ContabilidadePública MoDulo1

CONTABILIDADE PÚBLICA PARA CONCURSOS
| Módulo 1 | Prof. Alexandre Américo

OS: 0055/11/18-Gil
CONCURSO:
ASSUNTO: Conceitos Doutrinários de CASP
Aula Introdutória
Contabilidade Pública: conceito doutrinários, conceito oficial anterior, estrutura conceitual, regulamentação normativa,
objeto, campo de atuação, MCASP, 7ª edição, Enfoques Contábeis, Regimes Contábeis, DCASP e Regimes Contábeis, Receita
– enfoque orçamentário e patrimonial, despesa – enfoque orçamentário e patrimonial, exercícios de concursos públicos.
DEFINIÇÕES INICIAIS
1. Conceitos Doutrinários de CASP

Na doutrina contábil, encontramos diversas definições de contabilidade pública, todas de autores consagrados.
Na visão do mestre Francisco Gláuber Lima Mota:
“Ramo da Contabilidade que estuda, registra, controla e demonstra os atos e fatos administrativos da
Fazenda Pública, evidencia o patrimônio e suas variações, bem como o orçamento público.”
Na visão de Lino Martins da Silva:
“Contabilidade Governamental é uma especialização da Contabilidade ciência, voltada para o estudo e

a análise dos atos e fatos que ocorrem na Administração Pública.”
Na visão do mestre João Angélico:
“Contabilidade Pública é a disciplina que aplica, na Administração Pública, as técnicas de registros e

apurações contábeis em harmonia com as normas gerais do Direito Financeiro.”
Na visão do mestre Heilio Kohama:
“Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade que estuda, orienta, controla e demonstra a

organização e a execução da Fazenda Pública, o patrimônio público e suas variações.”
Na visão de João Batista Fortes:
“Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade que coleta, registra e controla os atos da Fazenda
Pública, mostra o Patrimônio Público e suas variações, bem como acompanha e demonstra a execução
do orçamento.”
Na visão de João Eudes Bezerra Filho:
“Contabilidade Pública é o ramo da Ciência Contábil que controla o patrimônio público, evidenciando as
variações e os conseqüentes resultados, inclusive sociais, decorrentes dos atos e fatos de natureza
orçamentária, financeira e patrimonial nas entidades de Administração Pública”.
Analisando os conceitos supramencionados, é possível notar que a Contabilidade Pública é um ramo da ciência contábil. Por
isso, o mais correto é se falar Contabilidade Aplicada ao Setor Público – CASP – eis que a contabilidade é uma só.
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1.1. Conceito Oficial Anterior – NBCT 16
*PC => Princípios de Contabilidade, e não mais Princípios Fundamentais de Contabilidade – PFC, uma vez que foi eliminada,
pela Resolução CFC nº 1.437/2013, a expressão “Fundamentais” do conceito oficial.
Analisando o conceito acima, podemos concluir que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da Ciência Contábil
que aplica os conceitos, princípios e normas contábeis nos atos e fatos de gestão pública orçamentária, financeira,
patrimonial, custos e de compensação, nos órgãos e entidades da Administração Pública direta e indireta abrangidas em seu
campo de atuação, fornecendo informações úteis, tempestivas, compreensíveis e fidedignas aos seus diversos usuários.
Entretanto, esse conceito anterior é útil para caracterizar que a Contabilidade Pública é um ramo da ciência contábil e que
tem por escopo servir como instrumento gerador de informações contábeis, motivo pelo qual podemos atribuir à
Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) o atributo de ciência informacioal.
1.2. Estrutura Conceitual da CASP

Apesar do conceito supracitado, foi publicada, em 2016, a NBCT SP – Estrutura Conceitual da CASP, que introduziu o termo
Relatório Contábil de Propósito Geral – RCPG.
A expressão Relatório Contábil de Propósito Geral tem uma acepção mais ampla que Demonstrativos Contábeis do Setor
Público – DCASP.
Importante mencionar que todo Demonstrativo Contábil é um Relatório Contábil de Propósito Geral, mas a recíproca não é
verdadeira.
Os RCPGs são os instrumentos que permitem que a contabilidade pública forneça informações aos seus usuários para
subsidiar os processos decisórios e a prestação de contas e responsabilização (accountability).
Para que melhor se possa estabelecer uma diferenciação entre RCPGs e DCASPs, elencaremos abaixo as DCASP e exemplos
de RCPGs que não se enquadram como DCASP.
De acordo com o MCASP, 7ª edição, as Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público (DCASP) são compostas pelas
demonstrações enumeradas pela Lei nº 4.320/64, pelas demonstrações exigidas pela NBC T 16. 6 – Demonstrações
Contábeis e pelas demonstrações exigidas pela Lei Complementar nº 101/2000, as quais são: a. Balanço Orçamentário; b.
Balanço Financeiro; c. Balanço Patrimonial; d. Demonstração das Variações Patrimoniais; e. Demonstração dos Fluxos de
Caixa (DFC); e f. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL).
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS APLICADAS AO SETOR PÚBLICO
Balanço Patrimonial – BP
Balanço Orçamentário – BO
Lei 4.320/64
Manual de Contabilidade Balanço Financeiro – BF
Aplicado ao Setor Público –
MCASP, 7ª edição Demonstração das Variações Patrimoniais - DVP
Parte V Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC

NBC T 16.6 (R1)
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL
LRF Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL
*** As notas explicativas, de acordo com a NBCT 16.6 também integra o conjunto das demonstrações contábeis.
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Aos moldes do art. 101 da Lei nº 4.320/64, os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço Orçamentário,
no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na Demonstração das Variações Patrimoniais, segundo os Anexos números
12, 13, 14 e 15 e os quadros demonstrativos constantes dos Anexos números 1, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 16 e 17.
A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) evidencia a movimentação ocorrida em cada elemento do
Patrimônio Líquido com a divulgação, em separado, dos efeitos das alterações nas políticas contábeis e da correção de erros.
Em se tratando dos entes políticos, a DMPL somente é obrigatória para aquelas que elaborarem contas consolidadas.
De acordo com o MCASP, 7º edição, página 406, a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido -
DMPL, é obrigatória para as empresas estatais dependentes, desde que constituídas sob a forma de
sociedades anônimas, e facultativa para os demais órgãos e entidades dos entes da Federação.
A DMPL complementa o Anexo de Metas Fiscais (AMF), integrante do Projeto de Lei de Diretrizes
Orçamentárias (LDO).
Como RCPGs, podemos citar, além das demonstrações contábeis supracitadas, o Demonstrativo Gerencial chamado
Demonstração do Resultado Econômico, por meio do qual é possível se aferir se determinada ação governamental deve ser
mantida pelo setor público ou encerrado pelo mesmo, e o Demonstrativo Fiscal conhecido como Relatório de Gestão Fiscal,
por meio do qual se verifica a obediência aos limites fiscais elencados pela LRF.
Nesse sentido, pode-se verificar a abrangência da expressão RCPG, mais ampla que DCASP, incluídas como RCPG.
1.3. Contabilidade Aplicada ao Setor Público – Regulamentação Normativa

