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CONTABILIDADE PÚBLICA
Docentes:
Pedro Samissone
Jerónimo Uamba
Maputo
Junho/2021
ÍNDICE
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................................................. 1
- ii-
1 INTRODUÇÃO
No título I é exposto o conhecimento teórico básico para a compreensão das rotinas contabilísticas
utilizadas no SISTAFE. Esta teoria deve ser ampliada com a leitura de livros especializados em
Contabilidade Pública.
No título III são apresentados os principais relatórios finais, produtos do e-SISTAFE, os balanços,
demonstrativos e a Conta Geral do Estado.
- 1-
TÍTULO I - TEORIA BÁSICA
2.1 Conceito
2.2 Objecto
Note-se que Património Público difere do património contabilístico dos órgãos e entidades da
Administração Pública, pois “os bens de uso comum, muito embora também formados com recursos
públicos e ainda que sua manutenção requeira a utilização dos mesmos, não compõem formalmente
o património contabilístico que constitui o objecto da Contabilidade”2.
1
FORTES, João. Contabilidade Pública, Teoria e Prática. Brasília: Franco & Fortes, 9ª ed. 2006, p. 224.
2
PISCITELLI e TIMBÓ, Roberto Bocaccio e Maria Zulene Farias. Contabilidade Pública, Uma Abordagem da
Administração Financeira Pública. São Paulo: Atlas, 10ª ed. 2009, p.12.
- 2-
2.3 Objectivo
A Contabilidade Pública tem por objectivo a produção e manutenção de registos, bem como
evidenciação das transacções realizadas pelos órgãos e instituições do Estado e os seus efeitos sobre
o seu património.
Estas informações devem ainda levar em conta os critérios de eficiência (uso dos recursos), eficácia
(consecução dos objectivos) e efectividade (satisfação das necessidades do ponto de vista do
usuário, do contribuinte, do cidadão).
A Contabilidade Pública aplica-se às pessoas jurídicas de Direito Público interno, ou seja, a todos os
órgãos e instituições do Estado, compreendendo as instituições com autonomia administrativa e
financeira, as autarquias e fundos públicos.
O critério utilizado para os registos dos actos e factos administrativos é o das partidas dobradas, no
qual todo valor registado a débito (em uma ou mais contas contabilísticas) tem o correspondente
valor registado a crédito (em uma ou mais contas contabilísticas).
Existem dois sistemas de escrituração contabilística que são intitulados de regimes contabilísticos:
i) Regime de Caixa
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ii) Regime de competência
É aquele no qual as receitas e as despesas são atribuídas aos exercícios de acordo com a real
incorrência, isto é, de acordo com a data do facto gerador e não quando são recebidos ou pagos.
Por este regime, toda receita e despesa do exercício pertencem ao próprio exercício; uma vez
terminada a vigência do orçamento, passam para o exercício seguinte a fim de serem arrecadas
ou pagas, continuando a pertencer ao orçamento que lhes deu origem.
o Com o cabimento da despesa, ou seja, com a ocorrência da liquidação, efectivado ou não seu
respectivo pagamento;
o Quando deixar de existir o correspondente valor activo, por transferência de sua propriedade
para terceiros;
o Pela diminuição ou extinção do valor económico de um activo;
o Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente activo.
2.7 Moeda
A escrituração dos actos e factos administrativos é efectuada em moeda nacional, o que não impede
a execução do Orçamento do Estado em moeda estrangeira, desde que tenha sua escrituração em
moeda nacional.
- 4-
2.8 Particularidades da Contabilidade Pública
Às regras uniformes a serem seguidas por todos os organismos na sua contabilidade dá-se o nome de
Princípios Contabilísticos.
Relevância – A informação financeira e não financeira se for capaz de trazer diferença no alcance
dos objectivos do relato financeiro;
- 5-
Comparabilidade – Os registos e operações efectuados devem observar as normas determinadas ao
longo da vida dos respectivos órgãos ou instituições, por forma a que os dados possam ser
comparados ao longo do tempo e do espaço.
Oportunidade – A informação deve ser produzida em tempo oportuno e útil por forma a apoiar a
tomada de decisões e a análise de gestão (art.: 36, Lei nr. 14/2020, 23 de Dezembro)
Outra particularidade importante diz respeito à classificação como receitas de todos os desembolsos
e, como despesa, dos desembolsos (além dos compromissos a pagar). Esse caráter marcante, de que
quaisquer recebimentos e pagamentos são considerados receitas e despesas, se contrapõe à
Contabilidade Empresarial, em que podem ser classificados, por exemplo, como antecipações,
adiantamentos. A grande diferença que se estabelece é quanto à natureza da receita e da despesa:
umas afectam, outras não, o resultado patrimonial e, consequentemente, o saldo patrimonial, o
património (ou património líquido, na Contabilidade Empresarial). Em outras palavras, é
fundamental distinguirem-se as receitas e despesas efectivas (receitas e despesas propiamente ditas,
como na Contabilidade Empresarial) das demais.3
O registo dos factos permutativos decorrentes das receitas e despesas orçamentais faz a grande
diferença entre a escrituração destes factos na Contabilidade Pública, pois neste ramo da
Contabilidade os factos permutativos, que envolvem movimentação financeira, passam pelas contas
de resultado, sem contudo, afectar o resultado patrimonial.
Os factos permutativos são representados por entrada ou saída de recursos (receita/despesa) trocados
por património (bens, direitos ou obrigações).
3
PISCITELLI e TIMBÓ _____, p.15.
- 6-
Saída de património (venda)
Receita Entrada de recursos Mutação Passiva
Entrada de obrigação (emprést.)
