DIREITO

LEGISLAÇÃO JURISPRUDÊNCIA COMENTADO nº 173

▪ Regras da dedutibilidade PAT
▫ Cadastro CEPOM/RJ
▫ ISS sobre software personalizado - RE ▫ CSL Coisa Julgada – Dezembro
688.223/RJ Julgamento adiado de 2021
▫ CARF - Retrospectiva
▫ CARF - Tributação de fundos de investimento
▫ ICMS Energia Elétrica
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TRIBUTAÇÃO
LEGISLAÇÃO

NOVA LIMITAÇÃO À DEDUTIBILIDADE DE GASTOS COM O PAT

O boletim eletrônico Tributação é desenvolvido

pelos profissionais que integram a área Tributária de
Pinheiro Neto Advogados

PERIODICIDADE
Mensal

CONSULTOR RESPONSÁVEL
Tércio Chiavassa

COLABORADORES
Tércio Chiavassa, Ana Carpinetti; Luiz Paulo Romano;
Ana Luisa Varella; André Torres; Marco Betoni; Tiago
Lopes da Cruz; Bruno Lorette Corrêa; Luiza Prado
Moreno; Patrick Rajala; Jorge Mussa Guerra Demes
e Matheus Pedro Costa
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(Foto: GettyImages)
No dia 11.11.2021 foi publicado o Decreto n.º
10.854/2021 que, entre outras medidas, alterou as
regras de dedutibilidade dos gastos incorridos com o
Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT),
limitando as deduções da base de cálculo do Imposto
de Renda, até então previstas no Regulamento do
Imposto de Renda (RIR), aprovado pelo Decreto n.º
9.580/2018.
Segundo as novas regras, a dedutibilidade das
despesas com o PAT fica limitada aos valores gastos
com trabalhadores que tenham salário correspondente
a até cinco salários-mínimos, exceção feita às
hipóteses em que a empresa tenha serviço próprio de
refeições ou de distribuição de alimentos por
entidades fornecedoras de alimentação coletiva. Além
disso, nos casos em que é possível a dedução, o
novo Decreto limita a dedutibilidade ao valor de um
salário-mínimo.
No entanto, a Lei n.º 6.321/1976, que criou a
possibilidade de se deduzirem os valores gastos com
o PAT do lucro tributável do Imposto de Renda, em
momento algum trouxe as limitações indicadas no
Decreto n.º 10.854/2021, o que torna as novas regras
ilegais.
Essa não é a primeira vez que ocorre a limitação da

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dedutibilidade dos gastos com o PAT. Em outras REVOGADA A OBRIGATORIEDADE DO CEPOM

ocasiões, a Receita Federal já editou regras NO MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO
restringindo o direito à dedutibilidade do PAT sem
amparo legal, como é o caso, por exemplo, da
limitação da dedutibilidade ao valor de R$ 1,99 por
refeição, criada pela Instrução Normativa RFB n.º
267/2002.

A consequência disso é que existem precedentes do

Superior Tribunal de Justiça e dos Tribunais Regionais
Federais afastando regras infralegais que, ao longo
dos últimos anos, limitaram a dedutibilidade do PAT
sem amparo em lei. Assim, tais precedentes podem
ser utilizados por analogia para afastar as novas
regras trazidas pelo recente ato do Poder Executivo.

Por fim, o mencionado Decreto n.º 10.854/2021, ao

determinar que as alterações das regras de
dedutibilidade do PAT entram em vigor 30 dias após a
sua publicação, viola, ainda, o princípio da
anterioridade anual, previsto no artigo 150, inciso III,
alínea “b”, da Constituição Federal, aplicável ao
Imposto de Renda, na medida em que a mudança da
regra, se legal fosse, só poderia entrar em vigor a
partir de 1º.1.2022.
Em conclusão, o novo Decreto n.º 10.854/2021,
publicado no mês de novembro, viola os princípios da
legalidade tributária e anterioridade anual do Imposto
de Renda, sendo possível o ajuizamento de medida
judicial para afastar a sua aplicação. No mais,
eventual medida judicial poderia cumular discussões
relativas a outras regras que, nos últimos anos,
limitaram a chamada “dedução em dobro” das
despesas incorridas com o PAT.
(Foto: GettyImages)
Por meio da Lei Complementar RJ n.º 235/2021,
publicada em 4.11.2021, o Município do Rio de
Janeiro revogou o artigo 14-A de seu Código
Tributário Municipal e extinguiu a exigência do
Cadastro de Empresas Prestadoras de outros
Municípios (CEPOM).
Diante disso, em linha com a decisão do STF nos
autos do Recurso Extraordinário n.º 1.167.509 (Tema
n.º 1.020 da Repercussão Geral), a rigor, não existe
mais previsão legal para que as empresas localizadas
no Município do Rio de Janeiro exijam o CEPOM dos
prestadores de serviço cabíveis e retenham ISS nos
casos em que o imposto não é devido.
Conforme artigo 39 da Lei Complementar RJ n.º
235/2021, o Poder Executivo regulamentará o
disposto na lei complementar em referência no prazo
de noventa dias, a contar da publicação da referida
lei. Por essa razão, vale acompanhar a edição do
respectivo decreto para confirmar se foi, efetivamente,
colocado um ponto final na história do CEPOM no
Município do Rio de Janeiro.

