UNIVERSIDADE FEDERAL DE UBERLÂNDIA – UFU

FACULDADE DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS – FACIC

EVERTON FREIRE DE ARAUJO

FERNANDA DE DEUS VIEIRA SILVA

LAURA MARTINS GODOY

TAMIRA ALESSANDRA BARBOSA LEAL

ESTUDO DE CASO: CARROCERIAS MARCONDES LTDA.

UBERLÂNDIA

2020
CONTEXTUALIZAÇÃO E LEVANTAMENTO DE DADOS

A Carrocerias Marcondes Ltda é uma empresa de pequeno porte, atuante no município

de Uberlândia, Minas Gerais, cujo foco de negócios é a fabricação e comercialização de
carrocerias para caminhões, em três tamanhos: pequeno, médio, e, grande.

Atualmente, a empresa apresenta diversas falhas em seu processo de gestão, como, por
exemplo, não diferenciar as etapas de cada atividade desenvolvida na produção, apesar de
dispor de processos diferenciados de produção. A empresa também não realiza gestão de
estoques, o que causa tanto a falta de informação para uso na contabilidade gerencial, quanto a
perda física desses estoques. Consequentemente a tudo isso, as informações que o gestor da
empresa dispõe acabam sendo desatualizadas, o que impossibilita o uso delas na avaliação dos
custos.

Buscando melhorias, tanto quantitativas quanto quantitativas na companhia, a

Carrocerias Marcondes Ltda., na figura de seu gestor, buscou pelo serviço de análise sobre o
custo-volume-lucro (CVL), e, para tanto, os contadores iniciaram o processo fazendo o
levantamento dos dados necessários, conforme abaixo apresentado:

 Trabalham na empresa 4 funcionários, que atuam no processo de fabricação em si, e o

gerente, que se faz na figura do proprietário;
 Como já citado, são produzidos e comercializados 3 tamanhos de carrocerias: pequena,
média, e, grande;
 Considerando a seguinte fórmula, o gerente obtém o valor de custo das matérias primas
utilizadas no processo de fabricação:

𝐶𝑢𝑠𝑡𝑜 𝑑𝑎 𝑁𝑜𝑡𝑎 𝐹𝑖𝑠𝑐𝑎𝑙 − (𝑖𝑚𝑝𝑜𝑠𝑡𝑜𝑠 𝑟𝑒𝑐𝑢𝑝𝑒𝑟á𝑣𝑒𝑖𝑠 + 𝑑𝑒𝑠𝑐𝑜𝑛𝑡𝑜𝑠 𝑜𝑏𝑡𝑖𝑑𝑜𝑠)

+ (𝑖𝑚𝑝𝑜𝑠𝑡𝑜𝑠 𝑛ã𝑜 𝑟𝑒𝑐𝑢𝑝𝑒𝑟á𝑣𝑒𝑖𝑠 + 𝑓𝑟𝑒𝑡𝑒𝑠 + 𝑠𝑒𝑔𝑢𝑟𝑜𝑠)

 Aplicando a fórmula acima citada, o gerente chega nos seguintes valores de matéria-prima
consumida:
Discriminação Carroceria Pequena Carroceria Média Carroceria Grande
Madeira R$ 750,00 R$ 1.500,00 R$ 2.500,00
Parafusos R$ 70,00 R$ 100,00 R$ 150,00
Tintas e lixas R$ 180,00 R$ 250,00 R$ 600,00
Ferragens R$ 100,00 R$ 150,00 R$ 300,00
Total R$ 1.100,00 R$ 2.000,00 R$ 3.550,00
  Através do levantamento dos custos com mão-de-obra direta, chegou-se no custo de
R$ 4,8831 por hora trabalhada. Aplicando esse valor ao total de horas necessárias para
fabricação de cada tamanho de carroceria, os valores encontrados foram os seguintes:
Carroceria Total de horas usadas no processo de Custo da mão-de-obra direta/unidade
/tamanho fabricação
Pequeno 18 horas R$ 87,8965
Médio 27 horas R$ 131,8437
Grande 45 horas R$ 219,7395
Total 90 horas R$ 439,4797

