Manual

Janeiro
2021
FORMAÇÃO
Regularização do IVA de
créditos incobráveis e de
cobrança duvidosa
Regularização do IVA de créditos incobráveis e de cobrança duvidosa
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS
FICHA TÉCNICA
Título: Regularização do IVA de créditos incobráveis e de cobrança duvidosa
Tipo de formação: Plug-in 30921
Autor: Henrique Ferreira
Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OCC
© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2021
Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não
o indicado, sem autorização prévia e por escrito da Ordem dos Contabilistas
Certificados, entidade que detém os direitos de autor.
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Principais Abreviaturas
CC – Contabilista Certificado
CIRC – Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas
CIRS – Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
CIRE – Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas
CIVA – Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado
CPPT – Código de Procedimento e de Processo Tributário
DP IVA – Declaração periódica do IVA
EOCC – Estatuto da Ordem dos Contabilistas Certificados
IRC - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas
IRS - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
IVA - Imposto sobre o Valor Acrescentado
LGT – Lei Geral Tributária
NC-ME – Norma Contabilística para Microentidades
NCRF – Norma Contabilística e de Relato Financeiro
NCRF-PE - Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades
PER – Processo Especial de Revitalização
RERE – Regime Extrajudicial de Recuperação de Empresas
RITI – Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias
ROC – Revisor Oficial de Contas
SNC – Sistema de Normalização Contabilística
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Índice
1- Introdução .............................................................................................................. 5
2- Regularizações do IVA ....................................................................................... 10
2.1 – Regularizações previstas no artigo 78.º do CIVA........................................... 10
2.2 - Regularizações relativas a transmissões intracomunitárias de bens; ............... 21
2.3- Regularizações relativas a aquisições intracomunitárias de bens; ................... 22
2.4 - Caso particular dos adiantamentos .................................................................. 23
3- Regularizações do IVA no caso de créditos de cobrança duvidosa ................ 24
4- Regularizações do IVA no caso de créditos considerados incobráveis; ......... 44
5- Regime do IVA de caixa ..................................................................................... 59
6- Regime Transitório ............................................................................................. 60
7- Conclusão ............................................................................................................. 63
8- Bibliografia .......................................................................................................... 67
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1- Introdução
O Código do Imposto Sobre o Valor Acrescentado, doravante designado por CIVA,

entrou em vigor em 1 de janeiro de 1986 coincidindo assim com a adesão de Portugal
à então Comunidade Económica e Europeia, adiante designada por CEE.
A adesão de Portugal à CEE obrigou à substituição do imposto geral sobre a despesa à

data vigente em Portugal, que era o Imposto de Transações. Esta exigência teve a ver
com a necessidade de harmonizar e uniformizar, o mais possível, a base de incidência
do imposto sobre o consumo no espaço da CEE promovendo a livre circulação de bens
e serviços.
Estamos perante um imposto de matriz comunitária, contudo existem, ainda, matérias

que carecem de harmonização entre os vários Estados Membros de forma a evitar
distorções na sua aplicabilidade nos diversos Estados Membros que tenham
implicações indesejáveis no comércio internacional.
O Imposto Sobre o Valor Acrescentado, adiante designado por IVA, é um imposto

geral sobre o consumo, o qual incide sobre as transmissões de bens e prestações de
serviços efetuadas a título oneroso por um sujeito passivo independentemente dos seus
objetivos. São sujeitos passivos de imposto todas as pessoas singulares ou coletivas
que realizem de modo independente, com caráter habitual ou não, uma ou varias
operações no âmbito de uma atividade económica. Assim cumpre sublinhar que o IVA
é um imposto económico, ou seja, tem como base de incidência realidades económicas
independentemente do contexto jurídico e da qualificação das partes envolvidas que se
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revelam decisivas na aferição do regime aplicável em sede de IVA às operações

realizadas.
É um imposto plurifásico, mas não cumulativo pois não funciona em cascata, sendo o
pagamento do imposto fracionado pelos vários agentes económicos intervenientes no
processo produtivo através do método do crédito do imposto.
Caracteriza-se por ser um imposto que confere direito à dedução nas operações
suportadas a montante, o qual opera através da compensação entre imposto suportado
e liquidado e, subsidiariamente, cumpridos os pressupostos legais, pelo reembolso do
imposto liquidado em excesso.
Este mecanismo faz com que o IVA seja suportado unicamente pelo consumidor final,
independentemente do número de fases percorridas desde o produtor até ao consumidor
final do bem ou do serviço. Por este motivo o direito à dedução do imposto não deve
ser objeto de restrições, salvo em situações especificamente previstas na legislação.
Nestes termos, a não possibilidade de dedução do IVA suportado a montante, “ceifa”

ao imposto a sua característica basilar de neutralidade fiscal, passando o IVA a
constituir um custo e consequentemente onerando o preço final dos bens e serviços
fornecidos.
No final do ano de 1992, através da transposição Diretiva n.º 91/680/CEE, de 16 de

dezembro, foi publicado o Decreto-Lei n.º 290/92, de 28 de dezembro, o qual aprovou
o Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias, adiante designado por RITI.
Entendeu-se que a solução de criar um diploma autónomo que incorporasse as normas
referentes ao IVA nas transmissões e aquisições intracomunitárias de bens seria mais
coerente do que, em alternativa, criar um capítulo próprio no CIVA.
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Ao fim destes anos todos não temos duvidas que essa solução foi a mais correta, pois
uma eventual renumeração e sistematização do CIVA iria tornar mais complicado e de
mais difícil compreensão um diploma já de si muito complexo.
Volvidos alguns anos, o CIVA já tinha sido objeto de diversas alterações substanciais
provocadas por mais de sessenta leis e decretos, originando desde logo a perda de
alguns preceitos referidos no código fruto de evoluções linguísticas, económicas e
sociais. Em muito menor escala aconteceu o mesmo com o RITI em função de
ajustamentos e alterações de procedimentos ao nível do comércio internacional.
Neste contexto, surge a alteração legislativa constante do artigo 91.º da Lei n.º 67-
A/2007, de 31 de dezembro (Orçamento do Estado para 2008), a qual determinou a
revisão e republicação do CIVA e do RITI de maneira que fiquem incorporadas todas
as alterações que ambos sofreram, sem pôr em causa a substância dos dois diplomas,
efetuando-se os ajustamentos necessários em termos de coerência sistemática,
remissiva e terminológica.
Neste enquadramento é publicado o Decreto-Lei n.º 102/2008, de 20 de junho, o qual

procedeu a revisões pontuais ao CIVA e ao RITI, republicando-os com versões
consolidadas e atualizadas.
O Decreto-Lei n.º 102/2008 veio atribuir epígrafes a cada um dos artigos que
integravam o CIVA e o RITI, explicando de forma sintética o respetivo conteúdo
normativo. Esta introdução de epígrafes veio permitir uma muito melhor compreensão
sistemática do disposto em ambos os diplomas.
Do mesmo modo são eliminadas as disposições já revogadas devido a alterações

anteriores ao CIVA e ao RITI garantindo-se que todas as remissões efetuadas para os
diplomas, anteriores à revisão e republicação por força do Decreto-Lei n.º 102/2008,
se considerem efetuadas para as disposições resultantes da nova redação.
7
O prazo de caducidade do direito à dedução do IVA inicia-se com a data da receção da

fatura, de acordo com o disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA conjugado
com a redação dos n.ºs 1.º e 2.º do artigo 22.º do mesmo código, em consonância com
os artigos 178.º e 179º da Diretiva IVA (Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de
novembro de 2006).
A atuação da Autoridade Tributaria e Aduaneira, adiante designada por AT, vai no

mesmo sentido, pois não permite a dedução do IVA sempre que o adquirente não tenha
na sua posse uma fatura cujo imposto liquidado pelo seu fornecedor lhe tenha sido
repercutido em obediência ao disposto no artigo 37.º do CIVA.
O princípio da dedução do IVA, enquanto meio de concretizar a neutralidade do

imposto, impõe que todas as restrições ao mesmo sejam interpretadas de forma
restritiva e reduzidas ao mínimo. Esse direito só deve ser coartado em situações
patológicas ou em casos de combate à fraude ou evasão fiscal como determina o artigo
273.º da Diretiva IVA.
Esta mesma orientação foi vertida pelo Supremo Tribunal Administrativo através de
acórdão proferido no processo n.º 01455/12, de 07/10/2015.
Entende-se que o artigo 184º da Diretiva IVA institui um direito geral dos sujeitos
passivos à regularização da dedução de imposto inicialmente efetuada, a qual, de
acordo com o artigo 186º, deve ser disciplinada normativamente pelos Estados
Membros.1
Já o mesmo não se verifica relativamente ao direito de regularização do imposto

liquidado em excesso, mas apenas a previsão de algumas situações no artigo 90º da
1
Conforme “Cadernos IVA 2015”, Almedina, 2015, Coordenação Sérgio Vasques, pagina 332.
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Diretiva IVA, na medida em que, o imposto indevidamente liquidado em fatura é de

entrega obrigatória nos termos da alínea c) do n.º1 do artigo 2º do CIVA.
O n.º 2 do Artigo 98º do CIVA estabelece que o direito à dedução ou ao reembolso do

imposto entregue em excesso, sem prejuízo de disposições especiais, só pode ser
exercido até ao decurso de quatro anos após o nascimento do direito à dedução ou
pagamento em excesso do imposto, respetivamente.
Apesar de não se encontrar especial complexidade na distinção entre dedução e

regularização de imposto, tem sido precisamente aqui que algumas decisões judiciais
têm aplicado, sem mais, o prazo de quatro anos, como prazo de dedução, a situações
de regularização. Refira-se que o próprio CIVA utiliza o termo dedução no sentido de
regularização na redação do n.º 2 do artigo 78.º do CIVA, artigo esse cuja epígrafe é
“Regularizações “
Os prazos de recursos hierárquicos, reclamações e impugnações, por força do disposto

no artigo 97º do CIVA, contam-se a partir do termo do prazo previsto nos números 3 e
6 do artigo 78º do CIVA, ou seja, o sujeito passivo de imposto tem a possibilidade de
reclamar ou impugnar as liquidações, contando-se os prazos previstos no Código de
Procedimento e de Processo Tributário, doravante designado por CPPT, a partir do fim
do prazo de 2 anos previsto nos números 3 e 6 do artigo 78.º do CIVA.
O princípio da neutralidade fiscal, basilar a todo o código do IVA, estará sempre

salvaguardado por força da prorrogativa prevista no n.º 5 do artigo 78º, na medida em
que, a uma regularização de IVA a favor do sujeito passivo estaria sempre subjacente
uma regularização de IVA a favor do Estado.
Este trabalho pretende ajudar os Contabilistas Certificados na interpretação, nos

procedimentos e processos que devem observar no sentido de regularizar o IVA a favor
dos seus clientes, em casos de créditos incobráveis e créditos de cobrança duvidosa.
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Contudo, parece-nos adequado e bastante atual incluir neste trabalho as regularizações

de IVA decorrentes de retificações de faturas previstas no artigo 78.º do CIVA.
2- Regularizações do IVA
2.1 – Regularizações previstas no artigo 78.º do CIVA
Desde já refira-se que de acordo com o está consignado no artigo 78.º, n.º 1 do CIVA,
na emissão de documentos retificativos de faturas aplicam-se as mesmas regras
previstas para a emissão das mesmas, designadamente nos artigos 35.º-A a 40.º do
CIVA.
O Decreto-Lei n.º 28/2019 de 15 de fevereiro, veio regulamentar as obrigações

relativas ao processamento de faturas e outros documentos fiscalmente relevantes,
alterando os artigos 29.º, 36.º, 40.º, 52.º e 76.º do CIVA, aditando ao mesmo o novo
artigo 35.º-A.
Note-se que o Decreto-Lei enumera como documentos fiscalmente relevantes os

seguintes:
✓ Documentos de transporte;
✓ Recibos;
✓ Quaisquer outros documentos emitidos, independentemente da sua designação,
que sejam suscetíveis, nomeadamente, de apresentação ao cliente que
possibilitem a conferência de mercadorias ou de prestação de serviços;
Integram este conceito, designadamente, as consultas de mesa, as faturas pró-forma os

orçamentos entre outros:
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✓ Faturas, quer em formato papel quer em formato eletrónico, incluindo as faturas

simplificadas e as faturas-recibo;
✓ Documentos retificativos de faturas;
Relativamente a este Decreto-Lei, a AT emitiu instruções administrativas veiculadas

pelos Ofícios Circulados números 30211 e 30213 datados de 15 de março de 2019 e 01
de outubro de 2019 respetivamente.
Conforme já referido foi aditado ao CIVA o artigo 35.º-A, transpondo-se para o nosso
ordenamento jurídico-tributário o conteúdo do artigo 219.º-A da Diretiva IVA, no
sentido de delimitar as competências territoriais em matérias de faturação.
Como regra geral, a emissão de faturas está sujeita às normas previstas no CIVA
quando as mesmas titulem operações localizadas/ tributáveis em Portugal, nos termos
do artigo 6.º do CIVA.
No caso de operações localizadas em Portugal nas quais foi aplicado o regime do