Conforme já dissemos anteriormente, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, CASP, é um ramo da Ciência Contábil
demasiadamente regulamentado por leis, portarias, decretos, normas do Conselho Federal de Contabilidade, que aprovou as
Normas Brasileiras Contábeis Técnicas do Setor Público – NBCs TSP, além da própria CF/88.
Apesar disso, a principal lei que alicerça a CASP é a lei federal nº 4.3206/64, lei federal, porém de abrangência nacional,
vinculando, portanto, todos os entes políticos (U, E, M e DF) às suas normas. Apesar de a grande maioria de seus artigos
relacionar-se a orçamento público e a Direito Financeiro, o Título IX – DA CONTABILIDADE, trata exclusivamente de normas
de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Essa seção é dividida nos seguintes capítulos:
Capítulo I – Disposições Gerais: art. 83 ao art. 89;
Capítulo II – Da Contabilidade Orçamentária e Financeira: art. 90 ao art. 93;
Capítulo III – Da Contabilidade Patrimonial e Industrial: art. 94 ao art.100;
Capítulo IV – Dos Balanços: art. 101 ao art.106.
Eis algumas dispositivos normativos extraídos da supracitada Lei de Normas Gerais de Direito Financeiro:
“Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,

patrimonial e industrial.
Art. 99. Os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como empresa pública ou
autárquica, manterão contabilidade especial para determinação dos custos, ingressos e resultados, sem
prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum.
“Art. 105. (...)
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§ 5º. Nas contas de compensação serão registrados os bens, valores, obrigações e situações não
compreendidas nos parágrafos anteriores e que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o
patrimônio.
“Art. 83. A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a situação de todos quantos, de
qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela
pertencentes ou confiados”.
Atualmente, dois conjuntos de normas regulam a CASP, quais sejam: as Normas Brasileiras Contábeis Técnicas do CFC ( NBCT)
e o MCASP – Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, 7ª edição, da STN, que é o órgão central de contabilidade
pública no Brasil.
Em ocasião oportuna, trataremos de algumas dessas normas contábeis.
2. Objeto de estudo
Em que pese a estrutura conceitual ter revogado boa parte das normas contábeis NBCT 16, para efeito de concurso público
deve-se atentar para o que está no item 05 da Norma Contábil NBCT 16.1: o objeto da CASP é o patrimônio público.
Assim, o objeto da Ciência Contábil, em seu sentido amplo, é o patrimônio público constituído por bens, direitos e
obrigações vinculados a uma entidade (pessoa física ou jurídica).
Patrimônio público, como objeto da CASP, deve ser entendido aqui em sentido amplo, contemplando fatos financeiros,
orçamentários, contábeis e patrimoniais.
Em ocasião oportuna, mencionaremos os elementos componentes das demonstrações contábeis, conforme estrutura
conceitual da CASP.
3. Campo de atuação
A CASP se aplica obrigatoriamente às entidades do setor público quanto à elaboração e divulgação dos RCPGs, quais sejam:
autarquias, fundações instituídas e mantidas pelo setor público, agências, órgãos, departamentos, secretarias, fundos,
consórcios públicos, empresas estatais dependentes, os governos nacionais, estaduais, distrital e municipais e seus
respectivos poderes instrumentais, incluindo-se ainda os tribunais de contas, as defensorias públicas e o Ministério
Público.
De acordo com a STN, são obrigadas a obedecer as normas da CASP, todas as entidades contempladas nos orçamentos
fiscal e seguridade social.
As empresas estatais independentes e as demais entidades não mencionadas anteriormente, apesar de não serem
obrigadas, poderão aplicar a estrutura conceitual, o MCASP, 7ª edição, e as demais NBCs TSP de maneira facultativa ou por
determinação dos respectivos órgãos reguladores ou fiscalizadores.
Em suma, para a STN, todas as entidades contempladas no orçamento de investimentos estão desobrigadas a obedecer as
normas da CASP e a estrutura conceitual.
Essas empresas públicas e sociedades de economia mista são definidas pela LRF, art. 2º, III, como Empresas Estatais
Dependentes:
Art. 2º. Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como:

(…)
III – empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do ente controlador recursos
financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos,
no último caso, aqueles provenientes do aumento de participação acionária.
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A Lei de Responsabilidade Fiscal, em seu artigo 50, III, estatui que, além de obedecer às demais normas de contabilidade
pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:
“Art. 50. (…)

(…)
III - as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, as transações e operações
de cada órgão, fundo ou entidade da administração direta, autárquica e fundacional, inclusive empresa
estatal dependente.
Os Conselhos Profissionais são equiparados, autarquias federai, estando sob a jurisdição da União, sendo fiscalizados pelo
TCU e pelo Ministério da Transparência e CGU.
Conforme entendimento do CFC, são autarquias e, portanto, devem obrigatoriamente aplicar a CASP em conformidade com
a NBCT SP Estrutura Conceitual, mas não são obrigados a aplicar as normas do MCASP, 7ª edição.
Entretanto, de acordo com STN, é facultado aos Conselhos Profissionais aplicar a contabilidade pública em conformidade
com o MCASP.
Em suma, os conselhos profissionais devem aplicar as normas do CFC, mas não necessariamente as normas da STN.
Por outro lado, os serviços sociais autônomos, no entendimento do CFC e da STN, são entidades sem fins lucrativos com
personalidade jurídica de direito privado não contempladas como obrigatórios para aplicar as normas da CASP (NBCs TSP) e
da estrutura conceitual, conquanto possam aplicá-las, facultativamente, ou mesmo por determinação dos respectivos órgãos
reguladores, fiscalizadores e congêneres.
4. Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público – MCASP, 7ª edição

O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) visa colaborar com o processo de elaboração e execução do
orçamento, além de contribuir para resgatar o objeto da contabilidade como ciência, que é o patrimônio.
A STN editou o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) e o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público
(MCASP), com abrangência nacional, que permitem e regulamentam o registro da aprovação e execução do orçamento,
resgatam o objeto da contabilidade – o patrimônio, e buscam a convergência aos padrões internacionais, tendo sempre em
vista a legislação nacional vigente e os princípios da ciência contábil.
Com isso, a contabilidade poderá atender a demanda de informações requeridas por seus usuários, possibilitando a análise
de demonstrações contábeis adequadas aos padrões internacionais, sob os enfoques orçamentário e patrimonial, com base
em um Plano de Contas Aplicado ao Setor Público - PCASP.
O MCASP, 7ª edição, está assim sistematizado:
Parte Geral
Parte I - Procedimentos Contábeis Orçamentários
Parte II - Procedimentos Contábeis Patrimoniais
Parte III - Procedimentos Contábeis Específicos
Parte IV - Plano de Contas Aplicado ao Setor Público - PCASP
Parte V - Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público – DCASP
As normas estabelecidas no MCASP aplicam-se, obrigatoriamente, às entidades do setor público. Estão compreendidos no
conceito de entidades do setor público: os governos nacional (União), estaduais, distrital (Distrito Federal) e municipais e
seus respectivos poderes (abrangidos os tribunais de contas, as defensorias e o Ministério Público), órgãos, secretarias,
departamentos, agências, autarquias, fundações (instituídas e mantidas pelo poder público), fundos, consórcios públicos e
outras repartições públicas congêneres das administrações direta e indireta (inclusive as empresas estatais dependentes).
Os Conselhos Profissionais e as demais entidades não compreendidas no conceito de entidades do setor público, incluídas as
empresas estatais independentes, poderão aplicar as normas estabelecidas no MCASP de maneira facultativa ou por
determinação dos respectivos órgãos reguladores, fiscalizadores e congêneres. Os requisitos obrigatórios relacionados ao
reconhecimento, mensuração e evidenciação das transações e dos eventos nas demonstrações contábeis são especificados
no MCASP. Em caso de eventuais conflitos com outros normativos, prevalecem as disposições neste Manual, aplicando-se
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subsidiariamente os conceitos descritos nas demais normas, observada a seguinte ordem de observância: a. Norma Brasileira
de Contabilidade (NBC TSP) relativa ao assunto; b. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC T 16.1 a 16.11), nas partes não
revogadas; c. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC TSP) – Estrutura Conceitual.
As disposições das normas internacionais de contabilidade, International Public Sector Accounting Standards (IPSAS),
editadas pelo International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB), podem ser observadas em caráter residual e
não obrigatório.
5. Enfoques da Contabilidade Aplicada ao Setor Púbico

É extremamente importante compreender os diferentes aspectos da contabilidade aplicada ao setor público (orçamentário,
financeiro e fiscal), de maneira a não se realizar interpretações equivocadas a respeito das mais variadas informações
contábeis.
5.1. Enfoque Orçamentário