 A empresa opta por pintar as carrocerias de maneira terceirizada, pagando R$ 150,00 de

mão-de-obra por unidade;
 Os custos indiretos foram levantados no montante total de R$ 6.853,00;
 Os preços de venda praticados são de R$ 2.500,00 para carrocerias pequenas, R$ 4.500,00
para carrocerias médias, e, R$ 10.000,00 para carrocerias grandes;
 Atualmente, são vendidas mensalmente 2 unidades pequenas, 3 unidades médias, e, 1
unidade grande;
 A empresa é optante pelo Simples Nacional, e, por tanto, recolhe 6,5% de tributos sobre
suas vendas;
 A empresa não paga comissões de venda e nem incidem outros valores sobre o faturamento.

APURAÇÃO DOS DADOS

Inicialmente, a fim de facilitar a aplicação das demais fórmulas, criou-se a seguinte

tabela, que relaciona os preços de venda, quantidades vendidas, valores financeiros dos tributos,
e, ainda, custos fixos. A intenção é criar uma espécie de banco de dados:

Carroceria Preço de venda Quantidade Simples Nacional: Custos Fixos

/tamanho praticado vendida 6,5% (indiretos)
Pequeno R$ 2.500,00 2 R$ 162,50 -
Médio R$ 4.500,00 3 R$ 292,50 -
Grande R$ 10.000,00 1 R$ 650,00 -
Total R$ 17.000,00 6 R$ 1.105,00 R$ 6.853,00
 1_ CUSTOS DIRETOS DE FABRICAÇÃO

O próximo passo foi, então, a apuração dos custos diretos (variáveis) totais unitários de
cada tamanho de carroceria fabricada. Para isso, foram utilizados os valores, anteriormente
levantados de: matéria-prima, mão-de-obra direta, e, pintura terceirizada. Os resultados
constam na tabela abaixo.

Carroceria Matéria-prima Mão-de-obra Pintura Custos

/tamanho total/unidade direta (terceirizada) Variáveis/und
Pequeno R$ 1.100,00 R$ 87,90 R$ 150,00 R$ 1.337,90
Médio R$ 2.000,00 R$ 131,84 R$ 150,00 R$ 2.281,84
Grande R$ 3.550,00 R$ 219,74 R$ 150,00 R$ 3.919,74

Interpreta-se aqui que os valores na tabela acima chamados de custos variáveis/unidade

representam os valores gastos no processo de fabricação, das carrocerias, que são facilmente
atribuíveis, porém que sofrem alterações, ainda que no curto prazo. Tais valores serão de grande
valia para apuração de outros indicadores posteriormente.

2_ MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA E TOTAL DE CADA PRODUTO

Considerando a margem de contribuição como um indicador do quanto o produto

analisado contribui para a amortização dos custos fixos e despesas fixas, para descobrirmos
esses valores é necessário o confronto do preço de venda de um item com a somatória dos custos
variáveis com as despesas variáveis. No caso prático analisado, os resultados foram os
seguintes:

Carroceria Custos Despesas Margem de Margem de

Preço de venda
/tamanho Variáveis/und Variáveis/und Contrib. Unitária Contrib. Total
Pequeno R$ 2.500,00 R$ 1.337,90 R$ 162,50 R$ 999,60 R$ 1.999,21
Médio R$ 4.500,00 R$ 2.281,84 R$ 292,50 R$ 1.925,66 R$ 5.776,97
Grande R$ 10.000,00 R$ 3.919,74 R$ 650,00 R$ 5.430,26 R$ 5.430,26
Total R$ 17.000,00 R$ 7.539,48 R$ 1.105,00 R$ 8.355,52 R$ 13.206,44

Deve-se observar que, para apuração das margens de contribuição unitárias foram feitos
os cálculos anteriormente descritos, de confronto do preço de venda de um item com a
somatória dos custos variáveis com as despesas variáveis, enquanto, para apuração das margens
de contribuição totais, foi feita a multiplicação da margem de contribuição unitária pela
quantidade vendida de cada produto.
3_ RANKING DE RENTABILIDADE/PRODUTIVIDADE

Observando os resultados obtidos nas margens de contribuição, é possível ranquear, ou

seja, ordenar os produtos em relação ao quanto contribuem para o lucro da companhia. Os
resultados obtidos foram os seguintes:

Posição no ranking Considerando M. C. Unit. Considerando M. C. Total

1º lugar Carroceria grande Carroceria média
2º lugar Carroceria média Carroceria grande
3º lugar Carroceria pequena Carroceria pequena

É possível verificar que, apesar da margem de contribuição unitária da carroceria grande

ser a maior de todas, quando consideramos as quantidades vendidas, a carroceria média passa
a apresentar a maior margem de contribuição total.

