1.MA - Contabilidade Aplicada Ao Terceiro Setor

Contabilidade aplicada ao
Terceiro Setor
Luís Carlos Gruenfeld

SUMÁRIO
BLOCO 1. INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR ................................................ 3

BLOCO 2. PRÁTICAS CONTÁBEIS PARA O TERCEIRO SETOR ........................................................... 9
BLOCO 3. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ..................................................................................... 15
BLOCO 4. PRÁTICAS TRIBUTÁRIAS ................................................................................................ 33
BLOCO 5. SUSTENTABILIDADE NO TERCEIRO SETOR ................................................................... 50
BLOCO 6. PRESTAÇÃO DE CONTAS ............................................................................................... 60
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BLOCO 1. INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR
Muito se cobra de nossos governantes e é fato que eles devem realmente ser cobrados pelo retorno que
proporcionam dos impostos pagos pela população. Ainda assim, por melhor que seja a atuação
governamental, haverá sempre muito por fazer. É a partir daí que surgem as organizações não
governamentais, procurando preencher lacunas e estar presentes para gerar bem-estar social onde os
governos não alcançam, ou associando-se em proveito de determinada classe ou setor de atividade.
1.1. Contextualização e aspectos conceituais

As Organizações Não Governamentais têm recebido também outras denominações, como Organizações do
Terceiro Setor, Organizações sem Fins Lucrativos, entre outras. Nesta disciplina, em face de seus objetivos,
não nos aprofundaremos sobre discussões acadêmicas ou conceituais, tratando todas as definições como
se fossem sinônimas, buscando dar ênfase aos aspectos contábeis, tributários e de gestão que nos
pareçam importantes. Para fins práticos e de padronização desta apostila, preferimos a forma “Entidades
sem Finalidade de Lucros” utilizada na ITG 2002 (R1), norma sobre a qual falaremos mais adiante.
É importante salientarmos que quando se fala em uma entidade sem finalidade de lucros, nem de longe
significa que a entidade não deva adotar os melhores padrões para buscar sua sustentabilidade financeira
e a consecução de seus objetivos. Ao contrário, este é justamente o movimento que tais entidades têm
feito para sua profissionalização, e a atuação do Profissional da Contabilidade é decisiva para que as
melhores práticas contábeis, fiscais e de gestão possam produzir informações úteis para decisões mais
acertadas, evitar punições e autuações fiscais, gerir e controlar custos, prestar contas à população e, assim,
potencializar os benefícios para a sociedade.
Nesse sentido, o movimento que se vê atualmente é de justamente buscar conhecimento, especialização,
assessoramento e capacitação técnica para aproximar o que se faz no terceiro setor com o que é
desenvolvido em empresas privadas que têm o lucro por objetivo maior. Afinal, por mais nobre que sejam
as intenções de uma entidade, ela provavelmente ainda terá que competir com outras por recursos que
são escassos. O movimento, portanto, é de profissionalização, busca por qualidade nos processos, atração
de profissionais que atuavam em empresas privadas, capacitação, melhores práticas de gestão e
governança, e transparência na prestação de contas (accountability), incluindo o disclosure (divulgação) de
informações e o exame das demonstrações contábeis por auditores independentes.
Tradicionalmente, considera-se que o Estado é o primeiro setor, responsável por promover as políticas
sociais, administrar os bens públicos, cuidar do ordenamento legal e resolver conflitos por meio das leis
instituídas.
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As empresas privadas, que visam principalmente ao lucro, correspondem ao segundo setor. O terceiro
setor, dentro dessa lógica, embora seja objeto de várias discussões acadêmicas, usualmente e de forma
genérica e abrangente, refere-se a qualquer entidade que não faça parte do primeiro e do segundo
setores, notadamente as entidades sem finalidade de lucros.
Conforme mencionado, tais entidades não têm o lucro como finalidade, portanto, não distribuem lucros
como fazem as empresas privadas. Todavia, é importante que a gestão seja feita de forma que a entidade
seja superavitária, com receitas superiores às despesas, permitindo a continuidade e o aprimoramento de
suas atividades.
Outro fator importante é que apesar da separação dos setores, para fins didáticos, na prática muitas vezes
esses setores atuam em parceria e contribuem uns com outros de forma constante, não devendo ser vistos
como se fossem totalmente isolados.
1.2. Fontes de financiamento, constituição e dissolução de entidade sem finalidade de lucro

Um fator importante que marca a parceria, interdependência e interação entre os setores é o próprio
financiamento das atividades. No setor privado, os acionistas aportam capital e buscam clientes para
comprar seus produtos, mercadorias e serviços. O setor público tem na tributação sua principal fonte de
receitas. Já o terceiro setor sobrevive de várias formas que podem incluir: doações, subvenções
governamentais, venda de produtos, prestação de serviços e outras. As Entidades sem Finalidade de Lucros
podem atuar em vários setores de atividade, tais como cultura, educação, pesquisa, saúde, serviços sociais,
meio ambiente, habitação, política, filantropia, voluntariado, religião, sindicatos, associações, entre outras.
Em qualquer uma das atividades listadas, será fundamental a captação de recursos que, muitas vezes, são
inclusive objeto de campanhas publicitárias organizadas ou demandam recursos públicos, na forma de
subvenções, termos de parceria, isenção e imunidade tributária.
O Profissional da Contabilidade terá papel essencial de apoio às organizações para gerar informações e
relatórios que possam ser utilizados por terceiros como base para a decisão de aportar recursos na
entidade, demonstrar como os recursos estão sendo utilizados e o que está sendo realizado, bem como
prestar contas aos órgãos de controle (quando exigido).
As Entidades sem Finalidade de Lucro são reguladas pelo art. 44 do Código Civil. São constituídas como
pessoas jurídicas de direito privado na forma de associações, sociedades, fundações, organizações
religiosas ou partidos políticos.
As associações são constituídas a partir da união de pessoas que se organizam para fins “não econômicos”,
segundo o texto da lei. Essa afirmação não faz muito sentido. A lei quis referir-se a fins não lucrativos, o
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que é bem diferente. De qualquer forma, não vamos nos alongar nas questões conceituais. O fato é que as
pessoas se juntam e se organizam, não havendo direitos e obrigações que obriguem uns aos outros.
As associações devem possuir um estatuto que detalha nome, objeto social, local da sede, como admitir e
excluir associados, direitos e deveres, fontes de recursos etc. Por ocasião de sua constituição, deverá haver
Assembleia Geral específica para tal finalidade, aprovação do estatuto, eleição e posse da diretoria, com a
correspondente lavratura das atas de reunião em livro apropriado e o registro dos atos constitutivos.
Os direitos e deveres devem ser descritos, prevendo direitos iguais, embora o estatuto possa prever
alguma vantagem para determinada categoria. Também é importante que sejam definidas as
competências da assembleia geral, tais como definição e destituição dos administradores, aprovação das
contas e alterações no estatuto.
No caso de dissolução da entidade, deverá haver previsão no estatuto sobre a destinação do patrimônio.
No caso das fundações, não há necessidade de reunião de pessoas, portanto, esta pode surgir a partir da
vontade de uma única pessoa, desde que seja destinado recurso para tal e que sua constituição se dê para
atendimento de uma das finalidades previstas no art. 62 do Código Civil: fins religiosos, morais, culturais ou
de assistência.
A criação de uma fundação ocorre por meio de escritura pública, testamento ou dotação especial de bens
livres com especificação da finalidade. As fundações sujeitam-se ao controle do Ministério Público.
As entidades, constituídas como Associação ou Fundação, podem receber os títulos de Organizações
Sociais (OS) ou de Organizações da Sociedade Civil (OSCIP). As Organizações Sociais (OS) são assim
denominadas a partir da concessão de um título público fornecido pelo Estado e sua finalidade social é
executada com o auxílio do Estado, com base em um modelo de gestão específico e um Contrato de
Gestão. A regulação dessa modalidade se deu pela Lei nº 9.637/98. No caso das OSCIPs, o
instrumento adotado é o Termo de Parceria e a regulação se deu pela Lei nº 9.790/99,
comumente chamada de Lei do Terceiro Setor e regulamentações posteriores, especificando os requisitos
necessários para recebimento desse título. Entre os requisitos, estão a apresentação de demonstrações
contábeis e observância das normas brasileiras de contabilidade. Por meio da Lei nº 13.019 de 31 de julho
de 2014 e alterações dadas pela Lei nº 13.204 de 2015, foram estabelecidas novas diretrizes para parcerias
entre a administração pública e as organizações da sociedade civil. Trata-se de projetos específicos
mediante termos de colaboração, fomento ou cooperação. Mais recentemente, a Lei nº 13.800 de 4 de
janeiro de 2019 autorizou a administração pública a firmar instrumentos de parceria e termos de execução
de programas, projetos e demais finalidades de interesse público com organizações gestoras de fundos
patrimoniais.
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1.3. Aspectos relevantes da gestão
Alguns aspectos de gestão são próprios de qualquer entidade, tenha ela finalidade de lucros ou não.
Outros aspectos são mais típicos das entidades sem finalidade de lucros e sobre estes faremos algumas
considerações.
O primeiro aspecto que merece atenção é a capacidade da entidade de obter recursos suficientes para
consecução de seus objetivos sociais e, sobretudo, a capacidade de gestão desses recursos. Geralmente,
uma entidade que apresenta boa gestão deve ter um planejamento estratégico que deixa claros sua
missão, visão e valores, para saber exatamente qual é sua vocação, o que fazer e o que sabe fazer bem.
O planejamento financeiro e orçamentário é um aspecto importante, pois evita decisões intempestivas que
tendem a gerar aumento de custos, ineficiência e comprometer a atuação da entidade e seu futuro. Pode
parecer óbvio, mas a prática demonstra a existência de diversas situações em que existe um
comprometimento inadequado de recursos. Por exemplo, quando a entidade se compromete com mais
projetos do que tem capacidade de executar, quando começa a efetuar gastos sem ter ainda os recursos
em caixa ou quando inicia um projeto sem dispor de pessoal com competência técnica ideal para sua
execução.
Um planejamento adequado deverá levar em consideração não somente os benefícios e virtudes de um
projeto, mas o detalhamento dos custos para sua realização, a definição das fontes de recursos esperadas
e a disponibilidade de recursos humanos e técnicos adequados, entre outros fatores. Sem isso, não
somente o projeto pode gerar problemas, como comprometer a continuidade da entidade. E também não
basta apenas obter recursos para financiar um projeto, é preciso ter recursos excedentes para o
funcionamento geral da entidade, ou seja, aquilo que não está vinculado ao projeto. Por esse motivo, é
preciso que as entidades contem com gestores qualificados, que conheçam as principais ferramentas de
gestão.
Muitos projetos hoje em dia são financiados por investidores sociais que buscam bons projetos e,
naturalmente, há uma comparação entre os recursos privados e competição por eles. Em geral, são
lançados editais para seleção desses projetos. Já no âmbito público são feitos chamamentos públicos com
o mesmo intuito de selecionar os melhores. A ideia é a mesma: quem tiver o melhor projeto com menor
custo deverá ser escolhido e ter o projeto financiado.
Algumas vezes, para captação de recursos para um projeto, são exigidas contrapartidas, tais como recursos
financeiros próprios, recursos humanos ou materiais. Esses casos devem merecer atenção especial, pois
pode haver um comprometimento dos fluxos de caixa da entidade.
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Tão importante quanto a captação dos recursos e a execução adequada do projeto é dispor de indicadores
que permitam medir o desempenho, a eficiência, o resultado social alcançado em cada projeto e o
alinhamento do projeto com a missão da empresa.
Outro aspecto essencial da gestão é o cuidado com aspectos tributários, principalmente em relação às
diversas exigências para gozar de imunidade tributária ou isenção de impostos, conforme o caso. Aqui, dois
aspectos podem prejudicar a entidade: a) deixar de obter uma certificação ou benefício que poderia ser
alcançado; b) perder um benefício existente por não cumprir certas exigências, principalmente no caso do
CEBAS, que é a Certificação de Entidade Beneficente de Assistência Social. Essa certificação permite a
isenção de contribuições sociais, inclusive a quota patronal do INSS.
Conclusão do Bloco 1
As entidades sem finalidade de lucros estão inseridas em um contexto social em que devem competir por
recursos para a realização de seus projetos. Dessa forma, não há espaço para uma gestão amadora, pois os
desafios dessas entidades são inúmeros, para conseguir recursos, gerir esses recursos de forma eficiente e
alcançar os resultados alcançados, em conformidade com sua missão. As exigências legais e fiscais,
inclusive para a manutenção de benefícios, são muitas, e o profissional de contabilidade poderá auxiliar
nos aspectos de planejamento, orçamento, controle dos fluxos de caixa, controle dos custos,
transparência, prestação de contas.
Referências do Bloco 1
ARAÚJO, Osório Cavalcante. Contabilidade para organizações do terceiro setor. São Paulo: Atlas, 2005.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. ITG 2002 (R1) – Entidade sem Finalidade de Lucros. Resoluções
e Ementas do CFC, 2 set. 2015. Disponível em:
<http://www1.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2015/ITG2002(R1)>. Acesso em: 17 fev.
2019.
BRASIL. Código Civil. Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002. Disponível em:

<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406compilada.htm>. Acesso em: 17 fev. 2019.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:

<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm>. Acesso em: 16 dez. 2018.
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BRASIL. Lei nº 9.637, de 15 de maio de 1998. Dispõe sobre a qualificação de entidades como organizações
sociais, a criação do Programa Nacional de Publicização, a extinção dos órgãos e entidades que menciona
e a absorção de suas atividades por organizações sociais, e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9637.htm>. Acesso em: 17 fev. 2019.
BRASIL. Lei nº 9.790 de 23 de março de 1999. Dispõe sobre a qualificação de pessoas jurídicas de direito
privado, sem fins lucrativos, como Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público, institui e
disciplina o Termo de Parceria, e dá outras providências. Disponível em: <
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9790.htm>. Acesso em: 17 fev. 2019.
BRASIL. Lei nº 13.019 de 31 de julho de 2014. Estabelece o regime jurídico das parcerias entre a
administração pública e as organizações da sociedade civil, em regime de mútua cooperação, para a
consecução de finalidades de interesse público e recíproco, mediante a execução de atividades ou de
projetos previamente estabelecidos em planos de trabalho inseridos em termos de colaboração, em
termos de fomento ou em acordos de cooperação; define diretrizes para a política de fomento, de
colaboração e de cooperação com organizações da sociedade civil; e altera a Lei n o 8.429, de 2 de junho
de 1992, e a Lei no 9.790, de 23 de março de 1999. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015). Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L13019compilado.htm>. Acesso em:
17 fev. 2019.
BRASIL. Lei nº 13.800 de 4 de janeiro de 2019. Autoriza a administração pública a firmar instrumentos de
parceria e termos de execução de programas, projetos e demais finalidades de interesse público com
organizações gestoras de fundos patrimoniais; altera a Lei nº 9.249 e a Lei nº 9.250, de 26 de dezembro
de 1995, a Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e a Lei nº 12.114 de 9 de dezembro de 2009; e dá
outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-
2022/2019/Lei/L13800.htm#art31>. Acesso em: 17 fev. 2019.
BRISKI, Lúcia Helena Young. Entidades sem fins lucrativos – Imunidade e isenção tributária – Resumo
prático. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2009.
OLAK, Paulo Arnaldo; NASCIMENTO, Diogo Toledo do. Contabilidade para entidades sem fins lucrativos
(Terceiro Setor). 2. ed. São Paulo: Atlas, 2008.
SLOMSKI, Valmor et al. Contabilidade do terceiro setor: uma abordagem operacional: aplicável às
associações, fundações, partidos políticos e organizações religiosas. São Paulo: Atlas, 2012.
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STRABELI, José. Gestão de associações no dia a dia. São Paulo: Instituto Socioambiental, 2005.
TOZZI, José Alberto. S.O.S. da ONG: guia de gestão para organizações do Terceiro Setor. São Paulo: Gente,
2015.
BLOCO 2. PRÁTICAS CONTÁBEIS PARA O TERCEIRO SETOR

