e co-autoria de livros relacionados
Contabilidade e profisso contbil, publicados por
4.6.2 - As capacitadoras classificam-se em: editora;
- traduo de livros relacionados Contabilidade e
a) Conselho Federal de Contabilidade (CFC); profisso contbil, publicados por editora.
b) Conselhos Regionais de Contabilidade (CRCs);
c) Instituto de Auditores Independentes do Brasil
(Ibracon);
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4.7.2 - As atividades previstas neste item sero NBC P 5 NORMA SOBRE EXAME DE
avaliadas como Educao Profissional Continuada, QUALIFICAO TCNICA
conforme tabela contida no Anexo I desta Resoluo. (Aprovada pela Resoluo CFC n 989/03)

4.8. Do Comit de Avaliao: 5.1. - CONCEITUAO E OBJETIVOS DO EXAME DE


QUALIFICAO TCNICA
4.8.1 - O Comit de Avaliao ser composto por
membros designados pela CEPCCFC, cuja atribuio 5.1.1. O Exame de Qualificao Tcnica tem por
ser a exercer um controle de qualidade das objetivo aferir a obteno de conhecimentos,
capacitadoras credenciadas no Programa de Educao competncia tcnico-profissional e qualidade, bem como
Profissional Continuada. o desenvolvimento de programa de educao
continuada, aps perodo de atividade na profisso
4.8.2 - A Comisso de Educao Profissional contbil na rea de Auditoria.
Continuada definir os critrios e os procedimentos a
serem adotados, tanto na composio do Comit quanto 5.1.2. O Exame de Qualificao Tcnica um dos
na avaliao das capacitadoras. requisitos para a inscrio do Contador na atividade de
Auditor Independente no Cadastro Nacional de
4.8.3 - As capacitadoras devero enviar Comisso de Auditores Independentes (CNAI) e do Conselho Federal
Educao Profissional Continuada do CRC seus planos de Contabilidade (CFC), com vistas atuao no
8
de ao e datas para saneamento das discrepncias mercado de valores mobilirios.
verificadas na avaliao, no prazo de at 30 dias aps o
recebimento da competente notificao. 5.1.3. Esta Norma aplica-se aos contadores que
pretendem obter sua inscrio no CNAI, desde que
4.9. DAS SANES comprovem haver exercido a atividade de Auditoria
Independente de Demonstraes Contbeis por, no
4.9.1 - A Comisso de Educao Profissional mnimo, 5 (cinco) anos, consecutivos ou no.
Continuada, com base na informao fornecida pelo
Comit de Avaliao, propor ao Presidente do CFC a 5.2. ADMINISTRAO DO EXAME DE
suspenso, ad referendum do Plenrio do CFC, do QUALIFICAO TCNICA
credenciamento da capacitadora quando se enquadre
em um dos seguintes pressupostos: 5.2.1. O Exame de Qualificao Tcnica ser
administrado por uma Comisso Administradora do
4.9.1.1 - Outorga de crditos por cursos ministrados que Exame de Qualificao Tcnica (CAE), formada por 5
difiram das Tabelas de Eventos e Horas, ou realizao (cinco) membros efetivos e 5 (cinco) suplentes, que
de cursos diferentes dos credenciados pela Comisso sejam contadores, com comprovada atuao na rea de
de Educao Profissional Continuada. Auditoria Independente de Demonstraes Contbeis e
estejam inscritos no Cadastro Nacional de Auditores
4.9.1.2- No-cumprimento das diretrizes estabelecidas Independentes (CNAI), sendo 3 (trs) efetivos e 3 (trs)
pela CEPC-CFC, relativas entrega de informaes dos suplentes indicados pelo Conselho Federal de
eventos e de seus participantes. Contabilidade e 2 (dois) efetivos e 2 (dois) suplentes
indicados pelo Instituto dos Auditores Independentes do
4.9.1.3 - No-observncia dos cronogramas Brasil (Ibracon).
estabelecidos para os cursos, sem aviso Comisso de
Educao Profissional Continuada, dentro dos oito dias 5.2.2. A nomeao e a posse dos membros da CAE
teis anteriores ao cancelamento ou alterao. ser outorgada pelo Plenrio do Conselho Federal de
Contabilidade e tero mandato de 2 (dois) anos.
4.9.1.4- Ausncia de resposta notificao ou no-
implementao das medidas saneadoras, comunicadas 5.2.3. Todas as deliberaes da CAE sero tomadas em
pela CEPC-CFC. reunio com a presena de, no mnimo, 3 (trs) de seus
membros, sendo as matrias aprovadas, ou no, por
4.9.2 - O CFC dever notificar capacitadora, por igual nmero de membros, devendo as mesmas
escrito, sobre a suspenso de seu credenciamento e a constarem de ata que dever ser aprovada pela Cmara
sua excluso da lista de capacitadoras. de Desenvolvimento Profissional e pelo Plenrio do
Conselho Federal de Contabilidade.
4.9.2.1 - Depois de notificada, cabe recurso da
capacitadora ao Plenrio, do CFC no prazo de at 30 5.2.4. A CAE reunir-se-, obrigatoriamente, no mnimo,
dias. duas vezes ao ano, em data hora e local definidos pelo
seu coordenador, devidamente autorizada pelo
(ANEXO I / ANEXO II / ANEXO III) Conselho Federal de Contabilidade.

5.2.5. A CAE ter as seguintes atribuies:

- Estabelecer as condies, formato e contedo, bem


como os exames e as provas que sero realizadas.


8
Exigncia de que trata o Artigo 30 da Instruo
CVM n 308/1999.
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- Dirimir dvidas a respeito do Exame de Qualificao - Princpios Fundamentais de Contabilidade e Normas


Tcnica e resolver situaes no-previstas nesta Brasileiras de Contabilidade;
Norma, submetendo-as ao Plenrio do Conselho - Auditoria Contbil;
Federal de Contabilidade. - Legislao e Normas de Organismos Controladores do
Mercado;
- Zelar pela confidencialidade dos exames, seus - Informtica Aplicada;
resultados e outras informaes relacionadas. - Portugus; e
- Conhecimentos Sociais, Econmicos e Polticos do
- Manter estreita relao com os organismos Pas.
controladores do mercado, em especial com a
Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e o Banco 5.3.4. Os contadores que pretendem atuar em auditoria
Central do Brasil (Bacen), no tocante a informaes de instituies reguladas pelo Banco Central do Brasil
sobre os Auditores que se submeteram e foram (BACEN) devem ainda se submeter prova especfica
aprovados no Exame de Qualificao Tcnica. sobre:
- Legislao e Normas emitidas pelo Banco Central do
- Emitir relatrio at 60 (sessenta) dias aps a Brasil;
concluso de cada Exame, a ser encaminhado para o - Conhecimentos especficos na rea de instituies
Conselho Federal de Contabilidade, que os reguladas pelo Banco Central do Brasil; e
encaminhar Comisso de Valores Mobilirios, ao - Contabilidade Bancria.
Banco Central do Brasil e ao Instituto dos Auditores
Independentes do Brasil. 5.3.5. O Conselho Federal de Contabilidade, por
intermdio da Cmara de Desenvolvimento Profissional,
- Indicar dentre seus membros, ao Plenrio do Conselho providenciar a divulgao dos contedos
Federal de Contabilidade, um Coordenador para a CAE. programticos das respectivas reas, que sero
exigidos nas provas, com antecedncia mnima de 90
- Decidir, em primeira instncia administrativa, os (noventa) dias.
recursos apresentados.
5.3.6. As provas devem ser elaboradas com questes
5.2.6. Estrutura, Controle e Aplicao do Exame de para respostas objetivas e respostas dissertativas.
Qualificao:
5.4 - APROVAO E PERIODICIDADE DO EXAME
5.2.6.1. Caber Cmara de Desenvolvimento
Profissional em conjunto com a CAE: 5.4.1. O candidato ser aprovado se obtiver, no mnimo,
50% (cinqenta por cento) dos pontos possveis em
- Elaborar, coordenar e aplicar o Exame, bem como cada rea de conhecimento, previstos nos itens 5.3.3 e
administrar todas as suas fases. 5.3.4.

- Receber e validar as inscries por intermdio dos 5.4.2. O Exame ser aplicado, no mnimo, 2 (duas)
Conselhos Regionais de Contabilidade para o Exame de vezes em cada ano, em data e hora fixados pelo
Qualificao Tcnica. Conselho Federal de Contabilidade, com antecedncia
mnima de 90 (noventa) dias.
- Emitir e publicar, no Dirio Oficial da Unio, o nome e
o registro dos Auditores Independentes aprovados no 5.5. CERTIDO DE APROVAO
Exame de Qualificao Tcnica, at 60 (sessenta) dias
aps a realizao do mesmo. 5.5.1. Ocorrendo aprovao no Exame de Qualificao
Tcnica, o Conselho Federal de Contabilidade emitir
- Elaborar e divulgar, com antecedncia mnima de 90 Certido de Aprovao, contendo as notas obtidas em
(dias) da realizao do Exame, guia contendo todas as cada matria e a mdia final, bem como a data de
informaes relacionadas ao mesmo, inclusive o validade de 1 (um) ano para o registro no CNAI.
contedo programtico a ser exigido.
5.6. RECURSOS
5.3. FORMA E CONTEDO DO EXAME
5.6.1. O candidato inscrito no Exame de Qualificao
5.3.1. O Exame de Qualificao Tcnica ser composto Tcnica poder interpor recurso contra o resultado
de prova escrita. divulgado pelo Conselho Federal de Contabilidade, sem
efeito suspensivo, no prazo de 30 (trinta) dias a contar
5.3.2. Os Exames sero efetuados nas sedes dos da divulgao no Dirio Oficial da Unio:
Conselhos Regionais de Contabilidade.
a) a CAE, em primeira instncia, a contar do dia
5.3.3. Nas provas dos Exames sero exigidos seguinte divulgao do resultado;
conhecimentos nas seguintes reas:
- Contabilidade Geral; b) Cmara de Desenvolvimento Profissional do
- Contabilidade de Custos; Conselho Federal de Contabilidade, em segunda
- Contabilidade Pblica; instncia, a contar da data da cincia da deciso de
- Contabilidade Gerencial; primeira instncia.
- Teoria de Contabilidade:
- Direito Pblico e Privado; c) em ltima instncia, ao Plenrio do Conselho Federal
- Matemtica Financeira; de Contabilidade, a contar da data da cincia da deciso
- Legislao e tica Profissional; de segunda instncia.
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5.7 - PREPARAO DE CANDIDATOS: NBC T 11 NORMAS DE AUDITORIA


IMPEDIMENTO INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAES
CONTBEIS
5.7.1. O Conselho Federal de Contabilidade e os (Aprovada pela Resoluo CFC n 820/97, atualizada
Conselhos Regionais de Contabilidade, seus com as alteraes posteriores)
conselheiros efetivos e suplentes, seus empregados,
seus delegados e os integrantes da CAE no podero 11.1 CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
oferecer ou apoiar, a qualquer ttulo, cursos
preparatrios para os candidatos ao Exame de 11.1.1 CONCEITUAO E OBJETIVOS DA
Qualificao Tcnica ou deles participar, sob qualquer AUDITORIA INDEPENDENTE
ttulo.
11.1.1.1 A auditoria das demonstraes contbeis
5.7.2. O descumprimento do disposto no item constitui o conjunto de procedimentos tcnicos que tem
antecedente caracterizar-se- como infrao de por objetivo a emisso de parecer sobre a sua
natureza tica, sujeitando-se o infrator s penalidades adequao, consoante os Princpios Fundamentais de
previstas no Cdigo de tica Profissional do Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade
Contabilista. e, no que for pertinente, a legislao especfica.

5.8. DIVULGAO DO EXAME DE QUALIFICAO 11.1.1.1.1 Na ausncia de disposies especficas,


TCNICA prevalecem as prticas j consagradas pela Profisso
Contbil, formalizadas ou no pelos seus organismos
5.8.1. O Conselho Federal de Contabilidade prprios.
desenvolver campanha no sentido de esclarecer e
divulgar o Exame de Qualificao Tcnica, sendo de 11.1.1.2 Salvo declarao expressa em contrrio,
competncia dos Conselhos Regionais de Contabilidade constante do parecer, entende-se que o auditor
o reforo dessa divulgao nas suas jurisdies. considera adequadas e suficientes, para o entendimento
dos usurios, as informaes divulgadas nas
5.9. QUESTES PARA AS PROVAS DO EXAME DE demonstraes contbeis, tanto em termos de contedo
QUALIFICAO TCNICA quanto de forma.

5.9.1. A CAE poder solicitar, por intermdio da Cmara 11.1.1.3 O parecer do auditor independente tem por
de Desenvolvimento Profissional, a entidades ou a limite os prprios objetivos da auditoria das
instituies de renomado reconhecimento tcnico, demonstraes contbeis e no representa, pois,
sugestes sobre questes para as provas do Exame de garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo
Qualificao Tcnica que abranjam os contedos de atestado de eficcia da administrao na gesto dos
estabelecidos nos tpicos, as quais podero compor o negcios.
banco de dados.
11.1.1.4 O parecer de exclusiva responsabilidade de
5.10. DISPOSIES FINAIS contador registrado no Conselho Regional de
Contabilidade, nestas normas denominado auditor.
5.10.1. Ao Conselho Federal de Contabilidade caber
adotar as providncias necessrias ao atendimento do 11.1.2 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
disposto na presente Norma, competindo ao seu
Plenrio interpret-la quando se fizer necessrio. 11.1.2.1 Os procedimentos de auditoria so o conjunto
de tcnicas que permitem ao auditor obter evidncias ou
5.10.2. O primeiro Exame de Qualificao Tcnica provas suficientes e adequadas para fundamentar sua
dever ser aplicado no primeiro semestre de 2004. opinio sobre as demonstraes contbeis auditadas e
abrangem testes de observncia e testes substantivos.

11.1.2.2 Os testes de observncia visam obteno


de razovel segurana de que os procedimentos de
controle interno estabelecidos pela administrao esto
em efetivo funcionamento e cumprimento.

11.1.2.3 Os testes substantivos visam obteno de


evidncia quanto suficincia, exatido e validade dos
dados produzidos pelo sistema contbil da entidade,
dividindo-se em:

a) testes de transaes e saldos; e

b) procedimentos de reviso analtica.

O item 11.1.3 (PAPIS DE TRABALHO) e seus


subitens foram revogados pela Resoluo CFC n
1024, de 15/04/05, que aprovou a NBC T 11.3 PAPIS
DE TRABALHO E DOCUMENTAO DA AUDITORIA.

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a) a funo e envolvimento dos administradores nas


11.1.4 FRAUDE E ERRO9 atividades da entidade;

11.1.4.1 Para os fins destas normas, considera-se: b) a estrutura organizacional e os mtodos de


administrao adotados, especialmente quanto a limites
a) fraude, o ato intencional de omisso ou manipulao de autoridade e responsabilidade;
de transaes, adulterao de documentos, registros e
demonstraes contbeis; e c) as polticas de pessoal e segregao de funes;

b) erro, o ato no intencional resultante de omisso, d) a fixao, pela administrao, de normas para
desateno ou m interpretao de fatos na elaborao inventrio, para conciliao de contas, preparao de
de registros e demonstraes contbeis. demonstraes contbeis e demais informes adicionais;

11.1.4.2 Ao detectar erros relevantes ou fraudes no e) as implantaes, modificaes e acesso aos sistemas
decorrer dos seus trabalhos, o auditor tem a obrigao de informao computadorizada, bem como acesso a
de comunic-los administrao da entidade e sugerir arquivos de dados e possibilidade de incluso ou
medidas corretivas, informando sobre os possveis excluso de dados;
efeitos no seu parecer, caso elas no sejam adotadas.
f) o sistema de aprovao e registro de transaes;
11.1.4.3 A responsabilidade primria na preveno e
identificao de fraude e erros da administrao da g) as limitaes de acesso fsico a ativos e registros
entidade, atravs da implementao e manuteno de contbeis e/ou administrativos; e
adequado sistema contbil e de controle interno.
Entretanto, o auditor deve planejar seu trabalho de h) as comparaes e anlises dos resultados financeiros
forma a detectar fraudes e erros que impliquem efeitos com dados histricos e/ou projetados.
relevantes nas demonstraes contbeis.
O item 11.2.4 (SUPERVISO E CONTROLE DE
11.2 NORMAS DE EXECUO DOS TRABALHOS QUALIDADE) e seus subitens foram revogados pela
Resoluo CFC n 1036, de 26/08/05, que aprovou a
O item 11.2.1 (PLANEJAMENTO DA AUDITORIA) e NBC T 11.8 SUPERVISO E CONTROLE DE
seus subitens foram revogados pela Resoluo CFC QUALIDADE.
n 1035, de 26/08/05, que aprovou a NBC T 11.4
PLANEJAMENTO DA AUDITORIA. 11.2.5 ESTUDO E AVALIAO DO SISTEMA
CONTBIL E DE CONTROLES INTERNOS
O item 11.2.2 (RELEVNCIA NA AUDITORIA) e seus
subitens foram revogados pela Resoluo CFC n 11.2.5.1 O sistema contbil e de controles internos
981, de 24/10/03, que aprovou a NBC T 11.6 compreende o plano de organizao e o conjunto
RELEVNCIA EM AUDITORIA10. integrado de mtodos e procedimentos adotados pela
entidade na proteo do seu patrimnio, promoo da
11.2.3 RISCO DE AUDITORIA confiabilidade e tempestividade dos seus registros e
demonstraes contbeis, e da sua eficcia operacional.
11.2.3.1 Risco de auditoria a possibilidade de o
auditor vir a emitir uma opinio tecnicamente 11.2.5.2 O auditor deve efetuar o estudo e avaliao
inadequada sobre demonstraes contbeis do sistema contbil e de controles internos da entidade,
significativamente incorretas. como base para determinar a natureza, oportunidade e
extenso da aplicao dos procedimentos de auditoria,
11.2.3.2 A anlise dos riscos de auditoria deve ser considerando:
feita na fase de planejamento dos trabalhos
considerando a relevncia em dois nveis: a) o tamanho e complexidade das atividades da
entidade;
a) em nvel geral, considerando as demonstraes
contbeis tomadas no seu conjunto, bem como as b) os sistemas de informao contbil, para efeitos tanto
atividades, qualidade da administrao, avaliao do internos quanto externos;
sistema contbil e de controles internos e situao
econmica e financeira da entidade; e c) as reas de risco de auditoria;

b) em nveis especficos, relativos ao saldo das contas d) a natureza da documentao, em face dos sistemas
ou natureza e volume das transaes. de informatizao adotados pela entidade;

11.2.3.3 Para determinar o risco da auditoria, o auditor e) o grau de descentralizao de deciso adotado pela
deve avaliar o ambiente de controle da entidade, administrao da entidade; e
compreendendo:
f) o grau de envolvimento da auditoria interna, se
existente.

9
Aprofundar conhecimentos pelo estudo da 11.2.5.3 O sistema contbil e de controles internos
INTERPRETAO TCNICA NBC T 11 IT 03. de responsabilidade da administrao da entidade;
10 porm o auditor deve efetuar sugestes objetivas para
Estudar pela NBC T 11. 6 - RELEVNCIA EM
AUDITORIA.
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seu aprimoramento, decorrentes de constataes feitas dispuser, determinar a amplitude dos exames
no decorrer do seu trabalho. necessrios obteno dos elementos de convico
que sejam vlidos para o todo.
11.2.5.4 A avaliao do sistema contbil e de
controles internos pelo auditor deve considerar os 11.2.6.2 Na aplicao dos testes de observncia e
seguintes aspectos: substantivos, o auditor deve considerar os seguintes
procedimentos tcnicos bsicos:
a) o ambiente de controle existente na entidade; e
a) inspeo exame de registros, documentos e de
b) os procedimentos de controle adotados pela ativos tangveis;
administrao da entidade.
b) observao acompanhamento de processo ou
11.2.5.5 A avaliao do ambiente de controle existente procedimento quando de sua execuo;
deve considerar:
c) investigao e confirmao obteno de
a) a definio de funes de toda a administrao; informaes junto a pessoas ou entidades
conhecedoras da transao, dentro ou fora da entidade;
b) o processo decisrio adotado na entidade;
d) clculo conferncia da exatido aritmtica de
c) a estrutura organizacional da entidade e os mtodos documentos comprobatrios, registros e demonstraes
de delegao de autoridade e responsabilidade; contbeis e outras circunstncias; e

d) as polticas de pessoal e segregao de funes; e e) reviso analtica verificao do comportamento de


valores significativos, mediante ndices, quocientes,
e) o sistema de controle da administrao, incluindo as quantidades absolutas ou outros meios, com vistas
atribuies da auditoria interna, se existente. identificao de
situao ou tendncias atpicas.
11.2.5.6 A avaliao dos procedimentos de controle
deve considerar: 11.2.6.3 Na aplicao dos testes de observncia, o
auditor deve verificar a existncia, efetividade e
a) as normas para elaborao de demonstraes continuidade dos controles internos.
contbeis e quaisquer outros informes contbeis e
administrativos, para fins quer internos quer externos; 11.2.6.4 Na aplicao dos testes substantivos, o
auditor deve objetivar as seguintes concluses:
b) a elaborao, reviso e aprovao de conciliaes de
contas; a) existncia se o componente patrimonial existe em
certa data;
c) a sistemtica reviso da exatido aritmtica dos
registros; b) direitos e obrigaes se efetivamente existentes em
certa data;
d) a adoo de sistemas de informao
computadorizados e os controles adotados na sua c) ocorrncia se a transao de fato ocorreu;
implantao, alterao, acesso a arquivos e gerao de
relatrios; d) abrangncia se todas as transaes esto
registradas; e
e) os controles adotados sobre as contas que registram
as principais transaes da entidade; e) mensurao, apresentao e divulgao se os itens
esto avaliados, divulgados, classificados e descritos de
f) o sistema de aprovao e guarda de documentos; acordo com os Princpios Fundamentais de
Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.
g) a comparao de dados internos com fontes externas
de informao; 11.2.6.5 Na aplicao dos procedimentos de reviso
analtica, o auditor deve considerar:
h) os procedimentos de inspees fsicas peridicas em
ativos da entidade; a) o objetivo dos procedimentos e o grau de
confiabilidade dos resultados alcanveis;
i) a limitao do acesso fsico a ativos e registros; e
b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido
j) a comparao dos dados realizados com os dados nas auditorias anteriores; e
projetados.
c) a disponibilidade de informaes, sua relevncia,
11.2.6 APLICAO DOS PROCEDIMENTOS DE confiabilidade e comparabilidade.
AUDITORIA
11.2.6.6 Se o auditor, durante a reviso analtica, no
11.2.6.1 A aplicao dos procedimentos de auditoria obtiver informaes objetivas suficientes para dirimir as
deve ser realizada, em razo da complexidade e volume questes suscitadas, deve efetuar verificaes
das operaes, por meio de provas seletivas, testes e adicionais, aplicando novos procedimentos de auditoria,
amostragens, cabendo ao auditor, com base na anlise at alcanar concluses satisfatrias.
de riscos de auditoria e outros elementos de que
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11.2.6.7 Quando o valor envolvido for expressivo em 11.3 NORMAS DO PARECER DOS AUDITORES
relao posio patrimonial e financeira e ao resultado INDEPENDENTES11
das operaes, deve o auditor:
11.3.1 GENERALIDADES
a) confirmar os valores das contas a receber e a pagar,
atravs de comunicao direta com os terceiros 11.3.1.1 O Parecer dos Auditores Independentes, ou
envolvidos; e Parecer do Auditor Independente, o documento
mediante o qual o auditor expressa sua opinio, de
b) acompanhar o inventrio fsico realizado pela forma clara e objetiva, sobre as demonstraes
entidade, executando os testes de contagem fsica e contbeis nele indicadas.
procedimentos complementares aplicveis.
11.3.1.2 Como o auditor assume, atravs do parecer,
O item 11.2.7 (DOCUMENTAO DA AUDITORIA) e responsabilidade tcnico-profissional definida, inclusive
seus subitens foram revogados pela Resoluo CFC de ordem pblica, indispensvel que tal documento
n 1024, de 15/04/05, que aprovou a NBC T 11.3 obedea s caractersticas intrnsecas e extrnsecas
PAPIS DE TRABALHO E DOCUMENTAO DA estabelecidas nas presentes normas.
AUDITORIA.
11.3.1.3 Em condies normais, o parecer dirigido
O item 11.2.8 (CONTINUIDADE NORMAL DAS aos acionistas, cotistas, ou scios, ao conselho de
ATIVIDADES DA ENTIDADE) e seus subitens foram administrao ou diretoria da entidade, ou outro rgo
revogados pela Resoluo CFC n 1037, de 26/08/05, equivalente, segundo a natureza desta. Em
que aprovou a NBC T 11.10 CONTINUIDADE circunstncias prprias, o parecer dirigido ao
NORMAL DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE. contratante dos servios.

O item 11.2.9 (AMOSTRAGEM) e seus subitens 11.3.1.4 O parecer deve identificar as demonstraes
foram revogados pela Resoluo CFC n 1012, de contbeis sobre as quais o auditor est expressando
21/01/05, que aprovou a NBC T 11.11 sua opinio, indicando, outrossim, o nome da entidade,
AMOSTRAGEM. as datas e perodos a que correspondem.

O item 11.2.10 (PROCESSAMENTO ELETRNICO DE 11.3.1.5 O parecer deve ser datado e assinado pelo
DADOS) e seus subitens foram revogados pela contador responsvel pelos trabalhos, e conter seu
Resoluo CFC n 1029, de 24/06/05, que aprovou a nmero de registro no Conselho Regional de
NBC T 11.12 PROCESSAMENTO ELETRNICO DE Contabilidade.
DADOS - PED.
11.3.1.6 Caso o trabalho tenha sido realizado por
O item 11.2.11 (ESTIMATIVAS CONTBEIS) e seus empresa de auditoria, o nome e o nmero de registro
subitens foram revogados pela Resoluo CFC n cadastral no Conselho Regional de Contabilidade
1038, de 26/08/05, que aprovou a NBC T 11.13 tambm devem constar do parecer.
ESTIMATIVAS CONTBEIS.
11.3.1.7 A data do parecer deve corresponder ao dia
O item 11.2.12 (TRANSAES COM PARTES do encerramento dos trabalhos de auditoria na entidade.
RELACIONADAS) e seus subitens foram revogados
pela Resoluo CFC n 1039, de 26/08/05, que 11.3.1.8 O parecer deve expressar, clara e
aprovou a NBC T 11.14 TRANSAES COM PARTES objetivamente, se as demonstraes contbeis
RELACIONADAS. auditadas, em todos os aspectos relevantes, na opinio
do auditor, esto adequadamente representadas ou
O item 11.2.13 (TRANSAES E EVENTOS no, consoante as disposies contidas no item
SUBSEQENTES) e seus subitens foram revogados 11.1.1.1.
pela Resoluo CFC n 1040, de 26/08/05, que
aprovou a NBC T 11.16 TRANSAES E EVENTOS 11.3.1.9 O parecer classifica-se, segundo a natureza
SUBSEQENTES. da opinio que contm, em:

O item 11.2.14 (CARTA DE RESPONSABILIDADE DA a) parecer sem ressalva;


ADMINISTRAO) e seus subitens foram revogados
pela Resoluo CFC n 1054, de 07/10/05, que b) parecer com ressalva;
aprovou a NBC T 11.17 CARTA DE
RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAO. c) parecer adverso; e

O item 11.2.15 (CONTINGNCIAS) e seus subitens d) parecer com absteno de opinio.


foram revogados pela Resoluo CFC n 1022, de
18/03/05, que aprovou a NBC T 11.15
CONTINGNCIAS. 11.3.2 - PARECER SEM RESSALVA

11.3.2.1 O parecer sem ressalva indica que o auditor


est convencido de que as demonstraes contbeis


11
Aprofundar conhecimentos pelo estudo da
INTERPRETAO TCNICA NBC T 11 IT 05.
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foram elaboradas consoante as disposies contidas no


item 11.1.1.1, em todos os aspectos relevantes. Local e data

11.3.2.2 O parecer sem ressalva implica afirmao de Assinatura


que, em tendo havido alteraes na observncia das Nome do auditor-responsvel tcnico
disposies contidas no item 11.1.1.1, elas tiveram seus Contador N de registro no CRC
efeitos avaliados e aceitos e esto devidamente
revelados nas demonstraes contbeis. Nome da empresa de auditoria
N de registro cadastral no CRC
11.3.2.3 O parecer sem ressalva deve obedecer ao
seguinte modelo: 11.3.3 CIRCUNSTNCIAS QUE IMPEDEM A
EMISSO DO PARECER SEM RESSALVA
MODELO
PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES 11.3.3.1 O auditor no deve emitir parecer sem
ressalva quando existir qualquer das circunstncias
DESTINATRIO seguintes, que, na sua opinio, tenham efeitos
relevantes para as demonstraes contbeis:
(1) Examinamos os balanos patrimoniais da Empresa
ABC, levantados em 31 de dezembro de 19X1 e de a) discordncia com a administrao da entidade a
19X0, e as respectivas demonstraes do resultado, das respeito do contedo e/ou forma de apresentao das
mutaes do patrimnio lquido e das origens e demonstraes contbeis; ou
aplicaes de recursos correspondentes aos exerccios
findos naquelas datas, elaborados sob a b) limitao na extenso do seu trabalho.
responsabilidade de sua administrao. Nossa
responsabilidade a de expressar uma opinio sobre 11.3.3.2 A discordncia com a administrao da
essas demonstraes contbeis. entidade a respeito do contedo e forma de
apresentao das demonstraes contbeis deve
(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as conduzir opinio com ressalva ou opinio adversa,
normas de auditoria e compreenderam: (a) o com os esclarecimentos que permitam a correta
planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia interpretao dessas demonstraes.
dos saldos, o volume de transaes e o sistema contbil
e de controles internos da entidade; (b) a constatao, 11.3.3.3 A limitao na extenso do trabalho deve
com base em testes, das evidncias e dos registros que conduzir opinio com ressalva ou absteno de
suportam os valores e as informaes contbeis opinio.
divulgados; e (c) a avaliao das prticas e das
estimativas contbeis mais representativas adotadas 11.3.3.4 Na auditoria independente das
pela administrao da entidade, bem como da demonstraes contbeis das entidades, pblicas ou
apresentao das demonstraes contbeis tomadas privadas, sujeitas a regulamentao especfica quanto
em conjunto. adoo de normas contbeis prprias ao segmento
econmico, quando elas forem significativamente
(3) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis conflitantes com as disposies contidas no item
acima referidas representam adequadamente, em todos 11.1.1.1, o auditor deve emitir parecer com ressalva.
os aspectos relevantes, a posio patrimonial e
financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 11.3.3.5 Quando o auditor emitir parecer com
19X1 e de 19X0, o resultado de suas operaes, as ressalva, adverso ou com absteno de opinio, deve
mutaes de seu patrimnio lquido e as origens e ser includa descrio clara de todas as razes que
aplicaes de seus recursos referentes aos exerccios fundamentaram o seu parecer e, se praticvel, a
findos naquelas datas, de acordo com as prticas quantificao dos efeitos sobre as demonstraes
contbeis adotadas no Brasil12. contbeis. Essas informaes devem ser apresentadas
em pargrafo especfico do parecer, precedendo ao da
 opinio e, se for caso, fazer referncia a uma divulgao
mais ampla pela entidade em nota explicativa s
12
A Resoluo CFC n 953/03 (de 24/01/2003) substituiu, no demonstraes contbeis.
Modelo de Parecer referido no item 11.3.2.3 da NBCT11, a
expresso Princpios Fundamentais de Contabilidade por
prticas contbeis adotadas no Brasil, a saber:


Normas Internacionais, a substituio da expresso com os
Princpios Fundamentais de Contabilidade por prticas
contbeis adotadas no Brasil, nos pargrafos de opinio dos
Pareceres e Relatrios emitidos pelos Auditores
Independentes.

Art. 1 Fica alterado o modelo de parecer referido no item Art. 2 Cabe administrao das referidas entidades auditadas
11.3.2.3 da NBC T 11 Normas de Auditoria Independente das divulgar em Notas Explicativas s Demonstraes Contbeis as
Demonstraes Contbeis e, no que for aplicvel, na NBC T 11 prticas contbeis utilizadas na elaborao destas.
IT 05 Parecer dos Auditores Independentes sobre as
Demonstraes Contbeis, devendo ser adotada, durante o Pargrafo nico Entende-se como prticas contbeis os
perodo em que permanecerem evoluindo os trabalhos de Princpios Fundamentais de Contabilidade, as Normas
convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade e as Brasileiras de Contabilidade e legislaes pertinentes.
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11.3.4 PARECER COM RESSALVA 11.3.8.1 O auditor deve incluir no seu parecer
informaes consideradas relevantes para adequada
11.3.4.1 O parecer com ressalva emitido quando o interpretao das demonstraes contbeis, ainda que
auditor conclui que o efeito de qualquer discordncia ou divulgadas pela entidade.
restrio na extenso de um trabalho no de tal
magnitude que requeira parecer adverso ou absteno 11.3.9 PARECER QUANDO DEMONSTRAES
de opinio. CONTBEIS DE CONTROLADAS E/OU COLIGADAS
SO AUDITADAS POR OUTROS AUDITORES
11.3.4.2 O parecer com ressalva deve obedecer ao
modelo do parecer sem ressalva, com a utilizao das 11.3.9.1 O auditor deve assegurar-se de que as
expresses exceto por, exceto quanto ou com demonstraes contbeis das controladas e/ou
exceo de referindo-se aos efeitos do assunto objeto coligadas, relevantes, utilizadas para fins de
da ressalva. consolidao ou contabilizao dos investimentos pelo
valor do patrimnio lquido na controladora e/ou
11.3.5 PARECER ADVERSO investidora, esto de acordo com as disposies
contidas no item 11.1.1.1.
11.3.5.1 No parecer adverso, o auditor emite opinio
de que as demonstraes contbeis no esto 11.3.9.2 Quando houver participao de outros
adequadamente representadas, nas datas e perodos auditores independentes no exame das demonstraes
indicados, de acordo com as disposies contidas no contbeis das controladas e/ ou coligadas, relevantes, o
item 11.1.1.1. auditor da controladora e/ou investidora deve destacar
esse fato no seu parecer.
11.3.5.2 O auditor deve emitir parecer adverso quando
verificar que as demonstraes contbeis esto 11.3.9.3 Nessas circunstncias, o auditor da
incorretas ou incompletas, em tal magnitude que controladora e/ou investidora deve expressar sua
impossibilite a emisso do parecer com ressalva. opinio sobre as demonstraes contbeis como um
todo, baseando-se exclusivamente no parecer de outro
11.3.6 PARECER COM ABSTENO DE OPINIO auditor com respeito s demonstraes contbeis de
controladas e/ou coligadas. Esse fato deve ser
11.3.6.1 O parecer com a absteno de opinio destacado no parecer, indicando os valores envolvidos.
aquele em que o auditor deixa de emitir opinio sobre as
demonstraes contbeis, por no ter obtido 11.3.10 PARECER SOBRE DEMONSTRAES
comprovao suficiente para fundament-la. CONTBEIS CONDENSADAS

11.3.6.2 A absteno de opinio em relao s 11.3.10.1 O auditor poder expressar opinio sobre
demonstraes contbeis tomadas em conjunto no demonstraes contbeis apresentadas de forma
elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no condensada, desde que tenha emitido opinio sobre as
parecer, qualquer desvio relevante que possa influenciar demonstraes contbeis originais.
a deciso do usurio dessas demonstraes.
11.3.10.2 O parecer sobre as demonstraes
11.3.7 INCERTEZA contbeis condensadas deve indicar que elas esto
preparadas segundo os critrios utilizados originalmente
11.3.7.1 Quando ocorrer incerteza em relao a fato e que o perfeito entendimento da posio da entidade
relevante, cujo desfecho poder afetar depende da leitura das demonstraes contbeis
significativamente a posio patrimonial e financeira da originais.
entidade, bem como o resultado das suas operaes,
deve o auditor adicionar um pargrafo de nfase em seu 11.3.10.3 Toda informao importante, relacionada
parecer, aps o pargrafo de opinio, fazendo com ressalva, parecer adverso, parecer com absteno
referncia nota explicativa da administrao, que deve de opinio e/ou nfase, constante do parecer do auditor
descrever de forma mais extensa, a natureza e, quando sobre as demonstraes contbeis originais, deve estar
possvel, o efeito da incerteza. includa no parecer sobre as demonstraes contbeis
condensadas.
11.3.7.2 Na hiptese do emprego de pargrafo de
nfase, o parecer permanece na condio de parecer 11.3.11 DEMONSTRAES CONTBEIS NO-
sem ressalva. AUDITADAS

11.3.7.3 Se o auditor concluir que a matria 11.3.11.1 Sempre que o nome do auditor estiver, de
envolvendo incerteza relevante no est alguma forma, associado com demonstraes ou
adequadamente divulgada nas demonstraes informaes contbeis que ele no auditou, estas
contbeis, de acordo com as disposies contidas no devem ser claramente identificadas como no-
item 11.1.1.1, o seu parecer deve conter ressalva ou auditadas, em cada folha do conjunto.
opinio adversa, pela omisso ou inadequao da
divulgao. 11.3.11.2 Em havendo emisso de relatrio, este deve
conter a indicao de que o auditor no est
11.3.8 INFORMAES RELEVANTES NAS expressando opinio sobre as referidas demonstraes
DEMONSTRAES CONTBEIS contbeis.

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NBC T 11.3 PAPIS DE TRABALHO E pela equipe tcnica;


DOCUMENTAO DA AUDITORIA
e) metodologia e tecnologia utilizadas no curso dos
trabalhos.
11.3.1. CONSIDERAES GERAIS
11.3.2.4. Os papis de trabalho so elaborados,
11.3.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e estruturados e organizados para atender s
critrios relativos documentao mnima obrigatria a circunstncias do trabalho e satisfazer s necessidades
ser gerada na realizao dos trabalhos de auditoria das do auditor para cada auditoria.
demonstraes contbeis.
11.3.2.5. Os papis de trabalho padronizados podem
11.3.1.2. O auditor deve documentar as questes que melhorar a eficcia dos trabalhos, e sua utilizao
foram consideradas importantes para proporcionar facilita a delegao de tarefas, proporcionando meio
evidncia, visando a fundamentar seu parecer da adicional de controle de qualidade. Entre os papis de
auditoria e comprovar que a auditoria foi executada de trabalho padronizados, encontram-se, alm de outros:
acordo com as Normas de Auditoria Independente das listas de verificao de procedimentos, cartas de
Demonstraes Contbeis. confirmao de saldos, termos de inspees fsicas de
caixa, de estoques e de outros ativos.
11.3.1.3. Os papis de trabalho constituem a
documentao preparada pelo auditor ou fornecida a 11.3.2.6. O auditor pode usar quaisquer documentos e
este na execuo da auditoria. Eles integram um demonstraes preparados ou fornecidos pela entidade,
processo organizado de registro de evidncias da desde que avalie sua consistncia e se satisfaa com
auditoria, por intermdio de informaes em papel, sua forma e contedo.
meios eletrnicos ou outros que assegurem o objetivo a
que se destinam. 11.3.2.7. Os papis de trabalho, alm de outros mais
especficos, incluem:
11.3.1.4. Os papis de trabalho destinam-se a:
a) informaes sobre a estrutura organizacional e legal
a) ajudar, pela anlise dos documentos de auditorias da entidade;
anteriores ou pelos coligidos quando da contratao de
uma primeira auditoria, no planejamento e na execuo
da auditoria; b) cpias ou excertos de documentos legais, contratos
e atas;
b) facilitar a reviso do trabalho de auditoria; e
c) registrar as evidncias do trabalho executado, para c) informaes sobre o setor de atividades, ambiente
fundamentar o parecer do auditor independente. econmico e legal em que a entidade opera;
11.3.2. FORMA E CONTEDO DOS PAPIS DE
TRABALHO d) evidncias do processo de planejamento, incluindo
programas de auditoria e quaisquer mudanas nesses
11.3.2.1. O auditor deve registrar nos papis de trabalho programas;
informao relativa ao planejamento de auditoria, a
natureza, a oportunidade e a extenso dos
procedimentos aplicados, os resultados obtidos e as e) evidncias do entendimento, por parte do auditor, do
suas concluses da evidncia da auditoria. Os papis sistema contbil e do controle interno, e sua
de trabalho devem incluir o juzo do auditor acerca de concordncia quanto eficcia e adequao;
todas as questes significativas, juntamente com a
concluso a que chegou, inclusive nas reas que
envolvem questes de difcil julgamento. f) evidncias de avaliao dos riscos de auditoria;

11.3.2.2. A extenso dos papis de trabalho assunto


de julgamento profissional, visto que no necessrio g) evidncias de avaliao e concluses do auditor e
nem prtico documentar todas as questes de que o reviso sobre o trabalho da auditoria interna;
auditor trata. Entretanto, qualquer matria que, por ser
relevante, possa influir sobre o seu parecer, deve gerar h) anlises de transaes, movimentao e saldos de
papis de trabalho que apresentem as indagaes e as contas;
concluses do auditor. Ao avaliar a extenso dos papis
de trabalho, o auditor deve considerar o que seria
necessrio para proporcionar a outro auditor, sem i) anlises de tendncias, coeficientes, quocientes,
experincia anterior com aquela auditoria, o ndices e outros indicadores significativos;
entendimento do trabalho executado e a base para as
principais decises tomadas, sem adentrar os aspectos j) registro da natureza, oportunidade e extenso dos
detalhados da auditoria. procedimentos de auditoria e seus resultados;
11.3.2.3. A forma e o contedo dos papis de trabalho
podem ser afetados por questes como: k) evidncias de que o trabalho executado pela equipe
a) natureza do trabalho; tcnica foi supervisionado e revisado;

b) natureza e complexidade da atividade da entidade;


l) indicao de quem executou e revisou os
c) natureza e condio dos sistemas contbeis e de procedimentos de auditoria e de quando o fez;
controle interno da entidade;
d) direo, superviso e reviso do trabalho executado
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m) detalhes dos procedimentos relativos s NBC T 11.4 PLANEJAMENTO DA AUDITORIA


demonstraes contbeis auditadas por outro auditor;
11.4.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
n) cpias de comunicaes com outros auditores,
peritos, especialistas e terceiros; 11.4.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e
critrios para a elaborao do planejamento de
auditoria.
o) cpias de comunicaes administrao da
entidade, e suas respostas, em relao aos trabalhos, 11.4.1.2. O auditor deve planejar seu trabalho
s condies de contratao e s deficincias consoante as Normas Profissionais de Auditor
constatadas, inclusive no controle interno; Independente e esta norma, de acordo com os
prazos e os demais compromissos contratualmente
p) cartas de responsabilidade da administrao; assumidos com a entidade.
11.4.1.3. O planejamento pressupe adequado nvel
q) concluses do auditor acerca de aspectos de conhecimento sobre as atividades, os fatores
significativos, incluindo o modo como foram resolvidas econmicos, a legislao aplicvel e as prticas
ou tratadas questes no-usuais; operacionais da entidade e o nvel geral de
competncia de sua administrao.

r) cpias das demonstraes contbeis, assinadas 11.4.1.4. O planejamento deve considerar todos os
pela administrao da entidade e pelo contabilista fatores relevantes na execuo dos trabalhos,
responsvel, e do parecer e dos relatrios do auditor. especialmente os seguintes:
a) o conhecimento detalhado das prticas contbeis
11.3.2.8. No caso de auditorias realizadas em vrios adotadas pela entidade e as alteraes procedidas
perodos consecutivos, alguns papis de trabalho, em relao ao exerccio anterior;
desde que sejam atualizados, podem ser reutilizados, b) o conhecimento detalhado do sistema contbil e
diferentemente daqueles que contm informaes sobre de controles internos da entidade e seu grau de
a auditoria de um nico perodo. confiabilidade;
11.3.3. CONFIDENCIALIDADE, CUSTDIA E c) os riscos de auditoria e identificao das reas
PROPRIEDADE DOS PAPIS DE TRABALHO importantes da entidade, quer pelo volume de
11.3.3.1. O auditor deve adotar procedimentos transaes, quer pela complexidade de suas
apropriados para manter a custdia dos papis de atividades;
trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de d) a natureza, a oportunidade e a extenso dos
emisso do seu parecer. procedimentos de auditoria a serem aplicados;
11.3.3.2. A confidencialidade dos papis de trabalho e) a existncia de entidades associadas, filiais e
dever permanente do auditor. partes relacionadas;
11.3.3.3. Os papis de trabalho so de propriedade f) o uso dos trabalhos de outros auditores
exclusiva do auditor. Partes ou excertos destes podem, independentes, especialistas e auditores internos;
a critrio do auditor, ser postos disposio da
entidade. g) a natureza, o contedo e a oportunidade dos
pareceres, relatrios e outros informes a serem
11.3.3.4. Os papis de trabalho quando solicitados por entregues entidade; e
terceiros somente podem ser disponibilizados aps
autorizao formal da entidade auditada, de acordo com h) a necessidade de atender a prazos estabelecidos
a NBC P 1.6. por entidades reguladoras ou fiscalizadoras e para a
entidade prestar informaes aos demais usurios
11.3.4. DAS SANES externos.
11.3.4.1. A inobservncia desta norma constitui infrao 11.4.1.5. O auditor deve documentar seu
disciplinar, sujeita s penalidades previstas nas alneas planejamento geral e preparar programas de
c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de trabalho por escrito, detalhando o que for
maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo de tica necessrio compreenso dos procedimentos que
do Profissional Contabilista. sero aplicados, em termos de natureza,
oportunidade e extenso.
11.4.1.6. Os programas de trabalho devem ser
detalhados de forma a servir como guia e meio de
controle de sua execuo.
11.4.1.7. O planejamento da auditoria, quando incluir
a designao de equipe tcnica, deve prever a
orientao e a superviso do auditor, que assumir
total responsabilidade pelos trabalhos executados.
11.4.1.8. A utilizao de equipe tcnica deve ser
prevista de maneira a fornecer razovel segurana
de que o trabalho venha a ser executado por pessoa

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com capacitao profissional, independncia e documentao comprobatria de que o auditor executou


treinamentos requeridos nas circunstncias. estas etapas de acordo com as Normas de Auditoria
Independente das Demonstraes Contbeis.
11.4.1.9. O planejamento e os programas de trabalho
devem ser revisados e atualizados sempre que 11.4.1.16. Muitas informaes que compem o
novos fatos o recomendarem. planejamento definitivo para determinado perodo so
11.4.1.10. Quando for realizada uma auditoria, pela confirmadas durante os trabalhos de campo, o que
primeira vez, na entidade, ou quando as implica a necessidade de o auditor independente revis-
Demonstraes Contbeis do exerccio anterior lo e ajust-lo medida que for executando os trabalhos.
tenham sido examinadas por outro auditor, o
planejamento deve contemplar, tambm, os 11.4.1.17. O programa de auditoria deve ser preparado
seguintes procedimentos: por escrito ou por outro meio de registro, para facilitar o
entendimento dos procedimentos de auditoria a serem
a) obteno de evidncias suficientes de que os adotados e propiciar uma orientao mais adequada
saldos de abertura do exerccio no contenham para a diviso do trabalho.
representaes errneas ou inconsistentes que, de
alguma maneira, distoram as Demonstraes 11.4.1.18. O detalhamento dos procedimentos de
Contbeis do exerccio atual; auditoria a serem adotados deve esclarecer o que o
b) exame da adequao dos saldos de encerramento auditor necessita examinar com base no sistema
do exerccio anterior com os saldos de abertura do contbil e de controles internos da entidade auditada.
exerccio atual;
11.4.1.19. No programa de auditoria, devem ficar claras
c) verificao se as prticas contbeis adotadas no as diversas pocas para a aplicao dos procedimentos
atual exerccio so uniformes com as adotadas no e a extenso com que os exames sero efetuados.
exerccio anterior;
11.4.1.20. O programa de auditoria, alm de servir como
d) identificao de fatos relevantes que possam
guia e instrumento de controle para a execuo do
afetar as atividades da entidade e sua situao
trabalho, deve abranger todas as reas a serem
patrimonial e financeira; e
examinadas pelo auditor independente.
e) identificao de relevantes eventos subseqentes
ao exerccio anterior, revelados ou no-revelados. 11.4.2. OBJETIVOS
11.4.1.11. O Planejamento da Auditoria a etapa do 11.4.2.1. Os principais objetivos do Planejamento da
trabalho na qual o auditor independente estabelece a Auditoria so:
estratgia geral dos trabalhos a executar na entidade a
ser auditada, elaborando-o a partir da contratao dos a) obter conhecimento das atividades da entidade, para
servios, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a identificar eventos e transaes relevantes que afetem
extenso dos exames, de modo que possa as Demonstraes Contbeis;
desempenhar uma auditoria eficaz.
b) propiciar o cumprimento dos servios contratados
11.4.1.12. O Planejamento da Auditoria , muitas vezes, com a entidade dentro dos prazos e compromissos,
denominado Plano de Auditoria, ou Programa de previamente, estabelecidos;
Auditoria, conceitos que, nesta norma, so considerados
partes do Planejamento da Auditoria. c) assegurar que as reas importantes da entidade e os
valores relevantes contidos em suas demonstraes
11.4.1.13. As informaes obtidas quando da avaliao contbeis recebam a ateno requerida;
dos servios, conforme previsto nas Normas
Profissionais de Auditor Independente aprovadas pelo d) identificar os problemas potenciais da entidade;
Conselho Federal de Contabilidade, devem servir de
base, tambm, para a elaborao do Planejamento da e) identificar a legislao aplicvel entidade;
Auditoria, sendo esta uma etapa subseqente quela.
f) estabelecer a natureza, a oportunidade e a extenso
11.4.1.14. O auditor independente deve ter em conta dos exames a serem efetuados, em consonncia com
que o Planejamento da Auditoria um processo que se os termos constantes na sua proposta de servios para
inicia na fase de avaliao para a contratao dos a realizao do trabalho;
servios. Nesta etapa, devem ser levantadas as
informaes necessrias para conhecer o tipo de g) definir a forma de diviso das tarefas entre os
atividade da entidade, a sua complexidade, a legislao membros da equipe de trabalho, quando houver;
aplicvel, os relatrios, o parecer e os outros informes a
serem emitidos, para, assim, determinar a natureza do h) facilitar a superviso dos servios executados,
trabalho a ser executado. A concluso do Planejamento especialmente quando forem realizados por uma equipe
da Auditoria s se d quando o auditor independente de profissionais;
completar os trabalhos preliminares, com o atendimento
dos objetivos do item 11.4.2. i) propiciar a coordenao do trabalho a ser efetuado
por outros auditores independentes e especialistas;
11.4.1.15. As informaes obtidas, preliminarmente,
para fins de elaborao da proposta de servios, j) buscar a coordenao do trabalho a ser efetuado por
juntamente com as levantadas para fins do auditores internos;
Planejamento da Auditoria, devem compor a

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k) identificar os prazos para entrega de relatrios,


pareceres e outros informes decorrentes do trabalho Legislao aplicvel
contratado com a entidade.
11.4.3.6. O conhecimento prvio da legislao que afeta
11.4.2.2. O item anterior no exclui outros objetivos que a entidade a ser auditada fundamental para a
possam ser fixados, segundo as circunstncias de cada avaliao, pelo auditor, dos impactos que a
trabalho, especialmente quando houver o envolvimento inobservncia das normas pertinentes pode ter nas
com partes relacionadas e auditoria de Demonstraes Demonstraes Contbeis. Neste sentido, o auditor
Contbeis consolidadas. deve considerar os seguintes aspectos:

11.4.3. INFORMAES E CONDIES PARA a) os impostos, as taxas e as contribuies a que a


ELABORAR O PLANEJAMENTO DE AUDITORIA entidade est sujeita;

11.4.3.1. Nos itens a seguir, destacam-se os aspectos a b) as contribuies sociais a que a entidade est sujeita;
serem considerados no Planejamento da Auditoria. Tais
elementos no excluem outros que se revelarem c) a regulamentao prpria do setor de atividade; e
necessrios, conforme o tipo de atividade da entidade,
seu tamanho, qualidade de seu sistema contbil e de d) as informaes que a entidade deve fornecer a
controles internos e a competncia de sua terceiros em funo de suas atividades, como, por
administrao. exemplo, bancos, companhias abertas, seguradoras,
fundos de penso, etc.
Conhecimento das atividades da entidade
Prticas operacionais da entidade
11.4.3.2. O planejamento pressupe adequado nvel de
conhecimento das atividades, os fatores econmicos, a 11.4.3.7. Uma entidade tem sua dinmica nas
legislao aplicvel, as prticas operacionais da transaes regulares que se prope no seu objeto
entidade e o nvel geral de competncia de sua social. Dentro do conceito de continuidade, devem ser
administrao. considerados, entre outros, os seguintes aspectos da
entidade:
Fatores econmicos
a) a natureza das atividades e o tipo de operaes que
11.4.3.3. Para o auditor independente completar o ela realiza;
conhecimento do negcio da entidade a ser auditada,
deve avaliar os fatores econmicos desta, abrangendo: b) a localizao das instalaes e o grau de integrao
entre elas;
a) o nvel geral da atividade econmica na rea de
atuao da entidade e fatores que podem influenciar c) os produtos que fabrica, comercializa, ou os servios
seu desempenho, tais como nveis de inflao, que executa;
crescimento, recesso, deflao, desemprego, situao
poltica, entre outros; d) os mercados de atuao e sua participao neles;

b) as taxas de juros e as condies de financiamento; e) sistemas de controle interno das principais atividades:
vendas, compras, produo, pessoal, estocagem,
c) as polticas governamentais, tais como monetria, tesouraria, etc.;
fiscal, cambial e tarifas para importao e exportao; e
f) as margens de resultado operacional bruto, de
d) o controle sobre capitais externos. contribuio e de resultado lquido;

11.4.3.4. A anlise preliminar desses fatores a base g) as polticas de vendas e marketing, compras,
para identificar riscos que possam afetar a continuidade estocagem, produo, manuteno e conservao de
operacional da entidade, a existncia de contingncias bens e de recursos humanos;
fiscais, legais, trabalhistas, previdencirias, comerciais,
ambientais, obsolescncia de estoques e imobilizaes h) as polticas de importao e exportao e de
e outros aspectos do negcio com impacto potencial nas formao de preos, as tendncias, a qualidade dos
Demonstraes Contbeis. produtos e a garantia dos produtos ps-venda;

11.4.3.5. recomendvel que tais circunstncias, se i) a identificao de clientes e fornecedores estratgicos


constatadas, sejam discutidas, previamente, entre o ou importantes e a forma de relacionamento com eles;
auditor independente e a administrao da entidade a
ser auditada. j) as modalidades de inventrios;

k) as franquias, licenas, marcas e patentes;

l) a pesquisa e o desenvolvimento de novos produtos ou


servios;

m) os sistemas de informaes sobre as operaes;

n) o uso de manuais operacionais;


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o) o grau de interferncia da administrao e dos Sistema contbil e de controle interno


controladores nas operaes da entidade;
11.4.3.12. O conhecimento do sistema contbil e de
p) os controles gerenciais. controles internos fundamental para o Planejamento
da Auditoria e necessrio para determinar a natureza, a
11.4.3.8. O conhecimento das atividades da entidade e extenso e a oportunidade dos procedimentos de
as suas caractersticas operacionais so fundamentais auditoria, devendo o auditor:
para a identificao dos riscos da auditoria.
a) ter conhecimento do sistema de contabilidade
Competncia da administrao adotado pela entidade e de sua integrao com os
sistemas de controles internos;
11.4.3.9 Uma entidade gerida por uma administrao,
que tem a responsabilidade pelo registro, controle, b) avaliar o grau de confiabilidade das informaes
anlise e aprovao das transaes. O conhecimento geradas pelo sistema contbil, sua tempestividade e sua
da competncia da administrao fundamental para utilizao pela administrao; e
que o auditor tenha uma percepo razovel da
organizao da entidade e dos reflexos que uma gesto c) avaliar o grau de confiabilidade dos controles internos
no-confivel pode determinar nas Demonstraes adotados pela entidade, mediante a aplicao de provas
Contbeis. Para isso, tem de considerar itens como os de procedimentos de controle, dentro da abrangncia
que seguem: definida na NBC T 11.9.

a) a estrutura corporativa e o grau de relacionamento reas importantes da entidade


com os controladores;
11.4.3.13. A identificao das reas importantes
b) as formas de relacionamento com partes depende do tipo de negcio da entidade. Uma indstria
relacionadas; difere de uma entidade que atua somente no comrcio
ou daquelas que atuam nas atividades rurais, de
c) as formas de eleies e designaes da minerao ou de servios.
administrao;
11.4.3.14. Existem muitos tipos de entidades industriais,
d) a composio e a propriedade do capital social e comerciais e de servios, dos mais variados portes e
suas modificaes em relao ao exerccio anterior; atuando em diferentes mercados. Portanto, o auditor
independente deve iniciar pela anlise da natureza do
e) a estrutura organizacional, os limites de alada e as negcio da entidade e, a partir da, definir um tipo de
definies de linhas de responsabilidade; planejamento para o trabalho de auditoria.

f) os objetivos e o plano estratgico da administrao; 11.4.3.15. O conhecimento do negcio passa pela


identificao da espcie de produtos e servios,
g) as aquisies, as fuses, as incorporaes ou as mercado de atuao, tipo e perfil dos clientes e
cises efetuadas no perodo, ou os efeitos decorrentes fornecedores, formas de comercializao, nvel de
dessas operaes realizadas em perodos anteriores, e dependncia da entidade em relao a clientes e
suas influncias na administrao; fornecedores, nveis de custos de pessoal, impostos,
matria-prima, financeiros e outros no custo total da
h) a independncia da administrao para a tomada de entidade.
decises;
11.4.3.16. A identificao das reas importantes de uma
i) a freqncia das reunies da administrao e o grau entidade deve abranger o que se segue:
de decises tomadas.
a) verificao dos casos em que elas tm efeitos
Prticas contbeis adotadas relevantes sobre as transaes da entidade e se
refletem nas Demonstraes Contbeis;
11.4.3.10. O Planejamento de Auditoria deve abranger o
conhecimento detalhado das prticas contbeis b) a localizao das unidades operacionais em que a
adotadas pela entidade, para propiciar uma adequada entidade realiza suas transaes;
avaliao da consistncia das Demonstraes
Contbeis, considerando os seus efeitos sobre o c) a estrutura de recursos humanos, a poltica de
programa de auditoria em face das novas normas de pessoal adotada, a existncia de fundo de penso, os
Contabilidade que passarem a ser aplicveis entidade. compromissos com sindicatos, os nveis salariais e os
tipos de benefcios indiretos;
11.4.3.11. alterao das prticas contbeis pode
determinar modificaes na comparabilidade das d) a identificao de clientes importantes, a participao
Demonstraes Contbeis. Da a necessidade de: no mercado, as polticas de preos, as margens de
lucro, a qualidade e a reputao dos produtos e
a) comparar as prticas contbeis adotadas no exerccio servios, as estratgias mercadolgicas, garantia dos
com as adotadas no exerccio anterior; produtos e outros fatores comerciais;

b) dimensionar seus efeitos na posio patrimonial e e) a identificao de fornecedores importantes de bens


financeira e no resultado da entidade. e servios, a avaliao da qualidade dos produtos e
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servios, as garantias de entrega, os contratos de longo lucros no-uniformes para um mesmo tipo de operao,
prazo, as importaes, formas de pagamento e os visto existir, muitas vezes, o fator oportunidade;
mtodos de entrega dos produtos;
d) uma entidade com operaes complexas exige maior
f) os inventrios, com identificao de locais, grau de especializao e experincia da administrao.
quantidades, tipos de armazenamento, pessoal
envolvido e outros fatores; Entidades associadas, filiais e partes relacionadas

g) as franquias, as licenas, as marcas e as patentes 11.4.3.19. Para definir a abrangncia de seu trabalho, o
quanto a contratos e registros existentes; auditor independente deve considerar, no seu
planejamento, a existncia de entidades controladas,
h) os investimentos em pesquisa e desenvolvimento; coligadas, filiais e unidades operacionais. Para tanto,
necessrio:
i) os ativos, os passivos e as transaes em moeda
estrangeira; a) definir se os exames so extensivos s partes
relacionadas, como controladas e coligadas, e se
j) a legislao, as normas e os regulamentos que afetam abrangem as filiais e as unidades operacionais da
a entidade; entidade;

k) a estrutura do passivo e os nveis de endividamento; b) definir a natureza, a extenso e a oportunidade dos


procedimentos de auditoria a serem adotados em
l) a qualidade e a consistncia dos nveis de informao relao s partes relacionadas, podendo ocorrer,
gerencial para a tomada de decises; inclusive, a necessidade de elaborao de um programa
de auditoria especfico, porm, coordenado com o
m) os ndices e as estatsticas de desempenho fsico e planejamento global para o grupo de entidades;
financeiro;
c) entender a natureza das operaes com as partes
n) a anlise da tendncia da entidade. relacionadas e seu impacto nas Demonstraes
Contbeis;
Volume de transaes
d) ter em conta que situao semelhante pode ocorrer
11.4.3.17. A avaliao do volume de transaes deve com o planejamento nas filiais e unidades operacionais,
ser feita para que o auditor independente tenha: pois estas podem ter, alm das atividades prprias,
outras decorrentes de uma poltica de descentralizao
a) o conhecimento e o dimensionamento mais determinada pela matriz. Cabe observar que, em muitas
adequados dos testes a serem aplicados e dos perodos entidades, as unidades operacionais tm muita
em que tais volumes so mais significativos; autonomia, como se fossem outras entidades, cabendo
ao auditor independente avaliar esses aspectos para
b) a identificao de como as normas internas so definir um planejamento adequado.
seguidas, as suas diversas fases, as pessoas
envolvidas e os controles internos adotados sobre elas; Trabalho de outros auditores independentes,
e especialistas e auditores internos

c) a definio das amostras a serem selecionadas e a 11.4.3.20. O planejamento deve considerar a


noo da existncia de um grande volume de participao de auditores internos e de especialistas na
transaes de pequeno valor ou de um volume pequeno execuo do trabalho na entidade auditada, e a
de transaes, mas com valor individual significativo. possibilidade de as controladas e coligadas serem
examinadas por outros auditores independentes. Nestas
Complexidade das transaes circunstncias, o auditor independente deve levar em
conta as seguintes questes:
11.4.3.18. A complexidade das transaes de uma
entidade fator determinante do grau de dificuldade que a) a necessidade do uso do trabalho de outros auditores
o auditor independente pode encontrar para realizar seu ocorre quando estes realizam trabalhos para partes
trabalho. Desse modo, deve levar em conta que: relacionadas, em especial quando os investimentos da
entidade so relevantes, ou se faz necessrio consolidar
a) a complexidade das transaes de uma entidade as Demonstraes Contbeis. No planejamento de
pode significar a necessidade de planejar a execuo auditoria, este aspecto muito importante, pois deve
dos trabalhos com profissionais mais experientes ou de haver uma coordenao entre os auditores
haver uma superviso mais direta durante sua independentes, de forma que sejam cumpridos as
realizao; normas profissionais e os prazos estabelecidos com as
entidades auditadas;
b) as operaes complexas podem ser passveis de erro
e fraude, com maior freqncia, se no possurem b) dependendo das circunstncias, pode ocorrer a
controles que atendam s exigncias e riscos das necessidade de reviso dos papis de trabalho do outro
operaes; auditor independente;

c) as transaes complexas podem determinar um ciclo c) quando o auditor de uma entidade investidora no
mais longo para a realizao do negcio e margens de examinar as Demonstraes Contbeis das entidades
investidas e se os ativos destas representam parte
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relevante dos ativos totais daquela, deve considerar se


pode assumir a incumbncia; c) o auditor deve estar, suficientemente, esclarecido
quanto s penalidades a que est sujeito pelo no-
d) o uso do trabalho dos auditores internos deve ser cumprimento de prazos para a entrega dos trabalhos
avaliado quando da contratao dos servios, e, ao sob sua responsabilidade; e
elaborar o seu planejamento, o auditor independente
deve ter noo clara do envolvimento com a auditoria d) sempre que a entidade auditada estabelecer
interna da entidade a ser auditada, do nvel de limitaes para que o auditor possa cumprir os prazos a
coordenao e colaborao a ser adotado e do tipo de que estiver sujeito por fora de compromissos
trabalho que a auditoria interna vai realizar como contratuais, deve formalizar tais circunstncias
suporte ao auditor independente; e administrao, destacando os efeitos pecunirios
respectivos.
e) o uso de especialistas permite duas situaes: a
primeira, quando o profissional contratado pelo auditor 11.4.4. CONTEDO DO PLANEJAMENTO
independente, respondendo este pelo trabalho efetuado
por aquele. Nesta circunstncia, o planejamento dos Cronograma
trabalhos facilitado, j que existe maior entrosamento
e vinculao entre o especialista e o auditor 11.4.4.1. O planejamento deve evidenciar as etapas e
independente. A segunda ocorre quando o especialista as pocas em que sero executados os trabalhos, de
contratado pela entidade a ser auditada, sem vnculo acordo com o teor da proposta de prestao de servios
empregatcio, para executar servios que tenham efeitos e sua aceitao pela entidade auditada.
relevantes nas Demonstraes Contbeis.
11.4.4.2. No cronograma de trabalho, devem ficar
Natureza, contedo e oportunidade dos pareceres e evidenciadas as reas, as unidades e as partes
relatrios relacionadas que sero atingidas pela auditoria, para
comprovar que todos os compromissos assumidos com
11.4.3.21. Quando da contratao dos servios de a entidade auditada foram cumpridos.
auditoria, o auditor independente deve identificar com a
administrao da entidade os pareceres e os relatrios a Procedimentos de auditoria
serem por ele emitidos, os prazos para sua
apresentao e os contedos dos relatrios. 11.4.4.3. O planejamento deve documentar todos os
procedimentos de auditoria programados, bem como
11.4.3.22. Os relatrios e os pareceres a serem emitidos sua extenso e oportunidade de aplicao, objetivando
devem obedecer aos prazos, previamente, comprovar que todos os pontos da entidade
estabelecidos. considerados relevantes foram cobertos pelo auditor
independente.
Exigncias e prazos estabelecidos por rgos
reguladores Relevncia e planejamento

11.4.3.23. Muitas atividades tm normas estabelecidas 11.4.4.4. O auditor independente deve, no planejamento
por rgos reguladores, que tm de ser cumpridas pela da auditoria, considerar a ocorrncia de fatos relevantes
entidade. O auditor deve verificar o nvel de que possam afetar a entidade e a sua opinio sobre as
cumprimento dessas normas e, tambm, emitir Demonstraes Contbeis.
relatrios especficos sobre elas. Assim, ao efetuar o
seu planejamento, o auditor independente deve Riscos de auditoria
considerar as seguintes situaes:
11.4.4.5. O auditor independente deve, na fase de
a) determinadas atividades esto sujeitas ao controle e planejamento, efetuar a avaliao dos riscos de
regulamentao por organismos oficiais, como as auditoria para que os trabalhos sejam programados
reas de mercado de capitais, mercado financeiro, adequadamente, evitando a apresentao de
mercado segurador e outras. As entidades que exercem informaes errneas nas Demonstraes Contbeis.
atividades reguladas por estes organismos tm de
submeter-se s exigncias por eles estabelecidas, que, Pessoal designado
muitas vezes, fixam prazos para a entrega de
documentaes contbeis, relatrios e pareceres de 11.4.4.6. Quando incluir a designao de equipe
auditor independente e informaes peridicas sobre tcnica, o planejamento deve prever a orientao e a
dados contbeis, financeiros, econmicos e fsicos, superviso do auditor, que assumir total
visando a informar terceiros interessados sobre o responsabilidade pelos trabalhos a serem executados.
desempenho da entidade. O auditor independente, ao
executar seu planejamento, deve observar o 11.4.4.7. A responsabilidade pelo planejamento e pela
enquadramento da entidade auditada em tais execuo dos trabalhos realizados do auditor
exigncias, de modo que cumpra as responsabilidades independente, inclusive quando participarem, da equipe
com ela assumidas; tcnica, especialistas designados por ele.

b) a identificao de tais exigncias tambm deve ser pocas oportunas dos trabalhos
feita quando da avaliao dos trabalhos a serem
oferecidos entidade auditada, conforme estabelece a 11.4.4.8. Para definir as pocas oportunas de realizao
NBC P 1 - Normas Profissionais de Auditor dos trabalhos de auditoria, o auditor independente deve
Independente; considerar em seu planejamento:
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possibilitar sua utilizao na conduo dos trabalhos a


a) o contedo da proposta de trabalho aprovada pela serem realizados.
entidade;
Revises e atualizaes no planejamento e nos
b) a existncia de pocas cclicas nos negcios da programas de auditoria
entidade;
11.4.4.12. O planejamento e os programas de auditoria
c) as pocas em que a presena fsica do auditor devem ser revisados permanentemente, como forma de
recomendvel para efetuar avaliaes sobre as o auditor independente avaliar as modificaes nas
transaes da entidade; circunstncias e os seus reflexos na extenso, na
oportunidade e na natureza dos procedimentos de
d) as pocas adequadas para a inspeo fsica dos auditoria a serem aplicados;
estoques e de outros ativos;
11.4.4.13. As atualizaes no planejamento e nos
e) o momento adequado para solicitar confirmaes de programas de auditoria tm de ser documentadas nos
saldos e informaes de terceiros, como advogados, por papis de trabalho correspondentes, devendo ficar
exemplo; evidenciados, tambm, os motivos das modificaes a
que se procedeu.
f) a necessidade de cumprimento de prazos fixados pela
prpria administrao da entidade ou por rgos 11.4.5. PLANEJAMENTO DA PRIMEIRA AUDITORIA
reguladores;
11.4.5.1. A realizao de uma primeira auditoria numa
g) fatores econmicos que afetem a entidade, tais como entidade requer alguns cuidados especiais da parte do
avaliao de efeitos de mudanas de poltica econmica auditor independente, podendo ocorrer trs situaes
pelo governo ou aprovao de legislao ou normas bsicas:
regulamentadoras que influenciem de forma significativa
os negcios da entidade; a) quando a entidade nunca foi auditada, situao que
requer ateno do auditor independente, visto que ela
h) a possibilidade de utilizar trabalhos de auditores no tem experincia anterior de um trabalho de
internos e de especialistas que sirvam de subsdio ao auditoria;
trabalho do auditor independente, de modo que estejam
terminados e revisados de forma coordenada com o b) quando a entidade foi auditada no perodo
cronograma de trabalho definido no planejamento; imediatamente anterior, por auditor independente,
situao que permite uma orientao sobre aquilo que
i) a existncia de fato relevante que possa afetar a requerido pelo auditor independente; e
continuidade normal dos negcios da entidade, caso em
que pode ser requerida uma modificao no c) quando a entidade no foi auditada no perodo
planejamento, para avaliao dos efeitos sobre a imediatamente anterior, situao que requer ateno do
entidade; auditor independente, porquanto as Demonstraes
Contbeis que serviro como base de comparao no
j) os prazos para a emisso de pareceres e relatrios foram auditadas.
dos trabalhos realizados.
11.4.5.2. Assim sendo, nessas circunstncias, o auditor
11.4.4.9. Horas estimadas para a execuo dos independente deve incluir no planejamento de auditoria:
trabalhos ao elaborar sua proposta de trabalho, o anlise dos saldos de abertura, procedimentos
auditor independente deve apresentar uma estimativa contbeis adotados, uniformidade dos procedimentos
de honorrios e horas ao cliente conforme determinam contbeis, identificao de relevantes eventos
as Normas Profissionais de Auditoria Independente na subseqentes ao exerccio anterior e reviso dos papis
qual prev o cumprimento de todas as etapas do de trabalho do auditor anterior.
trabalho a ser realizado. No planejamento, devem
constar as horas distribudas entre as vrias etapas do 11.4.6. SALDOS DE ABERTURA
trabalho e entre os integrantes da equipe tcnica.
11.4.6.1. O auditor deve examinar e confrontar os
Superviso e reviso saldos de abertura com os registros contbeis dos
saldos das contas de ativo, passivo e patrimnio lquido,
11.4.4.10. A superviso e a reviso devem ser e examinar a sua consistncia.
planejadas para cobrirem desde a etapa inicial dos
trabalhos, abrangendo o prprio planejamento, at o 11.4.6.2. Quando os trabalhos de auditoria do exerccio
trmino do trabalho contratado com a entidade. anterior tiverem sido efetuados por outro auditor, o
exame da consistncia dos saldos iniciais pode ser feito
Indagaes administrao para concluir o mediante a reviso dos papis de trabalho do auditor
planejamento anterior, complementado por trabalhos adicionais, se
necessrio.
11.4.4.11. Embora a proposta de trabalho de auditoria
elaborada pelo auditor independente e aceita pela 11.4.7. PROCEDIMENTOS CONTBEIS ADOTADOS
administrao da entidade a ser auditada fornea base
para o processo de preparao do planejamento da 11.4.7.1. Com vistas a avaliar a observncia dos
auditoria, deve ser discutida com a administrao da Princpios Fundamentais de Contabilidade e das
entidade, para confirmar as informaes obtidas e Normas Brasileiras de Contabilidade, o auditor
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independente deve proceder reviso dos 11.4.11. SANES


procedimentos contbeis adotados pela entidade no
exerccio anterior e naquele a ser auditado. 11.4.11.1. A inobservncia desta Norma constitui
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas
11.4.7.2. Quanto ao exerccio anterior, essa reviso alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295,
resulta da necessidade da comparabilidade com os de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo
procedimentos do exerccio a ser auditado. de tica Profissional do Contabilista.