A ciência contábil no Brasil vem passando por significativas transformações rumo à convergência aos padrões internacionais.
O processo de evolução da contabilidade do setor público deve ser analisado de forma histórica e contextualizada com o
próprio processo de evolução das finanças públicas.
Nesse sentido, o primeiro marco histórico foi a edição da Lei nº 4.320/1964, que estabeleceu importantes regras para
propiciar o controle das finanças públicas, bem como a construção de uma administração financeira e contábil sólidas no
País, tendo como principal instrumento o orçamento público.
Deste modo, o orçamento público ganhou significativa importância no Brasil. Como consequência, as normas relativas a
registros e demonstrações contábeis, vigentes até hoje, acabaram por dar enfoque, sobretudo, aos conceitos orçamentários,
em detrimento, por um tempo bastante considerável, da evidenciação dos aspectos patrimoniais.
O Enfoque Orçamentário é um dos prismas de visão da CASP e está diretamente associado à gestão do Orçamento Público,
relacionando-se ao seguinte demonstrativo contábil público: Balanço Orçamentário.
O Balanço Orçamentário é o demonstrativo aplicado ao setor público que evidencia a gestão orçamentária durante o
exercício financeiro, por meio do qual se pode extrair o Resultado Orçamentário do período, apurado pela diferença entre o
somatório das receitas (orçamentárias) arrecadadas e o somatório das despesas (orçamentárias) empenhadas (art. 35 da lei
nº 4.320/1964).
Esse prisma considera, tão-somente, os atos e fatos (orçamentários) que impactam diretamente a execução do orçamento
público, independentemente de impactarem o patrimônio público (ativo, passivo e patrimônio líquido).
Compreende o registro e a evidenciação do orçamento público, tanto quanto à sua aprovação e quanto à sua execução. O
Relatório Resumido da Execução Orçamentária - RREO (Balanço Orçamentário e os demais demonstrativos do RREO)
representa o principal instrumento para refletir esse aspecto ou prisma.
Não obstante a gestão orçamentária ter influência direta na Contabilidade Aplicada ao Setor Público, não podemos restringir
a CASP a apenas uma de suas vertentes (Contabilidade Orçamentária), uma vez que, conforme estudamos, a Contabilidade
Aplicada ao Setor Público tem como objeto de estudo o patrimônio público, e não o orçamento público.
Por isso, a necessidade de outro enfoque para considerar efetivamente a Teoria Patrimonialista da Ciência Contábil: o
Enfoque Patrimonial.
5.2. Enfoque Patrimonial

Compreende o registro e a evidenciação da composição patrimonial do ente público (arts. 85, 89, 100 e 104 da lei nº
4.320/1964). Nesse aspecto, devem ser atendidos os princípios e normas contábeis voltados ao reconhecimento, à
mensuração e à evidenciação dos ativos e passivos e de suas variações patrimoniais.
O Balanço Patrimonial e a Demonstração das Variações Patrimoniais representam os principais instrumentos para refletir
esse aspecto.
O Resultado Patrimonial, apurado na DVP, é apurado pela diferença entre o somatório das Variações Patrimoniais
Aumentativas e o somatório das Variações Patrimoniais Diminutivas (Resultado Patrimonial = ∑VPA – ∑VPD) ocorridas
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durante o exercício financeiro de execução da Lei Orçamentária Anual, registradas segundo os princípios da competência e
oportunidade.
A propósito, isso será melhor explicado nas aulas de Demonstrativos Contábeis Aplicados ao Setor Público.
O processo de convergência às normas internacionais de contabilidade aplicada ao setor público (CASP) visa a contribuir,
primordialmente, para o desenvolvimento deste aspecto.
5.3. Enfoque Fiscal

Compreende a apuração e evidenciação, por meio da contabilidade, dos indicadores estabelecidos pela Lei Complementar nº
101/2000, dentre os quais se destaca os da despesa com pessoal, das operações de crédito e da dívida consolidada, além da
apuração da disponibilidade de caixa, do resultado primário e do nominal, variáveis imprescindíveis para o equilíbrio das
contas públicas. Assim, o Relatório de Gestão Fiscal e o Relatório Resumido da Execução Orçamentária representam os
principais instrumentos para refletir esse aspecto.
As demonstrações contábeis e os relatórios fiscais têm muito em comum. Ambas as estruturas de relatórios estão voltadas
para ativos, passivos, receitas e despesas governamentais e informações abrangentes sobre os fluxos de caixa. Há uma
considerável sobreposição entre as duas estruturas que sustentam essas informações.
No entanto, as demonstrações contábeis e as diretrizes para relatórios fiscais têm objetivos diferentes. O objetivo das
demonstrações contábeis das entidades do setor público é o fornecimento de informações úteis sobre a entidade que
reporta a informação, voltadas para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e para a tomada de
decisão. Os relatórios fiscais são utilizados, principalmente, para: (a) analisar opções de política fiscal, definir essas políticas e
avaliar os seus impactos; (b) determinar o impacto sobre a economia; e (c) comparar os resultados fiscais nacional e
internacionalmente.
Dessa maneira, cabe aos responsáveis pelos serviços de contabilidade em cada ente da Federação compreender os eventos e
seus efeitos na evidenciação contábil e buscar, sempre que possível, o alinhamento entre essas informações, a partir do
entendimento das normas e conceitos inerentes a cada aspecto, apresentados neste Manual.
Quadro Resumo dos Aspectos da CASP
ASPECTO ÊNFASE RCPG

relacionados
Orçamentário Compreende o registro e a evidenciação do orçamento público, tanto quanto à sua aprovação quanto à BO, BF e RREO
sua execução
Patrimonial Compreende o registro e a evidenciação da composição patrimonial do ente público 2. Nesse aspecto, BP, DVP, DMPL
devem ser atendidos os princípios e as normas contábeis voltadas para o reconhecimento, mensuração
e evidenciação dos ativos e passivos e de suas variações patrimoniais
Fiscal Compreende a apuração e evidenciação, por meio da contabilidade, dos indicadores estabelecidos pela RREO e RGF
LRF, dentre os quais se destacam os da despesa com pessoal, das operações de crédito e da dívida
consolidada, além da apuração da disponibilidade de caixa, do resultado primário e do resultado
nominal, a fim de verificar-se o equilíbrio das contas públicas.
Importante mencionar que o MCASP não menciona como aspecto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público o aspecto
financeiro.
DICA CAPCIOSA => O Balanço financeiro está relacionado ao aspecto orçamentário, e não ao aspecto financeiro, não tratado
pelo Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
6. Regimes Contábeis aplicáveis a CASP

O regime aplicado à contabilidade informa quando, e em que momento, deverão ser identificadas e reconhecidas as
alterações ocorridas no patrimônio.
Para fins de registro e gestão do patrimônio, há, na ciência contábil, de forma geral, praticamente dois regimes contábeis que
podem ser utilizados para reconhecimento das variações ocorridas no patrimônio, responsáveis pela determinação da
apuração dos resultados: regime de competência e regime de caixa.
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O regime de caixa consiste em reconhecer a receita no momento do recebimento de recursos financeiros e a despesa no
momento do pagamento. O fluxo de caixa, portanto, é o critério usado para definir o montante de receitas e de despesas.
Dessa forma, todos os valores recebidos são considerados receitas e todos os desembolsos são considerados despesas.
Por outro lado, todavia, para que se tenha a perfeita avaliação de todo o patrimônio e de suas mutações, analisando os atos
e fatos não apenas pela simples movimentação financeira, mas também sob o aspecto econômico, deve-se utilizar o regime
de competência, que orienta que o reconhecimento da receita e da despesa deve ser feito no momento em que ocorrer o
fato gerador, independentemente do recebimento ou do pagamento, respectivamente. Esse, aliás, é o regime patrimonial
utilizado na Contabilidade Pública e na contabilidade societária, aplicando-se integralmente à receita e à despesa pelo
enfoque patrimonial demonstrado no tópico 6.2.
Observe a figura abaixo:
6.1. Regime Orçamentário - Enfoque Orçamentário

O regime para reconhecimento das receitas e despesas orçamentárias, adotado no Brasil, para a Contabilidade Pública é o
regime misto, isto é, adota-se ao mesmo tempo o regime de caixa para a receita orçamentária e o de competência para a
despesa orçamentária.
O regime misto é consagrado, em nossa legislação que trata de Direito Financeiro, pelo art. 35 da Lei nº 4.320/64, que
dispõe:
“Art. 35. - Pertencem ao exercício financeiro:

