Apostila de Contabilidade Pública

UFMS
Apostila de Contabilidade Pública
Prof. Luiz Miguel, PhD

Curso de Ciências Contábeis
Campo Grande, 2016
Orçamento e Contabilidade Públical Prof. Dr. Luiz Miguel Renda
Olá Caros Alunos,
Esta apostila está destina a complementar conhecimentos universitários na

área de Contabilidade Pública. Com o objetivo de enfatizar os pontos mais
importantes da matéria. Assim, também foram explorados os principais
assuntos tratados em concursos público como: TCU, CGU, STN, MPOG,
Tribunais de Contas Estaduais e municipais, MPU e Tribunais Diversos - STF,
STJ, STM, TST, TRF.
Estou disponibilizando logo abaixo um breve relato sobre minha formação

acadêmica.
FORMAÇÃO ACADÊMICA
 Doutorado em Financiamento e Pesquisa de Mercado. “Universidad Autónoma de Madrid” –

Espanha. (2012) - Revalidado no Brasil pela USP.
 Mestrado em Estudos Avançados em Finanças – DEA. “Universidad Autónoma de Madrid” –
Espanha. (2004)
 Especialização em Auditoria Contábil, Econômica e Financeira. “Universidad Autónoma de Madrid” -
Espanha. (2000-2001)
 Especialização em Contabilidade Avançada. “Universidad Autónoma de Madrid” - Espanha. (2000-
2001)
 Especialização em Técnicas de Ensino: “UNIDERP”. Campo Grande - MS - Brasil (1999)
 Graduação em Ciências Contábeis: “Universidade Católica Dom Bosco”. Campo Grande - MS –
Brasil. (1996)
 Técnico Superior em Comércio Exterior: “Câmara de Comércio de Madrid” - Espanha. (2001)
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Conteúdo
1. Contabilidade Aplicada ao Setor Público: ................................................. 4
1.1 Conceito; .................................................................................................. 4
1.2. Campo de Atuação; ................................................................................. 4
1.3. Objetivos; ................................................................................................ 5
1.4. Abrangência; ........................................................................................... 6
1.5. Regimes Contábeis; ................................................................................ 6
2. Planejamento e Orçamento Público: .............................................................. 6
2.1. Conceito .................................................................................................. 6
2.1.1 Orçamento público no Brasil ................................................................. 7
2.1.2 Histórico e modelos de orçamento público ............................................ 7
2.2. Instrumentos Básicos de Planejamento; ................................................. 8
2.3. Princípios Orçamentários; ....................................................................... 8
2.4 Técnicas do processo de Elaboração da Proposta Orçamentária; ......... 10
2.5 Orçamento na Constituição Federal de 1988 (PPA, LDO E LOA) ......... 12
2.5.1 O Ciclo Orçamentário ou processo orçamentário................................ 20
2.5.2 Créditos Orçamentários; ..................................................................... 26
Descentralização de créditos orçamentários................................................ 26
2.5.3 Créditos Adicionais. ............................................................................. 28
3. Receitas Públicas: ........................................................................................ 30
3.1.Conceito; ................................................................................................ 30
Classificação das Receitas .......................................................................... 31
Categoria Econômica da Receita ................................................................. 32
3.5. Estágios da Receita; ............................................................................. 36
4. Despesas Públicas: ...................................................................................... 37
4.1. Conceito; ............................................................................................... 37
Despesa Orçamentária ................................................................................ 37
Classificação das Despesas; ....................................................................... 38
Estágios da Despesa; .................................................................................. 50
Restos a Pagar ............................................................................................ 53
5. Estrutura e Análise das Demonstrações Contábeis do Setor Público: ......... 55
5.1. Conceito; ............................................................................................... 59
5.2. Composição e Conteúdo dos Balanços Públicos; ................................. 60
5.3. Balanço Orçamentário;.......................................................................... 61
5.4. Balanço Financeiro;............................................................................... 65
5.5. Balanço Patrimonial; ............................................................................. 65
5.6. Classificação das Variações Patrimoniais; ............................................ 67
5.7. Demonstração das Variações Patrimoniais; .......................................... 67
5.8. Demonstração dos Fluxos de Caixa; ..................................................... 69
5.9. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido; ........................... 70
6. Licitações 8666/93........................................................................................ 71
6.1 Das Obras e Serviços ............................................................................ 72
07. Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal;................ 74
BIBLIOGRAFIA ................................................................................................ 75
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1. Contabilidade Aplicada ao Setor Público:
1.1 Conceito;
De acordo com a NBC T 16.1. a Contabilidade Pública é o ramo da Ciência

Contábil que aplica, no processo gerador de informações, os princípios e as
normas contábeis direcionados à gestão patrimonial de entidades públicas,
oferecendo aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os
aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do
Patrimônio da Entidade e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de
decisão e à adequada prestação de contas.
Conforme estabelece o Art. 50 § 2o da LRF, é o orgão central representado
aqui pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN) o responsável por
padronizar as rotinas e procedimentos da contabilidade pública.
 Lei 4320/64 - contabilidade pública (enfoque na legalidade -

 orçamentário) = SOF
 CASP - Contabilidade aplicada ao setor público (enfoque gerencial-

patrimonial)
Unidade Contábil:
A soma, agregação ou divisão de patrimônio de uma ou mais entidades do setor público
resultará em novas unidades contábeis.
Originária Originária
Consolidada
A B D F
C E
C E
C E
Descentralida Unificada
Fonte: Nbc 16
1.2. Campo de Atuação;
De acordo com a NBC T 16.1 as normas e as técnicas próprias da

Contabilidade Pública são aplicadas por todos os entes que recebam,
guardem, apliquem ou movimentem recursos públicos.
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Adicionalmente, se inscrevem, também, como campo de aplicação da

Contabilidade Pública as entidades que, por acordo, necessitem registrar as
operações orçamentárias, bem como todas as entidades que atuem sob a
perspectiva do cumprimento de programas, projetos e ações de fins ideais, os
serviços sociais, os conselhos profissionais, bem como aquelas sem fins
lucrativos sujeitas a julgamento de suas contas pelo controle externo.
O PCASP permitiu diversas inovações:

a. Segregação das informações orçamentárias e patrimoniais: no PCASP as
contas contábeis são classificadas segundo a natureza das informações que
evidenciam – orçamentária, patrimonial e de controle, de modo que os registros
orçamentários não influenciem ou alterem os registros patrimoniais, e vice-
versa.
b. Registro dos fatos que afetam o patrimônio público segundo o regime de
competência: as variações patrimoniais aumentativas (VPA) e as variações
patrimoniais diminutivas (VPD) registram as transações que aumentam ou
diminuem o patrimônio líquido, devendo ser reconhecidas nos períodos a que
se referem, segundo seu fato gerador, sejam elas dependentes ou
independentes da execução orçamentária.
c. Registro de procedimentos contábeis gerais em observância às normas
internacionais, como as provisões, os créditos tributários e não tributários, os
estoques, os ativos imobilizados e intangíveis, dentre outros.
Incluem-se também os procedimentos de mensuração após o reconhecimento,
tais como a reavaliação, a depreciação, a amortização, a exaustão e a redução
ao valor recuperável (impairment), dentre outros.
d. Elaboração de estatísticas fiscais nos padrões exigidos pelos organismos
internacionais.
O universo de atuação considera o espaço social do setor público que

contempla as entidades do setor público.
As entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar o seguinte

escopo:
Integralmente, as entidades governamentais, os serviços sociais e os
conselhos profissionais. Ex. União, estados, municípios, poderes MP, TC, Ad.
direta, Autarquias, Fundações, Serviços Sociais (conselhos profissionais),
Estatais dependentes.
Parcialmente, as demais entidades do setor público, para garantir

procedimentos suficientes de prestação de contas e instrumentalização do
controle social.
1.3. Objetivos;
O objetivo da contabilidade pública é fornecer informações à administração

para subsidiar as tomadas de decisões aos órgãos de controle interno e
externo, para o cumprimento da legislação e as instituições governamentais e
particulares para fins estatísticos ou de interesse dessa instituição.
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1.4. Abrangência;
De acordo com a NBC T 16.1 o ciclo da administração pública é composto

pelas etapas de planejamento, execução, controle e avaliação.
A função social da contabilidade deve refletir, sistematicamente, o ciclo da
administração pública para evidenciar informações públicas necessárias à
tomada de decisões e à prestação de contas ao cidadão.
A contabilidade pública é organizada na forma de sistema de informações,
cujas partes ou subsistemas, conquanto possam oferecer produtos diferentes
em razão da respectiva especificidade, convergem para o produto final, que é a
informação geral sobre o Patrimônio Público.
É importante comentar sobre o MCASP que foi implementado pela STN com
vistas à:
1.5. Regimes Contábeis;
Atualmente o regime da contabilidade pública é o de competência. Esta

posição só foi determinada recentemente, algumas bancas examinadoras
consideram que a receita é contabilizada pelo regime de caixa e as despesas
pelo regime de competência.
1.6 O papel do estado na administração pública.
Modelos Econômicos
 Adam Smith
 Modelo Kenesiano PIB = consumo + investimento + gasto do governo +
exportações - Importação.
 Karl Marks
Falhas de Mercado = Bens públicos e Bens meritórios
Instrumento de intervenção econômica:

 Política Fiscal
 Política Monetária
 Política Regulatória
2. Planejamento e Orçamento Público:
2.1. Conceito
É o processo e o conjunto integrado de documentos pelos quais se elaboram,

se expressam, se aprovam, se executam e se avaliam os planos e programas
de obras e encargos governamentais, COM ESTIMATIVA DE RECEITAS E
FIXAÇÃO DE DESPESAS DE CADA EXERCÍCIO FINANCEIRO.
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Natureza jurídica do Orçamento
O orçamento é Lei em sentido Formal: representa todo ato normativo emanado

de um órgão de competência legislativa, sendo de conteúdo irrelevante (efeito
concreto – individual – ato administrativo que não obriga sua execução).
Obs. Lei em sentido material é um ato normativo de aplicação genérica.
Tem caráter autorizativo.
Funções do orçamento (relacionado com a política regulatória)

Alocativa: Desenvolmimento de setores de bens de alto custo (transporte
energia, comunicação).
Distributiva: (CF - Art.3 - III) erradicar a pobreza e a marginalização reduzir
as desigualdades sociais e regionais (atenuar injustiças do capitalismo).
Estabilizadora: função econômica (balança de pagamentos, câmbio etc.)
2.1.1 Orçamento público no Brasil
Existem dois tipos de orçamento o impositivo e o autorizativo.

Orçamento Público Impositivo: Uma vez consignada uma despesa no
orçamento, ela deve ser necessariamente executada. Nesta visão, o
orçamento, por se tratar de uma lei, deve ser rigorosamente cumprido.
Orçamento Público Autorizativo: Não existe obrigatoriedade de execução

das despesas consignadas no orçamento público, já que o Poder Público tem a
discricionariedade para avaliar a conveniência e oportunidade do que deve ou
não ser executado. O STF entende que em nosso país o orçamento é
autorizativo.
2.1.2 Histórico e modelos de orçamento público
Antes de 1964 Orçamento Foco no Objeto do Gasto
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Clássico ou Tradicional (Não tem integração

entre planejamento e
orçamento)
Década de 70 Orçamento de Foco nos Resultados do

Período de uso Desempenho ou Governo.
1964 - 1998 Realizações
Após 1964 Orçamento Programa Planejamento e

(Lei 4.320/64) orçamento integrado
Introdução da idéia.
1988 Sistema de planejamento PPA, LDO e LOA
1998 Início efetivo do orçamento programa

(Dec. 2829)
Outros Modelos
Orçamento Instrumento de participação do cidadão por fóruns sociais
Participativo ou pela internet.
Orçamento Não foi adotado no Brasil. Desenvolvido pela Texas

Base Zero Instruments (Georgia EUA 1973). Não se preocupa com
gastos do exercício anterior – Não incremental.
2.2. Instrumentos Básicos de Planejamento;
2.3. Princípios Orçamentários;
Um dos principais motivos da utilização dos princípios é a resolução de casos

concretos do dia a dia que não estão previstos nas normas.
Unidade O orçamento deve ser uno, isto é, deve existir apenas um

orçamento, e não mais que um para cada ente da
federação em cada exercício financeiro.
Universalidade O orçamento deve conter todas as receitas e despesas

referentes aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e
entidades da administração direta e indireta.
Anualidade O orçamento deve ser elaborado e autorizado para um

período de um ano.
Totalidade Coexistência de múltiplos orçamentos que, entretanto,
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devem sofrer consolidação.
Unidade de Regra: Todas as receitas devem ser recolhidas em uma

Caixa (ou de única conta.
Tesouraria) Obs 1: disponibilidades de caixa relativas à Previdência
Social deverão ser separadas das demais disponibilidades
do ente público.
Obs 2: Respalda a Conta única do Tesouro, a qual é
mantida junto ao Banco Central do Brasil e sua
operacionalização será efetuada por intermédio do Banco
do Brasil, ou, excepcionalmente, por outros agentes
financeiros autorizados pelo Ministério da Fazenda.
Orçamento Todas as receitas e despesas constarão da lei

Bruto orçamentária pelos seus totais, vedadas quaisquer
deduções.
Exclusividade Regra: Orçamento deve conter apenas previsão de receita

e fixação de despesas Exceção: autorizações de créditos
suplementares e operações de crédito, inclusive por
antecipação de receita orçamentária (ARO).
Especificação Regra: receitas e despesas devam ser discriminadas,

ou demonstrando a origem e a aplicação dos recursos.
Discriminação Exceção: programas especiais de trabalho ou em regime
ou de execução especial e reserva de contingência. As
Especialização exceções são quanto à dotação global. Não são admitidas
dotações ilimitadas, sem exceções.
Proibição do São vedados a transposição, o remanejamento ou a

Estorno transferência de recursos de uma categoria de
programação para outra ou de um órgão para outro, sem
prévia autorização legislativa.
Quantificação É vedada a concessão ou utilização de créditos ilimitados.

dos Créditos
Orçamentários
Publicidade É condição de eficácia do ato a divulgação em veículos

oficiais de comunicação para conhecimento público.
Legalidade Para ser legal, a aprovação do orçamento deve observar o

Orçamentária processo legislativo. Os projetos de lei relativos ao PPA,
LDO, LOA e aos créditos adicionais serão apreciados
pelas duas Casas do Congresso Nacional, na forma do
regimento comum.
Programação O orçamento deve expressar as realizações e objetivos da

forma programada, planejada.
Vincula as normas orçamentárias à consecução e à
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finalidade do PPA e aos programas nacionais, regionais e

setoriais de desenvolvimento.
Equilíbrio Visa a assegurar que as despesas não serão superiores à

previsão das receitas.
Não-afetação Regra: É vedada a vinculação de receita de impostos

(ou Não a órgão, fundo ou despesa.
vinculação) Exceções:
de Receitas a) Repartição constitucional dos impostos;
b) Destinação de recursos para a Saúde;
c) Destinação de recursos para o desenvolvimento do
ensino;
d) Destinação de recursos para a atividade de
administração tributária;
e) Prestação de garantias às operações de crédito por
antecipação de receita;
f) Garantia, contragarantia à União e pagamento de
débitos para com esta.
Obs: Os recursos legalmente vinculados à finalidade
específica serão utilizados exclusivamente para atender
ao objeto de sua vinculação, ainda que em exercício
diverso daquele em que ocorrer o ingresso.
Clareza O orçamento deve ser expresso de forma clara, ordenada

e completa.
2.4 Técnicas do processo de Elaboração da Proposta Orçamentária;
Orçamento Tradicional
1) Não se tem clareza dos objetivos econômicos e sociais que motivaram a

elaboração da peça orçamentária;
2) Preocupação exagerada com o controle contábil do gasto, refletida no
obsessivo detalhamento da despesa (Atividade Meio);
3) Elaboração orçamentária com viés inercial (ou incremental). A distribuição
dos recursos para unidades orçamentárias se dá com base na proporção dos
recursos gastos em exercícios anteriores e não em função do programa de
trabalho que pretendem realizar.
4) A Lei 4320 possui a idéia de orçamento-programa, nada mais;
5) O Decreto-Lei nº 200 de 23/02/1967 reforçou a idéia de orçamento-programa
ao estabelecer, em seu art 16, que em cada ano será elaborado um
orçamento-programa que pormenorizará a etapa do programa PLURIANUAL a
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ser realizado no exercício seguinte e que servirá de roteiro à execução

coordenada de programa anual.
Orçamento de Desempenho
A partir da década de 70
1) Evolução do orçamento clássico (orçamento de realizações);
2) Foco naquilo que o governo faz (para que se destina a referida aquisição);
3)Edição da Portaria nº 9, em 1974, instituindo a Classificação funcional-
programática;
4) Não pode, ainda, ser considerado um orçamento-programa, visto que lhe
falta uma característica essencial, que é a vinculação ao Sistema de
Planejamento.
Apesar dessas previsões, o orçamento-programa somente teve início
efetivo a partir de 1998, pela edição do DECRETO 2.829/98, que
disciplinou a elaboração do 1º PLANO PLURIANUAL ( PPA 2000-2003 ).
Em 1999, a Portaria 42, acaba com a classificação funcional-programática:

funções e subfunções passam a ser classificadores da despesa.
O orçamento – programa está intimamente ligado ao sistema de planejamento