Como se observa, os factos permutativos geram lançamentos simultâneos nas contas de resultado, a
débito e a crédito. Quando se regista a receita orçamental, faz-se também a baixa dos bens ou
direitos ou incorporam-se as obrigações assumidas em troca dos recursos financeiros recebidos. Da
mesma forma, quando se apropria a despesa orçamental, faz-se também a entrada dos bens ou
direitos ou a baixa das obrigações pagas com os recursos que saíram.
É de notar que a Contabilidade Pública não faz o registo nem o reconhecimento explícito dos factos
mistos (simultaneamente permutativos e modificativos) como tais, isto é, em um único lançamento.
Para se ter uma ideia, exemplifique-se com a alienação de um bem do activo, por valor diferente
daquele pelo qual o mesmo está registrado; a contabilização se fará em lançamentos distintos: pelo
valor da alienação, classificando-se o ingresso correspondente como receita de capital, e pelo valor
de aquisição (custo), para que se proceda à respectiva baixa.4
Constituem receita pública todos os recursos monetários ou em espécie, seja qual for a sua
fonte ou natureza, postos à disposição do Estado, com ressalva daquelas em que o Estado
seja mero depositário temporário. (art 26.1)
Constitui despesa pública todo o dispêndio de recursos monetários ou em espécie, seja qual
for a sua proveniência ou natureza, gastos pelo Estado, com ressalva daqueles em que o
beneficiário se encontra obrigado à reposição dos mesmos. (art. 27.1)
4
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 140
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Sistema Orçamental
Sistema Financeiro
Sistema Patrimonial
Sistema de Ordem
As contas pertencentes aos sistemas financeiro e patrimonial estão ligadas a factos administrativos
contabilísticos, enquanto as contas dos sistemas orçamental e de ordem estão ligadas aos actos
orçamentais e potenciais.
A Contabilidade Orçamental regista as operações de despesa, desde que são previstas até ao
momento em que são pagas, as operações de receitas desde a sua previsão à sua cobrança.
Indica as contas contabilísticas que pertencem aos grupos de Contas de Controlo Orçamental e que
tenham interferência directa no controlo do detalhamento da execução orçamental da Receita e da
Despesa. Apresenta, a qualquer momento, a situação orçamental, ou seja, o comportamento da
receita e da despesa.
Na Contabilidade Orçamental não são registadas operações que não impliquem entrada ou saída de
dinheiro, como por exemplo as Amortizações. Deste modo, não fornece o valor do património nem o
valor dos custos por centros, projectos, actividades ou por produto. É, assim, uma contabilidade
elaborada na base de Caixa e Compromisso.
É representado pelos actos de natureza orçamental, tais como: previsão de receita, fixação de
despesa, movimentação de dotação, emissão de cabimento etc.
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No Sistema Orçamental, também, é feita a comparação da receita prevista e da despesa fixada com
as suas respectivas realizações, sendo obrigatória a passagem por este sistema dos factos de
arrecadação da receita e de liquidação da despesa.
Sistema financeiro indica as contas contabilísticas que pertencem às classes do activo e do passivo
(que venham afectar os recursos financeiros disponíveis), das variações activas financeiras e das
variações passivas financeiras, bem como as receitas e despesas, com destaque para estas últimas,
uma vez que as contas que compõem essas classes pertencem, exclusivamente, a este sistema.
É representado pelas contas contabilísticas que pertencem às classes do Activo, do Passivo, das
Variações Activas Financeiras e das Variações Passivas Financeiras, bem como as Receitas e
Despesas, que de forma mediata ou imediata venham afectar os recursos financeiros disponíveis.
Em resumo temos:
Entradas Saídas
Receitas Orçamentais Despesas Orçamentais
Transferências Recebidas (Variação Activa): Transferências Concedidas (Variação Passiva):
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- Quotas Financeiras Recebidas - Quotas Financeiras Concedidas
- Quotas Financeiras Recebidas para - Quotas Financeiras Concedidas para
Pagamento de Despesas por Pagar Pagamento de Despesas por Pagar
Recebimentos Extraordinários: Pagamentos Extraordinários
- Recebimento de valores de terceiros - Devolução de valores de terceiros
- Operações de Tesouraria à Débito
Os factos que se relacionam com entradas e saídas de recursos, na Contabilidade Pública terão,
obrigatoriamente, lançamento no Sistema Financeiro.
O Sistema Patrimonial regista os factos não financeiros ou extra-caixa, tais como: os bens
móveis, bem imóveis, materiais, créditos, operações de crédito.
As contas do sistema patrimonial não têm interferência directa na composição das disponibilidades
de numerário e obrigações pendentes de circulação (estas são do sistema financeiro).
Assim, nos factos permutativos, as receitas (entrada de recursos) serão igualadas às mutações
passivas (saída de património) e as despesas (saída de recursos) às mutações activas (entrada de
património) o que não gerará alteração no resultado do exercício.
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2.9.4 Sistema de Ordem (SOr)
Demonstra o comportamento dos actos potenciais até sua extinção ou até provocar efeito no
património. Principais actos registados no Sistema de Ordem são:
Grupos Descrição
7.3.0.0.0.00
Execução da Programação Financeira
8.3.0.0.0.00
7.4.0.0.0.00
Execução das Despesas por Pagar
8.4.0.0.0.00
7.5.0.0.0.00
Execução de Acordos e Contratos
8.5.0.0.0.00
7.6.0.0.0.00
Execução da Despesa Por Operação de Tesouraria
8.6.0.0.0.00
7.7.0.0.0.00
Acompanhamento da Elaboração da Proposta Orçamental
8.7.0.0.0.00
7.9.0.0.0.00 Outras Contas de Ordem Passivas e Activas
Tem por objectivo a uniformização e sistematização do registo contabilístico dos actos e factos
relacionados com execução orçamental, financeira e patrimonial do Estado. O PBCP deve ser
adoptado por todas as Unidades do SISTAFE.