I - as receitas nele arrecadadas; e
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
De acordo, portanto, com o artigo supramencionado, pode-se concluir que é adotado o regime de caixa para a contabilização
da receita orçamentária (enfoque orçamentário) e o regime de competência na contabilização da despesa orçamentária,
caracterizando o chamado regime misto. É melhor que se caracterize o regime da receita como regime orçamentário de
caixa (arrecadação), enquanto o da despesa, como regime orçamentário de competência (empenho).
O parâmetro, portanto, que sinaliza o total a ser mensurado como receita orçamentária no exercício financeiro é o montante
arrecadado, estando ou não recolhido, independentemente do fato gerador.
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No tocante à despesa orçamentária, a legislação também adotou uma postura conservadora, devendo-se mensurar como
despesa orçamentária os valores legalmente empenhados no exercício financeiro em curso, independentemente do seu
pagamento, mesmo que os bens ou serviços contratados não tenham sido recebidos pela Administração Pública, até o final
do ano de emissão de empenho.
Apesar de o artigo supramencionado estipular que pertencem ao exercício financeiro as despesas nele legalmente
empenhadas, isso não quer dizer, entretanto, que, por ocasião da reserva da dotação orçamentária do crédito disponível
(empenho), a despesa pública orçamentária impacte o patrimônio. O empenho, sendo ato de natureza orçamentária, não o
impacta, não gerando, portanto, dívida, conforme já dissemos anteriormente.
É por ocasião do implemento de condição do empenho (liquidação física, documental e contábil), ou seja, no momento da
verificação do direito adquirido pelo credor (art. 63 da Lei nº 4.320/64) que a despesa orçamentária impacta o patrimônio.
Poderá, entretanto, impactar o patrimônio antes de ser integralmente liquidada, quando, por exemplo, o objeto do contrato
(bem ou serviço) for recebido, porém ainda não conferido (é o caso de estar registrada como Crédito Empenhado em
Liquidação). Esse seria o caso de uma despesa orçamentária parcialmente liquidada, que estaria pendente de conferência ou
atesto. Isso será melhor explicado na aula de Revisão de Despesa Pública, ok?
Vamos dar um exemplo prático de aplicação do enfoque orçamentário da despesa, ok?
Durante o exercício financeiro de 2015, em um contrato de fornecimento mensal de merenda escolar para as escolas
públicas municipais da cidade do Rio de Janeiro, celebrado entre o Município e um determinado fornecedor, a despesa
orçamentária será empenhada pelo valor da parcela do contrato a ser executado naquele ano (empenho global).
Pelo enfoque orçamentário, considera-se executada a despesa no momento do empenho, muito embora o bem ainda não
tenha sido recebido.
Porém, outro será o momento em que ocorrerá a incorporação da obrigação de pagar no passivo.
Somente com a entrega mensal do bem e posterior conferência (liquidação) a despesa, anteriormente empenhada,
impactará o patrimônio.
Nesse momento, incorpora-se uma obrigação de pagar no passivo do órgão público surgindo, simultaneamente, o direito a
receber no patrimônio do fornecedor de bens em contrapartida à receita de vendas.
Observe que no mesmo momento em que se configura a transação de compra e venda, envolvendo o Poder Público e o
fornecedor de bens, estão atuando a Contabilidade Pública, de um lado, registrando a despesa orçamentária no momento do
empenho e a obrigação a pagar (no momento do recebimento do bem ou no momento da liquidação, parcial ou total) ao
fornecedor e a Contabilidade Empresarial, de outro lado, registrando o direito a receber junto ao órgão público e a receita de
vendas da empresa privada fornecedora do município.
Resumindo o Regime Orçamentário da receita e despesa públicas:
No Enfoque Orçamentário, o regime contábil aplicado à Contabilidade Pública é o misto;
As Receitas Orçamentárias serão reconhecidas no momento da arrecadação (art. 35, I, Lei nº 4.320/64) – Regime de
Caixa;
As Despesas Orçamentárias serão reconhecidas quando legalmente empenhadas (art. 35, II, Lei nº 4.320/64);
O Regime Orçamentário está relacionado ao Enfoque Orçamentário da receita e da despesa;
O Regime Orçamentário se relaciona com o Balanço Orçamentário e o Financeiro e, ainda, com o Patrimonial;
O Regime Orçamentário independente do momento da ocorrência do fato gerador
O artigo 35 da Lei nº 4.320/64 consagra, tão-somente, o Regime Orçamentário Misto, não se relacionando,
portanto, com o regime patrimonial da receita e da despesa.
No Regime Orçamentário, a receita pertence ao exercício em que é arrecadada (exceto a inscrição em dívida ativa);
No Regime Orçamentário, a despesa pertence ao exercício em que é legalmente empenhada (a STN considera no
momento da liquidação)
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A lei de responsabilidade fiscal reforça o regime orçamentário misto na medida em que estatui:
“Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas
públicas observará as seguintes:
(…)
II - a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência,
apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa.
(...)
6.2. Regime Patrimonial - Enfoque Patrimonial

No Enfoque Patrimonial, o regime contábil aplicado à Contabilidade Pública é o regime de competência, sendo aplicado
integralmente às receitas e às despesas.
A NBC T 16.5 estabelece que as transações no setor público devem ser reconhecidas e registradas integralmente no
momento em que ocorrerem.
Dessa forma, os registros contábeis devem ser realizados e os seus efeitos evidenciados nas demonstrações contábeis do
período com os quais se relacionam, reconhecidos, portanto, pelos respectivos fatos geradores, independentemente do
momento da execução orçamentária.
Sendo mais preciso na explicação...
Não importa o momento em que a receita é arrecadada para se registrar os efeitos patrimoniais, mas sim o momento em
que ocorre o fato gerador que dará origem ao direito de arrecadar que, em alguns casos, poderá coincidir com o momento
da arrecadação.
No tocante à despesa, seja no regime orçamentário, seja no regime patrimonial, o regime contábil é o de competência.
Porém, o regime de competência da despesa no enfoque patrimonial considera o fato gerador da transação, enquanto o
regime de competência da despesa no enfoque orçamentário considera que foi reconhecida a despesa antes do pagamento,
mais precisamente no momento do empenho.
A literatura mais antiga atribuía à CASP um regime misto, de caixa para as receitas e de competência para as despesas,
devido a uma interpretação errada do artigo 35 da lei 4.320/64, que dispõe:
“Art. 35. - Pertencem ao exercício financeiro:

I - as receitas nele arrecadadas; e
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
No entanto, o artigo supra se refere apenas ao regime orçamentário (enfoque orçamentário) e não ao regime patrimonial de
reconhecimento da receita e da despesa.
A Lei nº 4.320/64 trata da contabilidade em título próprio, onde evidencia a necessidade de se registrar as variações
patrimoniais, independentemente da execução do orçamento.
Os seguintes dispositivos elencam, implícita ou explicitamente, o regime patrimonial da receita e da despesa:
“Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da

execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos
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serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados
econômicos e financeiros.
“Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,

patrimonial e industrial.
“Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução
orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistência ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.
Assim, no enfoque patrimonial, tanto a receita quanto a despesa devem observar o princípio da competência integralmente,
com o registro dos respectivos fatos geradores no momento em que ocorrerem. A este conceito chamamos de receita e
despesa sob o enfoque patrimonial.
Isto já era cumprido para a receita, no registro da dívida ativa. Era comum os autores se referirem à contabilização da dívida
ativa como exceção ao regime de caixa das receitas.
Neste sentido, a resolução CFC 1.111/07 é bastante esclarecedora:
“O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos

respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento, aplicando-se
integralmente ao Setor Público”.
Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência, e os seus efeitos devem ser
evidenciados nas Demonstrações Contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao
registro orçamentário das receitas e das despesas públicas.
Neste passo, a NBC T 16.5 estabelece que as transações no setor público devam ser reconhecidas e registradas integralmente
no momento em que ocorrerem.
Os registros contábeis devem ser realizados e os seus efeitos evidenciados nas demonstrações contábeis do período com os
quais se relacionam, reconhecidos, portanto, pelos respectivos fatos geradores, independentemente do momento da
execução orçamentária.
Podemos afirmar que, sob a ótica orçamentária, o regime continua misto, de caixa para as receitas e de competência para
as despesas. Isto evidencia o caráter conservador da contabilidade pública. A receita é contabilizada quando de seu ingresso
nos agentes arrecadadores, ao passo que a despesa é considerada realizada ou executada em estágio anterior ao
pagamento, no momento do empenho.
Cabe lembrar que a receita, para ser orçamentária, não necessita estar necessariamente prevista no orçamento. Tal regra
não se aplica à despesa.
Toda despesa orçamentária deve possuir autorização legal, consubstanciada na lei orçamentária ou em lei de créditos
adicionais.
Apesar de a lei fazer menção ao empenho, para a STN, a liquidação é o momento adequado para se reconhecer a despesa
como realizada. Isto porque o empenho não gera nenhum tipo obrigação para a entidade, constituindo-se mais em momento
mais jurídico que contábil.
Dessa forma, podemos elaborar o seguinte esquema sobre os regimes de contabilização aplicáveis à contabilidade pública:
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SITUAÇÃO MOMENTO DO REGISTRO REGIME ASSOCIADO