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JURISPRUDÊNCIA

ISS SOBRE SOFTWARE

PERSONALIZADO - RE 688.223/RJ
Em 4.12.2021, o Supremo Tribunal Federal (STF)
concluiu o julgamento do Recurso Extraordinário (RE)
688.223/RJ (Tema 590 da Repercussão Geral) e
concluiu, por unanimidade, pela constitucionalidade
da incidência de ISS em contrato de cessão ou
licenciamento de programas de computador (software)
desenvolvidos para clientes de forma personalizada.

Nesse sentido, confirmando os recentes precedentes

da Corte sobre o tema (vide Ações Diretas de
Inconstitucionalidade n.°s 1.945/MT, 5.659/MG, 5.576/
SP e 5.958/SP), a Corte consignou que, para fins de
incidência do ISS a que se refere o subitem 1.05 da
lista anexa à Lei Complementar n.° 116/03, não
interessa se o software é personalizado ou
padronizado: existindo o licenciamento ou a cessão
de direito de uso de programa de computação, deve
incidir sobre ele o imposto municipal,
independentemente de o software ser de um tipo ou
de outro.
A decisão do STF no RE 688.223/RJ teve seus efeitos
modulados, com eficácia ex nunc, a contar de
3.3.2021, data na qual foi publicada a ata de
julgamento das ações diretas 1.945/MT e 5.659/MG,
para:
i. impossibilitar a repetição de indébito do ICMS
incidente sobre operações com softwares em
favor de quem recolheu esse imposto até
2.3.2021, vedando, nesse caso, que os municípios
(Foto: GettyImages)
cobrem o ISS em relação aos mesmos fatos
geradores;
ii. impedir que os estados cobrem o ICMS em relação
aos fatos geradores ocorridos até 2.3.2021.
A Corte determinou, ainda, que ficam ressalvadas:
iii. as ações judiciais em curso em 2.3.2021, inclusive
as de repetição de indébito e as execuções fiscais
em que se discutam a incidência do ICMS, e
iv. as hipóteses de comprovada bitributação relativas
a fatos geradores ocorridos até 2.3.2021, casos
em que o contribuinte terá direito à repetição do
indébito do ICMS, respeitado o prazo prescricional,
independentemente da propositura de ação judicial
até aquela data; e que, no caso de não
recolhimento do ICMS ou do ISS, incide o ISS em
relação aos fatos geradores ocorridos até
2.3.2021.
Com a finalização do julgamento do RE 688.223/RJ,
marca-se o fim das disputas envolvendo o ISS e o
ICMS sobre a atividade de licenciamento de uso de
software existentes perante aquela Corte.

