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A FUNO SOCIAL DO TRIBUTO

Alenilton da Silva Cardoso1

Sumrio: Introduo 1. Tributo, um instrumento de solidariedade 2. Tributao fiscal e extrafiscal 3. Tributao e justia social 4. Capacidade econmica do contribuinte e justia fiscal Concluso Referncias

Introduo

Sem dvida, o Estado a mais complexa instituio humana. Proveniente de um pacto onde todos os homens abriram mo de sua liberdade total individual, para se submeter s liberdades consentidas, os fundamentos da sociedade humana advieram da necessidade da adaptao do homem ao seu prprio ambiente natural, que passou a se valer do seu poderio para garantir sua sobrevivncia interna (sustento) e externa (satisfao), isto graas sua racionalidade, que o fez se destacar entre os demais seres, potencializando a unio de esforos e de interesses comuns, para ao final se estabelecer as bases e regras sociais, coordenando-se a vida comum.2

Mestre em Direito pela Faculdade Autnoma de Direito em So Paulo (FADISP). Ps graduado lato sensu em Direito Tributrio e em Direito Processual Civil. Procurador Universitrio, Advogado e Procurador do Municpio de Itaquaquecetuba-SP. Palavras chave: tributao justia fiscal solidariedade justia social desenvolvimento econmico. 2 Ernani Contipelli. Aplicao da Norma Jurdica, 2007, p. 20

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Depois de passar por diversas fases, com o esgotamento do modelo liberal do Estado polcia, meramente garantidor da liberdade econmica e poltica particular, surgiu o Estado do bem-estar, assim assumido pelo Brasil, na Constituio de 1988, logo no prembulo. Nesse sentido, o Estado Brasileiro exerce uma atividade orientada no sentido da obteno de determinados fins, que so fins de interesse geral cuja realizao resolve-se em benefcio da coletividade 3, estando na redistribuio das riquezas a grande funo do novo Estado, que deve basear sua gesto em valores maiores, compatibilizando desenvolvimento econmico e justia social. Mais do qualquer outro instrumento estatal, a tributao se vincula realidade do mundo dos fatos, deitando suas razes nos preceitos da solidariedade e da justia social. Equivale a dizer, que os fundamentos e objetivos positivados na Carta Constitucional em vigor no se restringem ao Poder Pblico, pois implicam numa relao de solidariedade entre as pessoas e o Estado, onde todos tm o compromisso de cooperar para a reduo das mazelas sociais que, numa anlise final, afetam a absolutamente todos, sem exceo. Ou seja, viver em sociedade tem suas conseqncias, e no podia ser diferente. O Estado, como ente responsvel pela satisfao das necessidades pblicas, no paternalista. A obrigao estatal em atender os anseios da sociedade tem seus custos, cabendo aos indivduos, por principio de solidariedade, contribuir com os mesmos.

1. Tributo, um instrumento de solidariedade

Cedio que o poder fiscal encontra a sua legitimao na soberania do Estado, um dos seus aspectos o de penetrar no patrimnio dos particulares,
3

Ezio Vanoni, apud Ricardo Berzosa Saliba. Fundamentos do Direito Tributrio Ambiental, 2005, p. 264

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exigindo-lhes contribuies derivadas e compulsrias. Esse poder, nsito na idia de viver em sociedade, representado pela possibilidade de criar e exigir tributos, bem como no estabelecimento de proibies tributrias. Diferentemente da idia instalada em nossa sociedade contempornea, muito bem justificvel pelas ms administraes que o pas vem passando desde outrora, o tributo deve atender a uma funo tipicamente social, pois ele criao do povo para atender ao povo. Por outro lado, a arrecadao tributria tambm serve para abastecer os cofres pblicos do Estado, de forma a permitir que este ultimo realize os gastos necessrios para realizar as necessidades pblicas. Nesta toada, pode-se dizer, ento, que a tributao representa o interesse objetivo e inconsciente dos homens em se ajudarem mutuamente, tornando sua sobrevivncia muito mais fcil, pois une a vontade particular coletiva, proporcionando a criao de um ente maior, responsvel por atender aos anseios comuns, bem como corrigir as mazelas da desigualdade. Sobre a importncia social do tributo, Klaus Tipke e Douglas Yamashita lembram que s vezes pergunta-se pela vantagem do servio estatal e, ainda, pelos custos que um grupo ou indivduo causou ao Estado, pois quanto menos algum tem por si mesmo, quanto mais ele recebe do Estado.4 Isto significa que a teoria do lucro insuficiente para definir a natureza e a funo social do tributo, pois no o individuo que recebe mais servios do Estado quem deve pagar mais tributos, mas sim o contrrio. Portanto, o tributo exigido no em funo dos servios que o contribuinte recebe do Estado, mas em razo de sua capacidade de contribuir, a fim de compatibilizar o interesse geral com o sacrifcio proporcional 5. Este o sistema justo e necessrio, esta a solidariedade social tributria.

Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 29. J. M. Othon Sidou, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 389

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Como aduz Jos Augusto Delgado 6, na interpretao da norma tributria no suficiente a invocao da legalidade, da proteo ao no-confisco, de guarda da liberdade, do respeito ao patrimnio. H, tambm, de se homenagear os princpios da solidariedade, da capacidade contributiva, da razoabilidade, da proporcionalidade, da moralidade, da impessoalidade, da eficincia e da isonomia. A dinmica social demanda que os cidados contribuam com parte de suas riquezas para a valorao do Estado. Esta uma conseqncia que deve ser suportada pelos cidados que, nos primrdios, abriram mo da liberdade para viver em paz e em conjunto. Tudo isso porque o homem no auto-suficiente o bastante para viver s, sob pena de ser extirpado do seu prprio meio ambiente. Temos uma Constituio que declara o Estado como Social e Democrtico de Direito, e isto caracteriza a tributao como alimento do Estado, que por ser um ente com vida, indispensvel para a coexistncia digna dos seres humanos, no pode ser vislumbrado como mero meio de providncia. Tudo depender da necessidade do Estado em realizar o bem comum, em contrapartida cooperao pecuniria da prpria coletividade, ligada ao primeiro por normas cogentes e abstratas, de efeitos concretos. O bem-estar social, consigna Carla Abrantkoski Rister 7, um direito de solidariedade que requer a atuao dos Estados e a participao de toda a sociedade, seja por intermdio das empresas, das associaes, das organizaes nogovernamentais e dos cidados individualmente considerados, muito embora, estes ltimos, na prtica, encontra-se em situao de desvantagem em promov-lo, perante os interesses dos grupos organizados, que freqentemente conseguem fazer valer seus propsitos de uma forma mais eficiente. A evoluo desse entendimento foi, porm, contrastante com os primrdios da civilizao, pois de acordo Ruy Barbosa Nogueira 8, a prestao
6

Jos Augusto Delgado, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 420 Carla Abrantkoski Rister. Direito ao Desenvolvimento, Antecedentes, Significados e Conseqncias, 2007, p. 523 Ruy Barbosa Nogueira. Curso de Direito Tributrio, 1999 p. 6

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tributria ficava ao arbtrio dos particulares, como um favor ou auxlio destes comunidade; numa nova fase essa requisio foi passando para o arbtrio do soberano que ia exigindo sem critrios, apenas dentro da relao de fora ou poder e, finalmente, dentro da evoluo do Estado de Direito, foi passando a ser exigida por meio da relao jurdica, que significa em virtude de lei, na medida por esta prevista e fixada, com a possibilidade de a lei ser interpretada e aplicada, conclusivamente, pelo Poder Judicirio. O tributo atingiu assim a situao atual de categoria jurdica e o obrigado o status de cidado contribuinte. No se trata de fazer doaes ou prestar simples favores ou auxlios, nem ficar sujeito a surpresas, excessos ou confiscos, mas, sim, do cumprimento de um dever cvico, pelo fato se viver em sociedade. O tributo um dever imperativo, corresponde a uma necessidade vital. Se fosse suprimido, acarretaria o fim da vida coletiva e a paralizao da vida individual, tendo em vista o elevado grau em que os servios pblicos, cujo funcionamento assegurado pelo tributo, fazem parte da economia contempornea. , portanto, uma despesa individual to essencial como a que consagrada habitao, alimentao e ao vesturio. 9 S para lembrar, o Estado no resulta de uma conveno livremente aceita, mas, ao contrrio, impe-se como uma necessidade natural e social. A base histrica do tributo no se encontra, pois, numa obrigao contratual e sim num ato de soberania. Em sua funo social, se no h como negar que o tributo reveste basicamente a caracterstica financeira, representada na busca do necessrio para contingenciar as despesas pblicas, no h como subestimar que exercita preponderantemente objetivo econmico e social, indispensvel estrutura do prprio Estado, seja como instrumento regulador da produo, seja como reagente sobre a repartio das riquezas, seja finalmente como fluidificador da circulao 10.