A contabilidade das entidades sem finalidade de lucros tem como principal referência a ITG 2002 (R1) –
Entidade sem finalidade de lucros, aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). A referida ITG
(Interpretação Técnica Geral) recebe a referência R1 por se tratar já de sua primeira revisão. A emissão da
ITG tem por objetivo especificar os procedimentos contábeis que devem ser seguidos pelas entidades sem
finalidade de lucros, com destaque para os seguintes itens:
 critérios de mensuração/avaliação das transações;
 forma de reconhecimento contábil das operações e como proceder quando ocorrerem variações
patrimoniais, especialmente receitas e despesas;
 estrutura das Demonstrações Contábeis, indicando quais são de elaboração obrigatória;
 divulgação das notas explicativas que fazem parte das Demonstrações Contábeis.
Como já vimos, uma entidade sem finalidade de lucros pode tomar diversas formas jurídicas, sendo as mais
comuns as associações, as fundações e as organizações sociais. Além dessas, temos as organizações
religiosas, os partidos políticos e as entidades sindicais que também são entidades sem finalidade de
lucros.
Qualquer uma dessas formas jurídicas possibilita o desempenho dos objetivos sociais da entidade,
geralmente voltados para resolver carências nos setores de saúde, educação, esportes, assistência social,
entre outros. Surge então uma dúvida: quais são as normas contábeis aplicáveis a essas entidades?
Evidentemente, a ITG 2002 (R1) é a mais importante referência para essas entidades, mas a própria
Interpretação prevê que deve ser obedecida, também, a NBC TG 1000, que trata da contabilidade para
pequenas e médias empresas. Pode acontecer de determinado assunto não ser tratado pela Interpretação,
nem ser contemplado pela NBC TG 1000. Se esse for o caso, deverá ser verificada a existência de norma
específica sobre o assunto, dentre as normas “completas”.
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2.1. Regime contábil de competência e outros itens especiais
Historicamente, sempre se discutiu muito se o regime contábil de competência seria aplicável às entidades
sem finalidade de lucros. A ITG dirimiu essa dúvida reafirmando a posição do CFC no sentido de que as
receitas devem ser registradas respeitando o princípio da competência.
As doações e subvenções que são muito comuns no terceiro setor, independentemente de terem sido
recebidas para custeio ou para investimento, devem ser reconhecidas no resultado, ou seja, como
Receitas. Todavia, este é um caso típico em que é necessário verificar as “normas contábeis completas”
para observar a NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais, desde que concedidas em caráter
particular à determinada entidade.
A ITG também esclarece que o conceito de subvenções exclui as imunidades tributárias, portanto, estas
não devem ser reconhecidas como receita no resultado.
Uma questão importante é exercer um controle efetivo sobre as receitas e despesas por tipo de atividade.
Assim, esse cuidado deverá ser tomado pelas entidades, de forma que se possa medir o resultado
específico de cada atividade, como por exemplo, educação, saúde etc., apurando-se o superávit ou déficit
de cada uma delas. Muitas entidades, principalmente as filantrópicas, concedem mercadorias e serviços
como gratuidades, sem qualquer cobrança ou contrapartida. Nesses casos, também é importante ter um
controle separado dessas transações, especialmente porque em alguns casos deverão compor a prestação
de contas para os órgãos governamentais.
Outro fator a ser levado em consideração é a questão do momento do reconhecimento de uma receita no
resultado. Ocorre que, em muitos casos, as receitas de subvenção e outras contribuições para custeio e
investimento, representam recursos aportados na entidade, dependentes de uma contrapartida. Ou seja,
enquanto essa contrapartida, prevista em contrato ou exigida por lei, não se consubstanciar, o registro
será no passivo (marcando a obrigação) e somente quando atendidos os requisitos para reconhecimento
no resultado, o valor deixará de ser uma obrigação, passando a ser registrado como receita.
A seguir, uma sugestão de contabilização da obra Terceiro Setor ‒ Guia de orientação para o profissional da
Contabilidade (BRASIL-CRC-RS, 2018, p. 78-9):
a) Recebimento de recursos públicos para fins de custeio na assinatura do contrato:
D - Subvenção a receber (ativo circulante)
C - Subvenção a realizar (passivo circulante)
No recebimento da subvenção:
D - Banco conta específica (ativo circulante)

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C - Subvenção a receber (ativo circulante)
Na utilização do recurso:
D - Subvenção a realizar (passivo circulante)
C - Receita com subvenção (conta resultado)
D - Despesa (conta resultado)
C - Banco conta específica (ativo circulante)
b) Recebimento de recursos públicos para compra de bens
Na assinatura do contrato:
D - Subvenção a receber (ativo circulante)
C - Subvenção a Realizar (passivo circulante)
No recebimento da subvenção:
D - Banco conta específica (Ativo Circulante)
C - Subvenção a receber (Ativo Circulante)
Na compra do bem:
D - Subvenção a realizar (passivo circulante)
C - Banco conta específica (ativo circulante)
No reconhecimento da receita:
D - Ativo imobilizado (ativo não circulante)
C - Receitas diferidas (passivo circulante)
Mensalmente:
D - Despesa com depreciação (conta resultado)
C - Depreciação acumulada (ativo não circulante)
D - Receitas diferidas (passivo circulante)
C - Receita com subvenção (conta resultado)
O registro da receita também deve individualizar sua natureza, segregando doações, subvenções,
convênios, termos de parceria e outros.
Com o registro feito pelo regime de competência, como ocorre em qualquer empresa, surgem as contas a
receber de clientes e eventuais problemas de inadimplência. Quando isso ocorrer, a entidade deverá fazer
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um ajuste para refletir as perdas esperadas na realização dessas contas a receber. Valores incobráveis
deverão ser baixados diretamente para o resultado.
Diferentemente das empresas em geral, no terceiro setor não se fala em lucro ou prejuízo, e sim em
superávit ou déficit das operações, que devem ser incorporados ao Patrimônio Social. Também não se fala
em Capital Social, mas Patrimônio Social, dada a natureza de entidade sem finalidade de lucros.
Outras dúvidas surgem na contabilidade do terceiro setor em função da peculiaridade das transações
efetuadas, como o tratamento para gratuidades e trabalho voluntário.
De acordo com a ITG, existe a necessidade de reconhecimento do trabalho voluntário pelo valor justo da
prestação de serviços como se de fato o desembolso financeiro fosse necessário. Isso alcança, inclusive, os
membros dos órgãos da administração.
Com relação ao ativo imobilizado e outros ativos não monetários, aplicam-se os ditames da NBC TG 1000
(seção 27) e a NBC TG 01 no que tange ao valor recuperável dos ativos (impairment).
2.2. Demonstrações Contábeis Obrigatórias

As Demonstrações Contábeis Obrigatórias não diferem muito das empresas em geral, exceto pelo fato da
ITG 2002 (R1) não ter mencionado explicitamente a Demonstração do Resultado Abrangente. São
obrigatórios:
 Balanço Patrimonial;
 Demonstração do Resultado do Período (Superávit ou Déficit);
 Mutações do Patrimônio Líquido;
 Demonstração dos Fluxos de Caixa;
 Notas explicativas às demonstrações.
Conforme já mencionado, nas demonstrações contábeis das entidades sem finalidade de lucros são
necessários os seguintes cuidados:
 substituição do título Capital por Patrimônio Social, dentro do Patrimônio Líquido;
 substituição, em todas as demonstrações, dos termos lucro e prejuízo por superávit e déficit;
 destaque de informações sobre gratuidades concedidas;
 destaque de informações sobre serviços voluntários obtidos;
 divulgação em notas explicativas por tipo de atividade.
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Na Demonstração dos Fluxos de Caixa, considerando que as doações em geral são parte da operação
normal da entidade, devem ser classificadas como atividade operacional.
2.3. Notas Explicativas

As notas explicativas são importantes para complementar as demonstrações contábeis e explicar as
principais contas. Algumas entidades utilizam-se de contas de compensação para controle de transações
relativas a isenções fiscais, gratuidades e outras informações. As informações a serem divulgadas em notas
explicativas tipicamente incluem:
 o objetivo social da entidade;
 o tratamento dispensado para as receitas e despesas, inclusive gratuidades, subvenções e doações;
 relação dos tributos que foram objeto de renúncia fiscal;
 subvenções recebidas, demonstrando como os recursos foram aplicados;
 existência de recursos sujeitos à restrição, por exemplo, a entidade pode ter recebido e aplicado um
recurso no mercado financeiro, mas aquele recurso só pode ser utilizado em determinado projeto.
Isso deve ficar claro para o leitor;
 detalhes de taxas de juros, vencimentos, garantias;
 informações sobre seguros;
 critérios utilizados para registro de depreciação, amortização ou exaustão;
 eventos subsequentes à data do balanço cuja divulgação seja requerida;
 outros que a administração julgue necessários para fornecer detalhes das demonstrações contábeis.
A contabilidade para as entidades sem finalidade de lucros não difere muito das empresas, exceto com
relação a transações que são peculiares do terceiro setor. A principal dúvida foi dirimida pela ITG 2002 (R1)
que deixa clara a necessidade de utilização do regime de competência. É muito importante que as
entidades apresentem demonstrações contábeis de qualidade, que reflitam de forma adequada cada uma
de suas atividades, com o apoio de notas explicativas e que tenham os elementos necessários para dar
credibilidade à instituição junto a doadores e investidores sociais, ao mesmo tempo que permitam uma
adequada prestação de contas às autoridades competentes e público em geral.
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<http://www1.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2015/ITG2002(R1)> Acesso em: 17 fev.
2019.
BRASIL. Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul. Terceiro Setor: guia de orientação para
o profissional da contabilidade. Coordenação-Geral da Contadora Ana Tércia L. Rodrigues – Presidente do
CRC-RS; Coordenação de Edição Márcia Bohrer Ibañez. 3. ed. rev. e ampl. Porto Alegre, 2018.


disciplina o Termo de Parceria, e dá outras providências. Disponível em <
colaboração e de cooperação com organizações da sociedade civil; e altera a Lei nº 8.429, de 2 de junho
de 1992, e a Lei nº 9.790, de 23 de março de 1999. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015). Disponível
14
17 fev. 2019.
prático.5. ed. Curitiba: Juruá, 2009.
2015.
BLOCO 3. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

A contabilidade de entidades sem finalidade de lucros, assim como ocorre nos demais setores, resulta nas
demonstrações contábeis que apresentam a posição patrimonial e financeira das entidades, o
desempenho de suas operações e os fluxos de caixa da entidade.
Tais informações têm valor histórico (confirmatório), por demonstrarem o que ocorreu e a situação da
entidade em determinada data e valor preditivo, pois possibilitam a verificação de tendências e efeitos de
transações passadas.
A ideia deste bloco é examinar com algum detalhe um conjunto de demonstrações contábeis de uma
entidade do terceiro setor, para que assim sejam discutidos alguns aspectos contábeis relevantes.
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3.1. Balanço Patrimonial
O Balanço Patrimonial apresenta os bens e direitos de uma entidade (Ativo) e suas obrigações (Passivo). A
diferença entre os ativos e os passivos é o que chamamos de Patrimônio Líquido, que pode ser
considerado a riqueza da entidade. Afinal, é o que sobrou de bens e direitos em face de todas as
obrigações existentes.
Vejamos, como exemplo, e para uso em nossa análise, as demonstrações contábeis do Graacc:
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Fonte: GRAAC.
Por meio da análise de um Balanço, é possível chegar a diversas conclusões. No nosso caso, a finalidade é
meramente didática e por isso não faremos uma análise muito técnica, apurada ou precisa das
demonstrações, pois o objetivo não é a análise da entidade em si, e sim passar para o estudante algumas
ideias e conceitos básicos, preliminares e sem o aprofundamento requerido em análises mais elaboradas e
com outros objetivos. Não é uma análise dirigida aos gestores ou público externo, apenas aos estudantes
que estão tomando os primeiros contatos com esse tipo de conteúdo. Também por esse motivo,
utilizaremos tanto quanto possível, linguagem mais simplificada do que aquela encontrada nas normas
contábeis. Isso posto, vamos inicialmente formular algumas questões:
1. Qual é o Patrimônio Líquido da entidade? O que isso significa?

2. Qual é o Patrimônio Social da entidade? Por que não é igual ao Patrimônio Líquido?
3. A entidade teve Superávit ou Déficit em 2017? E em 2016?
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4. Qual é o total do ativo circulante? E do passivo circulante? Em linhas gerais, o que podemos deduzir
dessa comparação?
5. Quais são as principais contas do Ativo Circulante? E do Passivo Circulante? A que conclusões podemos
chegar?
6. Algum número chama a atenção? O que seriam os depósitos judiciais no ativo e a provisão para
contingências no passivo?
7. O que são os recursos vinculados a projetos (ativo)?
8. O que são os valores de Subvenção e Convênios que existem no passivo circulante e no passivo não
circulante?
9. O valor do imobilizado é bastante elevado. Quais seriam os principais bens do ativo imobilizado?
Muitas outras questões e análises poderiam ser feitas, mas vamos a algumas observações e comentários.
Primeiramente, vale observar que as notas explicativas fazem parte das demonstrações contábeis, por isso
há uma coluna denominada “Nota” antes dos valores das contas, para indicar ao leitor em que nota
explicativa está o detalhamento dos valores. Vamos trazer aqui algumas dessas notas para facilitar nossa
análise.
Caixa e equivalentes de caixa

Nesta conta, temos dinheiro em caixa, bancos, aplicações financeiras de curto prazo.
Recursos vinculados a projetos

Esses recursos não estão registrados em caixa e equivalentes de caixa, pois não estão totalmente
disponíveis, uma vez que são recursos vinculados a projetos incentivados, que somente serão utilizados
nos projetos.
Créditos a receber
Refere-se a valores a receber do SUS, convênios e particulares, deduzidos de provisão para glosas
(faturamentos recusados pelos convênios).
Estoques
Representados pelos materiais e medicamentos.
18
Imobilizado
Refere-se aos bens corpóreos, principalmente edificações, máquinas e equipamentos, instrumentos e
aparelhos médicos, deduzidos da correspondente depreciação acumulada.
Salários e encargos sociais

