SA240(Clarificada)AResponsabilidadedoAuditoraoConsiderara FraudenumaAuditoriadeDemonstraesFinanceiras

(Eficazparaauditoriasdedemonstraesfinanceirasparaperodosquecomecememouaps 15deDezembrode2009) NDICE

Pargrafo

Introduo mbitodestaISA 1 CaractersticasdaFraude 23 ResponsabilidadepelaPrevenoeDetecodaFraude 48 DatadeEficcia 9 Objectivos 10 Definies 11 Requisitos CepticismoProfissional 1214 DebateEntreaEquipadeTrabalho 15 ProcedimentosdeAvaliaodoRiscoeRespectivasActividades 1624 2527 IdentificaoeAvaliaodosRiscosdeDistoroMaterialDevidoaFraude RespostasaosRiscosAvaliadosdeDistoroMaterialDevidoaFraude 2833 AvaliaodaProvadeAuditoria 3437 AuditorIncapazdeContinuaroTrabalho 38 DeclaraesEscritas 39 ComunicaesGernciaeaosEncarregadosdaGovernao 4042 ComunicaessAutoridadesReguladorasedePenalizao 43 Documentao 4447 AplicaoeOutroMaterialExplicativo A1A6 CepticismoProfissional A7A9 DebateentreaEquipadeTrabalho A10A11 ProcedimentosdeAvaliaodoRiscoeRespectivasActividades A12A27 A28A32 IdentificaoeAvaliaodosRiscosdeDistoroMaterialDevidoaFraude RespostasaosRiscosAvaliadosdeDistoroMaterialDevidoaFraude A33A48 AvaliaodaProvadeAuditoria A49A53 AuditorIncapazdeContinuaroTrabalho A54A55 DeclaraesdaGerncia A58A59 ComunicaesGernciaeaosEncarregadosdaGovernao A60A64 A6A67 ComunicaessAutoridadesReguladorasedePenalizao Apndice1:ExemplosdeFactoresdeRiscodeFraude Apndice2:ExemplosdePossveisProcedimentosdeAuditoriaparaTratarosRiscosAvaliadosdeDistoro MaterialDevidoaFraude Apndice3:ExemplosdeCircunstnciasqueIndiciamaPossibilidadedeFraude

ANormaInternacionaldeAuditoria(ISA)240,AsResponsabilidadesdoAuditorRelativasa FraudenumaAuditoriadeDemonstraesFinanceirasdeveserlidajuntamentecomaISA 200,ObjectivosGeriasdoAuditorIndependenteeaConduodeumaAuditoriadeAcordo comasNormasInternacionaisdeAuditoria.

Introduo mbitodestaISA 1. EstaNormaInternacionaldeAuditoria(ISA)tratadasresponsabilidadesdoauditor relativasafraudenumaauditoriadasdemonstraesfinanceiras.Especificamente,expande comoasISA315eISA330devemseraplicadasemrelaoaosriscosdedistoromaterial devidoafraude. CaractersticasdaFraude 2. Asdistoresnasdemonstraesfinanceiraspodemprovirquerdefraudequerde erro.Ofactordistintivoentrefraudeeerroseaacosubjacentequeresultanadistoro dasdemonstraesfinanceirasintencionalounointencional. 3. Emboraafraudesejaumconceitojurdicoamplo,paraosfinsdasISAs,oauditorest preocupadocomafraudequedorigemaumadistoromaterialnasdemonstraes financeiras.Doistiposdedistoresmateriaisintencionaissorelevantesparaoauditor distoresresultantesderelatofinanceirofraudulentoedistoresresultantesdeapropriao indevidadeactivos.Sebemqueoauditorpossasuspeitarou,emcasosraros,identificara ocorrnciadefraude,aoauditornocompeteconcluirseocorreurealmentefraude.(Ref: Par.A1A6) ResponsabilidadepelaPrevenoeDetecodeFraude 4. Aresponsabilidadeprimriapelaprevenoedetecodafraudecabenosaos encarregadosdagovernaodaentidadecomogerncia.importantequeagerncia,coma supervisodosencarregadosdagovernao,coloqueumafortenfasenaprevenoda fraude,quepossareduzirasoportunidadesdeterlugarafraude,enodesencorajamentoda fraude,quepossapersuadirosindivduosanocometerfraudedevidoprobabilidadede detecoepunio.Istoenvolveocompromissodecriarumaculturadehonestidadeede comportamentoticoquepodeserreforadaporumasupervisoactivadosencarregadosda governao.Asupervisopelosencarregadosdagovernaoincluiconsideraropotencialde derrogaodecontrolosououtrainflunciainapropriadasobreoprocessoderelato financeiro,taiscomoesforosdagernciaparagerirosresultadosafimdeinfluenciaras percepesdosanalistasquantoaodesempenhoelucratividadedaentidade. ResponsabilidadesdoAuditor 5. UmauditorqueconduzaumaauditoriadeacordocomasISAsresponsvelporobter seguranarazoveldequeasdemonstraesfinanceirastomadascomoumtodoestoisentas dedistoromaterial,quercausadaporfraudequerporerro.Devidoslimitaesinerentes deumaauditoria,existeumriscoinevitveldequepossamnoserdetectadasalgumas distoresmateriaisdasdemonstraesfinanceiras,mesmoqueaauditoriasejadevidamente planeadaeexecutadadeacordocomasISAs. 6. ComodescritonaISA200,ospotenciaisefeitosdelimitaesinerentesso particularmentesignificativosnocasodedistororesultantedefraude.Oriscodeno

detectarumadistoromaterialresultantedefraudemaiselevadodequeoriscodeno detectarumaresultantedeerro.Istoassimporqueafraudepodeenvolveresquemas sofisticadosecuidadosamenteorganizadosconcebidosparaaocultar,talcomofalsificao, faltadeliberadaderegistartransaces,oudeclaraesindevidasintencionaisfeitasao auditor.Taistentativasdeocultaopodemsermesmomaisdifceisdedetectarquando acompanhadasdeconluio.Oconluiopodefazercomqueoauditorcreiaqueaprovade auditoriapersuasivaquando,defacto,falsa.Acapacidadedeoauditordetectaruma fraudedependedefactorestaiscomohabilidadedoperpetrador,afrequnciaeextensoda manipulao,ograudeconluioenvolvido,adimensorelativadasquantiasindividuais manipuladas,eaqualidadedosindivduosenvolvidos.Emboraoauditorpossasercapazde identificarasoportunidadespotenciaisdafraudeserperpetrada,difcilparaoauditor determinarsedistoresemreasdejulgamentotaiscomoestimativascontabilsticasso causadasporfraudeouerro. 7. Almdisso,oriscodoauditornodetectarumadistoromaterialresultantede fraudedagernciamaiordoquequantoafraudedoempregadoporqueagernciaest frequentementenumaposiodedirectaouindirectamentemanipularosregistos contabilsticos,apresentarinformaofinanceirafraudulentaouderrogaroscontrolos concebidosparaevitarfraudessimilaresporoutrosempregados. 8. Quandoobtiverseguranarazovel,oauditorresponsvelpormatercepticismo profissionalemtodaaauditoria,considerandoopotencialdaderrogaodoscontrolospela gernciaereconhecerofactodequeosprocedimentosdeauditoriaquesejameficazespara detectarerrospodemnosereficazesparadetectarfraudes.OsrequisitosdestaISAesto concebidosparaajudaroauditoraidentificareavaliarosriscosdedistoromaterialdevidoa fraudeeparaaconcepodosprocedimentosparadetectartaldistoro. DatadeEficcia 9. EstaISAeficazparaasauditoriasdedemonstraesfinanceirasdeperodosque comecememouaps15deDezembrode2009. Objectivos 10. (a) Osobjectivosdoauditorso: Identificareavaliarosriscosdedistoromaterialdasdemonstraesdevidoafraude;

(b) Obterprovadeauditoriaapropriadasuficienterespeitanteaosriscosavaliadosde distoromaterialdevidaafraude,pormeiodaconcepoeimplementaoderespostas apropriadas:e (c) Responderapropriadamenteafraudeouasuspeitadefraudeidentificadadurantea auditoria. Definies 11. ParaasfinalidadesdasISAs,ostermosqueseseguemtmossignificadosadiante atribudos:

(a) FraudeUmactointencionalporumoumaisindivduosentreagerncia,os encarregadosdagovernao,osempregadosouterceiros,envolvendoousodeenganarpara obterumavantageminjustaouilegal. (b) FactoresderiscodefraudeAcontecimentosoucondiesqueindicamumincentivo oupressoparacometerfraudeouproporcionarumaoportunidadeparacometerfraude. Requisitos CepticismoProfissional 12. DeacordocomaISA200,oauditordevemantercepticismoprofissionalemtodaa auditoria,reconhecendoapossibilidadedequepossaexistirumadistoromaterialdevidoa fraude,noobstanteaexperinciapassadadoauditoracercadahonestidadeeintegridadeda gernciaedosencarregadosdagovernaodaentidade.(Ref:Par.A7A8) 13. Salvoseoauditortiverrazesparacrerocontrrio,oauditorpodeaceitarregistose documentoscomogenunos.Seascondiesidentificadasduranteaauditoriafizeremcom queoauditorcreiaqueumdocumentopodenoserautnticoouqueostermosnum documentoforammodificadosmasnodivulgadosaoauditor,oauditordeveinvestigar adicionalmente.(Ref:Par.A9). 14. Quandoforeminconsistentesasrespostasaindagaesgernciaouaos encarregadosdagovernao,oauditordeveinvestigarasinconsistncias. DebateentreaEquipadeTrabalho 15. AISA315exigeumdebateentreosmembrosdaequipadetrabalhoeuma determinaopeloscioresponsvelpelotrabalhoquaisasmatriasquedevemser comunicadasaosmembrosdaequipanoenvolvidosnodebate.Estedebatedeveprnfase particularemcomoequandoasdemonstraesfinanceiraspodemsersensveisadistoro materialdevidoafraude,incluindocomopodeocorrerafraude.Odebatedeveocorrerpondo departeascrenasqueosmembrosdaequipadetrabalhopossamterdequeagernciaeos encarregadosdagovernaosohonestosetmintegridade.(Ref:A10A11). ProcedimentosdeAvaliaodoRiscoeActividadesRelacionadas 16. Quandoexecutarprocedimentosdeavaliaodoriscoeactividadesrelacionadaspara obterumacompreensodaentidadeedoseuambiente,incluindoocontrolointernoda actividade,exigidospelaISA315,oauditordeveexecutarosprocedimentosdospargrafos 1724paraobterinformaoparausarnaidentificaodosriscosdedistoromaterialdevido afraude. GernciaeOutrosDentrodaEntidade 17. Oauditordevefazerindagaesgernciarelativamentea:

(a) Avaliaopelagernciadoriscodequeasdemonstraesfinanceiraspossamestar materialmentedistorcidasdevidoafraude.Incluindoanatureza,extensoefrequnciadetais avaliaes;(Ref;Par.A12A13)

(b) Oprocessodagernciaparaidentificaredarrespostaaosriscosdefraudena entidade,incluindoquaisquerriscosespecficosdefraudequeagernciatenhaidentificadoou quechamaramasuaateno,ouclassesdetransaces,saldosdeconta,oudivulgaes relativamenteaosquaissejaprovvelexistirumriscodefraude;(Ref:Par.A14) (c) Comunicaesdagerncia,seexistirem,aosencarregadosdagovernaorespeitantes aoseuprocessodeidentificaredarrespostaaosriscosdefraudenaentidade;e (d) Comunicaesdagerncia,seexistirem,aempregadosrespeitantesaosseuspontos devistasobreprticasdenegcioecomportamentotico. 18. Oauditordevefazerindagaesdagerncia,edeoutrosdentrodaentidadecomo apropriado,paradeterminarsetmconhecimentodequalquerfraudereal,sobsuspeitaou alegadaqueafecteaentidade,eobterosseuspontosdevistaacercadosriscosdefraude. (Ref:Par.A15A17) 19. Paraasentidadesquetenhamafunodecontrolointerno,oauditordevefazer indagaesauditoriainternaparadeterminarsetemconhecimentodequalquerfraudereal, sobsuspeiooualegadaqueafecteaentidade,eobterosseuspontosdevistaacercados riscosdefraude.(Ref:Par.A18) OsEncarregadosdaGovernao 20. Amenosquetodososencarregadosdagovernaoestejamenvolvidosnagestoda entidade,oauditordeveobteracompreensodecomoosencarregadosdagovernao exercemasupervisodosprocessosdagernciaparaidentificaredarrespostaaosriscosde fraudenaentidadeeocontrolointernoqueestabeleceuparamitigaressesriscos.(Ref:Par. A19A21) 21. Oauditordevefazerindagaesaosencarregadosdagovernaoparadeterminarse tmconhecimentodequalquerfraudereal,sobsuspeiooualegadaqueafecteaentidade. Estasindagaessofeitasemparteparacorroborarasrespostassindagaesgerncia, RelacionamentosIdentificadosNoUsuaisouInesperados 22. Oauditordeveavaliarserelacionamentosnousuaisouinesperadosqueforam identificadosnaexecuodeprocedimentosanalticos,incluindoosrelacionadoscomas contasderdito,podemindiciarriscosdedistoromaterialdevidoafraude. OutrasInformaes 23. Oauditordeveconsiderarseoutrasinformaesobtidaspeloauditorindiciamriscos dedistorodevidoafraude.(Ref:ParA22) AvaliaodosFactoresdeRiscodeFraude 24. Oauditordeveavaliarseainformaoobtidadeoutrosprocedimentosdeavaliao doriscoeactividadesrelacionadasindiciamqueestopresentesumoumaisfactoresderisco defraude.Emboraosfactoresderiscodefraudepossamnonecessariamenteindiciara existnciadefraude,elesestiverammuitasvezespresentesemcircunstnciasemque

