Tema 1008 - RESP1767631-20230601

Superior Tribunal de Justiça
RECURSO ESPECIAL Nº 1.767.631 - SC (2018/0241398-5)
RELATORA : MINISTRA REGINA HELENA COSTA

R.P/ACÓRDÃO : MINISTRO GURGEL DE FARIA
RECORRENTE : CERAMICA CTS SILVA LTDA
ADVOGADOS : MAURI NASCIMENTO - SC005938
VILMAR COSTA - SC014256
FABIANO FERREIRA - SC030142
BRUNA MACHADO ZANELA - SC047659
RODRIGO NOGUEIRA DE SOUZA - SP381122
RECORRIDO : FAZENDA NACIONAL
EMENTA
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. IRPJ. CSLL.

APURAÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO.
RECEITA. ICMS. INCLUSÃO.
1. A questão submetida ao Superior Tribunal de Justiça, sob a
sistemática dos repetitivos, diz respeito à possibilidade de inclusão de
valores de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços
(ICMS) nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa
Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
(CSLL) quando apurados pela sistemática do lucro presumido.
2. No regime de tributação pelo lucro real, a base de cálculo do IRPJ e
da CSLL é o lucro contábil, ajustado pelas adições e deduções
permitidas em lei. Na tributação pelo lucro presumido, deve-se
multiplicar um dado percentual – que varia a depender da atividade
desenvolvida pelo contribuinte – pela receita bruta da pessoa jurídica,
que constitui apenas ponto de partida, um parâmetro, na referida
sistemática de tributação. Sobre essa base de cálculo, por sua vez,
incidem as alíquotas pertinentes.
3. A adoção da receita bruta como eixo da tributação pelo lucro
presumido demonstra a intenção do legislador de impedir quaisquer
deduções, tais como impostos, custos das mercadorias ou serviços,
despesas administrativas ou financeiras, tornando bem mais simplificado
o cálculo do IRPJ e da CSLL.
4. A redação conferida aos arts. 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995 adveio
com a especial finalidade de fazer expressa referência à definição de
receita bruta contida no art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, o qual,
com a alteração promovida pela Lei n. 12.793/2014, contempla a adoção
da classificação contábil de receita bruta, que alberga todos os ingressos
financeiros decorrentes da atividade exercida pela pessoa jurídica.
5. Caso o contribuinte pretenda considerar determinados custos ou
despesas, deve optar pelo regime de apuração pelo lucro real, que prevê
essa possibilidade, na forma da lei. O que não se pode permitir, à luz dos
dispositivos de regência, é que haja uma combinação dos dois regimes, a
fim de reduzir indevidamente a base de cálculo dos tributos.
6. A tese fixada no Tema 69 da repercussão geral deve ser aplicada tão
somente à Contribuição ao PIS e à COFINS, porquanto
extraída exclusivamente à luz do art. 195, I, "b", da Lei Fundamental,
Documento: 191010920 - EMENTA / ACORDÃO - Site certificado - DJe: 01/06/2023 Página 1 de 2
sendo indevida a extensão indiscriminada. Basta ver que a própria
Suprema Corte, ao julgar o Tema 1.048, concluiu pela constitucionalidade
da inclusão do ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária
sobre a Receita Bruta (CPRB) – a qual inclusive é uma contribuição
social, mas de caráter substitutivo, que também utiliza a receita como
base de cálculo.
7. Tese fixada: O ICMS compõe a base de cálculo do IRPJ e da
CSLL quando apurados na sistemática do lucro presumido.
8. Recurso especial desprovido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima

indicadas, acordam os Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, prosseguindo
o julgamento, por maioria, vencida a Sra. Ministra Relatora, negar provimento ao recurso especial
nos termos do voto-vista do Sr. Ministro Gurgel de Faria, que lavrará o acórdão (RISTJ, Art. 52,
II).
Foi aprovada a seguinte tese repetitiva no tema 1008: "O ICMS compõe
a base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL), quando apurados na sistemática do lucro presumido". Votaram com o
Sr. Ministro Gurgel de Faria os Srs. Ministros Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques,
Benedito Gonçalves e Assusete Magalhães.
Brasília, 10 de maio de 2023
MINISTRO GURGEL DE FARIA
Relator
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CERTIDÃO DE JULGAMENTO
PRIMEIRA SEÇÃO
Número Registro: 2018/0241398-5 PROCESSO ELETRÔNICO REsp 1.767.631 / SC
Número Origem: 50204401820174047200
PAUTA: 13/05/2020 JULGADO: 13/05/2020
Relatora
Exma. Sra. Ministra REGINA HELENA COSTA
Presidente da Sessão
Exmo. Sr. Ministro BENEDITO GONÇALVES
Subprocuradora-Geral da República
Exma. Sra. Dra. MARIA CAETANA CINTRA SANTOS
Secretário
Bel. RONALDO FRANCHE AMORIM
AUTUAÇÃO
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - IRPJ - Imposto de Renda de Pessoa Jurídica
CERTIDÃO
Certifico que a egrégia PRIMEIRA SEÇÃO, ao apreciar o processo em epígrafe na
sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
"Adiado por indicação da Sra. Ministra Relatora."
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QUESTÃO DE ORDEM
A EXCELENTÍSSIMA SENHORA MINISTRA REGINA

HELENA COSTA:
Trata-se de Recurso Especial interposto por CERÂMICA CTS

SILVA LTDA. contra acórdão prolatado pela 2ª Turma do Tribunal Regional
Federal da 4ª Região, por unanimidade, no julgamento de apelação, assim
ementado (fl. 172e):
TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO

IRPJ E DA CSLL. AFERIÇÃO DA BASE DE CÁLCULO COM
BASE NO LUCRO PRESUMIDO. CABIMENTO.
1. Desde que estejam presentes determinados requisitos, a
aferição do imposto de renda da pessoa jurídica, com base no
lucro presumido, constitui-se em opção do contribuinte e
consiste na aplicação de um percentual de 8% sobre a receita
bruta, sem necessidade de observância dos procedimentos
contábeis estabelecidos na legislação comercial e na legislação
fiscal, e sem a necessidade de comprovação efetiva das
deduções.
2. Diferente é o caso da apuração com base no lucro real, em
que as deduções todas devem ser comprovadas, inclusive a
dedução do valor efetivo do ICMS.
3. Quando se arbitra o lucro presumido como um percentual da
receita bruta, presume-se que já foram consideradas, nessa
fórmula, todas as possíveis deduções da receita bruta, como os
impostos incidentes sobre as vendas (dentre os quais se inclui o
ICMS), o custo das mercadorias ou serviços vendidos, as
despesas administrativas, as despesas financeiras etc.
4. Caso se admitisse a dedução do ICMS da receita bruta, para
fins de aferição da base de cálculo do imposto de renda da
pessoa jurídica, pelo critério do lucro presumido, ter-se-ia a
dupla contagem da mesma dedução, o que implicaria na
Documento: 106663367 - QUESTÃO DE ORDEM - Site certificado Página 1 de 4

desfiguração do sistema de aferição do imposto de renda com
base no chamado lucro presumido, pois o transformaria em um
sistema misto.
5. O mesmo raciocínio é válido, mutatis mutandis, para a aferição
de sua contribuição social sobre o lucro líquido, com base no
lucro presumido.
6. Assim, não é cabível a exclusão do ICMS da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL, no caso de empresas tributadas pelo lucro
presumido.
Opostos embargos de declaração pela empresa, foram

rejeitados (fls. 192/196e).
Com amparo no art. 105, III, a, da Constituição da República,

aponta-se ofensa aos arts. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977; 31 da Lei n.
8.981/1995; 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995; 1º, 25 e 29 da Lei n. 9.430/1996;
224 e 518 do Decreto n. 3.000/1999; 109 e 110 do CTN, alegando, em
síntese, por simetria ao que decidiu o Supremo Tribunal Federal, em
repercussão geral (RE n. 574.706/PR, Tema 69), a inviabilidade de a parcela
do ICMS compor as bases de cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL.
Com contrarrazões (fls. 271/293e), o recurso foi admitido (fls.

296/297e).
O Ministério Público Federal manifestou-se, inicialmente, pelo

não cabimento do recurso especial como representativo da controvérsia,
opinando, porém, pelo seu conhecimento e provimento (fls. 321/325e).
Preenchidos os pressupostos formais e materiais de

admissibilidade, propus a submissão do presente recurso, juntamente com
os REsps ns. 1.772.470/RS e 1.772.634/RS, a julgamento pela sistemática
repetitiva, prevista no art. 1.036 e seguintes do CPC/2015, tendo sido
acolhida a proposta pela 1ª Seção, por unanimidade, com determinação para
suspender a tramitação de todos os processos pendentes, individuais ou
coletivos, no território nacional, inclusive nos juizados especiais (fls.
354/362e), relativamente à seguinte questão de direito controvertida:
possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de cálculo do
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social

sobre o Lucro Líquido - CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro
presumido.
Foram expedidas as comunicações e intimações pertinentes

(fls. 363/364e).
Com nova vista dos autos, nos termos do art. 256-M do RISTJ,
o Ministério Público Federal opinou pelo provimento do recurso especial (fls.
368/376e).
É o breve relatório.
O art. 1.037, § 4º, do CPC/2015 determina que "os recursos

afetados deverão ser julgados no prazo de um ano".
Considerando a afetação do presente feito em 26.03.2019 (fl.

362e), o termo final para submetê-lo a julgamento teria sido 26.03.2020,
motivo pelo qual foi encaminhado, oportunamente, pedido de dia para a
sessão de 25.03.2020 da 1ª Seção.
Todavia, como medida de prevenção do contágio pelo novo

coronavírus, a realização das sessões presenciais foi suspensa, juntamente
com os prazos processuais, em 19.03.2020, tendo estes últimos sido
retomados em 04.05.2020, nos termos, respectivamente, das Resoluções
STJ/GP ns. 6 e 9/2020.
Logo, com a suspensão havida em 19.03.2020, restaram oito

dias para que o recurso fosse novamente incluído em pauta, providência
adotada para a sessão de 13.05.2020, primeira reunião deste Colegiado, por
videoconferência, após o reinício do cômputo dos prazos processuais.
Na oportunidade, entretanto, solicitei o adiamento do feito.
Feitos tais esclarecimentos, e diante do fato de se tratar de

recurso repetitivo veiculando tema de grande relevância, submeto ao
Colegiado, em QUESTÃO DE ORDEM, pedido de autorização para que o
julgamento deste recurso especial e dos REsps ns. 1.772.470/RS e
1.772.634/RS seja realizado somente quando retomadas as sessões
presenciais da 1ª Seção, mantendo-se, contudo, a suspensão nacional dos

processos pendentes, tal como decidido por ocasião da afetação.
É o voto.

PRIMEIRA SEÇÃO
Número Origem: 50204401820174047200
PAUTA: 13/05/2020 JULGADO: 27/05/2020
Relatora
Exmo. Sr. Ministro BENEDITO GONÇALVES
Exma. Sra. Dra. MARIA CAETANA CINTRA SANTOS
Secretário
Bel. RONALDO FRANCHE AMORIM
AUTUAÇÃO
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - IRPJ - Imposto de Renda de Pessoa Jurídica
SUSTENTAÇÃO ORAL
Dr(a). BRUNO ROMANO, pela parte RECORRENTE: CERAMICA CTS SILVA LTDA
Dr(a). GABRIEL MATOS BAHIA, pela parte RECORRIDA: FAZENDA NACIONAL
CERTIDÃO
"A Seção, por unanimidade, aprovou o pedido de autorização para que o julgamento do
presente recurso especial seja realizado somente quando retomadas as sessões presenciais da 1a.
Seção, mantendo-se, contudo, a suspensação nacional dos processos pendentes, tal como decidido
por ocasião da afetação, nos termos da questão de ordem apresentada pela Sra. Ministra Relatora."
Os Srs. Ministros Gurgel de Faria, Francisco Falcão, Herman Benjamin, Napoleão Nunes
Maia Filho, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães e Sérgio Kukina
votaram com a Sra. Ministra Relatora.