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TRIBUTAÇÃO
CARF SE MANIFESTA SOBRE O
MOMENTO DE TRIBUTAÇÃO DE FIA
PARA SOCIEDADES NO LUCRO REAL
Por unanimidade de votos, em 22.10.2021, o CARF
(Acórdão n.º 1201-005.362) cancelou autuação fiscal
que exigia o recolhimento de IRPJ e de CSL sobre
ganhos contábeis reconhecidos por sociedade sujeita
ao lucro real em cotas de Fundo de Investimento em
Ações.
Na interpretação das autoridades fiscais, pelo fato de
a Paic Participações Ltda. estar sujeita à sistemática
do lucro real, os ganhos decorrentes da valorização
das cotas de FIA deveriam estar sujeitos à tributação
conforme reconhecidos pelo regime de competência
contábil, independentemente de resgate das cotas do
fundo de investimento. Em resumo, as autoridades
fiscais exigiram o recolhimento do IRF fundamentado
nos seguintes argumentos:
■ Os rendimentos de aplicações financeiras
compõem o lucro real;
■ A regra de tributação de FIA apenas no resgate
somente seria aplicável para o IRF, sendo que a
tributação pelo IRPJ e pela CSL teria por base o
lucro contábil da entidade e
■ A legislação tributária somente autoriza o
diferimento da tributação de rendimentos para
sociedades optantes pelo lucro presumido ou
arbitrado.
Ao analisar o processo administrativo, o CARF adotou
o correto entendimento de que a sociedade
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investidora somente possui disponibilidade jurídica
sobre os ganhos acumulados pelo FIA no momento do
resgate das cotas. Apesar de a sociedade reconhecer
ganhos contábeis, para fins tributários, a valorização
das cotas do FIA só está disponível para o cotista no
momento de seu resgate, com o pagamento do efetivo
rendimento financeiro da aplicação.
Dessa forma, a partir da recente manifestação do
CARF, destacamos que sociedades sujeitas ao lucro
real passaram a contar com importante precedente
administrativo para determinar o momento de
tributação de seus investimentos. Tendo em vista a
volatilidade inerente às aplicações financeiras de
renda variável, o Acórdão n.º 1201-005.362 será
importante ferramenta para o mercado garantir maior
segurança sobre o regime tributário aplicável e evitar
eventuais interpretações restritivas que poderiam ser
adotadas pelas autoridades fiscais.
JULGAMENTO EM REPERCUSSÃO
GERAL DO RE 714.139/SC (TEMA 745):
ESSENCIALIDADE DA ENERGIA ELÉTRICA E
DOS SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES
No dia 29.11.2021, foi publicada a ata do julgamento
de mérito do Recurso Extraordinário n.º 714.139/SC
(Tema 745 da Repercussão Geral), restando fixada a
seguinte tese: “adotada, pelo legislador estadual, a
técnica da seletividade em relação ao Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS,
discrepam do figurino constitucional alíquotas sobre
as operações de energia elétrica e serviços de
telecomunicação em patamar superior ao das
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COMENTADO nº 173
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operações em geral, considerada a essencialidade
dos bens e serviços”.
Por maioria de votos (8x3 em favor dos contribuintes),
o STF reconheceu que os Estados não podem exigir
dos contribuintes o ICMS calculado com base em
alíquotas superiores à alíquota padrão adotada para
as demais mercadorias e serviços, tanto em
operações de aquisição da energia elétrica como
também da contratação de serviços de
telecomunicações, em função de sua essencialidade
para a sociedade contemporânea.
O então ministro relator Marco Aurélio proferiu o voto
vencedor, tendo sido acompanhado pelos ministros
Nunes Marques, Edson Fachin, Luiz Fux, Ricardo
Lewandowski, Dias Toffoli, Carmen Lúcia e Rosa
Weber. Restaram vencidos os ministros Alexandre de
Moraes, Luiz Roberto Barroso e Gilmar Mendes, que
entenderam pelo afastamento da alíquota majorada
de ICMS apenas para os serviços de
telecomunicações.
Vale destacar que o ministro Dias Toffoli, que passou
a ser o relator do feito com a aposentadoria do
ministro Marco Aurélio, apresentou proposta de
modulação dos efeitos do julgado, propondo,
inicialmente, que a tese fixada no leading case
passasse a ser eficaz apenas a partir do próximo
exercício financeiro, ressalvadas as ações ajuizadas
até a publicação da ata do julgamento de mérito. Por
força de pedido de vista do ministro Gilmar Mendes, o
caso foi retirado da pauta de julgamento.
O processo foi novamente incluído em pauta na
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sessão do plenário virtual de 10 a 17 de dezembro, destaque a aplicação residual do voto de qualidade e