10

Idem 118 J. M. Othon Sidou, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 389

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Conseqentemente, no o fato das polticas sociais serem menos dirigidas aos mais ricos, que legitimam estes ltimos a levar menos dinheiro aos cofres pblicos. Fica evidenciado, assinala Othon Sidou 11, que no se trata de objetivos isolados, mas interligados numa progressiva justaposio finalidade financeira inicial, sempre a imediata, no, entretanto, a principal, porque principal o objetivo mediato, ou seja, o de natureza social. Fosse a principal caracterstica financeira do tributo, representada como j exposto, na busca de recursos para atender s despesas pblicas, o Estado seria um mero caixa de recebimentos e pagamentos, perderia toda sua dinamicidade, seria, enfim, o fiel retrato do Estado contemplativo j de todo eliminado da face da Terra e do consenso da Humanidade. Antes de qualquer outra convico, os tributos devem ser recebidos e compreendidos por toda a coletividade pelo seu real fundamento, qual seja, como fonte de financiamento de bens e servios pblicos, e tambm, como instrumento interventivo, ambos em razo de uma funo social. Definitivamente, preciso acabar com a viso, principalmente dos governantes, que a incidncia tributria sirva apenas para aumentar a arrecadao fiscal, pois como aduz Raimundo Bezerra Falco 12 a aceitao da tributao est relacionada com a necessidade de mudar, com possibilidade de proporcionar satisfao e com a utilidade esperada. Nesta toada, na relao Estado x Contribuinte, a significao individual do tributo sucumbe significao geral, pois a conscincia individual tende a se basear em motivos egosticos, dispersos do bem estar comum. A partir do momento em que a idia da norma tributria assimilada como uma necessidade de sobrevivncia, chega-se certeza de que a significao dos tributos est acima dos interesses meramente individualistas, pois a tributao primordial ao arcabouo social. Esta a verdade que importa!

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12

J. M. Othon Sidou, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 390 Raimundo Bezerra Falco. Tributao e Mudana Social, 1981, p. 66

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Estamos dizendo, portanto, que o Estado ente que representa a sociedade est apto a se utilizar do instrumentrio social que tem a seu dispor, porquanto as necessidades coletivas so imperiosas. Os tributos so, acrescenta Werther Botelho 13, um dos meios mais eficientes de orientar e dirigir a atividade econmica, a cargo do particular, para que a mesma possa traduzir-se em benefcios para todos os segmentos da sociedade. A experincia histrica do liberalismo econmico provou a imperatividade da interveno do Estado no domnio econmico. Entretanto, esta mesma experincia, dentro do Estado Social, demonstrou a ineficincia de uma interveno direta na economia. Com este respaldo histrico, faz-se urgente que a atividade tributante atual ultrapasse os limites meramente fiscais e se converta em um instrumento de poltica socioeconmica por parte do Estado. Concluindo a ponderao supra, Botelho14 adverte que a tributao moderna no est mais adstrita ao oramento fiscal, dizer, no simplesmente um meio de obter recursos para o Estado. Constitui, hoje, um dos principais instrumentos de repartio de riqueza e desenvolvimento. Por conseguinte, pode-se afirmar, com segurana, que o principio da solidariedade social tributria est ligado idia de justia entre as pessoas, pois por meio dele que se equilibrar, nas respectivas propores, os desiguais na medida em que se desigualam. Nos dias atuais, diga-se mais uma vez, o atuar tributante deve convergir num instrumento de desenvolvimento socioeconmico, cuja responsabilidade romper com a viso sitiada de que a exao fiscal mecanismo dirigido, somente, para aumento de receitas 15. Isto no significa que se deve abrir mo do principio da legalidade, pois, por certo, essa situao implicaria em abusos e arbitrariedades. Estamos afirmando, sim, que a tributao deve funcionar como meio

13 14

Werther Botelho. Da Tributao e sua Destinao. Belo Horizonte, 1994, p. 35 Idem p. 37 15 Jos Augusto Delgado, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 402

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de se exigir participao do contribuinte sem, contudo, sufocar o contribuinte, retirando-lhe a viabilidade de se desenvolver. Resumindo, pelo princpio da solidariedade social tributria devemos abandonar interpretaes que paream melhores individualmente, para analisar o tributo como instrumento de justia social. O Estado Social e Democrtico de Direito est obrigado a criar um Direito justo, sobretudo, um Direito Tributrio justo.

2. Tributao fiscal e extrafiscal

Visto que o Estado arrecada tributos no apenas para obter receitas, mas, tambm, para perseguir objetivos outros como a redistribuio de renda, a diminuio das desigualdades regionais, o equilbrio da balana comercial, a represso poluio, etc, pode-se afirmar que as despesas geradas pelo Estado Social positivado nos arts. 3, I e IV, 6, 7 e 193 a 232, da Constituio de 1988, reforam a premissa de que o Estado deve se valer da tributao fiscal e extrafiscal para realizar os objetivos republicanos. Como afirma Antnio Roberto Sampaio Dria16, se a finalidade extrafiscal de certos tributos ou normas tributrias consiste em equilibrar a balana a comercial, penalizar o poluidor, desincentivar o fumo ou o alcoolismo ou incentivar a contratao de deficientes fsicos, tais tributos deixam em parte a seara do Direito Tributrio para invadir o direito Econmico, o Direito Ambiental, o Direito Previdencirio, o Direito Trabalhista, nos quais no faz sentido falar em justia fiscal e de princpio da capacidade contributiva. Nestes casos trata-se de outra espcie de justia: a justia social.
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Antnio Roberto Sampaio Dria. Direito Constitucional Tributrio e Due Process of Law, 1986, p. 175

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Ora, o conceito de sistema tributrio exige certa coordenao dos diferentes tributos entre si, com o sistema econmico dominante e com os fins fiscais e extrafiscais da imposio. Sabendo que a extrafiscalidade, segundo Roque Carrazza17, o emprego dos meios tributrios para fins no-fiscais, isto , para disciplinar comportamentos de virtuais contribuintes, induzindo-os a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, e que, na grande maioria dos casos, os tributos so institudos com o fito de prover de dinheiro os cofres pblicos, fato , que quase sempre, a tributao se desenvolve com finalidades fiscais, ou seja, meramente arrecadatrias. No com essa realidade, entretanto, que os objetivos do Estado Social se conformam. Com efeito, por meio da tributao extrafiscal que o Poder Pblico suscita e incentiva comportamentos particulares desejveis, e neste sentido, Eduardo Marcial Ferreira Jardim18 adverte que incentivar no s fazer incidir tributao, mas, tambm, diminuir tributos ou mesmo deixar de tributar, uma vez que a extrafiscalidade no est ligada apenas ao instrumento tributrio, mas a gestes, legislao, comandos de administrao, alm do no exerccio de competncia tributria. Exemplo disso, obtempera Roque Carrazza 19, podemos encontrar nos projetos SUDENE, SUDAM, dentre outros, que isentam, por alguns anos as indstrias que se instalam em determinadas regies carentes do pas, do pagamento do IR, do IPI, do imposto sobre importao, e nestes casos, a tributao deixa de ocorrer justamente para que as empresas colaborem para o desenvolvimento das regies do Pas onde a mo-de-obra abundante, mas em contrapartida, os capitais so escassos. No fossem tais projetos, dificilmente alguma empresa acabaria se instalando fora do Eixo Rio-So Paulo, onde h mo-de-obra mais qualificada, capitais mais abundantes, melhores estradas, melhores portos e aeroportos e, em ultima anlise, onde esto os consumidores.

17 18

Roque Antnio Carrazza. ICMS, 2006, p. 374. Eduardo Marcial Ferreira Jardim. Dicionrio Jurdico Tributrio, 2003, p. 147. 19 Roque Antnio Carrazza. ICMS, 2006, p. 374.