Possibilitar a extração de relatórios necessários, tanto para a análise de gestão quanto para o
cumprimento das exigências dos Órgãos do Controlo Interno e Externo, incluindo emissão
dos balanços, mapas de controlo orçamental e demonstrações de resultados.
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Composição
Lista de contas;
Plano de objectos;
Tabela de operações contabilísticas.
iii. Emitir instruções sobre a utilização do Plano Básico de Contabilidade Pública, contendo os
procedimentos contabilísticos pertinentes; e
iv. Proceder os ajustes no PBCP, sempre que julgado necessário, observada a sua estrutura
básica determinada pela legislação em vigor.
5
FORTES, ______, p. 240
6
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 289
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i. Identificar, classificar e efectuar a escrituração contabilística, pelo método das partidas
dobradas, dos actos e factos de gestão, de maneira uniforme e sistematizada;
ii. Conhecer a situação dos responsáveis que, de algum modo, arrecadem receitas, efectuem
despesas e administrem ou guardem bens pertencentes ou confiados ao Estado;
iii. Acompanhar e controlar a execução orçamental, evidenciando a receita prevista, cobrada e
recolhida, bem como a despesa autorizada, cabimentada e realizada e, também, as dotações
disponíveis;
iv. Elaborar os Balanços, Mapas de Controlo Orçamental e as Demonstrações de Resultados;
v. Conhecer a composição e situação do património analisado;
vi. Analisar e interpretar os resultados económicos e financeiros;
vii. Individualizar os credores e devedores, com a especificação necessária ao controlo
contabilístico do direito ou obrigação;
viii. Controlar contabilisticamente os direitos e obrigações oriundas de ajustes ou contratos de
interesse da gestão;
ix. Fornecer informações gerenciais para a tomada de decisão.
X. X. X. X. X. XX
1º Nível: Classe
2º Nível: Grupo
3º Nível: Sub-grupo
4º Nível: Elemento
5º Nível: Sub-elemento
6º Nível: Item
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Grupo 1 Passivo Circulante
Sub-grupo 1 Retenções de Curto Prazo
Elemento 1 Consignações
Sub-elemento 1 Previdência Social
Item 06 Assistência Médica e Medicamentosa
As contas que integram o PBCP terão as suas funções e âmbito de movimentação descritos em nível
de SUBGRUPO - 3º Nível, ou seja, não pede haver lançamentos contabilísticos em contas de 1º ou
2º nível. Exemplos:
Além dos seis níveis acima mencionados as contas podem sofrer desdobramentos de acordo com o
Plano de Objectos, que não faz parte da estrutura da conta contabilísticas, mas objectiva
individualizar os actos e factos a serem registados, a fim de permitir a qualificação do registo
contabilístico.
As contas são, ainda, separadas em “escrituradas”, aquelas que admitem registos, e “não
escrituradas”, aquelas que não admitem registos, e compreendem o somatório dos valores
escriturados nos seus desdobramentos.
i. Devedoras – lançamentos devedores aumentam seus saldos, em regra são iniciadas por
números ímpares;
ii. Credoras – lançamentos credores aumentam seus saldos, em regra são iniciadas por
números pares;
iii. De Redução ou Rectificadora – deduzem o grupo a que pertencem, sendo a sua natureza
contrária às demais do mesmo grupo.
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1 – Activo 2 - Passivo
3 – Despesas 4 - Receitas
5 – Resultado de Variação Patrimonial 6 – Resultado de Variação Patrimonial
Negativa Positiva
7 – Contas de Ordem Activas 8 - Contas de Ordem Passivas
i. ACTIVO
Classe “1” que inclui as contas correspondentes aos bens e direitos, demonstrando as aplicações de
recursos e compreendem os seguintes grupos de contas, dispostas em ordem decrescente de grau de
liquidez:
b) 1.2 - Activo Realizável a Médio e Longo Prazo – os bens e direitos, normalmente realizáveis
após o término do exercício seguinte.
Exemplos: créditos diversos a receber, dívida activa, etc.
ii. PASSIVO
Classe “2” que inclui as contas relativas às obrigações, evidenciando as origens dos recursos
aplicados no Activo, as quais estão dispostas no PBCP em ordem decrescente de grau de
exigibilidade e compreendem os seguintes grupos:
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b) 2.2 - Passivo Exigível a Médio e Longo Prazo – as obrigações exigíveis, normalmente, após
o término do exercício seguinte.
d) 2.4 - Património Líquido – o património da gestão, reservas de capital e outras que forem
definidas, assim como o resultado acumulado.
iii. DESPESA
Classe “3” que inclui as contas representativas dos recursos despendidos na gestão, a serem
consideradas no apuramento do resultado do exercício. Têm característica de contas de resultado e
estão desdobradas nas seguintes categorias económicas:
a) Despesas Correntes – despesas do governo que se realizam de forma contínua, uma vez que
estão ligadas à sua manutenção. São despesas permanentes que representam o consumo
governamental.
Compreende as contas desdobradas em Custeio (despesas com pessoal, bens e serviços, subsídios,
outras despesas correntes e exercícios findos) e transferências correntes (subvenções 7, inactivos e
pensionistas, encargos da dívida etc);
7
Subvenção económica: Alocação destinada a cobertura dos déficits de manutenção das empresas públicas;
Subvenção social: Destina-se a instituições públicas ou privadas, de caráter assistencial ou cultural, sem finalidade
lucrativa. A subvneção visará à prestação de serviços essenciais de assistência social, médica e eduacacional.