11.4.7.3. Para se certificar dos procedimentos contbeis NBC T 11. 6 - RELEVNCIA NA AUDITORIA
adotados no exerccio anterior, cabe ao auditor proceder
a um exame sumrio daqueles adotados pela entidade, Essa norma estabelece parmetros e orientao que
inclusive pelo que consta nas respectivas devem ser considerados quando da aplicao do
Demonstraes Contbeis. conceito de relevncia e seu relacionamento com os
riscos em trabalhos de auditoria.
11.4.7.4. Se o exerccio anterior foi examinado por outro
auditor independente, devem ser analisados o parecer 11.6.1 - DEFINIES
dos auditores e o contedo das Demonstraes
Contbeis, inclusive as notas explicativas, como fonte 11.6.1.1 - O auditor independente deve considerar a
de informao para uma avaliao, pela auditoria, do relevncia e seu relacionamento com os riscos
exerccio a ser auditado. identificados durante o processo de auditoria.

11.4.8. UNIFORMIDADE DOS PROCEDIMENTOS 11.6.1.2 - A relevncia depende da representatividade


CONTBEIS quantitativa ou qualitativa do item ou da distoro em
relao s demonstraes contbeis como um todo ou
11.4.8.1. A comparabilidade das Demonstraes informao sob anlise. Uma informao relevante se
Contbeis de dois exerccios depende dos sua omisso ou distoro puder influenciar a deciso
procedimentos contbeis uniformes adotados. dos usurios dessa informao no contexto das
demonstraes contbeis. Omisses e distores so
11.4.8.2. No planejamento de uma primeira auditoria, o causadas por erros ou fraudes, conforme definido na
exame dos procedimentos contbeis adotados no NBC T 11 Normas de Auditoria Independente das
exerccio, comparativamente com os adotados no Demonstraes Contbeis.
exerccio anterior, fator relevante para a formao de
uma opinio sobre as Demonstraes Contbeis do 11.6.1.3 - O objetivo de uma auditoria das
exerccio. demonstraes contbeis permitir ao auditor
independente expressar opinio se essas
11.4.8.3. A adoo de procedimentos contbeis que no demonstraes esto, ou no, preparadas, em todos os
atendam aos Princpios Fundamentais de Contabilidade aspectos relevantes, de acordo com prticas contbeis
e s Normas Brasileiras de Contabilidade deve ser aplicveis s circunstncias. A determinao do que
objeto de discusso antecipada entre o auditor e a relevante, nesse contexto, uma questo de julgamento
administrao da entidade, uma vez que pode profissional.
caracterizar-se a necessidade da emisso de parecer
com ressalva ou adverso s Demonstraes Contbeis 11.6.1.4 - Na fase de planejamento, ao definir seu plano
sob anlise. de auditoria, o auditor independente deve estabelecer
um nvel de relevncia aceitvel para permitir a
11.4.9. EVENTOS RELEVANTES SUBSEQENTES deteco de distores relevantes. Tanto o montante
AO EXERCCIO ANTERIOR (aspecto quantitativo) como a natureza (aspecto
qualitativo) de possveis distores devem ser
11.4.9.1. Quando o auditor independente estiver considerados e documentados nos papis de trabalho
realizando uma primeira auditoria numa entidade e de auditoria, para referncia durante a execuo e a
constatar situaes que caracterizem como relevantes concluso dos trabalhos.
eventos subseqentes ao exerccio anterior, deve,
imediatamente, discuti-las com a administrao da 11.6.1.5 - A determinao quantitativa do nvel de
entidade e, quando as Demonstraes Contbeis relevncia uma questo de julgamento profissional,
daquele exerccio tenham sido examinadas por outros geralmente computada com base em percentual de um
auditores independentes, discuti-las com esses, item especfico das demonstraes contbeis que, de
inteirando-se, se for o caso, dos fatos que sejam de seu acordo com o julgamento do auditor independente, pode
conhecimento com respeito aos eventos subseqentes. afetar a opinio de um usurio que depositar confiana
nas demonstraes contbeis, levando em
11.4.10. REVISO DOS PAPIS DE TRABALHO DO considerao a natureza da entidade que est
AUDITOR ANTERIOR apresentando as informaes contbeis. reconhecido,
por exemplo, que o lucro aps a deduo dos impostos,
11.4.10.1. No planejamento da primeira auditoria, o originado das operaes normais da entidade em uma
auditor independente deve avaliar a necessidade de base recorrente, , na maioria dos casos, a melhor
reviso dos papis de trabalho e dos relatrios emitidos forma de avaliao por parte dos usurios das
pelo seu antecessor. demonstraes contbeis. Dependendo das
circunstncias especficas da entidade, outros itens das
demonstraes contbeis podem ser teis na
determinao quantitativa da relevncia. Entre esses
outros itens, podem ser destacados: o patrimnio
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lquido, o total de receitas operacionais, a margem bruta 11.6.2.2 - Existe uma relao inversa entre o risco de
ou at mesmo o total de ativos ou o fluxo de caixa das auditoria e o nvel estabelecido de relevncia, isto ,
operaes. quanto menor for o risco de auditoria, maior ser o valor
estabelecido como nvel de relevncia e vice-versa. O
11.6.1.6 - Exemplos de distores de carter qualitativo auditor independente toma essa relao inversa em
so: conta ao determinar a natureza, poca e extenso dos
a) inadequada descrio de uma prtica contbil quando procedimentos de auditoria. Por exemplo, se na
for provvel que um usurio das demonstraes execuo de procedimentos especficos de auditoria, o
contbeis possa interpretar, incorretamente, tal prtica; auditor independente determinar que o nvel de risco
b) ausncia de divulgao de um descumprimento maior que o previsto na fase de planejamento, o nvel de
regulamentar ou contratual quando tal descumprimento relevncia, preliminarmente estabelecido, deve ser
possa vir a afetar, de forma relevante, a capacidade reduzido. O auditor independente deve atenuar tal
operacional da entidade auditada ou possa resultar em ocorrncia por:
sanes.
a) reduzir o nvel de risco de controle, onde praticvel, e
11.6.1.7 - O auditor independente deve considerar a suportar tal reduo por meio de ampliao dos testes
possibilidade de distores de valores, relativamente, de controles; ou
no-relevantes que, ao serem acumulados, possam, no
conjunto, produzir distoro relevante nas b) reduzir o risco de deteco via modificao da
demonstraes contbeis. Por exemplo, um erro na natureza, poca e extenso dos testes substantivos
aplicao de um procedimento de encerramento mensal planejados.
pode ser um indicativo de uma distoro relevante
durante o exerccio social, caso tal erro se repita em 11.6.3 CONSIDERAO SOBRE RELEVNCIA EM
cada um dos meses. ENTIDADES MULTILOCALIZADAS

Indcios de erros repetitivos, mesmo no-relevantes, 11.6.3.1 - Na auditoria de entidade com operaes em
individualmente, podem indicar deficincia nos controles mltiplos locais ou com vrias unidades ou vrios
internos, requerendo do auditor independente o componentes, o auditor independente deve considerar
aprofundamento dos exames. em que extenso os procedimentos de auditoria devem
ser aplicados em cada um desses locais ou
11.6.1.8 - O auditor independente deve avaliar a componentes. Os fatores que o auditor deve tomar em
questo da relevncia tanto em relao s conta, ao selecionar um local, unidade ou componente
demonstraes contbeis tomadas em conjunto como especfico, incluem:
em relao a saldos individuais de contas, classes de
transaes e divulgaes (notas explicativas). A a) a natureza e o montante dos ativos e passivos
avaliao da relevncia pode ser influenciada por existentes e as transaes executadas pelo local,
requisitos regulatrios e aspectos particulares de unidade ou componente, bem como os riscos
rubricas especficas das demonstraes. Tal avaliao identificados em relao aos mesmos;
pode resultar em diferentes nveis de relevncia.
b) o grau de centralizao dos registros contbeis e do
11.6.1.9 - A relevncia definida, quantificada e processamento de informao;
documentada nos papis de trabalho que evidenciam o
planejamento deve ser considerada pelo auditor c) a efetividade dos controles internos, particularmente
independente ao: com relao habilidade de superviso eficiente das
a) determinar a natureza, poca e extenso dos operaes do local ou componente por parte da
procedimentos de auditoria; e administrao;
b) avaliar o efeito de distores identificadas.
d) a freqncia, poca e extenso das atividades de
11.6.2 - RELACIONAMENTO ENTRE A RELEVNCIA superviso; e
E OS RISCOS DE AUDITORIA
e) a relevncia do local, unidade ou componente em
11.6.2.1 - Ao definir seu plano de auditoria, o auditor relao ao conjunto das demonstraes contbeis da
independente deve levar em conta quais fatores entidade auditada.
poderiam resultar em distores relevantes nas
demonstraes contbeis sob exame. A avaliao do 11.6.4 RELEVNCIA E RISCO DE AUDITORIA NO
auditor independente, quanto relevncia de rubricas PROCESSO DE AVALIAO DA EVIDNCIA DE
especficas e classes de transaes ou divulgaes AUDITORIA
necessrias, ajuda-o a decidir sobre assuntos de
planejamento de auditoria, como por exemplo: 11.6.4.1 - A avaliao da relevncia e dos riscos de
a) quais itens a examinar; auditoria, por parte do auditor independente, pode diferir
b) onde aplicar, ou no, amostragem e procedimentos entre o planejamento da auditoria e a avaliao dos
analticos. resultados da aplicao dos procedimentos de auditoria.
Isso pode ser causado por uma mudana nas condies
Isso permite ao auditor independente selecionar do trabalho ou por uma mudana no nvel de
procedimentos de auditoria que, combinados, possam conhecimento do auditor independente, resultado dos
reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitvel. procedimentos de auditoria aplicados at ento.

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11.6.4.2 - Por exemplo, se o planejamento da auditoria meio da aplicao de procedimentos adicionais de


for efetuado em perodo anterior ao encerramento das auditoria, ou exigir que a administrao corrija as
demonstraes contbeis, o auditor independente pode distores identificadas.
estimar o resultado das operaes e a posio
financeira que existiriam no encerramento do exerccio 11.6.5.5 - Se a Administrao da entidade auditada
ou do perodo sob exame, baseado na experincia negar-se a ajustar as demonstraes contbeis e o
existente. Caso os resultados reais sejam, resultado de procedimentos de auditoria adicionais,
substancialmente, diferentes dos valores estimados, a normalmente, executados pelo auditor independente
relevncia quantificada na fase do planejamento e nestas circunstncias no lhe permitir concluir que o
utilizada na execuo da auditoria, assim como a montante agregado das distores seja irrelevante, o
avaliao dos riscos de auditoria, podem tambm auditor deve considerar os efeitos no seu parecer,
mudar, e, dessa forma, requerer julgamento do auditor conforme o que estabelece a NBC T 11 Normas de
independente com relao suficincia dos Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis.
procedimentos de auditoria at ento aplicados.
NBC T 11.8 SUPERVISO E CONTROLE DE
11.6.4.3 - As modificaes no nvel de relevncia QUALIDADE
determinado no planejamento, efetuadas em
decorrncia de fatores encontrados durante a execuo 11.8.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
dos trabalhos, devem ser adequadamente
documentadas. 11.8.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e
critrios relativos superviso e ao controle de
11.6.4.4 - O auditor independente pode, no processo de qualidade, com nfase ao controle interno.
planejamento da auditoria, ter, intencionalmente,
estabelecido nvel de relevncia num patamar abaixo 11.8.1.2. Os auditores independentes empresas ou
daquele a ser utilizado para avaliar os resultados da profissionais autnomos devem implantar e manter
auditoria. Isso pode ser feito para reduzir a regras e procedimentos de superviso e controle interno
probabilidade de existncia de distores no- de qualidade, que garantam a qualidade dos servios
identificadas e para propiciar ao auditor independente executados.
uma margem de segurana ao avaliar as distores
identificadas no curso da auditoria. 11.8.1.3. As regras e os procedimentos relacionados ao
controle de qualidade interno devem ser, formalmente,
11.6.5 AVALIAO DO EFEITO DE DISTORES documentados, e ser do conhecimento de todas as
pessoas ligadas aos auditores independentes.
11.6.5.1 - O auditor independente deve assegurar-se
que o efeito agregado de distores quantitativas ou 11.8.1.4. As regras e os procedimentos devem ser
qualitativas, identificadas no curso de sua auditoria e colocados disposio do Conselho Federal de
no-corrigidas, no so relevantes em relao s Contabilidade para fins de acompanhamento e
demonstraes contbeis tomadas em conjunto. fiscalizao, bem como dos organismos reguladores de
atividades do mercado, com vistas ao seu conhecimento
11.6.5.2 - O efeito agregado de distores no- e acompanhamento, e dos prprios clientes, como
corrigidas compreende, entre outros: afirmao de transparncia.

a) distores especficas identificadas pelo auditor 11.8.1.5. Vrios fatores devem ser levados em
independente, incluindo o efeito de distores considerao na definio das regras e dos
acumuladas identificadas e no-corrigidas em perodos procedimentos de controle interno de qualidade,
anteriores; principalmente aqueles relacionados estrutura da
equipe tcnica do auditor, ao porte, cultura,
b) a melhor estimativa de outras distores que no organizao e complexidade dos servios que realizar.
possam ser, especificamente, identificadas e
quantificadas, ou seja, estimativas de erros. 11.8.1.6. O controle interno de qualidade relevante na
garantia de qualidade dos servios prestados e deve
11.6.5.3 - O auditor independente deve considerar se o abranger a totalidade das atividades dos auditores,
efeito agregado das distores identificadas notadamente, diante da repercusso que os relatrios
(quantitativas e qualitativas) relevante. Em caso de auditoria vm, interna e externamente, afetando a
positivo, o auditor independente deve considerar se a entidade auditada.
aplicao de procedimentos de auditoria adicionais
reduziriam os riscos a nveis aceitveis ou solicitar 11.8.1.7. As equipes de auditoria so responsveis,
administrao da entidade auditada que efetue as observados os limites das atribuies individuais, pelo
correes das distores identificadas. atendimento das normas da profisso contbil e pelas
regras e procedimentos destinados a promover a
11.6.5.4 - Caso o efeito agregado de distores por ele qualidade dos trabalhos de auditoria.
identificadas aproxime-se do nvel de relevncia
aceitvel, previamente estabelecido e documentado, o 11.8.1.8. Na superviso dos trabalhos da equipe tcnica
auditor independente deve considerar a probabilidade durante a execuo da auditoria, o auditor deve:
da existncia de distores no-identificadas, que,
somadas s identificadas, possam, agregadamente, a) avaliar o cumprimento do planejamento e do
exceder o nvel de relevncia aceitvel. Nessas programa de trabalho;
circunstncias, o auditor independente deve avaliar a
necessidade de reduzir o risco a um nvel aceitvel, por
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b) avaliar se as tarefas distribudas equipe tcnica a) a capacidade de atendimento deve ser determinada
esto sendo cumpridas no grau de competncia exigido; pela soma das horas disponveis, segundo horrio
contratado com a equipe tcnica, em relao s horas
c) resolver questes significativas quanto aplicao contratadas com os clientes;
dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e das
Normas Brasileiras de Contabilidade; b) a independncia em relao aos clientes deve
abranger toda a equipe tcnica envolvida na prestao
d) avaliar se os trabalhos foram, adequadamente, de servios aos clientes;
documentados e os objetivos dos procedimentos
tcnicos alcanados; e c) que no h evidncias de que a administrao do
cliente adotou medidas administrativas que possam
e) avaliar se as concluses obtidas so resultantes dos comprometer o trabalho do auditor; e
trabalhos executados e permitem ao auditor
fundamentar sua opinio sobre as Demonstraes d) o auditor independente deve avaliar a necessidade de
Contbeis. rodzio de auditores responsveis pela realizao dos
servios, de modo a resguardar a independncia do
11.8.1.9. O auditor deve instituir um programa de auditor responsvel pela execuo dos servios.
controle de qualidade visando avaliar, periodicamente,
se os servios executados so efetuados de acordo com 11.8.2. HABILIDADES E COMPETNCIAS
as Normas Tcnicas de Auditoria e Profissionais do
Auditor Independente . 11.8.2.1. O auditor deve manter procedimentos visando
confirmao de que seu pessoal atingiu e mantm as
11.8.1.10. O programa de controle de qualidade deve qualificaes tcnicas e a competncia necessrias
ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe para cumprir as suas responsabilidades profissionais.
tcnica do auditor e a complexidade dos servios que
realizar. No caso de o auditor atuar sem a colaborao 11.8.2.2. Para atingir tal objetivo, o auditor deve adotar
de assistentes, o controle da qualidade inerente procedimentos formais para contratao, treinamento,
qualificao profissional do auditor. desenvolvimento e promoo do seu pessoal.

11.8.1.11. Os requisitos que o auditor deve adotar para 11.8.2.3. O auditor deve adotar, no mnimo, um
o controle da qualidade dos seus servios so os que programa de contratao e monitoramento que leve em
seguem: considerao o planejamento de suas necessidades, o
estabelecimento dos objetivos e a qualificao
a) o pessoal designado deve ter a competncia e a necessria para os envolvidos nos processos de
habilidade profissionais compatveis com o requerido no seleo e contratao.
trabalho realizado;
11.8.2.4. Devem ser estabelecidas as qualificaes e as
b) o pessoal designado deve ter o nvel de diretrizes para avaliar os selecionados para contratao,
independncia e demais atributos definidos nas Normas estabelecendo, no mnimo:
Profissionais de Auditor Independente para ter uma
conduta profissional inquestionvel; a) habilitao legal para o exerccio profissional;

c) o trabalho de auditoria deve ser realizado por pessoal b) habilidades, formao universitria, experincia
que tenha um nvel de treinamento e de experincia profissional, caractersticas comportamentais e
profissional compatvel com o grau de complexidade das expectativas futuras para o cargo a ser preenchido;
atividades da entidade auditada; e
c) regras para a contratao de parentes de pessoal
d) o auditor deve planejar, supervisionar e revisar o interno e de clientes, contratao de funcionrios de
trabalho em todas as suas etapas, de modo a garantir clientes; e
aos usurios de seus servios a certeza razovel de que
o trabalho seja realizado de acordo com as normas de d) anlises de currculo, entrevistas, referncias
controle de qualidade requeridas nas circunstncias. pessoais e profissionais e testes a serem aplicados.

11.8.1.12. O controle de qualidade do auditor inclui a 11.8.3. EXECUO DOS TRABALHOS DE AUDITORIA
avaliao permanente da carteira dos clientes, quanto INDEPENDENTE
aos seguintes aspectos:
11.8.3.1. O auditor deve ter poltica de documentao
a) capacidade de atendimento ao cliente, em face da dos trabalhos executados e das informaes obtidas na
estrutura existente; fase de aceitao ou reteno do cliente, em especial,
quanto:
b) grau de independncia existente; e
a) ao planejamento preliminar com base nos
c) integridade dos administradores do cliente. julgamentos e nas informaes obtidos; e

11.8.1.13. A avaliao permanente da carteira de b) habilitao legal para o exerccio profissional,


clientes deve ser feita por escrito, considerando os inclusive quanto habilidade e competncia da equipe
seguintes pressupostos: tcnica, com evidenciao por trabalho de auditoria
independente dos profissionais envolvidos quanto a
suas atribuies.
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11.8.4.5. O auditor deve ter poltica definida de rotao


11.8.3.2. O auditor deve ter como poltica a designao de responsveis tcnicos, de forma a evitar, mesmo que
de recursos humanos com nvel de treinamento, aparentemente, afetar a independncia, devendo
experincia profissional, capacidade e especializao atender NBC P 1.2 - Independncia.
adequados para a execuo dos trabalhos contratados.
11.8.4.6. relevante o entendimento prvio entre o
11.8.3.3. O auditor deve ter plena conscincia de sua auditor e o cliente, por meio de termos contratuais
capacidade tcnica, recursos humanos e estrutura para adequados.
prestar e entregar o servio que est sendo solicitado,
devendo verificar se h a necessidade de alocao de 11.8.4.7. O risco de associao deve ser conhecido,
recursos humanos especializados em tecnologia da avaliado e administrado.
computao, em matria fiscal e tributria ou, ainda, no
ramo de negcios do cliente em potencial. 11.8.4.8. A avaliao de cada novo cliente em potencial
deve contemplar, entre outros:
11.8.3.4. O auditor deve planejar, supervisionar e revisar
o trabalho em todas as suas etapas, de modo a garantir a) os acionistas ou os cotistas e os administradores: a
que o trabalho seja realizado de acordo com as normas seleo dos clientes deve ser precedida de um trabalho
de auditoria independente de Demonstraes de coleta de dados e anlise, abrangendo a
Contbeis. identificao, a reputao e a qualificao dos
proprietrios e dos executivos do cliente em potencial;
11.8.3.5. As equipes de trabalho devem ser integradas
por pessoas de experincia compatvel com a b) o ramo de negcios, incluindo especializaes:
complexidade e o risco profissional que envolvam a informao suficiente sobre o cliente em potencial
prestao do servio ao cliente. quanto ao ramo de negcios; o ambiente em que atua; a
imagem que projeta no mercado, inclusive no mercado
11.8.3.6. A delegao de tarefas para todos os nveis da de capitais; e quais so seus consultores, advogados,
equipe tcnica deve assegurar que os trabalhos a serem banqueiros, principais clientes e fornecedores;
executados tero o adequado padro de qualidade.
c) a filosofia da administrao: conhecer, como parte da
11.8.4. AVALIAO PERMANENTE DA CARTEIRA DE avaliao de risco, os conceitos de governana
CLIENTES corporativa e os mtodos de controles internos
adotados, e se mantm tecnologia, estatsticas e
11.8.4.1. Para os clientes que envolvam maiores riscos, relatrios adequados, bem como se tem planos de
o auditor deve indicar mais de um responsvel tcnico expanso e sucesso;
quando da aceitao ou da reteno dos mesmos, da
reviso do planejamento, da discusso dos assuntos d) a reviso dos relatrios econmicos e financeiros,
crticos durante a fase de execuo dos trabalhos e internos e publicados;
quando do seu encerramento, em especial relativos ao
relatrio. No caso de ser um nico profissional prestador e) em certos casos, a obteno de informaes de
dos servios de auditoria independente, estes fontes externas que se relacionam com o potencial
procedimentos devem ser executados com a cliente, com os advogados, os financiadores, os
participao de outro profissional habilitado. fornecedores, os consultores, entre outros;

11.8.4.2. O auditor deve avaliar cada novo cliente em f) a existncia e a poltica de transaes com partes
potencial, bem como rever suas avaliaes a cada relacionadas;
recontratao e, ainda, avaliar quando h algum fato ou
evento relevante que provoque modificaes no servio g) sendo a entidade a ser auditada coligada, controlada,
a ser prestado, ou no relacionamento profissional entre controladora ou integrante de grupo econmico, em que
o auditor e seu cliente. existam mais auditores envolvidos, deve ser avaliada a
abrangncia da confiabilidade nos trabalhos dos demais
11.8.4.3. O auditor deve estabelecer poltica para a auditores;
consulta a outros responsveis tcnicos ou
especialistas, com experincia especfica, interna ou h) a necessidade de a entidade auditada tambm ter de
externa empresa de auditoria, bem como para a elaborar suas Demonstraes Contbeis com base em
soluo de conflitos de opinies entre a equipe de normas tcnicas internacionais;
auditoria e os responsveis tcnicos, devendo o
processo ser documentado. i) se houve troca constante de auditor e se a sua
contratao ocorre por obrigao normativa ou para
11.8.4.4. Ao avaliar o risco de associao com um apoio e assessoria aos administradores;
cliente em potencial, o auditor deve considerar suas
responsabilidades e imagem pblica. O relacionamento j) se houve alguma razo de ordem profissional que
profissional entre o cliente e o auditor deve preservar a tenha determinado a mudana de auditores.
independncia, a objetividade e a boa imagem de
ambos. Esse procedimento deve ser formalizado por 11.8.4.9. relevante o conhecimento da situao
escrito ou por outro meio que permita consultas futuras. financeira do cliente em potencial, inclusive quanto
probabilidade de continuidade operacional e riscos de
ordem moral, devendo ser evitadas contrataes com
riscos manifestos neste sentido.

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11.8.5. CONTROLE DE QUALIDADE INTERNO 11.10.1.3. A evidncia de normalidade pelo prazo de um


ano aps a data das Demonstraes Contbeis
11.8.5.1. Deve ser executada a avaliao de clientes suficiente para a caracterizao dessa continuidade.
recorrentes a cada contratao ou quando houver
mudana relevante nas condies do mesmo ou no seu 11.10.1.4. Caso, no decorrer dos trabalhos, se
mercado de atuao. apresentem indcios que ponham em dvida essa
continuidade, deve o auditor aplicar os procedimentos
11.8.5.2. Um programa de verificao peridica da adicionais que julgar necessrios para a formao de
qualidade deve ser aplicado anualmente, incluindo: juzo embasado e conclusivo sobre a matria.

a) a seleo de amostra de servios prestados a 11.10.1.5. Na hiptese do auditor concluir que h


clientes e a aplicao de um programa de verificao do evidncias de riscos na continuidade normal das
atendimento s Normas de Auditoria Independente, atividades da entidade, deve avaliar os possveis efeitos
profissional e tcnica; e nas Demonstraes Contbeis, especialmente quanto
realizao de ativos.
b) aplicao, sobre a amostra selecionada, de um
programa de verificao do atendimento s Normas 11.10.1.6. Quando constatar que h evidncias de
Brasileiras de Contabilidade. riscos na continuidade normal das atividades da
entidade, o auditor deve, em seu parecer, mencionar,
11.8.5.3. A aceitao ou a manuteno do cliente deve em pargrafo de nfase, os efeitos que tal situao
ser, continuamente, reavaliada quanto s situaes de pode determinar na continuidade operacional da
riscos potenciais para o auditor. entidade, de modo que os usurios tenham adequada
informao sobre a mesma.
11.8.5.4. O programa deve incluir a avaliao dos
procedimentos administrativos e tcnicos de auditoria 11.10.1.7. Embora no-exaustivos, pelos menos os
independente, inclusive em relao NBC P 1 seguintes pressupostos devem ser adotados pelo
Normas Profissionais de Auditor Independente, auditor na anlise da continuidade da entidade auditada:
abrangendo, pelo menos:
a) indicadores financeiros;
a) registro regular em CRC;
b) recrutamento do pessoal tcnico; b) indicadores de operaes;
c) treinamento do pessoal tcnico;
d) contratao dos servios pelos clientes; c) outras indicaes.
e) comparao de horas disponveis do quadro tcnico
com as horas contratadas; 11.10.2. PROCEDIMENTOS
f) procedimentos sobre independncia;
g) instalaes dos escritrios.
11.10.2.1. Quando planejar e executar procedimentos
de auditoria, e ao avaliar seus resultados, o auditor deve
11.8.5.5. O programa deve incluir plano de ao para
considerar a propriedade do pressuposto de
sanar falhas detectadas no processo de verificao da
continuidade operacional subjacente preparao das
qualidade e o acompanhamento da sua implementao.
Demonstraes Contbeis.
11.8.6. SANES
11.10.2.2. Na ausncia de informaes em contrrio, a
preparao das Demonstraes Contbeis presume a
11.8.6.1. A inobservncia desta Norma constitui infrao
continuidade da entidade em regime operacional por um
disciplinar sujeita s penalidades previstas nas alneas
perodo previsvel, no menor do que um ano a partir da
c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de
data-base de encerramento do exerccio.
maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo de tica
Conseqentemente, ativos e passivos so registrados
Profissional do Contabilista.
com base no fato de que a entidade possa realizar seus
ativos e saldar seus passivos no curso normal dos
NBC T 11.10 CONTINUIDADE NORMAL DAS
negcios. Se esse pressuposto for injustificado,
ATIVIDADES DA ENTIDADE
possvel que a entidade no seja capaz de realizar seus
ativos ou liquidar seus passivos pelos valores e
11.10.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS vencimentos contratados. Como conseqncia,
possvel que os valores e a classificao de ativos e
11.10.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e passivos nas Demonstraes Contbeis precisem ser
critrios relativos responsabilidade do auditor quanto ajustados.
propriedade do pressuposto de continuidade
operacional da entidade auditada como base para a 11.10.2.3. O auditor deve considerar o risco de que o
preparao das Demonstraes Contbeis. pressuposto de continuidade operacional no mais seja
apropriado.
11.10.1.2. A continuidade normal das atividades da
entidade deve merecer especial ateno do auditor,
quando do planejamento dos seus trabalhos, ao analisar 11.10.2.4. As indicaes de que a continuidade da
os riscos de auditoria, e deve ser complementada entidade em regime operacional est em risco podem vir
quando da execuo de seus exames. das Demonstraes Contbeis ou de outras fontes.
Exemplos desses tipos de indicaes que devem ser
consideradas pelo auditor so apresentados abaixo.
Essa lista no exaustiva e nem sempre a existncia de
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um ou mais desses fatores significa que o pressuposto c.4) para as entidades sujeitas a controle de rgos
de continuidade operacional seja questionado: reguladores governamentais, tais como Comisso de
Valores Mobilirios (CVM), Banco Central do Brasil
a) indicaes financeiras: (BCB), Agncia Nacional de Energia Eltrica (Aneel),
Agncia Nacional de Telecomunicaes (Anatel),
a.1) passivo a descoberto (Patrimnio Lquido negativo); Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS),
Superintendncia de Seguros Privados (Susep),
a.2) posio negativa do Capital Circulante (deficincia Secretaria de Previdncia Complementar (SPC) e
de Capital Circulante); outros, devem ser considerados os fatores de riscos
inerentes s respectivas atividades.
a.3) emprstimos com prazo fixo e vencimentos
imediatos sem perspectiva realista de pagamento ou 11.10.2.5. A importncia dessas indicaes, muitas
renovao, ou uso excessivo de emprstimos em curto vezes, pode ser mitigada por outros fatores. Por
prazo para financiar ativos em longo prazo; exemplo, o efeito numa entidade que no est podendo
pagar suas dvidas normais pode ser contrabalanado
a.4) principais ndices financeiros adversos de forma por planos da administrao para manter fluxos de caixa
continuada; adequados por outros meios, tais como, por alienao
de ativos, reescalonamento de pagamentos de
a.5) prejuzos operacionais substanciais de forma emprstimos ou obteno de capital adicional. Do
continuada; mesmo modo, a entidade pode mitigar a perda de um
fornecedor importante, se dispuser de outra fonte de
a.6) falta de capacidade financeira dos devedores em fornecimento adequada.
saldar seus compromissos com a entidade;

a.7) atrasos nos pagamentos ou incapacidade financeira 11.10.2.6. Quando surgir alguma dvida quanto
de propor e pagar dividendos; propriedade do pressuposto de continuidade
operacional, o auditor deve reunir evidncia de
a.8) incapacidade financeira de pagar credores nos auditoria suficiente e apropriada para tentar
vencimentos; resolver, de uma forma que o satisfaa, a dvida
quanto capacidade da entidade de continuar em
a.9) dificuldade de cumprir as condies dos contratos operao em futuro previsvel.
de emprstimo (tais como cumprimento de ndices
econmico-financeiros contratados, garantias ou 11.10.2.7. Durante a auditoria, o auditor executa
fianas); procedimentos planejados para obter evidncia
como base para expressar uma opinio sobre as
a.10) mudana de transaes a crdito para pagamento Demonstraes Contbeis. Quando surge dvida
vista dos fornecedores; quanto ao pressuposto de continuidade operacional
da entidade, alguns desses procedimentos podem
a.11) incapacidade em obter financiamentos para assumir uma importncia adicional, ou talvez seja
desenvolvimento de novos negcios de produtos, e necessrio executar procedimentos adicionais ou
inverses para aumento da capacidade produtiva; atualizar informaes obtidas anteriormente.
11.10.2.8. Procedimentos pertinentes a este assunto,
b) indicaes operacionais: entre outros, incluem:

b.1) perda de pessoal-chave na administrao, sem a) analisar e discutir com a administrao as


que haja substituio; projees do fluxo de caixa, resultado e outras
pertinentes;

b.2) perda da licena, franquia, mercado importante, b) revisar eventos subseqentes data-base para
fornecedor essencial ou financiador estratgico; identificar itens que afetem a capacidade da
entidade de continuar a operar;
b.3) dificuldade de manter mo-de-obra essencial para a c) analisar e discutir as Demonstraes Contbeis
manuteno da atividade ou falta de suprimentos subseqentes mais recentes da entidade;
importantes.
d) analisar as condies de ttulos emitidos
c) outras indicaes: (debntures, por exemplo) e de contratos de
emprstimos e verificar se algumas delas no foram
c.1) descumprimento de exigncias de capital mnimo cumpridas;
ou de outras exigncias legais ou regulamentares,
e) ler as atas de reunies ou de assemblias de
inclusive as estatutrias;
scios, assim como atas de reunies de diretoria, do
conselho de administrao, do conselho fiscal e de
c.2) contingncias ou processos legais e administrativos
outros comits importantes, em busca de referncia
pendentes contra a entidade que resultem em
s dificuldades financeiras;
obrigaes que no possam ser cumpridas;
f) indagar os advogados da entidade quanto a
c.3) alteraes na legislao ou poltica governamental litgios e reclamaes;
que afetem, de forma adversa, a entidade;
g) confirmar a existncia, a legalidade e a
possibilidade de a entidade exigir, de partes
relacionadas e de terceiros, o cumprimento de

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acordos para proporcionar ou manter suporte expressar sua opinio em parecer com ressalva ou
financeiro; adverso, conforme o caso, em decorrncia da falta
ou da insuficincia da informao.
h) avaliar a capacidade financeira e o compromisso
das partes relacionadas e de terceiros 11.10.2.18. Se, no julgamento do auditor, a dvida
proporcionarem tais recursos; sobre a continuidade operacional da entidade no
for resolvida satisfatoriamente, o auditor deve
i) considerar a posio dos pedidos de clientes em considerar se as Demonstraes Contbeis
carteira da entidade. evidenciam a situao de incerteza existente quanto
11.10.2.9. Quando analisar as projees do fluxo de entidade continuar operando, assim como, quanto
caixa, do resultado e de outras pertinentes, o auditor ao fato de que tais Demonstraes Contbeis no
deve considerar a confiabilidade do sistema de incluem ajustes relacionados com a
controle interno da entidade que gerou tais recuperabilidade dos ativos e os valores e a
informaes. classificao de ativos e passivos, os quais
poderiam ser necessrios, caso a entidade no
11.10.2.10. O auditor tambm deve considerar se os tivesse condies de continuar em regime
pressupostos que fundamentam as projees so operacional. Se a divulgao for considerada
apropriados nas circunstncias. adequada, o auditor no deve expressar um parecer
11.10.2.11. Alm disso, o auditor deve comparar os com ressalva ou com opinio adversa, devendo
dados prospectivos do perodo atual (oramentos) considerar o procedimento do item 11.10.2.19. Se a
com os resultados atingidos at a data, assim como divulgao no for considerada adequada, o auditor
o comportamento histrico dos resultados efetivos deve considerar o item 11.10.2.20.
com os oramentos daqueles perodos. 11.10.2.19 Se a divulgao nas Demonstraes
11.10.2.12. O auditor deve, tambm, considerar e Contbeis for adequada, o auditor deve emitir um
discutir com a administrao seus planos para o parecer sem ressalva, adicionando um pargrafo de
futuro, como, por exemplo, os planos para alienar nfase que destaque o problema da continuidade
ativos, captar recursos ou reestruturar dvidas, operacional da entidade, fazendo referncia nota
reduzir ou retardar despesas ou aumentar o capital. explicativa nas Demonstraes Contbeis que
divulgue os aspectos relacionados ao assunto.
11.10.2.13. A confiabilidade desses planos, para o Segue exemplo de pargrafo desse tipo:
auditor, diminui medida que aumenta o perodo
para a implementao das decises planejadas e da Conforme descrito na Nota Explicativa X s
ocorrncia dos eventos previstos. Demonstraes Contbeis, a Entidade apresentou
prejuzo lquido de XXX durante o exerccio findo em
11.10.2.14. Deve ser dada nfase aos planos que 31 de dezembro de XXX1 e, naquela data, o passivo
possam ter um efeito significativo sobre a solvncia circulante da Entidade excedia seu ativo circulante
da entidade em futuro previsvel. Neste caso, o em XXX, e seu passivo total excedia seu ativo total
auditor deve obter evidncia de auditoria suficiente em XXX. Esses fatores, juntamente com outros
e apropriada de que esses planos so viveis, de assuntos apresentados na Nota X, levantam dvida
que podem ser implantados e de que seus substancial de que a Entidade tenha condies de
resultados proporcionaro melhorias na situao da manter a continuidade normal de suas atividades.
entidade. O auditor deve obter declarao escrita da As Demonstraes Contbeis no incluem
administrao com respeito a esses planos, quaisquer ajustes relativos realizao e
mediante carta de responsabilidade da classificao dos valores de ativos ou quanto aos
administrao. valores de liquidao e classificao de passivos
que seriam requeridos na impossibilidade de a
11.10.2.15. Depois que os procedimentos
Entidade continuar operando.
considerados necessrios tiverem sido executados,
que todas as informaes necessrias tiverem sido 11.10.2.20. Se no for feita divulgao adequada nas
obtidas, e que o efeito de qualquer plano da Demonstraes Contbeis, o auditor deve emitir um
administrao e outros fatores mitigantes tiverem parecer com ressalva ou com opinio adversa, como
sido considerados, o auditor deve decidir se a for apropriado. Segue um exemplo de pargrafos
dvida que surgiu sobre o pressuposto de que descrevem a razo da ressalva e da opinio,
continuidade operacional foi resolvida quando tiver de ser emitido um parecer com
satisfatoriamente. ressalva:
11.10.2.16. Se, no julgamento do auditor, tiver sido A Entidade no divulgou que no conseguiu
obtida evidncia de auditoria suficiente e apropriada renegociar seus emprstimos bancrios. Sem esse
para dar suporte ao pressuposto de continuidade suporte financeiro, existe dvida substancial de que
operacional da entidade, o auditor no deve a Entidade tenha condies de continuar em regime
modificar seu parecer. normal de atividades. Conseqentemente, podem
ser necessrios ajustes relativos realizao e
11.10.2.17. Se, no julgamento do auditor, o
classificao dos valores de ativos ou quanto aos
pressuposto de continuidade operacional for
valores e classificao dos passivos que seriam
apropriado devido a fatores mitigantes,
requeridos na impossibilidade de a Entidade
particularmente em decorrncia dos planos da
continuar operando. As Demonstraes Contbeis
administrao, o auditor deve considerar se tais
no incluem esses eventuais ajustes.
planos ou outros fatores devem ser divulgados nas
Demonstraes Contbeis. Na hiptese de tal
divulgao ter sido considerada necessria e no ter
sido feita de forma apropriada, o auditor deve
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Em nossa opinio, exceto quanto omisso das


informaes includas no pargrafo precedente, as 11.11.1.5. Amostragem no-estatstica (por julgamento)
Demonstraes Contbeis apresentam, aquela em que a amostra determinada pelo auditor
adequadamente, em todos os aspectos relevantes, utilizando sua experincia, critrio e conhecimento da
as posies patrimonial e financeira da Entidade em entidade.
31 de dezembro de XXXX, os resultados de suas
operaes, as mutaes de seu patrimnio lquido e 11.11.1.6. Ao usar mtodos de amostragem estatstica
as origens e aplicaes de seus recursos referentes ou no-estatstica, o auditor deve planejar e selecionar a
ao exerccio findo naquela data, de acordo com as amostra de auditoria, aplicar a essa amostra
prticas contbeis adotadas no Brasil. procedimentos de auditoria e avaliar os resultados da
amostra, de forma a proporcionar evidncia de auditoria
11.10.2.21. Se, com base nos procedimentos suficiente e apropriada.
adicionais executados e nas informaes obtidas,
incluindo o efeito de circunstncias mitigantes, o 11.11.1.7. Amostragem de auditoria a aplicao de
julgamento do auditor for que a entidade no tem procedimentos de auditoria sobre uma parte da
condies de continuar em operao em futuro totalidade dos itens que compem o saldo de uma
previsvel, o auditor deve concluir que o conta, ou classe de transaes, para permitir que o
pressuposto de continuidade operacional da auditor obtenha e avalie a evidncia de auditoria sobre
entidade usado na preparao das Demonstraes algumas caractersticas dos itens selecionados, para
Contbeis imprprio. Se o resultado do formar, ou ajudar a formar, uma concluso sobre a
pressuposto imprprio usado na preparao das populao.
Demonstraes Contbeis for to relevante e amplo
que torne as Demonstraes Contbeis enganosas, 11.11.1.8. importante reconhecer que certos
o auditor deve emitir um parecer adverso. procedimentos de auditoria aplicados na base de
11.10.2.22. A propriedade do pressuposto de testes no esto dentro da definio de
continuidade operacional, geralmente, no est amostragem. Os testes aplicados na totalidade da
presente quando se trata de auditoria de uma populao no se qualificam como amostragem de
pessoa jurdica de direito pblico interno. auditoria. Da mesma forma, a aplicao de
Entretanto, quando no existirem essas procedimentos de auditoria a todos os itens dentro
circunstncias, ou quando o financiamento da de uma populao que tenham uma caracterstica
entidade pelo Governo puder ser retirado, e a particular (por exemplo, todos os itens acima de um
existncia da entidade puder estar em risco, esta certo valor) no se qualifica como amostragem de
norma deve ser adotada. auditoria com respeito parcela da populao
examinada, nem com respeito populao como um
11.10.3. SANES todo. Isto porque os itens no foram selecionados,
dando chance igual de seleo a todos os itens da
11.10.3.1. A inobservncia desta Norma constitui populao. Esses itens podem indicar uma
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas tendncia ou uma caracterstica da parcela restante
alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, da populao, mas no constituem,
de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo necessariamente, uma base adequada para a
de tica Profissional do Contabilista. concluso sobre a parcela restante da populao.

NBC T 11.11 AMOSTRAGEM 11.11.2. PLANEJAMENTO DA AMOSTRA

11.11.1. CONSIDERAES GERAIS 11.11.2.1. ASPECTOS GERAIS

11.11.2.1.1. A amostra selecionada pelo auditor deve ter


11.11.1.1. Esta norma tem por objetivo estabelecer a
obrigatoriedade, os procedimentos e os critrios relao direta com o volume de transaes realizadas
pela entidade na rea ou na transao objeto de exame,
para planejar e selecionar amostra de itens a serem
examinados pelo auditor. como tambm com os efeitos nas posies patrimonial e
financeira da entidade e o resultado por ela obtido no
perodo.
11.11.1.2. Ao determinar a extenso de um teste de
auditoria ou mtodo de seleo de itens a testar, o 11.11.2.1.2. Ao planejar e determinar a amostra de
auditor pode empregar tcnicas de amostragem. auditoria, o auditor deve levar em considerao os
seguintes aspectos:
11.11.1.3. Amostragem a utilizao de um processo
para obteno de dados aplicveis a um conjunto, a) os objetivos especficos da auditoria;
denominado universo ou populao, por meio do exame b) a populao da qual o auditor deseja extrair a
de uma parte deste conjunto denominada amostra. amostra;
11.11.1.4. Amostragem estatstica aquela em que a c) a estratificao da populao;
amostra selecionada cientificamente com a finalidade d) o tamanho da amostra;
de que os resultados obtidos possam ser estendidos ao e) o risco da amostragem;
conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as
f) o erro tolervel; e
regras estatsticas. O emprego de amostragem
estatstica recomendvel quando os itens da g) o erro esperado.
populao apresentam caractersticas homogneas.

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11.11.2.2. Objetivos da Auditoria 11.11.2.4. Estratificao


11.11.2.2.1. No planejamento da amostra de
auditoria, o auditor deve considerar os objetivos 11.11.2.4.1. Para auxiliar no planejamento eficiente e
especficos a serem atingidos e os procedimentos eficaz da amostra, pode ser apropriado usar
de auditoria que tm maior probabilidade de atingir estratificao, que o processo de dividir uma
esses objetivos. populao em subpopulaes, cada qual contendo
um grupo de unidades de amostragem com
caractersticas homogneas ou similares.
11.11.2.2.2. Quando a amostragem de auditoria for
apropriada, a considerao da natureza da evidncia de
auditoria pretendida e das possveis condies de erro 11.11.2.4.2. Os estratos precisam ser, explicitamente,
ou outras caractersticas relativas a essa evidncia de definidos, de forma que cada unidade de amostragem
auditoria vo ajudar o auditor a definir o que constitui um somente possa pertencer a um estrato.
erro e que populao usar para a amostragem.

11.11.2.4.3. Este processo reduz a possibilidade de


11.11.2.2.3. No caso de executar testes de variao dos itens de cada estrato. Portanto, a
observncia sobre os procedimentos de compra em estratificao permite que o auditor dirija esforos
uma entidade, o auditor est interessado em de auditoria para os itens que contenham maior
aspectos como, por exemplo, se houve aprovao potencial de erro, por exemplo, os itens de maior
apropriada e verificao aritmtica de uma fatura. valor que compem o saldo de contas a receber,
Por outro lado, ao executar procedimentos de para detectar distores relevantes por avaliao a
comprovao sobre faturas processadas durante o maior. Alm disso, a estratificao pode resultar em
perodo, o auditor est interessado em aspectos amostra com tamanho menor.
relacionados com os valores monetrios dessas
faturas e se esses valores foram, apropriadamente,
refletidos nas Demonstraes Contbeis. 11.11.2.4.4. Se o objetivo da auditoria for testar a
validade de contas a receber, e dependendo da
distribuio dos valores a receber por saldo de
11.11.2.3. Populao devedores, a populao pode ser estratificada, por
exemplo, em quatro subconjuntos como segue:
11.11.2.3.1. A populao a totalidade dos dados do a) saldos superiores a R$ 2.000,00;
qual o auditor deseja tirar a amostra para chegar a b) saldos entre R$ 1.000,00 e R$ 2.000,00;
uma concluso. c) saldos entre R$ 100,00 e R$ 1.000,00; e
d) saldos inferiores a R$ 100,00.
11.11.2.3.2. O auditor precisa determinar se a
populao da qual a amostra vai ser extrada
apropriada para o objetivo de auditoria especfico. 11.11.2.4.5. Assim, por exemplo, dependendo da
Se o objetivo do auditor for testar a existncia de distribuio dos valores a receber, mediante a
superavaliao de contas a receber, a populao validao da totalidade dos saldos do subconjunto
pode ser definida como a listagem de contas a (a) 50% de (b); 20% de (c); e 5% de (d), pode-se,
receber. Por outro lado, se o objetivo for testar a hipoteticamente, encontrar que 80% dos valores de
existncia de subavaliao de contas a pagar, a contas a receber so susceptveis de validao,
populao no deve ser a listagem de contas a examinando 20% da populao.
pagar, mas, sim, pagamentos subseqentes, faturas
no-pagas, extratos de fornecedores, relatrios de 11.11.2.5. Tamanho da Amostra
recebimentos de mercadorias ou outras populaes
que forneceriam evidncia de auditoria de que as
contas a pagar estariam subavaliadas. 11.11.2.5.1. Ao determinar o tamanho da amostra, o
auditor deve considerar o risco de amostragem, bem
como os erros tolerveis e os esperados.
11.11.2.3.3. Cada item que compe a populao
conhecido como unidade de amostragem. A populao 11.11.2.5.2. Adicionalmente, fatores como a
pode ser dividida em unidades de amostragem de avaliao de risco de controle, a reduo no risco de
diversos modos. deteco devido a outros testes executados
relacionados com as mesmas asseres, nmero de
11.11.2.3.4. O auditor define a unidade de itens da populao e valor envolvido, afetam o
amostragem para obter uma amostra eficiente e tamanho da amostra e devem ser levados em
eficaz para atingir os objetivos de auditoria em considerao pelo auditor.
particular. No caso, se o objetivo do auditor for
testar a validade das contas a receber, a unidade de
amostragem pode ser definida como saldos de 11.11.2.5.3. Para que a concluso a que chegou o
clientes ou faturas de clientes individuais. auditor, utilizando uma amostra, seja corretamente
planejada para aplicao populao necessrio
que a amostra seja:
a) representativa da populao;
b) que todos os itens da populao tenham
oportunidade idntica de serem selecionados.
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11.11.2.7. Erro Tolervel


11.11.2.6. Risco de Amostragem
11.11.2.7.1. Erro tolervel o erro mximo na
11.11.2.6.1. O risco de amostragem surge da populao que o auditor est disposto a aceitar e,
possibilidade de que a concluso do auditor, com ainda assim, concluir que o resultado da amostra
base em uma amostra, possa ser diferente da atingiu o objetivo da auditoria. O erro tolervel
concluso que seria alcanada se toda a populao considerado durante o estgio de planejamento e,
estivesse sujeita ao mesmo procedimento de para os testes substantivos, est relacionado com o
auditoria. julgamento do auditor sobre relevncia. Quanto
menor o erro tolervel, maior deve ser o tamanho da
amostra.
11.11.2.6.2. O auditor est sujeito ao risco de
amostragem nos testes de observncia e testes
substantivos, sendo: 11.11.2.7.2. Nos testes de observncia, o erro
tolervel a taxa mxima de desvio de um
1) Testes de Observncia: procedimento de controle estabelecido que o
auditor est disposto a aceitar, baseado na
a) Risco de subavaliao da confiabilidade: o risco de avaliao preliminar de risco de controle. Nos testes
que, embora o resultado da aplicao de procedimentos substantivos, o erro tolervel o erro monetrio
de auditoria sobre a amostra no seja satisfatrio, o mximo no saldo de uma conta ou uma classe de
restante da populao possua menor nvel de erro do transaes que o auditor est disposto a aceitar, de
que aquele detectado na amostra. forma que, quando os resultados de todos os
procedimentos de auditoria forem considerados, o
auditor possa concluir, com segurana razovel,
b) Risco de superavaliao da confiabilidade: o risco
que as Demonstraes Contbeis no contm
de que, embora o resultado da aplicao de
distores relevantes.
procedimentos de auditoria sobre a amostra seja
satisfatrio, o restante da populao possua maior nvel
de erro do que aquele detectado na amostra. 11.11.2.8. Erro Esperado

2) Testes Substantivos:
11.11.2.8.1. Se o auditor espera que a populao
a) Risco de rejeio incorreta: o risco de que, embora contenha erro, necessrio examinar uma amostra
o resultado da aplicao de procedimentos de auditoria maior do que quando no se espera erro, para
sobre a amostra leve concluso de que o saldo de concluir que o erro real da populao no excede o
uma conta ou classe de transaes registradas est, erro tolervel planejado.
relevantemente, distorcido, mas, efetivamente, no est;
11.11.2.8.2. Tamanhos menores de amostra
b) Risco de aceitao incorreta: o risco de que, justificam-se quando se espera que a populao
embora o resultado da aplicao de procedimentos esteja isenta de erros. Ao determinar o erro
de auditoria sobre a amostra leve concluso de esperado em uma populao, o auditor deve
que o saldo de uma conta ou classe de transaes considerar aspectos como, por exemplo, os nveis
registradas no est, relevantemente, distorcido, de erros identificados em auditorias anteriores,
mas, efetivamente, est. mudana nos procedimentos da entidade e
evidncia obtida na aplicao de outros
11.11.2.6.3. O risco de subavaliao da procedimentos de auditoria.
confiabilidade e o risco de rejeio incorreta afetam
a eficincia da auditoria, visto que, normalmente, 11.11.3. SELEO DA AMOSTRA
conduziriam o auditor a realizar trabalhos
adicionais, o que estabeleceria que as concluses
iniciais eram incorretas. O risco de superavaliao 11.11.3.1. Aspectos gerais
da confiabilidade e o risco de aceitao incorreta
afetam a eficcia da auditoria e tm mais 11.11.3.1.1. O auditor deve selecionar itens de
probabilidade de conduzir a uma concluso errnea amostra de tal forma que se possa esperar que a
sobre determinados controles, saldos de contas ou mesma seja representativa da populao. Este
classe de transaes do que o risco de subavaliao procedimento exige que todos os itens da
da confiabilidade ou o risco de rejeio incorreta. populao tenham a mesma oportunidade de serem
selecionados.
11.11.2.6.4. O tamanho da amostra afetado pelo
nvel do risco de amostragem que o auditor est 11.11.3.1.2. Com a finalidade de evidenciar os seus
disposto a aceitar dos resultados da amostra. trabalhos, a seleo de amostra deve ser
Quanto mais baixo o risco que o auditor estiver documentada pelo auditor e considerar:
disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da
amostra. a) o grau de confiana depositada sobre o sistema de
controles internos das contas, classes de transaes ou
itens especficos;
b) a base de seleo;

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c) a fonte de seleo; e sem inteno de incluir ou excluir unidades


especficas.
d) o nmero de itens selecionados.

11.11.3.4.2. Quando utilizar esse mtodo, o auditor


11.11.3.1.3. Na seleo de amostra, devem ser deve evitar a seleo de uma amostra que seja
consideradas: influenciada, por exemplo, com a escolha de itens
a) a seleo aleatria ou randmica; fceis de localizar, uma vez que esses itens podem
no ser representativos.
b) a seleo sistemtica, observando um intervalo
constante entre as transaes realizadas; e
11.11.4. AVALIAO DOS RESULTADOS DA
c) a seleo casual, a critrio do auditor, baseada AMOSTRA
em sua experincia profissional.
11.11.3.2. Seleo Aleatria 11.11.4.1. Aspectos gerais

11.11.3.2.1. Seleo aleatria ou randmica a que 11.11.4.1.1. Tendo executado, em cada item da
assegura que todos os itens da populao ou do amostra, os procedimentos de auditoria apropriados, o
estrato fixado tenham idntica possibilidade de auditor deve:
serem escolhidos.
a) analisar qualquer erro detectado na amostra;

11.11.3.2.2. Na seleo aleatria ou randmica, b) extrapolar os erros encontrados na amostra para a


utiliza-se, por exemplo, tabelas de nmeros populao; e
aleatrios que determinaro quais os nmeros dos
itens a serem selecionados dentro do total da c) reavaliar o risco de amostragem.
populao ou dentro de uma seqncia de itens da
populao predeterminada pelo auditor. 11.11.4.2. Anlise de Erros da Amostra

11.11.4.2.1. Ao analisar os erros detectados na amostra,


11.11.3.3. Seleo Sistemtica o auditor deve, inicialmente, determinar se o item em
questo , de fato, um erro, considerados os objetivos
11.11.3.3.1. Seleo sistemtica ou por intervalo especficos planejados. Exemplificando: em um teste
aquela em que a seleo de itens procedida de substantivo relacionado com o registro de contas a
maneira que haja sempre um intervalo constante receber, um lanamento feito na conta do cliente errado
entre cada item selecionado, seja a seleo feita no afeta o total das contas a receber, razo pela qual
diretamente da populao a ser testada, ou por talvez seja imprprio considerar tal fato como um erro
estratos dentro da populao. ao avaliar os resultados da amostra deste procedimento,
em particular, ainda que esse fato possa ter efeito sobre
as outras reas da auditoria, como, por exemplo,
11.11.3.3.2. Ao considerar a seleo sistemtica, o avaliao de crditos de liquidao duvidosa.
auditor deve observar as seguintes normas para
assegurar uma amostra, realmente, representativa 11.11.4.2.2. Quando no for possvel obter a evidncia
da populao: de auditoria esperada sobre um item de amostra
a) que o primeiro item seja escolhido ao acaso; especfico, o auditor deve obter evidncia de auditoria
suficiente e apropriada por meio da execuo de
b) que os itens da populao no estejam procedimentos alternativos. Exemplificando: se uma
ordenados de modo a prejudicar a casualidade de confirmao positiva de contas a receber tiver sido
sua escolha. solicitada e nenhuma resposta tiver sido recebida, talvez
o auditor possa obter evidncia de auditoria suficiente e
apropriada de que as contas a receber so vlidas,
11.11.3.3.3. Se usar seleo sistemtica, o auditor
revisando os pagamentos subseqentes efetuados
deve determinar se a populao no est
pelos clientes.
estruturada de tal modo que o intervalo de
amostragem corresponda a um padro, em
11.11.4.2.3. Se o auditor no puder executar
particular, da populao. Por exemplo, se em cada
procedimentos alternativos satisfatrios ou se os
populao de vendas realizadas por filiais, as
procedimentos executados no permitirem que o auditor
vendas de uma filial, em particular, ocorrerem
obtenha evidncia de auditoria suficiente e apropriada, o
somente como cada 100 item e o intervalo de
item deve ser tratado como um erro.
amostragem selecionado for 50, o resultado seria
que o auditor teria selecionado a totalidade ou
nenhuma das vendas da filial em questo. 11.11.4.2.4. O auditor tambm deve considerar os
aspectos qualitativos dos erros. Esses aspectos incluem
a natureza e a causa do erro e o possvel efeito do erro
11.11.3.4. Seleo Casual
sobre outras fases da auditoria.