tendo o ministro Dias Toffoli apresentado nova
proposta de modulação, no sentido de que a decisão
passe a produzir efeitos apenas a partir do exercício
financeiro de 2024, ressalvadas as ações ajuizadas
até a data do início do julgamento do mérito
(5.2.2021), atendendo, com isso, ao pleito dos
Estados, que alegam que a decisão acarretará
severos prejuízos orçamentários. Até o fechamento
deste boletim, seis Ministros já haviam votado
acompanhando o Relator (Gilmar Mendes, Nunes
Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo
Lewandowski, Rosa Weber e Roberto Barroso),
formando maioria pela modulação com base em
marcos temporais inéditos.
É interessante notar que esse julgamento reitera o
posicionamento recente do STF, que cada vez mais
passa a aplicar o instituto da modulação de efeitos em
julgamentos de repercussão geral de matéria
tributária. Diante disso, mostra-se cada vez mais
importante que as empresas estejam atentas aos
temas que podem representar oportunidades
tributárias para ajuizarem medidas judiciais visando
resguardar os seus direitos preventivamente,
evitando-se, assim, maiores prejuízos.
RETROSPECTIVA CARF
O ano de 2021 no CARF foi de retorno gradual à
normalidade, inicialmente com o aumento do valor
limite de julgamento que atingiu casos de até R$ 36
milhões e, posteriormente, com a instauração
das transmissões ao vivo das sessões virtuais,
(Foto: GettyImages)
juntamente com novos procedimentos de audiências
com os Conselheiros.
O ambiente de julgamento virtual proporcionou um
grande aumento de produtividade no Conselho, que
conseguiu reduzir substancialmente o seu estoque
de processos, além de conferir maior publicidade à
reunião do Pleno da Câmara Superior, que neste ano
aprovou 26 novas súmulas, agora somando um total
de 187 enunciados, entre as quais 126 vinculam toda
a Administração Tributária Federal.
Entre os diversos debates ao longo do ano, merece
as viradas de teses proporcionadas pelo desempate
Pró-Contribuinte previsto no art. 19-E, incluído pela
Lei n.º 13.988/20, a exemplo da concomitância de
multas de ofício e isolada, o aproveitamento de juros
sobre capital próprio retroativo e a tributação de
lucros no exterior por controlada estrangeira.
A nova regra, no entanto, ainda não está plenamente
solidificada. Neste ano de 2021, as ADIs 6.399,
6.403 e 6.415 tiveram os votos proferidos dos
ministros Marco Aurélio e Luis Roberto Barroso no
Supremo Tribunal Federal. A tese do relator
reconhece a inconstitucionalidade formal da inserção
da regra de desempate, por “contrabando
legislativo”, mas afirma que não há
inconstitucionalidade material. O min. Barroso, por
sua vez, traz a tese de que o critério de desempate é
legítimo, mas possibilita que a Fazenda Pública
busque o judiciário nesse caso. Os autos estavam
com vista ao min. Alexandre de Moraes e o
julgamento deve retornar à pauta do STF em 2022.
Além disso, ao longo do ano ocorreu mais uma
edição do já tradicional Seminário CARF. A VII edição
foi realizada em modalidade híbrida, com a
participação de Conselheiros e da Presidente
Adriana Rêgo.
Para o novo ano, o CARF já definiu o retorno das
sessões presenciais para janeiro de 2022 e
determinou os protocolos de controle sanitário para o
melhor funcionamento do órgão. Por fim, também já
está disponível o Calendário de Sessões 2022 para
planejamento de todos que dele participam.

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Número
Matéria Discutida Desfecho do Julgamento
do Processo/Tema

Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Impossibilidade de tributação no Brasil dos lucros auferidos pela
16561.720057/2011-74
Lucros de controlada no exterior sociedade controlada no exterior, ante a prevalência de Convenção Internacional impeditiva de bitributação. Art. 74 da MP
(Acórdão 9101-005.808)
2.158-35/01

16327.720693/2011-79 Desmutualização das bolsas. PIS/ Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Não incidência de PIS/COFINS sobre o aumento patrimonial
(Acórdão 9101-005.786) COFINS sobre a alienação das ações decorrente da alienação das ações recebidas em troca de títulos patrimoniais da empresa

16327.001202/2009-72 Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Não são exigíveis IRPJ/CSLL sobre Juros sobre Capital Próprio
JCP retroativo
(Acórdão 9101-005.757) acumulados de exercícios anteriores e distribuídos posteriormente aos acionistas. Possibilidade de dedução retroativa

13855.002107/2005-04 Drawback-Suspensão e vinculação Pró-Fisco por maioria de votos. A vinculação física dos insumos importados sob regime de drawback-suspensão é condição para
(Acórdão 9303-011.107) física regularidade do regime

15165.723690/2012-13 Pró-Contribuinte por maioria de votos. Discussões aduaneiras estão sujeitas ao prazo decadencial de cinco anos previsto no art.
Decadência em matéria aduaneira
(Acórdão 9303-011.361) 139 do Decreto 37/66 (art. 669 do Regulamento Aduaneiro)

15868.720119/2015-64 Créditos extemporâneos e obrigações Pró-Fisco por maioria de votos. O aproveitamento de créditos extemporâneos de PIS/COFINS exige a retificação das obrigações
(Acórdão 9303-011.460) acessórias acessórias (DCTF, DACON) e o recálculo feito pelas Autoridades