4_ PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL DO MIX

Sendo o ponto de equilíbrio contábil o indicador que traz como resultado a quantidade
mínima a ser vendida para que os custos e despesas do processo de fabricação sejam cobertos,
ou seja, pagos, para calcular tal indicador considerando que a empresa analisada fabrica e
comercializa mais de um produto, deve ser utilizada a seguinte fórmula:

𝒄𝒖𝒔𝒕𝒐𝒔 𝒇𝒊𝒙𝒐𝒔
𝑷. 𝑬. 𝑼𝒏𝒊𝒅. 𝑴𝒊𝒙 =
(∑ 𝑴. 𝑪. 𝑼𝒏. 𝒊 ∗ 𝑿𝒊) / (𝑿𝒊)

Aplicando na fórmula os valores específicos do caso analisado, teremos:

𝑹$ 𝟔. 𝟖𝟓𝟑, 𝟎𝟎
𝑷. 𝑬. 𝑼𝒏𝒊𝒅. 𝑴𝒊𝒙 = = 𝟒, 𝟗𝟐
𝑹$ 𝟖. 𝟑𝟓𝟓, 𝟓𝟐 /𝟔

Interpretando, é necessário perceber que o valor total dos custos fixos, anteriormente
calculados, é dividido pela razão entre a somatória das margens de contribuição unitárias,
também anteriormente calculada, pela somatória das unidades produzidas no período.

Aplicado o cálculo, tem-se o resultado de 4,92, que deve ser analisado da seguinte
maneira: para que os custos e despesas do período sejam satisfeitos, é necessária a venda
mínima de 4,92 unidades de carrocerias. Qual tamanho de carroceria? Veremos adiante.
 5_ PARTICIPAÇÃO DOS DIFERENTES PRODUTOS NO PONTO DE EQUILÍBRIO

Conforme anteriormente levantado, o ponto de equilíbrio do mix será de 4,92 unidades,

mas, devido a empresa produzir e comercializar mais de um tipo de produto, é necessário
calcularmos também a participação que cada produto terá nesse valor. Faremos isso em razão
da proporção de cada produto nas vendas totais. Os resultados obtidos são apresentados abaixo:

Carroceria Participação no ponto de

Participação nas vendas (%)
/tamanho equilíbrio (und)
Pequeno 33,33% 1,64
Médio 50,00% 2,46
Grande 16,67% 0,82
Total 100,00% 4,92

É possível então verificar que, quando falamos anteriormente que é necessária a venda
mínima de 4,92 unidades de carrocerias para que os custos e despesas do período sejam
satisfeitos, na verdade devemos ler essa informação da seguinte maneira: para que os custos e
despesas sejam pagos, é necessária a venda mínima de 1,64 unidades da carroceria pequena,
2,46 unidades da carroceria média, e, 0,82 unidades da carroceria grande.

6_ MARGEM DE SEGURANÇA

Sendo a margem de segurança os valores, em unidades, que são produzidos a mais do

que os valores do ponto de equilíbrio, para calcular tal indicar deve ser feita, então, a subtração
das unidades produzidas, totais e por produto, dos pontos de equilíbrio, totais e por produto. Os
resultados obtidos foram:

Carroceria Quantidade Ponto de Margem de Participação no ponto Margem de segurança

/tamanho produzida equilíbrio do Mix segurança total de equilíbrio (und) por produto
Pequeno 2 - - 1,64 2 - 1,64 = 0,36
Médio 3 - - 2,46 3 - 2,46 = 0,54
Grande 1 - - 0,82 1 - 0,82 = 0,18
Total 6 4,92 6 – 4,92 = 1,08 4,92 -

É possível então observar que, de modo geral/total, a margem de segurança, ou seja, a

quantidade produzida a mais do ponto de equilíbrio, é de 1,08 unidades, sendo essas dívidas da
seguinte maneira: 0,36 unidades produzidas a mais do ponto de equilíbrio da carroceria
pequena, 0,54 unidades produzidas a mais do ponto de equilíbrio da carroceria média, e, 0,18
unidades produzidas a mais do ponto de equilíbrio da carroceria grande.