11.11.3.4.1. Seleo casual pode ser uma alternativa


11.11.4.2.5. Ao analisar os erros descobertos,
aceitvel para a seleo, desde que o auditor tente
possvel que o auditor observe que muitos tm
extrair uma amostra representativa da populao,
caractersticas comuns, por exemplo, tipo de transao,

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localizao, linha de produtos ou perodo de tempo. conduzida em um ambiente de Processamento


Nessas circunstncias, o auditor pode decidir identificar
todos os itens da populao que tenham caractersticas Eletrnico de Dados (PED).
comuns, produzindo, deste modo, uma subpopulao, e
decidir ampliar os procedimentos de auditoria nessa
rea. Ento, o auditor deve executar anlise separada 11.12.1.2. Pressupe-se que existe um ambiente de
com base nos itens examinados para cada PED quando um computador de qualquer tipo ou
subpopulao. tamanho utilizado pela entidade no processamento de
informaes contbeis de relevncia para a auditoria,
11.11.4.3. Extrapolao de Erros indiferentemente se o computador operado pela
prpria entidade ou por terceiros.
11.11.4.3.1. O auditor deve extrapolar os resultados dos
erros da amostra para a populao da qual foi 11.12.1.3. O objetivo e o escopo geral de uma auditoria
selecionada. no mudam em um ambiente de PED. Entretanto, a
utilizao de um computador muda o processamento,
armazenamento e comunicao das informaes
11.11.4.3.2. Existem diversos mtodos aceitveis para contbeis, e pode afetar os sistemas de controles
extrapolar os resultados de erros. Entretanto, em todos internos e contbeis utilizados pela entidade.
os casos, o mtodo de extrapolao precisa ser Conseqentemente, um ambiente de PED pode afetar:
consistente com o mtodo usado para selecionar a
amostra. a) os procedimentos seguidos pelo auditor para obter
um entendimento suficiente dos sistemas de controles
internos e contbeis;
11.11.4.3.3. Quando extrapolar resultados de erros, o
auditor deve considerar os aspectos qualitativos dos b) a avaliao do risco inerente e do risco de controle
erros encontrados. por meio dos quais o auditor chega avaliao de risco
de auditoria; e
11.11.4.3.4. Quando a populao tiver sido dividida em c) o planejamento e execuo dos testes de controle e
subpopulaes, a extrapolao de erros feita aplicao de procedimentos substantivos adequados
separadamente para cada subpopulao e os para alcanar o objetivo de auditoria por parte do
resultados combinados. auditor.
11.12.2. CAPACIDADE E COMPETNCIA
11.11.4.4. Reavaliao do Risco de Amostragem
11.12.2.1. O auditor deve ter conhecimento suficiente do
11.11.4.4.1. O auditor deve considerar se os erros ambiente de PED para planejar, executar, supervisionar
projetados pela extrapolao para a populao podem e revisar o trabalho realizado pela equipe de auditoria.
exceder o erro tolervel, levando-se em conta os O auditor deve considerar a necessidade, ou no, de
resultados de outros procedimentos de auditoria. utilizar especialistas com experincia em ambiente de
PED.
11.11.4.4.2. O erro projetado para a populao deve ser
considerado em conjunto com os demais erros 11.12.2.2. Essa experincia pode ser necessria para:
identificados durante a auditoria.
a) obter entendimento suficiente dos sistemas de
controles internos e contbeis afetados pelo ambiente
11.11.4.4.3. Quando o erro projetado exceder o erro de PED;
tolervel, o auditor deve reconsiderar sua avaliao
anterior do risco de amostragem e, se esse risco for b) determinar o efeito do ambiente de PED em relao
inaceitvel, considerar a possibilidade de ampliar o avaliao do risco total e do risco nas demonstraes
procedimento de auditoria ou executar procedimentos contbeis e no nvel de classe de transaes; e
de auditoria alternativos.
11.11.5. SANES c) planejar e aplicar testes adequados de controle e
procedimentos substantivos.
11.11.5.1. A inobservncia desta norma constitui
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas 11.12.2.3. Se for considerada necessria a utilizao de
alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, especialista com experincia e capacidade tcnica para
de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo entender e atuar em ambiente de PED, o auditor deve
de tica do Profissional Contabilista. procurar a ajuda de profissional que possua essa
capacidade, que tanto pode ser da sua equipe ou
NBC T 11.12 PROCESSAMENTO ELETRNICO DE profissional externo. No caso de utilizao de
DADOS PED profissional externo, o auditor deve obter evidncia de
auditoria suficiente de que esse trabalho adequado
11.12.1. DISPOSIES GERAIS para fins de auditoria, observando as normas
profissionais que tratam da utilizao do trabalho de
11.12.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e especialista externo, visto que a responsabilidade final
do auditor.
critrios a serem seguidos quando uma auditoria

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11.12.3. PLANEJAMENTO 11.12.3.3. Quando o uso de sistemas informatizados for


intensivo e gerar informaes significativas, o auditor
11.12.3.1. O auditor deve obter entendimento deve tambm obter entendimento do ambiente de PED,
necessrio e suficiente dos sistemas contbeis e de que possa influenciar a avaliao de riscos inerentes e
controles internos para planejar a auditoria e de controle. A natureza dos riscos e as caractersticas
desenvolver uma abordagem eficaz. do controle interno nos ambientes de PED incluem o
seguinte:
11.12.3.2. Durante o planejamento das fases da
auditoria, que podem ser afetadas pelo ambiente de a) falta de trilhas de transao alguns sistemas de
PED da entidade, o auditor deve obter entendimento da PED permitem que, apenas por um curto espao de
relevncia e complexidade das atividades do ambiente tempo ou somente em formato eletrnico, exista uma
de PED e a disponibilidade de dados para serem trilha de transao completa e til para fins de auditoria.
utilizados na auditoria. Esse entendimento inclui Pode no existir uma trilha completa, na qual um
assuntos tais como: programa aplicativo complexo desempenhe muitas
etapas de processamento. Conseqentemente,
a) a relevncia e a complexidade do processamento eventuais erros de lgica em programas aplicativos
informatizado em cada aplicativo contbil significativo. A complexos podem ser de difcil deteco, em tempo
relevncia refere-se representatividade das assertivas hbil, por meio de procedimentos manuais;
contidas nas Demonstraes Contbeis afetadas pelo
processamento informatizado. Um sistema b) processamento uniforme das transaes o sistema
informatizado pode ser considerado complexo quando, informatizado processa, uniformemente, todas as
por exemplo: transaes com as mesmas instrues de
processamento. Assim, os erros de compilao,
a.1) o volume de transaes to grande, que os comumente associados a processamento manual, so,
usurios considerariam difcil identificar e corrigir erros virtualmente, eliminados. Inversamente, erros de
no processamento; programao, ou outros erros e falhas sistemticos em
hardware ou software, resultam em processamento
a.2) o programa aplicativo gera, automaticamente, incorreto de todas as transaes;
transaes relevantes ou acessa, diretamente, outro(s)
programa(s) aplicativo(s); c) falta de segregao de funes muitos
procedimentos de controle que seriam exercidos por
a.3) o programa aplicativo efetua clculos complexos de vrios indivduos, de forma segregada em sistemas
informaes contbeis e/ou gera, automaticamente, manuais, podem estar concentrados no PED.
transaes relevantes ou acessos que no podem ser, Conseqentemente, um indivduo que possui acesso a
ou no so, validados independentemente; e programas, processamento ou dados informatizados
pode estar ocupando uma posio com o desempenho
a.4) as transaes so intercambiadas eletronicamente de funes incompatveis;
com outros sistemas internos ou de terceiros, sem que
haja reviso manual quanto a sua adequao ou d) possibilidade de erros e irregularidades a existncia
razoabilidade. de erros humanos no desenvolvimento, manuteno e
execuo de PED pode ser maior do que em sistemas
b) a estrutura organizacional das atividades de PED da manuais, em parte devido ao nvel de detalhes
entidade e a amplitude da concentrao ou distribuio relacionados a essas atividades. Alm disso, a
do processamento informatizado, particularmente capacidade de os indivduos obterem acesso no-
medida que afetam a segregao de funes; autorizado aos dados ou alterarem os dados sem
evidncia visvel pode ser maior em um ambiente de
c) a disponibilidade de dados, tais como documentos- PED do que nos sistemas manuais;
fonte, certos arquivos informatizados e outras
documentaes comprobatrias, necessrios ao e) reduzido envolvimento humano o manuseio das
trabalho do auditor. Essa disponibilidade pode existir transaes processadas pelo PED pode reduzir a
apenas por um curto perodo ou apenas em arquivo capacidade de deteco de erros e irregularidades. Os
eletrnico; erros ou as irregularidades que ocorrem durante o
desenvolvimento, a modificao dos programas
d) a capacidade da estrutura de PED da entidade para aplicativos ou de sistemas podem manter-se no-
gerar relatrio interno til para o desenvolvimento de detectados por longos perodos;
testes substantivos e outros procedimentos analticos; e
f) incio ou execuo das transaes o PED pode
incluir a capacidade de iniciar e executar certos tipos de
transaes, automaticamente. A autorizao dessas
transaes ou procedimentos pode no estar
e) o potencial de utilizao de tcnicas de auditoria com documentada da mesma maneira que aquelas
o auxlio do computador, as quais propiciam maior presentes no sistema manual. Essa autorizao por
eficincia na aplicao dos procedimentos de auditoria parte da administrao pode ser implcita na aceitao
aos saldos de contas ou transaes. do desenvolvimento e na alterao subseqente nos
programas aplicativos;

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g) dependncia de outros controles sobre o 11.12.4.3. medida que as novas tecnologias de PED
processamento informatizado o processamento surgem, estas so, freqentemente, empregadas pelas
informatizado pode produzir relatrios e outras entidades para formar de modo crescente sistemas
informaes que so utilizados na execuo de informatizados complexos que podem incluir
procedimentos de controle manual. A eficcia desses microcomputadores interagindo com computadores de
procedimentos de controle manual pode depender da grande porte, bases de dados distribudas,
prpria eficcia dos controles sobre a integridade e a processamento de usurio final e sistemas de
exatido do processamento informatizado. Por sua vez, gerenciamento de negcios que fornecem informaes
a eficcia e a solidez da aplicao dos controles de diretamente para os sistemas contbeis. Esses
processamento de transaes nos programas sistemas aumentam a sofisticao geral do PED e a
aplicativos ficam, freqentemente, dependentes da complexidade dos programas aplicativos especficos por
eficcia de controles gerais do PED; ele afetados. Como resultado, podem aumentar o risco
e exigir consideraes adicionais.
h) capacidade crescente para superviso gerencial o
ambiente de PED pode oferecer administrao uma 11.12.5. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
variedade de ferramentas analticas teis reviso e
superviso das operaes da entidade. A utilizao 11.12.5.1. O auditor deve levar em considerao o
desses controles adicionais pode servir para melhorar a ambiente de PED no planejamento dos procedimentos
estrutura de controles internos; e de auditoria para reduzir o risco de auditoria a um nvel
aceitvel.
i) capacidade para utilizar as tcnicas de auditoria com o
auxlio do computador o processamento e a anlise de 11.12.5.2. Os objetivos de auditoria no mudam se os
grandes quantidades de dados com a utilizao de dados contbeis forem processados manualmente ou
recursos informatizados oferece ao auditor pelo computador. Entretanto, os mtodos de aplicao
oportunidades para aplicar tcnicas de auditoria ou dos procedimentos de auditoria para obter evidncias
utilizar ferramentas informatizadas, gerais ou podem ser influenciados pelos mtodos de
especializadas para a execuo de testes de auditoria. processamento com o auxlio do computador.

11.12.3.4. Tanto os riscos como os controles 11.12.5.3. O auditor pode aplicar procedimentos de
decorrentes dessas caractersticas do ambiente de PED auditoria com ou sem auxlio de sistemas
tm um forte impacto na avaliao de risco pelo auditor informatizados, ou ainda uma combinao de ambos, a
e, conseqentemente, na determinao da natureza, na fim de obter evidncias suficientes. Em alguns sistemas
oportunidade e na extenso dos procedimentos de contbeis, que utilizam no processamento programas
auditoria. aplicativos relevantes, pode ser difcil ou impraticvel
para o auditor obter certos dados para inspeo,
indagao ou confirmao sem o auxlio de sistemas
11.12.4. AVALIAO DO RISCO informatizados.

11.12.4.1. O auditor deve proceder avaliao dos


riscos inerentes e de controle para as assertivas 11.12.6. DAS SANES
contidas nas Demonstraes Contbeis.
11.12.6.1. A inobservncia desta norma constitui
11.12.4.2. Os riscos inerentes de controle em ambiente infrao disciplinar, sujeita s penalidades previstas nas
de PED podem ter efeitos relevantes sobre todo o alneas c, d e e do artigo 27 do Decreto-Lei n.
sistema contbil ou somente sobre contas especficas, 9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando aplicvel, ao
conforme segue: Cdigo de tica do Profissional Contabilista.

NBC T 11.13 ESTIMATIVAS CONTBEIS


a) os riscos podem resultar em deficincias
generalizadas nas atividades de PED, tais como
manuteno e desenvolvimento de programa, suporte 11.13.1. CONCEITUACO E DISPOSIES GERAIS
de software, operaes, segurana fsica do PED e
controle sobre o acesso especial ou privilegiado a
11.13.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e
programas utilitrios. Essas deficincias tendem a ter
critrios sobre auditoria das estimativas contbeis
impacto generalizado em todos os programas
contidas nas Demonstraes Contbeis, no se
aplicativos.
incluindo Contingncias, que so objeto de norma
prpria.
b) os riscos podem aumentar a possibilidade de erros ou
atividades fraudulentas em programas aplicativos
11.13.1.2. Estimativa contbil uma previso quanto ao
especficos, em bases de dados ou arquivos-mestres
valor de um item que considera as melhores evidncias
especficos, ou em atividades de processamento
disponveis, incluindo fatores objetivos e subjetivos,
especficas. Por exemplo, erros no so incomuns em
quando no exista forma precisa de apurao, e requer
sistemas que desenvolvem lgica ou efetuam clculos
julgamento na determinao do valor adequado a ser
complexos, ou que devam operar com muitas e
registrado nas Demonstraes Contbeis.
diferentes excees. Os sistemas informatizados que
controlam atividades tpicas de tesouraria so mais
11.13.1.3. As estimativas contbeis so de
suscetveis a aes fraudulentas por usurios ou pelo
responsabilidade da administrao da entidade.
prprio pessoal do PED.

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11.13.1.4. O auditor deve ter conhecimentos suficientes estimados em perodos anteriores, as prticas em
sobre os controles, os procedimentos e os mtodos entidades semelhantes, os planos futuros da entidade, a
utilizados pela entidade no estabelecimento de conjuntura econmica e suas projees.
estimativas que resultem em provises.

11.13.1.5. O auditor deve assegurar-se da razoabilidade 11.13.4. NATUREZA DAS ESTIMATIVAS CONTBEIS
das estimativas, individualmente consideradas, quando
estas forem relevantes. Tal procedimento inclui, alm da
11.13.4.1. As estimativas contbeis podem ser de
anlise da fundamentao matemtico-estatstica dos
natureza simples ou complexa. Em estimativas
procedimentos utilizados pela entidade na quantificao
complexas, podem ser necessrios alto grau de
das estimativas, a coerncia destas com o
julgamento e conhecimentos especiais.
comportamento dos itens estimados em perodos
anteriores, as prticas correntes em entidades 11.13.4.2. A determinao das estimativas contbeis
semelhantes, os planos futuros da entidade, a pode ser feita como parte do sistema contbil
conjuntura econmica e as suas projees. rotineiro, que opera em base contnua, ou no-
rotineiro, que opera somente no final do perodo
11.13.1.6. Quando a comparao entre as estimativas contbil (ms, trimestre, semestre e ano).
feitas em perodos anteriores e os valores reais destas
evidenciar variaes significativas, o auditor deve 11.13.4.3. Em muitos casos, as estimativas
verificar se houve o competente ajuste nos contbeis so feitas usando uma frmula baseada
procedimentos, de forma a permitir estimativas mais na experincia, como, por exemplo, o uso de taxas
apropriadas no perodo em exame. padronizadas para depreciar cada categoria do
imobilizado ou o uso de uma porcentagem
11.13.1.7. So exemplos de estimativa contbil, entre padronizada de receita de vendas para calcular uma
outros, os valores destinados a possibilitar os registros proviso de garantia.
relativos a: 11.13.4.4. Nesses casos, a administrao precisa
revisar a frmula regularmente, por exemplo,
a) provises para reduzir ativos ao seu valor revisando a vida til remanescente dos ativos ou
provvel de realizao; comparando os resultados reais com os estimados
b) provises para alocar o custo de itens do ativo e ajustando o clculo, quando necessrio.
durante suas vidas teis estimadas (depreciao, 11.13.4.5. A incerteza associada a uma estimativa ou
exausto ou amortizao); falta de dados objetivos pode tornar impraticvel a
c) receitas auferidas; determinao razovel do seu montante. Nesse
d) custos e despesas incorridos; caso, o auditor deve avaliar o reflexo de tal assunto
no seu parecer para cumprir a NBC T 11.18 - Parecer
e) impostos diferidos; dos Auditores Independentes.
f) provises para perdas em geral;
11.13.5. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
g) prejuzos sobre contratos em andamento;
h) provises de garantia; 11.13.5.1. O auditor deve obter evidncia de auditoria
suficiente e apropriada para certificar-se de que uma
i) provises para indenizaes. estimativa contbil razovel nas circunstncias e,
quando necessrio, se est divulgada apropriadamente
11.13.2. RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAO nas Demonstraes Contbeis.
11.13.5.2. A evidncia disponvel ao auditor para dar
11.13.2.1. As estimativas contbeis so de
suporte a uma estimativa contbil, pela sua prpria
responsabilidade da administrao da entidade e devem
caracterstica e natureza, mais difcil de obter e menos
se basear em fatores objetivos e subjetivos, requerendo
objetiva do que as evidncias disponveis para dar
o seu julgamento na determinao do valor adequado a
suporte a outros itens das Demonstraes Contbeis.
ser registrado nas Demonstraes Contbeis.
11.13.5.3. O entendimento e a compreenso dos
11.13.2.2. Essas estimativas, muitas vezes, so feitas procedimentos e mtodos, incluindo o sistema contbil e
em condies de incerteza com relao ao resultado de de controle interno, usados pela administrao ao
eventos que ocorreram ou tm probabilidade de ocorrer determinar estimativas contbeis, importante para o
e envolvem o uso de julgamento. auditor planejar a natureza, a oportunidade e a extenso
dos procedimentos de auditoria.
11.13.3. RESPONSABILIDADE DO AUDITOR
11.13.5.4. O auditor deve adotar uma, ou a combinao,
das seguintes abordagens na auditoria de uma
11.13.3.1. O auditor deve ter conhecimentos suficientes estimativa contbil:
sobre os controles, procedimentos e mtodos utilizados
pela entidade na determinao das estimativas. a) revisar e testar o processo usado pela administrao
da entidade para desenvolver a estimativa;
11.13.3.2. Quando as estimativas individualmente b) usar uma estimativa independente para comparar
consideradas forem relevantes, o auditor deve com a preparada pela administrao da entidade; ou
assegurar-se de sua razoabilidade. Isso inclui a anlise
da fundamentao dos procedimentos adotados pela c) revisar eventos subseqentes que confirmem a
entidade na sua quantificao, bem como a coerncia estimativa feita.
das estimativas com o comportamento dos itens

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11.13.6. REVISO E TESTE DO PROCESSO USADO 11.13.6.8. Nos processos de estimativas de natureza
PELA ADMINISTRAO complexa, que requeiram tcnicas especializadas, pode
o auditor necessitar do trabalho de um especialista. Por
11.13.6.1. Os procedimentos envolvidos na reviso e no exemplo, para estimar quantidades e efetuar certas
teste do processo utilizado pela administrao da medies quantitativas e qualitativas de estoque de
entidade so: minrios, o auditor pode necessitar do trabalho de
a) avaliao dos dados e considerao dos especialista.
pressupostos em que a estimativa se baseia; 11.13.6.9. O auditor deve revisar a adequao
b) teste dos clculos envolvidos na estimativa; contnua de frmulas utilizadas pela administrao
c) comparao, quando possvel, de estimativas feitas da entidade na preparao das estimativas
em perodos anteriores com os resultados reais desses contbeis. Essa reviso deve refletir o
perodos; e conhecimento do auditor dos resultados financeiros
d) considerao dos procedimentos de aprovao da da entidade em perodos anteriores, prticas
administrao da entidade. utilizadas por outras entidades do setor e os planos
futuros da administrao da entidade divulgados.
Avaliao de dados e considerao de pressupostos
Testes de Clculos
11.13.6.2. O auditor deve avaliar se os dados em que a 11.13.6.10. O auditor deve testar os clculos
estimativa se baseia so precisos, completos e efetuados pela administrao da entidade. A
relevantes. Se dados contbeis forem utilizados, eles natureza, a oportunidade e a extenso dos testes do
devem ser uniformes com os processados no sistema auditor dependem de fatores como a complexidade
contbil. Exemplificando ao examinar uma proviso para envolvida no clculo da estimativa contbil, a
garantia, o auditor deve obter evidncias de auditoria de avaliao dos procedimentos e mtodos utilizados
que os dados relacionados com os produtos, ainda pela administrao da entidade e a relevncia da
cobertos pela garantia ao final do perodo, foram obtidos estimativa no contexto das Demonstraes
no sistema contbil. Contbeis.
11.13.6.3. Fontes externas entidade tambm podem Comparao de estimativas anteriores com
ser utilizadas pelo auditor na busca da evidncia resultados finais
necessria para a formao do juzo sobre o valor da
estimativa. Por exemplo, ao examinar uma proviso 11.13.6.11. Quando possvel, o auditor deve comparar
para obsolescncia de estoques calculada em relao a as estimativas contbeis de perodos anteriores com os
vendas futuras previstas, o auditor pode, alm de resultados reais desses perodos, para:
examinar os dados internos, como pedidos em carteira, a) obter evidncias sobre a adequao dos
tendncias de mercado e nveis de vendas passadas, procedimentos de estimativas da entidade;
procurar evidncia das anlises de mercado e projees b) considerar se so necessrios ajustes nos
de vendas produzidas pelo setor. procedimentos e nas frmulas de clculos das
11.13.6.4. O auditor deve avaliar se os dados coletados estimativas; e
foram analisados e projetados apropriadamente para c) avaliar se as diferenas entre os resultados reais e as
formar uma base razovel para a determinao da estimativas anteriores foram quantificadas e se foram
estimativa contbil. Por exemplo, a anlise de contas a feitas divulgaes nas Demonstraes Contbeis, se
receber por vencimento e a projeo do nmero de relevantes.
meses de disponibilidade de um item do estoque, com
base no uso passado e previsto. Procedimentos de aprovao da administrao
11.13.6.5. O auditor deve avaliar se a entidade tem uma
base apropriada para os pressupostos utilizados na
estimativa contbil. Esses pressupostos podem basear- 11.13.6.12. A administrao da entidade revisa e aprova
se em estatstica do setor e do Governo. Por exemplo, as estimativas contbeis relevantes e o auditor deve
expectativas de inflao, juros, emprego e crescimento considerar se essa reviso e aprovao foram feitas em
do mercado previsto. Podem tambm ser especficos nvel apropriado, e se foram evidenciadas na
para a entidade baseados em dados gerados documentao de suporte da determinao da
internamente. estimativa contbil.
11.13.6.6. Ao avaliar os pressupostos em que a 11.13.7. USO DE UMA ESTIMATIVA INDEPENDENTE
estimativa se baseia, o auditor deve considerar, entre
11.13.7.1. O auditor pode fazer ou obter uma estimativa
outras coisas, se eles so:
independente e compar-la com a estimativa contbil
a) razoveis em relao aos resultados reais em preparada pela administrao da entidade. Quando
perodos anteriores; utilizar uma estimativa independente, o auditor deve
b) consistentes com os pressupostos usados para avaliar os dados, considerar os pressupostos e testar os
outras estimativas contbeis; procedimentos de clculo utilizados em seu
c) consistentes com planos da administrao da desenvolvimento.
entidade.
11.13.8. REVISO DE EVENTOS SUBSEQENTES
11.13.6.7. O auditor deve dar ateno especial a
11.13.8.1. Transaes e eventos subseqentes data
pressupostos que forem sensveis ou sujeitos a
das Demonstraes Contbeis, antes do trmino da
variveis ou a distores relevantes.
auditoria, podem proporcionar evidncias sobre uma
estimativa contbil feita pela administrao da entidade.

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11.13.8.2. A reviso dessas transaes e eventos


subseqentes pode reduzir, ou mesmo, eliminar a 11.14.1.3. O auditor deve examinar as transaes
necessidade de revisar e testar o processo usado pela relevantes com partes relacionadas, aplicando os
administrao da entidade ou a necessidade de utilizar procedimentos necessrios obteno de informaes
uma estimativa independente ao avaliar a razoabilidade sobre a finalidade, a natureza e a extenso das
da estimativa contbil. transaes, com especial ateno quelas que paream
anormais ou envolvam partes relacionadas no-
11.13.9. AVALIAO DE RESULTADOS DE identificadas quando do planejamento.
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
11.13.9.1. O auditor deve fazer uma avaliao final da 11.14.1.4 O auditor deve executar procedimentos de
razoabilidade da estimativa, com base em seu auditoria suficientes para obter evidncias de que as
conhecimento dos negcios e se a estimativa transaes, os saldos e as informaes relativas a
consistente com outras evidncias de auditoria obtidas partes relacionadas foram, adequadamente,
no curso dos trabalhos. identificados e divulgados pela administrao da
entidade nas Demonstraes Contbeis, objeto do
11.13.9.2. O auditor deve considerar se existem exame do auditor.
eventos ou transaes subseqentes que afetem,
significativamente, os dados e os pressupostos 11.14.1.5. Devido ao grau de incerteza associado s
utilizados para determinar a estimativa contbil. assertivas contidas nas Demonstraes Contbeis
11.13.9.3. Em funo do risco da preciso inerente quanto totalidade das partes relacionadas, os
s estimativas contbeis, avaliar diferenas tende a procedimentos identificados nesta norma visam
ser mais difcil do que em outras reas de auditoria. proporcionar evidncia de auditoria suficiente sobre a
Quando houver diferena relevante entre a identificao de partes relacionadas.
estimativa do auditor e o valor estimado includo
nas Demonstraes Contbeis, o auditor deve 11.14.1.6. O auditor deve executar procedimentos
determinar se a diferena desse tipo requer ajuste. modificados, ampliados ou adicionais, conforme for
Neste caso, deve ser solicitada a reviso da apropriado, quando identificar circunstncias que
estimativa administrao da entidade. aumentem o risco de distoro, alm do que,
normalmente, seria esperado, ou indiquem que ocorreu
11.13.9.4. Se a administrao da entidade se recusar uma distoro relevante em conexo com partes
a revisar a estimativa, a diferena deve ser vista relacionadas.
como uma distoro e deve ser considerada
juntamente com as outras distores, ao avaliar se o 11.14.1.7. Considerando que a administrao da
efeito sobre as Demonstraes Contbeis entidade responsvel por identificar e divulgar partes
relevante. relacionadas e transaes com tais partes, essa
responsabilidade exige que a administrao implante
11.13.9.5. O auditor tambm deve verificar se diferenas
sistema contbil e de controle interno adequados, para
isoladas que tenham sido aceitas como irrelevantes
assegurar que as transaes com partes relacionadas
quando consideradas, cumulativamente, possam ter um
sejam, apropriadamente, identificadas nos registros
efeito relevante sobre as Demonstraes Contbeis.
contbeis e informaes extracontbeis e divulgadas
Nessas circunstncias, o auditor deve avaliar as
nas Demonstraes Contbeis.
estimativas contbeis tomadas como um todo.
11.14.1.8. O auditor deve ter conhecimento do negcio
11.13.10. SANES
e do setor de atividades da entidade que lhe permita
identificar eventos, transaes, prticas e outras
11.13.10.1. A inobservncia desta Norma constitui
informaes que possam ter efeito relevante sobre as
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas
Demonstraes Contbeis. Embora a existncia de
alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295,
partes relacionadas e transaes entre essas partes
de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo
sejam consideradas caractersticas normais do negcio,
de tica Profissional do Contabilista.
o auditor precisa ter conhecimento delas porque:
NBC T 11.14. TRANSAES COM PARTES
a) as normas contbeis sobre partes relacionadas
RELACIONADAS
exigem que as relaes e as transaes com essas
partes sejam, adequadamente, divulgadas nas
11.14.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS Demonstraes Contbeis;

11.14.1.1. Esta norma estabelece as responsabilidades b) a existncia de partes relacionadas ou transaes


do auditor independente e os procedimentos de com tais partes pode afetar as Demonstraes
auditoria a serem adotados para identificar partes Contbeis. Por exemplo, a no-apropriao de forma
relacionadas e as transaes com essas partes, correta dos valores de rateio de despesas
conforme definido na NBC T 17 Partes Relacionadas e administrativas afeta o resultado de uma entidade
sobre a verificao de sua adequada divulgao nas relacionada;
Demonstraes Contbeis, objeto do exame do auditor.
c) a fonte de evidncia de auditoria afeta a avaliao de
11.14.1.2. O auditor deve obter evidncias suficientes sua confiabilidade por parte do auditor. Pode-se
para identificar partes relacionadas na fase de depositar um grau maior de confiana na evidncia de
planejamento, possibilitando detectar, no decorrer dos auditoria obtida de terceiros que no forem partes
trabalhos, quaisquer transaes relevantes que as relacionadas; e
envolvam.
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d) uma transao com partes relacionadas pode ser


motivada por consideraes diferentes das condies 11.14.2.4. No desenvolvimento da auditoria, o auditor
normais do negcio. deve atentar para transaes que paream no-usuais
nas circunstncias e possam indicar a existncia de
11.14.2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA partes relacionadas ainda no-identificadas. Exemplos:

11.14.2.1. Ao obter um entendimento do sistema a) transaes com condies negociais anormais, tais
contbil e de controle interno e fazer uma avaliao como: preos, taxas de juros, garantias e condies de
preliminar do risco de controle, o auditor deve pagamento no-usuais ou fora das condies de
considerar a adequao dos procedimentos sobre a mercado ou que seriam realizadas com terceiros;
autorizao e o registro de transaes com partes b) transaes que, aparentemente, caream de motivo
relacionadas. negocial lgico;
c) transaes em que a essncia difere da forma;
11.14.2.2. O auditor deve revisar as informaes d) transaes processadas de maneira no-usual;
fornecidas pela administrao da entidade, relativa a e) transaes significativas ou de grande volume com
partes relacionadas, aplicando os procedimentos certos clientes ou fornecedores, em comparao com
necessrios finalidade, natureza e extenso outros; e
dessas transaes, com especial ateno quelas que f) transaes no-registradas, tais como: recebimento
paream anormais ou envolvam partes relacionadas ou prestao de servios administrativos sem custo.
no-identificadas. Entre os procedimentos a serem
executados, o auditor deve escolher aqueles que melhor 11.14.2.5. Ao examinar as transaes com partes
propiciem evidncias de auditoria, considerando o relacionadas identificadas, o auditor deve obter
resultado de seu planejamento e os riscos identificados. evidncia de auditoria suficiente e apropriada sobre se
essas transaes foram, apropriadamente, registradas e
11.14.2.3. Os seguintes procedimentos devem ser divulgadas nas Demonstraes Contbeis.
considerados:
11.14.2.6. Dada a natureza das relaes com partes
a) revisar os papis de trabalho de anos anteriores para relacionadas, a evidncia dessa relao pode ser
identificar nomes e suas respectivas transaes com limitada, por exemplo, existncia de estoques
partes relacionadas; mantidos em consignao por uma parte relacionada ou
a uma instruo da matriz a uma subsidiria para
b) revisar os procedimentos usados pela entidade para registrar despesas com royalties. Devido
identificar partes relacionadas; disponibilidade limitada de evidncia apropriada sobre
essas transaes, o auditor deve considerar a execuo
c) indagar sobre a vinculao de diretores e executivos de procedimentos, como, por exemplo:
a outras entidades que mantm relacionamento com a
auditada; a) confirmar as condies e o valor da transao
com a parte relacionada;
d) revisar os registros de acionistas para determinar os
nomes de acionistas principais ou, se apropriado, obter b) inspecionar a evidncia de posse da parte
uma relao de acionistas principais do registro de relacionada; e
aes; c) confirmar ou discutir informaes com pessoas
ligadas transao, como bancos, advogados, avalistas
e) revisar atas de reunies de acionistas e conselho de e agentes.
administrao, da diretoria e outros registros legais
pertinentes; 11.14.2.7. A Carta de Responsabilidade da
Administrao obtida no processo de auditoria deve
f) indagar, se aplicvel, de outros auditores envolvidos conter uma declarao da administrao sobre:
na auditoria de empresas coligadas, controladas ou
controladoras, ou auditores antecessores, sobre seu a) a integridade das informaes fornecidas quanto
conhecimento de outras partes relacionadas; identificao de partes relacionadas; e

g) revisar confirmaes de emprstimos a receber e a b) a adequao de divulgaes de partes relacionadas


pagar, bem como de confirmaes bancrias. Essa nas Demonstraes Contbeis.
reviso pode indicar relacionamento por fiana e outras
transaes com partes relacionadas; 11.14.3. CONCLUSES DO PARECER DE AUDITORIA

h) revisar transaes de investimentos, por exemplo, 11.14.3.1. Se o auditor no puder obter evidncia de
compra ou venda de uma participao societria em um auditoria suficiente e apropriada sobre partes
empreendimento; relacionadas e transaes com essas partes, ou concluir
que sua divulgao nas Demonstraes Contbeis
i) revisar as declaraes e as informaes fornecidas a insuficiente e/ou inadequada, o auditor deve modificar o
rgos normativos; e parecer de auditoria apropriadamente.

j) revisar os registros contbeis para localizar 11.14.3.2. Quando o auditor entender que, pela
transaes ou saldos elevados ou inusitados, dando magnitude das operaes com partes relacionadas e
ateno particular a transaes contabilizadas no fim do pela diferenciao dessas operaes quando
perodo abrangido pelo Parecer do auditor e at a data comparadas com operaes entre partes no-
de sua emisso. relacionadas, a situao merece ser destacada aos

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usurios das Demonstraes Contbeis. O auditor deve NBCT 11.15 CONTINGNCIAS


adicionar, ao seu parecer, pargrafo de nfase nos
termos da NBC T 11.18 Parecer dos Auditores 11.15.1. CONSIDERAES GERAIS
Independentes, indicando que a entidade realiza volume
significativo de operaes com partes relacionadas em 11.15.1.1. Esta norma estabelece procedimentos
condies diferentes s de mercado; os resultados mnimos que o Auditor Independente deve considerar na
dessas operaes poderiam ser diferentes se realizadas realizao de um exame, de acordo com as normas de
em condies de mercado. auditoria para identificar passivos no-registrados e
contingncias ativas ou passivas relacionados a litgios,
11.14.4. SANES pedidos de indenizao ou questes tributrias, e
assegurar-se de sua adequada contabilizao e/ou
11.14.4.1. A inobservncia desta Norma constitui divulgao nas Demonstraes Contbeis examinadas.
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas
alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, 11.15.1.2. A administrao da entidade a responsvel
de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo pela adoo de polticas e procedimentos para
de tica Profissional do Contabilista. identificar, avaliar, contabilizar e/ou divulgar,
adequadamente, os passivos no-registrados e as
contingncias.

11.15.1.3. Quando da execuo de procedimentos de


auditoria para a identificao de passivos no-
registrados e contingncias, o Auditor Independente
deve obter evidncias para os seguintes assuntos,
desde que relevantes:

a) a existncia de uma condio ou uma situao


circunstancial ocorrida, indicando uma incerteza com
possibilidade de perdas ou ganhos para a entidade;

b) o perodo em que foram gerados;

c) o grau de probabilidade de um resultado favorvel ou


desfavorvel; e

d) o valor ou a extenso de perda ou ganho potencial.

11.15.2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

11.15.2.1. Os eventos ou as condies que devem ser


considerados na identificao da existncia de passivos
no-registrados e de contingncias para a avaliao de
sua adequada apresentao nas Demonstraes
Contbeis so questes de direto conhecimento e,
freqentemente, objeto de controle da administrao da
entidade e, portanto, seus administradores constituem-
se em fonte primria de informao sobre esses eventos
ou essas condies. Dessa forma, os seguintes
procedimentos devem ser executados pelo Auditor
Independente com respeito aos passivos no-
registrados e s contingncias:

a) indagar e discutir com a administrao a respeito das


polticas e dos procedimentos adotados para identificar,
avaliar e contabilizar e/ou divulgar os passivos no-
registrados e as contingncias;

b) obter, formalmente, da administrao uma descrio


das contingncias na data de encerramento das
Demonstraes Contbeis e para o perodo que
abrange essa data e a data de emisso do parecer de
auditoria sobre essas demonstraes, incluindo a
identificao dos assuntos sob os cuidados profissionais
de consultores jurdicos;
c) examinar os documentos em poder do cliente
vinculados aos passivos no-registrados e s
contingncias, incluindo correspondncias e faturas de
consultores jurdicos;

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d) obter representao formal da administrao, consideradas como evidncias definitivas ou substitutas,


contendo a lista de consultores ou assessores jurdicos no caso da recusa dos consultores jurdicos externos
que cuidam do assunto e representao de que todas em responder ao pedido, principalmente, se
as contingncias potenciais ou ainda no-formalizadas, formalizadas. Quando advogados internos (ou o
relevantes, foram divulgadas nas Demonstraes departamento competente) forem os patronos da causa,
Contbeis. todavia, adequado que respondam s cartas referidas
no pargrafo seguinte.
11.15.2.2. O Auditor deve pedir administrao do
cliente para preparar carta de solicitao de confirmao 11.15.3.2. A extenso da seleo dos consultores
de dados (circularizao) aos consultores jurdicos jurdicos a serem circularizados depende do julgamento
encarregados dos processos e litgios em andamento, do Auditor, que deve levar em considerao sua
para que o auditor a encaminhe a esses como forma de avaliao da estrutura de controles internos mantida
obter e evidenciar o julgamento desses profissionais pela entidade auditada para identificar, avaliar,
acerca do grau da probabilidade de um resultado contabilizar e\ou divulgar questes relativas a
favorvel ou desfavorvel e do montante envolvido. contingncias, bem como a natureza e a relevncia dos
Caso considere necessrio, o Auditor, baseado nas assuntos envolvidos. Por exemplo, o Auditor pode
informaes obtidas dos consultores jurdicos, tendo em aplicar tcnicas de amostragem (incluindo estratificao)
vista eventuais incertezas e relevncia do assunto, deve na seleo dos consultores a serem circularizados que
solicitar administrao a opinio de outro consultor estejam envolvidos com grande volume de questes, de
jurdico independente. natureza similar e de pequeno valor individual.

11.15.2.3. Um exame de auditoria inclui outros 11.15.3.3. Os assuntos que devem ser abordados em
procedimentos executados para propsitos diferentes uma carta de circularizao de consultores jurdicos,
que tambm podem fornecer informaes sobre conforme modelos sugeridos nos anexos a esta norma,
passivos no-registrados e contingncias. Exemplos de incluem, mas no se limitam ao seguinte:
tais procedimentos so:
a) identificao da entidade, inclusive controladas,
a) leitura de atas de reunies de acionistas ou quotistas, quando aplicvel, e a data das Demonstraes
de diretores e dos conselhos e dos comits ocorridas Contbeis sob auditoria;
durante e subseqentemente ao perodo examinado;
b) pedido da administrao para que o consultor jurdico
b) leitura de contratos, acordos de emprstimos, prepare a relao das questes em andamento com as
contratos de arrendamentos e correspondncias quais o consultor jurdico esteve ou est envolvido,
recebidas de autoridades fiscais ou de agncias contendo as seguintes informaes:
reguladoras e documentos similares;
I - descrio da natureza do assunto, o progresso do
caso at a data da resposta e, conforme aplicvel, as
c) obteno de informaes relativas a garantias de aes que se pretende adotar para o caso;
emprstimos ou financiamentos provenientes das
circularizaes de bancos; reviso da conta Honorrios II - avaliao da probabilidade de perda da questo,
Advocatcios, servios prestados por terceiros ou classificada entre provvel, possvel, ou remota e uma
ttulo similar, objetivando confirmar para quais estimativa, caso seja praticvel de ser efetuada, do valor
advogados sero enviadas as cartas de circularizao, e outras eventuais conseqncias da perda potencial,
alm daqueles, formalmente comunicados pela incluindo uma estimativa dos honorrios profissionais a
administrao; serem cobrados pelo consultor jurdico;

III - identificao da natureza e das razes para


d) leitura do livro fiscal Termo de Ocorrncias ou
qualquer limitao na sua resposta.
equivalente;

e) leitura ou exame de qualquer outro documento que c) em circunstncias especiais, o Auditor pode
inclua possveis garantias dadas pelo cliente. complementar a resposta para assuntos cobertos na
carta de circularizao em uma reunio que oferea
11.15.3. CIRCULARIZAO DOS CONSULTORES oportunidade para discusses e explicaes mais
JURDICOS detalhadas que uma resposta escrita. Uma reunio pode
ser apropriada quando a avaliao da necessidade de
11.15.3.1. A circularizao dos consultores jurdicos contabilizao de proviso ou divulgao de uma
uma forma de o auditor obter confirmao independente contingncia envolva interpretaes da legislao,
das informaes fornecidas pela administrao existncia de informaes divergentes ou outros fatos
referentes a situaes relacionadas a litgios, pedidos de de julgamento complexo. O Auditor deve documentar as
indenizao ou questes tributrias. As respostas concluses alcanadas relativas necessidade de
recebidas do departamento jurdico da entidade, ou de contabilizao de proviso ou divulgao de
seus consultores internos, quando estes no forem os contingncias e considerar a solicitao da
patronos das causas, mas as acompanham, servem de concordncia dos consultores jurdicos para as
evidncia para o auditor avaliar se a administrao concluses.
adotou os procedimentos adequados para a
contabilizao e/ou divulgao dos passivos no-
registrados e/ou das contingncias (ativas ou passivas).
No entanto, essas respostas no devem ser

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11.15.3.4. O Auditor revisa eventos passveis de 11.15.6. JULGAMENTO DO AUDITOR


potencial ajuste ou divulgao nas Demonstraes
Contbeis ocorridas at a data de seu relatrio. 11.15.6.1. O Auditor deve avaliar todas as
Portanto, a ltima data do perodo coberto pela resposta circunstncias e as evidncias obtidas durante a
do advogado (data da carta) deve se aproximar, ao aplicao de seus procedimentos de auditoria para
mximo possvel, da concluso do trabalho de campo. passivos no-registrados e contingncias para formar o
seu julgamento quanto adequao s prticas
11.15.4. LIMITAES NA EXTENSO DA RESPOSTA contbeis adotadas na elaborao e na apresentao
DO CONSULTOR JURDICO das Demonstraes Contbeis sob exame.

11.15.4.1. O consultor jurdico pode fazer remisso na 11.15.6.2. Uma inadequao relevante na elaborao
sua resposta a assuntos por ele j informados ou na divulgao das Demonstraes Contbeis, bem
anteriormente, validando-os. Esse procedimento no como a existncia de incertezas relevantes, impede que
representa uma limitao na extenso da auditoria. o Auditor emita um parecer sem ressalvas. Nessas
situaes, o Auditor deve avaliar a extenso do
11.15.4.2. A recusa de um consultor jurdico em fornecer problema em relao s Demonstraes Contbeis
a informao solicitada, por meio de circularizao ou consideradas em seu conjunto, para concluir sobre a
em reunio (veja pargrafos 11.15.3.3. e 11.15.3.4.), ou emisso de parecer com ressalva, adverso ou com
a ausncia de opinio de outro consultor jurdico pargrafo de nfase quanto a uma possvel incerteza.
independente nas condies consideradas necessrias
(veja pargrafo 11.15.2.2.) uma limitao na extenso 11.15.6.3. A existncia de uma limitao relevante na
da auditoria suficiente para impedir a emisso de um execuo dos procedimentos previstos nesta norma
parecer sem ressalvas, conforme definido na norma deve levar o Auditor a avaliar a necessidade de emitir
sobre Parecer dos Auditores Independentes sobre as um parecer com ressalva relacionada a essa limitao
Demonstraes Contbeis. ou, ainda, emitir parecer com absteno de opinio
sobre as Demonstraes Contbeis tomadas em
11.15.4.3. A recusa do consultor jurdico em responder conjunto.
deve ser distinguida de outras limitaes na resposta de
um consultor jurdico discutidas no item 11.15.5 desta 11.15.7. DAS SANES
norma. Em tais circunstncias, o Auditor deve exercer
seu julgamento profissional para determinar se 11.15.7.1. A inobservncia desta norma constitui
procedimentos alternativos adequados podem ser infrao aplicvel ao Cdigo de tica Profissional do
aplicados para atender aos requerimentos desta norma. Contabilista e, quando aplicvel, sujeita s penalidades
previstas nas alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-
11.15.5. OUTRAS LIMITAES NA RESPOSTA DE Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946.
UM CONSULTOR JURDICO
ANEXO A NBC T 11.15 CONTINGNCIAS
11.15.5.1. Um consultor jurdico pode no concluir
quanto probabilidade de resultado desfavorvel de Senhores Advogados
uma contingncia ou quanto ao valor e outras eventuais
conseqncias da perda potencial, por causa de data
incertezas inerentes.
Prezados Senhores:
11.15.5.2. Fatores que influenciam a probabilidade de
um resultado desfavorvel, s vezes, podem no ser da Em conexo com o exame das Demonstraes
competncia ou do conhecimento do consultor jurdico, Contbeis do exerccio a findar (findo) em (data --
por exemplo: base das demonstraes contbeis), da Companhia
ABC, solicitamos que Vossas Senhorias forneam
a) a experincia da entidade em contingncia diretamente aos nossos Auditores Independentes,
semelhante; endereo, uma posio sobre as questes das reas
b) as experincias de outras entidades podem no ser cvel, trabalhista e/ou tributria sob seus cuidados,
aplicveis ou no estarem disponveis; em (data--base das demonstraes contbeis) , a
c) o valor e as outras eventuais conseqncias da favor ou contra a Companhia ABC, bem como os
possvel perda, freqentemente, podem variar eventuais desfechos ou as novas questes surgidas
amplamente em fases diferentes de um processo, entre essa data-base e a data da elaborao da
impedindo o consultor jurdico de concluir sobre esse informao.
valor ou sobre outras eventuais conseqncias da
perda; Ao fornecer essas posies, solicitamos que Vossas
d) a inexistncia de jurisprudncia sobre o assunto. Senhorias informem, alm de uma breve descrio
da questo e sua evoluo no perodo: (i) se existe
Em tais circunstncias, o Auditor pode concluir que as depsito judicial (e seu valor, caso disponvel); (ii) o
Demonstraes Contbeis esto afetadas por uma valor atual, efetivamente, discutido em cada causa,
incerteza relativa ao resultado de um evento futuro que independentemente do valor atribudo ao feito para
no suscetvel de ser, razoavelmente, estimado. fins meramente processuais, ou uma estimativa do
valor e/ou indicao da incluso, ou no, de juros,
multas e correo; (iii) valor estimado dos
honorrios de xitos, quando aplicvel (iv) um
prognstico quanto possibilidade de perda no

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desfecho das questes, classificando-a como parecer, que possam demandar ajustes nas
provvel, possvel ou remota. Demonstraes Contbeis ou a divulgao de
informaes nas notas explicativas.
O prognstico quanto ao desfecho das causas a base
para que observemos a necessidade de registro contbil
(provisionamento da potencial perda como uma 11.16.1.2. O auditor deve considerar em seu parecer
obrigao no passivo) e/ou de divulgaes das questes os efeitos decorrentes de transaes e eventos
em notas explicativas s Demonstraes Contbeis. Os subseqentes relevantes ao exame das
significados dos termos utilizados entre os profissionais Demonstraes Contbeis, mencionando-os como
de contabilidade, para fins da classificao solicitada, ressalva ou em pargrafo de nfase, quando no-
esto descritos a seguir. ajustadas ou reveladas adequadamente.

O termo provvel em relao a possvel indica que h 11.16.1.3. O auditor deve considerar trs situaes
maior probabilidade de o fato ocorrer. Geralmente, em de eventos subseqentes:
um processo, cujo prognstico provvel perda, h a) os ocorridos entre a data do trmino do exerccio
elementos, dados ou outros indicativos que possibilitam social e a data da emisso do parecer;
tal classificao, como por exemplo: a tendncia
jurisprudencial dos tribunais ou a tese j apreciada em b) os ocorridos depois do trmino do trabalho de
tribunais superiores para questes que envolvam campo e da emisso do parecer, e antes da
matria de direito, e a produo ou a facilidade de se divulgao das Demonstraes Contbeis; e
dispor de provas (documental, testemunhal c) os conhecidos aps a divulgao das
principalmente em questes trabalhistas ou periciais) Demonstraes Contbeis.
para questes que envolvam matria de fato.
11.16.1.4. Para ter condies de formar opinio
Por sua vez, se o prognstico for possvel perda, esta sobre as Demonstraes Contbeis, considerando
pode acontecer; todavia, esse prognstico no foi, os efeitos relevantes das transaes e eventos
necessariamente, fundamentado em elementos ou subseqentes ao encerramento do exerccio social,
dados que permitam tal informao. Ou, ainda, em um o auditor deve considerar:
prognstico possvel, os elementos disponveis no so
a) os procedimentos da administrao para que os
suficientes ou claros de tal forma que permitam concluir
eventos sejam divulgados;
que a tendncia ser perda ou ganho no processo.
b) os atos e fatos administrativos registrados em
Adicionalmente, importante notar que as decises atas de reunies de acionistas, administradores e
judiciais favorveis de primeiro ou de segundo grau outros rgos estatutrios;
podem no ser to importantes quando h desfecho
(julgamento final) desfavorvel em tribunal superior ou c) os informes de qualquer espcie divulgados pela
de ltima instncia. Tambm, a menos que do ponto de entidade;
vista processual j exista problema que possa acarretar d) a situao de contingncias conhecidas e
determinado desfecho, no prognstico no devem ser reveladas pela administrao e pelos advogados da
levados em conta essas eventuais circunstncias, tais entidade; e
como eventuais perdas de prazos, etc. a que esto
sujeitos quaisquer processos. e) a existncia de eventos no-revelados pela
administrao nas Demonstraes Contbeis e que
Por fim, a perda classificada como remota, como o tenham efeitos relevantes sobre as mesmas.
prprio nome diz, remotamente trar perdas ou 11.16.1.5. Exemplos de transaes e eventos
prejuzos para a entidade, ou so insignificantes as subseqentes que proporcionam evidncia adicional de
chances de que existam perdas. condies que existiam no fim do perodo auditado e
requerem julgamento profissional e conhecimento dos
Caso Vossas Senhorias entendam haver alguma fatos e circunstncias:
limitao em sua resposta, solicitamos que sejam
citadas as devidas razes. a) perda em contas a receber decorrente da falncia do
devedor; e
Aguardamos e agradecemos suas providncias e b) pagamento ou sentena judicial.
colocamo-nos disposio para esclarecimentos
julgados necessrios. 11.16.1.6. Exemplos de transaes e eventos
subseqentes havidos entre a data de trmino do
Atenciosamente, exerccio social e a data da divulgao das
Demonstraes Contbeis so:
Representante da Companhia ABC.
a) aporte de recursos, inclusive como aumento de
capital;
NBC T 11.16. TRANSAES E EVENTOS b) compra de nova subsidiria ou de participao
SUBSEQENTES adicional relevante em investimento anterior;
c) destruio de estoques ou estabelecimento em
11.16.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS decorrncia de sinistro;
d) alterao do controle societrio.
11.16.1.1. Esta norma estabelece procedimentos e
critrios a serem adotados pelo auditor em relao aos
eventos ocorridos entre as datas do balano e a do seu

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11.16.2. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA SOBRE 4. emisso de debntures ou aes novas ou acordo de


TRANSAES E EVENTOS OCORRIDOS ENTRE O fuso, incorporao, ciso ou liquidao de atividades,
TRMINO DO EXERCCIO E A EMISSO DO ainda que parcialmente;
PARECER 5. destruio de ativos, por exemplo, por fogo ou
inundao;
11.16.2.1. O perodo entre a data do trmino do 6. desapropriao por parte do Governo;
exerccio social e a de emisso do parecer 7. evoluo subseqente de contingncias e assuntos
denominado perodo subseqente, e o auditor deve de maior risco de auditoria;
consider-lo parte normal da auditoria. O auditor deve 8. ajustes contbeis inusitados; e
planejar e executar procedimentos para obter evidncia 9. ocorrncia ou probabilidade de ocorrncia de eventos
de auditoria suficiente e apropriada de que todas as que ponham em dvida a adequao das prticas
transaes e os eventos ocorridos no perodo, e que contbeis usadas nas Demonstraes Contbeis, como
podem requerer ajuste nas Demonstraes Contbeis e na hiptese de dvida sobre a continuidade normal das
suas notas explicativas, foram identificados. Esses atividades da entidade.
procedimentos so adicionais queles, normalmente,
aplicados a transaes especficas ocorridas aps o fim 11.16.2.3. Quando uma controlada ou coligada, ou
do perodo, com o objetivo de obter evidncia de mesmo uma diviso ou filial, for auditada por outro
auditoria quanto a saldos de contas no fim dele, como, auditor, o auditor da entidade principal deve considerar
por exemplo, o teste do corte de estoques e os procedimentos do outro auditor sobre eventos aps o
pagamentos a credores. Entretanto, no se exige que o fim do perodo e a necessidade de inform-lo sobre a
auditor proceda a uma reviso contnua de todos os data planejada de emisso de seu Parecer.
assuntos que foram objeto de procedimentos anteriores.
11.16.2.4. Quando tomar conhecimento de eventos que
11.16.2.2. Os procedimentos para identificar transaes afetam de maneira relevante as Demonstraes
e eventos que podem requerer ajuste ou divulgao nas Contbeis, o auditor deve verificar se eles foram,
Demonstraes Contbeis devem ser executados to apropriadamente, contabilizados e, adequadamente,
prximo da data do parecer do auditor quanto for divulgados nas Demonstraes Contbeis. Quando tais
praticvel, e, normalmente, incluem o seguinte: eventos no receberem tratamento adequado nas
Demonstraes Contbeis, o auditor deve discutir com a
a) reviso dos procedimentos que a administrao administrao a adoo das providncias necessrias
estabeleceu para assegurar que eventos subseqentes para corrigir tal situao. Caso a administrao decida
sejam identificados; no tomar as providncias necessrias, o auditor deve
emitir seu Parecer com ressalva ou adverso.
b) leitura de atas de assemblia de acionistas ou
quotistas, de reunio dos conselhos de administrao e 11.16.3. TRANSAES E EVENTOS OCORRIDOS
fiscal, da diretoria, bem como de comits executivos e APS EMISSO DO PARECER, E A DIVULGAO
de auditoria, realizadas aps o fim do perodo, e DAS DEMONSTRAES CONTBEIS
indagao sobre assuntos discutidos nas reunies e
para os quais ainda no se dispem de atas; 11.16.3.1. O auditor no responsvel pela execuo
de procedimentos ou indagaes sobre as
c) leitura das Demonstraes Contbeis intermedirias Demonstraes Contbeis aps a data do seu Parecer.
posteriores quelas auditadas e, medida que for Durante o perodo entre as datas do Parecer do auditor
considerado necessrio e apropriado, dos oramentos, e a de divulgao das Demonstraes Contbeis, a
das previses de fluxo de caixa e de outros relatrios administrao responsvel por informar ao auditor
contbeis; comparao dessas informaes com as fatos que possam afetar as Demonstraes Contbeis.
constantes nas Demonstraes Contbeis auditadas, na
extenso considerada necessria nas circunstncias. 11.16.3.2. Quando, aps a data do Parecer do auditor,
Neste caso, o auditor deve indagar da administrao se mas antes da divulgao das Demonstraes Contbeis
as informaes mais recentes foram elaboradas nas o auditor tomar conhecimento de fato que possa afetar
mesmas bases utilizadas nas Demonstraes Contbeis de maneira relevante as Demonstraes Contbeis, ele
auditadas; deve decidir se elas devem ser ajustadas, discutir o
assunto com a administrao e tomar as medidas
d) indagao ou ampliao das indagaes anteriores, apropriadas s circunstncias.
escritas ou verbais, aos advogados da entidade a
respeito de litgios e reclamaes; e 11.16.3.3. Quando a administrao alterar as
Demonstraes Contbeis, o auditor deve executar os
e) indagao administrao sobre se ocorreu qualquer procedimentos necessrios nas circunstncias e
evento subseqente que possa afetar as fornecer a ela novo parecer sobre as Demonstraes
Demonstraes Contbeis e obteno de carta de Contbeis ajustadas. A data do novo parecer do auditor
responsabilidade, com a mesma data do parecer do no deve ser anterior quela em que as demonstraes
auditor. Exemplos de assuntos a serem indagados ajustadas foram assinadas ou aprovadas pela
incluem: administrao, e, conseqentemente, os procedimentos
mencionados nos itens anteriores devem ser estendidos
1. situao atual de itens contabilizados com base em at a data do novo Parecer do auditor. Contudo, o
dados preliminares ou no-conclusivos; auditor pode decidir por emitir seu Parecer com dupla
2. assuno de novos compromissos, emprstimos ou data, como definido na NBC T 11.18 - Parecer dos
garantias concedidas; Auditores Independentes.
3. vendas de ativos;

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11.16.3.4. Quando a administrao no alterar as para impedir que seu Parecer seja utilizado por
Demonstraes Contbeis nos casos em que o auditor terceiros, resguardando, assim, seus direitos e
decidir pela necessidade de sua alterao e o seu obrigaes legais. Entre essas medidas, inclui-se, como
Parecer no tiver sido liberado para a entidade, ele deve mnimo, comunicao formal administrao de que o
revis-lo e, se for o caso, expressar opinio com Parecer, anteriormente, emitido no mais deve ser
ressalva ou adversa. associado s Demonstraes Contbeis no-retificadas.
A necessidade de comunicao aos rgos reguladores
11.16.3.5. Quando o Parecer do auditor tiver sido depende das normas aplicveis em cada caso.
entregue administrao, o auditor deve solicitar a esta
que no divulgue as Demonstraes Contbeis e o 11.16.4.5. Em certas situaes, o auditor pode julgar
respectivo Parecer. Se as Demonstraes Contbeis desnecessria a alterao das Demonstraes
forem, posteriormente, divulgadas, o auditor deve Contbeis e a emisso de novo Parecer, como, por
avaliar a adoo de medidas a serem tomadas em exemplo, quando estiver iminente a emisso das
funo dos seus direitos e das suas obrigaes legais. Demonstraes Contbeis relativas ao perodo seguinte,
Entre essas medidas, inclui-se, como mnimo, desde que elas contemplem os necessrios ajustes e/ou
comunicao formal administrao no sentido de que contenham as informaes normalmente divulgadas.
o Parecer, anteriormente, emitido no mais deve ser
associado s Demonstraes Contbeis no-retificadas; 11.16.5. OFERTA DE VALORES MOBILIRIOS AO
a necessidade de comunicao aos rgos reguladores PBLICO
depende das normas aplicveis em cada caso.
11.16.5.1. Nos casos de oferta de valores mobilirios ao
11.16.4. TRANSAES E EVENTOS CONHECIDOS pblico, o auditor deve considerar qualquer exigncia
APS A DIVULGAO DAS DEMONSTRAES legal e atinente a ele aplicvel em todas as jurisdies
CONTBEIS em que os valores mobilirios estiverem sendo
oferecidos. Por exemplo, o auditor pode ser obrigado a
11.16.4.1. Aps a divulgao das Demonstraes executar procedimentos de auditoria adicionais at a
Contbeis, o auditor no tem responsabilidade de fazer data do documento de oferta final, que, normalmente,
qualquer indagao sobre essas demonstraes. devem incluir a execuo dos procedimentos
mencionados no item 11.16.2.2 at a data, ou prximo
11.16.4.2. Quando, aps a divulgao das da data efetiva, do documento final de oferta. Tambm
Demonstraes Contbeis, o auditor tomar devem incluir a leitura do documento de oferta para
conhecimento de fato anterior data do seu Parecer e avaliar se outras informaes nele contidas se
que, se fosse conhecido naquela data, poderia t-lo harmonizam com as informaes contbeis com que o
levado a emitir o documento com contedo diverso do auditor estiver relacionado.
que foi, o auditor deve decidir se as Demonstraes
Contbeis precisam de reviso, discutir o assunto com a 11.16.6. SANES
administrao e tomar as medidas apropriadas s
circunstncias. 11.16.6.1. A inobservncia desta Norma constitui
infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas
11.16.4.3. Quando a administrao alterar as alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295,
Demonstraes Contbeis divulgadas, o auditor deve: de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo
de tica Profissional do Contabilista.
a) executar os procedimentos de auditoria necessrios
s circunstncias; NBC T 11.17 CARTA DE RESPONSABILIDADE DA
ADMINISTRAO
b) revisar as medidas tomadas pela administrao para
assegurar que qualquer pessoa que tenha recebido as 11.17.1. CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
Demonstraes Contbeis, anteriormente, emitidas,
juntamente com o respectivo Parecer do auditor, seja 11.17.1.1. Esta Norma estabelece diretrizes sobre a
informada da situao; e obteno de declaraes da administrao requeridas
como evidncia de auditoria, os procedimentos a serem
c) emitir um novo Parecer sobre as Demonstraes aplicados ao avaliar e ao documentar as declaraes da
Contbeis alteradas, indicando em pargrafo, aps o de administrao e a ao a ser adotada, caso a
opinio, os motivos da reemisso desse Parecer com administrao se recuse a prest-las.
referncia nota das Demonstraes Contbeis que
esclarece a alterao efetuada nas Demonstraes
Contbeis. Neste caso, so aplicveis as consideraes 11.17.1.2. A carta de responsabilidade da administrao
sobre a data do novo Parecer mencionadas no item o documento que deve ser emitido pelos
anterior. administradores da entidade, cujas Demonstraes
Contbeis esto sendo auditadas. Essa carta
11.16.4.4. Quando a administrao no tomar as endereada ao auditor independente, confirmando as
medidas necessrias para assegurar que qualquer informaes e os dados a ele fornecidos, assim como as
pessoa que tenha recebido as Demonstraes bases de preparao, apresentao e divulgao das
Contbeis, anteriormente, divulgadas, juntamente com o Demonstraes Contbeis submetidas para exame de
correspondente Parecer do auditor, seja informada da acordo com as Normas de Auditoria Independente das
situao, e quando a administrao no alterar as Demonstraes Contbeis.
Demonstraes Contbeis nas circunstncias em que o 11.17.2. RECONHECIMENTO POR PARTE DA
auditor considera necessria sua alterao, ele deve ADMINISTRAO DE SUA RESPONSABILIDADE
informar administrao que poder tomar medidas PELAS DEMONSTRAES CONTBEIS
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11.17.2.1. O auditor deve obter evidncia de que a praticvel ao auditor obter evidncia de auditoria
administrao reconhece sua responsabilidade pela adequada e suficiente com relao a um assunto que
preparao e apresentao adequada, assim como pela tenha, ou possa ter um efeito significativo sobre as
aprovao das Demonstraes Contbeis de acordo Demonstraes Contbeis e seja esperado que essa
com as prticas contbeis adotadas no Brasil ou outro evidncia esteja disponvel, isso constituir uma
conjunto de normas contbeis que sejam aplicveis nas limitao de escopo da auditoria, mesmo que uma
circunstncias. declarao da administrao sobre esse assunto tenha
sido recebida.
11.17.3. DECLARAES DA ADMINISTRAO COMO
EVIDNCIA DE AUDITORIA 11.17.3.6. Em certos casos, uma declarao da
administrao pode ser a nica evidncia de auditoria
11.17.3.1. O auditor deve obter declaraes por escrito que, normalmente, est disponvel, como por exemplo,
da administrao sobre assuntos significativos para as para corroborar a inteno da administrao de manter
Demonstraes Contbeis sempre que no se possa ter um investimento especfico a longo prazo.
expectativa razovel quanto existncia de outra
evidncia de auditoria pertinente. A possibilidade de 11.17.3.7. Devido natureza das fraudes e das
mal-entendidos entre o auditor e a administrao dificuldades inerentes em detect-las, o auditor deve
reduzida quando declaraes verbais so confirmadas obter declaraes formais da Administrao de que ela
por escrito pela administrao. Assuntos que devem ser reconhece sua responsabilidade na elaborao e na
includos em uma carta da administrao esto implementao de controles para prevenir e detectar
apresentados nesta Norma e no exemplo anexo. fraudes e que no tem conhecimento de qualquer fraude
ou suspeita de fraude que pudesse ter efeito relevante
11.17.3.2. As declaraes por escrito solicitadas da nas Demonstraes Contbeis.
administrao podem estar limitadas a assuntos
considerados, individual ou coletivamente, como 11.17.3.8. Caso a declarao da administrao seja
significativos para as Demonstraes Contbeis. Com conflitante com outra evidncia de auditoria, o auditor
relao a certos itens, pode ser necessrio que o auditor deve investigar as circunstncias e, se necessrio,
independente esclarea administrao da entidade reconsiderar a confiabilidade de outras declaraes
auditada o seu entendimento acerca de significncia ou feitas pela administrao.
relevncia desses itens em relao s Demonstraes 11.17.4. DOCUMENTAO DAS DECLARAES DA
Contbeis tomadas em conjunto. ADMINISTRAO

11.17.3.3. O auditor deve obter declarao por escrito 11.17.4.1. Uma declarao por escrito uma evidncia
da administrao que: de auditoria melhor do que uma declarao verbal e
pode assumir, por exemplo, as seguintes formas:
a) reconhece sua responsabilidade pela elaborao e
implementao de controles internos para prevenir e a) carta com as declaraes de responsabilidade da
identificar erros; e administrao;
b) carta do auditor descrevendo, resumidamente, seu
b) acredita que os efeitos agregados de distores no- entendimento das declaraes da administrao,
ajustadas so irrelevantes, individualmente ou em devidamente reconhecidas e confirmadas pela
conjunto, para as Demonstraes Contbeis como um administrao; ou
todo. Resumo de tais itens deve ser includo ou anexado
Carta de Responsabilidade da Administrao. c) atas de reunies do conselho de administrao, dos
scios ou de rgo da administrao com funo
11.17.3.4. No decorrer da auditoria, a administrao da semelhante.
entidade auditada faz declaraes ao auditor,
11.17.5. ELEMENTOS BSICOS DA CARTA COM AS
espontaneamente ou em resposta a indagaes
DECLARAES DE RESPONSABILIDADE DA
especficas. Quando essas declaraes esto
ADMINISTRAO
relacionadas com assuntos que sejam significativos
para as Demonstraes Contbeis, o auditor deve: 11.17.5.1. A Carta de Responsabilidade da
Administrao com as suas declaraes deve ser
endereada aos auditores independentes e deve conter,
a) buscar evidncia comprobatria de auditoria com
no mnimo, as seguintes informaes especficas,
base em fontes dentro e fora da entidade;
sempre que, a juzo destes, essas informaes sejam
b) avaliar se as declaraes feitas pela administrao
significativas para formar opinio sobre as
so razoveis e consistentes com outras evidncias de
Demonstraes Contbeis que esto auditando, a
auditoria obtidas, incluindo outras declaraes; e
saber:
c) analisar se as pessoas que fazem as declaraes
a) fazer referncia s Demonstraes Contbeis
podem ser consideradas bem informadas sobre
cobertas pelo parecer de auditoria, incluindo seus
assuntos especficos sob os quais emitiram suas
principais valores (ativo total, passivos, patrimnio
declaraes.
lquido, lucro lquido ou outros julgados importantes para
a identificao);
11.17.3.5. As declaraes da administrao no
b) mencionar que a administrao est ciente de sua
substituem outras evidncias de auditoria que o auditor
responsabilidade pela adequada preparao e
independente deve obter. Por exemplo, uma declarao
apresentao das Demonstraes Contbeis de acordo
da administrao sobre o custo de um ativo no deve
com as prticas contbeis adotadas no Brasil (ou outro
substituir a evidncia de auditoria desse custo, que o
conjunto de normas que seja aplicvel), divulgando as
auditor, normalmente, esperaria obter. Se no for
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principais bases de avaliao dos ativos e dos passivos m) confirmar que no existem planos ou intenes que
e de reconhecimento de receitas e despesas; possam afetar, substancialmente o valor ou a
classificao de ativos ou passivos constantes das
c) mencionar que a administrao cumpriu com as Demonstraes Contbeis;
normas e os regulamentos a que a entidade est sujeita;
n) confirmar que no existem irregularidades,
d) mencionar que o sistema contbil e de controle envolvendo a administrao ou os empregados, que
interno adotado pela entidade auditada de possam ter efeito significativo sobre as Demonstraes
responsabilidade da administrao e adequado ao seu Contbeis;
tipo de atividade e volume de transaes;
o) confirmar que a administrao est ciente de sua
e) confirmar que todas as transaes efetuadas no responsabilidade quanto elaborao e
perodo coberto pelas Demonstraes Contbeis foram implementao de controles para prevenir e detectar
devidamente registradas nos livros contbeis; fraudes, e que no tem conhecimento de qualquer
f) confirmar que as estimativas contbeis foram fraude ou suspeita de fraude que pudesse ter efeito
efetuadas sob responsabilidade da administrao, com significativo nas Demonstraes Contbeis;
base em dados consistentes e que os riscos e p) confirmar que no so de conhecimento da
incertezas existentes foram divulgados nas administrao quaisquer questes pendentes perante os
Demonstraes Contbeis; rgos reguladores e fiscalizadores que pudessem ter
g) confirmar que no existem contingncias ambientais, efeito significativo sobre as Demonstraes Contbeis;
fiscais, trabalhistas, previdencirias ou de outras q) confirmar que os seguros efetuados foram
naturezas que possam afetar, substancialmente, a contratados de acordo com as necessidades
situao patrimonial e financeira da entidade auditada operacionais da entidade auditada;
alm daquelas que foram divulgadas nas
Demonstraes Contbeis; r) confirmar que no so conhecidos conflitos de
interesse envolvendo a administrao ou os seus
h) confirmar a relao de todos os consultores jurdicos empregados graduados;
externos que representaram ou patrocinaram causas
envolvendo a entidade auditada at a data da carta; s) confirmar que a administrao no tem conhecimento
de eventos ou circunstncias ocorridos ou esperados
i) confirmar que no existe nenhum fato conhecido que que levem a crer que os ativos, em particular o ativo
possa impedir a continuidade normal das atividades da imobilizado, possam estar apresentados nas
entidade; Demonstraes Contbeis por valores superiores ao
j) confirmar que todos os livros contbeis e os registros seu valor de recuperao;
auxiliares, inclusive atas de reunies de acionistas ou t) declarar que as eventuais distores contbeis
scios, diretores ou conselheiros e outros documentos (ajustes) no- reconhecidas nas Demonstraes
comprobatrios, foram colocados disposio dos Contbeis so irrelevantes, tanto individualmente quanto
auditores, e que no existem outros alm daqueles em agregado, em relao essas Demonstraes
disponibilizados. Quanto mais especfica for a carta Contbeis tomadas em conjunto (a prpria carta ou seu
melhor ser a sua utilidade. Portanto, o auditor anexo, devidamente rubricado pela administrao, deve
independente deve considerar a hiptese de serem listar tais distores);
listados as atas e os outros documentos que a seu
julgamento sejam importantes; u) confirmar que a administrao responsvel pela
destinao do lucro de acordo com o estatuto social ou
k) confirmar que a administrao tem responsabilidade seu instrumento legal e pela observncia da legislao
em manter controles que permitam identificar os saldos societria que trata do assunto e que foi dado
e as transaes com partes relacionadas, e que as cumprimento ao estabelecido;
Demonstraes Contbeis incluem todas as divulgaes
requeridas para essas transaes; v) informar os planos de penso formais ou no-formais,
detalhando os compromissos assumidos pela entidade
l) confirmar que: auditada;
l.1) a entidade auditada proprietria dos ativos x) confirmar que no existe qualquer evento
apresentados nas Demonstraes Contbeis; subseqente que pudesse afetar de forma significativa a
l.2) no existem quaisquer outros ativos que no tenham posio patrimonial e financeira ou o resultado do
sido apresentados nessas demonstraes; perodo coberto pelas Demonstraes Contbeis.
l.3) a administrao tem responsabilidade em manter 11.17.5.2. Uma carta com as declaraes de
controles que permitam identificar os compromissos de responsabilidade da administrao da entidade, cujas
compra e venda, os acordos para a recompra de ativos Demonstraes Contbeis esto sendo auditadas deve
anteriormente vendidos ou a revenda de ativos ter a mesma data do parecer dos auditores
anteriormente comprados; independentes sobre essas Demonstraes Contbeis,
uma vez que um dos itens cobertos nessa carta diz
l.4) as garantias prestadas a terceiros, os nus ou respeito aos eventos subseqentes ocorridos entre a
outros gravames existentes sobre os ativos foram, data das Demonstraes Contbeis e a data do parecer
adequadamente, divulgados; dos auditores independentes. No entanto, em
l.5) as transaes envolvendo instrumentos financeiros determinadas circunstncias, uma carta contendo
derivativos que possam no estar registrados em contas declaraes sobre certas transaes ou outros eventos
patrimoniais foram, adequadamente, divulgadas nas especficos tambm pode ser obtida no decorrer da
Demonstraes Contbeis; auditoria ou em data posterior quela do parecer dos
auditores, por exemplo, na data de uma oferta pblica.
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11.17.5.3. A carta de responsabilidade da administrao permitir-lhes formar uma opinio sobre se as


deve ser assinada pelos membros da administrao que Demonstraes Contbeis retromencionadas e a seguir
sejam os principais responsveis pela entidade e sua identificadas, refletem, com adequao, em todos os
movimentao financeira (geralmente, o principal diretor aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira
executivo e o principal executivo financeiro), assim em (D), os resultados das operaes, as mutaes do
como pelo contabilista responsvel pelas patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos
Demonstraes Contbeis, de forma a cobrir os da (C) nos exerccios findos em (D) de acordo com as
aspectos contbeis com base no melhor entendimento e prticas contbeis adotadas no Brasil (ou outro conjunto
juzo desses executivos. de normas que tenha sido aplicvel) (E).