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O mesmo Carrazza20 ainda acrescenta que no raro, porm, os tributos so criados sem objetivos arrecadatrios, mas para estimular ou desestimular comportamento, havidos, respectivamente, por inconvenientes ou nocivos, para o interesse pblico. Assim, por exemplo, a alquota do imposto sobre importao de certos produtos volupturios altssima. Isto ocorre no propriamente para aumentar a arrecadao, mas para que as pessoas se sintam desestimuladas a adquirir tais produtos, dando preferncia aos similares nacionais. Como se percebe, a tributao extrafiscal assume uma funo reguladora, interventiva, que pode ser empregada na redistribuio de riquezas, no comrcio, no meio ambiente, na produo agropecuria e industrial, na ordenao das cidades e do campo, na exportao e na importao, e, sobretudo, na mitigao da desigualdade social. Neste tocante, oportuno trazer a lume as palavras de Rgis Fernades de Oliveira21, quando afirma que em decorrncia de razes polticas, o governo s vezes levado a abrir mo de parte de sua arrecadao para estimular outras polticas, e se assim ocorre, complementamos tal raciocnio com as palavras de Ricardo Saliba22 para quem os incentivos fiscais tributrios so de fundamental importncia para a conduo e realizao do bem estar social, pois sendo a obrigao tributria do tipo ex legis, deve estar comprometida com os objetivos da Constituio, garantindo, sob motivao do interesse pblico, a retirada de parte do dever em pagar o tributo, ou at mesmo de pag-lo em sua integralidade. Tudo isso porque a tributao extrafiscal de natureza instrumental, e intervencionista, existindo por motivos de poltica econmica, cultural, sanitria, ambiental, para, ao final, servir como alavanca coadjuvante das regulamentaes estabelecidas pelo Poder Pblico23.

20 21

Roque Antnio Carrazza. ICMS, 2006, p. 374. Rgis Fernandes de Oliveira. Responsabilidade Fiscal, 2002, p. 44. 22 Ricardo Berzosa Saliba. Fundamentos do Direito Tributrio Ambiental, 2006, p. 274. 23 Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p.p. 39 e 62.

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Jamais se pode esquecer que os efeitos da norma tributria irradiam-se no campo social. Bem por isso, a incidncia fiscal tem de estar adaptada ao desenvolvimento socioeconmico da nao, focada na transformao da realidade do Estado. Em suma, as particularidades de cada tributo podem se identificar com ocorrncias jurdicas que influem no comportamento das pessoas no plano econmico, de sorte inclusive a incentivar iniciativas positivas, como tambm desestimular aquelas nocivas coletividade. A utilizao extrafiscal tributria serve no s como mecanismo de promoo, incentivo, estmulo, como tambm em sentido contrrio, quando limita, freia, no incentiva.24

3. Tributao e justia social

O tributo, quando exigido de acordo com os princpios estruturais postos na Constituio Federal, fator vitalizante do poder estatal. No por acaso, nossa Lei Maior estabelece um sistema calcado na imperatividade da Forma Republicana de Governo, no Federalismo, no Regime Democrtico e, acima de tudo, no respeito cidadania, valorizao da dignidade humana e ao trabalho. Dentro contexto ftico-jurdico brasileiro, a tributao coloca-se como instrumento de justia social. Por isso, num Estado Social e Democrtico de Direito, poltica fiscal tem de ser poltica de justia, e no mera poltica de interesses 25. Se fosse concebida uma tributao desajustada com os objetivos e valores positivados na Carta Magna de 1988, no haveria qualquer compromisso do Poder Pblico tributante para com o desenvolvimento socioeconmico da nao, o que, convenhamos, seria uma situao odiosa aos ditames da tica e progresso.

24 25

Ricardo Berzosa Saliba. Fundamentos do Direito Tributrio Ambiental, 2006, p. 274. Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 28.

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Gostaramos, porm, de afirmar que a assertiva supra fosse uma realidade no Brasil. Na verdade, o que se percebe do Fisco em relao ao contribuinte a exao, cada vez mais voraz, e o pior, incidindo sem qualquer critrio correspondente justia social. Basta dizer, como enfatiza Oscar Dias Crrea 26, que inexistem as preocupaes com o aumento da produtividade, zelo fundamental que a moderna tecnologia propicia; nem o estudo econmico da elasticidade; nem os cuidados de eliminao da regressividade, ou dupla, ou pluritributao, tributao em cascata, mal de que padecemos, sem remdio; se o que move o Executivo, em todas as medidas que toma, , exclusivamente, o aumento da arrecadao. No se orgulham os rgos da Receita da racionalizao do sistema, mas das arrecadaes crescentes com que apregoam a triste eficincia, todos os meses, ainda que com risco da competitividade dos produtos e da higidez do sistema. A no-justia da tributao, arremata Crrea 27, atinge igualmente os desiguais, desigualando os iguais, e a falta de certeza na quantificao do tributos, alterada a todo instante na enxurrada de normas que regula a tributao, inferniza os contribuintes, tornando-se, afinal, um dos mais graves desestmulos ao desenvolvimento nacional. Equivale a dizer, e para isso destacamos as palavras de Klaus Tipke e Douglas Yamashita28, que leis fiscais sem relao alguma com a justia no fundamentam Direito Tributrio algum, mas criam apenas um tumulto tributrio, e a desigualdade aplicada na cobrana de tributos implica em perda de bem-estar social, perpetuando a concentrao de riquezas e desnivelando a sociedade. Onde h campo para a criao de imposto pessoal no pode surgir imposto preocupado apenas com o montante de dinheiro a arrecadar. Definitivamente, o papel da tributao, na sociedade atual, no se resume a isso. H de se ponderar que desigualdade na tributao somente estar justificada quando for
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Oscar Dias Corra, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 510 27 Idem. 28 Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 28.

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vantajosa para todos, ainda que em diferentes medidas. O componente social da justia exige que ricos contribuam proporcionalmente mais que os mais pobres. 29 Nosso dia a dia, como foi dito, evidencia situao claramente diversa. Alm da tributao brasileira ser excessivamente pesada, obstruindo os meios de produo, confiscando grande parte dos rendimentos dos contribuintes, sejam eles ricos ou pobres, o Estado age pouco ou inoperante. Nunca se pode esquecer que o tributo cobrado no para atender os interesses e as necessidades do Estado, mas para servir como instrumento concretizador da satisfao das exigncias materiais e imateriais dos componentes da textura social, fortalecendo a expresso da cidadania e da valorizao da dignidade humana em sua concepo mais ampla 30.A justia tributria realiza-se, destarte, pela distribuio isonmica da carga tributria segundo a capacidade contributiva, ou seja, pela aplicao do principio da capacidade contributiva 31, sendo a tributao permitida pela Lei Maior aquela que no viola o direito de propriedade e que nem tenha efeito de confisco.32 Somada a inoperncia, a ganncia arrecadatria demonstrada pelo Poder Pblico na cobrana dos seus tributos, embaraam o desenvolvimento econmico do pas, maculando, por conseqncia, a justia social. Desta feita, no se pode, em homenagem aos princpios da capacidade contributiva e da noconfiscatoriedade, assujeitar um fato econmico incidncia de tantos tributos, que acabem por retirar do contribuinte, parte do seu mnimo vital 33. No se nega que o tributo , e assim o deve ser, uma expropriao, em prol do Estado, de parcela da capacidade econmica do contribuinte. O que inadmissvel que a tributao seja to expressiva ao ponto de emperrar as matizes de progresso socioeconmico do pas, quando o que se v na prtica, so entidades tributantes cada vez menos eficientes, que arredam demais e fazem de menos. Neste
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Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 18. Jos Augusto Delgado, apud Edvaldo Brito et ali Roberto Rosas (Coordenadores) Dimenso Jurdica do Tributo, Homenagem ao Professor Dejalma de Campos, 2003, p. 397 Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 62. Estevo Horvath, O Principio do No-Confisco do Direito Tributrio, 2002, p. 42. Roque Antnio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio, 2002, p. 74

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ponto, sentimo-nos absolutamente tranqilos para dizer que a tributao atualmente incidente no Brasil um acinte aos objetivos traados na Constituio Federal de 1988, qualificando-se como anti-democrtica, anti-desenvolvimentista e, sobretudo, anti-social.

4. Capacidade econmica do contribuinte e justia fiscal

Difundido por todo o mundo, o princpio da capacidade contributiva corresponde aos princpios do Estado Social de Direito e conscincia jurdica. Trata-se, como dizem Klaus Tipke e Douglas Yamashita 34, de um princpio realista, pois corresponde ao principio do Estado Social no na medida em que todos devem pagar igualmente o mesmo, mas na medida em que a carga tributria do indivduo seja mensurada segundo sua renda.35 Significa, portanto, que o princpio da capacidade contributiva no pergunta pela vantagem que o contribuinte tem dos servios pblicos, ou quais custos ele causa ao Estado, mas apenas quanto o contribuinte pode contribuir para o financiamento das tarefas do Estado em razo de sua renda disponvel. Como princpio de justia individual, o princpio da capacidade contributiva ajusta-se s condies individuais do contribuinte.36 Expressamente consignado no texto da Constituio Federal de 1988, o 1, do art. 145, estabelece que sempre que possvel, os impostos tero carter
34

Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p.p. 29, 31 e 44.

35

Liga-se ao princpio da capacidade contributiva, visando instituir uma poltica fiscal coerente e adequada, os princpios da proporcionalidade e da progressividade. O primeiro varia os impostos conforme a base de clculo utilizada; o segundo, se faz mediante a aplicao de alquotas crescentes, importando-se com o sacrifcio real suportado pelo contribuinte quando do cumprimento das suas obrigaes tributrias.
36

Idem, p. 32.

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pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte. Na verdade, a expresso sempre que possvel visa a esclarecer que o art. 145, 1, no uma regra, mas sim um princpio, pois consiste num comando de maximizao de eficcia, que pode ser cumprido em diferentes graus, e que a medida devida de seu cumprimento depende no s das possibilidades reais, seno tambm de possibilidades jurdicas.37 Obviamente, o artigo em lume no encerra mera diretriz programtica, incapaz de produzir efeitos, porquanto sua funcionalidade de natureza cogente e obrigatria. Por outro lado, a leitura do dispositivo ainda deixa claro que: a) a capacidade contributiva no Brasil o mesmo que capacidade econmica, sendo este um comando tendente a ajudar na realizao da justia fiscal, posto que, pelo menos em tese, visa que cada pessoa colabore com o Estado na medida de suas possibilidades; e b) o princpio se restringe aos impostos. Deste modo, o principio esculpido no art. 145, 1, da CF/88, autoriza a Fazenda Pblica, observados os direitos individuais e a lei, avaliar os sinais exteriores de riqueza do contribuinte, de modo a detectar possveis fraudes tributrias. Em que pese o comando constitucional restringir-se aos impostos, nada impede, observa Roque Carrazza 38, que tambm as taxas e a contribuio de melhoria sejam graduadas segundo a capacidade econmica dos contribuintes, tendo em vista o principio da igualdade, ficando tal critrio ao talante do legislador ordinrio. Fato que ligado ao princpio da igualdade, o principio da capacidade contributiva constitui um dos mecanismos mais ativos para o Poder Tributante alcanar a Justia Fiscal. O princpio em questo dirige-se, objetivamente, ao

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Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p. 54. Roque Antnio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio, 2002, p. 65

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legislativo, porque se refere no s condies econmicas reais de cada contribuinte, individualmente considerado, mas s suas manifestaes objetivas de riqueza. 39 O princpio da capacidade contributiva, j se percebe, hospeda-se nas dobras do princpio da igualdade e ajuda a realizar, no campo tributrio, os ideais republicanos. Realmente, justo e jurdico que em termos econmicos, quem tem muito pague, proporcionalmente, mais imposto do que quem tem pouco. Quem tem maior riqueza deve, em termos proporcionais, pagar mais tribuo do que quem tem menor riqueza. Noutras palavras, deve contribuir mais para a manuteno da coisa pblica. As pessoas, pois, devem pagar impostos na proporo dos seus haveres, ou seja, de seus ndices de riqueza.40 Na opinio de Carrazza41, a observao do principio em anlise procura assegurar nas relaes intersubjetivas a igualdade entre contribuintes, o direito de propriedade, e tambm, o no efeito confiscatrio que qualquer tributo possa trazer sociedade, por se tratar de critrios fundamentais, que valorizam os indivduos na qualidade de membros de um Estado Democrtico e Social de Direito. De todo modo a capacidade contributiva termina onde comea o confisco. Em relao aos impostos sobre a propriedade, assinala Carrazza 42 que a capacidade contributiva revela-se com o prprio bem, porque a riqueza no advm apenas da moeda corrente, mas do patrimnio, como um todo considerado. Se uma pessoa tem, por exemplo, um apartamento que vale um milho de dlares, ela tem capacidade contributiva, ainda que nada mais possua. Apenas, sua capacidade contributiva est imobilizada. A qualquer tempo, porm, esta pessoa poder transformar em dinheiro aquele bem de raiz.