7_ DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO MENSAL

Os resultados mensais da Carrocerias Marcondes Ltda., considerando o custeio variável,

serão então:

Valores % do total
Faturamento Bruto R$ 28.500,00 100%
(-) CPV (R$ 15.293,56) 54%
(-) Custos Variáveis (R$ 13.441,06) 47%
(-) Despesas Variáveis (R$ 1.852,50) 7%
Margem de contribuição R$ 13.206,44 46%
(-) Custos indiretos (R$ 6.853,00) 24%
Resultado Mensal R$ 6.353,44 22%

Observando a tabela acima é possível verificar que o faturamento bruto foi de R$28.500,
valor esse conseguido através da aplicação dos preços de venda sobre as quantidades vendidas.
Deste montante foi então retirado o custo dos produtos vendidos, que foi buscado em outros
cálculos anteriormente feitos: apuração dos custos variáveis e apuração das despesas variáveis,
ambos multiplicados pelas respectivas quantidades vendidas.

A margem de contribuição do período é, então, encontrada pela subtração do

faturamento bruto pelo custo dos produtos vendidos, totalizando R$ 13.206,44, valor este
correspondente a 47% do faturamento.

Por fim, é subtraído da margem de contribuição do período os custos indiretos, que

resultam no valor final de resultado do exercício mensal de R$ 6.353,44, correspondente a 22%
do faturamento bruto.

8_ OUTRAS INFORMAÇÕES RELEVANTES

Considera-se também importante que o gerente da companhia tenha acesso ao seguinte

indicador: margem de contribuição pelo fator de limitação tempo de produção, ou seja, a
rentabilidade de cada fator considerando o tempo gasto em sua respectiva fabricação.
 Tendo em mãos esse indicador, o gestor é capaz de saber sem grandes dificuldades, a
produção de qual item priorizar diante de uma eventual ocorrência de escassez de mão-de-obra.
Os resultados obtidos através da análise em questão foram:

Carroceria Total de horas usadas no Margem de

/tamanho processo de fabricação Contrib./fator de limitação (tempo de produção)
Pequeno 18 horas R$ 55,53
Médio 27 horas R$ 71,32
Grande 45 horas R$ 120,67

As informações da tabela acima devem ser interpretadas da seguinte maneira:

considerando o tempo de produção utilizado por cada produto, cria-se uma nova ordem de
rentabilidade, onde a carroceria grande ocupa o primeiro lugar, a carroceria média ocupa o
segundo lugar, e, a carroceria pequena ocupa o terceiro lugar.

Isso quer dizer que, havendo mão-de-obra insuficiente para a produção regular da
empresa, a ordem de prioridade na produção deve ser a anteriormente citada, já que o primeiro
lugar rende maior amortização dos custos e despesas fixas do que os demais.

ANÁLISE INTERPRETATIVA DOS DADOS APURADOS

Agora que o gerente da Carrocerias Marcondes Ltda. está em posse de todos os dados
necessários para uma gestão eficiente, muitos problemas podem ser evitados, bem como os
custos podem ser controlados a fim de aumentar os lucros. Indicadores econômicos e
financeiros, como por exemplo, margem de contribuição, ponto de equilíbrio, margem de
segurança, entre outros, serão de grande valia no processo de gerencialmente empresa.

Para Martins (2006), a margem de contribuição é o ganho bruto sobre a venda realizada,
ou seja, é a quantia de recursos obtida por determinada empresa para pagar as despesas fixas e
arrecadar lucro, tratando-se da subtração das despesas e custos variáveis do preço de venda.