8
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 184
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(...) as despesas capitais, também chamadas de por mutação patrimonial, correspondem a
factos permutativos.9
Os códigos das contas de despesa iniciam-se com o número 3, sendo que os demais dígitos
correspondem à Classificação Económica da Despesa.
iv. RECEITA
Classe “4” que inclui as contas representativas dos recursos auferidos na gestão a serem
consideradas no apuramento do resultado do exercício. Têm característica de contas de resultado,
desdobradas nas categorias económicas de Receitas Correntes e de Receitas de Capital:
Exemplos: Imposto sobre o Rendimento de Pessoa Singular, Rendas de Casa, Taxas de Portagem,
Donativos em Espécie à Projectos.
9
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 184
10
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 139
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Exemplos: alienação do património do Estado, donativos em espécie a projectos de investimento,
transferências de lucro das empresas do Estado.
As receitas correntes, receitas por mutação patrimonial, no dizer de alguns autores -, constituem,
em princípio factos meramente permutativos (...) de que resulta o aumento de um item do activo
(por ingresso de recursos) com a redução de outro, ou com aumento simultâneo do passivo.11
Os códigos das contas de receita iniciam-se com o número 4, sendo que os demais dígitos
correspondem à Classificação Económica da Receita.
A Classe “5” inclui as contas representativas das variações negativas da situação líquida que são
consideradas no apuramento do resultado exercício. Têm características de contas de resultado e são
desdobradas nos grupos:
11
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 140
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a) Variações Ordinárias – correspondem à diminuição da situação líquida resultante da
execução das despesas orçamentais, transferências passivas e mutações passivas.
- Despesas orçamentais – não fazem lançamentos neste grupo, são lançadas na classe 3;
Quando estamos contabilizando uma receita de capital que não pode afectar o património, por não
ser uma receita, fazemos um lançamento neste subgrupo, para compensar o valor lançado como
receita orçamentária. Na realidade, quando temos receita de capital é porque estamos alienando os
bens ou direitos ou contraindo obrigações, tendo, em ambos os casos, uma mutação patrimonial
negativa pelo registro da baixa dos componentes do Activo ou o registro da incorporação das
obrigações no Passivo.13
12
FORTES, ______, p. 248.
13
FORTES, ______, p. 249.
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vi. RESULTADO DE VARIAÇÃO PATRIMONIAL POSITIVA
A Classe “6” inclui as contas representativas das variações positivas da situação líquida que são
consideradas no apuramento do resultado exercício. Têm características de contas de resultado e são
desdobradas nos grupos:
- Receitas orçamentais – não fazem lançamentos neste grupo, são lançadas na classe 4;
Quando estamos contabilizando uma despesa de capital, por exemplo, que não pode afetar o
património, por não ser uma despesa, fazemos um lançamento neste subgrupo, para compensar o
valor lançado como despesa orçamentária.
Na realidade, quando temos despesa de capital é porque estamos adquirindo bens, ou direitos ou
amortizando obrigações, tendo, em ambos os casos, uma mutação patrimonial positiva pelo registro
da incorporação dos componentes do Ativo ou o registro da baixa das obrigações no Passivo.15
14
FORTES, ______, p. 251.
15
FORTES, ______, p. 251.
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Exemplos: Subsídio de Tesouraria Recebido, Transferência Financeira Recebida para Pagamento de
Despesas por Pagar, Incorporação de Activos pelo recebimento de uma doação ou de um bem
encontrado no inventário, Desincorporação de Passivos como o cancelamento de despesa por pagar.
Classes “7” e “8” compostas por contas de ordem activas e passivas, respectivamente, têm a função
primária de controlo da execução orçamental, financeira e de outros controlos não compreendidos
no património, mas que directa ou indirectamente possam vir a afectá-lo. Contêm as contas dos
sistemas orçamental e de ordem.
Exemplos:
1. ACTIVO 2. PASSIVO
1.1 Circulante 2.1 Circulante
1.2 Realizável a Médio e Longo Prazo 2.2 Exigível a Médio e Longo Prazo
1.3 Imobilizado 2.3 Resultado de Exercícios Futuros
2.3 Fundos Próprios
3. DESPESAS 4. RECEITAS
3.1 Despesas Correntes 4.1 Receitas Correntes
3.2 Despesas de Capital 4.2 Receitas de Capital
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5. RESULTADO DA VARIAÇÃO 6. RESULTADO DA VARIAÇÃO
PATRIMONIAL NEGATIVA PATRIMONIAL POSITIVA
5.1 Resultado Ordinário 6.1 Resultado Orçamental
5.2 Resultado Extraordinário 6.2 Resultado Extraordinário
6.3 Resultado Patrimonial
7. CONTAS DE ORDEM ACTIVAS 8. CONTAS DE ORDEM PASSIVAS
7.1 Execução Orçamental da Receita 8.1 Previsão Orçamental da Receita
7.2 Fixação Orçamental da Despesa 8.2 Execução Orçamental da Despesa
7.3 Execução da Programação Financeira 8.3 Execução da Programação Financeira
7.4 Execução das Despesas por Pagar 8.4 Execução das Despesas por Pagar
7.5 Execução de Acordos e Contratos 8.5 Direitos e Obrigações Acordadas
7.6 Execução da Despesa Por Operação de 8.6 Execução da Despesa Por Operação de
Tesouraria Tesouraria
7.7 Acompanhamento da Elaboração da
8.7 Controlo da Elaboração do Orçamento
Proposta Orçamental
7.9 Outras Contas de Ordem Activas 8.9 Outras Contas de Ordem Passivas
O Plano de Objectos consiste numa técnica de codificação do e-SISTAFE que permite a utilização
simultânea de uma mesma conta contabilística, com atributos distintos, pelos diversos usuários do
sistema, sem a necessidade de desagregação dos códigos da conta. Os códigos são detalhados de
acordo com as necessidades de desdobramento e individualização dos actos e factos a serem
registados, a fim de permitir a qualificação do registo contabilístico.
