NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO Voto

“5. São "insumos", para efeitos do art. 3o., II, da Lei 10.637/2002, e art. 3o., II, da Lei
10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou
da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes (REsp. 1.246.317/MG, Rel. Min.
MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 29.6.2015”

Essencial1, imprescindível / acidentalidade

Relevante2
Pertinente3
“essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que participa da sua
formação4”
Necessidade Greco
É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de entendimento são identificáveis
nos votos já manifestados, quais sejam:
i) orientação restrita, manifestada pelo Ministro Og Fernandes e defendida pela Fazenda
Nacional, adotando como parâmetro a tributação baseada nos créditos físicos do IPI, isto é, a
aquisição de bens que entrem em contato físico com o produto, reputando legais, via de
consequência, as Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004;
ii) orientação intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell Marques e Benedito
Gonçalves (ES: entendi restritiva), consistente em examinar, casuisticamente, se há emprego
direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a avaliação dos
critérios da essencialidade e da pertinência. Tem por corolário o reconhecimento da
ilegalidade das mencionadas instruções normativas, porquanto extrapolaram as disposições
das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003;
e iii) orientação ampliada, protagonizada pelo Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Relator,
cujas bases assenhoreiam-se do conceito de insumo da legislação do IRPJ. Igualmente, tem por
consectário o reconhecimento da ilegalidade das instruções normativas, mostrando-se, por
esses aspectos, a mais favorável ao contribuinte.

Mauro Campbell Marques

1
“o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o
produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”, voto Regina Helena Costa (pág. 79 e 80), citada pelo Napoleão, pg 34
2
“a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência”. voto Regina Helena Costa, citada pelo Napoleão, pg 34
3
1º - O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do serviço ou na produção,
ou para viabilizá-los (pertinência ao processo produtivo), voto MAURO CAMPBELL MARQUES, pág. 61;
4
Item 40, pg 25 do voto do Min. Napoleão Nunes Maia Filho
Regina Helena Costa (pág. 66 a 82)
OG Fernandes (pág. 84 a 97)
Mauro Campbell Marques – Aditamento (98 a 102)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou
da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes". Como visto, a posição exige a
aplicação do "teste de subtração" a fim de se verificar se há ou não há insumo. 5
Benedito Gonçalves (pág. 103 a 108)
A IN apenas explicitam o conceito de insumo
Assusete Magalhães (pág. 109 a XXX)
Menciona muito o Mauro Campbell

art. 155 da, IN nº 1.911/19,

Custo e Despesas - IRPJ

Insumo - PIS/COFINS
Insumo - IPI

5
Aditamento do voto Mauro Campbell Marques, pág. 99
Vedação ao crédito

PN Cosit/RFB nº 5/18, efeito viculante 6

Imposição legal

Entidades educacionais que recolhem o PIS-Folha, que atendam os requisitos do art. 12 da Lei
nº 9.532/97 (SC nº 162/19)
PJ de direito público interno – PIS 1% (art. 2º, III, e art. 8º, III da Lei nº 9.715/98) (SC nº 162/19)

Imetro – com a certificação compulsória e a obtenção do selo de identificação da

conformidade das balançasse equipamentos de pesagem por ele fabricados (SC nº 147/20)

Pessoa jurídica de direito público interno

Anvisa (SC nº 45/22)
Ibama (SC nº 45/22)
Polícia Federal (SC nº 45/22)
Exército Brasileiro (SC nº 45/22)

Fundação pública de direito público (item 17.6 da SC nº 147/20)

SC Cosit nº 147/20 – Conceito de insumo

1.1 Bens e serviços utilizados por imposição legal (item 4, do PN Cosit nº 5/18)
“para que um item seja considerado insumo pelo critério de relevância, por imposição legal, é
inafastável a condição de que seja exigido da pessoa jurídica adquirente pela legislação
específica de sua área de atuação, seja indispensável para que o bem ou serviço por ela
produzido ou prestado possa ser disponibilizado à venda ou à prestação de serviços, e atenda

6
Portaria RFB nº 1.936/18 (Consulta Interna)
Art. 12 Terão efeito vinculante no âmbito da RFB, a partir de sua publicação:
§ 1º O disposto no caput aplica-se também aos Pareceres RFB emitidos pela Cosit. 
aos requisitos para creditamento estabelecidos pela legislação de regência da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins” (item 18, “a”, da SC nº 45/22)
13. De resto, acentue-se que, ao abrigo do art. 34 da Instrução Normativa RFB nº 2.058, de
2021, caso exista solução de consulta com o mesmo objeto de consulta formulada, pendente
de análise, esta será solucionada por meio de solução de consulta vinculada, assim
considerada aquela que reproduz o entendimento constante de solução de consulta proferida
pela Cosit e publicada a partir de 17 de setemb 2013