Mostrando então o quanto cada produto contribuiu para a formação do lucro, saber desse
indicador é de extrema importância ao gestor da Carrocerias Marcondes, para que se analise a
viabilidade da continuidade ou da descontinuidade da fabricação de cada tamanho de carroceria.
Não é o caso no período atualmente analisado, mas se, em algum momento futuro das
operações, a margem de contribuição de alguma das carrocerias for negativa, por exemplo,
significa que esse item não está produzindo lucro, muito pelo contrário, está atuando como
gargalo dos resultados, e a interrupção ou suspensão da fabricação desse item deve ser uma
opção a se considerar.

Considerando agora o aspecto de vendas da empresa, Dutra (2017) relata que no ponto
de equilíbrio, a produção de determinada empresa é suficiente para igualar as receitas ao custo,
de modo que, nesse ponto não é possível a obtenção de lucro, já que os recursos produzidos são
suficientes apenas para a remuneração de seus fatores de produção.

Ou seja, saber o ponto de equilíbrio será de extrema necessidade ao gestor, para que se
evite ao máximo produzir e vender uma quantidade inferior ao valor encontrado nesse
indicador, pois, caso isso ocorra, o prejuízo do período é certo. Infere-se então uma relação
direta entre o ponto de equilíbrio e a saúde financeira da empresa. Em um negócio equilibrado,
será possível verificar o retorno do investimento, e o desequilíbrio constante será indício de que
as operações não vão bem, sendo urgentemente necessária a tomada de atitudes condizentes.

Inerente ao ponto de equilíbrio, outro índice relevante será a margem de segurança,

definida por Garrison (2013) como o montante de vendas orçado ou efetivo acima do volume
de vendas do ponto de equilíbrio. Será este, então, o valor no qual as vendas podem cair antes
de serem incorridas como prejuízo. É evidente, portanto, que, quanto mais alta a margem de
segurança, menor o risco em não alcançar o ponto de equilíbrio e incorrer em um prejuízo.

Tendo ciência desse dado, o gerente poderá se manter atento a distância que cada
produto fica, mensalmente, do ponto de equilíbrio, podendo assim intensificar ou reduzir os
esforços na produção de cada tamanho de carroceria. Não existe motivo, por exemplo, de deixar
a margem de segurança acima de duas unidades mensais, já que, considerando as expectativas
de mercado, sabemos que essas unidades não serão vendidas e ainda passarão a despender
gastos com armazenamento.

E, por fim, mas não menos importante, temos a demonstração do resultado do exercício,
que, segundo Martins (2018), tem como função fornecer aos usuários das informações contábeis
da empresa, os dados essenciais sobre a formação do resultado, ou seja, a receita líquida e todas
as suas deduções.

Observando então, na demonstração do resultado do exercício, as porcentagens dos

diversos tipos de custos em relação ao valor do faturamento bruto, o gestor será capaz de
identificar quais são os principais pontos de amortização do lucro, ou seja, quais custos são os
maiores agentes na redução dos rendimentos da empresa. Estando ciente dessa informação, é
possível aplicar, em exercícios futuros, um maior controle sobre as áreas onde esses custos
ocorrem, identificando se há algum tipo de erro operacional e quais as soluções cabíveis,
considerando a busca pela redução dos custos e, consequentemente, aumento dos ganhos.

Em síntese, os indicadores calculados serão, se devidamente aplicados, de grande

utilidade em todo o processo de gerenciamento operacional da Carrocerias Marcondes Ltda.,
seja durante o planejamento, durante a execução, ou, também, durante o monitoramento e
controle.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

BORNIA, A. C. Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas. São Paulo:

Bookman, 2002.

DUTRA, René Gomes. Custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2017.

Garrison, R. H.; Noreen, E. W.; Brewer, P. C. Contabilidade Gerencial. Tradução de

Christiane de Brito. 14a edição. Porto Alegre: AMGH, 2013.

IUDÍCIBUS, S; MARTINS, E; GELBCKE, E.R; SANTOS, A. Manual de contabilidade

societária: aplicável a todas as sociedades de acordo com as Normas Internacionais e do
CPC. São Paulo: Atlas, 2018.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9 ed. São Paulo: Atlas, 2018.