Exemplo:
Tipo Detalhe
0 Sem detalhamento
1 Número da Nota de Cabimentação;
2 Identificador do Credor/Devedor (NUIT);
3 UO + Fonte de Recursos + Classificador Económico da Receita;
4 Ordem de Pagamento;
5 Domicílio Bancário (banco + balcão + conta bancaria);
6 Identificação do Credor (NUIT) + Nota de Liquidação da Despesa;
7 Célula Orçamental Completa: Gestão (20) + UO (09) + Função (05) + Programa (22) + FR
(12) + CED (6) + Setorial (24) + Seccional (27) + UGB (09)
... ...
Obs.: uma conta rectificadora não pode admitir inversão de saldo e vice e versa.
Lançamentos Início – Indica o mês a partir do qual podem ocorrer registos na conta contabilística;
Lançamentos Término – Indica o mês até quando podem ocorrer registos na conta contabilística.
Encerramento - Indica se a conta transfere ou não seu saldo para o exercício seguinte.
A escrituração dos actos e factos no e-SISTAFE é feita automaticamente pelo próprio sistema, uma
vez que todos os actos e factos contábilísticos foram, previamente, cadastrados no sistema com os
respectivos roteiros de contabilização.
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Operação contabilística é o instrumento utilizado pelo sistema para transformar actos e factos
administrativos rotineiros em registos contabilísticos automáticos. Ao emitir um documento de
entrada de dados, o sistema monta os lançamentos contabilísticos constantes da respectiva operação
contabilística automaticamente.
Registos Contabilísticos
Operação Contabilística
Débito Crédito
11001 - Previsão Inicial da 7.1.1.1.1.00 – Receita a Realizar 8.1.1.1.0.00 – Previsão Inicial da
Receita Classificada Receita
8.2.1.1.0.00 – Dotação Disponível 8.2.1.3.1.00 – Dotação
Cabimentada a Liquidar
23001 – Emissão de
8.3.1.4.1.00 – Quota de Limite 8.3.1.4.2.00 – Quota de Limite
Cabimento da Despesa
Orçamental a Utilizar Orçamental Utilizada
por via Directa
7.2.4.1.1.00 – Emissão de Nota de 8.2.4.1.1.01 – Cabimentos a
Cabimento Liquidar por via Directa
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TÍTULO II – CONTABILIZAÇÃO DE ACTOS E FACTOS
Os actos contabilísticos se distinguem dos factos contabilísticos por que estes afectam qualitativa
e/ou quantitativamente o património, sendo, por isso, objecto de contabilização através de conta
patrimonial ou conta de resultado, podendo ou não alterar o Patrimônio Líquido. Já os actos
contabilísticos são acontecimentos que não afectam o património, mas, por sua importância, devem
ser registados.
Receita prevista é aquela que foi estimada para o exercício. São as receitas que se espera arrecadar,
por fontes de recurso, no exercício.
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Acto Orçamentário Débito Crédito Sistema
1.1 - 4.X - Financeiro – entrada do recurso na CUT e respectiva
receita
Arrecadação da
7.3 - 8.3 - Ordem – controlo da programação financeira,
receita corrente
disponibilidade por fonte de recursos
7.1 - 7.1 - Orçamental - realização da receita prevista
Por sua vez, a arrecadação da receita de investimento é um facto permutativo, mas, como já visto,
como implica a entrada de recursos na CUT, haverá uma receita e uma variação patrimonial
negativa. Assim, seu registo envolve, além das contas dos sistemas financeiro, de ordem e
orçamental, também contas do sistema patrimonial.
A liquidação da despesa corrente, excepto a despesa com aquisição de bens para fornecimento, é
facto modificativo que implicará uma saída de recursos da CUT para pagamento ao fornecedor e
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respectiva contabilização da despesa. Assim, seu registo envolve contas dos sistemas financeiro, de
ordem e orçamental.
Embora o pagamento da despesa orçamentária seja um facto de natureza financeira tem reflexos
directos nas contas de controlo orçamental.
- 27-
Registo da necessidade recurso financeiro – pela UGE;
Registo da autorização do limite de cabimentação – pela UI do STP de PF; e
Libertação da quota financeira – pela UI do STP de Despesa.
Nos dois primeiros estágios são movimentadas exclusivamente contas do sistema de ordem do grupo
7.3 e 8.3.
Genericamente, o grupo 7.3 representa quotas de programação financeira concedidas e o grupo 8.3,
recebidas.
O terceiro estágio da programação financeira, a libertação da quota financeira, além das contas dos
grupos 7.3 e 8.3, movimenta, também, as contas 1.1 (CUT) e uma conta de variação patrimonial:
b) Na contabilização dos factos permutativos, os registos são efectuados de forma diferente, ou seja:
- 28-
Contabilidade Empresarial – as mutações são realizadas no Património sem passar pelo
Resultado do Exercício;
As contas de resultados, como já mencionado em itens anteriores, são aquelas representadas pelas:
Classe 3 – Despesas Orçamentais
Classe 4 – Receitas Orçamentais
Classe 5 – Resultado Da Variação Patrimonial Negativa
Classe 6 – Resultado Da Variação Patrimonial Positiva
As contas do Activo são debitadas pelos aumentos dos seus componentes e creditadas pela
diminuição de seus componentes.
v. Aumentos
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Débito VA
A - P = SLP
Débitos Créditos
Classe (4) Receita Orçamental, quando se tratar de entrada de recursos
financeiros, como, por exemplo, a arrecadação da receita;
Activo
Classe (6) Resultado Da Variação Patrimonial Positiva, quando se tratar de
incorporação de activos, dependentes ou não da execução orçamental da receita.
