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SUMÁRIO

1 AUDITORIA DOS CUSTOS ................................................................................ 4

1.1 Papel da Auditoria......................................................................................... 5

2 APLICAÇÃO AUDITORIA DE CUSTOS.............................................................. 6

2.1 Objetivos ....................................................................................................... 8

3 NATUREZA DA AUDITORIA ............................................................................... 9

4 PLANO DE AUDITORIA .................................................................................... 11

4.1 Planejamento dos trabalhos ....................................................................... 13

4.2 Programa de auditoria ................................................................................ 15

4.3 Diferenças entre auditor interno e externo .................................................. 16

5 CONTROLE INTERNO ..................................................................................... 18

5.1 Avaliação do Controle Interno ..................................................................... 19

5.2 Teste de Procedimentos ............................................................................. 20

6 DEFINIÇÕES BÁSICAS DE CUSTOS .............................................................. 22

7 CLASSIFICAÇÕES DE CUSTOS ...................................................................... 24

8 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS ........................................................... 26

9 RESISTÊNCIA DAS MICROS E PEQUENAS EMPRESAS AO CONTROLE DE

CUSTOS 28

9.1 Apuração dos custos totais ......................................................................... 29

9.2 Ponto de Equilíbrio e Margem de Segurança ............................................. 30

9.3 Análise Para Formação de Preço ............................................................... 31

10 RELAÇÃO DE CUSTOS, VOLUME E LUCRO .............................................. 32

11 AUDITORIA INTERNA ................................................................................... 32

11.1 Procedimentos ......................................................................................... 34

11.2 Papéis de Trabalho.................................................................................. 34

11.3 Fraude e erro ........................................................................................... 35

1
 11.4 Procedimentos ......................................................................................... 36

12 A IMPORTÂNCIA DO CONTROLE DE CUSTOS NAS PEQUENAS

EMPRESAS ....................................................................................................................... 37

13 FONTES DE DADOS DA CONTABILIDADE DE CUSTO .............................. 37

14 PROCEDIMENTOS PARA OS CONTROLES DE MATERIAIS ..................... 38

15 DETERMINAÇÃO DO CUSTO DOS MATERIAIS ......................................... 39

16 PRINCIPAIS MÉTODOS DE CUSTEIO ......................................................... 40

16.1 Custeio por Absorção .............................................................................. 40

16.2 Custeio Variável ...................................................................................... 41

16.3 Custeio Padrão ........................................................................................ 41

17 SISTEMAS DE CUSTOS ............................................................................... 41

18 REFERÊNCIAS BIBILIOGRAFICAS .............................................................. 48

19 BIBLIOGRAFIA .............................................................................................. 49

2
 Prezado aluno!...

A Rede Futura de Ensino, esclarece que o material virtual é semelhante ao da sala

de aula presencial. Em uma sala de aula, é raro – quase improvável - um aluno se
levantar, interromper a exposição, dirigir-se ao professor e fazer uma pergunta , para
que seja esclarecida uma dúvida sobre o tema tratado. O comum é que esse aluno faça
a pergunta em voz alta para todos ouvirem e todos ouvirão a resposta. No espaço virtual,
é a mesma coisa. Não hesite em perguntar, as perguntas poderão ser direcionadas ao
protocolo de atendimento que serão respondidas em tempo hábil.
Os cursos à distância exigem do aluno tempo e organização. No caso da nossa
disciplina é preciso ter um horário destinado à leitura do texto base e à execução das
avaliações propostas. A vantagem é que poderá reservar o dia da semana e a hora que lhe
convier para isso.
A organização é o quesito indispensável, porque há uma sequência a ser seguida e
prazos definidos para as atividades.

Bons estudos!

3
1 AUDITORIA DOS CUSTOS

Fonte: charteredclub.com

O ambiente de competitividade requer que a empresa busque vantagens

competitivas através de estratégias de atração e manutenção de clientes, seja por
diferenciação, através da oferta de serviços de alto nível ou por custo, pela oferta de
melhores preços que a concorrência ou, ainda, pela combinação das duas estratégias. Para
os gestores das empresas pressionadas por este ambiente de excelência empresarial
responder adequadamente em termos de gestão eficaz, faz-se necessário provê-lo com
informações que os conduzam na formulação, implementação e controle da estratégia
escolhida. O que se tem discutido no ambiente acadêmico é que a informação contábil não
se mostra adequada, para esta finalidade, por estar voltada para dentro da empresa e
também por estar restrita aos aspectos legais e burocráticos.
Os gestores têm buscado algum tipo de informação que os oriente, resultando numa
profusão de dados de natureza qualitativa relacionados com o mercado em detrimentos dos
aspectos financeiros do empreendimento. No entanto, a Contabilidade pode e deve
preencher esta lacuna proporcionando dados de natureza estratégica, ou seja, orientados
para o futuro, particularmente com relação à gestão estratégica de custos.

4
1.1 Papel da Auditoria

A auditoria, devido as condições sob as quais se desenvolveu, caracterizou-se por

longo período pela identificação de irregularidades, fraudes e desvios, no sentido de
salvaguardar os interesses dos proprietários não gestores. Esta visão já não se coaduna
mais com o ambiente em que presta seus serviços, haja vista que os interesses dos seus
clientes atuais também estão expostos a riscos da má utilização dos seus recursos, o que
podem resultar no comprometimento definitivo da sobrevivência da empresa.
Esta conotação policialesca que carrega desde os seus primórdios no Séc. XIII tem
sido substituída, na sua concepção moderna, pelo que se pode chamar de conotação
gerencial, onde a ênfase é dada a identificação de fragilidades do sistema de controle do
processo operacional e financeiro, com o objetivo de propor melhorias tendo em vista a
maior eficácia da estrutura organizacional. Para tanto, examina e atesta a conformidade de
informações financeiras e operacionais, dos sistemas e procedimentos de controle, assim
como a execução de operações em face de planos e programas previamente estabelecidos,
constituindo-se sua responsabilidade identificar e comunicar deficiências e impactos
financeiros e, ainda, sugerir ajustes a fim de otimizar os resultados da empresa. Trata-se,
portanto, de uma atividade preventiva de problemas organizacionais, através da
identificação oportuna de falhas ou desvios, que visa orientar a administração nas decisões,
de modo a conduzir os negócios ou transações com eficiência e eficácia, caracterizando-
se pela capacidade de geração de informações oportunas e úteis ao processo decisório.

Auditoria interna é uma atividade independente, de fornecimento de segurança

objetiva e de consultoria que visa acrescentar valor a uma organização e melhorar
suas operações. Trazendo para a organização uma abordagem sistemática e
disciplinada par a avaliação e melhora da eficácia de seus processos de
gerenciamento de risco, controle e governança, ajuda-a a atingir seus objetivos.
Boynton, Johnson e Kell 2002, p. 932.

A relevância da informação é traduzida pelo significado ou conhecimento

proporcionado aos usuários capaz de desencadear uma ação, inclusive de nada fazer. No
entanto, a percepção do ser humano do conteúdo das informações, decorrem das
condições de acesso, do grau de confiabilidade, assim como, do seu próprio conjunto de
crenças e valores. Por tanto, o auditor precisa propiciar ao gestor condições de análises e
conclusões, entendendo a cultura organizacional que influência o comportamento das
pessoas e gerenciando o tempo de tráfego da mensagem até o receptor de formas a

5
garantir a eficácia da informação para tomar decisões sem, no entanto, perder a perspectiva
de minimização dos custos de geração inerentes. Portanto, qualidade do trabalho do auditor
é definida pela sua capacidade de gerar informações oportunas, úteis ao processo decisório
obtidas ao menor custo possível, de modo que, sua competência será determinada pela
capacidade de: a. facilitar o acesso dos gestores aos dados necessários para suas análises
e conclusões; b. oferecer segurança em termos de integridade e confiabilidade dos dados;
c. entender a cultura da organização para poder influenciar comportamentos.
Procurando identificar fragilidades do sistema de controle do processo operacional e
financeiro e propor melhorias com vistas a maior eficácia da estrutura organizacional, a
tecnologia de exame e avaliação inerente a atividade do auditor deve estar focada: nas
informações financeiras e operacionais; nos sistemas e procedimentos de controle; e na
execução das operações em face de planos e programas pré-estabelecidos, afim de que
possa opinar sobre a respectiva conformidade. Neste contexto, a auditoria de custos
procura: identificar a origem e o destino de cada um dos gastos dos departamentos
produtivos e não produtivos da empresa; evidenciar se tais gastos são necessários para
atender os requisitos de produção; evidenciar se os gastos estão dentro dos parâmetros
previamente estabelecidos e/ou aceitáveis e, assim, permitir uma rápida constatação de
desvios, suas possíveis causas e subsídios para imediata correção.

2 APLICAÇÃO AUDITORIA DE CUSTOS

Certeza da Margem: O principal objetivo desta auditoria é verificar se o conceito, a

forma, e procedimentos adotados, estão realmente corretos, pois disso depende a certeza
da margem de lucro. A empresa pode estar vivendo um engano quanto ao percentual de
lucro demonstrado nos seus relatórios gerenciais quando os critérios e ou os cálculos
estiverem errados. Assim sendo o relatório de auditoria é imprescindível para a alta gestão.
Definição de preços: A verificação dos critérios adotados para a formação do preço
de venda é essencial, pois a ação da área comercial está fundamentada na tabela de preços
emitida pela área de custos.
Omissão e Sonegação: Aspecto muito relevante é a verificação da existência de
sonegação ou omissão de informações, que irão acarretar diretamente o valor do custo