12448.730776/2014-91 Pró-Contribuinte por maioria de votos. Honorários provenientes de atividade de juiz arbitral não são tributáveis na Pessoa Física
IRPF sobre honorários de árbitro
(Acórdão 2202-008.531) (IRPF)

16095.000646/2007-08 Pró-Fisco por maioria de votos. O descumprimento da periodicidade máxima estabelecida pela Lei n.º 10.101/00 implica
Requisito de periodicidade para PLR
(Acórdão 9202-009.785) desnaturação total do plano de pagamento de PLR

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16327.001277/2005-20 Lucros no exterior e alienação de Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Alienação de participação societária em controlada ou coligada
(Acórdão 9101-005.807) participação em controlada estrangeira estrangeira não representa disponibilização de lucros para a empresa situada no Brasil. Afastada incidência de IRPJ/CSLL

10920.722786/2015-86 Crédito de PIS/COFINS sobre frete de

Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02 (aplicável ao Auto de Infração). Frete interno de produtos
(Acórdão da 3ªTCSRF produtos acabados entre acabados é despesa passível de creditamento de PIS e COFINS
ainda não publicado) estabelecimentos

Crédito de PIS/COFINS sobre frete de

10909.000589/2008-31 Pró-Fisco por voto de qualidade (aplicável em caso de PER/DCOMP). Frete interno de produtos acabados não é despesa
produtos acabados entre
(Acórdão 9303-001.782) passível de creditamento de PIS e COFINS
estabelecimentos

19515.000899/2007-73 Pró-Contribuinte por maioria. É possível reconhecer a decadência do crédito tributário ainda que se constate a intempestividade
Tempestividade e decadência.
(Acórdão 9101-005.339) do recurso

11065.723260/2015-11 Ganho de capital e alienação de bens Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Não há ganho de capital na alienação e depreciação de bens
(Acórdão 9101-005.436) em incorporação obtidos por meio de incorporação da contribuinte a outra empresa

10783.720141/2012-88 Omissão reiterada de receitas e Pró-Contribuinte por unanimidade de votos. Omissão reiterada de receitas, por si só, não enseja a qualificação da penalidade
(Acórdão 9202-009.534) qualificação da multa de ofício prevista no art. 35-A da Lei 8212/91

10480.722541/2013-13 IOF-mútuo sobre operações de conta Pró-Contribuinte pelo desempate do art. 19-E da Lei 10.522/02. Não compõe a base de cálculo do IOF os saldos ocorridos antes
(Acórdão 9303-011.771) corrente mercantil da disponibilização dos valores, dentro do prazo decadencial

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TRIBUTAÇÃO
PRECEDENTES STJ RELEVANTES [JÁ
TRATADOS]; EXCLUSÃO ICMS-ST
DO PIS/COFINS; INTERCONEXÃO
ICMS E COMPENSAÇÃO EM
MS X EFEITOS PATRIMONIAIS
PRETÉRITOS X PRECATÓRIO)
(Foto: GettyImages)
O Superior Tribunal de Justiça enfrentou
importantes temas tributários nos últimos meses de
2021 e deverá retomá-los no próximo ano para
uniformizar divergências de entendimento entre as
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Turmas que compõem a 1ª Seção do Tribunal,
competente para o exame de matéria tributária.
Em 9.11.2021, a 1ª Turma do Tribunal, em decisão
inédita na Corte, reconheceu às operadoras de
telefonia o direito de não incluir, nas bases de
cálculo do PIS e da COFINS, valores relativos ao
uso da estrutura de terceiros – interconexão e
roaming. Trata-se do Recurso Especial n.º
1.599.065/DF, cujo acórdão foi publicado em
2.12.2021.
O racional adotado pela unanimidade do Colegiado,
na esteira do voto da ministra Regina Helena Costa,
invoca o precedente firmado pelo Supremo Tribunal
Federal no Tema 69 da repercussão geral (exclusão
do ICMS das bases de cálculo do PIS e da
COFINS) para reconhecer que, também nessa
hipótese, trata-se de valores que não compõem o
faturamento da empresa de telefonia, já que são
repassados a outra pessoa jurídica, operadora do
sistema de telecomunicações, em conformidade
com a política regulatória nacional que estabelece
sistemática própria para o serviço público prestado
pelas empresas do setor.
Concluiu-se, assim, que esses valores não
correspondem à materialidade da hipótese de
incidência das Contribuições, que deve estar
vinculada a ingressos definitivos no patrimônio do
contribuinte, sem reservas ou condições, não
bastando, para tanto, meros ingressos transitórios
de caixa. Afastou-se, assim, a pretensão da
Fazenda Nacional de classificá-los como receita
financeira.
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DIREITO
COMENTADO nº 173
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Esse entendimento contraria a posição
anteriormente firmada pela 2ª Turma do Tribunal
(no Recurso Especial n.º 1.734.244/RJ), no sentido
de entender legítima a tributação. Em 25.9.2018,
sob a relatoria do ministro Mauro Campbell, a 2ª
Turma negou provimento a recurso especial da
mesma contribuinte, sob o fundamento de que,
conforme já assentado pela Corte no Tema
repetitivo n.º 313 (REsp n.º 1.144.469/PR),
“integram o faturamento e também o conceito
maior de receita bruta, base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os valores
que, computados como receita, tenham sido
transferidos para outra pessoa jurídica”.
Na ocasião, aquele Colegiado expressamente
afastou a conexão da controvérsia à decisão
tomada pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 69
da repercussão geral (já referida), afirmando que,
embora conexos, os temas seriam distintos, já que,
no que se refere ao ICMS, trata-se de repasse de
receitas públicas/tributárias, ao passo que, na
hipótese dos valores de interconexão e roaming,
cuidam-se de receitas privadas/contratadas, ainda
que repassadas por força de lei.
Nesse cenário, a divergência inaugurada pela 1ª
Turma deverá ensejar a submissão do tema à 1ª
Seção do STJ, mediante a interposição de recurso
de embargos de divergência, cujo prazo ainda se
encontra em curso. Espera-se que, em 2022, a
controvérsia venha a ser uniformizada pela 1ª
Seção, unificando a posição do Superior Tribunal
de Justiça sobre a matéria.

