Contabilidade

Avançada e
Tributária
Tópicos abordados:
1 Investimentos
2 Ajuste de Avaliação Patrimonial (AAP)
3 Consolidação das demonstrações contábeis
4 Concentração e extinção de sociedades
5 Transações entre partes relacionadas
6 Remuneração do capital próprio
7 Demonstração de origens e aplicações de recursos
8 Demonstração do fluxo de caixa
9 Compensação de prejuízo fiscal
operacional e não operacional
LOURIVALDO LOPES DA SILVA
Bacharel em Ciências Contábeis, Pós Graduação em Administração Contábil e Fi-
nanceira, Mestre em Contabilidade pela PUC - SP, Consultor de Empresas nas áreas
contábil e de tributos Diretos e Indiretos.
 Homenagens
Aos meus filhos:
• Susma Cavalcante Silva;
• Loan Lopes Fernandes;
• Beno Lopes Dias.
Aos meus queridos pais:
• José Antonio da Silva Filho (†); e
• Alexandrina Lopes da Silva
Ao meu Querido Neto:
• Cael, presente de Deus.

Amor, carinho e gratidão.

 Contabilidade
Avançada e
Tributária

Este trabalho é fruto de mais de vinte anos de experiência como au-

ditor e consultor de empresas, além de professor universitário, professor de
cursinho preparatório para a carreira pública, professor de MBA e professor
e palestrante dos Sindicatos e Conselhos da categoria contábil.
Escrito com o objetivo de atender à disciplina de Contabilidade Avan-
çada e Tributária para os profissionais militantes na área, esta obra é também
ferramenta útil para os professores universitários no curso de graduação e
pós-graduação, além de ser um material importante para os candidatos a
concurso público.
Indubitavelmente a publicação da Lei nº 6.404/1976, representou um
grande avanço em matéria contábil no Brasil, porém, de lá até os tempos atu-
ais, muita coisa mudou, mormente em razão da globalização. O processo de
globalização exige, cada vez mais, informações mais precisas, e a exigência
na órbita internacional faz com que os profissionais da área estejam sempre
se aperfeiçoando e criando alternativas para melhor atender às exigências
dos investidores tanto interno como externo.
A partir de 2005, com o objetivo de inserção do Brasil no cenário inter-
nacional de contabilidade - IFRS (International Financial Reporting Standards),
foi criado no Brasil o CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis), que foi
idealizado a partir da união de esforços e comunhão de objetivos das seguintes
entidades: Abrasca, Apimec Nacional, Bovespa, CFC, Fipecafi e o Ibracon.

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8 Contabilidade Avançada e Tributária

Além dos membros atuais, serão sempre convidados a participar

representantes dos seguintes órgãos: Bacen (Banco Central do Brasil), CVM
(Comissão de Valores Mobiliários), RFB (Receita Federal do Brasil) e Susep
(Superintendência de Seguros Privados), além de outras entidades ou espe-
cialistas que poderão também ser convidados.
Em função das necessidades de convergência internacional das normas
contábeis, o referido CPC foi criado pela Resolução CFC nº 1.055/2005 visando
o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedi-
mentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para
permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, no intuito de
centralização e uniformização do processo de produção, levando sempre em
conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais.
Atualmente são 46 pronunciamentos contábeis já publicados, mais a Re-
solução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.255 de 10.12.2009, NBC T
19.41, que trata da contabilidade voltada para as “Pequenas e Médias Empresas”.
As mudanças a partir das novas regras contábeis são de fato expressivas
e não podemos medir esforços para o nosso aprimoramento às novas regras,
visto ser esse um caminho sem volta e de fato com uma melhoria significativa
nas informações prestadas a comunidade.
O objetivo deste livro é a abordagem sistemática na escolha de tópicos
avançados de Contabilidade, buscando alguns temas de maior complexidade
na sua aplicação teórica e prática com ênfase aos aspectos tributários, naquilo
que for pertinente. Claro que este modesto livro não exaure todos os tópicos
avançados de Contabilidade, tendo em vista o seu extenso campo, mas, para
não tornar a obra tão extensa, limitamos a escrever cada tópico com abor-
dagem dos assuntos naquilo que julgamos de mais interessante e usual, com
enfoque nas atuais modificações no cenário contábil, com abordagem dos
atuais Pronunciamentos, quando correlacionado com o assunto em pauta.
No final de cada capítulo foram intercalados exercícios, com o res-
pectivo gabarito, para que o leitor possa fixar conceitos e testar os seus
conhecimentos.