1.1.1 – Direito adquirido dos Empregados (Art. 468 CLT7 e art. 5º, XXXVI da CF8)
Não gera crédito do PIS e da COFINS os benefícios incorporados ao direito do trabalhador que
não decorra diretamente de lei. Não cola a tese de direito a adquidido

“a legislação trabalhista não obriga o empregador a conceder assistência médica aos

trabalhadores. Essa obrigação, quando existente, decorre de convenção ou acordo coletivo de
trabalho firmado com o sindicato laboral da respectiva categoria profissional, de regulamento
ou política interna da empresa ou de mera liberalidade do empregador, ainda que não
estabelecida em nenhum instrumento”9

1.1.1 Permitido
“São exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou de prestação de
serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem ser considerados insumos
para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins: a) no caso de
indústrias, os testes de qualidade de produtos produzidos exigidos pela legislação ; b)
tratamento de efluentes do processo produtivo exigido pela legislação c) no caso de
produtores rurais, as vacinas aplicadas em seus rebanhos exigidas pela legislação” (item 53, do
PN Cosit nº 5/18)

Laudos laboratoriais, necessários a certificação de produtos junto a órgão reguladores ((item

17.3, da SC nº 45/22)

EPI10
7
Art. 468 - Nos contratos individuais de trabalho só é lícita a alteração das respectivas condições por
mútuo consentimento, e, ainda assim, desde que não resultem, direta ou indiretamente, prejuízos ao
empregado, sob pena de nulidade da cláusula infringente desta garantia.
§1o Não se considera alteração unilateral a determinação do empregador para que o respectivo
empregado reverta ao cargo efetivo, anteriormente ocupado, deixando o exercício de função de
confiança. (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017)
§2o A alteração de que trata o § 1o deste artigo, com ou sem justo motivo, não assegura ao empregado
o direito à manutenção do pagamento da gratificação correspondente, que não será incorporada,
independentemente do tempo de exercício da respectiva função. (Incluído pela Lei nº 13.467, de 2017)
8
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos
brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à
igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
XXXVI - a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada;

9
SC SRRF 04-Disit no 4.007/22, de 12/07/22.
10
SC SRRF 03-Disit no 3.005/22, de 02/05/22. Neste mesmo sentido: SC SRRF 06-Disit no 6.013/22, de
04/08/22.
IN nº 1.911/19
Art. 171 (...)
Vale-transporte

“É admitida a apuração de crédito (...), sobre os dispêndios incorridos com o fornecimento de

vale-transporte aos trabalhadores que atuam diretamente na atividade de prestação de
serviços, por serem tais gastos considerados insumos, por decorrem de imposição legal11.
No caso de fornecimento de vale-transporte, o dispêndio passível de creditamento, pela
pessoa jurídica, é somente aquele que ultrapassar o percentual de 6% da remuneração básica
do empregado, e que é, de fato, custeado pelo empregador” 12.

da parte fabril: “item destinado a viabilizar a atividade da mão de obra empregada em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços ”, deste que previsto em lei (tem
previsão consta na consulta) (item 26, da SC nº º 6.013 - SRRF06/Disit)

“vale-transporte pago em pecúnia” não é permitido o crédito , item 21 da SC nº 57/18

“Gastos com transporte de funcionários” (fretado) 13
“Gastos com transporte próprio da pessoa jurídica (inclusive combustíveis e lubrificantes)”14
– não pode creditar

Transportadora
Subcontratação de guincho para carga e descarga de mercadorias transportadas 15
“não se aplica à simples locação dos guinchos, mas apenas à hipótese da contratação do
serviço de levantamento das cargas pesadas realizado por meio de guinchos junto à outra
pessoa jurídica, mediante remuneração” 16

“Escolta veicular”17
“escolta de acompanhamento e custódia” 18
Ver SC 168 2019
“seguro de veículos”19
“seguro de cargas”20
RCTR-C significa Responsabilidade Civil do Transportador Rodoviário de Carga.
Trata-se de um seguro obrigatório estipulado pela Lei nº 8.374, de 1991.
Escolta veicular21

§ 1º Consideram-se insumos, inclusive:

X - bens ou serviços especificamente exigidos pela legislação para viabilizar a atividade de produção de
bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso
dos equipamentos de proteção individual (EPI).