RELATÓRIO

HELENA COSTA (Relatora):
Trata-se de recurso especial interposto por CERÂMICA CTS

SILVA LTDA. contra acórdão prolatado pela 2ª Turma do Tribunal Regional
Federal da 4ª Região, por unanimidade, no julgamento de apelação, assim
ementado (fl. 172e):
TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO

IRPJ E DA CSLL. AFERIÇÃO DA BASE DE CÁLCULO COM
BASE NO LUCRO PRESUMIDO. CABIMENTO.
1. Desde que estejam presentes determinados requisitos, a
aferição do imposto de renda da pessoa jurídica, com base no
lucro presumido, constitui-se em opção do contribuinte e
consiste na aplicação de um percentual de 8% sobre a receita
bruta, sem necessidade de observância dos procedimentos
contábeis estabelecidos na legislação comercial e na legislação
fiscal, e sem a necessidade de comprovação efetiva das
deduções.
2. Diferente é o caso da apuração com base no lucro real, em
que as deduções todas devem ser comprovadas, inclusive a
dedução do valor efetivo do ICMS.
3. Quando se arbitra o lucro presumido como um percentual da
receita bruta, presume-se que já foram consideradas, nessa
fórmula, todas as possíveis deduções da receita bruta, como os
impostos incidentes sobre as vendas (dentre os quais se inclui o
ICMS), o custo das mercadorias ou serviços vendidos, as
despesas administrativas, as despesas financeiras etc.
4. Caso se admitisse a dedução do ICMS da receita bruta, para
fins de aferição da base de cálculo do imposto de renda da
pessoa jurídica, pelo critério do lucro presumido, ter-se-ia a
Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 1 de 30
dupla contagem da mesma dedução, o que implicaria na
desfiguração do sistema de aferição do imposto de renda com
base no chamado lucro presumido, pois o transformaria em um
sistema misto.
5. O mesmo raciocínio é válido, mutatis mutandis, para a aferição
de sua contribuição social sobre o lucro líquido, com base no
lucro presumido.
6. Assim, não é cabível a exclusão do ICMS da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL, no caso de empresas tributadas pelo lucro
presumido.
Opostos embargos de declaração pela empresa, foram

rejeitados (fls. 192/196e).
Com amparo no art. 105, III, a, da Constituição da República,
aponta-se ofensa aos dispositivos a seguir relacionados, alegando-se, em
síntese, que:
I. Arts. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977; 31 da Lei n.

8.981/1995; 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995; 1º, 25 e 29 da Lei n. 9.430/1996, e
224 e 518 do Decreto n. 3.000/1999 – "[...] a exigência do Fisco na inclusão
do ICMS nas bases de cálculo do IRPJ/CSLL, PIS e COFINS, apurados no
regime de tributação do lucro presumido, já existia em período antecedente a
2014, se dando sob o argumento de não haver expressa previsão legal para
exclusão da exação estadual. Ocorre que, independentemente do advento ou
não da Lei 12.973/2014, não se pode admitir que o ICMS integre a base de
cálculo do IRPJ e da CSLL sobre o lucro presumido, porque receita bruta é
conceito constitucional que não pode ser alterado por lei ordinária. Tanto é
assim, que o Plenário do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do
Recurso Extraordinário nº 574.706-PR, com repercussão geral reconhecida,
entendeu que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao
patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base de
cálculo do PIS e da COFINS, que se consubstancia em faturamento ou
receita bruta. Prevaleceu o entendimento no sentido de que o ICMS não é
faturamento ou receita do contribuinte, representando apenas ingresso que
transita pelo de caixa e é totalmente repassado ao fisco estadual. Não
obstante o julgado se refira à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e

da COFINS, o mesmo raciocínio se aplica à hipótese do IRPJ e CSLL
apurados com base no lucro presumido, já que a base de cálculo é idêntica
em ambos os casos, qual seja receita bruta" (fl. 212e); e
II. Arts. 109 e 110 do CTN – tais dispositivos legais "[...]

garantem, como normas gerais, a primazia do direito privado – e todas as
normas de direito privado constitucionais estão implícita ou explicitamente na
lei suprema – sobre o direito tributário, para efeitos de suas formas serem
respeitadas. [...] Ocorre que faturamento é a receita bruta própria,
excepcionados, evidentemente, quaisquer outros montantes que não
ingressam definitivamente no patrimônio da empresa. [...] Assim, o ICMS não
pode integrar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados com base no
lucro presumido em nenhum período, pois não é receita, mas mero ingresso
na contabilidade das pessoas jurídicas" (fls. 214/215e).
Com contrarrazões (fls. 271/293e), o recurso foi admitido (fls.

296/297e).
O Ministério Público Federal manifestou-se, inicialmente, pelo

não cabimento do recurso especial como representativo da controvérsia,
opinando, porém, pelo seu conhecimento e provimento (fls. 321/325e).
Preenchidos os pressupostos formais e materiais de

admissibilidade, propus a submissão do presente recurso a julgamento pela
sistemática repetitiva, prevista no art. 1.036 e seguintes do CPC/2015, tendo
sido acolhida a proposta por esta Seção, à unanimidade, com determinação
para suspender a tramitação de todos os processos pendentes, individuais
ou coletivos, no território nacional, inclusive nos juizados especiais (fls.
354/362e).
Foram expedidas as comunicações e intimações pertinentes

(fls. 363/364e).
Com nova vista dos autos, nos termos do art. 256-M do RISTJ,
o Ministério Público Federal opinou pelo provimento do recurso especial (fls.
368/376e).

Em 27.05.2020, submeti a este colegiado, em Questão de
Ordem, pedido de autorização para que o julgamento do presente recurso –
e dos demais vinculados ao Tema – ocorresse "somente quando retomadas
as sessões presenciais da 1ª Seção", tendo sido acolhido por unanimidade
(fl. 391e).
Às fls. 382/386e e 389/400e foram apresentados memoriais

pela parte recorrente.
Por fim, o REsp n. 1.772.634/RS, igualmente vinculado ao

presente Tema n. 1.008/STJ, foi desafetado da sistemática repetitiva,
porquanto nele se verificou discussão de matéria distinta do objeto desta
afetação (DJe 20.10.2022).
É o relatório.


EMENTA
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. IMPOSTO SOBRE A
RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. APURAÇÃO PELO REGIME DO
LUCRO PRESUMIDO. INCLUSÃO DO ICMS NAS BASES DE CÁLCULO.
IMPOSSIBILIDADE. JULGAMENTO SUBMETIDO À SISTEMÁTICA DO
ART. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015.
I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, no caso, o Código de
Processo Civil de 2015.
II – Conforme definido em sede de repercussão geral (Tema 69/STF), os
valores de ICMS destacados da nota fiscal não constituem receita, porquanto
ausentes o acréscimo patrimonial e a integração ao patrimônio do
contribuinte em caráter definitivo, elementos imprescindíveis à
caracterização das hipóteses de incidência do Imposto de Renda de Pessoa
Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL.
III – Os instrumentos de praticabilidade tributária, ainda que viabilizadores de
regimes fiscais optativos, devem observar os princípios da capacidade
contributiva, do não-confisco e da vedação ao enriquecimento sem causa.
IV – O montante de ICMS destacado na nota fiscal não se inclui nas bases de
cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL, seja porque tal valor não constitui
receita bruta – e, portanto, não denota lucro –, seja porque a eletividade do
regime do lucro presumido não é suficiente para sanar a desconformidade
da apuração, por tal sistemática, com os limites da base de cálculo, nos
moldes definidos pelo Supremo Tribunal Federal, em precedente de
observância compulsória.
V – Acórdão submetido ao rito do art. 1.036 e seguintes do CPC/2015,
fixando-se, nos termos no art. 256-Q, do RISTJ, a seguinte tese repetitiva: O
valor do ICMS destacado na nota fiscal não integra as bases de cálculo do

Imposto de Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido - CSLL quando apuradas pelo regime do lucro presumido.
VI – Recurso especial do particular provido.


VOTO

HELENA COSTA (Relatora):
Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão

realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da
publicação do provimento jurisdicional impugnado. Assim sendo, in casu,
aplica-se o Código de Processo Civil de 2015.
Ademais, a presença dos requisitos formais e materiais de

admissibilidade foi oportunamente reconhecia quando da afetação do
recurso (fl. 359e).
1. Delimitação do tema e regramento legal
A questão controvertida diz com a possibilidade de inclusão de

valores de ICMS nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de
Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido -
CSLL quando apuradas pela sistemática do lucro presumido.
A moldura normativa pertinente, por sua vez, é a seguinte:
Código Tributário Nacional

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e
proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho
ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os
acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
[...]
Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real,
arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.
(destaquei)
Decreto-Lei n. 1.598/1977, com as alterações promovidas

pela Lei n. 12.973/2014
Art. 12. A receita bruta compreende:
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa
jurídica não compreendidas nos incisos I a III.
§ 1º A receita líquida será a receita bruta diminuída de:
I - devoluções e vendas canceladas;
II - descontos concedidos incondicionalmente;
III - tributos sobre ela incidentes; e
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata
o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, das operações vinculadas à receita bruta.
[...]
§ 5º Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes
e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata
o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, das operações previstas no caput,
observado o disposto no § 4º. (destaquei)
Lei n. 8.981/1995, com as alterações promovidas pela Lei n.

12.973/2014
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº
7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas
jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38,
mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na
legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei.
(Redação dada pela Lei n. 9.065/1995)
§ 1º Para efeito de pagamento mensal, a base de cálculo da
contribuição social será o valor correspondente a dez por cento
do somatório:
a) da receita bruta mensal; (destaquei)


12.973/2014
Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será
determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por
cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o
disposto no art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro
de 1977, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo do disposto
nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de
1995.
[...]
Art. 20. A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o
pagamento mensal ou trimestral a que se referem os arts. 2º, 25
e 27 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
corresponderá aos seguintes percentuais aplicados sobre a
receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26
de dezembro de 1977, auferida no período, deduzida das
devoluções, das vendas canceladas e dos descontos
incondicionais concedidos: (Redação dada pela LC n. 167/2019)
(destaquei)

12.973/2014
Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela
soma das seguintes parcelas:
I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o
art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a
receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26
de dezembro de 1977, auferida no período de apuração de que
trata o art. 1º, deduzida das devoluções e vendas canceladas e
dos descontos incondicionais concedidos; (destaquei)
Expostos os contornos legais, passo ao contexto normativo

específico da receita bruta.
1.1. Memorial da disciplina normativa sobre a receita bruta
A redação original do art. 195, I, da Constituição da República,

estabelecia a incidência da contribuição para o PIS/PASEP e do FINSOCIAL –
substituído pela COFINS com a edição da LC n. 70/1991 – apenas sobre o

faturamento, assim considerado "a receita bruta das vendas de mercadorias,
de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza".
Posteriormente, no plano infraconstitucional, o art. 2º da Lei n.

9.718/1998 dispôs: "as contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas
pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no
seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações
introduzidas por esta Lei".
Esse mesmo diploma legal manteve, como base de cálculo, a

receita bruta, porém considerando-a como "a totalidade das receitas
auferidas pela pessoa jurídica".
Com o advento da Emenda Constitucional n. 20/1998, a base

de cálculo de tais contribuições foi elastecida para contemplar, em sinonímia,
"receita ou faturamento", deixando-se de convalidar, todavia, o alargamento
prévio do conceito de receita bruta, efetuado pelo art. 3º, § 1º da Lei n.
9.718/1998, o que motivou a declaração de sua inconstitucionalidade pelo
Supremo Tribunal Federal.
Coube então às Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003,

respectivamente, instituírem o regime não cumulativo para o PIS/PASEP e
para a COFINS, conforme autorizado pelo art. 195, § 12, da Constituição,
dispondo, quanto à materialidade da regra-matriz de incidência, que o
faturamento mensal corresponde ao "total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil".
Em suma, "antes da EC 20/98, a definição constitucional do

conceito de faturamento envolvia somente a venda de mercadorias, de
serviços ou de mercadorias e serviços, não abrangendo a totalidade das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, tal como o legislador ordinário
pretendeu. [...] após a edição da referida emenda constitucional é que se
possibilitou a inclusão da totalidade das receitas [...]" (1ª S., REsp Repetitivo
n. 1.104.184/RS, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, j. 29.02.2012, DJe
08.03.2012).

Já em 2014 foi editada a Lei n. 12.973 – modificadora do art. 12
do Decreto-Lei n. 1.598/1977 –, que veio a lume, nos termos da exposição
de motivos da MP n. 627/2013, da qual decorreu, com o objetivo de
"aperfeiçoar a definição de receita bruta e de receita líquida", e, com isso,
adequar a "[...] legislação tributária à legislação societária e às normas
contábeis e, assim, [...] estabelecer uma nova forma de apuração do IRPJ e
da CSLL, a partir de ajustes que devem ser efetuados em livro fiscal", além
de trazer "as convergências necessárias para a apuração da base de
cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS" (destaquei).
A partir da sua vigência, foram alterados os arts. 1º das Leis

ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, para remeter, ao aludido art. 12, o conceito
de receita bruta também para as Contribuições ao PIS e da COFINS.
2. Lições doutrinárias
Em sequência, aponta-se a ótica doutrinária sobre os diversos

conceitos que permeiam a discussão, necessários à adequada
compreensão da controvérsia.
2.1. Receita bruta enquanto aspecto quantitativo da hipótese de

incidência tributária
Aliomar Baleeiro, há muito, definiu receita como entrada

qualificada, isto é, aquela que passa a integrar o patrimônio da pessoa
jurídica, como elemento novo e positivo (Uma Introdução à Ciência das
Finanças. 2ª ed. Rio de Janeiro: Revista Forense, 1958. p. 158), concepção
também esposada por Geraldo Ataliba:
O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada.

Entrada é todo o dinheiro que ingressa nos cofres de uma
entidade. Nem toda entrada é uma receita. Receita é a entrada
que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera
receita o ingresso de dinheiro que venha a integrar o patrimônio
da entidade que o recebe. As receitas devem ser escrituradas
separadamente das meras entradas. É que estas não pertencem
à entidade que as recebe. Têm caráter eminentemente
transitório. Ingressam a título provisório, para saírem, com
destinação certa, em breve lapso de tempo.
(Estudos e Pareceres de Direito Tributário. São Paulo: Revista
dos Tribunais, 1978. Vol. 1, p. 85 - destaquei)
Ignoradas tais diretrizes, adverte Paulo de Barros Carvalho,

permite-se a tributação de valores não pertencentes ao contribuinte,
desvirtuando "completamente o sistema constitucional tributário brasileiro,
atingindo o sujeito passivo em quantias que este não está apto a suportar,
violando os princípios da capacidade contributiva e do não-confisco" (Direito
Tributário: linguagem e método. 6ª ed. São Paulo: Noeses, 2015. p. 837).
Ademais, ressalta Ricardo Mariz de Oliveira, "é impossível que

algo que não seja receita segundo o direito possa ser considerado como tal
sob a invocação de conceitos contábeis ou de qualquer outro conceito
genérico" (Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: IBDT, 2020. Vol. I,
p. 115 - destaquei).
2.2. A materialidade renda (lucro) e a sujeição à tributação pelo IRPJ e

pela CSLL
Renda é o aumento de riqueza obtido num dado período de

tempo, deduzidos os gastos necessários à sua aquisição e manutenção.
Configura acréscimo patrimonial, que não se confunde com o patrimônio de
onde deriva – o capital, o trabalho ou a combinação de ambos.
Trata-se de termo genérico que inclui a espécie lucro,

remuneração de um fator de produção.
A tributação pelo imposto em tela pressupõe a disponibilidade

da renda nova para seu titular, "isto é, que nada juridicamente lhe obste o
uso ou a destinação" (CARRAZZA, Roque Antônio. Imposto sobre a Renda. 3ª
ed. São Paulo: Malheiros, 2009. p. 42 - destaquei).
Outrossim, a existência de um conceito constitucional de

renda e proventos de qualquer natureza limita sensivelmente a liberdade do
legislador infraconstitucional para estabelecer as respectivas hipóteses de
incidência.
Tais premissas, anote-se, são aplicáveis à CSLL por força da

previsão contida no apontado art. 57, caput e § 1º, da Lei n. 8.981/1995,
segundos os quais a ela se aplicam "as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas",
bem como se tem a receita bruta como base de cálculo.
2.3. Regime jurídico do lucro presumido
Consoante o disposto no art. 44 do CTN, a base de cálculo do

Imposto sobre a Renda é "o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda
ou dos proventos tributáveis".
O lucro presumido, resultado de aplicação do percentual legal

sobre a receita bruta, traduz uma base de cálculo simplificada,
correspondente a um valor provável, aproximado, que desconsidera vários
elementos que deveriam integrá-la.
A tributação por tal modalidade envolve uma base de cálculo

substitutiva, distinta da realidade, pois o lucro efetivo pode ter sido maior ou
menor que a estimativa prevista em lei, com vistas a dispensar a pessoa
jurídica da apuração do lucro real e das formalidades a ela inerentes,
consubstanciando, desse modo, presunção relativa.
Esse regime de estimativa, evidentemente, somente pode ser

utilizado pelo contribuinte nas hipóteses previstas em lei, destacando-se,
ainda, que a sua operacionalização não deve redundar em interpretação que
despreze as molduras constitucional e legal fundamentais da tributação pela
renda, desfigurando a sua materialidade, consoante advertiu Henry Tilbery:
De outro lado, correspondendo fielmente a essas alternativas, a

lei material autoriza a tributação por esse imposto, além da base
de cálculo normal, que é o montante real da renda ou dos
proventos tributáveis, também para auxiliar a Fazenda – sobre
base o montante arbitrado ou presumido – Vigora, todavia, uma
limitação importante: jamais poderá o uso dos métodos
complementares – presunção ou arbitramento – desvirtuar a
natureza do imposto de renda!
Portanto inadmissível qualquer interpretação da lei, que
conduziria à fixação da matéria tributável pelo imposto de renda,
por montante arbitrado ou presumido, em tal grandeza que
ultrapassaria os limites do conceito do imposto de renda.
(Comentários ao Código Tributário Nacional. Coord. Ives Gandra
da Silva Martins. 7ª ed. São Paulo: Saraiva, 2013. Vol. I, pp.
411-412 - destaquei)
Noutro giro, "o lucro da praticidade não pode ser obtido através
da perda considerável em justiça do caso concreto" (TIPKE, Klaus; LANG,
Joachim. Direito Tributário. Trad. Luiz Dória Furquim. Porto Alegre: Sergio
Antônio Fabris, 2008. Vol. I, p. 233).
Assinale-se, ainda, que se trata de opção a ser efetuada pelo

particular, facilitadora da apuração do imposto, desde que a considere
favorável a si, cuja sistemática revela o adequado convívio entre os princípios
da legalidade e da capacidade contributiva, de um lado, e da praticidade
fiscal, de outro.
Delineados alguns referenciais teóricos, prossigo com a
exposição do cenário jurisprudencial.
3. Panorama jurisprudencial
O tratamento pretoriano dispensado à matéria enfocada

estabeleceu diretrizes interpretativas para os institutos aqui retratados, várias
delas, anote-se, consagradas em precedentes dotados de eficácia
vinculante, conforme demonstrado a seguir.
3.1. Delimitação conceitual de receita bruta
Em 1992, o Supremo Tribunal Federal, ao examinar a

constitucionalidade da incidência do FINSOCIAL sobre a receita bruta, firmou
o entendimento segundo o qual a definição de tal base de cálculo, prevista no
Decreto-Lei n. 2.397/1987, equivalia à acepção constitucional de faturamento
(Tribunal Pleno, RE n. 150.755/PE, Redator do acórdão Min. Sepúlveda
Pertence, j. 18.12.1992, DJ 20.08.1993).
Conforme assinalado, com a edição da Lei n. 9.718/1998, o

conceito de receita bruta passou a englobar a totalidade das receitas obtidas
pela empresa, acepção mais tarde constitucionalizada pela EC n. 20/1998.
Contudo, a expansão conceitual antecipada da base de cálculo

promovida pelo art. 3º, § 1º, da Lei n. 9.718/1998, ainda sob a égide da

redação original do art. 195, não foi convalidada pela Emenda, razão pela
qual o dispositivo foi declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal
Federal, "[...] no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a
totalidade das receitas auferidas por pessoas jurídicas, independentemente
da atividade por elas desenvolvidas e da classificação contábil adotada"
(Tribunal Pleno, RE n. 346.084/PR, Rel. Min. Marco Aurélio, j. 09.11.2005, DJ
1º.09.2006).
A delimitação do alcance conceitual de receita bruta voltou à

pauta do STF em 1999, quando iniciado o julgamento do RE n. 240.785/MG,
leading case da matéria, no qual se discutiu, inter partes, se a parcela
alusiva ao ICMS integraria a base de cálculo da COFINS.
Ultimada a votação em 2006, assentou-se a inviabilidade de o

imposto estadual integrar a materialidade da hipótese de incidência de tal
contribuição, porquanto "estranho ao conceito de faturamento", uma vez que,
"se alguém fatura ICMS, esse alguém é o Estado e não o vendedor da
mercadoria" (Tribunal Pleno, RE n. 240.785/MG, Rel. Min. Marco Aurélio, j.
24.08.2006, DJe 08.10.2014).
Mais tarde, reafirmou-se que "incumbe ao Supremo definir o

alcance dos vocábulos 'receita' e 'faturamento' contidos na Constituição
Federal" (Tema 118, Tribunal Pleno, RE n. 592.616/RS RG, Rel. Min. Menezes
Direito, j. 09.10.2008, DJe 24.10.2008).
Anos depois, em sede de precedente com efeitos ultra partes,

a Corte definiu que a conotação de "receita" deve ser extraída da essência
dos institutos e princípios próprios do direito tributário, livre de condicionantes
contábeis, assim expresso:
O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, 'b', da

Constituição Federal, não se confunde com o conceito contábil.
Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/02 (art. 1º) e Lei
10.833/03 (art. 1º), que determinam a incidência da contribuição
ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das
receitas, 'independentemente de sua denominação ou
classificação contábil'. Ainda que a contabilidade elaborada para
fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das

empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para
a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de
modo algum subordina a tributação. A contabilidade constitui
ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada
nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito
Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta
pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no
patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem
reservas ou condições.
(STF, Tema 283, RE 606.107/RS, Rel. Ministra ROSA WEBER,
TRIBUNAL PLENO, julgado em 22/05/2013, DJe 22/11/2013 -
destaquei)
Em 2008, reconheceu-se a repercussão geral da questão

relativa à inclusão do ICMS nas bases de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS, e, encerrado o julgamento de mérito em 2017, firmou-se o
posicionamento no sentido de que: "o regime da não cumulatividade impõe
concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se
compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento
aproveitado por este Supremo Tribunal Federal; o ICMS não compõe a base
de cálculo para incidência do PIS e da COFINS" (Tema 69, Tribunal Pleno, RE
n. 574.706/PR, Rel. Min. Cármen Lúcia, j. 15.03.2017, DJe 29.09.2017 -
destaquei).
Ulteriormente, ao julgar embargos de declaração opostos pela

União, o STF: i) remarcou que o montante do ICMS a ser excluído é o
destacado na nota fiscal; ii) modulou a produção de efeitos do julgado; e,
sobretudo, iii) reafirmou a interpretação a ser dispensada à expressão
"receita bruta", nos seguintes termos:
O que ficou decidido no julgado embargado foi que a definição

constitucional de receita, acolhida na al. b do inc. I do art. 195
da Constituição do Brasil não se confunde com o conceito
contábil de receita.
O fundamento adotado pela corrente majoritária e
expressamente constante do voto condutor, e dos que o
acompanharam, é o de que a definição constitucional de
faturamento/receita, base de cálculo para incidência de tributos
específicos, alinha-se ao conceito adotado, por exemplo, por
Aliomar Baleeiro, segundo o qual a receita (para esse específico
fim) é o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na
condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições. Esta inteligência está na linha de precedentes deste
Supremo Tribunal.
[...]
Ademais, a posição majoritária que prevaleceu no julgado
embargado foi no sentido de que, ao estabelecer a definição
constitucional de faturamento – dele excluindo os valores
relativos ao ICMS para os fins de fixação da base de cálculo das
contribuições –, este não poderia ser ampliado ou deformado
pela legislação infraconstitucional.
(STF, RE n. 574.706/PR ED, Rel. Ministra CÁRMEN LÚCIA,
TRIBUNAL PLENO, julgado em 13/05/2021, DJe 10/08/2021,
voto condutor, pp. 19 e 21 - destaquei)
Nesse cenário, dessume-se que o STF edificou, por mais de

duas décadas, a delimitação constitucional do conceito de receita bruta para,
ao final, abraçando a clássica definição doutrinária apontada, declarar, com
eficácia vinculante, a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS destacado
nas bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, porquanto o valor
do imposto estadual não se incorpora ao patrimônio do contribuinte,
constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres
públicos, não podendo, consequentemente, ser qualificado como receita.
Segue-se, portanto, que à acepção de receita deve se atrelar o

requisito da definitividade, motivo pelo qual, consoante pontuado no voto
proferido pelo Ministro Celso de Melo, "[...] a noção conceitual de receita
compõe-se da integração, ao menos para efeito de sua configuração, de
dois elementos essenciais: a) que a incorporação dos valores faça-se
positivamente, importando em acréscimo patrimonial; e b) que essa
incorporação revista-se de caráter definitivo".
Tais conclusões, frise-se, foram concebidas pelo STF

considerando a vigência da Lei n. 12.973/2014, a qual, ao alterar a definição
de receita bruta constante do art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977,
estabeleceu que, na sua composição, estariam compreendidos os tributos
eventualmente incidentes.

De fato, embora submetido ao colegiado e expressamente
debatido, esse aspecto não se afigurou relevante para abalar – menos ainda
para impedir – a formação do entendimento ao final vitorioso, plasmado na
impossibilidade de se incluir o valor do ICMS destacado na nota fiscal na
apuração da receita bruta (acórdão da repercussão geral, pp. 98-100),
posicionamento ratificado quando do julgamento dos apontados
declaratórios, verbis:
Em primeiro lugar, verifica-se que não merecem ser acolhidas

eventuais alegações de que a tese fixada no acórdão
embargado seria inaplicável em relação a fatos geradores
ocorridos a partir da Lei nº 12.973/14, a qual alterou a Lei nº
9.718/98, regente do sistema cumulativo de cobrança da
contribuição ao PIS e da COFINS; as Leis nºs 10.637/02 e
10.833/03, disciplinadoras do regime não cumulativo de
cobrança dessas contribuições; e, especialmente, o art. 12 do
DL nº 1.598/77, a que se referiu a União, nos embargos de
declaração.
Com efeito, a Corte, no julgado embargado, não estipulou
qualquer limitação nesse sentido. Na tese fixada para o Tema 69
da Repercussão Geral – isto é "o ICMS não compõe a base de
cálculo para a incidência do PIS e da Cofins" – não se menciona
que ela seria aplicável apenas em relação ao período anterior
àquela ou a outra lei. De mais a mais, dos votos proferidos
também não se depreende a existência de limitações nessa
direção. (pp. 122/123 - destaquei)
3.2. Aspectos limitativos do emprego da praticabilidade tributária
O STF, ao julgar repercussão geral emblemática envolvendo

restrições à praticabilidade fiscal pela técnica presuntiva, modificou
entendimento paradigmático, firmado em 2002 (Tribunal Pleno, ADI n.
1.851/DF, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. 08.05.2002, DJ 22.11.2002), passando a
reconhecer o direito do contribuinte de reaver, na substituição tributária
progressiva, eventual excesso arrecadado, oriundo da não confirmação do
fato gerador presumido (Tema 201, Tribunal Pleno, RE n. 593.849/MG, Rel.
Min. Edson Fachin, j. 19.10.2016, DJe 30.03.2017).
Isso porque "o princípio da praticidade tributária não

prepondera na hipótese de violação de direitos e garantias dos contribuintes,
notadamente os princípios da igualdade, capacidade contributiva e vedação
ao confisco", como também pelo fato de que, "[...] na qualidade de invenção
humana voltada a discriminar o público do privado e redistribuir renda e
patrimônio, a tributação não pode transformar uma ficção jurídica em uma
presunção juris et de jure [...]" (pp. 02 e 23).
Efetivamente, "havendo possibilidade de se apurar qual foi a

operação real, não há legitimidade em se tributar por valor presumido" (p.
40).
Concluiu-se, também, que o emprego incondicional de

presunção enseja o enriquecimento sem causa do Estado, de modo que não
se deve "potencializar uma ficção jurídica, para, a pretexto de atender a uma
técnica de arrecadação, consagrar e placitar um verdadeiro enriquecimento
ilícito, no que recebida a quantia indevida por aquele que está compelido a
dar o exemplo" (p. 82).
Mais recentemente, a Corte Constitucional voltou a restringir a

aplicação do instituto da praticabilidade, mesmo diante de sistemática
facultativa de apuração de base de cálculo, ao assentar, igualmente em
sede de repercussão geral, que eventuais desvantagens, resultantes de
opção da pessoa jurídica por regime fiscal simplificado, jamais podem
conduzir, sob a justificativa de praticabilidade tributária, à situação de
antagonismo com o texto constitucional (Tema 207, Tribunal Pleno, RE n.
598.468/SC, Redator do acórdão Min. Edson Fachin, j. 22.05.2020, DJe
07.12.2020, pp. 44-45).
3.3. Inclusão do ICMS e do ISSQN na base de cálculo da CPRB
O STF reconheceu a possibilidade de se computar o ICMS e o

ISSQN na composição da base de cálculo da Contribuição Previdenciária
sobre a Receita Bruta - CPRB, essencialmente por nela reconhecer a
natureza de benefício fiscal – assim afirmado nos votos-vencedores – e por
atribuir ao seu caráter optativo a inviabilidade de se acolher a pretensão dos
contribuintes (Temas 1.048 e 1.135, Tribunal Pleno, RREE ns. 1.187.264/SP e

1.285.845/RS, Redator dos acórdãos Min. Alexandre de Moraes, j. 24.02.2021
e 21.06.2021, DJe 19.05.2021 e 07.07.2021).
Embora posteriores ao julgamento de mérito do apontado

Tema 69/STF – e com conclusão diversa da nele fixada –, a tese quanto à
inserção do imposto estadual, nestes casos, deu-se por fundamentos
distintos, reitere-se: natureza de benefício fiscal da Contribuição e ampliação
imprópria de tal benefício.
Por conseguinte, nada relativizaram ou modificaram no que

tange ao fundamento precípuo abraçado naquela repercussão geral quanto à
inconstitucionalidade de se reconhecer a parcela destacada do ICMS como
ingresso definitivo, e, portanto, como receita bruta da pessoa jurídica,
entendimento esse cuja validade, por sinal, permanece incólume, como o
demonstram acórdãos recentes daquela Corte:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO INTERNO NO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. DECISÃO DE
ADMISSÃO DO RE. CABIMENTO DO AGRAVO PREVISTO NO
ART. 1.042 DO CPC/2015. MODULAÇÃO DA EFICÁCIA DA
TESE FIRMADA NO TEMA Nº 69 ANTE O ADVENTO DAS LEIS
Nº 10.637/02 E 10.833/03. IMPOSSIBILIDADE. CONTRADIÇÃO
QUANTO ÀS PREMISSAS FÁTICAS. OCORRÊNCIA. EFEITOS
INFRINGENTES. NECESSIDADE. PROVIMENTO DO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. 1. O art. 1.042, caput, do Código de
Processo Civil preconiza que, contra decisão do presidente ou
do vice-presidente do tribunal recorrido pela inadmissão de
recurso extraordinário, caberá agravo, salvo quando a decisão
estiver fundada na aplicação de entendimento firmado em
regime de repercussão geral, situação em que a parte deverá
interpor agravo interno (art. 1.030, § 2º, do CPC/2015). 2. No
julgamento final do RE nº 574.706/PR, com repercussão geral
reconhecida, o Plenário do Supremo Tribunal Federal decidiu
que o valor recolhido a título de ICMS não compõe a
materialidade constitucional da contribuição ao PIS e da COFINS
e modulou os efeitos da decisão a partir de 15/3/17,
ressalvando, no entanto, as ações judiciais (caso dos autos) e
os procedimentos administrativos protocolados até a data do
julgamento de mérito do recurso. 3. No julgamento do Tema nº
69 da sistemática de repercussão geral, a Corte não estipulou
qualquer limitação no sentido de que a tese de que “o ICMS não
compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins"
seria aplicável apenas ao período anterior às Leis nºs 10.637/02
e 10.833/03, ou a qualquer outra lei. 4. Embargos de declaração
acolhidos, com efeitos infringentes, para dar provimento ao
recurso extraordinário. 5. Majoração da verba honorária em valor
equivalente a 10% (dez por cento) do total daquela já fixada (art.
85, §§ 2º, 3º e 11, do CPC).
(STF, ARE 1.219.057/DF AgR-ED, Rel. Ministro DIAS TOFFOLI,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 30/08/2021, DJe 06/10/2021)
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.

TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. IMPOSTO
SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS -
ICMS. EXCLUSÃO. TEMA 69/RG (RE 574.406-RG/PR, REL.
MIN. CÁRMEN LÚCIA). AGRAVO REGIMENTAL A QUE SE
NEGA PROVIMENTO. I – O Imposto sobre Circulação de
Mercadorias e Prestação de Serviços - ICMS não compõe a
base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins, conforme
julgamento desta Corte, na sistemática de Repercussão Geral,
no RE 574.406-RG-ED/PR (Tema 69-RG), de relatoria da
Ministra Cármen Lúcia. II – Agravo regimental a que se nega
provimento.
(STF, RE 1.352.890/SC AgR, Rel. Ministro RICARDO
LEWANDOWSKI, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/05/2022,
DJe 09/05/2022)
3.4. Entendimento do STJ acerca da inclusão do ICMS nas bases de

cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL e a aplicação do Tema 69/STF
para definição de receita bruta
Nesta Corte, o presente tema foi enfrentado apenas pela 2ª

Turma, cuja compreensão, firmada desde 2013, é no sentido de que o ICMS
integra as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando calculadas sob a
metodologia do lucro presumido (REsp n. 1.312.024/RS, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, j. 02.05.2013, DJe 07.05.2013; REsp n. 1.804.631/SC, Rel.
Min. Herman Benjamin, j. 23.05.2019, DJe 19.06.2019; inter alios).
Assinale-se que esta Seção, sob a sistemática repetitiva,

assentou, anteriormente à conclusão do julgamento, em repercussão geral,
do RE n. 574.706/PR, e sem abordar a questão sob o prisma da
definitividade do ingresso, que "o valor do ICMS, destacado na nota, devido e

recolhido pela empresa compõe seu faturamento, submetendo-se à
tributação pelas contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, sendo integrante
também do conceito maior de receita bruta, base de cálculo das referidas
exações" (REsp n. 1.144.469/PR, Rel. p/ acórdão Min. Mauro Campbell
Marques, j. 10.08.2016, DJe 02.12.2016).
Por seu turno, registro que a 1ª Turma deste Superior Tribunal

reconheceu, recentemente, a aplicabilidade da ratio do Tema 69/STF para
autorizar a exclusão, das bases de cálculo do PIS e da COFINS, dos valores
pagos por empresas prestadoras de telefonia a outras operadoras do
sistema pelo uso de suas estruturas – interconexão e roaming.
Isso porque tais somas não se incorporam ao patrimônio do

contribuinte, e, por isso, constituem elementos estranhos à linha conceitual
de receita bruta concebida pelo STF, conforme ressaltado pelo Sr. Ministro
Gurgel de Faria, no voto-vista apresentado:
Essa nova orientação pode, em princípio, não ser vista como

isolada, direcionada apenas à parcela relativa ao ICMS,
porquanto a Suprema Corte utilizou de um critério relevante,
aplicável, em tese, a outros casos, relativos à hipótese em que a
receita auferida pelo contribuinte é repassada a terceiros ex
lege, pois somente transita pela sua contabilidade, na medida
em que não será incorporada a seu patrimônio.
Embora o ICMS seja recolhido diretamente à Fazenda Pública
estadual, não foi o repasse a pessoa jurídica de direito público
que, em última análise, determinou a exclusão da base de
cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS, mas a
circunstância de que não se deve incluir aquilo que, por força de
lei, e não por acordo ou convenção particular, não ingresse de
forma efetiva na esfera patrimonial do contribuinte. De fato, os
valores que pertencem a terceiros, de acordo com a legislação
aplicável, não podem ser oferecidos à tributação pelas
contribuições em tela.
Essa é a materialidade constitucional de faturamento, definida
pelo Supremo Tribunal Federal. Não se trata de excluir algo que
pertença à base de cálculo, mas de compreender que os valores
repassados a terceiros por força de lei nem sequer constituem
hipótese de incidência das exações. Qualquer interpretação em
sentido contrário pode significar a desconsideração da definição

estabelecida em precedente de observância obrigatória.
[...]
Nesse contexto, à luz da definição constitucional de faturamento,
não integram a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da
COFINS os valores decorrentes de interconexão e roaming, que
são repassados às outras operadoras, conforme legislação de
regência e bem decidido no acórdão recorrido e no voto da
eminente Relatora.
(STJ, REsp n. 1.599.065/DF, de minha relatoria, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 09/11/2021, DJe 02/12/2021 - destaquei)
3.5. Síntese conclusiva dos posicionamentos jurisprudenciais do STF

e desta Corte
Abreviadamente, portanto, tem-se que:
i) constitui requisito indispensável à caracterização da receita

bruta o ingresso definitivo do valor no patrimônio da
empresa (Tema 69/STF);
ii) a delimitação jurídica de receita bruta deve ser extraída dos

institutos e princípios próprios do direito tributário, à revelia
de condicionamentos contábeis (Tema 283/STF);
iii) os instrumentos de praticabilidade tributária, ainda que

viabilizadores de regimes fiscais optativos, não devem
prevalecer quando contrariarem direitos e garantias dos
contribuintes, mormente os princípios da capacidade
contributiva, do não-confisco e da vedação ao
enriquecimento sem causa (Temas 201 e 207/STF);
iv) as teses relativas à impossibilidade de abatimento do ICMS

e do ISSQN da base de cálculo da CPRB (Temas 1.048 e
1.135/STF) não desabilitam a ratio decidendi adotada na
definição do Tema 69/STF – ausência caracterização,
como receita bruta, do valor não incorporado ao patrimônio
da pessoa jurídica –, porquanto firmadas mediante
fundamentos distintos; e
v) a 2ª Turma deste Superior Tribunal admite a inserção do

ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL, quando
apuradas pelo regime do lucro presumido.
Fixadas tais premissas, examino, adiante, o mérito da questão

controvertida.
4. A não inclusão de valores destacados de ICMS nas bases de

cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL
4.1. Da ausência de acréscimo patrimonial e de definitividade do

ingresso
A base de cálculo legalmente eleita para a apuração do IRPJ e

da CSLL é, conforme apontado, a receita bruta, escolha legislativa que
promove a intersecção da dogmática de lucro e de receita.
Consoante a definição fixada em precedente dotado de eficácia

vinculante, os valores de ICMS destacados da nota fiscal não constituem
receita, porquanto desfalcados dos indispensáveis requisitos do acréscimo
patrimonial e da integração ao patrimônio do contribuinte (definitividade), vale
dizer, não consubstanciam riqueza própria do particular.
Afinal, o entendimento firmado no RE n. 574.706/PR tornou

inequívoco que tal parcela do tributo estadual pertence ao Estado-membro, e
não ao contribuinte.
Portanto, não se verificam a disponibilidade e a incorporação

positiva desse valor (acréscimo patrimonial), elementos imprescindíveis à
caracterização da hipótese de incidência de tais exações, uma vez que o
contribuinte não é o titular da quantia destacada do imposto estadual.
Em consequência, a pretensão de tributar tal montante como

renda, a par de contrariar a vedação à tributação recíproca entre os entes
federados (CR, art. 150, VI, a), malfere o princípio federativo, conforme, aliás,
entendeu esta Seção, relativamente a créditos presumidos do imposto
estadual (EREsp n. 1.517.492/PR, Rel. p/ acórdão Min. Regina Helena Costa,
j. 08.11.2017, DJe 1º.02.2018).

Anote-se que, na acepção jurídico-tributária, o lucro deriva da
receita, mas não o contrário; a relação entre ambos é de continência, na qual
o lucro está contido na receita, e dela representa uma fração, obtida após
múltiplos ajustes nos rendimentos brutos.
Por isso, se o montante correspondente ao ICMS não foi,

sequer, receita bruta – ou faturamento –, é sintomático que, juridicamente,
também não poderá ser qualificado, adiante, como renda ou lucro, passíveis
de tributação pelo IRPJ e pela CSLL.
Logo, inviável admitir a inclusão de elemento incompatível com

a conformação material do IRPJ e da CSLL, para autorizar indevida tributação
de fato jurídico estranho à hipótese de incidência, "sob pena de agressão à
capacidade contributiva, tipicidade e segurança jurídica" (FERRAGUT, Maria
Rita. Presunções no Direito Tributário. 2ª ed. São Paulo: Quartier Latin, 2005,
p. 230).
Outrossim, a apontada Lei n. 12.973/2014, ao centralizar a

definição de receita bruta no Decreto-Lei n. 1.598/1977, igualou as bases de
cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL às da Contribuição ao PIS e da
COFINS.
Por conseguinte, impende reconhecer, também por tal

enfoque, a impossibilidade de se afastar os efeitos vinculantes do RE n.
574.706/PR, porquanto a mesma fenomenologia envolvida na perquirição do
limite conceitual de receita bruta considerada pelo Supremo Tribunal Federal
para as contribuições PIS/COFINS revela-se aplicável à matéria ora em
debate, especialmente porque o sistema jurídico-tributário não pode conviver
com distintas acepções de receita, afrontando o sobreprincípio da segurança
jurídica.
Assim, a adoção da receita bruta como base imponível torna

inarredável observar a abrangência material do seu conteúdo, balizada pelo
Supremo Tribunal Federal com eficácia vinculante, de modo que a
interpretação da legislação infraconstitucional correlata haverá de ser
realizada pelo filtro constitucional, e não o inverso.

4.2. Limites da presunção e da eletividade do regime de apuração pelo

lucro presumido
O direito tributário não comporta o emprego de presunções

absolutas para efeito de determinar o nascimento de obrigações tributárias, a
teor dos princípios da verdade ou realidade material, da capacidade
contributiva e da discriminação constitucional de competências.
Desse modo, uma vez proclamada a inconstitucionalidade do

montante destacado de ICMS configurar receita bruta, segue-se que validar a
sua inserção nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, aferidas pelo lucro
presumido, equivale a comutar, impropriamente, a presunção relativa do
regime em absoluta.
Além disso, vale remarcar que as presunções acarretam o

efeito prático de dispensar a prova da existência do fato desconhecido, e,
justamente por isso, somente versam sobre matéria de fato, nunca sobre
matéria de direito, como ocorre no caso.
Noutro plano, conquanto o STF tenha afastado a possibilidade

de abatimento do ICMS e do ISSQN da base de cálculo da CPRB, por nela
reconhecer a natureza de benefício fiscal e por atribuir ao seu caráter
optativo obstáculo à pretensão dos contribuintes, tais conclusões, em meu
sentir, não apanham a questão em julgamento.
Assim o é porque o lucro presumido, claramente, distingue-se

da figura de benefício fiscal, constituindo, a rigor, regime de cálculo
expressamente previsto no CTN, cujo mecanismo atua mediante presunção
relativa.
E, na linha de precedentes dotados de eficácia vinculante, o

adequado emprego da praticidade tributária supõe, sempre, a sua aplicação
em conformidade com o texto constitucional.
Logo, de modo algum a escolha da pessoa jurídica pelo regime

do lucro presumido pressupõe a sua anuência para legitimar a indevida
tributação da receita – mormente porque ao Estado não é dado ofertar opção

sabidamente inconstitucional aos contribuintes –, para a qual a mera
potestatividade não tem o condão de suplantar.
Nesse cenário, o montante de ICMS destacado na nota fiscal

deve ser excluído das bases de cálculo presumidas do IRPJ e da CSLL, seja
porque tal valor não constitui receita bruta – e, portanto, não denota lucro –,
seja porque a eletividade do regime do lucro presumido não é suficiente para
sanar a desconformidade da apuração, por tal sistemática, com os limites da
base de cálculo, nos moldes definidos pelo Supremo Tribunal Federal, em
precedente de observância compulsória.
5. Proposição da tese a ser firmada
Diante do exposto, propõe-se a seguinte tese para efeito dos

arts. 1.036 do CPC/2015 e 256-Q do RISTJ: O valor do ICMS destacado na
nota fiscal não integra as bases de cálculo do Imposto de Renda de
Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido -
CSLL quando apuradas pelo regime do lucro presumido.
6. Modulação de efeitos
O art. 927, § 3º, do CPC/2015 dispõe:
Art. 927. [...]

§ 3º Na hipótese de alteração de jurisprudência dominante do
Supremo Tribunal Federal e dos tribunais superiores ou daquela
oriunda de julgamento de casos repetitivos, pode haver
modulação dos efeitos da alteração no interesse social e no da
segurança jurídica. (destaquei)
Nelson Nery Junior e Rosa Maria de Andrade Nery ressaltam

que, "no caso de modificação de jurisprudência sedimentada, a eficácia ex
nunc é obrigatória, em razão da boa-fé objetiva e da segurança jurídica"
(Código de Processo Civil Comentado. 20ª ed. São Paulo: Revista dos
Tribunais, 2021. p. 1.851).
Consoante averbado, desde 2013 é iterativa a jurisprudência

da 2ª Turma deste Superior Tribunal em sentido contrário à tese ora

proposta, é dizer, pela possibilidade de se incluir a parcela de ICMS nas
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, apurados pelo regime do lucro
presumido.
Assim, proposta a superação do vigorante e específico quadro

jurisprudencial sobre a matéria tratada (overruling), e, em reverência à
estabilidade e à previsibilidade dos precedentes judiciais, impõe-se, em meu
sentir, modular os efeitos do julgado, cuja produção haverá de se dar a partir
da publicação do acórdão deste julgamento no veículo oficial de imprensa,
ressalvadas as ações judiciais e os procedimentos administrativos
anteriormente protocolados.
7. Solução do caso concreto (recurso especial do particular)
Na origem, trata-se de mandado de segurança mediante o qual

se persegue a concessão da ordem para "reconhecer a inexistência de
relação jurídico-tributária entre a Impetrante e a União Federal que as obrigue
a incluir o ICMS saída na base de cálculo das parcelas vencidas e vincendas
do IRPJ e da CSLL apurados pelo regime do lucro presumido, tanto antes
como após a nova redação do art. 12, do Decreto-lei nº 1.598/77, do art. 25
da Lei nº 9.430/96, dos arts. 15 e 20 da Lei nº 9.249/95 e da revogação do
art. 31 da Lei nº 8.981/95, todos dados pela Lei nº 12.973/14" (fl. 29e).
A sentença denegou a segurança (fls. 81/84e), e, interposta

apelação pela empresa, foi improvida pelo Tribunal de origem, o qual
entendeu, essencialmente, que "[...] a parte impetrante pretende a criação,
em seu benefício, de um sistema particular de aferição do imposto de renda
da pessoa jurídica, que padece das máculas da dupla contagem de uma
mesma exclusão, da incerteza quanto ao critério de aferição do ICMS a ser
deduzido, que, em última análise, redundaria na manipulação da fórmula
legal estabelecida para a aferição do lucro presumido" (fl. 170e).
Dessarte, diante da tese ora proposta e nos termos do art.

255, § 5º, do RISTJ, impõe-se a reforma do acórdão recorrido, porquanto
assentada a inviabilidade da inclusão do ICMS destacado do documento
fiscal nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, calculadas pela metodologia
do lucro presumido.
Por fim, no que tange aos honorários advocatícios, da

conjugação dos Enunciados Administrativos ns. 3 e 7, editados em
09.03.2016 pelo Plenário desta Corte, depreende-se que as novas regras
relativas ao tema previstas no art. 85 do Código de Processo Civil de 2015,
serão aplicadas apenas aos recursos sujeitos à novel legislação, tanto nas
hipóteses em que o novo julgamento da lide gerar a necessidade de fixação
ou modificação dos ônus da sucumbência anteriormente distribuídos quanto
em relação aos honorários recursais (§ 11).
Registre-se que a possibilidade de fixação de honorários

recursais está condicionada à existência de imposição de verba honorária
pelas instâncias ordinárias, revelando-se vedada aquela quando esta não
houver sido imposta, como ocorre no presente caso (art. 85, § 11,
CPC/2015).
Posto isso, DOU PROVIMENTO ao recurso especial para

CONCEDER A ORDEM, a fim de assegurar o direito da Impetrante:
i) à exclusão dos valores de ICMS destacados na nota fiscal

das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, apuradas pelo regime do lucro
presumido; e
ii) à compensação, nos termos da lei, do montante

indevidamente pago a título de IRPJ e CSLL com tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, observadas a prescrição
quinquenal e a correção monetária pela Taxa Selic, submetendo-se tal
procedimento à apreciação da Administração Fiscal após o trânsito em
julgado (art. 170-A do CTN), conforme fixado no Tema Repetitivo n. 118/STJ
(tese vinculante "a").
Indevidos honorários sucumbenciais, a teor do art. 25 da Lei n.

12.016/2009, e do verbete sumular n. 105/STJ.
Publicado o acórdão, determino a comunicação à Presidência

do Superior Tribunal de Justiça, aos Ministros da Primeira Seção, bem como
aos Tribunais Regionais Federais, Tribunais de Justiça e à Turma Nacional
de Uniformização.
É o voto.

PRIMEIRA SEÇÃO
Número Origem: 50204401820174047200
PAUTA: 26/10/2022 JULGADO: 26/10/2022
Relatora
Exmo. Sr. Ministro SÉRGIO KUKINA
Subprocurador-Geral da República
Exmo. Sr. Dr. EITEL SANTIAGO DE BRITO PEREIRA
Secretária
Bela. MARIANA COUTINHO MOLINA
AUTUAÇÃO
ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - IRPJ/Imposto de Renda de Pessoa Jurídica
SUSTENTAÇÃO ORAL
Dr. RODRIGO NOGUEIRA DE SOUZA, pela parte RECORRENTE: CERAMICA CTS SILVA
LTDA
Dra. CAROLINE SILVEIRA MARINHO, pela parte RECORRIDA: FAZENDA NACIONAL
CERTIDÃO
Após o voto da Sra. Ministra Relatora dando provimento ao recurso especial, pediu vista
o Sr. Ministro Gurgel de Faria. Aguardam os Srs. Ministros Manoel Erhardt (Desembargador
convocado do TRF-5ª Região), Francisco Falcão, Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques,
Benedito Gonçalves e Assusete Magalhães.
Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Humberto Martins.

RECURSO ESPECIAL Nº 1767631 - SC (2018/0241398-5)

VOTO-VISTA
Consoante o bem-lançado voto da eminente relatora, Ministra

REGINA HELENA COSTA, os autos versam sobre recurso especial interposto por
CERÂMICA CTS SILVA LTDA., com fundamento na alínea "a" do permissivo
constitucional, contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região assim
ementado (e-STJ fl. 172):
TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ
E DA CSLL. AFERIÇÃO DA BASE DE CÁLCULO COM BASE NO
LUCRO PRESUMIDO. CABIMENTO.
1. Desde que estejam presentes determinados requisitos, a aferição do imposto
de renda da pessoa jurídica, com base no lucro presumido, constitui-se em
opção do contribuinte e consiste na aplicação de um percetual de 8% sobre a
receita bruta, sem necessidade de observância dos procedimentos contábeis
estabelecidos na legislação comercial e na legislação fiscal, e sem a
necessidade de comprovação efetiva das deduções.
2. Diferente é o caso da apuração com base no lucro real, em que as deduções
todas devem ser comprovadas, inclusive a dedução do valor efetivo do ICMS.
3. Quando se arbitra o lucro presumido como um percentual da receita bruta,
presume-se que já foram consideradas, nessa fórmula, todas as possíveis
deduções da receita bruta, como os impostos incidentes sobre as vendas
(dentre os quais se inclui o ICMS), o custo das mercadorias ou serviços
vendidos, as despesas administrativas, as despesas financeiras etc.
4. Caso se admitisse a dedução do ICMS da receita bruta, para fins de aferição
da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica, pelo critério do
lucro presumido, ter-se-ia a dupla contagem da mesma dedução, o que
implicaria na desfiguração do sistema de aferição do imposto de renda com
base no chamado lucro presumido, pois o transformaria em um sistema misto.
5. O mesmo raciocínio é válido, mutatis mutandis, para a aferição de sua
contribuição social sobre o lucro líquido, com base no lucro presumido.
6. Assim, não é cabível a exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL, no caso de empresas tributadas pelo lucro presumido.
Em suas razões de recurso especial, a recorrente alega ofensa aos

arts. 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995, 31 da Lei n. 8.981/1995, 1º, 25 e 29 da Lei n.
9.430/1996, 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, 518 e 244 do Decreto n. 3.000/1999, para
amparar a tese de que o ICMS deve ser excluído da base de cálculo do IRPJ e da CSLL
apurados pelo lucro presumido.
Contrarrazões às e-STJ fls. 271/293.
O recurso especial foi admitido (e-STJ fls. 296/297).
A Primeira Seção, na sessão de julgamento de 12/03/2019, afetou o

presente recurso ao rito dos repetitivos, delimitando a seguinte questão de direito
controvertida, in verbis: "Possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de
cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido - CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro presumido".
O Ministério Público Federal opinou pelo provimento do recurso

especial (e-STJ fls. 368/376).
Na sessão de julgamento de 26/10/2022, após o voto da eminente

Ministra REGINA HELENA COSTA, Relatora, que deu provimento ao recurso especial
para conceder a segurança, solicitei vista dos autos para melhor exame do recurso
especial.
1. RAZÕES DA DIVERGÊNCIA
De início, reconheço que a tese do particular, buscando aplicar ao

caso concreto (tributação de IRPJ e CSLL pelo lucro presumido) o conceito de
faturamento e receita extraído do RE 574.706 (Tema 69/STF) se afigurava sedutora. É
que, tendo o Supremo estabelecido, num dado contexto (tributação de PIS e COFINS), os
limites e extensão daqueles institutos jurídicos (receita e faturamento), poder-se-ia
imaginar que o raciocínio empregado naquele caso representativo de controvérsia seria
replicável a todas as lides de natureza tributária.
Embora defensável o argumento, entendo que ele não pode

prevalecer no caso concreto, por três razões: a) o paradigma do STF foi forjado em
contexto específico, distinto da ação em apreço, e à luz da Constituição Federal, enquanto
a controvérsia em exame se desenvolve no plano infraconstitucional; b) a legislação
federal, de constitucionalidade presumida, expressamente determina que o valor do ICMS
integra a receita para fins de tributação de IRPJ e CSLL pelo lucro presumido; e c) o
próprio STF, ao interpretar o precedente por ele mesmo criado (RE 574.706 - Tema
69/STF), entendeu pela sua inaplicabilidade nas hipóteses em que se tratar de benefício
fiscal oferecido ao contribuinte, como na espécie.
2. A LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL
Registro que a legislação infraconstitucional federal contém

dispositivos que expressamente regulam a matéria em apreço.
Digo isso porque o recurso especial não é remédio processual

adequado para obter provimento judicial tendente ao afastamento da lei federal por
alegada violação da Carta Política, uma vez que essa pretensão é de natureza
eminentemente constitucional, própria de recurso extraordinário (STJ, Corte Especial, AI
no REsp 1.135.354/PB, rel. p/ Acórdão Ministro Teori Albino Zavascki, corte especial,
DJe 28/02/2013).
Destaco, por oportuno, o seguinte excerto do voto condutor do

julgado acima mencionado, da lavra do eminente Ministro Teori Albino Zavascki:
Ora, embora questões constitucionais possam ser invocadas pela parte
recorrida, é indubitável que, em nosso sistema, não cabe ao recorrente do
recurso especial invocar tais questões como fundamento para reforma do
julgado, como ocorreu no caso. O recurso próprio, para essa finalidade, é o
extraordinário para o STF.
O Supremo Tribunal Federal vem se posicionando no sentido de

que a solução da presente controvérsia deve se dar no âmbito infraconstitucional.
Exemplificativamente, cito os seguintes julgados: RE 756.116/RS-AgR, Rel. Ministra
ROSA WEBER, PRIMEIRA TURMA, julgado em 29/10/2013, DJe 29/11/2013; RE
1.203.686/RS-AgR, Rel. Ministro DIAS TOFFOLI (Presidente), TRIBUNAL PLENO,
julgado em 20/12/2019, DJe de 05/03/2020; RE 1.190.729/PR-AgR, Rel. Ministro LUIZ
FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06/09/2019, DJe 20/09/2019; RE 1.203.678/PR-
AgR, Rel Ministro EDSON FACHIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 29/11/2019, DJe
12/12/2019.
Portanto, tenho que a primeira questão a ser analisada no presente

apelo especial é o tratamento dado pela legislação infraconstitucional sobre a matéria em
debate.
Nesse passo, importante adiantar que o regime de tributação do

IRPJ e da CSLL pela sistemática do lucro presumido constitui opção para os
contribuintes que não são obrigados à apuração pelo "lucro real".
No regime de tributação pelo lucro real, a base de cálculo é o lucro
contábil (e não a receita bruta), ajustado pelas adições e deduções permitidas
expressamente em lei. Naquela sistemática, o ICMS é dedutível como despesa, nos
termos dos arts. 47 e 50 da Lei n. 4.506/1964; 41 da Lei n. 8.981/1995; 311 do Decreto n.
9.580/2018; e 68 da Instrução Normativa SRFB 1.700/2017.
Já para se chegar na base de cálculo no regime de tributação pelo

lucro presumido, deve-se multiplicar um dado percentual previsto na lei – que varia a
depender da atividade desenvolvida pelo contribuinte, na forma dos arts. 15 e 20 da Lei n.
9.249/1995 – pela receita bruta da pessoa jurídica. Assim, a receita bruta constitui apenas
ponto de partida, um parâmetro, na referida sistemática de tributação. Sobre essa base de
cálculo, por sua vez, incidem as alíquotas para o Imposto de Renda e o CSLL, em relação
às pessoas jurídicas em geral.
Quanto a esse regime (de tributação pelo lucro presumido), a nova

redação conferida aos arts. 15 e 20 da já mencionada na Lei n. 9.249/1995 adveio com a
especial finalidade de fazer expressa referência à definição de receita bruta contida no art.
12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, o qual, com a alteração promovida pela Lei n.
12.793/2014, passou a ostentar a seguinte texto:
Art. 12. A receita bruta compreende:
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas nos incisos I a III.
§ 1º A receita líquida será a receita bruta diminuída de:
I - devoluções e vendas canceladas;
II - descontos concedidos incondicionalmente;
III - tributos sobre ela incidentes; e
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das
operações vinculadas à receita bruta.
[...]
§ 5º Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os
valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das
operações previstas no caput, observado o disposto no § 4º. (Grifos
acrescidos).
A leitura do dispositivo transcrito indica a adoção da classificação

contábil de receita bruta, que alberga todos os ingressos financeiros decorrentes da
atividade exercida pela pessoa jurídica.
Corrobora essa assertiva o § 1º do referido art. 12, que assevera ser

a receita líquida aquela resultante das diminuições da receita bruta ali expressamente
previstas, quais sejam: a) devoluções e vendas canceladas; b) descontos concedidos
incondicionalmente; c) tributos sobre ela incidentes; e d) valores decorrentes do ajuste a
valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n. 6.404/1976, das
operações vinculadas à receita bruta.
O § 5º do referido dispositivo é expresso ao assentar que, na receita

bruta, "incluem-se os tributos sobre ela incidentes", refletindo inclusive normatividade já
consagrada na jurisprudência das Cortes Superiores.
Ou seja, a legislação infraconstitucional foi sistematicamente

pensada de forma a incluir no conceito de receita bruta, para fins de tributação de IRPJ e
CSLL pelo lucro presumido, os tributos sobre ela incidentes, dentre eles o ICMS.
A adoção da receita bruta como eixo da tributação do lucro

presumido demonstra a intenção do legislador de impedir quaisquer deduções, tais como
impostos, custos das mercadorias ou serviços, despesas administrativas ou financeiras,
tornando bem mais simplificado o cálculo do IRPJ e da CSLL.
Aliás, com razão a Fazenda quando alega que:

A alíquota de presunção extrai da receita bruta a margem de lucro presumida.
É sobre essa margem de lucro presumida que incide a alíquota do IRPJ e
CSLL, razão pela qual não há qualquer cabimento a tentativa de exclusão de
qualquer despesa, custo, encargo financeiro ou tributo, senão aqueles
expressamente previstos na legislação de regência da espécie. O percentual
de presunção, ao estabelecer a margem de lucro de determinada
atividade, acaba por presumir também o percentual de despesas dessa
mesma atividade.
[...]
É, pois, o ICMS uma das despesas presuntivamente excluídas da receita bruta
para fins de obtenção do lucro presumido. (e-STJ fls. 286/288) (Grifos
acrescidos).
O emprego de presunções em matéria tributária é norteado pela

observância de limites, conforme leciona Fabiana Del Padre Tomé (A prova no direito
tributário; de acordo com o código de processo civil de 2015. 4. ed. São Paulo: Noeses,
2016, p. 178), para quem "existem direitos constitucionalmente assegurados aos
contribuintes, como os princípios da legalidade, da tipicidade, da rígida discriminação
constitucional das competências impositivas e da capacidade contributiva", e, dessa
forma, exige-se "que a adoção de presunções seja realizada de forma compatível com
mencionados direitos constitucionais".
Desse modo, o lucro presumido adotou como ponto de partida para

a formação da base de cálculo a receita, que alberga o ICMS, de modo que a exclusão do
tributo estadual ensejaria desrespeito aos princípios da tipicidade e da legalidade.
Importante registrar que a Segunda Turma desta Corte Superior já

afastou a pretensão de que ora se cuida, relacionada à possibilidade de exclusão do ICMS
da receita bruta para apuração do IRPJ e da CSLL pela sistemática do lucro presumido.
Nesse sentido: REsp 1.804.631/SC, Rel. Ministro HERMAN

BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/5/2019, DJe de 19/6/2019; PET no
REsp 1.768.061/RS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA,
julgado em 23/5/2019, DJe de 7/6/2019; AgRg no REsp 1.420.119/PR, Rel. Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 08/04/2014, DJe
23/04/2014.
Do voto condutor desse último julgado, proferido pelo eminente

Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, cabe transcrever os seguintes trechos, que
bem demonstram os fundamentos que prevaleceram na hipótese:
No caso concreto, trata-se de empresa tributada pelo lucro presumido que
almeja excluir da base de cálculo do IRPJ (Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica) e da CSLL (Contribuição Social sobre o Lucro Líquido) os valores
recolhidos a título de ICMS (imposto sobre operações relativas à circulação de
mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação) na qualidade de contribuinte de direito por
considerá-los não integrantes de sua receita bruta.
Consoante o disposto na Lei Complementar n. 87/96, a base de cálculo do
ICMS é composta pelo valor da operação e pelo preço do serviço, sendo que
nesse valor está embutido o montante do próprio imposto, transcrevo:
[...]
De ver que o destaque na nota fiscal do ICMS embutido serve apenas para fins
de controle (art. 13, §1º, I), não transformando o contribuinte de fato do ICMS
(comprador da mercadoria ou serviço) em contribuinte de direito e também
não transformando a empresa vendedora da mercadoria ou serviço
(contribuinte de direito), em mera arrecadadora ou depositária do tributo.
Desse modo, o contribuinte de direito do ICMS quando recebe o preço pela
mercadoria ou serviço vendidos o recebe integralmente, ou seja, o recebe
como receita sua o valor da mercadoria ou serviço somado ao valor do ICMS
(valor total da operação).
Esse valor, por se tratar de produto da venda dos bens, transita pela sua
contabilidade como receita, especificamente como receita bruta, assim
conceituada pela legislação que apura o IRPJ e a CSLL pelo lucro presumido:
[....]
Como visto, não é o caso de se aplicar o parágrafo único dos mencionados
dispositivos legais pois a empresa vendedora não figura como mera depositária
do ICMS devido na qualidade de responsável/substituto tributário (art. 121, II,
do CTN), mas como verdadeira contribuinte de direito do tributo (art. 121, I,
do CTN).
Decerto, o que a empresa almeja é a dedução dos impostos cobrados do
comprador como contribuinte de fato, ou impostos incidentes sobre vendas
(v.g. ICMS), da receita bruta.
No entanto, a receita bruta desfalcada de tais valores forma a contabilmente
denominada "receita líquida", que com ela não se confunde e também é
definida pela legislação tributária:
[...]
Ora, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados pelo lucro presumido
têm por parâmetro a aplicação de determinado percentual sobre a receita bruta
e não sobre a receita líquida, conforme a legislação de regência, in verbis:
[...]
Dos excertos é possível concluir que a "receita bruta na forma da legislação
vigente" é a mesma "receita bruta assim definida no art. 31 da Lei nº 8.981, de
20 de janeiro de 1995", já transcrito, e não a receita líquida definida no art. 12,
§1º do Decreto-Lei n. 1.598/77, que exclui o valor dos impostos incidentes
sobre vendas.
[...]
Com efeito, se o contribuinte optou pela tributação na sistemática do lucro
presumido já o fez sabendo do conceito de receita bruta adotado pela lei e a ele
voluntariamente se submeteu, com as deduções e presunções próprias do
sistema, diferentemente do que ocorre em relação às contribuições ao PIS e
COFINS previstas na Lei n. 9.718/98. A este respeito, esta Segunda Turma
tem julgado no sentido de não tolerar que empresa tributada pelo regime do
lucro presumido exija as benesses próprias da tributação pelo lucro real,
mesclando os regimes.
Com efeito, caso o contribuinte pretenda considerar determinados

custos ou despesas, deve optar pelo regime de apuração pelo lucro real, que contempla
essa possibilidade. O que não se pode permitir, à luz dos dispositivos de regência, é que
promova uma combinação dos dois regimes, a fim de reduzir indevidamente a base de
cálculo dos tributos.
Perceba-se, finalmente, que o acolhimento da pretensão vertida

pelos contribuintes ensejaria disfarçada declaração de inconstitucionalidade dos atos
normativos examinados no presente tópico, em flagrante desrespeito ao enunciado da
Súmula Vinculante 10, in verbis: "Viola a cláusula de reserva de plenário (CF, art. 97) a
decisão de órgão fracionário de Tribunal que, embora não declare expressamente a
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do poder público, afasta sua incidência, no
todo ou em parte".
3. RE 574.706/PR (Tema 69/STF): DISTINGUISHING
Como visto, o lucro presumido, como a própria expressão sugere,

constitui modalidade de tributação do IRPJ e da CSLL que envolve presunções em
matéria tributária. Utiliza-se a receita bruta como parâmetro a ser considerado para
aplicação do percentual destinado à apuração do lucro presumido, que é a base de cálculo
sobre o qual incidirá a alíquota, alcançando-se, assim, o valor devido.
Diante da circunstância de que a receita representa, portanto, a

grandeza que, em última análise, serve para o cálculo dos tributos em exame, busca-se na
espécie, em essência, a observância da ratio decidendi do Tema 69, a fim de que seja
afastado de sua composição o ICMS.
Com efeito, o Supremo Tribunal Federal, sob o regime da
repercussão geral, nos autos do RE 574.706/PR, decidiu, em caráter definitivo, por meio
de precedente vinculante, que os conceitos de faturamento e receita, contidos no art. 195,
I, "b", da Constituição Federal, para fins de incidência da Contribuição ao PIS e da
COFINS, não albergam o ICMS, considerado aquele destacado na nota fiscal, pois os
valores correspondentes a tal tributo estadual não se incorporaram ao patrimônio dos
contribuintes.
Foi firmada a seguinte tese da repercussão geral: “O ICMS não

compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS” (Tema 69).
Ocorre que esse entendimento deve ser aplicado tão somente à

Contribuição ao PIS e à COFINS, porquanto realizado exclusivamente à luz do art. 195,
I, "b", da Lei Fundamental, sendo indevida a extensão indiscriminada dessa compreensão
para outros tributos, tais como o IRPJ e CSLL.
A fim de corroborar a referida afirmação, basta ver que a própria

Suprema Corte, ao julgar o Tema 1.048, concluiu pela constitucionalidade da inclusão do
ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) –
a qual inclusive é uma contribuição social, mas de caráter substitutivo, que também
utiliza a receita como base de cálculo. Ou seja, diante de contexto bastante semelhante ao
dos autos, decidiu o STF em sentido oposto à tese defendida pelo contribuinte, nos
termos da seguinte ementa:
CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE
CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A
RECEITA BRUTA. POSSIBILIDADE. DESPROVIMENTO DO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
1. A Emenda Constitucional 42/2003 inaugurando nova ordem previdenciária,
ao inserir o parágrafo 13 ao artigo 195 da Constituição da República, permitiu
a instituição de contribuição previdenciária substitutiva daquela incidente
sobre a folha de salários e pagamentos.
3. Diante da autorização constitucional, foi editada a Lei 12.546/2011 (objeto
de conversão da Medida Provisória 540/2011), instituindo contribuição
substitutiva (CPRB), com o escopo de desonerar a folha de
salários/pagamentos e reduzir a carga tributária. Quando de sua instituição, era
obrigatória às empresas listadas nos artigos 7º e 8º da Lei 12.546/2011;
todavia, após alterações promovidas pela Lei 13.161/2015, o novo regime
passou a ser facultativo.
4. As empresas listadas nos artigos 7º e 8º da Lei 12.546/2011 têm a faculdade
de aderir ao novo sistema, caso concluam que a sistemática da CPRB é, no seu
contexto, mais benéfica do que a contribuição sobre a folha de pagamentos.
5. Impossibilidade da empresa optar pelo novo regime de contribuição por
livre vontade e, ao mesmo tempo, se beneficiar de regras que não lhe sejam
aplicáveis.
5. Impossibilidade de a empresa aderir ao novo regime, abatendo do cálculo da
CPRB o ICMS sobre ela incidente, pois ampliaria demasiadamente o benefício
fiscal, pautado em amplo debate de políticas públicas tributárias, em grave
violação ao artigo 155, § 6º, da CF/1988, que determina a edição de lei
específica para tratar sobre redução de base de cálculo de tributo.
6. Recurso Extraordinário a que se nega provimento. Tema 1.048, fixada a
seguinte tese de repercussão geral: “É constitucional a inclusão do Imposto
Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS na base de cálculo da
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB".
(RE 1.187.264/SP, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO, Rel. p/ Acórdão
Ministro ALEXANDRE DE MORAES, TRIBUNAL PLENO, julgado em
24/02/2021, DJe 20/05/2021).
Observe-se, portanto, que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o

Tema 1.048, tratou a CPRB como benefício fiscal, notadamente quando passou a ser
modalidade facultativa de tributação. A ratio decidendi do mencionado caso paradigma
traz consigo uma relevante peculiaridade: para o STF, a facultatividade do regime impede
a aplicação pura e simples da tese fixada no julgamento do Tema 69 da repercussão geral,
porquanto caracterizaria a criação incabível de um terceiro gênero de tributação mais
benéfico.
Para corroborar tal afirmação, transcreve-se o seguinte excerto do

voto do eminente Ministro DIAS TOFFOLI:
A possibilidade de opção surgiu para se fazer um ajuste fino, conferindo aos
contribuintes, agora de maneira geral e abstrata, a oportunidade de cada um
avaliar sua situação individual e ponderar os ônus e os bônus do regime da
CPRB em face daqueles do regime comum.
Em razão disso deve-se compreender que cabe a cada contribuinte
verificar se recolher a CPRB, tal como prevista pelo legislador, com a
inclusão do ICMS em sua base de cálculo, é, em poucas palavras, melhor
ou pior do que recolher a contribuição sobre a folha, nos moldes do
regime comum.
O afastamento da aplicação da tese fixada para o Tema nº 69 a discussão como
a presente, em razão de o regime da CPRB ser opcional, já foi sustentada pelo
Ministro Gilmar Mendes em decisão no RE nº 954.262/RS-Agr, DJe de
1º/2/19. Na ocasião, Sua excelência consignou que cabe ao contribuinte
"sopesar os benefícios trazidos por essa nova legislação quando da sua
escolha", não sendo possível combinar "regime favorecido com características
do regime geral de tributação e criar um terceiro gênero ainda mais benéfico".
Vide que, em razão dessa mesma argumentação, conectada com a
possibilidade de o contribuinte eleger um regime de tributação, a Corte tem
afastado alegação de inconstitucionalidade de restrição a benefício fiscal
imposta a empresa optante pelo Simples Nacional. Nessa direção, cito: RE nº
1.199.021/SC, Tribunal Pleno, Rel. Min. Marco Aurélio, DJe de 26/10/20;
ARE nº 1.066.552/SP-AgR, Segunda Turma, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJe
de 27/3/18; RE nº 936.642/RS-AgR, Segunda Turma, de minha relatoria, DJ
de 8/8/16. (Grifos acrescidos).
O voto vencedor proferido pelo eminente Ministro Alexandre de

Moraes quando do julgamento do Tema em foco, ao tratar da (já examinada no tópico
anterior) norma do art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, asseverou: "de acordo com a
legislação vigente, se a receita líquida compreende a receita bruta, descontados, entre
outros, os tributos incidentes, significa que, contrario sensu, a receita bruta compreende
os tributos sobre ale incidentes" (RE 1.187.264/SP).
Saliento que quando do julgamento do Tema 1.048/STF, o Ministro

Marco Aurélio (então relator do recurso extraordinário) desenvolveu voto no sentido de
que o alcance e a definição dos institutos de receita e faturamento extraídos do
julgamento do Tema 69/STF deveriam se aplicar de maneira ampla. Para o eminente
Ministro, “admitir a volatilidade dos institutos previstos na Lei Maior com base no
regime fiscal ao qual submetido o contribuinte implica interpretar a Constituição Federal
a partir da legislação comum, afastando a supremacia que lhe é própria”.
Ocorre que essa linha de pensamento (que agora se confunde com a

pretensão recursal analisada) foi expressamente debatida e vencida.
Isto é, o próprio Supremo, ao interpretar seu precedente (Tema

69/STF), entendeu que esse seria inaplicável às hipóteses em que se oferecesse benefício
fiscal ao contribuinte, vale dizer, não se aplicaria quando houvesse facultatividade quanto
ao regime de tributação, exatamente o que acontece no caso dos autos.
O mesmo STF, quando do julgamento do Ag.Reg no RE

954.262/STF (rel. Min. Gilmar Mendes), mencionado no Tema 1.048/STF, afirmou que:
Com efeito, observo que o acórdão recorrido está em consonância com a
jurisprudência desta Corte, no sentido de que o contribuinte, quando da adesão
facultativa a regime fiscal mais benéfico, deve submeter-se às exigências do
respectivo regime. Em sendo assim, não pode o contribuinte optar por regime
tributário mais favorecido e ao mesmo tempo combiná-lo com características
mais benéficas do regime geral de tributação. Ora, a opção pela contribuição
previdenciária substitutiva sobre a receita bruta, prevista na Lei
12.546/2011, é eletiva, cabendo ao contribuinte sopesar os benefícios
trazidos por essa nova legislação quando da sua escolha. Não é cabível,
assim, combinar o regime favorecido com características do regime geral
de tributação e criar um terceiro gênero ainda mais benéfico. (Grifos
acrescidos).
Ressalte-se que para a Contribuição ao PIS e a COFINS a receita

constitui a própria base de cálculo, enquanto para o IRPJ e a CSLL, apurados na
sistemática do lucro presumido, representa apenas parâmetro de tributação, sendo esta
outra distinção relevante.
Com efeito, o Tema 69 apresenta-se aplicável tão somente à

Contribuição ao PIS e à COFINS. Não há que falar na adoção de "tese filhote" para
albergar outros tributos, disciplinados por normas jurídicas próprias. Por conseguinte, não
há inconstitucionalidade na circunstância de o ICMS integrar a receita como base
imponível das demais exações.
Nesse ponto, é importante ressaltar que, diante da orientação dessa
última tese (Tema 69), a Primeira Turma, à unanimidade, ao julgar o REsp 1.599.065/DF
(Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, julgado em 09/11/2021, DJe 02/12/2021),
excluiu da base de cálculo das referidas contribuições os valores auferidos por empresas
prestadores de serviço de telefonia pelo uso de suas estruturas para interconexão e
roaming, porquanto não se incorporam ao patrimônio do contribuinte, por força da
legislação de regência.
Cabe rememorar, porém, que naquela hipótese a discussão se deu

justamente no âmbito da Contribuição ao PIS e da COFINS, ou seja, os mesmos tributos
tratados no Tema 69 da repercussão geral e à luz dos atos normativos de natureza
infraconstitucional que tratam do serviço de roaming e interconexão. Daí a observância
daquela ratio decidendi, que, como visto, não pode ser reproduzida no presente caso.
Em outras palavras, com todo o respeito em relação àqueles que

pensem em sentido diverso, extrai-se dos julgados acima referidos que o próprio Supremo
Tribunal Federal compreende que não foi excluído, em caráter definitivo e automático, o
ICMS do conceito constitucional de receita para todos os fins tributários.
A propósito, mormente em matéria tributária, diante da

especificidade de cada tributo, considerando a vasta e complexa disciplina normativa e a
sistematização existente em nosso ordenamento, não se pode conferir interpretação
extensiva a pronunciamento das Cortes Superiores, a fim de que sejam atingidas situações
fático-jurídicas diversas daquelas efetivamente debatidas no regime dos repetitivos em
sentido amplo.
Sobre os limites do precedente a lição de Rafael Pandolfo (

Jurisdição constitucional tributária: reflexos nos processos administrativo e judicial. 2.
ed. São Paulo: Noeses, 2019, p. 174):
Um ponto central para a compreensão do correto funcionamento dos
precedentes é entender que eles estão limitados às razões judiciais concretas e
imprescindíveis para a conclusão do julgado (holdings). Todos os demais
raciocínios e digressões contidos no julgamento, cuja desconsideração não
infirme a conclusão jurídica adotada pela decisão, não integram o precedente.
Os precedentes dotados de eficácia vinculante são assim

reconhecidos para aqueles casos que se amoldam às suas próprias especificidades, ou
seja, à luz dos dispositivos e quadros fáticos que deram ensejo a tal pronunciamento, em
caráter definitivo, pelas Cortes Superiores.
De qualquer forma, cabe acrescentar que, se o caminho fosse,
eventualmente, simplesmente escolher qual dos dois precedentes deveria ser observado
no presente caso, a solução seria, com todo respeito, reconhecer a prevalência da tese
firmada no julgamento do Tema 1.048, porquanto a Suprema Corte, naquela hipótese, se
debruçou sobre uma faculdade do contribuinte quanto à forma de sujeição a determinado
tributo, oportunidade em que, repito, mostrou-se contrária à possibilidade de a "empresa
optar pelo novo regime de contribuição por livre vontade e, ao mesmo tempo, se
beneficiar de regras que não lhe sejam aplicáveis".
4. TESE PROPOSTA
Desse modo, propõe-se a seguinte tese: "O ICMS compõe a base de

cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido (CSLL), quando apurados na sistemática do lucro presumido".
5. CASO CONCRETO
No caso concreto, a segurança foi denegada no Tribunal de origem,

impondo-se a manutenção do acórdão recorrido.
Outrossim, à míngua de alteração de jurisprudência no âmbito desta

Corte Superior, não se verifica a necessidade de modulação de efeitos.
Ante o exposto, respeitosamente, divirjo da eminente Ministra

Relatora, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial.
É como voto.
PRIMEIRA SEÇÃO
Número Origem: 50204401820174047200
PAUTA: 26/10/2022 JULGADO: 08/03/2023
Relatora
Subprocurador-Geral da República
Exmo. Sr. Dr. EITEL SANTIAGO DE BRITO PEREIRA
Secretária
AUTUAÇÃO
CERTIDÃO
Prosseguindo o julgamento, prorrogou-se por 30 (trinta) dias o pedido de vista formulado
pelo Sr. Ministro Gurgel de Faria, nos termos do § 1º do art. 162, do RISTJ.

VOTO-VOGAL
MINISTRA ASSUSETE MAGALHÃES: Sr. Presidente, o voto-vista do Ministro

Gurgel de Faria adequa-se à posição jurisprudencial que vem sendo, de há muito,
consagrada pela Segunda Turma deste Tribunal. O voto demonstra, ainda, que a
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal vem se encaminhando no mesmo sentido.
Assim, vou pedir a mais respeitosa vênia à Relatora, a Ministra Regina Helena
Costa, para acompanhar a divergência.
Documento: 189039421 - VOTO VOGAL - Site certificado Página 1 de 1

PRIMEIRA SEÇÃO
Número Origem: 50204401820174047200
PAUTA: 26/04/2023 JULGADO: 10/05/2023
Relatora
Relator para Acórdão

Exmo. Sr. Ministro GURGEL DE FARIA
Exma. Sra. Dra. DARCY SANTANA VITOBELLO
Secretária
AUTUAÇÃO
CERTIDÃO
Prosseguindo o julgamento, a Primeira Seção, por maioria, vencida a Sra. Ministra
Relatora, negou provimento ao recurso especial, nos termos do voto-vista do Sr. Ministro Gurgel
de Faria, que lavrará o acórdão (RISTJ, Art. 52, II).
Foi aprovada a seguinte tese repetitiva no tema 1008: "O ICMS compõe a base de cálculo
do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
(CSLL), quando apurados na sistemática do lucro presumido".
Votaram com o Sr. Ministro Gurgel de Faria os Srs. Ministros Herman Benjamin, Mauro
Campbell Marques, Benedito Gonçalves e Assusete Magalhães.
Não participaram do julgamento os Srs. Ministros Paulo Sérgio Domingues e Humberto
Martins.
Ausente, ocasionalmente, o Sr. Ministro Francisco Falcão.

Tema 1008 - RESP1767631-20230601

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Superior Tribunal de Justiça

RECURSO ESPECIAL Nº 1.767.631 - SC (2018/0241398-5)

RELATORA : MINISTRA REGINA HELENA COSTA

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. IRPJ. CSLL.

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima

MINISTRO GURGEL DE FARIA

Documento: 191010920 - EMENTA / ACORDÃO - Site certificado - DJe: 01/06/2023 Página 2 de 2

Número Registro: 2018/0241398-5 PROCESSO ELETRÔNICO REsp 1.767.631 / SC

Número Origem: 50204401820174047200

PAUTA: 13/05/2020 JULGADO: 13/05/2020

ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - IRPJ - Imposto de Renda de Pessoa Jurídica

Documento: 109518531 - CERTIDÃO DE JULGAMENTO - Site certificado Página 1 de 1

A EXCELENTÍSSIMA SENHORA MINISTRA REGINA

Trata-se de Recurso Especial interposto por CERÂMICA CTS

TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO

Documento: 106663367 - QUESTÃO DE ORDEM - Site certificado Página 1 de 4

Opostos embargos de declaração pela empresa, foram

Com amparo no art. 105, III, a, da Constituição da República,

Com contrarrazões (fls. 271/293e), o recurso foi admitido (fls.

O Ministério Público Federal manifestou-se, inicialmente, pelo

Preenchidos os pressupostos formais e materiais de

Documento: 106663367 - QUESTÃO DE ORDEM - Site certificado Página 2 de 4

Foram expedidas as comunicações e intimações pertinentes

O art. 1.037, § 4º, do CPC/2015 determina que "os recursos

Considerando a afetação do presente feito em 26.03.2019 (fl.

Todavia, como medida de prevenção do contágio pelo novo

Logo, com a suspensão havida em 19.03.2020, restaram oito

Na oportunidade, entretanto, solicitei o adiamento do feito.

Feitos tais esclarecimentos, e diante do fato de se tratar de

Documento: 106663367 - QUESTÃO DE ORDEM - Site certificado Página 3 de 4

Documento: 106663367 - QUESTÃO DE ORDEM - Site certificado Página 4 de 4

Número Registro: 2018/0241398-5 PROCESSO ELETRÔNICO REsp 1.767.631 / SC

Número Origem: 50204401820174047200

PAUTA: 13/05/2020 JULGADO: 27/05/2020

ASSUNTO: DIREITO TRIBUTÁRIO - Impostos - IRPJ - Imposto de Renda de Pessoa Jurídica

Documento: 110236452 - CERTIDÃO DE JULGAMENTO - Site certificado Página 1 de 1

RELATORA : MINISTRA REGINA HELENA COSTA

A EXCELENTÍSSIMA SENHORA MINISTRA REGINA

Trata-se de recurso especial interposto por CERÂMICA CTS

TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO

Opostos embargos de declaração pela empresa, foram

I. Arts. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977; 31 da Lei n.

Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 2 de 30

II. Arts. 109 e 110 do CTN – tais dispositivos legais "[...]

Com contrarrazões (fls. 271/293e), o recurso foi admitido (fls.

O Ministério Público Federal manifestou-se, inicialmente, pelo

Preenchidos os pressupostos formais e materiais de

Foram expedidas as comunicações e intimações pertinentes

Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 3 de 30

Às fls. 382/386e e 389/400e foram apresentados memoriais

Por fim, o REsp n. 1.772.634/RS, igualmente vinculado ao

Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 4 de 30

RELATORA : MINISTRA REGINA HELENA COSTA

Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 5 de 30

Documento: 105465915 - EMENTA, RELATÓRIO E VOTO - Site certificado Página 6 de 30

RELATORA : MINISTRA REGINA HELENA COSTA

A EXCELENTÍSSIMA SENHORA MINISTRA REGINA

Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão

Ademais, a presença dos requisitos formais e materiais de

1. Delimitação do tema e regramento legal

A questão controvertida diz com a possibilidade de inclusão de

A moldura normativa pertinente, por sua vez, é a seguinte:

Código Tributário Nacional

Decreto-Lei n. 1.598/1977, com as alterações promovidas