ocorreramfraudeseporissopodemindiciarriscosdedistoromaterialdevidoafraude.(Ref: ParA23A27) IdentificaoeAvaliaodosRiscosdeDistoroMaterialDevidoaFraude 25. DeacordocomaISA315,oauditordeveidentificareavaliarosriscosdedistoro materialdevidoafraudeaonveldedemonstraofinanceira,eaonveldeasseropara classesdetransaces,saldosdecontaedivulgaes. 26. Quandoidentificareavaliarosriscosdedistoromaterialdevidoafraude,oauditor deve,baseadonumpressupostodequeexistemriscosdefraudenoreconhecimentodo rdito,avaliarquetiposderdito,detransacesderditooudeasseresdoorigematais riscos.Opargrafo47especificaadocumentaonecessriaquandooauditorconcluirqueo pressupostonoaplicvelnascircunstnciasdotrabalhoe,consequentemente,no identificouoreconhecimentoderditocomoumriscodedistoromaterialdevidoafraude. (Ref:Par.A28A30) 27. Oauditordevetrataressesriscosavaliadosdedistoromaterialdevidoafraude comoriscossignificativose,consequentemente,numaextensoaindanofeita,oauditor deveobteroconhecimentodosrespectivoscontrolosinternosdaentidade,incluindo actividadesdecontrolo,relevantesparataisriscos.(Ref:ParA31A32) RespostasaosRiscosAvaliadosdDistoroMaterialDevidoaFraude RespostasGlobais 28. DeacordocomaISA330,oauditordevedeterminarrespostasglobaisparatrataros riscosavaliadosdedistoromaterialdevidoafraudeaonveldedemonstraofinanceira. (Ref;Par.A33) 29. Aodeterminarrespostasglobaisparatratarosriscosavaliadosdedistoromaterial devidoafraudeaonveldedemonstraofinanceira,oauditordeve: (i) Atribuiresupervisionarpessoaltomandoemcontaosconhecimentos,habilitaese capacidadedosindivduosaqueforemdadassignificativasresponsabilidadesdetrabalhoea avaliaodoauditordosriscosdedistoromaterialdevidoafrauderelativamenteao trabalho.(Ref:Par.A34A35) (ii) Avaliarseaselecoeaplicaodepolticascontabilsticaspelaentidade, particularmenteasrelacionadascommensuraessubjectivasetransacescomplexas,pode serindicativaderelatofinanceirofraudulentoresultantedoesforodagernciaparagerir resultados;e (iii) Incorporarumelementodeimprevisibilidadenaselecodanatureza,tempestividade eextensodeprocedimentosdeauditoria.(Ref:Par.A36) ProcedimentosdeAuditoriaqueRespondamaRiscosAvaliadosdeDistoroMaterialDevido aFraudeaoNveldeAssero

30. DeacordocomaISA330,oauditordeveconcebereexecutarprocedimentosde auditoriaadicionaiscujanatureza,tempestividadeeextensodemrespostaaosriscos avaliadosdedistoromaterialdevidoafraudeaonveldeassero.(Ref:Par.A37A40) ProcedimentosdeAuditoriaqueRespondamaRiscosRelacionadoscomaDerrogaode ControlospelaGerncia 31. Agernciaestnumaposionicaagernciaestnumaposionicaparaperpetrar fraudedevidocapacidadedagernciademanipulardirectaouindirectamenteregistos contabilsticosedepreparardemonstraesfinanceirasfraudulentasaoderrogarcontrolos quedeoutraformaparecemestaraoperarcomeficcia.Emboraonveldederrogaode controlospelagernciavariedeentidadeparaentidade,oriscoestapesardetudopresente emtodasasentidadeseumriscosignificativodedistoromaterialdevidoafraude.Devido formaimprevisvelemquepodeocorrertalderrogao,umriscodedistoromaterial devidoafraudeeassimumriscosignificativo. 32. Independentementedaavaliaopeloauditordosriscosdederrogaodoscontrolos pelagerncia,oauditordeveconcebereexecutarprocedimentosdeauditoriapara: (a) Testaraadequaodoslanamentosdedirioregistadosnorazogeraleoutros ajustamentosfeitosnapreparaodedemonstraesfinanceiras.Aoconcebereexecutar procedimentosdeauditoriaparataistestes,oauditordeve: (i) Fazerindagaesaosindivduosenvolvidosnoprocessoderelatofinanceiroacercade actividadeinapropriadaounousualrelativaaoprocessodelanamentosdedirioede outrosajustamentos; (ii) Seleccionarlanamentosdedirioeoutrosajustamentosfeitosnofinaldoperodode relato;e (iii) Consideraranecessidadedetestarlanamentosdedirioeoutrosajustamentos durantetodooperodo.(Ref:Par.A41A44) (b) Reverestimativascontabilsticasquantoapreconceitoseavaliarseascircunstncias queproduzemospreconceitos,seexistirem,representamumriscodedistoromaterial devidoafraude.Aoexecutarestareviso,oauditordeve: (i) Avaliarseosjulgamentosedecisesfeitospelagernciaaofazerasestimativas contabilsticasincludasnasdemonstraesfinanceiras,mesmoquesejamindividualmente razoveisindiciamumpossvelpreconceitodapartedagernciadaentidadequepossa representarumriscodedistoromaterialdevidoafraude.Setalacontecer,oauditordeve reavaliarasestimativascontabilsticastomadascomoumtodo;e (ii) Executarumarevisoprospectivadosjulgamentosepressupostosdagerncia relacionadoscomestimativascontabilsticassignificativasreflectidasnasdemonstraes financeirasdoanoanterior.(Ref:Par.A45A46) (c) Relativamenteatransacessignificativasqueestejamforadocursonormaldo negciodaentidade,ouquedeoutraformapareamsernousuaisdadooconhecimentodo

auditordaentidadeedoseuambienteedeoutrasinformaesobtidasduranteaauditoria,o auditordeveavaliarsearazodeserdonegcio(ouarespectivafalta)dastransacessugere quepossamtersidocelebradasparalevaraefeitorelatofinanceirofraudulentoouesconder apropriaoindevidadeactivos.(Ref:Par.A47) 33. Oauditordevedeterminarse,afimdedarrespostaaosriscosidentificadosdede derrogaodecontrolospelagerncia,oauditornecessitadeexecutaroutrosprocedimentos deauditoriaalmdosespecificamentereferidosatrs(i.e.,quandoexistemriscosespecficos adicionaisdederrogaopelagernciaquenoestocobertoscomopartedosprocedimentos executadosparatratarosrequsitosdopargrafo32). AvaliaodaProvadeAuditoria(Ref:Par.A48). 34. Oauditordeveavaliarseosprocedimentosanalticosquesoexecutadosaoformar umaconclusoglobalquantoaseasdemonstraesfinanceirascomoumtodoso consistentescomacompreensopeloauditordaentidadeedoseuambienteindiciamum anteriormentenoreconhecidoriscodedistoromaterialdevidoafraude.(Ref:Par.A49). 35. Quandooauditoridentificarumadistoro,oauditordeveavaliarsetaldistoro indicativadefraude.Setalforumaindicao,oauditordeveavaliarasimplicaesda distoroemrelaoaoutrosaspectosdaauditoria,particularmenteafiabilidadedas declaraesdagerncia,reconhecendoqueumcasodefraudeimprovvelserumcaso isolado.(Ref:Par.A50) 36. Seoauditoridentificarumadistoro,quermaterialouno,eoauditortiverrazes paracrerqueelaoupodeseroresultadodefraudeequeagerncia(emparticular,a gernciasnior)estenvolvida,oauditordevereavaliaraavaliaodosriscosdedistoro materialdevidoafraudeeoseuimpactoresultantenanatureza,oportunidadeeextensodos procedimentosdeauditoriaparadarrespostaaosriscosavaliados.Oauditordevetambm considerarseascircunstnciasoucondiesindiciampossvelconluioenvolvendo empregados,gernciaouterceirosquandoreconsiderarafiabilidadedaprovaanteriormente obtida.(ref:Par.A51) 37. Quandooauditorconfirmarque,ouincapazdeconcluirse,asdemonstraes financeirasestomaterialmentedistorcidasemconsequnciadefraudeoauditordeveavaliar asimplicaesparaaauditoria.(Ref:Par.A52) AuditorIncapazdeContinuaroTrabalho 38. Se,emconsequnciadeumadistororesultantedefraudeoufraudesobsuspeita,o auditordepararcomcircunstnciasexcepcionaisqueponhamemcausaacapacidadedo auditorcontinuaraexecutaraauditoria,oauditordeve: (a) Determinarasresponsabilidadesprofissionaiselegaisaplicveisnascircunstncias, incluindoseexisteumrequisitoparaoauditorrelatarpessoaoupessoasquefizerama designaodaauditoriaou,emalgunscasos,sautoridadesreguladoras:

(b) Considerarseapropriadoretirarsedotrabalho,semprequearetiradadotrabalho legalmentepermitida;e (c) Seoauditorseretira;

(i) Debatercomonvelapropriadodegernciaecomosencarregadosdagovernaoa retiradadoauditordotrabalhoeasrazesdaretirada;e (ii) Determinarseexisteumrequisitolegalouprofissionalpararelatarparaapessoaou pessoasquefizeramanomeaodaauditoriaou,emalgunscasos,sentidadesreguladoras,a retiradadoauditordotrabalhoeasrazesdaretirada.(Ref:Par.A53A56) DeclaraesEscritas 39. Oauditordeveobterdeclaraesescritasdagernciaque:

(a) Reconheaasuaresponsabilidadepelaconcepo,implementaoemanutenodo controlointernoparaevitaredetectarafraude; (b) Divulgouaoauditorosresultadosdasuaavaliaodoriscodequeasdemonstraes financeiraspossamestarmaterialmentedistorcidasemconsequnciadefraude; (c) Divulgouaoauditoroseuconhecimentodefraudeoudesuspeitadefraudequeafecte aentidadeenvolvendo: (i) (ii) (iii) Gerncia; Empregadosquetenhampapeisimportantesnocontrolointerno;ou Outrosemqueafraudepossaterumefeitomaterialnasdemonstraesfinanceiras;e

(d) Divulgouaoauditoroseuconhecimentodequaisqueralegaesdefraude,oude suspeitadefraude,queafectemasdemonstraesfinanceirasdaentidadecomunicadaspor empregados,antigosempregados,analistas,reguladoresououtros.(Ref:ParA57A58) ComunicaesGernciaeaosEncarregadosdaGovernao 40. Seoauditortiveridentificadoumafraudeoutiverobtidoinformaoqueindiqueque possaexistirumafraude,oauditordevecomunicarestasmatriasnumabasetempestivaao nvelapropriadodegernciaafimdeinformarosquetmaprincipalresponsabilidadepela prevenoedetecodefraudedematriasrelevantesparaassuasresponsabilidades.(Ref: Par.A59) 41. Amenosqueosencarregadosdagovernaoestejamenvolvidosnagestoda entidade,seoauditortiveridentificadooususpeitedefraudequeenvolva: (a) (b) (c) Gerncia; Empregadosquetenhampapeisimportantesnocontrolointerno;ou Outrosemqueafraudepossaterumefeitomaterialnasdemonstraesfinanceiras,

oauditordevecomunicarestasmatriasaosencarregadosdagovernaonumabase tempestiva.Seoauditorsuspeitardefraudequeenvolvaagerncia,oauditordevecomunicar estassuspeitasaosencarregadosdagovernaoedebatercomelesanatureza, tempestividadeeextensodosprocedimentosdeauditorianecessriosparaconcluira auditoria.(Ref:ParaA60A62) 42. DeacordocomaISA260(Revista),ComunicaocomOsEncarregadosda Governao)3,auditordevecomunicaraosencarregadosdagovernaoquaisqueroutras matriasrelativasafraudequesejam,nojulgamentodoauditor,relevantesparaassuas responsabilidades.(Ref:Par.A63) ComunicaessEntidadesReguladorasedeFiscalizao 43. Seoauditortiveridentificadooususpeitadodefraude,oauditordevedeterminarse existeumaresponsabilidadederelataraocorrnciaoususpeitaaumaparteforadaentidade. Sebemqueodeverprofissionaldoauditordemanteraconfidencialidadedainformaodo clientepossaexcluirtalrelato,asresponsabilidadeslegaisdoauditorpodemderrogarodever deconfidencialidadeemalgumascircunstncias.(Ref:Par,A64A66) Documentao 44. Adocumentaodacompreensodaentidadeedoseuambientepeloauditorea avaliaodosriscosdedistoromaterialexigidapelaISA315(Refeita)deveincluir: (a) Asdecisessignificativasaquesechegouduranteodebateentreaequipadetrabalho noquerespeitaasusceptibilidadedasdemonstraesfinanceirasdaentidadeadistoro materialdevidoafraude;e (b) Osriscosidentificadoseavaliadosdedistoromaterialdevidoafraudeaonvelde demonstraofinanceiraeaonveldeassero. 45. Adocumentaodasrespostasdoauditoraosriscosavaliadosdedistoromaterial exigidapelaISA330(Refeita)deveincluir: (a) Asrespostasglobaisaosriscosavaliadosdedistoresmateriaisdevidoafraudeao nveldedemonstraofinanceiraenatureza,tempestividadeeextensodosprocedimentos deauditoria,ealigaodestesprocedimentosaosriscosavaliadosdedistoromaterial devidoafraudeaonveldeassero;e (b) Osresultadosdosprocedimentosdeauditoria,incluindoosconcebidosparatrataro riscodaderrogaodecontrolospelagerncia. 46. Oauditordevedocumentarascomunicaesacercadefraudefeitasgerncia,aos encarregadosdagovernaoeaoutros. 47. Quandooauditortiverconcludoqueopressupostodequeexisteumriscode distoromaterialdevidoafrauderelacionadocomoreconhecimentodorditono aplicvelnascircunstnciasdotrabalho,oauditordevedocumentarasrazesparaessa concluso.

*** AplicaoeOutroMaterialExplanatrio CaractersticasdeFraude(Ref:Par3) A1. Afraude,sejarelatofinanceirofraudulentoouapropriaoindevidadeactivos, envolveincentivooupressoparacometerfraude,umaoportunidadedeparadaparaofazere algumaracionalizaodoacto.Porexemplo: Podeexistirincentivooupressoparacometerrelatofinanceirofraudulentoquandoa gernciaestsobpresso,vindadefontesforaoudentrodaentidade,paraatingirum esperado(etalvezirrealista)objectivoderesultadosoudesfechofinanceiroparticularmente desdequepossamsersignificativasparaagernciaasconsequnciasdedeixardecumprir objectivosfinanceiros.Deformasimilar,osindivduospodemterumincentivoparaapropriar indevidamenteactivos,porexemplo,porqueosindivduosestoaviverparaalmdosseus meios. Podeexistirumaoportunidadedeparadaparacometerfraudequandoumindivduo crquepodeserderrogadoocontrolointerno,porexemplo,porqueoindivduoestnuma posiodeconfianaoutemconhecimentodedeficinciasespecficasdocontrolointerno. Osindivduospodemsercapazesdeaplicaodoraciocnioparacometerumacto fraudulento.Algunsindivduospossuemumaatitude,carcter,ouconjuntodevaloresticos quelhespermitecometerumactodesonestocomconhecimentoeintencionalmente.Porm, mesmodeoutraformaindivduoshonestospodemcometerfraudenumambienteque imponhasuficientepressosobreeles. A2. Orelatofinanceirofraudulentoenvolvedistoresintencionaisincluindoomissesde quantiasoudedivulgaesnasdemonstraesfinanceirasparaenganarosutentesde demonstraofinanceira.Podesercausadapelosesforosdagernciaparagerirresultadosa fimdeenganarutentesdedemonstraofinanceiraaoinfluenciarassuaspercepesquanto aodesempenhoelucratividadedaentidade.Talgestoderesultadospodeprincipiarcom pequenasacesouajustamentonoapropriadodepressupostosealteraesem julgamentosdegerncia.Aspresseseincentivospodemconduzirestasacesaaumentar atopontoemquepossamresultaremrelatofinanceirofraudulento.Talsituaopode ocorrerquando,devidoapressesdecumprirexpectativasdemercadoouumdesejode maximizararetribuiobaseadanodesempenho,agernciatomaintencionalmenteposies queconduzemarelatofinanceirofraudulentoaodistorcermaterialmenteasdemonstraes financeiras.Emalgumasentidades,agernciapodesermotivadaareduzirresultadosporuma quantiamaterialparaminimizarimpostosouparainflacionarresultadosparagarantir financiamentobancrio. A3. Orelatofinanceirofraudulentopodeserconseguidopormeiodoseguinte:

Manipulao,falsificao(incluindoviciao),oualteraoderegistoscontabilsticos oudedocumentosdesuporte,apartirdosquaissopreparadasasdemonstraes financeiras.

 Representaoindevida,ouomissointencionalnasdemonstraesfinanceiras,de acontecimentos,transacesououtrasinformaessignificativas. Aplicaoindevidaintencionaldeprincpioscontabilsticosrelativosaquantias, classificao,maneiradeapresentao,oudivulgao. A4. Orelatofinanceirofraudulentoenvolvemuitasvezesaderrogaodecontrolospela gernciaquedeoutraformapodemparecercomoestandoafuncionarcomeficcia.Afraude podesercometidapelagernciaaoderrogarcontrolosusandotcnicastaiscomo: Registarlanamentosdediriofictcios,particularmentepertodofimdoperodo contabilstico,paramanipularosresultadosoperacionaisouatingiroutrosobjectivos. Ajustarpressupostosdeformainapropriadaealterarjulgamentosusadosparaestimar saldosdeconta. Omitir,avanarouatrasaroreconhecimentonasdemonstraesfinanceirasde acontecimentosetransacesquetenhamocorridoduranteoperodocontabilstico. Esconder,ounodivulgar,factosquepossamafectarasquantiasregistadasnas demonstraesfinanceiras. Entraremtransacescomplexasqueestoestruturadaspararepresentaoindevida daposiofinanceiraoudodesempenhofinanceiradaentidade. Alterarregistosetermosrelacionadoscomtransacessignificativasenousuais.

A5. Aindevidaapropriaodeactivosenvolveoroubodosactivosdeumaentidadee muitasvezesperpetradaporempregadosemquantiasrelativamentepequenaseimateriais. Pode,porm,tambmenvolveragernciaquegeralmentemaiscapazdedisfararou esconderapropriaesindevidasemmaneirasquesodifceisdedetectar.Aapropriao indevidadeactivospodeserlevadaacabodeumavariedadedemaneirasqueincluem: Desfalcarrecebimentos(porexemplo,apropriaesindevidasdecobranasdecontas areceberoudesviarrecebimentosarespeitodecontasabatidasparacontasbancrias pessoais); Roubaractivosfsicosoupropriedadeintelectual(porexemplo,roubarinventrios parausopessoalouparavenda,roubarsucataparavenda,conluiarcomumconcorrentepara divulgardadostecnolgicosemtrocadepagamento); Fazercomqueumaentidadepaguebenseserviosnorecebidosafornecedores fictcios,luvaspagasporfornecedoresaosagentesdecompradaentidadeemtrocadepreos inflacionados,pagamentosaempregadosfictcios);e Usarosactivosdeumaentidadeparausopessoal(porexemplo,usarosactivosde umaentidadecomogarantiadeumemprstimopessoaloudeumemprstimoaumaparte relacionada).

Aapropriaoindevidadeactivosmuitasvezesacompanhadaderegistosoudocumentos falsosoususceptveisdeinduziremerroafimdeesconderofactodequeosactivosestoa faltarouforamdadoscomogarantiasemadevidaautorizao. ConsideraesEspecficasaEntidadesdoSectorPblico A6. Asresponsabilidadesdoauditordosectorpblicorelativasafraudepodemseruma consequnciadalei,regulamentoououtraautoridadeaplicvelsentidadesdosectorpblico oucobertasemseparadopelomandatodoauditor.Consequentemente,asresponsabilidades doauditordosectorpblicopodemnoserlimitadasconsideraodosriscosdedistoro materialdasdemonstraesfinanceiras,maspodemtambmincluirumaresponsabilidade maisvastaaoconsiderarosriscosdefraude. CepticismoProfissional(Ref:Par.1214) A7. Mantercepticismoprofissionalexigeumapermanenteinterrogaosobresea informaoeprovadeauditoriaobtidasugerequepossaexistirumadistoromaterialdevido afraude.Incluiconsiderarafiabilidadedainformaoaserusadacomoprovadeauditoriae oscontrolossobreasuapreparaoemanutenoquandorelevantes.Devidos caractersticasdafraude,ocepticismoprofissionaldoauditorparticularmenteimportante quandoconsiderarosriscosdedistoromaterialdevidoafraude. A8. Emboranosepossaesperarqueoauditornotomeematenoaexperincia passadadahonestidadeeintegridadedagernciadaentidadeedosencarregadosda governao,ocepticismoprofissionaldoauditorparticularmenteimportantequando considerarosriscosdedistoromaterialdevidoafraudeporquepodemterexistido alteraesnascircunstncias. A9. ComoexplicadonaISA200,umaauditoriaexecutadadeacordocomasISAsraramente envolveaautenticaodedocumentos,nemoauditoresttreinadocomoperitoouseespera queosejaemtalautenticao.Porm,quandooauditoridentificacondiesquefaamcom queoauditorcreiaqueumdocumentopodenoserautnticoouqueostermosnum documentoforammodificadosmasnodivulgadosaoauditor,ospossveisprocedimentos parainvestigaraindapodemincluir: Confirmardirectamentecomaterceiraparte. Usarotrabalhodeumperitoparaapreciaraautenticidadedodocumento.

DebateentreaEquipadeTrabalho(Ref:Par.15) A10. Debaterasusceptibilidadedasdemonstraesfinanceirasdaentidadeadistoro materialdevidoafraude: Proporcionaumaoportunidadeparaosmembrosdaequipadetrabalhomais experientespartilharemosseuspontosdevistaacercadecomoequandoasdemonstraes financeiraspodemsersusceptveisadistoromaterialdevidoafraude.

 Habilitaoauditoraconsiderarumarespostaapropriadaatalsusceptibilidadeea determinarquemembrosdaequipadetrabalhoconduzirodeterminadosprocedimentosde auditoria. Permitequeoauditordeterminecomoosresultadosdosprocedimentosdeauditoria seropartilhadosentreaequipadetrabalhoecomotratardequaisqueralegaesdefraude quechamemaatenodoauditor. A11. Odebatepodeincluirmatriastaiscomo:

Umatrocadeideiasentreosmembrosdaequipadetrabalhoacercadecomoeonde elescremqueasdemonstraesfinanceirasdaentidadepodemsersusceptveisdedistoro materialdevidoafraude,comoagernciapodeperpetrareesconderrelatofinanceiro fraudulento,ecomoosactivosdaentidadepodemserindevidamenteapropriados. Umaconsideraodascircunstnciasquepossamserindicativasdegestodos resultadosedeprticasquepossamserseguidaspelagernciaparagerirresultadosque possamconduzirarelatofinanceirofraudulento. Umaconsideraodefactoresesternoseinternosconhecidosquepossamcriarum incentivoouumapressoparaagernciaououtroscometeremfraude,proporcionema oportunidadedeserperpetradafraude,eindiquemumaculturaouambientequepossibilitea gernciaououtrosapensarememcometerfraude. Umaconsideraodoenvolvimentodagerncianasupervisodeempregadoscom acessoadinheiroououtrosactivossusceptveisdeapropriaoindevida. Umaconsideraodequaisqueralteraesnousuaisouinexplicveisno comportamentoouestilodevidadagernciaoudosempregadosquechamemaatenoda equipadetrabalho. Umanfasesobreaimportnciademanterumdevidoestadomentalemtodaa auditoriarespeitanteaopotencialdedistoromaterialdevidoafraude. Umaconsideraodostiposdecircunstnciasque,seencontrados,possamindiciara possibilidadedefraude. Umaconsideraodecomoumelementodeimprevisibilidadeserincorporadona natureza,tempestividadeeextensodosprocedimentosdeauditoriaaseremexecutados. Umaconsideraodosprocedimentosdeauditoriaquepossamserseleccionadospara respondersusceptibilidadedasdemonstraesfinanceirasdaentidadeadistoromaterial devidoafraudeesecertostiposdeprocedimentosdeauditoriasomaiseficazesqueoutros. Umaconsideraodequaisqueralegaesdefraudequechamemaatenodo auditor. Umaconsideraodoriscodederrogaodecontrolospelagerncia.