Os valores em aberto em 31 de dezembro para pagamento em janeiro ficam registrados nesta conta.
Subvenções e Convênios
Primeiramente, vale lembrar que os ativos e passivos são divididos em circulante e não circulante. No
circulante, estão aqueles direitos e obrigações que deverão ser realizados em até doze meses após a data
do Balanço. Ou seja, no caso do Balanço em 31 de dezembro de 2017, tudo que será realizado até 31 de
dezembro de 2018 está no Circulante e o que se realizará a partir de 2019 está no Não Circulante (seja no
Ativo ou no Passivo).
Assim, podemos observar que a conta Subvenções e Convênios possui saldos no Passivo Circulante e no
Passivo Não Circulante (curto e longo prazos), dividindo a parcela que se realizará nos próximos 12 meses
do restante.
A Nota Explicativa 06 explica as principais práticas contábeis e no item “i” trata das Subvenções:
Fonte: GRAAC.
Nota-se que o reconhecimento é pelo regime de competência. Dessa forma, a receita somente é
reconhecida quando efetivamente incorrida. Portanto, quando a entidade recebe o dinheiro para aplicação
em um projeto, isso ainda não é receita, ela apenas registra a entrada do dinheiro no Banco em
contrapartida de uma obrigação (Passivo) que é a obrigação de executar aquela parte do projeto. Na
medida em que o projeto é executado, a entidade reduz esse passivo (a obrigação vai deixando de existir)
e aí sim a receita pode ser reconhecida (pois agora que executou aquela parte do projeto o valor é
realmente uma receita de subvenção da entidade, os recursos não serão devolvidos).
Veja a esse respeito o que diz a Nota Explicativa K (ii):
19
Fonte: GRAAC.
Vamos, agora, retomar as questões antes formuladas com possíveis respostas (considerando o exercício
findo em 31 de dezembro de 2017 como base):
1. Qual é o Patrimônio Líquido da entidade? O que isso significa?
O Patrimônio Líquido, como se verifica, é de R$ 47.581,00. Isso representa a “riqueza” da entidade, o
patrimônio existente na data do Balanço para garantir sua continuidade e operações.
2. Qual é o Patrimônio Social da entidade? Por que não é igual ao Patrimônio Líquido?
O Patrimônio Social é de R$ 45.581,00. O patrimônio social equivale ao capital social das empresas, mas
nas entidades do terceiro setor não se fala em “capital” em função da natureza social de suas operações. A
diferença para o total do PL é o superávit do exercício, que poderá ser incorporado ao Patrimônio Social
em período subsequente.
3. A entidade teve Superávit ou Déficit em 2017? E em 2016?
Nota-se que houve um Superávit de R$ 2.000,00 em 31 de dezembro de 2017 e de R$ 3.094,00 em 31 de
dezembro de 2016. Evidentemente, esses valores poderão ser observados de forma mais detalhada na
Demonstração do Superávit do Exercício, equivalente à DRE das empresas em geral.
4. Qual é o total do ativo circulante? E do passivo circulante? Em linhas gerais, o que podemos deduzir
dessa comparação?
O total do Ativo Circulante é de R$ 53.342,00. O total do Passivo Circulante é de R$ 50.090,00. Em linhas
gerais, de modo grosseiro, podemos dizer que existem mais ativos que serão recebidos no curto prazo do
que obrigações a serem satisfeitas, de forma que a entidade possivelmente terá recursos em face de seus
compromissos, caso não ocorram grandes oscilações no próximo exercício.
20
5. Quais são as principais contas do Ativo Circulante? E do Passivo Circulante? A que conclusões podemos
chegar?
Nota-se que as principais contas do Ativo, observando-se seus valores, são: Caixa e Equivalentes de Caixa,
Recursos Vinculados a Projetos e Créditos a Receber. No Passivo Circulante, destaca-se a rubrica
“Subvenção e Convênios”. Podemos tirar algumas conclusões iniciais, como por exemplo:
a) A entidade possui um valor de R$ 5.908 mil em Caixa e Equivalentes, o que é positivo, pois se trata de
um valor livre para movimentação.
b) O valor de R$ 33.952 mil de Recursos Vinculados a Projetos é importante, pois demonstra um
montante elevado de recursos que serão utilizados diretamente na atividade principal da entidade,
que é a execução de projetos incentivados de interesse social.
c) Ter Créditos a Receber no valor de R$ 9.265 mil também é positivo, pois apresenta a expectativa de
recebimento de um montante substancial no curto prazo.
d) Com relação ao Passivo, a conta “Subvenção e Convênios” com valor elevado significa que o valor de
R$ 36.325 mil foi recebido pela Entidade, mas ela tem a obrigação de entregar as contrapartidas
acordadas para recebimento dos valores. Somente quando isso ocorrer, esse valor deixará de ser
Passivo e será efetivamente uma Receita da entidade.
6. Algum número chama a atenção? O que seriam os depósitos judiciais no ativo e a provisão para
contingências no passivo?
Conforme explicado na Nota Explicativa 15, a entidade é parte em ações judiciais e processos
administrativos diversos em decorrência do curso normal das operações. Os depósitos judiciais são
registrados quando há determinação judicial para tal, sendo esse valor devolvido à entidade se esta ganhar
a causa, ou servindo para pagamento se a entidade perder a causa. A provisão para contingências é
requerida para os processos em andamento com probabilidade de perda considerada provável pelos
consultores jurídicos.
7. O que são os recursos vinculados a projetos (ativo)?

Esses valores em bancos ou aplicações financeiras não podem ser utilizados pela entidade fora dos
projetos a que estejam vinculados, portanto, são necessários controles para que isso ocorra.
8. O que são os valores de Subvenção e Convênios que existem no passivo circulante e no passivo não
circulante?
21
São os valores recebidos de terceiros exclusivamente para uso nos correspondentes projetos. Quando as
obrigações contratuais são satisfeitas, tornam-se Receitas de acordo com o Regime de Competência.
9. O valor do imobilizado é bastante elevado. Quais seriam os principais bens do ativo imobilizado?
Os principais bens do ativo imobilizado são edificações, máquinas e equipamentos, instrumentos e
aparelhos médicos. Os detalhes estão na Nota Explicativa 12 que acompanham as demonstrações
contábeis.
3.2. Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício

A Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício apresenta o desempenho da entidade no exercício, as
receitas e despesas que ocorreram, independentemente de seu recebimento ou pagamento em dinheiro
em face do Regime de Competência.
Note que no tópico anterior mencionamos os valores de Superávit que apareceram no Balanço
Patrimonial. Evidentemente, esses valores têm que aparecer na última linha da Demonstração do
Resultado (Superávit ou Déficit do Exercício). Vejamos:
Fonte: GRAAC.
22
Muitas análises podem ser feitas a partir dessa demonstração. No caso dessa entidade, está em formato
bem resumido, deixando os detalhes para as correspondentes notas explicativas (17, 18, 19, 20 e 21).
Antes de examinar as notas explicativas, algumas observações podem ser feitas:
1. De onde vêm as receitas da entidade?
2. Os custos hospitalares são muito superiores às receitas! Como isso é possível?
3. Quais são os principais custos? E as principais despesas administrativas?
4. O valor de “Outras receitas líquidas” é bastante elevado. Isso já explica em parte o item 1, pois essas
receitas é que são utilizadas para auxiliar no pagamento dos custos hospitalares.
5. Como esperávamos, os valores que aparecem no superávit do exercício são aqueles posteriormente
transferidos para o Balanço Patrimonial.
Vamos ver se as notas explicativas esclarecem algumas dessas questões?
Receitas
As receitas são obtidas por meio de doações, subvenção e assistências governamentais, serviços
hospitalares e receitas financeiras:
23
Fonte: GRAAC.
O total da receita de R$ 32.899,00 é assim explicado:
Fonte: GRAAC.
24
Custos Hospitalares e Despesas Administrativas
O total de custos hospitalares é de R$ 84.363,00. Os principais itens são os salários e encargos,
medicamentos, materiais e serviços profissionais.
Note que são computados como custos os gastos relacionados diretamente com a atividade principal da
entidade na prestação de serviços e os demais são tratados como despesa. Assim, por exemplo, a
depreciação de um equipamento médico é custo, enquanto a depreciação de um computador utilizado na
administração é despesa administrativa (e não custo). A seguir, apresentamos os custos hospitalares e,
para comparação, as despesas administrativas:
Fonte: GRAAC.
Fonte: GRAAC.
Outras Receitas Líquidas

A seguir, apresentaremos as Outras Receitas Líquidas. Fica claro que as doações de pessoas físicas e
jurídicas representam grande fonte de recursos. Note que para atendimento à ITG 2002 (R1) a entidade
divulga o trabalho de voluntariado como receita e despesa ao mesmo tempo. É como se tivesse aquela
despesa, mas o valor fosse “devolvido” pelo funcionário. Não há saída nem entrada efetiva em dinheiro.
Em geral, a conta de voluntários tem saldo zero, aqui não é possível visualizar isso, pois há outros valores
registrados na mesma conta, conforme explica a letra “c”. A nota explicativa 7 dá mais detalhes do assunto
caso seja de seu interesse pesquisar os detalhes. Vejamos a nota explicativa de “Outras Receitas Líquidas”:
25
Fonte: GRAAC.
3.3. DRA, DMPL, DFC e DVA

Demonstração do Resultado Abrangente (DRA)
Pense nesta demonstração como se fosse uma extensão da Demonstração do Resultado do Exercício, mas
para itens que inicialmente passam pelo patrimônio líquido, para futuramente se transformarem em
receita ou despesa efetiva (ocorre em alguns casos de ajustes de avaliação patrimonial, valor justo etc.).
Muitas entidades não têm valores dessa natureza, por isso a linha de “outros resultados abrangentes”
aparece “zerada”, como é o caso dessa demonstração, e acaba ficando quase sem efeito:
26
Fonte: GRAAC.
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

Essa demonstração apresenta as modificações ocorridas de um exercício para o outro nas contas do
Patrimônio Líquido. Em entidades sem finalidade de lucros, normalmente são mais reduzidas, pois em
geral temos nas colunas Patrimônio Social e Superávit do Exercício, e nas linhas a movimentação ocorrida:
27
Fonte: GRAAC.
Note (veja nas linhas) que a principal movimentação ocorrida é o próprio Superávit do Exercício e também
a Transferência do Superávit do ano anterior para o Patrimônio Social (sai de uma coluna e entra na outra).
Dessa forma, o Superávit vai se incorporando ao Patrimônio Social (o mesmo ocorreria caso fosse um
Déficit).
Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC)

Para entender bem essa demonstração, comece pelo final dela. Veja que existe um saldo de Caixa e
Equivalentes de Caixa no início e no final do exercício. Pois bem, a DFC vai justamente mostrar como você
tinha X no início e isso agora se tornou Y. Mas essa explicação é dividida em partes: atividades
operacionais, atividades de investimentos e atividades de financiamentos.
A DFC pode ser feita pelo método direto ou indireto. Nesse caso, temos o método indireto, que parte do
Superávit, ajustado por itens que não afetam Caixa e Equivalentes de Caixa. Somam-se a isso as demais
28
movimentações das atividades operacionais e atividades de investimentos e financiamentos, resultando
em aumento ou redução no Caixa e Equivalentes de Caixa.
Fonte: GRAAC.
Observe que houve aumento do caixa e equivalentes de caixa de R$ 2.394,00 em 2016 e redução de
R$ 6.671,00 em 2017. Entre outros fatores, a redução em 2017 é explicada pela aquisição de bens do ativo
imobilizado em 2017 no valor de R$ 11.271,00.
29
Demonstração do Valor Adicionado (DVA)
Não faz parte das demonstrações contábeis obrigatórias, mas algumas entidades apresentam esta
demonstração, pois demonstra a “riqueza” gerada pela entidade e como ela é distribuída em termos de
salários, impostos, remuneração aos financiadores etc.
A título de ilustração, apresentamos a seguir o modelo de DVA na NBC TG 09 – Demonstração do Valor
Adicionado:
Modelo I – Demonstração do Valor Adicionado – EMPRESAS EM GERAL
Em Em
milhares milhares
DESCRIÇÃO
de reais de reais
20X1 20X0
1 – RECEITAS
1.1. Vendas de mercadorias, produtos e serviços
1.2. Outras receitas
1.3. Receitas relativas à construção de ativos próprios
1.4. Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Reversão / (Constituição)
2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS
(inclui os valores dos impostos – ICMS, IPI, PIS e COFINS)
2.1. Custos dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos
2.2. Materiais, energia, serviços de terceiros e outros
2.3. Perda / Recuperação de valores ativos
2.4. Outras (especificar)
3 – VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2)
4 – DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3-4)
6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA
6.1. Resultado de equivalência patrimonial
6.2. Receitas financeiras
6.3. Outras
7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5+6)
8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO (*)
8.1. Pessoal
8.1.1 – Remuneração direta
8.1.2 – Benefícios
8.1.3 – F.G.T.S
8.2. Impostos, taxas e contribuições
8.2.1 – Federais
8.2.2 – Estaduais
8.2.3 – Municipais
8.3. Remuneração de capitais de terceiros
8.3.1 – Juros
8.3.2 – Aluguéis
30
8.3.3 – Outras
8.4. Remuneração de capitais próprios
8.4.1 – Juros sobre o capital próprio
8.4.2 – Dividendos
8.4.3 – Lucros retidos / Prejuízo do exercício
8.4.4 – Participação dos não controladores nos lucros retidos (só p/ consolidação)
(*) O total do item 8 deve ser exatamente igual ao item 7.
Fonte: Conselho Federal de Contabilidade.
Disponível em: <

http://www1.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2008/001138 >.
Acesso em: 6 jun. 2019.
A contabilidade oferece diversas informações e uma rápida leitura das Demonstrações Contábeis permite
conhecer o volume de operações e receitas da entidade, como as receitas são aplicadas, quais os principais
direitos e obrigações, sua capacidade financeira, o desempenho operacional, níveis de endividamento etc.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. ITG 2002 (R1) – Entidade sem Finalidade de Lucros.
Resoluções e Ementas do CFC, 2 set. 2015.Disponível em:
2019.
o profissional da Contabilidade. Coordenação Geral da Contadora Ana Tércia L. Rodrigues – Presidente do
CRC-RS; Coordenação da edição de Márcia Bohrer Ibañez. 3. ed. rev. e ampl. Porto Alegre, 2018.