6
bem como o valor do preço de venda do produto. Além do aspecto gerencial, o fisco poderá
eventualmente multar a empresa por essa irregularidade.
Desvio de Materiais – É extremamente importante a verificação se existe ou não
desvio de materiais no processo produtivo. Esses materiais podem ser produtos
semiacabados, produto acabado, ferramentas, matérias primas, insumos etc. Muitas
empresas já sofreram subtração do seu patrimônio por anos sem conseguir identificar o
problema, por não ter uma auditoria de custos. Na medida que a auditoria vai aplicando os
exames, acaba descobrindo as divergências existentes, pela divergência nos índices,
totalmente incompatíveis com a realidade da empresa.
A auditoria é uma atividade relativamente nova no Brasil, onde em termos de
técnicas, as legislações especificas brasileiras vêm abordando superficialmente o assunto,
sem definir de forma clara e precisa os procedimentos que os profissionais da área
deveriam adotar por ocasião das auditorias das demonstrações financeiras e auditorias
realizadas nas empresas públicas. De forma bastante simples, pode se definir auditoria
como levantamento, estudo e avaliação sistemática das transações, procedimentos, e
demonstrações de uma entidade.
A auditoria compreende o exame de documentos, livros e registros, com o propósito
para obtenção de informações e confirmações, internas e externas, relacionadas com o
controle do patrimônio, mensurando a exatidão desses registros e das demonstrações
contábeis.
O objetivo do exame das demonstrações financeiras é expressar uma opinião sobre
a propriedade da mesma, assegurando que elas representem adequadamente a posição
patrimonial e financeira. Onde deve ser efetuado de acordo com as normas usuais de
auditoria, inclusive quanto às provas nos registros contábeis e aos procedimentos de
auditoria julgados necessários.
Dessa forma pode ser descrito resumidamente como processo pelo qual o auditor
se certificar da veracidade das demonstrações financeiras preparadas pela companhia
auditada.
O objeto da auditoria é o conjunto de todos os elementos de controle do patrimônio
administrado, que compreende registros contábeis, papeis documentos, fichas, arquivos e
anotações que comprovem legitimidade dos atos da administração. Pode a auditoria
basear-se em informações obtidas fora da empresa, tais como relativas à confirmação de

7
contas de terceiros e de saldos bancários, por exemplo, sendo elas fontes externas que
geralmente oferecem melhores características de credibilidade do que aquelas obtidas
dentro da própria entidade auditada.
Ao examinar um conjunto de demonstrações contábeis, o primeiro problema que o
auditor enfrenta é o de determinar exatamente o que o conjunto de demonstrações
contábeis pode representar, o auditor deve ser contador bastante competente, a fim de
poder ler as demonstrações contábeis com suficiente compreensão e habilidade.
A responsabilidade deste trabalho é de total independência, inclusive a possibilidade
de o auditor responder com seus bens pessoais, caso seja acionado por causar prejuízos
a terceiros em razão da não correspondência dos números certificados da sociedade
auditada com a realidade, outro aspecto a ser ressaltado é o código de ética que rege seus
trabalhos, onde é prevista a confidencialidade sobre informações obtidas durante seu
trabalho.

A implantação de um controle interno por si só não garante a inexistência de erros

ou fraudes, no entanto um bom controle interno mitiga e previne esses riscos
conforme menciona FRANCO; MARRA,2009, p. 76

Auditoria de Custos consiste em avaliar todos os procedimentos relacionados ao

processo produtivo, formação de preço de venda e rentabilidade por produto das empresas,
com a finalidade de obter a certeza dos controles internos adotados, formas de apuração
de custos, e da correta utilização dos dados gerenciais que esta ferramenta proporciona.
Essa análise ajuda na correção de erros adotados, capacitando aos responsáveis e em
especial a gerência a identificação rápida de distorções, que podem ocorrer a qualquer
momento num processo tão dinâmico e vital para a empresa, que é a apuração de custos.
É uma revisão geral de todos os procedimentos adotados na formação dos produtos,
da produção, dos valores agregados, identificando distorções, erros de procedimentos, de
cálculos, e apontando para uma performance ideal e segura para a Gestão da empresa.

2.1 Objetivos

1. Comprovar a confiabilidade da ferramenta de custos como Gestão estratégica

de competitividade no negócio.
2. Avaliar todos os controles internos da empresa

8
 3. Identificar os procedimentos adotados no processo produtivo da empresa
4. Identificar os pontos críticos, onde estão as maiores dificuldades, e sugerir
soluções
5. Eliminar ciclos viciosos, que levam a erros e a prejuízos
6. Avaliar a composição da estrutura de produtos
7. Avaliar a estrutura de processos,
8. Aferir o sistema e método de apuração de custos utilizado, para que o mesmo
sirva de base para a tomada de decisão
9. Identificar problemas de ordem operacional e ou gerencial, que estejam
distorcendo os resultados da empresa.
10. Recomendar formas de gerenciamentos que venham a diminuir distorções.

Fonte:lumenspericia.com.br

3 NATUREZA DA AUDITORIA

Essa auditoria não consiste em fiscalizar, e ou condenar a administração de uma

empresa, mas serve de auxilio de apoio e de revisão, para melhorar a performance dos
controles de produção e da coerência na apuração dos custos da mesma. Trata-se de uma

9
ferramenta indispensável para a alta Gestão, uma vez que envolve o cerne do negócio da
empresa que é o custo do produto.
Cabe aos responsáveis pela produção, responsáveis pelos apontamentos, pelos
controles, e pela apuração de custos, a acompanhar detalhadamente todo o trabalho, para
que o resultado do mesmo surto os efeitos esperados.
É de se supor que a empresa não obtém uma estrutura de produto registrada, ou
que a mesma apresenta erros, faltando algum item a ser considerado na mesma. Ao
mesmo tempo podemos ter uma situação onde o rateio dos custos indiretos não esteja
condizente com a realidade da empresa, até por que esse critério muda de empresa para
empresa, e desta forma venha a prejudicar a formação do custo de um produto,
inviabilizando a venda do mesmo no mercado.
Cabe o auditor apontar para esses fatos com o intuito de corrigir essas distorções e
proporcionando uma segurança na base gerencial da empresa.
Tem por finalidade a auditoria de custos, elevar o conhecimento sobre os processos
que envolvem um parque industrial ou comercial, a fim de apontar eventuais distorções,
sugerindo a devida adequação, para que a alta gestão consiga visualizar melhor seu
negócio, comparando-o com os concorrentes e tomando as medidas cabíveis para o
sucesso da mesma.
A auditoria não terá o poder de mando ou de decisão. Ela expõe os fatos, emite seu
parecer, dá sugestões. No entanto cabe a direção da empresa a tomada de decisões sobre
os pontos abordados no relatório.
Independentemente de ser uma Auditoria interna, ou terceirizada, exercerá seu
papel de forma independente sem subordinação as áreas auditadas, para que possa
produzir seus efeitos, não permitindo desvios do objetivo que é de expor a realidade dos
fatos com o firme propósito da melhoria constante da empresa.
A auditoria trabalha baseada em amostragens estatísticas, testes de aferição,
recálculos, exames, e análises do escopo pré-determinado para a mesma. As realidades
dos fatos vão identificar o grau de aprofundamento do trabalho em questão, podendo até
sugerir a verificação completa de determinada operação, dado a relevância que a mesma
oferece no processo. Sempre dará muita ênfase aos controles internos da empresa, pois
os mesmos serão a base do sucesso de todos os procedimentos de uma empresa.

10
 Em se tratando de uma ferramenta gerencial indispensável para a gestão dos
negócios, é preciso formatar os exames para que possam dar consistência na avaliação
dos números, a fim de detectar a divergência ou não no resultado final dos números
apresentados. Lembrando sempre que o objetivo da ferramenta de custos é apontar o
índice de lucratividade da empresa a cada mês.
Os Controles que servirão de base desta auditoria, normalmente são efetuados pela
área de PCP (planejamento e controle de produção). É preciso verificar se os controladores
estão corretamente orientados, e se obtém conhecimento da utilização e da seriedade dos
valores apontados. Uma anotação errada compromete a formatação do cálculo. A base de
composição de custos se dará sempre na plataforma produtiva.
Como requisitos desta auditoria, é necessário um mapeamento de todas as áreas
envolvidas, com suas características como por exemplo processo produtiva, engenharia de
processos, fluxograma do processo e formas de execução dos trabalhos no chão de fábrica.

4 PLANO DE AUDITORIA

O plano de auditoria consiste em um documento devidamente formalizado contendo

a programação dos trabalhos de auditoria para o exercício financeiro seguinte, denominado
no âmbito das Instituições de Ensino Superior de: Plano Anual de Atividades de Auditoria
Interna – PAINT. É elaborado segundo as orientações técnicas emanadas pelo Órgão
Central do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, a Controladoria Geral
da União – CGU. As instruções normativas vigentes e que regem a matéria são: IN SFC nº
01/01, IN CGU nº 07/06 e IN SFC-CGU 01/07.
De acordo com os artigos 4º e 5º da IN CGU nº 07/06, a proposta do plano deve ser
submetida anualmente ao órgão setorial da CGU-MG para análise prévia até o último dia
útil do mês de outubro do exercício anterior ao de sua execução. Caso o órgão setorial não
se manifeste no prazo de 20 (vinte) dias úteis, a unidade de auditoria deverá encaminhar a
proposta para apreciação e aprovação ao Conselho Universitário da UFMG ou ao Reitor.
A proposta do PAINT deverá ser aprovada até o último dia útil do mês de dezembro
de cada ano, conforme dispõe o art. 6º da referida Instrução. O PAINT devidamente
aprovado deverá ser novamente encaminhado ao órgão setorial da CGU-MG até o dia 31
(trinta e um) de janeiro de cada exercício a que se aplica.

11
 O conteúdo do PAINT deve ser apresentado observando-se as orientações contidas
na IN SFC/CGU nº 01/07 que de acordo com os incisos I, II e § 1º do art. 2º deverá abordar
os seguintes itens:
I - Ações de auditoria interna previstas e seus objetivos; e
II- Ações de desenvolvimento institucional e capacitação previstas para o
fortalecimento das atividades da auditoria interna na entidade. § 1º Na descrição das ações
de auditoria interna, para cada objeto a ser auditado, serão consignadas as seguintes
informações:
I - Número sequencial da ação de auditoria;
II - Avaliação sumária quanto ao risco inerente ao objeto a ser auditado, e sua
relevância em relação à entidade;
III - Origem da demanda;
IV - Objetivo da auditoria, contendo os resultados esperados, devendo-se especificar
de que forma as vulnerabilidades do objeto a ser auditado poderão ser mitigadas;
V - Escopo do trabalho, explicitando, tanto quanto possível, sua representatividade
em termos relativos, e demonstrando a amplitude dos exames a serem realizados, em
relação ao universo de referência concernente ao objeto a ser auditado;
VI - Cronograma contendo a data estimada de início e término dos trabalhos;
VII - local de realização dos trabalhos de auditoria; e
VIII - recursos humanos a serem empregados, com a especificação da quantidade
de homens-hora de auditores a serem alocados em cada ação de auditoria e os
conhecimentos específicos que serão requeridos na realização dos trabalhos.
Em síntese, os trabalhos de auditoria deverão ser programados anualmente,
contemplando todas as transações realizadas no período, com uma visão abrangente da
organização, devendo abordar:
 Áreas de exame e análise prioritárias, observando sempre as ações de governo
previstas: no Plano Plurianual, no Plano de Desenvolvimento Institucional, na Lei
Orçamentária Anual e nas recomendações dos órgãos de controle interno e externo;
 Enfoque de rotação de ênfase para determinadas áreas ou departamentos;
 Estimativa de tempo e recursos para execução dos trabalhos programados.
No processo de planejamento anual deverão ser destinadas no mínimo 10% das
horas anuais trabalhadas para a realização de treinamentos. Em síntese, o planejamento

12
anual dos trabalhos de auditoria representa o momento em que se dimensiona toda a
extensão dos procedimentos a serem executados, além de permitir o direcionamento dos
trabalhos tanto para o demandante, quanto para a equipe de auditoria, a fim de alcançar os
objetivos pretendidos.
A realização de um trabalho de auditoria sem um planejamento prévio permitirá o
esquecimento de áreas importantes, adoção de procedimentos inapropriados de auditoria,
demora na identificação dos problemas significativos que afetam o objetivo do exame e,
principalmente, maior risco na emissão do parecer.