O Autor

São Paulo, novembro de 2015.

Lourivaldo Lopes da Silva

 Comentários à
4ª edição

A 4ª edição deste livro traz em seu conteúdo aspectos tributários e

contábeis oriundos do fim do RTT (Regime Tributário de Transição) e, con-
sequentemente, o fim do FCont. O FCont é uma escrituração das contas
patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, que considera os métodos
e critérios contábeis vigentes em 31.12.2007.
Com a adoção das regras internacionais de contabilidade (IFRS - In-
ternational Financial Reporting Standards), iniciado em 2008 com a Lei nº
11.638/2007, a Receita Federal do Brasil criou um regime transitório, que
perdurou, em tese, de janeiro de 2008 até dezembro de 2014, e tal regime
deixou de existir com a publicação da Lei nº 12.973/2014, já regulamentada
pela IN RFB nº 1.515/2014.
Cabe aqui o destaque ocorrido nas mudanças de critérios na aquisição
de investimentos, em que as novas regras contábeis determinam a segregação
do mais-valia, menos-valia, Goodwill e compra vantajosa, já regulamentado
do ponto de vista fiscal pela Lei nº 12.973/2014 em substituição aos critérios
anteriores onde tínhamos as figuras do ágio e deságio.
Vale também lembrar que houve uma interessante mudança com rela-
ção a investimento no exterior, tratado no Capítulo IX da Lei nº 12.973/2014,
também regulamentado pela IN RFB nº 1.520/2014, estudado em capítulo
específico deste livro.
Além das abordagens citadas acima, este livro também entra no mérito
do AAP (Ajuste de Avaliação Patrimonial), reorganização societária, alterações
nas regras do Preço de Transferência e a compensação de prejuízos fiscais
operacionais e não operacionais.

9
10 Contabilidade Avançada e Tributária

Este livro é uma ferramenta de grande utilidade para profissionais

que militam nas áreas contábeis e tributárias e orienta como devemos pro-
ceder diante das recentes mudanças no universo contábil. Todo o setor do
conhecimento humano evolui, e com a contabilidade não seria diferente,
prova disso são as recentes e necessárias alterações introduzidas no cenário
empresarial, na busca cada vez maior por transparência na elaboração das
Demonstrações Contábeis. Esse livro tem como escopo principal demonstrar
ao leitor o tratamento contábil e fiscal que deve ser dado às operações mais
complexas das corporações.

Lourivaldo Lopes da Silva

 Sumário

Tópico 1 - Investimentos.................................................................... 19
1.1 INVESTIMENTOS TEMPORÁRIOS......................................................... 20
1.1.1 Classificação contábil............................................................... 20
1.2 INVESTIMENTOS PERMANENTES......................................................... 20
1.2.1 Classificação contábil............................................................... 21
1.3 AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO - DEPOIS DA CONVERGÊNCIA....... 22
1.3.1 Combinação de negócios - Reconhecimento e mensuração -
CPC 15..................................................................................... 23
1.3.1.1 Preço de aquisição diferente da equivalência
patrimonial................................................................. 26
1.3.1.2 Registro do excesso/insuficiência na aquisição de
investimento - integral................................................ 28
1.3.1.3 Registro do excesso/insuficiência na aquisição de
investimento - parcial................................................. 34
1.3.2 Tratamento contábil nas diferenças de aquisição de inves-
timentos.................................................................................... 36
1.3.2.1 Amortização do mais-valia, menos-valia, goodwill e
compra vantajosa........................................................ 38
1.3.3 Tratamento fiscal das diferenças na aquisição de investimento.. 45
1.3.3.1 Mais-valia................................................................... 46
1.3.3.2 Menos-valia................................................................ 50
1.3.3.3 Goodwill..................................................................... 53
1.3.3.4 Compra vantajosa....................................................... 57
1.3.4 Diferença na aquisição de investimento - Incorporação, cisão
e fusão...................................................................................... 62

11
12 Contabilidade Avançada e Tributária

1.4 AVALIAÇÃO DE INVESTIMENTOS........................................................ 68

1.4.1 Adoção do critério.................................................................... 69
1.4.2 Participações societárias............................................................ 70
1.4.2.1 Investimento em Coligada e Controlada – CPC 18
(IAS 28).................................................................... 77
1.4.3 Investimentos relevantes........................................................... 79
1.4.4 Determinação da avaliação de investimentos............................ 80
1.4.4.1 Avaliação pelo método do custo................................. 80
1.4.4.2 Avaliação pelo método da equivalência patrimonial... 81
1.4.4.3 Avaliação de investimentos – regras fiscais................. 89
1.4.4.4 Mudança de critério de avaliação de investimentos.... 90
1.4.4.5 Ajuste de avaliação patrimonial em bens na contro-
lada/coligada............................................................ 93

1.5 RENDIMENTOS DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA................................ 101

1.5.1 Investimentos avaliados pelo preço de custo............................. 101
1.5.2 Investimentos avaliados pelo patrimônio líquido....................... 102
1.5.2.1 Distribuição de dividendos - balanços intermediários. 104

1.6 ALIENAÇÃO DE INVESTIMENTOS........................................................ 105

1.6.1 Avaliado pelo preço de custo.................................................... 105
1.6.2 Avaliado pelo valor do patrimônio líquido - MEP...................... 105
1.7 COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS EM ESTÁGIOS.................................... 114
1.7.1 Combinação de negócios em estágios - Regras fiscais............... 114
1.8 TRATAMENTO CONTÁBIL DAS OPERAÇÕES INTERCOMPANHIAS.... 115
1.8.1 Tratamento dos lucros não realizados....................................... 117
1.8.1.1 Operação com estoque............................................... 119
1.8.1.2 Operação com ativo imobilizado................................ 122
1.8.1.3 Operação com investimento (participação societária). 126
1.8.4 Lucros não realizados na investidora......................................... 129
1.9 INVESTIMENTOS EM COMPANHIAS NO EXTERIOR............................ 130
1.9.1 Apuração do resultado da equivalência patrimonial.................. 133
1.9.2 Filiais, agências, sucursais - tratamento contábil....................... 138

Lourivaldo Lopes da Silva

 Contabilidade Avançada e Tributária 13

1.9.3 Tratamento contábil e fiscal dos resultados do exterior.............. 138

1.9.4 Tratamento dos dividendos recebidos do exterior...................... 144
1.9.5 Cálculo do IRPJ com os lucros do exterior................................. 146
1.9.5.1 Regras aplicadas ao desenvolvimento do cálculo........ 148
1.9.5.2 Resultado do exterior na base de cálculo da CSLL...... 150
1.9.5.3 Impossibilidade de compensação do IR pago no
exterior....................................................................... 153
1.9.5.4 Escritórios comerciais de representação...................... 156

1.10 JUROS PAGOS A CONTROLADAS/COLIGADAS NO EXTERIOR.......... 156

1.11 CONTINUIDADE OU DESCONTINUIDADE DE EQUIVALÊNCIA
PATRIMONIAL...................................................................................... 156
Exercícios de Fixação.................................................................................... 159

Tópico 2 - Ajuste de Avaliação Patrimonial (AAP).............................. 169

2.1 CONCEITO........................................................................................... 169
2.2 PROCEDIMENTOS PARA A REAVALIAÇÃO DE ATIVOS....................... 175
2.3 TRATAMENTO CONTÁBIL E FISCAL DO AJUSTE DE AVALIAÇÃO
PATRIMONIAL...................................................................................... 178
2.3.1 Imposto de Renda e contribuição social na reavaliação............ 179
2.4 O AJUSTE DE AVALIAÇÃO E O REFLEXO PATRIMONIAL..................... 187
2.5 REAVALIAÇÃO DE BENS IMÓVEIS E DE PATENTES - REGRAS FISCAIS..... 189
2.5.1 Reavaliação de intangíveis - Regras internacionais.................... 189
2.6 REAVALIAÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS.............................. 192
2.7 REAVALIAÇÃO NA INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO.................. 193
2.8 REAVALIAÇÃO DE BENS NA CONTROLADA/COLIGADA................... 199
2.8.1 Tratamento contábil e fiscal - Reavaliação coligada/controlada.... 201
Exercícios de Fixação.................................................................................... 203

Tópico 3 - Consolidação das Demonstrações Contábeis...................... 209

3.1 OBJETIVO DA CONSOLIDAÇÃO.......................................................... 210
3.2 OBRIGATORIEDADE DE CONSOLIDAÇÃO......................................... 211
Regras para as pequenas e médias empresas......................................... 212

Lourivaldo Lopes da Silva

14 Contabilidade Avançada e Tributária

3.3 PROCEDIMENTOS DE CONSOLIDAÇÃO............................................. 213

3.4 TÉCNICAS DE CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS.......................................................................................... 216
3.4.1 Itens a eliminar na consolidação.................................................. 217
3.5 ESTUDO DE CASOS NA CONSOLIDAÇÃO.......................................... 219
3.5.1 Participação integral.................................................................. 219
3.5.2 Participação de minoritários...................................................... 226
3.5.3 Tributos na Consolidação das Demonstrações Contábeis.......... 231
3.6 DOAR - CONSOLIDAÇÃO................................................................... 241
3.7 C O N T R O L A DA S E X C L U Í DA S N A S D E M O N S T R A Ç Õ E S
CONSOLIDADAS.................................................................................. 244
Exercícios de Fixação.................................................................................... 245

Tópico 4 - Concentração e Extinção de Sociedades........................... 253

4.1 INTRODUÇÃO..................................................................................... 253
4.2 DISSOLUÇÃO DE SOCIEDADES........................................................... 254
4.3 LIQUIDAÇÃO DE SOCIEDADES........................................................... 254
4.3.1 Definição de combinação de negócios..................................... 257
4.4 EXTINÇÃO DE SOCIEDADES................................................................ 257
4.5 TRANSFORMAÇÃO DE SOCIEDADES.................................................. 257
4.6 INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO................................................ 258
4.6.1 Incorporação............................................................................. 260
4.6.2 Fusão........................................................................................ 260
4.6.3 Cisão......................................................................................... 261
4.6.4 Direitos dos credores na reorganização societária..................... 261
4.7 PROTOCOLO E JUSTIFICATIVA NO PROCESSO DE REORGANI-
ZAÇÃO................................................................................................. 262
4.8 ASPECTOS CONTÁBEIS E FISCAIS........................................................ 265
4.8.1 Declaração do Imposto de Renda............................................. 269
4.8.2 Ajuste patrimonial na fusão, incorporação ou cisão.................. 269
4.8.3 Pagamento do imposto.............................................................. 269

Lourivaldo Lopes da Silva

 Contabilidade Avançada e Tributária 15

4.8.4 Tratamento fiscal do mais ou menos-valia, do goodwill e da

compra vantajosa na incorporação, fusão e cisão...................... 271
4.8.4.1 Impossibilidade de integrar o custo do mais ou Menos-
valia............................................................................ 287
4.8.4.2 Goodwill..................................................................... 287
4.8.5 Incorporação da investidora pela investida................................ 287
4.8.6 Prejuízos fiscais na incorporação, fusão e cisão........................ 295
4.8.7 Participação extinta em fusão, incorporação ou cisão............... 300
Exercícios de Fixação.................................................................................... 303

Tópico 5 - Transações entre Partes Relacionadas................................ 309

5.1 OBJETIVO............................................................................................. 309
5.2 ALCANCE ............................................................................................. 310
Propósito da divulgação sobre partes relacionadas................................ 310
5.3 DEFINIÇÕES......................................................................................... 311
5.4 DIVULGAÇÃO...................................................................................... 315
Todas as entidades................................................................................. 315
Entidades relacionadas com o Estado.................................................... 318
Exercícios de Fixação.................................................................................... 321

Tópico 6 - Remuneração do Capital Próprio...................................... 325

