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Como a Informação Contábil-

Gerencial Apoia a Tomada de
Decisão

Após concluir este capítulo, você estará apto a:

1. Entender as principais diferenças entre contabilidade gerencial e

contabilidade financeira.
2. Apreciar a evolução histórica da contabilidade gerencial para seu
conjunto de práticas atuais.
3. Entender como a informação contábil gerencial é usada para
tomada de decisão estratégica e operacional.
4. Entender as etapas do ciclo planejar-fazer-checar-agir e como
cada etapa define um propósito e papel únicos para a informação
contábil gerencial.
5. Ser sensível às consequências comportamentais que resultam da
 introdução de novos sistemas de medição e de administração.

RESEARCH IN MOTION
Em setembro de 2010, a Research in Motion (RIM), fabricante do
smartphone BlackBerry, anunciou que sua entrada no mercado de tablet
com o PlayBook ocorreria no primeiro trimestre de 2011. Esse anúncio
causou uma queda de 3% no valor de suas ações, atribuída, segundo
alguns analistas, ao desapontamento por o PlayBook não estar disponível
na época do natal, em dezembro, como anteriormente esperado.
A RIM, líder de mercado de smartphones, estava enfrentando uma
competição intensa. Não obstante o sucesso extraordinário de seus
produtos BlackBerry no segmento de mercado empresarial, novos
concorrentes como o iPhone da Apple, que havia sido desenvolvido
originalmente ao segmento de mercado de consumo, havia erodido a
posição de liderança de mercado da RIM. O mais recente produto notável
da Apple, o tablet iPad, havia obtido sucesso extraordinário desde seu
lançamento em março de 2010, e a RIM estava sob intensa pressão do
mercado para responder com seu próprio tablet.
A situação enfrentada pela RIM em 2010 ilustra vividamente a
natureza da estratégia corporativa (escolha dos mercados em que
competirá) e da estratégia da unidade de negócio (escolha de como
competir em determinado segmento de mercado). As decisões estratégicas
que a RIM enfrentou exigiram informações relevantes e atualizadas,
muitas das quais fornecidas pela informação contábil-gerencial.
QUE É CONTABILIDADE GERENCIAL?

Contabilidade gerencial é o processo de fornecer a gerentes e

funcionários de uma organização informação relevante, financeiras e não
financeiras, para tomada de decisões, alocação de recursos, monitoramento,
avaliação e recompensa por desempenho. O relatório de despesas de um
departamento operacional, como o departamento de montagem de uma
fábrica de automóveis ou de uma fábrica de produtos eletrônicos, é um
exemplo de informação contábil-gerencial. Outros exemplos são o custo de
fabricar um produto, o custo de prestar um serviço e o custo de desempenhar
uma atividade ou processo de negócio, como gerar uma fatura para o cliente
ou servir a um cliente. A informação contábil-gerencial não financeira inclui
medidas relacionadas à satisfação e lealdade do cliente, qualidade e
oportunidade de processo, inovação e motivação do funcionário.

Contabilidade gerencial e contabilidade financeira

A maioria dos alunos estuda contabilidade gerencial após um curso inicial

de contabilidade financeira. Esses dois assuntos compartilham similaridades
importantes, uma vez que ambas estão baseadas em informação financeira e
outras informações quantitativas sobre operações de negócio. Entretanto,
diferem de maneiras importantes.
A contabilidade financeira tem os seguintes atributos:

1. É retrospectiva ao relatar e resumir em termos financeiros os

resultados de decisões e transações anteriores.
2. É principalmente orientada aos stakeholders externos, como
investidores, financiadores, reguladores e autoridades de
impostos.
 Deve ser consistente com as normas formuladas por emissores de
3.
padrões, como o Financial Accounting Standards Board (FASB)
nos Estados Unidos e o International Accounting Standards Board
(IASB), no restante do mundo e autoridades reguladoras de
países, como o U.S. Securities and Exchange Commission (SEC).
Esses órgãos fixadores de padrões e autoridades reguladoras
especificam o conteúdo dos relatórios, as normas sobre como o
conteúdo é desenvolvido e como esse conteúdo será apresentado.

Em contraste, a informação contábil-gerencial tem os seguintes atributos:

1. É retrospectiva ao fornecer feedback sobre operações anteriores e

também prospectiva, ao incorporar previsões e estimativas sobre
eventos futuros. Para o relatório retrospectivo e planejamento
prospectivo, a contabilidade gerencial utiliza medidas financeiras
e não financeiras.
2. Está orientada para atender às necessidades de tomada de decisão
de funcionários e gerentes das organizações. Idealmente, um bom
sistema de contabilidade gerencial pode tornar-se uma fonte de
vantagem competitiva para uma empresa.
3. Não tem formas ou normas prescritivas sobre seu conteúdo, como
o conteúdo deve ser desenvolvido e como o conteúdo deve ser
apresentado. Todos esses obtêm julgamentos e decisões dos
gerentes sobre o que melhor atende a suas necessidades por
informação acionável e é definido totalmente pelas necessidades
de os gerentes usarem a informação. Nenhum órgão de
padronização ou regulador influencia especificamente o projeto
da informação contábil gerencial e dos sistemas.