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40 41 42

Esta a opinio de Roque Antnio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio, 2002, p. 67, da qual diverge Sacha Calmon Navarro Coelho (in Comentrios Constituio de 1988, Sistema Tributrio,1990, p. 90), para quem a capacidade contributiva qual alude o art. 145, 1, da Constituio Federal subjetiva, devendo levar em conta, pois, a capacidade econmica real do contribuinte, isto , sua aptido concreta e especfica de suportar a carga econmica do imposto. Por seu lado Aliomar Balleiro (in Limitaes Constitucionais do Poder de Tributar, 2001, p. 688), consigna que o principio da capacidade contributiva repousa na justia tributria, pois personaliza e gradua o tributo segundo a capacidade econmica do contribuinte Roque Antnio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio, 2002, p. 65 Ricardo Berzosa Saliba. Fundamentos do Direito Tributrio Ambiental, 2006, p. 240 Roque Antnio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio, 2002, 68

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Tudo isso porque num Estado Democrtico de Direito todos tm o dever, cvico e jurdico, de contribuir para o seu funcionamento, o que configuraria o princpio da generalidade ou isonomia. Entretanto, como as pessoas no so iguais entre si, no seria justo ratear igualmente, por cabea, todas as despesas governamentais, cabendo, assim, a cada um pagar o tributo na medida de sua capacidade contributiva. Posto assim, o principio da capacidade contributiva est voltado construo de uma democracia plena, onde a dignidade humana e a cidadania devem ser sopesados quando da elaborao da norma tributria.

Concluso

Ao analisar o tributo em seus aspectos prticos e, tambm, abstratos, conclumos que mais do qualquer outro instrumento estatal, a tributao se vincula realidade do mundo dos fatos, fulcrando suas bases nos preceitos da solidariedade social e da justia fiscal. Diferentemente da idia instalada em nossa sociedade contempornea, o tributo serve para atender a uma funo tipicamente social, pois ele criao do povo para atender ao povo. Antes de qualquer outra convico, os tributos devem ser recebidos e compreendidos por toda a coletividade pelo seu real fundamento: fonte de financiamento de bens e servios pblicos, e tambm, instrumento interventivo estatal, ambos em razo de uma funo social. A tributao no pode pretender outra coisa seno o bem-estar social um direito de solidariedade que requer a atuao dos Estados e a participao de toda a sociedade, seja por intermdio das empresas, das associaes, das organizaes no-governamentais e dos cidados individualmente considerados.

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Ao lado dessas premissas, a tributao extrafiscal assume um papel de grande relevncia s matizes de desenvolvimento scio-econmico nacionais, porque sendo de natureza instrumental, intervencionista, serve como alavanca coadjuvante das regulamentaes estabelecidas pelo Poder Pblico. 43 neste quadro que os princpios da solidariedade e da proporcionalidade ganham forma, pois obrigando aos particulares a cooperar com o Estado e se solidarizar pela soluo das mazelas de uma sociedade desigual, a Constituio de 1988 exige que esta obrigao seja exigida proporcionalmente s condies de cada um, justamente para que o dever cvico tributrio seja razovel, no confiscando dos contribuintes, aquilo que indispensvel para se desenvolver individualmente. Em sntese, por se tratar de um poderoso instrumento no sentido no apenas de angariar dinheiro aos cofres pblicos, mas, sobretudo, de direcionar comportamentos a certas finalidades, a tributao , e assim deve ser tratada pelo Estado, como o meio mais eficaz para se realizar, numa s poltica, os objetivos sociais do art. 3 da Lei Maior, sem criar obstculos para o desenvolvimento do trabalho e da livre iniciativa privada, que so um dos fundamentos, conforme o art. 1, inciso IV, tambm da Lei Maior, da Repblica Federativa do Brasil.

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Klaus Tipke e Douglas Yamashita. Justia Fiscal e Princpio da Capacidade Contributiva, 2002, p.p. 39 e 62.

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