Esta é a regra básica de aumento do Activo, porém existem exceções onde as contrapartidas não são
as Classes 4 ou 6, nomeadamente:
Operações de tesouraria a crédito (recursos de terceiros) - seus respectivos créditos são lançados
em conta da classe 2 (2.1.1.4.5 – passivo circulante, retenções a curto prazo, depósitos); e
vi. Diminuições
As contas do Activo serão creditadas pelas suas diminuições e têm, como contrapartida dos créditos
uma Variação Passiva representada pela classe (3) Despesa Orçamentária, quando se tratar de
pagamento da despesa, e classe (5) Resultado Da Variação Patrimonial Passiva, quando se tratar de
desincorporação do Activo.
A - P = SLP
- 30-
Há situações que a diminuição dos componentes do Activo ocorre em contrapartida a uma conta de
obrigação da classe (2) Passivo, representando um facto permutativo, ou seja, uma troca de um
activo por obrigação, mas sem afectar a situação patrimonial. Essas situações representam o
pagamento do passivo financeiro e a devolução de depósitos de terceiros:
Créditos Débitos
- Classe (2) Passivo, quando se tratar de pagamento de obrigação.
- Classe (3) Despesa Orçamental, quando se tratar de pagamento de despesa, e não for
Activo pagamento do passivo financeiro (despesa liquidada).
- Classe (5) Resultado Da Variação Patrimonial Negativa, quando se tratar de
desincorporação de activos, dependentes ou não da execução orçamental da despesa.
A concessão de adiantamento de fundos (AFU) ao gestor não representa uma diminuição de activo,
pois o recurso financeiro sai da CUT (1.1.1.2.2.00) e fica à disposição do Estado nas mãos de um
funcionário público representado pela conta 1.1.1.2.3.00.
As contas do Passivo são creditadas pelos aumentos dos seus componentes e debitadas pela
diminuição.
vii. Aumentos
A - P = SLP
- 31-
Créditos Débitos
Classe (3) Despesas Orçamentais, quando se tratar da liquidação da despesa.
Passivo Classe (5) Resultado Da Variação Patrimonial Negativa, quando se tratar de
incorporação de passivos, dependentes ou não da execução orçamental da despesa.
Esta é a regra básica de aumento do Passivo. Outra situação que se deve considerar é quando ocorre
uma contra partida do Passivo ser uma conta da Classe do Activo. Neste caso, não existe de uma
Variação Passiva, e sim, um facto permutativo, ou seja, somente troca de itens patrimoniais, sem
afectar sua situação:
Créditos Débitos
- Entrada de Recursos na CUT (1 Activo) pelo recebimento de Operação de
Tesouraria à Crédito (2.1.1.4.5.XX)
Passivo
- Entrada de Recursos na CUT (1 Activo) pelo recebimento de Recursos relativos à
cancelamento de OP para repagamento (2.1.3.8.2.00).
viii. Diminuições
As contas do Passivo serão debitadas pelas suas diminuições e têm, como contrapartida dos débitos
a CUT (1.1.1.2.2.00), quando se tratar de pagamento das obrigações financeiras, e Variação Activa,
representada pela classe (6) Resultado Da Variação Patrimonial Positiva, quando se tratar de
desincorporação do Passivo.
A - P = SLP
Porém quando a diminuição dos componentes do Passivo ocorre em contrapartida a uma conta da
Classe (1) do Activo, representa um facto permutativo, ou seja, uma troca obrigação e de numerário,
mas sem afectar a situação patrimonial.
Débitos Créditos
- Pela Classe (1) Activo, quando se tratar de pagamento de obrigação. Facto
Permutativo.
Passivo - Pela Classe (6) Resultado da Variação Patrimonial Positiva, quando se tratar de
desincorporação de passivo, dependentes ou não da execução orçamental da
despesa.
- 32-
4.4 RECEITA PÚBLICA
Constituem receita pública todos os recursos monetários, seja qual for a sua fonte ou natureza,
postos à disposição do Estado, com ressalva daquelas que o Estado seja mero depositário
temporário.
Os valores de terceiros, tais como cauções, depósitos judiciais ou recursais, não representam valores
do Estado e são classificados como ingressos extraorçamentais (receita extraorçamental).
Estágios da receita são etapas, períodos, operações, classificações para efeitos didáticos, que
guardam relação com definições legais específicas e com a sistemática adotada pela administração
financeira pública.17
Só através do recolhimento, para a CUT, é que se pode dizer que os recursos estarão efectivamente
disponíveis para utilização pelos gestores financeiros, de acordo com a programação que for
16
PISCITELLI e TIMBÓ_____ p.138.
17
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 141
- 33-
estabelecida. Em função da adopção do regime de caixa para o lançamento da receita pública,
somente essa fase ocasiona registos contabilísticos no e-SISTAFE, que estão a seguir descritos:
Registos Contabilísticos
Operação Contabilística
Débito Crédito
11001 - Previsão Inicial da 7.1.1.1.1.00 – Receita a Realizar 8.1.1.1.0.00 – Previsão Inicial da
Receita Classificada Receita
Em função da adopção do regime de caixa utilizado para o registo da receita pública, a restituição da
receita arrecadada indevidamente, quando ocorra no respectivo exercício da sua arrecadação, deve
ser efectuada nesse exercício, mediante anulação do valor na rubrica orçamental respectiva.