31
disciplina o Termo de Parceria, e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9790.htm>. Acesso em: 17 fev. 2019.
17 fev. 2019.
organizações gestoras de fundos patrimoniais; altera as Leis nº 9.249 e nº 9.250, de 26 de dezembro de
1995, a Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e a Lei nº 12.114 de 9 de dezembro de 2009; e dá
outras providências. Disponível em < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-
GRAAC. Demonstrações Contábeis em 31 de dezembro de 2017. Disponível em:

<https://graacc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/Oficial-assinado-223520-
DF_graacc_PIRP.pdf_IMPRESSAO-1.pdf>. Acesso em: 6 mar. 2019.
32
2015.
BLOCO 4. PRÁTICAS TRIBUTÁRIAS

As práticas tributárias no terceiro setor diferem das empresas em geral em decorrência de imunidades e
isenções, concedidas pelo caráter social de sua atividade. Neste bloco, estudaremos os ditames
constitucionais e demais legislações que tratam do assunto. No entanto, é preciso mencionar que a
legislação é complexa e há uma enorme insegurança jurídica no setor, com múltiplas legislações,
interpretações e discussões jurídicas em torno do assunto.
4.1. Imunidade e Isenção
A imunidade diz respeito, exclusivamente, a uma previsão constitucional. A isenção, por sua vez, provém
de lei. A imunidade é preconizada pelo art. 150 da CF (BRASIL, 1988):
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais
dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei;
[...]
§ 2º A vedação do inciso VI, “a”, é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder
Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou a delas
decorrentes.
33
§ 3º As vedações do inciso VI, “a”, e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos
serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a
empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário,
nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.
§ 4º As vedações expressas no inciso VI, alíneas “b” e “c”, compreendem somente o patrimônio, a renda e
os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
[...]
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou
remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal,
estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou
contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3,
de 1993) [...].
De acordo com o CRC-RS (BRASIL, 2018, p. 38), a Imunidade alcança os seguintes impostos e contribuições:
- Imposto sobre a Renda e Proventos de qualquer Natureza (IR);
- Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS);
- Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU);
- Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
- Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA);
- Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS);
- Imposto Territorial Rural (ITR);
- Imposto sobre Transmissão Causa Mortis ou Doação de Bens e Direitos (ITCD);
- Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI);
- Imposto sobre Importação (II);
- Imposto sobre Exportação (IE).
Para o CRC-RS (BRASIL, 2018), a imunidade não elimina a necessidade de retenção do ISS aos municípios
quando da contratação de prestadores de serviços e pode haver incidência de Imposto de Renda na Fonte
sobre a remuneração de colaboradores e/ou outros prestadores de serviços para algumas entidades sem
finalidade de lucros.
No caso da isenção, deverá ser emitida legislação específica para tratar do assunto, pela União, Estados,
Distrito Federal e Municípios. Nesse caso, apesar da ocorrência do fato gerado, o legislado dispensa o
pagamento do tributo.
34
A isenção tem caráter temporário e não inibe a obrigação de entrega de obrigações acessórias. A
suspensão da imunidade pode ocorrer em caso de infração à legislação tributária, declarações falsas,
omissões, atos ilícitos etc.
A diferença entre Imunidade e Isenção pode ser assim demonstrada:
Imunidade Isenção
Concedida pela Constituição Federal, A isenção decorre de norma
o que gera maior segurança jurídica. infraconstitucional (lei ordinária)
dispensando a tributação.
Por ser considerada como cláusula Pode ser alterada ou revogada a
pétrea, não pode ser revogada ou qualquer tempo.
alterada, nem por emenda
constitucional.
Não ocorre o nascimento da Ocorre o fato gerador, porém há uma
obrigação tributária; assim, não há o dispensa legal de pagar o tributo.
direito de cobrar o tributo.
Não há o nascimento da obrigação A obrigação tributária nasce, mas a
tributária. entidade é dispensada de pagar o
tributo.
A imunidade decorre de norma A isenção pode ser suprimida,
constitucional supressora do poder de alterada, ampliada, reduzida a
tributar. qualquer momento, através da
alteração na lei instituidora para ter
validade a partir do ano calendário
seguinte.
A imunidade é uma vedação absoluta Há o direito de cobrar, mas ele não é
ao poder de tributar. exercido.
As limitações constitucionais do Pode haver isenção sobre impostos,
poder de tributar só podem ser taxas, contribuições de melhoria,
reguladas por lei complementar, e é sobre contribuições sociais,
vedado, portanto, aos entes dependendo da lei que a instituir.
tributantes tentar regular, a qualquer
pretexto, a norma constitucional
imunizante.
A imunidade é numerus clausus, ou
seja, já tem definição na CF/88.
Fonte: Young (2009, p. 57).
As entidades imunes e isentas podem ser assim apresentadas:
Entidades Imunes Entidades Isentas

Templos de qualquer culto Fundações de Direito Privado
Partidos políticos, inclusive suas Organização das Cooperativas
Fundações Brasileiras (OCB) e as Organizações
Estaduais de Cooperativas
Sindicatos de Trabalhadores Conselhos de Fiscalização de
profissões regulamentadas
Entidades de Assistência Social Associação de Poupança e
35
Empréstimo
Entidades Educacionais Federações e Confederações sindicais
Serviços Sociais autônomos, criados
ou autorizados por lei.
Associação Científica, Recreativa,
Cultural
Sindicato Patronal
Entidades Filantrópicas
Entidade Fechada de Previdência
Complementar e Entidade Aberta de
Previdência Complementar (Sem Fins
Lucrativos)
Associações Civis
Fonte: Young (2009, p. 57).
Olak e Nascimento (2008) destacam que o art. 146 da CF indica que “cabe à lei complementar regular as
limitações constitucionais ao poder de tributar” e que o Art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN) é uma
lei complementar que enumera os requisitos para a Imunidade:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas a qualquer título;
II – aplicarem integralmente no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de
assegurar sua exatidão.
A expressão “receitas e despesas” utilizada no CTN é extremamente infeliz e contraria várias outras leis e
regulamentos, sem falar na óbvia necessidade de manutenção de uma boa contabilidade (não somente
escrituração de “receitas e despesas”) para fins gerenciais e cumprimento de diversas exigências legais.
Os detalhes de entidades imunes e do que não está abrangido pela imunidade estão no art. 12 da Lei
nº 9.532/97:
Art. 12. Para efeito do disposto no art. 150, inciso VI, alínea “c”, da Constituição, considera-se imune a
instituição de educação ou de assistência social que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os
coloque à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado, sem fins
lucrativos. (Vide artigos 1º e 2º da Mpv 2.189-49, de 2001) (Vide Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)
(Vide ADI 1802).
§ 1º Não estão abrangidos pela imunidade os rendimentos e ganhos de capital auferidos em aplicações
financeiras de renda fixa ou de renda variável. (Vide ADIN nº 1802).
36
§ 2º Para o gozo da imunidade, as instituições a que se refere este artigo, estão obrigadas a atender aos
seguintes requisitos:
a) não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados, exceto no caso de
associações, fundações ou organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser
remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva e desde que cumpridos os requisitos
previstos nos arts. 3º e 16 da Lei nº 9.790, de 23 de março de 1999, respeitados como limites máximos os
valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado
pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no
caso das fundações (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015);
b) aplicar integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento dos seus objetivos sociais;
c) manter escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que
assegurem a respectiva exatidão;
d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emissão, os documentos que
comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer
outros atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;
e) apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos, em conformidade com o disposto em ato da

Secretaria da Receita Federal;
f) recolher os tributos retidos sobre os rendimentos por elas pagos ou creditados e a contribuição para a
seguridade social relativa aos empregados, bem assim cumprir as obrigações acessórias daí decorrentes (Vide
ADIN nº 1802);
g) assegurar a destinação de seu patrimônio à outra instituição que atenda às condições para gozo da
imunidade, no caso de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento de suas atividades, ou a órgão público;
h) outros requisitos, estabelecidos em lei específica, relacionados com o funcionamento das entidades a que se
refere este artigo.
§ 3º Considera-se entidade sem fins lucrativos a que não apresente superávit em suas contas ou, caso o
apresente em determinado exercício, destine referido resultado, integralmente, à manutenção e ao
desenvolvimento dos seus objetivos sociais (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998).
§ 4º A exigência a que se refere a alínea “a” do § 2º não impede: (Incluído pela Lei nº 12.868, de 2013)
37
I - a re mu n eração ao s d iretore s n ão e statu tá rio s q u e ten h a m vín cu l o e mp re gatí cio ; e
(In clu íd o p e la L e i n º 1 2. 86 8, d e 20 13 )
II - a remuneração aos dirigentes estatutários, desde que recebam remuneração inferior, em seu valor bruto, a
70% (setenta por cento) do limite estabelecido para a remuneração de servidores do Poder Executivo federal.
(Incluído pela Lei nº 12.868, de 2013)
§ 5º A remuneração dos dirigentes estatutários referidos no inciso II do § 4º deverá obedecer às seguintes

condições: (Incluído pela Lei nº 12.868, de 2013)
I - nenhum dirigente remunerado poderá ser cônjuge ou parente até 3º (terceiro) grau, inclusive afim, de
instituidores, sócios, diretores, conselheiros, benfeitores ou equivalentes da instituição de que trata o caput
deste artigo; e (Incluído pela Lei nº 12.868, de 2013)
II - o total pago a título de remuneração para dirigentes, pelo exercício das atribuições estatutárias, deve ser
inferior a 5 (cinco) vezes o valor correspondente ao limite individual estabelecido neste parágrafo. (Incluído
pela Lei nº 12.868, de 2013)
§ 6º O disposto nos §§ 4º e 5º não impede a remuneração da pessoa do dirigente estatutário ou diretor que,
cumulativamente, tenha vínculo estatutário e empregatício, exceto se houver incompatibilidade de jornadas
de trabalho. (Incluído pela Lei nº 12.868, de 2013).
É importante notar que a suspensão do gozo da imunidade traria graves prejuízos a uma entidade,
podendo ocasionar até seu fechamento, uma vez que haveria cobrança de todos os impostos, inclusive de
forma retroativa (nos períodos cabíveis, na forma da lei).
O Art. 13 da Lei nº 9.532/97 traz esse entendimento:
Art. 13. Sem prejuízo das demais penalidades previstas na lei, a Secretaria da Receita Federal suspenderá o
gozo da imunidade a que se refere o artigo anterior, relativamente aos anos-calendários em que a pessoa
jurídica houver praticado ou, por qualquer forma, houver contribuído para a prática de ato que constitua
infração a dispositivo da legislação tributária, especialmente no caso de informar ou declarar falsamente,
omitir ou simular o recebimento de doações em bens ou em dinheiro, ou de qualquer forma cooperar para que
terceiro sonegue tributos ou pratique ilícitos fiscais. (Vide ADIN nº 1.802)
Parágrafo único. Considera-se, também, infração a dispositivo da legislação tributária o pagamento, pela
instituição imune, em favor de seus associados ou dirigentes, ou, ainda, em favor de sócios, acionistas ou
38
dirigentes de pessoa jurídica a ela associada por qualquer forma, de despesas consideradas indedutíveis na
determinação da base de cálculo do imposto sobre a renda ou da contribuição social sobre o lucro líquido.
Com respeito à isenção, estabelece a Lei nº 9.532/97 em seu Art. 15:

Art. 15. Consideram-se isentas as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e as
associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição
do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos. (Vide Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)
§ 1º A isenção a que se refere este artigo aplica-se, exclusivamente, em relação ao imposto de renda da
pessoa jurídica e à contribuição social sobre o lucro líquido, observado o disposto no parágrafo subsequente.
§ 2º Não estão abrangidos pela isenção do imposto de renda os rendimentos e ganhos de capital auferidos em
aplicações financeiras de renda fixa ou de renda variável.
§ 3º Às instituições isentas aplicam-se as disposições do art. 12, § 2º, alíneas “a” a “e” e § 3º e dos arts. 13 e
14.
§ 4º Revogado.
§ 5º O disposto no § 2º não se aplica aos rendimentos e ganhos de capital auferidos pela Academia Brasileira
de Letras, pela Associação Brasileira de Imprensa e pelo Instituto Histórico e Geográfico Brasileiro. (Incluído
pela Lei nº 13.353, de 2016) (Produção de efeito).
O Decreto nº 9.580/18 (novo regulamento do Imposto de Renda) também trata do tema. Em seu Capítulo
III, trata das Imunidades, Isenções e Não Incidências. Na Seção I, traz as disposições gerais (Art. 178):
Art. 178 As imunidades, as isenções e as não incidências de que trata este Capítulo não eximem as pessoas
jurídicas das demais obrigações previstas neste Regulamento, especialmente aquelas relativas à retenção e ao
recolhimento de impostos sobre rendimentos pagos ou creditados e à prestação de informações (Lei nº 4.506,
de 1964, art. 33).
Parágrafo único. A imunidade, a isenção ou a não incidência que beneficia a pessoa jurídica não aproveita aos
que dela percebam rendimentos sob qualquer título e forma (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 31; e Lei
nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário Nacional, art. 9º, § 1º).
39
A Seção II trata das Imunidades, mencionando de forma específica os templos de qualquer culto, partidos
políticos e entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e assistência social. É
importante notar as semelhanças e diferenças entre cada uma dessas situações.
O Art. 179 trata dos Templos de qualquer culto:
Art. 179. Não ficam sujeitos ao imposto sobre a renda os templos de qualquer culto (Constituição, art. 150,
caput, inciso VI, alínea “b”; e Lei nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário Nacional, art. 9º, caput, inciso IV, alínea
“b”).
O Art. 180 trata dos Partidos Políticos e entidades sindicais dos trabalhadores:
Art. 180. Não ficam sujeitos ao imposto sobre a renda os partidos políticos, incluídas as suas fundações, e as
entidades sindicais dos trabalhadores, sem fins lucrativos, desde que (Constituição, art. 150, caput, inciso VI,
alínea “c”; e Lei nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário Nacional, art. 9º, caput, inciso IV, alínea “c”, e art. 14):
I - não distribuam qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;
II - apliquem seus recursos integralmente no País, na manutenção de seus objetivos institucionais; e
III - mantenham escrituração de suas receitas e suas despesas em livros revestidos de formalidades capazes de
assegurar sua exatidão.
Parágrafo único. Na hipótese de não cumprimento ao disposto neste artigo ou no inciso II do caput do
art. 182, a autoridade competente poderá suspender o benefício na forma prevista no art. 183 (Lei nº 5.172,
de 1966 ‒ Código Tributário Nacional, art. 14, § 1º).
O Art. 181 trata das Instituições de educação e de assistência social. Vale destacar o parágrafo terceiro que
menciona os requisitos para gozo da imunidade, em especial no item I que trata de não remunerar os
dirigentes, complementado pelo parágrafo quarto e seguintes que indicam quando tal remuneração pode
acontecer. Esta tem sido uma das grandes controvérsias em relação ao terceiro setor.
Art. 181 Não ficam sujeitas ao imposto sobre a renda as instituições de educação e de assistência social, sem
fins lucrativos (Constituição, art. 150, caput, inciso VI, alínea “c”; e Lei nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário
Nacional, art. 9º, caput, inciso IV, alínea “c”).
§ 1º Para fins do disposto neste artigo, considera-se imune a instituição de educação ou de assistência social
que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da população em geral,
em caráter complementar às atividades do Estado, sem fins lucrativos (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, caput).
§ 2º Considera-se entidade sem fins lucrativos aquela que não apresente superávit em suas contas, ou caso o
apresente em determinado exercício, destine o referido resultado, integralmente, à manutenção e ao
desenvolvimento dos seus objetivos sociais (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 3º).
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§ 3º Para o gozo da imunidade de que trata o caput, as instituições a que se refere este artigo ficam obrigadas
a atender aos seguintes requisitos (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 2º):
I - não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados;
II - aplicar integralmente seus recursos na manutenção e no desenvolvimento dos seus objetivos sociais;
III - manter escrituração completa de suas receitas e suas despesas em livros revestidos das formalidades
capazes de assegurar sua exatidão;
IV - conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data de sua emissão, os documentos que
comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, além da realização de outros atos ou
operações que venham a modificar sua situação patrimonial;
V - apresentar, anualmente, declaração de rendimentos, em conformidade com o disposto pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil do Ministério da Fazenda;
VI - assegurar a destinação de seu patrimônio à outra instituição que atenda às condições para gozo da
imunidade, na hipótese de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento de suas atividades, ou a órgão
público; e
VII - outros requisitos, estabelecidos em lei específica, relacionados com o funcionamento das entidades a que
se refere este artigo.
§ 4º A vedação de que trata o inciso I do § 3º não se aplica à hipótese de remuneração de dirigente de

associações, fundações ou organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser
remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva e desde que cumpridos os requisitos
previstos nos art. 3º e art. 16 da Lei nº 9.790, de 23 de março de 1999, respeitados como limites máximos os
valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, e o seu valor deverá ser
fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério
Público, quando se tratar de fundações (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 2º)
§ 5º A exigência a que se refere § 4º não impede (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 4º):
I - a remuneração aos diretores não estatutários que tenham vínculo empregatício; e