11.17.5.4. Em determinadas circunstncias, o auditor Para fins de identificao, as Demonstraes Contbeis


pode considerar necessrio obter cartas com examinadas por Vossas Senhorias apresentam os
declaraes de responsabilidade de outros membros da seguintes valores bsicos:
administrao. Por exemplo, o auditor pode requerer XX/YY/ZZ XX/YY/ZZ1
uma declarao por escrito de que todas as atas das Total do ativo
assemblias dos acionistas, do conselho de Total das exigibilidades e dos resultados de
administrao e dos comits relevantes lhe foram Exerccios futuros ( ) ( )
disponibilizadas. Patrimnio Lquido

11.17.6. AO A SER ADOTADA CASO A Lucro lquido exerccio findo em


ADMINISTRAO SE RECUSE A PRESTAR
DECLARAES Essas contas esto de acordo com os livros da empresa
e das Demonstraes Contbeis transcritas no Livro
11.17.6.1. A recusa da administrao em fornecer Dirio (M) e tambm concordaro com quaisquer
parcial ou totalmente a carta de responsabilidade publicaes ou divulgaes para outros fins (ateno: se
constitui-se numa limitao de escopo, e o auditor deve as Demonstraes Contbeis no estiverem transcritas
expressar parecer com ressalva ou com absteno de no Livro Dirio, deve ser usado o pargrafo indicado e
opinio. No caso de declarao parcial, o auditor deve (M).
reavaliar a confiana depositada em outras declaraes
feitas pela administrao no decorrer da auditoria. (avaliar a necessidade de incluir pargrafos
relacionados com as questes descritas nos
11.17.6.2. Esta norma no tem como objetivo comentrios (P e Q)
estabelecer um modelo que deva ser adotado por todos
os auditores independentes, uma vez que o assunto (*) A at Q = Ver explicaes a seguir
envolve julgamento e varia de acordo com o tipo de
entidade auditada e suas peculiaridades. Dessa forma, Com base em nossos conhecimentos e opinio, como
o exemplo apresentado no anexo que integra esta administradores da empresa, confirmamos as seguintes
Norma deve ser entendido como uma sugesto e no informaes transmitidas a Vossas Senhorias durante
como um modelo, para auxiliar o auditor na solicitao seu exame (B) das Demonstraes Contbeis da (C)
da carta de responsabilidade aos administradores da dos exerccios sociais (ou perodos) findos em (D).
entidade auditada.
Na qualidade de administradores da empresa, estamos
11.17.7. SANES cientes de nossa responsabilidade sobre o conjunto das
Demonstraes Contbeis e das notas explicativas por
11.17.7.1. A inobservncia desta Norma constitui ns apresentadas para o exame (B) de Vossas
infrao ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista Senhorias Assim, na preparao do referido conjunto,
e, quando aplicvel, sujeita s penalidades previstas atentamos para o fato de que deve apresentar,
nas alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n adequadamente, a posio patrimonial e financeira, o
9.295, de 27 de maio de 1946. resultado das operaes, as mutaes do patrimnio
lquido, as origens e as aplicaes de recursos e todas
EXEMPLO DE CARTA DE RESPONSABILIDADE DA as divulgaes necessrias, segundo as prticas
ADMINISTRAO contbeis adotadas no Brasil (E), aplicados de maneira
uniforme e em cumprimento legislao pertinente.
Local e data (a data deve ser igual a do parecer dos Alm disso, colocamos disposio de Vossas
auditores independentes) Senhorias todos os livros contbeis e financeiros, bem
como os de atas de reunies de acionistas, do conselho
de administrao e da diretoria (F). Adicionalmente,
(NOME DA FIRMA DE AUDITORES INDEPENDENTES todas as atas de reunies de acionistas, do conselho de
OU DO AUDITOR PESSOA FISICA) (A) * administrao e da diretoria (F) celebradas at esta data
Endereo do escritrio que est emitindo o parecer. encontram-se includas nos respectivos registros, exceto
(G). Essas atas refletem a totalidade das decises
Prezados Senhores: aprovadas.
Com referncia ao seu exame (B) das Demonstraes As Demonstraes Contbeis e/ou suas notas
Contbeis da CIA ABCD (C), relativas aos exerccios explicativas:
findos em XX de YY de ZZ e ZZ1, (D), reconhecemos
que a apresentao desta carta de responsabilidade I Indicam ou registram:
constitui-se num procedimento de auditoria requerido 1 Bases de avaliaes dos ativos e ajustes dessas
pelas normas de auditoria aplicveis no Brasil, para avaliaes mediante provises adequadas, quando
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necessrias, para refletir valores de realizao ou outros (a) Aes ou reclamaes relevantes contra a empresa,
valores previstos pelas prticas contbeis adotadas no exceto (G).
Brasil (E), exceto (G) ou (P) (Este item abrange todos os (b) Acordos ou operaes estranhos aos negcios
ativos, portanto, eventuais excees devem ser normais ou quaisquer outros acordos, exceto (G).
includas aqui). (c) Inadimplncias contratuais que possam resultar em
2 Todas as obrigaes e os passivos, bem como as prejuzos para a empresa, exceto (G).
informaes pertinentes quanto a prazos, amortizaes (d) Existncia de contingncias (ativas ou passivas),
e encargos, exceto (G). alm daquelas que estejam descritas nas notas
3 Todos os compromissos firmados e informaes explicativas e daquelas reconhecidas ou
pertinentes, exceto (G). aprovisionadas, exceto (G).
4 Todos os prejuzos esperados em razo de (e) Existncia de comunicao, por parte das
circunstncias j conhecidas, exceto (G). autoridades normativas, sobre inobservncia de normas
ou aplicao de procedimentos contbeis, etc., exceto
II Pressupem que: (G).
1 Todos os ativos so de propriedade da empresa e
esto livres e desembaraados de quaisquer nus ou Tambm confirmamos que:
gravames, exceto (G). A poltica de cobertura de seguros dos ativos e das
2 No h acordos para manuteno de limites mnimos operaes da entidade adequada s necessidades.
de saldos em bancos ou outras vinculaes, estando
esses saldos disponveis, exceto (G). No houve:
3 As contas esto adequadamente classificadas, a) fraude envolvendo administrao ou funcionrios em
considerando prazos e natureza dos ativos e passivos, cargos de responsabilidades ou confiana;
exceto (G). b) fraude envolvendo terceiros que poderiam ter efeito
4 Todos os acordos ou operaes esto relevante nas Demonstraes Contbeis;
adequadamente refletidos nas Demonstraes c) violao ou possveis violaes de leis, normas ou
Contbeis, exceto (G). regulamentos cujos efeitos deveriam ser considerados
5 Que o sistema contbil e de controle interno adotado para divulgao nas Demonstraes Contbeis ou
pela entidade de responsabilidade da administrao e mesmo dar origem ao registro de proviso para
adequado ao seu tipo de atividade e volume de contingncias passivas.
transaes, assim como adequado para a preveno
e/ou deteco de eventuais fraudes e erros. Os efeitos de distores no-reconhecidas nas
Demonstraes Contbeis e sumariadas no Anexo I
6 Todas as garantias dadas esto, adequadamente, so irrelevantes, tanto individualmente quanto em
divulgadas nas Demonstraes Contbeis. agregado, para as Demonstraes Contbeis em seu
conjunto. Alm disso, no temos conhecimento de
Confirmamos a seguir o nome de todos os consultores quaisquer outras distores que no tenham sido
jurdicos que cuidam de litgios, impostos, aes ajustadas nas Demonstraes Contbeis.
trabalhistas e quaisquer outros processos, a favor ou
contra a empresa, bem como de qualquer outro fato que Obs.: (incluir detalhes dos ajustes e reclassificaes
possa ser considerado como contingncia. (I) propostos pelos auditores independentes e no-
contabilizados pela entidade auditada, que seriam
Alm disso, no temos conhecimento: necessrios para eliminar as distores (O))
1 De que membros da administrao no tenham
cumprido todas as leis, as normas e os regulamentos a Todas as transaes efetuadas no perodo foram
que a empresa est sujeita. Tambm no temos devidamente registradas no sistema contbil de acordo
conhecimento de que houve, durante o exerccio, com a legislao vigente. Especificamente, com relao
operaes ou transaes que possam ser reconhecidas aos instrumentos financeiros derivativos, a empresa
como irregulares ou ilegais e/ou que no tenham sido celebrou contratos de (indicar as operaes com
realizadas no melhor interesse da empresa, exceto (G). instrumentos financeiros derivativos). Tais contratos em
2 De outras partes relacionadas, alm daquelas pelas (D) esto adequadamente documentados e
quais se apresentam informaes nas respectivas notas contabilizados nos registros contbeis e
explicativas s Demonstraes Contbeis, exceto (G) adequadamente divulgados nas Demonstraes
3 De que diretores ou funcionrios em cargos de Contbeis. No temos conhecimento da existncia de
responsabilidade ou confiana tenham participado ou outros contratos com estas caractersticas, ou similares,
participem da administrao ou tenham interesses em que possam ser considerados como instrumentos
sociedades com as quais a empresa manteve financeiros derivativos que no tenham sido reportados
transaes, exceto (G) e (H). a Vossas Senhorias (J)
4 De quaisquer fatos ocorridos desde (D) que possam
afetar as Demonstraes Contbeis e as notas Atenciosamente,
explicativas naquela data ou que as afetam at a data (NOME DA ENTIDADE AUDITADA)
desta carta ou, ainda, que possam afetar a continuidade
das operaes da empresa, exceto (G).
5 De eventos e circunstncias ocorridos ou esperados
que possam nos levar a crer que o ativo imobilizado
possa estar registrado por valores superiores ao seu
respectivo valor de recuperao.(P)
6 De efeitos relevantes nas Demonstraes Contbeis
acima referidas e identificadas, decorrentes das
seguintes situaes:

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EXPLICAES SOBRE OS ITENS INDICADOS COM Responsabilidade da Administrao, que trata do


LETRAS MAISCULAS NO TEXTO DO EXEMPLO DA assunto:
CARTA DE RESPONSABILIDADE DA
ADMINISTRAO. "Os montantes acima consignados concordaro com os
livros da empresa aps o fechamento das contas do
A) Enderear empresa que est emitindo o parecer. exerccio, quando as Demonstraes Contbeis sero
transcritas no Livro Dirio em at um ms antes da data
B) Quando no for efetuada auditoria completa (exame), marcada para a realizao da assemblia de acionistas
mencionar o tipo de trabalho (reviso limitada, etc.). que examinar as contas e, excetuando-se qualquer
alterao na classificao das contas, tambm
C) Nome completo da entidade auditada. concordaro com quaisquer publicaes ou divulgaes
para outros fins."
D) Datas de encerramento dos exerccios sociais ou dos
perodos cobertos pelo parecer dos auditores N) A carta deve ser assinada, em nome da empresa,
independentes. pelo presidente e pelo diretor (ou pelos diretores), que
tenha (ou tenham) responsabilidades estatutrias na
E) Descreva as prticas contbeis (prticas contbeis rea administrativo-financeira, incluindo,
adotadas no Brasil, princpios contbeis norte- impreterivelmente, o Diretor de Relaes com o
americanos, prticas contbeis definidas pela matriz, Mercado, no caso de empresa listada em bolsa, e pelo
etc.) contabilista responsvel pelas Demonstraes
Contbeis.
F) Caso a empresa no seja S.A., substituir por atas de
reunio de diretoria e alteraes contratuais. O) Antes de incluir o anexo, contendo os detalhes dos
recomendvel incluir a data de cada uma das ltimas ajustes e as reclassificaes propostos pelos auditores
atas que foram disponibilizadas, principalmente quando independentes e no-contabilizados pela entidade
os registros das atas esto desatualizados. auditada deve ser considerado o seguinte:
a) O total dos efeitos (i.e. os efeitos em agregado) no
G) Inclua neste ou em pargrafo separado as pode ultrapassar o nvel de relevncia aceitvel
circunstncias especiais que requerem confirmao por estabelecido e documentado. Esse nvel de relevncia
escrito das eventuais excees. Essas devem ser deve considerar, inclusive, a melhor estimativa de outras
descritas objetivamente. distores que no possam ser, especificamente,
identificadas e quantificadas, ou seja, estimativas de
H) Especialmente no caso de um grupo, comum que erros.
diretores de algumas empresas desse grupo sejam b) Quando esse anexo de efeitos tiver itens com os
tambm diretores em outras empresas do grupo. Nesse quais a administrao no concorda, o seguinte
caso, essa exceo deve ser mencionada. O principal pargrafo dever ser inserido no anexo: "Ns no
aspecto aqui quando a outra empresa no concordamos que os itens tal e tal sejam desvios de
controlada/controladora e, portanto, operaes podem prticas contbeis, e, assim, no os ajustamos, porque
no, necessariamente, ser feitas no interesse geral do [descrever as razes da discordncia]."
Grupo. c) Se no existem distores no anexo de efeitos, o
primeiro perodo do pargrafo deve ser suprimido e o
I) Relacionar o nome dos consultores jurdicos ltimo dever ser modificado como se segue: "No
circularizados. Em alguns casos, essa afirmao temos conhecimento de quaisquer distores que no
obtida, formalmente, do responsvel pelo departamento tenham sido ajustados nas Demonstraes Contbeis".
jurdico da empresa. Nesse caso, a incluso dessa d) O anexo contendo os ajustes e as reclassificaes
informao na Carta de Responsabilidade da no-contabilizados pela entidade auditada dever ser
Administrao pode ser, eventualmente, suprimida. discutido e divulgado a todos os nveis apropriados da
empresa, incluindo conselhos de administrao, fiscal e
J) No caso de no terem sido celebrados contratos de auditoria.
desta natureza, o pargrafo dever ser assim redigido:
Durante o presente exerccio, a empresa no celebrou P) Quando houver eventos e circunstncias, ocorridos
contratos que possam ser considerados como ou esperados, que possam levar a administrao a crer
instrumentos financeiros derivativos. que o ativo imobilizado possa estar registrado por
valores no- superiores ao seu respectivo valor de
L) As contas a serem mencionadas dependero de cada recuperao, informar que este ltimo valor foi
caso, conforme seu significado. Em certos casos, determinado com base no fluxo de recursos que ser
poder ser conveniente indicar o total de contas a gerado por tais ativos e considera todos os eventos e
receber ou o saldo dos fornecedores ou os saldos com circunstncias esperados no curso normal dos negcios.
entidades controladoras, controladas ou coligadas.
Q) Relacionamos a seguir exemplos de situaes que
M) As Demonstraes Contbeis devem ser transcritas devem ser considerados para incluso na Carta de
no Livro Dirio e devidamente assinadas pelos Responsabilidade da Administrao:
administradores contratuais ou estatutrios e por a) Quando a situao da empresa revelar incerteza
contabilista legalmente habilitado. Nada impedir a quanto continuidade das operaes devem ser
transcrio das notas explicativas se a empresa assim explicadas na Carta de Responsabilidade da
desejar. Se as Demonstraes Contbeis ainda no Administrao as medidas que sero tomadas pela
estiverem transcritas no Livro Dirio, poder ser administrao da empresa, inclusive quanto ao aporte
utilizado o seguinte pargrafo na Carta de dos recursos necessrios.

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b) Quando ocorrer mudana de prtica contbil c) supresso ou omisso de transaes nos registros
relevante, a administrao dever fornecer a justificativa contbeis;
apropriada.
c) Quando existe a possibilidade de reduo d) registro de transaes sem comprovao; e
significativa no valor de propriedades e h incerteza de
recuperao dos seus custos. e) aplicao de prticas contbeis indevidas.
d) Quando a confirmao da administrao
considerada necessria quanto inteno de manter ou 3. O termo erro refere-se a ato no-intencional na
de vender investimentos. elaborao de registros e demonstraes contbeis, que
e) Se h inteno da administrao de vender ou resulte em incorrees deles, consistente em:
abandonar instalaes. Indicar a estimativa da
administrao dos efeitos da descontinuao de certas a) erros aritmticos na escriturao contbil ou nas
operaes. demonstraes contbeis;
f) Quando h consideraes no-usuais envolvidas na
determinao da aplicao da equivalncia patrimonial. b) aplicao incorreta das normas contbeis;
Exemplo: percentagem de participao e possibilidade
de exercer controle efetivo. c) interpretao errada das variaes patrimoniais.
g) Quando gastos significativos (exemplo: despesas de
implantao ou outras) esto sendo diferidos para A RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAO
amortizao em exerccios futuros.
h) Justificativa para a base de amortizao de 4. A responsabilidade primeira na preveno e
gio/desgio. identificao de fraudes e/ou erros da administrao
i) Quando a reduo no valor de aes cotadas em da entidade, mediante a manuteno de adequado
bolsa de certos investimentos mantidos pela empresa sistema de controle interno, que, entretanto, no elimina
considerada temporria. o risco de sua ocorrncia.
j) Quando consideraes no-usuais esto envolvidas
na determinao da adequao das garantias recebidas A RESPONSABILIDADE DO AUDITOR
com respeito a contas a receber.
l) Quando a administrao pretende reescalonar 5. O auditor no responsvel nem pode ser
financiamentos em situaes problemticas e isso tem responsabilizado pela preveno de fraudes ou erros.
impacto na avaliao sobre a continuidade da empresa. Entretanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco
m) Uma explicao quanto aos princpios usados para da sua ocorrncia, de forma a ter grande probabilidade
reconhecer vendas e correspondentes custos em base de detectar aqueles que impliquem efeitos relevantes
de percentagem de concluso de obra ou de contrato nas demonstraes contbeis.
quando afetam de maneira significativa a apurao dos
resultados. 6. Ao planejar a auditoria, o auditor deve indagar da
n) Cumprimento de clusulas restritivas default administrao da entidade auditada sobre qualquer
estabelecidas por contratos de emprstimos, fraude e/ou erro que tenham sido detectados.
financiamentos ou outros acordos.
o) Quando houver reconhecimento de ativos diferidos 7. Ao detect-los, o auditor tem a obrigao de
de impostos cuja contabilizao foi fundamentada pela comunic-los administrao da entidade e sugerir
razovel expectativa de lucros tributveis futuros. medidas corretivas, informando sobre os possveis
efeitos no seu parecer, caso elas no sejam adotadas.
INTERPRETAO TCNICA NBC T 11 IT 03
FRAUDE E ERRO A DETECO DE FRAUDES E ERROS
(Aprovada pela Resoluo CFC n 836/99)
8. O auditor dever avaliar criticamente o sistema
INTRODUO contbil, incluindo o controle interno, tanto em termos de
concepo quanto de funcionamento efetivo,
1. Esta Interpretao Tcnica (IT) visa a explicitar o item concedendo especial ateno s condies ou eventos
11.1.4 da BNC T 11 - Normas de Auditoria que representem aumento de risco de fraude ou erro,
Independente das Demonstraes Contbeis(*), que incluem:
proporcionando esclarecimentos adicionais sobre a
responsabilidade do auditor nas fraudes e erros, nos a) estrutura ou atuao inadequada da administrao da
trabalhos de auditoria. entidade auditada ou de algum dos seus membros;
b) presses internas e externas;
CONCEITOS c) transaes que paream anormais;
d) problemas internos no cumprimento dos trabalhos de
2. O termo fraude refere-se a ato intencional de omisso auditoria;
ou manipulao de transaes, adulterao de e) fatores especficos no ambiente de sistemas de
documentos, registros e demonstraes contbeis. A informao computadorizados.
fraude pode ser caracterizada por:

a) manipulao, falsificao ou alterao de registros ou


documentos, de modo a modificar os registros de ativos,
passivos e resultados;

b) apropriao indbita de ativos;

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Exemplos dessas condies ou eventos so b) documentao inadequada de transaes, com falta


apresentados a seguir: de autorizao, sem documento de apoio e/ou alterado.
Quaisquer desses problemas de documentao
1. Estrutura ou atuao inadequada da administrao: assumem significncia maior quando relacionados a
transaes no usuais ou de valor relevante;
a) a alta administrao controlada por pessoa ou c) diferenas excessivas entre os registros contbeis e
pequeno grupo, no existindo estrutura de superviso as confirmaes de terceiros;
eficaz; d) conflitos na evidncia de auditoria;
b) existe uma estrutura empresarial complexa e) mudanas inexplicveis nos indicadores econmicos,
aparentemente no justificada; financeiros e operacionais;
c) as deficincias importantes de controle interno no f) respostas evasivas ou ilgicas da administrao s
so corrigidas, mesmo quando isso praticvel; indagaes do auditor;
d) existe uma alta rotao do pessoal-chave das reas g) experincia anterior com fraude e/ou erro; e
financeira, contbil e de auditoria interna; h) cliente novo sem auditoria anterior.
e) a rea de contabilidade apresenta insuficincia,
significativa e prolongada, de pessoal e condies de 5. Fatores especficos no ambiente de sistemas de
trabalho inadequadas; informao computadorizados:
f) h mudanas freqentes de auditores e/ou
advogados; e a) incapacidade ou dificuldade para extrair informaes
g) a reputao da administrao duvidosa. dos arquivos de computador, devido falta de
documentao, ou documentao desatualizada, de
2. Presses internas e externas: programas ou contedos de registros;
b) grande quantidade de alteraes nos programas que
a) o setor econmico no qual a entidade se insere est no foram documentadas, aprovadas e testadas; e
em declnio, e as falncias esto aumentando; c) falta de conciliao geral entre as transaes
b) o capital de giro insuficiente, devido diminuio de processadas em forma computadorizada e as bases de
lucros ou expanso muito rpida; dados, de um lado, e os registros contbeis, de outro.
c) os lucros esto-se deteriorando, e a administrao da
entidade vem assumindo maiores riscos em suas AS LIMITAES INERENTES AUDITORIA
vendas a prazo, est alterando suas praxes comerciais
ou escolhendo alternativas de prticas contbeis com o 9. Devido s limitaes inerentes auditoria, existe risco
intuito de melhorar o resultado; inevitvel de que distores relevantes resultantes de
d) a entidade necessita de uma tendncia de lucro fraude e, em menor grau, de erro possam deixar de ser
crescente para suportar o preo de mercado de suas detectadas. Caso se descubra posteriormente que,
aes, devido oferta pblica, transferncia de controle durante o perodo coberto pelo parecer do auditor,
ou outra razo; exista distoro relevante no refletida ou no corrigida
e) a entidade tem um investimento significativo em um nas demonstraes contbeis, resultante de fraude e/ou
setor ou linha de produto conhecido por estar sujeito a erro, isto no indica que o auditor no cumpriu as
mudanas rpidas; Normas de Auditoria Independente das Demonstraes
f) a entidade depende muito de um ou de uns poucos Contbeis. O que vai determinar se o auditor cumpriu
produtos, clientes ou fornecedores; estas normas a adequao dos procedimentos de
g) a alta administrao est sofrendo presso financeira; auditoria adotados nas circunstncias e do seu parecer
h) o pessoal da rea contbil est sendo pressionado com base nos resultados desses procedimentos.
para concluir a elaborao das demonstraes
contbeis em um perodo demasiadamente curto; 10. O risco de no detectar distoro relevante
i) existem questes internas e/ou externas que resultante de fraude maior do que o risco de no
provocam dvidas quanto continuidade normal das detectar distoro relevante resultante de erro, porque a
atividades da entidade; e fraude normalmente envolve atos planejados para
j) h desentendimentos entre os acionistas, quotistas e ocult-la, como, por exemplo, conluio, falsificao, falha
a administrao. deliberada no registro de transaes ou apresentao
de informaes intencionalmente erradas ao auditor.
3. Transaes que paream anormais: Salvo se a auditoria revelar evidncia em contrrio, o
auditor normalmente aceita informaes como
a) especialmente as que tenham efeitos significativos verdadeiras e registros e documentos como genunos.
sobre os resultados, realizadas em datas prximas do
fim do exerccio; 11. Embora a existncia de sistema contbil e de
b) aquelas de natureza complexa, com os decorrentes controle interno eficaz reduza a probabilidade de
tratamentos contbeis; distoro das demonstraes contbeis resultante de
c) realizadas com partes relacionadas; e fraude e/ou erro, sempre ir existir algum risco de que
d) pagamentos que paream excessivos em relao aos os controle internos no funcionem como planejado.
servios prestados. Alm disso, qualquer sistema contbil e de controle
interno pode ser ineficaz contra fraude que envolva
4. Problemas internos no cumprimento dos trabalhos de conluio entre empregados ou cometida pela
auditoria: administrao. Certos nveis da administrao podem
estar em condio de burlar controles que previnam
a) registros inadequados, arquivos incompletos, ajustes fraudes similares por parte de outros empregados; por
excessivos nos livros e contas, transaes no exemplo, instruindo subordinados para registrar
registradas de acordo com os procedimentos usuais e transaes incorretamente ou ocult-las, ou sonegando
contas no conciliadas com os registros; informaes relativas a transaes.
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AS COMUNICAES DE FRAUDE E/OU ERRO


OS PROCEDIMENTOS QUANDO EXISTE INDICAO
DE FRAUDE OU ERRO administrao:

12. Quando a aplicao de procedimentos de auditoria, 19. O auditor sempre deve comunicar administrao
planejados com base na avaliao de risco, indicar a da entidade auditada descobertas factuais envolvendo
provvel existncia de fraude e/ou erro, o auditor deve fraude dependendo das circunstncias, de forma
considerar o efeito potencial sobre as demonstraes verbal ou escrita , to cedo quanto possvel, mesmo
contbeis. Se acreditar que tais fraudes e erros podem que o efeito potencial sobre as demonstraes
resultar em distores relevantes nas demonstraes contbeis seja irrelevante.
contbeis, o auditor deve modificar seus procedimentos
ou aplicar outros, em carter adicional. 20. Ao determinar o representante apropriado da
entidade auditada a quem comunicar ocorrncias de
13. A extenso desses procedimentos adicionais ou erros relevantes ou fraude, o auditor deve considerar
modificados depende do julgamento do auditor quanto: todas as circunstncias. Com respeito a fraude, o
auditor deve avaliar a probabilidade de envolvimento da
a) aos possveis tipos de fraude e/ou erro; alta administrao. Na maior parte dos casos que
b) probabilidade de que um tipo particular de fraude envolvem fraude, seria apropriado comunicar a questo
e/ou erro possa resultar em distores relevantes nas a um nvel da estrutura organizacional da entidade
demonstraes contbeis. acima do nvel responsvel pelas pessoas que se
acredita estejam implicadas. Quando houver dvida
14. Salvo quando houver circunstncias indicando quanto ao envolvimento da alta administrao da
claramente o contrrio, o auditor no pode presumir que entidade, antes de qualquer comunicao por escrito o
um caso de fraude e/ou erro seja ocorrncia isolada. Se auditor deve avaliar as circunstncias do fato.
necessrio, ele deve revisar a natureza, a oportunidade
e a extenso dos procedimentos de auditoria. A terceiros:

A AVALIAO DOS RESULTADOS DOS 21. O sigilo profissional normalmente impede o auditor
PROCEDIMENTOS de comunicar fraude e/ou erro a terceiros. Todavia, em
certas circunstncias, quando houver obrigao legal de
15. A aplicao de procedimentos adicionais ou faz-lo, ao auditor poder ser requerida a quebra do
modificados normalmente permite que o auditor sigilo profissional. Aplicam-se neste caso o Cdigo de
confirme ou elimine a suspeita de fraude e/ou erro. Caso tica Profissional dos Contabilistas e as Normas
contrrio, ele deve discutir a questo com a Profissionais de Auditor Independente(*).
administrao da entidade auditada e avaliar as
providncias a serem tomadas e seus possveis efeitos. A RENNCIA AO TRABALHO

16. O auditor deve avaliar as implicaes de fraude e/ou 22. O auditor pode concluir que necessrio retirar-se
erro relevantes em relao a outros aspectos da do trabalho, quando a entidade no tomar as medidas
auditoria, particularmente quanto confiabilidade das corretivas relacionadas com fraude que ele considera
informaes escritas ou verbais fornecidas pela necessrias s circunstncias, mesmo quando a fraude
administrao da entidade auditada. No caso de fraude no for relevante para as demonstraes contbeis.
e/ou erro no detectados por controle internos ou no Entre os fatores passveis de afetar a concluso do
includos nas informaes da administrao, o auditor auditor esto as implicaes de envolvimento da alta
deve reconsiderar a avaliao de risco e a validade administrao da entidade, o que pode acarretar o abalo
dessas informaes. As implicaes de fraude e/ou erro na confiabilidade das informaes da administrao da
detectados pelo auditor vo depender da relao entre, entidade auditada e o impacto, para o auditor, da
de um lado, a eventual perpetrao e ocultao da continuidade de seu vnculo profissional com a entidade.
fraude e/ou erro e, de outro lado, os procedimentos de
controle especficos e o nvel da administrao ou dos
empregados envolvidos.

OS EFEITOS DE FRAUDE E/OU ERRO NO PARECER


DO AUDITOR

17. Se o auditor concluir que a fraude e/ou erro tm


efeito relevante sobre as demonstraes contbeis e
que isso no foi apropriadamente refletido ou corrigido,
ele deve emitir seu parecer com ressalva ou com
opinio adversa.

18. Se o auditor no puder determinar se houve a fraude


e/ou erro devido a limitaes impostas pelas
circunstncias, e no pela entidade, deve avaliar o tipo
de parecer a emitir.

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procedimentos com base em testes; avaliao das


INTERPRETAO TCNICA NBC T 11 IT 05 prticas e das estimativas contbeis adotadas, bem
PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES como da apresentao das demonstraes contbeis
SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS tomadas em conjunto.
(Aprovada pela Resoluo CFC n 830/98)
7. O parecer deve expressar, clara e objetivamente, se
Esta Interpretao Tcnica (IT) visa a explicitar o item as demonstraes contbeis auditadas, em todos os
11.3 da NBC T 11 Normas de Auditoria Independente aspectos relevantes, na opinio do auditor, esto
das Demonstraes Contbeis, revisada em dezembro adequadamente representadas ou no, consoante as
de 1977, referente ao Parecer dos Auditores disposies contidas no item 11.1.1.1, da NBC T 11.
Independentes, nesta IT denominado Parecer, ttulo
que deve ser usado para distingui-lo dos pareceres DATA E LOCAL DO PARECER
ou relatrios emitidos por outros rgos.
8. Na data do parecer, o dia deve corresponder ao de
Esta IT no se aplica a relatrios sobre informao concluso dos trabalhos na entidade auditada,
contbil parcial, limitada ou condensada ou a respeito objetivando informar ao usurio que foi considerado o
de outras situaes especiais. efeito, sobre as demonstraes contbeis e sobre o
parecer, de transaes e eventos ocorridos entre a data
ESTRUTURA DO PARECER DOS AUDITORES de encerramento do perodo a que se referem as
INDEPENDENTES demonstraes contbeis e a data do parecer.

1. O parecer emitido pelo auditor independente, nesta IT 9. Podero ocorrer situaes em que haver
denominado auditor, compe-se, basicamente, de trs necessidade de meno de mais de uma data ou
pargrafos: atualizao da data original. Essas situaes decorrem
de transaes e eventos subseqentes concluso dos
a) o referente identificao das demonstraes trabalhos, e anteriores emisso do parecer,
contbeis e definio das responsabilidades da considerados relevantes para as demonstraes
administrao e dos auditores; contbeis e, conseqentemente, para a opinio do
auditor. Nessas circunstncias, o auditor poder optar
b) o relativo extenso dos trabalhos; e por uma das duas alternativas:

c) o que expressa a opinio sobre as demonstraes a) estender os trabalhos at a data do novo evento, de
contbeis. modo a emitir o parecer com a data mais atual;
ou
2. Em condies normais, o parecer dirigido aos b) emitir o parecer com data dupla, ou seja, mantendo a
acionistas, cotistas, ou scios, ao conselho de data original para as demonstraes contbeis, exceto
administrao ou diretoria da entidade, ou outro rgo quanto a um assunto especfico, adequadamente
equivalente, segundo a natureza desta. Em divulgado nas notas explicativas. Por exemplo: 13 de
circunstncias prprias, o parecer dirigido ao fevereiro de 19X0, exceto quanto Nota Explicativa 21
contratante dos servios. s demonstraes contbeis, para a qual a data 31 de
maro de 19X0.
3. O parecer deve identificar as demonstraes
contbeis sobre as quais o auditor est expressando 10. O parecer deve ser datado e assinado pelo contador
sua opinio, indicando, outrossim, o nome da entidade, responsvel pelos trabalhos, e conter seu nmero de
as datas e perodos a que correspondem. registro no Conselho Regional de Contabilidade.

RESPONSABILIDADES 11. Caso o trabalho tenha sido realizado por empresa


de auditoria, o nome e o nmero de registro cadastral no
4. O auditor deve mencionar, no seu parecer, as Conselho Regional de Contabilidade tambm devem
responsabilidades da administrao e as suas, constar do parecer.
evidenciando que:
PARECER SEM RESSALVA
a) a administrao responsvel pela preparao e
pelo contedo das demonstraes contbeis, cabendo 12. O parecer sem ressalva emitido quando o auditor
ao contabilista que as assina a responsabilidade conclui, sobre todos os aspectos relevantes, que:
tcnica; e
a) as demonstraes contbeis foram preparadas de
b) o auditor responsvel pela opinio que expressa acordo com os Princpios Fundamentais de
sobre as demonstraes contbeis objeto dos seus Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade;
exames. e

5. O auditor deve, no seu parecer, declarar se o exame b) h apropriada divulgao de todos os assuntos
foi efetuado de acordo com as normas de auditoria. relevantes s demonstraes contbeis.

6. O parecer deve, ainda, conter a descrio concisa 13. O parecer sem ressalva implica afirmao de que,
dos trabalhos executados pelo auditor, compreendendo: em tendo havido alteraes em procedimentos
planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia contbeis, os efeitos delas foram adequadamente
dos saldos, o volume de transaes e o sistema contbil determinados e revelados nas demonstraes
e de controle interno da entidade; execuo dos
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contbeis. Nesses casos, no requerida nenhuma 21. O parecer com absteno de opinio por limitao
referncia no parecer. na extenso emitido quando houver limitao
significativa na extenso do exame que impossibilite o
14. O modelo do parecer aquele do item 11.3.2.3 da auditor de formar opinio sobre as demonstraes
NBC T 11. contbeis, por no ter obtido comprovao suficiente
para fundament-la, ou pela existncia de mltiplas e
PARECER COM RESSALVA complexas incertezas que afetem um nmero
significativo de rubricas das demonstraes contbeis.
15. O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo
do parecer sem ressalva, modificado no pargrafo de 22. Nos casos de limitaes significativas, o auditor
opinio, com a utilizao das expresses exceto por, deve indicar claramente os procedimentos omitidos e
exceto quanto ou com exceo de, referindo-se aos descrever as circunstncias de tal limitao. Ademais,
efeitos do assunto objeto da ressalva. No aceitvel so requeridas as seguintes alteraes no modelo de
nenhuma outra expresso na redao desse tipo de parecer sem ressalvas:
parecer. No caso de limitao na extenso do trabalho,
o pargrafo referente extenso tambm ser a) a substituio da sentena Examinamos... por
modificado, para refletir tal circunstncia. Fomos contratados para auditar as demonstraes
contbeis...;
16. Quando o auditor emitir parecer com ressalva,
adverso ou com absteno de opinio, deve ser includa b) a eliminao da sentena do primeiro pargrafo
descrio clara de todas as razes que fundamentaram Nossa responsabilidade a de expressar opinio sobre
o seu parecer e, se praticvel, a quantificao dos essas demonstraes contbeis; e
efeitos sobre as demonstraes contbeis. Essas
informaes devem ser apresentadas em pargrafo c) a eliminao do pargrafo de extenso.
especfico do parecer, precedendo ao da opinio e, se
for caso, fazer referncia a uma divulgao mais ampla 23. No pargrafo final do parecer, o auditor deve
pela entidade em nota explicativa s demonstraes mencionar claramente que os exames no foram
contbeis. suficientes para permitir a emisso de opinio sobre as
demonstraes contbeis. A absteno de opinio no
17. O conjunto das informaes sobre o assunto objeto elimina a responsabilidade do auditor de mencionar
de ressalva, constante no parecer e nas notas qualquer desvio relevante que normalmente seria
explicativas sobre as demonstraes contbeis, deve includo como ressalva no seu parecer e que, portanto,
permitir aos usurios claro entendimento de sua possa influenciar a deciso do usurio dessas
natureza e seus efeitos nas demonstraes contbeis, demonstraes.
particularmente sobre a posio patrimonial e financeira
e o resultado das operaes. PARECER COM ABSTENO DE OPINIO, POR
INCERTEZAS
PARECER ADVERSO
24. Quando a absteno de opinio decorrer de
18. Quando o auditor verificar a existncia de efeitos incertezas relevantes, o auditor deve expressar, no
que, isolada ou conjugadamente, forem de tal relevncia pargrafo de opinio, que, devido relevncia das
que comprometam o conjunto das demonstraes incertezas descritas em pargrafos intermedirios
contbeis, deve emitir parecer adverso. No seu especficos, no est em condies de emitir opinio
julgamento deve considerar, tanto as distores sobre as demonstraes contbeis. Novamente a
provocadas, quanto a apresentao inadequada ou absteno de opinio no elimina a responsabilidade do
substancialmente incompleta das demonstraes auditor de mencionar, no parecer, os desvios relevantes
contbeis. que normalmente seriam includos como ressalvas.

19. Quando da emisso de parecer adverso, o auditor CIRCUNSTNCIAS QUE IMPEDEM A EMISSO DE
deve descrever, em um ou mais pargrafos PARECER SEM RESSALVA
intermedirios, imediatamente anteriores ao pargrafo
de opinio, os motivos e a natureza das divergncias 25. O auditor pode discordar da administrao da
que suportam sua opinio adversa, bem como os seus entidade quanto:
principais efeitos sobre a posio patrimonial e
financeira e o resultado do exerccio ou perodo. a) s prticas contbeis utilizadas; e

20. No pargrafo de opinio, o auditor deve explicitar b) forma de aplicao das prticas contbeis.
que, devido relevncia dos efeitos dos assuntos
descritos no pargrafo ou pargrafos precedentes, ele DISCORDNCIAS RELATIVAS S PRTICAS
da opinio de que as demonstraes contbeis da CONTBEIS UTILIZADAS
entidade no esto adequadamente apresentadas,
consoante as disposies contidas no item 11.1.1.1 da 26. Quando as demonstraes contbeis forem afetadas
NBC T 11. de maneira relevante pela adoo de prtica contbil em
desacordo com os Princpios Fundamentais de
PARECER COM ABSTENO DE OPINIO POR Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade,
LIMITAO NA EXTENSO o auditor deve emitir parecer com ressalva ou adverso.

70 Atualizada em 30/3/2010 Neste curso os melhores alunos esto sendo preparados pelos melhores Professores
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27. Nos seus exames, o auditor pode identificar um ou patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de
mais aspectos em que as demonstraes contbeis dezembro de 19X1, o resultado de suas operaes, as
esto afetadas pela adoo de prticas contbeis mutaes de seu patrimnio lquido e as origens e
inadequadas e que podem representar motivos para aplicaes de seus recursos referentes ao exerccio
ressalva em seu parecer. responsabilidade findo naquela data, de acordo com os Princpios
profissional do auditor discutir tais aspectos com a Fundamentais de Contabilidade..
administrao da entidade, com a brevidade e
antecedncia possveis, para que ela possa acatar suas Depreciao no contabilizada ou registrada por
sugestes e promover os ajustes contbeis necessrios. valores insuficientes

28. Essa responsabilidade do auditor decorre do 32. Se a entidade no contabilizou a depreciao em


reconhecimento de que, para os usurios, 19X1 ou a registrou por valores insuficientes, cabe ao
demonstraes contbeis acompanhadas de parecer auditor emitir parecer com ressalva, se os efeitos forem
sem ressalva tm maior utilidade do que aquelas que relevantes. Um exemplo de redao poderia ser:
contenham erros contbeis ou fraudes, mesmo que o
parecer que as acompanhe os discrimine e quantifique (1) Redao normal.
mediante ressalvas. (2) Redao normal.
(3) No exerccio findo em 31 de dezembro de 19X1, a
29. Os desvios apurados pelo auditor, mas no entidade deixou de contabilizar a depreciao
acatados pela administrao, representam divergncias correspondente conta de mquinas e equipamentos.
para o auditor, o qual deve decidir sobre os efeitos no Como decorrncia desse procedimento, em 31 de
seu parecer. Essa deciso deve considerar a natureza dezembro de 19X1 o imobilizado est registrado a maior
dos assuntos e sua relevncia, e, sempre que tiverem, em R$.........., os estoques em processo e acabados
individual ou conjuntamente, efeitos relevantes, o esto a menor em R$......... e, por conseqncia, o
auditor expressar opinio com ressalva ou adversa. patrimnio lquido e o resultado do exerccio findo em 31
de dezembro de 19X1 esto a maior em R$........,
EXEMPLOS DE PARECER COM RESSALVA OU lquidos dos efeitos tributrios..
ADVERSO POR PRTICAS CONTBEIS (4) Em nossa opinio, exceto quanto aos efeitos da
INADEQUADAS no-contabilizao de depreciao descritos no
pargrafo 3, as demonstraes contbeis referidas no
Proviso insuficiente para crditos de liquidao pargrafo 1 representam adequadamente, ....
duvidosa
ENTIDADES DE ATIVIDADE REGULAMENTADA OU
30. Se o auditor constatar que a proviso constituda SUJEITAS A LEGISLAO ESPECFICA
pela entidade no suficiente para cobrir as perdas
esperadas na cobrana de suas contas a receber, 33. H inmeros setores de atividade que tm
mesmo que elaborada de acordo com a legislao fiscal legislao, normas ou regulamentos especficos, ditados
ou regulamentao especfica, deve emitir parecer com por rgos governamentais, que abrangem, tambm,
ressalva ou, dependendo da relevncia, adverso. Um critrios contbeis. Algumas dessas entidades prestam
exemplo de redao poderia ser: servios pblicos, como as de energia eltrica e
telefonia, as instituies financeiras e demais entidades
(1) Redao normal. autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, as
(2) Redao normal. empresas de seguros, as empresas de transporte areo
(3) A proviso para crditos de liquidao duvidosa e outras.
constituda pela entidade em 31 de dezembro de 19X1
de R$............... Todavia, nosso exame indicou que tal 34. Tais entidades tm, como as demais,
proviso no suficiente para cobrir as perdas responsabilidades com seus acionistas, quotistas,
provveis na realizao de tais crditos, sendo a debenturistas, instituies financeiras e outros credores,
insuficincia no provisionada, naquela data, de funcionrios e pblico em geral. A prestao de contas a
aproximadamente R$............ Conseqentemente, em tais usurios feita, principalmente, por meio de
31 de dezembro de 19X1, o resultado do exerccio e o demonstraes contbeis exigidas pela legislao
patrimnio lquido esto superavaliados em societria ou especfica, que devem atender a seus
aproximadamente R$............., lquidos dos efeitos critrios e ser elaboradas segundo os Princpios
tributrios.. Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras
(4) Em nossa opinio, exceto quanto aos efeitos da de Contabilidade. Alm dessa responsabilidade, tais
insuficincia de proviso para crditos de liquidao entidades devem reportar-se aos rgos
duvidosa comentada no pargrafo 3, as demonstraes governamentais reguladores correspondentes.
contbeis ....
35. A responsabilidade do auditor est voltada aos
31. Se a insuficincia da proviso for de tal magnitude usurios em geral, atendidos pelas demonstraes
que requeira parecer adverso, o pargrafo de opinio contbeis divulgadas, devendo emitir sua opinio com
ser: base nos Princpios Fundamentais de Contabilidade. Em
face da especificidade das operaes dessas entidades,
(4) Em nossa opinio, devido relevncia dos efeitos as normas e regulamentos emanados dos rgos
da insuficincia da proviso para crditos de liquidao reguladores, cujo teor ainda no conste das Normas
duvidosa, como mencionado no pargrafo 3, as Brasileiras de Contabilidade e que no conflitem com os
demonstraes contbeis referidas no pargrafo 1, Princpios Fundamentais de Contabilidade, podem ser
correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro admitidos pelo auditor na fundamentao de seu
de 19X1, no representam adequadamente a posio parecer.
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36. O modelo de parecer tambm aplicvel a essas a) o no-acompanhamento da contagem fsica de


entidades regulamentadas. Assim, os desvios dos estoques;
Princpios Fundamentais de Contabilidade originados na
legislao ou nas normas regulamentares especficas b) a no-solicitao de confirmao de saldos e/ou
devem ser tratados de maneira idntica observada informaes diretamente com devedores, credores ou
nas demais entidades, contendo ressalva ou opinio outras fontes externas;
adversa, sempre que relevante.
c) demonstraes contbeis de controladas ou
DISCORDNCIA QUANTO ADEQUAO DAS coligadas no auditadas, representativas de
DIVULGAES investimentos relevantes na entidade auditada;

Exemplo de parecer com ressalva d) limitao aplicao de procedimentos usuais de


Demonstraes contbeis incompletas - Falta da auditoria que se refiram, direta ou indiretamente, a
demonstrao das origens e aplicaes de recursos elementos importantes das demonstraes contbeis; e

37. modelo de parecer abrange todas as demonstraes e) registros contbeis inadequados.


requeridas pelas Normas Brasileiras de Contabilidade,
que representam as informaes contbeis mnimas. A 41. Quando o auditor puder satisfazer-se, no referente
falta de uma ou mais dessas demonstraes contbeis s situaes citadas, pela aplicao de procedimentos
requer ressalva no parecer dos auditores. Supondo-se a alternativos, no existe limitao significativa na
ausncia da demonstrao das origens e aplicaes de extenso de seu trabalho, e, assim, no necessria
recursos, o parecer dos auditores independentes ter a meno, em seu parecer, dessa limitao e do uso dos
seguinte forma: procedimentos alternativos.

(1) Redao normal, excluda a meno LIMITAES CIRCUNSTANCIAIS


demonstrao das origens e aplicaes de recursos.
(2) Redao normal. 42. Uma limitao na extenso do trabalho do auditor
(3) A entidade deixou de apresentar a demonstrao de pode ser imposta pelas circunstncias, como a poca da
origens e aplicaes de recursos para os exerccios sua contratao, que o impossibilite de acompanhar a
findos em 31 de dezembro de 19X1 e 19X0, requerida contagem fsica dos estoques, ou quando da ocorrncia
como parte das informaes contbeis mnimas.. de sinistros. Nessas circunstncias, o auditor deve
(4) Em nossa opinio, exceto pela falta de tentar utilizar-se de procedimentos alternativos, a fim de
demonstrao das origens e aplicaes de recursos, obter evidncias de auditoria suficientes para emitir seu
que resulta em divulgao incompleta, as parecer. Se os procedimentos alternativos no lhe
demonstraes contbeis .... permitirem evidncia suficiente, o auditor deve
manifestar tal limitao em seu parecer.
Omisso de informao relevante - Nota explicativa
omissa ou falha REFLEXOS DAS LIMITAES NO PARECER

38. Se uma entidade omitir uma nota explicativa 43. Quando houver limitao na extenso do trabalho,
necessria adequada anlise e interpretao das imposta pela administrao da entidade ou pelas
demonstraes contbeis, o auditor deve mencionar o circunstncias, e que determine a emisso de parecer
fato em pargrafo intermedirio de seu parecer. Por ser com ressalva, o auditor deve descrever a limitao e
informao relevante, o pargrafo de opinio ter mencionar a possibilidade de eventuais ajustes que
ressalva, como segue: poderiam ser constatados caso no houvesse a
limitao.
(4) Em nossa opinio, exceto pela falta das
informaes mencionadas no pargrafo precedente, as 44. O auditor deve julgar a importncia dos
demonstraes contbeis referidas no pargrafo 1 procedimentos de auditoria omitidos, considerando a
representam adequadamente, .... natureza, a relevncia e a abrangncia dos efeitos
potenciais em relao s demonstraes contbeis. Se
LIMITAO NA EXTENSO os efeitos estiverem relacionados com muitos itens das
demonstraes contbeis, provvel que esse impacto
39. Como o auditor somente pode emitir parecer sem seja maior do que quando as limitaes se referirem a
ressalva quando seu exame foi realizado de acordo com um item ou a um nmero limitado de itens. Limitaes
as normas de auditoria e, portanto, com a aplicao de relativas a um nico item e que no representem
todos os procedimentos necessrios nas circunstncias, parcela substancial da posio patrimonial e financeira
a existncia de limitaes na extenso de seu trabalho, e/ou do resultado das operaes normalmente
como as descritas nos itens seguintes, pode obrig-lo a resultaro em parecer com ressalva, embora tambm
emitir parecer com ressalva ou com absteno de possa s-lo sem ressalva, se o auditor concluir que o
opinio. efeito no relevante. As limitaes nos procedimentos
aplicveis a muitos itens e que tenham efeitos
LIMITAES IMPOSTAS PELA ADMINISTRAO DA potenciais relevantes devem resultar em absteno de
ENTIDADE opinio.

40. A limitao na extenso do trabalho do auditor pode,


s vezes, ser imposta pela administrao da entidade,
mediante situaes como:
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Ressalva por limitao sobre item relevante - conhecimento ao examinar as demonstraes do


Estoques exerccio atual. Dependendo da relevncia desse
impacto, o auditor deve avaliar a necessidade de emitir
45. Se, por exemplo, o auditor for contratado aps o parecer, sobre aquelas demonstraes contbeis,
encerramento do exerccio e no conseguir firmar diferente do anteriormente emitido.
opinio sobre a existncia fsica dos estoques, sendo
estes relevantes no conjunto das demonstraes PRIMEIRA AUDITORIA DE UMA ENTIDADE
contbeis, mas no a ponto de exigirem absteno de
opinio, um exemplo de redao poderia ser: 48. Nos casos de primeira auditoria de uma entidade
que divulgue comparativamente os valores relativos ao
(1) Examinamos o balano patrimonial da Empresa exerccio anterior, o auditor deve, no pargrafo referente
ABC, levantado em 31 de dezembro de 19X1, e as identificao das demonstraes contbeis
respectivas .... examinadas, fazer meno exclusiva ao exerccio
(2) Exceto pelo mencionado no pargrafo 3, nosso examinado e destacar, em pargrafo especfico, o fato
exame foi conduzido de acordo com as normas de de que as demonstraes contbeis do exerccio
auditoria e compreendeu: .... anterior no foram examinadas por auditores
(3) Pelo fato de termos sido contratados pela Empresa independentes, expressando a absteno de opinio
ABC aps 31 de dezembro de 19X1, no sobre elas.
acompanhamos os inventrios fsicos dos estoques de
31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, nem foi possvel 49. Para expressar opinio sem ressalva acerca das
firmar juzo sobre a existncia dos estoques por meio de demonstraes contbeis do exerccio atual, so
procedimentos alternativos de auditoria.. necessrios procedimentos de auditoria sobre os saldos
(4) Em nossa opinio, exceto pelos efeitos de possveis de encerramento do exerccio anterior quanto s contas
ajustes que poderiam resultar da aplicao dos de formao histrica e quanto verificao da
procedimentos de auditoria omitidos, mencionados no uniformidade de aplicao dos Princpios Fundamentais
pargrafo 3, as demonstraes contbeis referidas no de Contabilidade e das Normas Brasileiras de
pargrafo 1 representam adequadamente, .... Contabilidade.
(5) No examinamos, nem foram examinadas por
outros auditores independentes, as demonstraes 50. Se tais procedimentos foram efetuados e no
contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de evidenciaram nenhuma situao que represente
19X0, cujos valores so apresentados para fins limitao no exame do exerccio atual, a redao do
comparativos, e, conseqentemente, no emitimos parecer pode obedecer ao seguinte modelo:
opinio sobre elas..
(1) Examinamos o balano patrimonial da Empresa
Absteno de opinio por limitao sobre item ABC, levantado em 31 de dezembro de 19X1, e as ....
extremamente relevante Estoques (2) Nosso exame foi conduzido de acordo com as
normas de auditoria e compreendeu: ....
46. Ainda com base no exemplo do item anterior, mas (3) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis
supondo, agora, que os estoques tivessem valor muito referidas no pargrafo 1 representam adequadamente,
significativo e com efeitos potenciais relevantes em em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial
relao s demonstraes contbeis, no bastar e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de
parecer com ressalva, sendo necessria absteno de 19X1, o resultado de suas operaes, as mutaes de
opinio. seu patrimnio lquido e as origens e aplicaes de seus
recursos, referentes ao exerccio findo naquela data, de
Neste caso, o parecer poderia ter a seguinte redao: acordo com os Princpios Fundamentais de
Contabilidade, e as Normas Brasileiras de
(1) Fomos contratados para auditar as demonstraes Contabilidade..
contbeis da Empresa ABC relativas ao exerccio social (4) No examinamos, nem foram examinadas por
findo em 31 de dezembro de 19X1, elaboradas sob a outros auditores independentes, as demonstraes
responsabilidade de sua administrao.. contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de
(2) Pelo fato de termos sido contratados pela Empresa 19X0, cujos valores so apresentados para fins
ABC aps 31 de dezembro de 19X1, no comparativos, e, conseqentemente, no emitimos
acompanhamos as contagens fsicas dos estoques em opinio sobre elas..
31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, nem foi possvel
firmarmos opinio sobre a existncia dos estoques por 51. Se os procedimentos adicionais sobre os saldos de
meio de procedimentos alternativos de auditoria.. encerramento no tiverem a extenso necessria que
(3) Devido relevncia dos procedimentos omitidos, permita ao auditor segurana quanto no-existncia
conforme mencionado no pargrafo 2, a extenso do de efeitos relevantes sobre o resultado do exerccio, as
nosso exame no foi suficiente para nos possibilitar mutaes do patrimnio lquido e as origens e
expressar, e por isso no expressamos, opinio sobre aplicaes de recursos, ele deve decidir a espcie de
as demonstraes contbeis da Empresa ABC em 31 de opinio a ser emitida em funo dos efeitos potenciais e
dezembro de 19X1, referidas no pargrafo 1.. da evidncia de que disponha em relao a tais
demonstraes contbeis, podendo optar por opinio
DEMONSTRAES CONTBEIS COMPARATIVAS com ressalva ou at por absteno de opinio. Nessas
circunstncias, o parecer com ressalva, relativo ao
47. Quando o auditor emite seu parecer sobre exerccio atual, poderia ter a seguinte redao:
demonstraes contbeis do ano corrente e do ano
anterior, deve avaliar o impacto, sobre estas ltimas, de (1) Examinamos o balano patrimonial da Empresa
circunstncias e eventos de que eventualmente tome ABC, levantado em 31 de dezembro de 19X1, e as ....
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(2) Exceto pelo mencionado no pargrafo 3, nosso 56. Nessa circunstncia, o parecer, nos pargrafos de
exame foi conduzido de acordo com as normas de identificao e de opinio, referir-se- somente ao
auditoria e compreendeu: (a) o planejamento .... exerccio atual, e, em pargrafo prprio, ser
(3) No examinamos, nem foram examinadas por mencionado que o exame do exerccio anterior foi
outros auditores independentes, as demonstraes efetuado por outro auditor. Exemplo:
contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de
19X0, cujos valores so apresentados para fins (4) As demonstraes contbeis relativas ao exerccio
comparativos, e, conseqentemente, no emitimos findo em 31 de dezembro de 19X0 foram examinadas
opinio sobre elas. Alm disso, os procedimentos por auditores independentes, que emitiram parecer, sem
adicionais aplicados, decorrentes de primeira auditoria, ressalva (ou indicar as correspondentes ressalvas),
sobre transaes e valores que compem os saldos em datado de ...... de ......................... de 19X1..
31 de dezembro de 19X0, no foram suficientes para
assegurar que eventuais distores nos referidos saldos REFLEXOS QUANDO HOUVER ACEITAO DO
no tenham efeitos relevantes sobre o resultado do TRABALHO DE OUTROS AUDITORES
exerccio, as mutaes do patrimnio lquido e as
origens e aplicaes de recursos do exerccio findo em 57. Quando o auditor aceita o parecer de outros
19X1.. auditores, por no ter evidncias que indiquem
(4) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis restries aos seus trabalhos e concluses, deve
referidas no pargrafo 1 representam adequadamente, destacar no seu parecer a diviso de responsabilidades.
em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial
e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de Assim, por exemplo, quando as demonstraes
19X1, bem como - exceto quanto aos efeitos de contbeis de entidades controladas e/ou coligadas,
possveis ajustes que poderiam resultar do exame das correspondentes a investimentos relevantes, foram
demonstraes contbeis do exerccio anterior, auditadas por outro auditor, que tenha emitido parecer
conforme comentado no pargrafo 3 - o resultado de sem ressalva sobre elas, a redao do parecer poder
suas operaes, as mutaes de seu patrimnio lquido ser a seguinte:
e as origens e aplicaes de seus recursos referentes
ao exerccio findo naquela data, de acordo com os (1) Examinamos os balanos ... administrao. Nossa
Princpios Fundamentais de Contabilidade e as Normas responsabilidade ... contbeis. As demonstraes
Brasileiras de Contabilidade.. contbeis da controlada X S.A., relativas aos exerccios
findos em 31 de dezembro de 19X1 e 19X0, foram
DEMONSTRAES CONTBEIS COMPARATIVAS examinadas por outros auditores independentes, e a
QUANDO AS DO EXERCCIO ANTERIOR FORAM nossa opinio, no que diz respeito aos investimentos no
EXAMINADAS POR OUTROS AUDITORES valor de R$.................. em 31 de dezembro de 19X1
(19X0 - R$..........) e dos resultados decorrentes dessa
52. Quando as demonstraes contbeis so divulgadas controlada, no valor de R$........... em 31 de dezembro
de forma comparativa com as do exerccio anterior e h de 19X1 (19X0 - R$.............), est baseada no parecer
mudana de auditores, surge a questo do tratamento desses auditores..
dos pareceres relativos aos dois exerccios. (2) Redao normal.
(3) Em nossa opinio, com base em nossos exames e
53. A entidade auditada pode optar por publicar o no parecer de outros auditores independentes, as
parecer relativo ao atual exerccio e tambm o parecer demonstraes contbeis ....
dos que examinaram o exerccio anterior. Nesse caso, o
auditor do exerccio corrente referir-se- em seu parecer 59. Entende-se, nesse exemplo, que os dados
somente s demonstraes contbeis do exerccio que indispensveis referentes aos investimentos na
examinou. controlada e/ou coligada esto adequadamente
divulgados em notas explicativas.
54. Todavia, nada impede a divulgao somente do
parecer relativo ao ltimo exerccio. Nesse caso, o 60. A referncia ao parecer dos outros auditores,
auditor deve mencionar nele que as demonstraes mesmo sem a indicao do contedo de sua opinio,
contbeis do exerccio anterior foram examinadas por significa que:
outros auditores, referindo a data do parecer destes,
expressando as eventuais ressalvas, seus efeitos e (a) o parecer dos outros auditores no teve ressalvas
possveis reflexos no exerccio atual. ou teve ressalvas que no afetam a posio patrimonial
e financeira e os resultados da investidora; e
55. Como mencionado no pargrafo 51, para expressar (b) no h nenhuma restrio aos seus trabalhos e
opinio sem ressalva sobre as demonstraes contbeis concluses.
do exerccio atual, o auditor deve aplicar procedimentos
de auditoria sobre os saldos existentes no encerramento 61. Quando, todavia, o outro auditor emitiu parecer com
do exerccio anterior, incluindo a verificao da ressalva, adverso, ou com absteno de opinio, o
uniformidade de aplicao dos Princpios Fundamentais auditor deve analisar se o motivo de tal relevncia que
de Contabilidade e das Normas Brasileiras de afete o seu prprio parecer, em relao s
Contabilidade. Quando as demonstraes contbeis do demonstraes contbeis da investidora. Nesse caso, o
ano anterior foram examinadas por outro auditor, parte auditor deve ampliar a referncia feita no pargrafo
da evidncia necessria sobre aqueles saldos poder intermedirio, indicando a data do parecer, a natureza
ser obtida mediante a reviso dos seus papis de do problema e seus efeitos nas demonstraes
trabalho. contbeis da investidora.

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62. Quando os efeitos no forem relevantes, no nenhuma circunstncia, sem autorizao expressa da
necessrio mencion-los no parecer do auditor da Entidade em que atua.
investidora.
3.5.2 - O dever de manter o sigilo continua depois de
REFLEXOS QUANDO O AUDITOR NO PUDER terminado o vnculo empregatcio ou contratual.
UTILIZAR O TRABALHO DOS OUTROS AUDITORES
3.6 COOPERAO COM O AUDITOR
63. O auditor deve emitir parecer com ressalva ou INDEPENDENTE
absteno de opinio quando concluir, baseado nos
procedimentos recomendados, que o trabalho dos 3.6.1 - O auditor interno, quando previamente
outros auditores no pode ser utilizado e que no pode estabelecido com a administrao de Entidade em que
aplicar procedimentos adicionais suficientes com atua, e, no mbito de planejamento conjunto de trabalho
relao s demonstraes contbeis da controlada e/ou a realizar, deve apresentar os seus papis de trabalho
coligada ou ao item sobre o qual os outros auditores ao auditor independente e entregar-lhe cpias, quando
emitiram parecer. este entender necessrio.

NBC P 3 NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR NBC T 12 DA AUDITORIA INTERNA


INTERNO (Aprovada pela Resoluo CFC n 986/03)
(aprovada pela RESOLUO CFC N 781)
12.1 CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
3.1 COMPETNCIA TCNICO-PROFISSIONAL
12.1.1 Conceituao e Objetivos da Auditoria Interna
3.1.1 - O Contador, na funo de auditor interno, deve
manter o seu nvel de competncia profissional pelo 12.1.1.1 Esta norma trata da atividade e dos
conhecimento atualizado das Normas Brasileiras de procedimentos de Auditoria Interna Contbil, doravante
Contabilidade, das tcnicas contbeis, especialmente na denominada Auditoria Interna.
rea de auditoria, da legislao inerente profisso, dos
conceitos e tcnicas administrativas e da legislao 12.1.1.2 A Auditoria Interna exercida nas pessoas
aplicvel Entidade. jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de
direito privado.
3.2 AUTONOMIA PROFISSIONAL
12.1.1.3 A Auditoria Interna compreende os exames,
3.2.1 - O auditor interno, no obstante sua posio anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes,
funcional, deve preservar sua autonomia profissional. metodologicamente estruturados para a avaliao da
integridade, adequao, eficcia, eficincia e
3.3 RESPONSABILIDADE DO AUDITOR INTERNO economicidade dos processos, dos sistemas de
NA EXECUO DOS TRABALHOS informaes e de controles internos integrados ao
ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a
3.3.1 - O auditor interno deve ter o mximo de cuidado, assistir administrao da entidade no cumprimento de
imparcialidade e zelo na realizao dos trabalhos e na seus objetivos.
exposio das concluses.
12.1.1.4 A atividade de Auditoria Interna est
3.3.2 - A amplitude do trabalho do auditor interno e sua estruturada em procedimentos, com enfoque tcnico,
responsabilidade esto limitadas sua rea de atuao. objetivo sistemtico e disciplinado, e tem por finalidade
agregar valor ao resultado da organizao,
3.3.3 - A utilizao da equipe tcnica supe razovel apresentando subsdios para o aperfeioamento dos
segurana de que o trabalho venha a ser executado por processos, da gesto e dos controles internos, por meio
pessoas com capacitao profissional e treinamento da recomendao de solues para as no-
requeridos nas circunstncias. conformidades apontadas nos relatrios.