TRIBUTAÇÃO
Muito embora, no caso concreto que acaba de ser
decidido pela 1ª Turma, haja Recurso
Extraordinário da Fazenda Nacional admitido pelo
Tribunal de origem, o Supremo Tribunal Federal
vem rejeitando o conhecimento do tema por meio
de decisões monocráticas, afirmando tratar-se de
debate de natureza infraconstitucional. Caso
mantido esse entendimento, a uniformização do
tema pela 1ª Seção do STJ poderá encerrar
definitivamente a controvérsia.
Também merece destaque o julgamento, pela 1ª
Seção do STJ, dos Embargos de Divergência n.º
1.770.495/RS, concluído em 10.11.2021, no qual
prevaleceu o entendimento de que o
reconhecimento do direito à compensação de
indébitos tributários em sede de mandado de
segurança permite a habilitação do crédito
respectivo, perante as Autoridades Administrativas,
de valores recolhidos anteriormente à impetração,
respeitado o prazo prescricional. A controvérsia
decorria de divergência entre as Turmas no que
diz respeito à extensão da Súmula 271/STF, que
veda a produção de efeitos patrimoniais pretéritos
pela decisão proferida em sede de Mandado de
Segurança.
Na ocasião, todavia, fez-se relevante distinção
entre as hipóteses em que se busca a declaração
do direito à compensação tributária de indébitos
anteriores à impetração, de um lado, e aquelas em
que se busca o direito de restituição, via precatório
judicial, de indébitos tributários anteriores à
impetração. Decidiu-se que somente a primeira
pretensão é possível, de modo que, em relação à
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restituição via precatório, incide a vedação contida
na Súmula 271/STF, devendo o contribuinte,
nesses casos, ajuizar ação de conhecimento com
pedido condenatório nesse sentido, de modo a se
evitar a utilização do mandado de segurança como
substituto da ação de repetição de indébito.
Ratificou-se, ainda, o entendimento de que a
impetração do mandado de segurança interrompe
o prazo prescricional para fins de repetição do
indébito.
Por fim, aguarda-se, para o ano de 2022, o retorno
à pauta da 1ª Seção do STJ dos Embargos de
Divergência n.º 1.428.247/RS, que irá uniformizar
a jurisprudência das Turmas, atualmente
dissonante, quanto ao direito à apropriação de
créditos de PIS e COFINS sobre o ICMS-
Substituição Tributária incidente nas aquisições de
bens e serviços.
A divergência decorre do posicionamento firmado
pela 1ª Turma do Tribunal, sob a liderança da
ministra Regina Helena, segundo o qual o artigo
17 da Lei n.º 11.033/2004 (que assegura a
manutenção de créditos de PIS e COFINS ainda
que a revenda não seja tributada) não se restringe
ao REPORTO, de modo que o direito ao
creditamento independe da ocorrência de
tributação na etapa anterior, isto é, não está
vinculado à eventual incidência da contribuição ao
PIS e à COFINS sobre a parcela correspondente
ao ICMS-ST na operação de venda do substituto
ao substituído.
Historicamente, a 2ª Turma possui entendimento
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DIREITO
COMENTADO nº 173
▫ CSL Coisa Julgada – Dezembro
Julgamento adiado de 2021
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diametralmente oposto, pautado na conclusão de
que o princípio da não cumulatividade pressupõe o
pagamento do tributo na etapa anterior.
Considerando-se que a empresa substituta não é
contribuinte (que é o substituído, próximo da
cadeia), tais valores seriam meros ingressos na
contabilidade da substituta (“depositária”), o que
afastaria a incidência de PIS e COFINS. Logo, não
sendo receita bruta, o ICMS-ST não integraria a
base de cálculo das Contribuições, não podendo
compor o conceito de valor de bens e serviços
adquiridos para efeito de creditamento pelo
substituído.
Em paralelo, na discussão análoga sob a ótica das
operações de saída (exclusão do ICMS-ST das
bases de cálculo do PIS e da COFINS), encontra-
se em curso procedimento de afetação do tema à
sistemática dos recursos repetitivos (controvérsia
n.º 358), o qual deverá ser definido, também, pela
1ª Seção do STJ, em 2022. Em relação a esse
tema, após a rejeição da análise pelo Supremo
Tribunal Federal por ausência de repercussão
geral (Tema 1098), não há julgados da 1ª Turma
do STJ, ao passo que a 2ª Turma possui
entendimento pela legitimidade da inclusão do
ICMS-ST nas bases de cálculo das Contribuições.
A partir de fevereiro de 2022, o Superior Tribunal
de Justiça normalizará suas atividades e todos
esses temas, entre outros, deverão ser analisados
em sessões presenciais pelos Ministros da 1ª
Seção.
 DIREITO