(PPA ) e aos objetivos que o governo pretende alcançar durante um
determinado período. É traduzido como sendo um plano de trabalho expresso
por um conjunto de ações a realizar e pela identificação dos recursos
necessários à sua execução.
Orçamento Programa
1) Foi instituído pela Lei 4320/64 – marco divisor entre os orçamentos

tradicionais e os orçamentos de desempenho. O governo brasileiro começa a
utilizar a idéia de orçamento-programa, que tem como característica principal o
sistema de planejamento com base nas necessidades de cada órgão ou
unidade orçamentária.
2) O orçamento deve considerar os objetivos que o Governo pretende alcançar,
durante um período determinado de tempo (idéia de planejamento);
3) O orçamento passa a ser um instrumento de operacionalização das ações
do governo, em consonância com os planos e diretrizes formuladas no
planejamento.
Orçamento Participativo:
1) Incorpora a população ao processo decisório da elaboração orçamentária

(lideranças da sociedade civil, audiências públicas ou outras formas de
consulta direta à sociedade);
2) Existência de uma co-participação do Executivo e Legislativo na elaboração
dos orçamentos;
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3) Transparência dos critérios e informações que nortearão a tomada de

decisões
Art. 48 LRF
Orçamento Base-Zero:
1) necessidade de justificativa de todos os programas cada vez que se inicia

um novo ciclo orçamentário;
2) análise, revisão e avaliação de todas as despesas propostas e não apenas
as das solicitações que ultrapassam o nível de gasto já existente.
3) deve conter a justificativa para a totalidade dos gastos de cada unidade
orçamentária.
OBS: esse modelo não é aplicado no BRASIL
2.5 Orçamento na Constituição Federal de 1988 (PPA, LDO E LOA)
O Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei

Orçamentária Anual (LOA) são as leis que regulam o planejamento e o
orçamento dos entes públicos federal, estaduais e municipais.
Segundo a CF/88:
Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:
I - o plano plurianual;
II - as diretrizes orçamentárias;
III - os orçamentos anuais.
PPA, LDO e LOA
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Leis Ordinárias (maioria simples = 50% + 1)

Leis Temporárias (Vigência)
Leis Especiais (Rito –processual específico de aprovação)
PPA – PLANO PLURIANUAL
O PPA é o instrumento de planejamento de médio prazo (4 anos) que

estabelece de forma regionalizada:
- as Diretrizes (Nível máximo de abstração), Objetivos (Resultado a ser
alcançado) e Metas (Quantificação – metas físicas) Administração Pública
Federal (DOM)
- para as despesas de capital e outras delas decorrentes
- para as despesas relativas aos programas de duração continuada.
Tramitação do PPA
Art. 165, § 1º CF - A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma

regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administração pública
federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as
relativas aos programas de duração continuada.
§ 4º - Os planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos nesta

Constituição serão elaborados em consonância com o plano plurianual e
apreciados pelo Congresso Nacional.
Art. 167, § 1º CF - Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um

exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano
plurianual, ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de crime de
responsabilidade.
O PPA é doutrinariamente conhecido como o planejamento estratégico de
médio prazo da administração pública brasileira.
VIGÊNCIA
Lei 12.593 de 18 de janeiro de 2012 (PLANO MAIS BRASIL)

Art. 1º. Esta Lei institui o Plano Plurianual da União para o período de 2012 a
2015.
Art. 5º. O PPA 2012-2015 reflete as políticas públicas e organiza a atuação
governamental por meio de Programas Temáticos e de Gestão, Manutenção e
Serviços ao Estado, assim definidos:
Programa: instrumento de organização da ação governamental que articula um
conjunto de ações.
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Todo programa deve ter sua denominação (nome fantasia)

Exemplo de Programas: Minha casa minha vida, bolsa família, Pro Uni.
I - Programa Temático: que expressa e orienta a ação governamental para a

entrega de bens e serviços à sociedade; e
II - Programa de Gestão, Manutenção e Serviços ao Estado: que expressa e
orienta as ações destinadas ao apoio, à gestão e à manutenção da atuação
governamental.
Parágrafo único. Não integram o PPA 2012-2015 os programas
destinados exclusivamente a operações especiais.
PPA – PLANO PLURIANUAL

(DOM) – Obj, Dir e Metas Médio Forma
Prazo Regionalizada
Diretrizes: Normas gerais para os 4 anos
Objetivos: Ponto de maior ênfase (acompanhado de indicadores e metas)
Metas: Quantificação física dos objetivos
Programa se divide em 2 GRUPOS
Programas bens e serviços Para Sociedade
Temáticos
Programas de apoio, à gestão e à Para a Administração Pública
Gestão, manutenção da atuação - cada Ministério tem um
Manutenção e governamental. único programa.
Serviços do
Estado
Ciclo de Gestão do PPA – Plano Gerencial

Programa – Planejamento – Execução – Monitoramento – Avaliação - Revisão
Instrumento de programação
Ação: instrumento de programação que contribui para atender ao objetivo de

um programa, podendo ser orçamentária ou não-orçamentária, sendo a
orçamentária classificada, conforme a sua natureza, em: (projeto, atividade ou
operações especiais)
Projeto Instrumento de programação para alcançar o objetivo de um

programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no
tempo, das quais resulta um produto que concorre para a
expansão ou aperfeiçoamento da ação de governo;
Código Tipo da Ação Título
Projeto
Atividade Instrumento de programação para alcançar o objetivo de um

programa, envolvendo um conjunto de operações que se realizam
de modo contínuo e permanente, das quais (programas de
duração continuada)
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Atividade
Operações despesas que NÃO contribuem para a manutenção, expansão ou

Especiais aperfeiçoamento das ações do governo federal, das quais NÃO
resulta um produto, e NÃO gera contraprestação direta sob a
forma de bens ou serviços.
Operações Especiais
O encaminhamento do PPA, pelo Chefe do Executivo ao Legislativo, será

até 4 meses antes do encerramento do 1º exercício financeiro do mandato
presidencial (31/08). O Legislativo deverá devolvê-lo ao chefe do Executivo,
para sanção ou veto até o encerramento da sessão legislativa ( 22/12 ).
Vigência de 4 anos. Com início no 2º ano de mandato do chefe do Poder
Executivo e fim no 1º ano do mandato subsequente.
LDO - LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS
Surgiu através da Constituição Federal de 1988 para ser o elo de ligação entre
o PPA e LDO ditando normas de como elaborar o orçamento. Segundo a CF
a LDO:
Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:
II -§ 2º :
 Compreenderá as metas e prioridades da administração pública
federal;
 Incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro
subseqüente;
 Orientará a elaboração da LOA
 Disporá sobre as alterações na legislação tributária
 Estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais
de fomento
MP + DC
LDO ALT LT
AG FIN OFF
ORIENTA A LOA
Instrumentos de planejamento da LRF 101/2000 - Lei de Responsabilidade

Fiscal
Do Planejamento – Seção I – Da Lei de Diretrizes Orçamentárias
Art. 4o A lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2 o do art.

165 da Constituição e:
I - disporá também sobre:
a) equilíbrio entre receitas e despesas;
15
b) critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses

previstas na alínea b do inciso II deste artigo, no art. 9o e no inciso II do § 1o do
art. 31;
Art. 9o Se verificado, ao final de um bimestre, que a realização da receita
poderá não comportar o cumprimento das metas de resultado primário ou
nominal estabelecidas no Anexo de Metas Fiscais, os Poderes e o Ministério
Público promoverão, por ato próprio e nos montantes necessários, nos trinta
dias subseqüentes, limitação de empenho e movimentação financeira,
segundo os critérios fixados pela lei de diretrizes orçamentárias.
Art. 31. Se a dívida consolidada de um ente da Federação ultrapassar o

respectivo limite ao final de um quadrimestre, deverá ser a ele reconduzida
até o término dos três subseqüentes, reduzindo o excedente em pelo menos
25% (vinte e cinco por cento) no primeiro.
§ 1o Enquanto perdurar o excesso, o ente que nele houver incorrido:

II - obterá resultado primário necessário à recondução da dívida ao
limite, promovendo, entre outras medidas, limitação de empenho, na forma do
art. 9o.
e) normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos
programas financiados com recursos dos orçamentos;
f) demais condições e exigências para transferências de recursos a
entidades públicas e privadas;
§ 1o Integrará o projeto de lei de diretrizes orçamentárias Anexo de Metas
Fiscais, em que serão estabelecidas metas anuais, em valores correntes e
constantes, relativas a receitas, despesas, resultados nominal e primário e
montante da dívida pública, para o exercício a que se referirem e para os
dois seguintes.
§ 2o O Anexo conterá, ainda:

I - avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;
II - demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de
cálculo que justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as
fixadas nos três exercícios anteriores, e evidenciando a consistência delas com
as premissas e os objetivos da política econômica nacional;
III - evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios,
destacando a origem e a aplicação dos recursos obtidos com a alienação de
ativos;
IV - avaliação da situação financeira e atuarial:
a) dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos
e do Fundo de Amparo ao Trabalhador;
b) dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial;
V - demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da
margem de expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado.
§ 3o A lei de diretrizes orçamentárias conterá Anexo de Riscos Fiscais, onde

serão avaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as
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contas públicas, informando as providências a serem tomadas, caso se

concretizem.
§ 4o A mensagem que encaminhar o projeto da União apresentará, em
anexo específico, os objetivos das políticas monetária, creditícia e cambial,
bem como os parâmetros e as projeções para seus principais agregados e
variáveis, e ainda as metas de inflação, para o exercício subseqüente.
Os Riscos Fiscais são classificados em dois grupos:

- Riscos orçamentários (algumas receitas previstas não se
realizarem/necessidade de executar despesa não fixada na LOA ou
orçadas a menor – créditos adicionais);
- Riscos da Dívida (variação das taxas de juros e de câmbio em títulos
vincendos/passivos contingentes que representam dívidas cuja
existência depende de fatores imprevisíveis – resultado de processos
judiciais).
LOA – LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL
LOA - (Lei Material) – Expressa alocação de recursos públicos

Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão: III - os
orçamentos anuais
“Lei 12.595 de 19 de janeiro de 2012 – LOA 2012”
§ 5º - A lei orçamentária anual compreenderá:
I - o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e
entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e
mantidas pelo Poder Público;
ESTATAL DEPENDENTE
Lei 101/2000 - Art. 2o, entende-se como:
I - ente da Federação União, cada Estado, o Distrito Federal e cada
Município;
III - empresa estatal empresa controlada que II - empresa
dependente receba do ente controlador controlada:
recursos financeiros para Sociedade cuja
pagamento de despesas maioria do capital
com pessoal ou de custeio social com direito a
em geral ou de capital, voto pertença, direta
excluídos, no último caso, ou indiretamente, a
aqueles provenientes de ente da Federação
aumento de participação
acionária;
II - o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou

indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto
ESTATAIS INDEPENDENTES – Não necessitam de recursos
17
III - o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e

órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os
fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público.
Saúde, Previdência e Assistência Social
§ 6º - O projeto de lei orçamentária será acompanhado de demonstrativo

regionalizado do efeito, sobre as receitas e despesas, decorrente de isenções,
anistias, remissões, subsídios e benefícios de natureza financeira, tributária e
creditícia.
§ 7º - Os orçamentos Fiscal de o de Investimentos, deste artigo,
compatibilizados com o plano plurianual, terão entre suas funções a de reduzir
desigualdades inter-regionais, segundo critério populacional.
§ 8º - A lei orçamentária anual não conterá dispositivo estranho à previsão da
receita e à fixação da despesa, não se incluindo na proibição a autorização
para abertura de créditos suplementares e contratação de operações de
crédito, ainda que por antecipação de receita, nos termos da lei.
OBS. Créditos iniciais: É a autorização para os gastos iniciais (não é

numerário)
Lei de Responsabilidade Fiscal
Art. 5o O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível

com o plano plurianual, com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas
desta Lei Complementar:
I - conterá, em anexo, demonstrativo da compatibilidade da programação
dos orçamentos com os objetivos e metas constantes do documento de que
trata o § 1o do art. 4o; (Anexo de Metas Fiscais)....
II - será acompanhado do documento a que se refere o § 6o do art.

165 da Constituição (§ 6º - O projeto de lei orçamentária será acompanhado
de demonstrativo regionalizado do efeito, sobre as receitas e despesas,
decorrente de isenções, anistias, remissões, subsídios e benefícios de
natureza financeira, tributária e creditícia), bem como das medidas de
compensação a renúncias de receita e ao aumento de despesas obrigatórias
18
de caráter continuado;
III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante,

definido com base na receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de
diretrizes orçamentárias, destinada ao:
a) (VETADO)
b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais
imprevistos.
§ 1o Todas as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou
contratual, e as receitas que as atenderão, constarão da lei orçamentária
anual.
§ 2o O refinanciamento da dívida pública constará separadamente na lei
orçamentária e nas de crédito adicional.
§ 3o A atualização monetária do principal da dívida mobiliária refinanciada
não poderá superar a variação do índice de preços previsto na lei de diretrizes
orçamentárias, ou em legislação específica.
§ 4o É vedado consignar na lei orçamentária crédito com finalidade
imprecisa ou com dotação ilimitada.
§ 5o A lei orçamentária não consignará dotação para investimento com
duração superior a um exercício financeiro que não esteja previsto no plano
plurianual ou em lei que autorize a sua inclusão, conforme disposto no § 1odo
art. 167 da Constituição.
§ 6o Integrarão as despesas da União, e serão incluídas na lei
orçamentária, as do Banco Central do Brasil relativas a pessoal e encargos
sociais, custeio administrativo, inclusive os destinados a benefícios e
assistência aos servidores, e a investimentos.
PRAZOS
Instrumentos de Encaminhado ao Devolução com
Planejamento Congresso Nacional aprovação do
pelo Chefe do Poder Legislativo
Executivo
LDO 15/04 17/07
PPA 31/08 22/12
LOA 31/08 22/12
Exercício Financeiro 01/01 a 31/21
Seção Legislativa Seção Legislativa
LDO PPA
02/02 15/04 17/07 01/08 31/08 22/12
LOA
19
2.5.1 O Ciclo Orçamentário ou processo orçamentário
Visão geral ciclo orçamentário
Sistema SIOP
(PPA – LDO – LOA)
Elaboração
Sistema
SIAP
Poder
Controle Legislativo Poder Poder Estudo e
Avaliação Auxiliado Executivo Legislativo Aprovação
pelo TC
Execução Sanção e
(qualquer poder) Publicação
20
Secretaria do Orçamento Federal – SOF Diretrizes Consolida as