II - a remuneração aos dirigentes estatutários, desde que recebam remuneração inferior, em seu valor bruto, a
setenta por cento do limite estabelecido para a remuneração de servidores do Poder Executivo federal.
§ 6º A remuneração dos dirigentes estatutários referidos no inciso II do § 5º deverá obedecer às seguintes

condições (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 5º):
I - nenhum dirigente remunerado poderá ser cônjuge ou parente até terceiro grau, inclusive afim, de
instituidores, sócios, diretores, conselheiros, benfeitores ou equivalentes da instituição de que trata o caput
deste artigo; e
41
II - o total pago a título de remuneração para dirigentes, pelo exercício das atribuições estatutárias, deverá ser
inferior a cinco vezes o valor correspondente ao limite individual estabelecido neste parágrafo.
§ 7º O disposto nos § 5º e § 6º não impede a remuneração da pessoa do dirigente estatutário ou diretor que,
cumulativamente, tenha vínculo estatutário e empregatício, exceto se houver incompatibilidade de jornadas
de trabalho (Lei nº 9.532, de 1997, art. 12, § 6º).
O Art. 182 trata das limitações e restrições à Imunidade:
Art. 182 A imunidade de que trata esta Seção:
I - é restrita aos resultados relacionados com as finalidades essenciais das entidades nela mencionadas
(Constituição, art. 150, caput, inciso II, e § 4º, art. 170, caput, inciso IV, e art. 173, § 4º; e Lei nº 5.172, de 1966
‒ Código Tributário Nacional, art. 9º, § 2º);
II - não exclui a atribuição, por lei, às entidades nela referidas, da condição de responsáveis pelo imposto que
lhes caiba reter na fonte e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento
de obrigações tributárias por terceiros (Lei nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário Nacional, art. 9º, § 1º); e
III - não permite pagamento, pela instituição imune, em favor de seus associados ou dirigentes, ou, ainda, em
favor de sócios, acionistas ou dirigentes de pessoa jurídica a ela associada por qualquer forma, de despesas
consideradas indedutíveis na determinação da base de cálculo do imposto sobre a renda ou da CSLL (Lei
nº 9.532, de 1997, art. 13, parágrafo único).
Parágrafo único. O disposto nos art. 180 e art. 181 se aplica às autarquias e às fundações instituídas e
mantidas pelo Poder Público, no que se refere aos resultados vinculados às suas finalidades essenciais ou às
delas decorrentes, e não se aplica aos resultados relacionados com exploração de atividades econômicas
regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento
de preços ou tarifas pelo usuário (Constituição, art. 150, § 2º e § 3º; e Lei nº 5.172, de 1966 ‒ Código Tributário
Nacional, art. 12 e art. 13).
A Seção III do Decreto nº 9.580/18 trata das hipóteses de suspensão da imunidade, o que seria uma
situação bastante difícil para qualquer entidade:
Art. 183 A suspensão da imunidade tributária em decorrência do não cumprimento dos requisitos legais
observará o disposto neste artigo. (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, caput).
§ 1º Constatado que entidade beneficiária da imunidade de que trata o art. 180 não está observando condição
ou requisito nele previsto, a fiscalização tributária expedirá notificação fiscal, na qual relatará os fatos que
42
determinam a suspensão do benefício, e indicará, inclusive, a data da ocorrência da infração (Lei nº 9.430, de
1996, art. 32, § 1º).
§ 2º A entidade poderá, no prazo de trinta dias, contado da data de ciência da notificação, apresentar as
alegações e as provas que considerar necessárias (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 2º).
§ 3º O delegado ou o inspetor da Secretaria da Receita Federal do Brasil do Ministério da Fazenda decidirá

sobre a procedência das alegações e expedirá o ato declaratório suspensivo do benefício, na hipótese de
improcedência, além de dar ciência à entidade quanto à sua decisão (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 3º).
§ 4º Será igualmente expedido o ato suspensivo se decorrido o prazo previsto no § 2º sem qualquer
manifestação da parte interessada (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 4º).
§ 5º A suspensão da imunidade terá como termo inicial a data da prática da infração (Lei nº 9.430, de
1996, art. 32, § 5º).
§ 6º Efetivada a suspensão da imunidade (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 6º):
I - a entidade interessada poderá, no prazo de trinta dias, contado da data de ciência da suspensão da
imunidade, apresentar impugnação ao ato declaratório, a qual será objeto de decisão pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento competente; e
II - a fiscalização de tributos federais lavrará auto de infração, se for o caso.
§ 7º A impugnação relativa à suspensão da imunidade obedecerá às demais normas reguladoras do processo

administrativo fiscal (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 7º).
§ 8º A impugnação e o recurso apresentados pela entidade não terão efeito suspensivo em relação ao ato
declaratório contestado (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 8º).
§ 9º Na hipótese de ser lavrado auto de infração, as impugnações contra o ato declaratório e contra a
exigência de crédito tributário serão reunidas em processo único, para serem decididas simultaneamente (Lei
nº 9.430, de 1996, art. 32, § 9º).
§ 10º A entidade interessada disporá de todos os meios legais para impugnar os fatos que determinam a
suspensão do benefício (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 12).
43
A Seção IV do Decreto nº 9.580/18 trata das Isenções, e cada Subseção é dedicada a um tipo de entidade.
Vamos destacar aqui a Subseção I que trata das Associações e Fundações.
Art. 184 Ficam isentas do imposto sobre a renda as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e
científico e as associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem
à disposição do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos (Lei nº 9.532, de 1997, art. 15 e
art. 18).
§ 1º Não estão abrangidos pela isenção do imposto sobre a renda os rendimentos e os ganhos de capital
auferidos em aplicações financeiras de renda fixa ou de renda variável (Lei nº 9.532, de 1997, art. 15, § 2º).
§ 2º Às instituições isentas aplica-se o disposto nos § 2º e § 3º, inciso I ao inciso V, do art. 181, ressalvado o
disposto no § 4º do referido artigo (Lei nº 9.532, de 1997, art. 15, § 3º).
§ 3º A transferência de bens e direitos do patrimônio das entidades isentas para o patrimônio de outra pessoa
jurídica, em decorrência de incorporação, fusão ou cisão, deverá ser efetuada pelo valor de sua aquisição ou
pelo valor atribuído, na hipótese de doação (Lei nº 9.532, de 1997, art. 16, parágrafo único).
§ 4º As instituições que deixarem de satisfazer as condições previstas neste artigo perderão o direito à isenção,
observado o disposto no art. 183 (Lei nº 9.430, de 1996, art. 32, § 10).
§ 5º O disposto no § 1º não se aplica aos rendimentos e aos ganhos de capital auferidos (Lei nº 9.532, de 1997,
art. 15, § 5º):
I - pela Academia Brasileira de Letras;

II - pela Associação Brasileira de Imprensa; e
III - pelo Instituto Histórico e Geográfico Brasileiro.
Já em relação ao PIS/PASEP, Olak e Nascimento (2008) explicam que grande parte das entidades sem
finalidade de lucros contribui com 1% sobre o total da folha de pagamento. Para tanto, as entidades de
educação, assistência social e de caráter filantrópico devem possuir o Certificado de Entidade Beneficente
de Assistência Social (CEBAS), sobre o qual falaremos mais adiante. Os autores também mencionam que as
entidades sem finalidade de lucros em geral estão isentas da COFINS e da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL), mas no caso da COFINS são isentas as receitas relativas às atividades próprias. Outra
importante isenção refere-se às contribuições previdenciárias, desde que cumpridos os requisitos legais.
44
A legislação que cerca as questões de Imunidade e Isenção é extensa e complexa. As principais diretrizes
estão na Lei nº 12.101/09 e alterações posteriores, que trata da certificação das entidades beneficentes de
assistência social e regula os procedimentos de isenção de contribuições para a seguridade social.
4.2. CEBAS
Os Arts. 1º e 2º da Lei nº 12.101/09 e alterações posteriores especificam que:
Art. 1º A certificação das entidades beneficentes de assistência social e a isenção de contribuições para a
seguridade social serão concedidas às pessoas jurídicas de direito privado, sem fins lucrativos, reconhecidas
como entidades beneficentes de assistência social com a finalidade de prestação de serviços nas áreas de
assistência social, saúde ou educação, e que atendam ao disposto nesta Lei.
Parágrafo único. (VETADO)
Art. 2º As entidades de que trata o art. 1º deverão obedecer ao princípio da universalidade do atendimento,
sendo vedado dirigir suas atividades exclusivamente a seus associados ou a categoria profissional.
A Certificação de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) possibilita a isenção das contribuições
previdenciárias, sendo de extrema relevância para as entidades sem finalidade de lucros. A lei tem seções
com exigências específicas para cada atividade:
Seção I – da Saúde
Seção II – da Educação
Seção III – da Assistência Social
Em cada seção, métricas, exigências e gratuidades são especificadas. Há também disposições específicas
para entidades que têm mais de uma dessas atividades, assim como diretrizes relativas à concessão e ao
cancelamento dos Certificados.
SAIBA MAIS
Para maiores detalhes sobre o assunto, além da legislação mencionada, poderá ser acessado o site: <
http://cebas.mec.gov.br/>.
Além disso, você pode acessar a Cartilha com os Passos para Certificação CEBAS ‒ Assistência Social.
45
Disponível em: <http://www.mds.gov.br/webarquivos/arquivo/assistencia_social/cneas/CEBAS%20-
%20Cartilha.docx.pdf>.
Acesso em: 6 mar. 2019.
4.3. Obrigações Diversas

As entidades sem finalidade de lucros estão sujeitas ao cumprimento de diversas obrigações acessórias,
sejam trabalhistas, contábeis, fiscais ou previdenciárias, além de obrigações específicas do terceiro setor. O
CRC-RS (BRASIL, 2018) menciona algumas dessas obrigações. Vale mencionar que as mudanças na
legislação são constantes, mas a título exemplificativo podemos citar:
a) trabalhistas e previdenciárias
- Relação Anual de Informações Sociais (RAIS);

- Cadastro Geral de Empregados e Desempregados (CAGED);
- Sistema Empresa de Recolhimento do FGTS (SEFIP) e Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à
Previdência Social (GFIP).
b) obrigações fiscais
- Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF);
- Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF).
c) Principais obrigações contábeis

- Registro do Livro Diário no Cartório de Registro de Títulos e documentos da Pessoa jurídica;
- Obrigações do SPED.
d) Sistema Público de Escrituração Digital (SPED)
e) Escrituração Fiscal Digital (EFD) – Contribuições
f) Escrituração Contábil Fiscal (ECF)
g) Escrituração Contábil Digital (ECD)

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Com a publicação da Instrução Normativa RFB nº 1.660, de 15 de setembro de 2016, em relação aos fatos
contábeis ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2016, a obrigatoriedade de adotar a ECD ficou assim definida:
I - as pessoas jurídicas imunes e isentas obrigadas a manter escrituração contábil, nos termos da alínea “c”
do § 2º do art. 12 e do § 3º do art. 15, ambos da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, quando:
a) apurarem contribuição para o PIS/Pasep, COFINS, contribuição previdenciária incidente sobre a receita de
que tratam os artigos 7º a 9º da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, e contribuição incidente sobre a
folha de salários, cuja soma seja superior a R$ 10.000,00 (dez mil reais) em qualquer mês do ano-calendário a
que se refere a escrituração contábil; ou
b) auferirem receitas, doações, incentivos, subvenções, contribuições, auxílios, convênios e ingressos

assemelhados, cuja soma seja superior a R$ 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil reais) no ano-calendário a
que se refere a escrituração contábil ou proporcional ao período (BRASIL, 2018, p. 51).
As entidades devem buscar pessoal qualificado e assessoria de bom nível, pois as multas por atrasos ou
pela não entrega de determinadas informações são bastante elevadas.
A legislação que envolve a Imunidade e a Isenção é bastante complexa e sujeita a diversas interpretações,
gerando alguma insegurança jurídica para as entidades sem finalidade de lucros. De qualquer forma é
importante que as entidades busquem conhecer e cumprir a legislação, para manutenção da imunidade
e/ou isenção, uma vez que essa condição é questão relevante para a sustentabilidade das organizações.
2019.
o profissional da Contabilidade. Coordenação Geral da Contadora Ana Tércia L. Rodrigues – Presidente do
CRC-RS; Coordenação de edição Márcia Bohrer Ibañez. 3. ed. rev. e ampl. Porto Alegre, 2018.
47
BRASIL. Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009. Dispõe sobre a certificação das entidades
beneficentes de assistência social; regula os procedimentos de isenção de contribuições para a
seguridade social; altera a Lei no 8.742, de 7 de dezembro de 1993; revoga dispositivos da Lei n o 8.212, de
24 de julho de 1991, da Lei no 9.429, de 26 de dezembro de 1996, da Lei no 9.732, de 11 de dezembro de
1998, da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, e da Medida Provisória no 2.187-13, de 24 de agosto de
2001; e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/CCIVIL_03/_Ato2007-
2010/2009/Lei/L12101.htm#art44>. Acesso em: 6 mar. 2019.

BRASIL. Decreto nº 9.580 de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a tributação, a fiscalização, a

arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>. Acesso em: 6
mar. 2019.
48
17 fev. 2019.
GRAAC. Demonstrações Contábeis em 31 de dezembro de 2017.

