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PT22955 - IVA / Regime da margem

Segunda, 01 de Julho, 2019

IVA - Regime da margem

Actualizado em: Quarta, 14 de Agosto, 2019

Um stand de automóveis em 2.ª mão importou/comprou a uma sociedade sediada na União Europeia viaturas.

1) A fatura emitida pela sociedade sediada na União Europeia não liquidou IVA. O stand de automóveis (comprador) deve liquidar e
deduzir o IVA?

2) Alguma destas viaturas pagaram ISV na aduana/alfândega. Este valor de ISV pago deve acrescer ao valor da aquisição da viatura
para cálculos do IVA - regime da margem a liquidar?

3) Qual a contabilização correta dos movimentos acima descritos?

4) O IVA da gasolina das viaturas deste stand de automóveis é dedutível? Qual a percentagem?

5) O IVA do gasóleo das viaturas deste stand de automóveis é dedutível? Qual a percentagem?

Parecer Técnico
As questões colocadas referem-se a: 1) tratamento contabilístico de revenda de automóveis, adquiridas em estado de usadas a país
sediado num Estado Membro da União Europeia; 2) Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo
Decreto-Lei n.º 199/96; e 3) dedutibilidade dos combustíveis utilizados nas viaturas (mercadorias) do stand.

1) Tratamento contabilístico de revenda de automóveis, adquiridas em estado de usadas a país sediado num Estado Membro da União
Europeia;

Consideram-se viaturas não novas (usadas) as que, nos termos do artigo 6.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias

- RITI, reúnam cumulativamente as seguintes condições: que a sua transmissão tenha sido efetuada há mais de seis meses, após a
data da primeira utilização (a data da primeira utilização será a constante no título de registo de propriedade) e tenham percorrido
mais de 6.000 km.

A aquisição de viaturas usadas a um sujeito passivo sediado noutro Estado-Membro pode ocorrer numa das três formas seguintes:

1) Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime geral.

Neste caso, estando o sujeito passivo revendedor a efetuar uma transação intracomunitária, não liquida IVA na operação. O sujeito
passivo adquirente dessas viaturas ao realizar uma aquisição intracomunitária (nos termos do artigo 1.º do RITI), torna-se sujeito
passivo nesta operação (alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do RITI), pelo que deverá proceder à respetiva liquidação do IVA (artigos 23.º e
27.º do RITI), podendo exercer o direito à dedução nos termos normais do regime especial (artigos 19.º e 20.º do RITI), devendo a
entrega do imposto nos cofres do Estado e respetiva declaração periódica ser realizada nos termos do artigo 22.º do RITI (campo 12,
base tributável e campo 13, imposto liquidado da declaração periódica).

Na transmissão em território nacional de uma viatura adquirida nestas condições não poderá ser aplicado o Regime da Margem.

2) Aquisição de viaturas a outro sujeito passivo que não é revendedor de viaturas usadas.

Nesta situação, a transmissão efetuada pelo vendedor, estabelecido em outro Estado-Membro, é sempre efetuada pelo regime geral
das transações intracomunitárias, ou seja, o fornecedor faz uma transmissão intracomunitária, isenta de imposto, e o adquirente faz
uma aquisição intracomunitária, sujeita a IVA em território nacional (campo 12, base tributável e campo 13, imposto liquidado da
declaração periódica).

Na transmissão em território nacional de uma viatura adquirida nestas condições não poderá ser aplicado o Regime da Margem.

3) Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime especial de tributação
dos bens em 2.ª mão, mencionando este facto na respetiva fatura. (que poderá ser o caso concreto, tendo em conta a descrição
efetuada na questão).

Neste caso, o imposto vem incluído no valor da venda e, portanto, o sujeito passivo adquirente, no território nacional, não considera
uma aquisição intracomunitária (artigo 14.º do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de outubro - Regime dos Bens em 2.ª Mão), e o IVA que
se encontre incluído no valor, não é, em caso algum dedutível. Esta aquisição não é relevada na declaração periódica (como ficou dito,
o IVA foi liquidado no país de origem).

Na transmissão em território nacional de uma viatura adquirida nestas condições poderá ser aplicado o Regime da Margem ou o
Regime Geral.

2) Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96;
O valor tributável das transmissões de viaturas usadas, efetuadas por um sujeito passivo revendedor que aplique o regime de
tributação da margem, é constituído pela diferença entre a contraprestação obtida ou a obter do cliente e o preço de compra dos
mesmos bens [alínea f) do n.º 2 do artigo 16.º do Código do IVA (CIVA) conjugada com o n.º 1 do artigo 4.º do Regime Especial].