- Coordenação, consolidação e Gerais propostas das
elaboração da proposta e OS
orçamentaria União. Limites
- Orçamento Fiscal e da Seguridade
Social
Orgãos Setoriais – OS Diretrizes Consolida as
- Atua verticalmente no proceso Setoriais Propostas das
decisorio (integração) e UO
Limites
Unidade Orçamentária – UO
Programa de trabalho
Fluxo do processo de elaboração
21
Ministério Universidade
da Federal
Educação
Fonte: Manual técnico orçamentário pg. 73
PJ encaminha a proposta diretamente a SOF
22
SOF SIOP Poder Judiciário
CF/ 88 Art. 99. Ao Poder Judiciário é assegurada autonomia administrativa

e financeira.
§ 1º - Os tribunais elaborarão suas propostas orçamentárias dentro dos
limites estipulados conjuntamente com os demais Poderes na lei de diretrizes
orçamentárias.
§ 3º Se os órgãos referidos no § 2º não encaminharem as respectivas

propostas orçamentárias dentro do prazo estabelecido na lei de diretrizes
orçamentárias, o Poder Executivo considerará, para fins de consolidação
da proposta orçamentária anual, os valores aprovados na lei orçamentária
vigente, ajustados de acordo com os limites estipulados na forma do § 1º deste
artigo. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 45, de 2004)
§ 4º Se as propostas orçamentárias de que trata este artigo forem

encaminhadas em desacordo com os limites estipulados na forma do § 1º, o
Poder Executivo procederá aos ajustes necessários para fins de
consolidação da proposta orçamentária anual. (Incluído pela Emenda
Constitucional nº 45, de 2004)
Mesmas regras:
Poder Leg. – Poder Jud. – MPU – TCU

Encaminham direto para a SOF suas propostas parciais
EXCESSÃO
DECRETO N 6.068/07
DEST – Orçamento de Investimento - Estatais Independentes
23
Sistema SIOP
(PPA – LDO – LOA)
MENSAGEM
Elaboração PRESIDENCIAL Sistema
SIAP
Poder Legislativo Estudo e

CONGRESSO
NACIONAL Aprovação
MENSAGEM PRESIDENCIAL
Instrumento de comunicação oficial da PR para encaminhar
projeto da LOA (Consolidado) para o CN
Estudo e Aprovação
Congresso Nacional
CF/88 Art. 166. Os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes

orçamentárias, ao orçamento anual e aos créditos adicionais serão apreciados
(VOTAÇÃO FINAL) pelas duas Casas do Congresso Nacional, na forma do
regimento comum (deputados e senadores).
CF/88 Art. 166. § 1º - Caberá a uma Comissão mista permanente de

Senadores e Deputados:
I - examinar e emitir parecer sobre os projetos (plano plurianual, às
diretrizes orçamentárias, ao orçamento anual) e sobre as contas apresentadas
anualmente pelo Presidente da República;
II - examinar e emitir parecer sobre os planos e programas nacionais,
regionais e setoriais previstos nesta Constituição e exercer o acompanhamento
e a fiscalização orçamentária, sem prejuízo da atuação das demais comissões
do Congresso Nacional e de suas Casas, criadas de acordo com o art. 58.
24
Aprova Destaque Parece

r r
CMO – Com. Mista

PR CN 30 DEP 10 SEN
Titulares e Suplentes
Sanção Autografo
Redação final
Emenda
Envolvem recursos financeiros
- devem estar compatível com a PPA e LDO
- Indicar as fontes de recursos (relacionadas com anulação de despesas)
ATENÇÃO – Única maneira de realizar uma ementa
parlamentar é para uma anulação de despesa.
Não poderão ser canceladas (Propos. Emenda)
Condição: P E S T T
a) Dotações para Pessoal e seus Encargos
b) Serviços da dívida (Pag. amort + encarg)
c) Transferências Tributárias constitucionais para Estados, Municípios e DF
(obrigatórias)
Erro na estimativa da receita: Art. 12 - É possível reestimar a receita (erro

grosseiro ou omissão de ordem técnica ou legal
Texto da Lei: Melhorar o texto da lei
Obs. Lei complementar - Aprovado por maioria simples – 50% + 1

- A cada seção legislativa a comissão é renovada integralmente.
- Autografo é a assinatura do presidente do congresso.
- ÚLTIMO TRABALHO DA COMISSÃO MISTA (REDAÇÃO FINAL)
Projeto de Lei Leis aprovadas

PPPA/PLDO/PLOA PPA/LDO/LOA
Executivo Legislativo Executivo Legislativo
§ 5º - O Presidente da Pode alterar o Pode propor Não detem
República poderá projeto de lei projeto de iniciativa para
enviar mensagem ao desde que alteração alteração da
Congresso Nacional atendidos os legislação
para propor requisitos, com orçamentária em
modificação nos EMENTA vigor. Somente
projetos a que se se o Executivo
refere este artigo alterar pode ser
enquanto não iniciada proposta, com
a votação, na EMENTA
Comissão mista, da
parte cuja alteração é
proposta.
25
Obs. CF Art. 166 § 7º - Aplicam-se aos projetos mencionados neste artigo, no

que não contrariar o disposto nesta seção, as demais normas relativas ao
processo legislativo.
Art. 66. A Casa na qual tenha sido concluída a votação enviará o projeto de
lei ao Presidente da República, que, aquiescendo, o sancionará.
§ 1º - Se o Presidente da República considerar o projeto, no todo ou em
parte, inconstitucional ou contrário ao interesse público, vetá-lo-á total ou
parcialmente, no prazo de quinze dias úteis, contados da data do recebimento,
e comunicará, dentro de quarenta e oito horas, ao Presidente do Senado
Federal os motivos do veto.
§ 2º - O veto parcial somente abrangerá texto integral de artigo, de
parágrafo, de inciso ou de alínea.
§ 3º - Decorrido o prazo de quinze dias, o silêncio do Presidente da
República importará sanção.
§ 4º - O veto será apreciado em sessão conjunta, dentro de trinta dias a
contar de seu recebimento, só podendo ser rejeitado pelo voto da maioria
absoluta dos Deputados e Senadores, em escrutínio secreto.
§ 5º - Se o veto não for mantido, será o projeto enviado, para promulgação,
ao Presidente da República.
§ 6º Esgotado sem deliberação o prazo estabelecido no § 4º, o veto será
colocado na ordem do dia da sessão imediata, sobrestadas as demais
proposições, até sua votação final. (Redação dada pela Emenda Constitucional
nº 32, de 2001)
§ 7º - Se a lei não for promulgada dentro de quarenta e oito horas pelo
Presidente da República, nos casos dos § 3º e § 5º, o Presidente do Senado a
promulgará, e, se este não o fizer em igual prazo, caberá ao Vice-Presidente
do Senado fazê-lo.
Conceituar a aprovação em 3 momentos distintos:

Aprovação consiste em decretação, sanção e promulgação
Promulgar e divulgar a traves de um ato solene.
A palavra “crédito”, na contabilidade pública, tem a ver com a autorização

orçamentária para o gasto, e a palavra “recurso” corresponde ao aspecto
financeiro do orçamento, ou seja, ao dinheiro cuja utilização foi autorizada
mediante o crédito.
2.5.2 Créditos Orçamentários;
Os créditos orçamentários são a lei que modifica a lei orçamentária anual. Os

projetos de lei podem ser alterados por ementa, mas a LOA somente pode ser
alterada pelos Cred Orçam.
Descentralização de créditos orçamentários
DOTAÇÃO - Primeira etapa é a transferência dos créditos orçamentários pela

Secretaria de Orçamento Federal - SOF para as Orgãos Setoriais – OS
26
PROVISÃO – Descentralização Interna de créditos

DESTAQUE – Descentralização Externa de créditos
Descentralização Orçamentária
SIOP
SOF
PRIMEIRA
ETAPA
DOTAÇÃO
OS OS
INTERNA
UO UO UO UO PROVISÃO
EXTERNA
DESTAQUE
Descentralização Financeira
STN
PRIMEIRA
ETAPA
COTA
OS OS
INTERNA
UO UO UO UO SUB-
REPASSE
EXTERNA
REPASSE
27
Descentralização
Orçamentária Financeira
DOTAÇÃO COTA
PROVISÃO SUB-REPASSE
DESTAQUE REPASSE
OBS. Obrigatoriamente os créditos financeiros somente poderão ser recebidos

pela mesma forma orçamentária correspondente.
2.5.3 Créditos Adicionais.
Art. 40. São créditos adicionais, as autorizações de despesa não computadas

ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento.
 PLANEJAMENTO MAL FORMULADO
 FATOS IMPREVISÍVEIS E URGENTES
OBS. Os créditos adicionais podem ter até 1 ano e 4 meses de vigência

(Quando ultrapassam o exercício são definidos como créditos extra-
orçamentário = exceção do princípio da anualidade).
Art. 41. Os créditos adicionais classificam-se em:

I - suplementares, os destinados a reforço de dotação orçamentária;
II - especiais, os destinados a despesas para as quais não haja dotação
orçamentária específica (Nova Dotação);
III - extraordinários, os destinados a despesas urgentes e imprevistas,
em caso de guerra, comoção intestina ou calamidade pública.
Art. 42. Os créditos suplementares e especiais serão autorizados por lei e
abertos por decreto executivo.
Art. 43. A abertura dos créditos suplementares e especiais depende da
existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida
de exposição justificativa.
CRÉDITOS ADICIONAIS
CREDITOS ESPECIAIS EXTRAORDINÁRIOS
SUPLEMENTÁRES
Reforço de dotação Nova dotação Despesas urgentes e imprevistas
(guerra, comoção interna ou
calamidade pública)
Autorizados por lei Independe de Autorização
28
Legislativa
Aberto por Decreto executivo Aberto Aberto por
Medida Decreto ou
Provisória Medida Provisória
(União) (Estados
/Municípios)
Restritos a Lei Incorpora-se ao orçamento (conservam sua
Orçamentária especificidade)
São considerados automaticamente abertos com a sanção e publicação da
respectiva lei
Não pode ser reaberto Reabertura (feita por ato próprio de cada poder e
Não - vigência do MP) até 15 de fevereiro
plurianual
Vigência no exercício financeiro em que forem
autorizados
Saldos não utilizados podem passar para o próximo
exercício se forem abertos nos últimos 4 meses.
Depende de recursos disponíveis Independe de indicação de fonte
Prazo final para encaminhar o projeto Não tem data limite
15 de outubro 2013
§ 1º Consideram-se recursos para o fim deste artigo, desde que não

comprometidos:
I - o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício
anterior;
II - os provenientes de excesso de arrecadação;
III - os resultantes de anulação parcial ou total de dotações
orçamentárias ou de créditos adicionais, autorizados em Lei;
IV - o produto de operações de crédito autorizadas, em forma que
juridicamente possibilite ao poder executivo realizá-las.
§ 2º Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o
ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos
créditos adicionais transferidos e as operações de credito a eles vinculadas.
Cálculo do Superávit Financeiro:

SF= (AF-PF) – (CAR) + (OCV)
BP
§ 3º Entende-se por excesso de arrecadação (EA), para os fins deste

artigo, o saldo positivo das diferenças acumuladas mês a mês entre a
arrecadação prevista (Receita Prevista - RP) e a realizada (Receita Arrecadada
- RA), considerando-se, ainda, a tendência do exercício.
Cálculo do Excesso de Arrecadação - EA:

EA= (RA-RP) – T
29
§ 4° Para o fim de apurar os recursos utilizáveis, provenientes de excesso

de arrecadação, deduzir-se-a a importância dos créditos extraordinários
(CAExt) abertos no exercício.
Cálculo do Excesso de Arrecadação - EA:

EA= (RA-RP) - T - CAExt
Art. 44. Os créditos extraordinários serão abertos por decreto do Poder

Executivo, que deles dará imediato conhecimento ao Poder Legislativo.
Art. 45. Os créditos adicionais terão vigência adstrita ao exercício

financeiro em que forem abertos, salvo expressa disposição legal em contrário,
quanto aos especiais e extraordinários.
Art. 46. O ato que abrir crédito adicional indicará a importância, a espécie
do mesmo e a classificação da despesa, até onde for possível.
Obs. A Reserva de contingência é uma forma de suplementar os recursos.
CF – Art. 166. § 8º - Os recursos que, em decorrência de veto, emenda ou

rejeição do projeto de lei orçamentária anual, ficarem sem despesas
correspondentes poderão ser utilizados, conforme o caso, mediante créditos
especiais ou suplementares, com prévia e específica autorização legislativa.
3. Receitas Públicas:
3.1.Conceito;
Receita Orçamentária Efetiva é aquela que, no momento do reconhecimento do

crédito, aumenta a situação líquida patrimonial da entidade. Constitui fato
contábil modificativo aumentativo.
Receita Orçamentária Não Efetiva é aquela que não altera a situação líquida
patrimonial no momento do reconhecimento do crédito e, por isso, constitui fato
contábil permutativo, como é o caso das operações de crédito.
30
INGRESSOS EXTRAORÇAMENTÁRIOS
São recursos financeiros de caráter temporário e não integram a Lei

Orçamentária Anual. O Estado é mero depositário desses recursos, que
constituem passivos exigíveis e cujas restituições não se sujeitam à
autorização legislativa.
Exemplos: depósitos em caução, fianças, operações de crédito por antecipação

de receita orçamentária (ARO), emissão de moeda e outras entradas
compensatórias no ativo e passivo financeiros.
RECEITA ORÇAMENTÁRIAS
Instrumen a execução das políticas públicas, a pelo Estado em programas e

ações cuja finalidade precípua é atender às necessidades públicas e
demandas da sociedade.
Essas receitas pertencem ao Estado, transitam pelo patrimônio do Poder
Público, aumentam o saldo financeiro, e, via de regra, por força do previstas na
Lei Orçamentária Anual –LOA.
Nesse contexto, embora haja obrigatoriedade de a LOA registrar a previsão de
arrecadação, a mera ausência formal do registro dessa previsão, no citado
documento legal, não lhes retira o caráter de orçamentárias.
Dica:
Ingresso orçamentário Ingresso extra-orçamentários
Recursos pertencentes ao estado Recursos não pertencentes ao estado
Renda do Estado Receitas Transitórias
Previsíveis ou não na LOA Não Previsíveis na LOA
Fonte de recurso para financ. de Não é fonte de recurso
Desp. Pub
Classificação das Receitas
- Quanto ao poder de tributar (competência Federal, Estadual e Municipal)

- Coersitividade ou procedência: Derivada (tributos e multas) e Originária
(outras)
- Regularidade (Periodicidade): Ordinárias (permanentes) ou Extraordinária
(ocasionais – transitórias – acidentais)
- Sentido: Amplo (não interessa se é orçamentário ou extra) ou Restrito
(somente as orçamentárias)
31
Fonte: Manual da Receita
Atenção: 6 níveis e 8 dígitos
Categoria Econômica da Receita
O §§1o e 2o do art. 11 da Lei no 4.320, de 1964, classificam as receitas

orçamentárias em “Receitas Correntes” e “Receitas de Capital”. A codificação
correspondente seria:
CÓDIGO CATEGORIA ECONÔMICA

1 Receitas Correntes
2 Receitas de Capital
1. Receitas Correntes
Receitas Orçamentárias Correntes são arrecadadas dentro do exercício

financeiro, aumentam as disponibilidades financeiras do Estado, em geral com
efeito positivo sobre o Patrimônio Líquido e constituem instrumento para
financiar os objetivos definidos nos programas e ações orçamentários, com
vistas a satisfazer finalidades públicas.
De acordo com o §1o do art. 11 da Lei nº 4.320, de 1964, classificam-se como
Correntes as receitas provenientes de tributos; de contribuições; da exploração
do patrimônio estatal (Patrimonial); da exploração de atividades econômicas
(Agropecuária, Industrial e de Serviços); de recursos financeiros recebidos de
outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender
despesas classificáveis em Despesas Correntes (Transferências Correntes);
por fim, demais receitas que não se enquadram nos itens anteriores (Outras
Receitas Correntes).
32
Tri
Con
P
A
I
S
Trans
Ou
Obs. Atividade agroindustrial é receita industrial
Receitas Tributárias
São as provenientes de impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Receita Patrimonial
São receitas provenientes da fruição do patrimônio de ente público, como por
exemplo, bens mobiliários e imobiliários ou, ainda, bens intangíveis e
participações societárias. São classificadas no orçamento como receitas
correntes e de natureza patrimonial. Quanto à procedência, trata-se de receitas
originárias. Podemos citar como espécie de receita patrimonial as
compensações financeiras, concessões e permissões, dentre outras.
OBS. JUROS SOBRE APLICAÇÃO FINANCEIRA É CORRENTE