Fatos geradores da receita e despesa (receita e despesa sob Na ocorrência Competência
o enfoque patrimonial)
Receita Orçamentária Arrecadação Caixa
Despesa Orçamentária Empenho (*) Competência
(*) STN considera a despesa realizada pela liquidação, e não pelo empenho.
Há determinadas situações em que o fato gerador pode ocorre antes ou depois do fato orçamentário. Sem entrar em
maiores detalhes, recomendo a vocês que memorizem estes exemplos. Eles foram extraídos do MCASP, parte II.
DESPESA
Fato gerador antes do empenho Constituição da Provisão para 13º salário em janeiro a ser liquidado e pago em
dezembro.
Fato gerador concomitante à Pagamento de serviços de limpeza no momento da utilização
liquidação
Fato gerador depois da liquidação e Assinatura de revistas, concessão de suprimento de fundos, despesa com
do pagamento aquisição de periódicos. Consumo de material estocado (Despesa com material de
consumo => VPD)
RECEITA
Fato gerador antes da arrecadação IPTU => lançamento direto do imposto pelo Fisco
Inscrição em dívida ativa, aplicação de multa.
Fato gerador concomitante à Recebimento de serviços prestados.
arrecadação.
Fato gerador depois da arrecadação Recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de serviços
(similar a receitas a vencer da Contabilidade Geral).
A receita e a despesa contábeis (pela Teoria Patrimonialista) decorrem de fatos modificativos aumentativos e diminutivos,
respectivamente. Seus efeitos no patrimônio devem ser reconhecidos quando da alteração na situação líquida patrimonial,
independentemente de haver ou não autorização orçamentária. Esse é o enfoque patrimonial da receita e da despesa.
Conforme Resolução do CFC nº 1.111/07, que disciplina os Princípios da Contabilidade sob a perspectiva do setor público,
dentre eles o princípio da competência, deve-se adotar na área pública os procedimentos de registro de receita e despesa
adotados no âmbito da Contabilidade aplicada às empresas privadas:
“O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos

respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento, aplicando-se
integralmente ao Setor Público”.
Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores,
independentemente do seu pagamento ou recebimento, aplicando-se integralmente ao Setor Público. Os atos e fatos que
afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas
Demonstrações Contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro orçamentário
das receitas e das despesas públicas.”
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Apesar de o regime de competência ser aplicado tanto para as receitas e despesas públicas, no enfoque patrimonial, os
registros na Contabilidade Pública devem seguir as orientações da Lei nº 4.320/64, que disciplina o denominado regime
orçamentário misto: caixa para as receitas (arrecadadas) e competência para as despesas (empenhadas).
Essa norma utiliza um modelo de contabilidade estritamente vinculado aos aspectos orçamentários e, por esse motivo, é
muito comum os estudiosos afirmarem que a Contabilidade Pública é uma “contabilidade orçamentária”.
É de bom alvitre chamar a sua atenção para o fato de que o enfoque patrimonial da receita e da despesa pública, que tem
como eixo de sustentação o regime de competência, aplicado integralmente para as receitas e despesas públicas, preserva as
melhores técnicas utilizadas no controle orçamentário.
Isso quer dizer que o enfoque orçamentário da receita e da despesa pública não foi extirpado com a publicação das NBCASP,
especialmente com a Resolução CFC nº 1.111/07, que regulamentou o enfoque patrimonial da receita e da despesa,
registrando-as pela ocorrência dos seus respectivos fatos geradores.
Na verdade, atualmente coexistem os dois enfoques: o orçamentário, que reconhece as receitas pela arrecadação e as
despesas pelo empenho; e o patrimonial, que aplica integralmente (para as receitas e despesas) o princípio da competência,
reconhecendo-as no momento da ocorrência dos seus respectivos fatos geradores.
Resumindo o Regime Patrimonial da receita e despesa públicas:
No Regime Patrimonial, o regime contábil aplicado à Contabilidade Pública é o de Competência;
As Receitas serão apropriadas no momento da ocorrência do fato gerador;
As Despesas serão apropriadas no momento da ocorrência do fato gerador;
O Regime Patrimonial está relacionado ao Enfoque Patrimonial da receita e da despesa;
O Regime Patrimonial se relaciona diretamente com o Balanço Patrimonial e, também, com a Demonstração das
Variações Patrimoniais;
O Regime Patrimonial independente da Execução Orçamentária;
O artigo 35 da Lei nº 4.320/64 consagra, tão-somente, o Regime Orçamentário Misto, não se relacionando,
portanto, com o regime patrimonial da receita e da despesa.
No Regime Patrimonial, a receita pertence ao exercício em que for auferida, ganha ou realizada (apropriada)
No Regime Patrimonial, a despesa pertence ao exercício em que for incorrida (apropriada).
No Regime Patrimonial, a Apropriação da Receita pertence ao momento em que ocorre o seu Fato Gerador, que
pode ocorrer antes da arrecadação, durante ela ou após a arrecadação;
No Regime Patrimonial, a Apropriação da Despesa pertence ao momento em que ocorre o seu Fato Gerador, que
pode ocorrer antes da liquidação, durante ela ou após a liquidação.
Muito cuidado para não confundir nas provas de concursos, os seguintes termos:
1 – “apropriação de receita” com receita arrecadada e pertencente ao exercício;
2 – “apropriação de despesa” com despesa empenhada e pertencente ao exercício.
O termo “apropriação de receita” se relaciona ao seu Enfoque Patrimonial e, portanto, ao seu fato
gerador. Representa o momento em que ocorre a VPA – Variação Patrimonial Aumentativa, que pode
ser antes, durante ou após a arrecadação.
O termo “apropriação de despesa” se relaciona ao seu Enfoque Patrimonial e, portanto, ao seu fato
gerador. Representa o momento em que ocorre a VPD – Variação Patrimonial Diminutiva, que pode ser
antes, durante ou após a liquidação.
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7. DCASP e Regimes Contábeis
DCASP Regime Contábil – Evidenciação PCASP

Enfoque
Balanço Orçamentário Misto – Orçamentário Receitas Arrecadadas e Despesas Empenhadas Classes 5 e 6
Balanço Financeiro Misto – Orçamentário Receitas Arrecadadas e Despesas Empenhadas Classes 5 e 6 + Conta Caixa
Balanço Patrimonial Competência – Fato Gerador das Variações Patrimoniais Classes 1 e 2
Patrimonial
Demonstração das Variações Competência – Fato Gerador das Variações Patrimoniais Classes 3 e 4
Patrimoniais Patrimonial Aumentativas e Diminutivas
Demonstração das Mutações Competência – Fato Gerador das Variações Patrimoniais Grupo 2.3
do PL Patrimonial
Demonstração dos Fluxos de Caixa Receitas Arrecadadas e Despesas Pagas Conta Caixa e os Fluxos de
Caixa entrada e saída
Guarde essa informação capciosa para a sua prova:

O Balanço Orçamentário e o Balanço Financeiro adotam o regime misto; o Balanço Patrimonial, a DVP e a DMPL adotam o
regime de competência; e a DFC, o regime de caixa.
8. Receita: Enfoque Orçamentário X Enfoque Patrimonial

O MCASP, 7ª edição, diferencia receita sob o enfoque contábil ou patrimonial, denominada de Variação Patrimonial
Aumentativa (VPA), de receita sob o enfoque orçamentário, denominada simplesmente de receita orçamentária. Assim
define o MCASP:
Receita Orçamentária
São disponibilidades de recursos financeiros que ingressam durante o exercício orçamentário e constituem elemento novo
para o patrimônio público. Instrumento por meio do qual se viabiliza a execução das políticas públicas, as receitas
orçamentárias são fontes de recursos utilizadas pelo Estado em programas e ações cuja finalidade precípua é atender às
necessidades públicas e demandas da sociedade.
Variação Patrimonial Aumentativa – VPA (Receita sob o enfoque Patrimonial)

São aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de
ativos ou diminuição de passivos, que resultem em aumento no patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aportes
dos proprietários da entidade e as despesas são decréscimos nos benefícios econômicos futuros durante o período contábil
sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultem em decréscimos do
patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade.
Assim Receita pelo enfoque patrimonial (na CASP chama-se VPA) é termo utilizado para evidenciar a variação positiva da
situação líquida patrimonial (saldo patrimonial), representando tudo aquilo que aumenta o PL da entidade do setor público.
Nesse sentido, o termo receita se reserva para aqueles fluxos econômicos que se relacionam com o aumento do PL da
entidade, exceto o aporte de capital por parte dos proprietários, que aumenta o patrimônio líquido, mas não será
contabilizado como uma receita (VPA).
Como exemplo de receita pelo enfoque patrimonial (VPA), no setor público, tem-se o envio da cobrança do IPTU. Nesse
momento, o ente público tem caracterizado um direito a receber do contribuinte em contrapartida de uma Receita (VPA).
Sob o prisma orçamentário, entretanto, somente será Receita Orçamentária quando do efetivo ingresso dos recursos, ou no
momento da arrecadação (regime orçamentário de caixa – art. 35, I, Lei nº 4.320/64).
De forma geral, Receita Orçamentária é todo ingresso que pode ser utilizado para financiar uma despesa orçamentária. Logo,
para se reconhecer uma receita orçamentária deve-se responder positivamente a duas perguntas, conforme quadro a seguir:
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Então se uma entidade recebe recursos de tributos, houve ingresso de dinheiro e o mesmo pode ser utilizado para financiar
uma despesa. Se a entidade recebeu recursos de um empréstimo houve o ingresso de recursos e este também pode ser
utilizado para financiar uma despesa. Ambos os casos são exemplos de receitas orçamentárias.
Por outro lado, para se reconhecer uma Variação Patrimonial Aumentativa deve-se observar se houve aumento do
patrimônio líquido (PL) da entidade. O PL pode aumentar com ou sem fluxo de recursos. Se a entidade recebeu um veículo
em doação não houve ingresso de recursos (não é receita orçamentária), mas o patrimônio líquido da entidade aumentou
caracterizando a doação como uma VPA.
Se a entidade recebeu, na conta de aplicação financeira, juros sobre o valor aplicado então seu patrimônio bruto (bancos
conta movimento) aumentou e a apropriação dos juros será considerada uma VPA (receita sob o enfoque patrimonial) e, ao
mesmo tempo, uma receita orçamentária, eis que houve ingresso de recursos financeiros. A doação do bem, entretanto, não
será uma receita orçamentária, eis que não existiu, nesse caso, ingresso de recursos financeiros.
Dessa forma, o termo Receita Orçamentária se reserva àqueles ingressos financeiros que se relacionam com o resultado
orçamentário da entidade. Não se deve confundi-la com o termo Receita da Contabilidade do Setor Público (VPA), pois
existem Receitas Orçamentárias que não constituem VPA.
Nesse sentido, os ingressos de terceiros nos cofres públicos, como é o caso dos provenientes de caução, fiança e depósitos
de diversas origens, não são considerados, sob a ótica da definição, como receita orçamentária e tampouco uma VPA, uma
vez que representam apenas movimentação de recursos que pertencem a terceiros, não se incorporando definitivamente ao
patrimônio público e nem alterando o valor do patrimônio líquido do ente. Representam meras entradas compensatórias de
ativo e passivo financeiro. São as chamadas receitas extraorçamentárias ou ingressos extraorçamentários.
Os ingressos oriundos de empréstimos e de alienação de bens de capital, por exemplo, serão considerados Receitas
Orçamentárias, mas não se enquadram no conceito de VPA, eis que não aumentam a situação líquida patrimonial da
entidade, representando fato contábil permutativo.
Diante do exposto, pode-se concluir que a Receita Orçamentária pode ou não alterar a situação líquida patrimonial. Assim,
de acordo com os efeitos provocados no patrimônio líquido da entidade, a Receita Orçamentária poderá ser classificada
como Efetiva ou Não efetiva (também chamada por mutação patrimonial).
Assim o conceito de Receita sob o enfoque contábil (VPA) atende ao objetivo de evidenciar o impacto no Patrimônio, por
meio do registro contábil da receita no momento em que ocorre o fato gerador, com observância dos Princípios da
Competência e da Oportunidade (Regime de Competência).
Reiteramos aos amigos que o registro das VPA (enfoque patrimonial) não prejudica o reconhecimento da receita
orçamentária, realizado no momento da arrecadação mediante registro em contas contábeis específicas, visando demonstrar
a receita pela ótica orçamentária, com observância da exigência contida no artigo 35 da Lei nº 4.320/64 (Regime
Orçamentário Misto).
Não há, portanto, nenhuma incompatibilidade na diferenciação entre o regime orçamentário e o regime patrimonial
(contábil), eis que se consegue assim compatibilizar e evidenciar, de maneira harmônica as alterações patrimoniais e as
alterações orçamentárias ocorridas na entidade, cumprindo assim, os Princípios de Contabilidade e o disposto na Lei nº
4.320/64.
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Observe a figura abaixo na página seguinte:
A figura acima ilustra a separação dos fatos que se relacionam com os enfoques da receita de acordo com a visão
orçamentária ou patrimonial. Analisemos o que representa cada um dos pontos da figura:
Ponto “A” representa fatos que aumentam o patrimônio líquido, mas sem ingresso de recursos financeiros. Exemplo
disso pode ser o recebimento de bens de capital em doação. Nesse caso, tem-se apenas uma VPA. E não uma receita
orçamentária, eis que não houve ingresso de recursos financeiros.
Ponto “B” representa ingresso de recursos financeiros que aumenta o patrimônio líquido. São exemplos: o
recebimento de juros de aplicação financeira, receita de aluguéis, venda de serviço à vista etc. São exemplos todas
as receitas orçamentárias efetivas arrecadadas, pois provocam, ao mesmo tempo da arrecadação, uma VPA. Aqui,
residem, as receitas consideradas nos dois enfoques: orçamentário e patrimonial.
Ponto “C” representa ingresso de recursos que não aumentam o valor do patrimônio líquido. São exemplos: o
recebimento de empréstimos (operações de crédito) e receita de alienação de bens. Nesse caso, tem-se uma receita
orçamentária que não é VPA, ou seja, as receitas orçamentárias não-efetivas.
Ponto “D” representa ingressos permutativos de recursos meramente financeiros e que, portanto, não impactam o
valor do patrimônio líquido. Exemplo maior são os depósitos em caução. Esses ingressos de recursos financeiros não
podem financiar uma despesa orçamentária, pois pertencem a terceiros. Logo, não se caracterizam como receita
orçamentária e nem como VPA. São ingressos extraorçamentários.
9. Despesa: Enfoque Orçamentário X Enfoque Patrimonial

O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP, 6ª edição, diferencia despesa sob o enfoque patrimonial,
denominado de Variação Patrimonial Diminutiva (VPD), de despesa sob o enfoque orçamentário, denominado simplesmente
de despesa orçamentária. Assim define o MCASP:
Despesa Orçamentária
“Despesa orçamentária é toda transação que depende de autorização legislativa, na forma de consignação de dotação
orçamentária, para ser efetivada.”
Dispêndio extraorçamentário
“É aquele que não consta na lei orçamentária anual, compreendendo determinadas saídas de numerários decorrentes de
depósitos, pagamentos de restos a pagar, resgate de operações de crédito por antecipação de receita e recursos
transitórios.”
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Variação Patrimonial Diminutiva - VPD (Despesa sob o enfoque patrimonial)

“Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos futuros durante o período contábil sob a forma de saída de recursos
ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultem em decréscimos do patrimônio líquido e que não sejam
provenientes de distribuição aos proprietários da entidade.”
Assim, Despesa sob o enfoque patrimonial (VPD) é tudo aquilo que diminui a situação líquida Patrimonial de uma entidade. O
termo VPD se reserva para aqueles fluxos econômicos que se relacionam com a diminuição do patrimônio líquido da
entidade, excetuado os casos de distribuição aos proprietários que, apesar de diminuir o PL, não serão considerados como
uma VPD. Esse é o conceito contábil ou patrimonial da despesa pública (enfoque patrimonial). Não se deve confundi-la com
Despesa Orçamentária, eis que existem Variações Patrimoniais Diminutivas não originadas de Despesas Orçamentárias, como
é o caso das VPD IEO.
Estão lembrados do nosso acordo feito anteriormente?
Como exemplo de VPD, pode-se citar os tributos incidentes sobre vendas (Pis e Cofins) nas empresas estatais dependentes
ou mesmo a VPD decorrente da depreciação, que não consta da LOA. Sob o enfoque patrimonial, o ente público tem
caracterizado os tributos sobre vendas como obrigações a pagar, e como diminuição do ativo no caso da depreciação, em
contrapartida de uma VPD (Despesa sob o enfoque patrimonial da contabilidade).
Sob o enfoque orçamentário somente será Despesa Orçamentária quando tiver previsão de dotação suficiente na LOA para a
sua execução e o seu reconhecimento se dará no momento do empenho (art. 35, II, Lei nº 4.320/64).
Dessa forma, o termo Despesa Orçamentária se reserva àquelas saídas que se relacionam com o resultado orçamentário da
entidade. Não deve ser confundida com o termo VPD, pois existem Despesas Orçamentárias que não constituem VPD.
Como exemplo, podemos citar a despesa com amortização de dívidas, com concessão de empréstimos e a despesa com
investimentos, que são despesas de capital oriundas de fatos contábeis permutativos. Daí porque não alterarem o valor da
situação líquida patrimonial e, portanto, não gerarem VPD.
A figura a seguir ilustra a separação dos fatos que se relacionam com os enfoques da despesa de acordo com a visão
orçamentária ou patrimonial. Verifiquemos o que representa cada ponto da figura:
Ponto “A” representa fatos que diminuem o patrimônio líquido, mas sem saída de recursos financeiros. Exemplo
disso, pode ser a doação de bens ou a depreciação de um veículo, que diminui o patrimônio líquido da entidade,
pela diminuição do valor do ativo imobilizado. A despesa de depreciação (VPD) é uma despesa não monetizada e
que, portanto, nunca vai gerar desembolso. Por isso não deve constar do orçamento público do órgão, pois não
caracterizará uma saída de recursos financeiros. Nesse caso, tem-se uma VPD que não é despesa orçamentária. A
despesa de depreciação somente é despesa pelo enfoque patrimonial, uma vez que não impacta a execução
orçamentária e, muito menos, a execução financeira. Trata-se uma VPD IEO.
Ponto “B” representa saída de recursos financeiros que diminui o patrimônio líquido. São exemplos: o pagamento de
juros da dívida, despesa de aluguel, despesa com pessoal. Tem-se, nesse caso, uma VPD que é também despesa
orçamentária. É o caso das despesas orçamentárias efetivas. Temos, nessa situação, despesa pelos dois enfoques:
orçamentário e patrimonial. Ou seja, VPD REO.
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Ponto “C” representa saída de recursos que não diminui o patrimônio líquido. São exemplos: amortização de
empréstimos, concessão de empréstimos, construção de um imóvel (investimento). Nesse caso, tem-se uma
despesa orçamentária que não é VPD. É o caso de todas as despesas orçamentárias não-efetivas.
Ponto “D” representa saída de recursos que não diminui o patrimônio líquido. Como exemplo, temos a devolução de
depósitos em caução. Esses dispêndios não diminuem o patrimônio líquido da entidade, pois são fatos
permutativos, e não necessitam de empenho. Portanto, prescindem de autorização orçamentária. Logo, não se
caracterizam como despesa orçamentária nem como VPD. Aqui, estão as conhecidas despesas extraorçamentárias
ou desembolsos ou dispêndios extraorçamentários.
Diante do exposto, pode-se concluir que a Despesa Orçamentária pode ou não alterar a situação líquida patrimonial. Assim,
de acordo com os efeitos provocados no patrimônio líquido da entidade, a Despesa Orçamentária poderá ser classificada
como Efetiva e Não efetiva.
O grande desafio atual da contabilidade é fazer o reconhecimento contábil da receita e da despesa sob a ótica de
competência, na forma definida pelas Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – NICSP, sem
nenhum prejuízo do modelo de reconhecimento da receita e da despesa orçamentárias, sob a ótica de arrecadação e
compromisso (empenho). As NICSP, quando tratam de receitas e despesas, na verdade se referem ao reconhecimento das
Variações Patrimoniais Aumentativas – VPA e Variações Patrimoniais Diminutivas – VPD, respectivamente.
QUESTÕES PROPOSTAS
01. (TRE/BA Técnico – Contabilidade 2017) A Contabilidade aplicada ao setor público tem como objeto
a) o caixa do setor público

b) o balando patrimonial do setor público
c) a dívida pública
d) o orçamento público
e) o patrimônio público
02. (TRE/BA Técnico – Contabilidade 2017) As normas de contabilidade aplicada ao setor público regulamentam as
atividades contábeis de todas as entidades desse setor, não se aplicando
a) nas fundações públicas

b) nos conselhos profissionais
c) nos serviços sociais
d) nas empresas estatais dependentes
e) nas autarquias
03. (DPE-RO FGV Contador 2015) A estrutura conceitual aplicada ao setor púbico alcança, exceto:
a) autarquias
b) conselhos profissionais
c) fundações públicas
d) serviços sociais
e) sociedades de economia mista dependentes
04. (TRT 3ª Região FCC Analista 2015 adaptada) Dentre outras, são entidades que devem aplicar obrigatoriamente a
estrutura conceitual aplicada ao setor público
a) os órgãos da Administração direta e indireta, sem exceção.

b) as fundações privadas de utilidade pública e as entidades privadas que recebam recursos públicos para aplicação em
determinado projeto.
c) as autarquias federais e as empresas prestadoras de serviços públicos.
d) os conselhos profissionais e os órgãos do Poder Judiciário.
e) as empresas públicas e as sociedades de economia mista, sem exceção.
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05. (TRE-MT CESPE 2015) Julgue o item a seguir.

Os consórcios públicos devem observar parcialmente as normas e técnicas próprias da CASP com vistas a garantir
procedimentos suficientes de prestação de contas e instrumentalização do controle social.
Julgue o item a seguir, acerca do papel do Ministério Público da União relativamente ao campo de atuação e objetivo no
âmbito da contabilidade aplicada ao setor público.
06. (MPU CESPE 2015 – Adaptada) Os Relatórios Contábeis de Propósito Geral – RCPGs do MPU devem disponibilizar
informações para a tomada de decisão.
Julgue o item a seguir.
07. (SUFRAMA CESPE 2014 – Adaptada) As entidades governamentais, os serviços sociais e os conselhos de profissionais
devem observar obrigatoriamente estrutura conceitual aplicada ao setor público.
08. (DNIT Analista Contábil ESAF 2013 – Adaptada) Assinale a opção cujo conteúdo indica um dos objetivos dos Relatórios
Contábeis de Propósito Geral – RCPGs:
a) refletir o ciclo da administração pública.

b) fornecer informações aos usuários para tomada de decisão.
c) demonstrar os resultados alcançados pela entidade do setor público.
d) apresentar os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade pública.
e) evidenciar as mutações do patrimônio.
09. (TCU AUFC CESPE 2015 – Adaptada) Julgue o item a seguir.

As entidades do setor público são abrangidas pelo campo de aplicação da estrutura conceitual aplicada ao setor público.
As entidades governamentais, os serviços sociais e os conselhos profissionais devem observar o escopo de forma
integral.
10. (ANAC ESAF Analista 2016 Adaptada) Considerando o definido no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público
(MCASP – 7ª edição), julgue o item a seguir em certo ou errado:
O Manual não é aplicável à Contabilidade Pública adotada em municípios.
11. (DNIT Analista Contábil ESAF 2013 – Adaptada) Assinale a opção correta a respeito da caracterização das entidades do
setor público para efeitos da aplicação de regras contábeis.
a) Pessoas físicas quando recebem subvenção de órgão público para efeitos contábeis estão abrangidas obrigatoriamente
pela estrutura conceitual aplicada ao setor público.
b) Entidades que possuem personalidade jurídica de direito privado podem ser alcançadas pela estrutura conceitual
aplicada ao setor público.
c) As organizações não governamentais quando recebem recursos públicos estão abrangidas pela estrutura conceitual
aplicada ao setor público.
d) Uma condição fundamental a ser considerada no momento da aplicação das regras da estrutura conceitual aplicada ao
setor público é se a entidade aplica e/ou gerencia recurso público.
e) As entidades que recebem recursos do setor público na forma de contraprestação de serviços estão submetidas às
regras da estrutura conceitual aplicada ao setor público.
12. (MDIC Analista ESAF 2012 Adaptada) Tendo por base as definições das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas
ao Setor Público – NBCASP, assinale a opção verdadeira.
a) As entidades privadas que recebam transferências de recursos públicos devem observar a estrutura conceitual aplicada
ao setor público.
b) Os serviços sociais autônomos não estão abarcados pela estrutura conceitual aplicada ao setor público.
c) É opcional o uso de suas normas e técnicas pelos conselhos de profissionais desde que as técnicas por ele adotadas
proporcionem a evidenciação do patrimônio.
d) A estrutura conceitual aplicada ao setor público abrange qualquer ente, governamental ou não, que gerencie ou aplique
recursos públicos.
e) A observação da estrutura conceitual aplicada ao setor público está condicionada à adesão e uso dos sistemas contábeis
governamentais.
19
OS: 0055/11/18-Gil
13. (TCE-MG Auditor Conselheiro FUNDEP) É necessário compreender os diferentes aspectos (patrimonial, orçamentário e
fiscal) da contabilidade aplicada ao setor público, de maneira a não se realizar interpretações equivocadas a respeito
das mais variadas informações contábeis. Considerando esses diferentes aspectos, assinale a alternativa INCORRETA.
a) Para a necessária diferenciação desses aspectos (patrimonial, orçamentário e fiscal), tem-se que os registros dos
créditos tributários, não tributários e de transferências, por competência, não promovem registros no aspecto
orçamentário, mas os promovem no aspecto patrimonial.
b) O Balanço Patrimonial e a Demonstração das Variações Patrimoniais representam os principais instrumentos para
refletir o aspecto patrimonial da contabilidade aplicada ao setor público, sendo que o processo de convergência às
normas internacionais de contabilidade aplicada ao setor público visa a contribuir, primordialmente, para o
desenvolvimento desse aspecto.
c) O Relatório de Gestão Fiscal e o Relatório Resumido da Execução Orçamentária representam os principais instrumentos
para refletir o aspecto fiscal da contabilidade aplicada ao setor público, sendo que esse aspecto compreende variáveis
imprescindíveis para o equilíbrio das contas públicas.
d) O Relatório Resumido da Execução Orçamentária (Balanço Orçamentário e demais demonstrativos) representa o
principal instrumento para refletir o aspecto orçamentário da contabilidade aplicada ao setor público, que considera
especialmente os indicadores estabelecidos pela Lei Complementar n. 101/2000.
e) No aspecto patrimonial devem ser atendidos os princípios e as normas contábeis voltados para o reconhecimento, a
mensuração e a evidenciação dos ativos e passivos e de suas variações patrimoniais.
14. (ARTESP CONTADOR FCC 2017) Para fins de elaboração e divulgação do Balanço Orçamentário e do Balanço Financeiro,
os preceitos da Lei nº 4.320/64 devem ser observados pelas
a) empresas públicas não dependentes e sociedades de economia mista.
b) autarquias e sociedades de economia mista.
c) entidades da administração indireta e órgãos da administração direta.
d) entidades da administração indireta e organizações sociais.
e) autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo poder público.
15. (ANAC Analista Área 2 CESPE 2012) Julgue o item a seguir.

O conjunto de demonstrações contábeis obrigatórias das entidades públicas inclui os balanços patrimonial,
orçamentário e financeiro e a demonstração de mutações do patrimônio líquido.
16. (DPE-RO FGV 205) Na atualidade, o rol de Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público (DCASP) inclui, mas não
se limita:
a) ao Balanço Financeiro, às Notas Explicativas e à Demonstração do Valor Adicionado;
b) ao Balanço Financeiro, ao Balanço Orçamentário e ao Demonstrativo de Restos a Pagar;
c) ao Balanço Orçamentário, à Demonstração do Valor Adicionado e à Demonstração dos Fluxos de Caixa;
d) ao Balanço Orçamentário, à Demonstração dos Fluxos de Caixa e às Notas Explicativas;
e) ao Balanço Orçamentário, ao Anexo de Metas Fiscais e à Demonstração dos Fluxos de Caixa.
17. (TCM-SP FGV 2015) Os atos e fatos são registrados pela Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) com o objetivo
de gerar informações que subsidiem o controle e a aplicação adequada e responsável dos recursos públicos. Com isso,
pode-se dizer que as informações geradas pela CASP apresentam diferentes aspectos:
Acerca dos aspectos da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, analise as afirmações a seguir:
I) Os registros de atos e fatos poderão alcançar um ou mais aspectos da Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
II) O processo de convergência às normas internacionais de Contabilidade Aplicada ao Setor Público visa a contribuir para
o desenvolvimento do aspecto patrimonial.
III) O Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO) representa um instrumento na evidenciação do aspecto fiscal.
IV) O Balanço Financeiro e a Demonstração dos Fluxos de Caixa são relatórios produzidos no âmbito do aspecto financeiro.
É correto afirmar somente o que se afirma em:

a) I e II;
b) II e IV;
c) III e IV;
d) I, II e III;
e) II, III e IV.
20

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CONTABILIDADE PÚBLICA PARA CONCURSOS

| Módulo 1 | Prof. Alexandre Américo

ASSUNTO: Conceitos Doutrinários de CASP

1. Conceitos Doutrinários de CASP

Na visão de Lino Martins da Silva:

“Contabilidade Governamental é uma especialização da Contabilidade ciência, voltada para o estudo e

Na visão do mestre João Angélico:

“Contabilidade Pública é a disciplina que aplica, na Administração Pública, as técnicas de registros e

Na visão do mestre Heilio Kohama:

“Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade que estuda, orienta, controla e demonstra a

Na visão de João Batista Fortes:

Na visão de João Eudes Bezerra Filho:

1.1. Conceito Oficial Anterior – NBCT 16

1.2. Estrutura Conceitual da CASP

Parte V Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC

1.3. Contabilidade Aplicada ao Setor Público – Regulamentação Normativa

“Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,

“Art. 105. (...)

Art. 2º. Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como:

“Art. 50. (…)

4. Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público – MCASP, 7ª edição

5. Enfoques da Contabilidade Aplicada ao Setor Púbico

5.1. Enfoque Orçamentário

5.2. Enfoque Patrimonial

5.3. Enfoque Fiscal

ASPECTO ÊNFASE RCPG

6. Regimes Contábeis aplicáveis a CASP

6.1. Regime Orçamentário - Enfoque Orçamentário

“Art. 35. - Pertencem ao exercício financeiro:

6.2. Regime Patrimonial - Enfoque Patrimonial

“Art. 35. - Pertencem ao exercício financeiro:

“Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da

“Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,

“O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos

SITUAÇÃO MOMENTO DO REGISTRO REGIME ASSOCIADO

“O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos

7. DCASP e Regimes Contábeis

DCASP Regime Contábil – Evidenciação PCASP

Guarde essa informação capciosa para a sua prova:

8. Receita: Enfoque Orçamentário X Enfoque Patrimonial

Variação Patrimonial Aumentativa – VPA (Receita sob o enfoque Patrimonial)

Observe a figura abaixo na página seguinte:

9. Despesa: Enfoque Orçamentário X Enfoque Patrimonial

Variação Patrimonial Diminutiva - VPD (Despesa sob o enfoque patrimonial)

a) o caixa do setor público

a) nas fundações públicas

a) os órgãos da Administração direta e indireta, sem exceção.

05. (TRE-MT CESPE 2015) Julgue o item a seguir.

a) refletir o ciclo da administração pública.

09. (TCU AUFC CESPE 2015 – Adaptada) Julgue o item a seguir.

15. (ANAC Analista Área 2 CESPE 2012) Julgue o item a seguir.

É correto afirmar somente o que se afirma em:

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