No caso da transmissão de uma viatura no mercado nacional, o valor tributável poderá ser determinado de acordo com o regime da
margem, conforme o seguinte exemplo:

Margem (com IVA incluído) = Preço de venda (€ 7.500) - Preço de compra (€ 7.000)

Valor tributável = Margem X (100/123) = € 500 X (100/123) = € 406,50 - Campo 3 do Quadro 06 da Declaração Periódica

IVA Liquidado = Valor tributável X 23% = € 93,50 - Campo 4 do Quadro 06 da Declaração Periódica

Assim sendo, o IVA a liquidar aquando da transmissão da viatura em território nacional pelo regime da margem, é determinado de
acordo com a fórmula acima indicada. De referir que, no preço de aquisição a considerar para o cálculo não se encontra incluído o
Imposto sobre veículos (ISV).

Em termos contabilísticos, as viaturas adquiridas com objetivo de serem revendidas devem ser classificadas como inventários nos
termos da Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) n.º 18 - "Inventários".

De acordo com o parágrafo 6 da NCRF 18, os inventários são ativos detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial.

No momento da aquisição, estas devem ser classificadas como compras de mercadorias (conta 311), sendo reconhecidas como
inventários (conta 32).

Essas viaturas adquiridas devem ser mensuradas pelo respetivo custo, conforme parágrafo 9 da NCRF 18. Esse custo dos inventários
deve incluir o custo de compra e outros custos para colocar o inventário no local e condições para se proceder à venda.

Os custos de compra incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente
recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos diretamente atribuíveis à
aquisição de bens, de materiais e de serviços, deduzido dos respetivos descontos e abatimentos, tal como determina o parágrafo 11
da NCRF 18.

No caso em concreto, o custo das viaturas, a classificar como inventários, deve incluir o preço de compra da viatura, o imposto sobre
veículos (ISV) e direitos de importação (se for o caso), despesas com o transporte e de registo e legalização da viatura em território
nacional.

3) Dedutibilidade dos combustíveis utilizados nas viaturas (mercadorias) do stand.

Relativamente aos gastos com combustíveis, sendo os mesmos afetos à atividade do stand automóvel, podem ser contabilizados na
esfera da atividade. Estes gastos são fiscalmente dedutíveis desde que não sejam ultrapassados os consumos normais (por remissão
da alínea j) do n.º 1 do artigo 23.º-A do Código do IRC). Entendemos que estes encargos estão igualmente sujeitos a tributação
autónoma, por integrarem o ativo da atividade (como inventários, no caso), preenchendo, por isso, o requisito de "posse ou utilização"
exigido pelo artigo 88.º do Código do IRC (também aplicável por remissão do artigo 32.º do Código do IRS).

Em termos de IVA, a alínea b) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IVA permite a dedução de 50% do IVA contido nas despesas de
gasóleo, consumido por viaturas automóveis usadas em atividades tributáveis, excluindo na totalidade a dedução do IVA suportado
nas aquisições de gasolina. No caso de o gasóleo ser consumido em test-drive de viaturas, a norma não permite a dedução a 100%,
uma vez que não se trata de nenhuma das viaturas identificadas nas subalíneas i) a v) deste preceito.

No entanto, existe a possibilidade de dedução do IVA suportado com combustíveis quando estes forem adquiridos com o objetivo de
serem revendidos a clientes, ou tenham sido adquiridos em nome próprio da entidade, mas por conta de um terceiro, desde que a este
seja debitado o montante com vista a obter o respetivo reembolso, conforme disposto na alínea c) do n.º 2 do artigo 21.º do CIVA,
assim como no que diz respeito ao imposto contido em despesas como portagens e estacionamento.

Ou seja, o imposto suportado em todas estas despesas pode ser totalmente dedutível quando faturado a terceiros - pelo exato valor
pelo qual foi adquirido - com o intuito do seu reembolso. Essa faturação pode ser efetuada de duas maneiras distintas, sendo possível
a emissão de fatura ao cliente com a operação no seu global ou através da discriminação das despesas em que o sujeito passivo
incorreu para realizar as prestações de serviços. No caso de a fatura ser emitida pelo montante global da operação há que respeitar as
exceções do direito à dedução mencionadas. Já no caso de a fatura detalhar as despesas efetuadas para a realização das operações,
o IVA suportado é dedutível segundo a natureza de cada um dos componentes das despesas.