PATRIMONIAL
Receita de Contribuições
Contribuição Social é tributo vinculado a uma atividade Estatal
A competência para instituição das contribuições sociais é da União, exceto
das contribuições dos servidores estatutários dos Estados, DF e Municípios,
que são instituídas pelos mesmos
A Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE
Estas contribuições são destinadas ao custeio das organizações de interesse
de grupos profissionais, como, por exemplo: OAB, CREA, CRM e assim por
diante. Visam também ao custeio dos serviços sociais autônomos prestados no
interesse das categorias, como SESI, SESC e SENAI.
Receita Agropecuária
Decorrem da exploração econômica, por parte do ente público, de atividades
agropecuárias, tais como a venda de produtos: agrícolas (grãos, tecnologias,
insumos etc.); pecuários (sêmens, técnicas em inseminação, matrizes etc.);
para reflorestamento e etc.
Receita Industrial
Trata-se de receitas correntes, constituindo outra origem específica na
classificação orçamentária da receita. São receitas originárias, provenientes
das atividades industriais exercidas pelo ente público. Encontram-se nessa
classificação receitas provenientes de atividades econômicas, tais como: da
indústria extrativa mineral; da indústria de transformação; da indústria de
construção; e outras receitas industriais de utilidade pública.
33
Receita Serviços
Decorrentes das atividades econômicas na prestação de serviços por parte do
ente público, tais como: comércio, transporte, comunicação, serviços
hospitalares, armazenagem, serviços recreativos, culturais, juros sobre
empréstimo concedidos etc. Tais serviços são remunerados mediante preço
público, também chamado de tarifa. Exemplos de naturezas orçamentárias de
receita dessa origem são os seguintes: Serviços Comerciais; Serviços de
Transporte; Serviços Portuários etc..
Receita de Transferências Correntes

Recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado
destinados a atender despesas de manutenção ou funcionamento (DESPESA
DE CUSTEIO) relacionadas a uma finalidade pública específica, mas que não
correspondam a uma contraprestação direta em bens e serviços a quem
efetuou a transferência.
Outras Receitas Correntes

Neste título, inserem-se multas e juros de mora, indenizações e restituições,
receitas da dívida ativa e as outras receitas não classificadas nas receitas
correntes anteriores. Podemos citar como exemplos as seguintes espécies,
dentre outras:
OBS. JUROS E SEMPRE CORRENTE
Receita corrente líquida

Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei complementar 101/2000)
Art. 2 ...
IV - receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de
contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços,
transferências correntes e outras receitas também correntes, deduzidos:
a) na União, os valores transferidos aos Estados e Municípios por
determinação constitucional ou legal, e as contribuições mencionadas na alínea
a do inciso I e no inciso II do art. 195, e no art. 239 da Constituição;
b) nos Estados, as parcelas entregues aos Municípios por determinação
constitucional;
c) na União, nos Estados e nos Municípios, a contribuição dos servidores
para o custeio do seu sistema de previdência e assistência social e as receitas
provenientes da compensação financeira citada no § 9º do art. 201 da
Constituição.
§ 1o Serão computados no cálculo da receita corrente líquida os valores
pagos e recebidos em decorrência da Lei Complementar no 87, de 13 de
setembro de 1996, e do fundo previsto pelo art. 60 do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias.
§ 2o Não serão considerados na receita corrente líquida do Distrito Federal
e dos Estados do Amapá e de Roraima os recursos recebidos da União para
atendimento das despesas de que trata o inciso V do § 1 o do art. 19.
34
§ 3o A receita corrente líquida será apurada somando-se as receitas

arrecadadas no mês em referência e nos onze anteriores, excluídas as
duplicidades.
2. Receitas de Capital
Receitas Orçamentárias de Capital também aumentam as disponibilidades

financeiras do Estado e são instrumentos de financiamento dos programas e
ações orçamentários, a fim de se atingirem as finalidades públicas. Porém, de
forma diversa das Receitas Correntes, as Receitas de Capital em geral não
provocam efeito sobre o Patrimônio Líquido.
De acordo com o §2o do art. 11 da Lei no 4.320, de 1964, com redação dada
pelo Decreto-Lei no 1.939, de 20 de maio de 1982, Receitas de Capital são as
provenientes tanto da realização de recursos financeiros oriundos da
constituição de dívidas e da conversão, em espécie, de bens e direitos, quanto
de recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado e
destinados a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital.
OP
ALI
AMOR
TRANS
OU
ORIGEM DA RECEITA
A Origem é o detalhamento das Categorias Econômicas “Receitas Correntes” e

“Receitas de Capital”, com vistas a identificar a natureza da procedência das
receitas no momento em que ingressam no Orçamento Público.
Fonte: Manual da Receita
35
RECEITAS
ORIGINÁRIA
PATRIMONIAL EMPRESARIAL
S
Coersitibilidade ou
IMPOSTOS
Procedência
TAXAS
TRIBUTOS
CONTRIBUIÇÃO
DE MELHORIA
ORÇAMENTÁRI DERIVADAS SOCIAIS
AS
INTERESSE
CONTRIBUIÇÕ
ECÔMICO
ES
CATEGORIAS DE
CLASSES
INTRA- ORIGINÁRIAS
ORÇAMENTÁRIAS DERIVADAS
EXTRA- CAUÇÃO
ORÇAMENTÁRIAS ANTECIPAÇÃO DE RECEITA ORÇAMENTÁRIAS
EMISSÃO DE MOEDA
3.5. Estágios da Receita;
Estágio Lei 4320/64

Art. 53. O lançamento da receita, o ato da repartição
Lançamento competente, que verifica a procedência do crédito fiscal e a
pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta.
Art. 52. São objeto de lançamento os impostos diretos e
quaisquer outras rendas com vencimento determinado em lei,
regulamento ou contrato.
Arrecadação É a entrega do dinheiro aos entes arrecadadores (bancos,
etc...)
Principio da unidade de caixa – conta única.
Recolhimento Art. 56. O recolhimento de todas as receitas far-se-á em
estrita observância ao princípio de unidade de tesouraria,
vedada qualquer fragmentação para criação de caixas
especiais.
Obs. Doação não passa pelo estágio de lançamento.
Art. 57. Ressalvado o disposto no parágrafo único do artigo 3. desta

lei serão classificadas como receita orçamentária, sob as rubricas próprias,
todas as receitas arrecadadas, inclusive as provenientes de operações de
crédito, ainda que não previstas no Orçamento.
36
4. Despesas Públicas:
4.1. Conceito;
O orçamento é o instrumento de planejamento de qualquer entidade, pública ou

privada, e representa o fluxo de ingressos e aplicação de recursos em
determinado período.
Para o setor público, é de vital importância, pois é a Lei Orçamentária que fixa
a despesa pública autorizada para um exercício financeiro. A despesa pública é
o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos para o funcionamento
e manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade.
Os dispêndios, assim como os ingressos, são tipificados em orçamentários e
extra-orçamentários.
Despesa quanto a origem:
- Despesas orçamentárias necessitam de prévia autorização legislativa.

- Despesas Extra-Orçamentária não consta na lei do orçamento (saídas de
numerário, levantamento de depósitos, pagamento de restos a pagar, resgate
de operações de créditos por antecipação de receita e valores provenientes de
simples transitoriedade) – Divida Flutuante
Despesa Orçamentária
Segundo o art. 35 da Lei nº 4.320/64:

“Pertencem ao exercício financeiro:
I - as receitas nêle arrecadadas;
II - as despesas nêle legalmente empenhadas.”
Dessa forma, despesa orçamentária é o fluxo que deriva da utilização de

crédito consignado no orçamento da entidade, podendo ou não diminuir a
situação líquida patrimonial.
Dispêndio extra-orçamentário é a aquele que não consta na lei orçamentária
anual, compreendendo as diversas saídas de numerários, decorrentes de
depósitos, pagamentos de restos a pagar, resgate de operações de crédito por
antecipação de receita e saídas de recursos transitórios.
Para fins contábeis, a despesa orçamentária pode ser classificada quanto ao
impacto na situação líquida patrimonial em:
- Despesa Orçamentária Efetiva - aquela que, no momento de sua realização,
reduz a situação líquida patrimonial da entidade. Constitui fato contábil
modificativo diminutivo.
- Despesa Orçamentária Não Efetiva – aquela que, no momento da sua

realização, não reduz a situação líquida patrimonial da entidade e constitui fato
contábil permutativo. Neste caso, além da despesa orçamentária, registra-se
concomitantemente conta de variação aumentativa para anular o efeito dessa
despesa sobre o patrimônio líquido da entidade. Em geral, a despesa
orçamentária efetiva é despesa corrente. Entretanto, pode haver despesa
corrente não efetiva como, por exemplo, a despesa com a aquisição de
37
materiais para estoque e a despesa com adiantamentos, que representam

fatos permutativos.
A despesa não efetiva normalmente se enquadra como despesa de capital.
Entretanto, há despesa de capital que é efetiva como, por exemplo, as
transferências de capital, que causam variação patrimonial diminutiva e, por
isso, classificam-se como despesa efetiva.
Classificação das Despesas;
Como identificar a classificação das despesas?

Classificação Indagação Exemplo Cod
Por esfera Qual o orçamento? Fiscal 10
Seguridade social 20
Investimento 30
Institucional Qual o responsável pela Orgão Orçamentário 00
programação? (2 dígitos) 00
Unidade Orçamentária 00
(3 dígitos) 00
Q 00
U Funcional Em que área a ação Função = Relação institucional 00
A governamental será do órgão (2 dígitos) 00
L realizada? Subfunção = Nível de 00
I (Padronizada) agregação pertencente a função 00
T (3 dígitos) 00
A
Programática Para que os (Finalidade) Programa (4 Dítitos) 0000
T
recursos são alocados? Ação (4 Dítitos) 0000
I
Não é padronizada Subtítulos da Ação com 4 prim
V
A dígitos eiro
Localização física do gasto dígit
o
-Projeto (Um Produto – limitado 1,3,5
no tempo) ,7
- Atividade (Produto - 2,4,6
permanente) ,8
- Operações Especiais (não 0
resulta em um produto ou
serviço – consta somente no
orçamento)
Ação não orçamentária 9
Natureza O que será adquirido? Categoria Econômica
E qual o efeito Corrente
econômico do gasto? - Pessoal e encargos 1
- Juros e Enargos da Dívida 2
-Outras Despesas Correntes 3
Capital 4
- Investimento 4
- Inversão 5
- Transferência 6
Obs. Na classificação não teremos necessariamente uma estrutura
administrativa atrelada a uma unidade orçamentária.
38
Classificação Institucional
A classificação institucional reflete a estrutura de alocação dos créditos

orçamentários e está estruturada em dois níveis hierárquicos: órgão
orçamentário e unidade orçamentária. Constitui unidade orçamentária o
agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou repartição a que
serão consignadas dotações próprias (art. 14 da Lei nº 4.320/1964). Os órgãos
orçamentários, por sua vez, correspondem a agrupamentos de unidades
orçamentárias. As dotações são consignadas às unidades orçamentárias,
responsáveis pela realização das ações.
No caso do Governo Federal, o código da classificação institucional compõe-se
de cinco dígitos, sendo os dois primeiros reservados à identificação do órgão e
os demais à unidade orçamentária. Não há ato que estabeleça , sendo definida
no contexto da elaboração da lei orçamentária anual ou da abertura de crédito
especial.
Cabe ressaltar que uma unidade orçamentária não corresponde

necessariamente a uma estrutura administrativa, como ocorre, por exemplo,
com alguns fundos especiais e com as Unidades Orçamentárias “(7)
Transferências a Estados, (7) Distrito Federal e Municípios”, “(7) Encargos
Financeiros da União”, “(7) Operações Oficiais de Crédito”, “(7)
Refinanciamento da Dívida Pública Mobiliária Federal” e “(9) Reserva de
Contingência”.
39
A PARTIR DA PORTARIA Portaria nº 42, de 14 de abril de 1999

As contadas foram divididas e classificação funcional e programática.
Classificação Funcional
A classificação funcional segrega as dotações orçamentárias em funções e

subfunções, buscando responder basicamente à indagação “em que” área de
ação governamental a despesa será realizada.
A atual classificação funcional foi instituída pela Portaria nº 42, de 14 de abril
de 1999, do então Ministério do Orçamento e Gestão, e é composta de um rol
de funções e subfunções prefixadas, que servem como agregador dos
gastos públicos por área de ação governamental (aplicabilidade) nas três
esferas de Governo.
A partir de 2000 (UNIÃO E ESTADOS)

A partir de 2002 (MUNICÍPIOS)
Trata-se de classificação de aplicação comum e obrigatória, no âmbito da

União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, o que permite a
consolidação nacional dos gastos do setor público.
A classificação funcional é representada por cinco dígitos. Os dois primeiros
referem-se à função, enquanto que os três últimos dígitos representam a
subfunção, que podem ser traduzidos como agregadores das diversas áreas de
atuação do setor público, nas esferas legislativa, executiva e judiciária.
Quando a subfunção está atrelada perfeitamente (subfunção típica)

Quando não tem relação direta, isto é diretamente vinculada (subfunção atifica)
1. Função
A função é representada pelos dois primeiros dígitos da classificação funcional
e pode ser traduzida como o maior nível de agregação das diversas áreas de
atuação do setor público. A função quase sempre se relaciona com a missão
institucional do órgão, por exemplo, cultura, educação, saúde, defesa, que, na
União, guarda relação com os respectivos Ministérios.
A função “Encargos Especiais” engloba as despesas orçamentárias em relação
às quais não se pode associar um bem ou serviço a ser gerado no processo
produtivo corrente, tais como: dívidas, ressarcimentos, indenizações e outras
afins, representando, portanto, uma agregação neutra. Nesse caso, na União,
as ações estarão associadas aos programas do tipo "Operações Especiais"
que constarão apenas do orçamento, não integrando o PPA.
A dotação global denominada “Reserva de Contingência”, permitida para a
União no art. 91 do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, ou em atos
40
das demais esferas de Governo, a ser utilizada como fonte de recursos para
abertura de créditos adicionais e para o atendimento ao disposto no art. 5º,
inciso III, da Lei Complementar nº 101, de 2000, sob coordenação do órgão
responsável pela sua destinação, será identificada nos orçamentos de todas as
esferas de Governo pelo código “99.999.9999.xxxx.xxxx”, no que se refere às
classificações por função e subfunção e estrutura programática, onde o “x”
representa a codificação da ação e o respectivo detalhamento.
2. Subfunção
A subfunção, indicada pelos três últimos dígitos da classificação funcional,

representa um nível de agregação imediatamente inferior à função e deve
evidenciar cada área da atuação governamental, por intermédio da agregação
de determinado subconjunto de despesas e identificação da natureza básica
das ações que se aglutinam em torno das funções.
As subfunções podem ser combinadas com funções diferentes daquelas
às quais estão relacionadas na Portaria MOG nº 42/1999. Deve-se adotar
como função aquela que é típica ou principal do órgão. Assim, a programação
de um órgão, via de regra, é classificada em uma única função, ao passo que a
subfunção é escolhida de acordo com a especificidade de cada ação
governamental. A exceção à combinação encontra-se na função 28 –
Encargos Especiais e suas subfunções típicas que só podem ser utilizadas
conjugadas.
Funções com Sub-funções Exclusivas

Funções Subfunções
841 – Refinanciamento da Dívida
Interna
842 – Refinanciamento da Dívida
28 – Encargos Especiais Externa
843 – Serviços da Dívida Interna
844 – Serviços da Dívida Externa
845 – Transferências
846 – Outros Encardos Especiais
Classificação por Estrutura Programática
Toda ação do Governo está estruturada em programas orientados para a

realização dos objetivos estratégicos definidos no Plano Plurianual (PPA) para
o período de quatro anos. Conforme estabelecido no art. 3º da Portaria MOG nº
42/1999, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios estabelecerão,
em atos próprios, suas estruturas de programas, códigos e identificação,
respeitados os conceitos e determinações nela contidos. Ou seja, todos os
entes devem ter seus trabalhos organizados por programas e ações, mas cada
um estabelecerá seus próprios programas e ações de acordo com a referida
Portaria.
41
1. Programa
Programa é o instrumento de organização da atuação governamental que

articula um conjunto de ações que concorrem para a concretização de um
objetivo comum preestabelecido, mensurado por indicadores instituídos no
plano, visando à solução de um problema ou ao atendimento de determinada
necessidade ou demanda da sociedade.
O programa é o módulo comum integrador entre o plano e o orçamento. O
plano termina no programa e o orçamento começa no programa, o que confere
a esses instrumentos uma integração desde a origem. O programa age como
módulo integrador, e as ações, como instrumentos de realização dos
programas.
A organização das ações do governo sob a forma de programas visa
proporcionar maior racionalidade e eficiência na administração pública e
ampliar a visibilidade dos resultados e benefícios gerados para a sociedade,
bem como elevar a transparência na aplicação dos recursos públicos.
Cada programa deve conter objetivo, indicador que quantifica a situação que o
programa tenha como finalidade modificar e os produtos (bens e serviços)
necessários para atingir o objetivo. A partir do programa são identificadas as
ações sob a forma de atividades, projetos ou operações especiais,
especificando os respectivos valores e metas e as unidades orçamentárias
responsáveis pela realização da ação. A cada projeto ou atividade só poderá
estar associado um produto, que, quantificado por sua unidade de medida,
dará origem à meta.
Os programas da União constam no Plano Plurianual e podem ser visualizados
no sítio www.planejamento.gov.br.
2. Ação
As ações são operações das quais resultam produtos (bens ou serviços), que
contribuem para atender ao objetivo de um programa. Incluem-se também no
conceito de ação as transferências obrigatórias ou voluntárias a outros Entes
da Federação e a pessoas físicas e jurídicas, na forma de subsídios,
subvenções, auxílios, contribuições e financiamentos, dentre outros.
As ações, conforme suas características podem ser classificadas como
atividades,projetos ou operações especiais.
Resultam ou não em produtos e contribuem ou não para atender um
objetivo de um programa.
a) Atividade
É um instrumento de programação utilizado para alcançar o objetivo de um
programa, envolvendo um conjunto de operações que se realizam de modo
contínuo e permanente, das quais resulta um produto ou serviço necessário
à manutenção da ação de Governo. Exemplo: “Fiscalização e Monitoramento
das Operadoras de Planos e Seguros Privados de Assistência à Saúde”.
b) Projeto
É um instrumento de programação utilizado para alcançar o objetivo de um
programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das
quais resulta um produto que concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento
42
da ação de Governo. Exemplo: “Implantação da rede nacional de bancos de

leite humano”.
c) Operação Especial
Despesas que não contribuem para a manutenção, expansão ou
aperfeiçoamento das ações de governo, das quais não resulta um produto, e
não gera contraprestação direta sob a forma de bens ou serviços.
3. Subtítulo/Localizador de gasto
A Portaria MOG nº 42/1999 não estabelece critérios para a indicação da

localização física das ações, todavia, considerando a dimensão do orçamento
da União, a Lei de Diretrizes Orçamentárias tem determinado a identificação da
localização do gasto, o que se faz por intermédio do Subtítulo.
O subtítulo permite maior controle governamental e social sobre a implantação
das políticas públicas adotadas, além de evidenciar a focalização, os custos e
os impactos da ação governamental.
No caso da União, as atividades, projetos e operações especiais são
detalhadas em subtítulos, utilizados especialmente para especificar a
localização física da ação, não podendo haver, por conseguinte, alteração da
finalidade da ação, do produto e das metas estabelecidas. Vale ressaltar que o
critério para priorização da localização física da ação em território é o da
localização dos beneficiados pela ação. A localização do gasto poderá ser de
abrangência nacional, no exterior,
por Região (NO, NE, CO, SD, SL), por estado ou município ou,
excepcionalmente, por um critério específico, quando necessário. A LDO da
União veda que na especificação do subtítulo haja referência a mais de uma
localidade, área geográfica ou beneficiário, se determinados.
Na União, o subtítulo representa o menor nível de categoria de programação e
será detalhado por esfera orçamentária (fiscal, seguridade e investimento),
grupo de natureza de despesa, modalidade de aplicação, identificador de
resultado primário, identificador de uso e fonte de recursos, sendo o produto e
a unidade de medida os mesmos da ação orçamentária.
43
Classificação por Natureza
A classificação da despesa orçamentária, segundo a sua natureza, compõe-se

de:
I – Categoria Econômica;
II – Grupo de Natureza da Despesa; e
III – Elemento de Despesa.
A natureza da despesa será complementada pela informação gerencial
denominada “modalidade de aplicação”, a qual tem por finalidade indicar se os
recursos são aplicados diretamente por órgãos ou entidades no âmbito da
mesma esfera de Governo ou por outro Ente da Federação e suas respectivas
entidades, e objetiva, precipuamente, possibilitar a eliminação da dupla
contagem dos recursos transferidos ou descentralizados.
Estrutura da Natureza da Despesa Orçamentária
Os arts. 12 e 13 da Lei nº 4.320/1964, tratam da classificação da despesa

orçamentária por categoria econômica e elementos. Assim como na receita
orçamentária, o art. 8º estabelece que os itens da discriminação da despesa
orçamentária mencionados no art. 13 serão identificados por números de
código decimal, na forma do Anexo IV daquela Lei, (ORIGEM) atualmente
consubstanciados na Portaria Interministerial STN/SOF nº 163/2001, e
constantes deste Manual.
O conjunto de informações que constitui a natureza de despesa orçamentária
forma um código estruturado que agrega a categoria econômica, o grupo, a
modalidade de aplicação e o elemento. Essa estrutura deve ser observada na
execução orçamentária de todas as esferas de governo.
O código da natureza de despesa orçamentária é composto por seis dígitos,
desdobrado até o nível de elemento ou, opcionalmente, por oito, contemplando
o desdobramento facultativo do elemento:
A classificação da Reserva de Contingência bem como a Reserva do Regime
Próprio de Previdência Social, quanto à natureza da despesa orçamentária,
serão identificadas com o código “9.9.99.99”, conforme estabelece o parágrafo
único do art. 8º da Portaria Interministerial STN/SOF nº 163, de 2001.
44
Lei 101/2000 Art. 51. O Poder Executivo da União promoverá, até o dia
trinta de junho, a consolidação, nacional e por esfera de governo, das contas
dos entes da Federação relativas ao exercício anterior, e a sua divulgação,
inclusive por meio eletrônico de acesso público.
Níveis
1 2 3 4 5 6 7 8
Categoria Grupo Modalidade de Elemento de Subelemento
Econômica de Aplicação despesa
natureza
da
despesa
Obrigatorios Opcionais
Manual das Despesas
CATEGORIA ECONÔMICA
A despesa , assim como a receita, é classificada em duas categorias
econômicas, com os seguintes códigos: CATEGORIAS ECONÔMICAS
Código DESPESAS ECONÔMICAS

3 DESPESAS CORRENTES
4 DESPESAS DE CAPITAL
Despesas Correntes
45
Classificam-se nessa categoria todas as despesas que não contribuem,

diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.
 Despesas de característica operacional

 Manutenção
 Funcionamento
Custeio Manutenção de serviços anteriormente

criados (Aplicação direta). Ex:
- Obra de Conservação
- Folha, pessoal civil e militar
- Serviços de terceiros
Despesas
correntes Transferências
Correntes
Não corresponde como contraprestação
direta de bens ou serviços. Ex:
-Subvenções Sociais
-Subvenções economias
-Pagamento de Inativos
-Juros da Dívida Pública
-Contribuições Sociais
Despesas de Capital
Classificam-se nessa categoria aquelas despesas que contribuem,

diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.
É importante observar que as despesas orçamentárias de capital mantêm uma
correlação com o registro de incorporação de ativo imobilizado, intangível ou
investimento (no caso dos grupos de natureza da despesa 4 – investimentos e
5 – inversões financeiras) ou o registro de desincorporação de um passivo (no
caso do grupo de despesa 6 – amortização da dívida).
Investimento Obra ou aquisição

de bem novo
Despesas Inversão
Aquisição de bem usado
Capital Financeira (em utilização)
Transferências Outra entidade

de Capital realize
Investimento
ou Inversão
46
Investimentos – Lei. 4320/64 - 15 § 2º § 4º Classificam-se como

investimentos as dotações para o planejamento e a execução de obras,
inclusive as destinadas à aquisição de imóveis considerados necessários à
realização destas últimas, bem como para os programas especiais de trabalho,
aquisição de instalações, equipamentos e material permanente e constituição
ou aumento do capital de emprêsas que não sejam de caráter comercial ou
financeiro.
Obras Públicas
Serviços em Regime de Programação Especial
Equipamentos e Instalações
Material Permanente
Participação em Constituição ou Aumento de Capital de Emprêsas ou
Entidades Industriais ou Agrícolas
Inversões Financeiras
Lei. 4320/64 - art. 12 § 5º Classificam-se como Inversões Financeiras as
dotações destinadas a:
I - aquisição de imóveis, ou de bens de capital já em utilização;
II - aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou
entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe
aumento do capital;
III - constituição ou aumento do capital de entidades ou empresas que
visem a objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações bancárias ou
de seguros.
Aquisição de Imóveis
Participação em Constituição ou Aumento de Capital de Emprêsas ou
Entidades Comerciais ou Financeiras
Aquisição de Títulos Representativos de Capital de Emprêsa em
Funcionamento
Constituição de Fundos Rotativos
Concessão de Empréstimos
Diversas Inversões Financeiras
Transferências de Capital
Lei. 4320/64 - art. 12 § 6º São Transferências de Capital as dotações para
investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de direito público ou
privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em bens
ou serviços, constituindo essas transferências auxílios ou contribuições,
segundo derivem diretamente da Lei de Orçamento ou de lei especialmente
anterior, bem como as dotações para amortização da dívida pública.
Amortização da Dívida Pública
Auxílios para Obras Públicas
Auxílios para Equipamentos e Instalações
Auxílios para Inversões Financeiras
Outras Contribuições.
47
LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL

Receita Corrente R$ Despesa Corrente R$ Superávit
10.000,00 8.000,00 corrente
Receita de Capital R$ Despesa de Capital R$ Déficit de
10.000,00 12.000,00 Capital
Total R$ Total R$
20.000,00 20.000,00
GRUPO DE NATUREZA DA DESPESA
É um agregador de elementos de despesa com as mesmas características

quanto ao objeto de gasto, conforme discriminado a seguir:
GRUPO DE NATUREZA DA DESPESA

1 PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS
2 JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA CORRENTE
3 OUTRAS DESPESAS CORRENTES
4 INVESTIMENTOS
5 INVERSÕES FINANCEIRAS CAPITAL
6 AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA
9 RESERVA DE CONTINGÊNCIA
OBS. Não é possível combinar qualquer grupo com qualquer categoria
econômica.
Especificações:
1 – Pessoal e Encargos Sociais

Despesas orçamentárias com pessoal ativo e inativo e pensionistas, relativas a
mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros
de Poder, com quaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e
vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e
pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais
de qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas
pelo ente às entidades de previdência, conforme estabelece o caput do art. 18
da Lei Complementar no 101, de 2000.
2 – Juros e Encargos da Dívida

Despesas orçamentárias com o pagamento de juros, comissões e outros
encargos de operações de crédito internas e externas contratadas, bem como
da dívida pública mobiliária.
3 – Outras Despesas Correntes

Despesas orçamentárias com aquisição de material de consumo, pagamento
de diárias, contribuições, subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte,
além de outras despesas da categoria econômica "Despesas Correntes" não
classificáveis nos demais grupos de natureza de despesa.
48
4 – Investimentos
Despesas orçamentárias com softwares e com o planejamento e a execução
de obras, inclusive com a aquisição de imóveis considerados necessários à
realização destas últimas, e com a aquisição de instalações, equipamentos e
material permanente.
5 – Inversões Financeiras
Despesas orçamentárias com a aquisição de imóveis ou bens de capital já em
utilização; aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou
entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe
aumento do capital; e com a constituição ou aumento do capital de empresas,
além de outras despesas classificáveis
neste grupo.
6 – Amortização da Dívida
Despesas orçamentárias com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e
da atualização monetária ou cambial da dívida pública interna e externa,
contratual ou mobiliária.
Observação:
A Reserva de Contingência e a Reserva do RPPS, destinadas ao atendimento
de passivos contingentes e outros riscos, bem como eventos fiscais
imprevistos, inclusive a abertura de créditos adicionais, serão classificadas, no
que se refere ao grupo de natureza de despesa, com o código "9".
MODALIDADE DE APLICAÇÃO (INFORMAÇÃO GERENCIAL)
A modalidade de aplicação tem por finalidade indicar se os recursos são

aplicados diretamente por órgãos ou entidades no âmbito da mesma esfera de
Governo ou por outro ente da Federação e suas respectivas entidades. Indica
se os recursos serão aplicados diretamente pela unidade detentora do crédito
ou mediante transferência para entidades públicas ou privadas. A modalidade
também permite a eliminação de dupla contagem no orçamento.
Observa-se que o termo “transferências”, utilizado nos arts. 16 e 21 da Lei nº
4.320/1964, compreende as subvenções, auxílios e contribuições que
atualmente são identificados em nível de elementos na classificação da
natureza da despesa. Não se confundem com as transferências de recursos
financeiros, representadas pelas modalidades de aplicação, e são registradas
na modalidade de aplicação constante da seguinte codificação atual
90 – Aplicações Diretas
Aplicação direta, pela unidade orçamentária, dos créditos a ela alocados ou
oriundos de descentralização de outras entidades integrantes ou não dos
Orçamentos Fiscal ou da Seguridade Social, no âmbito da mesma esfera de
governo.
91 – Aplicação Direta Decorrente de Operação entre Órgãos, Fundos e
Entidades Integrantes dos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social
49
Despesas orçamentárias de órgãos, fundos, autarquias, fundações, empresas

estatais dependentes e outras entidades integrantes dos orçamentos fiscal e da
seguridade social decorrentes da aquisição de materiais, bens e serviços,
pagamento de impostos, taxas e contribuições, além de outras operações,
quando o recebedor dos recursos também for órgão, fundo, autarquia,
fundação, empresa estatal dependente ou outra entidade constante desses
orçamentos, no âmbito da mesma esfera de Governo.
Elemento da Despesa
Tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como vencimentos e

vantagens fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços de terceiros
prestados sob qualquer forma, subvenções sociais, obras e instalações,
equipamentos e material permanente, auxílios, amortização e outros que a
administração pública utiliza para a consecução de seus fins.
Desdobramento facultativo do elemento da despesa
Classifica detalhadamente o elemento da despesa em sua essência.

Conforme as necessidades de escrituração contábil e controle da execução
orçamentária fica facultado por parte de cada ente o desdobramento dos
elementos de despesa.
Estágios da Despesa;
Execução
A execução da despesa orçamentária se dá em três estágios, na forma prevista
na Lei nº 4.320/1964:
empenho (NE – Nota de Empenho) - art. 58
liquidação (NL – Nota de Liquidação)
pagamento (O.B – Ordem Bancária).
Obs. Quando a legislação não for referencia (doutrinário) + fixação
50
Dedução
da Dotação
Dotação
02/08 15/08 30/08
Empenho Liquidação Pagamento
Ordenador de Despesa
Verificação do Efetuado após
Autorização para gastar objeto a regular
Crédito (recebimento) liquidação
SIAF - NE SIAF - NL SIAF – O.B
Obs. As despesas devem ser consideradas (contabilizadas) no exercício

financeiro em que foram empenhadas.
1. Empenho
Empenho, segundo o art. 58 da Lei nº 4.320/1964, é o ato emanado de

autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento
pendente ou não de implemento de condição.
Consiste na reserva de dotação orçamentária para um fim específico.
O empenho será formalizado mediante a emissão de um documento
denominado “Nota de Empenho”, do qual deve constar o nome do credor, a
especificação do credor e a importância da despesa, bem como os demais
dados necessários ao controle da execução orçamentária.
Embora o art. 61 da Lei nº 4.320/1964 estabeleça a obrigatoriedade do nome
do credor no documento Nota de Empenho, em alguns casos, como na Folha
de Pagamento, torna-se impraticável a emissão de um empenho para cada
credor, tendo em vista o número excessivo de credores (servidores).
Caso não seja necessária a impressão do documento “Nota de Empenho”, o
empenho ficará arquivado em banco de dados, em tela com formatação própria
e modelo oficial, a ser elaborado por cada ente da Federação em atendimento
às suas peculiaridades.
Quando o valor empenhado for insuficiente para atender à despesa a ser
realizada, o empenho poderá ser reforçado. Caso o valor do empenho exceda
o montante da despesa realizada, o empenho deverá ser anulado
parcialmente. Será anulado totalmente quando o objeto do contrato não tiver
sido cumprido, ou ainda, no caso de ter sido emitido incorretamente.
Os empenhos podem ser classificados em:

- Ordinário: é o tipo de empenho utilizado para as despesas de valor fixo e
previamente determinado, cujo pagamento deva ocorrer de uma só vez;
51
- Estimativo: é o tipo de empenho utilizado para as despesas cujo montante

não se pode determinar previamente, tais como serviços de fornecimento de
água e energia elétrica, aquisição de combustíveis e lubrificantes e outros; e
- Global: é o tipo de empenho utilizado para despesas contratuais ou outras de
valor determinado, sujeitas a parcelamento, como, por exemplo, os
compromissos decorrentes de aluguéis.
É recomendável constar no instrumento contratual o número da nota de
empenho, visto que representa a garantia ao credor de que existe crédito
orçamentário disponível e suficiente para atender a despesa objeto do contrato.
Nos casos em que o instrumento de contrato é facultativo,
a Lei nº 8.666/1993 admite a possibilidade de substituí-lo pela nota de
empenho de despesa, hipótese em que o empenho representa o próprio
contrato.
Dotação NE
1.000,00 100,00
Saldo: 9.000
2. Liquidação
Conforme dispõe o art. 63 da Lei nº 4.320/1964, a liquidação consiste na

verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e
documentos comprobatórios do respectivo crédito e tem por objetivo apurar:
“Art. 63. A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido
pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do
respectivo crédito.
§1° Essa verificação tem por fim apurar:
I – a origem e o objeto do que se deve pagar;
II – a importância exata a pagar;
III – a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação.
As despesas com fornecimento ou com serviços prestados terão por base:
§2º A liquidação da despesa por fornecimentos feitos ou serviços prestados
terá por base:
I – o contrato, ajuste ou acôrdo respectivo;
II – a nota de empenho;
III – os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do
serviço.”
3. Pagamento
O pagamento consiste na entrega de numerário ao credor por meio de cheque
nominativo, ordens de pagamentos ou crédito em conta, e só pode ser
efetuado após a regular liquidação da despesa.
A Lei nº 4.320/1964, no art. 64, define ordem de pagamento como sendo o
despacho exarado por autoridade competente, determinando que a despesa
liquidada seja paga.
52
A ordem de pagamento só pode ser exarada em documentos processados

pelos serviços de contabilidade.
Restos a Pagar
Lei 4320/64 - Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas

empenhadas mas não pagas até o dia 31 de dezembro distinguindo-se as
processadas das não processadas.
Parágrafo único. Os empenhos que sorvem a conta de créditos com
vigência plurienal, que não tenham sido liquidados, só serão computados como
Restos a Pagar no último ano de vigência do crédito.
Regime de Competência – Dívida Flutuante – RP é controlada pela STN

Art. 92. A dívida flutuante compreende:
I - os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida;
II - os serviços da dívida a pagar;
III - os depósitos;
IV - os débitos de tesouraria.
Parágrafo único. O registro dos restos a pagar far-se-á por exercício

(ANO) e por credor distinguindo-se as despesas processadas das não
processadas.
Restos a Pagar Processados
02/08/2012 15/08/2012 31/12/2012 30/04/2013
Obs.Haverá obrigação quando houver o empenho, liquidado (recebido) e o não

pagamento.
O Pagamento do RP processado no ano seguinte é considerado despesa

extra-orçamentária - DEO. (Inscrita automaticamente no final do ano)
Restos a Pagar Não Processados
02/08/2012 31/12/2012 15/03/2013 30/04/2013
Obs.Quando houver o empenho, NÃO liquidado (Não recebido) e o NÃO

pagamento.
53
A condição para o pagamento de uma RP NÃO processado é que ocorra antes

a Liquidação, sendo assim, no ano seguinte é considerada despesa extra-
orçamentária - DEO.
VIGÊNCIA – (Regra Nova)

No caso da RP não processada no final do ano é cancelado o empenho é
cancelado, salvo quando:
I - Vigência do prazo para comprimento da obrigação.
II – Liquidação em curso (Certificação do recebimento não finalizada)
III – Interesse da administração (Possível perda etc...)
IV - Transferências a instituições públicas ou privadas
V – Compromissos assumidos do exterior
Validade do RP até 30/06 do ano subseqüente.
02/08/2012 31/12/2012 31/03/2013 30/06/2014
Empenho Validade
Obs. Situações que ainda pode ser prorrogado: Execução iniciada ou

Despesas executadas diretamente pelos Órgãos e entidades da União ou
mediante transferência ou descentralização aos Estados, municípios ou distrito
federal (também as relativas a saúde, PAC ou ensino)
ATENÇÃO:
-O cancelamento do RP é somente uma baixa na obrigação.
-Quando se cancela uma despesa paga no ano anterior, esse cancelamento
será classificado como RECEITA ORÇAMENTÁRIA do ano em que se efetivar.
PRESCRIÇÃO - DECRETO Nº 93.872/1986 Art . 70. Prescreve em cinco anos
a dívida passiva relativa aos Restos a Pagar (CCB art. 178, § 10, VI).
Cálculo do Restos a Pagar

RP total = NE – OB
RP Processado = NL - OB
RP Não Processado = NE – NL
RP Total = RP Processado – RP Ñ Processado
LRF 101/2000 - Art. 42. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no

art. 20, nos últimos dois quadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de
despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha
parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente
disponibilidade de caixa para este efeito.
Parágrafo único. Na determinação da disponibilidade de caixa serão
considerados os encargos e despesas compromissadas a pagar até o final do
exercício.
54
BC/C =100
Obrigação = 60 Neste período não podem
Saldo = 40 ser contraídas despesas
maiores que o saldo em Cx
(salvo novas entradas de
01/05/2013 31/12/2012 Receita)
Empenho
5. Estrutura e Análise das Demonstrações Contábeis do Setor Público:
Fonte: ISSN 2175-8069, UFSC, Florianópolis, v.9, n.18, p.03-22, jul./dez., 2012
OBS. De acordo com a portaria STN n. 664 e 665 de 2010 serão obrigatórios a
partir de 2012 para União, Estados e Distrito Federal e a partir de 2013 para os
municípios.
- Balanço Orçamentário
- Balanço Financeiro
- Balanço Patrimonial
- Demonstração das Variações Patrimoniais
- Demonstração dos Fluxos de Caixa
Obs. A demonstração do Resultado Econômico e das Mutações do Patrimônio
Líquido seguem facultativos.
Atenção: A DMPL é obrigatória somente para as empresas estatais
dependentes e entes e incorporem consolidação de contas.
Plano de contas
Teoria das Contas
A estrutura do plano de contas é influenciada pela teoria das contas, que

explica a representação e a classificação das contas contábeis. As principais
teorias são:
55
a) Teoria Personalista: cada conta assume a configuração de uma pessoa no

seu relacionamento com a entidade. Dessa forma, caixa, bancos, duplicatas a
receber, capital, receitas e despesas representam pessoas com as quais a
entidade mantém relacionamento. De acordo com essa teoria, as contas
classificam-se em:
i. Agentes consignatários (pessoas encarregadas da guarda de valores):

representam os bens da empresa;
ii. Correspondentes (terceiros que mantêm transações com a empresa):
representam os direitos e obrigações; e
iii. Proprietários (donos e responsáveis pela riqueza administrada):
representam as contas do patrimônio líquido e suas variações, inclusive
despesas e receitas.
b) Teoria Materialista: as contas representam relações materiais e se

classificam em dois grandes grupos:
i. Contas integrais: representam bens, direitos e obrigações exigíveis;

ii. Contas diferenciais: representam as contas do patrimônio líquido e suas
variações, inclusive as receitas e despesas.
c) Teoria Patrimonialista: entende que o objeto de estudo da contabilidade é o

patrimônio e que a finalidade contábil é a administração do mesmo. O
patrimônio pode ser compreendido pela sua situação estática, pela sua
situação dinâmica e pela sua representação quantitativa e qualitativa. De
acordo com essa teoria as contas são classificadas em:
i. Contas patrimoniais: representam a situação estática, ou seja, o patrimônio,

os elementos ativos e passivos, que são os bens, direitos, obrigações com
terceiros e o patrimônio líquido;
ii. Contas de resultado: representam a situação dinâmica e as variações
patrimoniais, ou seja, as contas que alteram o patrimônio líquido e demonstram
o resultado do exercício.
A estrutura conceitual do plano de contas terá base na teoria patrimonialista

visando à evidenciação dos elementos patrimoniais, a compreensão da
composição patrimonial e a demonstração de todos os bens, direitos e obrigações
da entidade.
As contas contábeis podem ainda ser classificadas quanto à:

a) Natureza do saldo:
i. Conta Devedora – aquela de possui saldo predominantemente devedor;

ii. Conta Credora – aquela que possui saldo predominantemente credor;
iii. Conta Híbrida ou Mista – aquela que possuí saldo devedor ou credor.
b) Variação na natureza do saldo:
i. Conta Estável – aquela que só possui um tipo de saldo; e
56
ii. Conta Instável – aquela que possui saldo devedor ou credor.
c) Movimentação que sofrem:
i. Conta Unilateral: aquelas que são utilizadas para lançamentos a débito ou a

crédito exclusivamente; e
ii. Conta Bilateral: aquela que são utilizadas para lançamentos a débito e a
crédito;
d) Frequência das movimentações no período:
i. Conta Estática: pouca movimentação no período; e

ii. Conta Dinâmica: frequente movimentação no período.
e) Necessidade de desdobramento:
i. Conta Sintética: aquela que funciona como agregadora, possuindo conta em

nível inferior; e
ii. Conta Analítica: aquela que recebe escrituração, não possuindo conta em
nível inferior.
O sistema contábil deverá estar estruturado nos seguintes subsistemas:
a) orçamentário - registra, processa e evidencia os atos e os fatos

relacionados ao planejamento e à execução orçamentária;
b) financeiro (extinto) - excluído pela Resolução CFC 1.268/2009;
c) patrimonial - registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não

financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do
patrimônio público;
d) de custos (novo) - registra, processa e evidencia os custos dos bens X

serviços produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública. Esse
subsistema foi concebido para atender aos preceitos da LC 101/2000;
e) compensação - registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos

efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor
público, bem como aqueles com funções específicas de controle.
O registro contábil deve ser feito pelo método das partidas dobradas e os
lançamentos devem debitar e creditar contas que apresentem a mesma
natureza de informação, seja patrimonial, orçamentária ou de controle. Assim,
os lançamentos estarão fechados dentro das classes 1, 2, 3 e 4 ou das classes
5 e 6 ou das classes 7 e 8, conforme figura abaixo:
57
O Plano de Contas Aplicado ao Setor público está estruturado por níveis de

desdobramento, sendo estes classificados e codificados como segue:
Atenção: Cuidado com as despesas.

Na classificação orçamentária possuem somente 6 níveis e 8 dígitos
Na classificação contábil existem 7 níveis e 9 dígitos.
A lógica dos lançamentos do novo plano de contas estão fundamentados na

natureza da informação.
Para o cálculo do Superávit Financeiro são utilizados os seguintes códigos:

(F) – Financeiro
(P) – Patrimonial
58
5.1. Conceito;
LEI 4320/64 - TÍTULO IX - Da Contabilidade - CAPÍTULO I - Disposições Gerais
Art. 83. A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a situação de todos

quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem
bens a ela pertencentes ou confiados.
Art. 84. Ressalvada a competência do Tribunal de Contas ou órgão equivalente, a tomada
de contas dos agentes responsáveis por bens ou dinheiros públicos será realizada ou
superintendida pelos serviços de contabilidade.
Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o
acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a
determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a
análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros.
Art. 86. A escrituração sintética das operações financeiras e patrimoniais efetuar-se-á pelo
método das partidas dobradas.
Art. 87. Haverá contrôle contábil dos direitos e obrigações oriundos de ajustes ou
contratos em que a administração pública fôr parte.
Art. 88. Os débitos e créditos serão escriturados com individuação do devedor ou do
credor e especificação da natureza, importância e data do vencimento, quando fixada.
Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária,
financeira patrimonial e industrial.
CAPÍTULO III
Da Contabilidade Patrimonial e Industrial
Art. 94. Haverá registros analíticos de todos os bens de caráter permanente, com
indicação dos elementos necessários para a perfeita caracterização de cada um dêles e dos
agentes responsáveis pela sua guarda e administração.
Art. 95 A contabilidade manterá registros sintéticos dos bens móveis e imóveis.
Art. 96. O levantamento geral dos bens móveis e imóveis terá por base o inventário
analítico de cada unidade administrativa e os elementos da escrituração sintética na
contabilidade.
Art. 97. Para fins orçamentários e determinação dos devedores, ter-se-á o registro contábil
das receitas patrimoniais, fiscalizando-se sua efetivação.
Art. 98. A divida fundada compreende os compromissos de exigibilidade superior a doze
meses, contraídos para atender a desequilíbrio orçamentário ou a financeiro de obras e
serviços públicos.
Parágrafo único. A dívida fundada será escriturada com individuação e especificações que
permitam verificar, a qualquer momento, a posição dos empréstimos, bem como os respectivos
serviços de amortização e juros.
Art. 99. Os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como emprêsa
pública ou autárquica, manterão contabilidade especial para determinação dos custos,
ingressos e resultados, sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum.
Art. 100 As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da
execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as
superveniências e insubsistência ativas e passivas, constituirão elementos da conta
patrimonial.
CAPÍTULO IV
Dos Balanços
Art. 101. Os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço Orçamentário,
no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na Demonstração das Variações Patrimoniais,
segundo os Anexos números 12, 13, 14 e 15 e os quadros demonstrativos constantes dos
Anexos números 1, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 16 e 17.
Art. 102. O Balanço Orçamentário demonstrará as receitas e despesas previstas em
confronto com as realizadas.
Art. 103. O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias bem
como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-orçamentária, conjugados com os
59
saldos em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se transferem para o exercício

seguinte.
Parágrafo único. Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita extra-
orçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária.
Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações
verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará
o resultado patrimonial do exercício.
09
§ 5º Nas contas de compensação serão registrados os bens, valores, obrigações e
situações não compreendidas nos parágrafos anteriores e que, imediata ou indiretamente,
possam vir a afetar o patrimônio.
Art. 106. A avaliação dos elementos patrimoniais obedecerá as normas seguintes:
I - os débitos e créditos, bem como os títulos de renda, pelo seu valor nominal, feita a
conversão, quando em moeda estrangeira, à taxa de câmbio vigente na data do balanço;
II - os bens móveis e imóveis, pelo valor de aquisição ou pelo custo de produção ou de
construção;
III - os bens de almoxarifado, pelo preço médio ponderado das compras.
§ 1° Os valores em espécie, assim como os débitos e créditos, quando em moeda
estrangeira, deverão figurar ao lado das correspondentes importâncias em moeda nacional.
§ 2º As variações resultantes da conversão dos débitos, créditos e valores em espécie
serão levadas à conta patrimonial.
§ 3º Poderão ser feitas reavaliações dos bens móveis e imóveis.
5.2. Composição e Conteúdo dos Balanços Públicos;
Art. 101. Os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço

Orçamentário, no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na
Demonstração das Variações Patrimoniais, segundo os Anexos números 12,
13, 14 e 15 e os quadros demonstrativos constantes dos Anexos números 1, 6,
7, 8, 9, 10, 11, 16 e 17.
Balanço Orçamentário
(modelo anterior - resumido)
Receitas Despesas
Tipo Previsão Execução Diferença Tipo Fixação Execução Diferença
Receitas Créditos
Correntes Orçamentários e
Suplementares
Despesas Correntes
Despesas de Capital
Receitas de Créditos Especiais

Capital Despesas Correntes
Despesas de Capital
Créditos
Extraordinários
Despesas Correntes
Despesas de Capital
SOMA SOMA
DÉFICIT SUPERÁVIT
TOTAL TOTAL
60
No novo modelo de balanço orçamentário (logo abaixo) detalha as

três fases de execução da despesa (empenho, liquidação e pagamento). Com
o objetivo de acompanhar a execução orçamentária as receitas executadas
são arrecadadas e as despesas executadas são empenhadas.
Neste balanço anterior, as receitas somente são consideradas
executadas quando se completa a fase de arrecadação, e as despesas
depois de sua liquidação.
5.3. Balanço Orçamentário;

BALANÇO ORÇAMENTÁRIO
EXERCÍCIO: PERÍODO: EXERCÍCIO: EXERCÍCIO: PERÍODO: EXERCÍCIO: PERÍODO: EXERCÍCIO:
DATA: PERÍODO: DATA: DATA: PÁGINA PERÍODO: DATA:
PÁGINA DATA: PÁGINA PÁGINA PÁGINA
RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS PREVISÃO INICIAL PREVISÃO RECEITAS REALIZADAS SALDO

ATUALIZADA (A) (B) C= (B-A)
RECEITAS CORRENTES
RECEITA TRIBUTÁRIA
Impostos
Taxas
Contribuição de Melhoria
RECEITA DE CONTRIBUIÇÕES
Contribuições Sociais
Contribuições de Intervenção no
Domínio
Econômico
Contribuição de Iluminação Pública
RECEITA PATRIMONIAL
Receitas Imobiliárias
Receitas de Valores Mobiliários
Receita de Concessões e Permissões
Compensações Financeiras
Receita Decorrente do Direito de
Exploração de
Bens Públicos em Áreas de Domínio
Público
Receita da Cessão de Direitos
Outras Receitas Patrimoniais
RECEITA AGROPECUÁRIA
Receita da Produção Vegetal
Receita da Produção Animal e
Derivados
Outras Receitas Agropecuárias
RECEITA INDUSTRIAL
Receita da Indústria Extrativa Mineral
Receita da Indústria de Transformação
Receita da Indústria de Construção
Outras Receitas Industriais
RECEITA DE SERVIÇOS
TRANSFERÊNCIAS CORRENTES
Transferências Intergovernamentais
Transferências de Instituições Privadas
Transferências do Exterior
Transferências de Pessoas
Transferências de Convênios
Transferências para o Combate à Fome
OUTRAS RECEITAS CORRENTES
Multas e Juros de Mora
Indenizações e Restituições
Receita da Dívida Ativa
Receitas Decorrentes de Aportes
Periódicos para
Amortização de Déficit Atuarial do RPPS
Receitas Correntes Diversas
RECEITAS DE CAPITAL
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
Operações de Crédito Internas
Operações de Crédito Externas
ALIENAÇÃO DE BENS
Alienação de Bens Móveis
Alienação de Bens Imóveis
AMORTIZAÇÕES DE EMPRÉSTIMOS
TRANSFERÊNCIAS DE CAPITAL
Transferências de Instituições Privadas
Transferências de Pessoas
Transferências de Outras Instit. Públicas
Transferências de Convênios
Transferências para o Combate à Fome
OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL
Integralização do Capital Social
Dív. Ativa Prov. da Amortiz. Emp. e
Financ.
Restituições
Receitas de Capital Diversas
SUBTOTAL DAS RECEITAS (I)
61
REFINANCIAMENTO (II)
Operações de Crédito Internas
Mobiliária Contratual
Operações de Crédito Externas
Mobiliária Contratual
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO
(III) = (I + II)
DÉFICIT (IV)
TOTAL (V) = (III + IV)
SALDOS DE EXERCÍCIOS
ANTERIORES
(UTILIZADOS PARA CRÉDITOS
ADICIONAIS)
Superávit Financeiro
Reabertura de créditos adicionais
Este novo balanço contém colunas para relatar as três fases da despesa.
DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS DOTAÇÃO DOTAÇÃO DESPESAS DESPESAS DESPESAS SALDO DA
INICIAL ATUALIZADA EMPENHADAS LIQUIDADAS PAGAS DOTAÇÃO
(d) (e) (f) (g) (h) (i)=(e-f)
DESPESAS CORRENTES
PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS
JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA
OUTRAS DESPESAS CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
INVERSÕES FINANCEIRAS
AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA
RESERVA DE CONTINGÊNCIA
RESERVA DO RPPS
SUBTOTAL DAS DESPESAS (VI)
AMORTIZAÇÃO DA DÍVIDA/
REFINANCIAMENTO (VII)
Amortização da Dívida Interna
Dívida Mobiliária
Outras Dívidas
Amortização da Dívida Externa
Dívida Mobiliária
Outras Dívidas
SUBTOTAL COM
REFINANCIAMENTO (VIII) =
(VI + VII)
SUPERÁVIT (IX)
TOTAL (X) = (VII + IX)
Obs. O Balanço Orçamentário será complementado por nota explicativa

detalhando as despesas executadas por tipos de créditos (inicial, suplementar,
especial e extraordinário).
Este demonstrativo possibilita a análise da REGRA DE OURO que tem como

objetivo inibir a contratação de empréstimos que sejam destinados a gastos
corrente.
Adicionalmente ao Balanço Orçamentário, devem ser incluídos dois quadros

demonstrativos de execução de restos a pagar, um relativo aos restos a pagar
não processados, outro relativo aos restos a pagar processados.
ANEXO 1 – DEMONSTRATIVO DE EXECUÇÃO DOS RESTOS A PAGAR

NÃO PROCESSADOS:
INSCRITOS
RESTOS A PAGAR NÃO EM EM 31 DE LIQUIDADOS PAGOS CANCELADOS SALDO
PROCESSADOS EXERCÍCIOS DEZEMBRO
ANTERIORES DO
EXERCÍCIO
ANTERIOR
DESPESAS CORRENTES
PESSOAL E ENCARGOS
SOCIAIS
JUROS E ENCARGOS DA
DÍVIDA
OUTRAS DESPESAS
CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
TOTAL
62
Para preenchimento do Anexo 1, Demonstrativo de Execução dos Restos a

Pagar não Processados (RPNP), deverão ser levantados os RPNP inscritos no
exercício imediatamente anterior (b) e os inscritos em exercícios anteriores (a).
As parcelas dos RPNP evidenciadas em (a) e (b) e liquidadas no exercício
corrente corresponderão ao item (c). De modo semelhante, as parcelas de
RPNP pagas e canceladas no exercício corrente corresponderão,
respectivamente, aos itens (d) e (e).
O preenchimento do Anexo 2, Demonstrativo de Execução dos Restos a Pagar

Processados (RPP), é bastante semelhante ao preenchimento do quadro
anterior. Destaca-se, contudo, que RPNP liquidados em exercícios anteriores
mas não pagos serão evidenciados neste quadro, e não no Anexo anterior.
Outro ponto relevante é que não se faz necessária a coluna “liquidados”, uma
vez que todos os restos a pagar evidenciados neste quadro já passaram pelo
estágio da liquidação na execução orçamentária.
ANEXO 2 – DEMONSTRATIVO DE EXECUÇÃO DOS RESTOS A PAGAR

NÃO PROCESSADOS E NÃO PROCESSADOS E LIQUIDADOS:
INSCRITOS
RESTOS A PAGAR NÃO EM EM 31 DE PAGOS CANCELADOS SALDO
PROCESSADOS EXERCÍCIOS DEZEMBRO DO (c) (d) (e)=(a+b+c-d)
ANTERIORES EXERCÍCIO
(a) ANTERIOR
(b)
DESPESAS CORRENTES
PESSOAL E ENCARGOS
SOCIAIS
JUROS E ENCARGOS DA
DÍVIDA
OUTRAS DESPESAS
CORRENTES
DESPESAS DE CAPITAL
INVESTIMENTOS
TOTAL
63
ANÁLISE DE BALANÇOS ORÇAMENTÁRIOS
Balanço Orçamentário
Empenhada Empenhada
Receitas Despesas
Tipo Previsão Realizada Diferença Tipo Fixação Realizada Diferença
Atualizada (executada) (executada)
(a) (b) (b-a)
Receitas Despesas
Correntes Correntes
R>D Superávit Corrente
Execução
Receita x Despesa R<D Déficit Corrente
Corrente
R=D Resultado Nulo
Receitas Despesas
de Capital de Capital
R>D Superávit Capital
Execução
Receita x Despesa R<D Déficit Capital
Capital
R=D Resultado Nulo
Total Total
64
Receita Prevista maior que Receita

Arrecadada, demonstra que houve insuficiência de Despesa Fixada maior que a Despesa Realizada,
arrecadação; demonstrando economia na realização de despesas; e
RP > RA  Insuficiência ou Déficit na DF > DR  Economia na realização da

Arrecadação Despesa
Receita Prevista menor que a Receita Despesa Fixada menor que Despesa
Arrecadada, demonstrando que houve excesso de Realizada, demonstrando que houve excesso de despesas
arrecadação; (situação não muito comum e inviável na prática).
DF < DR  Excesso na realização da

RP < RA  Excesso ou Superávit na despesa
Arrecadação
Despesa Fixada igual a Despesa Realizada,
Receita Prevista igual que a Receita demonstrando que houve Equilíbrio
Arrecadada, demonstrando que equilíbrio na
arrecadação;
DF = DR  Resultado Nulo
RP = RA  Equilíbrio na Arrecadação
(Resultado Nulo)
Receita Executada > Despesa Executada, dizemos que houve:

RE > DE  Superávit Orçamentário
Receita Executada < Despesa Executada, dizemos que houve:

RE < DE  Déficit Orçamentário
Receita Executada = Despesa Executada, dizemos que houve:

RE = DE  Resultado Nulo
5.4. Balanço Financeiro;
Estrutura do Balanço Financeiro:

INGRESSOS DISPÊNDIOS
Especificação Exercício Exercício Especificação Exercício Exercício
Atual Anterior Atual Anterior
Receita Orçamentária (I) Despesa Orçamentária (VI)
Ordinária Ordinária
Vinculada Vinculada
Previdência Social Previdência Social
Transferências obrigatórias Transferências obrigatórias
de outro ente de outro ente
Convênios Convênios
(...) (...)
(-) Deduções da Receita
Orçamentária
Transferências Transferências Financeiras

Financeiras Recebidas (II) Concedidas (VII)
Recebimentos Pagamentos
Extraorçamentários (III) Extraorçamentários (VIII)
Saldo em Espécie do Saldo em Espécie para o
Exercício Anterior (IV) Exercício Seguinte (IX)
TOTAL (V) = (I+II+III+IV) TOTAL (X) =
(VI+VII+VIII+IX)
5.5. Balanço Patrimonial;
Segundo a Lei 4.320/64, art. 105, serão demonstrados no balanço patrimonial:

65
Ativos e passivos financeiros – independe de autorização orçamentária para

suas realizações. (ex: doações de recursos ao setor público)
Ativos e passivos não financeiros (permanentes) – depende de autorização
orçamentária para suas realizações. (ex: receitas tributárias)
Contas de Compensação – são os atos potenciais que podem interferir de
alguma forma nas contas públicas (ex: contratos, convênios)
ATIVO PASSIVO
Ativo Financeiro Passivo Financeiro
Ativo não Financeiro Passivo não Financeiro
Para atender as normas internacionais o novo balanço patrimonial foi

substituído pelo seguinte modelo básico:
ATIVO PASSIVO
Ativo Circulante Passivo Circulante
Ativo não Circulante Passivo não Circulante
Atenção: é necessária autorização orçamentária para todas as contas.
Para atender a lei 4.320/64, ao final do balanço patrimonial ainda é necessário

a elaboração simplificada do modelo anterior.
Ativo Passivo
ESPECIFICAÇÃO Exercício Exercício ESPECIFICAÇÃO Exercício Exercício
Atual Anterior Atual Anterior
ATIVO CIRCULANTE PASSIVO CIRCULANTE
Caixa e Equivalentes de Caixa Obrigações Trabalhistas,
Créditos a Curto Prazo Previdenciárias e
Clientes Assistenciais a Pagar a Curto
Créditos Tributários a Receber Prazo
Divida Ativa Tributaria Empréstimos e Financiamentos a
Divida Ativa não Tributaria – Curto Prazo
Clientes Fornecedores e Contas a Pagar
Créditos de Transferências a a Curto Prazo
Receber Obrigações Fiscais a Curto
Empréstimos e Financiamentos Prazo
Concedidos Obrigações de Repartição a
(-) Ajuste de Perdas de Créditos a Outros Entes
Curto Provisões a Curto Prazo
Prazo Demais Obrigações a Curto
Demais Créditos e Valores a Prazo
Curto Prazo PASSIVO NAO-CIRCULANTE
Investimentos e Aplicações Obrigações Trabalhistas,
Temporárias a Previdenciárias e
Curto Prazo Assistenciais a Pagar a Longo
Estoques Prazo
VPD Pagas Antecipadamente Empréstimos e Financiamentos a
ATIVO NAO-CIRCULANTE Longo Prazo
Ativo Realizável a Longo Prazo Fornecedores a Longo Prazo
Créditos a Longo Prazo Obrigações Fiscais a Longo
Clientes Prazo
Créditos Tributários a Receber Provisões a Longo Prazo
Divida Ativa Tributaria Demais Obrigações a Longo
Divida Ativa não Tributaria – Prazo
Clientes Resultado Diferido
Empréstimos e Financiamentos TOTAL DO PASSIVO
Concedidos
(-) Ajuste de Perdas de Créditos a PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Longo
Prazo ESPECIFICAÇÃO Exercício Exercício
Atual Anterior
66
Demais Créditos e Valores a Patrimônio Social e Capital

Longo Prazo Social
Investimentos e Aplicações Adiantamento para Futuro
Temporárias a Aumento de Capital
Longo Prazo Reservas de Capital
Estoques Ajustes de Avaliação Patrimonial
VPD Pagas Antecipadamente Reservas de Lucros
Investimentos Demais Reservas
Participações Permanentes Resultados Acumulados
Participações Avaliadas pelo Resultado do exercício
Método de Resultados de exercícios
Equivalência Patrimonial anteriores
Participações Avaliadas pelo Ajustes de exercícios anteriores
Método de (-) Ações / Cotas em Tesouraria
Custo
Propriedades para Investimento
Demais Investimentos
Permanentes
Imobilizado
Bens Móveis
Bens Imóveis
Intangível
Softwares
Marcas, Direitos e Patentes
Industriais TOTAL DO PATRIMÔNIO
Direito de Uso de Imóveis LÍQUIDO
TOTAL TOTAL
Para atender a 4.320/64

ATIVO FINANCEIRO PASSIVO FINANCEIRO
ATIVO PERMANENTE PASSIVO PERMANENTE
SALDO PATRIMONIAL
Compensações
ESPECIFICAÇÃO ESPECIFICAÇÃO
Saldo dos Atos Potenciais Exercício Exercício Saldo dos Atos Potenciais Exercício Exercício
Ativos Atual Anterior Passivos Atual Anterior
TOTAL TOTAL
5.6. Classificação das Variações Patrimoniais;

5.7. Demonstração das Variações Patrimoniais;
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS

Exercício Exercício
Atual Anterior
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS AUMENTATIVAS
Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria
Impostos
Taxas
Contribuições de Melhoria
Contribuições
Contribuições Sociais
Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico
Contribuição de Iluminação Pública
Contribuições de Interesse das Categorias Profissionais
Exploração e Venda de Bens, Serviços e Direitos
Venda de Mercadorias
Venda de Produtos
Exploração de Bens e Direitos e Prestação de Serviços
67
Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras

Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos Concedidos
Juros e Encargos de Mora
Variações Monetárias e Cambiais
Descontos Financeiros Obtidos
Remuneração de Depósitos Bancários e Aplicações Financeiras
Outras Variações Patrimoniais Aumentativas – Financeiras
Transferências e Delegações Recebidas
Transferências Intragovernamentais
Transferências das Instituições Privadas
Transferências das Instituições Multigovernamentais
Transferências de Consórcios Públicos
Delegações Recebidas
Transferências de Pessoas Físicas
Valorização e Ganhos Com Ativos
Reavaliação de Ativos
Ganhos com Alienação
Ganhos com Incorporação de Ativos por Descobertas e Nascimentos
Outras Variações Patrimoniais Aumentativas
Variação Patrimonial Aumentativa a Classificar
Resultado Positivo de Participações
Reversão de Provisões e Ajustes de Perdas
Diversas Variações Patrimoniais Aumentativas
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS DIMINUTIVAS

Pessoal e Encargos
Remuneração a Pessoal
Encargos Patronais
Benefícios a Pessoal
Custo de Pessoal e Encargos
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas - Pessoal e Encargos
Benefícios Previdenciários e Assistenciais
Aposentadorias e Reformas
Pensões
Benefícios de Prestação Continuada
Benefícios Eventuais
Políticas Publicas de Transferência de Renda
Outros Benefícios Previdenciários e Assistenciais
Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo
Uso de Material de Consumo
Serviços
Depreciação, Amortização de Exaustão
Custo de Materiais, Serviços e Consumo de Capital Fixo
Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras
Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos Obtidos
Juros e Encargos de Mora
Variações Monetárias e Cambiais
Descontos Financeiros Concedidos
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas – Financeiras
Transferências e Delegações Concedidas
Transferências Intragovernamentais
Transferências a Instituições Privadas
Transferências a Instituições Multigovernamentais
Transferências a Consórcios Públicos
Transferências ao Exterior
68
Delegações Concedidas
Desvalorização e Perda de Ativos
Redução a Valor Recuperável e Provisão para Perdas
Perdas com Alienação
Perdas Involuntárias
Tributarias
Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria
Contribuições
Custo com Tributos
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas
Premiações
Resultado Negativo de Participações
Incentivos
Subvenções Econômicas
Participações e Contribuições
VPD de Constituição de Provisões
Custo de Outras VPD
Diversas Variações Patrimoniais Diminutivas
Resultado Patrimonial do Período
VARIAÇÕES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS

(decorrentes da execução orçamentária)
Atual Anterior
Incorporação de ativo
Desincorporação de passivo
Incorporação de passivo
Desincorporação de ativo
5.8. Demonstração dos Fluxos de Caixa;
Atual Anterior
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DAS OPERAÇÕES
INGRESSOS
RECEITAS DERIVADAS
Receita Tributária
Receita de Contribuições
Outras Receitas Derivadas
RECEITAS ORIGINÁRIAS
Receita Patrimonial
Receita Agropecuária
Receita Industrial
Receita de Serviços
Outras Receitas Originárias
Remuneração das Disponibilidades
TRANSFERÊNCIAS
Intergovernamentais
da União
de Estados e Distrito Federal
de Municípios
Intragovernamentais
DESEMBOLSOS
PESSOAL E OUTRAS DESPESAS CORRENTES POR FUNÇÃO
Legislativa
Judiciária
Administração
Defesa Nacional
Segurança Pública
Relações Exteriores
Assistência Social
Saúde
Trabalho
Educação
(...)
JUROS E ENCARGOS DA DÍVIDA
69
Juros e Correção Monetária da Dívida Interna

Juros e Correção Monetária da Dívida Externa
Outros Encargos da Dívida
TRANSFERÊNCIAS
Intergovernamentais
a União
a Estados e Distrito Federal
a Municípios
Intragovernamentais
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DAS OPERAÇÕES
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO
INGRESSOS
ALIENAÇÃO DE BENS
AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS
DESEMBOLSOS
AQUISIÇÃO DE ATIVO NÃO CIRCULANTE
CONCESSÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO
FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO
INGRESSOS
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
DESEMBOLSOS
AMORTIZAÇÃO/REFINANCIAMENTO DA DÍVIDA
FLUXO DE CAIXA LÍQUIDO DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO
APURAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA DO PERÍODO
GERAÇÃO LÍQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA INICIAL
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA FINAL
5.9. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
ESPECIFIC. Pat. Adiant. Reserv. Ajustes Reservas Demais Result. Ações / TOTAL
Social/Capital para de de Aval. de Reserv. Acumul. Cotas em
Social Futuro Capital Pat. Lucros Tesouraria
Aumento
de
Capital
Saldo Inicial
Ex.
Anterior
Ajustes de
Exercícios
Anteriores
Aumento de
Capital
Resultado do
Exercício
Constituição/
Reversão de
Reservas
Dividendos
Saldo Final
Ex.
Anterior
Saldo Inicial
Ex.
Atual
Ajustes de
Exercícios
Anteriores
Aumento de
Capital
Resultado do
Exercício
Constituição/
Reversão de
Reservas
70
Dividendos
Saldo Final
Ex. Atual
6. Licitações 8666/93
Art 37, XXI, da Constituição Federal, fixou o procedimento como compulsório

para a contratação de obras, serviços, compras e alienações, ressalvados os
casos especificados na legislação.
Para a Administração Indireta exploradora de atividade econômica, a

Carta de 1988 reservou o disposto no art. 173, § 1°, III...
Obs.: A Petrobrás possui o “Regulamento do Procedimento Licitatório
Simplificado”, instituído pelo Decreto nº 2.745, de 24 de agosto de 1998.
Art. 3o A licitação destina-se a garantir a observância do princípio

constitucional da isonomia (igualdade) e a selecionar a proposta mais
vantajosa para a Administração e será processada e julgada em estrita
conformidade com os princípios básicos da legalidade, da impessoalidade, da
moralidade, da igualdade, da publicidade, da probidade administrativa, da
vinculação ao instrumento convocatório, do julgamento objetivo e dos que lhes
são correlatos.
Princípios Explícitos da LRF

da Legalidade, L
da Impessoalidade, I
da Moralidade, M
Publicidade, P
da Igualdade, cuidado I
da Probidade administrativa, P
71
da Vinculação ao instrumento convocatório, (Ex. edital) V

do Julgamento objetivo J
Princípios Implícitos
- Competitividade
- Sigilo das Propostas
- Adjudicação Compulsória (ao vencedor – vinculação)
- Formalismo (documental)
6.1 Das Obras e Serviços
Art. 7o As licitações para a execução de obras e para a prestação de

serviços obedecerão ao disposto neste artigo e, em particular, à seguinte
seqüência:
I - projeto básico;
II - projeto executivo;
III - execução das obras e serviços.
§ 1o A execução de cada etapa será obrigatoriamente precedida da
conclusão e aprovação, pela autoridade competente, dos trabalhos relativos às
etapas anteriores, à exceção do projeto executivo, o qual poderá ser
desenvolvido concomitantemente com a execução das obras e serviços, desde
que também autorizado pela Administração.
§ 2o As obras e os serviços somente poderão ser licitados quando:
I - houver projeto básico aprovado pela autoridade competente e disponível
para exame dos interessados em participar do processo licitatório;
II - existir orçamento detalhado em planilhas que expressem a composição
de todos os seus custos unitários;
III - houver previsão de recursos orçamentários que assegurem o pagamento
das obrigações decorrentes de obras ou serviços a serem executadas no
exercício financeiro em curso, de acordo com o respectivo cronograma;
IV - o produto dela esperado estiver contemplado nas metas estabelecidas
no Plano Plurianual de que trata o art. 165 da Constituição Federal, quando for
o caso.
Art. 22. São modalidades de licitação:

I - concorrência; Homologar
Adjudicar Carimbo / Assinatura da
II - tomada de preços; Direito subjetivo da autoridade competente
III - convite; empresa vencedora retificando todas as
IV - concurso; em relação ao fases anteriores do
V - leilão. objeto licitado. processo como legais.
§ 1o Concorrência é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados

que, na fase inicial de habilitação preliminar, comprovem possuir os requisitos
mínimos de qualificação exigidos no edital para execução de seu objeto.
§ 2o Tomada de preços é a modalidade de licitação entre interessados

devidamente cadastrados ou que atenderem a todas as condições exigidas
72
para cadastramento até o terceiro dia anterior à data do recebimento das

propostas, observada a necessária qualificação.
§ 3o Convite é a modalidade de licitação entre interessados do ramo

pertinente ao seu objeto, cadastrados ou não, escolhidos e convidados em
número mínimo de 3 (três) pela unidade administrativa, a qual afixará, em local
apropriado, cópia do instrumento convocatório e o estenderá aos demais
cadastrados na correspondente especialidade que manifestarem seu interesse
com antecedência de até 24 (vinte e quatro) horas da apresentação das
propostas.
§ 4o Concurso é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados

para escolha de trabalho técnico, científico ou artístico, mediante a instituição
de prêmios ou remuneração aos vencedores, conforme critérios constantes de
edital publicado na imprensa oficial com antecedência mínima de 45 (quarenta
e cinco) dias.
§ 5o Leilão é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados para a

venda de bens móveis inservíveis para a administração ou de produtos
legalmente apreendidos ou penhorados, ou para a alienação de bens imóveis
prevista no art. 19, a quem oferecer o maior lance, igual ou superior ao valor da
avaliação. (Redação dada pela Lei nº 8.883, de 1994)
§ 7o Quando, por limitações do mercado ou manifesto desinteresse dos

convidados, for impossível a obtenção do número mínimo de licitantes exigidos
no § 3o deste artigo, essas circunstâncias deverão ser devidamente justificadas
no processo, sob pena de repetição do convite. (o TCU decide que a
modalidade convite é válida somente se houver no mínimo 3 propostas válidas)
Art. 21, 2, O prazo mínimo até o recebimehnto das proposta ou da realização do evento será de:
Modalidade Prazo Característica
Concurso 45 dias Sempre
Concorrência 45 dias Empreitada integral / Melhor Técnica ou Técnica e Preço
30 dias Para todos os outros casos
Tomada de preço 30 dias Melhor Técnica ou Técnica e Preço
15 dias Para todos os outros casos
Leilão 15 dias Sempre
Convite 5 dias (úteis) Sempre
LICITAÇÃO Lei 8.666/93

8.666/93 Art Modalidades de I Obras e serviços de II Compras e serviços não
22 Licitação engenharia referidos no inciso anterior
1 Concorrência Bens Imóveis c) Acima de R$ 1.500.000,00 c) acima de R$ 650.000,00
2 Tomada de Preço Tem que estar cadastrado (3 dias antes) b) Até R$ 1.500.000,00 b) até R$ 650.000,00
3 Convite Mínimo 3 convidados (cadastrados ou ñ) a) Até R$ 150.000,00 a) até R$ 80.000,00
4 Concurso Técnico, ciêntífico - Artístico
Venda com maior lance (Imóveis, móveis
5 Leilão incervíveis, prod apreendidos ou penhor.) Art 23 - § 8o No caso de
10.520/02 Qualquer valor de contrato (bens comuns -
Pregão simples e rotineiros ou serviços) consórcios públicos, aplicar-se-á
9.472/97 Consulta Autarquias em regime especial o dobro dos valores
mencionados no caput deste
DA LICITAÇÃO INEXIGÍVEL ART 25
artigo quando formado por até 3
Quando houver inviabilidade de competição (três) entes da Federação, e o
1) Quando houver fornecedor exclusivo triplo, quando formado por maior
Na contratação de serviços técnicos (exceção: Sv. De Publicidade)
Na contratação de qualquer profissional de setor artístico. número.(Incluído pela Lei nº
11.107, de 2005)
DA LICITAÇÃO DISPENSÁVEL ART 24
73
# Pregão = Lei 10.520/02 + Decreto 5.450/05

(presencial ou eletrônico – quem cobra menos – menor preço)
07. Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal;
Partindo da premissa de que o objetivo da Lei de Responsabilidade Fiscal é o

enfoque da responsabilidade na gestão fiscal, destacamos neste capítulo os
principais aspectos de controle fiscal e direcionamento dos gastos públicos. O
conteúdo conexo com temas que não enfocam de forma direta este assunto, já
foi abordado nos capítulos anteriores.
DISPOSIÇÕES PRELIMINARES
Art. 1o ...
§ 1o A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e

transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar
o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de
resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições no
que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da
seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de
crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição
em Restos a Pagar.
Art. 8o Até trinta dias após a publicação dos orçamentos, nos termos em que
dispuser a lei de diretrizes orçamentárias e observado o disposto na alínea c do
inciso I do art. 4o, o Poder Executivo estabelecerá a programação financeira e o
cronograma de execução mensal de desembolso.
Importante: A LEI 4320/64 APONTA ESSE PRAZO COMO TRIMESTRE
74
BIBLIOGRAFIA
- Lei 4.320/64
- Portaria nº 749, de 15 Dez 09, do Tesouro Nacional e anexos
- Lei Complementar nº 4.320/64;
- Decreto Lei 200/67;
- Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal;
- Lei nº 10.028 de 19.10.2000;
- Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público;
- Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público. 5 edição.
- Curso de Administração Financeira e Orçamentária do Prof. Cicero Ribeiro.
- Curso de Administração Financeira e Orçamentária da Editora - Renato
Saraiva.
- Curso de Administração Financeira e Orçamentária do Ponto dos Concursos
- Curso de Administração Financeira e Orçamentária do Aprova Concursos.
- KOHAMA, Heilio.Contabilidade Pública. 12ª Edição. São Paulo: 2012.
- SILVA, Lino Martins da. Contabilidade Governamental: um enfoque
administrativo da nova contabilidade publica. 9ª Edição. São Paulo: 2011.
- ROSA , Maria Berenice. Contabilidade do setor público. São Paulo: Atlas,
2011.
75
76

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Prof. Luiz Miguel, PhD

Olá Caros Alunos,

Esta apostila está destina a complementar conhecimentos universitários na

Estou disponibilizando logo abaixo um breve relato sobre minha formação

 Doutorado em Financiamento e Pesquisa de Mercado. “Universidad Autónoma de Madrid” –

1. Contabilidade Aplicada ao Setor Público:

De acordo com a NBC T 16.1. a Contabilidade Pública é o ramo da Ciência

 Lei 4320/64 - contabilidade pública (enfoque na legalidade -

 CASP - Contabilidade aplicada ao setor público (enfoque gerencial-

1.2. Campo de Atuação;

De acordo com a NBC T 16.1 as normas e as técnicas próprias da

Adicionalmente, se inscrevem, também, como campo de aplicação da

O PCASP permitiu diversas inovações:

O universo de atuação considera o espaço social do setor público que

As entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar o seguinte

Parcialmente, as demais entidades do setor público, para garantir

O objetivo da contabilidade pública é fornecer informações à administração

De acordo com a NBC T 16.1 o ciclo da administração pública é composto

1.5. Regimes Contábeis;

Atualmente o regime da contabilidade pública é o de competência. Esta

1.6 O papel do estado na administração pública.

Falhas de Mercado = Bens públicos e Bens meritórios

Instrumento de intervenção econômica:

2. Planejamento e Orçamento Público:

É o processo e o conjunto integrado de documentos pelos quais se elaboram,

Natureza jurídica do Orçamento

O orçamento é Lei em sentido Formal: representa todo ato normativo emanado

Funções do orçamento (relacionado com a política regulatória)

2.1.1 Orçamento público no Brasil

Existem dois tipos de orçamento o impositivo e o autorizativo.

Orçamento Público Autorizativo: Não existe obrigatoriedade de execução

2.1.2 Histórico e modelos de orçamento público

Antes de 1964 Orçamento Foco no Objeto do Gasto

Clássico ou Tradicional (Não tem integração

Década de 70 Orçamento de Foco nos Resultados do

Após 1964 Orçamento Programa Planejamento e

1988 Sistema de planejamento PPA, LDO e LOA

1998 Início efetivo do orçamento programa

Orçamento Não foi adotado no Brasil. Desenvolvido pela Texas

2.2. Instrumentos Básicos de Planejamento;

2.3. Princípios Orçamentários;

Um dos principais motivos da utilização dos princípios é a resolução de casos

Unidade O orçamento deve ser uno, isto é, deve existir apenas um

Universalidade O orçamento deve conter todas as receitas e despesas

Anualidade O orçamento deve ser elaborado e autorizado para um

Totalidade Coexistência de múltiplos orçamentos que, entretanto,

devem sofrer consolidação.

Unidade de Regra: Todas as receitas devem ser recolhidas em uma

Orçamento Todas as receitas e despesas constarão da lei

Exclusividade Regra: Orçamento deve conter apenas previsão de receita

Especificação Regra: receitas e despesas devam ser discriminadas,

Proibição do São vedados a transposição, o remanejamento ou a

Quantificação É vedada a concessão ou utilização de créditos ilimitados.

Publicidade É condição de eficácia do ato a divulgação em veículos

Legalidade Para ser legal, a aprovação do orçamento deve observar o

Programação O orçamento deve expressar as realizações e objetivos da

finalidade do PPA e aos programas nacionais, regionais e

Equilíbrio Visa a assegurar que as despesas não serão superiores à

Não-afetação Regra: É vedada a vinculação de receita de impostos

Clareza O orçamento deve ser expresso de forma clara, ordenada

2.4 Técnicas do processo de Elaboração da Proposta Orçamentária;