3.3.4 - Cabe tambm ao auditor interno, quando 12.1.2 Papis de Trabalho


solicitado, prestar assessoria ao Conselho Fiscal ou
rgos equivalentes. 12.1.2.1 A Auditoria Interna deve ser documentada por
meio de papis de trabalho, elaborados em meio fsico
3.4 - RELACIONAMENTO COM PROFISSIONAIS DE ou eletrnico, que devem ser organizados e arquivados
OUTRAS REAS de forma sistemtica e racional.

3.4.1 - O auditor interno pode realizar trabalhos de 12.1.2.2 Os papis de trabalho constituem
forma compartilhada com profissionais de outras reas, documentos e registros dos fatos, informaes e provas
situao em que a equipe far a diviso de tarefas obtidas no curso da auditoria, a fim de evidenciar os
segundo a habilitao tcnica e legal dos seus exames realizados e dar suporte sua opinio, crticas,
participantes. sugestes e recomendaes.

3.5 SIGILO 12.1.2.3 Os papis de trabalho devem ter abrangncia


e grau de detalhe suficientes para propiciarem a
3.5.1 - O auditor interno deve respeitar o sigilo compreenso do planejamento, da natureza, da
relativamente s informaes obtidas durante o seu oportunidade e da extenso dos procedimentos de
trabalho, no as divulgando para terceiros, sob
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Auditoria Interna aplicados, bem como do julgamento h) as orientaes e expectativas externadas pela
exercido e do suporte das concluses alcanadas. administrao aos auditores internos; e

12.1.2.4 Anlises, demonstraes ou quaisquer outros i) conhecimento da Misso e Objetivos Estratgicos da


documentos devem ter sua integridade verificada entidade.
sempre que forem anexados aos papis de trabalho.
12.2.1.3 O planejamento deve ser documentado e os
12.1.3 Fraude e Erro programas de trabalho, formalmente preparados,
detalhando-se o que for necessrio compreenso dos
12.1.3.1 A Auditoria Interna deve assessorar a procedimentos que sero aplicados, em termos de
administrao da entidade no trabalho de preveno de natureza, oportunidade, extenso, equipe tcnica e uso
fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por de especialistas.
escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios
ou confirmaes de irregularidades detectadas no 12.2.1.4 Os programas de trabalho devem ser
decorrer de seu trabalho. estruturados de forma a servir como guia e meio de
controle de execuo do trabalho, devendo ser
12.1.3.2 O termo fraude aplica-se a ato intencional revisados e atualizados sempre que as circunstncias
de omisso e/ou manipulao de transaes e exigirem.
operaes, adulterao de documentos, registros,
relatrios, informaes e demonstraes contbeis, 12.2.2 Riscos da Auditoria Interna
tanto em termos fsicos quanto monetrios.
12.2.2.1 A anlise dos riscos de Auditoria Interna deve
12.1.3.3 O termo erro aplica-se a ato no-intencional ser feita na fase de planejamento dos trabalhos e esto
de omisso, desateno, desconhecimento ou m relacionados possibilidade de no se atingir, de forma
interpretao de fatos na elaborao de registros, satisfatria, o objetivo dos trabalhos. Nesse sentido,
informaes e demonstraes contbeis, bem como de devem ser considerados, principalmente, os seguintes
transaes e operaes da entidade, tanto em termos aspectos:
fsicos quanto monetrios.
a) a verificao e a comunicao de eventuais
12.2 NORMAS DE EXECUO DOS TRABALHOS limitaes ao alcance dos procedimentos de Auditoria
Interna a serem aplicados, considerando o volume ou
12.2.1 Planejamento da Auditoria Interna complexidade das transaes e das operaes;

12.2.1.1 O planejamento do trabalho de Auditoria b) a extenso da responsabilidade do auditor interno no


Interna compreende os exames preliminares das reas, uso dos trabalhos de especialistas.
atividades, produtos e processos, para definir a
amplitude e a poca do trabalho a ser realizado de 12.2.3 Procedimentos de Auditoria Interna
acordo com as diretrizes estabelecidas pela
administrao da entidade. 12.2.3.1 Os procedimentos de Auditoria Interna
constituem exames e investigaes, incluindo testes de
12.2.1.2 O planejamento deve considerar os fatores observncia e testes substantivos, que permitem ao
relevantes na execuo dos trabalhos, especialmente os auditor interno obter subsdios suficientes para
seguintes: fundamentar suas concluses e recomendaes
administrao da entidade.
a) conhecimento detalhado da poltica e dos
instrumentos de gesto de riscos da entidade; 12.2.3.2 Os testes de observncia visam obteno
de razovel segurana de que os controles internos
b) o conhecimento detalhado das atividades estabelecidos pela administrao esto em efetivo
operacionais e dos sistemas contbil e de controles funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento
internos e seu grau de confiabilidade da entidade; pelos funcionrios e administradores da entidade. Na
sua aplicao, devem ser considerados os seguintes
c) a natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos:
procedimentos de auditoria interna a serem aplicados,
alinhados com a poltica de gesto de riscos da a) inspeo verificao de registros, documentos e
entidade; ativos tangveis;
b) observao acompanhamento de processo ou
d) a existncia de entidades associadas, filiais e partes procedimento quando de sua execuo; e
relacionadas que estejam no mbito dos trabalhos da c) investigao e confirmao obteno de
Auditoria Interna; informaes perante pessoas fsicas ou jurdicas
conhecedoras das transaes e das operaes, dentro
e) o uso do trabalho de especialistas; ou fora da entidade.

f) os riscos de auditoria, quer pelo volume ou 12.2.3.3 Os testes substantivos visam obteno de
complexidade das transaes e operaes; evidncia quanto suficincia, exatido e validade dos
dados produzidos pelos sistemas de informaes da
g) o conhecimento do resultado e das providncias entidade.
tomadas em relao a trabalhos anteriores,
semelhantes ou relacionados;

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12.2.3.4 As informaes que fundamentam os suficiente sobre a tecnologia da informao e os


resultados da Auditoria Interna so denominadas de sistemas de informao utilizados.
evidncias, que devem ser suficientes, fidedignas,
relevantes e teis, de modo a fornecerem base slida 12.2.5.2 O uso de tcnicas de Auditoria Interna que
para as concluses e recomendaes administrao demandem o emprego de recursos tecnolgicos de
da entidade. processamento de informaes requer que exista na
equipe de Auditoria Interna profissional com
12.2.3.5 O processo de obteno e avaliao das conhecimento suficiente de forma a implementar os
informaes compreende: prprios procedimentos ou, se for o caso, orientar,
supervisionar e revisar os trabalhos de especialistas.
I a obteno de informaes sobre os assuntos
relacionados com os objetivos e o alcance da Auditoria 12.3 NORMAS RELATIVAS AO RELATRIO DA
Interna, devendo ser observado que: AUDITORIA INTERNA

a) a informao suficiente aquela que factual e 12.3.1 O relatrio o documento pelo qual a Auditoria
convincente, de tal forma que uma pessoa prudente e Interna apresenta o resultado dos seus trabalhos,
informada possa entend-la da mesma forma que o devendo ser redigido com objetividade e imparcialidade,
auditor interno; de forma a expressar, claramente, suas concluses,
b) a informao adequada aquela que, sendo recomendaes e providncias a serem tomadas pela
confivel, propicia a melhor evidncia alcanvel, por administrao da entidade.
meio do uso apropriado das tcnicas de Auditoria
Interna; 12.3.2 O relatrio da Auditoria Interna deve abordar,
c) a informao relevante a que d suporte s no mnimo, os seguintes aspectos:
concluses e s recomendaes da Auditoria Interna;
d) a informao til a que auxilia a entidade a atingir a) o objetivo e a extenso dos trabalhos;
suas metas. b) a metodologia adotada;
c) os principais procedimentos de auditoria aplicados e
II a avaliao da efetividade das informaes obtidas, sua extenso;
mediante a aplicao de procedimentos de Auditoria d) eventuais limitaes ao alcance dos procedimentos
Interna, incluindo testes substantivos, se as de auditoria;
circunstncias assim o exigirem. e) a descrio dos fatos constatados e as evidncias
encontradas;
12.2.3.6 O processo deve ser supervisionado para f) os riscos associados aos fatos constatados; e
alcanar razovel segurana de que o objetivo do g) as concluses e recomendaes resultantes dos
trabalho da Auditoria Interna est sendo atingido. fatos constatados.

12.2.3.7 Devem ser adotados procedimentos 12.3.3 O relatrio de Auditoria Interna deve ser
adequados para assegurar que as contingncias ativas apresentado a quem tenha solicitado o trabalho ou a
e passivas relevantes decorrentes de processos quem este autorizar, devendo ser preservada a
judiciais e extrajudiciais, reivindicaes e reclamaes, confidencialidade do seu contedo.
bem como de lanamentos de tributos e de
contribuies em disputa, foram identificadas e so do 12.3.4 A Auditoria Interna deve avaliar a necessidade
conhecimento da administrao da entidade. de emisso de relatrio parcial na hiptese de constatar
impropriedades/irregularidades/ilegalidades que
12.2.3.8 No trabalho de Auditoria Interna, quando necessitem providncias imediatas da administrao da
aplicvel, deve ser examinada a observncia dos entidade que no possam aguardar o final dos exames,
Princpios Fundamentais de Contabilidade, das Normas considerando o disposto no item 12.1.3.1.
Brasileiras de Contabilidade e da legislao tributria,
trabalhista e societria, bem como o cumprimento das NBC TA 01 REVISO EXTERNA DE QUALIDADE
normas reguladoras a que estiver sujeita a entidade. PELOS PARES13
(Aprovada pela Resoluo CFC n 1.158/09)
12.2.4 Amostragem
OBJETIVO
12.2.4.1 Ao determinar a extenso de um teste de
auditoria ou mtodo de seleo de itens a serem 1. A Reviso Externa de Qualidade pelos Pares, adiante
testados, podem ser empregadas tcnicas de
amostragem. denominada de Reviso pelos Pares, constitui-se em

12.2.4.2. Ao usar mtodo de amostragem, estatstica processo de acompanhamento e controle, que visa
ou no, deve ser projetada e selecionada uma amostra
que possa proporcionar evidncia de auditoria suficiente alcanar desempenho profissional da mais alta
e apropriada.
qualidade.
12.2.5. - Processamento Eletrnico de Dados PED

12.2.5.1 A utilizao de processamento eletrnico de


dados pela entidade requer que exista, na equipe de 
Auditoria Interna, profissional com conhecimento 13
Procedimento de que trata o Artigo 33 da
Instruo CVM n 308/1999.
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2. O objetivo da reviso pelos pares a avaliao dos 6. O Auditor que tiver, na reviso anterior, relatrios

procedimentos adotados pelo Contador que atua como emitidos pelo auditor-revisor com opinio adversa ou

Auditor Independente e Firma de Auditoria, daqui em absteno de opinio deve submeter-se a nova reviso

diante denominado Auditor, com vistas a assegurar a no ano subseqente.

qualidade dos trabalhos desenvolvidos. A qualidade,


7. O auditor-revisado cujo relatrio no tiver sido
neste contexto, medida pelo atendimento das normas
aprovado pelo CRE no ano de sua reviso, por no
tcnicas e profissionais estabelecidas pelo Conselho
atendimento aos prazos estabelecidos ou por outras
Federal de Contabilidade (CFC) e, na insuficincia
razes comunicadas pelo CRE, devem submeter-se
destas, pelos pronunciamentos do IBRACON Instituto
nova reviso no ano subseqente.
dos Auditores Independentes do Brasil, e, quando
8. O CRE integrado por 4 (quatro) representantes do
aplicvel, das normas emitidas por rgos reguladores.
Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e por 4
ALCANCE
(quatro) representantes do IBRACON Instituto dos
3. Esta norma aplica-se, exclusivamente, ao Auditor
Auditores Independentes do Brasil, indicados pelas
que exerce a atividade de Auditoria Independente com
respectivas entidades, segundo suas disposies
cadastro na Comisso de Valores Mobilirios (CVM).
estatutrias. As atividades de suporte so de

ADMINISTRAO DO PROGRAMA DE REVISO responsabilidade de ambas as entidades. Os

4. As partes envolvidas no Programa de Reviso representantes devem ser, em todos os casos,

Externa de Qualidade so as seguintes: contadores no exerccio da auditoria independente

devidamente registrados no Cadastro Nacional de


a) Comit Administrador do Programa de Reviso
Externa de Qualidade (CRE), responsvel pela Auditores Independentes (CNAI) e na Comisso de
administrao do programa;
Valores Mobilirios (CVM). O prazo de nomeao de 3
b) o Auditor responsvel pela realizao da reviso
individual, adiante denominado Auditor-revisor; e (trs) anos, sendo permitida a reconduo.
c) a firma ou o auditor, objeto da reviso, adiante
denominados Auditor-revisado. 9. Cabe ao CRE:

5. O Auditor deve submeter-se Reviso Externa de


a) identificar os auditores a serem revisados a cada ano,
Qualidade, no mnimo uma vez, a cada ciclo de quatro considerando o estabelecido no item 5;

anos, considerando: b) emitir e atualizar, anualmente, guias de orientao,


instrues e questionrios detalhados que serviro de
roteiro mnimo para orientao na tarefa de reviso
(a) anualmente, no ms de janeiro, devem ser pelos pares;
selecionados por critrio definido pelo CRE quais
auditores devero submeter-se reviso no ano, sendo, c) dirimir quaisquer dvidas a respeito do processo de
obrigatoriamente, includos aqueles que obtiveram seu reviso pelos pares e resolver eventuais situaes no-
cadastro na Comisso de Valores Mobilirios (CVM) no previstas;
ano anterior;
d) revisar os relatrios de reviso recebidos do auditor-
(b) considerando problemas especficos relatados pelo revisor e os planos de ao corretivos recebidos do
auditor-revisor na ltima reviso, o CRE pode decidir por auditor-revisado;
determinar perodos menores para a reviso seguinte da
revisada. e) aprovar, em forma final, os relatrios e os planos de
ao;

f) emitir relatrio sumrio anual;

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g) comunicar ao Conselho Federal de Contabilidade 14. Aps aprovado o relatrio do auditor-revisor, este
(CFC) e Comisso de Valores Mobilirios (CVM)
situaes que sugerem necessidade de diligncias deve encaminhar cpia do mesmo relatrio ao auditor-
sobre os revisados e revisores;
revisado, que, por sua vez, encaminhar plano de ao
h) revisar, se necessrio, e submeter ao Plenrio do
Conselho Federal de Contabilidade, at 31 de dezembro respondendo aos aspectos identificados no relatrio e
de cada ano, os critrios, as normas e as condies
para que os auditores independentes, pessoas jurdicas na carta de recomendaes. Dependendo da natureza
e pessoas fsicas, possam atuar como auditor-revisor; e
desses aspectos, o CRE pode requerer reunio com o
i) emitir todos os expedientes e as comunicaes
dirigidos aos auditores, ao CFC, IBRACON e CVM, e, auditor-revisado para assegurar o adequado
quando aplicvel, ao Banco Central do Brasil (BCB) e
Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP). entendimento das aes planejadas.

10. O CRE dever estabelecer controles para


15. Como resultado das anlises dos documentos
administrar o Programa, de forma a garantir que as
encaminhados pelo auditor-revisor e das reunies ou
revises sejam realizadas nos prazos previstos nesta
dos esclarecimentos, quando for o caso, o CRE deve
norma, comunicando ao Conselho Federal de
aprovar, ou no, o relatrio da reviso.
Contabilidade e Comisso de Valores Mobilirios o
16. Anualmente, o CRE elaborar, a partir dos relatrios
nome dos auditores que no cumprirem os prazos
analisados no ano, relatrio destinado presidncia de
estabelecidos para as providncias cabveis.
cada entidade profissional e de cada rgo regulador
11. A cada ano, o CRE deve revisar e divulgar as
que requeira Programa de Reviso Externa de
instrues, incluindo o questionrio-base, destinado ao
Qualidade. O relatrio constituir um resumo dos
auditor-revisor, para a sua aplicao anual. A
resultados das revises realizadas no ano e das aes
atualizao deve contemplar eventuais mudanas nas
planejadas, e ser confidencial, sendo permitida a
normas profissionais e reguladoras que se apliquem
identificao e o nome do auditor-revisado, do auditor
profisso no Brasil.
ou equipe revisora ou da entidade cujo trabalho foi

12. As decises do Comit Administrador do Programa includo na reviso. Aspectos relevantes levantados

de Reviso Externa de Qualidade (CRE) devem constar pelas presidncias e/ou rgos reguladores,

em ata, que ser encaminhada ao Vice-presidente encaminhados ao CRE, sero comunicados ao auditor-

Tcnico, que a submeter a Cmara Tcnica para revisado e auditor-revisor.

aprovao e, posteriormente, ao Plenrio do Conselho


17. Os Relatrios de Reviso Externa de Qualidade
Federal de Contabilidade, visando sua homologao.
devem ser disponibilizados ao mercado por meios

RELATRIO DE REVISO estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade,

13. Terminada cada reviso, o auditor-revisor deve por proposta do CRE.

emitir relatrio com suas concluses e carta de


CARACTERSTICAS DO PROGRAMA
recomendaes, quando for o caso, que devem ser
Confidencialidade
encaminhados juntamente com cpia do questionrio-
18. Adotam-se, para este Programa, as mesmas normas
base ao CRE, que pode requerer esclarecimentos tanto
sobre confidencialidade, aplicveis a qualquer trabalho
do auditor-revisor como do auditor-revisado.
de auditoria independente, conforme definido pelo CFC.
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Neste contexto, os membros do CRE, do CFC e das Conflito de interesse

demais equipes revisoras ficam impedidos de divulgar 23. Nem o auditor-revisor nem os membros da equipe

qualquer informao obtida durante a participao no revisora ou os profissionais envolvidos na administrao

Programa de Reviso, em qualquer fase do trabalho ou do Programa de Reviso pelos Pares podem ter

posterior ao seu trmino, considerando os itens 16 e 17. qualquer conflito de interesses com relao ao auditor-

revisado e aos clientes selecionados para a reviso.


19. Nos casos dos clientes selecionados para a reviso,

o auditor-revisado deve obter, caso ainda no a possua, Competncia

aprovao de cada uma das entidades selecionadas 24. Para atuar como auditor-revisor, a pessoa fsica ou

para que os trabalhos possam ser, efetivamente, jurdica deve observar:

revisados. O auditor-revisor deve enviar confirmao de


a) a equipe revisora deve possuir estrutura de recursos
confidencialidade s entidades selecionadas. humanos e tcnicos compatvel com a reviso a ser
realizada. A compatibilidade refere-se, principalmente,
experincia dos revisores em trabalhos de auditoria de
Independncia similar complexidade;
b) o auditor-revisor pessoa fsica e os membros da
20. O auditor-revisor e os membros da equipe revisora equipe revisora pessoa jurdica devem atender as
condies fixadas no Programa de Educao
devem ser independentes do auditor-revisado, de Profissional Continuada estabelecido pela NBC P 4,
aprovada pelo CFC;
acordo com as definies previstas nas normas c) o auditor independente pessoa fsica e os
profissionais responsveis tcnicos da firma de auditoria
profissionais e, se aplicveis, nas normas de rgos independente, encarregados da reviso, devem estar
devidamente registrados no Cadastro Nacional de
reguladores. Auditores Independentes (CNAI);
d) estar devidamente registrados no Cadastro de
Auditores Independentes da Comisso de Valores
21.O auditor-revisor e os seus membros podem possuir Mobilirios (CVM);
e) caso o auditor-revisado tenha sua lista de clientes,
investimentos ou grau de parentesco com executivos entidades regulamentadas pelo Banco Central do Brasil
(BCB) e pela Superintendncia de Seguros Privados
em posies-chave nos clientes do auditor-revisado. (SUSEP), os membros da equipe revisora devem estar
registrados no CNAI, com habilitao para auditar as
Porm, os membros da equipe revisora no podem respectivas entidades;
revisar os trabalhos realizados em entidades nas quais 25 O Auditor Independente pessoa jurdica ou fsica
possuam tais relacionamentos. revisado no pode atuar como revisor nas seguintes

22. Ficam proibidas as revises recprocas entre situaes:

auditores independentes (pessoas fsicas e jurdicas). a) em que o cadastro tenha sido suspenso ou cancelado
pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) ou que
Consideram-se revises recprocas as situaes em que estejam desautorizados de atuar como auditores
independentes por organismos oficiais controladores e
o auditor-revisor teve sua ltima reviso realizada pelo reguladores de mercado;
b) quando o ltimo Relatrio de Reviso tiver sido
atual auditor-revisado, no importando o intervalo de emitido com Opinio Adversa ou Absteno de
Opinio ou no tiver sido aprovado pelo CRE;
tempo entre as revises. Eventuais excees devem ser c) quando no tiver cumprido os prazos determinados
pelo CRE na reviso anterior;
submetidas aprovao do CRE. d) em que no tenha sido submetido, anteriormente,
Reviso Externa de Qualidade;
e) quando, na opinio do CRE, a ressalva contida no
ltimo Relatrio de Reviso seja de natureza grave,
devendo o auditor-revisado ser informado, previamente,
desta condio; e,

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f) quando, por deciso fundamentada do CRE, o auditor- controle de qualidade estabelecidos, emitindo carta de
revisor no for aceito, deve ele ser informado
previamente desta condio. recomendaes circunstanciada.

Organizao do trabalho de reviso


Procedimentos
26. A seleo do auditor-revisor cabe ao auditor a ser
31. A reviso deve abranger, exclusivamente, aspectos
revisado, tanto no caso de auditor pessoa fsica quanto
de atendimento s normas profissionais, sem a incluso
de firma de auditoria.
de quaisquer questes relativas a negcios entre o

27 A equipe revisora deve ser formada por uma ou mais auditor-revisado e os seus clientes.

pessoas, dependendo do porte e da especializao do


32. O processo da Reviso Externa de Qualidade deve
auditor a ser revisado.
ser desenvolvido conforme procedimentos a serem

28. O membro que atuar na condio de lder da equipe detalhados pelo CRE, que devem considerar o seguinte:

revisora ter as seguintes responsabilidades:


a) obteno, anlise e avaliao das polticas e dos
procedimentos de controle de qualidade estabelecidas
a) a organizao, o planejamento e a conduo da pelo auditor-revisado independentemente da realizao
reviso; de trabalhos, com emisso de Parecer de auditoria no
b) a superviso do trabalho desenvolvido pelos perodo sob reviso;
membros da equipe; b) anlise da adequao da informao recebida nas
c) a comunicao e a discusso dos resultados da entrevistas com pessoas de nveis hierrquicos e
reviso administrao do auditor-revisado; experincia adequada do auditor-revisado;
d) a preparao do respectivo relatrio de reviso e a c) confirmao da estrutura de controle interno mediante
carta de recomendao, quando for o caso; e confronto com os papis de trabalho, para uma amostra
e) a apresentao do relatrio, da carta de de trabalhos;
recomendao e da cpia do questionrio ao CRE, e, d) discusso com o auditor-revisado sobre os aspectos
quando requerido, dar os esclarecimentos ou participar identificados, apresentao das eventuais falhas e
de reunio com o CRE. respectivas recomendaes;
e) elaborao do relatrio de reviso de qualidade e
REALIZAO DA REVISO PELOS PARES carta de recomendaes, quando for o caso; e
f) preparao da documentao de discusses com os
Objetivo revisados.

29. A reviso deve ser organizada para permitir que o 33. A equipe revisora deve adotar procedimentos de

auditor-revisor emita opinio sobre se durante o perodo auditoria, tais como verificao de documentao e

coberto pela reviso: indagao s pessoas envolvidas na administrao, a

fim de confirmar se as normas de controle de qualidade


a) o sistema de controle de qualidade, incluindo a
estrutura organizacional e a metodologia de auditoria, definidas foram, efetivamente, aplicadas. Naqueles
estabelecido pelo auditor-revisado para os trabalhos de
auditoria atende s normas profissionais estabelecidas, aspectos em que, necessariamente, se requeira a
independentemente de o auditor-revisado ter realizado
trabalho com emisso de parecer de auditoria no reviso de papis de trabalho, a equipe deve selecionar
perodo sob reviso; e
uma amostra limitada de clientes, concentrando suas
b) os procedimentos de controle de qualidade definidos
foram, efetivamente, adotados na realizao dos atividades nos aspectos que necessitem avaliao,
trabalhos pelo auditor-revisado.
devendo, na amostra, ser includos trabalhos realizados
30. Para cada auditor-revisado, a equipe revisora deve
em empresas de capital aberto, mercado financeiro,
concluir sobre a existncia de assuntos que meream
fundos de aposentadoria e penses e securitrio,
ateno quando houver evidncia de que o revisado no
quando as revisadas tiverem entre seus clientes tais
cumpriu com as polticas e os procedimentos de
tipos de entidades.

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auditor-revisor envie o relatrio e demais documentos


34. Na hiptese de o auditor-revisado no concordar
para anlise.
com a seleo de determinado cliente para reviso, por

motivos justificveis, tais como a existncia de litgio ou 38. Aplica-se aos trabalhos de reviso externa de

investigao, ou pela negativa do cliente em autorizar a qualidade o mesmo entendimento do disposto no item

reviso dos papis de trabalho, a equipe revisora deve 11.2.5.3 da NBC T 11 no que diz respeito emisso de

avaliar e documentar as razes para essa excluso. Carta de Recomendaes com sugestes objetivas para

Caso no concorde com a restrio, deve avaliar o o aprimoramento do sistema de controle interno de

efeito dessa situao no contexto do trabalho e do qualidade, decorrentes de constataes feitas no

relatrio a ser emitido. decorrer do seu trabalho.

35. Nos casos de auditores a serem revisados e que Tipos de relatrio

possuam mais de um escritrio, requer-se a aplicao 39. O relatrio emitido pode ser de quatro tipos:

de julgamento profissional para avaliar a necessidade a) sem ressalvas, com emisso de carta de
recomendaes, quando o auditor-revisor concluir,
de reviso de mais de uma seleo dos escritrios a positivamente, sobre os trabalhos realizados. A falta de
emisso de carta de recomendaes deve ser
serem objeto da reviso. Podem ser requeridas visitas a justificada pelo auditor-revisor em sua carta de
encaminhamento do Relatrio de Reviso ao CRE;
alguns desses escritrios para obteno de evidncias
b) com ressalvas, quando:
que permitam concluir que as polticas e os
(i) o auditor-revisor encontrar falhas relevantes que,
procedimentos de controle de qualidade so, porm, no requeiram a emisso de opinio adversa.
Neste caso, obrigatria a emisso de carta de
adequadamente, divulgados e estendidos para o recomendaes; ou,
(ii) for imposta alguma limitao no escopo da reviso
conjunto. que impea o auditor-revisor de aplicar um ou mais
procedimentos requeridos. Neste caso, a emisso de
RELATRIO DA REVISO PELOS PARES carta de recomendaes pode no ser requerida,
dependendo das causas das limitaes no escopo da
Contedo e prazo reviso;

36. O relatrio do auditor-revisor deve incluir os c) com concluso adversa com emisso obrigatria de
carta de recomendaes, quando a magnitude das
seguintes elementos: falhas identificadas for to relevante que evidencie que
as polticas e os procedimentos de qualidade no esto
de acordo com as normas profissionais; e
a) escopo da reviso e eventuais limitaes;
b) se est sendo emitida carta de recomendao; d) com absteno de concluso com emisso
c) descrio das limitaes sobre a plena efetividade de obrigatria de carta de recomendaes, quando as
qualquer sistema de controle de qualidade, alm do limitaes impostas ao trabalho forem to relevantes
risco de determinadas deficincias existirem, mas no que o auditor-revisor no tenha condies de concluir
serem detectadas; sobre a reviso.
d) concluso sobre se essas polticas e procedimentos
de controle de qualidade atendem s normas aplicveis
e se elas foram observadas no perodo sob reviso.
40. As falhas encontradas nos trabalhos selecionados
37. A emisso do relatrio deve ocorrer no prazo
no implicam emisso de relatrio com ressalvas ou
mximo de 45 (quarenta e cinco) dias aps a finalizao
adverso, sempre que, a julgamento do auditor-revisor,
da reviso em campo, e sua data ser a do
forem consideradas como isoladas e irrelevantes. A
encerramento da reviso, no podendo esse prazo
equipe revisora deve avaliar o padro e o efeito das
ultrapassar aos estabelecidos pelo CRE, para que o
falhas identificadas, bem como sua implicao no

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sistema de controle de qualidade da firma, diferenciando qualidade ou que d causa para que o relatrio de

os erros no desenho do sistema de controle de reviso seja entregue aps 30 (trinta) dias da data

qualidade, dos erros na aplicao das polticas e dos estabelecida, fica automaticamente indicado para a

procedimentos definidos. reviso no ano subseqente.

41. As concluses constantes no relatrio emitido 46. Os ofcios emitidos pelo CRE ao auditor-revisor,

dependem, sempre, do exerccio de julgamento originados da anlise dos relatrios de reviso devem

profissional do auditor-revisor. Este deve incluir no ser respondidos ao CRE no prazo de 30 (trinta) dias

relatrio pargrafos explicativos, sempre que tal seja contados a partir do primeiro dia til aps a data de

necessrio ao entendimento das polticas e recebimento do aviso de recebimento (AR).

procedimentos adotados, bem como das suas


47. O auditor-revisor que no cumprir os prazos
aplicaes.
determinados no item 46 est automaticamente

42. O auditor-revisado deve apresentar seu comentrio impedido de efetuar reviso no ano subseqente.

sobre os aspectos reportados no relatrio de reviso e


48. O relatrio sumrio anual ser disponibilizado pelo
na carta de recomendao e elaborar, obrigatoriamente,
CRE para o CFC, CVM e IBRACON e, quando
um plano de ao para responder s recomendaes
solicitado, para os demais organismos oficiais
formuladas no prazo de at 30 (trinta) dias do
controladores e reguladores de mercado.
recebimento do relatrio do auditor-revisor.
RECURSO
REVISO E SEUS PRAZOS
49. Das decises do CRE, cabe interposio de recurso
43. Cabe ao CRE estabelecer os auditores que devem
ao Tribunal Superior de tica e Disciplina do Conselho
ser revisados, bem como estabelecer o cronograma
Federal de Contabilidade no prazo de 15 (quinze) dias
para entrega ao CRE dos relatrios de reviso e dos
aps a notificao do CRE.
demais documentos, bem como emitir as guias de
PENALIDADES
orientao com antecedncia mnima de 180 (cento e
50. A inobservncia desta Norma constitui infrao
oitenta) dias do prazo para entrega dos relatrios e dos
disciplinar sujeita s penalidades previstas nas alneas
demais documentos.
c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n. 9.295, de 27
44. O CRE deve encaminhar at 31 de janeiro de cada
de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo de
ano, expediente para os auditores independentes
tica Profissional do Contabilista.
selecionados pelo CRE para se submeterem ao

Programa de Reviso Externa de Qualidade pelos

Pares, com os prazos para indicao do auditor-revisor

e da entrega do Relatrio de Reviso.

45. O auditor-revisado que no contratar auditor-revisor

para efetuar os trabalhos de reviso externa de

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Art. 3 No desempenho de suas funes, vedado ao


contabilista:
LEGISLAO COMPLEMENTAR
I anunciar, em qualquer modalidade ou veculo de
(Outras Normas CFC, CVM, IBRACON) comunicao, contedo que resulte na diminuio do
colega, da Organizao Contbil ou da classe, sendo
CDIGO DE TICA PROFISSIONAL DO sempre admitida a indicao de ttulos, especializaes,
CONTABILISTA servios oferecidos, trabalhos realizados e relao de
(Aprovado pela Resoluo CFC n 803/96) clientes;

CAPTULO I II assumir, direta ou indiretamente, servios de


DO OBJETIVO qualquer natureza, com prejuzo moral ou desprestgio
para a classe;
Art. 1 Este Cdigo de tica Profissional tem por
objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir os III auferir qualquer provento em funo do exerccio
contabilistas, quando no exerccio profissional. profissional que no decorra exclusivamente de sua
prtica lcita;
CAPTULO II
DOS DEVERES E DAS PROIBIES IV assinar documentos ou peas contbeis elaborados
por outrem, alheio sua orientao, superviso e
Art. 2 So deveres do contabilista: fiscalizao;

I exercer a profisso com zelo, diligncia e V exercer a profisso, quando impedido, ou facilitar,
honestidade, observada a legislao vigente e por qualquer meio, o seu exerccio aos no habilitados
resguardados os interesses de seus clientes e/ou ou impedidos;
empregadores, sem prejuzo da dignidade e
independncia profissionais; VI manter Organizao Contbil sob forma no
autorizada pela legislao pertinente;
II guardar sigilo sobre o que souber em razo do
exerccio profissional lcito, inclusive no mbito do VII valer-se de agenciador de servios, mediante
servio pblico, ressalvados os casos previstos em lei participao desse nos honorrios a receber;
ou quando solicitado por autoridades competentes,
entre estas os Conselhos Regionais de Contabilidade; VIII concorrer para a realizao de ato contrrio
legislao ou destinado a fraud-la ou praticar, no
III zelar pela sua competncia exclusiva na orientao exerccio da profisso, ato definido como crime ou
tcnica dos servios a seu cargo; contraveno;

IV comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, IX solicitar ou receber do cliente ou empregador


em documento reservado, eventual circunstncia qualquer vantagem que saiba para aplicao ilcita;
adversa que possa influir na deciso daquele que lhe
formular consulta ou lhe confiar trabalho, estendendo-se X prejudicar, culposa ou dolosamente, interesse
a obrigao a scios e executores; confiado a sua responsabilidade profissional;

V inteirar-se de todas as circunstncias, antes de XI recusar-se a prestar contas de quantias que lhe
emitir opinio sobre qualquer caso; forem, comprovadamente, confiadas;

VI renunciar s funes que exerce, logo que se XII reter abusivamente livros, papis ou documentos,
positive falta de confiana por parte do cliente ou comprovadamente confiados sua guarda;
empregador, a quem dever notificar com trinta dias de
antecedncia, zelando, contudo, para que os interesse XIII aconselhar o cliente ou o empregador contra
dos mesmos no sejam prejudicados, evitando disposies expressas em lei ou contra os Princpios
declaraes pblicas sobre os motivos da renncia; Fundamentais e as Normas Brasileiras de Contabilidade
editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade;
VII se substitudo em suas funes, informar ao
substituto sobre fatos que devam chegar ao XIV exercer atividade ou ligar o seu nome a
conhecimento desse, a fim de habilit-lo para o bom empreendimentos com finalidades ilcitas;
desempenho das funes a serem exercidas;
XV revelar negociao confidenciada pelo cliente ou
VIII manifestar, a qualquer tempo, a existncia de empregador para acordo ou transao que,
impedimento para o exerccio da profisso; comprovadamente, tenha tido conhecimento;

IX ser solidrio com os movimentos de defesa da XVI emitir referncia que identifique o cliente ou
dignidade profissional, seja propugnando por empregador, com quebra de sigilo profissional, em
remunerao condigna, seja zelando por condies de publicao em que haja meno a trabalho que tenha
trabalho compatveis com o exerccio tico-profissional realizado ou orientado, salvo quando autorizado por
da Contabilidade e seu aprimoramento tcnico. eles;

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XVII iludir ou tentar iludir a boa-f de cliente, IX atender Fiscalizao dos Conselhos Regionais de
empregador ou de terceiros, alterando ou deturpando o Contabilidade e Conselho Federal de Contabilidade no
exato teor de documentos, bem como fornecendo falsas sentido de colocar disposio desses, sempre que
informaes ou elaborando peas contbeis inidneas; solicitado, papis de trabalho, relatrios e outros
documentos que deram origem e orientaram a execuo
XVIII no cumprir, no prazo estabelecido, do seu trabalho.
determinao dos Conselhos Regionais de
Contabilidade, depois de regularmente notificado; CAPTULO III
DO VALOR DOS SERVIOS PROFISSIONAIS
XIX intitular-se com categoria profissional que no
possua, na profisso contbil; Art. 6 O Contabilista deve fixar previamente o valor dos
servios, por contrato escrito, considerados os
XX elaborar demonstraes contbeis sem elementos seguintes:
observncia dos Princpios Fundamentais e das Normas
Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho I a relevncia, o vulto, a complexidade e a dificuldade
Federal de Contabilidade; do servio a executar;

XXI renunciar liberdade profissional, devendo evitar II o tempo que ser consumido para a realizao do
quaisquer restries ou imposies que possam trabalho;
prejudicar a eficcia e correo de seu trabalho;
III a possibilidade de ficar impedido da realizao de
XXII publicar ou distribuir, em seu nome, trabalho outros servios;
cientfico ou tcnico do qual no tenha participado.
IV o resultado lcito favorvel que para o contratante
Art. 4 O Contabilista poder publicar relatrio, parecer advir com o servio prestado;
ou trabalho tcnico-profissional, assinado e sob sua
responsabilidade. V a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual,
habitual ou permanente;
Art. 5 O Contador, quando perito, assistente tcnico,
auditor ou rbitro, dever; VI o local em que o servio ser prestado.

I recusar sua indicao quando reconhea no se Art. 7 O Contabilista poder transferir o contrato de
achar capacitado em face da especializao requerida; servios a seu cargo a outro Contabilista, com a
anuncia do cliente, sempre por escrito.
II abster-se de interpretaes tendenciosas sobre a
matria que constitui objeto de percia, mantendo Pargrafo nico. O Contabilista poder transferir
absoluta independncia moral e tcnica na elaborao parcialmente a execuo dos servios a seu cargo a
do respectivo laudo; outro contabilista, mantendo sempre como sua a
responsabilidade tcnica.
III abster-se de expender argumentos ou dar a
conhecer sua convico pessoal sobre os direitos de Art. 8 vedado ao Contabilista oferecer ou disputar
quaisquer das partes interessadas, ou da justia da servios profissionais mediante aviltamento de
causa em que estiver servindo, mantendo seu laudo no honorrios ou em concorrncia desleal.
mbito tcnico e limitado aos quesitos propostos;
CAPTULO IV
IV considerar com imparcialidade o pensamento DOS DEVERES EM RELAO AOS COLEGAS E
exposto em laudo submetido sua apreciao; CLASSE

V mencionar obrigatoriamente fatos que conhea e Art. 9 A conduta do Contabilista com relao aos
repute em condies de exercer efeito sobre peas colegas deve ser pautada nos princpios de
contbeis objeto de seu trabalho, respeitado o disposto considerao, respeito, apreo e solidariedade, em
no inciso II do art. 2; consonncia com os postulados de harmonia da classe.

VI abster-se de dar parecer ou emitir opinio sem Pargrafo nico. O esprito de solidariedade, mesmo na
estar suficientemente informado e munido de condio de empregado, no induz nem justifica a
documentos; participao ou conivncia com o erro ou com os atos
infringentes de normas ticas ou legais que regem o
VII assinalar equvocos ou divergncias que encontrar exerccio da profisso.
no que concerne aplicao dos Princpios
Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade Art. 10 O Contabilista deve, em relao aos colegas,
editadas pelo CFC; observar as seguintes normas de conduta:

VIII considerar-se impedido para emitir parecer ou I abster-se de fazer referncias prejudiciais ou de
elaborar laudos sobre peas contbeis, observando as qualquer modo desabonadoras;
restries contidas nas Normas Brasileiras de
Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de II abster-se da aceitao de encargo profissional em
Contabilidade; substituio a colega que dele tenha desistido para
preservar a dignidade ou os interesses da profisso ou

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da classe, desde que permaneam as mesmas em sua condio de Tribunal Superior de tica e
condies que ditaram o referido procedimento; Disciplina.

III jamais apropriar-se de trabalhos, iniciativas ou de 1 O recurso voluntrio somente ser encaminhado ao
solues encontradas por colegas, que deles no tenha Tribunal Superior de tica e Disciplina se o Tribunal
participado, apresentando-os como prprios; Regional de tica e Disciplina respectivo mantiver ou
reformar parcialmente a deciso.
IV evitar desentendimentos com o colega a que vier a
substituir no exerccio profissional. 2 Na hiptese do inciso III do art. 12, o Tribunal
Regional de tica e Disciplina dever recorrer ex officio
Art. 11 O Contabilista deve, com relao classe, de sua prpria deciso (aplicao de pena de Censura
observar as seguintes normas de conduta: Pblica).

I prestar seu concurso moral, intelectual e material, 3 Quando se tratar de denncia, o Conselho Regional
salvo circunstncias especiais que justifiquem a sua de Contabilidade comunicar ao denunciante a
recusa; instaurao do processo at trinta dias aps esgotado o
prazo de defesa.
II zelar pelo prestgio da classe, pela dignidade
profissional e pelo aperfeioamento de suas instituies; Art. 14 O Contabilista poder requerer desagravo
pblico ao Conselho Regional de Contabilidade, quando
III aceitar o desempenho de cargo de dirigente nas atingido, pblica e injustamente, no exerccio de sua
entidades de classe, admitindo-se a justa recusa; profisso.

IV acatar as resolues votadas pela classe contbil,


inclusive quanto a honorrios profissionais;

V zelar pelo cumprimento deste Cdigo;

VI no formular juzos depreciativos sobre a classe


contbil;

VII representar perante os rgos competentes sobre


irregularidades comprovadamente ocorridas na
administrao de entidade da classe contbil;

VIII jamais utilizar-se de posio ocupada na direo


de entidades de classe em benefcio prprio ou para
proveito pessoal.

CAPTULO V
DAS PENALIDADES

Art. 12 A transgresso de preceito deste Cdigo


constitui infrao tica, sancionada, segundo a
gravidade, com a aplicao de uma das seguintes
penalidades:

I advertncia reservada;

II censura reservada;

III censura pblica.

Pargrafo nico. Na aplicao das sanes ticas, so


consideradas como atenuantes:

I falta cometida em defesa de prerrogativa profissional;

II ausncia de punio tica anterior;

III prestao de relevantes servios Contabilidade.

Art. 13 O julgamento das questes relacionadas


transgresso de preceitos do Cdigo de tica incumbe,
originariamente, aos Conselhos Regionais de
Contabilidade, que funcionaro como Tribunais
Regionais de tica e Disciplina, facultado recurso
dotado de efeito suspensivo, interposto no prazo de
quinze dias para o Conselho Federal de Contabilidade
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compatveis com o exerccio da atividade, em condies


INSTRUO CVM N 308, DE 14 DE MAIO DE 1999 que garantam a guarda, a segurana e o sigilo dos
documentos e informaes decorrentes dessa atividade,
Dispe sobre o registro e o exerccio da atividade de bem como a privacidade no relacionamento com seus
auditoria independente no mbito do mercado de clientes;
valores mobilirios, define os deveres e as
responsabilidades dos administradores das entidades IV - possuir conhecimento permanentemente atualizado
auditadas no relacionamento com os auditores sobre o ramo de atividade, os negcios e as prticas
independentes, e revoga as Instrues CVM nos. 216, contbeis e operacionais de seus clientes, bem como
de 29 de junho de 1994, e 275, de 12 de maro de possuir estrutura operacional adequada ao seu nmero
1998. e porte; e

O Presidente da Comisso de Valores Mobilirios - CVM V ter sido aprovado em exame de qualificao tcnica
torna pblico que o Colegiado, em reunio realizada previsto no art. 30.
nesta data, tendo em vista o disposto nos arts. 1, inciso
V, 22, pargrafo nico, inciso IV e 26, 1 e 2, da Lei Art. 4 Para fins de registro na categoria de Auditor
n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e tendo em vista o Independente - Pessoa Jurdica, dever a interessada
disposto no art. 177, 3, da Lei n 6.404, de 15 de atender s seguintes condies:
dezembro de 1976, RESOLVEU baixar a seguinte
Instruo: I - estar inscrita no Registro Civil das Pessoas Jurdicas,
sob a forma de sociedade civil, constituda
DO REGISTRO, SUAS CATEGORIAS E CONDIES exclusivamente para prestao de servios profissionais
de auditoria e demais servios inerentes profisso de
Art. 1 O auditor independente, para exercer atividade contador;
no mbito do mercado de valores mobilirios, est
sujeito ao registro na Comisso de Valores Mobilirios, II que todos os scios sejam contadores e que, pelo
regulado pela presente Instruo. menos a metade desses, sejam cadastrados como
responsveis tcnicos, conforme disposto nos 1 e 2
Art. 2 O registro de auditor independente compreende do art. 2
duas categorias:
III constar do contrato social, ou ato constitutivo
I - Auditor Independente - Pessoa Fsica (AIPF), equivalente, clusula dispondo que a sociedade
conferido ao contador que satisfaa os requisitos responsabilizar-se- pela reparao de dano que causar
previstos nos arts. 3 e 5 desta Instruo; a terceiros, por culpa ou dolo, no exerccio da atividade
profissional e que os scios respondero solidria e
II - Auditor Independente - Pessoa Jurdica (AIPJ), ilimitadamente pelas obrigaes sociais, depois de
conferido sociedade profissional, constituda sob a esgotados os bens da sociedade;
forma de sociedade civil, que satisfaa os requisitos
previstos nos arts. 4 e 6 desta Instruo. IV estar regularmente inscrita, bem como seus scios
e demais responsveis tcnicos regularmente
1 A Comisso de Valores Mobilirios manter, ainda, registrados, em Conselho Regional de Contabilidade;
cadastro dos responsveis tcnicos autorizados a emitir
e assinar parecer de auditoria, em nome de cada V terem todos os responsveis tcnicos autorizados a
sociedade, no mbito do mercado de valores emitir e assinar parecer de auditoria em nome da
mobilirios. sociedade, conforme disposto nos 1 e 2 do art. 2,
exercido atividade de auditoria de demonstraes
2 Para efeito desta Instruo, os responsveis contbeis, comprovada nos termos do art. 7; dentro do
tcnicos compreendem os scios, diretores e demais territrio nacional por perodo no inferior a cinco anos,
contadores integrantes do quadro tcnico de cada consecutivos ou no, contados a partir da data do
sociedade, que tenham atendido s exigncias contidas registro em Conselho Regional de Contabilidade, na
nesta Instruo. categoria de contador;

Art. 3 Para fins de registro na categoria de Auditor VI - terem sido todos os responsveis tcnicos
Independente - Pessoa Fsica, dever o interessado aprovados em exame de qualificao tcnica previsto no
atender s seguintes condies: art. 30;

I - estar registrado em Conselho Regional de VII manter escritrio profissional legalizado em nome
Contabilidade, na categoria de contador; da sociedade, com instalaes compatveis com o
exerccio da atividade de auditoria independente, em
II - haver exercido atividade de auditoria de condies que garantam a guarda, a segurana e o
demonstraes contbeis, dentro do territrio nacional, sigilo dos documentos e informaes decorrentes dessa
por perodo no inferior a cinco anos, consecutivos ou atividade, bem como a privacidade no relacionamento
no, contados a partir da data do registro em Conselho com seus clientes; e
Regional de Contabilidade, na categoria de contador,
nos termos do art. VIII - manter quadro permanente de pessoal tcnico
adequado ao nmero e porte de seus clientes, com
III - estar exercendo atividade de auditoria conhecimento constantemente atualizado sobre o seu
independente, mantendo escritrio profissional ramo de atividade, os negcios, as prticas contbeis e
legalizado, em nome prprio, com instalaes operacionais.
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Instruo e com o exerccio da atividade profissional no


DA INSTRUO DO PEDIDO DE REGISTRO mbito do mercado de valores mobilirios;

Art. 5 O pedido de registro de Auditor Independente - X - cpia da carteira de identidade de contabilista, na


Pessoa Fsica ser instrudo com os seguintes categoria de contador, ou certido equivalente expedida
documentos: por Conselho Regional de Contabilidade, dos scios e
dos demais responsveis tcnicos;
I requerimento (Anexo I);
XI informao cadastral dos scios e dos demais
II - cpia da carteira de identidade de contabilista, na responsveis tcnicos (Anexo II);
categoria de contador, ou certido equivalente, expedida
por Conselho Regional de Contabilidade; XII comprovao do exerccio da atividade de auditoria
de cada um dos responsveis tcnicos, nos termos do
III - informao cadastral (Anexo II); art. 7; e

IV - cpia do Alvar de Licena para Localizao e XIII certificado de aprovao no exame de qualificao
Funcionamento, ou documento hbil equivalente, tcnica de cada um dos responsveis tcnicos, previsto
expedido pela Prefeitura do Municpio onde o no art. 30.
requerente exera a atividade, que comprove a
legalizao do escritrio em nome prprio; DA COMPROVAO DA ATIVIDADE DE AUDITORIA

V - comprovao do exerccio da atividade de auditoria, Art. 7 O exerccio da atividade de auditoria poder ser
conforme o disposto no art. 7; comprovado mediante a apresentao dos seguintes
documentos:
VI - certificado de aprovao em exame de qualificao
tcnica, previsto no art. 30; e I cpias de pareceres de auditoria acompanhados das
demonstraes contbeis auditadas, emitidos e
VII declarao legal (Anexo III). assinados pelo interessado, publicados em jornais ou
revistas especializadas, bastando uma publicao para
Art. 6 O pedido de registro de Auditor Independente - cada ano; ou
Pessoa Jurdica ser instrudo com os seguintes
documentos: II cpia do registro individual de empregado ou
declarao da sociedade de auditoria registrada na
I requerimento (Anexo IV); CVM, firmada por seu scio representante, e cpia da
carteira de trabalho do profissional, observado o
II traslado ou certido do instrumento de contrato disposto nos 2 e 3 deste artigo.
social, ou ato constitutivo equivalente, e alteraes
posteriores, com prova de inscrio e arquivamento no 1 A critrio da CVM, a comprovao de experincia
Registro Civil de Pessoas Jurdicas, e inscrio em em trabalhos de auditoria de demonstraes contbeis
Conselho Regional de Contabilidade; poder ser satisfeita, ainda, mediante a apresentao
de:
III relao dos endereos da sede e dos escritrios, se
for o caso; a) cpias de pareceres de auditoria e respectivos
relatrios circunstanciados, emitidos e assinados pelo
IV relao das entidades nas quais a sociedade, seus interessado, acompanhados das respectivas
scios e responsveis tcnicos tenham participao no demonstraes contbeis, autenticados pela entidade
capital social e que atuem ou prestem servios no auditada, contendo expressa autorizao para que tais
mbito do mercado de valores mobilirios, indicando as documentos sejam apresentados Comisso de
respectivas reas de atuao; Valores Mobilirios, com a finalidade de comprovao
da atividade de auditoria do interessado, bastando uma
V - cpia do Alvar de Licena para Localizao e comprovao para cada ano; ou
Funcionamento ou documento hbil equivalente,
expedido pela Prefeitura, da sede e dos escritrios, se b) declarao de entidade governamental, companhia
for o caso, que comprove a sua legalizao; aberta ou empresa reconhecida de grande porte,
firmada por seu representante legal, na qual devero
VI cpia do Cadastro Nacional de Pessoa Jurdica do constar todas as informaes pertinentes ao vnculo de
Ministrio da Fazenda da sede e dos escritrios, se for o emprego, atestando haver o mesmo exercido cargo ou
caso; funo de auditoria de demonstraes contbeis.

VII - cpia do Alvar de Registro expedido por Conselho 2 Nos casos previstos no inciso II e na letra "b" do
Regional de Contabilidade da sede e dos escritrios, se 1 deste artigo, dever ser comprovado o exerccio, pelo
for o caso; prazo mnimo de dois anos, em cargo de direo, chefia
ou superviso na rea de auditoria de demonstraes
VIII declarao legal (Anexo V); contbeis, a partir da data do registro na categoria de
contador.
IX indicao de at dois scios como representantes
da sociedade perante a CVM, que se encarregaro de 3 A comprovao de atendimento do disposto neste
diligenciar e encaminhar a prestao de artigo poder ser feita por perodos parciais,
esclarecimentos relacionados com o atendimento desta
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consecutivos ou no, desde que o somatrio do perodo Art. 14. Da deciso denegatria caber recurso
de exerccio de atividade no seja inferior a cinco anos. voluntrio ao Colegiado da Comisso de Valores
Mobilirios, nos termos das normas em vigor.
DO EXAME DO PEDIDO E DO PRAZO PARA A
CONCESSO DO REGISTRO DOS CASOS DE SUSPENSO E CANCELAMENTO
AUTOMTICOS
Art. 8 O pedido de registro como auditor independente
ser objeto de exame pela Comisso de Valores Art. 15. O Auditor Independente - Pessoa Fsica, o
Mobilirios, que poder exigir a complementao dos Auditor Independente Pessoa Jurdica e seus
documentos inicialmente apresentados, a sua responsveis tcnicos podero ter, respectivamente, o
atualizao, bem como a apresentao de outros registro e o cadastro na Comisso de Valores
documentos, inclusive papis de trabalho de auditoria, Mobilirios suspenso ou cancelado, sem prejuzo de
que julgar necessrios. outras sanes legais cabveis, nos casos em que:

Art. 9 O prazo para concesso do registro de trinta I seja comprovada a falsidade dos documentos ou
dias a contar da data do protocolo de entrada do pedido declaraes apresentados para a obteno do registro
na CVM. na Comisso de Valores Mobilirios;

1 Decorrido o prazo previsto sem que haja qualquer II sejam descumpridas quaisquer das condies
manifestao da Comisso, presume-se que o pedido necessrias sua concesso ou sua manuteno ou
de registro foi aprovado, podendo o interessado se for verificada a supervenincia de situao
requerer a expedio do respectivo Ato Declaratrio, impeditiva;
salvo os casos em que seja verificado que o mesmo no
est devidamente instrudo e documentado. III tenham sofrido pena de suspenso ou
cancelamento do registro profissional, transitada em
2 O prazo de trinta dias ser suspenso uma nica vez julgado, aplicada pelo rgo fiscalizador da profisso; ou
se a CVM solicitar informao ou documento adicional
necessrio ao exame do pedido de registro, ou IV - forem, por sentena judicial transitada em julgado:
condicionar sua aprovao a modificaes na
documentao pertinente. a) declarados insolventes;

3 assegurado CVM, para manifestao final, b) condenados em processo-crime de natureza


perodo correspondente a cinco dias teis, caso o infamante, ou por crime ou contraveno de contedo
restante do prazo previsto no 2 seja a este inferior. econmico;

Art. 10. Ser indeferido o pedido de registro como c) impedidos para exercer cargo pblico; ou
Auditor Independente Pessoa Jurdica quando estiver
includo contador que, nos termos dos arts. 15 e 35 d) declarados incapazes de exercerem os seus direitos
desta Instruo, tenha tido seu registro cancelado ou civis.
suspenso pela Comisso de Valores Mobilirios,
enquanto no transcorrido o cumprimento da 1 A CVM comunicar previamente ao auditor
penalidade. independente a deciso de suspender ou cancelar o seu
registro, nos termos deste artigo, concedendo-lhe o
Pargrafo nico. O pedido de registro como Auditor prazo de dez dias teis, contados da data do
Independente - Pessoa Fsica ser tambm, nas recebimento da comunicao, para apresentar as suas
mesmas condies, indeferido. razes de defesa ou regularizar o seu registro.

Art. 11. No ser permitido o registro, na categoria de 2 Da deciso de suspenso ou cancelamento do


Auditor Independente - Pessoa Fsica, de contador que registro, segundo o disposto neste artigo, caber
seja scio, diretor ou responsvel tcnico ou que tenha recurso voluntrio, com efeito suspensivo, ao Colegiado
vnculo empregatcio com Auditor Independente - desta Comisso, de acordo com as demais normas
Pessoa Jurdica. vigentes.

Art. 12. Deferido o pedido, a Comisso de Valores DAS INFORMAES PERIDICAS E EVENTUAIS
Mobilirios expedir o competente Ato Declaratrio, que
ser publicado no Dirio Oficial da Unio. Art. 16. O Auditor Independente - Pessoa Fsica e o
Auditor Independente - Pessoa Jurdica devero remeter
Pargrafo nico. O Ato Declaratrio, publicado no Dirio anualmente, at o ltimo dia til do ms de abril, as
Oficial da Unio, constitui documento comprobatrio do informaes requeridas no anexo VI, relativas ao
registro na CVM, com validade em todo o territrio exerccio anterior.
nacional.
Art. 17. Sem prejuzo de, a qualquer tempo, a Comisso
Art. 13. Indeferido o pedido, a Comisso de Valores de Valores Mobilirios poder exigir a atualizao de
Mobilirios cientificar o interessado mediante quaisquer documentos e informaes, os auditores
correspondncia, com esclarecimento das razes que independentes devero, sempre que houver alterao,
deram causa ao indeferimento. encaminhar CVM:

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I no prazo de dez dias da data da sua ocorrncia: DAS HIPTESES DE IMPEDIMENTO E DE


INCOMPATIBILIDADE
a) Informao Cadastral (Anexo II); e
Art. 22. No podero realizar auditoria independente o
b) cpia da carteira de identidade de contabilista ou Auditor Independente Pessoa Fsica, os scios e os
certido equivalente dos novos scios ou responsveis demais integrantes do quadro tcnico de Auditor
tcnicos. Independente Pessoa Jurdica quando ficar
configurada, em sua atuao na entidade auditada, suas
II no prazo de trinta dias da data da sua ocorrncia: controladas, controladoras ou integrantes de um mesmo
grupo econmico, a infringncia s normas do Conselho
a) traslado, certido ou cpia das alteraes do contrato Federal de Contabilidade - CFC relativas
social, com prova de inscrio e arquivamento no independncia.
Registro Civil das Pessoas Jurdicas e no Conselho
Regional de Contabilidade; e Art. 23. vedado ao Auditor Independente e s pessoas
fsicas e jurdicas a ele ligadas, conforme definido nas
b) declarao legal (Anexos III e V) e demais normas de independncia do CFC, em relao s
documentos previstos nos arts. 5 e 6 desta Instruo. entidades cujo servio de auditoria contbil esteja a seu
cargo:
Art. 18. Os auditores independentes que no
mantiverem atualizado o seu registro ou no I adquirir ou manter ttulos ou valores mobilirios de
apresentarem os esclarecimentos e informaes emisso da entidade, suas controladas, controladoras
especificadas nesta Instruo ficam sujeitos multa ou integrantes de um mesmo grupo econmico; ou
cominatria diria, observados os seguintes valores:
II - prestar servios de consultoria que possam
I - Multa de R$ 50,00 (cinqenta reais) - pela no caracterizar a perda da sua objetividade e
apresentao das informaes e documentos independncia.
requeridos no inciso II do art. 17 desta Instruo;
Pargrafo nico. So exemplos de servios de
II - Multa de R$ 100,00 (cem reais) - pela no consultoria previstos no caput deste artigo:
apresentao das informaes e documentos
requeridos no art. 16, no inciso I do art. 17 e nos 1 e I - assessoria reestruturao organizacional;
2 do art. 28 desta Instruo.
II - avaliao de empresas;
Pargrafo nico. Os valores referidos neste artigo sero
reduzidos metade quando o auditor independente no III - reavaliao de ativos;
possuir clientes no mbito do mercado de valores
mobilirios. IV - determinao de valores para efeito de constituio
de provises ou reservas tcnicas e de provises para
DAS NORMAS RELATIVAS AO EXERCCIO DA contingncias;
ATIVIDADE DE AUDITORIA NO MERCADO DE
VALORES MOBILIRIOS V - planejamento tributrio;

Art. 19. O auditor independente, no exerccio de sua VI - remodelamento dos sistemas contbil, de
atividade no mbito do mercado de valores mobilirios, informaes e de controle interno; ou
deve cumprir e fazer cumprir, por seus empregados e
prepostos, as normas especficas emanadas da VII - qualquer outro produto ou servio que influencie ou
Comisso de Valores Mobilirios. que possa vir a influenciar as decises tomadas
ela administrao da instituio auditada.
Art. 20. O Auditor Independente - Pessoa Fsica e o
Auditor Independente - Pessoa Jurdica, todos os seus Art. 24. O auditor independente dever renunciar
scios e integrantes do quadro tcnico devero funo na ocorrncia das situaes previstas no art. 22.
observar, ainda, as normas emanadas do Conselho
Federal de Contabilidade - CFC e os pronunciamentos Pargrafo nico. Constatada a no observncia do
tcnicos do Instituto Brasileiro de Contadores - disposto neste artigo, a Comisso de Valores Mobilirios
IBRACON, no que se refere conduta profissional, ao poder determinar a substituio do auditor
exerccio da atividade e emisso de pareceres e independente.
relatrios de auditoria.
DOS DEVERES E RESPONSABILIDADES DOS
Art. 21. Os pareceres de auditoria e os documentos AUDITORES INDEPENDENTES
destinados a satisfazer as exigncias da Comisso de
Valores Mobilirios devero ser emitidos e assinados, Art. 25. No exerccio de suas atividades no mbito do
com a indicao nica da categoria profissional e do mercado de valores mobilirios, o auditor independente
nmero de registro no Conselho Regional de dever, adicionalmente:
Contabilidade, quando Pessoa Fsica, ou com a
indicao da categoria profissional, do nmero de I - verificar:
registro e de cadastro no Conselho Regional de
Contabilidade, respectivamente, do responsvel tcnico a) se as demonstraes contbeis e o parecer de
e da sociedade, quando Pessoa Jurdica. auditoria foram divulgados nos jornais em que seja
obrigatria a sua publicao e se estes correspondem
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s demonstraes contbeis auditadas e ao relatrio ou elementos e condies necessrios ao perfeito


parecer originalmente emitido; desempenho de suas funes.

b) se as informaes e anlises contbeis e financeiras 1 A entidade auditada dever fornecer ao auditor


apresentadas no relatrio da administrao da entidade independente a carta de responsabilidade da
esto em consonncia com as demonstraes contbeis administrao, de acordo com as normas aprovadas
auditadas; pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC.

c) se as destinaes do resultado da entidade esto de 2 A responsabilidade dos administradores das


acordo com as disposies da lei societria, com o seu entidades auditadas pelas informaes contidas nas
estatuto social e com as normas emanadas da CVM; e demonstraes contbeis, ou nas declaraes
fornecidas, no elide a responsabilidade do auditor
d) o eventual descumprimento das disposies legais e independente no tocante ao seu relatrio de reviso
regulamentares aplicveis s atividades da entidade especial de demonstraes trimestrais ou ao seu
auditada e/ou relativas sua condio de entidade parecer de auditoria, nem o desobriga da adoo dos
integrante do mercado de valores mobilirios, que procedimentos de auditoria requeridos nas
tenham, ou possam vir a ter reflexos relevantes nas circunstncias.
demonstraes contbeis ou nas operaes da entidade
auditada. Art. 27. Os administradores das entidades auditadas
sero responsabilizados pela contratao de auditores
II - elaborar e encaminhar administrao e, quando independentes que no atenderem s condies
solicitado, ao Conselho Fiscal, relatrio circunstanciado previstas nesta Instruo, especialmente quanto sua
que contenha suas observaes a respeito de independncia e regularidade de seu registro na
deficincias ou ineficcia dos controles internos e dos Comisso de Valores Mobilirios.
procedimentos contbeis da entidade auditada;
Pargrafo nico. Sem prejuzo das sanes legais
III - conservar em boa guarda pelo prazo mnimo de cabveis, constatada a falta de independncia do auditor
cinco anos, ou por prazo superior por determinao ou a ausncia de registro nesta CVM, o trabalho de
expressa desta Comisso em caso de Inqurito auditoria ser considerado sem efeito para o
Administrativo, toda a documentao, correspondncia, atendimento da lei e das normas da Comisso.
papis de trabalho, relatrios e pareceres relacionados
com o exerccio de suas funes; Art. 28. A administrao da entidade auditada dever,
no prazo de vinte dias, comunicar CVM a mudana de
IV - indicar com clareza, e em quanto, as contas ou auditor, havendo ou no resciso do contrato de
subgrupos de contas do ativo, passivo, resultado e prestao dos servios de auditoria, com justificativa da
patrimnio lquido que esto afetados pela adoo de mudana, na qual dever constar a anuncia do auditor
procedimentos contbeis conflitantes com os Princpios substitudo.
Fundamentais de Contabilidade, bem como os efeitos
no dividendo obrigatrio e no lucro ou prejuzo por ao, 1 Decorrido o prazo sem que haja manifestao da
conforme o caso, sempre que emitir relatrio de reviso administrao da entidade auditada quanto
especial de demonstraes trimestrais ou parecer informao requerida, o auditor independente dever
adverso ou com ressalva; comunicar CVM a substituio, no prazo de dez dias,
contados a partir da data do encerramento do prazo
V - dar acesso fiscalizao da CVM e fornecer ou conferido administrao da entidade.
permitir a reproduo dos documentos referidos no item
III, que tenham servido de base emisso do relatrio 2 O auditor independente que no concordar com a
de reviso especial de demonstraes trimestrais ou do justificativa apresentada para a sua substituio dever
parecer de auditoria; e encaminhar CVM as razes de sua discordncia, no
prazo de trinta dias, contados a partir da data da
VI - possibilitar, no caso de substituio por outro substituio.
auditor, resguardados os aspectos de sigilo e mediante
prvia concordncia da entidade auditada, o acesso do 3 O descumprimento do disposto neste artigo
novo auditor contratado aos documentos e informaes sujeitar a entidade e o auditor independente multa
que serviram de base para a emisso dos relatrios de cominatria diria, nos termos do art. 18 desta
revises especiais de demonstraes trimestrais e Instruo.
pareceres de auditoria dos exerccios anteriores.
Art. 29. O conselho fiscal da entidade auditada, quando
Pargrafo nico. Constatada qualquer irregularidade em funcionamento, dever verificar o correto
relevante em relao ao que estabelece os incisos I e II, cumprimento pelos administradores do disposto nos
o auditor independente dever comunicar o fato CVM, arts. 27 e 28.
por escrito, no prazo mximo de vinte dias, contados da
data da sua ocorrncia. DO EXAME DE QUALIFICAO TCNICA

DOS DEVERES E RESPONSABILIDADES DOS Art. 30. O exame de qualificao tcnica ser realizado,
ADMINISTRADORES E DO CONSELHO FISCAL no mnimo no primeiro semestre de cada ano, com
vistas habilitao do auditor independente para o
Art. 26. A entidade, ao contratar os servios de auditoria exerccio da atividade de auditoria de demonstraes
independente, deve fornecer ao auditor todos os contbeis para todas as entidades integrantes do
mercado de valores mobilirios.
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3 A primeira reviso de controle de qualidade dever


Pargrafo nico. O exame de qualificao tcnica ser ser efetuada, no mximo, at dois anos contados a
aplicado pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC partir da publicao desta Instruo.
em conjunto com o Instituto Brasileiro de Contadores -
IBRACON ou por instituio indicada pela CVM, nos 4 O auditor independente responsvel pela reviso
moldes a serem definidos em ato prprio. do controle de qualidade tambm dever observar, em
relao ao auditor revisado, as normas de
DA ROTATIVIDADE DOS AUDITORES independncia aprovadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade - CFC.
Art. 31. O Auditor Independente - Pessoa Fsica e o
Auditor Independente - Pessoa Jurdica no podem 5 A Comisso de Valores Mobilirios poder
prestar servios para um mesmo cliente, por prazo determinar a substituio do auditor independente
superior a cinco anos consecutivos, contados a partir da escolhido para a realizao do controle de qualidade
data desta Instruo, exigindo-se um intervalo mnimo quando, a seu critrio, no atenderem s condies
de trs anos para a sua recontratao. para a realizao da reviso ou por inobservncia do
disposto nos 1 e 4.
DO CONTROLE DE QUALIDADE INTERNO
DO PROGRAMA DE EDUCAO CONTINUADA
Art. 32. O auditor independente dever implementar um
programa interno de controle de qualidade, segundo as Art. 34. Os auditores independentes devero manter
diretrizes emanadas do Conselho Federal de uma poltica de educao continuada de todo o seu
Contabilidade CFC e do Instituto Brasileiro de quadro funcional e de si prprio, conforme o caso,
Contadores - IBRACON, que vise a garantir o pleno segundo as diretrizes aprovadas pelo Conselho Federal
atendimento das normas que regem a atividade de de Contabilidade - CFC e pelo Instituto Brasileiro de
auditoria de demonstraes contbeis e das normas Contadores - IBRACON, com vistas a garantir a
emanadas desta Comisso de Valores Mobilirios. qualidade e o pleno atendimento das normas que regem
o exerccio da atividade de auditoria de demonstraes
1 O programa interno de controle de qualidade ser contbeis.
estabelecido de acordo com a estrutura de sua equipe
tcnica e a complexidade dos servios a seu cargo, no DAS PENALIDADES
caso de Auditor Independente - Pessoa Jurdica e
quanto competncia tcnico-profissional, no caso de Art. 35. O Auditor Independente Pessoa Fsica, o
Auditor Independente - Pessoa Fsica. Auditor Independente Pessoa Jurdica e os seus
responsveis tcnicos podero ser advertidos,
2 O programa interno de controle de qualidade multados, ou ter o seu registro na Comisso de Valores
poder ser desenvolvido em conjunto com outros Mobilirios suspenso ou cancelado, sem prejuzo de
auditores independentes ou em convnio com instituio outras sanes legais cabveis, quando:
especializada, devendo o Auditor Independente -
Pessoa Jurdica indicar scio responsvel pela I - atuarem em desacordo com as normas legais e
implementao e conduo desse programa. regulamentares que disciplinam o mercado de valores
mobilirios, inclusive o descumprimento das disposies
3 O programa interno de controle de qualidade ser desta Instruo;
exigido aps doze meses da publicao das normas e
diretrizes aprovadas pelo Conselho Federal de II - realizarem auditoria inepta ou fraudulenta, falsearem
Contabilidade CFC que regulamentem essa matria. dados ou nmeros, ou sonegarem informaes que
sejam de seu dever revelar; ou
DO CONTROLE DE QUALIDADE EXTERNO
III - utilizarem, em benefcio prprio ou de terceiros, ou
Art. 33. Os auditores independentes devero, a cada permitirem que terceiros se utilizem de informaes a
quatro anos, submeter-se reviso do seu controle de que tenham tido acesso em decorrncia do exerccio da
qualidade, segundo as diretrizes emanadas do atividade de auditoria.
Conselho Federal de Contabilidade - CFC e do Instituto
Brasileiro de Contadores IBRACON, que ser Art. 36. O descumprimento das disposies contidas
realizada por outro auditor independente, tambm nesta Instruo sujeita os seus infratores s penalidades
registrado na Comisso de Valores Mobilirios, cuja previstas no art. 11 da Lei n 6.385/76.
escolha dever ser comunicada previamente a esta
Autarquia. Art. 37. Constitui infrao grave, para o efeito do
disposto no 3 do art. 11 da Lei n 6.385/76, o
1 No caso de Auditor Independente - Pessoa descumprimento do disposto nos arts. 20, 22, 23, 25,
Jurdica, a reviso do controle de qualidade ser 31, 32, 33 e nos incisos II e III do art. 35 desta Instruo.
efetuada por sociedade de auditores que possua
estrutura compatvel com o trabalho a ser desenvolvido. Art. 38. Constituem hipteses de infrao de natureza
objetiva, sujeitas ao rito sumrio de processo
2 O auditor revisor dever emitir relatrio de reviso administrativo, o descumprimento dos arts. 16, 17, 21,
do controle de qualidade a ser encaminhado ao auditor pargrafo nico do art. 25, 1 do art. 26, 27 e 1 e
independente e CVM at 31 de outubro do ano em 2 do art. 28 desta Instruo.
que se realizar a reviso.
Pargrafo nico. No ser adotado o rito sumrio em
caso de reincidncia especfica ou genrica.
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Art. 39. A Comisso de Valores Mobilirios dar


conhecimento, em publicao no Dirio Oficial da Unio,
do cancelamento ou da suspenso do registro de
auditor independente e comunicar a ocorrncia ao
Conselho Regional de Contabilidade pertinente, nos
casos de aplicao das penalidades previstas nesta
Instruo.