4.1 Planejamento dos trabalhos

Fonte: sebrae.com.br

A fase de Planejamento abrange a determinação dos objetivos da auditoria, data de

realização, seu alcance, critérios, metodologia a ser aplicada, além do prazo e recursos
necessários para garantir que cubra as atividades, processos, sistemas e controles mais
importantes. Na fase de Planejamento, a equipe de auditoria procede à coleta e análise das
informações necessárias para prover o adequado conhecimento e compreensão do objeto
da auditoria, bem como possibilitar a definição das questões que serão examinadas na fase
seguinte. O planejamento é a etapa fundamental para o êxito do trabalho do auditor interno,
sendo imprescindível que seja alocado o tempo adequado para sua realização.

13
 A tentativa de abreviar o tempo destinado ao planejamento muitas vezes redunda
em problemas na execução, que poderão provocar acréscimo no tempo total de realização
do trabalho, além de repercussões negativas em sua qualidade. Ao planejar-se um exame
de auditoria a questão crítica é a definição do volume de informações necessárias para
esse fim. Essa decisão depende muito do conhecimento técnico do auditor, do
conhecimento específico sobre a atividade a ser examinada e das peculiaridades de cada
organização. Sendo assim, o planejamento deve considerar a prioridade para que as áreas
de controle interno e revisão analítica sejam executadas em primeiro lugar, permitindo a
determinação da natureza, extensão e periodicidade dos testes e procedimentos de
auditoria a serem aplicados.
Ao início de qualquer trabalho de auditoria, esse deve ser cuidadosamente
planejado, tendo em vista o seu objetivo. O auditor deve planejar seu trabalho consoante o
Plano Anual de Atividades de Auditoria Interna - PAINT vigente e de acordo com os prazos
e demais compromissos acordados com o Auditor-Geral. Deve, ainda, o auditor,
documentar seu planejamento geral e preparar programa de trabalho por escrito,
detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados,
em termos de natureza, oportunidade e extensão.
O planejamento e os programas de trabalho devem ser revisados e atualizados
sempre que novos fatos o recomendarem.
Os objetivos básicos do planejamento dos trabalhos de auditoria são os seguintes:
 Identificar os problemas potenciais da entidade;
 Definir, antecipadamente, os exames adequados para a consecução dos
objetivos do trabalho, em espaço de tempo razoável e com meios disponíveis;
 Facilitar a administração do tempo durante a realização do trabalho;
 Estabelecer racionalmente a extensão dos procedimentos de auditoria a
serem utilizados;
 Assegurar a uniformidade dos levantamentos, exames e avaliações a serem
realizados pelos diversos integrantes da equipe;
 Evitar improvisações e sobrecarga de trabalho (divisão de tarefas)

14
 Os elementos essenciais à programação dos trabalhos de auditoria são os seguintes:

 Constituição da equipe de trabalho com a adequada qualificação mediante

designação expressa.
 Definição dos instrumentos a serem utilizados (programas de auditoria,
roteiros, check list);
 Conhecimento da unidade auditável (organogramas, atribuições,
fluxogramas, manuais de procedimentos, normas e legislação pertinente);
 Plano anual de auditoria (auxilia na comunicação do objetivo, escopo e
limitação);
 Últimos trabalhos de auditoria realizados.

4.2 Programa de auditoria

Os objetivos do planejamento de auditoria podem ser atingidos de modo mais

eficiente quando este planejamento é feito por escrito, ou seja, quando as ideias ou
decisões relativas ao “que fazer”, “como fazer” e “porque fazer”, são convertidas em um
documento formal para direcionar a execução dos trabalhos.
Assim, o programa de auditoria constitui-se no objetivo final do planejamento. É um
plano de ação detalhado e se destina, precipuamente, a orientar adequadamente o trabalho
do auditor interno, facultando-se lhe, ainda, sugerir oportunamente complementações
quando as circunstâncias o recomendarem.
O programa de auditoria é uma definição ordenada de objetivos, determinação de
escopo e roteiro de procedimentos detalhados, destinado a orientar a equipe de auditoria;
configura-se na essência operacional do trabalho de auditagem relativamente a uma área
específica da entidade ou a gestão de determinado sistema organizacional e deve
estabelecer os procedimentos para a identificação, análise, avaliação e registro da
informação durante a execução do trabalho.
O programa de auditoria é estruturado de forma padronizada e pode conter:
a) Sistema organizacional a ser auditado;
b) Conceituação;
c) Áreas envolvidas;

15
 d) Período;
e) Objetivos;
f) Cronograma dos trabalhos;
g) Equipe de auditores internos;
h) Custos envolvidos;
i) Tick-marks utilizadas;
j) Procedimentos;
k) Questionário de Avaliação - Controles Internos Administrativos (QACI);
l) Campo para observações dos auditores internos;
m) Conceito dos auditores internos;
n) Orientações gerais.

A utilização criteriosa do programa de auditoria permite à equipe avaliar, em campo,

sobre a conveniência de ampliar os exames (testes de auditoria) quanto à extensão e/ou a
profundidade, caso necessário. O programa visa definir os meios mais econômicos,
eficientes e oportunos para se atingir os objetivos da auditoria. Deve ser suficientemente
discutido no âmbito da Unidade de Auditoria Interna e ser aprovado por seu titular ou seu
delegado, antes do início do trabalho de campo.

Auditoria é uma especialização contábil voltada a testar a eficiência e eficácia do

controle interno patrimonial implantando com o objetivo de expressar uma opinião
sobre determinado dado. A auditoria das demonstrações financeiras visa às
informações contidas nessas afirmações, assim é evidente que todos os itens,
formas e métodos que as influenciam também estarão sendo examinados. O exame
da auditoria engloba a verificação documental, os livros e registros com
características controladoras, obtenção de evidencias de informações de caráter
interno ou externo que se relacionam com o controle do patrimônio e a exatidão dos
registros e as demonstrações deles decorrentes. A ênfase que se da a cada
situação depende de uma série de decorrências dos diferentes segmentos que
compõe a organização. Attie 2000, p.25

4.3 Diferenças entre auditor interno e externo

Auditor interno é empregado da empresa auditada, já o auditor externo não tem

vínculo empregatício com a empresa auditada. Auditor interno possui menor grau de
independência, o auditor externo requer maior de independência. Auditor interno executa
auditoria contábil e operacional, o auditor externo somente apenas contábil.

16
 Os principais objetivos de a auditoria interna são verificar se as normas internas
estão sendo seguido, verificar as necessidades de aprimorar as normas internas vigentes,
verificar a necessidade de novas normas técnicas, efetuar auditoria de diversas áreas de
demonstrações contábeis de demonstrações contábeis em áreas operacionais.
A auditoria externa tem como objetivo, emitir uma opinião sobre as demonstrações
contábeis, no sentido de verificar se essas refletem adequadamente a posição patrimonial
e financeira do resultado das operações, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos
de caixas da empresa que estar sendo examinada, também se essas demonstrações foram
elaboradas com os princípios contábeis e se esses princípios contábeis foram aplicados
com uniformidade em relação ao exercício social anterior.
O auditor interno executa o maior número de teste porque tem mais disponibilidade
de tempo para ficar na empresa, já o auditor externo executa o menor volume de teste já
que estar interessado em distorções que individualmente ou cumulativamente pode inteirar
de maneira substancial nas informações das demonstrações contábeis, em linhas gerais a
auditoria interna é o conjunto de atividades de avaliação independente de assessoramento
conduzido pela própria administração.

A auditoria interna é uma atividade de avaliação independente e de assessoramento

da administração, voltada para o exame e avaliação da adequação, eficiência e
eficácia dos sistemas de controle, bem como da qualidade do desempenho das
áreas, em relação as atribuições e aos planos, as metas, aos objetivos e as políticas
definidos para as mesmas. Jund 2004, p.27 apud

Os auditores internos, são profissionais contratados pela própria entidade, sendo

parcialmente independentes, que além das informações contábeis e financeiras, se
preocupa também com os aspectos operacionais, funcionando como um órgão de
assessoramento para a administração, pois desta maneira nos controles internos da
empresa, minimizam a probabilidade de ocorrência de fraudes, erros ou práticas
ineficientes.
As empresas impulsionadas a atender as suas metas, buscam a cada dia por uma
estrutura sólida, através do crescimento e da diversificação das atividades econômicas, e
que garantam aos seus empresários estabilidade financeira e o retorno necessário as suas
expectativas, sobre o patrimônio formado. Com o decorrer dos fatos e o crescimento das
atividades internas da empresa, a supervisão passa a precisar de alguém que lhes afirme
que os controles e as rotinas de trabalho estão sendo perfeitamente executados, e se os

17
documentos contábeis espelham realmente a realidade econômica e financeira da
empresa. Assim a auditoria interna neste momento se manifesta como uma atividade
necessária à organização e desenvolve-se junto a gerencia concedendo-lhe alternativas,
como ferramenta de trabalho, de controle, assessoria e administração. Cabendo a mesma
convencer a alta administração e seus executivos de que pode auxilia-los na melhoria de
seus negócios, identificando áreas arriscadas e indicando correções.