Disponível em: <https://graacc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/Oficial-assinado-223520-
LIMA, Gudrian Marcelo Loureiro de; FREITAG, Viviane da Costa. Contabilidade para entidades sem fins
lucrativos: teoria e prática. 1. ed. Curitiba: InterSaberes, 2014 [livro eletrônico] (série gestão financeira).
2015.
YOUNG, Lúcia Helena Briski. Entidades sem fins lucrativos – Imunidade e isenção tributária – Resumo
49
BLOCO 5. SUSTENTABILIDADE NO TERCEIRO SETOR
As entidades sem finalidade de lucros têm por objetivo o cumprimento de sua missão e não a distribuição
de lucros, como ocorre nas empresas em geral. Isso, nem de longe, significa admitir a hipótese de não
gerar superávits, necessários à subsistência das organizações e cumprimento de seu objetivo social. Na
realidade, os desafios no terceiro setor são imensos e não é à toa que nos últimos anos estamos
vivenciando um movimento no sentido da profissionalização do setor. O sucesso das organizações e de
seus projetos depende cada vez mais de um planejamento estratégico bem delineado, metodologias
modernas de gestão, planejamento financeiro e orçamentário, controle dos fluxos de caixa, estratégias de
captação de recursos, atenção aos aspectos contábeis e tributários, cumprimento de normas e
regulamentos, prestação de contas à sociedade.
5.1. Planejamento
Qualquer organização nasce em função de um objetivo, uma missão. O planejamento estratégico deverá
ser elaborado pela alta administração com base na definição da missão da organização, que servirá de guia
para suas decisões futuras.
Estratégia, de forma simples, é aquilo que leva do ponto A para o ponto B. Dessa forma, a entidade deve
possuir um diagnóstico de sua situação atual e saber aonde quer chegar. O processo de planejamento gera
aprendizado e traz a clareza sobre sua missão principal, compreensão plena sobre seus pontos fortes,
fracos, ameaças e oportunidades, definição de responsabilidades entre áreas e gestores. A experiência
demonstra que muitas vezes, mais difícil do que definir o que vai fazer, público-alvo a ser atendido etc. é
definir quem ficará de fora, em que área ou que pessoas não poderão ser atendidas. Infelizmente, isso é
necessário, pois os recursos nunca serão suficientes para abraçar o mundo.
Além de definir sua missão, a entidade precisa definir aonde quer chegar. Trata-se da visão, da expectativa
sobre o futuro da organização. O que será a entidade daqui a alguns anos? Em que região ou regiões
atuará? Como será reconhecida na sociedade?
Júlio (2012) estabelece o que chama de “regras de ouro” relativas à estratégia de uma organização, que
passam pelos seguintes tópicos:
- Definir em que sentido a organização deve caminhar, agir com base no rumo determinado;
- Descobrir o ponto em que a organização se encontra, que orientará sobre por onde começar;
- Estabelecer objetivos que sejam desafiadores, mas possíveis de serem alcançados;
- Definir como alcançar os objetivos, buscando caminhos diferentes dos concorrentes;
- Amarrar a estratégia com um plano de ação que possa ser aplicado na prática do dia a dia;
50
- Implantar controles para verificar se o que foi planejado está ocorrendo na prática;
- Crescer aos poucos, com base na estratégia traçada;
- Não confundir estratégia com eficácia operacional, que também é importante, mas não é estratégia;
- Existem ferramentas diversas de gestão que podem ser utilizadas;
- As estratégias são executadas por pessoas, por isso é necessário ter a pessoa certa no lugar certo para
fazer acontecer.
A Missão e a Visão das Entidades, respaldadas por um Planejamento Estratégico bem elaborado, devem
estar pautadas nos Valores da organização, nas crenças e pressupostos que estão por trás de todas as
ações, que devem ser levados em consideração sempre, por todos os membros da organização.
Como exemplo, vamos ver as divulgações constantes do site da Fundação Dorina Nowill:
Quem Somos
70 anos de inclusão de pessoas com deficiência visual na sociedade.
Nosso Propósito
Iluminar a vida dos que buscam plenitude com a deficiência visual, cultivando soluções transformadoras.
Nossos Valores
Ética: agimos com transparência, integridade e dignidade.
Respeito: respeitamos o nosso próximo e a nossa missão.
Dedicação: acreditamos no que fazemos e trabalhamos com empenho e amor.
Perseverança: superamos obstáculos para alcançar nossos objetivos.
Pode-se observar que existe uma noção clara do que a entidade representa hoje, seu propósito e quais os
valores que devem servir como alicerce para as ações dos colaboradores na organização.
Além do planejamento estratégico, mais de longo prazo, a entidade deve possuir um planejamento anual
incluindo o orçamento e de acordo com regras claras de Governança.
Devem ser definidos claramente os órgãos da Governança, incluindo Conselho Fiscal, Conselho de
Administração ou similar (sempre que aplicável) e em conformidade com as disposições estatutárias.
Também é preciso ter a definição dos gestores responsáveis pela Administração.
É fundamental que não se fale em projetos sem que o orçamento contemple os gastos diretos e indiretos
aos projetos, bem como a definição das fontes de recursos para sua execução, inclusive com fontes
alternativas, se possível, caso algum problema ocorra em relação à fonte preferencial.
51
O orçamento é uma peça fundamental de gestão e deverá ser acompanhado mensalmente, confrontando-
se o previsto e o realizado, com explicação detalhada de qualquer variação relevante. É importante notar
que novas ideias e projetos que surjam, se não estavam contemplados no orçamento, terão que ser
apreciados com a indicação da fonte de recursos, caso contrário não será possível implementar ou deverá
haver a substituição de um projeto antes aprovado por um novo. Na experiência prática, é incrivelmente
comum ver as pessoas se esquecerem de um pequeno detalhe quando têm uma boa ideia: de onde vai sair
o dinheiro para o projeto? Boas ideias e boas intenções infelizmente não bastam.
As entidades sem finalidade de lucros que trabalham com projeto devem manter não somente um
orçamento próprio, como também orçamentos por projeto. Cada projeto dentro da entidade deve possuir
uma conta corrente própria para facilitar os controles dos recursos vinculados e sua utilização.
O Orçamento de Investimentos é uma parte importante do processo, prevendo a necessidade de compra
de máquinas, equipamentos, veículos e outros bens que sejam necessários.
5.2. Governança e Sustentabilidade

A Governança Corporativa em entidades sem finalidade de lucro deve incluir o Conselho de Administração,
Conselho Fiscal, Diretoria Executiva e Auditoria Independente. Algumas entidades possuem um Conselho
Deliberativo e em muitos casos existem Comitês organizados com finalidades específicas, ou mesmo um
Comitê Executivo que se responsabiliza pelas atividades operacionais.
Veja, por exemplo, a estrutura da AACD (Associação de Assistência à Criança Deficiente) de acordo com o
Balanço Social de 2017:
52
Fonte: Balanço Social (AACD, 2017, p. 7).
A busca pela sustentabilidade das organizações passa pelo tripé econômico-financeiro, ambiental e social.
Esses aspectos necessitam de constante monitoramento para gerar os resultados esperados.
No caso do terceiro setor, a sustentabilidade das organizações deve levar em consideração os seguintes
assuntos:
 busca pelas melhores formas de financiamento dos projetos (investidores sociais, governos, doadores
etc.);
 cumprimento das obrigações legais que permitam a manutenção dos registros, títulos e certificados
necessários para gozo de imunidade/isenções tributárias;
 cumprimento das obrigações legais que permitam acesso facilitado a financiamentos diversos, em
particular de origem governamental;
 prestação de contas que satisfaça não somente as obrigações regulatórias, mas também sirva de
incentivo a possíveis financiadores e doadores, quando for o caso;
 análise detalhada dos custos por projetos e dos custos da organização. Esses últimos são aqueles que
existiriam caso a entidade não tivesse projetos em andamento e precisam ser financiados de alguma
forma;
53
 incentivo ao trabalho de voluntários, quando couber, como forma de reduzir custos;
 controle absoluto sobre os recursos vinculados a projetos e aos não vinculados (que devem ser
suficientes para o pagamento das despesas não vinculadas a projetos);
 controle dos fluxos de caixa, de forma a garantir que existam recursos suficientes em face dos
desembolsos previstos;
 controles dos custos e despesas, de forma a mantê-los nos níveis mais baixos possíveis, sem
comprometer a qualidade.
Além do Planejamento e Orçamento anual e seu acompanhamento, as atividades de controle,

monitoramento e avaliação devem estar presentes todo o tempo nas organizações, assim como a função
de compliance (conformidade), em especial com relação ao cumprimento de normas e regulamentos
relativas ao dever de prestar contas e para atendimento à legislação sobre Imunidade e Isenção tributárias.
À medida que as entidades crescem, devem procurar as melhores práticas para o setor e utilizar todas as
ferramentas disponíveis para aprimoramento da gestão. Os trabalhos de uma Auditoria Interna podem
colaborar para verificar se foram implementados controles adequados e se estes estão em bom
funcionamento, evitando o risco de distorções relevantes, seja por fraude ou erro, nas demonstrações
contábeis das empresas. A Auditoria Interna também pode colaborar para verificar como as entidades
gerenciam riscos (financeiros, de imagem, regulatórios etc.), quais os controles existentes para mitigar
riscos e o atendimento às diretrizes internas e objetivos traçados pela administração.
A função de compliance atua na mesma direção, buscando a prevenção por meio de Códigos de Ética,
Códigos de Conduta e, geralmente, abrindo canais de comunicação com colaboradores, voluntários e
público em geral para o recebimento de denúncias (com a devida proteção ao denunciante). Vejamos o
exemplo da AACD:
54
Fonte: Balanço Social (AACD, 2017, p. 56).
SAIBA MAIS
A AACD também divulga em seu site na Internet o Código de Conduta, com diretrizes a respeito da conduta
pessoal dos colaboradores e voluntários em termos de comportamento, forma de atuação, papel da
liderança, relacionamento com o poder público, uso e direitos de imagem, captação de recursos,
publicações em redes sociais, distribuição de brindes e sorteios etc.
Disponível em: < https://aacd.org.br/wp-admin/images/Codigo_de_Conduta_21_08.pdf >.
Acesso em: 10 mar. 2019.
5.3. Gestão: Principais Desafios

A gestão de entidades sem finalidade de lucros pode ser incrivelmente desafiadora, talvez até mais do que
em outras empresas, pela natureza de seu trabalho social e dificuldade de captação de recursos (até
mesmo porque de certa forma terá que se diferenciar de outras entidades para ser escolhida por
doadores, investidores sociais etc.).
55
Uma questão importante a ser gerenciada é a imagem da organização e seu posicionamento perante a
sociedade e as organizações congêneres. Buscar um posicionamento não é uma tarefa fácil.
Voltolini (2003) entende que no campo social, para se posicionar de modo benéfico, uma entidade precisa
cultuar uma imagem que ao mesmo tempo esteja alinhada com sua Missão e que consiga diferenciar-se de
alguma forma, para ter a preferência de doadores, financiadores e público em geral. Isso é feito após
análise detalhada da missão, visão e características dos serviços prestados.
A imagem é, portanto, fundamental para a percepção dos chamados stakeholders (partes interessadas),
que são todas as pessoas, empresas e entidades que têm relações e interesses em relação à entidade,
como seus clientes ou beneficiários, fornecedores, empregados, voluntários etc.
Não é preciso dizer que a questão da imagem passa muito também pela Gestão da Informação e
Comunicação nas organizações, incluindo-se aqui as Redes Sociais, que multiplicaram as possibilidades de
interação com os stakeholders. Essa questão da imagem associa-se a outros desafios de gestão.
Tozzi (2015) detalha esses desafios e propõe reflexões pertinentes e relevantes. A primeira questão seria
relacionada à falta de recursos, mas muitas vezes isso é resultado de falta de planejamento e gestão, tais
como projetos iniciados antes do recebimento dos recursos, mais projetos do que a capacidade permite
etc. A segunda questão relaciona-se à sustentabilidade, em termos de constância na arrecadação e
capacidade no pagamento das despesas que não estão diretamente vinculadas aos projetos, pois por um
lado há uma competição por recursos vinculados aos projetos e, por outro, existe a necessidade de
compreender que a estratégia da entidade deverá incluir a captação ou geração de recursos não
vinculados. O terceiro desafio seria estabelecer um diferencial competitivo para captação de recursos,
junto aos investidores sociais, normalmente via Editais Privados ou Chamamentos Públicos. O quarto
desafio refere-se à crescente necessidade de colocação de recursos humanos, financeiros ou materiais
como contrapartida ao investimento feito pelo empreendedor social, o que pode representar risco à
sustentabilidade das entidades, eventualmente obrigando à desistência na participação de um projeto. O
quinto fator seria a falta de conhecimento técnico e de ferramentas de gestão. Em sexto lugar, teríamos a
ausência de indicadores para medição dos resultados, em especial se o gasto atingiu seu objetivo e se foi
o menor possível nas circunstâncias (eficácia e eficiência). No sétimo posto, está a própria dificuldade de
alcançar sua missão, principalmente em relação a manter o foco naquilo que está consubstanciado em seu
estatuto social. Por fim, Tozzi (2015) enumera a questão da falta de títulos e certificações que pode
resultar em enormes prejuízos para as organizações, pois são necessários para angariar credibilidade,
captar recursos e manter a imunidade/isenção tributária.
56
Para que as organizações do terceiro setor sejam sustentáveis devem possuir bons princípios de
Governança, elaborar e executar um Planejamento Estratégico de qualidade. Deverão possuir orçamento
geral e por projeto, buscando a redução de custos e o controle da execução orçamentária. Também é
necessário que possuam um controle diário de fluxo de caixa, estabeleçam critérios de gerenciamento de
riscos e controles internos que busquem a eficiência e a eficácia da organização. As funções de auditoria
interna e compliance podem colaborar nesse sentido, inclusive quanto à implantação de códigos de ética,
códigos de conduta e canais de denúncia ou similares. Como exemplo, Tozzi (2015) traz dois casos bastante
esclarecedores:
 Título de Utilidade Pública Federal ou qualificação com Organização da Sociedade Civil de Interesse
Público (OSCIP): facilita doações, pois a empresa doadora pode utilizar o valor doado para reduzir o
imposto de renda a pagar (se for tributada pelo lucro real).
 Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social (CEBAS): permite a isenção da quota
patronal do INSS que reduz drasticamente os custos para as entidades que trabalham com muita mão
de obra, como hospitais e escolas.
AACD. Balanço Social. Disponível em: <https://aacd.org.br/arquivos/balancosocial2017.pdf>. Acesso em:
10 mar. 2019.
2019.


57
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>. Acesso em: 6 mar.
2019.
seguridade social; altera a Lei no 8.742, de 7 de dezembro de 1993; revoga dispositivos da Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991, a Lei no 9.429, de 26 de dezembro de 1996, a Lei no 9.732, de 11 de dezembro de
1998, a Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, e da Medida Provisória n o 2.187/13, de 24 de agosto de
BRASIL. Lei no 13.019 de 31 de julho de 2014. Estabelece o regime jurídico das parcerias entre a
colaboração e de cooperação com organizações da sociedade civil; e altera a Lei no 8.429, de 2 de junho
de 1992, e Lei no 9.790, de 23 de março de 1999. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015). Disponível
17 fev. 2019.
BRASIL. Lei no 13.800 de 4 de janeiro de 2019. Autoriza a administração pública a firmar instrumentos de
58
organizações gestoras de fundos patrimoniais; altera a Lei no 9.249 e a Lei no 9.250, de 26 de dezembro
de 1995, Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e Lei no 12.114 de 9 de dezembro de 2009; e dá outras
providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-
CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL. Terceiro Setor: guia de orientação
para o profissional da Contabilidade. Coordenação Geral da Contadora Ana Tércia L. Rodrigues –
Presidente do CRC-RS; Coordenação de edição Márcia Bohrer Ibañez. 3. ed. rev. e ampl. Porto Alegre,
2018. Disponível em: <http://www.crcrs.org.br/arquivos/livros/livro_3setor.pdf>. Acesso em: 24 mar.
2019.
FUNDAÇÃO DORINA NOWILL. Disponível em: <https://www.fundacaodorina.org.br/a-fundacao/quem-

somos/>. Acesso em: 9 mar. 2018.
GRAAC. Demonstrações Contábeis em 31 de dezembro de 2017. Disponível em:

<https://graacc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/Oficial-assinado-223520-
JÚLIO, Carlos Alberto. Você, um grande estrategista: pense grande, comece pequeno e cresça rápido.
11. ed. São Paulo: Da Boa Prosa, 2012. (Série Gestão Descomplicada).
lucrativos: teoria e prática. 1. ed. Curitiba: InterSaberes, 2014. [livro eletrônico]. (série gestão financeira)
2015.
VOLTOLINI, Ricardo. Marketing, uma ferramenta útil para o terceiro setor. In: VOLTOLINI, Ricardo
(Org.).Terceiro Setor: planejamento e gestão. São Paulo: Senac São Paulo, 2003.
59
BLOCO 6. PRESTAÇÃO DE CONTAS

As entidades do terceiro setor usualmente trabalham com recursos governamentais e doações, pelo
menos como parte de suas receitas. Nesse sentido, têm a obrigação de prestar contas à sociedade e a
responsabilidade de gerir esses recursos da melhor maneira possível. Neste bloco, vamos discutir essas
questões.
6.1. Transparência e Accountability