A informação contábil-gerencial deve ser relevante e útil para os gerentes

e customizada para servir a propósitos múltiplos.
Breve histórico da contabilidade gerencial

No início do século XIX, a contabilidade gerencial consistia em sistemas

para medir o custo de produção de produtos individuais, como uma peça de
vestuário ou uma arma de fogo. À medida que as empresas cresciam em
escala e escopo, as demandas por informação rigorosa de custos
aumentavam. Em meados do século XIX, os gerentes das estradas de ferro
haviam implementado sistemas de custos amplos e complexos que permitiam
calcular os custos de transportar tipos diferentes de cargas, como carvão e
aço, ao longo de múltiplas rotas. Essa informação apoiou melhorias de
eficiência e decisões de preço. As estradas de ferro foram a primeira indústria
moderna a desenvolver e usar grande volume de estatísticas financeiras para
avaliar e monitorar o desempenho organizacional. No final desse século,
Andrew Carnegie, em sua siderúrgica, desenvolveu sistemas detalhados para
registrar o custo dos materiais e a mão de obra usada em seus vários fornos.
Carnegie estudou e agiu intensivamente a partir das informações de seus
sistemas de reduzir continuamente os custos dos fornos, fechando aqueles
que considerava ineficientes e irrecuperáveis. Explorou sua vantagem em
custos para reduzir seus preços em níveis que os concorrentes não podiam
igualar se desejassem permanecer no negócio. Assim, seus excelentes
sistemas de custeio deram-lhe uma vantagem competitiva sustentável no
mercado e promoveu o crescimento e o sucesso de sua empresa.
No início do século XX, empresas como DuPont e General Motors
expandiram o foco da contabilidade gerencial além da contabilidade de custos
para o planejamento e controle gerencial. Essas grandes empresas
substituíram os mecanismos de mercado com a alocação de recursos internos
para múltiplas linhas de negócios. Os executivos necessitavam de
informações, como o retorno sobre o investimento pela unidade de negócio,
para coordenação e controle entre esses múltiplos negócios. Usavam a
informação contábil-gerencial para dar poder e informar a mão visível da
administração para substituir o que Adam Smith chamou de mão invisível das
forças do mercado.1
Essas organizações buscavam melhorar a eficiência, e, assim, a
rentabilidade ao internalizar o que era anteriormente transações de mercado
aberto e eliminar os custos de transação com agentes externos. A ascensão
dessas empresas integradas criou uma demanda para a medição do
desempenho de unidades organizacionais individuais para avaliar seu
desempenho mediante comparações com organizações isoladas que
desempenhavam a mesma tarefa. Por exemplo, uma empresa automotiva
pode desejar comparar o custo de desempenho de uma divisão que fabrica
caixas de câmbio com o custo de um fornecedor independente, aplicação que
discutimos no Capítulo 3. Os gerentes desenvolveram maneiras de mensurar
a rentabilidade e o desempenho de suas unidades e continuam a usá-las hoje,
como discutido no Capítulo 11 do livro.
Após essas inovações, a evolução da prática de contabilidade gerencial
foi lenta, uma vez que o interesse da administração sênior estava focado no
desenvolvimento e na preparação de demonstrativos financeiros externos que
atendiam às novas exigências de auditoria e de apresentação de relatórios
impostos por autoridades regulamentadoras nos anos 1930. Apenas nos anos
1970, quando as empresas norte-americanas e europeias estavam sob intensa
pressão dos fabricantes japoneses, reviveu o interesse em desenvolver novas
ferramentas de contabilidade gerencial. Essas ferramentas incluíam sistemas
que relatavam a qualidade, o serviço e o desempenho de clientes e
funcionários, em vez de simples resumos financeiros sobre o desem penho de
unidades organizacionais. Também houve grandes avanços na mensuração do
custo de produtos e serviços para refletir a crescente importância dos custos
indiretos e de apoio exigidos para projetar e fabricar um produto, prestar um
serviço e atender às demandas dos clientes. Este texto mostra, e, de fato, está
organizado, em torno de muitas inovações recentes de custo, lucro e sistemas
de mensuração do desempenho.
Em resumo, a história da contabilidade gerencial ilustra que as inovações
na prática da contabilidade gerencial foram – e continuam a ser – orientadas
pelas necessidades de informação de novas estratégias, à medida que as
empresas se tornaram mais complexas, as tecnologias mudaram e novos
concorrentes apareceram. Quando controlar e reduzir custos era importante,
inovações nos sistemas de custeio ocorreram. Quando as organizações
ganharam vantagem da escala e da diversificação, executivos inovadores
desenvolveram novos sistemas de controle gerencial para monitorar e
administrar suas empresas complexas. Quando a vantagem competitiva
mudou para quão bem uma empresa desdobrava e gerenciava seus ativos
intangíveis – relacionamentos com clientes, qualidade do processo, inovação
e, especificamente, funcionários, novos sistemas de custo e gestão de
desempenho emergiram.
NA PRÁTICA

Definição de contabilidade-gerencial (2008), emitida

pelo Institute of Management Accountants

Contabilidade gerencial é uma profissão que envolve parceria na

tomada de decisão gerencial, envolvendo planejamento e sistemas de
administração de desempenho, fornecendo expertise na preparação de
relatórios financeiros e controle para orientar a administração na
formulação e implementação de uma estratégia da organização.