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DIREITO COMENTADO

CSL COISA JULGADA: O DESFECHO PRORROGADO PARA 2022

Grande expectativa estava voltada para o julgamento presencial a ser realizado na
última quarta-feira (15.12.2021) pelo Supremo Tribunal Federal (STF), na sessão
de julgamento em que foram pautados os Recursos Extraordinários n.ºs 949.297 e
955.227 (Tema 885 da repercussão geral). Tais recursos, como se sabe,
delimitarão os limites da coisa julgada em matéria tributária. Em que pese a
ansiedade em torno da questão, a Corte determinou, na própria quarta-feira, o
adiamento do julgamento para o próximo ano.

A controvérsia em questão está voltada para avaliar se, após determinada

mudança jurisprudencial de tributos pagos de forma continuada, perder-se-ia
determinar de forma automática o trânsito em julgado obtido anteriormente pelos
contribuintes em ações próprias, ou se seria necessário que a Fazenda Pública
promovesse ações revisionais em face de tais contribuintes.

A questão é de extrema relevância para o contencioso tributário brasileiro,

especialmente em razão dos novos casos tributários julgados pelo STF e da
recorrente tendência de modulação de efeitos dos julgamentos.

Mas a questão torna-se ainda mais relevante economicamente considerando o
tema específico dos Recursos Extraordinários, afetados pela repercussão geral,
que serão julgados pelo Colegiado. Ambos os recursos versam sobre a conhecida
tese da “Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) Coisa Julgada”.
Nos respectivos casos concretos, os contribuintes possuem ações próprias que
lhes concederam o direito de deixar de recolher a CSLL instituída pela Lei n.º
7.689/1988. Embora as respectivas decisões tenham transitado em julgado em
cada processo, o STF realizou em 2007 o julgamento da ADI 15-2 na qual teria
declarado a constitucionalidade da CSLL, em decisão superveniente àquelas
transitadas em julgado.
Desde logo, entretanto, destacamos que, quando do julgamento da ADI 15-2, o
STF não afirmou expressamente a constitucionalidade da CSLL. A esse respeito,
(Foto: GettyImages)
confira-se o que restou efetivamente julgado: “Improcedência das alegações de
inconstitucionalidade formal e material do restante da mesma lei, que foram
rebatidas, à exaustão, pelo Supremo Tribunal, nos julgamentos dos RREE 146.733
e 150.764, ambos recebidos pela alínea b do permissivo constitucional, que
devolve ao STF o conhecimento de toda a questão da constitucionalidade da lei.
(ADI 15/DF, Rel. Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, Tribunal Pleno, DJ 31/8/07)”.
Nesse cenário, a nosso ver, é essencial “dar um passo para trás” e examinar
estritamente o que diz a Constituição Federal de 1988 (CF/88) sobre o tema. Em
seu artigo 525, §§ 12 e 14, a CF prevê a possibilidade excepcional de a atividade
jurisdicional criar direito quando há declaração de inconstitucionalidade pelo STF.
Tal previsão, somada ao que dispõe o artigo 525, § 15 do Código de Processo Civil