Atualmente, a sociedade exige de empresas e governos transparência em relação aos atos de gestão e
utilização de recursos de forma que os objetivos sejam alcançados de forma eficiente.
No âmbito interno, a prestação de contas alcança todos aqueles que colaboram com a instituição,
incluindo voluntários e outros colaboradores da entidade, para mostrar qual objetivo social está sendo
alcançado.
No âmbito externo, temos a prestação de contas voluntária, por exemplo, por meio da apresentação da
Demonstração do Valor Adicionado (DVA) ou do Balanço Social, Relatório de Sustentabilidade ou Relato
Integrado. A DVA apresenta a riqueza gerada pela entidade e como é distribuída na forma de pagamento a
colaboradores, pagamentos de impostos e contribuições, encargos aos financiadores etc. O Balanço Social
(e outros formatos de relatório) apresenta indicadores sociais e ambientais relevantes para compreensão
dos impactos da entidade na sociedade.
Caso a entidade trabalhe com recursos governamentais, passa a ter obrigatoriedade legal de prestar
contas. Lima e Freitag (2014) explicam que as entidades devem elaborar relatórios dos projetos
financiados com recursos governamentais, demonstração da evolução física e financeira do projeto, que
poderá estar sujeita à análise pelo Tribunal de Contas. Segundo os autores, a prestação de contas pode ser
feita de acordo com diferentes modelos e abrangência, mas normalmente incluem as demonstrações
contábeis, o relatório de atividades e informações de natureza bancária.
Quando se fala em prestação de contas, portanto, isso inclui diversas informações e documentos que
devem ser apresentados para que todas as partes interessadas (stakeholders) se sintam confortáveis com o
desempenho dos gestores. Obviamente, as Demonstrações Contábeis assumem papel relevante nesse
60
processo, por apresentarem a posição patrimonial e financeira da entidade, o desempenho das operações
e os fluxos de caixa gerados ou consumidos.
O CRC-RS (2018) detalha as diferentes exigências de prestação de contas às quais as entidades sem
finalidade de lucros estão submetidas, por força de várias legislações que tratam do assunto. Segue
resumo sobre o assunto:
Tipo de Prestação de Legislação Órgão ao qual será Prazo

Contas para apresentada
consulta
Renovação do título art. 4º, inciso Ministério da Justiça 30 de abril de

de Organizações da VII, da Lei cada ano
Sociedade Civil de nº 9.790-
Interesse Público 1999
(OSCIP)
Renovação do título art. 1º da Lei Ministério da Justiça 30 de abril de

de Organizações nº 9.637- cada ano
Sociais (OS) 1998
art. 8º. da
mesma lei
Renovação do Le i n º 12 .1 01 - Área educacional:

Certificado de 20 09 e os Ministério da
Entidade Beneficente De creto s Educação (MEC) -
de Assistência Social n º 8. 24 2, d e 2 3 Câmara da Educação
(CEBAS) de ma io de Básica ou Câmara do
20 14 e Ensino Superior,
n º 7 .3 00 / 20 10 conforme a atuação da
organização. Área da
saúde: Ministério da
Saúde - Secretaria
Atenção à Saúde (SAS).
Área social: Ministério
do Desenvolvimento
Social e Combate à
Fome – Secretaria
Nacional de
Assistência Social
(SNAS).
Renovação do título Secretaria do Trabalho 30 de abril

de Utilidade Pública e Desenvolvimento
Estadual Social (STDS)
Renovação do título Conselho Municipal de 30 de abril
61
de Utilidade Pública Assistência Social –
Municipal CMAS – órgãos
conforme a atuação
Prestação de contas Procuradoria de 30 de junho

para fundações Fundações do de cada ano
Ministério Público do
Estado.
Prestação de contas No caso das Prazos

para associações/sindicatos, estabelecidos
associações/sindicatos as prestações de em seu
contas são feitas em estatuto.
assembleias gerais
convocadas para este
fim
Fonte: elaborado pelo autor com base em informações do CRC-RS (2018).
6.2. Marco Regulatório das Organizações da Sociedade Civil

O Marco Regulatório se estabeleceu a partir da Lei nº 13.019/14 e do Decreto nº 8.726/16, modificado pela
Lei nº 13.204/15 e é uma tentativa de melhorar o ambiente regulatório dessas instituições, instituindo
novos instrumentos jurídicos.
A Lei nº 13.019/14 traz, entre outras, as seguintes definições relevantes (grifos nossos):
Art. 2º Para os fins desta Lei, considera-se:
[...]
III - parceria: conjunto de direitos, responsabilidades e obrigações decorrentes de relação jurídica estabelecida
formalmente entre a administração pública e organizações da sociedade civil, em regime de mútua cooperação, para a
consecução de finalidades de interesse público e recíproco, mediante a execução de atividade ou de projeto expressos
em termos de colaboração, em termos de fomento ou em acordos de cooperação (Redação dada pela Lei nº 13.204, de
2015);
[...]
III-B - projeto: conjunto de operações, limitadas no tempo, das quais resulta um produto destinado à satisfação de
interesses compartilhados pela administração pública e pela organização da sociedade civil (Incluído pela Lei nº 13.204,
de 2015);
[...]
VII - termo de colaboração: instrumento por meio do qual são formalizadas as parcerias estabelecidas pela
administração pública com organizações da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse público e
recíproco propostas pela administração pública que envolvam a transferência de recursos financeiros (Redação dada
pela Lei nº 13.204, de 2015);
62
VIII - termo de fomento: instrumento por meio do qual são formalizadas as parcerias estabelecidas pela administração
pública com organizações da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse público e recíproco
propostas pelas organizações da sociedade civil, que envolvam a transferência de recursos financeiros (Redação dada
pela Lei nº 13.204, de 2015);
VIII-A - acordo de cooperação: instrumento por meio do qual são formalizadas as parcerias estabelecidas pela
administração pública com organizações da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse público e
recíproco que não envolvam a transferência de recursos financeiros (Incluído pela Lei nº 13.204, de 2015);
[...]
XII - chamamento público: procedimento destinado a selecionar organização da sociedade civil para firmar parceria por
meio de termo de colaboração ou de fomento, no qual se garanta a observância dos princípios da isonomia, da
legalidade, da impessoalidade, da moralidade, da igualdade, da publicidade, da probidade administrativa, da vinculação
ao instrumento convocatório, do julgamento objetivo e dos que lhes são correlatos;
[...]
XIV - prestação de contas: procedimento em que se analisa e se avalia a execução da parceria, pelo qual seja possível
verificar o cumprimento do objeto da parceria e o alcance das metas e dos resultados previstos, compreendendo duas
fases (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015):
a) apresentação das contas, de responsabilidade da organização da sociedade civil;
b) análise e manifestação conclusiva das contas, de responsabilidade da administração pública, sem prejuízo da atuação
dos órgãos de controle;
A Lei nº 13.019/14 traz exigências relativas a diversos aspectos, destacamos os seguintes tópicos:
 Celebração do termo de colaboração ou de fomento;
 Capacitação de Gestores, Conselheiros e Sociedade Civil Organizada;
 Transparência e do Controle;
 Fortalecimento da Participação Social e da Divulgação das Ações;
 Termos de Colaboração e de Fomento;
 Procedimento de Manifestação de Interesse Social;
 Plano de Trabalho;
 Chamamento Público;
 Requisitos para Celebração do Termo de Colaboração e do Termo de Fomento;
 Vedações;
 Despesas;
 Liberação dos Recursos;
 Movimentação e Aplicação Financeira dos Recursos;
63
 Alterações;
 Monitoramento e Avaliação;
 Obrigações do Gestor;
Vale detalhar alguns aspectos da Lei nº 13.019/14. Primeiramente, o Procedimento de Manifestação de

Interesse Social:
Art. 18. É instituído o Procedimento de Manifestação de Interesse Social como instrumento por meio do qual as
organizações da sociedade civil, movimentos sociais e cidadãos poderão apresentar propostas ao poder público para
que este avalie a possibilidade de realização de um chamamento público objetivando a celebração de parceria.
Art. 19. A proposta a ser encaminhada à administração pública deverá atender aos seguintes requisitos:
I - identificação do subscritor da proposta;
II - indicação do interesse público envolvido;
III - diagnóstico da realidade que se quer modificar, aprimorar ou desenvolver e, quando possível, indicação da
viabilidade, dos custos, dos benefícios e dos prazos de execução da ação pretendida.
Art. 20. Preenchidos os requisitos do art. 19, a administração pública deverá tornar pública a proposta em seu sítio
eletrônico e, verificada a conveniência e oportunidade para realização do Procedimento de Manifestação de Interesse
Social, o instaurará para oitiva da sociedade sobre o tema.
Parágrafo único. Os prazos e regras do procedimento de que trata esta Seção observarão regulamento próprio de cada
ente federado, a ser aprovado após a publicação desta Lei.
Art. 21. A realização do Procedimento de Manifestação de Interesse Social não implicará necessariamente na execução
do chamamento público, que acontecerá de acordo com os interesses da administração.
§ 1º A realização do Procedimento de Manifestação de Interesse Social não dispensa a convocação por meio de
chamamento público para a celebração de parceria.
§ 2º A proposição ou a participação no Procedimento de Manifestação de Interesse Social não impede a organização da
sociedade civil de participar no eventual chamamento público subsequente.
§ 3º É vedado condicionar a realização de chamamento público ou a celebração de parceria à prévia realização de
Procedimento de Manifestação de Interesse Social. (Incluído pela Lei nº 13.204, de 2015).
Outro aspecto da Lei nº 13.019/14 que vale destaque é o Plano de Trabalho:
Art. 22. Deverá constar do plano de trabalho de parcerias celebradas mediante termo de colaboração ou de fomento:
(Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
I - descrição da realidade que será objeto da parceria, devendo ser demonstrado o nexo entre essa realidade e as
atividades ou projetos e metas a serem atingidas; (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
II - descrição de metas a serem atingidas e de atividades ou projetos a serem executados; (Redação dada pela Lei
nº 13.204, de 2015)
64
II-A - previsão de receitas e de despesas a serem realizadas na execução das atividades ou dos projetos abrangidos pela
parceria; (Incluído pela Lei nº 13.204, de 2015)
III - forma de execução das atividades ou dos projetos e de cumprimento das metas a eles atreladas; (Redação dada
pela Lei nº 13.204, de 2015)
IV - definição dos parâmetros a serem utilizados para a aferição do cumprimento das metas. (Redação dada pela
Lei nº 13.204, de 2015).
Além desses, a Lei nº 13.019/14 possui um capítulo que trata da prestação de contas, dos atos de
improbidade administrativa e outros dispositivos, dentre os quais destacamos as exigências de prestação
de contas (Capítulo IV):
Art. 63. A prestação de contas deverá ser feita observando-se as regras previstas nesta Lei, além de prazos e normas de
elaboração constantes do instrumento de parceria e do plano de trabalho.
§ 1º A administração pública fornecerá manuais específicos às organizações da sociedade civil por ocasião da
celebração das parcerias, tendo como premissas a simplificação e a racionalização dos procedimentos. (Redação dada
pela Lei nº 13.204, de 2015)
§ 2º Eventuais alterações no conteúdo dos manuais referidos no § 1º deste artigo devem ser previamente informadas à
organização da sociedade civil e publicadas em meios oficiais de comunicação.
§ 3º O regulamento estabelecerá procedimentos simplificados para prestação de contas. (Redação dada pela Lei
nº 13.204, de 2015)
Art. 64. A prestação de contas apresentada pela organização da sociedade civil deverá conter elementos que permitam
ao gestor da parceria avaliar o andamento ou concluir que o seu objeto foi executado conforme pactuado, com a
descrição pormenorizada das atividades realizadas e a comprovação do alcance das metas e dos resultados esperados,
até o período de que trata a prestação de contas.
§ 1º Serão glosados valores relacionados a metas e resultados descumpridos sem justificativa suficiente. (Redação dada
pela Lei nº 13.204, de 2015)
§ 2º Os dados financeiros serão analisados com o intuito de estabelecer o nexo de causalidade entre a receita e a
despesa realizada, a sua conformidade e o cumprimento das normas pertinentes.
§ 3º A análise da prestação de contas deverá considerar a verdade real e os resultados alcançados.
§ 4º A prestação de contas da parceria observará regras específicas de acordo com o montante de recursos públicos
envolvidos, nos termos das disposições e procedimentos estabelecidos conforme previsto no plano de trabalho e no
termo de colaboração ou de fomento.
Art. 65. A prestação de contas e todos os atos que dela decorram dar-se-ão em plataforma eletrônica, permitindo a
visualização por qualquer interessado. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015).
Art. 66. A prestação de contas relativa à execução do termo de colaboração ou de fomento dar-se-á mediante a análise
dos documentos previstos no plano de trabalho, nos termos do inciso IX do art. 22, além dos seguintes relatórios:
65
I - relatório de execução do objeto, elaborado pela organização da sociedade civil, contendo as atividades ou projetos
desenvolvidos para o cumprimento do objeto e o comparativo de metas propostas com os resultados alcançados;
(Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
II - relatório de execução financeira do termo de colaboração ou do termo de fomento, com a descrição das despesas e
receitas efetivamente realizadas e sua vinculação com a execução do objeto, na hipótese de descumprimento de metas
e resultados estabelecidos no plano de trabalho. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
Parágrafo único. A administração pública deverá considerar ainda em sua análise os seguintes relatórios elaborados
internamente, quando houver: (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
I - relatório de visita técnica in loco eventualmente realizada durante a execução da parceria; (Redação dada pela
Lei nº 13.204, de 2015)
II - relatório técnico de monitoramento e avaliação, homologado pela comissão de monitoramento e avaliação
designada, sobre a conformidade do cumprimento do objeto e os resultados alcançados durante a execução do termo
de colaboração ou de fomento.
Art. 67. O gestor emitirá parecer técnico de análise de prestação de contas da parceria celebrada.
§ 1º No caso de prestação de contas única, o gestor emitirá parecer técnico conclusivo para fins de avaliação do
cumprimento do objeto. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
§ 2º Se a duração da parceria exceder um ano, a organização da sociedade civil deverá apresentar prestação de contas
ao fim de cada exercício, para fins de monitoramento do cumprimento das metas do objeto. (Redação dada pela
Lei nº 13.204, de 2015)
§ 3º (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015)
§ 4º Para fins de avaliação quanto à eficácia e efetividade das ações em execução ou que já foram realizadas, os
pareceres técnicos de que trata este artigo deverão, obrigatoriamente, mencionar: (Redação dada pela Lei nº 13.204,
de 2015)
I - os resultados já alcançados e seus benefícios;
II - os impactos econômicos ou sociais;
III - o grau de satisfação do público-alvo;
IV - a possibilidade de sustentabilidade das ações após a conclusão do objeto pactuado.
Art. 68. Os documentos incluídos pela entidade na plataforma eletrônica prevista no art. 65, desde que possuam
garantia da origem e de seu signatário por certificação digital, serão considerados originais para os efeitos de prestação
de contas.
Parágrafo único. Durante o prazo de 10 (dez) anos, contado do dia útil subsequente ao da prestação de contas, a
entidade deve manter em seu arquivo os documentos originais que compõem a prestação de contas.
Assim, os Convênios foram substituídos por outros tipos de parceria: Termo de Fomento, Termo de
Colaboração e Acordo de Colaboração:
66
Fonte: Governo do Estado de Minas Gerais (2017, p.15)
Para que as parcerias ocorram são necessários: Planejamento e Gestão Administrativa; Seleção e
Celebração; Execução; Monitoramento e Avaliação; Prestação de Contas. Portanto, como regra geral a
forma de celebração de parcerias com o poder público é o chamamento público. O chamamento público
passa pelas seguintes fases: Instrumento convocatório (Edital); Julgamento e classificação; Homologação;
Habilitação.
O CRC-RS (2018) trata da Manifestação de Interesse Social instituída pelo Marco Regulatório:
O Marco Regulatório institui o procedimento de Manifestação de Interesse Social, instrumento no qual as OSCs
e a própria sociedade podem apresentar propostas ao Poder Público para a realização de um chamamento
público, objetivando a celebração da parceria.
Constarão nessa proposta itens como: a identificação do subscritor da proposta; a indicação do interesse
público envolvido; a realidade que se pretende modificar, aprimorar ou desenvolver; bem como planejamento
da viabilidade do projeto, contendo os custos, benefícios e prazos de execução da ação pretendida (CRC-RS
2018, p. 58).
A Lei nº 13.800/19, por sua vez, “autoriza a administração pública a firmar instrumentos de parceria e
termos de execução de programas, projetos e demais finalidades de interesse público com organizações
gestoras de fundos patrimoniais [...]”.
A ideia por trás da lei é a constituição de fundos patrimoniais. Esses fundos têm por objetivo a arrecadação
e gestão de doações para projetos de interesse público, tais como das seguintes áreas: educação, ciência,
67
tecnologia, pesquisa, inovação, cultura, saúde, meio ambiente, assistência social, desporto, segurança
pública, direitos humanos.
A Lei nº 13.800/19 define os seguintes termos:
Art. 2º Para fins do disposto nesta Lei, consideram-se:
I - Instituição apoiada: instituição pública ou privada sem fins lucrativos e os órgãos a ela vinculados dedicados
à consecução de finalidades de interesse público e beneficiários de programas, projetos ou atividades
financiadas com recursos de fundo patrimonial;
II - Organização gestora de fundo patrimonial: instituição privada sem fins lucrativos instituída na forma de
associação ou de fundação privada com o intuito de atuar exclusivamente para um fundo na captação e na
gestão das doações oriundas de pessoas físicas e jurídicas e do patrimônio constituído;
III - organização executora: instituição sem fins lucrativos ou organização internacional reconhecida e
representada no País, que atua em parceria com instituições apoiadas e que é responsável pela execução dos
programas, dos projetos e de demais finalidades de interesse público;
IV - Fundo patrimonial: conjunto de ativos de natureza privada instituído, gerido e administrado pela
organização gestora de fundo patrimonial com o intuito de constituir fonte de recursos de longo prazo, a partir
da preservação do principal e da aplicação de seus rendimentos;
V - Principal: somatório da dotação inicial do fundo e das doações supervenientes à sua criação;
VI - Rendimentos: o resultado auferido do investimento dos ativos do fundo patrimonial;
VII - instrumento de parceria: acordo firmado entre a organização gestora de fundo patrimonial e a instituição
apoiada, que estabelece o vínculo de cooperação entre as partes e que determina a finalidade de interesse
público a ser apoiada, nos termos desta Lei;
VIII - termo de execução de programas, projetos e demais finalidades de interesse público: acordo firmado
entre a organização gestora de fundo patrimonial, a instituição apoiada e, quando necessário, a organização
executora, que define como serão despendidos os recursos destinados a programas, projetos ou atividades de
interesse público.
Para o cumprimento da lei, a organização gestora do fundo patrimonial cuidará para que o fundo
patrimonial instituído cumpra seus objetivos, por meio de instrumentos de parceria e execução de
programas e projetos. Trata-se de fonte de recursos de longo prazo, por isso deverão ser feitos
investimentos para manutenção dos valores aportados no fundo.
Como premissa básica de controle, o patrimônio do fundo patrimonial não pode ser misturado ao de seus
instituidores. Nesse sentido, o controle contábil, administrativo e financeiro deve ser segregado dos
instituidores.
A Lei nº 13.800/19 em seus capítulos e seções trata também dos seguintes principais aspectos adicionais
que podem ser consultados no texto legal:
68
- Constituição e das Obrigações da Organização Gestora de Fundo Patrimonial;
- Órgãos Deliberativos e Consultivos;
- Receitas dos Fundos Patrimoniais e Utilização dos Recursos;
- Formalização do Instrumento de Parceria e do Termo de Execução de Programas, Projetos e demais
Finalidades de Interesse Público;
- Aplicação de Recursos dos Fundos Patrimoniais e Execução de Despesas;
- Descumprimento do Termo de Execução e Encerramento do Instrumento de Parceria.
6.3. Principais obrigações