Fonte: “Definition of Management Accounting”, uma de uma série de Statements on

Management Accounting, publicada pelo Institute of Management Accountants,
2008, acessada de
<http://www.imanet.org/PDFs/Secure/Member/SMA/SMA_DefinManAcct_0408_2.pdf
que pode estar limitado aos membros do IMA.
ESTRATÉGIA

Este livro estrutura a contabilidade gerencial como uma disciplina que

ajuda uma empresa a desenvolver e a implementar sua estratégia. Sem
dúvida, isso também requer que esses objetivos estratégicos estejam
vinculados a relatar e a melhorar as operações.
A estratégia diz respeito a uma organização que faz escolhas sobre o que
fará e, igualmente importante, sobre o que não fará. No mais alto nível, o
planejamento estratégico envolve escolher uma estratégia que forneça o
melhor ajustamento entre o ambiente de uma organização e os recursos
internos para atingir seus objetivos. A seleção de uma estratégia força os
gerentes a fazer escolhas sobre que mercados a organização deve visar e
como competirá nesses mercados. Os detalhes sobre como fazer
planejamento estratégico e o tipo de informação e análise que os estrategistas
usam para selecionar uma estratégia particular são cobertos nos cursos de
estratégia. Entretanto, uma vez que a estratégia tenha sido selecionada, a
organização necessita de informação contábil-gerencial para ajudar a
implementar a estratégia, alocar recursos para a estratégia, comunicar a
estratégia e vincular funcionários e processos operacionais para atingir a
estratégia. À medida que a estratégia é executada, a informação contábil-
gerencial fornece feedback sobre onde está trabalhando e onde não está e
orienta ações para melhorar o desempenho da estratégia. Podemos visualizar
o processo de execução da estratégia interativa através de lentes do ciclo
planejar-fazer-checar-agir, originalmente desenvolvido para melhorar a
qualidade de produtos e processos (veja o Quadro 1.1).

Ciclo PDCA (planejar-fazer-checar-agir)

O especialista em qualidade W. Edwards Deming ajudou a desenvolver e

disseminar o ciclo PDCA (planejar-fazer-checar-agir), frequentemente
denominado ciclo de Deming. Deming o propôs como um modo sistemático e
recursivo para desenvolver, implementar, monitorar, avaliar e, quando
necessário, mudar um curso de ação. Embora o foco de Deming estivesse em
melhorar a qualidade de um produto ou processo, sua ideia pode ser aplicada
a qualquer atividade de tomada de decisão. Ilustraremos como o ciclo PDCA
pode estruturar os papéis estratégicos e operacionais para a informação
contábil-gerencial.

Plano

A primeira etapa do PDCA define o propósito da organização e seleciona

o foco e o escopo de sua estratégia. Muitas organizações iniciam o estágio de
planejamento ao reafirmarem ou atualizarem sua declaração de missão, que
deve ser uma mensagem poderosa para as pessoas dentro e fora da
organização sobre seu propósito e valor que pretende criar na sociedade. Os
planejadores da empresa acumulam informações sobre seu ambiente externo
(político, econômico, social, tecnológico, ambiental e legal), sua situação no
setor ou indústria e suas forças e fraquezas internas em relação a seus
concorrentes. Os executivos usam as informações para decidir sobre uma
estratégia (um curso de ação) para atingir os objetivos da organização. A
etapa de planejamento utiliza a informação contábil-gerencial de várias
formas.

Quadro 1.1 – Ciclo PDCA (planejar-fazer-checar-agir)

NA PRÁTICA

Declarações de missão de empresas

Virtualmente, cada empresa tem uma declaração de missão que

expressa seu propósito fundamental e como pretende agregar valor à
sociedade mediante seus relacionamentos com clientes, acionistas,
funcionários, fornecedores e a comunidade. Você pode encontrar
declarações de missão para todas as 500 empresas listadas na revista
Fortune no website:
<http://www.missionstatements.com/fortune_500_mission_statements.html>.
Como exemplo, a FedEx, uma das 500 empresas listadas pela revista
Fortune, fornece sua declaração de missão e outros aspectos de seu
sistema de governança corporativa em:
<http://ir.fedex.com/governance.cfm>.