Incorporação de activos e
Desincorporação de passivos.
Registos Contabilísticos:
- 34-
Mutações Activas – Desincorporação de Passivos
Constitui despesa pública todo o dispêndio de recursos monetários, seja qual for a sua proveniência
ou natureza, gastos pelo Estado, com ressalva dos dispêndios extraorçamentais, ou seja, os
pagamentos referentes a obrigações inscritas em Despesa por Pagar e as devoluções de depósitos de
terceiros (cauções, depósitos judiciais e recursais).
Como o Orçamento do Estado é anual, as verbas orçamentais não utilizadas em um exercício não
poderão ser transferidas para o próximo exercício.
A Lei nº 14/2020, 23 de Dezembro, artigo 43, estipula que a realização da despesa compreende
quatro fases, nomeadamente:
i. Fixação - Consiste no processo de registo dos limites da despesa aprovadas pela lei que aprova o
Plano Economico e Social a o Orçamento do Estado.
Registos Contabilísticos
Operação Contabilística
Débito Crédito
11001 – Fixação Inicial da 7.2.1.1.0.00 – Dotação Inicial 8.2.1.1.0.00 Dotação Disponível
Despesa
- 35-
Emissão do Cabimento – OC - 23001:
iii. Liquidação – é onde se verifica a entrega dos bens ou serviços contratados, bem como o
apuramento do valor que efectivamente há a pagar para emissão da competente ordem de
pagamento. “A liquidação da despesa (...) consiste no acto de verificação do direito adquirido
pelo credor ou entidade beneficiária, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do
respectivo crédito...”18
18
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 190
19
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 192
- 36-
Código e Título da Conta Registo Código e Título da Conta Registo
2.1.X.X.X.XX – Obrigação D- 1.1.1.2.2.00 – Banco CUT C-
8.2.1.3.2.00 – Dotação 8.2.1.3.3.00 – Dotação Cabimentada
D- C-
Cabimentada Liquidada Paga
8.2.4.1.2.01 – Cabimentos
D- 8.2.4.1.3.01 – Cabimentos Pagos C-
Liquidados
8.3.2.0.0.00 – Disponibilidades 7.3.2.1.0.00 – Disponibilidades por
D- C-
Financeiras FR
7.3.3.2.9.00 – Outros Controlos 7.3.3.2.2.00 – Controlo no
D- C-
de Disponibilidade Financeira Pagamento da Despesa
O limite máximo para concessão de fundos sob o regime de fundo de maneio é definido pelo
Ministério da Economia e Finanças e registado no e-SISTAFE pela Direcção Nacional de
Contabilidade Pública, actualmente estipulado em 6.000,00 meticais.20
Restos a pagar (despesa por pagar) são as despesas, pendentes de pagamento na data de
encerramento do exercício financeiro, inscritas contabilisticamente como obrigações a pagar no
exercício seguinte. Consideram-se despesas por Pagar, as despesas cabimentadas, liquidadas e não
pagas até 31 de Dezembro, distinguindo-se as despesas processadas das não processadas.
A Lei nº 9/2002, art. 31, define que “constituem despesas por pagar as despesas liquidadas e não
pagas até 31 de Dezembro”. Assim, em Moçambique, as despesas cabimentadas e não liquidadas
não poderão ser inscritas.
As despesas por pagar devem ser anuladas, caso não sejam pagas decorrido o exercício seguinte.
20
Artigo 49 do Diploma Ministerial n.º 181/2013, de 14 de Outubro - Manual da administração Financeira (MAF)
- 37-
A inscrição em restos a pagar é feita na data do encerramento do exercício financeiro de emissão da
nota de empenho, mediante registos contábeis; nessa mesma data, processa-se também a baixa da
inscrição feita no encerramento do exercício anterior (...) É vedada a reinscrição.21
Quando há despesa por pagar, o lançamento contabilístico da despesa corre à conta do orçamento do
exercício em que foi cabimentada; no exercício do pagamento, o desembolso afetará apenas o fluxo
de recursos financeiros do Tesouro.
Em função da adopção do regime de compromissos para o registo da despesa pública, os valores das
despesas anulados no exercício reverte à respectiva dotação.
Quando a anulação ocorrer após o encerramento do respectivo exercício económico, o valor anulado
deverá ser considerado receita do ano em que a anulação se efectivar.
Registos Contabilísticos:
21
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 193
- 38-
TÍTULO III – DEMONSTRATIVOS CONTABILÍSTICOS
5 Balanço e Demonstrativos
A Lei 14/2020, 23 de Dezembro, em seu artigo 43, define que o Governo elaborará balanço a fim de
evidenciar a execução orçamental e financeira, no fim de cada exercício económico.
O artigo 88, do Decreto 23/2004 (Regulamento do SISTAFE) define que o Balanço é composto
pelos resultados das componentes Orçamental, Financeira e Patrimonial.
Balanço Orçamental
Balanço Financeiro
Balanço Patrimonial
Demonstração das Variações Patrimoniais
"O Balanço Orçamental demonstra, para cada Gestão, as receitas previstas e as despesas fixadas,
comparadas com as realizadas em que o resultado final do exercício será obtido estabelecendo-se as
diferenças para mais ou para menos, que poderá resultar num défice ou superavit, no caso da receita
22
KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública, Teoria e Prática. São Paulo: Atlas, 10ª ed. 2009, p.256.
23
PISCITELLI e TIMBÓ____ pg. 393.
- 39-
e num superavit, no caso da despesa." - N.º 2 do Artigo 88 do Decreto 23/2004 de 20 de Agosto -
Regulamento do SISTAFE.
