INSTITUTO POLITCNICO DE LISBOA

INSTITUTO SUPERIOR DE CONTABILIDADE

E ADMINISTRAO DE LISBOA

AUDITORIA AOS
INVESTIMENTOS NO
FINANCEIROS
Ana Catarina Sousa n 20160183
Ana Catarina Te fi lo n 20160184
Higino Da Silva Barai n 20160201
Vernica Freixo dos Santos n 20160185

Lisboa, dezembro de
INSTITUTO POLITCNICO
INSTITUTO SUPERIOR DE CO
E ADMINISTRAO DE

2016
DE LISBOA
NTABILIDADE
LISBOA

AUDITORIA AOS
INVESTIMENTOS NO
FINANCEIROS
Ana Catarina Sousa n 20160183
Ana Catarina Tefilo n 20160184
Higino Da Silva Barai n 20160201
Vernica Santos n 20160185

Mestrado em Auditoria
Unidade Curricular: Auditoria Financeira
Docente: Mestre - Prof. Gabriel Correia
Turma 1

Lisboa, dezembro de 2016

ndice

Introduo...............................................................................................2
1.

Aspetos contabilsticos e fiscais as suas implicaes na auditoria.3

2.

Objectivo da auditoria dos investimentos no financeiro.................6

3.

Importncia do Conhecimento da Empresa......................................7

4.

Ceticismos do Auditor.......................................................................8

6.

Auditoria s imparidades dos investimentos no financeiros.........11

7.

Concluso........................................................................................15

Bibliografia............................................................................................16

Introduo
No mbito da Unidade Curricular de Auditoria Financeira foi
proposta a elaborao de um trabalho, sendo o tema escolhido pelo
grupo Auditoria dos ativos fixos tangveis, ativos intangveis e
propriedades de investimento, sendo que esta escolha assenta no facto
de ser um tema com bastante importncia na rea da auditoria e de
gosto pessoal dos elementos do grupo.
No tocante s questes metodolgicas, procedemos reviso da
literatura atravs de livros, normas e de vrios artigos de revistas
tcnicas.
Relativamente estrutura do trabalho, o grupo ir realizar,
previamente,

um

breve

enquadramento

contabilstico

fiscal,

identificando alguns conflitos entre ambos e que o auditor deve

considerar. Posteriormente, o presente trabalho ir mencionar os
objetivos da auditoria, a correta atitude do auditor, o planeamento da
auditoria, a prova de auditoria, os riscos associados e, finalmente, o
estudo do caso especfico das imparidades destes ativos.

1. Aspetos contabilsticos e fi scais as suas

implicaes na auditoria
O presente trabalho centra-se nos ativos no financeiros, mas
antes de passarmos aos aspetos de auditoria dos mesmos, o grupo
procede previamente a um breve enquadramento contabilstico e fiscal
dos ativos no financeiros estudados no mbito deste trabalho Ativos
Fixos Tangveis, Ativos Intangveis e Propriedades de Investimento,
sendo que os principais aspetos descritos nos pargrafos seguintes
centram-se no reconhecimento, mensurao e alguns conflitos entre a
contabilidade e a fiscalidade.
O tratamento contabilstico dos ativos fixos tangveis regulado
pela Norma Contabilstica e de Relato Financeiro (NCRF) 7, sendo que,
de acordo com o pargrafo 6 da norma, os ativos fixos tangveis so
ativos detidos para uso na produo ou fornecimento de bens ou
servios para arrendamento a outros, ou para fins administrativos, e
que se espera que sejam usados durante mais do que um perodo.
No tocante ao reconhecimento destes ativos, segundo o pargrafo
7 da NCRF 7, este deve ser feito apenas se for provvel que benefcios
econmicos futuros associados ao mesmo fluam para a entidade e se o
custo puder ser fiavelmente mensurado. Contudo, sempre que um
determinado ativo seja composto por diversas partes que representem
um montante significativo face ao montante total do bem, tenham vida
til

diferente

ou

proporcionem

um

benefcio

distinto,

sua

contabilizao deve ser efetuada por componentes. (Faustino, 2010:

51)
3

Em relao mensurao, segundo o pargrafo 16 da NCRF 7,

um ativo fixo tangvel deve ser mensurado inicialmente ao seu custo.
Posteriormente,

na

mensurao

subsequente,

podero

ser

contabilizados usando o modelo do custo ou o modelo de revalorizao.

No modelo do custo o ativo escriturado pelo seu custo menos
depreciaes e perdas por imparidade acumuladas enquanto que no
modelo

de

revalorizao,

ativo

escriturado

pela

quantia

revalorizada (justo valor data de revalorizao) deduzida de

depreciaes e perdas por imparidade acumuladas, sendo que a
contabilizao deve ter por base a poltica contabilstica selecionada.
(Faustino, 2010)
No tocante aos Ativos Intangveis, o tratamento contabilstico dos
mesmos est previsto na NCRF 6, sendo que segundo o pargrafo 8 da
NCRF 6, um ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel
sem substncia fsica.
Em

relao

ao

reconhecimento

destes

ativos,

segundo

pargrafo 8 da NCRF 6, necessrio que o item satisfaa a definio

de ativo intangvel bem como os critrios de reconhecimento de ativos
j explicitados no caso dos ativos fixos tangveis.
No que diz respeito mensurao inicial dos ativos intangveis,
estes devem ser mensurados inicialmente pelo seu custo (pargrafo 24
da NCRF 6). Posteriormente, na mensurao subsequente, estes ativos
podero ser mensurados segundo o modelo do custo ou o modelo de
revalorizao, tal como os ativos fixos tangveis.
Por

fim,

tratamento

contabilstico

das

propriedades

de

investimento est previsto na NCRF 11, sendo que, segundo o

pargrafo 5 da NCRF 11, uma propriedade de investimento uma
propriedade detida para obter rendas ou para valorizao do capital
(ou at ambas as finalidades).
No que diz respeito ao reconhecimento das propriedades de
investimento, estas devem ser reconhecidas exatamente da mesma
forma que os ativos fixos tangveis. Relativamente mensurao,
4

segundo o pargrafo 20 da NCRF 11, uma propriedade de investimento

deve ser mensurada inicialmente pelo seu custo. Posteriormente, na
mensurao subsequente, a entidade pode optar pelo modelo do custo
ou pelo modelo do justo valor.
Posto isto, o auditor deve ter especial ateno ao momento do
reconhecimento, do valor da mensurao, das estimativas realizadas da
vida til, mtodos de depreciao e clculo dos justos valores dos
ativos.
Alm disto, o auditor deve adotar procedimentos de auditoria
para detetar e corrigir as diversas situaes resultantes de conflitos
entre a contabilidade e a fiscalidade que podem colocar em causa a
imagem verdadeira e apropriada das demonstraes financeiras e que
iremos explicitar algumas dessas situaes a seguir. (Silva, 2011)
Em relao s depreciaes dos ativos fixos tangveis, estes,
normalmente, possuem uma vida til limitada e por isso devem ser
depreciados em funo da mesma. Para se proceder ao clculo da
depreciao, deve se verificar qual a quantia deprecivel do ativo em
causa, sendo que o valor residual excludo, e s depois proceder ao
clculo da depreciao segundo o mtodo de depreciao selecionado
pela entidade.
Fiscalmente, as depreciaes s podem ser consideradas para
efeitos fiscais se tiverem sido contabilizadas como gastos no perodo
corrente ou em perodos anteriores (Silva, 2011: 56). Relativamente
ao aumento das depreciaes resultantes das reavaliaes previstas na
alnea b) do n 1 do artigo 2 do Decreto Regulamentar 25/2009, estas
so aceites como gasto fiscal em 60% (artigo 15 n 2 alnea a) do DR
25/2009).
Tal como j foi referido, o valor residual de um ativo excludo da
quantia deprecivel, mas tambm os custos de desmantelamento
(includos no custo de um ativo) so retirados. Assim, a estimativa
inicial dos custos de desmantelamento e remoo de um AFT no tem
relevncia fiscal.
5

Fiscalmente, existe um limite mximo permitido para deduzir as

depreciaes, sendo que a dedutibilidade fiscal das depreciaes que
no sejam consideradas devido a essa razo, deixa de depender da
regulao

contabilstica

nos

perodos

seguintes

bastando

que

anualmente no seja ultrapassada a depreciao fiscal mxima

permitida. (Faustino, 2010)
No tocante ao mtodo de depreciao, como j foi referido, a
entidade pode optar pelo mtodo da linha reta, pelo mtodo do saldo
decrescente ou pelo mtodo das unidades de produo consoante as
necessidades da entidade. Fiscalmente, o artigo 30 do Cdigo do IRC
prev que, por regra, as depreciaes devem ser calculadas pelo
modelo das quotas constantes, salvo se se tratar de ativos adquiridos
em estado novo que podem ser calculadas atravs do modelo do saldo
decrescente.
No caso da vida til, esta deve ser estimada com base na
experincia da entidade com ativos semelhantes ou de tcnicos
especializados. Contudo, fiscalmente, de acordo com o artigo 34 n 1
alnea d) do CIRC, no so aceites como gastos as depreciaes
praticadas para alm do perodo mximo de vida til. Por outras
palavras, caso a vida til do ativo seja inferior vida til mnima
previstas no DR 25/2009, as depreciaes que excedam o limite
mximo no so fiscalmente aceites no perodo em que foram
contabilizadas, mas podem ser deduzidas nos perodos seguintes.
No caso das propriedades de investimento, os gastos com
depreciaes so aceites para efeitos fiscais apenas se as propriedades
de investimento estiverem contabilizadas ao custo histrico. Por outro
lado, os gastos e os rendimentos relativos a ajustamentos do justo valor
das propriedades de investimento no concorrem para o lucro
tributvel. (Silva, 2011)
No tocante s revalorizaes (modelo de revalorizao ou do
justo valor), fiscalmente, os ajustamentos de revalorizao no
assumem relevncia, pelo que devem ser registados impostos diferidos.
6

Contudo, segundo a alnea b) do n 1 do artigo 2 do Decreto

Regulamentar n 25/2009, os elementos do ativo podem ser valorizados
para efeitos fiscais pelo valor resultante de reavaliao ao abrigo de
legislao de carcter fiscal.
Posto isto, os auditores devem ter principal ateno nas reas
anteriormente expostas, bem como nas imparidades que iro ser
referidas no prolongamento deste trabalho, no que diz respeito ao
inadequado tratamento contabilstico de determinadas transaes com
objetivo de beneficiar de vantagens fiscais. (Silva, 2011)
De facto, muitas entidades aproveitam-se do facto de existirem
conflitos, isto , tratamento diferentes, entre a contabilidade a
fiscalidade, para manipularem as suas demonstraes financeiras de
modo a beneficiarem de maiores benefcios, sendo que o auditor deve
verificar todas estas situaes para que o tratamento contabilstico
errado fique corrigido.
Assim, a DRA 511 Verificao do Cumprimento dos Deveres
Fiscais e Parafiscais revela que muito frequente as entidades
elaborarem as demonstraes financeiras de acordo com as regras
fiscais, em detrimento dos princpios contabilsticos, o que pode levar a
que os documentos de prestao de contas no apresentem de forma
verdadeira e apropriada a situao financeira da entidade. (Silva,
2011).
Alm disto, na execuo do trabalho de auditoria, o auditor
dever ter em considerao o risco de fraude e os procedimentos de
auditoria estabelecidos na ISA 240 A Responsabilidade do Auditor ao
Considerar a Fraude numa Auditoria de Demonstraes Financeiras,
que iro ser explicitados num captulo especfico do presente trabalho.

2. Objectivo da auditoria dos investimentos

no fi nanceiro
Depois de terminar o trabalho de auditoria na rea dos ativos no
financeiros, o auditor deve concluir que:

As politicas e os procedimentos contabilsticos e as medidas de

controlo interno relacionados com os ativos no financeiros e com
as dividas a pagar aos respetivos fornecedores so adequados e
se esto, de facto, a ser aplicados.

Os saldos das contas de Ativos fixos tangveis esto

representados por todos os bens que sejam de propriedade da
Empresa (ou, no o sendo, que para esta foram substancialmente
transferidos todos os riscos e vantagens inerentes sua
propriedade) e que tais bens esto associados com a atividade da
Empresa.

Todas as quantias relativas a bens ou direitos retirados (abatidos

ou alienados) foram expurgados dos saldos das respetivas contas
constantes do Balano (custo e
depreciaes/amortizaes/imparidades acumuladas) e se as
respetivas contrapartidas foram adequadamente contabilizadas.

As depreciaes/amortizaes/imparidades contabilizadas no
perodo so adequadas e foram calculadas de forma sistemtica e
de acordo com o normativo contabilstico aplicvel.

Os saldos das contas de depreciaes/amortizaes/imparidades

acumuladas so adequados face vida til esperada dos bens ou
dos direitos e ao valor residual dos mesmos.

Os saldos das contas de Ativos fixos tangveis e intangveis esto

adequadamente mensurados e apresentados no Balano.

Todas as informaes pertinentes relacionadas com esta rea

esto adequadamente divulgadas no anexo.
8

3. Importncia do Conhecimento da

Empresa
Quanto a importncia do conhecimento da entidade, estamos a
falar do conhecimento da entidade e o seu ambiente, de acordo com a
ISA 315 o auditor deve obter a compreenso do seguinte:
a Fatores sectoriais (ambiente competitivo, desenvolvimento
tecnolgico), reguladores, e outros externos relevantes (taxa de
juros) incluindo a estrutura conceptual de relato financeira
aplicvel.
b A natureza da entidade, incluindo:
i

As suas operaes;

ii

As suas estruturas de propriedade e de governao:

iii

os tipos de investimentos que a entidade est fazendo e

planeia fazer, incluindo investimentos em entidades com
finalidade especial: e

iv

O modo com a entidade est estruturado e como financiada.

Para habilitar o auditor a compreender as classes de
transaes, saldos de conta, e divulgaes que se esperam nas
demonstraes financeiras. Ex.: se a entidade tem uma
estrutura complexa, subsidiaria, partes relacionadas.

c A seleo e aplicao de politicas contabilsticas pela entidade,

includo as razes para as alteraes a elas. O auditor deve
avaliar se as politicas contabilsticas da entidade so apropriadas
para o seu negocio e consistente com a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicvel e as politicas contabilsticas usadas no
sector relevante.
d Os objetivos e estratgias da entidade, e os respetivos riscos de
negocio que possam resultar em risco de distoro material.
e A mensurao e reviso dos desempenhos financeiros da
entidade.
9

O auditor deve obter uma compreenso do controlo interno

relevante para a auditoria, que relacionam provavelmente com o relato
financeiro. O controlo interno relevante para a auditoria no passa de
um julgamento profissional do auditor.
Uma vez obtido a compreenso dos controlos relevantes que
permite a identificao das distores o auditor deve avaliar a
conceo desses controlos e determinar se foram implementados,
executando procedimentos para alm de indagar junto do pessoal da
entidade.

4. Ceticismos do Auditor
A ISA 200 define ceticismo profissional como uma atitude que
inclui uma mente interrogativa, alerta para condies que possam
indicar uma possvel distoro devido a erro ou a fraude, e uma
avaliao crtica da prova. Esta norma exige que o auditor planeie e
execute auditoria com ceticismo profissional, reconhecendo que pode
existir circunstancia que provoque, com que as DFs fiquem distorcida
materialmente.
O

ceticismo

profissional

tambm

influenciado

pelo

comportamento pessoal, incluindo motivao e competncias e por

isso que a educao, a formao profissional e a experincia do auditor
so importantes.
O ceticismo profissional deve estar em alerta para provas de
auditoria

que

contradiga

outra

prova

de

auditoria

obtida,

ou

informao que ponha em dvida respostas a indagaes a usar como

prova de auditoria. Tambm inclui estar alerta para condies que
possam indicar possveis fraudes e circunstncias que sugiram a
necessidade de procedimentos de auditoria para alm dos exigidos
pelas ISA, inclui uma avaliao crtica da prova de auditoria, que
10

compreende no s informao que suporta e comprova as asseres

da gerncia, bem como qualquer informao que contradiga tais
asseres.
O auditor deve refazer os clculos das depreciaes/amortizaes
numa primeira auditoria para comprovar os saldos constantes nas
demonstraes financeiras de modo a assegurar que essas rubricas
esto isentas de erros e fraudes, verificar a eficcia das politicas
contabilsticas aplicadas a esses ativos, de forma a assegurar que os
seus objetivos esto atingidos no final da sua auditoria aos ativos no
financeiros.

5. Planeamento, prova de auditoria e eventuais

riscos
Durante o planeamento de uma auditoria, deve-se estabelecer
uma estratgia global e um plano de auditoria definindo a natureza,
extenso e tempestividade dos procedimentos de auditoria a realizar,
assim como a direo, superviso e reviso do trabalho de auditoria.
(Rafael, 2012: 43).
De acordo com Ismael (2012), um planeamento adequado
possibilita que o auditor preste a ateno necessria s reas
relevantes

da

auditoria;

que

detete

e resolva

tempestivamente

potenciais problemas; organize devidamente o trabalho de auditoria

para que este seja realizado de um modo eficiente e eficaz; selecione
membros para a equipa de trabalho com a capacidade e competncia
devida e permite que a orientao e a superviso dos membros da
equipa de trabalho e a reviso do seu trabalho seja mais fcil.
A natureza e a extenso dos procedimentos de auditoria a
realizar esto dependentes da dimenso da entidade, da experincia
que esta obteve em anos anteriores e de alteraes que ocorram
durante o trabalho. A preparao de um planeamento eficiente e eficaz,
impe que o ROC tenha conhecimento adequado da entidade e do setor
11

onde esta se insere, compreenda os sistemas de informao e de

controlo interno e tenha em conta a materialidade (Rafael, 2012).
De modo a desenvolver o trabalho na rubrica das imparidades,
necessrio o ROC ter conhecimentos a nvel:
a) dos fatores econmicos gerais, como por exemplo, evoluo
da atividade (recesso/crescimento), taxas de juro, inflao e polticas
governamentais (restries comerciais);
b) do setor de atividade, tais como, concorrncia (nvel da oferta
e dos preos de mercado []), nvel da procura (declnio/expanso),
evoluo tecnolgica e enquadramento regulamentador;
c) da entidade, incluindo, reputao no mercado, experincia
profissional

dos

envolvidos,

estimativas de resultados

uso

de

oramentos,

tendncias

e fluxos de caixa e a suscetibilidade a

variaes nas taxas de juro. (Rafael, 2012: 44).

Contudo, o ROC deve ter tambm em conta o risco de existirem
distores materiais nas DFs, resultantes da aplicao das polticas e
dos critrios contabilsticos e da preparao de estimativas de acordo
com as regras fiscais. Deste modo, o ROC dever realizar testes aos
controlos e procedimentos substantivos, com o fim de obter prova
apropriada e suficiente relativamente a cada assero (Silva, ano).
Como j foi referido, a prova de auditoria obtida com base nos
procedimentos

de

auditoria,

designadamente,

com

base

nos

procedimentos de avaliao de risco e procedimentos de auditoria

adicionais, ou seja, testes aos controlos e testes substantivos, os quais
incluem

inspeo,

observao,

confirmaes

externas,

reclculo,

reexecuo, procedimentos analticos e indagao. Sendo que o ROC

obtm as informaes que lhe permitem chegar s suas concluses
durante o trabalho de auditoria, estas informaes so a prova de
auditoria (Rafael, 2012).
O procedimento de auditoria que se deve realizar de modo a
obter prova de auditoria depende da assero que se vai validar,
12

designadamente,

existncia,

ocorrncia,

direitos

obrigaes,

integralidade (totalidade), valorizao, mensurao e apresentao e

divulgao. (Rafael, 2012: 45). Por exemplo, tendo em conta o tema
dos investimentos no financeiros, para validar a existncia dos
investimentos relatados, o procedimento que se deve realizar de modo
a obter prova de auditoria a inspeo. Mais especificamente, tendo
em conta o tema das imparidades, as asseres que se devem validar
neste caso, so a valorizao, a mensurao e a apresentao e
divulgao. E os procedimentos de auditoria a realizar de modo a obter
prova de auditoria matria de julgamento profissional, sendo tambm
necessrio a realizao de testes substantivos (Rafael, 2012).
Deste modo, segundo Silva (ano), o ROC dever entender os
procedimentos internos relacionados com o reconhecimento e a
mensurao

dos

investimentos

no

financeiros

identificar

os

controlos relevantes implementados a este nvel, de seguida o ROC

dever realizar testes aos controlos, de modo a testar a eficcia da sua
conceo e a sua eficcia operacional na preveno ou deteo e
correo de distores materialmente relevantes. Do mesmo modo, o
ROC dever realizar procedimentos substantivos com o objetivo de
confirmar as asseres subjacentes s rubricas dos investimentos no
financeiros. Em relao aos procedimentos analticos, estes devem ser
realizados com o objetivo de detetar inconsistncias, e podero
consistir, na comparao do montante das depreciaes do exerccio
com as registadas nos anos anteriores, bem como na comparao entre
as estimativas contabilsticas efetuadas em anos anteriores com os
respetivos valores reais (concretamente, a comparao das estimativas
de vida til, do valor residual e dos custos de desmantelamento
elaboradas nos exerccios anteriores e os correspondentes valores
reais). (Silva, ano: 60).
Existem itens nas DFs que no podem ser mensurados com
preciso, apenas podem ser estimados. Sendo que estas estimativas
no so precisas e afetam o grau de incerteza associado s estimativas

13

contabilsticas, tambm os riscos de distoro material das estimativas

so afetados (Ismael, 2012).
De acordo com a ISA 315 - Identificar e avaliar os riscos de
distoro material atravs do conhecimento da entidade e do seu
ambiente, o auditor deve identificar e avaliar os riscos de distoro
material decorrentes de fraudes e erros, ao nvel das DFs e ao nvel
das asseres, atravs do seu conhecimento da entidade e do ambiente
desta, incluindo o seu controlo interno, permitindo deste modo uma
base para criar e implementar respostas aos riscos de distoro
material avaliados (Ismael, 2012). Deste modo, o auditor deve executar
procedimentos de avaliao do risco que devem incluir:
i) indagaes gerncia e a outros elementos chave da entidade
que, no julgamento do auditor, possam ter informao que ajude a
identificar os riscos de distoro material devido a fraude ou erro;
ii) procedimentos analticos;
iii)

observao

inspeo

das

operaes

da

entidade,

documentos, relatrio emitidos pela entidade, etc. (Ismael, 2012: 48).

O auditor deve ainda executar procedimentos adicionais de
auditoria, cuja natureza, oportunidade e extenso se baseiam e
respondam aos riscos avaliados de distoro material e ao nvel de
assero. Assim, o auditor deve:
i) considerar as razes para a avaliao do risco de distoro
material ao nvel das asseres para cada classe de transaes, saldos
de contas ou divulgaes (risco inerente e de controlo);
ii) obter prova de auditoria mais persuasiva quanto maior for a
avaliao que faz do risco. (Ismael, 2012: 51).

14

6. Auditoria

imparidades

dos

investimentos no fi nanceiros
Regra geral, as entidades devem, em cada data de relato, avaliar
se existe qualquer indicao de que alguns dos seus ativos possam
estar com imparidade, com base em fontes internas ou externas. Caso
exista qualquer indicao, a organizao deve estimar a quantia
recupervel do ativo (5 da NCRF 12).
Neste

sentido,

reconhecimento

de

imparidades

dos

investimentos no financeiros, sendo uma prtica comum nas entidades

e poder assumir valores significativos, poder ter impacto nas
demonstraes financeiras, e consequentemente nas decises dos
utilizadores da informao financeira. Assim, uma das reas revelantes
que o auditor deve incidir a sua ateno so as imparidades dos
investimentos no financeiros, e o grupo decidiu pesquisar melhor
sobre o tema.
de salientar que, de acordo com o 4 da NCRF 12, uma perda
por imparidade a quantia pela qual a quantia escriturada de um ativo
ou unidade geradora de caixa excede a sua quantia recupervel (o
maior valor entre o valor de uso e o justo valor menos os custos de
vender).
O revisor oficial de contas durante a auditoria s imparidades,
para alm de ter de realizar todos os procedimentos j referidos ao
longo deste trabalho, tem de verificar se todos os ativos com
imparidade foram identificados e se os testes de imparidade aos
mesmos foram efetuados corretamente, se as estimativas foram
efetuadas com clculos rigorosos e de forma consistente, verificar se o
reconhecimento e a divulgao das imparidades foram realizados
devidamente

verificar

os

impostos

diferidos

resultantes

das

imparidades (Rafael, 2012). Para alm disso, o auditor deve confirmar a

periodicidade das avaliaes dos ativos, os modelos considerados e os
peritos envolvidos na avaliao (Ismael, 2012).
15

Na

rea

das

imparidades,

as

asseres

subjacentes

Demonstraes Financeiras usadas pelo auditor para considerar os

diferentes tipos de distores materiais que podem ocorrer, so a
valorizao, a mensurao e a apresentao e divulgao (Rafael,
2012). Os procedimentos do auditor para obter prova de auditoria
suficiente e apropriada, em relao s asseres referidas, matria
de julgamento profissional por parte do auditor, sendo necessrio,
igualmente, a realizao de testes substantivos que compreende
procedimentos analticos, o ROC poder, por exemplo, analisar
desvios na produo ou paragens de produo, de forma a aferir se o
ativo funciona conforme o inicialmente previsto (Rafael, 2012: 45).
A NCRF 12 muito exigente no que toca divulgao das perdas
por imparidade. Esta exige uma divulgao extensa e explcita, dada a
complexidade existente no reconhecimento das perdas por imparidade
e as suas reverses, devido subjetividade existente na estimativa das
taxas de desconto, que utilizada no clculo do valor de uso, para a
determinao da quantia recupervel do ativo.
Assim, a ISA 540 aborda a auditoria a estimativas contabilsticas
o qual auxilia o auditor a formar concluses sobre a razoabilidade das
estimativas no contexto da estrutura conceptual de relato financeiro da
entidade. No contexto das imparidades, as organizaes tm de
realizar

estimativas

contabilsticas

para

determinar

eventuais

imparidades dos seus ativos e realizar a sua respetiva mensurao.

Assim, as organizaes realizam estimativas contabilsticas no clculo
da quantia recupervel do ativo, particularmente, no valor de uso
(Rafael, 2012).
O grau de incerteza inerente s estimativas contabilsticas
efetuadas

pela

organizao

ou

situaes

de

falta

de

iseno,

intencionais ou no, da gerncia na elaborao das mesmas, pode

afetar os riscos de distoro material das estimativas contabilsticas,
por isso, importante que o ROC efetue uma anlise cuidadosa
(Ismael, 2012). Assim, de acordo com a ISA 540, o auditor deve realizar
16

alguns procedimentos de avaliao de risco de distoro material

relativos

estimativas

contabilsticas,

outros

procedimentos,

nomeadamente, Analisar a adequao do mtodo de mensurao

usado na determinao das estimativas; Determinar a razoabilidade
dos pressupostos; Avaliar a forma como a gerncia deu resposta
incerteza

associada

estimativa;

Reexecutar

os

clculos

matemticos; Desenvolver uma estimativa independente e comparar

com a da gerncia; Rever os acontecimentos subsequentes que
confirmem ou no a estimativa reconhecida; Entre outros. (Rafael,
2012: 46). de salientar que, para tal, o ROC dever possuir, como
por

exemplo,

estatstica,

tcnicas

de

simulao,

previses

macroeconmicas e caractersticas do setor de atividade da entidade

(Rafael, 2012: 46).
Desta forma, verifica-se que, de acordo com a ISA 540 o ROC
deve avaliar se as estimativas contabilsticas so razoveis (ou se
esto distorcidas) e obter prova e auditoria suficiente e apropriada
sobre se essas divulgaes esto de acordo com o referencial de relato
financeiro aplicvel (Ismael, 2012: 52).
No mbito das imparidades, frequente as entidades recorrerem
a peritos independentes especializados em reas que no a auditoria ou
a contabilidade, para proceder a avaliao dos ativos (Ismael, 2012),
por exemplo, uma avaliao de um edifcio ou outro investimento no
financeiro. Neste sentido, segundo a Diretriz de Reviso/Auditoria 545
o auditor pode ter competncias suficientes para planear e levar a
efeito procedimentos de auditoria relacionados com esta rea ou pode
optar por usar o trabalho de um perito de modo a obter uma prova
suficiente e adequada. A escolha de utilizar ou no o trabalho de um
perito cabe ao julgamento profissional do auditor que depende da
natureza e relevncia da matria e do grau de risco de distoro
material (Rafael, 2012).
Nos termos da ISA 620 - Usar o Trabalho de um Perito do Auditor,
o auditor deve avaliar se o perito tem competncias tcnicas e
17

capacidade para o desenvolver o trabalho, assim, o auditor deve

verificar documentos publicados pelo perito, e utilizar outras fontes de
informao, particularmente, as suas qualificaes, a experincia
pessoal em trabalhos antecedentes do perito e deve realizar algumas
discusses com o mesmo (Rafael, 2012).
Alm disso, o auditor deve verificar se os pressupostos, mtodos
e modelos utilizados pelo perito na realizao das estimativas e se so
consistentes com os da gerncia e com a estrutura concetual. Para tal,
o auditor deve proceder observao do trabalho do perito,
apreciao de dados publicados, [] reexecuo de clculos e
apreciao da razoabilidade dos resultados do perito relativamente ao
conhecimento de negcio que o ROC possui (Rafael, 2012: 48). Para
completar, o auditor deve avaliar os dados do perito quanto sua
fiabilidade, plenitude e consistncia (Rafael, 2012).
Com isto, caso o auditor identifique distores materialmente
relevantes neste mbito das imparidades dos investimentos no
financeiros, o auditor deve comunicar e solicitar os ajustamentos
necessrios e, em caso de recusa, qualificar a opinio, podendo
conduzir a uma CLC com opinio adversa (Ismael, 2012: 54).

18

7. Concluso
Devido ao facto de haver divergncias entre tratamentos
contabilsticos e fiscais, por vezes surge bastantes conflitos que as
entidades aproveitam para usufruir de vantagens fiscais. Assim, o
auditor deve estar preparado para os detetar e corrigir de modo a que
as demonstraes financeiras apresentem de forma verdadeira e
apropriada a imagem da entidade em causa.
Nos investimentos no financeiros o auditor deve assegurar no
final da sua auditoria que os objetivos dos mesmos foram cumpridos e
as informaes constantes nas demonstraes financeiras esto isentas
de erros e fraudes, a empresa utilizou uma politica contabilstica
apropriada para os investimentos no financeiros.
O auditor deve a partir do julgamento profissional, escolher as
reas do controlo interno relevantes e obter uma compreenso dos
mesmos porque esto relacionados com o relato financeiro.
No que toca s imparidades dos ativos, o reconhecimento e
mensurao das mesmas poder ter impacto nas demonstraes
financeiras, sendo uma rea de interesse do auditor. Neste sentido,
durante a auditoria, o auditor deve realizar alguns procedimentos,
nomeadamente, verificar se todos os ativos com imparidade foram
identificados e se os testes de imparidade, o reconhecimento e a
divulgao aos mesmos foram efetuados devidamente, igualmente,
deve avaliar os mtodos e modelos de avaliao e entre outros.
Neste mbito, dada a complexidade existente no reconhecimento
das perdas por imparidade devido as estimativas contabilsticas, o
auditor

deve

realizar

uma

anlise

cuidadosa

estimativas
19

contabilsticas seguindo os procedimentos da e ISA 540, ou at mesmo

recolher ao trabalho de um perito, de acordo com a ISA 620.

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Norma Contabilstica e de Relato Financeiro 7
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