11
Art 1º e Art. 4º, parágrafo único da Lei nº 7.418/85 c/c art 106 e seguintes do Decreto nº 10.845/21.
12
SC SRRF 04-Disit no 3.006/22, de 01/06/22. Neste mesmo sentido: SC SRRF 06-Disit no 6.012/22, de
08/06/22; item 29, “b”, da SC Cosit nº 45/20, de XX/XX/20.
13
Item 18, da SC SRRF 04-Disit no 4.033/22, de 18/11/21.
14
Item 17.4, da SC SRRF 04-Disit no 4.033/22, de 18/11/21.
15
Item 23.2, da SC Cosit nº 153/22, de 24/09/21.
16
Item 14, da SC Cosit nº 153/22, de 24/09/21.
17
Item, 23.3, da SC Cosit nº 153/22, de 24/09/21.
18
Item 19 e 23.4, da SC Cosit nº 153/22, de 24/09/21.
19
SC Cosit nº 168/19.
20
SC Cosit nº 168/19.
21
Item 18, SC Cosit nº 153/22, de 24/09/21.
O seguro de RCF-DC (Responsabilidade Civil Facultativo do Transportador Rodoviário por
Desaparecimento de Carga) é um seguro que somente pode ser contratado em conjunto com
o seguro de RCTR-C.
“segurança automotiva de veículos de transporte de cargas
(rastreamento/monitoramento)”22

Ver SC 168 2019

AET – Autorização Especial de Trânsito23

Ver SC 168 2019
510 2017
1.1.2 Vedação
“nem mesmo em relação aos itens impostos à pessoa jurídica pela legislação se afasta a
exigência de que sejam utilizados no processo de produção de bens ou de prestação de
serviços para que possam ser considerados insumos para fins de creditamento das
contribuições, pois esta exigência se encontra na noção mais elementar do conceito de
insumo” (item 52, do PN Cosit nº 5/18)
“não podem ser considerados para fins de creditamento das contribuições: a) itens exigidos
pela legislação relativos à pessoa jurídica como um todo, como alvarás de funcionamento, etc;
b) itens relativos a atividades diversas da produção de bens ou prestação de serviços” (item 54,
do PN Cosit nº 5/18)

Uniforme24

Assistência médica “Não permitem a apuração de crédito (...) os dispêndios com assistência
médica oferecida pela pessoa jurídica aos trabalhadores empregados em seu processo de
produção de bens ou de prestação de serviços, a menos que a referida assistência médica
seja especificamente exigida pela legislação. (SC nº 2/20)

Taxa de administração de cartões25

O STF firmou a tese, no Tema nº 1.024, “É constitucional a inclusão dos valores retidos pelas
administradoras de cartões na base de cálculo das contribuições ao PIS e da  COFINS  devidas
por empresa que recebe pagamentos por meio de cartões de crédito e débito”.

1.1.2.1 relativas à pessoa jurídica como um todo

22
SC Cosit nº 168/19.
23
“A Autorização Especial de Trânsito – AET - é documento expedido pelo Departamento Nacional de
Infraestrutura de Transportes – DNIT -, ou por Órgãos estaduais, a depender se a circulação ocorrer em
rodovia federal ou estadual, de porte obrigatório, de acordo com o art. 101 do Código de Trânsito
Brasileiro, para os veículos que transportam cargas indivisíveis e para guindastes, cujos pesos e/ou
dimensões excedam os limites fixados pela Resolução nº 210, de 2006, do CONTRAN (Conselho Nacional
de Trânsito)” Item 20, SC Cosit nº 153/21, de 24/09/21 e item 23.5 da referida consulta.
24
SC SRRF 03-Disit no 3.005/22, de 02/05/22.
25
“as taxas de administração de cartões de crédito e de débito não são consideradas insumos para fins
de creditamento” SC SRRF Cosit no 191/21, de 14/12/21.
Vigilância Sanitária Municipal (fiscalização anual) (item 17.2, da SC nº 45/22)
Conselho Regional de Química (credenciamento profissional) (item 17.2, da SC nº 45/22)
Município (licença de empreendimento) (item 17.2, da SC nº 45/22)

Revenda

Não existe crédito na modalidade de insumos 26

SC 141/2020

Última consulta que vi foi a 4.033/22DT

Matérias

(RDTA 43) Conceito de Insumo para Fins de Crédito de PIS_COFINS

(RDTA 47) Créditos de PIS/COFINS sobre Insumos da Atividade Comercial

26
SC SRRF 06-Disit no 6.011/22, de 03/07/22.