Por outras palavras, o Balanço Orçamental é o demonstrativo que tem como objectivo apresentar as
informações da execução orçamental do exercício económico, quer a nível das receitas, quer a nível
das despesas, geralmente agrupadas por categoria económica (corrente e de capital) e com o detalhe
até ao segundo nível (origem fiscal/não fiscal no caso das receitas e grupo agregado da despesa no
caso das despesas), comparando o que foi orçamentado com o que foi executado.
Para se calcular o Resultado Orçamental, compara-se o total da receita realizada com o total da
despesa executada. Desta forma, poderão surgir três situações distintas:
SUPERÁVITE ORÇAMENTAL
Receita Realizada > Despesa Realizada
DÉFICE ORÇAMENTAL
Receita Realizada < Despesa Realizada
EQUILÍBRIO ORÇAMENTAL (RESULTADO NULO)
Receita Realizada = Despesa Realizada
BALANÇO ORÇAMENTAL
RECEITAS DESPESAS
Tipo Previsão Execução Diferença Tipo Fixação Execução Diferença
Correntes
- Tributarias Correntes
- Contribuições sociais
- Patrimoniais - Despesas com Pessoal
- Exploração de bens do - Bens e serviços
domínio publico - Encargos da dívida
- Venda de bens e serviços - Transferências correntes
- Donativos correntes - Subsídios
- Transferências correntes - Exercícios findos
-Outras Receitas Correntes - Demais despesas correntes
Capital Capital
- Empréstimos - Bens de capital
- Alienações do património - Transferências de capital
do estado - Operações financeiras
- Amortizações de - Demais despesas de capital
empréstimos concedidos
- Donativos de capital
- Transferências de capital
- Outras receitas de capital
SUBTOTAL SUBTOTAL
DÉFICE SUPERÁVIT
TOTAL TOTAL
- 40-
5.2 Balanço Financeiro
"O Balanço Financeiro demonstra, para cada Gestão, a receita e a despesa orçamentais realizadas,
bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza não orçamental, conjugados com os saldos
do exercício anterior." - N.º 3 do Artigo 88 do Decreto 23/2004 de 20 de Agosto - Regulamento do
SISTAFE.
BALANÇO FINANCEIRO
RECEITAS DESPESAS
Orçamental Orçamental
Receitas Correntes Despesas Correntes
Receitas de Capital Despesas de Capital
- 41-
5.3 Balanço Patrimonial
O Balanço Patrimonial demonstrará a situação estática dos bens, direitos e obrigações e indicará o
valor dos Fundos Próprios, num determinado momento.
Apresentação gráfica:
BALANÇO PATRIMONIAL
ACTIVO PASSIVO
Financeiro Financeiro
o Disponível (*) o Despesa por pagar
o Créditos em circulação o Retenções de terceiros
o Depósitos de terceiros
Não-Financeiro Não-Financeiro
o Circulante (menos o Activo Financeiro o Circulante (menos o Passivo Financeiro
– estoques etc) – operações de crédito etc)
o Realizável a Longo Prazo o Exigível a Longo Prazo
o Imobilizado o Resultado de Exercícios Futuros
Subtotal – Activo Real Subtotal – Passivo Real
Fundos Próprios
o Saldo Patrimonial se negativo: Passivo o Saldo Patrimonial se positivo: Activo
Real a Descoberto Real Líquido
TOTAL DO ACTIVO TOTAL DO PASSIVO
(*)
O “Disponível” registado no Activo Financeiro deve ser igual à “Disponibilidade para o
Exercício Seguinte” constante do Balanço Financeiro.
Esta forma de apresentação permite o cálculo do Superavit Financeiro que serve de fonte para
abertura de créditos adicionais.
Activo Real representa o somatório dos bens e direitos existentes no Estado, ou seja, os valores
contidos no activo financeiro e não-financeiro.
- 42-
Passivo Real é o somatório de todas as obrigações do estado, financeiras e não-financeiras, ou seja,
soma do passivo financeiro com o não-financeiro.
O saldo patrimonial é a diferença entre o activo real e o passivo real, que pode representar três
situações:
A Demonstração das Variações Patrimoniais tem como objectivo mostrar todas as variações
positivas e negativas ocorridas no patrimônio, num determinado período. Esta demonstração
evidenciará as alterações verificadas no Património, resultantes e independentes da execução
orçamental, e indicará o Resultado Patrimonial do Exercício.
- 43-
Extraorçamental Extraorçamental
Transferências Activas Transferências Passivas
Subsídio de Tesouraria Recebido Subsídio de Tesouraria Concedido
Transferência Recebida para Pagto Despesa Transferência Concedida para Pagto Despesa
por Pagar por Pagar
A diferença entre o saldo patrimonial do exercício e o do exercício anterior, registados nos Balanços
Patrimoniais dos respectivos exercícios, deverá ser igual ao resultado patrimonial apurado nesta
demonstração.
A Conta Geral do Estado tem por objecto evidenciar a execução orçamental e financeira, bem como
apresentar o resultado do exercício e a avaliação do desempenho dos órgãos e instituições do Estado
e deve ser apresentada anualmente à Assembleia da República pelo Governo.
- 44-
6.2 Estrutura
6.3 Prazos
O Relatório e o Parecer do Tribunal Administrativo sobre a Conta Geral do Estado devem ser
enviados à Assembleia da República até o dia 30 de Novembro do ano seguinte àquele que a Conta
Geral do Estado respeite.
A Assembleia da República aprecia e aprova a Conta Geral do Estado, na sessão seguinte à entrega
do Relatório e Parecer pelo Tribunal Administrativo.
- 45-