reverse charge, a emissão da fatura por sujeito passivo que não possua no território
nacional a sua sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio a partir do
qual a transmissão de bens ou prestação de serviços é efetuada, não está sujeita às
regras previstas no CIVA nos termos do n.º 3 do artigo 35.º-A. Nesta situação se a
emissão da fatura for efetuada pelo adquirente nos termos do n.º 11 do artigo 36.º do
CIVA já a mesma terá de obedecer aos requisitos constantes no CIVA por força da
disposição elencada no n.º 4 do artigo 35.º-A.
Nas operações localizadas noutro estado membro, prestadas por sujeitos passivos com
sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, domicílio em território nacional, em que
seja aplicado o reverse charge, a emissão da fatura está sujeita às normas consagradas
no CIVA. Se porventura, o adquirente, sujeito passivo estabelecido no estado membro
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onde se localiza a operação, proceder à autofacturação não se aplica na emissão da

fatura as normas do CIVA.
A emissão de fatura pelas operações efetuadas por sujeitos passivos que utilizem
Portugal como Estado Membro de identificação para efeitos do regime especial
aprovado pelo Decreto-Lei n.º 158/2014 de 24 de outubro, está sempre sujeita às regras
previstas no CIVA.
As regras/normas da competência territorial em matéria de faturação, consignadas no

artigo 35.º-A do CIVA estão resumidas no quadro abaixo.
Nota 10 (quadro) – A emissão de fatura relativa a operação efetuada por sujeito passivo nacional que se localize fora da União
Europeia está sujeita às regras do Código do IVA, independentemente do recurso ao reverse charge e/ou a autofacturação.
12
Fonte: Anexo apresentado na última página do Oficio Circulado n.º 30211 de 2019-03-15.
A emissão de fatura é sempre obrigatória, independentemente da qualidade do

adquirente dos bens ou destinatário dos serviços, ainda que os mesmos não a
solicitem, por cada transmissão de bens ou prestação de serviços definidas nos artigos
3.º e 4.º do CIVA, conforme o que está consignado na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º
do mesmo.
De acordo com o n.º 5 do artigo 36.º do CIVA, as faturas devem ser datadas, numeradas
sequencialmente e conter obrigatoriamente, de forma cumulativa, os elementos
previstos nas alíneas a) a f) do já referido n.º 5 do artigo 36.º.
No caso de operações cujas faturas incorporem bens ou serviços a taxas diferentes

devem os elementos ser indicados de forma separada segundo a taxa aplicável.
A obrigatoriedade de emissão de fatura, nas situações previstas nas alíneas a) e b) do

n.º 1 do artigo 40.º do CIVA, pode ser cumprida através da emissão de uma fatura
simplificada.
As faturas simplificadas devem ser datadas, numeradas sequencialmente contendo os

elementos previstos nas alíneas a) a e) do n.º 2 do artigo 40.º do CIVA.
O artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 28/2019 estabelece que o disposto no mesmo não
prejudica a obrigação de emissão de recibo, nos termos do Código do IRS, adiante
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designado por CIRS, por parte dos titulares de rendimentos da categoria B

(Rendimentos empresariais e profissionais previstos nos artigos 3.º e 4.º do CIRS).
No nosso entendimento, os titulares de rendimentos empresariais e profissionais podem

optar, na emissão de recibos e faturas, epígrafe do artigo 115.º do CIRS, pelas
regras previstas no CIVA, ou pelas regras previstas na alínea a) do n.º 1 do já referido
artigo 115.º, as quais possibilitam a emissão de fatura, recibo ou fatura-recibo, em
modelo oficial.
Esse modelo oficial foi aprovado pela Portaria n.º 338/2015, de 08 de agosto de 2015,
estando os mesmos disponíveis no Portal da AT.
Em caso de devolução de mercadorias é obrigatório a emissão de Guia ou Nota de

Devolução devendo a mesma ser emitida até ao 5º dia útil seguinte da devolução
(artigo 36.º, n.º 3 do CIVA). Estas têm que fazer sempre referência à fatura a que
respeitam e as menções da mesma que são objeto de alterações (artigo 36.º, n.º 6 do
CIVA).
Os documentos retificativos de faturas devem ser emitidos sempre que o valor

tributável de uma operação ou o imposto correspondente sejam alterados por qualquer
motivo, incluindo inexatidão, de acordo com o que está consignado no n.º 7 do artigo
29.º do CIVA. Nos mesmos termos que as Guias ou Notas de devolução, qualquer outro
documento retificativo de fatura tem que fazer sempre referência à mesma, na medida
em que, a redação do n.º 6 do artigo 36.º comporta ambas as situações.
Artigo 78, n.º 2 Nota de crédito/Nota de devolução
Incluí notas de crédito/ notas de devolução decorrentes de devolução de mercadorias

e/ou de concessão de abatimentos ou descontos.
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São documentos emitidos pelo fornecedor do bem ou do prestador de serviço, e podem

ser emitidas com ou sem regularização de IVA.
❖ Poderá o adquirente/cliente emitir uma nota de débito enquanto documento

retificativo de fatura?
Quando se trata de uma devolução, tem que ser emitida uma nota de devolução.
Não se tratando de uma devolução entendemos que sim, pois não é permitido aos
sujeitos passivos a emissão e entrega de documentos de natureza diferente de fatura
para titular a transmissão de bens ou prestação de serviços aos respetivos adquirentes
ou destinatários, nos temos do n.º 19 do artigo 29.º do CIVA.
No mesmo sentido “caminha” a primeira parte da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º, pelo
que, tendo por base a redação do n.º 7 do artigo 29.º em conjugação com o n.º 6 do
artigo 36.º, ambos do CIVA, entendemos que a emissão de nota de débito enquanto
documento retificativo de fatura é o procedimento correto.
O fornecedor poderá regularizar o IVA a seu favor até ao final do período de imposto
seguinte àquele em que se verificaram as circunstâncias da redução total ou parcial do
valor tributável, desde que o mesmo tenha prova de que o adquirente tomou
conhecimento da regularização ou de que foi reembolsado do imposto, por força do n.º
5 do artigo 78.º.
Nos termos do artigo 78º, n.º 5, do CIVA, “Quando o valor tributável de uma operação
ou o respetivo imposto sofrerem retificação para menos, a regularização a favor do
sujeito passivo só pode ser efetuada quando este tiver na sua posse prova de que o
adquirente tomou conhecimento da retificação ou de que foi reembolsado do imposto,
sem o que se considera indevida a respetiva dedução.”
Sem esta prova, na posse do sujeito passivo, a regularização é indevida.
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“O CIVA apenas determina o que deve ser provado – o conhecimento ou o reembolso

do adquirente -, mas não o meio de prova, pelo que será admitido qualquer suporte
documental idóneo para o efeito2.”
“Ter na sua posse não significa outra coisa senão ter o documento devidamente
arquivado na contabilidade, junto com as respetivas faturas, ou notas de crédito.”3
Nos termos do ofício-Circulado n.º 33129/1993, de 02/04, da DSCA, "para efeitos do

n.º 5 do artigo 714 são considerados idóneos, satisfazendo os condicionalismos aí
enunciados, os seguintes documentos emitidos pelo cliente e na posse do fornecedor
do bem ou prestador do serviço:
a) Qualquer um dos meios de comunicação escrita - carta, oficio, telex, telefax,

telegrama - com referência expressa ao conhecimento da rectificação do IVA
b) Nota de devolução ou nota de recebimento do cheque, com menção à regularização

do IVA.
c) Fotocópia da nota de crédito, após assinatura e carimbo do adquirente, constituindo

documento por ele enviado após tomada de conhecimento da regularização do imposto
a efetuar.”
Importa referir que, apesar de o “email” estar abrangido na expressão “Qualquer um

dos meios de comunicação escrita”, o recibo emitido automaticamente pelo sistema de
email, não satisfaz os condicionalismos para os efeitos de obter a prova de que o
adquirente tomou conhecimento da retificação.
Nesta senda, torna-se indispensável que o adquirente responda ao email, para que, desta
forma, dúvidas não restem de que este tomou conhecimento do teor do mesmo.
2
Conforme Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, processo n.º 08034/14, de 19.03.2015, Relator:
Catarina Almeida e Sousa.
3
Conforme Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte, processo n.º 04894/04-Viseu, de 12.11.2015,
Relator: Mário Rebelo.
4
Atual artigo 78º do CIVA.
16
Exemplo 1:
Nota de crédito com regularização IVA, emitida em 10/2019 referente a um desconto

relativo a fatura de 09/2019.
Estamos perante um sujeito passivo enquadrado no regime mensal de IVA;
Fatura:
Base tributável = 1000,00 € / IVA = 230,00 €
Nota de crédito:
Base tributável = 200,00 € / IVA = 46,00 €
Hipótese 1:
Declaração periódica do IVA (09/2019) ainda não enviada
Na DP IVA de 09/2019 o fornecedor liquida o IVA pelo valor líquido
➢ Base tributável = 800,00 € / IVA = 184,00 €
Hipótese 2:
DP IVA (09/2019) já enviada
➢ Regularização no campo 40 DP (10/2019 ou 11/2019) 46,00 € a favor do

sujeito passivo
Desde que cumpra o requisito do Art. 78º, n.º 5
No caso de apenas rececionar a nota de crédito assinada pelo cliente em 01/2020
➢ Terá que ser enviada DP de substituição referente ao período de 10 ou 11

de 2019 alterando o seu campo 40.
Anexo campo 40 – indicar Art. 78.º, n.º 2 e a data da nota de crédito (10/2019).
17
As especificações dos valores e datas a colocar no campo 40 constam da Portaria

n.º 166/2018 de 08 de junho.
Artigo 78º, n.º 3 - Faturas inexatas
(Erros: preços, dados, quantidades, valores, etc.)
Exemplo 2:
Hipótese 1
Fornecedor emite nota de crédito em 08/2019 por erro verificado em fatura datada de
10/2017.
Nestes termos em 10/2017 foi liquidado imposto a mais, a retificação é facultativa,

contudo só pode ser efetuada no prazo de 2 anos. (O documento retificativo de fatura
terá que ser emitido até 10/2019 para o IVA ser regularizado a favor do sujeito passivo).
Também aqui tem que se verificar igualmente o disposto no n.º 5 do artigo 78.º do
CIVA, doutro modo não é permitida a regularização no campo 40.
Em caso afirmativo o fornecedor, na declaração periódica de 08/2019, preenche o

campo 40 e no anexo justifica com o Art. 78º, n.º 3, indicando a data da fatura
(10/2017).
Hipótese 2
Fornecedor emite fatura ou nota de débito, ou o cliente emite nota de crédito, com data
de 08/2019, pelo facto de na fatura datada de 10/2017 ter sido liquidado imposto a
menos.
Neste caso, a regularização a favor do Estado é obrigatória e deve ser efetuada, sem
qualquer penalidade, até ao final do período de imposto seguinte àquele a que respeita
18
a fatura a retificar. Assim a retificação terá que ser efetuada na declaração periódica de
IVA do período de 10 ou 11/2017.
Como, apenas em 08/2019 é que foi emitido documento retificativo de fatura, tem que
ser enviada declaração de substituição referente a 10 ou 11 de 2017 regularizando no
campo 41 o respetivo IVA a favor do estado.
Anexo campo 41 – indicar Art. 78.º, n.º 3 e a data da fatura que foi retificada, ou seja
10/2017.
Tal como acontece no caso do n.º 2 do artigo 78.º, também aqui, se aquando da emissão
do documento retificativo de fatura ainda não tiver sido enviada a declaração periódica
de IVA, deve na mesma ser liquidado ou deduzido IVA pelo respetivo valor líquido.
O Artigo 78.º n.º 3 pode ser utilizado tanto no campo 40 como no campo 41
Sobre os prazos de dedução e/ou regularização ver Processo nº 15042 por Despacho de
06/11/2019.
Por ser muito relevante transcreve-mos na íntegra os números 12 a 16 do referido

Despacho:
“ 12. Assim, por regra, a dedução é efetuada na declaração do período ou de período

posterior à receção das faturas que suportam este direito, sem prejuízo das correções
previstas no artigo 78.º do CIVA.
13. No acórdão de 12 de abril de 2018, processo C-8/17, o Tribunal de Justiça da