O Capítulo 2 introduz o mapa estratégico e o Balanced Scorecard, duas

ferramentas de contabilidade gerencial importantes para planejamento,
desdobramento e comunicação da estratégia. O mapa estratégico e o
Balanced Scorecard reúnem as crenças da administração sobre os
impulsionadores ou as causas do sucesso para atingir os objetivos de uma
organização. Também fornecem uma forma sistemática de identificar a
informação contábil-gerencial necessária para comunicar, monitorar e avaliar
a estratégia escolhida.
Outro componente essencial para o estágio de planejamento estratégico é
estimar o custo e as consequências do lucro de um curso de ação. Os gerentes
utilizam a análise custo-volume-lucro (CVL), ferramenta de contabilidade
financeira amplamente usada, introduzida no Capítulo 3, para planejamento
do lucro e modelagem financeira. O capítulo inicia com os conceitos
fundamentais e o comportamento dos custos que são a base para a análise
CVL. O Capítulo 3 também discute a análise de custo relevante que é usada
para ajudar os gerentes a tomar decisões empresariais progressivas, como
fabricar ou comprar um componente de produto, eliminar ou acrescentar um
produto ou departamento e acrescentar ou diminuir a capacidade de um
recurso. Fornece insight sobre o papel crítico que a informação contábil-
gerencial exerce no apoio de muitas decisões importantes que surgem
regularmente nas organizações.
As consequências financeiras de uma estratégia são frequentemente
traduzidas em um orçamento, talvez a ferramenta de planejamento financeiro
e controle a curto prazo mais amplamente usada. Para desenvolver um
orçamento, os planejadores financeiros da organização desenvolvem uma
previsão que sumariza o faturamento, os custos e as consequências do lucro
das atividades planejadas da organização. O Capítulo 10 discute o escopo e
os componentes do orçamento – uma atividade que você, inevitavelmente,
confrontará, não importa onde sua carreira profissional o levará.
As organizações também necessitam planejar o desenvolvimento de
produtos e serviços totalmente novos. O Capítulo 8 discute o papel da
contabilidade gerencial no projeto de novos produtos, no monitoramento da
eficiência do processo de desenvolvimento do produto e na avaliação das
consequências do custo do ciclo de vida total decorrentes do uso e do
descarte de produtos. Os custos residuais do final de ciclo e da reclamação
podem ser enormes, e a informação sobre os custos futuros para qualquer
projeto são agora considerados parte de qualquer processo de
desenvolvimento de novo produto.

Fazer

A etapa “fazer” do PDCA envolve a implementação de um curso de ação

escolhido. Nesse ambiente, a informação contábil-gerencial é comunicada aos
funcionários de linha de frente e de apoio para informar suas decisões diárias
e as atividades de trabalho. Os funcionários usam informações de custo, lucro
e não financeiras para operar e melhorar os processos; disponibilizar ao
mercado, vender e entregar produtos e serviços aos clientes; e atender às suas
solicitações. Frequentemente, a informação contábil-gerencial é usada pela
auditoria interna para assegurar que a estratégia planejada e as decisões estão
sendo fielmente executadas. Esse papel de coerção que é um elemento do
papel mais amplo da governança corporativa tornou-se um componente
importante da contribuição que a informação contábil-gerencial exerce nas
organizações.

Checar

A etapa “checar” do ciclo PDCA inclui dois componentes: mensurar e

monitorar o desempenho progressivo e adotar ações de curto prazo baseadas
no desempenho mensurado. O foco tradicional da contabilidade gerencial tem
sido mensurar, avaliar e relatar os custos das operações progressivas. Os
Capítulos 4 e 5 desenvolvem a natureza e os elementos dos sistemas
projetados para calcular o custo e a rentabilidade dos produtos. O Capítulo 6
introduz e expande o papel da informação contábil-gerencial na medição do
custo de atender aos clientes e sua rentabilidade. Entender o lucro ou o
prejuízo dos produtos e clientes múltiplos de uma empresa é feedback
essencial sobre quão bem a linha de produtos e a estratégia de mercado da
empresa estão funcionando. O Capítulo 7 contribui para a etapa “checagem”
do ciclo PDCA, com sua cobertura de analisar e melhorar os processos
operacionais. O Capítulo 10 descreve a ferramenta tradicional de controle
financeiro da análise de variância e o Capítulo 11 ilustra como a informação
contábil-gerencial é usada para avaliar o desempenho da unidade de negócio
e o desempenho departamental global.
Uma das inovações deste livro é complementar o foco financeiro normal
da informação contábil-gerencial com tratamento extensivo do papel das
medidas de desempenho não financeiras. A introdução do Balanced
Scorecard no Capítulo 2 estrutura a importância e o papel da informação não
financeira nas decisões de planejamento e controle dos gerentes. A
informação não financeira relata os impulsionadores críticos de
desempenho financeiro a longo prazo: clientes, processos, inovação,
funcionários, sistemas e cultura. As medidas não financeiras, a maioria úteis
para uma organização, variarão baseadas em sua indústria e estratégia, mas,
geralmente, incluirão medidas de lealdade dos clientes, qualidade dos
processos e competências e motivação dos funcionários.

Agir

Na etapa final do ciclo PDCA, os gerentes adotam ações para reduzir

custos, mudar alocações de recursos, melhorar a qualidade, o tempo de ciclo
e a flexibilidade dos processos, modificar o mix de produtos, mudar os
relacionamentos com os clientes e redesenhar e introduzir novos produtos.
Eles recompensam (e, ocasionalmente, punem) os funcionários, baseados no
desempenho. Em vez de um ou dois capítulos separados da etapa “ação” do
ciclo PDCA, inserimos tal tomada de decisão ao longo do livro. Isso enfatiza
o fato de que a contabilidade gerencial deve sempre ser informativa e
acionável para ajudar a organização a implementar seu plano. À medida que
essas novas ações são implementadas, a equipe gerencial, eventualmente,
retornará à etapa de planejamento para avaliar se seu plano anterior ainda é
válido e vale a pena continuar, ou se demora algum tempo para adaptar o
plano ou, talvez, introduzir um novo plano estratégico. Isso leva a empresa a
outra jornada em torno de seu ciclo PDCA.
IMPLICAÇÕES COMPORTAMENTAIS DA
INFORMAÇÃO CONTÁBIL-GERENCIAL

Até aqui, enfatizamos o papel analítico exercido pela informação

contábil-gerencial para planejamento, alocação de recursos, tomada de
decisão, ação, monitoramento e melhoramento. Embora o papel da
informação contábil-gerencial seja essencial para apoiar as decisões e
resolver problemas, a informação nunca é neutra. O mero ato de medir e
informar afeta os indivíduos envolvidos. Um estudo famoso conduzido nos
anos 1920 na fábrica de Hawthorne da Western Electric Company concluiu
que indivíduos e grupos alteram seus comportamentos quando sabem que
estão sendo estudados e seus desempenhos mensurados. As pessoas reagem
quando estão sendo mensuradas. Focam em variáveis e comportamento que
estão sendo medidos e prestam menos atenção a outras variáveis. Algumas
pessoas exageram esse efeito ao declarar: “O que é medido é realizado.” Mais
precisamente, a expressão deveria ser: “Se você não medir, não pode
gerenciar e melhorar”, que pode ser assumido como uma das razões
fundamentais para estudar e implementar sistemas contábeis-gerenciais.
Entretanto, é normal como os gerentes introduzem ou redesenham
sistemas de mensuração de custo e desempenho, para pessoas familiarizadas
e que se sentem confortáveis com os sistemas anteriores ao resistir à
mudança. Essas pessoas adquiriram expertise no uso (e desuso ocasional) do
antigo sistema e estão preocupadas sobre se sua experiência e expertise serão
transferidas ao novo sistema. As pessoas podem também se sentir
comprometidas com as decisões e ações adotadas na base da informação
produzida por um antigo sistema. Essas ações podem não mais parecer
válidas, baseadas na informação produzida por um sistema contábil-gerencial
mais novo. Assim, um novo sistema gerencial pode levar ao embaraço e à
ameaça, um gatilho para as reações contra a mudança. O projeto e a
introdução de novas medições e sistemas devem ser acompanhados por uma
análise das reações comportamentais e organizacionais, tópico que
discutimos extensivamente no Capítulo 9. Ainda mais importante, quando as
medições são usadas não apenas para informação, planejamento e tomada de
decisão, mas também para controle, avaliação e recompensa, funcionários e
gerentes colocam grande ênfase nas próprias medições. Gerentes e
funcionários podem assumir ações inesperadas e indesejáveis para influenciar
seu escore sobre a medição do desempenho. Por exemplo, os gerentes que
procuram melhorar suas participações financeiras baseados nos lucros
relatados podem omitir gastos discricionários, como manutenção preventiva,
pesquisa e desenvolvimento e propaganda, que podem melhorar o
desempenho em períodos futuros.
Assim, devemos estar sempre vigilantes não apenas para verificar as
propriedades analíticas ou o hemisfério cerebral esquerdo da informação
contábil-gerencial, mas também apreciar as reações emocionais ou o
hemisfério cerebral direito dos indivíduos para a informação usada monitorar
e avaliar seu desempenho.
RESUMO

Este capítulo introduziu o papel e a natureza da contabilidade gerencial

no ciclo PDCA de planejamento e controle. A contabilidade gerencial deve
informar as ações e as decisões tomadas por gerentes e funcionários. É por
isso que a geração e o uso da informação contábil-gerencial devem ser
orientados pelas escolhas estratégicas da organização. A informação contábil-
gerencial também monitora e avalia os resultados das decisões
implementadas. Leva a novas ações para melhorar a implementação da
estratégia pretendida, mediante melhoras operacionais, decisões sobre
produtos, processos e clientes, introdução de novos produtos e, talvez, mais
importante, gerentes e funcionários mais motivados e com poder de decisão.
Entretanto, todos os sistemas de novas medições e gestão devem ser
introduzidos com sensibilidade às reações de funcionários e gerentes ao ato
da mensuração.
TERMOS-CHAVE

ciclo PDCA (planejar-fazer-checar-agir), 4

contabilidade financeira, 2
contabilidade gerencial, 2
informação não financeira, 6
QUESTÕES, EXERCÍCIOS, PROBLEMAS E CASOS

Questões
1.1 Que é contabilidade gerencial?
1.2 Por que os operadores/funcionários, gerentes e executivos de uma
empresa têm necessidades de informação diferentes dos acionistas e
fornecedores externos de capital?
1.3 Por que a informação financeira isolada pode ser insuficiente para as
necessidades de informação de operadores/funcionários, gerentes e
executivos?
1.4 Por que os executivos sêniores necessitam de medições, além das
financeiras, para avaliar quão bem a empresa desempenhou no período
mais recente?
1.5 Forneça exemplos de como os sistemas contábeis-gerenciais vêm
mudando em resposta às necessidades de informação à medida que as
empresas tornam-se mais complexas, as tecnologias mudam ou novos
concorrentes aparecem.
1.6 Dada uma estratégia selecionada, como as organizações usam a
informação contábil-gerencial para implementar essa estratégia?
1.7 Explique brevemente cada uma das quatro etapas do ciclo planejar-
fazer-checar-agir.
1.8 Como a informação contábil-gerencial produz reações
comportamentais e organizacionais?

Exercícios

1.9 Papel da contabilidade gerencial. Consideremos as descrições da

contabilidade gerencial fornecidas no capítulo. Discuta por que as
 responsabilidades associadas são vistas como “contábeis” e como as
pessoas lidam com a interface dessas responsabilidades com outras
áreas funcionais no cumprimento das responsabilidades declaradas.
Que habilidades e conhecimento são necessários para cumprir as
responsabilidades?
1.10 Ciclo planejar-fazer-checar-agir. Para cada uma das quatro etapas do
ciclo, descreva exemplos de usos possíveis da informação contábil-
gerencial.
1.11 Necessidades de informação diferentes. Consideremos a operação de
uma empresa de fast-food com centenas de lojas de varejo espalhadas
pelo país. Consideremos as descrições da contabilidade gerencial
fornecidas no capítulo para identificar a informação contábil-gerencial
necessária para o seguinte:
a. O gerente de uma loja local que prepara comida e serve aos
clientes que chegam a pé ou que retiram em uma janela do drive-
through.
b. O gerente regional que supervisiona as operações de todas as lojas
em uma região formada por três estados.
c. A alta administração, localizada no escritório da matriz da
empresa. Consideremos, especificamente, as necessidades de
informação do presidente e dos vice-presidentes de operações e de
marketing.

Assegure-se de apresentar o conteúdo, a frequência e o nível de agregação

da informação necessária para esses diferentes gestores.

1.12 Necessidades de informação diferentes. Consideremos as descrições

da contabilidade gerencial fornecidas no capítulo para identificar as
necessidades de informação contábil-gerencial para o seguinte:
a. Os gerentes de (1) uma unidade de recuperação onde os pacientes
permanecem enquanto estão sendo tratados ou estão se
recuperando de uma cirurgia, e (2) o departamento de radiologia,
 onde os pacientes submetem-se a raios-X e recebem tratamento
radiológico.
b. O(a) gerente de um serviço de enfermagem que contrata e designa
enfermeiras aos quartos dos pacientes e a serviços especializados,
como sala de cirurgia, atendimento de emergência, sala de
recuperação e unidade radiológica.
c. O executivo principal do hospital.

Assegure-se de apresentar o conteúdo, a frequência e o nível de agregação

da informação necessária por esses diferentes gerentes.

1.13 Elementos de qualidade. Para cada um dos seguintes produtos, sugira

três medidas de qualidade:
a. Aparelho de televisão.
b. Curso universitário.
c. Refeição em um restaurante exclusivo.
d. Refeição para viagem.
e. Contêiner de leite.
f. Visita ao médico.
g. Viagem de avião.
h. Calça jeans.
i. Novela.
j. Livro-texto universitário.

Problemas

1.14 Diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial.

Muitas empresas alemãs têm o departamento de contabilidade
gerencial como parte do grupo de operações de produção e não como
parte do departamento financeiro. Essas empresas alemãs operam dois
departamentos de contabilidade separados. Uma desempenha as
 funções de contabilidade financeira para os acionistas e as autoridades
fiscais e a outra mantém e opera o sistema de custeio para as
operações de produção.

Pede-se:

Quais as vantagens e desvantagens de ter departamentos separados de

contabilidade financeira e contabilidade gerencial?

1.15 Diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial.

O controller de uma empresa alemã de máquinas-ferramenta
acreditava que a depreciação do custo histórico era inadequada para
atribuir o custo do uso de maquinário caro para peças e produtos. Cada
ano, ele estimava o custo de reposição de cada máquina e incluía a
depreciação baseada nesse custo de substituição na taxa de
hora/máquina usada para alocar as despesas de máquina às peças
produzidas. Além disso, o controller incluiu juros na taxa de
hora/máquina (baseados em 50% do valor de substituição da
máquina). A taxa de juros era uma média das taxas de títulos
governamentais e de empresas de primeira linha no período de três a
cinco anos.

Como consequência dessas duas decisões (alocação do custo de

substituição em vez do custo histórico e atribuição de um custo de capital no
uso dos equipamentos), as informações sobre o custo do produto usadas
internamente pelos administradores da empresa estavam inconsistentes com
os números necessários para valorização do estoque na preparação do
relatório financeiro e fiscal. O pessoal contábil precisava executar um
processo de reconciliação tedioso no final de cada ano para retirar os juros e
os custos do valor de substituição do custo dos produtos vendidos, e os
valores de estoque antes da preparação dos demonstrativos financeiros.
Pede-se:

(a) Por que o controller deveria complicar ainda mais o sistema de custeio
da empresa ao alocar os custos de depreciação pelo valor de substituição
e os respectivos juros aos custos das peças e dos produtos da empresa?
(b) Por que os contadores gerenciais deveriam criar trabalho extra à
organização ao adotarem, deliberadamente, políticas de custeio interno
que violam os princípios contábeis geralmente aceitos que devem ser
usados em relatórios externos?

1.16 Papel da informação financeira para melhoria contínua.

Consideremos uma organização que deu poderes a seus funcionários
para melhorar a qualidade, a produtividade e a responsividade de seus
processos que envolvem trabalho repetitivo. Esse trabalho poderia
surgir em um ambiente de manufatura, como montagem de carros ou
fabricação de produtos químicos ou em um ambiente de serviço, como
na preparação de faturas ou no atendimento dos pedidos e solicitações
de clientes. Claramente, os funcionários seriam beneficiados pelo
feedback sobre a qualidade (defeitos, ganhos) e os tempos de seus
processos de trabalho, como sugestão para adoção de melhorias.
Identifique o papel, se houver, do compartilhamento da informação
financeira, inclusive com funcionários, nos esforços de melhoria da
qualidade, da produtividade e dos tempos de processo. Seja específico
sobre os tipos de informação financeira que seriam úteis, bem como
sobre as decisões ou as ações específicas que poderiam ser
melhoradas, acrescentando-se as informações física e operacional à
informação financeira.

Casos

1.17 Necessidades de informações diferentes. Julie Martinez, gerente da

 nova loja de varejo da Super Printing, está ponderando os desafios
gerenciais de seu novo cargo. A Super Printing é uma gráfica bem
antiga em importante área metropolitana. A nova loja, localizada no
limite da área de estacionamento da Western Business School,
representa uma tentativa de a empresa interromper o negócio
rapidamente crescente da impressão digital no varejo.

A loja fornece uma variedade de processos de cópia e serviços de imagem

digital para alunos, professores e administradores da escola, mais outros
clientes de varejo. Seus principais produtos são cópias de documentos em
branco e preto. Entretanto, a variação existe mesmo nesse produto básico,
uma vez que os consumidores podem escolher uma variedade de cores,
tamanhos e qualidade de papel. Ela comprou recentemente uma máquina que
imprime a cores de mídias digitais. As cópias coloridas também podem ser
produzidas em uma variedade de tamanhos, qualidade e tipos de papel,
incluindo transparências para projeção e reproduções com qualidade
fotográfica. Outros produtos de impressão incluem cartões de visita, etiquetas
laminadas para malas de viagem, crachás para conferências, treinamento de
executivos e de alunos.
Além da impressão física, a Super fornece serviços de fax pelos quais as
pessoas podem receber e transmitir documentos. Quando os faxes são
recebidos, um funcionário da loja chama o receptor que passa na loja para
retirar o documento. A loja também disponibiliza vários microcomputadores,
com Windows e Macintosh, que os alunos alugam por hora para pequenos
serviços, acesso a Internet, e-mail, preparação de apresentações e currículos.
Cada microcomputador está conectado às impressoras coloridas e em preto e
branco, possibilitando que os alunos produzam cópias de artigos de suas
apresentações e de currículos.
A loja possui outras máquinas que montam as páginas impressas e as
transformam em documentos encadernados. Dois tipos diferentes de
acabamento estão disponíveis. A loja também vende uma seleção limitada de
suprimentos de escritório, incluindo papel, envelopes, clipes, cola, pastas,
etiquetas, canetas, lápis e marcadores.
Atualmente, cerca de cinco funcionários (incluindo Julie) trabalham na
loja durante o expediente comercial (das 8 h às 17 h), com duas a quatro
pessoas que trabalham no horário noturno (das 17 h às 24 h) quando o
movimento é menor. O número de pessoas que trabalham durante o horário
noturno é determinado pela programação do trabalho de reprodução que será
feito nesse horário.
Os preços para os vários produtos e serviços são estabelecidos com base
nos concorrentes, como FedEx, Kinko’s e Staples. Julie recebe um relatório
diário do total das vendas, dividido por vendas a vista, por cartão de crédito e
vendas a prazo para os vários programas da escola de negócios; entretanto,
ela atualmente não tem um relatório das despesas, como mão de obra,
materiais e equipamento por linha de negócio (impressão branco e preto e em
cores, serviços de computador, preparação de documentos, serviços de fax e
vendas de materiais de escritório). Assim, Julie não está segura de que cada
linha de negócio é rentável. Também não conhece o nível de eficiência que o
negócio é conduzido.
Além disso, as diferentes linhas de negócio requerem volume e tipos de
capital diferentes: equipamentos, como copiadoras e impressoras,
microcomputadores e máquinas de fax; capital físico, como espaço de
escritório; e os diferentes estoques de tipos, cores, gramaturas e tamanhos de
papel e suprimentos de escritório.
Se a loja piloto que Julie está operando for bem-sucedida, a matriz da
empresa, provavelmente, tentará abrir outras lojas similares próximas a
escolas e universidades ao longo da área metropolitana. Para esse propósito, a
matriz deseja saber que linhas de negócios são as mais rentáveis, incluindo o
custo de capital e de espaço requerido, de modo que essas linhas possam estar
caracterizadas em cada loja. Se algumas linhas de negócios não forem
rentáveis, a Super, provavelmente, não oferecerá esses serviços nas novas
lojas, a menos que sejam necessários para a geração de tráfego.
Pede-se:

Identifique a informação contábil-gerencial necessária para o seguinte:

(a) Um funcionário que deseja ajudar a servir os clientes com mais

eficiência e eficácia.
(b) Julie Martinez, a gerente da loja de varejo piloto.
(c) O presidente da Super Printing.

Assegure-se de chamar a atenção sobre o conteúdo, a frequência e o nível

de agregação das informações necessárias por esses diferentes indivíduos.

1.18 Informação para dar poder aos funcionários. Uma fábrica de

componentes para a indústria automobilística norte-americana havia,
recentemente, sido organizada para que a qualidade e as equipes de
trabalho fossem os princípios orientadores de todos os gerentes e
funcionários. Um operário de produção descreveu a diferença:

“No antigo ambiente de produção, não éramos pagos para pensar. O

chefe dizia o que fazer e fazíamos, mesmo sabendo que estava errado.
Agora, a equipe decide o que fazer. Nossas vozes são ouvidas. Toda a
administração intermediária foi excluída, incluindo chefes e
superintendentes. A administração confia em nós, membros da
equipe, para tomar decisões. O pessoal de administração de salários
ajuda-nos a tomar essas decisões; os engenheiros de produção e
manufatura trabalham para nós. Estão sempre dizendo: ‘Trabalhamos
para vocês. O que necessitam?’ e nos ouvem.”

O controller da fábrica comentou o seguinte:

“Nas fábricas tradicionais, o sistema financeiro via as pessoas como custos

variáveis. Se você tivesse um problema de produção, dispensava as pessoas para
 reduzir os custos variáveis. Aqui, não mandamos as pessoas para suas casas. Nosso
pessoal de produção é visto como solucionadores de problemas, não como custos
variáveis.”

Pede-se:

(a) Que necessidades de informação os trabalhadores de produção tinham

no antigo ambiente?
(b) Que informação você sugere a esses trabalhadores no novo ambiente de
produção que enfatiza qualidade, redução de defeitos, solução de
problemas e trabalho em equipe?

1.19 Informação financeira para melhoria contínua. O gerente de um

grande departamento de produção de semicondutores expressou seu
desdém pela informação de custo que havia, recentemente, recebido:

“As variâncias de custos são inúteis para mim.2 Não quero ter sempre que examinar
uma variância de custo mensal ou semanal. Diariamente, examino os valores das
vendas, os registros contábeis e a porcentagem de pedidos pontualmente entregues.
Semanalmente, analiso vários relatórios de qualidade, incluindo o relatório de
controle de qualidade dos itens que passam pelo teste final antes do embarque aos
clientes, a qualidade dos processos e os rendimentos. O rendimento é um bom
substituto para custo e qualidade. Mensalmente, examino os relatórios financeiros.
Acompanho atentamente as despesas fixas e as comparo aos orçamentos,
especialmente de itens discricionários, como viagens e manutenção. Também
observo a contagem.
Contudo, os sistemas financeiros ainda não me informam onde estou perdendo
dinheiro. Creio que, se fizer melhorias operacionais, os custos devem cair, mas não
estou muito preocupado com as vinculações. A dinâmica organizacional dificulta
vincular precisamente a causa e o efeito.”

Pede-se:
 Comente a avaliação desse gerente de produção sobre o uso limitado dos
resumos financeiros e dos custos de desempenho. Para que propósito, se
houver, as informações financeiras e de custos são úteis ao pessoal
operacional? Como a contabilidade gerencial deve determinar a combinação
apropriada entre a informação financeira e não financeira para o pessoal
operacional?

1.20 Medida de desempenho abrangente nas organizações públicas e nas

que não visam ao lucro. As organizações do setor público e as que
não visam ao lucro, como órgãos governamentais e entidades de
serviço social de caridade, têm sistemas financeiros que orçam as
despesas e monitoram e controlam tais gastos. Explique por que essas
organizações devem considerar o desenvolvimento de um conjunto
abrangente de medidas de desempenho (incluindo medidas não
financeiras) para monitorar e fazer relatório sobre seu desempenho.
Forneça exemplos de medidas financeiras e não financeiras que devem
ser incluídas em tal conjunto abrangente de medidas.

1
CHANDLER, Alfred DuPont. The visible hand: the managerial revolution in
American business. Cambridge, MA: Belknap Press, 1977.
2
Estudaremos as variâncias de custo em capítulos posteriores. Para propósitos de
trabalhar nesse problema, é suficiente reconhecer que uma variação de custo representa
a diferença entre o custo realmente atribuído a um departamento de produção e o custo
esperado ou orçado para esse departamento.