6.1 DEDUTIBILIDADE DOS JUROS............................................................ 326
6.2 CÁLCULO DOS JUROS SOBRE PATRIMÔNIO LÍQUIDO..................... 327
6.3 LUCRO REAL TRIMESTRAL................................................................... 328
6.4 LUCRO REAL ANUAL - BALANÇO DE SUSPENSÃO/REDUÇÃO.......... 329
6.5 TAXA UTILIZADA PARA FINS DE DEDUTIBILIDADE - TJLP.................. 330
6.6 VARIAÇÃO DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO NO PERÍODO-BASE............ 339
6.6.1 Com aumento do patrimônio líquido........................................ 340
6.6.2 Com redução do patrimônio líquido......................................... 341
6.7 TRIBUTAÇÃO DOS JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO - IRF................ 342
6.8 TRATAMENTO DOS JUROS E IRF S/CAPITAL PRÓPRIO....................... 342

Lourivaldo Lopes da Silva

16 Contabilidade Avançada e Tributária

6.9 REGISTRO CONTÁBIL DOS JUROS...................................................... 344

6.10 CAPITALIZAÇÃO DOS JUROS SEM PATRIMÔNIO LÍQUIDO............... 345
6.11 ENCARGOS FINANCEIROS COBRADOS SOBRE OS JUROS................ 346
6.12 O JSPL E O REGIME DE COMPETÊNCIA............................................... 346
6.13 AJUSTE PARA FINS DE PREÇO DE TRANSFERÊNCIA............................ 346
6.14 AS ALTERAÇÕES DO JCP A VALER A PARTIR DE 2016......................... 353
Exercícios de Fixação.................................................................................... 355

Tópico 7 - Demonstrações das Origens e Aplicações de Recursos..... 357

7.1 DRE X DOAR........................................................................................ 357
7.2 OBRIGATORIEDADE DE ELABORAÇÃO DA DOAR............................. 358
7.3 ESTRUTURA DA DOAR........................................................................ 359
7.4 ENTENDENDO O ATIVO E PASSIVO NÃO CIRCULANTE.................... 360
Exercícios de Fixação.................................................................................... 373

Tópico 8 - Demonstração dos Fluxos de Caixa................................... 379

8.1 INTRODUÇÃO..................................................................................... 379
8.2 OBJETIVO............................................................................................. 381
8.3 CLASSIFICAÇÃO POR ATIVIDADE........................................................ 381
8.3.1 Atividades operacionais............................................................ 381
8.3.2 Atividades de investimento....................................................... 382
8.3.3 Atividades de financiamento..................................................... 382
8.4 MÉTODOS DE ELABORAÇÃO.............................................................. 384
Exercícios de Fixação.................................................................................... 395

Tópico 9 - Compensação de Prejuízo Fiscal Operacional e não

Operacional...................................................................................... 401
9.1 BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL E PREJUÍZO FISCAL............. 402
9.1.1 Base de cálculo negativa da CSLL - Compensação.................... 402
9.1.2 Compensação proibida............................................................. 403
9.1.3 Dos ganhos e perdas de capital e regras de compensação......... 403

Lourivaldo Lopes da Silva

 Contabilidade Avançada e Tributária 17

9.1.4 Compensação proibida............................................................. 414

Atividade rural...................................................................................... 414
9.1.5 Lucro presumido - Possibilidade de compensação.................... 415
9.2 PREJUÍZO FISCAL NÃO OPERACIONAL - TRATAMENTO FISCAL........ 415
9.2.1 Resultado não Operacional....................................................... 416
9.2.2 Prejuízos fiscais - Separação..................................................... 416
9.2.3 Compensação do prejuízo fiscal não operacional..................... 419
9.2.3.1 Transferência de prejuízos não operacionais............... 421

9.3 PREJUÍZO FISCAL DE SCP (SOCIEDAE EM CONTA DE PARTICI-

PAÇÃO)................................................................................................ 426
Exercícios de Fixação.................................................................................... 427

Bibliografia........................................................................................ 431

Lourivaldo Lopes da Silva

 Tópico 1
Investimentos

Segundo a Lei nº 6.404/1976, Lei das Sociedades por Ações, são clas-
sificados em investimento (subgrupo do ativo não circulante) as participações
permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não
classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da
atividade da companhia ou da empresa. A princípio, podemos entender que
todo o ativo representa investimento (em caixa, bancos, estoque, clientes,
títulos, imobilizado, ações ou quotas de outras empresas, etc.), pois representa
a aplicação dos recursos obtidos (origens); porém, a segregação existente
para este tópico, como demais itens do ativo, torna a informação contábil
melhor evidenciada.

Conceito
Investimento exprime o emprego ou aplicação de capital em títulos
mobiliários ou em qualquer empreendimento comercial ou fabril, com intuitos
especulativos. Podemos destacar como títulos mobiliários:
• notas promissórias;
• debêntures;
• fundos de investimento em renda fixa;
• fundos de investimento em renda variável;
• Certificado de Depósito Bancário (CDB);
• poupança;
• aplicações temporárias em ouro; etc.

19
20 Contabilidade Avançada e Tributária

Cada título possui suas próprias características com relação à taxa,

liquidez, carga tributária, etc. e classifica-se em ativo circulante ou ativo
realizável a longo prazo (dentro do ativo não circulante), de acordo com o
prazo de resgate.

Participação societária
Esses investimentos são aplicações de recursos em outras empresas. A
empresa que efetua o investimento é denominada investidora, e a empresa
a qual outra possui participação no capital social é denominada investida.
Esses investimentos se dão pela aquisição de ações ou quotas do capital de
outra pessoa jurídica e podem ser divididos em investimentos temporários e
investimentos permanentes.

1.1 INVESTIMENTOS TEMPORÁRIOS

Esses investimentos são adquiridos, contanto a empresa investidora
não tem a intenção de permanecer com tais investimentos por prazo muito
longo, criando uma política de resgate em relação às suas necessidades
imediatas normalmente no curto ou longo prazo. Tais investimentos devem
ser avaliados ao valor justo, de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC
38 - Instrumentos Financeiros.

1.1.1 Classificação contábil

Pode ser classificado, dependendo do tipo de investimento, da intenção
da empresa investidora ou ainda do prazo de resgate no: ATIVO CIRCULANTE
(como Disponível ou outro subgrupo do Ativo Circulante como por exemplo
Investimentos Temporários) e, ainda, como REALIZÁVEL A LONGO PRAZO
(como investimentos temporários), caso o resgate seja em prazo superior ao
término do exercício seguinte.

1.2 INVESTIMENTOS PERMANENTES

Tais investimentos têm natureza diferente dos temporários, visto que
nesses há a intenção de aplicação não de forma temporária ou especulativa,
têm características de efetiva intenção da investidora usufruir dos rendimen-
tos proporcionados por esses investimentos. É como se fosse uma atividade

Lourivaldo Lopes da Silva

 Contabilidade Avançada e Tributária 21

adicional (ou extensão de atividade), criada pela empresa que adquiriu os

referidos investimentos. Esse tópico trata-se exclusivamente de investimentos
desta natureza.

1.2.1 Classificação contábil

Os investimentos em coligadas e em controladas contabilizados pelo
método de equivalência patrimonial devem ser classificados como ativos
não circulantes, no subgrupo Investimentos, conforme item 38 do CPC 18.

Notas:
Ativo Circulante: Ativo realizável no curso do exercício social seguinte.
Ativo Não Circulante: Com as novas regras contábeis, o ativo não circulante
divide-se em: Ativo Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e
Intangível.

Em regra, nos investimentos avaliados pelo Método da Equivalência

Patrimonial (patrimônio líquido da investida), quando adquiridas quotas (de
Ltda.) ou ações (de S./A.), tem que se ter em mente que a participação é
sempre no capital social, mas a avaliação é sempre pelo patrimônio líquido
da empresa investida. Assim, tomando como exemplo os dados abaixo e
partindo-se do pressuposto de que o patrimônio da investida está avaliado
a valor justo e a investidora adquire 100% das ações da investida por R$
70.000. A situação antes e após a operação ficará assim demonstrada:

Exemplo - Aquisição de 100% das ações da Investida - Situação antes da aquisição

Investidora A Investida B

ATIVO PASSIVO ATIVO PASSIVO

Disponível.... 110.000 Fornecedores.190.000 Disponível...... 20.000 Fornecedores.130.000

Estoque......... 190.000 PATR. LÍQ. Estoque........... 30.000 PATR. LÍQ.

AÑC Cap. Social....170.000 AÑC Cap. Social......20.000
Imobilizado.. 200.000 Res. Lucros....140.000 Imobilizado.. 100.000 Reservas..........50.000

Total............. 500.000 Total..............500.000 Total............. 200.000 Total..............200.000

Lourivaldo Lopes da Silva

22 Contabilidade Avançada e Tributária

Registro Contábil da Operação

Débito Investimento AÑC 70.000
Crédito Disponível AC 70.000

Exemplo - Aquisição de 100% das ações da Investida - Situação antes da aquisição

Investidora Investida

ATIVO PASSIVO ATIVO PASSIVO

Disponível...... 40.000 Fornecedores.. 190.000 Disponível...... 20.000 Fornecedores..130.000

Estoque......... 190.000 PATR. LÍQ. Estoque........... 30.000 PATR. LÍQ.

AÑC Cap. Social.... 170.000 AÑC Cap. Social......20.000
Investimento... 70.000 Res. Lucros.... 140.000 Imobilizado... 100.000 Reservas..........50.000
Imobilizado... 200.000
Total............. 500.000 Total.............. 500.000 Total............. 200.000 Total..............200.000

Nota:
A investidora adquiriu as ações, mas a avaliação do investimento é feita pela to-
talidade do PL da empresa investida (Método da Equivalência Patrimonial - MEP).

1.3 AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO - DEPOIS DA CONVERGÊNCIA

Com a publicação das Leis nos 11.638/2007 e 11.941/2009, marco na
convergência das regras contábeis brasileiras com as regras internacionais
- IFRS, foram introduzidas significativas mudanças no reconhecimento, men-
suração e registros contábeis, incluindo a aquisição de investimentos, objeto
deste capítulo. Nas regras de aquisição de investimento, temos a partir da
adoção inicial ao IFRS o surgimento dos fenômenos do mais-valia, menos-
-valia, ágio (Goodwill) e compra vantajosa.
A figura do ágio ou deságio que tinha como base o valor patrimonial
do investimento, com as novas regras, passou a ter como base o valor justo
dos ativos líquidos.
O adquirente deve identificar a data de aquisição, que é a data em que
o controle/coligação da adquirida é obtido. Isso se dá no momento em que a
adquirente legalmente transfere a contraprestação pelo controle da adquirida,
adquire os ativos e assume os passivos - a data do fechamento do negócio,

Lourivaldo Lopes da Silva

 Contabilidade Avançada e Tributária 23

contudo, o adquirente pode obter o controle em data anterior ou posterior à

data de fechamento do negócio. Por exemplo, a data de aquisição antecede
a data de fechamento se o contrato escrito determinar que o adquirente ve-
nha a obter controle da adquirida em data anterior à de fechamento. É dever
do adquirente considerar todos os fatos e as circunstâncias pertinentes na
identificação da data de aquisição.

1.3.1 Combinação de negócios - Reconhecimento e mensuração -

CPC 15
A partir da data de aquisição, o adquirente deve reconhecer, separa-
damente do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), os ativos
identificáveis adquiridos, os passivos assumidos e quaisquer participações
de não controladores na adquirida.
Adicionalmente, para fins de reconhecimento, como parte da aplicação
do método de aquisição, os ativos identificáveis adquiridos e os passivos
assumidos devem fazer parte do que o adquirente e a adquirida (ou seus ex-
-proprietários) trocam na operação de combinação de negócios, em vez de
serem resultado de operações separadas.
A aplicação do princípio e as condições de reconhecimento pelo ad-
quirente podem resultar no reconhecimento de alguns ativos e passivos que
não tenham sido anteriormente reconhecidos como tais nas demonstrações
contábeis da adquirida. Por exemplo, o adquirente deve reconhecer os ativos
intangíveis identificáveis adquiridos, como uma marca ou uma patente ou um
relacionamento com clientes, os quais não foram reconhecidos como ativos
nas demonstrações contábeis da adquirida por terem sido desenvolvidos
internamente e os respectivos custos terem sido registrados como despesa.
A seguir, será destacado um pequeno glossário, conforme CPC 15 para
melhor entendimento do leitor:
• Adquirente: é a entidade que obtém o controle da adquirida.
• Data da aquisição: é a data em que o adquirente obtém efetivamente
o controle/participação da adquirida.
• Negócio: é um conjunto integrado de atividades e ativos capaz de ser
conduzido e gerenciado para gerar retorno, na forma de dividendos,
redução de custos ou outros benefícios econômicos, diretamente a
seus investidores ou outros proprietários, membros ou participantes.

Lourivaldo Lopes da Silva