União Europeia (TJUE) veio esclarecer que numa situação em que o alienante dos
bens, sujeito passivo de IVA, foi sujeito a uma inspeção tributária da qual resultou que
a taxa de IVA que oportunamente aplicara era inferior à devida, tendo pago ao Estado
o acréscimo de imposto na sequência de uma liquidação adicional, e emitido os
respetivos documentos retificativos das faturas iniciais, o prazo para o adquirente
proceder à dedução do acréscimo que lhe foi debitado não pode ser recusado com o
19
fundamento de que o prazo previsto para o exercício do direito à dedução se conta a

partir da data da emissão das faturas iniciais e expirou.
14. A argumentação do Tribunal centra-se no facto de que, excluindo-se situações de

falta de diligência do adquirente antes da receção dos documentos retificativos ou de
abuso ou conluio fraudulento com o fornecedor, apenas no seguimento da
regularização do IVA efetuada pelo fornecedor e da receção do documento retificativo
emitido nos termos legais, contendo o montante de IVA que o primeiro suportará
quando proceder ao pagamento da mesma, estão reunidas as condições substantivas
e formais que permitem o efetivo exercício do direito à dedução pelo adquirente.
15. Nos termos do n.º 2 do artigo 98.º do CIVA, o direito à dedução pode ser exercido,
sem prejuízo de disposições especiais, até ao decurso de quatro anos após o
nascimento do direito.
16. Face ao exposto, considerando a jurisprudência do TJUE, conclui-se, em termos

gerais, que nos casos em que, na sequência de uma liquidação adicional, tenha sido
entregue ao Estado um acréscimo de IVA e tenham sido emitidos pelo sujeito passivo
fornecedor os correspondentes documentos retificativos das faturas, os quais devem
obedecer aos formalismos previstos no n.º 7 do artigo 29.º e do n.º 6 do artigo 36.º,
ambos do CIVA, o exercício do direito à dedução pelo sujeito passivo adquirente não
pode ser negado apenas com o argumento de que se encontra expirado o prazo legal
de exercício do direito à dedução contado da data de emissão das faturas iniciais, se
apenas com o recebimento dos documentos retificativos da fatura o adquirente toma
conhecimento de que é devido aquele acréscimo do imposto, ficando apenas nesse
momento reunidas as condições (formais e materiais) para o exercício do direito à
dedução. Esta conclusão exige, no entanto, que não estejam em causa situações de
falta de diligência do sujeito passivo adquirente antes da receção dos documentos
retificativos da fatura ou eventuais situações de abuso ou conluio fraudulento com o
sujeito passivo fornecedor dos bens ou prestador dos serviços, não tendo este Serviço
20
elementos para se pronunciar, em concreto, sobre a existência ou não destas

circunstâncias. “
Artigo 78º, n.º 4
Aplica-se ao adquirente do bem ou destinatário do serviço relativamente ao qual o seu

fornecedor ou prestador de serviço procedeu a anulação, redução ou retificação para
menos da base tributável.
O imposto tem que ser regularizado a favor do estado no campo 41 até ao fim do
período de imposto seguinte ao da receção do documento retificativo.
No anexo à DP IVA deve ser incluído no campo 41 da mesma o valor do imposto a

regularizar a favor do estado com indicação da data do documento retificativo da fatura.
Se o documento retificativo de fatura for rececionado antes do envio da DP IVA do

período em causa, deve o IVA dedutível ser preenchido pelo valor líquido.
Artigo 78º, n.º 6 – Correções de erros materiais ou de cálculo nos registos

contabilísticos ou nas Declarações Periódicas:
Normalmente são erros internos da empresa, os quais não provocam qualquer

alteração, em termos declarativos, nos clientes e fornecedores.
Estamos a falar de erros nos lançamentos contabilísticos ou no preenchimento das

declarações periódicas, assim torna-se essencial que os programas de contabilidade
estejam sempre atualizados com uma parametrização adequada.
21
A regularização a favor do estado é obrigatória e tem que ser efetuada no prazo máximo
de quatro anos, através do envio de uma declaração de substituição referente ao
período que se pretende corrigir.
No caso de a regularização ser a favor do sujeito passivo é a mesma opcional, contudo

terá que ser concretizada no prazo máximo de dois anos contados a partir do
nascimento do direito à dedução nos termos do n.º 1 do artigo 22.º do CIVA.
A regularização a favor da empresa tem, igualmente, que ser feita mediante o envio de
uma declaração de substituição referente ao período que se pretende corrigir.
2.2 - Regularizações relativas a transmissões intracomunitárias de bens;
Devem ser adotados os procedimentos constantes na Informação n.º 1106, de 21 de

março de 1994, da DSIVA nos seguinte termos:
Hipótese 1 - O facto relevante da operação, por exemplo, a emissão de uma nota de

crédito, ocorre numa altura em que o sujeito passivo ainda não enviou a DP IVA
referente ao período em que se verificou a transmissão de bens;
Nestes casos deve o valor da transmissão de bens ser declarado pelo seu valor líquido
quer na DP IVA quer no respetivo anexo recapitulativo.
Hipótese 2 – O facto relevante da operação determina um novo fluxo físico de bens,

pelo facto de ter havido a emissão de uma nota de devolução e ocorre numa altura em
que o sujeito passivo já tenha submetido a DP IVA e o respetivo anexo recapitulativo;
Nestes casos deverá ser submetida uma DP IVA e correspondente anexo recapitulativo
de Substituição contemplando a alteração ocorrida.
22
Hipótese 3 – O facto relevante da operação não implica qualquer movimento físico de

bens, mas sim apenas um novo fluxo documental, o que sucede nos casos de concessão
de descontos, ocorrendo numa altura em que o sujeito passivo já tenha submetido a DP
IVA e o respetivo anexo recapitulativo;
Nestes casos não haverá necessidade de proceder a quaisquer correções em sede de

IVA, sem prejuízo de eventuais regularizações em termos contabilísticos.
Sobre este assunto aconselhamos a leitura das páginas 132 e seguintes do manual
Coleção Essencial IVA ano de 2020 da autoria do colega Jorge Carrapiço.
2.3- Regularizações relativas a aquisições intracomunitárias de bens;
Devem ser adotados os procedimentos constantes na Informação n.º 1292, de 27 de

março de 1997 da DSIVA nos seguinte termos:
Hipótese 1 – Se o facto determinante da alteração ocorrer numa altura em que ainda

não tenha sido remetida a DP IVA do período em que se verificou a aquisição
intracomunitária de bens, deve a alteração ser desde logo ser refletida nos campos 12,
13 e 20 a 24 do quadro 6 da DP IVA. Os valores das bases tributáveis e do imposto são
inscritos pelos respetivos valores líquidos.
Hipótese 2 – Se o facto determinante da alteração determinar um novo fluxo físico de

bens e ocorrer numa altura em que o sujeito passivo já tenha submetido a DP IVA
referente ao período em que se verificou a aquisição intracomunitária de bens, deve
23
indicar-se o imposto a mais liquidado e a correspondente importância a mais deduzida,

respetivamente nos campos 40 e 41 do quadro 06 da DP IVA seguinte.
Hipótese 3 - Se o facto determinante da alteração não implicar um novo fluxo físico

de bens, mas apenas um novo fluxo documental (concessão de descontos, abatimentos
ou outros) e ocorrer numa altura em que o sujeito passivo já tenha submetido a DP IVA
referente ao período em que se verificou a aquisição intracomunitária de bens, não
existe a obrigação do sujeito passivo proceder a correções na declaração periódica, sem
prejuízo da sua relevância para efeitos de registo contabilístico.
Sobre este assunto aconselhamos a leitura das páginas 178 e seguintes do manual
Coleção Essencial IVA ano de 2020 da autoria do colega Jorge Carrapiço.
2.4 - Caso particular dos adiantamentos
Nos adiantamentos recebidos relativos a uma transmissão de bens ou prestação de

serviços, ainda não efetuada, é obrigatório a emissão de fatura conforme o que está
consignado na alínea c) do n.º 1 do artigo 36.º conjugado com a parte final da alínea b)
do n.º 1 do artigo 29.º ambos do CIVA.
A fatura tem que ser emitida na data do recebimento do adiantamento, devendo o IVA
ser liquidado, se o mesmo estiver relacionado com uma operação, por exemplo uma
venda de bens, que seja sujeita e não isenta de IVA.
A exigibilidade do imposto verifica-se na data do pagamento, ainda que parcial, pelo

montante recebido nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 8.º do CIVA.
24
Como estamos perante um fluxo financeiro deve o beneficiário do adiantamento emitir

uma fatura e de seguida um recibo ou uma fatura/recibo pois é necessário que o mesmo
emita um documento de quitação.
Na maior parte das situações de adiantamentos, até por questões de natureza

informática e/ou comercial, após a emissão da fatura relativa ao mesmo, o fornecedor
emite uma nota de crédito de forma a anular/regularizar o adiantamento inicial e de
seguida procede à emissão de uma nova fatura pelo valor total da operação.
Este procedimento, após a liquidação do IVA referente ao adiantamento, iria originar

uma regularização do IVA a favor do fornecedor seguido de uma liquidação do valor
total do IVA constante na fatura final.
O entendimento da AT é bem diferente mas acaba por agilizar o procedimento que

seria “ mais normal”, pois considera que não deve ser emitido nenhum documento para
regularizar o adiantamento salvo se houver alguma alteração do valor tributável ou do
correspondente imposto da operação.
Assim, após a liquidação inicial do IVA referente ao adiantamento, deve ser emitida
uma fatura no prazo máximo de 5 dias uteis a contar da transmissão de bens ou da
prestação de serviços, com a liquidação do IVA constante dessa fatura deduzido do
montante já liquidado no documento que titulou o adiantamento.
Na eventualidade de o fornecedor liquidar o IVA na totalidade, aquando da emissão da

fatura final, deverá o mesmo emitir nota de crédito regularizando o IVA no campo 40
indicando como base legal o n.º 3 do artigo 78.º, com observância do cumprimento do
n.º 5 do artigo 78.º, desde que tenha sido liquidado IVA na data do recebimento do
adiantamento.
A este propósito aconselhamos a leitura da informação vinculativa relativa ao processo

n.º 15298 de 23 de abril de 2019.
25
3- Regularizações do IVA no caso de créditos de cobrança duvidosa
Desde já, refira-se que o artigo 337.º da Lei n.º 2/2020, de 31 de março (Lei do
Orçamento do Estado para 2020) alterou artigos 78.º-A, 78.º-B e 78.º-D do CIVA.
Note-se que a Lei do Orçamento de Estado para 2020, adiante designada por OE 2020,
entrou em vigor no passado dia 1 de abril não tendo nesta matéria qualquer disposição
transitória.
De acordo com o artigo 2.º da Lei Geral Tributaria, adiante designada por LGT, as
normas aí contidas devem ser “lidas” antes das normas referidas nas b), c) e d) do
mesmo artigo. Isto é, só se a LGT não der resposta ao caso em análise se poderá recorrer
a outras normas com por exemplo o Código de Procedimento e de Processo Tributário5
e os diversos Códigos Fiscais.6
A aplicação da Lei Tributária no tempo está regulada no artigo 12.º da LGT, pelo que
entendemos que as alterações provocadas pelo OE 2020 são de aplicação imediata, na
medida em que, estamos perante normas relativas a Procedimento e Processo
Tributário sem prejuízo das garantias, direitos e interesses legítimos anteriormente
constituídos dos contribuintes.
A própria AT, como é habitual, emitiu o Ofício Circulado n.º 30219, de 02 de abril de
2020, com o objetivo de clarificar as alterações introduzidas ao CIVA pela Lei do OE
2020, com destaque para os pontos 4, 5 e 6 que tratam especificamente desta temática.
5
Relativamente ao CPPT, a supremacia da LGT é expressamente reconhecida no seu artigo 1.º, em que se estabelece
que este código se aplica sem prejuízo do disposto na LGT.
6
Conforme “Lei Geral Tributaria Anotada e Comentada”, Encontro de escrita editora, 4ª Edição 2012, de Diogo Leite
Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, páginas 64 e 65.
26
Desde logo refira-se que não se consideram créditos de cobrança duvidosa, de

acordo com o disposto no n.º 6 do artigo 78.º-A, os seguintes:
✓ Créditos cobertos por seguros (com exceção da franquia);

✓ Créditos cobertos por garantia real;
✓ Créditos entre entidades relacionadas (relações especiais nos termos do n.º 4 do
artigo 63º do CIRC);
✓ Créditos onde, no momento da realização da operação, o adquirente conste da
lista de acesso público de execuções extintas, por pagamento parcial ou por não
terem sido encontrados bens penhoráveis;
www.citius.mj.pt/portal/execuções/listapublicaexecuções.aspx
✓ Cliente ter sido declarado insolvente em processo judicial anterior;

✓ Créditos sobre o Estado, Regiões Autónomas e Autarquias Locais, bem como
outros créditos em que estas entidades tenham prestado aval;
De acordo com o número 7 do Artigo 78.º-A os sujeitos passivos não podem deduzir o
IVA referentes a créditos de cobrança duvidosa sempre que ocorra a transmissão da
titularidade dos mesmos.
Note-se que a cedência de créditos é uma operação não sujeita a IVA, sendo que, no
caso de ter havido regularização do imposto antes da mesma, a regularização do IVA
a favor do estado torna-se obrigatória. ( ver numero 8 do Artigo 78.º-A ).
O artigo 78.º-A no seu número um consagra a possibilidade de os sujeitos passivos

poderem deduzir o imposto referente a créditos considerados de cobrança duvidosa,
27
desde que estejam evidenciados como tal na contabilidade sem prejuízo no disposto no
artigo 78.º-D.
Este artigo 78.º-D elenca qual a documentação de suporte exigida para que seja
possível recuperar o imposto, sendo que o mesmo foi alterado pela Lei do OE 2020,
com implicações, como veremos mais à frente, na nossa atividade.
Desde logo é necessário que os créditos de cobrança duvidosa estejam evidenciados

como tal na contabilidade, o que pressupõe uma adequada relevação contabilística
nesse sentido.
Ao contrário do Plano Oficial de Contabilidade, vulgarmente conhecido como POC, o

código de contas do Sistema de Normalização Contabilística, adiante designado por
SNC, não prevê especificamente uma conta com essa designação, mas também não
impede que a mesma seja criada. Assim sugerimos a criação de uma subconta dentro
da conta 21 com a designação de créditos de cobrança duvidosa.
Para além de estarem devidamente acomodados numa conta específica, para os créditos
serem considerados de cobrança duvidosa torna-se obrigatório que os mesmos
apresentem um risco incobrabilidade devidamente justificado nos termos do n.º 2 do já
referido artigo 78.º-A, o que se verifica quando, de forma cumulativa, o crédito esteja
em mora há mais de 12 meses desde a data do respetivo vencimento e existam
provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu
recebimento.
A mora há mais de 12 meses foi introduzida pelo OE 2020, pelo que até 31/03/2020 e
desde 01/01/2013 esse prazo era de 24 meses. Assim os créditos que a 01/04/2020, data
da entrada em vigor do OE 2020, se encontravam em mora há menos de 24 meses, mas
há mais de 12 contados desde a data do respetivo vencimento, podem ser considerados
como sendo de cobrança duvidosa desde que obviamente cumpram os demais
requisitos.
28
Tendo em conta que o disposto no n.º 1 do artigo 78.º-B, o qual não foi alterado,
estabelece um prazo máximo de 6 meses, contados desde a data em que os créditos
reúnam todas as condições para que sejam considerados de cobrança duvidosa, a data
limite para a apresentação do pedido de autorização prévia, procedimento que mais à
frente será explicado, inicia-se a 01/04/2020, nos casos em que nessa data a mora era
inferior a 24 meses mas superior a 12 meses.
Imaginemos uma fatura emitida em 01/02/2019 cujo vencimento ocorreu a 01/03/2019,

assim em 01/04/2020 a mora seria de 13 meses o que de acordo com a nova redação
do CIVA permitiria, desde que cumpridos os outros requisitos, a consideração do
crédito como sendo de cobrança duvidosa. Nestes termos, de acordo com o n.º 1 do
artigo 78.º-B, o pedido de autorização prévia teria que ser apresentado até 01/10/2020.
Na contagem dos prazos o que está sempre em causa é a data do vencimento do crédito
o qual ocorre na data prevista no contrato celebrado entre o sujeito passivo e o
adquirente.
Na ausência de prazo estabelecido o vencimento do crédito apenas ocorre após a

interpelação7 prevista no artigo 805.º do Código Civil.
Por norma nas relações/transações empresariais, o contrato celebrado entre as partes

consubstancia-se na emissão da fatura, assim sendo, não tendo as partes acordado em
sentido contrário, a data de vencimento é a que se encontra aposta na mesma.
De salientar, que, no caso de créditos de valor inferior ou igual a 750,00 €, com IVA
incluído, em que o devedor seja um particular ou sujeito passivo que realize
exclusivamente operações isentas que não confiram direito à dedução, considera-
7
Notificação, judicial ou extrajudicial, através da qual o credor faz conhecer ao devedor a exigência de cumprimento
da obrigação, sob pena de ficar constituído em mora.
29
se de cobrança duvidosa os créditos que estejam em mora, sempre desde a data do seu
respetivo vencimento, há mais de 6 meses e evidenciados como tal na contabilidade,
não sendo relevante a existência de provas objetivas de imparidade nem as diligências
efetuadas para o seu recebimento. Este tipo de situações, previstas na alínea b) do n.º
2 do artigo 78.º-A, são frequentes no caso de dívidas de particulares a empresas que
prestem serviços de natureza doméstica, como sejam por exemplo, a luz, água,
telecomunicações entre outros.
Assim, com a exceção dos casos previstos na alínea b) referida acima, um crédito para
ser considerado de cobrança duvidosa tem que reunir 4 condições cumulativas;
✓ Estar evidenciado como tal na contabilidade;
✓ Estar em mora há mais de 12 meses contados desde a data do respetivo

vencimento; (Note-se que este prazo apenas entrou em vigor em 01/04/2020
como já explicado acima).
✓ Existam provas objetivas de imparidade;
✓ Existam provas de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento;
Dos 4 pontos acima referidos aquele que poderá não ser linear, até porque comporta
alguma subjetividade no seu conceito, é inequivocamente o ponto 3.
Parece-nos curioso o facto de o próprio legislador ter pretendido objetivar o conceito

de imparidade usando a expressão “provas objetivas “.
Como veremos mais à frente é imprescindível saber determinar com clareza qual a data
em que ocorre o facto relevante, atente-se na redação do n.º 4 do artigo 78.º-A do
CIVA.
A nosso ver, o facto relevante “conhece a luz do dia” no primeiro momento em que
as quatro condições se verifiquem, ou seja, o crédito tem que estar numa conta criada
30
para o efeito, estar em mora há mais de 12 meses, existirem provas de diligências

(sempre por escrito) efetuadas para o recebimento e existam provas objetivas de que o
mesmo se encontra em imparidade.
O conceito de imparidade deve ser aferido de acordo com o “Direito Contabilístico “,

ou seja, à luz do Sistema de Normalização Contabilística aprovado pelo Decreto-Lei
n.º 158/2009, de 13 de julho, dando assim cumprimento ao previsto no artigo 11.º da
LGT, designadamente no seu n.º 2, cuja redação é a seguinte:
“Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de
direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm,
salvo se outro decorrer diretamente da lei “
Ao longo de todo o CIVA não vislumbramos a definição de imparidade, assim sendo,

o seu conceito deve ser determinado em função do disposto no SNC.
Obviamente que apenas iremos abordar, de uma forma sintética, as imparidades em

dívidas a receber, em detrimento das imparidades em inventários, ativos fixos
tangíveis, entre outras.
Desde logo refira-se que o conceito de imparidade preconizado no SNC, determinante

para a consideração ou não, de que o ativo financeiro, neste caso clientes, seja
considerado de cobrança duvidosa nada tem a ver com as normas previstas no Código
do IRC, designadamente nos artigos 28.º-A e 28.º-B.
De relembrar, que é no IRC, que as regras contabilísticas mais influenciam o correto

apuramento do lucro tributável, por força do disposto no artigo 17.º do mesmo, onde
constam os termos Contabilidade e Normalização Contabilística.
O SNC compreende a Estrutura Conceptual, os Modelos de Demonstrações

Financeiras, o Código de Contas, as Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro, as
Normas Interpretativas, a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas
31
Entidades, a Norma Contabilística para Microentidades e a Normalização

Contabilística para as entidades do setor não lucrativo.
O artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, diploma que aprovou o SNC,
divide as entidades obrigadas a aplicar o mesmo em 4 categorias:
I. Microentidades;
II. Pequenas entidades;
III. Medias entidades;
IV. Grandes entidades;
Esta “graduação contabilística” define os limites que devem ser tidos em conta para
uma correta aplicação da normalização contabilística.
Propositadamente ignoramos as entidades que estão obrigadas a aplicar as Normas

Internacionais de Contabilidade, descritas no artigo 4.º do Decreto-Lei, por o seu
âmbito ser bastante reduzido.
As médias e grandes entidades são obrigadas a adotar como referencial contabilístico

as 28 Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro, adiante designadas NCRF, as
pequenas entidades a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas
Entidades, doravante designada NCRF-PE e as Microentidades a Norma Contabilística
para Microentidades seguidamente designada NC-ME.
A NCRF 27- Instrumentos Financeiros, tem como objetivo prescrever o tratamento

contabilístico dos instrumentos financeiros e respetivos requisitos de apresentação, os
quais as entidades devem aplicar, assegurando que esses ativos estejam sempre
escriturados acima da sua quantia recuperável.
O parágrafo 24 da NCRF 27 impõe a obrigação de, em cada data de relato financeiro,

as entidades terem que avaliar eventuais índicos de imparidade de todos os ativos
32
financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de resultados, como é o
caso dos saldos de clientes.
A NCRF 27, por força do parágrafo 25, considera existir uma evidência objetiva de
que o ativo financeiro está em imparidade, sempre que se verifique qualquer um dos
factos previstos nas alíneas a) a f) do já referido parágrafo 25, a saber:
a) Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor;
b) Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no pagamento do

juto ou amortização da divida;
c) O credor, por razões económicas ou legais relacionados com a dificuldade

financeira do devedor, oferece ao devedor concessões que o credor de outro
modo não consideraria;
d) Torne-se provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra

reorganização financeira;
e) O desaparecimento de um mercado ativo para o ativo financeiro devido a

dificuldades financeiras do devedor;
f) Informação observável indicando que existe uma diminuição na mensuração da

estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de ativos financeiros desde
o seu reconhecimento inicial, embora a diminuição não possa ser ainda
identificada para um dado ativo financeiro individual do grupo, tal como sejam
condições económicas nacionais, locais ou setoriais adversas.
A presença de qualquer uma das situações descritas acima, constituem para a entidade
e por consequência para o Contabilista Certificado fortes indícios de imparidade.
Outros fatores poderão eventualmente constituírem indícios de imparidade, como

sejam alterações significativas com efeitos adversos que tenham ocorrido no ambiente
tecnológico, de mercado, económico ou legal.
33
A crise atual de proporções catastróficas provocadas pela pandemia do coronavírus é

um destes exemplos, que inclusive pode pôr em causa, o pressuposto da continuidade
o qual constitui uma base para a apresentação das demonstrações financeiras.
A mensuração pode ser efetuada pelo custo amortizado ou pelo custo deduzido de
qualquer perda por imparidade, nos termos das alíneas a) e b) do paragrafo 28
respetivamente.
No caso de uma transação onde fique acordado que o pagamento será efetuado ao longo
de 2 anos, os valores em divida podem ser mensurados de forma diferente em função
do diferimento dos pagamentos, no caso de se utilizar o custo amortizado ao contrário
do que acontece no método do custo.
No método do custo, o valor da divida é o que consta no documento que suporta a

transação, no método do custo amortizado uma parte do rédito corresponde a juros
relacionadas com o pagamento em prestações de uma divida, desde que alguma das
mesmas tenha um prazo superior a um ano.
A NCRF 27 permite que as entidades utilizem qualquer um dos métodos, devendo ter
em linha de conta para essa opção a materialidade e relevância da operação em causa.
A imparidade deve ser reconhecida a 100% pois a NCRF 27 não contempla a

possibilidade de a mesma ser calculada em função da mora do crédito, ao contrário do
que acontece em sede de IRC.
As entidades que apliquem a NCR-PE, designadas como pequenas entidades, devem

observar as disposições constantes no parágrafo 17 da norma, cujo título se designa
instrumentos financeiros.
A mensuração dos clientes, entre outros ativos financeiros, deve ser efetuada ao custo
menos perdas por imparidade nos termos da alínea a) do sub paragrafo 17.6 da
norma.
34
Como acontece na NCRF 27, também na NCRF-PE as entidades são obrigadas, em

cada data de relato financeiro, a avaliar a eventual existência de indícios de imparidade,
enumerando as mesmas evidências objetivas que basicamente são as mesmas que são
mencionadas na NCRF 27.
As microentidades, por força do disposto no parágrafo 17 da NC-ME, devem mensurar

os clientes ao custo, sendo obrigadas a verificar se o ativo financeiro está ou não em
imparidade, revendo a quantia escritura com regularidade bem como determinar a
quantia recuperável por forma a avaliar se deve ser constituída uma imparidade.
Procedimentos de regularização (artigo 78.º-B);
Depois de o crédito cumprir todos os requisitos para que seja considerado de cobrança
duvidosa a dedução do imposto é efetuada mediante pedido de autorização prévia a
apresentar, por via eletrónica, no prazo de seis meses a contar do facto relevante, nos
termos do n.º 1 do artigo 78.º-B.
Nunca é demais lembrar que o facto relevante, de acordo com o nosso entendimento,
ocorre no primeiro momento em que as quatro condições previstas no n.º 1 e na alínea
a) do n.º 2 do artigo 78.º-A se “encontrem”.
O pedido de autorização prévia, doravante designado por PAP, está regulamentado na

Portaria n.º 303/2020, de 28 de dezembro, devendo no mesmo constar as seguintes
informações:
1 – Ano do pedido;
2- Número de pedido;
3 – Identificação do Sujeito Passivo e do adquirente;
4 – Listagem das faturas em causa, com indicação do número, data de emissão, prazo
do vencimento do crédito, período de relevação do imposto, base tributável e valor do
35
imposto, identificação do CC ou do ROC que certifiquem os documentos de suporte

previstos no artigo 78.º-D e identificação do representante legal e do CC em exercício
de funções;
A Portaria 303/2020 entrou em vigor no dia 29 de dezembro de 2020 revogando a

Portaria n.º 172/2015, de 5 de junho.
O PAP não é necessário no caso de créditos sobre particulares ou isentos de IVA desde
que os mesmos não sejam superiores a 750,00 € com a inclusão do IVA, nos termos do
n.º 3 do artigo 78.º-B.
A dedução tem que ser efetuada no prazo de dois anos a contar do 1.º dia do ano civil
seguinte, podendo a AT posteriormente controlar a sua legalidade.
Exemplo 3 (Crédito de 500,00 € sobre um particular)
Em causa estão os créditos previstos na alínea b) do n.º 2 do artigo 78.º-A
Vencimento do crédito: 20/09/2018;
Início da mora: 20/03/2019 (6 meses)
Início da contagem do prazo: 01/01/2020
Data limite para recuperar o IVA: 01/01/2022.
De acordo com a parte final do n.º 2 do artigo 78.º-D é obrigatório a certificação por
ROC ou por CC independente até ao termo do prazo estabelecido para a entrega da
declaração periódica ou até à data da sua entrega quando esta ocorra fora de prazo.
Neste caso, pressupondo que o sujeito passivo estava enquadrado no regime mensal do
IVA o prazo da entrega da declaração periódica seria 10 de março de 2022.
Sobre este assunto mais à frente iremos abordar com mais pormenor.
36
Vejamos agora um outro exemplo (exemplo 4), mas sendo o crédito detido sobre
uma empresa, ou seja, sobre um sujeito passivo de IVA;
Data da fatura: 15/02/2019;
Vencimento da fatura: 15/03/2019;
Assim a 01/04/2020 a mora seria de 12 meses e 15 dias, o que de acordo com a nova
redação da alínea a) do n.º 2 do artigo 78.º-A cumpre o requisito da mora;
Vamos supor que os outros 3 requisitos também estariam cumpridos a 01/04/2020, pelo
que será nessa data que o crédito se pode considerar como sendo de cobrança duvidosa,
o mesmo é dizer que o facto relevante ocorreu a 01/04/2020;
O sujeito passivo para poder deduzir o imposto terá que até ao dia 01/10/2020,
apresentar o PAP.
A AT no prazo máximo de 4 meses terá que apreciar o pedido findo o qual se considera
indeferido tacitamente. Este novo prazo de 4 meses foi dado pela redação da Lei do
OE 2020 pelo que o mesmo entrou em vigor a 01/04/2020.
O prazo a considerar até 31/03/2020 era de 8 meses.
Em sentido inverso, nos créditos de valor inferior a 150.000,00 € por fatura e com
IVA incluído, decorrido o prazo de, agora 4 meses, na ausência de resposta da AT ao
PAP, considera-se o mesmo deferido. A AT tem a faculdade de posteriormente
controlar a legalidade da operação.
37
De forma esquemática, podemos resumir esta tramitação da seguinte forma:

Mai/20 Jun/20 Jul/20 Ago/20 Set/20 Out/20 Nov/20 Dez/20 Jan/21 Fev/21 Mar/21
1 2 3 4 5 6 1 2 3 4
Momento em que o crédito Data limite para Foi obtida resposta até
em mora há mais de 12 apresentação do pedido de 4 meses depois do
meses é qualificado como autorização prévia pedido de autorização
sendo de cobrança duvidosa prévia.
Sim Não
Deferimento expresso Crédito (por fatura) <150 mil

€ (IVA incluído)
Sim Sim Não

Não
Dedução do IVA até ao Indeferimento expresso Dedução IVA até ao final do Indeferimento tácito
final do período de Não é permitida a dedução período de imposto seguinte
àquele em que se verificou o Não é permitida a dedução
imposto seguinte àquele do IVA.
deferimento tácito (4 Meses do IVA.
em que se verificou o
deferimento expresso. após pedido de autorização
prévia). A AT pode controlar
posteriormente a legalidade da
pretensão do SP
Fonte: Adaptado de Sarmento, Joaquim Miranda, “Manual Teórico-Prático do IVA”, Almedina, 2019, pagina 142.
A apresentação desde PAP determina que a AT notifique o adquirente, por via

eletrónica, para que o mesmo efetue a correspondente regularização a favor do estado.
Esta regularização, nos termos o n.º 1 do artigo 78.º-C do CIVA, deve ser feita na
declaração periódica relativa ao período de imposto em que o aquirente foi
38
notificado para o efeito, identificando em anexo as faturas abrangidas, a identificação

do emitente, o valor das faturas e o imposto liquidado.
Até ao prazo previsto no paragrafo acima, e caso o adquirente já tenha pago a (s)
fatura(s) indicada(s) pelo seu fornecedor no PAP, deve o mesmo identificar, por via
eletrónica, no Portal da AT a relação das mesmas devendo fazer prova documental
disso mesmo. Nestes casos a AT notifica o fornecedor sempre por via eletrónica do
indeferimento expresso do PAP.
Nas situações em que o adquirente não efetue a regularização prevista no n.º 1 do artigo
78.º-C ou não tenha comunicado à AT o pagamento das faturas em causa, é emitida
liquidação adicional nos termos do artigo 87.º do CIVA relativamente ao valor do
imposto não regularizado por parte do adquirente. Em simultâneo a AT notifica o
sujeito passivo que efetuou o PAP do deferimento da mesma.
De salientar que o facto de o adquirente não regularizar o imposto a favor do estado,

não obsta à regularização efetuada pelo fornecedor a seu favor.
Tal como acontece nas regularizações do artigo 78.º, também aqui a regularização a
favor do sujeito passivo deve ser efetuada na respetiva declaração periódica, até ao
final do período seguinte àquele em que se verificar o deferimento do PAP por parte
da AT.
Na eventualidade de recuperação, total ou parcial, de créditos onde os sujeitos passivos

tenham procedido à dedução do imposto, deve o mesmo regularizar a favor do estado
o imposto correspondente ao montante recuperado na declaração periódica a entregar
no período do recebimento, sem observância do prazo previsto no n.º 1 do artigo 94.º
do CIVA.
Este artigo remete-nos para os artigos 45.º e 46.º da LGT os quais definem as regras da
caducidade do direito à liquidação.
39
Regra geral o prazo de caducidade é de 4 anos, este prazo conta-se, nos impostos
periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e nos
impostos de obrigação única, caso do IVA, a partir da data em que o facto
tributário ocorreu.
No entanto no caso específico do IVA, mesmo sendo considerado um imposto de

obrigação única, o prazo de caducidade conta-se a partir do ano civil seguinte àquele
em que se verificou, respetivamente a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.
Exemplo 5:
Fatura emitida em 15/06/2015 cujo prazo cumpriu o previsto na alínea a) do n.º 1 do

artigo 36.º do CIVA.
A exigibilidade do imposto ocorre a 15/06/2015 nos termos da alínea a) do n.º 1 do

artigo 8.º do CIVA.
O direito à liquidação do IVA incluído na fatura conta-se a partir de 01/01/2016 nos

termos do n.º 4 do artigo 45.º da LGT.
Assim a caducidade do direito à liquidação ocorre em 01/01/2020.
Artigo 78.º-D – Documentação de suporte
Todos os créditos que possam ser considerados como sendo de cobrança duvidosa,
mesmo nos casos em que não seja obrigatório o PAP, têm que ser certificados por
Revisor Oficial de Contas, doravante designado ROC, ou por Contabilista
Certificado independente.
40
Saúda-se a alteração à Lei promovida pelo OE 2020, no sentido de permitir com

determinado limite, que também um CC independente possa certificar toda a
documentação de suporte inerente a cada crédito de cobrança duvidosa.
Até 31/03/2020 apenas os ROC podiam efetuar essa certificação, pelo que a
possibilidade de certificação por parte do CC apenas será permitida em créditos de
cobrança duvidosa cujo facto relevante ocorreu a partir de 01/04/2020 inclusive.
A certificação por CC independente, nos casos de créditos de cobrança duvidosa,

apenas é possível nas situações em que a regularização de IVA seja igual ou inferior a
10.000,00 € por PAP, caso contrário terá que ser um ROC.
Esta certificação tem que ser bastante minuciosa englobando os seguintes elementos:
✓ 1 – Identificação de cada fatura ou faturas relativas aos créditos de cobrança

duvidosa;
✓ 2 – Identificação do adquirente, valor da fatura e imposto liquidado;
✓ 3 – A realização de diligências de cobrança por parte do credor e o insucesso,
total ou parcial de tais diligências;
✓ 4 – Outros elementos que evidenciem a realização das operações em causa;
Esta certificação é efetuada para cada um dos documentos e períodos a que se refere a
regularização e até à entrega do corresponde PAP, sob pena de o mesmo ser
considerado como não apresentado.
No caso de a regularização não depender do PAP, como sejam os créditos descritos na

alínea b) do n.º 2 do artigo 78.º-A, a certificação tem que estar concluída até ao termo
do prazo estabelecido para a entrega da declaração periódica ou até à data da entrega
da mesma, quando esta ocorra fora de prazo.
De relembrar que neste tipo de créditos a dedução tem que ser efetuada no prazo de
dois anos a contar do 1.º dia do ano civil seguinte.
41
O limite de 10.000,00 € por PAP decorra da alteração efetuada á alínea a) do número

1 do Artigo 78.º-A do CIVA pelo artigo 377.º da Lei n.º 75-B/2020, de 31 de dezembro,
mais conhecida por Lei do OE de 2021.
A redação anterior atribuía o limite dos 10.000,00 € a cada declaração periódica de

IVA.
Note-se que o artigo 378.º da Lei do OE de 2021 atribui caracter interpretativo a esta
alteração.
O artigo 3.º da Portaria 303/2020 define, para efeitos de apresentação do PAP, o

conceito de Contabilista Certificado Independente, algo que não acontecia na Portaria
anterior.
“ Para efeitos da presente portaria considera -se «Contabilista certificado

independente» o contabilista certificado que reúna os seguintes requisitos:
a) Não seja o contabilista certificado responsável pelas obrigações contabilísticas e

fiscais, com nomeação no Portal das Finanças, do sujeito passivo fornecedor de bens
ou prestador de serviços ou do sujeito passivo adquirente, independentemente do
exercício dessas funções a título dependente ou independente;
b) Não seja membro dos órgãos sociais, ou membro de quaisquer órgãos de

administração, direção, gerência ou fiscalização do sujeito passivo fornecedor de bens
ou prestador de serviços ou do sujeito passivo adquirente;
c) Não seja detentor de capital ou partes sociais, direta ou indiretamente apurado nos
termos do n.º 6 do artigo 69.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Coletivas, no sujeito passivo fornecedor de bens ou prestador de serviços ou no sujeito
passivo adquirente;
42
d) Não tenha relações especiais com o sujeito passivo fornecedor de bens ou prestador
de serviços, com o sujeito passivo adquirente ou com o respetivo contabilista
certificado, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Coletivas.
Devido á publicação tardia da Portaria 303/2020 a mesma consagra uma norma

transitória no seu artigo 16.º relativamente aos procedimentos a adotar.
Assim, os elementos e diligências referentes aos pedidos de autorização prévia cujo

prazo de seis meses, contados a partir da data em que os créditos possam ser
considerados de cobrança duvidosa, decorra entre 1 de abril de 2020 e a data da entrada
em vigor da portaria, ou seja 29/12/2020, podem ser comprovados e certificados por
CC independente até 28 de fevereiro de 2021, salvo se o referido prazo de 6 meses se
concluir em data posterior.
Conforme o que está consignado no artigo 5.º da Portaria 303/2020, o ROC ou o CC

Independente, consoante os casos, deve no prazo de 10 dias após a submissão do PAP,
confirmar que efetuou a certificação dos elementos relativos a cada uma das faturas e
períodos a que se refere o mesmo nos termos exigidos plenos números 1 e 2 do artigo
78.º-D do CIVA.
A não confirmação no prazo permitido determina o indeferimento automático do PAP.
43
Nada é referido relativamente há existência de provas de imparidade, requisito

indispensável, como já anteriormente explicado, para a consideração do crédito como
sendo de cobrança duvidosa.
Na nossa modesta opinião na certificação efetuada pelo ROC ou pelo CC independente

deve o profissional em causa verificar a existência de provas objetivas de imparidade,
caso contrário a certificação é claramente insuficiente pelo que poderá colocar a
eventual dedução do imposto em causa.
Curioso é que no caso de créditos incobráveis previstos no n.º 4 do artigo 78.º-A, é

referido expressamente (veja-se a redação do n.º 3 do 78.º-D) que o profissional deve
verificar os requisitos legais para a dedução do imposto.
Evidenciamos os procedimentos de validação dos créditos de cobrança duvidosa, no

esquema seguinte:
Crédito em mora há mais de 12 meses

Existam provas objetivas de imparidade,
(remete-se para o SNC), e
IVA pode ser Tenham sido efetuadas diligências para o seu
recuperado nas recebimento
seguintes
situações (quando
cumpridos
Cobrança requisitos Crédito em mora há mais de 6 meses
duvidosa está adicionais)
registado Valor (iva Incluido) não seja superior a €750 e,
como tal na Devedor é um particular ou um SP que realiza
contabilidade? exclusivamente operações isentas que não
conferem o direito à dedução.
Nao cumpre os
requisitos para a
recuperação do
IVA
Fonte: Adaptado de Sarmento, Joaquim Miranda, “Manual Teórico-Prático do IVA”, Almedina, 2019, pagina 140
44
4- Regularizações do IVA no caso de créditos considerados

incobráveis;
Também aqui não se consideram créditos incobráveis os previstos no n.º 6 do artigo

78.º-A, exatamente os mesmos que não podem ser considerados de cobrança duvidosa,
bem como os decorrentes de cessão de créditos previstos no n.º 7 do artigo 78.º-A.
A questão do facto relevante torna-se decisiva, ainda mais agora com a redução de 24
para 12 meses na consideração do crédito como sendo de cobrança duvidosa, pois só é
admissível considerar o crédito como incobrável sempre que o facto relevante da sua
incobrabilidade ocorra antes do facto relevante enquanto cobrança duvidosa.
Dada a sua importância transcrevemos na íntegra a redação do n.º 4 do artigo 78.º-A:
“Os sujeitos passivos podem, ainda, deduzir o imposto relativo a créditos

considerados incobráveis em qualquer das seguintes situações, sempre que o facto
relevante ocorra em momento anterior ao referido no n.º 2”
Repare-se que estamos perante a comparação temporal entre dois factos relevantes, o
que define o crédito de cobrança duvidosa e o outro que define o crédito incobrável.
Como mais à frente iremos detalhar, num processo de insolvência podemos deduzir o
IVA quando a mesma for de carater limitado.
Exemplo 6:
Vencimento do crédito: 28/02/2019
Em 01/04/2020 a mora era de 13 meses, logo suscetível de poder ser considerado de

cobrança duvidosa.
Entretanto em 31/05/2020 este crédito reúne as outras 3 condições para ser qualificado
como de cobrança duvidosa, o mesmo é dizer que o facto relevante ocorreu a 31 de
maio de 2020.
45
Em 15/06/2020 a empresa foi declarada insolvente, sendo que o processo de

insolvência foi encerrado por insuficiência de massa no dia 26 de junho de 2020.
O facto relevante que determina o crédito como incobrável ocorre a 26 de junho

de 2020, o que significa que o imposto não pode ser deduzido pela incobrabilidade do
mesmo.
Como a data do facto relevante, 31/05/2020, enquanto crédito de cobrança duvidosa é

anterior á data do facto relevante, 26/06/2020, enquanto crédito incobrável, não é
possível a recuperação do imposto enquanto tal.
Nestes termos uma eventual dedução do imposto apenas pode ser efetuada enquanto
crédito de cobrança duvidosa seguindo todas as regras já mencionadas neste trabalho.
Com a redução do prazo de mora de 24 para 12 meses estes tipos de situações serão
bastante mais frequentes.
Assim, torna-se imperioso que as empresas adotem procedimentos para, a todo o

tempo, verificarem a partir de que momento é que os seus créditos reúnem as
características para serem qualificados de cobrança duvidosa, sob pena de nunca mais
ser possível a recuperação do IVA.
A dedução do IVA enquanto crédito incobrável apenas é possível se o facto

relevante dessa incobrabilidade for anterior ao facto relevante que qualifica o
crédito como sendo de cobrança duvidosa.
Relativamente aos créditos incobráveis é permitido aos sujeitos passivos deduzir o

imposto nas situações referidas nas alíneas a) a e) do n.º 4 do artigo 78.º-A do CIVA.8
8
Refira-se que em qualquer tipo de créditos incobráveis não há necessidade do pedido de autorização prévia por
força do disposto no n.º 3 do artigo 78.º-B do CIVA.
46
a) Em processo de execução, após o registo a que se refere a alínea b)

do n.º 2 do artigo 717.º do Código do Processo Civil;
No registo informático de execuções o processo deverá estar extinto por não terem sido
encontrados bens suscetíveis de serem penhoráveis.
Note-se que nem sempre o registo informático das execuções está atualizado, sendo
que a própria lei, no artigo 717.º n.º 4 do Código do Processo Civil, refere a expressão
“deve manter atualizado “.
Este registo deve ser efetuado pelo agente de execução do processo quando se verificar
a inexistência de bens ou direitos suscetíveis de penhora que satisfaçam o crédito.
Nos termos do n.º 3.º do artigo 78.º-D o ROC ou o Contabilista Certificado que terá
que ser independente têm que verificar se estão reunidos os requisitos legais para a
dedução do imposto.
Como já referido antes, a Lei do OE 2020 alterou o CIVA permitindo a um CC

independente verificar a legalidade da dedução do IVA, isto apenas para créditos
considerados extintos a partir de 01/04/2020.
Ao contrário do que acontece nos créditos de cobrança duvidosa, nos créditos

incobráveis não existe qualquer limite para que a certificação seja efetuada por um CC.
Nestes casos o CC deve solicitar ao agente de execução que se digne a emitir uma
certidão comprovativa de que o crédito foi julgado extinto e essa extinção consta do
registo informático de execuções.
A dedução do IVA pode ser efetuada no prazo de 2 anos a contar do 1.º dia do ano
civil seguinte, reservando-se à AT a faculdade de controlar posteriormente a
legalidade da pretensão do sujeito passivo. (parte final do artigo 78.º-B n.º 3).
47
Nos termos do n.º 9 do artigo 78.º-B, é comunicado ao adquirente do bem ou

serviço, que seja um sujeito passivo de imposto, a anulação total ou parcial do
mesmo, para efeitos de retificação da dedução inicialmente efetuada, devendo esta
comunicação identificar as faturas, o montante do crédito e do imposto a ser
regularizado, o processo ou acordo em causa, bem como o período em que a
regularização é efetuada.
b) Em processo de insolvência, quando a mesma for decretada de

caracter limitado ou quando for determinado o encerramento do
processo por insuficiência de bens, ao abrigo da alínea d) do n.º 1 do
artigo 230.º e do artigo 232.º, ambos do Código da Insolvência e da
Recuperação de Empresas, ou após a realização do rateio final, do
qual resulte o não pagamento definitivo do crédito;
Na sentença de declaração de insolvência deve o juiz, caso disponha de elementos que

o justifiquem, declarar aberto o incidente de qualificação da insolvência, com carater
pleno ou limitado, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 36.º do Código da
Insolvência e da Recuperação de Empresas, doravante designado por CIRE.
A atual redação desta norma foi dada pelo artigo 2.º da lei n.º 16/2012, de 20 de abril
de 2012, sendo que anteriormente, era imposta a necessidade de abertura do incidente
de qualificação na sentença, independentemente, de o juiz dispor ou não de elementos
que o justificassem.
O legislador não estabelece diretamente os pressupostos para a considerarão do

incidente da qualificação da insolvência como pleno, nem define qualquer critério de
distinção relativamente ao incidente de qualificação como limitado.
48
O artigo 191.º do CIRE elenca as regras aplicáveis que determinam a qualificação

da insolvência com carater limitado, o que não se constata no artigo 188.º do CIRE
cuja epígrafe denomina-se “Incidente pleno de qualificação da insolvência “, pelo que,
se nos afigura que a consideração do incidente de qualificação como pleno seja aferido
por exclusão de partes relativamente ao incidente limitado.
O n.º 1 do artigo 191.º prescreve que o incidente limitado de qualificação de

insolvência aplica-se aos casos previstos no n.º 1 do artigo 39.º e no n.º 5 do artigo
232.º todos do CIRE.
Concluindo o juiz que o património do devedor não é presumivelmente suficiente para

a satisfação das custas do processo e das dívidas previsíveis da massa insolvente não
estando essa satisfação por outra forma garantida, faz menção desse facto na sentença
de declaração da insolvência.
De acordo com o n.º 9 do artigo 39.º presume-se a insuficiência da massa insolvente

quando o património do devedor seja inferior a 5.000,00 €.
Nos termos do artigo 232.º do CIRE, caso o administrador da insolvência verifique que
a massa insolvente não é suficiente para satisfazer as custas do processo e restantes
dívidas, deve dar conhecimento da situação ao juiz.
O artigo 230.º do CIRE, com a epígrafe “Quando se encerra o processo “, determina

na sua alínea d) do n. º1 que o juiz declara o encerramento do processo quando o
administrador da insolvência constate a insuficiência da massa para satisfazer as custas
do processo e restantes dividas.
O juiz declara encerrado o processo salvo se algum interessado depositar à ordem do

tribunal o montante por ele determinado que permita garantir o pagamento das custas
do processo e restantes dívidas, desde que sejam ouvidos previamente o devedor, a
assembleia de credores e os próprios credores da massa insolvente.
49
Encerrado o processo de insolvência por insuficiência de massa, nos casos em que

tenha sido aberto incidente de qualificação da insolvência e se o mesmo ainda não
estiver findo, este prossegue os seus termos como incidente limitado.
Esta situação, prevista no n.º 5 do artigo 232.º do CIRE, que determina a modalidade
limitada do incidente de qualificação, não se verificava no momento da sentença de
declaração da insolvência, na medida em que o juiz, não dispunha dos elementos
necessários para tal.
Por esse facto o juiz na sentença da declaração de insolvência apenas poderia ter aberto
o incidente de qualificação como pleno, porém, após analisada a situação prevista no
artigo 232.º e caso o incidente não se encontrar terminado o mesmo passará a seguir a
forma limitada.
De acordo com o que está consignado no n.º 4 do artigo 234.º do CIRE, nos casos de
encerramento do processo por insuficiência da massa insolvente, a liquidação da
sociedade prossegue nos termos do regime jurídico dos procedimentos administrativos
de dissolução e de liquidação de entidades comerciais, devendo o juiz comunicar o
encerramento e o património da sociedade ao serviço de registo comercial competente.
Refira-se que este regime jurídico (RJPADL) foi aprovado pelo n.º 3.º do artigo 1.º do
D. Lei n.º 76-A/2006 de 29 de março.
Exemplo 7:
Vencimento da fatura: 20/09/2015
Sentença de declaração de insolvência: 31/10/2016
Encerramento do processo por insuficiência de massa: 31/01/2017
O facto relevante que determina a incobrabilidade ocorre a 31/01/2017
Início da contagem do prazo: 01/01/2018
Final do prazo: 01/01/2020
50
No caso de este mesmo crédito poder ter sido considerando como sendo de cobrança
duvidosa, é preciso determinar se o facto relevante que permitiu essa consideração é
anterior a 31/01/2017, pelo que em caso afirmativo não será possível deduzir o IVA
enquanto crédito incobrável.
O CC deve verificar se os requisitos legais estão cumpridos, tendo na sua posse certidão
judicial onde conste que o processo de insolvência foi encerrado por insuficiência de
massa.
No caso de a insolvência ter carater pleno, a recuperação do IVA apenas é possível

após a realização do rateio final do qual resulte o não pagamento definitivo do
crédito.
Com o encerramento da liquidação da massa insolvente a distribuição e o rateio final

são efetuados pela secretaria do tribunal quando o processo for remetido à conta nos
termos do artigo 182.º do CIRE.
É possível que, aquando do rateio e distribuição final, o insolvente possa estar

envolvido em situações das quais possam advir rendimentos os quais iriam integrar a
massa insolvente se o processo não estivesse encerrado.
A intenção do legislador é obstar que os processos se eternizem, tendo suporte legal na

parte final do n.º 1 do artigo 182.º, o qual exclui a possibilidade de o processo continuar
“ativo” pelo simples facto de haver uma expectativa de eventuais rendimentos que
acresceriam valor à massa insolvente.
Refira-se que no caso de rateios parciais (Art.178.º do CIRE) não é permitida a

dedução do imposto.
O CC deve verificar se os requisitos legais estão cumpridos, designadamente certidão

que evidencie o não pagamento definitivo do crédito após o apuramento do reateio
final.
51

c) Em processo de insolvência ou em processo especial de revitalização,

quando seja proferida sentença de homologação do plano de
insolvência ou do plano de recuperação que preveja o não
pagamento definitivo do crédito;
O plano de insolvência está regulado nos artigos 192.º e seguintes do CIRE, podendo
o referido plano ter como objetivo ou não a recuperação da empresa.
O plano de insolvência pode prever a liquidação da massa insolvente ou pode ter como
finalidade a recuperação da empresa regulando as medidas a adotar para que se atinga
o sucesso.
O artigo 2.º da Lei n.º 16/2012, de 20 de abril aditou um novo n.º 3 ao artigo 192.º o
qual determina que o plano de insolvência que se destine a prover a recuperação do
devedor designa-se como plano de recuperação.
52
Refira-se que o plano de insolvência, independentemente da sua finalidade, pode

afastar o disposto no CIRE, podendo os credores escolher um plano que corresponda
aos seus interesses com as limitações previstas no artigo 198.º do mesmo.
Em rigor, a redação da alínea b) do n.º 2 do artigo 195.º do CIRE sugere a existência

de quatro modalidades no plano de insolvência9:
1 – Plano de liquidação da massa insolvente
2 – Plano de recuperação
3 – Plano de saneamento por transmissão da empresa a outra entidade
4 – Plano misto, que resulta da liberdade de combinar todas ou algumas das

modalidades anteriores
O plano de insolvência pode ser apresentado pelo administrador da insolvência, pelo

devedor, por qualquer pessoa que responda legalmente pelas dívidas da insolvência
(ver artigo 6.º do CIRE) e por qualquer credor ou grupo de credores cujos créditos
representem pelo menos pelo menos 1/5 do total dos créditos não subordinados (ver
artigos 47.º e 48.º do CIRE) reconhecidos na sentença de verificação e graduação de
créditos, ou na estimativa do juiz, se tal sentença ainda não tiver sido proferida.10
Nos termos do artigo 155.º do CIRE compete ao administrador da insolvência elaborar

um relatório, onde, entre outras questões, tem que se pronunciar sobre o estado da
contabilidade do devedor emitindo opinião sobre os documentos de prestação de
contas e informação financeira do devedor.
9
Conforme “Lições de Direito da Insolvência”, editora almedina de Catarina Serra página 316
10
Ver artigo 140.º do CIRE
53
Nesse relatório deve igualmente indicar as perspetivas da manutenção da empresa, da

conveniência ou não de se aprovar um plano de insolvência e dos cenários para os
credores em qualquer das medidas.
Esse relatório é apreciado pelos credores na assembleia a que se refere o artigo 156.º,
sendo deliberado pela mesma sobre o encerramento ou a manutenção da atividade do
estabelecimento ou estabelecimentos compreendidos na massa insolvente.
A assembleia de credores, de acordo com o n.º 3 do artigo 156.º, pode cometer ao

administrador da insolvência o encargo de elaborar um plano de insolvência
possibilitando assim a suspensão da liquidação da massa insolvente.
Pode a assembleia de credores, após apreciação de relatório do artigo 155º do CIRE

deliberar sobre o encerramento do estabelecimento. Nestes casos, extinguem-se todas
as obrigações declarativas e fiscais, devendo o Tribunal comunicar oficiosamente à AT
para efeitos de cessação da atividade nos termos do n.º 3 do Artigo 65º do CIRE.
A dedução do IVA apenas é possível após a sentença de homologação do plano de

insolvência no qual esteja previsto o não pagamento definitivo do crédito.
O Processo Especial de Revitalização, adiante designado PER, encontra-se

regulado nos artigos 17.º-A a 17.º-J do CIRE.
A finalidade do PER destina-se a permitir à empresa que, comprovadamente, se

encontre em situação económica difícil ou em situação de insolvência meramente
iminente, mas que ainda seja suscetível de recuperação, estabelecer negociações
com os respetivos credores de modo a concluir com estes acordos conducentes à sua
revitalização.
54
De relembrar os colegas, que o recurso a um PER apenas é admissível, mediante

declaração escrita e assinada pelo CC atestando que a empresa reúne as condições
necessárias para a sua recuperação.
Essa declaração tem que ser emitida há não mais de 30 dias, atestando que a empresa
não se encontra em estado de insolvência atual, à luz dos critérios previstos no
artigo 3.º do CIRE.
Se a empresa estiver legalmente sujeita a certificação legal de contas essa declaração,

exatamente nos mesmos moldes da emitida pelo CC, terá que ser produzida por ROC.
A dedução do IVA apenas é possível após a sentença de homologação do PER no qual

esteja previsto o não pagamento definitivo do crédito.
Exemplo 8:
(Informação Vinculativa da AT – Processo número 14029 de 12/7/2018)
Vencimento de 3 faturas:
Fatura 1: 14/12/2016
Fatura 2: 24/03/2016
Fatura 3: 19/05/2016
Sentença de homologação do PER transitada em julgado: 26/12/2017
Os créditos não foram considerados incobráveis, dado que o PER prevê o pagamento
integral da dívida, durante 10 anos, com carência de 2 anos e início em dezembro de
2019.
Apenas é permitida a dedução do IVA, sem entrar em linha de conta com a questão do
facto relevante, quando o PER preveja o não pagamento definitivo do crédito.
55
Se por ventura o PER prevê o pagamento de 50% do crédito, a dedução do IVA apenas
poderá ser de 50% do imposto.

d) Esta alínea foi revogada pela Lei n.º 8/2018, de 2 de março, que criou o Regime
Extrajudicial de Recuperação de Empresas, o qual revogou o Sistema de
Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE),
e) Quando for celebrado e depositado na Conservatória do Registo

Comercial acordo sujeito ao Regime Extrajudicial de Recuperação
de Empresas (RERE) que cumpra com o disposto n.º 3 do artigo 27.º
do RERE e do qual resulte o não pagamento definitivo do crédito;
Trata-se de um acordo extrajudicial de reestruturação entre o devedor e os seus

credores, que representem pelo menos 15% do passivo daquele, e sejam considerados
créditos não subordinados nos termos do CIRE.
56
Para este efeito as partes assinam um protocolo de negociação promovendo o seu

depósito na Conservatória do Registo Comercial.
A verificação de que o protocolo de negociação, engloba pelo menos 15% de credores

não subordinados, compete a um ROC ou a um CC, nos termos do n.º 4 do artigo 6.º
do RERE.
O devedor tem que anexar ao protocolo uma declaração de um CC ou de um ROC

emitida há 30 dias ou menos.
Os credores não subordinados são todos aqueles que não estejam previstos no artigo
48.º do CIRE.
Basicamente são credores subordinados aqueles detidos por pessoas especialmente

relacionadas com o devedor, designadamente, sócios e gerentes.
O artigo 27.º do RERE impõe as condições para que o acordo produza efeitos fiscais,
entre os quais a eventual recuperação do IVA.
Nestes termos é obrigatório que o acordo de reestruturação seja acompanhado de uma

declaração emitida por um ROC a certificar que o acordo compreende a restruturação
de créditos correspondentes a, pelo menos, 30% do total do passivo não subordinado.
Essa declaração emitida por um ROC deve igualmente referir que em virtude do acordo
de reestruturação, a situação financeira da empresa fica mais equilibrada, por aumento
da proporção do ativo sobre o passivo, e os capitais próprios do devedor são superiores
ao capital social.
O facto relevante ocorre aquando do depósito na Conservatória do Registo Comercial

do acordo de restruturação, desde que estejam cumpridos os requisitos previsto no
artigo 27.º e o acordo preveja o não pagamento definitivo do crédito.
57
O CC deve verificar se os requisitos legais estão cumpridos, designadamente o acordo

celebrado, o depósito do mesmo na Conservatória, a declaração do ROC e a evidência
no acordo do não pagamento definitivo do crédito.

Apresentamos abaixo, um quadro resumo relativamente aos créditos incobráveis:
Situação Documentação de suporte Certificação do ROC / CC Comunicação ao

(artigo 78-D, n.º3) adquirente (Artigo
78-B, n.º9)
Processo de i. Comprovativo do registo informático i. Certificação do cumprimento i. Comunicação da
execução da extinção do Processo de execução dos requisitos legais para anulação total ou
Processo de i. Certidão judicial onde conste que o dedução do IVA; parcial do IVA,
insolvência processo de insolvência foi encerrado identificando as
com carácter por insuficiência da massa insolvente. faturas, o montante
limitado do crédito e do
Processo de i. Certidão judicial com indicação de imposto a ser
insolvência que o processo de insolvência foi regularizado, o
com carácter encerrado. processo ou acordo
pleno ii. Notificação emitida pelo Tribunal em causa, bem
após o rateio final, na qual conste o como o período em
não pagamento definitivo do crédito
58
Plano de i. Sentença de homologação do Plano que a regularização

insolvência11 de insolvência, no qual esteja é efetuada;
previsto o não pagamento definitivo
do crédito
Processo i. Certidão judicial que comprove a
especial de homologação do plano de
revitalização8 recuperação apresentado no âmbito
do PER, com indicação da respetiva
data de trânsito em julgado e o
próprio plano de recuperação que
preveja o não pagamento definitivo
do crédito.
Processo no i. Cópia do acordo celebrado ao abrigo
âmbito do do RERE (que preveja o não
RERE 12
pagamento definitivo do crédito);
ii. Prova do depósito do acordo na
Conservatória do Registo Comercial;
iii. Declaração de um ROC que ateste:
a) que o acordo de reestruturação
compreende a reestruturação de
créditos correspondentes a, pelo
menos, 30% do total do passivo não
subordinado do devedor, e b) que,
em virtude do acordo de
reestruturação, a situação financeira
da empresa fica mais equilibrada,
por aumento da proporção do ativo
sobre o passivo, e os capitais
próprios do devedor são superiores
ao capital social.
Fonte: Adaptado de Sarmento, Joaquim Miranda, “Manual Teórico-Prático do IVA”, Almedina, 2019, página 152 e 153
11
Quando exista um plano de insolvência ou um plano de recuperação que envolva um plano de pagamentos com
perdão de divida, o IVA apenas pode ser regularizado na parte perdoada.
12
Quando exista um acordo Homologado com perdão de divida, o IVA apenas pode ser regularizado na parte perdoada.
59
5- Regime do IVA de caixa
O regime de IVA de caixa, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 71/2013 de 30 de maio, como
sabemos prevê regras de exigibilidade e de dedução do imposto diferente.
Basicamente, nos termos dos artigos 2.º e 3.º o IVA é devido apenas quando se verificar
o recebimento do crédito, sendo que a dedução do imposto apenas é permitida depois
do pagamento da divida.
Contudo, no caso de após 12 meses da emissão da fatura, caso o IVA ainda não tenha
sido recebido, terá que o mesmo ser liquidado nos termos da alínea a) do n.º 3.º do
artigo 2.º do regime e IVA de caixa.
O artigo 8.º do referido regime prescreve as regras que devem ser observadas nos casos
de créditos incobráveis ou de cobrança duvidosa.
A epígrafe do artigo é “ Créditos incobráveis ou de cobrança duvidosa “
A redação do mesmo é a seguinte:
“ Os regimes de regularização de imposto previstos nos n.ºs 7 e 8 do artigo 78.º, bem

como na alínea b) do n.º 2 e no n.º 4.º do artigo 78.º-A, todos do Código do IVA, apenas
poderão ser aplicados às operações efetuadas pelos sujeitos passivos abrangidos pelo
regime de IVA de caixa depois de verificada a exigibilidade do imposto, prevista na
alínea a) do n.º 3 do artigo 2.º.
Desde já refira-se que os referidos números 7 e 8 do artigo 78.º apenas se aplicam a

créditos vencidos antes de 01/01/2013 de acordo com o n.º 6.º do artigo 198.º da Lei
do EO 2013.
60
Assim resta-nos a hipótese dos créditos previstos na alínea b) do n.º 2 (créditos até 750
€ em que o devedor seja particular ou que realize exclusivamente operações isentas que
não confiram direito á dedução) e no n.º 4 do artigo 78.º-A (créditos considerados
incobráveis).
Nestes termos a regularização do IVA apenas é possível depois de o crédito ter mais
de 12 meses, o que se compreende pois, nos casos em que ainda não se tenha recebido
o crédito, o IVA tem que ser liquido no 12.º mês posterior.
O que se pretende é que apenas é admissível a regularização a favor do sujeito passivo

após o IVA ter sido liquidado.
61
6- Regime Transitório
Grande alteração: Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, que aprovou Orçamento do

Estado para 2013
Artigo 198º da Lei do OE 2013 estabelece norma transitória.
O disposto nos artigos aditados pela Lei do OE 2013 (78º-A a 78º-D) aplicam-se aos
créditos vencidos após 01/01/2013.
Até 31/12/2012, no caso de insolvências era permitida a regularização do IVA após o

trânsito em julgado da sentença de declaração da insolvência independentemente de a
mesma ter caráter limitado ou pleno.
Até 31/12/2012 não existia regularização para créditos de cobrança duvidosa, salvo
pequenas exceções (Art. 78º, n.º 8 na redação em vigor a 31/12/2012).
Certificação do ROC obrigatória apenas para créditos vencidos a partir de 01/01/2013.
De 01/01/2013 a 31/12/2014
Nas Insolvências de caráter limitado o IVA podia ser logo regularizado.
Insolvências de caráter pleno: Após a homologação da deliberação prevista no Art.º.

156º do CIRE.
A AT entendia (ofício circulado n.º 30161/2014, de 08/07) que apenas após o trânsito
em julgado da sentença de verificação e graduação de créditos.
62
A partir de 01/01/2015
Continua a ser possível a regularização no caso de caráter limitado.
No caso de caráter pleno é possível:
Quando exista homologação do plano objeto de deliberação do Art. 156º.
No caso de seguir para liquidação, após o trânsito em julgado da sentença de

verificação e graduação de créditos.
Consultar entendimento da AT veiculado através do Ofício Circulado n.º 30168 de

31/12/2014.
A partir de 01/01/2018, tal como atualmente, apenas é permitida a dedução quando:
- A insolvência for decretada de caracter limitado ou quando for determinado o seu

encerramento por insuficiência da massa;
- A insolvência tendo carater pleno apenas no rateio final do qual resulte o não
pagamento definitivo do crédito;
Em 12/01/2018 a AT emitiu o Ofício circulado n.º 30197, no sentido de esclarecer as

alterações provocadas pela Lei do OE 2018.
63
De referir que entre os anos de 2013 a 2021 apenas os Orçamentos do Estado de 2016,
2017 e 2019 não alteraram esta temática.
A Lei do OE para 2020, como já amplamente explicado, veio alterar 3 situações, a

saber:
- Redução do prazo de 24 para 12 meses para a consideração da mora;
- Redução de 8 para 4 meses na apreciação por parte da AT dos pedidos de autorização

prévia;
- Permitir que a documentação de suporte possa ser certificada por Contabilista

Certificado Independente, o que não era possível antes da entrada em vigor do OE 2020
pois essa certificação teria que ser elaborada por um ROC.
No caso de créditos incobráveis o CC pode efetuar a certificação dos mesmos

independentemente do valor.
No caso de créditos de cobrança duvidosa, a certificação do CC apenas é possível nos

casos em que a regularização do imposto não exceda 10.000, 00 € por PAP.
Tendo em linha de conta as constantes alterações nesta temática, apenas com uma
análise casuística e muito pormenorizada se consegue enquadrar corretamente a norma
aplicável durante o período transitório.
7- Conclusão
Tornar mais célere e mais simples a regularização do IVA em caso de insolvência ou

créditos de cobrança duvidosa, que por si só, causam enormes dificuldades para as
empresas, tem que ser o objetivo do nosso sistema político.
64
Permitir a um CC, percebe-se que tenha que ser independente, a possibilidade de

certificar toda a documentação e requisitos previstos na lei é sem dúvida uma medida
muitíssimo valida pecando apenas por tardia.13
Não percebemos qual o critério que teve o legislador, certamente que o terá tido, ao
impor um limite máximo, neste caso € 10.000,00 na certificação do CC nos casos de
créditos de cobrança duvidosa.
Torna-se decisivo eliminar a burocracia no sentido de não condicionar a regularização

de IVA a certidões judiciais pois as mesmas, na maioria das vezes, demoram bastante
tempo a ser emitidas em virtudes de os tribunais estarem constantemente entupidos.
A impugnação da lista de credores reconhecidos, prevista no Artigo 130.º do CIRE, é

muito frequente nos processos de insolvência atrasando em muito o encerramento do
processo.
Permitir a recuperação do IVA, nas insolvências de caráter pleno, apenas após o rateio
final não faz qualquer sentido, na medida em que, a possibilidade de efetuar esse rateio
só é possível apos o encerramento da liquidação da massa insolvente.
Parece-nos correto que o texto da lei existente antes da redação dada pela Lei n.º 66-
B/2012, de 31.12 era demasiado simplista e necessitava de ajustamentos.
13
Esta era uma das muitas propostas que constava no relatório da comissão eventual, designada pela OCC, para
análise das propostas de legislação fiscal e contabilística que possam simplificar procedimentos que diminuam a
litigância entre a AT e o CC presidida pela Prof. Doutora Clotilde Celorico Palma, cujo relatório foi entregue em 30 de
junho de 2017
65
Contudo pensamos que esses ajustamentos promovidos pela Lei do orçamento do

estado para 2013 e essencialmente pela Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, tiveram
o efeito de desencorajar os sujeitos passivos no pedido legítimo de regularização.
Com a informação que a AT hoje possui, com os dados fornecidos pelo portal Citius
no que às insolvências diz respeito e com a publicitação na internet pela maioria dos
administradores judiciais dos elementos de um processo de insolvência, obrigar a todo
este formalismo é demasiado penalizador e frustrante para os sujeitos passivos.
A neutralidade do imposto está sempre salvaguardada, na medida em que, é obrigatória

a comunicação ao devedor da intenção de se proceder à regularização do imposto, para
que o mesmo efetue a regularização a favor do estado.
A lei também consagra, através do disposto no n.º 3 do Artigo 78.º-C do CIVA, a

obrigação, sem observância do prazo de 4 anos previsto no artigo 94º do CIVA, da
entrega do imposto em caso de recebimento total ou parcial do crédito.
Por fim gostaria de me dirigir aos colegas Contabilistas Certificados pois a nossa
intervenção nestes processos ganhou uma enorme dimensão numa dupla perspetiva, o
CC do devedor e o CC independente que terá que certificar toda a documentação
necessária assim como verificar a conformidade dos requisitos legais.
Na execução destas funções o CC deve recorrer a assessoria técnica adequada sempre

que tal se mostre necessário, de acordo com o prescrito na alínea d) do artigo 6.º do
Código Deontológico dos Contabilistas Certificados.
No caso particular dos créditos incobráveis deve, se assim o achar necessário, o CC

recorrer a assessoria técnica de outros profissionais, designadamente Administradores
de Insolvência, Advogados, Solicitadores e Agentes de Execução.
66
Recordo que o Estatuto da Ordem dos Contabilistas Certificados, no n.º 7.º do artigo
69.º, permite ao CC no seu exercício das suas funções, solicitar a entidades públicas e
privadas as informações que se mostrem necessárias para o cabal desempenho das suas
funções.
67
8- Bibliografia
“Cadernos IVA 2015”, Almedina, 2015, Coordenação Sérgio Vasques
“Cadernos IVA 2019”, Almedina, 2019, Coordenação Sérgio Vasques
Campos, Diogo Leite/ Rodrigues, Benjamim Silva/ de Sousa, Jorge Lopes, “Lei Geral
Tributária – Anotada e comentada”, 4ªEdição, Encontro da Escrita, 2012
“Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas”, 3ª Edição, Imprensa

Nacional, 2018
Esteves, Maria José/ Amorim, Sandra Alves/ Valério, Paulo, “Código da Insolvência e
da Recuperação de Empesas – Anotado”, 4ª Edição, Vida Económica
Fernandes, Luis A. Carvalho/ Labareda, João, “Código da Insolvência e da

Recuperação de Empresas Anotado”, Atualizado de acordo com o Decreto-Lei n.º
282/2007, Lisboa, Quid Juris Sociedade Editora, 2008
“Fiscal 2020”, 40ªEdição, Porto Editora
Leitão, Luis Manuel Teles de Menezes, “Direito da Insolvência”, 4ªEdição, Almedina,

2012
Lima, Emanuel Vidal, “Imposto Sobre o Valor Acrescentado”, 9ª Edição, Porto Editora
“Manual de Preenchimento da Declaração Periódica do IVA e anexos” – Jorge

Carrapiço de fevereiro de 2020
Neves, Filipe Duarte, “Código do IVA e Legislação Complementar – Comentado e

Anotado”, 2ª Edição, Vida Económica, 2012
Nunes, Marco Vieira, “Estatuto da Ordem dos Contabilistas Certificados – Anotado”,

3ªEdição, Vida Económica,
68
Relatório da comissão eventual, designada pela OCC, para analise das propostas de
legislação fiscal e contabilística que possam simplificar procedimentos que diminuam
a litigância entre a AT e o CC, presidida pela Prof. Doutora Clotilde Celorico Palma,
junho de 2017
Rodrigues, João, “Sistema de Normalização contabilística-SNC Explicado “, 6ªEdição,

Porto Editora
Sarmento, Joaquim Miranda, “Manual Teórico-Prático do IVA”, Almedina, 2019
Serra, Catarina, “Lições de Direito da Insolvência”, Almedina, 2019
69
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Janeiro

Título: Regularização do IVA de créditos incobráveis e de cobrança duvidosa

Tipo de formação: Plug-in 30921

Autor: Henrique Ferreira

Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OCC

© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2021

CIRC – Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas

CIRS – Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

CIRE – Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas

CIVA – Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado

CPPT – Código de Procedimento e de Processo Tributário

DP IVA – Declaração periódica do IVA

EOCC – Estatuto da Ordem dos Contabilistas Certificados

IRC - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas

IRS - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

IVA - Imposto sobre o Valor Acrescentado

LGT – Lei Geral Tributária

NC-ME – Norma Contabilística para Microentidades

NCRF – Norma Contabilística e de Relato Financeiro

NCRF-PE - Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades

PER – Processo Especial de Revitalização

RERE – Regime Extrajudicial de Recuperação de Empresas

RITI – Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias

ROC – Revisor Oficial de Contas

SNC – Sistema de Normalização Contabilística

2- Regularizações do IVA ....................................................................................... 10

2.1 – Regularizações previstas no artigo 78.º do CIVA........................................... 10

2.2 - Regularizações relativas a transmissões intracomunitárias de bens; ............... 21

2.3- Regularizações relativas a aquisições intracomunitárias de bens; ................... 22

2.4 - Caso particular dos adiantamentos .................................................................. 23

3- Regularizações do IVA no caso de créditos de cobrança duvidosa ................ 24

4- Regularizações do IVA no caso de créditos considerados incobráveis; ......... 44

5- Regime do IVA de caixa ..................................................................................... 59

6- Regime Transitório ............................................................................................. 60

O Código do Imposto Sobre o Valor Acrescentado, doravante designado por CIVA,

A adesão de Portugal à CEE obrigou à substituição do imposto geral sobre a despesa à

Estamos perante um imposto de matriz comunitária, contudo existem, ainda, matérias

O Imposto Sobre o Valor Acrescentado, adiante designado por IVA, é um imposto

revelam decisivas na aferição do regime aplicável em sede de IVA às operações

Nestes termos, a não possibilidade de dedução do IVA suportado a montante, “ceifa”

No final do ano de 1992, através da transposição Diretiva n.º 91/680/CEE, de 16 de

Neste enquadramento é publicado o Decreto-Lei n.º 102/2008, de 20 de junho, o qual

Do mesmo modo são eliminadas as disposições já revogadas devido a alterações

O prazo de caducidade do direito à dedução do IVA inicia-se com a data da receção da

A atuação da Autoridade Tributaria e Aduaneira, adiante designada por AT, vai no

O princípio da dedução do IVA, enquanto meio de concretizar a neutralidade do

Já o mesmo não se verifica relativamente ao direito de regularização do imposto

Diretiva IVA, na medida em que, o imposto indevidamente liquidado em fatura é de

O n.º 2 do Artigo 98º do CIVA estabelece que o direito à dedução ou ao reembolso do

Apesar de não se encontrar especial complexidade na distinção entre dedução e

Os prazos de recursos hierárquicos, reclamações e impugnações, por força do disposto

O princípio da neutralidade fiscal, basilar a todo o código do IVA, estará sempre

Este trabalho pretende ajudar os Contabilistas Certificados na interpretação, nos

Contudo, parece-nos adequado e bastante atual incluir neste trabalho as regularizações

2.1 – Regularizações previstas no artigo 78.º do CIVA

O Decreto-Lei n.º 28/2019 de 15 de fevereiro, veio regulamentar as obrigações

Note-se que o Decreto-Lei enumera como documentos fiscalmente relevantes os

Integram este conceito, designadamente, as consultas de mesa, as faturas pró-forma os

✓ Faturas, quer em formato papel quer em formato eletrónico, incluindo as faturas

Relativamente a este Decreto-Lei, a AT emitiu instruções administrativas veiculadas

No caso de operações localizadas em Portugal nas quais foi aplicado o regime do

onde se localiza a operação, proceder à autofacturação não se aplica na emissão da

As regras/normas da competência territorial em matéria de faturação, consignadas no