Pargrafo nico. No caso de cancelamento, os


documentos e declaraes apresentados para obteno
e manuteno do registro ficaro disposio do
interessado, por um prazo de sessenta dias, aps o qual
podero ser destrudos.

Art. 40. A Comisso de Valores Mobilirios divulgar,


periodicamente, e manter atualizada e disponvel para
o mercado, a relao dos auditores independentes que
tenham sido penalizados em inqurito administrativo.

DAS DISPOSIES FINAIS E TRANSITRIAS

Art. 41. O exame de qualificao tcnica, previsto no art.


30, no ser exigido dos auditores independentes que j
estiverem registrados nesta CVM, na data em que esta
Instruo entrar em vigor.

Pargrafo nico. Os auditores independentes que


vierem a se registrar nesta CVM, a partir da vigncia
desta Instruo, estaro dispensados da apresentao
do certificado de aprovao no exame de qualificao
tcnica, enquanto o mesmo no estiver regulamentado.

Art. 42. Esta Instruo entra em vigor na data de sua


publicao no Dirio Oficial da Unio.

Art. 43. Ficam revogadas as Instrues CVM n 216, de


29 de junho de 1994, e 275, de 12 de maro de 1998.

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dvida a validade do sistema obrigatrio de auditoria.


NOTA EXPLICATIVA INSTRUO CVM N 308, DE Considerando que a confiabilidade do mercado em
14 DE MAIO DE 1999 relao competncia e independncia dos auditores
independentes um requisito fundamental a ser
Ref.: Instruo CVM N 308, de 14 de maio de 1999, mantido, a CVM entendeu que deveria revisar as suas
que dispe sobre o registro e o exerccio da atividade de normas e instituir novos mecanismos que visassem
auditoria independente no mbito do mercado de manuteno daqueles atributos.
valores mobilirios, define os deveres e as
responsabilidades dos administradores das entidades Da mesma forma que as antecedentes Instrues CVM
auditadas no relacionamento com os auditores n 204/93 e 216/94, a presente Instruo, alm de
independentes, e revoga as Instrues CVM n 216, de consolidar em um nico texto normativo a
29 de junho de 1994, e 275, de 12 de maro de 1998. regulamentao do exerccio da atividade de auditoria
no mbito do mercado de valores mobilirios, tem por
1) INTRODUO objetivo introduzir nesta regulamentao novos
mecanismos, como o exame de qualificao tcnica, o
A Lei n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, que programa de educao continuada e os controles de
disciplina o mercado de valores mobilirios e criou a qualidade interno e externo, alm de exemplificar
Comisso de Valores Mobilirios, determina no art. 26 atividades que caracterizam o conflito de interesses
que somente empresas de auditoria contbil ou quando sejam exercidas concomitantemente com a
auditores contbeis independentes registrados na prestao de servios de auditoria independente para
Comisso de Valores Mobilirios podero auditar as um mesmo cliente.
demonstraes contbeis de companhias abertas e de
instituies, sociedades ou empresas que integram o Em suma, com a reformulao, a CVM tem por objetivo
sistema de distribuio e intermediao de valores dotar este mercado de auditores que possuam elevada
mobilirios. qualificao tcnica e, ao mesmo tempo, os atributos de
competncia, tica e independncia que so requeridos
Exercendo a competncia que lhe foi conferida na lei, a desses profissionais.
Comisso de Valores Mobilirios expediu, inicialmente,
em 24 de outubro de 1978, a Instruo CVM n 04, Para a consecuo desse objetivo, a CVM espera
instituindo as primeiras normas para o registro de continuar contando com o suporte e apoio que vm
auditores independentes e definindo as condies em sendo dados pelos rgos reguladores da profisso e
que poderiam ensejar a recusa, a suspenso ou o pelas instituies representativas de classe, objetivando,
cancelamento. ainda, desenvolver um modelo de auto-regulao, no
qual os rgos profissionais seriam os responsveis
importante ressaltar que, passados vinte anos e tendo primrios pela fiscalizao da atividade de auditoria
sido introduzidas diversas alteraes normativas, os independente. CVM caberia verificar a eficincia do
fundamentos que nortearam o posicionamento inicial da modelo, interferindo no processo somente nos casos em
CVM continuam vlidos e atualizados. So eles: que o sistema de auto-regulao no estiver
funcionando a contento.
- a importncia de um sistema de auditoria
independente como suporte indispensvel ao rgo 2) O REGISTRO COMO AUDITOR INDEPENDENTE
regulador; (Arts. 1 a 6)

- a figura do auditor independente como elemento Cabe esclarecer inicialmente que o registro na CVM no
imprescindvel para a credibilidade do mercado e como se constitui em uma nova categoria profissional e,
instrumento de inestimvel valor na proteo dos tampouco, significa cerceamento do exerccio da
investidores, na medida em que a sua funo zelar atividade profissional. Ao contrrio, a atividade de
pela fidedignidade e confiabilidade das demonstraes auditoria independente prerrogativa do contador
contbeis da entidade auditada; legalmente habilitado e registrado em Conselho
Regional de Contabilidade. Essa atividade pode ser
- a exatido e a clareza das demonstraes contbeis, exercida individualmente ou em sociedade civil, cujos
inclusive a divulgao em notas explicativas de scios sejam todos contadores, inexistindo,
informaes indispensveis visualizao da situao conseqentemente, incompatibilidades entre essas
patrimonial e financeira e dos resultados da entidade normas e o regime disciplinar da categoria profissional
auditada, dependem de um sistema de auditoria eficaz de contador.
e, fundamentalmente, da tomada de conscincia do
auditor quanto ao seu verdadeiro papel dentro deste A nova Instruo mantm as duas formas de registro j
contexto; e existentes, quais sejam: Auditor Independente Pessoa
Fsica, conferido ao contador legalmente habilitado, que
- a necessidade de que o mercado disponha de satisfaa s exigncias estabelecidas nos arts. 3 , 5 e
auditores independentes altamente capacitados e que, 7 e Auditor Independente Pessoa Jurdica, conferido
ao mesmo tempo, desfrutem de um elevado grau de sociedade integrada exclusivamente por contadores e
independncia no exerccio da sua atividade. cadastrada em Conselho Regional de Contabilidade,
que satisfaa s exigncias estabelecidas nos arts. 4 ,
A reformulao ora implementada tornou-se imperativa 6 e 7. Para que o scio ou qualquer outra pessoa que
em face de recentes fatos, amplamente divulgados, que tenha vnculo de emprego com a sociedade de auditoria
levaram a sociedade, de um modo geral, a questionar a possa emitir e assinar pareceres e relatrios em nome
capacidade dos auditores independentes em atender da sociedade, torna-se obrigatrio estar cadastrado
aos fundamentos anteriormente referidos, pondo em
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como responsvel tcnico junto Comisso de Valores reformular o seu contrato, adaptando-o s normas de
Mobilirios. registro, recomendvel que seja feita a consolidao
de todas as clusulas em vigor, evitando-se a
A norma mantm a exigncia de que pelo menos a apresentao de alteraes anteriores.
metade dos scios da empresa de auditoria seja
cadastrada como responsvel tcnico na Comisso de 3) COMPROVAO DA ATIVIDADE DE AUDITORIA
Valores Mobilirios para exercer a atividade de auditoria (Art. 7)
no mbito do mercado de valores mobilirios, em nome
da sociedade. Se, depois de obtido o registro da Para obter o registro como Auditor Independente -
sociedade, houver alterao no quadro social, seja por Pessoa Fsica, o interessado deve comprovar haver
excluso ou por admisso de scios, imperativo que exercido a atividade por cinco anos, consecutivos ou
seja mantida essa relao, para que o registro no seja no, a partir da data do seu efetivo registro na categoria
suspenso ou mesmo cancelado at que a situao seja de contador.
normalizada.
Esta comprovao dever ser atendida da seguinte
Dentre as outras condies para obteno do registro, forma:
fundamental que seja comprovado o exerccio da
atividade de auditoria pelo prazo mnimo de cinco anos, a) mediante a apresentao de pareceres de auditoria
consecutivos ou no. Deve ser esclarecido que este emitidos e assinados pelo interessado publicados em
prazo contado a partir do registro do interessado no jornal ou revista especializada, bastando uma
Conselho Regional de Contabilidade (CRC), na publicao para cada ano. Os pareceres publicados,
categoria de contador. O exerccio da atividade de para serem aceitos, devero estar em consonncia com
auditoria anterior ao seu registro no CRC configura as normas do Conselho Federal de Contabilidade. A
descumprimento s normas profissionais. publicao deve contemplar, alm do parecer de
auditoria, o conjunto das demonstraes contbeis e as
O interessado deve apresentar cpia da carteira de respectivas notas explicativas. Nestes casos,
identidade de contabilista, na categoria de contador ou, importante que no seja omitido o nome do jornal ou da
a seu critrio, certido de registro expedida pelo revista e a data em que ocorreu a publicao;
Conselho Regional de Contabilidade. A propsito,
recomenda-se que o interessado verifique se na sua b) mediante comprovao de que o interessado exerceu
carteira de identidade profissional consta a data do a atividade de auditoria como empregado de sociedade
efetivo registro no Conselho Regional de Contabilidade. de auditoria registrada na CVM. Esta comprovao ser
Caso contrrio, torna-se necessrio encaminhar, alm contada a partir da data do registro na categoria de
da cpia da carteira de identidade profissional de contador, quer seja este registro provisrio ou definitivo.
contador, certido expedida pelo Conselho Regional de Nos casos de pedido de registro como Auditor
Contabilidade, na qual dever constar, Independente - Pessoa Fsica, o interessado deve
necessariamente, a data do efetivo registro como comprovar, ainda, que no faz mais parte do quadro de
contador. empregados da sociedade de auditoria, em obedincia
ao disposto no art. 14 da Instruo.
Quanto comprovao de escritrio legalizado em
nome prprio, deve ser encaminhado o Alvar de Para atender esta exigncia, devem ser apresentadas:
Licena para Localizao e Funcionamento ou
documento hbil equivalente expedido pela Prefeitura i) cpia do registro de empregado da sociedade de
do municpio em que o profissional exera sua atividade. auditoria na qual trabalhava e
No caso de registro como AIPF, no ser aceito
documento conferido em nome de sociedade da qual o ii) cpia da carteira de trabalho do interessado,
interessado faa parte. compreendendo as pginas que contm: o nmero e a
srie da carteira; a qualificao do titular; o contrato de
A Instruo estabelece que a empresa de auditoria deve trabalho e as anotaes referentes a alteraes de
ter a forma de "sociedade civil", com contrato social ou salrios, frias, cargos ou funes exercidas
ato constitutivo equivalente, devidamente registrado no (dispensadas as pginas em branco). Tambm ser
Registro Civil das Pessoas Jurdicas. Portanto, a admitido, no lugar da cpia do registro de empregado,
sociedade, alm do que estabelecer no contrato social, declarao firmada por scio representante da
deve se subordinar s disposies do Cdigo Civil, que sociedade de auditoria empregadora, na qual devero
lhes sejam aplicveis, em especial o captulo XI do constar, necessariamente, as datas de admisso e
referido cdigo. Conseqentemente, sero recusados os sada do emprego (se for o caso) e as datas em que
pedidos de registro das sociedades que no se ocorreram as alteraes de cargos ou funes
constituam sob essa forma e daquelas cujos contratos exercidas.
sociais contenham clusulas conflitantes ou
incompatveis com o tipo de sociedade civil requerido. A comprovao de que o interessado tenha exercido
sua atividade de auditoria em uma entidade
Na mesma linha, ser recusado o pedido de sociedades governamental, companhia aberta ou empresa de
que, embora se constituam sob a forma de sociedade grande porte dever ser atendida nos moldes acima
civil, tenham em seu contrato social expresses do tipo referido.
"limitada", "por quotas de responsabilidade limitada", "a
responsabilidade dos scios est limitada ao montante Fato importante a ser considerado que, em ambas as
do capital social", ou que se subordinem a lei ou decreto situaes acima mencionadas, o interessado dever
pertinente a outros tipos de sociedades, como a das comprovar, ainda, que exerceu, por pelo menos dois
sociedades por quotas de responsabilidade limitada. Ao anos, cargo de direo, chefia ou superviso em
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auditoria de demonstraes contbeis, sob pena de A apresentao dessas informaes com atraso, bem
indeferimento do pedido de registro ou de incluso como como a falta de atualizao dos documentos e
responsvel tcnico de Auditor Independente - Pessoa informaes apresentados para fins de registro, sujeitam
Jurdica. os auditores a multas cominatrias de R$ 50,00 ou R$
100,00 por dia de atraso, sendo esses valores reduzidos
A CVM poder ainda, a seu exclusivo critrio, aceitar metade quando o auditor no possuir clientes no
que a comprovao da atividade de auditoria se faa mbito do mercado de valores mobilirios.
mediante a apresentao de trabalhos realizados que
no tenham sido publicados. Neste caso, o interessado 6) HIPTESES DE IMPEDIMENTO (Arts. 22 e 23)
dever apresentar como comprovao de cada trabalho
realizado o parecer de auditoria, o relatrio A CVM entende que a independncia talvez o maior
circunstanciado correspondente e as respectivas fator, seno o nico, que diferencia o profissional de
demonstraes contbeis auditadas. Objetivando contabilidade que trabalha dentro da empresa daquele
resguardar o sigilo profissional e garantir a sua que presta servio de auditoria independente.
autenticidade, indispensvel que esses documentos Competncia tcnica, responsabilidade, integridade,
sejam autenticados pela entidade auditada, devendo objetividade e tica so elementos comuns a ambos. O
conter, ainda, autorizao para que eles possam ser grande diferenciador o grau de independncia a que
apresentados CVM com a finalidade exclusiva de ambos esto sujeitos. Alm disso, o aspecto mais
comprovar a atividade de auditoria do interessado. relevante da independncia no o fato do auditor ser
importante ressaltar que essa comprovao estar independente, e sim se ele, alm disso, aparenta ser
tambm sujeita avaliao da qualidade do trabalho independente, ou seja, se as pessoas que
realizado e poder incluir tambm a disponibilizao dos supostamente devem se beneficiar do seu trabalho
respectivos papis de trabalho fiscalizao da CVM. vem o auditor como uma pessoa ou empresa
independente. Isso fundamental para a manuteno
A ttulo de orientao, esclarecemos que o relatrio da confiana no sistema.
circunstanciado deve conter, no mnimo, as seguintes
informaes: o nome ou denominao da entidade Considerando principalmente esse ltimo aspecto, a
auditada; o perodo abrangido pelo exame; descrio Instruo probe a prestao de determinados servios
das deficincias e ineficcia dos controles internos e dos de consultoria a empresas clientes de auditoria, tais
procedimentos contbeis adotados pela entidade como: reestruturao societria, avaliao de empresas,
auditada seguidos das recomendaes para as reavaliao de ativos, determinao dos valores das
correes requeridas; e a data de emisso, a provises ou reservas tcnicas e provises para
identificao e a assinatura do auditor responsvel. contingncias, planejamento tributrio e remodelao de
sistemas contbil, de informaes e de controle interno.
4) APROVAO DO PEDIDO DE REGISTRO (Arts. 8
a 14) Alm disso, est sendo vedada ao auditor e s pessoas
a ele ligadas a possibilidade de adquirir ou manter
A CVM se compromete a analisar e a conceder o ttulos ou valores mobilirios da entidade auditada.
registro dentro de trinta dias, podendo este prazo ser
suspenso uma nica vez, se forem solicitadas As pessoas ligadas ao auditor independente so as
informaes adicionais ou a complementao ou mesmas com quem ele mantm vnculo, relao,
modificao dos documentos originalmente participao ou possui interesse, conforme definido pele
apresentados, sendo assegurado CVM cinco dias CFC nas normas de independncia profissional e que o
teis, aps atendidas as solicitaes, para manifestao impede de executar servios de auditoria.
final, caso o restante do prazo seja menor que este.
Outros conflitos de interesses, tais como: vnculo
Se o pedido de registro estiver devidamente instrudo e conjugal ou de parentesco com clientes; relao de
se constatada a ausncia de manifestao pela CVM trabalho; exerccio de cargo ou funo incompatvel;
at o fim do prazo estabelecido, presume-se que o fixao de honorrios condicionais ou de risco; e
pedido esteja automaticamente aprovado, podendo o interesses financeiros ou participao societria na
interessado requerer a expedio do competente Ato empresa auditada, j so proibidos pelas normas
Declaratrio de registro. profissionais do Conselho Federal de Contabilidade.

5) INFORMAES PERIDICAS (Art. 16) 7) DEVERES E RESPONSABILIDADES DOS


AUDITORES INDEPENDENTES (Art. 25)
Os auditores independentes devem encaminhar CVM,
at o fim do ms de abril de cada ano, algumas A nova Instruo, a exemplo da anterior, impe ao
informaes relacionadas sua atuao no mercado de auditor algumas tarefas adicionais quando ele estiver
valores mobilirios, tais como: relao dos seus clientes; atuando no mercado de valores mobilirios, que so:
faturamento total em servios de auditoria e percentual
em relao ao faturamento total; nmero de horas - verificar se as demonstraes e o parecer de auditoria
trabalhadas; relao das empresas associadas; nmero publicados esto de acordo com as demonstraes
de scios e empregados da rea tcnica; e poltica de auditadas e com o parecer emitido;
educao continuada. Essas informaes so subsdios
importantes para a CVM avaliar a capacidade dos - verificar se as informaes divulgadas no relatrio da
auditores em atender adequadamente aos seus clientes administrao esto em consonncia com as
e, ainda, possibilitam um conhecimento global dessa demonstraes auditadas;
atividade no mercado de capitais.

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- elaborar relatrio sobre deficincias encontradas nos O programa interno de controle de qualidade dever
controles internos das companhias auditadas, levar em conta a estrutura da sociedade de auditoria e a
informando administrao e ao Conselho Fiscal; e complexidade dos servios que esto a seu cargo. Essa
exigncia est tambm em linha com as recentes
- verificar, ainda, se a destinao dada aos resultados normas emitidas pelo Conselho Federal de
foi feita de acordo com o estabelecido na Lei das S.A., Contabilidade e com as exigncias do Instituto Brasileiro
no estatuto da companhia e nas normas da Comisso de Contadores, que sero os rgos encarregados de
de Valores Mobilirios. Este um item bastante estabelecer e atualizar as diretrizes de implantao
importante, principalmente para o acionista minoritrio. desse programa.

8) EXAME DE QUALIFICAO TCNICA (Art. 30) 11) CONTROLE DE QUALIDADE EXTERNO (Art. 33)

A proposta de exame objetiva melhorar o padro de Alm do programa interno de controle de qualidade, os
capacitao tcnica dos auditores registrados nesta auditores devero se submeter, a cada 4 (quatro) anos,
Comisso. Alm da experincia de, no mnimo, cinco a uma reviso externa ("peer-review") realizada por
anos que atualmente requerida, os novos interessados outro auditor registrado na CVM, com vistas a avaliar
em obter o registro como auditor independente na CVM tambm a observncia s normas tcnicas e
devero submeter-se ao exame de qualificao tcnica, profissionais. No caso de sociedade de auditoria, a
cuja aplicao dever ser efetuada pelo Conselho reviso dever ser efetuada por outra sociedade,
Federal de Contabilidade CFC em conjunto com o registrada na CVM, sem vnculo com a revisada e que
Instituto Brasileiro de Contadores IBRACON, podendo possua estrutura compatvel com o trabalho a ser
a CVM indicar tambm outras instituies. desenvolvido.

Esse exame ser realizado no mnimo a cada ano e O auditor revisor dever encaminhar CVM e ao auditor
ser, ainda, objeto de maior detalhamento em revisado, at 31 de outubro do respectivo ano, relatrio
regulamentao especfica a ser brevemente emitida. contendo uma exposio sobre o exame efetuado e
No ser obrigatria a prestao desse exame de sobre os pontos de recomendao para melhoria ou
qualificao tcnica para os auditores j registrados na correo de deficincias encontradas. A primeira reviso
CVM, bem como para aqueles que vierem a ser registrar dever ocorrer no mximo at dois anos contados a
durante o perodo em que o exame no tiver sido partir da data de publicao da nova Instruo.
regulamentado.
Esse controle de qualidade externo imprescindvel
O exame de qualificao tcnica reflete a preocupao para a criao de um sistema eficiente de auto-
da CVM com a atuao dos auditores exclusivamente regulao do mercado, uma vez que os prprios
no mbito do mercado de valores mobilirios, no se participantes teriam a responsabilidade primria de
confundindo com a regulamentao do Conselho verificar a qualidade dos trabalhos desenvolvidos, sem
Federal de Contabilidade, que j prev o exame de prejuzo, evidentemente, da ao dos Conselhos
competncia profissional para a obteno do registro de Regionais de Contabilidade que so responsveis pela
contador. fiscalizao dos contabilistas como um todo.

9) ROTATIVIDADE DE AUDITORES (Art. 31) 12) PROGRAMA DE EDUCAO CONTINUADA (Art.


34)
Tendo em vista que a prestao de servios de auditoria
para um mesmo cliente, por um prazo longo, pode Objetivando a manuteno de um elevado padro de
comprometer a qualidade deste servio ou mesmo a capacitao tcnica e de atualizao constante a
independncia do auditor na viso do pblico externo, a respeito das normas profissionais, dos procedimento
Instruo estabelece que o auditor independente no contbeis e de auditoria e das normas relacionadas ao
pode prestar servios para um mesmo cliente por um exerccio da sua atividade no mercado de valores
perodo superior a 5 (cinco) anos, sendo admitido o seu mobilirios, os auditores independentes registrados na
retorno aps decorrido o prazo mnimo de 3 (trs) anos. CVM devero manter, para si e para todo o seu quadro
Esse prazo contado a partir da data da publicao da tcnico, um programa de educao continuada
Instruo, no alcanando o tempo pretrito. consoante as diretrizes aprovadas pelo CFC e pelo
IBRACON.
10) CONTROLE DE QUALIDADE INTERNO (Art. 32)
13) DEVERES DOS ADMINISTRADORES (Art. 26)
Visando harmonizar a atividade de auditoria
independente exercida no Brasil com aquela praticada A CVM entende que uma auditoria fundamentada nos
nos pases mais desenvolvidos e, ainda, em linha com conceitos de independncia e competncia no deve
os princpios recomendados pelo Conselho de ser considerada como mais um nus para a entidade
Reguladores de Valores Mobilirios das Amricas - auditada. Os administradores devem ter a mxima
COSRA, a CVM passa a exigir, de todos os auditores diligncia na escolha e na contratao do seu auditor,
independentes, a implementao de um programa de posto que podero ser responsabilizados quando
qualidade interno, de modo a garantir que haja dentro constatado que o auditor contratado no atende aos
da empresa de auditoria um sistema de verificao requisitos de capacitao tcnica e de independncia,
sobre o grau de aderncia s normas tcnicas e no possui estrutura organizacional compatvel com o
profissionais. porte e a complexidade do servio a ser executado e
no se encontra com seu registro regularizado na CVM.
Alm disso, a Instruo prev a possibilidade de
anulao do trabalho de auditoria feito por auditor no
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registrado na CVM ou em que seja constatada a sua 2 As Entidades Auditadas podero deixar de divulgar
falta de independncia. a informao requerida no inciso II quando a
remunerao global ali referida representar menos de
O administrador tem ainda o dever, sob pena de multa, 5% (cinco por cento) da remunerao pelos servios de
de comunicar CVM (Superintendncia de Normas auditoria externa.
Contbeis e de Auditoria - SNC), no prazo de 20 (vinte)
dias, a substituio dos seus auditores, com exposio Art. 3 O auditor dever declarar administrao das
justificativa dos motivos para essa substituio, na qual Entidades Auditadas as razes de que, em seu
dever constar a anuncia do auditor. entendimento, a prestao de outros servios (art. 2o)
no afeta a independncia e a objetividade necessrias
INSTRUO CVM N 381, DE 14 DE JANEIRO DE ao desempenho dos servios de auditoria externa.
2003
Art. 4 O disposto nos arts. 2o e 3o desta Instruo
Dispe sobre a divulgao, pelas Entidades Auditadas, aplica-se tambm aos casos de prestao de servios,
de informaes sobre a prestao, pelo auditor inclusive de auditoria externa, para as sociedades
independente, de outros servios que no sejam de controladas, controladoras ou integrantes de um mesmo
auditoria externa. grupo das Entidades Auditadas.

O PRESIDENTE DA COMISSO DE VALORES Art. 5 O descumprimento do disposto nesta Instruo


MOBILIRIOS - CVM torna pblico que o Colegiado, em configura infrao de natureza grave.
reunio realizada nesta data, com fundamento nos arts.
1o, inciso VII; 2o, 2o, 8o, inciso III e 22, 1o, incisos I Art. 6 Esta Instruo entra em vigor na data de sua
e II, da Lei no 6.385 de 7 de dezembro de 1976, e nos publicao no Dirio Oficial da Unio, aplicando-se aos
arts. 4o e 15, da Lei no 8.668, de 25 de junho de 1993, exerccios sociais encerrados a partir de 1 de
resolveu baixar a seguinte Instruo: dezembro de 2002.

Art. 1 Para os efeitos desta Instruo, so IBRACON Instituto dos Auditores Independentes
consideradas as seguintes definies: do Brasil

I - Entidades Auditadas: as companhias abertas e O IBRACON foi fundado em 1971, sob a denominao
demais emissores de valores mobilirios sujeitos de Instituto dos Auditores Independentes do Brasil -
regulao da CVM; e IAIB, pela fuso de dois Institutos ento existentes: o
Instituto dos Contadores Pblicos do Brasil - ICPB,
II - Partes Relacionadas com o Auditor Independente: as fundado em 1957; e o Instituto Brasileiro de Auditores
pessoas fsicas e jurdicas ligadas ao auditor Independentes - IBAI, fundado em 1968. Em 1982
independente segundo as normas de independncia do assumiu a denominao de Instituto Brasileiro de
Conselho Federal de Contabilidade. Contadores - IBRACON. A partir de junho de 2001, o
IBRACON passou a denominar-se "IBRACON -
Art. 2 As Entidades Auditadas devero divulgar as INSTITUTO DOS AUDITORES INDEPENDENTES DO
seguintes informaes relacionadas prestao, pelo BRASIL".
Auditor Independente ou por Partes Relacionadas com o
Auditor Independente, de qualquer servio que no seja pessoa jurdica de direito privado, sem fins lucrativos.
de auditoria externa: Trata-se de entidade eminentemente tcnica que
congrega profissionais de diferentes atividades com
I a data da contratao, o prazo de durao, se interesse no estudo tcnico da contabilidade, na edio
superior a um ano, e a indicao da natureza de cada de normas tcnicas de contabilidade e auditoria e no
servio prestado; aprimoramento da profisso no Brasil.

II o valor total dos honorrios contratados e o seu Alguns de seus objetivos so:
percentual em relao aos honorrios relativos aos de - nfase na definio dos procedimentos e padres de
servios de auditoria externa; auditoria que permitam sociedade brasileira, num
sentido amplo, o melhor dos servios e conhecimento
III a poltica ou procedimentos adotados pela sobre as atividades de auditoria.
companhia para evitar a existncia de conflito de - Estabelecimento de polticas de interpretao e
interesse, perda de independncia ou objetividade de manifestao sobre princpios e normas de
seus auditores independentes; e contabilidade oriundas das entidades normativas,
fazendo estabelecer inclusive as diferenas em relao
IV um resumo da exposio justificativa a que se aos mesmos processos em outros pases ou fixados por
refere o art. 3o; entidades internacionais.
- Adotar as normas emitidas pelas entidades
1 As informaes referidas neste artigo devero ser: reguladoras, no campo de atuao profissional,
permitindo tecer opinies, eventualmente divergentes,
I - divulgadas no Relatrio dos Administradores; e sempre que o consenso intelectual dos rgos de
representao da entidade assim entender.
II - atualizadas nas Informaes Trimestrais quando
houver alterao em decorrncia de celebrao,
cancelamento ou modificao de contrato de prestao
de servios que no sejam de auditoria.

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NPAs - Normas e Procedimentos de Auditoria Decreto n 93216, de 03/09/86 e o Decreto n 97161, de


06/12/88, estabeleceram requisitos de auditoria a serem
NPA 01 - Parecer dos Auditores Independentes observados por essas empresas, substituindo o
sobre Demonstraes Contbeis. COMUNICADO TCNICO CT-IBRACON N 4/1989.
Seu objetivo orientar os auditores independentes
sobre forma e o contedo de seu parecer, emitido NPA 06 - Reviso Especial das Informaes
como resultado da auditoria independente das Trimestrais das Companhias Abertas.
demonstraes contbeis de qualquer entidade, no se Este pronunciamento, que substitu o COMUNICADO
aplicando as demonstraes contbeis no auditadas, TCNICO CT-IBRACON N 2/1990, tem o objetivo de
contendo vrios modelos de PARECER, seu significado orientar os contadores e a comunidade, quanto aos
e tipos. objetivos, natureza e extenso dos procedimentos a
serem adotados pelo auditor independente na reviso
NPA 02 - Parecer de Auditoria Independente de especial das ITR dos trimestres subseqentes quele
Instituies Financeiras e Entidades Equiparadas. que incluir o ms de maro de 1990, e ao contedo do
Conforme estabelece a Resoluo n 1007, do Banco relatrio correspondente.
Central do Brasil, as instituies financeiras e demais
entidades autorizadas a funcionar, devero ter suas NPA 07 - Servios Especiais de Apoio a Aquisies
demonstraes contbeis auditadas por auditores e Vendas de Participao Societria.
independentes registrados na Comisso de Valores O objetivo deste pronunciamento estabelecer padres
Mobilirios - CVM e, diante disso, o IBRACON tcnicos e ticos a serem observados pelo auditor
desenvolveu o presente estudo e pronunciamento, com independente, quando solicitados, na prestao de
o objetivo de prover a adequada orientao aos servios de apoio a aquisies se vendas de
auditores independentes que atuam nessa rea, sobre participaes societrias, em conformidade com as
os procedimentos bsicos de auditoria aplicveis ao normas de auditoria independente, e definir a
exames das demonstraes financeiras destas responsabilidade assumida pelo auditor em decorrncia
entidades. desses servios, bem como orientar os auditores
independentes quanto natureza e extenso dos
NPA 03 - Procedimentos de Auditoria Independente procedimentos a serem observados na conduo dos
de Administradoras de Consrcios. trabalhos e quanto ao contedo do correspondente
Aprovado em 1995, este pronunciamento contempla relatrio.
somente os procedimentos bsicos aplicveis
contabilidade dos grupos de consrcio que, em conjunto NPA 08 - Servios de Auditoria dos Processos de
com os testes de observncia, devem proporcionar ao Privatizao.
auditor evidncias que lhe permitam formar uma opinio A edio deste pronunciamento visa o estabelecimento
sobre as demonstraes consolidadas de recurso de de padres tcnicos que devero ser observados pelo
consrcio e das variaes nas disponibilidades de auditor na prestao de servios de auditoria de
grupos. processos de privatizao, definir a responsabilidade do
auditor, assim como esclarecer os usurios potenciais
NPA 04 - Reviso Limitada de Demonstraes daqueles servios, quanto natureza e extenso dos
Contbeis. procedimentos a serem observados pelo auditor
A edio deste pronunciamento substitui o independente na conduo dos trabalhos e quanto ao
COMUNICADO TCNICO CT-IBRACON N 3/1989 e, contedo dos relatrios.
de acordo com as normas legais e regulamentares
vigentes, bem como com as Normas de Auditoria NPA 09 Incertezas.
Independente das Demonstraes Contbeis, definidas O objetivo deste pronunciamento fazer uma
pela NBC-T-11, aprovadas pela Resoluo CFC n abordagem de alguns vrios tipos de incertezas com as
700/91, do Conselho Federal de Contabilidade, a quais o auditor pode se deparar e qual o tratamento a
auditoria das demonstraes contbeis obrigatria ser dispensado, nessas circunstncias, no seu parecer,
para companhias abertas, instituies financeiras e de levando-se em conta as experincias j observadas,
seguros e determinados segmentos de entidades dos inclusive em nvel internacional, e incorpora tambm o
setores pblicos e privados. O presente pronunciamento contedo dos pronunciamentos nacionais e procura
tem o objetivo de orientar contadores e a comunidade, adaptar nossa cultura tcnica ao contedo dos
quanto natureza e extenso dos procedimentos a pronunciamentos internacionais.
serem observados pelo auditor independente na
conduo da reviso de demonstraes contbeis e o NPA 10 - Diretrizes Bsicas sobre Controle Interno
contedo do relatrio correspondente. de Qualidade para Auditores Independentes.
Este pronunciamento apresenta as diretrizes bsicas
NPA 05 - Requisitos de Auditoria Independente para que as prestadoras de servios de auditoria
sobre as Informaes Complementares e sobre a independente implantem e/ou mantenham um controle
observncia das Normas Legais e Regulamentares interno de qualidade, em conexo com o item 11.2.4.2
pelas Entidades Estatais. da NBC-T-11 que, dada a complexidade de ambiente
Este pronunciamento resultado de trabalho conjunto tcnico-profissional da prestao de servios de
do IBRACON e SEST e seu objetivo fornecer auditoria independente, torna-se cada vez mais
orientao aos contadores e aos administradores das necessria a existncia de um adequado controle de
empresas pblicas, sociedades de economia mista, qualidade.
respectivas subsidirias e entidades controladas direta e
indiretamente pela Unio e que estejam sob controle e NPA 11 - Balano e Ecologia.
fiscalizao da Secretaria de Oramento e Controle de Estabelecer os liames entre a Contabilidade e o Meio
Empresas Estatais - SEST que, de acordo com o Ambiente o objetivo deste pronunciamento que, com a
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crescente conscientizao que a Humanidade adquiriu, submeter-se s normas especificas da Comisso de


nos ltimos dez anos, que culminaram com a ECO/92,
que reuniu, na cidade do Rio de Janeiro, 114 Naes Valores Mobilirios.
para debater, analisar e fixar diretrizes sobre a Ecologia,
deve estar refletida, daqui para frente, nas
demonstraes contbeis e relatrios das A significativa evoluo destas atividades no pas, o
administraes das empresas, que devem se ajustar a
um novo mundo, no qual metas ambientais, alm das risco envolvido nas operaes e os reflexos que causam
econmicas tero de ser alcanadas rigorosamente.
na economia como um todo, tm resultado numa rpida
NPA 12 - Emisso de Carta de Conforto "Confort
Letter". e crescente evoluo nos sistemas de controles internos
O objetivo deste pronunciamento orientar os auditores
quanto aos procedimentos e a forma a serem e de operaes, paralelamente a um crescente e rgido
observados pelo auditor na elaborao da carta de
conforto a ser emitida em processos de emisso de sistema de normatizao e controle exercido pelas
ttulos no exterior por empresas brasileiras, tendo em
vista o crescente nmero de empresas brasileiras que autoridades governamentais, atravs do Banco Central
buscam a captao de recursos no exterior por meio de
emisso de ttulos, e a conseqente solicitao de do Brasil. Tal normatizao se encontra consolidada nos
"underwriters" e outros agentes da emisso para que os
auditores do emissor forneam cartas de conforto Manuais de Normas e Instrues (MNI) para cada tipo
("confort letters") como parte do processo de
investigao profissional ("due diligence") conduzido por de instituio e para certas operaes.
esses "underwriters".
Alm do controle mais amplo dessa atividade exercido
NPA 13 Procedimentos Mnimos de Auditoria para
uma Entidade Fechada de Previdncia atravs da anlise dos dados, informaes e balancetes
Complementar.
Esta norma foi elaborada com o objetivo de orientar o peridicos de cada instituio, o Banco Central do Brasil
auditor independente sobre os procedimentos mnimos
a serem utilizados nos trabalhos de auditoria das exerce, ainda, uma ao fiscalizadora direta nas
Entidades Fechadas de Previdncia Complementar
(EFPC), a fim de cumprir com o disposto na NBC P 1.8. instituies financeiras e demais entidades por ele

NPA 14 Laudos de Avaliao emitidos por Auditor autorizadas a funcionar.


Independente.
Esta norma tem por objetivo estabelecer os padres
tcnicos a serem observados pelo auditor independente, A obrigatoriedade da auditoria dessa atividade j existia
nomeado como perito ou como empresa especializada,
na emisso de laudo de avaliao a valor contbil ou a h diversos anos e at recentemente estava disciplinada
valor contbil ajustado a preos de mercado, destinados
a apoiar processos de incorporao, ciso ou fuso de pelo Banco Central, atravs da Resoluo n 607, de 2
entidades empresas, de retirada ou ingresso de scios,
de encerramento de atividades ou operaes de abril de 1980, quando passou a ser obrigatria numa
especficas previstas em lei.
periodicidade semestral.

NPA 02 - PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA


INDEPENDENTE DE INSTITUIES FINANCEIRAS E Recentemente, tivemos mais uma evoluo no
ENTIDADES EQUIPARADAS
processo, atravs da Resoluo n 1.007 do Banco

I - A ATIVIDADE REGULAMENTADA E O PAPEL DA Central, de 2 de maio de 1985, que veio substituir e


AUDITORIA INDEPENDENTE
ampliar a Resoluo n 607 quanto definio de
As instituies financeiras e demais entidades
responsabilidade e o disciplinamento dos trabalhos dos
autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil
auditores independentes junto a tais instituies
devero ter suas demonstraes financeiras auditadas
financeiras, inclusive no que tange ao seu
por auditores independentes registrados na Comisso
relacionamento com o Banco Central do Brasil.
de Valores Mobilirios. Alm disso, as instituies

financeiras que forem companhias abertas devem

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A auditoria independente tem, assim, importante papel ltimos anos pela Federao Internacional de
Contadores (IFAC) da qual o Brasil membro, atravs
na segurana e fortalecimento do sistema financeiro. do IBRACON. Assim, o presente pronunciamento
poder vir a ser adaptado s futuras revises que
14 venham a ser emitidas.
Dentro desse esprito e interesse que o Instituto
III - RELATRIOS
Brasileiro de Contadores IBRACON desenvolveu o
Como decorrncia dos trabalhos de auditoria, os
presente estudo e pronunciamento, sendo que, numa seguintes relatrios devero ser emitidos:
ao coordenada, foi aprovado conjugadamente pelos 1. Parecer dos Auditores sobre as demonstraes
financeiras da instituio.
representantes do Banco Central do Brasil, Comisso
2. Relatrio circunstanciado de suas observaes
de Valores Mobilirios e Conselho Federal de relativamente s deficincias ou ineficcia dos
controles contbeis internos exercidos.
Contabilidade.
3. Relatrio circunstanciado a respeito do
II - OBJETIVOS DESTE PRONUNCIAMENTO descumprimento de normas legais e
regulamentares.
A Resoluo n 1.007 estabelece que na realizao dos
servios de auditoria devero ser observadas as Sobre tais relatrios cabem os seguintes comentrios:
"Normas Gerais de Auditoria". Tais Normas referem-se
s Normas e Procedimentos de Auditoria elaboradas
pelo *Instituto Brasileiro de Contadores - IBRACON, em 1. O Parecer dos Auditores refere-se s demonstraes
janeiro de 1972, ento denominado Instituto dos financeiras exigidas, para cada semestre ou exerccio
Auditores Independentes do Brasil - IAIB, aprovadas anual, relativas a 30 de junho e 31 de dezembro, exceto
pelo Conselho Federal de Contabilidade, atravs da para as Sociedades de Investimento - Capital
Resoluo CFC n 321/72, onde constam os requisitos Estrangeiro que so relativas a 31 de maro e 30 de
bsicos a serem observados no desempenho do setembro, conforme legislao especfica. As
trabalho de auditoria, definindo as normas relativas demonstraes financeiras so:
Pessoa do Auditor, Execuo do Trabalho e ao
Parecer. As normas so de aplicao genrica, 9 Balano Patrimonial
independentemente do tipo da empresa auditada ou do
seu ramo de atividade. 9 Demonstrao do Resultado

Por esse motivo, aquelas normas j previam em seu 9 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
item 17 da Seo III que o IBRACON poderia vir a
"deliberar sobre os procedimentos de auditoria 9 Demonstrao das Origens e Aplicaes de
aplicveis em reas e situaes especficas..." Recursos

O objetivo deste pronunciamento, portanto, o de 9 Notas Explicativas correspondentes


deliberar sobre os procedimentos bsicos de auditoria
aplicveis ao exame das demonstraes financeiras 2. O relatrio circunstanciado sobre os controles
destas entidades. contbeis internos corresponde aos comentrios sobre
as deficincias ou ineficcia do sistema contbil e dos
Este pronunciamento visa, assim, a prover adequada controles internos relacionados, revisados pelo auditor
orientao aos auditores independentes que atuam na independente ou ao relatrio contendo recomendaes
prestao de servio de auditoria s instituies sobre as referidas deficincias ou ineficcias. Tal
financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar relatrio resultante dos trabalhos normais de auditoria
pelo Banco Central do Brasil e proporcionar, ao e, portanto, est baseado nos seguintes pressupostos:
Conselho Federal de Contabilidade, ao Banco Central
do Brasil, Comisso de Valores Mobilirios, s a) de que os controles internos foram avaliados na
instituies financeiras e demais interessados, uma extenso requerida, logicamente levando em conta os
melhor compreenso da natureza e do escopo da riscos especficos atinentes s atividades das
auditoria destas atividades, bem como delimitar a instituies financeiras, e assim considerada no
extenso de suas responsabilidades. planejamento do exame de auditoria, voltado para a
emisso de um parecer sobre as demonstraes
O IBRACON est, paralelamente, desenvolvendo um financeiras;
trabalho voltado reviso das atuais Normas e
Procedimentos de Auditoria, tendo em vista sua b) de que o trabalho foi executado com base em testes
atualizao, detalhamento e adaptao, considerando, seletivos e de acordo com as normas de auditoria;
inclusive, os pronunciamentos desenvolvidos nos
c) de que um trabalho especial ou futuros exames de
 auditoria podero eventualmente revelar outras
14 deficincias ou ineficcias;
A partir de junho de 2001, o IBRACON passou a
denominar-se "IBRACON - INSTITUTO DOS
AUDITORES INDEPENDENTES DO BRASIL".
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d) de que os aspectos abordados pelo auditor sobre o discusses e de que futuros exames ou revises
sistema contbil e de controles internos foi devidamente especficos podero revelar outros descumprimentos.
considerado quanto a possveis reflexos em seu
parecer. Todavia, tais deficincias ou ineficcias no O relatrio deve incluir o comentrio sobre o problema,
necessariamente tm efeitos relevantes que possam incluindo-o como exemplo, sempre que for o caso, bem
afetar o seu parecer. como a referncia norma legal ou regulamentar no
cumprida.
Na emisso desse relatrio tambm devero ser
considerados os aspectos comentados na seo e) entendimento do IBRACON que as "Normas
especfica deste pronunciamento (Seo IV, item 2) que Legais" a que se refere Resoluo, so as que
trata de Controle Interno. constam do Manual de Normas e Instrues, inclusive
Planos Contbeis Padronizados, emitidos pelo Banco
3. Quanto ao relatrio circunstanciado a respeito do Central do Brasil, bem como os demais atos que
descumprimento de normas legais e regulamentares, regulamentam e disciplinam as atividades das
devem ser considerados os aspectos a seguir: instituies financeiras e demais entidades autorizadas
a funcionar pelo Banco Central. Tm, por assim dizer,
a) As instituies financeiras e entidades integrantes do fora de lei, da mesma forma que as normas
sistema de intermediao e distribuio de valores regulamentares da legislao societria e fiscal e as
mobilirios esto sujeitas ao atendimento de normas e normas da Comisso de Valores Mobilirios para as
regulamentos emanados pelo Banco Central do Brasil companhias abertas e instituies integrantes do
do Brasil e, nos casos aplicveis, da Comisso de sistema de distribuio.
Valores Mobilirios. A verificao quanto ao integral
cumprimento de tais normas cabe, prioritariamente, no IV - ASPECTOS BSICOS NOS TRABALHOS DE
mbito externo, queles rgos e, no mbito interno da AUDITORIA
instituio financeira, aos inspetores e auditoria
interna. 1. CONSIDERAES GERAIS

b) Determinadas normas, por sua importncia quanto O objetivo fundamental dos trabalhos de auditoria
aos reflexos nas demonstraes financeiras e eventuais independente consiste em verificar se as
impactos futuros nas operaes da instituio, devem demonstraes financeiras representam,
ser objeto de ateno e considerao nos exames dos adequadamente, a posio patrimonial e financeira da
auditores independentes. Neste sentido, os auditores instituio auditada numa determinada data e os
devem estar atentos, quando da execuo de seus resultados das operaes, as mutaes do patrimnio
procedimentos normais de auditoria, quanto a eventual lquido e as origens e aplicaes de recursos para os
ocorrncia de descumprimento de tais normas. perodos semestrais ou anuais correspondentes, de
acordo com os princpios de contabilidade geralmente
c) Portanto, como parte de seus trabalhos, executados aceitos, aplicados com uniformidade em relao ao ano
segundo normas de auditoria geralmente aceitas, o anterior ou ao mesmo perodo do ano anterior.
auditor tem o dever de relatar desvios de "normas legais
e regulamentares". Os exames devem ser efetuados de acordo com as
normas de auditoria geralmente aceitas e na extenso
Se esses desvios ocasionarem reflexos relevantes nas julgada necessria nas circunstncias. Tal extenso
demonstraes financeiras, o fato deve ser considerado determinada em funo dos procedimentos de controle
para emisso do parecer; caso contrrio, em relatrio interno da instituio, bem como da relevncia de suas
especfico. Convm ressaltar, no entanto, que de contas.
esperar-se que o auditor, ao emitir seu parecer sem
ressalvas, dever ter procurado assegurar-se da Os procedimentos bsicos de auditoria constantes do
inexistncia de desvios de efeitos relevantes nas item V no representam um programa de trabalho,
demonstraes financeiras. constituindo-se to somente em um resumo das
atividades a serem praticadas pelos auditores
d) Tal relatrio circunstanciado deve ser elaborado independentes, os quais devem, no entanto, serem
considerando os seguintes pressupostos: ampliados, modificados ou suprimidos, conforme as
circunstncias vigentes na poca de sua aplicao. A
1. de que o cumprimento das normas legais e execuo dos procedimentos bsicos requer instrues
regulamentares foi revisado de acordo com o sobre a maneira de execut-los, os quais devem, em
planejamento do exame de auditoria; circunstncias normais, constar dos programas de
trabalho.
2. de que o trabalho foi executado com bases em testes
seletivos e de acordo com as normas de auditoria; 2. CONTROLE INTERNO

3. de que os itens de descumprimento das normas A finalidade do estudo e avaliao pelo auditor, do
comentadas neste relatrio no necessariamente tero sistema contbil e controles internos relacionados,
efeitos relevantes que possam afetar o parecer dos estabelecer uma base em que se apoiar para
auditores independentes; determinao da natureza, extenso e realizao
oportuna dos testes de auditoria a serem aplicados no
4. de que a reviso, alm dos exames efetuados pelo exame das demonstraes financeiras.
auditor a esse respeito nos seus trabalhos normais de
auditoria, baseada tambm em indagaes e

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A avaliao dos controles internos deve ser feita em de natureza ou montante das transaes ou saldos
cada exame na extenso que o auditor considerar envolvidos.
necessria para a finalidade j exposta.
A relao de procedimentos bsicos abrangida pelo
Como resultado de seu estudo e avaliao do controle presente pronunciamento contempla to somente os
interno, o auditor poder detectar deficincias nestes procedimentos substantivos que se considera
controles. Para o benefcio da instituio, o auditor deve necessrios a, em conjunto com os teste de
alertar a administrao quanto a deficincias relevantes observncia, proporcionar evidncias de auditoria que
que venha a conhecer. importante destacar que o se podem utilizar para formar uma opinio sobre as
relatrio correspondente deve contemplar as demonstraes financeiras.
deficincias detectadas pelo auditor nos seus trabalhos
e que os exames so orientados fundamentalmente O auditor deve assegurar-se de que os controles
visando emisso de um parecer sobre as internos avaliados vigem durante todo o perodo
demonstraes financeiras. auditado, no tendo sido deteriorados.

O controle interno compreende o plano de organizao Os trabalhos do auditor relacionados com o sistema
e o conjunto ordenado dos mtodos e medidas, contbil e de controles internos, no caso de instituies
adotados pela entidade para proteger seu patrimnio, financeiras, devem levar em conta a natureza de suas
verificar a exatido e o grau de confiana de seus dados operaes, a forma altamente lquida e facilmente
contbeis. negocivel se seus ativos e os riscos envolvidos nas
suas atividades.
A avaliao do sistema de controle interno compreende
duas fases: 3. PROCESSAMENTO ELETRNICO DE DADOS

a) conhecimento e compreenso dos procedimentos e A utilizao de um sistema eletrnico para


mtodos estabelecidos; e processamento de dados no constitui um sistema
separado. Deve-se considerar como uma parte
b) um grau razovel de segurana de que estes esto integrante de todo o sistema operativo dentro da
sendo aplicados e funcionando conforme o previsto. organizao. Como tal deve ser avaliado o seu impacto
no sistema contbil e nos controles que gerem
A reviso do sistema , primordialmente, um processo informaes contbeis e os reflexos nas demonstraes
de obteno de informao a respeito da organizao e financeiras.
dos procedimentos estabelecidos e destina-se a servir
de base para testes de observncia e para avaliao do Muitos dos procedimentos de controle em um sistema
sistema. de processamento eletrnico de dados no deixam
evidncias documentadas do trabalho feito. Nestes
Diferentes tcnicas podem ser empregadas para casos, pode ser necessrio aplicar outras tcnicas de
documentar-se um sistema de controle interno. A auditoria para comprovar o cumprimento de
seleo de qual maneira utilizar questo de procedimentos de controle em um ambiente de
julgamento do auditor. As tcnicas mais comuns processamento eletrnico de dados. Basicamente estas
empregadas isolada ou conjuntamente so: narrativa, tcnicas de auditoria visam avaliar o grau de
questionrios e fluxogramas. confiabilidade do sistema no que se refere segurana,
controle dos dados de entrada, processamento e dos
Na concluso da reviso do sistema, o auditor deve ser dados de sada.
capaz de fazer uma avaliao preliminar, presumindo a
observncia satisfatria do sistema estabelecido. Os sistemas que se utilizam do processamento
eletrnico para os registros contbeis freqentemente
Procedimentos de observncia so testes elaborados concentram procedimentos de controles e dados
para obter-se razovel, embora no absoluta segurana contbeis. O departamento de processamento eletrnico
de que os controles internos, nos quais o auditor confia, de dados pode processar dados para vrios fluxos de
esto operando efetivamente. informao.

Procedimentos substantivos (ou comprobatrios) so Por conseguinte, as deficincias nos controles gerais de
aqueles destinados a obter evidncia quanto exatido um sistema de processamento eletrnico de dados
e validade de dados produzidos pelo sistema contbil. podem afetar vrios fluxos de informao ou reas de
auditoria. Dessa forma, os seguintes fatores devem ser
Os testes de observncia so necessrios se se quer considerados quando se planificam procedimentos de
confiar nos procedimentos estabelecidos para auditoria em um ambiente de processamento eletrnico
determinao da natureza, carter oportuno ou de dados:
extenso dos testes substantivos. O auditor pode decidir
no se basear nos controles estabelecidos porque x a forma de processamento utilizada;
conclui que: x a existncia de "pistas" de auditoria;
x a qualidade e o grau de centralizao dos
a) os controles no so satisfatrios para esse fim; ou procedimentos de controle no departamento de
processamento eletrnico de dados;
b) o esforo de auditoria exigido para realizao do teste x a complexidade dos testes de observncia
de observncia, para justificar a confiana depositada relacionados verificao dos procedimentos de
nesses controles, excederia a reduo de esforos controle no departamento de processamento eletrnico
resultante na aplicao dos testes substantivos, em face de dados;
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x a evidncia documentada da execuo dos a execuo de testes nas agncias ou dependncias,


procedimentos de controle; quer no Pas ou no exterior.
x a impraticabilidade de utilizao de relatrios
impressos para realizar procedimentos de auditoria Ressalta-se, no entanto, que, dada a natureza das
devido ao volume de dados ou deficincias nas "pistas" transaes interbancrias e interdepartamentais, requer-
visveis de auditoria. se verificao especfica dos controles que a instituio
mantm sobre essas contas.
4. AMOSTRAGEM, RELEVNCIA OU
MATERIALIDADE E EXAMES EM AGNCIAS E 5. OPORTUNIDADE DE APLICAO DOS
DEPENDNCIAS. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

A auditoria de demonstraes financeiras pressupe a Consoante normas do Banco Central do Brasil, as


execuo de exames em base de amostragens e de instituies financeiras levantam demonstraes
provas seletivas, mediante os quais se pode inferir financeiras semestralmente, sendo que aquelas
sobre a qualidade de um universo sem examinar todos relativas ao primeiro semestre ou, em sua maioria, em
os seus componentes. 30 de junho, representam a cobertura de um perodo de
seis meses, enquanto que aquelas levantadas no
Ao definir a extenso de seus testes de auditoria, o segundo semestre ou, em sua maioria, em 31 de
auditor poder recorrer, ou no, a mtodos estatsticos dezembro, abrangem o exerccio social de doze meses.
cientficos, porm sempre atento a que a abrangncia
dos exames seja representativa, quer quanto Quando o auditor independente que examina as
relevncia dos valores envolvidos ou quanto natureza demonstraes financeiras examinou, tambm, aquelas
dos itens objeto do exame. relativas ao semestre anterior, determinados
procedimentos j executados no requerem,
Na medida em que as provas seletivas e os testes de necessariamente, sua integral reexecuo para o
auditoria no apresentem respostas satisfatrias, os semestre subseqente. Como exemplos, a avaliao do
procedimentos devero ser estendidos para permitir sistema de controles internos no deve,
maior cobertura e segurana de que as demonstraes necessariamente, ser repetida integralmente, bastando
financeiras no estejam afetadas por erros ou sua atualizao, objetivando a identificao de aspectos
impropriedades de valores representativos. substanciais que eventualmente tenham sofrido
alteraes no curso do exerccio. Confirmaes obtidas
Neste sentido, a noo de relevncia ou materialidade junto a terceiros relacionadas com operaes de longo
pode ser observada sob os seguintes aspectos: prazo podem ser consideradas nos exames das
demonstraes financeiras do semestre subseqente.
x valores expressivos que representam
componentes importantes nas demonstraes Por outro lado, os procedimentos mnimos e a repetio
financeiras, em relao ao total dos ativos, patrimnio dos exames so sempre necessrios para a aferio
lquido, resultado do perodo etc. dos valores na data-base em que o auditor expressar
sua opinio, ainda que os testes relativos ao semestre
x informaes relevantes de interesse dos precedente tenham revelado bons controles e adoo
leitores e usurios das demonstraes financeiras, para de critrios adequados por parte da instituio.
o que se espera adequada meno ou destaque.
6. PAPIS DE TRABALHO
Em auditoria de instituies financeiras, considerao
especfica deve ser dada quanto a visitas a agncias ou Deve-se ressaltar que as informaes contidas nos
dependncias, no Pas ou no exterior. De um modo papis de trabalho dos auditores, os quais evidenciam a
geral, as instituies mantm as agncias ou execuo dos exames praticados, representam um
dependncias como pontos geogrficos para contatos e acervo de informaes de carter confidencial em
desenvolvimento de negcios, porm com suas relao s operaes das instituies financeiras e
operaes sob estreito acompanhamento por parte de entidades equiparadas e, como tal, devem ser
departamentos especficos na administrao central. submetidas s regras de confidencialidade e restrio
Nestas circunstncias, eventuais visitas s agncias ou de acesso, os quais representam pr-requisitos s
dependncias teriam o propsito de permitir a execuo atividades de Auditoria Independente.
de testes de observncia quanto s polticas e diretrizes
emanadas da administrao da instituio e quanto ao 7. AUDITORIA INTERNA E INSPETORIA
atendimento a dispositivos normativos da atividade.
Neste sentido, para que o auditor possa formar uma De modo geral as instituies financeiras dispem de
opinio sobre as demonstraes financeiras sob exame rgos internos de fiscalizao, normalmente
no se requer necessariamente, visitas s agncias ou representados por departamentos de auditoria interna e
dependncias, particularmente quando as rotinas inspetoria.
operacionais so cobertas nas visitas peridicas dos
rgos internos de fiscalizao, abrangendo testes em A efetividade operacional, grau de independncia,
transaes interbancrias e interdepartamentais, padro qualitativo do quadro de funcionrios, escopo de
mesmo j liquidadas, que apresentem anormalidades. atuao etc., devem ser considerados pelo auditor
independente na sua avaliao dos controles da
H que se considerar, no entanto, situaes em que instituio, j que, habitualmente, parte dos trabalhos
parcela significativa dos controles seja exercida de executados plos rgos internos de fiscalizao tem
forma descentralizada. Nestas circunstncias, requer-se por objetivo reas de interesse no exame das

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demonstraes financeiras a ser procedido plos A primeira parte tem o ttulo "Aspectos Gerais" e
auditores independentes. abrange certos procedimentos de auditoria que
normalmente tm aplicao no exame de qualquer tipo
Caso o nvel dos rgos internos de fiscalizao for de instituio financeira e aplicveis genericamente s
julgado adequado, observados os parmetros dos reas.
tpicos anteriores, os auditores independentes podero
decidir pela utilizao dos resultados dos trabalhos dos A segunda parte abrange os Procedimentos
rgos internos de fiscalizao como subsdios aos seu Substantivos que so aplicveis especificamente a cada
objetivos, recorrendo, ainda, a que tarefas que tipo de instituio financeira divididos por reas de
consistem na cobertura de testes de observncia s exame.
rotinas operacionais e administrativas, especialmente
quando, em nvel descentralizado da instituio, passam Essa primeira edio do pronunciamento abrange os
a ser executadas plos rgos internos, sob sua prvia Procedimentos Substantivos para os Bancos Comerciais
orientao, superviso, subseqente reviso e testes sendo que esto sendo desenvolvidos pelo IBRACON
dos trabalhos efetuados, j que o auditor independente os especificamente aplicveis aos demais tipos de
o responsvel final pelos trabalhos. instituies.

De qualquer forma, mesmo que no haja efetiva A. ASPECTOS GERAIS


integrao e participao de tais rgos para com os
trabalhos dos auditores independentes, deve-se tomar A seguir so listados procedimentos de auditoria
conhecimento do contedo dos relatrios emitidos pelos aplicveis genericamente s reas e que so
rgos internos. considerados necessrios para revisar assuntos que
possam ter efeito sobre as demonstraes financeiras.
8. USO DE CONFIRMAES DE SALDOS
1. Levantamento e anlise do sistema contbil e de
Confirmaes de saldos constituem-se num importante controle interno de acordo com os parmetro
procedimento de auditoria porque proporcionam mencionados no item IV. 2. Controle Interno.
evidncias documentadas originadas de uma fonte
externa. 2. Execuo de testes de observncia sobre o referido
sistema contbil e de controles internos.
O julgamento profissional dever ser usado para
determinar a natureza, a poca e a extenso das 3. Determinao da natureza, extenso e poca da
confirmaes. aplicao dos procedimentos substantivos de auditoria
especficos a cada rea.
Quando so utilizadas as denominadas confirmaes
positivas, algumas respostas podem no ser recebidas. 4. Conferncia das demonstraes financeiras com os
Nesses casos procedimentos alternativos de auditoria registros de contabilidade e inspeo dos registros
devem ser empregados. contbeis e fiscais para determinar se esto sendo
mantidos atualizados e de acordo com a legislao em
As denominadas confirmaes negativas no devem ser vigor.
utilizadas indistintamente, j que no proporcionam
evidncias to confiveis quanto s confirmaes 5. Leitura dos Estatutos, Contrato Social, atas de
positivas. reunio da Diretoria, do Conselho de Administrao e
Fiscal e Assemblia dos Acionistas para observar
As confirmaes negativas, quando utilizadas, devem possveis fatos relevantes com impacto sobre as
ser em complemento s positivas e quando as seguintes demonstraes financeiras.
circunstncias ocorrem:
6. Obteno de confirmao escrita dos consultores
9 existncia e efetividade de controles internos jurdicos da instituio quanto a detalhes, situao atual
relevantes; e perspectivas de solues de aes legais, fiscais e
outras, desde que relevantes e avaliao de seu
9 as contas envolvem um grande nmero de impacto nas demonstraes financeiras.
pequenos saldos.
7. Verificao quanto existncia de compromissos
9. NORMAS REGULAMENTARES extraordinrios, contingncias, garantias colaterais,
coobrigaes e eventos subseqentes relevantes.
Com o propsito de possibilitar ao auditor subsdios
para verificao do cumprimento das normas 8. Obteno de confirmao escrita dos Administradores
regulamentares, o IBRACON est desenvolvendo um rol sobre determinadas informaes importantes
de quesitos que considera aplicvel para esta finalidade, verbalmente obtidas durante a realizao dos trabalhos.
o qual ser inserido no item VI deste Pronunciamento.
9. Reviso e anlise da cobertura e dos resultados dos
V - PROCEDIMENTOS BSICOS DE AUDITORIA trabalhos do Departamento de Auditoria Interna ou
Inspetoria, em base aos quais certos procedimentos
Nesta seo esto listados os Procedimentos Bsicos repousariam substancialmente nessa cobertura, como
de Auditoria aplicveis em instituies financeiras e por exemplo, nas inspees fsicas de valores e exames
entidades equiparadas. nas contas em nvel das agncias.