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TRIBUTAÇÃO LEGISLAÇÃO
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(CPC), permite que eventual decisão proferida com fundamento em norma
posteriormente declarada inconstitucional pelo STF – tanto em controle
concentrado quanto em difuso – pode ser acatada mediante rescisória com
fundamento em violação da lei, sempre observado o prazo legal estabelecido.
Em contrapartida, não há previsão de qualquer exceção quando há a
declaração de constitucionalidade da norma. A declaração de
constitucionalidade, ao contrário do reconhecimento da inconstitucionalidade da
ação direta de constitucionalidade, não produz uma nova situação jurídica.
Entendemos, portanto, que o mero reconhecimento do direito perante a
Constituição Federal corresponde à manutenção da regulação já vigente antes do
julgamento pelo STF. Conclui-se, portanto, que, quando há decisão judicial
anteriormente transitada em jugado, é inadmissível o reexame da questão.
Com essas ponderações, é importante voltar a examinar que (i) o julgado da ADI
15-2 e verificar que o Acórdão proferido pela Suprema Corte acabou por não
declarar a constitucionalidade dos artigos 1º e 3º da Lei n.º 7.689, de 15.12.1998
(Lei 7.689/98), limitando-se a rejeitar a pretensão formulada na ADI 15-2 e, (ii)
ainda que assim entenda, o que se admite por mera argumentação, não se pode
entender que o Acórdão da ADI 15-2 seja capaz de alterar a ordem jurídica
anteriormente existente, não havendo a criação de novo direito, pois a ação
rescisória apenas é cabível contra decisão fundada em norma considerada
inconstitucional pelo STF. Diferentemente do que sustenta a Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN), nosso entendimento é pela impossibilidade de
desconsideração da coisa julgada.
Ainda nessa linha, na remota hipótese de se admitir que a ADI 15-2 teria declarado
a constitucionalidade da Lei n.º 7.689/88, entendemos que tampouco deveria ser
entendido que tal declaração de constitucionalidade faça coisa julgada material
passível de sobrepor à coisa julgada material obtida pelos contribuintes em suas
ações próprias (em que foi declarada a inconstitucionalidade da CSLL). Isso,
porque, conforme dispõe o artigo 102, § 2º, da CF, o efeito vinculante e a eficácia
erga omnes do reconhecimento da constitucionalidade só são admissíveis em
julgamento de ação declaratória.
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Por fim, o julgamento da CSLL Coisa Julgada ganha outro desdobramento: ainda
que seja conferida a interpretação de que o julgamento da ADI 15-2 tenha
declarado a constitucionalidade da norma, essa interpretação – posterior – não
pode afetar a coisa julgada pretérita sem que a União tenha ajuizado ação
rescisória no tempo oportuno. Ou seja, a simples declaração de constitucionalidade
da ADI 15-2 não tem caráter vinculante e eficácia erga omnes, efeitos que apenas
são verificados em decisões proferidas em ação declaratória de constitucionalidade,
conforme disposto no artigo 102, § 2º, da CF.
O mesmo raciocínio aplica-se ao RE 138.284, trazido pela PGFN como precedente
aplicável ao caso concreto. No referido julgamento o STF limitou-se a reconhecer
de forma incidental a constitucionalidade da Lei n.º 7.689/88 e, mesmo que assim
fosse, o julgado ocorreu em controle difuso de constitucionalidade e, em respeito ao
que prevê o artigo 927, do CPC, decisões proferidas em controle difuso não
possuem caráter vinculante nem tem efeito erga omnes.
Entendemos, portanto, que na remota hipótese de o STF entender que houve
alteração no estado de direito após o julgamento da ADI 15-2, é essencial o
ajuizamento de ação revisional para a alteração de decisão judicial anteriormente
transitada em julgado. Entretanto, poderia a Fazenda Nacional ajuizar tais ações
agora, quando já se passaram mais de 14 anos do julgamento da ADI? Não parece
razoável que sim.
Por esse motivo, ficamos todos ansiosos e no aguardo do tema a ser julgado pelo
STF no próximo ano, com altas expectativas de que o resultado seja favorável aos
interesses dos contribuintes.
Luiza Prado Moreno e Tércio Chiavassa