ProcedimentosdeAvaliaodoRiscoeRespectivasActividades

IndagaesdaGerncia AvaliaopelaGernciadoRiscodeDistoroMaterialDevidoaFraude(Ref:Par17(a)) A12. Agernciaaceitaaresponsabilidadepelocontrolointernodaentidadeepela preparaodasdemonstraesfinanceiras.Consequentemente,apropriadoqueoauditor faaindagaesdagernciacomrespeitoprpriaavaliaopelagernciadoriscodefraude edoscontrolosemvigorparaaevitaredetectar.Anatureza,extensoefrequnciada avaliaodetalriscopelagernciavaramdeentidadeparaentidade.Emalgumasentidades,a gernciapodefazeravaliaespormenorizadasnumabaseanualoucomopartede monitorizaocontnua.Emoutrasentidades,aavaliaodegernciapodesermenos estruturadaemenosfrequente.Anatureza,extensoefrequnciadaavaliaodagerncia sorelevantesparaacompreensopeloauditordoambientedecontrolodaentidade.Por exemplo,ofactodeagerncianoterfeitoumaavaliaodoriscodefraudepodeem algumascircunstnciasserindicativodafaltadeimportnciaqueagernciadepositano controlointerno. ConsideraesEspecficasaEntidadesMaisPequenas A13. Emalgumasentidades,particularmenteentidadesmaispequenas,ofocodaavaliao dagernciapodesernosriscosdefraudedosempregadosouapropriaoindevidadeactivos. ProcessodaGernciaparaIdentificareDarRespostaaosRiscosdeFraude(Ref:Par17(b)) A14. Nocasodeentidadescommltiplaslocalizaesosprocessosdagernciapodem incluirdiferentesnveisdemonitorizaodaslocalizaesoperacionais,oudossegmentosde negcio.Agernciapodetambmteridentificadodeterminadaslocalizaesoperacionaisou segmentosdenegciorelativamenteaosquaispodesermaisprovvelexistirumriscode fraude. IndagaoGernciaeaOutrosDentrodaEntidade(Ref:Par.18) A15. Asindagaesgernciapeloauditorpodemproporcionarinformaotil respeitanteaosriscosdedistoresmateriaisnasdemonstraesfinanceirasresultantesde fraudedeempregados.Porm,taisindagaesnoproporcionaroprovavelmente informaotilrespeitanteosriscosdedistorofinanceiranasdemonstraesfinanceiras resultantedefraudedagerncia.Fazerindagaesaoutrosdentrodaentidadepode proporcionaraosindivduosumaoportunidadedetransmitirinformaoaoauditorquede outramaneiranoseriacomunicada. A16. Entreosexemplosdeoutrosdentrodaentidadeaquemoauditorpodedirigir indagaesacercadaexistnciaoususpeitadefraudeincluemse: Pessoaloperacionalnodirectamenteenvolvidonoprocessoderelatofinanceiro. Empregadoscomdiferentesnveisdeautoridade.

Empregadosenvolvidosnainicializao,processamentoouregistodetransaces complexasounousuaiseosquefazemasupervisooumonitorizamtaisempregados.

Departamentojurdicointerno. Cheferesponsvelpelaticaoupessoaequivalente. Apessoaoupessoasencarregadasdetratardasalegaesdefraude.

A17. Agernciaestmuitasvezesnamelhorposiodeperpetrarfraude. Consequentemente,quandoavaliarasrespostasdagernciasindagaescomumaatitude decepticismoprofissional,oauditorpodejulgarnecessriocorroborarasrespostasa indagaescomoutrasinformaes. IndagaoAuditoriaInterna(Ref:Par.19) A18. AsISA315eISA610estabelecemrequisitoseproporcionamorientaonasauditorias daquelasentidadesquetmumafunodeauditoriainterna.Aolevaraefeitoorequisito dessasISAsnocontextodefraude,oauditorpodeindagaracercadasactividadesespecficas deauditoriainternaincluindo,porexemplo: Osprocedimentosexecutados,seexistirem,pelosauditoresinternosduranteoano paradetectarfraude. Seagernciatemrespondidosatisfatoriamenteaquaisquerconclusesresultantes dessesprocedimentos. ObterumConhecimentodaSupervisoExercidapelosEncarregadosdaGovernao(Ref:Par 20) A19. Osencarregadosdagovernaodeumaentidadesupervisionamossistemasda entidadeparamonitorizaodorisco,controlofinanceiroecumprimentodalei.Emmuitos pases,asprticasdegovernaodasociedadeestobemdesenvolvidaseosencarregadosda governaodesempenhamumpapelactivonasupervisodaavaliaodaentidadedosriscos defraudeedocontrolointernorelevante.Umavezqueasresponsabilidadesdos encarregadosdagovernaoedagernciapodemvariarporentidadeeporpas,importante queoauditorcompreendaassuasrespectivasresponsabilidadesparahabilitaroauditora obterumconhecimentodasupervisoexercidapelosindivduosapropriados. A20. Umconhecimentodasupervisoexercidapelosencarregadosdagovernao proporcionaaspectosrespeitantessusceptibilidadedaentidadeparagerirafraude,a adequaodocontrolointernosobreosriscosdefraude,eacompetnciaeintegridadeda gerncia.Oauditorpodeobteresteconhecimentodeumavariedadedemaneiras,taiscomo assistindoareuniesemquetaisdebatestmlugar,lendoasactasdetaisreuniesou fazendoindagaesaosencarregadosdagovernao. ConsideraesEspecficasaPequenaEntidades A21. Nalgunscasos,todososencarregadosdagovernaoestaoenvolvidosnagestoda entidade.Podeseresteocasodeumapequenaentidadeemqueumnicoproprietriogerea entidadeeningummaistemumpapeldegovernao.Nestescasos,nohqualqueraco dapartedoauditorporquenohsupervisoseparadadagerncia.

ConsideraodeOutrasInformaes(Ref:Par24) A22. Almdainformaoobtidadaaplicaodeprocedimentosanalticos,podemserteis outrasinformaesacercadaentidadeedoseuambientenaidentificaodosriscosde distoromaterialdevidoafraude.Odebateentreosmembrosdaequipapodeproporcionar informaoquesejatilnaidentificaodetaisriscos.Almdisso,ainformaoobtidados processosdeaceitaoeretenodoclientepeloauditor,edaexperinciaganhanoutros trabalhosexecutadosparaaentidade,porexemplotrabalhosparareverinformaofinanceira intercalar,podemserrelevantesnaidentificaodosriscosdedistoromaterialdevidoa fraude. AvaliaodosFactoresdeRiscodeFraude(Ref:Par.24) A23. Ofactodeafraudesergeralmenteescondidapodetornardifcildetectla.Apesarde tudo,oauditorpodeidentificaracontecimentosoucondiesqueindiciamumincentivoa cometerfraudeouaproporcionarumaoportunidadedecometerfraude(factoresderiscode fraude).Porexemplo: Anecessidadedesatisfazerexpectativasdeterceirosparaobterfinanciamento adicionaldecapitalprpriopodecriarpressoparacometerfraude; Aconcessodebnussignificativosseforemsatisfeitasmetasdelucrosirrealistas podecriarumincentivoparacometerfraude,e Umambientedecontroloquenosejaeficazpodecriarumaoportunidadepara cometerfraude. A24. Osfactoresderiscodefraudenopodemserfacilmenteelencadosporordemde importncia.Aimportnciadosfactoresderiscodefraudevarialargamente.Algunsdestes factoresestaropresentesementidadesemqueascondiesespecficasnoapresentam riscosdedistoromaterial.Consequentemente,adeterminaoseumfactorderiscode fraudeestpresenteesedeveserconsideradonaavaliaodosriscosdedistoromaterial dasdemonstraesfinanceirasdevidoafrauderequeroexercciodejulgamentoprofissional. A25. SoapresentadosnoApndice1exemplosdefactoresderiscodefrauderelativosa relatofraudulentodedemonstraesfinanceiras.Estesfactoresderiscoilustrativosso classificadoscombasenastrscondiesqueestogeralmentepresentesquandoocorrea fraude: Umincentivooupressoparacometerfraude; Umaoportunidadedetectadaparacometerfraude;e Umacapacidadedepensaraacofraudulenta.

Osfactoresderiscoquesoreflexosdeumaatitudequepermiteaconcepodaaco fraudulentapodemnosersusceptveisdeobservaopeloauditor.Apesardetudo,oauditor podetomarconhecimentodaexistnciadetalinformao.Emboraosfactoresderiscode fraudedescritosnoApndice1cubramumavastavariedadedesituaesquesepossam

depararaoauditor,elassoapenasexemplosepodemexistiroutrosfactoresderiscode fraude. A26. Adimenso,acomplexidadeeascaractersticasdepropriedadedaentidadetmuma influnciasignificativanaconsideraodosfactoresderiscorelevantes.Porexemplo,nocaso deumagrandeentidade,podemexistirfactoresquegeralmenteconstringemaconduta indevidadagerncia,taiscomo: Asupervisoeficazdosencarregadosdagovernao. Umafunodeauditoriainternaeficaz. Aexistnciaeobrigatoriedadedeumcdigodecondutaescrito.

Paraalmdisso,osfactoresderiscodefraudeconsideradosaumnveldesegmentode negociooperacionalpodemproporcionardiferentesperspectivasquandocomparadoscomos obtidosquandoconsideradosaumnveldetodaaentidade. ConsideraesEspecficasaEntidadesMaisPequenas A27. Nocasodeumapequenaentidade,algumasoutodasestasconsideraespodemser inaplicveisoumenosrelevantes.Porexemplo,umapequenaentidadepodenoumcdigo decondutaescritomas,emvezdisso,podeterdesenvolvidoumaculturaqueenfatizea importnciadaintegridadeedocomportamentoticopormeiodecomunicaoverbalepelo exemplodagerncia.Odomniodagernciaporumnicoindivduonumapequenaentidade noindicia,emsimesmo,umafalhadagernciaemmostrarecomunicarumaatitude apropriadacomrespeitoaocontrolointernoeaoprocessoderelatofinanceiro.Emalgumas entidades,anecessidadedeautorizaodagernciapodecompensaroscontrolosdeoutra formadeficientesereduziroriscodefraudedoempregado.Porm,odomniodagernciapor umnicoindivduopodeserumapotencialdeficincianocontrolointernoumavezqueexiste umaoportunidadeparaaderrogaodecontrolospelagerncia. IdentificaoeAvaliaodosRiscosdedistoroMaterialDevidoaFraude RiscosdeFraudenoReconhecimentodoRdito A28. Adistoromaterialdevidaarelatofinanceirofraudulentorelativaaoreconhecimento dorditoresultamuitasvezesdeumasobreavaliaodorditopormeiode,porexemplo, reconhecimentoprematurodorditooudoregistoderditosfictcios.Poderesultartambm deumasubavaliaoderditos,pormeiode,porexemplo,demudarindevidamenterditos paraumperodoposterior. A29. Osriscosdefraudenoreconhecimentodorditopodemsermaioresnalgumas entidadesquenoutras.Porexemplo,podemexistirpressesouincentivossobreagerncia paracometerrelatofinanceirofraudulentopormeiodereconhecimentoderdito inapropriadonocasodeentidadescotadasquando,porexemplo,odesempenhomedidoem termosdocrescimentodorditooudolucroanoapsano.Deformasimilar,porexemplo, podemexistirmaioresriscosdefraudenoreconhecimentodorditonocasodeentidadesque geremumaporosubstancialderditoatravsdevendasadinheiro.

A30. Opressupostodequeexistemriscosdefraudenoreconhecimentodorditopodeser rebatido.Porexemplo,oauditorpodeconcluirquenoexisteriscodedistoromaterial devidoafrauderelativaaoreconhecimentodorditonocasoemqueexisteumnicotipode transacosimplesderdito,porexemplo,rditodelocaesprovenientedeumanica propriedadearrendada. IdentificareAvaliarosRiscosdeDistoroMaterialDevidoaFraudeeCompreenderos RespectivosControlosInternosdaEntidade A31. ComoexplicadonaISA315,agernciapodefazerjulgamentossobreanaturezae extensodoscontrolosqueescolheimplementar,eanaturezaeextensodosriscosque escolheassumir.Aodeterminarquaisoscontrolosaimplementarparaevitaredetectara fraude,agernciaconsideraosriscosdeasdemonstraesfinanceiraspoderemestar materialmentedistorcidasemconsequnciadefraude,Comopartedestaconsiderao,a gernciapodeconcluirquenoeconmicoimplementaremanterumdeterminadocontrolo emrelaoreduodosriscosdedistoromaterialdevidoafraudequesepretende conseguir. A32. porissoimportantequeoauditorobtenhaumconhecimentodoscontrolosquea gernciaconcebeu,implementouemanteveparaevitaredetectarafraude.Aofazertal,o auditorpodeficarasaber,porexemplo,queagernciaescolheuconscienciosamenteaceitar osriscosassociadosaumafaltadesegregaodosdeveres.Ainformaoprovenientedeste conhecimentopodetambmsertilnaidentificaodosfactoresderiscodefraudeque possamafectaraavaliaopeloauditordosriscosdeasdemonstraesfinanceiraspoderem conterdistoromaterialdevidoafraude. RespostaaosRiscosAvaliadosdeDistoroMaterialDevidoaFraude RespostasGlobais(Ref:Par.28) A33. Determinarasrespostasglobaisaosriscosavaliadosdedistoromaterialdevidoa fraudeincluigeralmenteaconsideraodecomoacondutaglobaldaauditoriapodereflectir cepticismoprofissionalcrescente,porexemplo,pormeiode: Sensibilidadecrescentenaselecodanaturezaeextensodadocumentaoaser examinadaemsuportedetransacesmateriais. Reconhecimentocrescentedanecessidadedecorroborarexplicaesoudeclaraes dagernciacomrespeitoaassuntosmateriais. Tambmenvolvemaisconsideraesgeraisparaalmdosprocedimentosespecficosdeoutra formaplaneados;estasconsideraesincluemasmatriaslistadasnopargrafo29,queso debatidasadiante. AtribuioeSupervisodePessoal(Ref:Par.29(a)) A34. Oauditorpodedarrespostaariscosidentificadosdedistoromaterialdevidoa fraude,porexemplo,atribuindoindivduosadicionaiscomhabilitaoeexperincia

especializadas,taiscomoperitosforensesedeTI,ouatribuindoaotrabalhomaisindivduos experientes. A35. Aextensodasupervisoreflecteaavaliaopeloauditordosriscosdedistoro materialdevidoafraudeeascompetnciasdosmembrosdaequipadetrabalhoqueexecutam otrabalho. ImprevisibilidadenaSelecodeProcedimentosdeAuditoria A36. importanteincorporarumelementodeimprevisibilidadenaselecodanatureza, tempestividadeeextensodosprocedimentosdeauditoriaaseremexecutadosvistoqueos indivduosdentrodeumaentidadequesejafamiliarescomosprocedimentosdeauditoria normalmenteexecutadossobretrabalhospodemsermaiscapazesdeesconderrelato financeirofraudulento.Istopodeseratingido,porexemplo: Executandoprocedimentossubstantivosemsaldodecontasseleccionadasesobre asseresquenoforamdeoutraformatestadasdevidosuamaterialidadeourisco. Ajustandoatempestividadedosprocedimentosdeauditoriadiferentedaque esperada. Usandomtodosdeamostragemdiferentes.