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10. Discusses com a Administrao quanto ao


cumprimento de normas, limites operacionais e Reviso das principais prticas contbeis
atendimento de prazos relacionados com BACEN, CVM, quanto a sua adequao e uniformidade de sua
disposies estatutrias etc. aplicao.

11. Reviso e anlise dos procedimentos de cobertura Identificao de ativos oferecidos em garantia a
de seguros mantidos a fim de reposio dos imveis terceiros.
prprios como tambm dos numerrios existentes nas
agncias, no caso de sinistros e furtos. Exame de transaes com partes relacionadas.

12. Reviso de relatrios e correspondncia com Identificao de eventuais vinculaes ou


BACEN e outras autoridades supervisoras. restries disponibilidade de recursos mediante
anlise das caractersticas das transaes e discusso
13. Identificao dos ajustes finais sugeridos, com a administrao.
resultantes do trabalho, para discusso com a
Administrao, documentao quanto soluo dada e Testes de Saldos
anlise dos reflexos conjuntos sobre o parecer a ser
emitido. Inspeo dos termos de conferncia e
inspeo fsica dos valores, se julgado necessrio nas
14. Reviso final de que as demonstraes financeiras a circunstncias.
serem divulgadas, como um todo, esto
adequadamente classificadas e elaboradas segundo os Reviso da conciliao entre o extrato das
princpios contbeis, com adequada evidenciao de contas mantidas junto ao Banco do Brasil S.A. e Banco
todos os aspectos relevantes, abrangendo as Central do Brasil e os saldos contbeis
modificaes na posio financeira, atravs da correspondentes.
demonstrao das origens e aplicaes de recursos.
Obteno de confirmao dos saldos das
B. PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS - BANCOS contas contidas com terceiros.
COMERCIAIS
Obteno de confirmao de ttulos em
1. INTRODUO custdia com terceiros.

A relao de procedimentos bsicos abrangidos pelo Teste da valorizao de ttulos e avaliao das
presente pronunciamento nos itens seguintes e possibilidades de realizao considerando-se os preos
agrupados por rea contemplam somente os de mercado.
procedimentos substantivos que se consideram
necessrios a, em conjunto com os testes de Verificao de evidncias que assegurem uma
observncia, proporcionar evidncias de auditoria que adequada separao do registro das operaes de
se podem utilizar para formar uma opinio sobre as acordo com os perodos a que correspondam (corte de
demonstraes financeiras. transaes).

Tais procedimentos no representam um programa de Reviso das demonstraes financeiras


trabalho constituindo-se num resumo das atividades a
serem praticadas pelos auditores independentes. os Verificao da adequada divulgao das
quais devem, no entanto, serem avaliados e prticas contbeis relevantes e da natureza dos saldos
modificados, conforme as circunstncias vigentes significativos.
poca de sua aplicao.
Reviso dos critrios relevantes de
Tais procedimentos esto agrupados por rea, seguindo classificao contbil.
a mesma seqncia apresentada no Modelo de
Publicao oficializado pelo Banco Central do Brasil 3. OPERAES DE CRDITO
para os Bancos Comerciais atravs do COBAN, no
cabendo ressaltar, portanto, a seqncia ordenada dos Procedimentos gerais
trabalhos a serem executados.
Verificao de que os registros subsidirios
Deve-se observar que os grupamentos de contas coincidem com os saldos do balano e de que se
incluem saldos de natureza distinta, aos quais sero constituem em base adequada para a execuo dos
aplicveis, tambm, procedimentos distintos. Cabe ao testes de auditoria.
auditor identificar os exames aplicveis a cada conta
individualmente, conforme sua natureza. Reviso das principais prticas contbeis
quanto a sua adequao e uniformidade de sua
2. DISPONIBILIDADES aplicao.

Procedimentos Gerais Identificao de ativos oferecidos em garantia a


terceiros.
Verificao de que os registros subsidirios
coincidem com os saldos do balano e de que se Exame de transaes com partes relacionadas.
constituem em base adequada para a execuo dos
testes de auditoria.
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Reviso da compatibilizao e coerncia entre Verificao da adequada divulgao das prticas


os critrios de apropriao de rendas e despesas e contbeis relevantes e da natureza dos saldos
atualizao de saldos ativos e passivos. significativos.

Reviso analtica Reviso dos critrios relevantes de classificao


contbil.
Anlise crtica da evoluo dos saldos e rendas
no perodo sob exame. 4. RELAES INTERBANCRIAS E
INTERDEPARTAMENTAIS
Anlise da evoluo das taxas mdias
cobradas no perodo. Procedimentos gerais

Anlise comparativa dos saldos e taxas em Verificao de que os registros subsidirios


relao aos recursos captados e a recursos aplicados coincidem com os saldos do balano e de que se
em outros ativos. constituem em base adequada para a execuo dos
testes de auditoria.
Testes de transaes
Reviso das principais prticas contbeis quanto a
Exame de: sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
9 novas operaes;
9 renovao de operaes vencidas; Exame de transaes com partes relacionadas.
9 amortizao e liquidao de operaes;
9 adies e baixas em "Crditos em Liquidao". Reviso Analtica
9 Cesso e aquisio de crditos
Verificao de que os volumes monetrios
Verificao dos controles e dos esforos de transitados por estas contas, em nvel de agncias e
cobrana quanto a operaes j baixadas como perdas dependncias, so compatveis com seu volume de
efetivas. negcios.

Testes de saldos Testes de saldos

Inspeo da documentao de emprstimos. Anlise da natureza e da idade dos principais itens


pendentes nas contas interdepartamentais
Inspeo da existncia de garantias. ("Pagamentos e Recebimentos a Liquidar", "Contas
Interdepartamentais - Pas", "Cobrana Efetuada, em
Obteno de confirmaes de saldos e outras Trnsito", "Ordens de Pagamento").
informaes (taxas, prazos, garantias etc...) relativas a
operaes selecionadas. Reviso das conciliaes de saldos com bancos
correspondentes.
Verificao e reviso dos registros de operaes
vencidas. Obteno de confirmaes de saldos e outras
informaes junto a bancos correspondentes.
Avaliao das possibilidades de realizao dos
valores, vencidos e a vencer, e da adequao da Reviso dos clculos e contabilizao da
Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa, com atualizao dos saldos em moedas estrangeiras.
especial considerao aos lastros de garantias, situao
econmico-financeira dos devedores, especialmente os Verificao de evidncias que assegurem uma
em regime concordatrio e falimentar, renovaes das adequada separao do registro das operaes de
mesmas operaes, etc. acordo com os perodos a que correspondam (corte de
transaes).
Reviso dos clculos e contabilizao da
atualizao dos saldos em moeda escritural e moedas Verificao da documentao relativa s
estrangeiras. transferncias de capital s dependncias do banco no
exterior bem como retornos de recursos e reviso da
Testes dos clculos e contabilizao das rendas a situao patrimonial e financeira destas dependncias.
apropriar e apropriadas aos resultados.
Reviso das demonstraes financeiras
Verificao de evidncias que assegurem uma
adequada separao do registro das operaes de Aplicao de testes para verificao da correta
acordo com os perodos a que correspondem (corte de segregao entre saldos realizveis a curto e longo
transaes). prazos.

Reviso das demonstraes financeiras Verificao da adequada divulgao das prticas


contbeis relevantes e da natureza dos saldos
Aplicao de testes para verificao da correta significativos.
segregao entre saldos realizveis a curto e longo
prazos. Reviso dos critrios relevantes de classificao
contbil.

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5. CRDITOS DIVERSOS Anlise da composio dos saldos das contas,


testes quanto ao suporte documental e correlao com
Procedimentos gerais contas de resultado.

Verificao de que os registros subsidirios Reviso das demonstraes financeiras


coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos Aplicao de testes para verificao da correta
testes de auditoria. segregao entre saldos realizveis a curto e longo
prazos.
Reviso das principais prticas contbeis quanto a
sua adequao e uniformidade de sua aplicao. Verificao da adequada divulgao das prticas
contbeis relevantes e da natureza dos saldos
Identificao de ativos oferecidos em garantia a significativos.
terceiros
Reviso dos critrios relevantes de classificao
Exame de transaes com partes relacionadas. contbil.

Reviso analtica 6. VALORES E BENS

Anlise crtica da evoluo dos saldos e rendas no Procedimentos gerais


perodo sob exame.
Verificao de que os registros subsidirios
Testes de transaes coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos
Exame de: testes de auditoria.
9 novas operaes;
9 renovao de operaes vencidas; Reviso das principais prticas contbeis quanto a
9 amortizao e liquidao de operaes; sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
9 adies e baixas em "Crditos em Liquidao";
Identificao de ativos oferecidos em garantia a
Testes de saldos terceiros.

Inspeo da documentao de operaes. Exame de transaes com partes relacionadas.

Inspeo da existncia de garantias. Reviso analtica

Obteno de confirmaes de saldos e outras Anlise crtica da evoluo dos saldos e rendas no
informaes (taxas, prazos, garantias etc...) relativas a perodo sob exame.
operaes selecionadas.
Testes de transaes
Verificao e reviso dos registros de operaes
vencidas. Exame de operaes.

Avaliao das possibilidades de realizao dos Testes de saldos


saldos e da adequao do valor da Proviso para
Crditos de Liquidao Duvidosa. Inspeo fsica dos valores e bens, obteno de
confirmaes de custdia e obteno de confirmao da
Verificao dos clculos e contabilizao das posio de ttulos entregues em depsito ao Banco
rendas a apropriar e apropriadas aos resultados. Central do Brasil.

Verificao de evidncias que assegurem uma Testes de valorizao dos valores e bens.
adequada separao do registro das operaes de
acordo com os perodos a que correspondam (corte de Avaliao das possibilidades de realizao
transaes). considerando-se os preos de mercado.

Obteno de confirmao dos saldos dos depsitos Anlise da composio dos saldos e verificao do
mantidos junto ao Banco Central do Brasil. suporte documental.

Reviso dos clculos e contabilizao da Reviso dos clculos e contabilizao da


atualizao dos saldos em moedas estrangeiras. atualizao dos valores.

Exame da movimentao no perodo na conta Verificao de evidncias que assegurem uma


"Opes por Incentivos Fiscais" e correlao com adequada separao do registro das operaes de
pagamento do Imposto de Renda, reconhecimento de acordo com os perodos a que correspondam (corte de
Reservas de Capital e transferncias para o transaes).
Permanente.

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Reviso das demonstraes financeiras 8. IMOBILIZADO

Aplicao de testes para verificao da correta Procedimentos gerais


segregao entre saldos realizveis a curto e longo
prazos. Verificao de que os registros subsidirios
Verificao da adequada divulgao das prticas coincidem com os saldos do balano e de que se
contbeis relevantes e da natureza dos saldos constituem em base adequada para a execuo dos
significativos. testes de auditoria.
Reviso dos critrios relevantes de classificao
contbil. Reviso das principais prticas contbeis quanto a
sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
7. INVESTIMENTOS
Identificao de ativos oferecidos em garantia a
Procedimentos gerais terceiros.

Verificao de que os registros subsidirios Exame de transaes com partes relacionadas.


coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos Reviso analtica
testes de auditoria.
Anlise crtica da evoluo dos saldos no perodo
Reviso das principais prticas contbeis quanto a sob exame.
sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
Testes de transaes
Identificao de ativos oferecidos em garantia a
terceiros. Verificao de adies e baixas no perodo.

Exame de transaes com partes relacionadas. Inspees fsicas.

Reviso analtica Testes de saldos

Anlise crtica da evoluo dos saldos e rendas no Testes sobre o clculo e a contabilizao da
perodo sob exame. correo monetria e depreciao.

Testes de transaes Exame das transferncias entre contas transitrias


e contas definitivas.
Verificao de adies e baixas no perodo.
Reviso das demonstraes financeiras
Testes de saldos
Verificao da adequada divulgao das prticas
Teste sobre o clculo e a contabilizao da contbeis relevantes e da natureza dos saldos
correo monetria. significativos.

Exame dos investimentos avaliados pelo mtodo da Reviso dos critrios relevantes de classificao
equivalncia patrimonial, com base nas demonstraes contbil.
financeiras das sociedades investidas.
9. DIFERIDO
Inspeo fsica ou obteno de confirmaes do
custodiante dos ttulos representativos dos Procedimentos gerais
investimentos.
Verificao de que os registros subsidirios
Exames de suporte documental e bases de coincidem com os saldos do balano e de que se
formao e amortizao de gios e desgios. constituem em base adequada para a execuo dos
testes de auditoria.
Reviso crtica da situao patrimonial e financeira
das sociedades investidas, bem como das agncias e Reviso das principais prticas contbeis quanto a
dependncias no exterior e anlise da eventual sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
necessidade de constituio de proviso para
reconhecimento de possveis perdas com investimentos. Exame de transaes com partes relacionadas.

Reviso das demonstraes financeiras Reviso analtica

Verificao da adequada divulgao das polticas Anlise crtica da evoluo dos saldos no perodo
contbeis relevantes e de informaes sobre sob exame.
investimentos relevantes.
Testes de transaes
Reviso dos critrios relevantes de classificao
contbil. Verificao de adies e baixas no perodo.

Inspees fsicas.
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Testes de saldos
Reviso dos clculos e contabilizao da
Testes sobre o clculo e a contabilizao da atualizao dos saldos.
correo monetria e amortizaes.
Reviso das Demonstraes Financeiras
Exame de transferncia entre contas transitrias e
contas definitivas. Aplicao de testes para verificao da correta
segregao entre saldos exigveis a curto e longo
Anlise da razoabilidade dos critrios de prazos.
amortizao.
Verificao da adequada divulgao das prticas
Reviso das demonstraes financeiras contbeis relevantes e da natureza de saldos
significativos.
Verificao da adequada divulgao das prticas
contbeis relevantes e da natureza dos saldos Reviso dos critrios relevantes de classificao
significativos. contbil.

Reviso dos critrios relevantes de classificao 11. OBRIGAES POR EMPRSTIMOS


contbil.
Procedimentos gerais
10. DEPSITOS
Verificao de que os registros subsidirios
Procedimentos gerais coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos
Verificao de que os registros subsidirios testes de auditoria.
coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos Reviso das principais prticas contbeis quanto a
testes de auditoria. sua adequao e uniformidade de sua aplicao.

Reviso das principais prticas contbeis quanto a Exame de transaes com partes relacionadas.
sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
Reviso analtica
Exames de transaes com partes relacionadas.
Anlise crtica da evoluo dos saldos e despesas
Reviso analtica no perodo sob exame.

Anlise crtica da evoluo dos saldos e despesas Anlise da evoluo das taxas mdias pagas no
no perodo sob exame. perodo.

Anlise da evoluo das taxas mdias pagas no Anlise comparativa dos saldos e taxas em relao
perodo. ao recursos aplicados e a outros recursos captados.

Anlise comparativa dos saldos e taxas em relao Testes de transaes


aos recursos aplicados e a outros recursos captados.
Exame de novas operaes e liquidaes
Testes de transaes
Testes de saldos
Exame de:
9 Certificados e recibos emitidos e resgatados no Obteno de confirmao de saldos e outras
perodo; informaes (taxas, prazos, garantias etc...) relativas a
9 Encargos creditados; operaes selecionadas.
9 Rendas auferidas decorrentes da atividade de
depositrio. Verificao quanto existncia de linhas de crdito
e acordos envolvendo saldos compensatrios.
Testes de Saldos
Leitura dos principais contratos e documentos
Obteno de confirmaes de saldos e outras correlatos verificando-se, se aplicvel, o cumprimento
informaes (taxas, prazos, etc.) relativas a operaes de obrigaes contratuais acessrias e clusulas
selecionadas. restritivas.

Verificao dos clculos e contabilizao das Reviso dos critrios e exame dos clculos e
despesas a apropriar e apropriadas aos resultados. contabilizao dos encargos a apropriar e apropriados
incidentes sobre os recursos tomados.
Verificao de evidncias que assegurem uma
adequada separao do registro das operaes de Reviso dos clculos e contabilizao da
acordo com os perodos a que correspondam (corte de atualizao monetria dos saldos.
transaes), inclusive mediante verificao da
seqncia numrica dos certificados de depsitos Verificao de evidncias que assegurem uma
bancrios emitidos e no emitidos. adequada separao do registro das operaes de
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acordo com os perodos a que correspondam (corte de Exame de transaes com partes relacionadas.
transaes).
Reviso analtica
Confronto dos saldos representativos dos recursos
obtidos com os saldos representativos dos repasses Anlise crtica da evoluo dos saldos e despesas
efetuados, investigando-se eventuais anormalidades. no perodo sob exame.

Reviso das demonstraes financeiras Testes de saldos

Aplicao de testes para verificao da correta Anlise da composio dos saldos e testes quanto
segregao entre os saldos exigveis a curto e longo razoabilidade dos valores provisionados, confirmao
prazos. de saldos, testes de suporte documental e testes de
liquidao subseqente.
Verificao da adequada divulgao das prticas
contbeis relevantes e da natureza de saldos Anlise e reviso dos clculos e critrios na
significativos. constituio de provises.

Reviso dos critrios relevantes de classificao Verificao de evidncias que assegurem uma
contbil. adequada separao do registro das operaes de
acordo com os perodos a que correspondam (corte de
12. OBRIGAES POR RECEBIMENTOS transaes).

Procedimentos gerais Reviso dos critrios e exame dos clculos e


contabilizao de despesas a apropriar e apropriadas
Verificao de que os registros subsidirios aos resultados.
coincidem com os saldos do balano e de que se
constituem em base adequada para a execuo dos Reviso das demonstraes financeiras
teste de auditoria.
Aplicao de testes para verificao da correta
Reviso das principais prticas contbeis quanto a segregao entre saldos exigveis a curto e longo
sua adequao e uniformidade de sua aplicao. prazos.

Reviso analtica Verificao da adequada divulgao das prticas


contbeis relevantes e da natureza dos saldos
Anlise crtica da evoluo dos saldos no perodo significativos.
sob exame.
Reviso dos critrios relevantes de classificao
Testes de saldos contbil.

Anlise da composio dos saldos. 14. RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS

Verificao dos recolhimentos subseqentes. Procedimentos gerais

Verificao de evidncias que assegurem uma Verificao de que os registros subsidirios


adequada separao do registro das operaes de coincidem com os saldos do balano e de que se
acordo com os perodos a que correspondam (corte de constituem em base adequada para a execuo dos
transaes). testes de auditoria.

Reviso das demonstraes financeiras Reviso das principais prticas contbeis quanto a
sua adequao e uniformidade de sua aplicao.
Verificao da adequada divulgao das prticas
contbeis relevantes e da natureza de saldos Exame de transaes com partes relacionadas.
significativos.
Reviso analtica
Reviso dos critrios relevantes de classificao
contbil. Anlise crtica da evoluo dos saldos e receitas
apropriadas no perodo sob exame.
13. OUTRAS OBRIGAES
Testes de transaes
Procedimentos gerais
Verificao de adies ocorridas no perodo.
Verificao de que os registros subsidirios
coincidem com os saldos do balano e de que se Testes de saldos
constituem em base adequada para a execuo dos
testes de auditoria. Verificao dos clculos e contabilizao das
receitas diferidas e apropriadas
Reviso das principais prticas contbeis quanto a
sua adequao e uniformidade de sua aplicao. Verificao de evidncias que assegurem uma
adequada separao do registro das operaes de
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acordo com os perodos a que correspondam (corte de


transaes). Reviso dos critrios adotados na remunerao de
servios comuns entre as empresas do conglomerado e
Reviso das demonstraes financeiras referncia aos exames e papis de trabalho das
Sociedades envolvidas.
Verificao da adequada divulgao das prticas
contbeis relevantes e da natureza dos saldos Reviso analtica
significativos.
Anlise crtica da evoluo dos principais itens de
Reviso dos critrios relevantes de classificao receitas e despesas no perodo sob exame.
contbil.
Correlao do comportamento e evoluo das
15. PATRIMNIO LQUIDO principais rendas e despesas operacionais com a
evoluo e comportamento das operaes relacionadas.
Procedimentos gerais
Correlacionamento e anlise dos saldos de
Verificao de que os registros subsidirios despesas e receitas que guardam ntima relao com
coincidem com os saldos do balano e de que se reas patrimoniais j examinadas como, por exemplo:
constituem em base adequada para a execuo dos 9 Devedores duvidosos
testes de auditoria. 9 Depreciaes
9 Amortizaes
Reviso das principais prticas contbeis quanto a 9 Correes monetrias do permanente e do
sua adequao e uniformidade de sua aplicao. patrimnio lquido
9 Equivalncia patrimonial
Testes de transaes 9 Proviso para o Imposto de Renda
9 Proviso para perdas com ativos
Verificao do suporte documental e bases de 9 Proviso para obrigaes
formao dos principais acrscimos e decrscimos nas 9 Etc.
contas de patrimnio lquido.
Testes de transaes
Testes de saldos
Testes de suporte documental para itens
Testes sobre o clculo e a contabilizao da selecionados de receitas e despesas.
correo monetria.
Reviso das demonstraes financeiras
Verificao, com base nos registros societrios, das
quantidades de aes representativas do capital Verificao da adequada divulgao das prticas
autorizado e emitido. contbeis relevantes e da natureza dos saldos
significativos.
Reviso dos critrios para constituio e reverso
de reservas Reviso dos critrios relevantes de classificao
contbil.
Reviso com base nas disposies estatutrias das
bases de clculo, critrios, e correo de clculos dos 17. COMPENSAO
dividendos pagos e propostos pela administrao e
demais participaes nos resultados. A. DEPOSITANTES DE VALORES EM CUSTDIA

Reviso das demonstraes financeiras Procedimentos Gerais

Verificao da adequada divulgao das prticas Verificao de que os registros subsidirios


contbeis relevantes e da natureza dos saldos coincidem com os saldos e de que se constituem em
significativos. base adequada para a execuo dos testes de auditoria.

Reviso dos critrios relevantes de classificao Exame de transaes com partes relacionadas.
contbil.
Testes de Saldos
16. RESULTADOS
Inspeo fsica dos ttulos e valores ou obteno de
Procedimentos gerais confirmao do subcusto diante, de itens selecionados.

Verificao de que os registros subsidirios inspeo da documentao relativa a operaes


coincidem com os saldos do balano e de que se selecionadas.
constituem em base adequada para a execuo dos
testes de auditoria. Reviso das Demonstraes Financeiras

Reviso das principais prticas contbeis quanto a Verificao da adequada divulgao de


sua adequao e uniformidade de sua aplicao. informaes relevantes

Exame de transaes com partes relacionadas.


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B. RESPONSABILIDADES ASSUMIDAS POR Procedimentos Gerais


RECOMPRAS OU COMPRAS
Verificao de que os registros subsidirios
Procedimentos gerais coincidem com os saldos e de que se constituem em
base adequada para execuo dos testes de auditoria.
Verificao de que os registros subsidirios
coincidem com os saldos e de que se constituem em Exames de transaes com partes relacionadas.
base adequada para a execuo dos testes de auditoria.
Teste de Transaes.
Reviso das principais prticas contbeis quanto a
sua adequao e uniformidade de sua aplicao. Exame de:
9 Novas operaes.
Exame de transaes com partes relacionadas. 9 Amortizao e liquidaes de operaes.
9 Adies e baixas em Crditos em Liquidao.
Reviso Analtica
Testes de Saldos.
Anlise das taxas mdias pagas pelo financiamento
da carteira prpria de ttulos e correlao com a Inspeo da documentao de emprstimos.
rentabilidade auferida.
Inspeo de existncia de garantias.
Anlise das variaes nos saldos e taxas em
relao a outros recursos gerados e/ou utilizados. Obteno de confirmao de saldos e outras
informaes (taxas, prazos, garantias etc.) relativas a
Testes de Saldos operaes selecionadas.

Reviso do "Quadro Demonstrativo das Verificao e reviso dos registros de operaes


Responsabilidades por Compromissos de Recompra ou vencidas.
Compra" quanto a acuracidade de seu preenchimento e
dos clculos aritmticos. Avaliao das possibilidades de realizao dos
Obteno de confirmao dos compromissos saldos.
assumidos (valor, taxas, prazos e responsabilidade pela
custdia dos ttulos objeto dos compromissos) ou Reviso das Demonstraes Financeiras
verificao da recompra subseqente.
Verificao da adequada divulgao de
Inspeo fsica dos ttulos objeto dos compromissos informaes relevantes.
assumidos ou obteno de confirmao do custo diante
ou verificao da documentao de transferncia fsica
dos ttulos ou de sua titularidade quando os ttulos forem RESOLUO CFC N 750/93
objeto de custdia escritural.
CAPTULO I
Confronto do valor nominal e de mercado dos DOS PRINCPIOS E DE SUA OBSERVNCIA
ttulos objeto dos compromissos assumidos com valor
atual de recompra prometida. Os prejuzos efetivos Art. 1 Constituem PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE
representam, se no registrados como tal, um desvio CONTABILIDADE (P.F.C.) os enunciados por esta
aos princpios contbeis, que requer ressalva por parte Resoluo.
dos auditores, quando relevante. O auditor deve,
tambm, incluir especificamente esse assunto na carta 1 A observncia dos Princpios Fundamentais de
de representao dos administradores, quanto a no Contabilidade obrigatria no exerccio da profisso e
existncia de transaes contratadas, mas no constitui condio de legitimidade das Normas
formalizadas, que possam gerar prejuzos ainda no Brasileiras de Contabilidade (NBC).
registrados.
2 Na aplicao dos Princpios Fundamentais de
Verificao de evidncias que assegurem uma Contabilidade h situaes concretas, a essncia das
adequada separao do registro das operaes de transaes deve prevalecer sobre seus aspectos
acordo com os perodos a que correspondam (corte de formais.
transaes).
CAPTULO II
Inspeo da documentao relativa a operaes DA CONCEITUAO, DA AMPLITUDE E DA
selecionadas. ENUMERAO

Art. 2 Os Princpios Fundamentais de Contabilidade


Reviso das Demonstraes Financeiras representam a essncia das doutrinas e teorias relativas
Cincia da Contabilidade, consoante o entendimento
Aplicao de testes para verificao da correta predominante nos universos cientfico e profissional de
segregao dos compromissos em relao aos seus nosso Pas. Concernem, pois, Contabilidade no seu
prazos, compromissrios e lastro. sentido mais amplo de cincia social, cujo objeto o
Patrimnio das Entidades.
C. BENEFICIRIOS POR AVAIS E FIANAS

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Art. 3 So Princpios Fundamentais de Contabilidade: II o registro compreende os elementos quantitativos e


I) o da ENTIDADE; qualitativos, contemplando os aspectos fsicos e
II) o da CONTINUIDADE; monetrios;
III) o da OPORTUNIDADE;
IV) o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; III o registro deve ensejar o reconhecimento universal
V) o da ATUALIZAO MONETRIA; das variaes ocorridas no patrimnio da ENTIDADE,
VI) o da COMPETNCIA e em um perodo de tempo determinado, base necessria
VII) o da PRUDNCIA. para gerar informaes teis ao processo decisrio da
gesto.
SEO I
O PRINCPIO DA ENTIDADE SEO IV
O PRINCPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL
Art. 4 O Princpio da ENTIDADE reconhece o
Patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a Art. 7 Os componentes do patrimnio devem ser
autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao registrados pelos valores originais das transaes com o
de um Patrimnio particular no universo dos patrimnios mundo exterior, expressos a valor presente na moeda
existentes, independentemente de pertencer a uma do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem
instituio de qualquer natureza ou finalidade, com ou agregaes ou decomposies no interior da
sem fins lucrativos. Por conseqncia, nesta acepo, o ENTIDADE.
Patrimnio no se confunde com aqueles dos seus
scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou Pargrafo nico Do Princpio do REGISTRO PELO
instituio. VALOR ORIGINAL resulta:

Pargrafo nico O PATRIMNIO pertence I a avaliao dos componentes patrimoniais deve ser
ENTIDADE, mas a recproca no verdadeira. A soma feita com base nos valores de entrada, considerando-se
ou agregao contbil de patrimnios autnomos no como tais os resultantes do consenso com os agentes
resulta em nova ENTIDADE, mas numa unidade de externos ou da imposio destes;
natureza econmico-contbil.
II uma vez integrado no patrimnio, o bem, direito ou
SEO II obrigao no podero ter alterados seus valores
O PRINCPIO DA CONTINUIDADE intrnsecos, admitindo-se, to-somente, sua
decomposio em elementos e/ou sua agregao,
Art. 5 A CONTINUIDADE ou no da ENTIDADE, bem parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais;
como sua vida definida ou provvel, devem ser
consideradas quando da classificao e avaliao das III o valor original ser mantido enquanto o
mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas. componente permanecer como parte do patrimnio,
inclusive quando da sada deste;
1 A CONTINUIDADE influencia o valor econmico
dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento IV Os Princpios da ATUALIZAO MONETRIA e do
dos passivos, especialmente quando a extino da REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL so compatveis
ENTIDADE tem prazo determinado, previsto ou entre si e complementares, dado que o primeiro apenas
previsvel. atualiza e mantm atualizado o valor de entrada;

2 A observncia do Princpio da CONTINUIDADE V o uso da moeda do Pas na traduo do valor dos


indispensvel correta aplicao do Princpio da componentes patrimoniais constitui imperativo de
COMPETNCIA, por efeito de se relacionar diretamente homogeneizao quantitativa dos mesmos.
quantificao dos componentes patrimoniais e
formao do resultado, e de constituir dado importante SEO V
para aferir a capacidade futura de gerao de resultado. O PRINCPIO DA ATUALIZAO MONETRIA

SEO III Art. 8 Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da


O PRINCPIO DA OPORTUNIDADE moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros
contbeis atravs do ajustamento da expresso formal
Art. 6 O Princpio da OPORTUNIDADE refere-se, dos valores dos componentes patrimoniais.
simultaneamente, tempestividade e integridade do
registro do patrimnio e das suas mutaes, Pargrafo nico So resultantes da adoo do
determinando que este seja feito de imediato e com a Princpio da ATUALIZAO MONETRIA:
extenso correta, independentemente das causas que
as originaram. I a moeda, embora aceita universalmente como
medida de valor, no representa unidade constante em
Pargrafo nico Como resultado da observncia do termos do poder aquisitivo;
Princpio da OPORTUNIDADE:
II para que a avaliao do patrimnio possa manter os
I desde que tecnicamente estimvel, o registro das valores das transaes originais (art. 7), necessrio
variaes patrimoniais deve ser feito mesmo na atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a
hiptese de somente existir razovel certeza de sua fim de que permaneam substantivamente corretos os
ocorrncia; valores dos componentes patrimoniais e, por
conseqncia, o do patrimnio lquido;
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III a atualizao monetria no representa nova 2 Observado o disposto no art. 7, o Princpio da


avaliao, mas, to-somente, o ajustamento dos valores PRUDNCIA somente se aplica s mutaes
originais para determinada data, mediante a aplicao posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel
de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a correta aplicao do Princpio da COMPETNCIA.
variao do poder aquisitivo da moeda nacional em um
dado perodo. 3 A aplicao do Princpio da PRUDNCIA ganha
nfase quando, para definio dos valores relativos s
SEO VI variaes patrimoniais, devem ser feitas estimativas que
O PRINCPIO DA COMPETNCIA envolvem incertezas de grau varivel.

Art. 9 As receitas e as despesas devem ser includas Art. 11. A inobservncia dos Princpios Fundamentais de
na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, Contabilidade constitui infrao nas alneas c, d e e
sempre simultaneamente quando se correlacionarem, do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de
independentemente de recebimento ou pagamento. 1946 e, quando aplicvel, ao Cdigo de tica
Profissional do Contabilista.
1 O Princpio da COMPETNCIA determina quando
as alteraes no ativo ou no passivo resultam em Art. 12. Revogada a Resoluo CFC n 530/81, esta
aumento ou diminuio no patrimnio lquido, Resoluo entra em vigor a partir de 1 de janeiro de
estabelecendo diretrizes para classificao das 1994.
mutaes patrimoniais, resultantes da observncia do
Princpio da OPORTUNIDADE.

2 O reconhecimento simultneo das receitas e


despesas, quando correlatas, conseqncia natural do
respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao.

3 As receitas consideram-se realizadas:

I nas transaes com terceiros, quando estes


efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso
firme de efetiv-lo, quer pela investidura na propriedade
de bens anteriormente pertencentes ENTIDADE, quer
pela fruio de servios por esta prestados;

II quando da extino, parcial ou total, de um passivo,


qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior;

III pela gerao natural de novos ativos


independentemente da interveno de terceiros;

IV no recebimento efetivo de doaes e subvenes.

4 Consideram-se incorridas as despesas:

I quando deixar de existir o correspondente valor ativo,


por transferncia de sua propriedade para terceiro;

II pela diminuio ou extino do valor econmico de


um ativo;

III pelo surgimento de um passivo, sem o


correspondente ativo.

SEO VII
O PRINCPIO DA PRUDNCIA

Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo


do menor valor para os componentes do ATIVO e do
maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente vlidas para a quantificao das
mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido.

1 O Princpio da PRUDNCIA impe a escolha da


hiptese de que resulte menor patrimnio lquido,
quando se apresentarem opes igualmente aceitveis
diante dos demais Princpios Fundamentais de
Contabilidade.
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TEXTOS DIVERSOS devem prever investigaes mais profundas e


detalhadas em contas ou reas cujo controle interno
RESPONSABILIDADE LEGAL EM AUDITORIA seja deficiente.
CONTROLE INTERNO/AUDITORIA INTERNA
PLANEJAMENTO/PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Todo trabalho de auditoria repousa no estabelecimento
AMOSTRAGEM de critrios e de metodologia que lhe dem razovel
PAPIS DE TRABALHO segurana sobre a totalidade das demonstraes
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA EM REAS financeiras examinadas. O auditor no deve esquecer
ESPECFICAS que poder responder, civil e criminalmente, por
PARECER DE AUDITORIA prejuzos causados a terceiros em virtude de culpa ou
REVISO ESPECIAL DAS INFORMAES dolo no exerccio de suas funes.
TRIMESTRAIS
COMFORT LETTER O auditor tem a incumbncia de verificar se as
informaes e anlises apresentadas nas
RESPONSABILIDADE LEGAL EM AUDITORIA (texto demonstraes financeiras, inclusive aquelas
extrado de William Attie) constantes do Relatrio da Administrao, refletem com
clareza a situao patrimonial e financeira, e comunicar
A complexidade e o volume das operaes fazem com quaisquer circunstncias em desacordo com as
que os procedimentos de auditoria sejam aplicados por disposies legais e regulamentares e atos que tenham
meio de provas seletivas, testes e amostragem, ou possam ter impactos nas operaes da empresa
cabendo ao auditor, com base no controle interno e nos auditada. seu dever tambm, mesmo que considerado
elementos de juzo de que dispe, determinar o nmero de forma indireta, emitir, um relatrio circunstanciado
de operaes a serem examinadas, para obter que contenha observaes a respeito das possveis
elementos de convico que sejam vlidos para o todo. deficincias ou ineficcia de controles internos
observadas pelo auditor, no transcurso de seu trabalho.
A natureza, a extenso e a profundidade dos
procedimentos de auditoria a serem aplicados CONTROLE INTERNO
dependem de investigaes e da qualidade da prova a
ser obtida. Para o auditor, a validade da prova est em O Comit de Procedimentos de Auditoria do Instituto
funo do elemento que lhe d origem e, com base Americano de Contadores Pblicos Certificados (AICPA)
nisto, a prova obtida diretamente de fonte externa definiu Controle Interno como "o plano de organizao e
proporciona maio, grau de confiana do que aquela todos os mtodos e medidas adotados pela empresa
obtida internamente, assim como o conhecimento obtido para salvaguardar seus ativos, assegurar a exatido e a
por verificao direta e pessoal do auditor apresenta fidedignidade das informaes, promover a eficincia
maior validade do que aquele obtido indiretamente. das operaes e estimular a aderncia s polticas da
organizao".
O objetivo de um exame normal de auditoria sobre as
demonstraes financeiras expressar uma opinio A NBC T 11 assim define: O sistema contbil e de
acerca da propriedade das mesmas e, portanto, no controles internos compreende o plano de organizao
destinado especificamente a desvendar fraudes e outras e o conjunto integrado de mtodos e procedimentos
irregularidades. Entretanto, ao efetuar seu exame e ao adotados pela entidade na proteo do seu patrimnio,
expressar sua opinio sobre as demonstraes promoo da confiabilidade e tempestividade dos seus
financeiras, o auditor deve estar alerta possibilidade registros e demonstraes contbeis, e da sua eficcia
da existncia destes, que em alguns casos podem ser operacional.
de tal grandeza que afetem a posio patrimonial e
financeira ou o resultado das operaes da empresa em Qualquer que seja a definio adotada, em linhas
exame. No caso de descoberta de irregularidades, cabe gerais, o controle interno tem quatro objetivos bsicos:
ao auditor estudar sua relevncia e os possveis efeitos
em relao s demonstraes financeiras em exame 1. A SALVAGUARDA DO PATRIMNIO;
para a determinao de seu parecer e a divulgao 2. A PRECISO E A CONFIABILIDADE DAS
administrao da empresa auditada de forma sigilosa e INFORMAES (CONTBEIS, FINANCEIRAS E
confidencial. OPERACIONAIS);
3. A PROMOO DA EFICINCIA OPERACIONAL;
O auditor pode ser responsabilizado pela no- 4. O ESTMULO ADERNCIA S POLTICAS
descoberta de fraude significativa em conseqncia da INSTITUCIONAIS.
negligncia na execuo das normas de auditoria, ou
em conseqncia de no t-las aplicado Tais objetivos aplicam-se aos controles internos
convenientemente. institudos no sistema contbil e financeiro (controles
contbeis) e na gesto da organizao (controles
Se o auditor tivesse que assumir a responsabilidade de administrativos).
descobrir fraudes e irregularidades, em um exame
normal das demonstraes financeiras, a extenso de Os dois primeiros objetivos so buscados pela
seu trabalho seria de tal custo que se tornaria implementao de controles internos contbeis
impraticvel para as empresas. A existncia de um (controles institudos no sistema contbil-financeiro) e os
adequado controle interno propicia s empresas uma dois ltimos por controles internos administrativos
proteo menos onerosa e mais eficaz. Com base nos (controles relativos gesto da organizao).
controles internos existentes nas empresas que o
auditor determina a extenso de seu exame e os
procedimentos a serem aplicados, os quais, inclusive,
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So exemplos de controles contbeis:


- Sistemas de conferncia, aprovao e autorizao; d. Controles fsicos sobre ativos: o acesso dos
- Segregao de funes; funcionrios aos ativos da empresa limitado e so
- Controles fsicos sobre ativos; estabelecidos controles fsicos sobre os ativos. So
- Determinao de funes e responsabilidades; exemplos de acesso aos ativos da empresa: manuseio
- Aladas progressivas, etc. de numerrio antes de ser depositado em conta corrente
bancria; emisso de cheques; manuseio de cheques
So exemplos de controles administrativos: assinados; manuseio de envelopes com numerrio para
- Anlises estatsticas de lucratividade por linha de pagamento de salrios; custdia de ativos (dinheiro em
produtos; caixa, cautelas de ttulos, estoques, imobilizado). So
- Controle de qualidade; exemplos de controles fsicos sobre ativos: local
- Treinamento de pessoal fechado para o caixa; guarda de ttulos em cofre; sada
- Estudos de tempos e movimentos; controlada para funcionrios ou terceiros portando
- Anlise das variaes entre os valores orados e os pacotes ou caixas.
incorridos;
- Comparao das metas previstas com as realizadas, e. Contagens fsicas independentes: corresponde
etc.. realizao de contagens fsicas de bens e valores, de
forma peridica, por intermdio de pessoa independente
1. SALVAGUARDA DO PATRIMNIO ao custodiante, visando maximizar o controle fsico e
resguardar os interesses da empresa.
O objetivo do controle interno relativo salvaguarda dos
interesses da empresa refere-se proteo do seu f. Aladas progressivas: compreende o
patrimnio contra quaisquer desvios e perdas devidos a estabelecimento de aladas e procuraes de forma
erros ou irregularidades na gesto. escalonada, delegando aos altos escales as principais
decises e responsabilidades. A utilizao de aladas
Uma empresa dispe de bens, direitos e obrigaes que progressivas, com dupla assinatura de pessoas
se encontram divididos por diversos departamentos e independentes entre si, fornece maior segurana
setores da empresa, os quais cuidam individualmente empresa, permitindo que as principais decises, de
da parte que lhes cabe. Exemplificando, o almoxarifado acordo com os riscos e os valores envolvidos, sejam de
tem a seu dispor material estocado, que requer cuidado responsabilidade dos principais administradores.
na sua manuteno, guarda e distribuio. A tesouraria,
por sua vez, controla os saldos bancrios, as entradas e g. Manuteno de contas de controle: indica a
as sadas de numerrio. O setor de pessoal exatido dos saldos das contas detalhadas, geralmente
responsvel pelo clculo e controle da folha de controladas por outros funcionrios. Permite a
pagamentos e pelo recolhimento dos encargos sociais. realizao de confrontao permanente entre os saldos
E assim por diante. As empresas dispem de uma detalhados e o sado sinttico, e a aplicao de
enorme gama de atividades a serem desempenhadas, procedimentos de comprovao da exatido dos
que requerem especializao, conhecimento e registros.
orientao, de forma que sejam conduzidas dentro dos
padres estabelecidos, minimizando a possibilidade da h. Rotao de funcionrios: corresponde ao rodzio
ocorrncia de riscos. entre os funcionrios designados para a consecuo
das atividades. Desde que bem planejado, possibilita
As principais prticas de controle que asseguram a reduzir as oportunidades para o cometimento de fraudes
salvaguarda do patrimnio (CONTROLES INTERNOS e resulta, geralmente, em novas idias de trabalho para
CONTBEIS) so as seguintes: as diversas funes desempenhadas na empresa.

a. Segregao de funes: estabelece a i. Seguro: compreende a manuteno de aplices de


independncia para as funes de execuo seguros, a valores adequados de reposio, dos bens,
operacional, custdia fsica e contabilizao. Ningum valores e riscos a que est sujeita a empresa.
deve ter sob sua inteira responsabilidade todas as fases
inerentes a uma operao. Cada uma dessas fases j. Legislao: corresponde atualizao permanente
deve ser executada por pessoas e setores dos funcionrios sobre a legislao vigente, visando
independentes entre si. As rotinas internas devem ser diminuir riscos e no expor a empresa a contingncias
definidas de modo que uma rea controle a outra. pela no-obedincia aos preceitos legais (fiscais,
trabalhistas, previdencirios, etc.).
b. Sistema de autorizao e aprovao: compreende
o controle das operaes por meio de autorizaes e de 2. PRECISO E CONFIABILIDADE DAS
aprovaes, de acordo com as responsabilidades e os INFORMAES (CONTBEIS, FINANCEIRAS E
riscos envolvidos. A pessoa que autoriza no deve ser a OPERACIONAIS)
que aprova para no expor a riscos os interesses da
empresa. O objetivo do controle interno relativo preciso e
confiabilidade dos informes e dos relatrios contbeis,
c. Determinao de funes e responsabilidades: financeiros e operacionais compreende a gerao de
determina para cada funcionrio o conhecimento exato informaes adequadas e oportunas, necessrias
de suas funes, incluindo as responsabilidades que gerencialmente para administrar a empresa.
compem o cargo. A existncia de organogramas claros
e de fluxogramas de processos determinam linhas de As empresas necessitam constituir para si sistemas que
responsabilidades e de autoridades definidas para toda lhes garantam conhecer os atos e fatos ocorridos em
a estrutura hierrquica. cada segmento da gesto. Os efeitos da realizao de
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cada ato devem ser escriturados e levados em tempo As inmeras tarefas desempenhadas pelos diversos
hbil ao conhecimento dos administradores. A setores de uma empresa necessitam de uma linha
contabilidade controla os fatos que tem ressonncia mestra de raciocnio e de conduta. Cada um dos
contbil, porm no levanta um balancete dirio de cada segmentos tem suas particularidades e cada indivduo
fato transcorrido. Por outro lado, um pedido de venda ou precisa conhecer bem as suas atribuies e o que a
de compra colocado no contabilizado at que haja organizao dele espera. As empresas dispem de
documentao suficiente para tal. Um fluxo financeiro polticas que estabelecem procedimentos para cada
projetado com base em fatos reais e fatos estimados. O setor. Se h uma poltica de concesso de crdito,
setor de cobrana necessita conhecer dia a dia os preciso que seja comunicada a fim de que possa ser
valores a receber dos clientes, indicando-os praticada de forma uniforme. Se o funcionrio tem de
nominalmente. O setor de vendas precisa conhecer lidar com uma mquina especfica, necessrio que lhe
rapidamente os produtos disponveis em estoque e, por seja fornecida a capacitao adequada. Se h
vezes, a prxima produo finalizada. funcionrios que cometem falhas pessoais, necessria
orientao que possibilite a correo e a preveno
Pelos exemplos descritos, vemos que a empresa dessas falhas. Cada um desses exemplos implica o
necessita de informaes que possam auxiliar na estabelecimento de regras que permitem o
administrao dos negcios e que possibilitem desenvolvimento harmnico de toda a empresa e
entendimento uniforme dos cenrios. A informao s possibilitam maior eficincia na forma como so
tem validade para os administradores a partir do desenvolvidas as operaes.
momento em que exata, confivel e oportuna e,
portanto, precisa basear-se em dados verdicos e As principais prticas de controle que promovem a
informados tempestivamente. eficincia operacional (CONTROLES INTERNOS
ADMINISTRATIVOS) so:
As principais prticas de controle que do o suporte
necessrio preciso e confiabilidade das a. Seleo: possibilita a obteno de pessoal
informaes (CONTROLES INTERNOS CONTBEIS) qualificado para exercer com eficincia funes
so: especficas.

a. Documentao confivel: corresponde utilizao b. Treinamento: possibilita a capacitao do pessoal


de documentao hbil para o registro das transaes. para as atividades propostas. Dele resultam melhor
A utilizao de provas independentes serve para a rendimento, menores custos e pessoal atento e pr-
comprovao mais segura de que as operaes e os ativo s funes desempenhadas.
registros esto em forma exata.
c. Plano de carreira: determina a poltica de pessoal
b. Conciliao: mtodo de confronto que confirma a quanto s possibilidades de remunerao e
preciso dos dados ou aponta a existncia de asceno/promoo dentro da organizao,
diferenas oriundas das diversas fontes de informao. incentivando o comprometimento do corpo funcional.
Visa eliminao tempestiva de possveis
incongruncias entre as informaes. d. Avaliaes de desempenho: identificam
individualmente o desempenho de cada funcionrio,
c. Anlise: objetiva a identificao da composio com o diagnstico suas virtudes e deficincias e a
analtica dos itens em exame, de forma a possibilitar a proposio de medidas necessrias ao seu
constatao de sua constituio. aperfeioamento pessoal e profissional.

d. Plano de contas: compreende a classificao dos e. Relatrio de horas trabalhadas: possibilita a


dados contbeis da empresa dentro de uma estrutura administrao mais eficiente do tempo despendido pelo
formal de contas, um plano de contas definido. A pessoal nas tarefas desempenhadas e indica mudanas
existncia de um manual de contabilidade, acrescido de necessrias ou correo das metas previstas.
procedimento definido para o uso das contas,
proporciona a classificao e a utilizao adequadas de f. Tempos e mtodos: possibilitam a execuo mais
cada conta contbil. eficiente das atividades visto que identificam possveis
ineficincias do pessoal frente s tarefas a eles
e. Tempestividade: determina que o registro das atribudas.
transaes seja realizado dentro do perodo de
competncia e no menor espao de tempo possvel. g. Custo-padro: permite o acompanhamento
permanente do custo de produo dos bens e servios
f. Informatizao: a utilizao dos equipamentos e produzidos, identificando benefcios e ineficincias de
sistemas de informtica visa facilitar e agilizar o registro cada etapa do processo de produo.
das transaes, proporcionando a uniformizao e a
segurana das informaes. 4. ESTMULO ADERNCIA S POLTICAS
INSTITUCIONAIS
3. PROMOO DA EFICINCIA OPERACIONAL
O objetivo do controle interno relativo ao estmulo
Relativamente promoo da eficincia operacional, o aderncia s polticas da organizao assegurar que
controle interno busca prover os funcionrios dos meios as diretrizes da administrao, definidas por meio de
necessrios ao eficiente desempenho das suas suas polticas e indicadas por meio de seus
atribuies, de forma a que seja obtida a maximizao procedimentos, sejam adequadamente seguidas pelo
do desempenho operacional da organizao. corpo de pessoal.

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Toda empresa objetiva continuar operando


indefinidamente, gerando resultados favorveis que ESTUDO E AVALIAO DOS CONTROLES
possibilitem a sua permanncia no mercado e a INTERNOS
expanso de suas atividades. Entretanto, suas diretrizes
no passaro do papel se no for estabelecida uma
estrutura de apoio necessria consecuo de suas Em 2002, aps uma avalanche de denncias contra
atividades. Cada funcionrio e cada segmento da companhias que manipularam suas informaes
organizao precisam funcionar harmonicamente, contbeis (Enron, Tyco, WorldCom e outras), o
fazendo com que toda a estrutura da empresa avance Congresso Norte-Americano, pressionado pela
tendo em vista os mesmos objetivos. sociedade e pela mdia, aprovou a Lei Sarbanes-
Oxley, elaborada pelos congressistas Paul S.
O setor de vendas deve efetivar os pedidos de vendas Sarbanes e Michael Oxley, a qual reformou a
de acordo com as polticas de preo e prazo definidas regulamentao do mercado de capitais que
pela administrao. O setor de faturamento deve emitir vigorava nos Estados-Unidos desde a dcada de 30.
as faturas aos clientes certos e no momento certo para Aqueles escndalos abalaram fortemente a
que as mercadorias por eles compradas possam ser confiana dos investidores e reforaram a
despachadas e entregues. Os cheques para pagamento necessidade de maior transparncia e confiabilidade
de compromissos precisam ser emitidos no momento e na elaborao e divulgao das informaes
no valor corretos para honrar com as aquisies e contbeis e financeiras.
contrataes realizadas. Em todos esses exemplos Em razo da Lei Sarbanes-Oxley, houve mudanas
verifica-se que as atividades necessitam ser realizadas significativas nas regras de governana corporativa:
de acordo com as polticas traadas pela organizao.
- Aumento da responsabilidade dos administradores
As principais prticas de controle que estimulam a perante a divulgao das informaes contbeis e
aderncia do pessoal s polticas da organizao financeiras;
(CONTROLES INTERNOS ADMINISTRATIVOS) so: - nfase no uso de controles internos mais rgidos.
Avaliao pela administrao da estrutura e da
a. Superviso: a superviso permanente possibilita eficincia dos controles internos como forma de
melhor rendimento do pessoal e a mitigao de erros e eliminar a manipulao indevida de informaes
desperdcios, tanto por meio da correo tempestiva de financeiras.
desvios, como pelo esclarecimento de dvidas e
orientao quando da execuo das atividades. Vrios estudos foram ento realizados procurando
Comumente as falhas so originadas de controles mal identificar as principais falhas existentes nos controles
definidos ou de falta de controles. Quando no so internos das organizaes. Entre esses estudos,
aplicados pelos funcionrios os procedimentos de destaca-se o trabalho realizado pelo Committee of
controle adequados, a eficincia de todo o sistema Sponsoring Organizations of the Treadway Commission
passa a depender, em grande parte, da superviso (COSO), intitulado Internal Control Integrated
exercida. A diviso racional do trabalho, com a Framework (Controles Internos Um modelo
identificao clara e objetiva das normas e integrado). Essa publicao tornou-se referncia
procedimentos, fornece condies que permitem a mundial para o estudo e a avaliao dos controles
superviso suficiente e, conseqentemente, a internos.
preveno de erros e desperdcios.
Para a avaliao dos controles internos de uma
b. Sistema de reviso e aprovao: indica, por meio organizao o modelo COSO considera imprescindvel a
do mtodo de reviso e aprovao, que polticas e abordagem da estrutura existente para a implantao e
procedimentos esto sendo adequadamente seguidos a manuteno de controles internos efetivos:
pelo pessoal e quais necessitam de melhoria e/ou
atualizao.

c. Manuais internos: definem as rotinas e os


procedimentos internos de cada rea/processo
mediante clara exposio/orientao, possibilitando
prticas uniformes, normatizao e eficincia dos atos e 1. ambiente de controle;
prevenindo a ocorrncia de erros e desperdcios.
2. gerenciamento de riscos;
d. Instrues formais: estabelece que todas as
instrues a serem seguidas pelo corpo de pessoal 3. prticas de controle;
devem ser comunicadas por escrito, o que evita
interpretaes pessoais e mal entendidos, alm de
possibilitar cobranas e follow-up tempestivos. 4. informao e comunicao;

e. Auditoria Interna: auxilia a organizao a alcanar 5. monitoramento.


os seus objetivos por meio de uma abordagem
sistemtica que avalia e prope melhorias para os 1. Ambiente de Controle a conscincia de controle
processos de gerenciamento de risco, controle e da organizao, sua cultura de controle. O ambiente
governana corporativa. Nesse sentido, os exames da de controle envolve competncia tcnica e compromisso
auditoria interna possibilitam a identificao de tico. um fator intangvel e essencial efetividade dos
reas/processos que no estejam em consonncia com controles internos. A postura da alta administrao
as polticas determinadas pela organizao. (padro tico/integridade e compromisso) desempenha
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um papel fundamental para os funcionrios d o tom


real e efetivo do controle existente na organizao.

2. Gerenciamento de Riscos a identificao dos CONTROLE INTERNO E AUDITORIA


riscos que podem afetar os principais
processos/operaes/atividades da organizao. As normas de auditoria geralmente aceitas estabelecem
Objetivos e metas so necessrios para a estruturao que o auditor deve avaliar o sistema de controle interno
de controles internos. Gerencia-se, portanto, o da empresa auditada, a fim de determinar a natureza, a
atingimento ou no dos objetivos/metas organizacionais. poca e a extenso dos procedimentos de auditoria a
Uma vez estabelecidos os objetivos/metas, so serem aplicados.
identificados os riscos que ameaam o seu cumprimento
e tomadas as aes necessrias para o gerenciamento O auditor executa os seguintes passos na avaliao do
dos riscos identificados (mitigao dos riscos). O controle interno:
gerenciamento de riscos uma ao pro-ativa que
permite organizao evitar surpresas desagradveis. - Mapeia o sistema de controle interno;
Os riscos podem ser classificados em: - operacional - Verifica se o sistema mapeado o que est sendo
(riscos de falha humana, produtos & servios, seguido na prtica;
regulamentao, catstrofe, sinistros, patrimonial, - Avalia a possibilidade de o sistema revelar, de
contrato, fraudes/desvios); - de informao (falhas em imediato, erros e irregularidades.
sistemas gerenciais de informao, integridade, - Determina tipo, data, extenso e profundidade dos
confidencialidade, gesto de dados, sistemas de procedimentos de auditoria a serem aplicados.
validao de informaes e sistema de segurana
informacional); e - de conformidade (risco legal, risco de O auditor est interessado em detectar valores
no cumprimento s legislaes e regulamentos significativos oriundos de erros ou irregularidades que
aplicveis). afetam as demonstraes financeiras e que podem
conduzir os leitores a um entendimento errneo sobre
essas demonstraes. Um bom sistema de controle
3. Prticas de Controle so as polticas e os interno funciona como uma peneira na deteco
procedimentos definidos para mitigar riscos e promover desses erros ou irregularidades. Portanto, o auditor
o alcance dos objetivos da organizao, a exemplo de: - pode reduzir o volume de testes de auditoria na hiptese
aladas progressivas; - autorizaes/aprovaes; - de a empresa ter um sistema controle interno forte; caso
verificao/conciliao; - revises de operaes, contrrio, o auditor deve aument-lo.
processos e atividades; - revises de desempenho
operacional; - segurana fsica (controle de acesso a O objetivo principal do auditor independente emitir
ativos e registros); - segregao de funes; - sistemas uma opinio sobre as demonstraes financeiras
informatizados; - normatizao interna; - superviso auditadas. Logo, o auditor deve somente avaliar os
(designao, reviso e aprovao, orientao, controles relacionados com essas demonstraes, que
treinamento). so os controles contbeis. Evidentemente, se algum
controle administrativo tiver influncia sobre as
4. Informao e Comunicao: o fluxo de informaes contbeis, o auditor deve considerar
comunicao dentro de uma organizao ocorre em tambm a possibilidade de avali-lo.
todas as direes, dos nveis hierrquicos superiores
aos inferiores e vice-versa e tambm dentro deles, As informaes sobre o sistema de controle interno so
contemplando a comunicao horizontal e vertical. O obtidas das seguintes formas:
processo de comunicao ocorre de maneira formal ou - Anlise dos manuais internos da organizao;
informal, todavia, cabe administrao a definio dos - Entrevista a funcionrios da empresa e observao
procedimentos de comunicao formais, a fim de que das atividades e condies;
haja controle tambm sobre as informaes divulgadas. - Inspeo fsica desde o incio das operaes (compra,
A maioria das organizaes desenvolveu rotinas e venda, pagamentos etc.)
sistemas informatizados. Nesse sentido, o controle deve
se preocupar cada vez mais com a avaliao de risco e TESTES DE OBSERVNCIA - TESTES DO
segurana em ambientes eletrnicos e com as tcnicas CONTROLE INTERNO
de controle aplicadas a sistemas informatizados.
Os testes de observncia so exames aplicados para
5. Monitoramento a avaliao permanente da que o auditor se certifique de que o sistema de controle
efetividade dos controles internos. O acompanhamento interno levantado/mapeado o que realmente est
das atividades contnuo, devendo-se estimular, ainda, sendo utilizado. Acontece com freqncia uma empresa
mecanismos de auto-avaliao, revises internas e ter excelente sistema de controle interno descrito em
auditorias internas programadas. seus manuais e, na pratica, a situao evidenciada pelo
auditor ser totalmente diferente. Caso as prticas em
Assim, para o mapeamento e o diagnstico dos uso sejam diferentes daquelas descritas nos manuais de
controles internos cada componente de controle interno procedimentos, o auditor deve alterar as informaes
avaliado individualmente: - avaliao do ambiente de sobre o sistema anteriormente levantadas, de forma a
controle existente na organizao; - avaliao do ajud-las situao real existente. Isso quer dizer que o
gerenciamento de riscos na organizao; - avaliao auditor deve avaliar o sistema que efetivamente est
das prticas de controle existentes na organizao; - sendo praticado para o controle dos ativos da empresa
avaliao dos sistemas de informao e da e para produo dos dados contbeis. O auditor
comunicao na organizao; - avaliao do normalmente cumpre esse procedimento mediante a
monitoramento dos controles internos na organizao: observao da execuo dos trabalhos pelos
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funcionrios e a inspeo de documentos e de registros


contbeis. J o desfalque permanente ocorre quando um
funcionrio desvia um bem da empresa e modifica os
Apresentamos um exemplo da avaliao do sistema de registros contbeis, de forma que os ativos existentes
controle interno relacionado com vendas: concordem com os valores registrados na contabilidade.
Para que suceda esse tipo de desfalque, necessrio
Um tipo de erro que poderia ocorrer seria as vendas que o funcionrio tenha acesso tanto aos ativos quanto
serem contabilizadas fora da poca devida. Assim aos registros contbeis, que sero modificados
sendo, o auditor verificaria se existem controles que mediante artifcios como: - debitar despesas ou receitas
assegurem que todas as vendas sejam imediatamente e creditar conta do ativo correspondente; - subavaliar
registradas na contabilidade: os dbitos ou superavaliar os crditos na conta do ativo
- Emisso de nota fiscal por ocasio da venda de correspondente e subavaliar os crditos em conta de
mercadorias e envio imediato de cpia desta para a receita ou superavaliar os dbitos em conta de despesa
contabilidade; ou proviso; - erros de somas ou transporte de valores
- Funcionrio na contabilidade controlando a seqncia desde o documento-suporte da transao at o razo
numrica das notas fiscais e verificando se todas foram geral; - erros de somas na apurao do saldo das
devidamente contabilizadas; contas do razo geral.
- Guardas no porto da fbrica observando se existe
nota fiscal para toda mercadoria que sai. So exemplos de desfalques temporrios:

Caso no existam controles que eliminem a - O funcionrio apodera-se do dinheiro recebido de


possibilidade de erro mencionada, o auditor deve clientes, proveniente de vendas a prazo, antes do
estudar com mais detalhe a situao. Se nessa anlise registro contbil do recebimento. Como conseqncia,
ficar evidenciado que a contabilidade no registra as fica aberto na conta de duplicatas a receber um valor j
vendas no perodo de sua competncia em funo de pago pelo cliente. Esse fato seria descoberto pelo
atraso no envio de notas fiscais por parte do setor confronto de duplicatas ainda no recebidas com a
emitente, o auditor deve efetuar o seguinte conta de duplicadas a receber ou pela confirmao dos
procedimento de auditoria: obter na data do balano o valores pagos junto aos clientes;
nmero da ltima nota fiscal emitida e verificar se essa
nota e as de numerao anterior foram registradas nas - O funcionrio assenhoreia-se do dinheiro recebido de
demonstraes financeiras sob exame. Posteriormente, clientes, aps o registro contbil do recebimento.
o auditor dever fazer sugestes administrao da Conseqentemente, foi dado um debito conta de
empresa, por meio de seu relatrio-comentrio, para bancos no razo geral; entretanto, o dinheiro no foi
sanar essa falha de controle interno. efetivamente depositado. Esse desfalque seria
descoberto pelo confronto dos ativos existentes de fato
CUSTOS DO CONTROLE X BENEFCIOS (saldo em conta corrente bancria) com os registros
contbeis.
O custo do controle interno no deve exceder aos
benefcios que dele se espera obter. Isso quer dizer que So exemplos de desfalques permanentes:
os controles mais sofisticados (normalmente mais
onerosos) devem ser estabelecidos para reas cujas - O funcionrio responsvel pelos recebimentos de
transaes envolvem valores relevantes, enquanto que clientes e pelo preparo dos registros contbeis de
os controles menos rgidos devem ser implantados nas vendas e recebimentos. Ele desvia um recebimento de
reas nas quais as transaes so menos importantes. vendas a prazo e baixa a duplicata correspondente
contra vendas (dbito na conta de vendas e crdito na
LIMITAES DO CONTROLE INTERNO conta de duplicatas a receber);

As limitaes do controle existem principalmente com - O funcionrio responsvel pelas matrias-primas e


relao a: pela elaborao de lanamentos contbeis. Ele rouba
- Conluio de funcionrios na apropriao de bens da uma matria-prima e baixa o bem correspondente para
empresa; despesa (dbito na conta de despesas diversas e
- Funcionrios que no so adequadamente instrudos crdito na conta de matria-prima);
com relao s normas internas;
- Funcionrios negligentes na execuo de suas tarefas. - O funcionrio responsvel pelos recebimentos de
vendas a prazo e pelo registro contbil das vendas. Ele
Em razo disso, mesmo no caso de a empresa ter um desvia recebimentos de R$ 1.000 e registra as vendas
excelente sistema de controle interno, o auditor deve do ms (dbito em duplicatas a receber e crdito em
executar procedimentos suficientes de auditoria para a vendas) deduzidas desse valor (erros de soma ou de
deteco de fraudes e/ou erros relevantes. transporte de valores);

DESFALQUES TEMPORRIOS E PERMANENTES - O funcionrio responsvel pelos recebimentos e pela


baixa de duplicatas incobrveis. Ele desvia
O acesso aos ativos da empresa condio para que recebimentos de R$ 5.000 e registra as duplicatas
um funcionrio possa praticar um desfalque. Os incobrveis baixadas (dbito na proviso para
desfalques podem ser temporrios ou permanentes. devedores duvidosos e crdito na conta de duplicadas a
receber) acrescidas desse valor (erros de soma ou de
O desfalque temporrio ocorre quando um funcionrio transporte de valores);
se apossa de um bem da empresa e no altera os
registros da contabilidade.
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- O funcionrio manuseia recebimentos de vendas especializao do quadro de auditores, o que pressupe


vista, aps o registro contbil inicial, e responsvel uma equipe com viso multidisciplinar, atuando de
pela escriturao do razo geral. Ele desvia forma coordenada e tendo como finalidade bsica o
recebimentos de R$ 10.000 antes do depsito bancrio, assessoramento da administrao por meio do exame e
reduz o saldo da conta de bancos (de forma a concordar avaliao dos seguintes aspectos:
com o saldo real na conta bancria) e o saldo de uma
conta de receita ou aumenta o saldo de uma conta de - adequao e eficincia dos controles;
despesas. Cabe destacar que essa alterao nos - integridade e confiabilidade das informaes e
registros contbeis feita mediante apurao errnea registros;
dos saldos das contas do razo geral. - integridade e confiabilidade dos sistemas
estabelecidos para assegurar a observncia das
AUDITORIA INTERNA polticas, metas, planos, procedimentos, leis, normas e
regulamentos, assim como da sua efetiva utilizao;
Segundo o Institute of Internal Auditors IIA, A - eficincia, eficcia e economicidade do desempenho e
auditoria interna uma atividade independente e utilizao dos recursos, dos procedimentos e mtodos
objetiva que presta servios de avaliao e de de salvaguarda dos ativos e a comprovao de sua
consultoria alta administrao com o objetivo de existncia, assim como a exatido dos ativos e
adicionar valor e melhorar as operaes de uma passivos;
organizao. A auditoria auxilia a organizao a - compatibilidade das operaes com os objetivos,
alcanar seus objetivos por meio de uma abordagem planos e meios de execuo estabelecidos; e
sistemtica e disciplinada para a avaliao e melhoria - mensurao dos problemas e riscos, assim como o
da eficcia dos processos de gerenciamento de risco, oferecimento de alternativas de soluo.
controle e governana corporativa.
PLANEJAMENTO DOS TRABALHOS /
Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (NBC T PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
12), Auditoria Interna compreende os exames, anlises,
avaliaes, levantamentos e comprovaes, O trabalho de auditoria, para atingir a sua finalidade,
metodologicamente estruturados para a avaliao da deve ser adequadamente planejado, de forma que
integridade, adequao, eficcia, eficincia e preveja a natureza, a extenso e a profundidade dos
economicidade dos processos, dos sistemas de procedimentos de auditoria que sero empregados,
informao e de controles internos integrados ao assim como a oportunidade em que sero aplicados.
ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a
assistir administrao da entidade no cumprimento de No plano de trabalho ser indicada, quando necessrio,
seus objetivos. a designao de auditores assistentes, que atuaro sob
a superviso e orientao do auditor responsvel,
Para atingir esses objetivos, o Auditor Interno: assumindo este a total responsabilidade pelos trabalhos
executados.
- revisa e avalia a eficincia, adequao e aplicao dos
controles contbeis, financeiros e operacionais; ESTUDO E AVALIACO DO SISTEMA CONTBIL E
- verifica se esto sendo cumpridos, corretamente, as DE CONTROLE INTERNO
polticas, procedimentos e planos estabelecidos;
- examina o grau de confiabilidade das informaes O auditor deve estudar e avaliar o sistema contbil e de
contbeis e outras obtidas dentro da organizao; controle interno da entidade auditada, como base de
- avalia a qualidade de desempenho das tarefas determinao da confiana que neles se possa
delegadas. depositar para a fixao de natureza, da extenso e da
profundidade dos procedimentos de auditoria a serem
Como conjunto de tcnicas que visa avaliar a gesto da aplicados.
organizao, a auditoria interna confronta uma situao
encontrada com um determinado critrio tcnico, O sistema contbil e o controle interno so de
operacional ou normativo. Trata-se de um importante responsabilidade da organizao. Entretanto,
componente de controle das organizaes, atuando recomendvel que o auditor faa sugestes objetivas no
para corrigir os desperdcios, as impropriedades/ sentido de eliminar as deficincias neles existentes,
disfunes, as negligncias e omisses, mas, observadas no decurso dos seus exames.
principalmente, antecipando-se a essas ocorrncias,
buscando garantir os resultados pretendidos pela PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
administrao.
Os procedimentos de auditoria so o conjunto de
Os trabalhos desenvolvidos pela Auditoria Interna tcnicas que permitem ao auditor obter as evidncias de
objetivam, em ltima instncia, a adequao da gesto auditoria, ou seja, provas suficientes e adequadas que
de riscos operacionais, dos controles internos e do fundamentam a sua opinio sobre as demonstraes
processo de governana corporativa, proporcionando contbeis auditadas.
uma razovel garantia de que tais processos funcionam
de acordo com o planejado, fazendo recomendaes Os procedimentos comumente utilizados em auditoria
para a melhoria das operaes da Empresa, em termos so:
de economicidade, eficincia, eficcia e efetividade do
desempenho organizacional. - Exame dos Documentos Originais ou Anlise
Documental,
A importncia da auditoria interna no processo de - Exame da Escriturao ou Exame dos Registros
gesto tem aumentado a exigncia por um alto grau de Contbeis,
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- Exame dos Registros Auxiliares, estabelecem o "corte" (cut-off) apropriado das vendas e
- Conferencia de Clculos, compras nos livros contbeis.
- Exame Fsico ou Inspeo Fsica,
- Inqurito ou Entrevista,
- Confirmao ou Circularizao, AVALIAO DAS EVIDNCIAS:
- Investigao Minuciosa,
- Correlao das Informaes Obtidas, Na avaliao das evidncias obtidas, os seguintes
- Observao. critrios devem ser observados pelo auditor:

A utilizao adequada dos procedimentos de auditoria e - o simples registro contbil sem outras comprovaes
sua conjugao aos objetivos a serem atingidos no constitui elemento comprobatrio;
formularo o Programa de Trabalho de Auditoria, por
rea ou tarefa, embasado pela segurana fornecida pelo - na ausncia de comprovante idneo, auxiliam na
controle interno da entidade. Podero existir casos em determinao da validade dos registros contbeis a sua
que, com a utilizao de um s procedimento de objetividade, sua tempestividade e sua correlao com
auditoria, o objetivo estabelecido ter sido atingido e outros registros contbeis ou elementos extra-contbeis;
casos em que se far necessria a conjugao de todos
os possveis procedimentos. - quando a correlao puder ser verificada relativamente
a fonte externa entidade auditada proporcionar maior
EXTENSO DOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA grau de confiana do que quando verificada dentro da
prpria empresa;
Os procedimentos de auditoria devem ser estendidos e
aprofundados at a obteno dos elementos - quando as condies do sistema contbil e do controle
comprobatrios necessrios para fundamentar o parecer interno so satisfatrias, os registros e as
do auditor. Cabe ao auditor aplicar os procedimentos de demonstraes financeiras proporcionam maior grau de
auditoria adequados a cada caso, na extenso e confiana;
profundidade necessrias, at que se obtenha as provas
materiais, informaes comprobatrias dos fatos - o conhecimento direto e pessoal obtido pelo auditor
examinados (evidncias de auditoria). por meio de verificaes fsicas, observaes, clculos e
inspees oferece maior grau de segurana do que as
OPORTUNIDADE E MTODO DE APLICAO DOS informaes colhidas indiretamente;
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
- desde que praticvel e razovel e quando o ativo
A Auditoria pode ser executada, praticamente, em envolvido for de expressivo valor material em relao
qualquer poca do ano. No curso da auditoria preliminar posio patrimonial e financeira, o resultado das
o auditor realiza testes nos registros e nos operaes e as contas a receber devem ser
procedimentos internos da empresa para determinar o confirmados por meio de comunicao direta com os
grau de confiana que merecem. As concluses obtidas devedores e, da mesma forma, o levantamento fsico de
ajudaro o auditor a determinar os procedimentos de inventrios deve ser observado diretamente pelo
auditoria a serem aplicados para a obteno das auditor;
evidncias necessrias fundamentao da sua
opinio. - como regra geral, existe relao entre o custo da
obteno de uma comprovao e o seu significado para
O auditor poder executar partes substanciais de seu o exame. Entretanto, a dificuldade ou o custo de
exame em datas intermedirias. Entretanto, o auditor obteno de uma evidncia, isoladamente, no
deve certificar-se de que os procedimentos de controle constituem razes suficientes para sua dispensa,
interno continuam vlidos com relao a tais exames. quando o auditor a julgar necessria.
Isto no significa que ele deva testar novamente os
registros e transaes, a menos que suas observaes AMOSTRAGEM
o levem a crer que as condies de controle tenham se
modificado substancialmente. Quanto amostragem, podemos definir como sendo:
Tcnica de pesquisa na qual um sistema
A oportunidade em que sero aplicados os preestabelecido de amostras considerado idneo para
procedimentos de auditoria resulta da fixao representar o universo pesquisado, com margem de
apropriada da poca dos exames e da sincronizao erro aceitvel.
que coordenar a sua aplicao, incluindo,
possivelmente, a necessidade de realizao de exames Quando trazemos tal tcnica para ser utilizada nos
simultneos como, por exemplo, do dinheiro existente trabalhos de auditoria, devemos considerar sempre o
em caixa e em bancos, dos ttulos e valores de universo a ser testado e qual a importncia deste
propriedade da empresa, dos emprstimos bancrios e universo no contexto da empresa como um todo.
de outros itens relacionados.
De qualquer forma, no existe uma frmula confivel e
H casos em que necessria a determinao de um definitiva para se determinar o tamanho da amostra
mtodo especfico para a aplicao dos procedimentos quando estamos tratando de auditoria, pois o fator
de auditoria, como, por exemplo, para a observao do principal que ir determinar a extenso dos testes
levantamento fsico de estoques. Nesse caso, a reviso sempre ser a confiabilidade dos controles internos e a
dos procedimentos propostos pela empresa to idoneidade dos documentos da entidade, aliado
importante quanto a reviso dos procedimentos que experincia do profissional que estar executando os
exames.
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No caso de auditorias realizadas em vrios perodos


No final das contas, quem define o tamanho da amostra, consecutivos, alguns papis de trabalho, desde que
na prtica, sempre ser o prprio auditor, pois o mesmo sejam atualizados, podem ser reutilizados, so os
quem dever se sentir seguro o suficiente com a papis de trabalho permanentes, diferentemente
avaliao dos valores auditados, a fim de poder daqueles que contm informaes sobre a auditoria de
recomendar melhorias de controles contbeis e emitir um nico perodo, os papis de trabalhos correntes.
sua opinio, por meio de relatrios e do parecer.
A confidencialidade dos papis de trabalho dever
No Brasil, atualmente este assunto est disciplinado permanente do auditor.
pela NBC T 11.11 AMOSTRAGEM, cpia da Norma Quando da elaborao dos papis de trabalho, o auditor
Internacional de Auditoria 530 (NIA 530) sobre o mesmo deve levar em considerao a sua:
tema.
- Completabilidade: Os papis de trabalhos devem ser
Observe-se que a NIA 530 faz referncia ao o risco de completos por si s, descrevendo comeo, meio e fim
amostragem nos Testes de Controle (Risco de do trabalho realizado.
Subavaliao da Confiabilidade e Risco de
Superavaliao da Confiabilidade) e nos Procedimentos - Objetividade: Os papis de trabalho devem relacionar
de Comprovao (Risco de Rejeio Incorreta e Risco os aspectos relevantes dos exames realizados, ter
de Aceitao Incorreta) do mesmo modo que a NBC T registrados apenas os pontos materiais vitais para o seu
11.11, apenas utilizando nomenclatura sinnima para os entendimento.
testes. Onde a NIA 530 se refere a Testes de Controle,
a NBC T 11.11 os denomina Testes de Observncia. - Conciso: Os papis de trabalho devem ter clareza e
Onde a NIA 530 se refere a Procedimentos de auto-suficincia, devem ser inteligveis para outrem.
Comprovao, a NBC T 11.11 os denomina Testes
Substantivos. - Lgica: Os papis de trabalho devem ter os fatos
registrados na seqncia natural do seu acontecimento
PAPIS DE TRABALHO para o entendimento da situao apontada.