5 CONTROLE INTERNO

Fonte: companyweb.com.br

O controle interno facilita o trabalho tanto do auditor interno ou externo, toda empresa
tem seus objetivos qualitativos e metas qualitativas metas quantitativas. Para que a
empresa alcance seus objetivos há necessidade de um controle interno, controle dos
procedimentos, controle das normas, controle da execução das tarefas, controle no que diz
respeito demonstrativo contábil, exatidão, tempestividade e confiabilidade. Essa ferramenta
auxiliar o auditor interno e é de apoio importante para o auditor externo, tem como intuito a
preservação do patrimônio, aumentando esse patrimônio e sua rentabilidade.
O auditor independente tem muito mais segurança no momento de emitir uma
opinião quando existe um controle interno eficiente e de qualidade.
Existe o controle interno em empresa privada e na administração pública. Na
empresa privada os objetivos têm haver com tempestividade e exatidão dos demonstrativos

18
contábeis; na administração pública também tem haver com os objetivos, só que tem uma
anuncia a mais por que existe dinheiro público; do orçamento é preciso controlar a parte
contábil, operacional, financeira, orçamentaria e patrimonial. Quando se aborda controle
interno não há como falar só de empresas privadas, cabe também a necessidade de
ressalvar um link sobre o setor público. E tendo um controle interno eficiente menor à
amostra, e sendo ele vulnerável maior a amostra.
O controle interno aponta métodos à coordenação como planos constantes da
entidade, afim de salvaguardar seus ativos, com finalidade de promover a eficiência
operacional alimentando a direção das entidades, com objetivo de evitar fraudes, erros,
desfalques e crises.
Antes do início de qualquer trabalho relacionado à auditoria, é necessário o
conhecimento de toda a rotina dos controles internos da empresa. Quanto melhor o
controle, mais segurança para o trabalho, quanto menor o controle, mais cuidado será
exigido na execução das tarefas.
O controle interno abrange o plano de organização e todos os métodos e medidas
coordenadas, adotadas numa empresa para proteger seus ativos, verificar a exatidão
operacional e requerer a subordinação às diretrizes administrações constituídas.

“Pode-se entender a importância do controle interno a partir do momento em que se

verificar que é ele que pode garantir a continuidade do fluxo de operações com as
quais convivem a empresa’’. Crepaldi, 2013, p.474 apud Evandro Junio dos Santos
Silva, Leandro Carvalho de Brito, Rosa Maria Silva Furtado.

5.1 Avaliação do Controle Interno

A avaliação implica, então, em dois processos: o diagnóstico e a decisão. Chegar a

um diagnóstico bom ou ruim é apenas uma parte do processo de avaliação. É preciso saber
o que fazer com este diagnóstico. Relativo ao controle interno, a avaliação é a ponderação
da execução do plano ou questionário. Após a avaliação, o auditor determinará quais os
pontos problemáticos, delineando diretrizes quanto: aos elementos patrimoniais que mais
necessita de cuidados, a extensão do exame e as probabilidades de falhas do sistema.
O principal objetivo da avaliação do controle interno é estabelecer um embasamento
para definir a natureza, oportunidade, extensão e procedimentos a serem seguidos para o
trabalho de auditoria.

19
 Antes de dar início ao processo de avaliação dos controles internos é imprescindível
realizar um estudo do ambiente do controle. Nessa etapa, faz-se um levantamento de toda
a empresa. São mapeados: organogramas, parâmetros para desenvolvimentos de produtos
e serviços, normas e procedimentos formais, política de pessoal, englobando: contratação,
carreira, treinamento, demissões, políticas de cargos e salários, definições e atribuições e
responsabilidades por níveis e cargos, e etc.
A ferramenta ou mecanismo mais comumente utilizado neste processo é o
questionário de mapeamento do ambiente de controle, onde as questões ali colocadas
dizem a respeito, em sua maioria, á solicitação de documentos formais da organização,
onde se encontram consubstanciados a maioria dos assuntos listados para etapa de
levantamento de controle. Se alguns dos assuntos não existirem formalmente na
organização, o processo de solicitação é direcionado para o levantamento de subsídios que
permitem que sejam formalizados quais são, de fato, adotados na pratica.
Constata-se a importância do controle interno por ser dotado de ferramentas que
possibilitarão maior controle das atividades das empresas, assim evitando a ocorrências de
erros, desestimulando possíveis fraudes, permitindo a realização de avaliações e
contribuindo para uma adequada estrutura organizacional que atenda ás necessidades das
empresas na condução dos seus negócios.
É provado o valor do controle interno em todos os setores das entidades, trazendo nas
suas operações métodos exclusivos que alcançará melhores resultados, para formação das
atividades no ciclo dos negócios, devendo atender outros itens como proteção dos bens,
estimulo à obediência às diretrizes administrativas estabelecidas e etc.

5.2 Teste de Procedimentos

Esse amplo processo de auditoria independente, onde vai planejar uma série de
procedimentos com objetivos de buscar as evidências que vão dar base e suporte para
formação da opinião poderá ser modificada ou não modificada. Esses procedimentos são
de suma importância, sendo bem planejados, vão ajudar na busca das evidências
suficientes, relevantes e confiáveis. Nessa fase de respostas o auditor pode aplicar
procedimentos quanto ao nível geral das demonstrações contábeis ou também ao nível das
afirmações. Quando o auditor planeja e programa procedimentos no nível geral das

20
demonstrações denomina-se respostas gerais, e quando trata no nível de afirmações
denomina procedimentos adicionais.
Procedimentos adicionais são subdivididos em: com a finalidade de controle,
procedimentos que visam verificar a efetividade do sistema de controle interno; com a
capacidade de corrigir e prevenir em relação à incoerência de conformidade; também
existem os procedimentos com finalidade substantiva onde o auditor vai trabalhar com
saldos, divulgações classe de transações e também verificar situações dessas afirmações.
O controle de procedimentos refere-se ao controle adquirido mediante a ressalva de
políticas e procedimentos dentro da organização. Existem algumas características
desejáveis nos controles de procedimento, como por exemplo: que sejam adequados à
estrutura organizacional, bem definido e documentado, se mostrem fáceis de interpretar e
aplicar. Também havendo dois tipos de controles de procedimentos, como procedimentos
de fluxo e de documentação que são incorporados no sistema de processamento de
transações. Que são: revisão de cálculos e somas em contratos de financiamentos,
endosso restritivo de cheques de administrativos. E outro é procedimento de controles
independentes que são aqueles estabelecidos pela administração, independentemente das
rotinas de processamento de transações. Que são: conciliação de saldos bancários,
controle dos saldos segundo as razões subsidiárias, para verificar se coincidem com
aqueles segundo as contas de controle da razão geral, proteção física.

21
6 DEFINIÇÕES BÁSICAS DE CUSTOS

Fonte: hlskc.com

Existem ainda divergências conceituais sobre Custos, sendo que os conflitos

ocorrem por confundi-los com perdas e segregá-los nas despesas que, no conceito
clássico, são custos complementares.
As diversas definições encontradas na literatura levam a diferentes aplicações e
interpretações. Objetivando a utilização das informações de Custos para fins gerenciais,
utilizam-se nestes os seguintes conceitos: Gastos, Desembolso, Investimento, Despesas,
Perdas, Desperdícios e Custos, adotando-se as definições seguintes.
Gastos: o termo gasto é usado para definir as transações financeiras em que há ou
a diminuição do disponível ou a assunção de um compromisso em troca de algum bem de
investimento ou bem de consumo. Desse modo, o gasto pode ser imediatamente
classificado como gasto de investimento (aquele que deve ser ativado) ou como gasto de
consumo (que será logo batizado como uma despesa).
Desembolso: pagamento pela aquisição de bem ou pela aquisição de serviço
Despesa: é o valor dos bens ou serviços consumidos direta ou indiretamente para
obtenção de receitas. Nessa visão, os custos dos produtos vendidos pela empresa tornam-
se despesas no momento da venda. Às vezes, esse termo é empregado para se
identificarem os gastos não relacionados com a produção, ou seja, os que se referem às

22
atividades não produtivas da empresa. Geralmente, essas atividades são separadas em
Comerciais, Administrativas e Financeiras.
Perdas: são os fatos ocorridos em situações excepcionais, que fogem à normalidade
das operações da empresa. São considerados não-operacionais e não fazem parte dos
custos de produção dos produtos.
Constituem-se de eventos econômicos negativos ao patrimônio empresarial, não
habituais e eventuais, tais como deterioração anormal de ativos, perdas de créditos
excepcionais, capacidade ociosa anormal, etc.
Desperdício: É a perda a que a sociedade é submetida devido ao uso de recursos
escassos. Esses recursos escassos vão desde material, mão-de-obra e energia perdidos,
até a perda de horas de treinamento e aprendizado que a empresa e a sociedade perdem
devido, por exemplo, a um acidente de trabalho.
Os desperdícios são todas as formas de custos que não adicionam qualquer valor
ao produto, sob a ótica do consumidor. Exemplifica com o caso de fabricante de televisores
que só adiciona valor ao combinar e montar as partes necessárias para produzi-los.
Qualquer coisa, além disso, é desperdício. Por essa definição, contar e estocar partes
componentes, qualquer forma de inspeção, testes, transportes, preenchimento de controles
internos, perdas durante o processo, atividades de reprocessamento e atendimento de
garantias, etc., seriam formas de desperdícios.
Os desperdícios são constituídos pelas atividades que não agregam valor e que
resultam em gastos de tempo, dinheiro, recursos sem lucro, além de adicionarem custos
desnecessários aos produtos, não só não adicionam valor aos produtos, como também são
desnecessários ao trabalho efetivo, sendo que, ocasionalmente, até reduzem o valor
desses produtos. Assim, poderiam ser enquadradas nessa categoria a produção de itens
defeituosos, a movimentação desnecessária, a inspeção de qualidade, capacidade ociosa,
etc., ou seja, poderiam englobar os custos e as despesas utilizados de forma não-eficiente.
Custos: Tudo o que se investe para conseguir um produto, um serviço ou uma
utilidade (no sentido amplo). A maioria dos mestres entende por custos as aplicações para
mover a atividade, seja direta ou indiretamente, feitas na produção de bens de vendas.
Custos referem-se ao valor dos fatores de produção consumidos por uma firma para
produzir ou distribuir produtos ou serviços, ou ambos.

23
 Os Custos relacionam-se com a fabricação dos produtos, sendo normalmente
divididos, em matéria-prima, mão-de-obra direta e custos indiretos de fabricação, relativo a
bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços, ou seja, o valor dos
insumos usados na fabricação dos produtos da empresa. O custo é também um gasto, só
que reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de
produção (bens e serviços) para fabricação de um produto ou execução de um serviço.
Investimentos: São os gastos necessários às atividades produtivas, de
administração e de vendas, que irão beneficiar períodos futuros; portanto, ativos de caráter
permanente e de longo prazo, que, por meio de depreciação ou amortização, irão tornar-se
custos ou despesas, dependendo de sua origem e natureza.

7 CLASSIFICAÇÕES DE CUSTOS

Dentre as várias classificações consagradas pela literatura contábil, os custos

podem ser classificados de acordo com sua Variabilidade, com a Facilidade de Identificação
e com a Utilidade para Tomada de Decisões e ainda quanto à Eficiência no Processo.
Quanto à Variabilidade, essa classificação dos custos considera a relação destes
com o volume de produção e, normalmente, divide-os em custos fixos e variáveis. Os custos
variáveis estão substancialmente relacionados com a quantidade produzida, isto é,
crescem ou diminuem com o aumento ou redução do nível de atividade da empresa. Os
custos fixos, em contraste, são os que independem do nível de atividade da empresa, ou
seja, não têm variações se alterado o volume produzido.
Quanto à Facilidade de Identificação, os custos são segregados em custos diretos e
indiretos, de acordo com a facilidade de identificação deles com um produto, processo,
centros de custos, etc. Os custos diretos são facilmente relacionados com as unidades de
alocação de custos (produtos, processos, setores, etc.). Já os custos indiretos não podem
ser atribuídos a essas unidades, necessitando de rateios para isso. Tais rateios causam a
maior parte das dificuldades e deficiências dos sistemas de custos, tendo em vista sua
complexidade e os vários critérios existentes. A alocação dos custos indiretos aos produtos
é efetuada por meio dos métodos de custeio (ABC, UEP, Absorção).
Quanto à Utilidade para Tomada de Decisão, os custos podem ser separados
considerando-se a sua relevância para determinada decisão. Custos relevantes são os que,

24
dependendo da decisão a ser tomada, irão ser alterados, enquanto que os custos
irrelevantes são independentes daquela decisão.
Quanto à Eficiência no Processo, os custos podem ser segregados em custos
eficientes e custos ineficientes. Os custos ineficientes referem-se ao valor dos insumos
consumidos de forma não-eficiente, gerando desperdícios com mão-de-obra e matéria-
prima, subutilização da capacidade fabril, etc. Por consequência, os custos eficientes são
os que foram utilizados convenientemente, sem gerar desperdícios.
Custo é a expressão monetária do consumo, da utilização ou da transformação de
bens ou serviços no processo de produção de outros bens ou serviços. Para que um evento
seja caracterizado como custo há que satisfazer a dois requisitos:
a) Ocorrência de consumo, utilização ou transformação de um recurso econômico e
b) Objetivo de produzir bens ou serviços.
Observe-se que o que caracteriza um custo é a utilização de recursos - bens ou
serviços; e a utilização pode se dar por consumo (energia), transformação (matéria-prima)
ou uso, propriamente (máquinas, via depreciação). Note-se que, se não ocorrer consumo,
uso ou transformação de recursos, não se trata de custo; todavia, isso só não é suficiente:
para ser considerado custo, é preciso que a utilização, consumo ou transformação de
recursos seja normal, recorrente, previsível e estimável; se determinado consumo ou
utilização ocorrer de forma anormal, esporádica e imprevisível - em decorrência de um
incêndio, por exemplo - a literatura contábil denomina-o e 0 classifica, de maneira correta,
como perda, pois ele não é necessário à produção.
Dos três principais processos encontrados na maioria das empresas - produção,
comercialização e administração -, o conceito de custo está relacionado aos recursos
utilizados no primeiro. O processo de logística, por sua vez, divide-se em logística de
suprimento, de produção e de distribuição; nesse caso, os custos estão relacionados aos
dois primeiros.
O conceito de custo contempla duas dimensões: a física e a monetária. A dimensão
física dos custos refere-se à sua quantificação em termos de peso (quilogramas, toneladas
etc.), volume (decâmetro etc.), área (metros quadrados) etc.
Já a dimensão monetária está relacionada à expressão econômico-financeira: reais,
dólares, euros etc.

25
 Custos ocorrem tanto em indústrias de manufatura como em empresas de prestação
de serviços, pois nesses dois setores da economia há produção (de bens ou serviços). A
título de exemplos, há processo produtivo e, portanto, custos em empresas de telefonia fixa
e celular, instituições financeiras, clínicas e hospitais, consultoria, auditoria, advocacia,
engenharia, projetos, desenvolvimento de sistemas (software), transporte rodoviário,
marítimo e aéreo, call centers etc.
Na prestação de serviços, geralmente a produção e o consumo ocorrem
simultaneamente, pois os serviços, embora possam reunir elementos tangíveis e
intangíveis, geralmente não são estocáveis.
A depender do interesse e da metodologia empregada, diferentes são as
classificações empregadas na contabilidade de custos.
Os sistemas, formas e metodologias aplicados no controle e gestão de custos podem
ser classificados em função da forma de associação dos custos aos produtos elaborados
(unidade do produto), de acordo com a variação dos custos em relação ao volume de
produtos fabricados (comportamento em relação ao volume), em relação aos controles
exercidos sobre os custos (controlabilidade), em relação a alguma situação específica
(decisões especiais) e em função da análise do comportamento passado (base monetária).

8 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS

Estamos vivendo em um ambiente de constante mudança é fato que as empresas

atualmente precisam estar atentas às estas mudanças. Portanto tomar a decisão certa no
momento certo passa a ser algo primordial para a longevidade das empresas. As situações
decisórias no âmbito profissional afetam toda a empresa positivamente ou negativamente.
Neste sentido tomar a decisão correta passa a ser a base de sucesso de toda a empresa.
Em virtude desta continua mudança no mundo dos negócios as empresas se vêm
obrigadas a aprimorar seus sistemas de informações gerenciais. Buscam modelos que
sejam capazes de detectar falhas em seus processos de forma tal venha a otimizar seus
recursos evitando distorções, retrabalhos e perda de competitividade.
A gestão estratégica de custos passa a ser uma excelente alternativa a ser utilizada
pelas empresas, servindo de orientadora no momento de tomada de decisão. A gestão
estratégica de custos trabalha com três conceitos:

26
 - Cadeia de valores: que analisa passo a passo o caminho percorrido desde a
matéria prima até o consumidor final. Para a empresa ter sucesso ela deve ter uma visão
total e ampla, não se preocupando somente com fatores internos, mostra também com os
externos.
- Posicionamento estratégico: analisa o enfoque que empresa quer dar, como tipo
de cliente, produtos diferenciados e medidas de redução de custos para ter uma vantagem
competitiva. Para se manter competitiva, a empresa deve saber o que quer, onde quer
chegar e ter um plano para tal pretensão, uma missão ou meta.
- Análise dos direcionamentos de custos: levantar quais são os fatores que
efetivamente provocam os custos, refletindo de forma precisa a realidade. Os
direcionamentos estruturais estão ligados às escolhas realizadas pela empresa que
direcionam o custo do produto: o tamanho do investimento a ser feito, qual será a linha de
produtos ou serviços a serem oferecidos aos clientes.

“A Gestão estratégica de custos é uma análise vista como um contexto mais amplo,
em que os elementos estratégicos tornam- se mais consistentes, explícitos e
formais. Aqui os dados de custos são usados para desenvolver estratégias
superiores a fim de se obter uma vantagem competitiva”. Shank e Govindarajan
1995.

A Gestão Estratégica de Custos pode ser considerada uma atividade de suporte às

demandas econômicas no cenário de competitividade. Neste contexto, existem diversas
ferramentas e metodologias utilizadas pela Contabilidade de Custos e pela Gestão
Estratégica de Custos que objetivam guiar e auxiliar os gestores na elaboração de
estratégias e na tomada de decisão. O processamento das informações pela Contabilidade
de Custos possibilitará efetuar diversas estimativas e análises a respeito de oportunidades
e riscos futuros, orientando dessa forma, a alta administração em suas escolhas e rumos a
serem tomados.
Para se definir qual o custo meta e qual produto deve ser confeccionado (definição
da estratégia empresarial) há de existir integração entre todas as partes da empresa, a
engenharia respondendo as disponibilidades tecnológicas, o marketing efetuando a análise
do comportamento do produto no mercado, através de levantamento de preços,
quantidades possíveis de venda, desejos dos consumidores, entre outras. Assim, a
utilização do custo meta exige simbiose entre todas as partes da empresa e seu meio
externo (clientes, fornecedores, concorrentes, etc.).

27
 Através de análise dos conceitos e entendimentos trazidos pelos autores, é possível
identificar a ligação entre o Target Cost e a Cadeia de Valor, uma vez que assim definidos
os processos que não agregam valor é possível diminuir os gastos com estes e reduzir os
custos totais incorridos no processo mantendo a qualidade do produto. Para MARTINS
(2006), a interação com a cadeia de valor como um todo, permite, além da empresa atingir
os custos ideais, que esta desenvolva uma estratégia completa no sentido de melhoria no
produto tanto para empresa quanto para o meio em que se insere.

9 RESISTÊNCIA DAS MICROS E PEQUENAS EMPRESAS AO CONTROLE DE

CUSTOS

Fonte: nevesdealmeida.pt

Segundo o SEBRAE, as micro e pequenas empresas são um segmento de inclusão

social e econômico muito importantes no Brasil e no mundo, destacando-se uma grande
participação na geração de emprego e revenda, tornando o principal sustentáculo da livre
iniciativa e da democracia do país. Os custos em uma empresa comercial são definidos
como o total de gastos que acontecem na empresa, são os gastos incorridos até que a
mercadoria chegue ao ponto de venda. O valor da compra da mercadoria, o frete do local
da produção até o local de venda, seguro contratado no transporte, bem como outros gastos
necessários para que as mercadorias sejam postas a venda.

28
 Empresas que trabalham com grande variedade de produtos, dão margens diversas
de lucros e uma organização do custo comercial é ideal para isso, permitindo através de
registros analíticos de custos de aquisição, acrescido de despesas indiretas com as
mercadorias, determinando o custo real dos produtos vendidos.
Ocorre uma grande resistência de pequenos e médios empresários em praticar o
controle de custos devido à dificuldade e o desconhecimento de algumas formas de
controlar e tornar isso uma rotina aplicada no dia a dia, pois é preciso saber usar os
controles dos custos para ganhar mais dinheiro, ou não permitir a perda, devendo
demonstrar o que acontece na empresa, possibilitando a prevenção e resolução de
possíveis problemas, é necessário a consciência de disciplina de informações para precisão
das origens e os valores gastos dentro da empresa.

9.1 Apuração dos custos totais

A importância do conhecimento de seus custos para uma empresa é tão importante

quanto o conhecimento dos registros de valores gastos.
Conforme instruções obtidas através do site do SEBRAE, podemos ter um
esclarecimento grande na área de custos.
No comércio, comprar, estocar e vender são as principais atividades, os gastos que
ocorrem são entendidos como sendo os custos totais da empresa. Para se chegar a estes
custos podemos separar os gastos em três situações.
Custos das Mercadorias: são os valores gastos com as compras de mercadorias,
devem ser avaliados mês a mês em função do volume que é comprado, de alterações nos
valores de compra negociado, além de outros valores relativos aos ICMS (imposto sobre a
circulação de mercadorias e serviços) ao IPI (imposto sobre produto industrializado) e ao
frete.
Ao comprar deve-se verificar o melhor preço de compra em função dos impostos da
incidência ou não do frete.

Despesas Fixas: são gastos ocorridos havendo venda ou não na empresa,

relacionados com o funcionamento e manutenção da empresa, como por exemplo, aluguel,
salários fixos, por labore, encargos sobre salários, contas de energia, água, luz, material de
escritório, embalagens, treinamentos entre outros, sabendo que estes gastos representam

29
do valor das vendas, definindo quanto o mínimo possível deverá ser vendido, saber se o
resultado apresentado está sendo rentável para a empresa. Uma forma prática de calcular
as despesas fixas é através do rateio, este cálculo representa a porcentagem que as
despesas fixas representam nas vendas, podendo aplicar diferentes percentuais para cada
tipo de mercadoria, se assim desejar. Outra questão além das despesas fixas são os
investimentos realizados na aquisição de equipamentos, móveis, veículos, computadores,
instalações, também é necessário a apuração do valor mensal considerando a depreciação.

Despesas variáveis: são valores gerados na realização das vendas, normalmente

considerados os impostos sobre vendas e comissão de vendedores. Porém é preciso
avaliar o valor das vendas como os impostos, regime de enquadramento tributário da
empresa.

9.2 Ponto de Equilíbrio e Margem de Segurança

Ponto de Equilíbrio é o ponto em que a empresa não gera lucro e nem prejuízo. É onde
a empresa paga seus custos fixos e variáveis e não gera lucro.
O ponto de equilíbrio pode auxiliar o gestor a ter informações em unidade e também
valores, como quantidade mínima para que o resultado seja zero (sem lucro ou prejuízo)
ou também qual o valor mínimo a ser vendido o produto para não ter nem lucro e nem
prejuízo.
A descoberta deste ponto de equilíbrio proporciona a identificação do nível mínimo
de atividade que a empresa deve operar e a partir disso decidir sobre alterações de quais
produtos a vender em vista da demanda, atuar na política de vendas, planejar e controlar
as vendas e resultado, criando critérios para os cenários futuros.
A margem de segurança é o quanto a empresa pode diminuir suas vendas sem ter
prejuízo. A margem de segurança é o volume das vendas que ultrapassam as vendas no
ponto de equilíbrio. Para apurar a margem de segurança em valor é só levantar as vendas
efetivas e diminuir as vendas do ponto de equilíbrio.

30
9.3 Análise Para Formação de Preço

O preço de venda deve compreender em custo unitário das mercadorias, despesas

fixas, despesas variáveis e lucro líquido. Devendo observar as variações da demanda no
mercado, devendo oferecer competitividade mediante a concorrência direta que cubra
todos os custos e despesas e que ainda ofereça lucratividade. Para a firmação do preço de
venda observa-se um preço base com as características do mercado, o volume de vendas,
o prazo, a entrega, qualidade, fixando-se um preço mais apropriado às condições
diferenciadas de atendimento incluindo-se as comissões sobre as vendas para cada
profissão. A estrutura de custo determina-se certo preço que produzirá lucro ou prejuízo em
cada unidade vendida, porém o lucro total pode ser afetado pelas mudanças na demanda
dos consumidores. Na missão de formar preços, deve-se levar em conta os seguintes
fatores:
 A quantidade do produto em relação às necessidades do consumidor;
 A existência de produtos substituídos a preços mais competitivos;
 A demanda esperada do produto;
 O mercado de atuação dos produtos
 Os níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar;
 Os custos de produção, administração e comercialização do produto;
 Os níveis de produção e de vendas desejados, etc.
 Um preço justo, influenciado pela demanda de mercado e a estratégia de
longo prazo da empresa, são fatores que determinam a porcentagem de Mark-
up a ser usado. Santos (2005) esclarece o que o Mark-up tem o objetivo de
cobrir os seguintes contos:
 Impostos e contribuições sócias sobre vendas;
 Comissão sobre vendas;
 Margem de lucro sobre vendas

31
10 RELAÇÃO DE CUSTOS, VOLUME E LUCRO

O lucro apurado pelas vendas exibido na contabilidade financeira na demonstração

do exercício não reflete os diferentes níveis operacionais compreendidos no planejamento
de custos.
Devemos compreender os conceitos de custos fixos e custos variáveis, que
permitem a expansão das possibilidades de análise dos gastos da empresa, em relação
aos volumes produzidos ou vendidos. A relação de custos, volume e lucro é estudada
através do tripé, margem de contribuição que representa o lucro variável, a alavancagem
operacional que possibilita produção e venda e o ponto de equilíbrio o qual já foi explicado
anteriormente.
A análise do custo, volume, lucro são usados para determinar as inter-relações entre
diferentes níveis de atividades, custos, preços de venda e composição de vendas e dos
rendimentos.
As variações entre custos, receitas, vendas e lucro dependem do planejamento de
custo em um prazo pequeno, obtidas através da análise custo, volume, lucro.
O relacionamento entre o custo e o volume das saídas auxilia o estabelecimento nas
estratégias de preço e o melhor meio de vendas. A análise da ênfase às diferenças saídas
de produtos, como um guia para selecionar os níveis de lucro e a adoção de uma política
apropriada de preço. Esta análise oferece aos administradores uma visão geral ao processo
de planejado.
Portanto, custos fixos são aqueles cujas mudanças independem do volume de
saídas da produção. Custos variações são aqueles cujas mudanças são dependentes
diretamente das mudanças aos níveis de atividade.

11 AUDITORIA INTERNA

A denominada "auditoria interna" é o conjunto de procedimentos para aferição de

controles internos de uma organização, aferindo a qualidade dos registros e seguranças
destes.

32
 Auditoria interna é uma atividade destinada a observar, indagar, questionar, checar
e propor alterações e procedimentos. Trata-se de um controle administrativo, cuja função é
avaliar a eficiência e eficácia de outros controles.
A auditoria interna constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por
objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das
informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da Entidade.
Sem tais indagações, a organização pode ficar a mercê de fraudes, erros,
ineficiências e outras irregularidades, praticadas por agentes internos (administradores,
colaboradores) ou externos (clientes, fornecedores).
Constituem-se procedimentos de auditoria interna: exames, incluindo testes de
observância e testes substantivos, que permitem ao auditor interno obter provas suficientes
para fundamentar suas conclusões e recomendações.
A auditoria interna é de suma importância para as organizações, desempenhando
papel de grande relevância, ajudando a eliminar desperdícios, simplificar tarefas, servir de
ferramenta de apoio à gestão e transmitir informações aos administradores sobre o
desenvolvimento das atividades executadas.
A gestão de controles implica na elaboração de procedimentos internos, sua
execução e avaliação, visando eficácia na manutenção e criação do controle interno. A
ausência de controle administrativo, dentre outras consequências, torna todo sistema de
contabilidade inadequado, por falta de confiança em suas informações e em seus relatórios.
Sendo a auditoria interna importante como controle administrativo, ela verifica a
existência dos controles internos e procura contribuir para o seu aprimoramento. Essa
ferramenta tão preciosa, além de verificar se as normas internas estão sendo seguidas,
procura avaliar se a necessidade de novas normas, procedimentos e controles mais
adequados e ágeis.
O objetivo da auditoria interna é beneficiar a organização com melhor controle de
seu patrimônio, procurando reduzir a ineficiência, negligência, incapacidade, erros e
fraudes. A realização de procedimentos regulares visando identificar as falhas e preveni-
las, reforçando os controles, é imprescindível para qualquer gestão organizacional. Neste
sentido, a auditoria interna, preventivamente, realiza a análise da adequação dos
mecanismos de controle, visando maior segurança patrimonial e confiabilidade nos
relatórios contábeis e gerenciais.

33
 O auditor interno deve obter, analisar, interpretar e documentar as informações
físicas, contábeis, financeiras e operacionais para dar suporte aos resultados de seu
trabalho.
Através do relatório, o auditor interno prescreverá recomendações e as providências
a serem tomadas pela administração. Portanto, não basta a simples existência do aparato
de auditoria, mas a responsável implementação das recomendações e procedimentos
cabíveis à rotinas organizacionais. Daí sua importância como instrumento de mudança e
controle.

11.1 Procedimentos

Os procedimentos de auditoria interna constituem-se em: exames, incluindo testes

de observância e testes substantivos, que permitem ao auditor interno obter provas
suficientes para fundamentar suas conclusões e recomendações.
Os testes de observância visam a obtenção de uma razoável segurança de que os
controles internos estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento,
inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionários da organização.
Os testes substantivos visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão
e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informações da organização.
As informações que fundamentam os resultados da auditoria interna são
denominadas de "evidências", que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de
modo a fornecerem base sólida para as conclusões e recomendações.

11.2 Papéis de Trabalho

Os papéis de trabalho são o conjunto de documentos e apontamentos com

informações e provas coligidas pelo auditor interno que consubstanciam o trabalho
executado.

34
11.3 Fraude e erro

Fonte: cleofas.com.br

O termo "fraude" aplica-se a atos voluntários de omissão e manipulação de

transações e operações, adulteração de documentos, registros, relatórios e demonstrações
contábeis, tanto em termos físicos quanto monetários.
O termo "erro" aplica-se a atos involuntários de omissão, desatenção,
desconhecimento ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações
contábeis, bem como de transações e operações da organização, tanto em termos físicos
quanto monetários.
O auditor interno deve assessorar a administração no trabalho de prevenção de erros
e fraudes, obrigando-se a informá-la, de maneira reservada, sobre quaisquer indícios ou
confirmações de erros ou fraudes detectadas no decorrer de seu trabalho.
O auditor interno deve obter, analisar, interpretar e documentar as informações
físicas, contábeis, financeiras e operacionais para dar suporte aos resultados de seu
trabalho.

35
11.4 Procedimentos

O processo de avaliação das informações contábeis compreende:

a) Obtenção de informações sobre todos os assuntos relacionados com os objetivos

e alcance da auditoria interna. As informações devem ser suficientes, adequadas,
relevantes e úteis no fornecimento de evidências às conclusões e recomendações da
auditoria interna:
1. A informação suficiente é factual e convincente, de tal forma que uma pessoa
prudente e informada possa entendê-la da mesma forma que o auditor interno;
2. A informação adequada é aquela que, sendo confiável, propicia a melhor
evidência alcançável através do uso apropriado das técnicas de auditoria
interna;
3. A informação relevante é a que dá suporte às conclusões e recomendações
da auditoria interna;
4. A informação útil é a que auxilia a organização a atingir suas metas.

b) A aplicação dos procedimentos de auditoria interna, incluindo os testes e técnicas

de amostragem, e, onde praticável, deve ser definida antecipadamente e ampliada ou
alterada se as circunstâncias assim o exigirem.
O processo deve ser supervisionado para alcançar razoável segurança de que o
objetivo do trabalho da auditoria interna está sendo atingido.
O auditor interno deve adotar procedimentos adequados para assegurar-se que
todas as contingências ativas e passivas relevantes decorrentes de processos judiciais,
reivindicações e reclamações, bem como de lançamentos de tributos e de contribuições em
disputa, foram identificadas e são do conhecimento da administração da organização.
O auditor interno deve examinar a observância das legislações tributária, trabalhista
e societária das legislações tributária, trabalhista e societária, bem como o cumprimento de
normas reguladoras a que estiver sujeita a organização.

36
12 A IMPORTÂNCIA DO CONTROLE DE CUSTOS NAS PEQUENAS EMPRESAS

O custo está inserido na vida de todo indivíduo, desde o seu nascimento até a sua
morte, uma vez que todos os bens necessários ao seu consumo ou à sua utilização têm
custo. Custo que precisa ser apurado.
A contabilidade nasceu da necessidade de se conhecer e controlar os componentes
e as variações do patrimônio das entidades, ou seja, controlar as riquezas da coletividade,
para assim satisfazer as necessidades individuais e da sociedade.

O coração está para a vida do corpo, assim como o controle do custo para a vida
da empresa. Santos (2005, p. 23) apud Júlia Graciele Stoffel.

A Contabilidade de custos é o processo ordenado de usar os princípios da

contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negócio, de tal maneira que,
com dados da produção e das vendas, se torne possível à administração utilizar as contas
para estabelecer os custos de produção e distribuição, tanto por unidade como pelo total,
para um ou para todos os produtos fabricados ou serviços prestados e os custos das outras
diversas funções do negócio, com a finalidade de obter operação eficiente, econômica e
lucrativa.
Entende-se assim que a Contabilidade de Custos coleta, classifica e registra os
dados operacionais das diversas atividades da empresa. Os dados coletados podem ser
tanto monetários como físicos. Em seguida, acumula, organiza, analisa e interpreta os
dados operacionais e informa aos diversos níveis de administração e de operação os
resultados.

13 FONTES DE DADOS DA CONTABILIDADE DE CUSTO

Muito dos dados básicos para a contabilidade de custo originam-se fora do

departamento de custo. Além das faturas e documentos que comprovam as transações de
material comprado, consumido ou transferido entre departamentos, o contador de custos
exige relatórios de estudos de tempo, cartões de ponto dos trabalhadores, requisições de
materiais e relação dos programas de operação e planejamento.

37
 Os estudos de capacidade, exigências de máquina operatriz e os dados estatísticos
referente a área de piso, capacidade de máquina e consumo de energia constituem dados
básicos adicionais, exigidos. Como o contador de custos depende da informação fornecida
pelos "de fora", é preciso que esses dados básicos sejam exatos, seguros e disponíveis no
momento oportuno. O contador de custos avalia e usa tais dados, de forma que os fatos
essenciais sejam canalizados para a Administração. Desde que esses dados de custo
dependem da informação adequada, correta e a tempo, provenientes de todos os níveis da
organização, a Contabilidade de Custo torna-se uma especulação cooperativa que envolve
todos os departamentos da empresa.
Um problema educacional da cúpula administrativa, do controlador e seu do pessoal
é fazer com que todos empregados tenham consciência do custo. Os empregados devem
ser treinados a observar e executar os procedimentos de custo e usá-los para promover o
controle e a redução do custo. Para que seja possível o desenvolvimento das apurações
contábeis de custo, em uma empresa torna-se imprescindível que, exista preliminarmente,
uma organização que sistematize os registros e os diversos controles ou levantamento dos
materiais, mão de obra, despesas gerais de produção, produtos em fabricação, produtos
acabados, etc.

14 PROCEDIMENTOS PARA OS CONTROLES DE MATERIAIS

O controle adequado e conveniente dos materiais e suprimentos da produção em

curso de inventário de produtos acabados, desde quando se planeja a produção até as
mercadorias serem vendidas e despachadas, é um aspecto importante do sistema da
Contabilidade de Custo. Os materiais constituem significativa parte do custo de um produto
e desde de que este custo é controlável, são de grande importância o planejamento, a
compra, o manejo e a contabilização adequada.
Várias são as razões que impõem o controle das matérias primas:
1. Conhecimento das existências ou estoque;
2. Conhecimento do custo unitário das matérias, nível de perdas, quebras, etc.
3. Controle dos níveis máximos e mínimos de estoque para orientação do regime de
compras;
4. Controle para evitar desvios de matéria prima;

38
 5. Controle do custo real de produção;
6. Proteção das matérias, etc.

Não se pode controlar da mesma forma, para todos os ramos industriais, as matérias
primas. A variedade das matérias primas pela sua natureza, e pela sua forma é
sensivelmente grande e por isso devem existir critérios diferentes também no seu controle.
A organização do controle das matérias primas repousa principalmente nos órgãos de
compras e armazenamento.
Quer a compra, quer o armazenamento, dependem de uma organização especial,
cujas exigências gerais necessárias são:
Coordenação entre os orçamentos de venda e de produção, requisições, compra,
recepção, testes, armazenagem, manejo e desembolso;
Compra centralizada sob a direção e autoridade de um agente de compras
qualificado;
Fórmulas impressas executadas adequadamente, relatando todos os passo dados
na aquisição e uso dos materiais;
Comunicação entre os Departamentos de vendas, produção e compras, com
referências as mudanças que podem influenciar as exigências de materiais;
Sistema interno de conferência de cada documento.
Uso ou armazenagem adequados dos materiais em entrega;
Inventários permanentes que arrolem todas as vezes, a quantidade e o valor de cada
tipo de material em estoque;
Contas de controle e razão auxiliares, que detalhem e resumam as compras, as
saídas, as devoluções, os estragos e a importância dos materiais consumidos por um
departamento, ou na produção de uma ordem (materiais em processo).

15 DETERMINAÇÃO DO CUSTO DOS MATERIAIS

A determinação do custo de materiais envolve tanto a teoria do custo como a

mecânica do cálculo do custo e a escrituração. A contabilidade de custos tem como
problemas a determinação do custo de vários materiais consumidos na produção.
A determinação do custo do material consiste em apurar:

39
 a) Custo de aquisição dos materiais;
b) Custo dos materiais consumidos na produção durante um período;
c) Custo dos desperdícios, quebras e produção defeituosa;
d) Custo ou valor dos materiais em inventário no fim de um período.

Custo de aquisição de materiais: Além do preço de fatura do fornecedor e as

despesas de transporte, que são visíveis nos custos dos materiais adquiridos, devemos
considerar também como custos de aquisição, todos os custos que incorrem para obtenção
desse material. Tais custos, são os oriundos dos departamentos de compras e recepção
(custos de compra, receber, desempacotar, segurar, armazenar). Geralmente estes custos
são carregados à despesa indireta de produção, quando não é conveniente seguir
procedimento contábil mais preciso.

16 PRINCIPAIS MÉTODOS DE CUSTEIO

Cada método tem suas vantagens e desvantagens, mas, para efeitos contábeis,
somente o custeio por absorção é admissível. O custo padrão pode ser adotado na
contabilidade, desde que as variações ocorridas sejam ajustadas em períodos mínimos
trimestrais.

16.1 Custeio por Absorção

Custeio por Absorção (também chamado “custeio integral”) é o método derivado da

aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade. Consiste na apropriação de todos
os custos (diretos e indiretos, fixos e variáveis) causados pelo uso de recursos da produção
aos bens elaborados, e só os de produção, isto dentro do ciclo operacional interno. Todos
os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos.
A aquisição de bens de consumo eventual cujo valor não exceda a 5% do custo total
dos produtos vendidos no período de apuração anterior poderá ser registrada diretamente
como custo (RIR/1999, art. 290, parágrafo único).

40
16.2 Custeio Variável

O Método de Custeio Direto, ou variável, atribui para cada custo uma classificação
específica, na forma de custo fixos ou custo variável. O custo final do produto (ou serviço)
será a soma do custo variável, dividido pela produção correspondente, sendo os custos
fixos considerados diretamente no resultado do exercício. Gerencialmente, é um método
muito utilizado, mas, por sua restrição fiscal e legal, sua utilização implica na exigência de
2 sistemas de custos:
 O sistema de custo contábil (absorção ou integral) e
 Uma sistemática de apuração paralela, segregando-se custos fixos e
variáveis.

16.3 Custeio Padrão

O custo-padrão é um custo pré-atribuído, tomado como base para o registro da

produção antes da determinação do custo efetivo. Em sua concepção gerencial, o custo
padrão indica um “custo ideal” que deverá ser perseguido, servindo de base para a
administração mediar e eficiência da produção e conhecer as variações de custo.
Esse custo ideal seria aquele que deveria ser obtido pela indústria nas condições de
plena eficiência e máximo rendimento.
O Princípio do Registro pelo Valor Original determina a avaliação dos componentes
do patrimônio pelos valores originais das transações com o mundo exterior a valor presente
em moeda nacional, sendo mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores,
o que descarta a utilização do custo-padrão para fins de avaliação dos estoques e dos
custos dos produtos vendidos, posto que este pode divergir da transação efetiva.

17 SISTEMAS DE CUSTOS

Quando desejamos conhecer um custo, nos diferentes métodos de fabricação de

produtos, adotamos um objetivo para conhecer um dos seguintes elementos:
a) Custo de um produto;
b) Custo de um composto de outros produtos;

41
 c) Custo de uma empreitada;
d) Custo de uma operação ou serviço;
e) Custo de uma seção ou departamento.

Um destes itens pode constituir objeto de apuração de custo, dependendo da

convivência de cada tipo de empresa.
Assim, por exemplo, em uma manufatura de camisas, tem-se de conhecer o custo
unitário do produto (cada camisa). Em uma indústria automobilística deseja-se conhecer o
custo total de um carro (que é composto de outros produtos da mesma fábrica); em tal caso,
cada parte do carro registrou custos especiais, sendo depois todos englobados para a
formação do preço de custo composto, que é o carro. Em uma empresa pavimentada a
cogita-se geralmente conhecer o custo do serviço contratado. Em uma usina elétrica se
trata de calcular o custo de operações de um período. Em uma indústria que seja fracionada
em partes distintas se procura apurar o custo de cada parte ou departamento.
Portanto, a construção de um sistema de custos requer um completo entendimento
de:
 Estrutura organizacional da empresa;
 Procedimentos ou processos de produção e
 Tipo de informação de custo desejada e exigida pela administração da
empresa.

Isto nos permite classificar os sistemas de custos em:

a) Ordem de fabricação ou ordem de produção

b) Processo de produção
c) Outros sistemas

42
 Fonte: iplanilha.wordpress.com

Os dois primeiros são os fundamentais e os demais são derivações deles, isto

porque, qualquer denominação que se deseje, dar a outro sistema, terá sempre como
fundamento uma ordem de fabricação ou um processo de produção.
O método por ordem de produção é mais utilizado nas empresas industriais que
trabalham sob encomenda, enquanto o método por processo é próprio das empresas
industriais que produzem para estoque, por meio de um processo uniforme de produção,
cuja carga de vazão é determinada por meio de orçamento de vendas.
A maioria das empresas industriais, porém, produz por encomenda determinados
produtos e produz outros em linha de produção. Portanto, ambos os métodos de
contabilização são usados.
A visão horizontal, de aperfeiçoamento de processos, reconhece que um processo
é formado por um conjunto de atividades encadeadas, exercidas através de vários
departamentos da empresa. Esta visão horizontal permite que os processos sejam
analisados, custeados e aperfeiçoados através da melhoria de desempenho na execução
das atividades.
Os sistemas tradicionais geralmente refletem os custos segundo a estrutura
organizacional da empresa, na maioria dos casos estrutura funcional. O ABC, nesta visão
horizontal, procura custear processos; e os processos são, via de regra,
interdepartamentais, indo além da organização funcional.

43
 O ABC, pode ser visto, como uma ferramenta de análise dos fluxos de custos, e
quanto mais processos interdepartamentais houver na empresa, tantas maiores serão os
benefícios do ABC. Uma observação importante: quando se tem por objetivo calcular os
custos dos processos, é preciso decidir sobre a inclusão, ou não, nos custos das atividades
que compõem os processos, por exemplo, materiais diretos, sucatas, refugos, comissões
etc.
Na 2ª versão, o ABC deveria ser sempre implementado através de uma análise de
processos, e as informações por ele geradas servem para auxiliar a gestão de processos.
Ao analisar os processos para identificar e selecionar os direcionadores de custos, o ABC,
poderá já na fase de implementação, propiciar economias que justifiquem a relação custo-
benéficio do projeto.
Assim, a implantação de um sistema de custos baseados nos conceitos do ABC pode
dar origem a reengenharia de processos. O caminho inverso também é possível: uma
empresa que esteja envolvida num projeto de reengenharia pode desejar conhecer os
custos de atividades e dos processos e avaliar economias obtidas, e daí a necessidade de
um sistema de custos por atividades. O ABC pode ser, então, um instrumento de mudanças.
É necessário, porém, que as pessoas tenham disposição e motivação para promover essas
mudanças.

ABC e Análise de Valor

A análise de custos propiciada pelo ABC pode ser complementada pela análise de
valor das atividades e dos processos. Essa análise de valor deve ser realizada sempre sob
a ótica do cliente, interno ou externo, isto é, daquele que recebe e utiliza o bem ou serviço
gerado pela atividade.
Neste sentido o ABC propõe que os custos sejam reportados por atividades,
classificando-as em atividades que adicionam ou não valor para o cliente (interno ou
externo).
Atividades que não adicionam valor são aquelas que poderiam ser eliminadas sem
afetar os atributos do produto ou serviço. Esse julgamento é um tanto quanto subjetivo;
porém, há certo consenso com relação a algumas atividades que não agregam valor, como
por exemplo: inspecionar, conferir, retrabalhar, armazenar, movimentar materiais etc.

44
Definição do Escopo do projeto ABC

Um projeto de implementação de ABC pode propiciar ampla gama de informações.

É fundamental definir claramente o escopo do projeto, que pode incluir itens como:
Custeio de produtos, linhas ou famílias de produtos;
Inclusão ou não de gastos com vendas e administração no custo produtos, linhas ou
famílias;
 Custeio de processos;
 Custeio de canais de distribuição;
 Custeio de clientes, mercados e segmentos de mercado;
 Análise de lucratividade desses objetos custeados;
 Utilização de custos históricos ou predeterminados;
 Se será também sistema de acumulação ou apenas de análise de custos;
 Se o sistema será recorrente ou de uso apenas periódico etc.

ABC e Custeio Variável

A grande crítica ao uso do ABC está no problema do rateio de custos fixos. Por isso
muitos simplesmente o detestam.
O uso do ABC é extraordinário em termos de identificar os custos das atividades e
dos processos e de permitir uma visão muito mais adequada para a análise da relação
custo/benefício de cada uma dessas atividades e desses processos. Permite o
levantamento do quanto se gasta em determinadas atividades, tarefas e processos onde
não se agrega valor ao produto (manufaturado, na forma de serviços etc.), mesmo que com
a devida cautela em função de sempre permanente presença de algum nível de erro e
mesmo de arbitrariedade nesses rateios.
Todavia, é necessário lembrar que é absolutamente possível, viável e mesmo
necessário ter a aplicação do ABC também dentro do conceito de Custeio Variável, ou seja,
não existe nenhuma dificuldade maior, impossibilidade ou razão conceitual adversa para
que se tenha a totalidade dos custos e despesas apurados pelo ABC completamente
segregados em fixos e variáveis.

45
 Ou seja, pode-se chegar ao custo + despesa globais de um produto dividido em duas
parcelas:
a) os custos diretos + os custos e despesas indiretas variáveis de cada produto e;
b) os custos e despesas fixos apropriados por esse método.
Assim, com astúcia pode-se aproveitar do lado bom dos dois extremos: apropriação
só dos custos e despesas variáveis (Custeio direto ou variável) e apropriação de todos os
custos e despesas da empresa (ABC neste caso).
Na realidade, o conceito de Margem de Contribuição fica exatamente completo desta
forma, já que todos os custos e despesas variáveis de todas as naturezas (produção,
vendas, administração, financiamento etc.) estarão totalmente alocados ao produto.
O fundamental e desejável seria que a empresa tivesse sempre um sistema flexível
suficiente que propiciasse todas as informações necessárias, que são basicamente as
seguintes:
 Margem de contribuição de cada produto (custeio variável);
 Custo de produção de cada produto (custeio por absorção, de preferência com
o rateio dos custos indiretos de fabricação pelo ABC - muito mais detalhado,
analítico e com menor número de possíveis erros do que o tradicional rateio
por departamentos);
 Soma o custo global (custos e despesas) de cada produto (ABC completo).

Nem sempre isso é possível, necessário e passível de ser financeiramente suportado

pela empresa. Por isso muitas vezes há que se analisar as necessidades mais prementes
e escolher-se entre as alternativas existentes.
Os conceitos e a metodologia do Custeio Baseado em Atividades (ABC) aplicam-se
também as empresas não-industriais, pois atividades ocorrem tanto em processos de
manufatura quanto de prestação de serviços. Logo, é possível utilizar o ABC em instituições
financeiras, concessionárias de serviços públicos (telecomunicações, energia e outras),
hospitais, escolas. Enfim, atividades e objetos de custeio são encontrados em todas as
organizações, inclusive naquelas de fins não lucrativos.
O ABC também se ajusta muito bem às indústrias que utilizam sistema de
manufatura celular.

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 O ABC pode ser implementado sem interferir no sistema contábil corrente da
empresa, isto é, pode ser um sistema paralelo; pode, também, ser utilizado apenas
periodicamente. Neste caso, a periodicidade poderá ser preestabelecida ou ficar na
dependência de fatores como: alteração do mix de produtos, na tecnologia de produção, no
perfil de consumo de recursos pelas atividades ou destas pelos produtos etc.
O ABC, por ser uma ferramenta eminentemente gerencial pode também incorporar
conceitos utilizados na gestão econômica, como custo de oportunidades, custo de
reposição, depreciação diferente dos critérios legais etc.
A expressão "Gestão Estratégica de Custos" vem sendo utilizada nos últimos tempos
para designar a integração que deve haver entre o processo de gestão de custos e o
processo da empresa como um todo. Entende-se que essa integração é necessária para
que as empresas possam sobreviver num ambiente de negócios crescentemente
globalizado e competitivo.

Limitações dos Sistemas tradicionais de custeio

As principais deficiências nesses sistemas tradicionais são:

 Distorções no custeio dos produtos, provocadas por rateios arbitrários de
custos indiretos quando do uso dos custeios que promovem tais rateios;
 Utilização de reduzido número de bases de rateio, nesses mesmos casos;
 Não mensuração dos custos da não-qualidade, provocados por falhas
internas e externas, tais como retrabalho e outras;
 Não segregação dos custos das atividades que não agregam valor;
 Não consideração das medidas de desempenho de natureza não financeira,
mais conhecidos por indicadores físicos de produtividade.
Assim, esses sistemas deixam de fornecer aos tomadores de decisões importantes
informações que possibilitem melhores desempenhos no processo de melhoria continua.

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18 REFERÊNCIAS BIBILIOGRAFICAS

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19 BIBLIOGRAFIA

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3360-7.

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CREPALDI, Silvio Aparecido, 6. Ed – São Paulo: Atlas, 2010. Disponível para download:
<https://s3.amazonaws.com/academia.edu.documents/34271631/Livro_Auditoria_Contabil
__Silvio_Aparecido_Crepaldi.pdf>

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