Executandoprocedimentosdeauditoriaemlocalizaesdiferentesouemlocalizaes numabasenoanunciada. ProcedimentosdeAuditoriaqueRespondemaRiscosAvaliadosdeDistoroMaterialDevidoa Fraude(Ref:Par.30) A37. Asrespostasdoauditorparatratarosriscosavaliadosdedistoromaterialdevidoa fraudeaonveldeasseropodemincluiralteraranatureza,tempestividadeeextensodos procedimentosdeauditorianasseguintesmaneiras: Anaturezadeprocedimentosdeauditoriaaseremexecutadospodemprecisardeser alteradosparaobterprovadeauditoriaquesejamaisfivelerelevanteouparaobter informaoadicionalcorroborativa.Istopodeafectarnosotipodeprocedimentosde auditoriaaseremexecutadosmastambmasuacombinao.Porexemplo: o Aobservaoouinspecofsicadedeterminadosactivospodetornarsemais importanteouoauditorpodeescolherusartcnicasdeauditoriaassistidasporcomputador pararecolhermaisprovaacercadosdadoscontidosemcontassignificativasouficheiros electrnicosdetransaces. o Oauditorpodeconceberprocedimentosparaobterinformaoadicional corroborativa.Porexemplo,seoauditoridentificarqueagernciaestsobpressopara cumprirexpectativasderesultados,podeexistirumriscorelativodequeagernciaestejaa inflacionarvendascelebrandoacordosdevendasqueincluemtermosquetornamimpossvelo reconhecimentoderditooufacturandovendasantesdaentrega.Nestascircunstncias,o auditorpode,porexemplo,conceberconfirmaesexternasnosomenteparaconfirmar

saldosemaberto,mastambmparaconfirmarospormenoresdosacordosdevenda, incluindodata,quaisquerdireitosdedevoluoetermosdeentrega.Almdisso,oauditor podeacharqueeficazsuplementartaisconfirmaesexternascomindagaesdepessoal nofinanceirodaentidaderespeitanteaquaisqueralteraesemacordosdevendaetermos deentrega. Atempestividadedeprocedimentossubstantivospodenecessitardesermodificada.O auditorpodeconcluirqueaexecuodetestessubstantivosnofinaldoperodooupertodele tratamelhorumriscoavaliadodedistoromaterialdevidaafraude.Oauditorpodeconcluir que,dadososriscosavaliadosdedistorodedistorointencionaloumanipulao,os procedimentosdeauditoriaparaalargarasconclusesdeauditoriadeumadataintercalar paraadofimdoperodonoseriameficazes.Pelocontrrio,porqueumadistoro intencionalporexemplo,umadistoroqueenvolvareconhecimentoindevidoderdito tenhasidoiniciadanumperodointercalaroauditorpodeoptaraplicarprocedimentos substantivosatransacesqueocorrammaiscedonoperododerelatoouduranteomesmo. Aextensodosprocedimentosaplicadosreflecteaavaliaodosriscosdedistoro materialdevidoafraude.Porexemplo,podeserapropriadoaumentarasdimensesde amostraouexecutarprocedimentosanalticosaumnvelmaispormenorizado.Tambmas tcnicasdeauditoriaassistidasporcomputadorpodempossibilitarumtestemaisextensivode transaceselectrnicasedeficheirosdecontas.Taistcnicaspodemserusadaspara seleccionartransacesdeamostradosprincipaisficheiroselectrnicos,paraordenar transacescomcaractersticasespecficas,ouparatestarumapopulaototalemvezdeuma amostra. A38. Seoauditoridentificarumriscodedistoromaterialdevidoafraudequeafecte quantidadesdeinventrio,oexaminaroinventriodaentidadepodeajudaraidentificar localizaesouitensquerequerematenoespecficaduranteouapsacontagemdo inventriofsico.Talrevisopodeconduziraumadecisoparaobservarcontagensde inventrioemdeterminadaslocalizaesounumabasenoanunciadaouconduzira contagensdeinventrioemtodasaslocalizaesnamesmadata. A39. Oauditorpodeidentificarumriscodedistoromaterialdevidoafraudequeafecte umavariedadedecontasedeasseres.Talpodeincluirvalorizaodeactivos,estimativas relativasatransacesespecficas(taiscomoaquisies,reestruturaes,oualienaesdeum segmentodonegcio),eoutrospassivosacrescidossignificativos(taiscomopenseseoutras obrigaesdebenefciospsemprego,oupassivosderemdiosambientais).Oriscotambm sepoderelacionarcomalteraessignificativasempressupostosrelativosaestimativas recorrentes.Ainformaorecolhidapormeiodaobtenodeumconhecimentodaentidadee doseuambientepodeajudaroauditoraavaliararazoabilidadedetaisestimativasdagerncia ejulgamentosepressupostossubjacentes.Umarevisoretrospectivadejulgamentose pressupostosdagernciasimilaresaplicadosemperodosanteriorespodetambm proporcionarumavisoacercadarazoabilidadedejulgamentosepressupostosquesuportam asestimativasdagerncia. A40. SoapresentadosnoApndiceexemplosdepossveisprocedimentosdeauditoriapara tratarosriscosavaliadosdedistoromaterialdevidoafraude,incluindoosqueilustrama

incorporaodeumelementodeimprevisibilidade.Oapndiceincluiexemplosderespostas avaliaopeloauditordosriscosdedistoromaterialresultantesnosderelatofinanceiro fraudulento,incluindorelatofinanceirofraudulentoresultantedereconhecimentoderdito, mastambmdeapropriaoindevidadeactivos. ProcedimentosdeAuditoriaqueRespondemaRiscosRelacionadoscomaDerrogaode ControlospelaGerncia LanamentosdeDirioeOutrosAjustamentos(Ref:Par.32(a)) A41. Adistoromaterialdedemonstraesfinanceirasdevidoafraudeenvolvemuitas vezesamanipulaodoprocessoderelatofinanceiroaoregistarlanamentosdediriono apropriadosounoautorizados.Istopodeocorrerdurantetodooanoounofinaldoperodo, ouporagernciafazerajustamentosaquantiasrelatadasnasdemonstraesfinanceirasque noestoreflectidasnoslanamentosdedirio,taiscomoatravsdeajustamentosede reclassificaesdeconsolidao. A42. Ainda,aconsideraopeloauditordosriscosdedistoromaterialassociadosauma inapropriadaderrogaodecontrolossobreoslanamentosdedirioimportanteumavez queprocessosecontrolosautomatizadospodemreduziroriscodeerroinadvertidomasno ultrapassamoriscodequeindivduospossaminapropriadamentederrogartaisprocessos automatizados,porexemplo,alterandoasquantiasqueestoaserpassadasautomaticamente paraorazogeralouparaosistemaderelatofinanceiro.Paraalmdisso,quandousadaTI paratransferirautomaticamenteinformao,podeexistirpoucaounenhumaprovadetal intervenonossistemasdeinformao. A43. Quandoidentificareseleccionarlanamentosdedirioeoutrosajustamentospara testaredeterminaromtodoapropriadodeexaminarosuportesubjacenteparaositens seleccionados,soderelevnciaasseguintesmatrias: Aavaliaodosriscosdedistoromaterialdevidoafraudeapresenadefactores deriscodefraudeedeoutrainformaoobtidaduranteaavaliaopeloauditordosriscosde distoromaterialdevidoafraudepodeajudaroauditoraidentificarclassesespecficasde lanamentosdedirioedeoutrosajustamentosparateste. Controlosquetenhamsidoimplementadossobreoslanamentosdedirioeoutros ajustamentoscontroloseficazessobreapreparaoelanamentodelanamentosdedirio eoutrosajustamentospodemreduziraextensodotestesubstantivonecessrio,desdequeo auditortenhatestadoaeficciaoperacionaldoscontrolos. Oprocessoderelatofinanceirodaentidadeeanaturezadaprovaquepodeserobtida paramuitasentidadesoprocessamentorotineirodetransacesenvolveumacombinao depassoseprocedimentosmanuaiseautomatizados.Deformaanloga,oprocessamentode lanamentosdedirioedeoutrosajustamentospodeenvolvernosprocedimentose controlosmanuaiscomoautomatizados.Quandoseusatecnologiadeinformaonoprocesso derelatofinanceiro,lanamentosdedirioeoutrosajustamentospodemexistirsomenteem formaelectrnica.

 Ascaractersticasdelanamentosdedirioououtrosajustamentosfraudulentosos lanamentosdedirioououtrosajustamentosinapropriadostmmuitasvezescaractersticas deidentificaonicas.Taiscaractersticaspodemincluirlanamentos(a)feitosacontasno relacionadas,nousuais,raramenteusadas,(b)feitosporindivduosquetipicamenteno fazemlanamentosdedirio,(c)registadosnofinaldoperodooucomolanamentosapso encerramentoquetmpoucoounenhumaexplicaooudescrio,(d)feitossejaantesseja duranteapreparaodasdemonstraesfinanceirasquenotmnmerosdeconta,ou(e) contendonmerosredondosounmerosfinaisconsistentes. Anaturezaecomplexidadedascontaspodemseraplicadoslanamentosdedirio inapropriadosouajustamentosacontasque(a)contenhamtransacesquesocomplexasou denaturezanousual,(b)contenhamestimativassignificativaseajustamentosdefimde perodo,(c)tenhamsidosujeitasadistoresnopassado,(d)notenhamsidoreconciliadas numabasetempestivaoucontenhamdiferenasnoreconciliadas,(e)contenhamtransaces intersociedades,ou(f)estejamdeoutraformaassociadasaumriscoidentificadodedistoro materialdevidoafraude.Naauditoriadeentidadesquetenhamvriaslocalizassesou componentes,tomaseemconsideraoanecessidadedeseleccionarlanamentosdedirio provenientesdemltiplaslocalizaes. Lanamentosdedirioououtrosajustamentosprocessadosforadocursonormaldo negciolanamentosdediriononormalizadospodemnoestarsujeitosaomesmonvel decontrolointernocomooslanamentosdediriousadosnumabaserecorrentepararegistar transacestaiscomovendas,comprasedesembolsosdecaixamensais. A44. Oauditorusajulgamentoprofissionalnadeterminaodanatureza,tempestividadee extensodotestedelanamentosdedirioedeoutrosajustamentos.Contudo,porqueos lanamentosdedirioeoutrosajustamentosfraudulentossomuitasvezesfeitosnofinaldo perododerelato,opargrafo32(a)(ii)exigequeoauditorseleccioneoslanamentosdedirio eoutrosajustamentosfeitosnessaaltura.Ainda,porquepodemocorrerdistoresmateriais nasdemonstraesfinanceirasdevidoafraudeduranteoperodoepodemenvolveresforos extensivosparaescondercomoafraudeestaserrealizada,opargrafo32(a)(iii)exigequeo auditorconsidereseexistetambmanecessidadedetestarlanamentosdedirioeoutro ajustamentosdurantetodooperodo. EstimativasContabilsticas(Ref:Par.32(b)) A45. Apreparaodasdemonstraesfinanceirasexigequeagernciafaaumavariedade dejulgamentosepressupostosqueafectamestimativascontabilsticassignificativasepela monitorizaodarazoabilidadedetaisestimativasnumabasepermanente.Orelatofinanceiro fraudulentomuitasvezesrealizadopormeiodedistorointencionaldeestimativas contabilsticas.Istopodeserconseguido,porexemplo,subavaliandoousobreavaliandotodas asprovisesereservasnomesmosentidodeformaaseremconcebidasparanivelar resultadosaolongodedoisoumaisperodos,ouparaatingirumnveldesignadoderesultados afimdeenganarosutentesdedemonstraesfinanceirasinfluenciandoassuaspercepes quantoaodesempenhoelucratividadedaentidade.

A46. Afinalidadedeexecutarumarevisoretrospectivadejulgamentosepressupostosda gernciarelacionadoscomestimativascontabilsticassignificativasreflectidasnas demonstraesfinanceirasdoanoanteriordeterminarseexisteumaindicaodeum possvelpreconceitodapartedagerncia.Nosedestinaapremcausaosjulgamentos profissionaisdoauditorfeitosnoanoanteriorqueforambaseadosnainformaodisponvel aotempo. A47. UmaanliseretrospectivatambmexigidapelaISA540.Essaanliseconduzida comoumprocedimentodeavaliaodoriscoparaobterinformaorespeitanteeficciado processodeestimaodagernciaemanosanteriores.Provadeauditoriaacercadodesfecho, ouquandoaplicvel,asubsequentenovaestimaodeestimativascontabilsticasdeperodos anterioresquesejapertinentenaelaboraodeestimativascontabilsticasdoperodo corrente,eprovadeauditoriadematrias,taiscomoaincertezadeestimao,quepossaser necessriodivulgarnasdemonstraesfinanceiras.Comomatriaprtica,aanlisedoauditor dosjulgamentosepressupostosdagernciaquantoapreconceitosquepossamrepresentar umriscodedistoromaterialdevidoafraudedeacordocomestaISApodemserlevadosa efeitojuntamentecomaanliseexigidapelaISA540. RazodeSerdoNegcioparaTransacesSignificativas(Ref:Par.32(c)) A48. Entreosindicadoresquepodemsugerirquetransacessignificativasestoforado cursonormaldenegciodaentidade,ouquedeoutraformaaparentemsernousuais, podemtersidocelebradosparalevaraefeitorelatofinanceirofraudulentoouparaesconder apropriaoindevidadeactivosincluemse: Aformadetaistransacesparecedemasiadocomplexa(porexemplo,atransaco envolvemltiplasentidadesdentrodeumgrupoconsolidadooumltiplaspartesterceirasno relacionadas). Agerncianodiscutiuanaturezaeacontabilizaodetaistransacescomos encarregadosdagovernaodaentidade,ehdocumentaoinadequada. Agernciaestaprmaisnfasenanecessidadedeumdadotratamento contabilsticodoquenaeconomiasubjacentedatransaco. Astransacesqueenvolvempartesrelacionadasnoconsolidadas,incluindo entidadescomfinalidadeespecial,noforamdevidamenterevistasouaprovadaspelos encarregadosdagovernaodaentidade. Astransacesenvolvementidadesrelacionadasanteriormentenoidentificadasou partesquenotmasubstnciaouaforafinanceiraparasuportaratransacosem assistnciadaentidadesujeitaaauditoria. AvaliaodaProvadeAuditoria(Ref:Par3437) A49. AISA330exigequeoauditor,baseadonosprocedimentosdeauditoriaexecutadose naprovadeauditoriaobtida,avalieseaavaliaodosriscosdedistoromaterialaonvelde asserocontinuaapropriada.Estaavaliaoprincipalmenteumamatriaqualitativa

baseadanojulgamentodoauditor.Talavaliaopodeproporcionarnovavisoacercados riscosdedistoromaterialdevidoafraudeeseexisteanecessidadedeexecutar procedimentosdeauditoriaadicionaisoudiferentes.OApndice3contmexemplosde circunstnciasquepodemindiciarapossibilidadedefraude. ProcedimentosAnalticosExecutadosPrximodoFinaldaAuditoriananaFormaoda ConclusoGlobal(Ref:Par.A34) A50. Determinarquedeterminadastendnciaserelacionamentospodemindiciarumrisco dedistoromaterialexigejulgamentoprofissional.Relacionamentosnousuaisque envolvamrditoerendimentodofinaldoanosoparticularmenterelevantes.Estespodem incluir,porexemplo,quantiasincaracteristicamentegrandesderendimentoaserrelatadonas ltimassemanasdoperododerelatooutransacesnousuais;ourendimentoque inconsistentecomastendnciasnosfluxosdecaixadasoperaes. ConsideraodeDistoresIdentificadas(Ref:Par.3537) A51. Dadoqueafraudeenvolveincentivooupressesparacometerfraudeparaofazerou algumaracionalizaodoacto,noprovvelqueumcasodefraudesejaumaocorrncia isolada.Consequentemente,asdistores,taiscomodistoresnumerosasnumalocalizao especficamesmoqueoefeitoacumuladonosejamaterial,podemserindicativasdeumrisco dedistoromaterialdevidoafraude. A52. Asimplicaesdefraudeidentificadadependemdascircunstncias.Porexemplo,uma fraudeinsignificantequedeoutramaneiraseriainsignificantepodesersignificativase envolveragernciasnior.Emtaiscircunstncias,afiabilidadedaprovaanteriormenteobtida podeserpostaemcausa,desdequeexistamdvidasacercadaplenitudeeverdadedas declaraesfeitaseacercadagenuinidadedosregistoscontabilsticosedadocumentao. Podetambmexistirumapossibilidadedeconluioenvolvendoempregados,gernciae terceiros. A53. AISA450,eaISA700estabelecemrequisitoseproporcionamorientaosobrea avaliaoedisposiodedistoreseoefeitosobreaopiniodoauditornorelatriodo auditor. AuditorIncapazdeContinuarumTrabalho(Ref:Par.38) A54. Entreosexemplosdecircunstnciasexcepcionaisquepodemsurgirequepodempor emquestoacapacidadedoauditorcontinuaraexecutaraauditoriaincluemse: (a) Aentidadenotomaaacoapropriadacomrespeitoafraudequeoauditor consideranecessrianascircunstncias,mesmoquandoafraudenomaterialparaas demonstraesfinanceiras; (b) Aconsideraopeloauditordosriscosdedistoromaterialdevidoafraudeeos resultadosdetestesdeauditoriaindiciamumriscosignificativodefraudematerialeprofunda; e

(c) Oauditortempreocupaosignificativaacercadacompetnciaouintegridadeda gernciaedosencarregadosdagovernao. A55. Devidovariedadedecircunstnciasquepodemsurgir,nopossveldescrever definitivamentequandoapropriadaaretiradadeumtrabalho.Entreosfactoresqueafectam aconclusodoauditorincluemseasimplicaesdoenvolvimentodeummembrodagerncia oudosencarregadosdagovernao(quepodeafectaracredibilidadedasdeclaraesda gerncia)eosefeitosnoauditordeumaassociaocontinuadacomaentidade. A56. Oauditortemresponsabilidadeslegaiseprofissionaisemtaiscircunstnciaseestas responsabilidadespodemvariarporpas.Nalgunspases,porexemplo,oauditorpodetero direito,ouserlheexigido,fazerumadeclaraoourelatoparaapessoaoupessoasque fizeramadesignaodeauditoriaou,emalgunscasos,sentidadesreguladoras.Dadaa naturezaexcepcionaldascircunstnciaseanecessidadedeconsiderarosrequisitoslegais,o auditorpodeconsiderarapropriadoprocuraraconselhamentojurdicoquandodecidirretirar sedeumtrabalhoenadeterminaodeumapropriadocursodeaco,incluindoa possibilidadederelataraosaccionistas,reguladoresououtros. ConsideraesEspecficasparaEntidadesdoSectorPblico A57. Emmuitoscasosnosectorpblico,aopoderetiradadotrabalhopodenoestar disponvelaoauditordevidonaturezadomandatoouaconsideraesdeinteressepblico. DeclaraesEscritas(Ref:Par.39) A58. AISA580estabelecerequisitoseproporcionaorientaosobreaobtenode apropriadasdeclaraesdagernciae,quandoapropriado,dosencarregadosdagovernao. Almdereconhecerquederamsatisfaosuaresponsabilidadepelapreparaodas demonstraesfinanceiras,importanteque,independentementedadimensodaentidade, agernciae,quandoapropriado,osencarregadosdagovernao,reconheamasua responsabilidadepelocontrolointernoconcebido,implementadoemantidoparaevitare detectarafraude. A59. Devidonaturezadafraudeesdificuldadesdeparadasaoauditornadetecode distoresmateriaisnasdemonstraesfinanceirasresultantesdefraude,importantequeo auditorobtenhaumadeclaraoescritadagernciae,quandoapropriado,dosencarregados dagovernaoaconfirmarquedivulgaramaoauditor: Osresultadosdaavaliaopelagernciadoriscodeasdemonstraesfinanceiras poderemestarmaterialmentedistorcidasemconsequnciadefraude;e Oseuconhecimentodefraudesreais,sobsuspeitaoualegadasqueafectema entidade. ComunicaesGernciaeAosEncarregadosdaGovernao ComunicaesGerncia(Ref:Par.40)

A60. Quandooauditortiverobtidoprovadequeexisteoupossaexistirfraude, importantequeamatriasejalevadaaoconhecimentodonvelapropriadodegerncialogo quepraticvel.Istoassimmesmoqueamatriapossaserconsideradainconsequente(por exemplo,umadesfalquemenorporumempregadoaumbaixonvelnaorganizaoda entidade).Adeterminaodequaloapropriadonveldegestoumamatriade julgamentoprofissionaleafectadaporfactorestaiscomoaprobabilidadedeconluioea naturezaemagnitudedafraudesobsuspeita.Geralmente,onvelapropriadodegerncia pelomenosumnvelacimadaspessoasqueparecemestarenvolvidasnafraudesobsuspeita. ComunicaesAosEncarregadosdaGovernao(Ref:Par.41) A61. Acomunicaodoauditoraosencarregadosdagovernaopodeserfeita verbalmenteouporescrito.AISA260identificaosfactoresqueoauditorconsiderana determinaosecomunicarverbalmenteouporescrito.Devidonaturezaesensibilidadeda fraudequeenvolvagernciasnior,oudefraudequeresultenumadistoromaterialdas demonstraesfinanceiras,oauditorrelatataismatriasnumabasetempestivaepode considerarsernecessriorelatartambmtaismatriasporescrito. A62. Emalgunscasos,oauditorpodeconsiderarapropriadocomunicaraosencarregadosda governaoquandooauditortomaconhecimentodefraudequeenvolveempregadoseque nosejaagernciaquenoresultanumadistoromaterial.Deformaanloga,os encarregadosdagovernaopodemdesejarserinformadosdetaiscircunstncias.Oprocesso decomunicaomelhoradoseoauditoreosencarregadosdagovernaoacordamnuma faseanteriordaauditoriaacercadanaturezaeextensodascomunicaesdoauditoraeste respeito. A63. Nascircunstnciasexcepcionaisemqueoauditortemdvidasacercadaintegridade ouhonestidadedagernciaoudosencarregadosdagovernao,oauditorpodeconsiderar apropriadoobteraconselhamentojurdicoparaajudaradeterminarocursoapropriadode aco. OutrasMatriasRelacionadascomaFraude(Ref:Par.42) A64. Outrasmatriasrelacionadascomafraudeaseremdebatidascomosencarregadosda governaopodemincluir,porexemplo: Preocupaesacercadanatureza,extensoefrequnciadasavaliaespelagerncia doscontrolosemvigorparapreveniroudetectarfraudeedoriscodequeasdemonstraes financeiraspossamestardistorcidas. Umafalhadagernciaemtratarapropriadamentedeficinciasmateriaisnocontrolo internoidentificadas,ouaresponderapropriadamenteaumriscodefraudeidentificado. Acesdagernciaquepossamserindicativasderelatofinanceirofraudulento,tal comoaselecoeaplicaopelagernciadepolticascontabilsticasquepossamser indicativasdoesforodagernciaparagerirresultadosafimdeenganarosutentesde demonstraofinanceiraquantoaodesempenhoelucratividadedaentidade.

 Preocupaesacercadaadequaoeplenitudedaautorizaodetransacesque pareamestarforadocursonormaldenegcio. A65. Odeverprofissionaldoauditordemanteraconfidencialidadedainformaodo clientepodeexcluirrelatarafraudeaumaparteforadaentidadecliente.Porm,oauditor consideraobteraconselhamentoparadeterminarocursodeacoapropriadoemtais circunstncias.Asresponsabilidadeslegaisdoauditorvariamdepasparapaseemcertas circunstncias,oauditordeumainstituiofinanceiratemodeveroficialderelatara ocorrnciadefraudeaautoridadesdesuperviso.Tambm,nalgunspasesoauditortemo deverderelatardistoressautoridadesnoscasosemqueagernciaeosencarregadosda governaodeixamdetomaracescorrectivas. A66. Oauditorpodeconsiderarapropriadoobteraconselhamentojurdicoparadeterminar ocursodeacoapropriadonascircunstncias,acujafinalidadeaveriguarospassos necessriosaoconsiderarointeressepblicodafraudeidentificada. ConsideraesEspecficasparaEntidadesdoSectorPblico A67. Nosectorpblico,osrequisitospararelatarfraude,sejaounodescobertapormeio doprocessodeauditoria,podemestarsujeitosadisposiesespecficasdomandatode auditoriaoualei,regulamentoououtraautoridaderelacionada. Apndice1 (Ref:Par.A25) ExemplosdeFactoresdeRiscodeFraude OsfactoresderiscodefraudeidentificadosnesteApndicesoexemplosdosfactoresque podemserencontradospelosauditoresnumavastavariedadedesituaes.Soapresentados separadamenteexemplosrelativosaosdoistiposdefrauderelevantesparaaconsideraodo auditoristo,relatofinanceirofraudulentoeapropriaoindevidadeactivos.Paracadaum destestiposdefraude,osfactoresderiscosoaindaclassificadosnastrscondies geralmentepresentesquandoocorremdistoresmateriaisdevidoafraude:(a) incentivos/presses,(b)oportunidades,e(c)atitudes/racionalizaes.Emboraosfactoresde riscocubramumavastavariedadedesituaes,elessoapenasexemplose, consequentemente,oauditorpodeidentificarfactoresderiscoadicionaisoudiferentes.Nem todosestesexemplossorelevantesemtodasascircunstncias,ealgunspodemserdemaior oumenorimportnciaementidadesdediferentedimensooucomcaractersticasou circunstnciasdiferentesdepropriedade.Tambm,aordemdosexemplosdefactoresderisco proporcionadanosedestinaareflectirasuarelativaimportnciaoufrequnciade ocorrncia. FactoresdeRiscoRelativosaDistoresProvenientesdeRelatoFinanceiroFraudulento Oqueseseguesoexemplosdefactoresderiscorelativosadistoresprovenientesderelato financeirofraudulento. Incentivos/Presses

Aestabilidadefinanceiraoualucratividadeestameaadaporcondieseconmicas, sectoriaisoperacionaisdaentidade,taiscomo(oucomoindicadopor): Altograudeconcorrnciaoudesaturaodomercado,acompanhadopormargens emdeclnio. Altavulnerabilidadearpidasalteraes,taiscomoalteraesemtecnologia, obsolescnciadoproduto,outaxasdejuro. Declniossignificativosnaprocuraporclientesecrescentesfalnciasdenegciosseja nosectorsejanaeconomiaemgeral. Prejuzosoperacionaisquetornamiminenteaameaadefalncia,encerramento,ou tomadahostil. Fluxosdecaixadasoperaesnegativosrecorrentesemborarelatandoganhose crescimentosdosganhos. Crescimentorpidooulucratividadenousualespecialmentecomparadadeoutras sociedadesnomesmosector. Novosrequisitoscontabilsticos,oficiaisouregulamentares.

Existepressoexcessivaparaagernciasatisfazerosrequisitosouexpectativasdeterceiros devidoaoseguinte: Expectativasdenveldelucratividadeoudetendnciadeanalistasdeinvestimento, investidoresinstitucionais,credoressignificativos,ououtraspartesexternas(particularmente expectativasquesejamindevidamenteagressivasouirrealistas),incluindoexpectativascriadas pelagernciaem,porexemplo,comunicadosparaaimprensaoumensagensderelatrios anuaisdemasiadooptimistas. Necessidadedeobterfinanciamentoadicionaldedvidaoudecapitalparaficar competitivo,incluindofinanciamentodeimportantesdispndiosdepesquisae desenvolvimentoedecapital. Capacidademarginalparasatisfazerrequisitosdebolsaoudereembolsodedvidaou deoutrosrequisitosdeconvniodedvida. Efeitosadversospercebidosoureaisderelatodefracosresultadosemtransaces significativaspendentes,taiscomoconcentraesdeactividadesempresariaisouprmiosde contrato. Ainformaodisponvelindicaqueasituaofinanceirapessoaldagernciaoudos encarregadosdagovernaoestameaadapelodesempenhofinanceirodaentidade provenientedoquesesegue: Interessesfinanceirossignificativosnaentidade.

 Poressignificativasdasuaremunerao(porexemplo,gratificaes,opessobre aces,eacordosdesada)quesocontingentesdeatingirmetasagressivasquantoapreo deaces,resultadosoperacionais,posiofinanceiraoufluxodecaixa. Garantiaspessoaisdedvidasdaentidade.

Existepressoexcessivasobreagernciaoupessoaloperacionalparasatisfazermetas financeirasestabelecidaspelosencarregadosdagovernao,incluindometasdeincentivosde vendasoulucratividade. Oportunidades Anaturezadosectorouasoperaesdaentidadeproporcionaoportunidadespara empreenderrelatofinanceirofraudulentoquepodeprovirdoseguinte: Significativastransacescompartesrelacionadasforadocursoordinriodonegcio oucomentidadesrelacionadasnoauditadasouauditadasporumaoutrafirma. Umafortepresenaoucapacidadefinanceiraparadominarumdeterminadosector industrialquepermitaentidadeimportermosoucondiesafornecedoresouclientesque possamresultaremtransacesinapropriadasouquemostremrelacionamentos. Activos,passivos,rditos,ougastosbaseadosemestimativassignificativasque envolvamjuzossubjectivosouincertezasquesejamdifceisdecorroborar. Transacessignificativas,nousuais,oualtamentecomplexas,especialmenteas prximasdofinaldoperodoquecoloquemquestesdifceisdesubstnciasobreaforma. Operaessignificativaslocalizadasouconduzidastransfronteiriasemjurisdiesem queexistemambientesdenegcioeculturasdiferentes. Usodeintermediriosdenegciorelativamenteaosquaisparecenoexistirumaclara justificaodenegcio. Contasbancriassignificativasouoperaescomsubsidiriasousucursaisem jurisdiesdeparasofiscalrelativamentesquaisparecenoexistirumaclarajustificaode negcio. Amonitorizaodagerncianoeficazemresultadodoseguinte: Domniodagernciaporumanicapessoaoupequenogrupo(numnegciono geridopeloproprietrio)semcontrolosquefaamacompensao. Asupervisopelosencarregadosdagovernaosobreoprocessoderelatofinanceiro eocontrolointernonosoeficazes. Existeumaestruturaorganizacionalcomplexaouinstvel,comoevidenciadopeloquese segue: Dificuldadeemdeterminaraorganizaoouosindivduosquetenhaminteresseno controlodaentidade.

 Estruturaorganizacionaldemasiadocomplexaenvolvendoentidadeslegaisoulinhas deautoridadedegestonousuais. Altarotaodagernciasnior,deconsultoresjurdicos,oudosencarregadosda governao. Componentesdecontrolointernosodeficientesemresultadodoquesesegue: Monitorizaoinadequadadecontrolos,incluindocontrolosautomticosecontrolos sobreorelatofinanceirointercalar(quandoexigidorelatoexterno). Altastaxasderotaooudeempregodepessoaldecontabilidade,auditoriainterna, oudetecnologiadeinformaoquenosoeficazes. Sistemascontabilsticosedeinformaoquenosoeficazes,incluindosituaesque envolvamdeficinciassignificativasnocontrolointerno. Atitudes/Racionalizaes Comunicao,implementao,suporteouobrigatoriedadedosvaloresoupadres ticosdaentidadepelagernciaouacomunicaodevaloresinapropriadosdepadresticos quenosoeficazes. Participaoexcessivadagerncianofinanceiraemoupreocupaocomaseleco depolticascontabilsticasouadeterminaodeestimativassignificativas. Historialconhecidodeviolaesdeleissobrettulosououtrasleiseregulamentos,ou reclamaescontraaentidade,asuagernciasnior,ouosencarregadosdagovernao alegandofraudeouviolaesdeleiseregulamentos. Excessivointeressedagernciaemmanterouaumentaropreodasacesda entidadeouatendnciadosresultados. Aprticadagernciadesecomprometerparacomanalistas,credores,eoutros terceirosparaatingirprevisesagressivasounorealistas. Falhadagernciaemremediarconhecidasdeficinciassignificativasnocontrolo internonumabasetempestiva. Uminteressedagerncianoempregodemeiosinapropriadosparaminimizar resultadosrelatadosporrazescommotivaofiscal. Baixamoralentreagernciasnior. Oproprietriogerentenofazdistinoentretransacespessoaisedenegcio. Disputaentreaccionistasnumaentidadedetidaporpoucos.

Tentativasrecorrentesdagernciaparajustificarcontabilidademarginalou inapropriadanabasedamaterialidade.

 Orelacionamentoentreagernciaeoauditorcorrenteouprecedenteestmanchado, comosemostrapeloseguinte: o Disputasfrequentescomoauditorcorrenteouprecedentesobrematriasde contabilidade,auditoriaouderelato. o Pedidosnorazoveisaoauditor,taiscomoconstrangimentosdetemponorazoveis noquerespeitaconclusodaauditoriaouemissodorelatriodoauditor. o Restriessobreoauditorquedeformanoapropriadalimitemoacessoapessoasou ainformaoouacapacidadedecomunicareficazmentecomosencarregadosdagovernao. o Comportamentodominadordagernciaaotratarcomoauditor,especialmente envolvendotentativasparainfluenciarombitodotrabalhodoauditorouaselecoou continuaodopessoalatribudoouconsultadosobreotrabalhodeauditoria. FactoresdeRiscoqueSurjamdeDistoresProvenientesdeApropriaoIndevidadeActivos Osfactoresderiscoqueserelacionamcomdistoresprovenientesdeapropriaoindevida deactivossotambmclassificadosdeacordocomastrscondiesgeralmentepresentes quandoexistefraude:(a)incentivos/presses,(b)oportunidades,e(c) atitudes/racionalizaes.Algunsdosfactoresderiscorelacionadoscomdistores provenientesderelatofinanceirofraudulentotambmpodemestarpresentesquando ocorremdistoresprovenientesdeapropriaoindevidadeactivos.Porexemplo,podem estarpresentesmonitorizaoineficazpelagernciaeoutrasdeficinciassignificativasno controlointernoquandoexistemdistoresdevidasquerarelatofinanceirofraudulentoquer aapropriaoindevidadeactivos.Oqueseseguesoexemplosdefactoresderisco relacionadoscomdistoresprovenientesdeapropriaoindevidadeactivos. Incentivos/Presses Asobrigaesfinanceiraspessoaispodemcriarpressonagernciaounosempregadoscom acessocaixaouaoutrosactivossusceptveisderouboparaapropriarindevidamenteesses activos. Relacionamentosadversosentreaentidadeeosempregadoscomacessocaixaouaoutros activossusceptveisderoubopodemotivaressesempregadosaapropriarindevidamente essesactivos,Porexemplo,podemsercriadosrelacionamentosadversospeloseguinte: Despedimentosdeempregadosconhecidosouprevistosnofuturo.

Alteraesnaretribuiodosempregadosounoplanodebenefciosrecentesou previstas. Promoes,retribuio,ououtrosprmiosinconsistentescomasexpectativas.

Oportunidades

Determinadascaractersticasoucircunstnciaspodemaumentarasusceptibilidadedeactivos aapropriaoindevida.Porexemplo,asoportunidadesaapropriaoindevidadeactivos aumentamquandoexisteoseguinte: Grandesvolumesdedinheiroemcaixaouprocessado. Itensdeinventriosquesopequenosemdimenso,dealtovalor,oudealtaprocura.

Activosfacilmenteconvertveis,taiscomoobrigaesaoportador,diamantes,ouchips decomputador. Activosfixosquesejampequenosdetamanho,negociveis,ouquelhesfalte identificaoobservveldepropriedade. Controlointernoinadequadosobreactivospodeaumentarasusceptibilidadedeapropriao indevidadessesactivos.Porexemplo,aapropriaoindevidadeactivospodeocorrerporque existeoseguinte: Inadequadasegregaodedeveresoudeverificaesindependentes.

Inadequadasupervisodedispndiosdagernciasnior,taiscomoviagenseoutros reembolsos. Inadequadasupervisodagernciasobreosempregadosresponsveisporactivos,por exemplo,inadequadasupervisooumonitorizaodelocalizaesremotas. Inadequadaobservaodoscandidatosaempregocomacessoaactivos. Inadequadaescrituraocomrespeitoaactivos.

Inadequadosistemadeautorizaoeaprovaodetransaces(porexemplo,nas compras). Inadequadassalvaguardasfsicasdodinheiro,investimentos,inventrio,ouactivos fixos. Faltadereconciliaescompletaseoportunasdeactivos.

Faltadedocumentaotempestivaeapropriadadetransaces,porexemplo,crditos pordevoluesdemercadorias. Faltadefriasobrigatriasparaosempregadosqueexecutemasprincipaisfunesde controlo. Conhecimentoinadequadopelagernciadatecnologiadeinformao,quepossibilita queosempregadosdatecnologiadeinformaoperpetremumaapropriaoindevida. Inadequadoscontrolosdeacessosobreregistosautomticos,incluindocontrolos sobreerevisodeblocosdeacontecimentosdesistemasdecomputadores. Atitudes/Racionalizaes

 Descuidoquantonecessidadedemonitorizaroureduzirriscosrelacionadoscoma apropriaoindevidadeactivos. Descuidoquantoaocontrolointernosobreaapropriaoindevidadeactivospela derrogaodecontrolosexistentesoupelafalhaemtomaraacoderemdioapropriada sobreasdeficinciasdecontrolointernoconhecidas. Comportamentoqueindiquefaltadeprazeroudesatisfaocomaentidadeoudo seutratamentodoempregado. Alteraesnocomportamentoounoestilodevidaquepossamindicarqueactivos tenhamsidoindevidamenteapropriados. Tolernciaaospequenosroubos.

Apndice2 (Ref:ParA40) ExemplosdePossveisProcedimentosdeAuditoriaparaTratarosRiscosAvaliadosde DistoroMaterialDevidoaFraude Oqueseseguesoexemplosdepossveisprocedimentosdeauditoriaparatratarosriscos avaliadosdedistoromaterialdevidoafrauderesultantesnosderelatofinanceiro fraudulentomastambmdeapropriaoindevidadeactivos.Emboraestesprocedimentos cubramumavastavariedadedesituaes,elessoapenasexemplose,consequentemente, podemnoserosmaisapropriadosnemnecessriosemcadacircunstncia.Tambmaordem dosprocedimentosproporcionadosnosedestinaareflectirasuaimportnciarelativa. ConsideraoaoNveldeAssero Asrespostasespecficasavaliaopeloauditordosriscosdedistoromaterialdevidoa fraudevariarodependendodostiposoucombinaesdefactoresderiscodefraudeoudas condiesidentificadas,edasclassesdetransaces,dossaldosdecontaedasdivulgaese asseresquepossamafectar. Oqueseseguesoexemplosespecficosderespostas: Visitarlocalizaesouexecutardeterminadostestesnumabasedesurpresaouno anunciada.Porexemplo,observarinventriosemlocalizaesemquenotenhasido previamenteanunciadaaassistnciapeloauditoroucontarcaixanumadadadatanumabase desurpresa. Pedirqueosinventriossejamcontadosnofinaldoperododerelatoparaminimizaro riscodemanipulaodesaldosnoperodoentreadatadaconclusodacontagemeofinaldo perododerelato. Alteraraabordagemdeauditoriadocorrenteano.Porexemplo,contactando oralmenteosprincipaisclientesefornecedoresalmdemandarpedidosdeconfirmaopor

escrito,enviarpedidosdeconfirmaoaumaparteespecficadentrodaorganizao,ou procurarmaisoudiferentesinformaes. Executarumarevisopormenorizadadoslanamentosdeajustamentodofinaldo trimestreoudofinaldoanoeinvestigarqualquerquepareanousualquantonaturezaou quantia. Relativamenteatransacessignificativasenousuais,particularmenteasque ocorrampertodofinaldoano,investigandoapossibilidadedepartesrelacionadaseafonte dosrecursosfinanceirosquesuportamastransaces. Executarprocedimentosanalticossubstantivosusandodadosdesagregados.Por exemplo,comparandovendasecustodevendasporlocalizao,porlinhadenegcios,oupor mscomasexpectativasdesenvolvidaspeloauditor. Conduzirentrevistascomopessoalenvolvidoemreasemquefoiidentificadoorisco dedistoromaterialdevidoafraudeparaobterosseuspontosdevistaacercadoriscoeseos controlostratamorisco,ouaformacomoostratam. Quandooutrosauditoresindependentesestiveremaauditarasdemonstraes financeirasdeumaoumaissubsidirias,divisesoufiliais,debatercomelesaextensode trabalhonecessrioaserexecutadoparatrataroriscodedistoromaterialdevidoafraude resultantedetransaceseactividadesentreestescomponentes. Seotrabalhodeumperitosetornarparticularmentesignificativocomrespeitoaum itemdedemonstraofinanceirarelativamenteaoqualoriscodedistoromaterialdevidoa fraudeelevado,executarprocedimentosadicionaisrelativosaalgunsouatodosos pressupostos,mtodosouconclusesdoperitoparadeterminarqueasconclusesnoso irrazoveis,oucontrataroutroperitoparaessafinalidade. Executarprocedimentosdeauditoriaparaanalisarsaldosdeaberturaseleccionadosde contasdobalanodedemonstraesfinanceirasanteriormenteauditadasparaapreciarcomo determinadosaspectosqueenvolvamestimativasejulgamentoscontabilsticos,porexemplo umaprovisoparadevoluesdevendas,foramresolvidoscomaajudadepalpite. Executarprocedimentossobrereconciliaesdecontasououtraspreparadaspela entidade,incluindoconsiderarreconciliaesexecutadasemperodosintercalares. Executartcnicasassistidasporcomputador,taiscomopesquisadedadosparatestar asanomaliasnumapopulao. Testaraintegridadederegistosetransacesproduzidosporcomputador.

Procurarprovadeauditoriaadicionaldefontesforadaentidadequeestejamaser auditadas. RespostasEspecficasDistoroResultantedeRelatoFinanceiroFraudulento Exemplosderespostasapreciaopeloauditordoriscodedistoromaterialdevidoarelato financeirofraudulentosocomosegue:

ReconhecimentodoRdito Executarprocedimentosanalticossubstantivosrelativosaorditousandodados desagregados,porexemplocomparandorditorelatadomensalmenteeporlinhadeproduto ousegmentodenegcioduranteoperododerelatocorrentecomperodosanteriores comparveis.Podemserteistcnicasdeauditoriaassistidasporcomputadornaidentificao derelacionamentosoutransacesderditonousuaisouinesperadas. Confirmarcomclientesdeterminadostermosdecontratorelevanteseaausnciade acordoslaterais,porqueacontabilizaoapropriadamuitasvezesinfluenciadaportais termosouacordoseasbasesparaabatimentosouoperodocomosquaisserelacionamesto muitasvezesfracamentedocumentados.Porexemplo,critriosdeaceitao,termosde entregaepagamento,aausnciadeobrigaesdefornecedorfuturasoucontnuas,odireitoa devoluodoproduto,asquantiasgarantidasderevenda,easdisposiesdecancelamento oureembolsosomuitasvezesrelevantesemtaiscircunstncias. Indagardopessoaldevendasedemarketingdaentidadeoudosconsultoresjurdicos domsticoscomrespeitoavendasouexpediespertodofinaldoperodoeoseu conhecimentodequaisquertermosoucondiesnousuaisassociadosaessastransaces. Estarfisicamentepresenteaumaoumaislocalizaesnofinaldoperodopara observarosbensaseremexpedidosouaseremaprontadosparaexpedio(oudevoluesa aguardarprocessamento)eexecutaroutrosprocedimentosapropriadosdevendasedecorte doinventrio. Parassituaesrelativamentesquaisastransacesderditosoiniciadas, processadas,eregistadaselectronicamente,testarcontrolosparadeterminarseeles proporcionamseguranadequeastransacesderditoocorrerameestodevidamente registadas. QuantidadesdeInventrio Examinarosregistosdeinventriosparaidentificarlocalizaesouitensqueexijam atenoespecficaduranteouapsacontagemfsicadoinventrio. Observarcontagensdeinventriosadeterminadaslocalizaesounumabaseno anunciadaouconduzircontagensdeinventriosatodasaslocalizaesnamesmadata. Conduzircontagensdeinventriosnofinaloupertodofinaldoperododerelatopara minimizaroriscodemanipulaoinapropriadaduranteoperodoentreacontagemeofinal doperododerelato. Executarprocedimentosadicionaisduranteaobservaodacontagem,porexemplo, examinandomaisrigorosamenteocontedodeitenscontidosemcaixas,amaneiracomoos bensestoarrumados(porexemplo,reservatrios)ouetiquetados,eaqualidade(isto, pureza,grauouconcentrao)desubstnciaslquidas,taiscomoperfumesouqumicosde especialidade.Podesertilusarotrabalhodeumperitoaesterespeito.

 Compararasquantidadesdoperodocorrentecomasdeperodosanteriorespor classeoucategoriadeinventrio,localizaoououtrocritrio,oucomparaodequantidades contadascomregistospermanentes. Usartcnicasdeauditoriaassistidasporcomputadorparatestardenovoacompilao dascontagensdeinventriosfsicosporexemplo,ordenandopornmeroderefernciapara testarcontrolosdasrefernciasoupornmerodesriedoitemparatestarapossibilidadede omissesouduplicaesdeitem. EstimativasdaGerncia Usarumperitoparadesenvolverumaestimativaindependenteparacomparaocom aestimativadagerncia. Estenderindagaesaindivduosforadagernciaedodepartamentocontabilstico paracorroboraracapacidadeeintenodagernciaparalevaraefeitoplanosquesejam relevantesparadesenvolveraestimativa. RespostasEspecficasDistoresDevidasaApropriaoIndevidadeActivos Circunstnciasdiferentesditaronecessariamenterespostasdiferentes.Geralmente,a respostadeauditoriaaumriscodedistoromaterialdevidoafraudequeserelacionecom apropriaoindevidadeactivosserdirigidaparadeterminadossaldosdecontasouclassesde transaces.Emboraalgumasdasrespostasdeauditoriaindicadasnasduascategoriasatrsse possamaplicaremtaiscircunstncias,ombitodotrabalhodeveserligadoinformao especficaacercadoriscodeapropriaoindevidaquetenhasidoidentificado. Socomosegueexemplosderespostasavaliaodoauditordoriscodedistoromaterial devidoaapropriaoindevidadeactivos: Contardinheiroouttulosnofinaloupertodofinaldoano.

Confirmardirectamentecomclientesaactividadedaconta(incluindomemorandode crditoeactividadededevoluodevendasbemcomoasdatasemqueospagamentosforam feitos)relativamenteaoperodosobauditoria. Analisarrecuperaesdecontasabatidas. Analisarinsuficinciasdeinventrioporlocalizaoouportipodeproduto. Compararprincipaisrciosdeinventriocomanormasectorial.

Reverdocumentaodesuporterelativaareduesaosregistosdeinventrio permanente. Executarumacomparaocomputorizadadalistadefornecedorescomumalistade empregadosparaidentificaridentificaesdemoradasoudenmerosdetelefone.

 Executarumabuscacomputorizadaderegistosdefolhasdefriasparaidentificar moradas,identificaesdeempregados,nmerosdeidentificaofiscal,nmerosoucontas bancriasduplicados. Reverficheirospessoaisrelativamentequelesquecontenhampoucaounenhuma provadeactividade,porexemplo,faltadeavaliaesdodesempenho. Analisardescontosedevoluesdevendasquantoapadresoutendnciasno usuais. Confirmartermosespecficosdecontratoscomterceiros.

Obterprovadequeoscontratosestoaserlevadosaefeitodeacordocomosseus termos. Reveratitularidadedegastosgrandesenousuais.

Reveraautorizaoeaquantiaescrituradadeemprstimosgernciasniorepartes relacionadas. Reveronveletitularidadederelatriosdegastoapresentadospelagernciasnior.

Apndice3 (Ref:Par.A49) ExemplosdeCircunstnciasqueIndiciamaPossibilidadedeFraude Oqueseseguesoexemplosdecircunstnciasquepodemindicarapossibilidadedequeas demonstraesfinanceiraspossamconterumadistoromaterialresultantedefraude. Discrepnciasnosregistoscontabilsticos,incluindooseguinte: Transacesquenoestoregistadasdeumamaneiracompletaetempestivaouque estoindevidamenteregistadasquantoaquantia,perodocontabilstico,classificaoou polticadaentidade. Saldosoutransacesnosuportadosounoautorizados. Ajustamentosdeltimahoraqueafectemsignificativamenteosresultadosfinanceiros.

Provadoacessodeempregadosasistemaseregistosinconsistentecomonecessrio paraexecutarosseusdeveresautorizados. Sugestesoureclamaesaoauditoracercadealegadafraude.

Provaconflituanteouemfalta,incluindooseguinte: Documentosemfalta. Documentosqueparecemtersidoalterados.

 Disponibilidadedeapenasdocumentosfotocopiadosoutransmitidos electronicamentequandoseesperaqueexistamdocumentosemformaoriginal. Itensemreconciliaessignificativosenoexplicados.

Alteraesnobalanonousuais,oualteraesemtendnciasouemimportantes rciosourelacionamentosdedemonstraofinanceira,porexemplocontasareceber crescendomaisdepressaqueosrditos. Respostasdagernciaoudeempregadosinconsistentes,vagas,ounoplausveis provenientesdeindagaesoudeprocedimentosanalticos. Discrepnciasnousuaisentreosregistosdaentidadeeasrespostassconfirmaes.

Grandenmerodelanamentosdecrditoedeoutrosajustamentosfeitosaos registosdecontasareceber. Diferenasnoexplicadasouinadequadamenteexplicadasentreorazoauxiliarde contasarecebereacontadecontrolo,ouentreosextractosdoclienteeorazoauxiliarde contasareceber. Chequescanceladosemfaltaounoexistentesemcircunstnciasemqueoscheques canceladossogeralmentedevolvidosentidadecomoextractodobanco. Inventriosouactivosfsicosemfaltadegrandezasignificativa.

Provaelectrnicaindisponvelouemfalta,inconsistentecomasprticasoupolticas deretenoderegistosdaentidade. Menosrespostasqueasprevistassconfirmaesouummaiornmeroderespostas doqueprevisto. Incapacidadedeproduzirprovadosprincipaisdesenvolvimentodesistemase alteraodeprogramas. Relacionamentosproblemticosounousuaisentreoauditoreagerncia,incluindoo seguinte: Recusadoacessoaregistos,instalaes,determinadosempregados,clientes, fornecedores,ououtrosdosquaispodeserobtidaprovadeauditoria. Pressesdetempoindevidasimpostaspelagernciapararesolverquestescomplexas oucontenciosas. Reclamaesdagernciaacercadaconduodaauditoriaouintimidaodagerncia aosmembrosdaequipadetrabalho,particularmenteemconexocomaavaliaocrticapelo auditordaprovadeauditoriaounaresoluodepotenciaisdesacordoscomagerncia. Demorasnousuaisdaentidadeafornecerinformaopedida.

 Mvontadeemfacilitaroacessodoauditoraosprincipaisficheiroselectrnicospara testepormeiodousodetcnicasdeauditoriaassistidasporcomputador. RecusadeacessosinstalaeseprincipalpessoaldeTI,incluindooperaesde segurana,epessoaldedesenvolvimentodesistemas. Umamvontadeparaadicionaroureverdivulgaesnasdemonstraesfinanceiras paraastornarmaiscompletasecompreensveis. Umamvontadeparatratardeficinciasidentificadasnocontrolointernonumabase tempestiva. Outrosincluemoseguinte: Mvontadedagernciaempermitirqueoauditorseencontreemprivadocomos encarregadosdagovernao. Polticascontabilsticasquepareamnoestaremconcordnciacomasnormasdo sector. Alteraesfrequentesnasestimativascontabilsticasquenopareamresultarde alteraesdecircunstncias. TolernciadeviolaesdoCdigodeCondutadaentidade.