Segundo a NBC T 11.3, os papis de trabalho - Limpeza: Os papis de trabalho devem ser despojados
constituem a documentao preparada pelo auditor de imperfeies e de incorrees.
(apontamentos) ou fornecida a este na execuo da
auditoria. Eles integram um processo organizado de
registro de evidncias da auditoria, por intermdio de So exemplos de papis de trabalho:
informaes em papel, meios eletrnicos ou outros que - informaes sobre a estrutura organizacional e legal
assegurem o objetivo a que se destinam. da entidade;
Os papis de trabalho destinam-se a: - cpias ou excertos de documentos legais, contratos e
- registrar as evidncias do trabalho executado para atas;
fundamentar o parecer do auditor, - informaes sobre o setor de atividades, ambiente
- ajudar no planejamento e na execuo da auditoria por econmico e legal em que a entidade opera;
meio da anlise dos documentos de auditorias - evidncias do processo de planejamento, incluindo
anteriores, programas de auditoria e quaisquer mudanas nesses
- facilitar a reviso do trabalho de auditoria. programas;

Uma vez que durante os exames o auditor se utiliza dos - evidncias do entendimento, por parte do auditor, do
documentos originais da empresa auditada, e devido ao sistema contbil e do controle interno, e sua
grande volume de transaes e de documentos concordncia quanto eficcia e adequao;
analisados, a comprovao da realizao do trabalho - evidncias da avaliao dos riscos de auditoria;
pelo uso de cpias da documentao analisada seria
volumosa, alm de onerosa. Para evitar o grande - evidncias da avaliao e concluses do auditor sobre
volume de documentos o auditor se utiliza dos papis de o trabalho da auditoria interna;
trabalho para registrar os achados de auditoria e para
- anlises de transaes, movimentao e saldos de
comprovar os exames realizados.
contas;
O auditor pode usar quaisquer documentos e - anlises de tendncias, coeficientes, quocientes,
demonstraes preparados ou fornecidos pela entidade ndices e outros indicadores significativos;
auditada, desde que avalie a sua consistncia e se
satisfaa com a sua forma e o contedo. - registro da natureza, oportunidade e extenso dos
procedimentos de auditoria e seus resultados;
Os papis de trabalho so de propriedade exclusiva do
auditor. Partes ou excertos destes podem, a critrio do - evidncias de que o trabalho executado pela equipe
auditor, ser postos disposio da entidade auditada. tcnica foi supervisionado e revisado;
Os papis de trabalho quando solicitados por terceiros - indicao de quem executou e revisou os
somente podem ser disponibilizados aps autorizao procedimentos de auditoria e de quando o fez;
formal da entidade auditada.
- detalhes dos procedimentos relativos s
O auditor deve adotar procedimentos apropriados para demonstraes contbeis auditadas por outro auditor;
manter a custdia dos papis de trabalho pelo prazo de
cinco anos, a partir da data de emisso do seu parecer.
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- cpias de comunicaes com outros auditores, peritos,


especialistas e terceiros; PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA EM REAS
ESPECFICAS

- cpias de comunicaes administrao da entidade, AUDITORIA DAS CONTAS PATRIMONIAIS


e suas respostas, em relao aos trabalhos, s
condies de contratao e s deficincias constatadas, As contas patrimoniais inserem, em sua totalidade, a
inclusive no controle interno; indicao dos bens, direitos e obrigaes que a
empresa possui e que traduzem o seu patrimnio. Cada
- cartas de responsabilidade da administrao; conta patrimonial possui sua natureza prpria,
- concluses do auditor acerca de aspectos identificada como o resultado de uma transao
significativos, incluindo o modo como foram resolvidas realizada, assim como sua caracterstica particular em
ou tratadas questes no-usuais; relao ao que representa. Uma disponibilidade
representa o ativo mais lquido, que no depende de
- cpias das demonstraes contbeis, assinadas pela nenhum fato para ser realizado. Uma duplicata a
administrao da entidade e pelo contabilista receber depende ainda de cobrana e de recebimento
responsvel, e do parecer e dos relatrios do auditor. para que se efetive como disponvel. Uma matria-prima
depende de industrializao para se tornar um valor
ORGANIZAO DOS PAPIS DE TRABALHO
recebvel e, subseqentemente, um valor realizado. Um
imobilizado consumido ao longo do tempo na
- Papel de Trabalho Mestre - Resume os exames
industrializao ou na comercializao dos produtos e
executados e os resultados obtidos. sinttico.
assim por diante. Como se v por essas ilustraes,
cada conta patrimonial tem natureza e caractersticas
- Papel de Trabalho Subsidirio - Apresenta o
particulares que precisam ser analisadas de acordo com
detalhamento das informaes contidas no papel de
a sua representatividade (relevncia) perante os
trabalho mestre. analtico.
negcios da entidade auditada.
- Referncias Cruzadas - Proporcionam adequada
De modo geral, a auditoria das contas patrimoniais, a
amarrao dos papis de trabalho quando h
menos que se indiquem itens especficos, est
evidncias complementares entre si levantadas em
relacionada a:
diversos exames. Todo o cruzamento de referncias
deve ser feito em ambas as direes e com tinta de cor
- propriedade,
distinta.
- existncia efetiva;
- aplicao adequada dos princpios contbeis;
ARQUIVAMENTO DOS PAPIS DE TRABALHO
- existncia de riscos e de contingncias.
- Pasta de Papis de Trabalho Permanentes - Arrola os
Propriedade e Existncia dos Ativos
papis de trabalho de interesse permanente do auditor e
que podero ser utilizados em bases recorrentes. So
O exame quanto propriedade dos ativos requer a
dados que sero aplicveis a mais de uma auditoria e,
obteno de segurana suficiente de que a entidade
por vezes, por vrios exerccios seguidos. Ex: manuais
auditada possui, de maneira comprovada, lquida e
de normas e procedimentos, dados histricos, dados de
certa, documentao hbil (legal) que comprove ser a
controle interno, dados de planejamento de longo prazo,
proprietria legtima dos bens e dos direitos
dados contratuais, etc.
examinados.
- Pasta de Papis de Trabalho Correntes - Arrola
Cada ativo, dependendo de sua natureza, ter a sua
somente os papis de trabalho que contm as
propriedade comprovada de acordo com caractersticas
informaes concernentes ao trabalho em andamento.
peculiares. Uma conta a receber precisa estar
Dessa forma, tem validade exclusiva para a auditoria em
subsidiada por uma duplicata que, por sua vez, est
curso. o prprio registro dos trabalhos executados. Ex:
baseada numa nota fiscal anterior a ela, endereada ao
programa de trabalho detalhado, controle das horas
cliente juntamente com o comprovante de recebimento
despendidas na execuo, todas as informaes
do produto/servio por parte desse. Um veculo
relevantes obtidas durante os exames, todas as
adquirido tem a sua propriedade firmada no certificado
confirmaes realizadas, relao de todos os
de propriedade, que precisa estar registrado no rgo
documentos examinados, etc.
competente. Um terreno tem como comprovante de
propriedade a sua escritura, lavrada em cartrio e
certificada no registro de imveis. E assim por diante.

O certificado de propriedade dos ativos necessita ser


examinado luz da documentao que o comprova, o
que no deve ser confundido com a posse. Uma coisa
ter a propriedade de um bem, outra deter a sua posse.
A entidade auditada pode ser a proprietria de um
terreno, possuindo para tanto os documentos
comprobatrios efetivos, e o terreno, porm, pode estar
sitiado por posseiros que, por questes legais e de
direito, detm a posse da rea. Ainda para ilustrar, um
imvel alugado de propriedade do locador mas est
em posse do locatrio.
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minimizada a intromisso de opinies ou tendncias


Ao examinar a propriedade dos ativos, o auditor precisa pessoais nos negcios da organizao.
estar alerta para identificar integralmente todos os
requisitos que fundamentem sua opinio, A adequada aplicao dos princpios contbeis numa
selecionando os procedimentos de auditoria aplicveis a organizao requer, antes de mais nada, que a pessoa
cada caso. Nos exames, h que se evidenciar, alm da jurdica que ela representa no se confunda com a
propriedade do ativo, tambm a sua disponibilidade e pessoa fsica de seus proprietrios e administradores;
presena fsica. Dependendo das circunstncias, o ativo devendo as demonstraes financeiras estar livres de
pode estar provisoriamente em posse de outrem, assim compromissos pessoais com qualquer desses
sendo, sua presena fsica no ser verificada nas (aplicao do princpio da Entidade).
instalaes da entidade auditada. Um imvel
pertencente entidade, se alugado a terceiros, ter a A gesto das organizaes visa continuidade ilimitada
sua utilizao bloqueada durante a vigncia do contrato dos negcios e, nesse sentido, dever a contabilidade
de aluguel. As disponibilidades da empresa podero ser orientada para agir sempre tendo em vista a
estar depositadas em contas bancrias ou aplicadas no assuno do menor risco (aplicao do princpio da
mercado financeiro, portanto, restritas de utilizao Continuidade).
durante algum perodo de tempo. Uma duplicata a
receber pode estar em cobrana bancria, um estoque Alm do mais, os atos e fatos contbeis necessitam ser
de materiais pode estar em trnsito ou em consignao; registrados tempestivamente, instantaneamente
bens perecveis podem estar depositados em um (aplicao do princpio da Oportunidade), sendo seus
armazm geral, etc. Nos exemplos citados, caber ao componentes patrimoniais contabilizados pelo valor
auditor avaliar a necessidade de realizar a inspeo original da transao (aplicao do princpio do Registro
fsica dos bens que momentaneamente no se pelo Valor Original), reconhecidos, posteriormente, os
encontram em posse da entidade para concluir acerca efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda
da sua efetiva existncia. (aplicao do princpio da Atualizao Monetria).

Propriedade e Existncia dos Passivos Como conseqncia da observncia dos princpios da


prudncia e da oportunidade, as receitas so
Os passivos geralmente tm por contrapartida partes de registradas quando realizadas e as despesas quando
financiamentos de ativos, o reconhecimento de servios incorridas (aplicao do princpio da Competncia).
prestados entidade e obrigaes assumidas perante
terceiros. Desdobramento que do princpio da Continuidade,
pelo princpio da Prudncia (tambm chamado de
A propriedade dos passivos est intimamente ligada a princpio do Conservadorismo) h que se considerar
fontes externas (emisso de nota fiscal de fornecedor, sempre o maior valor para os passivos e o menor valor
financiamento obtido junto a instituies financeiras, para os ativos. Menores os direitos, maiores as
etc.) e a fontes internas (folha de pagamento de obrigaes. Maior valor para as despesas, menor valor
funcionrios, cmputo de tributos a pagar, etc.). De para as receitas.
qualquer forma, os passivos sempre devem ter ligao
direta com os ativos que lhes deram origem, sua Existncia de Riscos e Contingncias
contrapartida necessria, e caber ao auditor verificar a
necessria correspondncia dos itens entre si Todas as operaes realizadas por uma organizao
(correlao). possuem um risco inerente. Exemplificando, uma venda
a prazo, mesmo que considerado o cliente como bom
Exemplificando, a aquisio de um estoque a prazo est pagador, pode vir a tornar-se arriscada pelo fato de este
condicionada existncia de uma conta a pagar, cuja se tornar inadimplente subitamente por qualquer motivo.
existncia fsica do passivo est representada pelo As declaraes de imposto de renda possuem
estoque propriamente dito. Um financiamento de um determinado prazo em que permanecem disposio
imobilizado representado pela existncia dos bens das autoridades fiscais antes que o crdito tributrio se
adquiridos com o financiamento contratado e assim por torne decadente. Um imvel possui certo risco de poder
diante. ser desapropriado pelas autoridades governamentais.
Um bem do imobilizado, dado em garantia por
Aplicao Adequada dos Princpios Contbeis financiamento obtido, possibilita uma contingncia,
assim como avais e fianas, obrigaes assumidas etc.
Uma organizao administrada por pessoas, com
hbitos, conhecimento e intenes diversas. Assim De acordo com o objeto examinado, o auditor deve
sendo, na contabilidade fundamental a uniformizao proceder s anlises necessrias para identificar a
de procedimentos, rotinas e critrios, a fim de ter existncia de riscos e de contingncias assumidos pela
padronizada a atuao/administrao da entidades. entidade, a fim de incluir no programa de auditoria a
Para tanto, so utilizados, necessariamente, os reviso dos aspectos relevantes de tais riscos.
princpios fundamentais de contabilidade e as normas
contbeis (vide Resolues n s 750 e 751 do CFC
Conselho Federal de Contabilidade). Dois escriturrios
podem pensar de forma diferente em relao a uma
situao concreta, cada qual pode ter a sua preferncia
e discordar do outro, mas, se h critrios bem definidos,
haver uma s escolha/deciso a ser tomada, evitando
divergncias tcnicas ou interpretativas, tendo

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AUDITORIA DAS DEMONSTRACES CONTBEIS - relacionamento dos pagamentos com as contas a


pagar;
AUDITORIA DO DISPONVEL - relacionamento dos juros pagos com as despesas
financeiras.
A auditoria das disponibilidades tem, usualmente, as
seguintes finalidades: Observao
- classificao adequada das contas;
- Determinar a real existncia das disponibilidades, - aplicao dos princpios de contabilidade;
indicando, inclusive, onde se encontram os valores - manuteno de saldos altos em contas no
(depositados bancos, em posse de terceiros ou movimentadas.
guardados na prpria empresa).
AUDITORIA DO CONTAS A RECEBER
- Determinar se os valores que compem os saldos
pertencem realmente empresa. A despeito do grande nmero de contas agrupadas
nesse ttulo, os objetivos de auditoria so basicamente
- Identificar se os princpios contbeis foram utilizados os mesmos para todas as entidades e podem ser
de maneira uniforme. resumidos assim:

- Identificar se os valores esto corretamente - Estabelecer segurana quanto aos controles internos
relacionados nas Demonstraes Financeiras. mantidos sobre as contas a receber;

Na auditoria nas disponibilidades h que ser - Provar que os valores apresentados no balano so
considerada pelo auditor a possibilidade de evidenciar vlidos e reais;
fraude e/ou erro, haja vista que as contas que compem
este subgrupo so vulnerveis. - Determinar que os recebveis esto apresentados no
balano pelo seu valor lquido realizvel e que foi
A seguir, elencamos os procedimentos usualmente constituda adequada proviso para provveis perdas;
utilizados nas auditorias das disponibilidades:
- Concluir sobre a sua correta apresentao no balano,
Inspeo Fsica no que diz respeito a curto e longo prazo, e quanto a
- contagem de caixa ou fundo fixo; saldos credores que devero ser reclassificados para o
- contagem de aplicaes financeiras. passivo;

Exame de Documentos Originais - Identificar se algum recebvel foi dado em garantia de


- exame documental dos cheques pagos; alguma operao, se foi descontado, ou de qualquer
- exame documental dos avisos bancrios; outra forma, comprometido.
- exame documental das aplicaes financeiras;
- exame de atas de assemblias; A seguir, elencamos os procedimentos usualmente
- exame de contratos. utilizados nas auditorias do contas a receber:

Clculos Inspeo Fsica


- soma das conciliaes; - contagem de duplicatas a receber;
- soma do razo auxiliar de bancos; - contagem dos ttulos a receber.
- clculos de juros pagos ou recebidos.
Confirmao
Exame da Escriturao - confirmao das duplicatas a receber;
- exame da conta razo de bancos; - confirmao dos ttulos a receber;
- exame da conta razo de caixa; - confirmao dos adiantamentos concedidos;
- exame da conta de aplicaes financeiras. - confirmao dos adiantamentos e funcionrios.

Investigao Exame dos Documentos Originais


- exame detalhado da documentao de pagamento ou - exame documental das vendas realizadas;
de recebimento; - exame documental dos ttulos a receber;
- exame detalhado das aplicaes financeiras realizadas - exame de atas de assemblias;
ou resgatadas. - exame de contratos

Inqurito Clculos
- variao do saldo do disponvel; - soma das duplicatas a receber;
- explicao para a documentao examinada. - clculo dos juros a receber;
- soma dos adiantamentos concedidos.
Exame dos Registros Auxiliares
- exame do razo analtico de bancos; Exame da Escriturao
- exame do dirio auxiliar de bancos; - exame da conta razo de duplicatas a receber;
- exame do registro de estabelecimentos; - exame da conta razo de adiantamentos a
- exame do registro de pagamentos. empregados;
- exame da conta razo de ttulos a receber;
Correlao - exame da contabilizao no perodo de competncia.
- relacionamento dos recebimentos com as contas a
receber;
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Investigao Inspeo Fsica


- exame detalhado da documentao de venda; - contagem de estoques de matrias primas, produtos
- exame detalhado dos contratos de venda; em processo e produtos acabados;
- exame detalhado das aprovaes de baixas de - contagem de estoques com terceiros;
duplicatas incobrveis. - contagem de estoques de terceiros;
- contagem de estoques em consignao.
Inqurito
- variao do saldo de contas a receber; Confirmao
- explicao para as duplicatas incobrveis ou em - confirmao de estoques com terceiros;
atraso. - confirmao de estoques de terceiros;
- confirmao de estoques em consignao.
Exame dos Registros Auxiliares
- exame do razo analtico do contas a receber; Exame dos Documentos Originais
- exame do dirio auxiliar do contas a receber; - exame das notas fiscais de compra e dos pagamentos;
- exame do registro de recebimentos. - exame de contratos de compra e venda;
- exame documental das apropriaes de matrias-
Correlao primas e de mo-de-obra;
- relacionamento de contas a receber com as vendas; - exame de atas de assemblias.
- relacionamento dos recebimentos com o disponvel;
- relacionamento das provises constitudas para Clculos
devedores duvidosos com o resultado; - soma da contagem de estoques;
- relacionamento dos juros a receber com o resultado. - clculos da quantidade pelo preo unitrio;
- clculos dos impostos;
Observao - apropriao das despesas gerais de fabricao.
- classificao adequada das contas;
- observao da utilizao dos princpios de Exame da Escriturao
contabilidade; - exame da conta razo de produtos acabados;
- observao do volume de contas a receber atrasadas. - exame de conta razo de importaes em trnsito;
-exame das ordens de fabricao;
AUDITORIA DOS ESTOQUES - foIlow-up das contagens fsicas.

A auditoria dos estoques tem por objetivo comumente a Investigao


verificao dos seguintes aspectos: - exame detalhado da documentao de compra;
- exame minucioso das ordens e fabricao em aberto;
- Se os valores apresentados no balano esto - exame minucioso do registro perptuo;
representados por quantidades fsicas de produtos - exame do cut-off de compras e vendas.
estocados em armazns de propriedade de terceiros
e/ou em trnsito; Inqurito
- variao do saldo de estoques;
- Se os itens foram avaliados de acordo com os - existncia de produtos morosos ou obsoletos.
princpios fundamentais de contabilidade;
Exame dos Registros Auxiliares
- Se os itens foram aplicados consistentemente durante - exame do registro perptuo de estoques;
o perodo analisado e, com relao ao exerccio - exame das ordens de produo e fabricao.
anterior, se foram adequadamente avaliados, a preo de
custo ou de mercado, dos dois o menor; Correlao
- relacionamento das vendas com a baixa de estoques;
- Se as listagens de inventrio foram corretamente - relacionamento das compras com os fornecedores;
compiladas, somadas e sumarizadas, estando o total
adequadamente refletido no balano; Observao
- classificao adequada das contas;
- Se os critrios adotados para a determinao do preo - aplicao dos princpios fundamentais de
de custo de produtos em processo so adequados; contabilidade;
- existncia de estoques morosos ou obsoletos.
- Se os estoques esto apresentados pelos seus valores
lquidos realizveis, ou seja, se foram constitudas as AUDITORIA DE INVESTIMENTOS
reservas necessrias para estoques obsoletos e de
movimentao morosa; Tem por objetivo a verificao dos saldos das contas de
trs grandes grupos, os quais usualmente congregam a
- Se os estoques de propriedade da empresa que esto maior parte dos recursos aplicados pelas entidades:
em consignao junto a terceiros esto segregados,
bem como aqueles que foram penhorados ou dados em - Aplicaes financeiras,
garantia de alguma operao financeira. - Participao no capital social de outras empresas,
- Outros investimentos.
A seguir, elencamos os procedimentos usualmente
utilizados nas auditorias dos estoques: A seguir, elencamos os procedimentos usualmente
utilizados nas auditorias dos investimentos:

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Inspeo Fsica
- contagem fsica dos investimentos; - Determinar se as adies do perodo esto
classificadas corretamente como tal e no como
Confirmao despesas ou vice-versa;
- confirmao dos investimentos;
- confirmao dos investimentos custodiados com - Determinar se as baixas do perodo foram
terceiros adequadamente contabilizadas e aprovadas por pessoa
competente.
Exame dos Documentos Originais
- exame documental das aquisies realizadas; A seguir, elencamos os procedimentos usualmente
- exame documental das vendas utilizados nas auditorias do imobilizado:
- exames de atas de assemblias;
- exames de contratos. Inspeo Fsica
- inspeo fsica dos bens do imobilizado
Clculos - inspeo fsica das obras em andamento.
- clculo da participao acionria;
- clculo da equivalncia patrimonial; Confirmao
- clculo da correo monetria; - confirmao dos cartrios para as escrituras;
- clculo da proviso para perdas. - confirmao dos fornecedores quanto a bens
adquiridos a prazo;
Exame da Escriturao - confirmao de advogados sobre processos em
- exame da conta razo de investimentos; andamento.
- exame da conta razo de receitas.
Exame dos Documentos Originais
Investigao - exame documental das compras realizadas;
- exame detalhado da documentao de compra; - exame documental das vendas realizadas;
- exame detalhado das aprovaes e autorizaes. - exame das atas de assemblias;
- exame dos contratos de emprstimos;
Inqurito - exame dos certificados de propriedade de veculos;
- explicao quanto s compras ou vendas de - exame das escrituras de bens imveis.
investimentos realizadas;
Clculos
Correlao - clculo da correo monetria do exerccio;
- relacionamento das compras de investimentos - clculo da depreciao do exerccio;
realizadas com o disponvel ou o passivo; - soma das fichas individuais dos bens do imobilizado;
- relacionamento da correo monetria contabilizada - clculo do lucro ou prejuzo da venda de imobilizado.
com o resultado;
- relacionamento da equivalncia patrimonial Exame da Escriturao
contabilizada com o resultado; - exame da conta razo do imobilizado;
- relacionamento dos investimentos com os dividendos - exame da conta de correo de reparos e
recebidos. manuteno;
- exame de contabilizao no perodo de competncia.
Observao
- classificao adequada dos investimentos; Investigao
- utilizao dos princpios fundamentais de - exame minucioso de documentao de compras;
contabilidade; - exame minucioso de documentao de vendas;
- controles existentes sobre os investimentos. - exame minucioso das aprovaes e autorizaes;
- exame minucioso de escrituras de imveis;
AUDITORIA DO IMOBILIZADO. - exame minucioso das contas de manuteno e
reparos.
Os principais objetivos de auditoria na verificao do
Ativo Imobilizado so: Inqurito
- variao do saldo do imobilizado;
- Constatar a existncia fsica e a propriedade dos bens - existncia de itens obsoletos;
relacionados; - tendncia de expanso ou remodelao.

- Determinar se os mtodos de avaliao empregados Exame dos Registros Auxiliares


so adequados; - exame das fichas individuais dos bens do imobilizado;
- exame dos mapas de clculos de depreciao;
- Julgar a adequabilidade do programa de depreciao - exame dos mapas de clculos de correo;
em relao vida til do bem; - exame do razo analtico do imobilizado.

- Determinar se os clculos da atualizao monetria e Correlao


da depreciao no perodo esto adequados; - relacionamento da depreciao com o resultado;
- relacionamento da correo monetria com o
- Determinar se os mtodos e taxas de depreciao so resultado;
razoveis e consistentes com perodo anterior; - relacionamento das contas de manuteno e reparos
com o imobilizado.
- Avaliar o sistema de controle interno em uso;
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Observao PARECER DE AUDITORIA


- classificao adequada das contas;
- aplicao dos princpios fundamentais de O parecer de auditoria representa o produto final do
contabilidade; trabalho do auditor idependente. Nele est
- observao da existncia de bens do imobilizado fora consubstanciado o atingimento do objetivo fundamental
de uso. da auditoria, que o de expressar a opinio sobre a
adequao das demonstraes contbeis e se estas
AUDITORIA DO PASSIVO representam a verdadeira posio patrimonial e
financeira da entidade.
Consiste em verificar a assuno de obrigaes pela
entidade, as quais normalmente compreendem os O termo PARECER utilizado no Brasil por
seguintes grupos de contas: recomendao do IBRACON - Instituto dos Auditores
Independentes do Brasil e por exigncia do CFC
- Emprstimos a pagar Conselho Federal de Contabilidade, rgo
- Fornecedores a pagar, regulamentador da atividade. Por isso, no so
- Imposto de renda a pagar, formalmente admitidas expresses como certificado,
- Outros impostos a pagar, atestado e outras afins.
- Salrios a pagar e descontos e encargos sociais a
recolher, O parecer do auditor divide-se em trs pargrafos:
- Outras obrigaes,
- Provises 1 Pargrafo: Identifica as demonstraes contbeis e
define as responsabilidades do auditor e da
A seguir, elencamos os procedimentos usualmente Administrao.
utilizados nas auditorias do passivo: 2 Pargrafo: Menciona a extenso dos trabalhos.
3 Pargrafo: Expressa a opinio.
Exame Fsico
- contagem de contas a pagar; O Parecer deve cumprir as seguintes exigncias legais:
- contagem dos ttulos a pagar. - dirigido aos acionistas, cotistas ou scios; ao
conselho de administrao ou diretoria da entidade
Confirmao (ou rgo equivalente); e ao contratante dos servios
- confirmao dos fornecedores; (em circunstncia prpria).
- confirmao dos emprstimos a pagar; - Nele o auditor assume responsabilidade tcnico-
- confirmao das contas a pagar. profissional definida, de ordem pblica.
- Possui data igual ao dia do encerramento dos
Exame dos Documentos Originais trabalhos da auditoria.
- exame documental das faturas/notas fiscais; - assinado pelo contador responsvel pelos trabalhos
- exame documental dos contratos de emprstimos; (CRC) e deve conter nome e registro cadastral (CRC)
- exames das atas de assemblias; da empresa de auditoria contratada, se for o caso.
- exame documental das guias de recolhimento de
impostos. TIPOS DE PARECERES
a)parecer sem ressalvas;
Clculos b) parecer com ressalvas;
- clculo do imposto a pagar; c) parecer adverso;
- clculo da variao monetria cambial dos d) parecer com absteno de opinio.
emprstimos;
- clculo dos juros a pagar; PARECER SEM RESSALVAS
- clculo das provises de frias, 13 salrio; emitido quando o auditor conclui pela adequabilidade
- clculo dos royalties a pagar; das Demonstraes Contbeis situao patrimonial
- soma da composio dos fornecedores; evidenciada na Entidade.
- clculo da diviso entre curto e longo prazo.
PARECER COM RESSALVAS
Exame da Escriturao Ocorre a ressalva quando o auditor evidencia
- exame da conta razo de fornecedores; discordncias e/ou inadequaes isoladas e de pouca
- exame da conta razo de contas a pagar; relevncia e/ou pequenas limitaes na extenso dos
- exame da contabilizao no perodo de competncia. trabalhos. Assim sendo, precedendo o pargrafo da
opinio, introduzido pargrafo especfico no Parecer, o
Investigao qual descreve claramente as razes da ressalva.
- exame minucioso da documentao de compras;
- exame minucioso dos passivos com saldos devedores; PARECER ADVERSO
- exame minucioso das aprovaes de compras; emitido quando h evidncias que demonstraes
- exame minucioso das aprovaes de pagamentos. financeiras no representam adequadamente a posio
patrimonial e financeira, o resultado das operaes, as
Inqurito mutaes do patrimnio lquido e as origens e
- variao do saldo dos passivos; aplicaes de recursos auditados. Tais discordncias e
- existncia de passivos no registrados; incorrees necessariamente devem ser de relevante
- ativos dados em garantia. magnitude, que justifique a emisso desse tipo de
parecer. Ser introduzido pargrafo especfico, que
descreve claramente as razes que levaram o auditor a
emitir tal parecer, precedendo o pargrafo da opinio.
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entenda relevante, sempre apresentadas


PARECER COM ABSTENO DE OPINIO comparativamente e em moeda constante.
emitido quando o auditor no obteve elementos
comprobatrios suficientes para formao de opinio O Objetivo:
sobre as demonstraes financeiras, tomadas em O objetivo da reviso das ITR habilitar o auditor
conjunto. Ser introduzido pargrafo especfico, que independente a declarar que no tomou conhecimento
descreve claramente as razes que fundamentaram de qualquer modificao relevante que deva ser feita
esse, precedendo o pargrafo da opinio. Qualquer nas ITR para que as mesmas estejam de acordo com as
desvio relevante deve ser mencionado no Parecer. prticas contbeis adotadas no Brasil , as quais
fundamentaram a elaborao das demonstraes
NOTE: financeiras, e se estas foram aplicadas de forma
condizente com as normas expedidas pela Comisso de
DISCORDNCIA A RESPEITO DO CONTEDO E/OU Valores Mobilirios, especialmente quanto elaborao
FORMA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS, EM das informaes trimestrais.
ASPECTOS RELEVANTES, GERA:
- Parecer com Ressalva - se forem fatos de pequena Importante:
magnitude. Na reviso especial, ao contrrio de uma auditoria
- Parecer Adverso - se forem fatos de grande independente das demonstraes contbeis, o auditor
magnitude. no emite sua opinio, mas to-somente afirma no ter
conhecimento de qualquer modificao relevante que
LIMITAO NA EXTENSO DOS TRABALHOS DA deva ser feita nas informaes financeiras revisadas.
AUDITORIA (NECESSARIAMENTE IMPOSTAS PELA Sendo assim, o nvel de segurana que o auditor
ADMINISTRAO DA ENTIDADE) GERA: oferece aos vrios usurios dessas demonstraes
- Parecer com Ressalva - se a restrio for de pequena bem menor que aquele decorrente de uma auditoria
magnitude. propriamente dita.
- Parecer com Absteno de Opinio - quando a
limitao for de tal monta que impea a obteno de As Obrigaes do Auditor:
comprovao suficiente para comprovar qualquer Com a finalidade de cumprir sua misso, o auditor deve:
opinio. - Verificar se as divulgaes feitas nas ITR so
adequadas e se atendem s normas especficas
INCERTEZA RELEVANTE OMITIDA OU NO emanadas pela CVM;
ADEQUADAMENTE DIVULGADA NAS NOTAS - Certificar-se de que os princpios contbeis que foram
EXPLICATIVAS GERA: utilizados como base para a confeco das
- Ressalva ou Opinio Adversa ou ainda Absteno de demonstraes financeiras foram aplicados de forma
Opinio (se forem mltiplas e complexas incertezas condizente com as normas expedidas pela CVM e se
relevantes). tambm o foram por ocasio da confeco das ITR e;
- Observar se os princpios contbeis adotados para a
FRAUDE E/OU ERRO QUE TENHAM EFEITO elaborao das demonstraes financeiras base para as
RELEVANTE SOBRE AS DEMONSTRAES ITR esto de acordo com os princpios contbeis
CONTBEIS, NO APROPRIADAMENTE REFLETIDO geralmente aceitos.
OU CORRIGIDO (O EFEITO), GERA
- Ressalva ou Opinio Adversa. Os procedimentos Mnimos:
Quando da reviso especial, h que serem aplicados
PROCEDIMENTOS DE INCLUSO E EVIDENCIAO pelo auditor os seguintes procedimentos mnimos (no
DE EVENTOS SUBSEQENTES RELEVANTES esquecendo as ITR de controladas e coligadas
Para transaes e/ou eventos relevantes para as relevantes):
demonstraes contbeis e que ocorreram aps o 1. Obter carta dos administradores que evidencie a
encerramento dos trabalhos de auditoria e antes da responsabilidade da entidade sobre as ITR, divulgao
emisso do parecer, o auditor poder optar se: de fatos relevantes e demais assuntos que o auditor
julgar apropriado de acordo com o caso concreto.
- Atualiza a data original do parecer estendendo os 2. Questionar os administradores acerca de avais ou
trabalhos at a data do novo evento ou fianas prestados em favor de terceiros que possam
representar perdas contingentes, bem como da
- Emite o parecer com data dupla - data original para a existncia de litgios que possam levar a ativos ou
opinio sobre as demonstraes contbeis e data atual passivos contingentes significativos.
para a meno ao evento a elas subseqente. 3. Indagar os administradores e funcionrios a respeito
da existncia e natureza das operaes mais
REVISO ESPECIAL DAS INFORMAES significativas no sistema de controle interno e contbil,
TRIMESTRAIS bem como dos procedimentos e critrios contbeis que
possam ter tido efeitos relevantes na confeco das
O que : ITR.
A Reviso Especial das Informaes Trimestrais (ITR) 4. Efetuar a reviso dos clculos da equivalncia
das Companhias Abertas, orientada pelo IBRACON por patrimonial, verificando se foram utilizados critrios
meio de pronunciamento tcnico denominado NPA-06 contbeis uniformes entre investidora e
(Normas de Procedimentos de Auditoria), destina-se coligada/controlada.
aplicao de procedimentos em pequena escala no 5. Revisar as bases que foram utilizadas para a
balano e na demonstrao do resultado do trimestre (e apurao dos estoques e os critrios de avaliao para
no acumulado do ano), bem como no relatrio de a constituio das provises, das variaes monetrias
desempenho e outras informaes que a Companhia e dos encargos financeiros sobre emprstimos e
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tributos, observando sua coerncia com o perodo maiores sobre o plano da honra e da reputao
anterior. comercial do que sobre o plano do Direito. Entretanto, a
6. Revisar os critrios utilizados para a elaborao das simples carta de inteno ou de declarao no
demonstraes contbeis em moeda constante, despojada de efeitos no mundo jurdico.
confrontando com os registros que lhe oferecem
suporte. Contedo:
7. Comparar os saldos das demonstraes em reviso
com as do perodo anterior, dando maior ateno O contedo das Cartas de Conforto variadssimo, indo
queles com variao ou comportamento extraordinrio. desde simples informaes ao banco at a assuno de
8. Revisar as anlises e conciliaes preparadas pela obrigaes de fazer, como dar suporte para que a
companhia para os demais ativos e passivos sociedade-filha cumpra as obrigaes assumidas com a
significativos, principalmente as contas de natureza instituio financeira. As jurisprudncias francesa e
financeira. italiana revelam firme distino entre as cartas de
9. Indagar os administradores responsveis pelas reas conforto que representam simples notcias, meras
contbil, financeira e operacional acerca da situao informaes, atravs das quais a empresa controladora
financeira e das operaes da companhia, bem como fornece dados ao banco acerca da empresa controlada -
sobre a eventual existncia de fatos relevantes relativos por exemplo, explicando como se do as suas relaes
s operaes do perodo sob reviso e/ou subseqente etc - daquelas nas quais a empresa controladora se
que deveriam ser objeto de divulgao. obriga a fazer todo o possvel (best efforts) no sentido
10. Revisar as atas da assemblia dos acionistas e das de que a empresa controlada consiga cumprir as
reunies do conselho de administrao e da diretoria obrigaes assumidas perante o banco, inclusive
para tomar conhecimento de decises que possam fornecendo os meios para tal.
afetar significativamente as ITR em reviso.
11. Observar se, como um todo, as normas expedidas As Comfort Letters cujo contedo representa simples
pela CVM foram adotadas na elaborao das ITR, notcia, meras informaes, so chamadas de soft, ou
especialmente quanto ao contedo mnimo das notas morbide, segundo os doutrinadores italianos; e as que
explicativas e divulgao dos eventos subseqentes, representam obrigao de fazer, sendo mais ou menos
isto , entre a data-base das ITR sob reviso e o vinculantes, de hard ou dure. Minudenciando, na
momento em que os trabalhos de campo forem prtica, o contedo das Cartas de Conforto, temos:
concludos, que tenham ou possam vir a ter efeitos
relevantes sobre a situao financeira e as operaes - declarao da sociedade controladora de que possui
da companhia. cincia das tratativas da sociedade controlada para a
12. Preparar um ndice relacionando todos os obteno do crdito;
formulrios e anexos includos nas ITR, os quais devem
ser rubricados pelo Diretor de Relaes com o mercado - declarao da sociedade controladora de que existe
da companhia e pelo auditor, para efeito de relao de controle ou de coligao entre ela e a
identificao. sociedade patrocinada; esta declarao vai explicitar
que a sociedade controladora detm o total, ou que
COMFORT LETTER frao, do capital acionrio da controlada;

Nos ltimos anos, com a intensificao das relaes - declarao da sociedade-me na qual assume a
comerciais, comea a surgir no cenrio internacional obrigao (ou se limita a prometer) de manter inalterada
uma nova forma de garantia, menos rgida que a fiana, a sua participao no capital total da controlada, ou
e que consiste numa espcie de "acordo prvio", relao de controle ou de coligamento;
freqentemente usado nas negociaes concernentes a
contratos de mtuo e de financiamento com instituies - declarao da sociedade controladora instituio
financeiras, presentes tambm durante o processo de financeira de que de sua poltica apoiar a sociedade
formao de outros contratos, onde existam controlada;
compromissos financeiros de certa magnitude. Tal
garantia atpica recebe o nome de CARTA DE - declarao feita ao banco de empenhar-se ao mximo
CONFORTO, COMFORT LETTER, COLD LETTER, para evitar que ele no tenha ressarcimento da
LETTRE DE PATRONAGE, LETERE DI CONFORTO importncia que financiou;
OU PATRONATKLRUNGEN.
- declarao de exercer a sua influncia com o fito de
conceituada como "a garantia pela qual uma forar a patrocinada a cumprir com o avenado;
sociedade-me (controladora) mediante a emisso de
uma "carta", garante ao credor de sua controlada - declarao de empenhar-se a manter a sade
(sociedade-filha), o pagamento do dbito desta ltima, financeira da coligada e,
sendo variveis a extenso e o alcance da expresso
garante, porquanto esta depender da modalidade da - declarao de assumir a obrigao de fornecer
carta emitida". coligada o meio de financiar o necessrio para solver o
devido.
A Comfort Letter, forma peculiar de garantia, um
instituto ligado a um fenmeno de crescente difuso na De acordo com o contedo, as Cartas de Conforto
economia moderna, o do holding e da sociedade dividem-se em trs modalidades, a saber:
coligada. A Comfort Letter advm da inteno do - DECLARAO DE CINCIA.
garantidor de ofertar qualquer garantia com efeitos - DECLARAO NEGOCIAL DE VONTADE
menos obrigatrios que a fiana; poder-se-ia afirmar que - DECLARAO DE EMPENHO MORAL.
seria uma declarao obrigatria que teria reflexos
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Efeitos Jurdicos
PROVAS DE CONCURSOS ANTERIORES
Desconhecidas (ou quase) no cenrio internacional, as
Comfort Letters no receberam da doutrina e da Coletnea de Provas da ESAF/MF
jurisprudncia a ateno devida em face da sua difuso.
Para a determinao dos efeitos jurdicos, torna-se AUDITORIA AFRFB 2009
necessrio distinguir as Comfort Letters que contm
meras informaes das que manifestam a assuno de 21- A responsabilidade primria na preveno e
obrigaes, mais ou menos vinculantes, por parte da deteco de fraudes e erros :
sociedade-me no sentido de que a sociedade-filha a) da administrao.
adimpla o contratado. b) da auditoria interna.
c) do conselho de administrao.
Nas Comfort Letters soft ou morbide, as declaraes d) da auditoria externa.
so do seguinte teor: "Por este instrumento, informamos e) do comit de auditoria.
que do nosso conhecimento as relaes de crdito
envolvendo a quantia de US$... entre a instituio 'A' e a 22- A empresa de prestao de servios NBA
nossa sociedade controlada 'Y'". Informtica S.A. tem seus processos integrados
ou sistemicamente. A folha de salrios integrada
"Nesta oportunidade, tendo em vista as negociaes em contabilidade mensalmente. No ms de julho de 2009,
andamento entre VS (banco ou agente financeiro) e a no foi feita a parametrizao no sistema, para
sociedade 'Y', para a concluso de um contrato de contabilizao de uma nova verba de horas extras a
mtuo de... (ou financiamento de...) queremos confirmar pagar, de 100% de acrscimo. A folha de pagamentos
que o capital acionrio da referida sociedade 'Y' por apresentava remunerao de R$ 20.000,00 nessa
ns inteiramente possudo (ou a participao nossa de verba. Dessa forma, pode-se afirmar que:
..% do capital), razo pela qual fornecemos a mesma a) o passivo est superavaliado e o resultado est
management support, quando necessrio." subavaliado.
ou, ainda, b) o ativo est subavaliado e o passivo est
"Para o bom andamento das negociaes em curso superavaliado.
entre o Banco 'X' e a sociedade 'Y', com vistas ao futuro c) o passivo est subavaliado e o resultado est
contrato de financiamento de US$.. ou outra moeda... subavaliado.
necessrios ... informamos que, na condio de d) os saldos esto adequados sem subavaliao ou
empresa controladora da referida sociedade 'Y', sempre superavaliao.
foi nossa poltica no interferir nas decises e negcios e) o passivo est superavaliado e o resultado est
encetados pela controlada." superavaliado.

Com o teor destas declaraes, no parece que haja um 23- O auditor, ao realizar auditoria na empresa
vnculo obrigacional forte para a sociedade-me (exceto Construo S.A., aplicou todos os procedimentos de
nos casos de dolo e m f) quando temos a auditoria necessrios ao trabalho, realizando os
responsabilidade aquiliana. Para reforar sua garantia, o trabalhos em conformidade com as normas de auditoria.
banco beneficirio da Comfort Letter pode exigir que Ao solicitar a carta de responsabilidade da
conste do documento a obrigao da sociedade administrao da empresa, esta deve ser emitida na
controladora de fornecer todas as informaes acerca data
de eventual modificao de sua participao acionria a) de encerramento das demonstraes contbeis.
na controlada, garantindo-se nesse caso da b) do trmino dos relatrios de reviso.
possibilidade de pedir a restituio antecipada do c) da publicao das demonstraes contbeis.
avenado. d) de emisso do parecer dos auditores.
e) em que o auditor finalizar os trabalhos em campo.
Nas lettres de patronage 'hard' ou 'dures', em que as
declaraes tpicas so as de no reduzir a participao 24- O auditor, ao realizar o processo de escolha da
acionria na controlada enquanto durar a relao de amostra, deve considerar:
crdito ou modific-la mediante comunicao bastante I. que cada item que compe a amostra conhecido
antecipada, a controlada poder responder pelos danos como unidade de amostragem;
sofridos pelo banco (no caso de no comunicao), a II. que estratificao o processo de dividir a populao
quem compete demonstrar a necessidade de em subpopulaes, cada qual contendo um grupo de
ressarcimento e o dano sofrido. Uma obrigao mais unidades de amostragem com caractersticas
hard na Comfort Letter aquela em que a controladora homogneas ou similares;
promete os maiores esforos no sentido de que a III. na determinao do tamanho da amostra, o risco de
controlada v cumprir a obrigao. Neste caso, a amostragem, sem considerar os erros esperados.
sociedade-me responder na medida em que o banco a) Somente a I verdadeira.
conseguir demonstrar que a controlada no conseguiu b) Somente a II verdadeira.
cumprir seus compromissos junto a ele porque a c) I e III so verdadeiras.
controladora no respeitou a obrigao de no medir d) Todas so falsas.
esforos, usar de sua influncia ou dar-lhe suporte e) Todas so verdadeiras.
financeiro.

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25- O auditor da empresa Negcios S.A. estabeleceu c) est irregular, por ter condies superiores s
trs procedimentos obrigatrios para emisso do praticadas pelo mercado, bem como sem a reteno do
parecer. O primeiro, que a empresa renovasse o IOF, obrigatrio em todas as transaes financeiras.
contrato de auditoria para o prximo ano, o segundo, d) normal, visto que operaes feitas entre
que a empresa emitisse a carta de responsabilidade da companhias do mesmo grupo devem praticar taxas de
administrao e o terceiro, que o parecer seria assinado juros superiores s praticadas pelo mercado.
por scio do escritrio de contabilidade, cuja nica e) irregular por no ser permitido emprstimos entre
formao administrao de empresas. Pode-se companhias do grupo, mas que est correta sobre o no
afirmar, com relao aos procedimentos, recolhimento do IOF, o qual no incide em operaes
respectivamente, que: feitas entre empresas no financeiras.
a) tico, no procedimento de auditoria e atende as
normas de auditoria e da pessoa do auditor. 29- Com relao aos relatrios de auditoria interna,
b) no tico, no procedimento de auditoria e no pode-se afirmar que:
atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. a) podem considerar posies de interesse da
c) tico, no deve ser considerado para emisso do administrao e dos gestores, sendo conduzidos aos
parecer e atende as normas de auditoria e da pessoa do interesses desses.
auditor. b) devem estar disponveis a qualquer administrador da
d) tico, considera-se apenas em alguns casos para empresa, sem restrio.
emisso do parecer e no atende as normas de c) podem relatar parcialmente os riscos associados aos
auditoria e pessoa do auditor. possveis pontos a serem levantados pela auditoria
e) no tico, procedimento de auditoria e no atende externa.
as normas de auditoria e da pessoa do auditor. d) somente devem ser emitidos antes do final dos
trabalhos, quando houver irregularidades que requeiram
26- A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos aes imediatas.
espalhados por diversos representantes, em todas as e) no devem ser emitidos antes do final dos trabalhos,
regies do Brasil. Seu processo de vendas por por no possurem informaes completas.
consignao, recebendo somente aps a venda. O
procedimento de auditoria que garantiria confirmar a 30- A auditoria externa realizou na empresa Avalia S.A.
quantidade de produtos existentes em seus o clculo do ndice de rotatividade dos estoques para
representantes seria: verificar se apresentava ndice correspondente s
a) inventrio fsico. operaes praticadas pela empresa. Esse procedimento
b) custeio ponderado. tcnico bsico corresponde a:
c) circularizao. a) inspeo.
d) custeio integrado. b) reviso analtica.
e) amostragem. c) investigao.
d) observao.
27- O auditor da empresa Encerramento S.A. obteve e) confronto.
evidncias da incapacidade de continuidade da
entidade, nos prximos 6 meses. Dessa forma, deve o 31- A empresa Evolution S.A. comprou novo sistema de
auditor: faturamento para registro de suas vendas. A auditoria
a) informar, em pargrafo de nfase no parecer, os externa realizou testes para confirmar se todas as
efeitos da situao na continuidade operacional da operaes de vendas, efetivamente, haviam sido
empresa de forma que os usurios tenham adequada registradas na contabilidade. Esse procedimento tem
informao sobre a situao. como objetivo confirmar a:
b) emitir parecer com ressalva, limitando o escopo dos a) existncia.
trabalhos pelas restries financeiras apresentadas pela b) abrangncia.
atividade. c) mensurao.
c) emitir parecer com absteno de opinio por no d) ocorrncia.
conseguir determinar a posio econmica e financeira e) divulgao.
da empresa.
d) emitir parecer sem ressalva, mas estabelecendo que 32- O auditor, ao avaliar as provises para processos
a empresa apresente as demonstraes contbeis, de trabalhistas elaboradas pela Empresa Projees S.A.,
forma a divulgar os valores dos ativos e passivos por percebeu que nos ltimos trs anos, os valores
valor de realizao. provisionados ficaram distantes dos valores reais.
e) relatar em parecer adverso os efeitos no patrimnio Dessa forma, deve o auditor:
que o processo de descontinuidade ocasiona, trazendo a) estabelecer novos critrios para realizao das
os valores dos ativos e passivos, a valor de realizao. estimativas pela empresa, no perodo.
b) determinar que a administrao apresente novos
28- O auditor externo, ao realizar auditoria na empresa procedimentos de clculos que garantam os valores
Participaes S.A., constatou contrato de mtuo entre registrados.
companhias coligadas, com taxas de juros de 4% a.m. e c) ressalvar o parecer, por inadequao dos
sem o recolhimento do IOF sobre a operao. procedimentos, dimensionando os reflexos nas
Considerando que a taxa de juros praticada no demonstraes contbeis.
mercado, no perodo do contrato, era de 2% a.m., o d) exigir que seja feita uma mdia ponderada das
auditor pode afirmar que a transao: perdas dos ltimos trs anos, para estabelecer o valor
a) normal e est dentro das prticas estabelecidas da proviso.
pelo mercado para operaes dessa natureza. e) avaliar se houve o ajuste dos procedimentos, para
b) normal, exceto quanto ao no recolhimento do IOF, permitir estimativas mais apropriadas no perodo.
que obrigatrio nas operaes de crdito.
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33- A empresa Parcial S.A. realizou o estorno da e) subtrao do erro total, do desvio das possveis
Reserva de Reavaliao, conforme permissibilidade perdas amostrais.
estabelecida pela Lei n. 11.638/2007. No entanto, o
contador no realizou o estorno dos impostos 38- Na emisso de parecer com absteno de opinio
pertinentes reavaliao. Dessa forma pode-se afirmar para as demonstraes contbeis de uma entidade,
que: pode-se afirmar que:
a) a conta de reserva de reavaliao est superavaliada. a) elimina a responsabilidade do auditor de emitir
b) a conta de investimento reavaliao est adequada. qualquer parecer devendo este comunicar
c) a conta de imposto de renda diferido est administrao da empresa da suspenso dos trabalhos.
superavaliada. b) no suprime a responsabilidade do auditor de
d) a conta de lucros acumulados est superavaliada. mencionar, no parecer, qualquer desvio, independente
e) a conta de resultado do exerccio est subavaliada. da relevncia ou materialidade, que possa influenciar a
deciso do usurio dessas demonstraes.
34- A empresa Grandes Resultados S.A. possui c) exclui a responsabilidade do auditor de se manifestar
prejuzos fiscais apurados nos ltimos trs anos. A sob qualquer aspecto das demonstraes.
empresa estava em fase pr-operacional e agora d) no elimina a responsabilidade do auditor de
passou a operar em plena atividade. As projees para mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que
os prximos cinco anos evidenciam lucros. O possa influenciar a deciso do usurio dessas
procedimento tcnico bsico que aplicado pelo auditor demonstraes.
constataria esse evento seria: e) extingue a responsabilidade do auditor de mencionar,
a) ocorrncia. no parecer, qualquer desvio relevante que possa
b) circularizao. influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes.
c) clculo.
d) inspeo. 39- A empresa de Transportes S.A. uma empresa que
e) inventrio fsico. tem seus registros contbeis e procedimentos
estabelecidos por agncia de fiscalizao. A agncia
35- A empresa Eletronics S.A. fabrica televisores de estabeleceu procedimento para registro das concesses
LCD de ltima gerao. A garantia convencional dada que diverge significativamente, do procedimento
para trs anos e a garantia oferecida estendida para estabelecido pelo Conselho Federal de Contabilidade.
mais um ano mediante pagamento complementar. Nessa situao, deve o auditor emitir parecer:
Como o custo baixo, em 90% dos casos o cliente a) sem absteno de opinio.
adquire. A empresa registra o valor da venda do b) adverso.
televisor como receita de vendas e a garantia estendida c) com ressalva.
como receita de servios, no resultado. Pode-se afirmar d) sem ressalva, mas evidenciando em nota explicativa
que, nesse caso, no est sendo atendido o princpio: a divergncia.
a) da continuidade. e) com absteno de opinio.
b) do custo como base do valor.
c) da competncia. 40- No processo de anlise da continuidade dos
d) da neutralidade. negcios da empresa Extenso S.A., o auditor
e) da entidade. constatou que a empresa estava com passivo a
descoberto. Os diretores financeiro e de produo
36- A empresa Grandes Negcios S.A. adquiriu a pediram demisso, estando a empresa com dificuldades
principal concorrente, aps o encerramento do balano para substitu-los. A entidade foi autuada por impostos
e a emisso do parecer pelos auditores. No entanto, a no recolhidos, sem grandes chances de sucesso em
empresa ainda no havia publicado suas sua defesa. Esses fatos representam respectivamente
demonstraes com o parecer. Nessa situao, a firma indicadores:
de auditoria deve: a) de operao, de operao e financeiro.
a) manter o parecer com data anterior ao evento, dando b) financeiro, financeiro e financeiro.
encerramento aos trabalhos. c) de outras indicaes, de operao e financeiro.
b) obrigatoriamente, rever o parecer considerando o fato d) financeiro, financeiro e de operao.
relevante. e) financeiro, de operao e de outras indicaes.
c) estabelecer que a empresa inclua o evento relevante
nas notas explicativas. GABARITO:
d) refazer o parecer considerando as novas
informaes, determinando nova data para publicao 21 A 22 C - 23 D 24 B 25 E 26 A 27 A 28 C
das demonstraes contbeis. 29 D 30 B
e) decidir se as demonstraes devem ser ajustadas, 31 B 32 E 33 C 34 D 35 C 36 E 37 A 38 D
discutir o assunto com a administrao e tomar as 39 B 40 E
medidas apropriadas s circunstncias.
AFC/CGU 2006
37- No processo de amostragem o LSE Limite
Superior de Erro para superavaliaes determinado 21- O Parecer de Auditoria o instrumento por meio do
pela: qual o auditor independente comunica sua concluso
a) soma do erro projetado e da proviso para risco de acerca das demonstraes contbeis de uma entidade,
amostragem. tendo carter comparativo s demonstraes contbeis
b) diviso da populao pela amostra estratificada. referentes ao exerccio anterior. Sobre o Parecer em
c) soma do erro estimado e da confiabilidade da comento, assinale a opo incorreta.
amostra.
d) diviso do erro total pela populao escolhida.
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a) A responsabilidade sobre a preparao e o contedo c) assegurar que as reas importantes da entidade e os


das demonstraes contbeis do auditor valores relevantes contidos em suas demonstraes
independente. contbeis recebam a ateno requerida.
b) A opinio expressada pelo auditor independente deve d) identificar meios para aumento dos lucros da
ser obrigatoriamente clara e objetiva. entidade.
c) De maneira geral, o Parecer destinado diretoria e) identificar a legislao aplicvel entidade.
da entidade, seu conselho de administrao e/ou a seus
acionistas. 26- Quando for realizada uma auditoria, pela primeira
d) A data do Parecer deve corresponder data da vez, na entidade, ou quando as Demonstraes
concluso dos trabalhos na entidade auditada. Contbeis do exerccio anterior tenham sido
e) O Parecer deve ser assinado por profissional com examinadas por outro auditor independente, o
registro cadastral no Conselho Regional de planejamento da auditoria deve contemplar os seguintes
Contabilidade. procedimentos, exceto:
a) a obteno de evidncias suficientes de que os
22-Segundo as Normas de Auditoria Independente das saldos de abertura do exerccio no contenham
Demonstraes Contbeis, o auditor deve adotar representaes errneas ou inconsistentes que, de
procedimentos apropriados para manter a custdia dos alguma maneira, distoram as Demonstraes
papis de trabalho Contbeis do exerccio atual.
a) pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emisso b) o exame da adequao dos saldos de abertura do
do seu parecer. exerccio anterior com os saldos de encerramento do
b) pelo prazo de trs anos, a partir da data de emisso exerccio atual.
do seu parecer. c) a verificao se as prticas contbeis adotadas no
c) pelo prazo de cinco anos, a partir da data de atual exerccio so uniformes com as adotadas no
finalizao da auditoria. exerccio anterior.
d) pelo prazo de trs anos, a partir da data de d) a identificao de fatos relevantes que possam afetar
finalizao da auditoria. as atividades da entidade e sua situao patrimonial e
e) pelo prazo de dois anos, a partir da data de financeira.
finalizao da auditoria. e) a identificao de relevantes eventos subseqentes
ao exerccio anterior, revelados ou no-revelados.
23- Ao tratar da independncia, as Normas Brasileiras
para o Exerccio da Auditoria Independente definem 28- Segundo as Normas Brasileiras de Contabilidade,
entidade relacionada como aquela que possui uma das acerca dos procedimentos da auditoria interna, assinale
seguintes relaes com a entidade auditada, exceto a a afirmao incorreta.
a) entidade que tem controle direto ou indireto sobre a a) Os procedimentos de auditoria interna so os
entidade auditada, desde que a entidade auditada seja exames, incluindo testes de observncia e testes
relevante para essa entidade. substantivos, que permitem ao auditor interno obter
b) entidade com interesse financeiro direto na entidade provas suficientes para fundamentar suas concluses e
auditada, qualquer que seja a significncia desse recomendaes.
interesse financeiro na entidade auditada. b) Os testes de observncia visam a obteno de uma
c) entidade sobre a qual a entidade auditada tenha razovel segurana de que os controles internos
controle direto ou indireto. estabelecidos pela administrao esto em efetivo
d) entidade na qual a entidade auditada, ou uma funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento
entidade a esta relacionada, tenha um interesse pelos funcionrios da Entidade.
financeiro direto que lhe proporcione influncia c) Os testes substantivos visam obteno de evidncia
significativa, ou seja, preponderncia nas deliberaes quanto suficincia, exatido e validade dos dados
sociais, sobre essa entidade e o interesse seja relevante produzidos pelos sistemas de informaes da Entidade.
para a entidade auditada e sua entidade relacionada. d) As informaes que fundamentam os resultados da
e) entidade sob controle comum ao da entidade auditoria interna so denominadas de evidncias, que
auditada desde que essa entidade e a entidade auditada devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e teis, de
sejam, ambas, relevantes para a entidade controladora. modo a fornecerem base slida para as concluses e
recomendaes.
24- Ao planejar e determinar a amostra de auditoria, o e) O termo fraude