As Entidades sem Finalidade de Lucros estão sujeitas a diversas obrigações fiscais, previdenciárias, de
prestação de contas e outras.
Destacamos aqui os quadros elaborados em estudos da Federação Nacional das Empresas de Serviços
Contábeis e das Empresas de Assessoramento, Perícias, Informações e Pesquisas (Fenacon) citados por
CRC-RS (2018), ressaltando a necessidade de atenção às constantes modificações da legislação:
Documentos Previdenciários
Fonte: Fenacon (2010) apud CRC-RS (2018).
69
Documentos trabalhistas
70
Documentos Tributários
Além dessas obrigações específicas, praticamente todas as leis que envolvem o terceiro setor trazem
obrigações relativas à guarda de documentos, atendimento às normas brasileiras de contabilidade e
outras, que devem ser observadas.
Outro aspecto importante refere-se ao serviço de auditoria independente, que tem por objetivo emitir
uma opinião sobre as demonstrações contábeis das entidades, conferindo mais credibilidade a essas
informações. Nesse sentido, muitos gestores, até para sua própria segurança como gestores, optam por
voluntariamente contratar esses serviços. A legislação, porém, traz a obrigatoriedade desse serviço no caso
das seguintes entidades, conforme o CRC-RS (2018, p. 95):
a) sejam consideradas de grande porte, visto que: a Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, em seu artigo
3º, determina que todas as sociedades, ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações,
quando de grande porte, ou seja, aquelas que no exercício social anterior tenham apresentado um ativo total
71
superior a R$ 240 milhões de reais ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhões de reais, se submetam ao
serviço de auditoria independente por Auditor registrado na Comissão de Valores Mobiliários;
b) sejam reguladas, tais como pela Superintendência de Seguros Privados – SUSEP;
c) estejam sujeitas à prestação de contas a órgãos diversos, tais como os órgãos públicos nacionais ou
organizações internacionais, quando expressamente exigidos por estes;
d) sejam entidades beneficentes de assistência social, certificadas de acordo com o inciso II, da Lei nº 12.101,
de 27 de novembro de 2009, de modo a fazerem jus à isenção do pagamento das contribuições de que tratam
os artigos 22 e 23 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, visto que, para tanto, devem atender, dentre outras
exigências legais, cumulativamente, a apresentação das demonstrações contábeis e financeiras devidamente
auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade, quando
a receita bruta anual auferida for superior a limite fixado em lei, o qual fica entre R$ 360 mil a R$ 3,6 milhões,
conforme o porte da empresa/entidade, sendo tal porte definido pela Lei Complementar nº 123, de 14 de
dezembro de 2006 (Lei nº 12.101, de 27 de dezembro de 2009, artigo 29, inciso VIII);
e) refiram-se a outros casos restritos e específicos, não correntes e não usuais não citados nos itens anteriores.
Vale ressaltarmos que os serviços de auditores independentes podem ser contratos para a auditoria das
demonstrações contábeis, mas também é usual a prestação de outros serviços como auditoria interna,
implantação ou aprimoramento de controles internos em áreas específicas etc.
Ao contrário do que muitos imaginam, as entidades sem finalidade de lucros estão submetidas a um
grande número de obrigações fiscais, tributárias, trabalhistas, prestação de contas e outras. Dessa forma,
tais organizações devem manter um sistema eficiente e eficaz de controles internos, que permita cumprir
com todas essas obrigações.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. ITG 2002 (R1) – Entidade sem Finalidade de Lucros. Disponível
em:
<http://www1.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2015/ITG2002(R1)> Acesso em 17 de
fevereiro de 2019.

72
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>. Acesso em: 6
mar. 2019.
disciplina o Termo de Parceria, e dá outras providências. Disponível em <
seguridade social; altera a Lei no 8.742, de 7 de dezembro de 1993; revoga dispositivos da Lei n o 8.212, de
24 de julho de 1991, da Lei no 9.429, de 26 de dezembro de 1996, da Lei no 9.732, de 11 de dezembro de
1998, da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, e da Medida Provisória no 2.187-13, de 24 de agosto de
colaboração e de cooperação com organizações da sociedade civil; e altera a Lei no 8.429, de 2 de junho
de 1992, e a Lei no 9.790, de 23 de março de 1999. (Redação dada pela Lei nº 13.204, de 2015). Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L13019compilado.htm>. Acesso em
17 de fevereiro de 2019.
BRASIL. Lei nº 13.204 de 14 de dezembro de 2015. Altera a Lei no 13.019, de 31 de julho de 2014, que
estabelece o regime jurídico das parcerias voluntárias, envolvendo ou não transferências de recursos
73
financeiros, entre a administração pública e as organizações da sociedade civil, em regime de mútua
cooperação, para a consecução de finalidades de interesse público; define diretrizes para a política de
fomento e de colaboração com organizações da sociedade civil; institui o termo de colaboração e o
termo de fomento; e altera a Lei no 8.429, de 2 de junho de 1992, e a Lei no 9.790, de 23 de março de
1999; altera a Lei no 8.429, de 2 de junho de 1992, a Lei no 9.790, de 23 de março de 1999, a Lei no 9.249,
de 26 de dezembro de 1995, a Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, a Lei no 12.101, de 27 de
novembro de 2009, e a Lei no 8.666, de 21 de junho de 1993; e revoga a Lei no 91, de 28 de agosto de
1935. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2015/Lei/L13204.htm>.
Acesso em: maio 2019.
outras providências. Disponível em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-
BRASIL. Decreto nº 8.242, de 23 de maio de 2014. Regulamenta a Lei nº 12.101, de 27 de novembro de
2009, para dispor sobre o processo de certificação das entidades beneficentes de assistência social e
sobre procedimentos de isenção das contribuições para a seguridade social.
Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Decreto/D8242.htm>.
BRASIL. Decreto nº 7.300, de 14 de setembro de 2010. Regulamenta o art. 110 da Lei no 12.249, de 11 de
junho de 2010, e altera o Decreto no 7.237, de 20 de julho de 2010, que regulamenta a Lei n o 12.101, de
27 de novembro de 2009, para dispor sobre o processo de certificação das entidades beneficentes de
assistência social para obtenção da isenção das contribuições para a seguridade social.
Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7300.htm>.
CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL. Terceiro Setor Guia de orientação
para o profissional da Contabilidade. Coordenação Geral da Contadora Ana Tércia L. Rodrigues –
Presidente do CRC-RS; Coordenação de edição Márcia Bohrer Ibañez; 3. ed. rev. e ampl. Porto Alegre:
2018. Disponível em: <http://www.crcrs.org.br/arquivos/livros/livro_3setor.pdf>. Acesso em: 24 mar.
2019.
74
GOVERNO DO ESTADO DE MINAS GERAIS.#MROSnoSUAS. Orientações para os Municípios sobre o Marco
Regulatório das Organizações da Sociedade Civil (MROSC) com Enfoque no Suas. Disponível em: <
http://200.198.9.104/blogdosuas/images/Arquvios_blog/Cartilha_MROSCnoSuas.pdf>.
Acesso em: maio. 2019.
GRAAC. Demonstrações Contábeis em 31 de dezembro de 2017.
Disponível em: <https://graacc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/Oficial-assinado-223520-
DF_graacc_PIRP.pdf_IMPRESSAO-1.pdf> Acesso em: 6 mar. 2019.
lucrativos: teoria e prática. 1. ed. Curitiba: InterSaberes, 2014 (série gestão financeira). [livro eletrônico].
2015.
75

1.MA - Contabilidade Aplicada Ao Terceiro Setor

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Contabilidade aplicada ao

Luís Carlos Gruenfeld

BLOCO 1. INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR ................................................ 3

1.1. Contextualização e aspectos conceituais

1.2. Fontes de financiamento, constituição e dissolução de entidade sem finalidade de lucro

BRASIL. Código Civil. Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002. Disponível em:

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:

BLOCO 2. PRÁTICAS CONTÁBEIS PARA O TERCEIRO SETOR

D - Subvenção a receber (ativo circulante)

C - Subvenção a realizar (passivo circulante)

D - Banco conta específica (ativo circulante)

D - Subvenção a realizar (passivo circulante)

C - Receita com subvenção (conta resultado)

D - Despesa (conta resultado)

C - Banco conta específica (ativo circulante)

b) Recebimento de recursos públicos para compra de bens

D - Subvenção a receber (ativo circulante)

C - Subvenção a Realizar (passivo circulante)

D - Banco conta específica (Ativo Circulante)

C - Subvenção a receber (Ativo Circulante)

D - Subvenção a realizar (passivo circulante)

C - Banco conta específica (ativo circulante)

D - Ativo imobilizado (ativo não circulante)

C - Receitas diferidas (passivo circulante)

D - Despesa com depreciação (conta resultado)

C - Depreciação acumulada (ativo não circulante)

D - Receitas diferidas (passivo circulante)

C - Receita com subvenção (conta resultado)

2.2. Demonstrações Contábeis Obrigatórias

2.3. Notas Explicativas

BRASIL. Código Civil. Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002. Disponível em:

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:

BLOCO 3. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

1. Qual é o Patrimônio Líquido da entidade? O que isso significa?

Caixa e equivalentes de caixa

Recursos vinculados a projetos

Salários e encargos sociais

7. O que são os recursos vinculados a projetos (ativo)?

3.2. Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício

Vamos ver se as notas explicativas esclarecem algumas dessas questões?

O total da receita de R$ 32.899,00 é assim explicado:

Outras Receitas Líquidas

3.3. DRA, DMPL, DFC e DVA

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)

Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC)

Modelo I – Demonstração do Valor Adicionado – EMPRESAS EM GERAL

Disponível em: <

BRASIL. Código Civil. Lei nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002. Disponível em:

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:

GRAAC. Demonstrações Contábeis em 31 de dezembro de 2017. Disponível em:

BLOCO 4. PRÁTICAS TRIBUTÁRIAS

4.1. Imunidade e Isenção

As entidades imunes e isentas podem ser assim apresentadas:

Entidades Imunes Entidades Isentas

e) apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos, em conformidade com o disposto em ato da

§ 5º A remuneração dos dirigentes estatutários referidos no inciso II do § 4º deverá obedecer às seguintes

Com respeito à isenção, estabelece a Lei nº 9.532/97 em seu Art. 15:

§ 4º A vedação de que trata o inciso I do § 3º não se aplica à hipótese de remuneração de dirigente de

I - a remuneração aos diretores não estatutários que tenham vínculo empregatício; e

§ 6º A remuneração dos dirigentes estatutários referidos no inciso II do § 5º deverá obedecer às seguintes

O Art. 182 trata das limitações e restrições à Imunidade:

Art. 182 A imunidade de que trata esta Seção: