01 Acetatos CG I

Contabilidade de Gestão I
Licenciaturas em Administração Pública

Contabilidade e Marketing
2022-2023
Docente: Cláudio Silva

Email: claudiosilva@eeg.uminho.pt
claudiosilva@ordemcrescente.pt
Gab: 3.10 /3.11
A Contabilidade de Gestão
 Fases da evolução do conceito e conteúdo da Contabilidade de Gestão:
 Antes de 1950: ênfase na determinação dos custos e no seu controlo;
 Depois de 1965: ênfase no fornecimento de informação para o planeamento e o
controlo de Gestão;
 Depois de 1985: ênfase na utilização eficiente dos recursos nos processos
empresariais;
 Após 1995: ênfase na criação de valor com a utilização eficaz dos recursos.
 Cada fase representa a adaptação da Contabilidade de Gestão à evolução das

organizações.
 Na 1ª fase a CG é uma atividade técnica, necessária à prossecução dos objetivos

organizacionais; na 2ª, uma atividade de gestão de apoio aos gestores para fornecer
informação para fins de planeamento e controlo de gestão;
 Nas 3ª e 4ª fase, o centro deslocou-se para a utilização eficiente e eficaz dos recursos
na criação de valor.
2
Anabela Silva / Cláudio Silva 1

INTRODUÇÃO
Limitações da Contabilidade Geral
Definição de Contabilidade Geral
A Contabilidade Geral tem por objetivo principal, o controlo das relações com
terceiros, a relevação contabilística e o apuramento do resultado global do
exercício  determinação da situação patrimonial da empresa
Demonstração de Resultados
CMVMC 300 000 u.m.
FSE 30 000 u.m. Vendas 500 000 u.m.
Pessoal 100 000 u.m.
Depr. e Amort 17 000 u.m.
Out Gastos 1 000 u.m.
Custos Financeiros 2 000 u.m.
450 000 u.m.
Resultado 50 000 u.m.
500 000 u.m. 500 000 u.m.
1. Qual o lucro?
2. Pressupostos: Produção = Vendas
Produção = 500 Camisolas
Qual o custo por camisola?
3. Pressupostos: Produção = Vendas
Produção = 300 T-Shirts + 200 Camisolas
Qual o custo por camisola? Qual o custo por T-Shirts?
4. Pressupostos: A empresa tem três departamentos:

PRODUÇÃO, ADMINISTRAÇÃO E COMERCIAL/DISTRIBUIÇÃO
Qual o custo por departamento?
5. Pressupondo que o departamento de produção tem três secções:
TECELAGEM; TINTURARIA E CONFEÇÃO
Qual o custo por minuto em cada secção?
A contabilidade Geral não é capaz de responder

às questões 3, 4, 5
4

Algumas Insuficiências da Contabilidade Geral
Não determina o custo unitário de cada unidade produzida (ou servida). Esta
informação é necessária para a determinação dos preços de venda, para a
valorização das existências finais e de controlo dos custos de produção.
Não apura em quanto é que cada produto contribui para a formação do

resultado do exercício. Esta informação é fundamental para sabermos se existe
algum produto que dá prejuízo ou que não é suficientemente rentável.
Só assim é possível tomar decisões para modificar a situação.
É incapaz de determinar se é mais vantajoso adquirir ou fabricar as matérias-

primas e outros factores produtivos (como a mão de obra e outros gastos gerais
de fabrico).
É incapaz de responder se é mais vantajoso para a empresa ter uma oficina de

reparações ou se esta deve recorrer ao exterior.
5
Âmbito e objetivos da Contabilidade de Gestão

Definições de Contabilidade de Gestão
Contabilidade de Gestão é uma área da contabilidade que determina por ramos de
atividade, produtos, serviços , clientes ou por outros elementos:
 O montante dos Rendimentos
 Os gastos correspondentes
 Os Resultados
A Contabilidade de Gestão é uma forma de tratamento de dados cujos objetivos

essenciais são os seguintes:
conhecer os custos das diferentes funções desenvolvidas pela empresa;
determinar as bases de valorimetria de alguns elementos do Balanço da empresa;
explicar os resultados, comparando os custos dos produtos (bens e serviços) com
seus correspondentes preços de venda;
estabelecer previsões;
constatar a sua realização e explicar os desvios resultantes.

Objetivos da Contabilidade de Gestão
1. Fornecer informações atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decisões

aos gestores, com base em critérios de racionalidade económica, nomeadamente:
 Informação necessária para a planificação e controlo
 Informação complementar à contabilidade financeira
 Informação para a avaliação das existências finais (no caso de empresas
industriais)
2. Reclassificação dos custos por funções.

3. Medida e análise de custos e proveitos
O seu objeto são os custos, os proveitos e o resultado das organizações, que

determina a analisa, não de uma forma globalizante como acontece na
contabilidade geral, mas sim de forma analítica e de acordo com as necessidades
da gestão da organização em causa.
Em resumo, a Contabilidade de Gestão permitirá apoiar a

Gestão em decisões tais como:
· Comprar ou fabricar?
· Transportes e manutenção próprios?
· Investir ou não?
· Que programa de produção e de vendas?
· Quais os produtos que a empresa deverá fabricar?
· Quais as quantidades a produzir?
· Que preços se devem exigir?
· Quais as modalidades de venda a adotar?
· Quais as zonas geográficas que oferecem melhores
perspetivas?

A contabilidade Analítica, de Custos,
Interna e de Gestão
Divisões da Contabilidade
Contabilidade Externa ou Geral
Quanto aos destinatários

Contabilidade Interna
Contabilidade Financeira ou Patrimonial
Quanto ao objecto de estudo

Contabilidade Analítica, de Custos ou de
Gestão
Contabilidade Geral
Quanto ao detalhe da informação

Contabilidade Analítica
9
Gastos por Naturezas e gastos por Funções

Naturezas
 61 - CMVMC
 62 - FSE
 63 - Pessoal
 64 - Gastos de Amortização e Depreciações
 65 – Perdas Por Imparidade
 66 – Perdas por Redução do Justo valor
 67 – Provisões do período
 68 – Outros Gastos e Perdas
 69 – Gastos e Perdas de Financiamento
10

A demonstração de resultados por produtos
Entidade:……………….
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS POR FUNÇÕES (modelo
reduzido)
PERÍODO FINDO EM …… DE ……………… DE 20…..
Produto Produto
RUBRICAS Total
X Y
Vendas e serviços prestados + + +
Custo das vendas e dos serviços prestados - - -
Resultado Bruto = = =
Outros rendimentos + + +
Gastos de Distribuição - - -
Gastos administrativos - - -
Gastos de investigação e desenvolvimento - - -
Outros gastos - - -
Resultado operacional (antes de g.
= = =
financiamento e impostos)
Gastos de financiamento (líquidos) - - -
Resultados antes de impostos = = =
Imposto sobre o rendimento do período - - -
Resultados líquidos do período = = =
11
A demonstração
de resultados por naturezas
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS POR NATUREZA(modelo reduzido)
PERÍODOS
RENDIMENTOS E GASTOS NOTAS
N N-1
Vendas e serviços prestados + +
Subsídios à exploração + +
Variação nos inventários da produção +/- +/-
Trabalhos para a própria empresa + +
Custos das mercadorias vendidas e matérias consumidas - -
Fornecimentos e serviços externos - -
Gastos com o pessoal - -
Imparidade de inventários (perdas/reversões) -/+ -/+
Imparidade de dívidas a receber (perdas/reversões) -/+ -/+
Provisões (aumentos/reduções) -/+ -/+
Outras imparidades (perdas/reversões) -/+ -/+
Aumentos/reduções de justo valor -/+ -/+
Outros rendimentos e ganhos + +
Outros gastos e perdas - -
Resultados antes de depreciações, gastos de financ .e impostos = =
Gastos/reversões de depreciações e de amortização -/+ -/+
Resultados antes de gastos de financiamento e impostos = =
Juros e rendimentos similares obtidos + +
Juros e rendimentos similares suportados - -
Resultado antes de imposto = =
Imposto sobre o rendimento do período - -
Resultado líquido do período = =
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Caso Prático
“Sociedade PFL, Lda”
 A sociedade PFL, Lda., possui uma casa comercial com duas secções: livraria e papelaria. No
final do exercício apuraram-se os seguintes valores, em u.m.:
VALORES
RUBRICAS GLOBAIS LIVRARIA PAPELARIA
Compras no período 46 400 23 600 22 800
Fornecimento e serviços externos 3 690 2 304 1 386
Custos de carácter financeiro 590 274 316
Custos com o pessoal 4 680 2 750 1 930
Amortizações do exercício 240 130 110

Existências
- no inicio do período 1 680 1 200 480
- no final do período 1 720 1 280 440
Outros custos operacionais 180 60 120
Vendas do exercício 63 460 27 800 35 660
Activo imobilizado liquido 17 100
Activo circulante 45 320
Dívidas a terceiros 39 100
 PEDIDOS:
1. Apure o resultado global do exercício
2. Elabore a Demonstração de resultados por natureza
3. Determine o valor do capital próprio da empresa
4. Calcule os resultados parciais das duas secções da empresa
5. Comente os valores da rentabilidade global e das rentabilidades parciais das secções da
empresa
6. Que consequências poderá ter o encerramento de uma das secções?
13
Fluxos do sistema
Fluxo Receitas
Financeiro
(Jurídico- Despesas
patrimonial)
Fluxo
Rendimentos Fluxo Recebimentos
Monetário
Económico
(Tesouraria)
Gastos Pagamentos
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PRINCIPAIS CONCEITOS ECONOMICO-FINANCEIROS
Gasto: Diminuição nos benefícios económicos durante o período contabilístico na
forma de exfluxos ou deperecimento de activos ou na incorrência de
passivos que resultem em diminuições do capital próprio, que não sejam as
relacionadas com distribuições aos participantes no capital próprio.
Custo/gasto corrente: Conceito de carácter económico que corresponde ao valor

dos recursos utilizados numa organização, incluído no conceito de Gasto.
Utilização, consumo dos bens ou serviços na expectativa de virmos a ter um
proveito. Há que distinguir entre custos do período, custos de períodos
passados e de períodos futuros.
Perda: Consumo ou desaparecimento de valor sem a equivalente compensação
(sem expectativa de rendimento/proveito, por ex. incêndio, roubo, etc.).
Despesa: Conceito de carácter jurídico e monetário que corresponde à assunção da

obrigação de pagar os custos. Deriva da aquisição de bens e serviços
(facturação, aceitação de uma obrigação).
Pagamento: Conceito de carácter financeiro em sentido restrito que corresponde ao

fluxo de saída de meios líquidos das organizações, constituindo, regra geral,
a contraprestação dos recursos adquiridos. Deriva do pagamento da
despesa, da aquisição do bem ou serviço (recibo, cumprimento da
obrigação).
15

Rendimento: Aumento dos benefícios económicos durante o período contabilístico na
forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuições de passivos que resultam
em aumentos no capital próprio que não sejam relacionados com as contribuições
dos participantes no capital próprio.
Proveito/Rédito: Conceito de carácter económico que consiste num rendimento

proveniente das atividades correntes.
Ganho: representa o acréscimo extraordinário do património da organização, não
proveniente da atividade normal (subsidio extraordinário, diferenças cambiais
extraordinárias, mais valias, etc.).
Receita: Conceito de carácter jurídico e monetário que corresponde ao direito de
receber os réditos/rendimentos, regra geral, resulta da venda ou prestação de
serviços (nossa facturação, aceitação de um direito).
Recebimento: Conceito de carácter financeiro em sentido restrito que corresponde ao
fluxo de entrada de meios líquidos nas organizações, constituindo a contraprestação
dos bens ou serviços cedidos a terceiros, por regra, corresponde à entrega de bens
monetários resultantes da venda ou da prestação de serviços (nosso recibo,
concretização do direito).
16

 O RESULTADO de um determinado exercício económico

resulta da diferença entre os Rendimentos verificados nesse
exercício e os Gastos em que foi necessário incorrer para gerar
esses rendimentos.
 De acordo com os procedimentos adoptados pela

Contabilidade Financeira os Rendimentos e os Gastos relativos
a determinado período são geralmente classificados por
natureza, independentemente da função a que respeitam.
 Em particular esta classificação é a utilizada na elaboração da

Demonstração de Resultados por Natureza.
17
“As aquisições de bens e serviços constituem-se

sempre em Gastos/custos para a entidade. O
momento do reconhecimento contabilístico do
Gasto/custo varia em relação direta com a
durabilidade daqueles.”

Numa organização comercial ou de serviços
Vencimentos do pessoal Gastos / Custo do exercício,

classificado por natureza
Custo do exercício em que forem

Mercadorias e outros vendidos e os consumidos:
consumíveis disponíveis classificado por natureza no
em armazém exercício
Custos que respeitam ao desgaste
do bem, portanto diferidos por
Computador, equipamento vários exercícios coincidentes
com durabilidade superior com a vida económica dos bens
a 1 ano (depreciações / amortizações),
classificado por natureza no
exercício
Numa Empresa Industrial
Gastos / Custo do exercício,

Vencimentos do pessoal classificado por natureza (apenas
quando vendido…)
Custo do exercício em que forem
Mercadorias e outros vendidos e os consumidos:
consumíveis disponíveis classificado por natureza no
em armazém exercício (apenas quando vendido)
Custos que respeitam ao desgaste
do bem, portanto diferidos por
vários exercícios coincidentes
Computador, equipamento com a vida económica dos bens
com durabilidade superior (depreciações / amortizações),
a 1 ano classificado por natureza no
exercício (apenas quando
vendido… )

Exercício
Financeira Económica Monetária
Rec. Desp. Rend. Gast. Rec. Pag.
1 - Recepção e pagamento da factura da
Luz
2 - Recepção da factura referente à
aquisição de papel para as impressoras
3 - Emissão da Venda a Dinheiro e
cobrança referente ao aluguer de espaços
4 - Pagamento da factura da água
5 - Depósito das cobranças diárias no banco
6 - Recepção da factura de aquisição de
um computador
7 - Processamento dos vencimentos do
mês de Outubro de 2020
Exercício (correção)
Financeira Económica Monetária
Rec. Desp. Rend. Gast. Rec. Pag.
1 - Recepção e pagamento da fatura da x x x
Luz
2 - Recepção da fatura referente à x x
aquisição de papel para as impressoras
3 - Emissão da Venda a Dinheiro e x x x
cobrança referente ao aluguer de espaços
4 - Pagamento da fatura da água x
5 - Depósito das cobranças diárias no banco
6 - Receção da fatura de aquisição de x
um computador
7 - Processamento dos vencimentos do x x
mês de Outubro

Em conclusão
 “O objetivo das demonstrações financeiras é o de
proporcionar informação acerca da posição
financeira, do desempenho e das alterações na
posição financeira de uma entidade que seja útil a um
vasto leque de utentes na tomada de decisões
económicas.”.
 Os fluxos são agrupados nos que proporcionam
informação acerca da posição financeira (as despesas
e receitas), do desempenho (gastos e rendimentos) e
das alterações na posição financeira (pagamentos e
recebimentos).
Reclassificação dos Custos
 Os custos podem ser agrupados, por exemplo em:

 Contas (classificação por natureza)
 Funções dos custos
 Departamentos, secções, atividades...
 Produtos, encomendas, serviços...
 Reais (Históricos) e teóricos
 Diretos e indiretos
 Fixos e variáveis
…
 etc.
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Reclassificação dos Custos em Reais ou
Teóricos
Custos reais - são os que realmente se verificaram. São
custos históricos, determinados “à posteriori” e
fornecidos pela Contabilidade Geral ou Financeira;
Custos Teóricos - são definidos “à priori” para

valorização interna de matérias, produtos e serviços
prestados. Os critérios seguidos na sua definição
podem ser de vários tipos, salientando-se os custos
padrão e os custos orçamentados.
25
Custos Relevantes e Não Relevantes
Esta reclassificação serve o propósito da

preparação dos documentos para a tomada de
decisão.
 Custos relevantes são aqueles que influenciam
ou sofrem alterações pela tomada de decisão.
 Custos Não relevantes serão aqueles que não
influenciam a tomada de decisão nem sofrem
alterações com esta.
26

Custos Controláveis e Não Controláveis
A contabilidade analítica deverá fazer esta distinção, porque
nem sempre, todos os custos agrupados em determinado centro
são controláveis pelo seu responsável respectivo.
Os custos de funcionamento da empresa devem ser

determinados por centros de responsabilidade devendo, pois,
haver sempre um e um só responsável pelo seu controlo. É
necessário que este conheça os custos que deve controlar.
Quando a organização utiliza centros de responsabilidade,

torna-se importante distinguir, nos centros de custos, os custos
controláveis pelo seu responsável direto daqueles não
controláveis por ele, mas sim por uma autoridade superior.
27
Custos fixos, custos variáveis

Custos Fixos (ou de Estrutura):
São aqueles que a organização suporta quando opta por uma determinada
capacidade, não variando quando se altera o volume de atividade (dentro de
um determinado período de tempo, (exº um ano), e até a um determinado
limite (exº capacidade instalada);
Análise Gráfica sobre o comportamento dos custos:
Valor Valor
Custo fixo (CF)

CF
Quantidade Quantidade
Campo Campo
Pertinente Pertinente
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Custos Variáveis:
São custos que variam necessariamente com o volume de atividade ou de
vendas. Existem basicamente três tipos de Custos Variáveis:
1. CUSTOS VARIÁVEIS PROPORCIONAIS
2. CUSTOS VARIÁVEIS PROGRESSIVOS
3. CUSTOS VARIÁVEIS DEGRESSIVOS
Custos Progressivos
Custo
Custos Proporcionais
Custos Degressivos
Volume Capacidade Instalada

Custos Semi variáveis:
São custos em que uma parte é fixa e a outra é variável
Teremos então:
CUSTO TOTAL = CUSTO FIXO + CUSTO VARIÁVEL
CUSTO MÉDIO = CUSTO TOTAL / QUANTIDADE
29
Custos Diretos e Indiretos

Os custos podem ser classificados em Diretos ou Indiretos em relação
ao objetivo de custo.
Custos Diretos: São aqueles que são especifica e diretamente suportados por
um determinado produto, serviço, departamento, secção ou atividade, etc., e,
como tal, exclusivamente imputáveis a esse produto, serviço, departamento,
secção ou atividade, etc., visto serem consequência direta da sua atividade.
Custos Indiretos: São aqueles que não podem ser relacionados diretamente
com um determinado produto, serviço, departamento, secção ou atividade, etc.,
uma vez que não possuem uma relação de causalidade específica entre o
impute (factor de custo) e o output (por exemplo, um serviço).
Como tal  OS CUSTOS INDIRETOS deverão ser relacionados com o
objecto de custo através de alguma Base de Repartição ou Base de Rateio.
30

Formação do Custo numa Organização
Industrial
 Reclassificação dos Custos
 Custos Industriais (Armazenáveis)
 Imputados aos produtos
 Custos Não Industriais (Não Armazenáveis)

 Imputados ao período
31
Reclassificação dos Custos Por Funções

 Custos Industriais
Todos os Gastos/custos necessários à produção dos produtos
(Consumos de Matérias-primas + Mão-de-obra Direta e Gastos Gerais
de Fabrico)
 Custos Comerciais ou Distribuição
Todos os Gastos/Custos necessários para colocar o produto/serviço no
cliente (gastos de transporte, seguros de transporte, desgaste da frota,
vencimentos dos vendedores, comissões, gastos com comunicação e
marketing, etc.)
 Custos Administrativos
Todos os Gastos/custos com as atividades administrativas (vencimentos
do pessoal administrativo, gestores, contabilistas, gastos com
comunicação, energia, desgaste de imobilizado e equipamentos
administrativos, etc.)
 Custos Financeiros
Todos os custos associados ao financiamento da organização (Juros
suportados de empréstimos, obrigações e títulos de participação, perdas
de investimentos financeiros, diferenças de cambio desfavoráveis, etc.)
32

Gastos por Naturezas e Gastos por FuNções
Funções
• Gastos de Produção
– Matérias primas Gastos
– Mão de obra directa Industriais
– Gastos Gerais de Fabrico
Inventariáveis
• Gastos Distribuição Gastos não

• Gastos Administrativos Industriais
• Gastos Financeiros
Não inventariáveis
33
Gastos por Naturezas e Gastos por FuNções
Naturezas Funções
 61 - CMVMC
 62 - FSE • Gastos de Produção
 63 - Pessoal – Matérias primas
 64- Gastos de Amortização e
Depreciações – Mão de obra directa
 65 – Perdas Por Imparidade – Gastos Gerais de Fabrico
 66 – Perdas por Redução do
Justo valor
 67 – Provisões do período
• Gastos Comerciais
 68 – Outros Gastos e Perdas
 69 – Gastos e Perdas de
• Gastos Administrativos
Financiamento • Gastos Financeiros
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A demonstração de resultados por Produtos
(SNC)
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS POR FUNÇÕES (modelo reduzido)
Produtos/serviços
RUBRICAS Total
X Y
Vendas e serviços prestados + + +
Custo das vendas e dos serviços prestados - - -
Resultado Bruto = = =
Outros rendimentos + + +
Gastos de Distribuição - - -
Gastos administrativos - - -
Gastos de investigação e desenvolvimento - - -
Outros gastos - - -
Resultado operacional (antes de g. financiamento e
= = =
impostos)
Gastos de financiamento (líquidos) - - -
Resultados antes de impostos = = =
Imposto sobre o rendimento do período - - -
Resultados líquidos do período + = =
35
A HIERARQUIA DOS CUSTOS E A ANÁLISE

DOS VÁRIOS TIPOS DE RESULTADOS
Na ótica do produto fabricado, podemos distinguir
diversos estádios,
Custo Industrial (MP + MOD + GGF)
Custos Não Industriais (Custo Distribuição +Custo

Administrativo + Custo Financeiro)
Custo Complexivo ou Completo (CIPV + Custos

Não Industriais)
Custo Económico- técnico (Custo Complexivo +

Custo de Oportunidade)
36

Os Resultados Brutos, Líquidos e Puros
Comparando os custos com os proveitos teremos:
Resultado Resultado
Líquido Puro
C.
Oportunidade Resultado
Bruto
C. Distribuição
C. Administração Custo
C. Financeiros Vendas
Custo Económico
Complexivo
GGF
Custo Técnico
(Completo)
M. O. D
Custo Industrial
(Produção) (*)
Mat. Primas. Primo
Consumidas * (Direto) (*)
Nota:
MP - Matérias Primas
MOD - Mão-de-Obra Direta
GGF - Gastos Gerais de Fabrico
CIPA - Custo Industrial dos Produtos Acabados
CIPV - Custo Industrial dos Produtos Vendidos 37
Custos do Produto e Custos do Período

Para se poder fabricar os produtos é necessário consumir, sacrificar bens e serviços
(matérias, equipamentos, mão de obra...). Desses consumos nasce o produto, cujo
custo unitário é necessário determinar, uma vez que, entre outras finalidades, há
que proceder à valorização dos Produtos Acabados que se encontram em armazém
no final do período.
Só são custos do período, para além dos custos não industriais,

O CUSTO DAS UNIDADES EFECTIVAMENTE VENDIDAS NO
PERÍODO EM CAUSA.
Toda a Produção do Período não vendida nesse período - EFPA.- será custo do(s)
período(s) seguinte(s) em que for vendida.
Apenas os custos industriais são inventariáveis e, como tal, só estes são

considerados na valorização das existências. Por outras palavras, só os custos
industriais são custos do produto. Os custos não industriais não são
inventariáveis.
38

Armazém de Materiais Fabricação Armazém de Produtos
Acabados Resultados
Ei MC EIPVF CIPA EIPA CIPV CIPV

Compras (Consumos) Custos CIPA
Mensais
Ef EFPVF EFPA
MOD Custos Administrativos

C.
Salários Custo Custo Custo Administrativo
Mensal Mensal
Encargos Imputado
ao mês
GGF Custos de Distribuição
Mat. Sub. Gastos Custo Custo

C. Distribuição
Mensal Mensal
MOI Imputados
Outros GGF ao mês
Custos Financeiros
C. Financeiro
Custo Custo
Mensal Mensal
Armazém de PVF
Custos do
EIPVF Período
EIPVF
EFPVF 39
EFPVF
Caso Prático
Tendo em conta os seguintes dados, construa a DR por naturezas
 EIPVF 100€ e EFPVF 500€
 EIPA= 100 unidades a 20€
 Produção = 1000 unidades
 Vendas = 800 unidades a 100€ cada
 EI Mat Primas = 5000 Kg a 5€
 Compras = 15000 Kg a 5€ cada
 Requisições de MP =2000Kg
 Custos de produção:
 MOD = 1000€ MOI=500€ FSE=1000€ e Amorti=1000€
 Custos de Distribuição: Gastos pessoal 2000€ FSE=200€ e
Amorti=1000€
 Custos Administração: Gastos pessoal 4000€ FSE=300€ e
Amorti=1000€
 Custos Financeiros 1000€
40
 FIFO (critério valorimétrico das saídas)

A demonstração de resultados por naturezas
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS POR NATUREZA(modelo reduzido)
RENDIMENTOS E GASTOS
Vendas e serviços prestados 80 000

Variação nos inventários da produção 2 330
Custos das mercadorias vendidas e matérias consumidas (10 000)
Fornecimentos e serviços externos (1 500)
Gastos com o pessoal (7 500)
Outros rendimentos e ganhos
Outros gastos e perdas
Result. antes de depreciações, gastos de financ .e imp. 63 330
Gastos/reversões de depreciações e de amortização (3 000)
Resultados antes de gastos de financiamento e impostos 60 330
Juros e rendimentos similares obtidos
Juros e rendimentos similares suportados (1 000)
Resultado antes de imposto 59 330
Imposto sobre o rendimento do período 41
Casos Práticos
- Empresa MR, SA
- Empresa Carol
- Empresa Trigal
42
42

Empresa MR, SA
Calcule:
a) Custo de Transformação
b) Custo Industrial dos Produtos Acabados
c) Resultados Antes de Impostos 43
43
Análise das componentes do

Custo de produção
44

A) Inventários/Existências
45
Algumas notas de
contextualização:
(revisões da contabilidade
financeira)
46

Principais diferenças entre o normativo
do SNC e o POC
 Denominação de inventários em vez de
existências;
 A proibição de utilização do LIFO (last in first
out - ultimo a entrar primeiro a sair) como
fórmula de custo dos inventários;
 Tratamento da capitalização dos custos de
empréstimos obtidos nos custos dos inventários
(SNC);
.
47
Classe 3: Inventários e activos biológicos

31 Compras 34 Produtos acabados e intermédios
311 Mercadorias ... ...
312 Matérias-primas, subsidiárias e de 346 Produtos em poder de terceiros
consumo ... ...
313 Activos biológicos 349 Perdas por imparidade acumuladas
…… 35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
317 Devoluções de compras 351 Subprodutos
318 Descontos e abatimentos em compras 352 Desperdícios, resíduos e refugos
32 Mercadorias ... ...
... ... 359 Perdas por imparidade acumuladas
325 Mercadorias em trânsito 36 Produtos e trabalhos em curso
326 Mercadorias em poder de terceiros 38 Reclassificação e regularização de inventários
... ... e activos biológicos
329 Perdas por imparidade acumuladas 382 Mercadorias
33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 383 Matérias-primas, subsidiárias e de
331 Matérias-primas consumo
332 Matérias subsidiárias 384 Produtos acabados e intermédios
333 Embalagens 385 Subprodutos, desperdícios, resíduos e
334 Materiais diversos refugos
335 Matérias em trânsito 386 Produtos e trabalhos em curso
... ... 387 Activos biológicos
339 Perdas por imparidade acumuladas 39 Adiantamentos por conta de compras
48

Classe 3: Inventários e activos biológicos
31 Compras
32 Mercadorias
* 33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
* 34 Produtos acabados e intermédios
* 35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
* 36 Produtos e trabalhos em curso
38 Reclassificação e regularização de inventários e
activos biológicos
39 Adiantamentos por conta de compras
* Existentes em Empresas Industriais

49
Contas relacionadas com os inventários
 Classe 3
 61 CMV e MC
 65 Perdas de Imparidade
 71 Vendas
 73 Variações da produção
 Classe 9 (contabilidade analítica)

50

Definição de inventários
 são ativos detidos para venda no decurso

ordinário da atividade empresarial, no processo
de produção para tal venda ou na forma de
materiais ou consumíveis a serem aplicados no
processo de produção ou na prestação de
serviços.
51
NCRF 18: Inventários

Reconhecimento como gasto/custo (§§ 34):
 A quantia do custo é reconhecida como um activo,
apenas sendo imputada a resultados quando os réditos
relacionados sejam reconhecidos pela quantia
escriturada desses inventários.
Mensuração:
 os inventários devem ser mensurados pelo custo (**)
ou valor realizável líquido (*), dos dois o mais baixo.
(§9)
52

(*) Valor realizável líquido
 O valor realizável liquido (Critério do Lucro

Nulo) é o preço de venda estimado no decurso
ordinário da atividade empresarial menos os
custos estimados de acabar o inventário, menos
os custos estimados necessários para efetuar a
venda.
53
(**) Custo dos Inventários

Custo dos inventários (§§ 10-22):
 Custo de compra: incluem o preço de compra, direitos de
importação e outros impostos (que não sejam os
subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela
entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros
custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de
materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de
compra.
 Custos de conversão: incluem os custos diretamente
relacionados com a atividade de produção, tais como mão de
obra direta. Também incluem uma imputação sistemática de
gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam incorridos
ao converter matérias em bens acabados.
54

Custos dos inventários (§§ 10-22):
 Outros Custos: somente são incluídos nos custos dos inventários até
ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na
sua condição actuais.
Exemplos de custos excluídos:

– Quantias anormais de materiais desperdiçados, mão-de-obra ou de
outros custos de produção;
– Custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam
necessários ao processo de produção antes de uma nova fase de
produção;
– Gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os
inventários no seu local e na sua condição actuais; e
– Custos de vender.
55

Valorização dos inventários da produção:
 Inclui-se mão-de-obra direta e gastos gerais de produção fixos e
variáveis que sejam incorridos no processo produtivo.
 A reconhecer como gastos do período em que sejam incorridos e
portanto valores que não podem ser capitalizados em activo
enquanto inventários, temos como exemplos quantias anormais
de materiais ou outros desperdiçados na produção, custos de
armazenamento, gastos gerais administrativos e custos de
vender.
 Em determinadas circunstâncias, os custos de empréstimos
obtidos são incluídos no custo dos inventários, conforme
previsto na NCRF 10 - Custos de Empréstimos Obtidos.
56

Reconhecimento como gasto
NCRF 18 (§34 a §35)
 A quantia do custo é reconhecida como um ativo,
apenas sendo imputada a resultados quando os réditos
relacionados sejam reconhecidos.
 Ou seja, o seu reconhecimento ao exercício é feito em
caso de venda de inventários: no período em que o
respectivo rédito seja reconhecido, pela quantia
escriturada desses inventários.
 Ajustamentos para o valor realizável líquido e todas as perdas devem ser reconhecidas
como um gasto do período em que ocorram.
 Qualquer reversão do ajustamento de inventários, proveniente de um aumento no
valor realizável líquido, ocorrida no próprio exercício é reconhecida como uma
redução do gasto. Se ocorrida em exercício seguinte será rendimento.
57
Sistemas de Inventário
Segundo o artigo 12º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13
de Julho:
 (i) As entidades a que seja aplicável o SNC ou as
normas internacionais de contabilidade adoptadas pela
UE ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário
permanente na contabilização dos inventários, nos
seguintes termos:
 a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do exercício, ou, ao
longo do exercício, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo menos, uma
vez em cada exercício;
 b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por forma a
permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens físicas e os
respectivos registos contabilísticos.
58

Estão dispensadas da aplicação do inventário permanente:
- As entidades referidas no n.º 1 do Art. 9º, ou seja, as microentidades (n.º 2,
Art. 12º);
- As entidades que tenham de aplicar o SIP, mas relativamente às atividades
de:
- Agricultura, produção animal, apicultura e caça (a) n. 4º, Art. 12º);
- Silvicultura e exploração florestal (b) n. 4º, Art. 12º);
- Indústria piscatória e aquicultura (c) n. 4º, Art. 12º);
- Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no
período de um exercício, vendas superiores a € 300.000, nem a 10% das
vendas globais da respectiva entidade (d) n. 4º, Art. 12º);
- Entidades cuja atividade predominante seja a prestação de serviços. Sendo
que se consideram para efeitos desta aplicação, as que apresentem, no
período de um exercício, um custo das mercadorias vendidas e das matérias
consumidas que não exceda € 300.000 nem 20% dos custos operacionais (n.º
5 Art. 12º); 59
Quanto à dispensa pelas microentidades, o referido Decreto-

lei republicado, considera como microentidades aquelas que
à data do balanço não ultrapassem durante dois períodos
consecutivos, dois dos três limites seguintes:
- Total de Balanço: € 350.000

- Volume de Negócios Líquido: € 700.000
- Número médio de empregados durante o período: 10
60

Sistemas de Inventário Intermitente
Neste sistema de inventário, o valor dos stocks em armazém e das saídas só é
determinado através de inventariações físicas e diretas das quantidades e dos valores
em armazém, efectuadas periodicamente (pelo menos no final do exercício
económico).
Para a determinação dos resultados, no caso das mercadorias teremos:
RBV = VL – CMVMC, termos que previamente determinar CMVMC e para isso
deve-se utilizar a seguinte fórmula:
CMVMC = Existência Inicial + Compras +/- Regularização de existências -
Existência Final
Assim:
 Os saldos das contas Compras e Regularização de existências não são transferidos
ao longo do exercício para os inventários (mercadorias, matérias-primas, etc.);
 Quando se efectua uma venda apenas se regista o rendimento da venda, mas não o
seu custo;
 O CMVMC é determinado no final do período, extra-contabilísticamente, após a
determinação do valor da existência final (inventário físico)
Neste sistema há sempre lugar a correcções no final do exercício
* Somente para casos em que não é obrigatória a aplicação do sistema de inventário permanente.
61
Sistemas de Inventário Intermitente

-Variação da produção -
34-Produtos acabados 73- Variação nos
36-Produtos em curso inventários da produção
Existências Iniciais dos produtos
acabados, intermédios e em curso
73- Variação nos (EIPA ou EIPVF) 34-Produtos acabados
inventários da produção 36-Produtos em curso
Existências Finais dos produtos
acabados, intermédios e em curso
(EFPA ou EFPVF)
A variação da produção é obtida pela diferença entre a existência
final e inicial da produção acabada ou em curso, corrigida por
eventuais quebras (anormais, sinistros, ofertas, etc.)
Variação Produção = (EFPA + EFPVF) – (EIPA + EIPVF) +/- Regularizações
62

Sistemas de Inventário Permanente
Quando se usa este sistema de inventário devemos permanentemente
valorizar o valor dos stocks em armazém e apurar em todo o momento os
valores das saídas dos armazéns, quer para venda, quer para o consumo
(para a produção ou não).
Para a determinação dos resultados, no caso das mercadorias teremos:
O resultado bruto das vendas será igual à diferença entre as vendas
líquidas (VL) e o custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas
(CMVMC).
RBV = VL – CMVMC
A transferência da conta Compras para a conta
Mercadorias/Matérias-primas é feita pelas entradas dos bens em
armazém.
O custo dos bens armazenados que foram vendidos ou consumidos e a
saída de stocks faz-se por cada operação (venda ou saída de materiais
para consumo) ou por valores periódicos (diários, mensais, etc.)
Neste sistema, regra geral, não há lugar a correcções no final do exercício
63
63
Sistemas de Inventário Permanente

-Variação da produção -
73- Variação nos inventários 34-Produtos acabados
da produção 36-Produtos em curso
Valorização da produção
(CIPA e EFPVF)
34-Produtos acabados 73- Variação nos

36-Produtos em curso inventários da produção
Valorização do custo das vendas
(CIPV e EIPVF)
A variação da produção é obtida pela diferença entre o custo da
produção e a existência final de produtos em curso com o custo das
vendas e a existência inicial de produtos em curso, corrigida por
eventuais quebras (anormais, sinistros, ofertas, etc.)
64

Critérios de valorimetria das saídas (SNC)
 As fórmulas de custeio para bens específicos terão
tratamento específico, pelos seus custos individuais.
 O custo dos inventários genéricos, deve ser atribuído
pelo uso da fórmula “primeira entrada, primeira saída”
(FIFO) ou da fórmula do custeio médio ponderado.
(NCRF 18 (§23 a §27))
 Os valores obtidos devem ser comparados com o Valor
Realizável Líquido e aplicar o menor valor. (NCRF 18
(§28 a §33))
Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os
inventários que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a
entidade.
65
Critérios de valorimetria das saídas

 1. Custo Específico*: O custo da saída de cada lote é
identificado especificamente com a respectiva entrada. Para a
utilização deste método é necessário ter acesso à perfeita
identificação física dos vários lotes no armazém , permitindo deste
modo o conhecimento do custo especifico de cada saída.
 2. Custo Médio*: de acordo com este critério, as saídas de
inventário são valorizadas através de um custo unitário obtido
através de uma média ponderada entre os preços de entrada e as
correspondentes quantidades;
 3. FIFO*: os custos das saídas de armazém correspondem aos
custos de entrada mais antigos e, em consequência, as Existências
finais de bens em inventário são valorizadas pelos custos de
entrada mais próximos dos valores de mercado.
* Recomendados pelo SNC

66

Critérios de valorimetria das saídas
 3. LIFO**: os custos das saídas de armazém são os
mais recentes - os mais próximos dos preços de mercado
- enquanto que as existências finais ficam valorizadas aos
preços mais antigos;
 4. NIFO**: os custos das saídas de armazém são os que
seriam se no momento da saída se efectuasse a
compra/produção – neste caso, como se procede a uma
reavaliação dos inventários, as existências finais ficam
valorizadas aos preços da reavaliação.
(utilizado por exemplo no cálculo dos resultados de centros de responsabilidade)
•** Não permitidos no SNC

67
Método do Custo Específico
 As entradas são valorizadas ao custo de aquisição.

 As existências são registadas separadamente pelos
seus respectivos custos de aquisição e com
identificação específica do lote a que dizem
respeito.
 As saídas terão ter a identificação física com o
lote a que foram retiradas, assim o seu valor será
exactamente o valor da sua entrada.
 Neste método, não há diferenças entre a utilização
do método diariamente ou mensalmente.
68

Método do Custo Médio
a) Método do Custo Médio Diário
 As existências são valorizadas ao custo médio (média
aritmética ponderada entre a existência anterior e a de
cada compra).
 As saídas são valorizadas ao último custo médio.
b) Método do Custo Médio Mensal
 Apenas se registam diariamente as quantidades entradas e
as saídas.
 Mensalmente registam-se os valores globais das entradas
(conta compras) e saídas (após a determinação do custo
médio mensal das existências).
69
Método do FIFO ( First In First Out )

 As existências são registadas separadamente pelos
seus respectivos custos de aquisição.
 As primeiras saídas são valorizadas aos primeiros
preços de entrada existentes em armazém.
 Neste método, não há diferenças entre a utilização
do método diariamente ou mensalmente
70

Método do LIFO ( Last In First Out )
a) Método do LIFO com valorização global das saídas diárias

- As entradas são valorizadas ao custo de aquisição.
 As existências são registadas separadamente pelos seus
respectivos custos de aquisição.
 As saídas são valorizadas aos últimos preços de entrada em
armazém
b) Método do LIFO com valorização global das saídas mensais

 Apenas se registam diariamente as quantidades entradas e
as saídas.
 Mensalmente registam-se os valores globais das entradas
(conta compras) e saídas (após a determinação do custo
mensal das existências pelo critério do LIFO).
71
Comparação dos métodos: FIFO, LIFO e Custo Médio

Ponderado
 Os valores obtidos pelos vários métodos serão, tanto mais
diferentes, quanto forem as variações dos preços de
aquisição, ou de produção, ou seja, quanto maior for a
instabilidade dos preços.
a) O método FIFO implica um afastamento sensível do custo
actual das entradas, do custo das saídas, as quais só
tardiamente se reflectem na evolução dos preços.
b) O método LIFO implica uma aproximação sensível do
custo actual das entradas do custo das saídas, as quais
reflectem de forma exagerada a evolução dos preços.
c) O método do custo médio situa-se numa posição
intermédia: o custo das saídas não se afasta tanto do custo
actual das entradas como o FIFO, nem se aproxima tanto
como o LIFO.
72

EM PERÍODOS DE INFLAÇÃO:
1 - Regra geral, o método do FIFO conduz a:
 Valorização mais baixa das saídas e mais elevada das existências
finais, originando, assim, custos de produção (ou de mercadorias
vendidas) desactualizados por defeito.
 Uma valorização das existências finais a preços mais aproximados
do custo actual (Hiperavaliação).
 Um resultado superior, que pode aumentar a base fiscal de
tributação.
2 - Regra geral, o método do Custo Médio conduz a:
 Valores que se situam entre os valores determinados pelo método
FIFO e LIFO. Por outras palavras, atenua os excessos.
3 - Regra geral, o método do LIFO conduz a:
 Uma valorização mais elevada das saídas e mais baixa das
existências finais, originando custos de produção (ou de mercadorias
vendidas) actualizados (mais próximos do preço de mercado).
 Uma avaliação de existências finais a preços mais afastados do preço
de mercado (Subavaliados).
 Um resultado inferior, correspondente a reservas ocultas e que reduz
a base fiscal de tributação.
73
TRATAMENTO DAS DIFERENÇAS DE INVENTÁRIO
Existe uma diferença de inventário quando a informação

contabilística sobre a quantidade e o valor das existências difere da
sua quantidade e/ou valor real, assim sendo, a informação
contabilística terá que adaptar-se à realidade.
NECESSIDADE DE CORRECÇÃO !
Causas Possíveis:
1.Causas Físicas: o desaparecimento do material, o aumento de
peso, o armazenamento inadequado, a caducidade, a
deterioração, a obsolescência, etc;
2.Causas Económicas: quando, devido a alterações de engenharia,
os materiais perdem a sua aptidão produtiva, deteriorando-se;
74

Determinação do Custo
Deterioração Normal (Quebras
Diferenças de Normais)
Inventário
Deterioração Anormal (Quebras
negativas Anormais).
 O custo das Quebras Anormais não é inventariável: é

custo do período em que incorre (custo
extraordinário).
 Por sua vez, quando a quebra se deve a causas normais,
o valor do consumo de materiais deverá ser aumentado
(ou do custo das mercadorias vendidas) numa quantidade
igual ao custo da quebra.
75
Os inventários e os
gastos/custos de produção
76

ANÁLISE DAS COMPONENTES DO CUSTO DE PRODUÇÃO
Possíveis agrupamentos dos custos industriais:
Matérias Primas Materiais Diretos Materiais Diretos

Mão-de-obra direta Mão-de-obra direta Mão-de-obra direta
Gastos Gerais de Fabrico Gastos Gerais de Fabrico Gastos Indiretos de Fabrico
O custo das Matérias Primas e outros Materiais Diretos
Caracterização e classificação das matérias

As matérias são os factores tangíveis adquiridos pela empresa a fim de serem consumidos,
de forma gradual, na fabricação ou distribuição dos produtos.
O seu modo de participação no processo de exploração, é classificado em:
a) Matérias Primas
Bens consumíveis, objecto de trabalho posterior de natureza industrial. São incorporadas
fisicamente nos produtos finais.
77
b) Matérias Subsidiárias
Bens consumíveis que possibilitam ou auxiliam a transformação das matérias primas, podendo
não integrar fisicamente os produtos finais. Não são objecto de transformação.
Exemplo: Combustíveis, lubrificantes, pregos, vernizes, linhas, etc.
c) Materiais Diversos
Outros bens consumíveis, que não embalagens, utilizados nos centros de custos,
aprovisionamento, transformação, distribuição ou administração.
Exemplo: Materiais de conservação e reparação, materiais de publicidade e propaganda,
materiais de escritório, etc.
d) Embalagens de Consumo
Objectos envolventes ou recipientes das mercadorias ou produtos, não retornáveis, que são
facturados ou consignados juntamente com os produtos.
e) Semiprodutos
Todos aqueles bens que funcionam simultaneamente como produto acabado (susceptível de ser
vendido) ou como matéria prima para uma fase seguinte,
78

Sugestão de agrupamento das matérias nos custos industriais:
Matérias Primas Matérias Primas
Matérias Subsidiárias
Materiais diversos industriais Gastos Gerais de
Embalagens de consumo (?) Fabrico
Matérias Armazenáveis e Não Armazenáveis

a) Matérias Armazenáveis
São a maior parte das matérias primas e matérias subsidiárias (e eventualmente as
embalagens). Caracterizam-se assim, pelo facto do seu consumo ser posterior à respectiva
compra.
b) Matérias Não Armazenáveis
São matérias utilizadas no processo de exploração, cujo consumo deverá ser imediato à
respectiva compra. Assim sendo, estas matérias, não são contabilizadas como existências,
mas sim, como custos (Fornecimentos e Serviços externos), muito embora tanto umas como
outras respeitem ao serviço de aprovisionamento.
79
Ias
Matérias diretas e Indiretas diretas e Indiretas
a) Matérias Diretas
 Materiais que geralmente determinam a qualidade, quantidade ou
apresentação do produto no mercado, razão pela qual os seus
custos são diretamente imputados a cada produto em concreto
através do registo das quantidades individualmente aplicadas a
cada produto (recurso a folhas de requisição de materiais)
b) Matérias Indiretas
 Materiais com respeito aos quais não é possível registar nas folhas
de requisição que produtos concretos provocaram o consumo dos
mesmos:
 porque não existe uma relação de causalidade
 porque não é pertinente o registo (dada a escassa

importância económica para o cálculo do custo do produto)
80

Exemplo de Aplicação
81
1-Exemplo de Aplicação
Matéria-prima XPTO
Existências iniciais 1000Kg a 10€/Kg

10/Out – Compras 2000kg a 20€/kg
15/Out – Compras de 3000kg a 25€/kg
Sabe-se que foram efectuadas as seguintes requisições
ao armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos e das existências finais
utilizado:
 O custo médio diário
 O custo médio mensal
82

Matéria-prima XPTO

Sabe-se que foram efectuadas as seguintes requisições ao armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos e das Existências Finais utilizado:
 O custo médio diário 2500kg*16,67 + 2500kg*23,81
. = 41.675 + 59.525=101.200
(Ef = 3500kg*28,23 = 98.800)
 O custo médio mensal 5000kg * 23,53=117.650
(Ef = 3500kg*23,53 = 82.350)
83
Matéria-prima XPTO

Sabe-se que foram efectuadas as seguintes requisições ao
armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos e das Existências Finais
utilizado:
 FIFO diário
 FIFO mensal
84

Matéria-prima XPTO

armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
utilizado:
 FIFO diário 1000kg*10 + 1500kg*20 + 500kg*20+
2000kg*25
. = 100.000
(Ef = 1000kg*25 + 2500kg*30 = 100.000)
 FIFO mensal  igual ao diário 85
Matéria-prima XPTO

armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
utilizado:
a) LIFO diário
b) LIFO mensal
86

Matéria-prima XPTO

armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos utilizado o:
 LIFO diário 2000kg*20 + 500kg*10 + 2500kg*25
. =107.500
(Ef = 2500kg*30 + 500kg*25 + 500*10= 92.500)
 LIFO mensal =2500*30+2500*25=137.500
(Ef = 500kg*25 + 2000kg*20+ 1000*10 = 62.500)
87
Matéria-prima XPTO
12/Out – 2500kg (750kg do lote das existências iniciais e 1750kg do
lote comprado a 10 de Out.); 20/Out 2500kg (do lote comprado a
15 de Out.)
Determine o valor dos consumos utilizado o Custo específico
88

Matéria-prima XPTO
12/Out – 2500kg (750kg do lote das existências iniciais e 1750kg do
lote comprado a 10 de Out.); 20/Out 2500kg (do lote comprado a
15 de Out.)
Determine o valor dos consumos utilizado o Custo específico
Consumos:
750kg*10 + 1750kg*20 + 2500kg * 25 = 105.000€
(EF = 250kg*10 + 250*20 + 500kg*25 + 2500*30=95.000€)
.
89
Matéria-prima XPTO

armazém:
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos utilizado o NIFO, considere
que cada kg vale actualmente 50€.
90

Matéria-prima XPTO
12/Out – 2500kg; 20/Out 2500kg
Determine o valor dos consumos utilizado o NIFO, considere que cada
kg vale actualmente 50€
Valor actual das existências  8500kg*50€= 425.000€ =>
(EI+CMP)*50
Total do valor real registado na conta 200000€ => EI + Entradas
(Debitar armazém de MP e creditar conta de resultados  225000)
para corrigir o valor de entradas de MP)
Consumos 5000kg*50€ = 250.000€ => cred. MP e deb. Fabric.
Existências finais 3500kg*50€=175.000€
91
B) Gastos/Custos da Mão-de-
obra
92

Os Custos com a Mão de obra
Unidade de medida - Horas homem (Hh)
Remunerações Fixas (?)
Variáveis (?)
Fixas - (?)
 Remuneração mensal (ordenado)
 Subsídio de Férias
 Subsídio de Natal
Variáveis (?)
 Remunerações por horas extraordinárias
 Comissões sobre vendas
 Subsídios pela prestação de trabalho em turnos
 Prémios de produtividade
93
 No entanto, apesar da remuneração ser um valor de pagamento fixo

mensal, não quer dizer que que a mão de obra direta seja um custo
fixo.
Valor
Pagamento
da mão de
obra
(externa)
Pagamento
da mão de
obra
(interna)
Nível de
Mão de obra não utilizada industrial (não direta) Produção
Mão de obra utilizada na produção (direta)
Mão de obra subcontratada 94

Encargos sobre remunerações por conta da entidade patronal em
empresas privadas:
 Obrigatórios:
23,75% para os corpos gerentes
1. Encargos com a
Segurança Social
23,75% para os restantes trabalhadores
2. Seguros de Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais (Taxa variável)
 Obrigatórios ou Facultativos
Encargos com creches, refeitórios, pensões de reforma e de invalidez, formação
profissional, etc
 Descontos sobre remunerações por conta do trabalhador dependente:

11% do Rendimento Bruto para Segurança social
Retenção de I.R.S.
Custo Total / Ano = Vencimento + Encargos sobre Remunerações
95
 Custo horário:
 Deve incluir, não só as remunerações mensais, como também as restantes
remunerações fixas e encargos patronais.
 Dividindo esse custo pelo nº de horas de trabalho, obtemos o custo horário.
 Custo Horário = ou
Acréscimos de Custo
gastos
Encargos Total
Sociais Despesa Mensal
Deduções Salários Mensal de Mão de

Obra
Salário Líquido Brutos
96

Contabilização
 Poder-se-á determinar, em termos previsionais, uma taxa de Encargos Sociais
já que à data não se dispõe ainda dos dados reais
 Sugestão de contabilização:
Encargos a Repartir Produção
Da Encargos Taxa Teórica

Contabilidade Imputados
*
Geral Taxa Teórica *
Vencimentos
Encargos * Vencimentos
Mensais Reais Mensais
Mensais
Diferenças de Incorporação
Sf
Se os Custos Se os Custos
reais forem reais forem
superiores inferiores
aos previstos aos previstos
97
Exemplo de Contabilização (anual)

 Vencimento bruto 100; segurança social 23,75% seguro 1,25%. Encerra para
férias em Agosto (por simplificação não existem mais encargos).
Encargos a Repartir Custos Industriais mensais
Jan- 125 Jan- 159,09 MOD =

Fev 125 Fev 159,09 159,09 100*1,25*14/11
Mar 125 Mar 159,09
Abr 125 Abr 159,09
Mai 125 Mai 159,09
Jun 125 Jun 159,09 Diferenças de Incorporação
Juh 250 Juh 159,09 91
Ago 0 Jul 91 Jan- 34,09
Ago 125 125
Set 125 Set 159,09 Ago 125 Fev 34,09
Out 125 Out 159,09 Dez 91 Mar 34,09
Nov 125 Nov 159,09 Abr 34,09
Dez 250 Dez 159,09

91 307 Mai 34,09
1750 1749,99 Jun 34,09

Set 34,09
Out 34,09
Nov 34,09
(erro de arredondamentos) 306,99
Nota: 59,09 – 25 = 34,09 98

Casos Práticos
- Empresa Mão Perfeita
99
Exame da CTOC
X. Considere o seguinte recibo de ordenado do Trabalhador X no mês de
Janeiro do ano n:
Ordenado base 2.000 euros
Descontos/retenções:
Segurança social 11% (220 euros)
I R S 10% (200 euros)
Liquido a receber 1.580 euros
Considere que os encargos patronais para a segurança social e o seguro
obrigatório ascendem a 25%. Sabendo ainda que:
• Número de semanas úteis anuais é de 45;
• Horário de trabalho semanal é de 40 horas;
• Se espera uma perda de 10% no tempo útil de trabalho diário,
Diga qual o valor hora a considerar para efeitos de cálculo e imputação ao custo
de produção, tendo em atenção que o custo a calcular deve incluir todos os
custos previsíveis com o trabalhador. (valor arredondado):
a) 13,7 euros. b) 18,5 euros.
c) 19,4 euros. d) 21,6 euros.
100

C) Os Gastos Gerais de Fabrico
101
Os Gastos Gerais de Fabrico

 Exemplos de G.G.F.:
 A) Quanto à Natureza:
Combustíveis, colas, vernizes
MATERIAIS Lubrificantes
INDIRETOS Material de limpeza
Ferramentas não duradouras, etc
Ordenados dos encarregados de secção
MÃO DE OBRA Ordenados do pessoal de limpeza

INDIRETA Ordenados do pessoal de supervisão
Preparação de máquinas, etc
Conservação e Reparação
CUSTOS
INDIRETOS Água, electricidade
DE Amortizações
TRANSFORMAÇÃO Rendas e alugueres, Seguros, etc
102

B) Em relação ao produto:
Diretos
GGF
Indiretos: são repartidos posteriormente

pelos produtos através de um critério de
imputação adequado
C) Quanto à variabilidade:
FIXOS
GGF SEMI-VARIÁVEIS
VARIÁVEIS
103
CONTROLÁVEIS
GGF
NÃO CONTROLÁVEIS: O seu

responsável Direto não os controla
Custos Indiretos da Produção

Custos Indiretos
Custos Indiretos Gerais: dizem

respeito às restantes áreas funcionais da
empresa
104

 Esquematicamente:
CUSTOS INDIRETOS TOTAIS DO EXERCÍCIO
CUSTOS INDIRETOS CUSTOS INDIRETOS

DE PRODUÇÃO (GGF) GERAIS
Aprovisio- Produção Outros Adminis- Finan. Dist.

namento tração
INVENTÁRIOS
VENDA DE PRODUTOS
RESULTADOS
105
CUSTOS DO PERÍODO (“MENSAIS”)
GGF
CUSTOS NÃO PERIÓDICOS

(Amortizações, Seguros, Rendas, etc.)
Gastos Reais - Gastos = Diferenças de Incorporação

Imputados
O Custo da Produção Acabada e da Produção em Vias de Fabrico
106

Componentes do Custo de Produção
Custos do mês:
Matérias Primas
Mão-de-obra direta
Gastos Gerais de fabrico
107
108

Sistemas
de
Custeio
109
SISTEMAS DE CUSTEIO NA IMPUTAÇÃO DOS

CUSTOS
Sistemas de custeio reais versus sistemas de custeio teóricos
Nos domínios da Contabilidade Analítica existem distintos métodos para o cálculo
do custo final do produto. Os sistemas de custeio utilizados são:
 SISTEMA DE CUSTEIO TOTAL

 SISTEMA DE CUSTEIO VARIÁVEL
 SISTEMA DE CUSTEIO RACIONAL
 SISTEMA DE CUSTEIO DIRETO OU "DIRECT-COSTING“
Cada um destes sistemas de custeio poderá ser utilizado recorrendo a custos

reais/históricos ou recorrendo a custos teóricos, conforme, se utilizem os custos
nos quais a empresa realmente incorreu (informação contabilística à posteriori) ou
se utilizem custos pré estabelecidos (informação contabilística à priori),
respetivamente.
110

Custos reais ou Custos Teóricos
Custos reais - são os que realmente se verificaram. São custos
históricos, determinados “à posteriori” e fornecidos pela
Contabilidade Geral ou Financeira;
Custos Teóricos- são definidos “à priori” para valorização interna de

matérias, produtos e serviços prestados. Os critérios seguidos na sua
definição podem ser de vários tipos, salientando-se os custos padrão e
os custos orçamentados.
 Custos Orçamentados - custos obtidos nos orçamentos elaborados pela
empresa.
 Custos Padrão ou Standard - definidos a partir de estudos especializados
 Preços de mercado - são custos de substituição, valores existentes no
mercado
 Custos históricos - custos médios verificados em anos (períodos)
anteriores.
111
Custos fixos, custos variáveis e custos semi-variáveis
Custos Fixos (ou de Estrutura):

São aqueles que a empresa suporta quando opta por uma determinada
capacidade de produção, não variando quando se altera o volume de
produção (dentro de um determinado período de tempo, (exº um
ano), e até a um determinado limite (exº capacidade instalada);
Custos Variáveis:
São custos que variam necessariamente quando o volume de
produção ou vendas aumenta ou diminui;
Existem basicamente três tipos de Custos Variáveis:
 CUSTOS VARIÁVEIS PROPORCIONAIS
 CUSTOS VARIÁVEIS PROGRESSIVOS
 CUSTOS VARIÁVEIS DEGRESSIVOS
Custos Semi Variáveis:

São custos em que uma parte é fixa e a outra é variável.
112

Custos Diretos:
São aqueles que são especifica e diretamente suportados pela
fabricação de determinado produto ou diretamente
suportado por uma única produção ou por um único
departamento, etc., e, como tal, exclusivamente imputáveis
a esse produto, produção, departamento ou atividade, etc.
Ex. de custos Diretos aos produtos:
 Matérias primas
 Mão de Obra Direta
 Alguns gastos gerais de fabrico
Custos Indiretos:
São aqueles que não podem ser relacionados diretamente com
um produto, produção, departamento ou atividade, uma
vez que não possuem uma relação de causalidade
específica entre o imput (fator de custo) e o output (por
exemplo, o produto).
113
EXEMPLO:
A empresa Ramos, Ldª dedica-se à produção de esferográficas de
alta qualidade. A sua produção normal é de 150 000 unidades por
ano. A empresa trabalha 12 meses ao ano.
Durante o mês de Outubro de N produziram-se 10 000 unidades.
Para tal, incorreu nos seguintes custos:
CUSTOS VARIÁVEIS INDUSTRIAIS
 Matérias 40.000 €
 MOD 35.000 €
 GGF (5.000 Euros são custos Diretos aos produtos) 15.000 €
CUSTOS FIXOS INDUSTRIAIS (GIF) 60.000 €
CUSTOS NÃO INDUSTRIAIS VARIÁVEIS 10.000 €
CUSTOS NÃO INDUSTRIAIS FIXOS 10.000 €
114

Sabe-se ainda que:
 a variação de existências de produtos em vias de fabrico é nula.

 a existência inicial de produtos acabados é nula.
 das 10.000 unidades produzidas este mês, foram vendidas 8.000 unidades
a um preço unitário de 25 €.
PEDIDOS:
Avaliar o custo dos produtos acabados, o custo dos produtos
vendidos e o valor das existências finais de produtos acabados
pelos vários sistemas de custeio.
115
Os Sistemas de Custeio
Sistema de Custeio Total
São considerados custos do produto, todos os custos industriais - Fixos e
Variáveis.
De acordo com este sistema, as existências de Produtos Acabados são avaliadas
pelo custo total da produção.
Tanto os custos variáveis industriais, como os custos fixos industriais são custos do
produto e só se tornam custos do período, à medida que vão sendo vendidos.
Utilizando o exemplo acima indicado:
116

Produção =10000 Vendas 8000
Custos Variáveis industriais
Custos Fixos industriais
Custo Industrial Total
Produção do mês
Custo Unitário de produção
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un) FIFO
Vendas
CIPV
MARGEM BRUTA
Custos não industriais
RESULTADOS
117
Produção =10000 Vendas 8000 Custeio Total

Custos Variáveis industriais (10 000*9=) 90 000
Custos Fixos industriais 60 000
Custo Industrial Total 150 000
Produção do mês 10 000 unidades
Custo Unitário de produção 150 000/10 000 = 15
CIPA (10 000 un) 10 000*15= 150 000
EFPA (2 000 un) FIFO 2 000 *15 = 30 000
Vendas 8 000 * 25= 200 000

CIPV 8 000 *15 =(120 000)
CINI 0
MARGEM BRUTA 80 000
Custos não industriais 8 000*1,25+10 000=(20 000)
RESULTADOS 60 000
118

N+1:Produção =6000 Vendas 8000 Custeio Total
Custos Variáveis industriais 6 000*9= 54 000
Custos Fixos industriais 60 000
Custo Unitário de produção 114 000/6000= 19
CIPA (6 000 un) 6 000*19= 114 000
EFPA (0 un) FIFO 0
Vendas 8 000 *25 =200 000

CIPV 2000*15+6000*19=(144 000)
MARGEM BRUTA 56 000

Custos não industriais 8 000*1,25+10 000=(20 000)
RESULTADOS 36 000
119
120

 Os Sistemas de Custeio:
Esquema para o Sistema de Custeio Total
Custos de Produção
Custos Industriais Variáveis
EIPVF (CV’ + CF’) CIPA:
Custos Industriais Quantidade (CV1’’ +
Custos Industriais Custos Industriais CF1’’)
Variáveis
Variáveis Variáveis
(Quantidade * CV1) EFPVF (CV’’ + CF’’)
Custos Industriais
Fixos
Custos Industriais Fixos
Custos Custos
Armazém de Produtos Acabados
Industriais Fixos Industriais Fixos
CIPV:
EIPA (CV1’ + CF1’) Qd vendida (CV1’’’
+ CF1’’’)
Resultados
CIPA:
Quantidade (CV1’’ + EFPA (CV1’’’ +
CIPV:
Qd vendida * PV1 CF1’’) CF1’’’)
Qd vendida (CV1’’’ +
CF1’’’)
121
Sistema de Custeio Variável

Utilizando este Sistema de Custeio, consideram-se custos do produto
(única e exclusivamente), os Custos Variáveis industriais e só
estes serão considerados para efeitos de valorização das Existências
Finais de Produtos Acabados.
Como tal, os Custos Fixos são, na sua totalidade, custos do

período.
Não esquecer que as existências de matérias são igualmente
avaliadas apenas pelos custos variáveis. Os custos fixos com elas
relacionados - custos de armazenagem, por exemplo - são custos do
período.
122

Custos Variáveis industriais
Custos Fixos industriais
Custo Industrial Total
Produção do mês
CIPA (10 000 un)
EFPA (2 000 un) FIFO
Vendas
CIPV
MARGEM BRUTA
Custos não industriais
RESULTADOS
123

Custos Fixos industriais 0
Custo Unitário de produção 90 000/10 000= 9
CIPA (10 000 un) 10 000*9 = 90 000
EFPA (2 000 un) FIFO 2 000 * 9= 18 000
Vendas 8 000* 25 = 200 000

CIPV 8 000*9= (72000)
DI – CINI 100%CFInd. (60 000)
MARGEM BRUTA 68 000
Custos não industriais 8 000*1,25 +10 000= (20 000)
RESULTADOS 48 000
124

Custos Fixos industriais 0
Custo Unitário de produção 54 000/6 000= 9
CIPA (6 000 un) 6 000 *9 =54 000
EFPA (0 un) FIFO 0
Vendas 8 000*25= 200 000

CIPV 2 000*9 + 6 000*9= (72 000)
DI – CINI 100%CFInd. (60 000)
MARGEM BRUTA 68 000
Custos não industriais 8 000*1,25 +10 000= (20 000)
RESULTADOS 48 000
125
 Os Sistemas de Custeio:
Esquema para o Sistema de Custeio Variável
Custos Industriais Variáveis Custos de Produção

EIPVF (CV’) CIPA:
Custos Industriais
Custos Industriais Quantidade (CV1’’ )
Variáveis Custos Industriais
Variáveis
(Quantidade * CV1) Variáveis
EFPVF (CV’’ )
Custos Industriais Fixos Armazém de Produtos Acabados

Custos Industriais Custos Industriais EIPA (CV1’ ) CIPV:
Fixos Fixos Qd vendida (CV1’’’)
CIPA:
Quantidade (CV1’’ ) EFPA (CV1’’’)
Custos Industriais não incorporados Resultados

CIPV: Qd vendida * PV1
Custos Industriais Custos Industriais Qd vendida (CV1’’’ )
Fixos Fixos
Custos Industriais
Fixos 126

VANTAGENS
1.Possibilita a elaboração de resultados evidenciando a variabilidade dos lucros com as
quantidades vendidas;
2.Evidencia a existência de Custos Fixos;
3.Apresenta maior interesse para análise da situação económica da empresa, evidenciando o
volume de vendas e não o volume de produção. Note-se que o volume de vendas será um
indicador mais eficaz para medir a performance da empresa;
4.Simplifica o trabalho contabilístico e fornece maior exactidão no apuramento dos custos,
uma vez que não é necessário repartir os custos fixos;
5.Utilizando este sistema de custeio, os resultados do período não são influenciados pelas
variações no volume de produção.

Não permite que um aumento das vendas seja acompanhado por uma diminuição dos lucros,
o que poderá acontecer no sistema de custeio total, devido a um possível desfasamento
entre a produção e as vendas.
DESVANTAGENS
· Dificuldade na separação dos custos em Fixos e Variáveis
· Poderá determinar um custo incompleto dos produtos.
127
Sistema de Custeio Racional

O método de imputação racional dos Custos Fixos é um método de cálculo dos
custos de produção que tem por objetivo eliminar ou isolar a variação do volume
de produção sobre os custos.
 Para tal, este Sistema de Custeio, considera como custos do produto não só, a
totalidade dos Custos Variáveis, como também uma percentagem dos Custos
Fixos. Essa percentagem será a que resulta do quociente entre a
produção/atividade real e a produção/atividade normal (instalada).
Como tal:
Custos Fixos Industriais a Imputar à Produção =
Custos Fixos Ind. não Incorporados =
128

Ou seja,
 imputam-se aos produtos, os custos fixos respeitantes à
percentagem da capacidade realmente utilizada.
 a parte respeitante ao não aproveitamento da capacidade instalada,
ou seja, os custos de sub - atividade, será custo do período e não do
produto.
Esse saldo será levado a uma conta de "DIFERENÇAS DE

INCORPORAÇÃO - diferenças relativas a níveis de atividade".
Repare-se que o sistema de custeio Racional parte do pressuposto de

que não deverá ser imputada aos produtos fabricados em certo
período, uma quota de custos fixos industriais superior à que esteja
na proporção do volume de produção real relativamente àquele
que é considerado normal.
129
Qual será o custo industrial da produção acabada

utilizando o sistema de custeio racional?
Custeio racional Vendas
Custos Variáveis
Custos Fixos CIPV
Custo Industrial Total Dif. Inc. (CF não

incorporados)
Produção do mês
MARGEM BRUTA
CIPA (10 000 un) Custos não industriais
EFPA (2 000 un) RESULTADOS
130

Qual será o custo industrial da produção acabada utilizando o sistema de custeio
racional?
Produção normal / mês = 150 000 unidades / 12 = 12.500 unidades/mês
Custeio racional Vendas (8000*25) 200 000 €

Custos Variáveis 90 000 €
Custos Fixos 48 000 € CIPV (8000*13,8) 110 400 €
Custo Industrial Total 138 000 € Dif. Inc. (CF não 12 000 €
incorporados)
Produção do mês 10 000 unid.
MARGEM BRUTA 77 600 €
Custo Unitário de produção 13,8 €
CIPA (10 000 un) 138 000 € Custos não industriais 20 000 €
EFPA (2 000 un) 27 600 € RESULTADOS 57 600 €
 Pressupondo o exemplo anterior, teremos que: 48.000

CIPA = 9 € * 10 000 + ( )= 138 000 €
 Cada unidade que permanece em armazém, no final do período, é avaliada a
13,8 €.
131
Vantagens:
1. Neutraliza, no custo total do produto (ou encomenda) os efeitos
das variações da atividade;
2. custo de produção unitário é um bom instrumento de orientação
da política de vendas.
Desvantagens:
· A dificuldade em definir a capacidade normal ou atividade
normal.
132

Os Sistemas de Custeio:
Esquema para o Sistema de Custeio Racional
Custos Industriais Variáveis
EIPVF (CV’+ CIPA:
Custos Industriais %CF1’) Quantidade (CV’’+
Custos Industriais Custos Industriais %CF1’’)
Variáveis
Variáveis Variáveis
(Quantidade * CV1)
% Custos Industriais EFPVF (CV’’+
Fixos %CF1’’)
Custos Industriais Fixos Armazém de Produtos Acabados
Custos Industriais
Custos Industriais EIPA (CV’+ %CF1’) CIPV:
Fixos
Fixos Qd vendida (CV’’’’+
CIPA: %CF1’’’)
Quantidade (CV’’+ EFPA (CV’’’+
Custos Industriais não incorporados %CF1’’) %CF1’’’)
(1-%) (1-%) Resultados

Custos Industriais Custos Industriais CIPV:
Fixos Fixos Qd vendida * PV1
Qd vendida (CV’’’+
%CF1’’’)
(1-%)Custos
Industriais Fixos 133
Sistemas de Custeio Direto ou “ Direct Costing”
O sistema de Custeio Direto “é um método que consiste em não considerar

qualquer repartição dos custos comuns ou indiretos pelos produtos, obras,
encomendas, atividades, etc. Neste sistema, o custo dos produtos incorpora os
custos variáveis e os custos fixos específicos (custos Diretos), pelo que os
produtos em curso de fabrico e em armazém não incorporam todos os custos da
produção.”
Significa que:
 Os custos indiretos de fabrico serão custos do período.

VANTAGENS:
 Elimina a subjetividade utilizada na repartição dos custos comuns;
 Torna possível a aplicação de diferentes margens de vendas conforme a
fase de vida do produto e das estratégias adotadas.
134

Qual será o custo industrial da produção acabada utilizando o sistema de
custeio Direto?
Custos Diretos à fabricação = 40 000 € + 35 000 € + 5 000 €
Custos inDiretos à fabricação = 10 000 € + 60 000 €
Custeio Direto Vendas 200 000 €

Custos Diretos 80 000 €
Custos InDiretos ---- CIPV(8000*8) 64 000 €
Custo Industrial Total 80 000 € Dif. Inc. (GIF não 70 000 €

incorporados)
Custo Unitário de produção MARGEM BRUTA 66 000
8€
 Pressupondo o exemplo anterior, teremos que:

CIPA = 8 € * 10 000 = 80 000 €
 Cada unidade que permanece em armazém, no final do período,
é avaliada a 8 € .
135
Os Sistemas de Custeio:
Esquema para o Sistema de Custeio Direto
Custos Industriais Diretos EIPVF (MP’ + CIPA:

MOD’+GD’) Quantidade
Custos Industriais (MP1’’+MOD1’’+GD’’)
MP + MOD +GD
Diretos MP
MD + MOD + GD MOD + GD EFPVF
(MP1’’+MOD1’’+GD’’)
Custos InDiretos de Fabrico Armazém de Produtos Acabados
Custos InDiretos de
Custos InDiretos de EIPA (MP’ + CIPV:
Fabrico
Fabrico MOD’+GD’) Qd vendida
CIPA: (MP1’’’+MOD1’’’+GD’’’)
Quantidade EFPA
Custos Industriais não incorporados (MP1’’+MOD1’’+GD’’) (MP1’’’+MOD1’’’+GD’’’)
Resultados
Custos InDiretos de Custos InDiretos de
Fabrico Fabrico CIPV:
Qd vendida * PV1
Qd vendida
(MP1’’’+MOD1’’’+GD’’
Custos
’) InDiretos de
Fabrico
136

Sistemas de Custeio Teóricos
 Imputação dos Custos Fixos por Quotas Teóricas
Seguindo o nosso exemplo, a empresa tem uma produção normal de 150 000
unidades ao ano.
Prevêem-se para o próximo ano, Custos Fixos no valor de 750 000 u.m.
Qual será a quota teórica normal de custos fixos a imputar à produção deste
mês?
Custeio Teórico Vendas 200 000 €
Custos Variáveis 90 000 €
Custos Fixos (750/150 * 10.000) 50 000 € CIPV (8000*14) 112 000 €
Custo Industrial Total 140 000 € Dif. Inc. (CF não 10 000 €
incorporados)
Custo Unitário de produção 14 € MARGEM BRUTA 78 000 €
137
 CIPA unitário = 9 € + 5 € = 14 €  Custo Teórico
Custo Fixo Unitário ( teórico) = 750000/150000 unid. = 5 € por

unidade
 Cada unidade que permanece em armazém, no final do período, é

avaliada a 14 €.
Custos Industriais não incorporados (Diferenças de incorporação):

60 000 € - 5 € * 10 000 = 10 000 €
138

Análise das diferenças nos custos industriais e nos resultados
resultantes da aplicação dos diferentes sistemas de custeio
 Análise dos Custos Industriais

Imputação a Custos Reais Imputação
Custeio Custeio Custeio Custeio Custos

Total Variável Racional Direto Teóricos
Custos Variáveis ou 90 000 € 90 000 € 90 000 € 80 000 € 90 000 €
Diretos
Custos Fixos ou 60 000 € --- 48 000 € --- 50 000 €
InDiretos
Custo Industrial 150 000 € 90 000 € 138 000 € 80 000 € 140 000 €
Total
Produção do mês 10 000 10 000 10 000 10 000 10 000
unidades unidades unidades unidades unidades
Custo Unitário de 15 € 9€ 13,8 € 8€ 14 €
produção
CIPA (10 000 un) 150 000 € 90 000 € 138 000 € 80 000 € 140 000 €
EFPA (2 000 un) 30 000 € 18 000 € 27 600 € 16 000 € 28 000139

€
 Análise dos Resultados
Imputação a Custos Reais Imputação

a
Custeio Custeio Custeio Custeio Custos

Total Variável Racional Direto Teóricos
Vendas 200 000 € 200 000 € 200 000 € 200 000 € 200 000 €
CIPV 120 000 € 72 000 € 110 400 € 64 000 € 112 000 €
Dif. Inc. (CINI) --- 60 000 € 12 000 € 70 000 € 10 000 €
MARGEM 80 000 € 68 000 € 77 600 € 66 000 € 78 000 €

BRUTA
Custos não 20 000 € 20 000 € 20 000 € 20 000 € 20 000 €
industriais
RESULTADOS 60 000 € 48 000 € 57 600 € 46 000 € 58 000 €
140

141
Os Métodos para a Análise e

Repartição dos Custos Indiretos
142

OS MÉTODOS UTILIZADOS PARA A ANÁLISE E
REPARTIÇÃO DOS CUSTOS
Imputação dos Gastos Gerais de Fabrico
 Os Coeficientes de Imputação =
Custo das Matérias Primas

Custo da M.O.D.
Nº de horas de M.O.D.
Horas Máquina
Bases de Imputação
mais utilizadas Nº de unidades fabricadas
Área ocupada
Custo Primo
Valor dos Equipamentos
143
Exemplos:
Rendas área (m2)
Energia potência (kw), horas de trabalho
Seguros valor do objecto segurado
Amortizações do Equipamento horas máquina
M.O.I. horas M.O.D., custo M.O.D.
144

Imputação de Base Única:
GGF Produtos
InDiretos
 Coeficiente Geral =
 Valor a imputar = Coeficiente * Base de Imputação de cada Produto
 NOTA: Este método só deve ser utilizado quando o montante de GGF for uma
% muito reduzida em relação às Matérias primas e à M.O.D., ou seja em
situações em que não se justifique a utilização de diversas bases de imputação.
145
 Imputação de Base Múltipla:

GGF Grupos
InDiretos de Produtos
Gastos
GGF Centros
InDiretos de Produtos
Custos
GGF
InDiretos atividades Produtos
Procedimento:
 1º Repartem-se os GGF por Grupos ou Centros de Custo ou atividades;
 2º Atribui-se uma Base de Imputação adequada para cada;
 3º Calcula-se o Coeficiente de Imputação;
 4º Imputa-se os custos aos produtos.
146

Caso Prático
- Repartição de base única;

- Repartição de base múltipla
147
1) Imputação de Base Única:

 Exemplo:
 GGF do mês 3 780 euros
 Horas de MOD gastas em cada produto:
•A 5 000 h
•B 4 950 h
•C 5 050 h
 Base de imputação Horas de MOD
 Qual o montante de GGF a atribuir a cada um dos produtos?
148

 CI = 3 780 € / 15000 HH = 0,252€/HH
 A – 5000 HH * 0,252€ = 1 260,00 €
 B – 4950 HH * 0,252€ = 1 247,40 €
 C – 5050 HH * 0,252€ = 1 272,60 €
 3 780,00 €
149
2) Imputação pelo Método dos Coeficientes Diferenciados (Imputação de Base

Múltipla):
 Exemplo:
Produto X Produto Y
Matérias consumidas 1 200 u.m. 1 500 u.m.

Nº de horas máquina 13 500 15 000
Nº de horas homem 11 000 17 500
MOD 2 200 u.m. 3 500 u.m.
Valor de Vendas 8 000 u.m. 9 000 u.m.
Os GGF foram os seguintes: Bases de imputação:
Energia 570 u.m. Nº de horas homem

Seguros 510 u.m. Valor de Vendas *
Amortizações 1140 u.m. Nº Horas Máquina
MOI 4275 u.m. Valor da MOD
 Determine o montante de GGF a imputar a cada produto e o respectivo custo de produção.

 Determine o CIPA considerando que não há produtos em curso
 Determine o CIPA unitário considerando Produção de x=1000Kg e de Y=2000Kg
 Comentem as bases de imputação escolhidas
150

CI Energia = 570/ (11000+17500) = 0,02
CI Seguros = 510 / (8000 + 9000) = 0,03
CI Amortizações = 1140 / (13500 + 15000) = 0,04
CI MOI = 4275 / ( 2200 + 3500) = 0,75
151
Produto X Produto Y
MOD 2 200 u.m. 3 500 u.m.
GGF
energia (11000*0,02) 220 u.m. (17500*0,02) 350 u.m.
seguros* (8000*0,03) 240 u.m. (9000*0,03) 270 u.m.
Amortizações (13500*0,04) 540 u.m. (15000*0,04) 600 u.m.
MOI (2200*0,75) 1650 u.m. (3500*0,75) 2625 u.m.
Custos mês=CIPA 6 050 u.m. 8 845 u.m.
Produção 1.000Kg 2.000Kg
CIPA unitário 6,05 u.m. 4,4225 u.m.
* Esta base de repartição não é adequada para repartição de um GGF, ou seja de um custo de produção. Só
estaria adequado se considerarmos o valor de vendas da PRODUÇÃO…
152

Quotas Teóricas (quotas normais e quotas ideais)
 Coeficiente de Imputação dos GGF =
A empresa aguarda pelos valores reais dos GGF?
Sim Não
Coeficiente real Coeficiente Teórico ou pré - estabelecido
VANTAGENS:
- o valor dos produtos não é prejudicado por algum facto
anormal (avaria, greve...).
- não é necessário aguardar pelo fim do mês para calcular o
coeficiente de imputação;
- procedimento menos trabalhoso, uma vez que só existe um
coeficiente ao longo do ano.
153
NORMAIS: coeficientes pré-

determinado pressupondo que a empresa
vai laborar em condições normais de
funcionamento;
COEFICIENTES
TEÓRICOS
IDEAIS: coeficientes pré-determinado
pressupondo que a empresa vai laborar
em condições ideais de funcionamento;
Quotas reais / Quotas teóricas
 Qual o tratamento a dar à diferença entre a quota estimada e a

quota real ?
154

GGF Centros de Custos
GGF Reais GGF GGF

estimados estimados
(Imputados)
Sf
Se a diferença
Diferenças de Incorporação
significativa
Sf se: Sf se:
GGF Reais > GGF GGF Reais < GGF Resultados
Estimados Estimados
Sf
Se diferença não significativa
155
Caso Prático
- Imputação com coeficientes teóricos

(no exemplo anterior considerem a Imputação de GGF
de 2 u.m. a cada unidade produzida)
156

Imputação de GGF de 2 u.m. a cada unidade produzida
Produto X Produto Y
MOD 2 200 u.m. 3 500 u.m.
GGF 1000*2=2000 u.m. 2000*2=4000 u.m.
Custos mês=CIPA 5 400 u.m. 9 000 u.m.
Produção 1000Kg 2000Kg
CIPA unitário 5,40 u.m. 4,50 u.m.
Total de GGF Imputados = 6000 u.m.

GGF reais = 6495 u.m.
Diferenças de Imputação (devedoras) = 495 u.m. => débito em Resultados
157
158

Caso Prático
Companhia II
159
No decurso do mês de Setembro Companhia II, produziu cinco produtos (A, B, C, E, F). Os
gastos inDiretos de fabrico apresentavam os seguintes montantes
O resumo de alguns registos da companhia são os seguintes:
CUSTOS HORAS HORAS DE N. Consumos de
Produtos M.O.D ( €) M.O.D TRABALHO PEÇAS MP (€) Produção
A 20 000 3 000 1 900 400 10 000 100
B 30 000 5 000 1 500 240 15 000 200
C 10 000 1 000 800 720 5 000 100
E 10 000 2 000 400 40 2 000 200
F 10 000 1 000 400 15 1 000 100
GGF BASES DE RATEIO Valor (€)

Ordenados Contramestres/Outros HORAS M.O.D. 33 000 €
Custos Suplementares de M.O. HORAS M.O.D 3 000 €
Reintegrações de Maquinas H.TRABALHO 50 000 €
Energia H. TRABALHO 2 500 €
Aluguer da Fábrica N. PEÇAS 5 000 €
Seguro do Edifício da Fabrica N. PEÇAS 660 €
PEDIDO: Elaboração de um mapa de distribuição dos gastos, segundo as indicações do problema.
Determine o Custo de Produção Total e unitário de cada um dos produtos
160

Companhia II – correção
CI A B C E F Total
(33000+3000)/ 3*3000= 3*5000= 3*1000= 3*2000= 3*1000=
Ord+Sup 12000=3 9000 15000 3000 6000 3000 36000
50000+2500)/ 10,5*1900 10,5*1500 10,5*800 10,5*400 10,5*400
Depr+En 5000=10,5 =19950 =15750 =8400 =4200 =4200 52500
(5000+660)/ 4*400= 4*240= 4*720= 4*40= 4*15=
Al+Seg 1415=4 1600 960 2880 160 60 5660
GGF 30550 31710 14280 10360 7260 94160
MP 10000 15000 5000 2000 1000 33000
MOD 20000 30000 10000 10000 10000 80000
CIPA 60550 76710 29280 22360 18260 207160
Prod 100 200 100 200 100
CIPA1 605,5 383,55 292,8 111,8 182,6
161
Imputação pelo Método das Secções Homogéneas:
Secção Homogénea:
 É um centro de custos relativo a operações idênticas, com fácil
atribuição de responsabilidades, permitindo um controlo dos
custos e a sua afetação posterior.
 O facto de ter operações idênticas, facilita a escolha de uma

unidade de obra. É, portanto, um centro de custos (centro de
responsabilidade cujo responsável controla a qualidade e/ou o
custo dos fatores consumidos), cujas características consistem:
 Homogeneidade de funções
 Responsabilização
 Existência de uma unidade de medida da atividade do

centro (unidade de obra)
162

Centros Auxiliares: prestam serviço a outras secções
ou
Secções
Principais (de produção): concorrem

diretamente para a produção
Administrativas Distribuição e Financeiras:

não concorrem diretamente para a
produção: exemplo. contabilidade,
administração, comercialização ...
163
Procedimento:
1º) DETERMINAÇÃO DOS CUSTOS DIRETOS E COMUNS AOS
CENTROS OU REPARTIÇÃO PRIMÁRIA:
Distribuição dos gastos Diretos e comuns, pelas respetivas
centros/secções (principais e auxiliares);
2º) DETERMINAÇÃO DO VALOR DOS REEMBOLSOS OU

REPARTIÇÃO SECUNDÁRIA:
Repartição dos custos dos centros/secções auxiliares, pelos
centros/secções recetoras do serviço prestado por cada um dos
centros/secções auxiliares.
3º) DETERMINAÇÃO DO CUSTO GLOBAL DOS PRODUTOS /

SERVIÇOS OU REPARTIÇÃO TERCIÁRIA:
Imputação dos custos totais das secções principais aos produtos/serviços
através das Unidades de Obra
164

 Quadro de repartição dos Gastos InDiretos
de fabrico ou dos Custos de Transformação
 Quadro para a determinação do custo do

produto (com a repartição dos custos das
secções principais pelos produtos)
165
Secções auxiliares Secções Principais

Total
Secção Secção Gastos Secção Secção Secção Secção
X Y Comuns A B C D
1. Custos Diretos e/ou comuns às secções
Consumos de Matérias Subsidiárias X X X X X X X X
Pessoal X X X X X X X X
Amortizações X X X X X X X X
Seguros X X X X X X X X
Energia X X X X X X X X
Comunicação X X X X X X X X
Trabalhos especializados X X X X X X X X
Outros X X X X X X X X
Total da primeira Repartição X X X X X X X X
2. Reembolsos
Secção auxiliar (secundária) X (X) X - X X X X 0
Secção auxiliar (secundária) Y X (X) - X X X X 0
Gastos comuns X X (X) X X X X 0
Total da segunda repartição (X) (X) (X) X X X X 0
3. Custo global 0 0 0 X X X X X
Unidade de Obra (imputação) X X X X
Custo unitário X X X X
166

Produto X Produto Y Produto Z Total
Consumos de Matérias-Primas X X X X
Mão-de-Obra Direta X X X X
Gastos Gerais de Fabrico
Secção A X X X X
Secção B X X X X
Secção C X X X X
Total Custos Produção X X X X
EIPVF X X X X
EFPVF (X) (X) (X) (X)
CIPA X X X X
EIPA X X X X
EFPA (X) (X) (X) (X)
CIPV X X X X
167
168

Empresa Dedicação
169
A Empresa Dedicação, SA dedica-se à produção do produto X e Y. Contabilisticamente esta empresa está organizada
em 5 secções - A, B, C, D e E - sendo as duas primeiras secções auxiliares, as duas seguintes principais de produção
e a ultima é principal de distribuição.
Da Contabilidade Analítica extraíram-se algumas informações:
1 - Os consumos de MP foram os 5 000 kg a 10 € cada, para o Produto X e 7 500 kg a 10 € cada, para o Produto Y.
2 -O custo horário da MOD foi de 20 € (incluindo os encargos de 60%), sendo 1000 horas do prod.X e 1 200 do prod.Y.
3 - Durante o mês de Jan. a empresa produziu 2 000 unidades do produto X e 1 000 unidades do produto Y.
4 - Unidades de obra: Secção C - 500 hm (das quais 300 foram dedicadas à produção do produto X); Secção D - Kg
consumidos de Matéria Prima; Secção E - 280 000 € de vendas (das quais 130 000 € são do produto X)
5 - Quadro de Repartição Primária e unidades de imputação das secções auxiliares:
Secções auxiliares Secções Principais Total
(em €) A B C D E
Fornecimentos de serviços 2 000 8 400 14 000 1 000 3 000 28 400
Mão-de-obra indireta 5 000 8 000 10 000 3 000 2 400 28 400
Impostos 400 600 250 150 200 1 600
Amortizações 3 600 6 000 5 550 1 050 4 400 20 600
Outros custos operacionais 4 000 2 000 10 000 2 000 2 000 20 000
Custos Diretos e comuns 15 000 25 000 39 800 7 200 12 000 99 000
Serviços prestados:
Secção __A__ 10 000 Hm 10 000 Hm 20 000 Hm
Secção __B__ 1 000Hm 12 000 Hm 10 000 Hm 2 000 Hm 25 000 Hm
Pedidos: Determine o custo de produção acabado unitário e total.
170

Empresa Dedicação Secções auxiliares Secções Principais Total
(em €) A B C D E
Fornecimentos de serviços 2 000 8 400 14 000 1 000 3 000 28 400
Mão-de-obra indireta 5 000 8 000 10 000 3 000 2 400 28 400
Impostos 400 600 250 150 200 1 600
Amortizações 3 600 6 000 5 550 1 050 4 400 20 600
Outros custos operacionais 4 000 2 000 10 000 2 000 2 000 20 000
Custos Diretos e comuns 15 000 25 000 39 800 7 200 12 000 99 000
Serviços prestados:
Secção B 1 000 (25 000) 12 000 10 000 2 000 0

Secção A (16 000) 8 000 8 000 0
Total Reembolsos (15 000) (25 000) 20 000 18 000 2000 0
Custo Global 0 0 59 800 25 200 14 000 99 000
Unidades de Obra 500 hm 12 500kg 280000
Custo por unidade de Obra 119,6€/Hm 2,016€/kg 0,05€/€V
Prod X- 300hm Prod X-5 000Kg Prod X-130 000
Prod Y- 200 hm Prod Y-7 500Kg Prod Y-150 000
171
(em €) Produto X Produto Y Total

Consumos de MP 5000*10= 50 000 7500*10= 75 000 125 000
MOD 1000*20= 20 000 1200*20= 24 000 44 000
GGF
Secção C 300hm*119,6= 200hm*119,6=
35 880 23 920 59 800
Secção D 5000Kg*2,016= 7500Kg*2,016=
10 080 15 120 25 200
Total Custos Mês=CIPA 115 960 138 040 254 000
Unidades produzidas 2 000 unidades 1 000 unidades
CIPA 1 57,98 138,04
Pedidos: Determine o custo de produção acabado unitário e total.

172

Empresa TESTE I
173
A Empresa Teste I, Lda dedica-se à produção dos produtos P1 e P2, praticando um preço
de venda unitário de 8000€ e 10 000€, respectivamente. A sua contabilidade analítica está
organizada por centros de custos, utilizando o método das secções homogéneas para a
repartição dos custos, o sistema de custeio total e o critério valorimétrico do FIFO.
Da contabilidade foram extraídos as seguintes informações:
1.Existências:
Existências Iniciais: Unidades Custo unitário Total

Matérias-primas 1 000 Kg 1750€ 1750000€
Produto Acabado P1 600 unidades 2200€ 1320000€
Produto Acabado P2 700 unidades 2500€ 1750000€
Produtos em Curso de P2 300000€
Existências Finais: Unidades Custo unitário Total

Matérias-primas 1 200 Kg ??? ???
Produto Acabado P1 100 unidades ??? ???
Produto Acabado P2 800 unidades ??? ???
Produtos em Curso de P2 607000€
2- As compras de Matérias Primas foram de 4 000 Kg a 1750€ por Kg.
3- 1140 kg dos consumos de matérias primas foram aplicados no produto P1 e o restante foi aplicado para P2.
4- Sabe-se que o custo por hora de MOD foi de 20€, sendo aplicadas 16050h no produto P1 e 52800h no
produto P2.
174

5- Os custos dos centros foram os seguintes :
Reparação Manutenç Fase I Fase II Fase III Administração Distribuição Total

(em €) ão
Custos
Forne. de 2040000 376000 1000000 400000 2350000 2100000 9.066.000
serviços 800000
Custos c/ pessoal 700000 400000 300000 260000 570000 600000 2300000 5.130.000
Outros custos 260.000 50.000 220.000 230.000 184.000 2.945.000 1.430.000 5.319.000
oper.
Total Custos 3000000 1250000 896000 1490000 1154000 5.895.000 5.830.000 19.515.000
175
6- As secções têm as seguintes bases de repartição
Reparação Horas reparadas em cada secção

Manutenção N.º de trabalhadores de cada secção
Fase I 30% para o produto P1, o restante para o produto P2
Fase II Unidades Produzidas de cada produto
Fase III Kg consumidos em cada produto
Administração Unidades Vendidas
Distribuição Unidades Vendidas
7- Os custos financeiros ascenderam a 6400000€, sendo 1380 000€ de natureza fixa.
8- Durante o mês a produção acabada foi de 2 000 unidades do produto P1 e 4 000 do produto P2.
9- Outras Informações:
Reparação Manutenção Fase I Fase II Fase III Administração Distribuição
Horas reparadas
0 0 35 25 40 12,5 12,5
Trabalhadores
10 10 50 60 30 40 60
Pedidos:
- Determine o Custo unitário e total da produção de cada um dos produtos, preenchendo os
quadros adequados e determine o valor das existências finais.
- Elabore a demonstração de resultados por produtos, por funções e por natureza.
176

Empresa Teste
Quadro da Determinação dos Custos Diretos e Comuns às secções e Reembolsos
(Repartição Primária e Secundária)
(em Euros) Secções Auxiliares Secções Principais Total

Reparação Manutenção Fase I Fase II Custos Custos de
Fase III
Administ. Distrib.
Custos Diretos e Comuns
Total Rep. Primária 3.000.000 € 1.250.000 € 896.000 € 1.490.000 € 1.154.000 € 5.895.000 € 5.830.000 € 19.515.000 €
2. Reembolsos
Manutenção 50.000 € -1.250.000 € 250.000 € 300.000 € 150.000 € 200.000 € 300.000 € 0€
Reparação -3.050.000 € 854.000 € 610.000 € 976.000 € 305.000 € 305.000 € 0€
Total Rep. Secundária -3.000.000 € -1.250.000 € 1.104.000 € 910.000 € 1.126.000 € 505.000 € 605.000 € 0€
3. Custo Global 0€ 0€ 2.000.000 € 2.400.000 € 2.280.000 € 6.400.000 € 6.435.000 € 19.515.000 €
Unidades de Obra 100% 6000 3800 6400 6400
Custo por unidade 2.000.000 € 400,00 € 600,0 € 1.000 € 1.005,47 €
% produção kg
177
Produto P1 Produto P2 Total

1.Custos do mês 1250000/
CI
250
1.1. Consumos de MP 1.995.000 € 4.655.000 € 6.650.000 € Manutenção
=5.000 € por h
1.2. MOD 321.000 € 1.056.000 € 1.377.000 €
3050000/
1.3. GGF 0€ CI
125= por
Reparação
Fase I 600.000 € 1.400.000 € 2.000.000 € 24.400 € traba.
Fase II 800.000 € 1.600.000 € 2.400.000 €
Fase III 684.000 € 1.596.000 € 2.280.000 €
Custo total mês 4.400.000 € 10.307.000 € 14.707.000 € Quadro de
2. EIPVF 0€ 300.000 € 300.000 € Determinação do Custo
3. EFPVF 0€ 607.000 € 607.000 € de Produção dos
4. CIPA 4.400.000 € 10.000.000 € 14.400.000 € Produtos
Unidades Produzidas 2000 4000
CIPA por unidade 2.200 € 2.500,0 €
EIPA 1.320.000 € 1.750.000 € 3.070.000 €
5. CIPV 5.500.000 € 9.750.000 € 15.250.000 €
(P1=2500 P2=3900)
6. EFPA 220.000 € 2.000.000 € 2.220.000

(P1=100 P2=800)
178

Demonstração de Resultados por Produtos e por Funções
Produto P1 Produto P2 Total
Vendas e prestação de serviços 20.000.000 € 39.000.000 € 59.000.000 €
Custo das vendas e prestações de serviços -5.500.000 € -9.750.000 € -15.250.000 €
Resultados Brutos 14.500.000 € 29.250.000 € 43.750.000 €

Outros proveitos e ganhos operacionais
Custos de Distribuição -2.513.672 € -3.921.328 € -6.435.000 €
Custos Administrativos -2.500.000 € -3.900.000 € -6.400.000 €
Outros custos e perdas operacionais
Resultados Operacionais 9.486.328 € 21.428.672 € 30.915.000 €
Proveitos Financeiros
Custos Financeiros -2.500.000 € -3.900.000 € -6.400.000 €
Resultados Correntes 6.986.328 € 17.528.672 € 24.515.000 €
Proveitos Extraordinários
Custos Extraordinários
Resultados antes de Imposto 6.986.328€ 17.528.672 € 24.515.000 €
179
Demonstração de Resultados por Natureza
GASTOS E PERDAS RENDIMENTOS E GANHOS

CMVMC 6.650.000 €
Vendas e Prestação de Serviços 59.000.000 €
Fornecimentos e serviços externos 9.066.000 €
Gastos com o pessoal 6.507.000 €
Depreciações 0€ Variação da produção -543.000 €
Provisões
EFPA+EFPVF 2.827.000 € (2.220+607)
Impostos
(EIPA+EIPVF) -3.370.000 € (3070+300)
Outros gastos operacionais 5.319.000 €
Rendimentos Operacionais 58.457.000 €
Total Gastos Operacionais 27.542.000 €
Juros e custos similares 6.400.000 €
Total Custos 33.942.000 €
Resultado do exercício 24.515.000 €

Total Custos + Resultados Total 58.457.000 €
58.457.000 €
180

181
Empresa LAB, Lda
182

183
Empresa LAB, Lda

Quadro da Determinação dos Custos Diretos e Comuns às secções e Reembolsos
(Repartição Primária e Secundária)
(em Euros) Secções Auxiliares Secções Principais Total
Serviços
Refeitório Tratamento Corte Montagem
Gerais
Custos Diretos e
Comuns
Total Rep. Primária 111 300 134 500 432 800 539 400 792 000 2 010 000
2. Reembolsos
Serviços Gerais (111 300) 10 500 9 000 13 800 78 000 0
Refeitório (145 000) 8 200 16 800 120 000 0
Total Rep. Secundária (111 300) (134 500) 17 200 30 600 198 000 0
3. Custo Global 0 0 450 000 570 000 990 000 2 010 000
Unidades de Obra 900h 30 000 000kg 2 400 000
Custo por unidade 500 0,019 0,4125
P1-300 P1-15000000 P1-1000000
P2-600 P2-15000000 P2-1400000
184

CI Serviços Gerais = (111300+0)/371000= 0,3um/hh
-Tratamento -30 000hh * 0,3 = 9 000um
-Corte -46 000hh * 0,3= 13 800um
-Montagem -260 000hh* 0,3= 78 000um
-Refeitório - 35 000hh * 0,3= 10 500um
- 371 000hh 111 300um
CI Refeitório =(134 500+10 500)/290000=0,5um/hh

-Tratamento – 16 400hh * 0,5 = 8 200um
-Corte - 33 600hh * 0,5 = 16 800um
-Montagem -240 000hh * 0,5 = 120 000um
- 290 000hh 145 000um
185
P1 P2 Total
Custos do mês
MP 15000000*0,2= 15000000*0,5=
3 000 000 7 500 000 10 500 000
MOD 45%*2 900 000= 55%*2 900 000=
1 305 000 1 595 000 2 900 000(*)
GGF
Tratamento 300h*500= 600h*500=
150 000 300 000 450 000
Corte 15000000*0,019= 15000000*0,019=
285 000 285 000 570 000
Montagem 1000000h*0,4125= 1400000h*0,4125=
412 500 577 500 990 000
Total Mês=CIPA 5 152 500 10 257 500 15 410 000
Produção 661 500 480 975
CIPA 1 7,789 21,326

(*)MOD=(16 400hh+33 600hh+240000hh)*10 u.m.= 2 900 000 u.m. 186

P1 P2 Total
Vendas 661 500*10= 480975*32=
6 615 000 15 391 200 22 006 200
CIPV (=CIPA) ( 5 152 500) (10 257 500) (15 410 000)
Margem Bruta 1 462 500 5 133 700 6 596 200
Custos Distribuição (90 179,13) (209 820,87) (300 000)
C. Administrativos (631 253,92) (1 468 746, 08) (2 100 000)
Custos Financeiros (75 149,28) (174 850,72) (250 000)
Resultados 665 917,60 3 280 282,30 3 946 200,00
* em função do valor das vendas

CI Dist= P1(300 000)/22 006 200 *6 615 000= 90179,13
P2(300 000)/22 006 200 *15 391 200= 209820,87
CI Admi.= P1(2 100 000)/22 006 200 *6 615 000= 631 253,92
P2(2 100 000)/22 006 200 *15 391 200= 1 468 746, 08
CI Financ= P1(250 000)/22 006 200 *6 615 000= 75149,28
P2(250 000)/22 006 200 *15 391 200= 174850,72 187
188

Secções Auxiliares Com Prestações Reciprocas
Os custos de certo mês de uma secção auxiliar são a soma dos custos Diretos
com os reembolsos, isto é, dos custos relativos aos serviços que foram
prestados por outras secções auxiliares. Por vezes acontece que há secções
que têm prestações reciprocas e quando essas prestações são valorizadas aos
custos reais do mês há que recorrer a um sistema de equações para
determinar o seu custo real.
Exemplo:
Em certa empresa, no mês de Janeiro, a secção de Distribuição de Energia

forneceu eletricidade à secção de Reparações Elétricas e esta última fez
reparações no posto de transformação de energia da primeira.
A atividade das secções no mês em causa foi:
 Distribuição de Energia: 50.000 Kwh, dos quais 1.000 Kwh para a secção de
Reparações Elétricas;
 Secção de Reparações Elétricas: 800 Hh, das quais 100 Hh para a secção de
Energia.
189
Os custos das secções em causa, que englobam todos os custos Diretos e

também os reembolsos das restantes secções auxiliares, excepto as aqui
mencionadas, foram:
Distribuição de Energia 163.000 u.m.

Reparações Eléctricas 92.500 u.m.
Para apurar o custo da unidade de obra de cada secção, resolvemos o seguinte

sistema de duas equações a duas incógnitas:
50.000 Kwh = 163.000 + 100 Hh

800 Hh = 92.500 + 1.000 Kwh
Em que Kwh representa o custo do Kwh de energia e Hh o custo da MO.
50.000*Kwh = 163.000 + 100*(92500/800+1000/800Kwh) 

50.000*kwh = 163.000 + 11.562,5 + 125 Kwh  (50.000-125)kwh = 174.562,5
Kwh = 3,5 Substituindo, obtém-se o valor de Hh = 120 u.m.

190

Portanto, o custo da secção Distribuição de Energia é de:
163.000 + (100*120) = 175.000 u.m.
O custo da secção de Reparações Eléctricas é de :
92.500 + (1000*3.5) = 96.000 u.m.
Se as secções com prestações reciprocas forem 3, haverá lugar a um sistema de

3 equações a três incógnitas, se forem X secções o sistema terá X equações a X
incógnitas.
191
Ou,
Custo Sec. Dist Energia = 163.000 + 100/800 * Custo Sec Reparação
Custo Sec Reparação = 92.500 + 1000/50000 * Custo Sec Dist Energia
Dist Energia = 163.000 + 12,5% Sec Reparação

Sec. Reparação = 92.500 + 2% Dist Energia
Dis Energia = 163.000 + 12,5% (92500 + 2% Dist. Energia) 

0,9975 Dist Energia = 174562,5  Dist Energia = 175.000
Logo Reparação = 92.500 + 0,02*175000  Custo Rep. = 96.000
192

193
O Sistema de Custos ABC
Algumas das razões do surgimento deste sistema:

1. O ciclo de vida dos produtos é mais curto
2. O cliente é cada vez mais exigente
3. A teoria clássica em contabilidade de gestão (objetivo

principal é o custo por produto)
4. Aumento dos custos relacionados diretamente com as

"estruturas não produtivas”
194

Perda de relevância do método tradicional:
 Os sistemas tradicionais não oferecem informação útil em tempo

oportuno - O ABC surge como resposta às necessidades de
informação atempada e correta sentidas nas empresas.
 Exagerado nível de agregação (centros de custos / secções /

departamentos) - No ABC os custos são consequência da
realização de determinadas atividades, as quais por sua vez são as
causas da produção dos produtos ou serviços que comercializa a
empresa.
Passa-se então, da gestão de custos para a gestão de atividades.
195
Fundamentos do ABC
O sistema de custos ABC fundamenta-se em três premissas básicas:
1. Os produtos requerem atividades
2. As atividades consomem recursos
3. Os recursos custam dinheiro
Indutores
de Custos
Recursos Consumo
atividades Produtos
de Consumo de
Recursos atividades
Na operacionalização do ABC procura-se estabelecer a relação entre as

atividades e produtos utilizando o conceito de "Cost drivers" ou Indutores de
Custos. Apura-se o custo das diversas atividades que serão distribuídos pelos
produtos através dos indutores de custos.
196

Conceito de atividade:
Conjunto de tarefas elementares ou actos, realizadas por um indivíduo, grupos
de indivíduos, máquina ou grupo de máquinas, que supõem ou dão lugar a
um saber fazer específico.
Características fundamentais para ser atividade:

1. Ter uma finalidade, isto é uma "produção"(permite obter um output, são
dirigidas para a satisfação do cliente quer interno quer externo)
2. Consumir factores (usam uma determinada quantidade de inputs)
3. Ter um sistema de condução, isto é, uma única forma de relacionar o
consumo de fatores com a produção
Uma atividade terá que possuir duas características fundamentais:

Homogeneidade e estar associada a uma unidade de medida
197
Tipo de atividades:
As atividades podem ser relacionadas tecnologicamente com o processo de
fabricação ou simplesmente serem atividades administrativas.
Classificação das atividades

A) Quanto à sua actuação com respeito ao produto:
atividades ao nível unitário (executam-se de cada vez que se produz uma

unidade do produto, exemplos: matéria prima, mão-de-obra);
atividades ao nível do lote (realizam-se sempre que se produz um lote do

produto, exemplos: preparação de máquinas, inspeções)
atividades de linha de produtos (são executadas para possibilitarem linhas de

produtos, exemplos: desenho da linha, engenharia do produto)
198

 atividades de suporte à organização:
 garantem o funcionamento geral da organização
 Se for eliminada uma marca de produtos, então as
atividades “relacionadas com grupo de produtos” e de
“nível unitário” associadas a essa marca terminam, mas
não as atividades de “suporte à organização”.
199
B) Quanto à sua frequência na execução:
atividades Repetitivas - realizam-se de forma sistemática e continuada na

empresa (exemplos: preparação de matérias, registos contabilísticos)
atividades Não Repetitivas - têm caracter esporádico ou ocasional (exemplo:

modificações no produto)
C) Quanto à sua capacidade para acrescentar valor ao produto:

atividades sem valor acrescentado:
 Qualquer atividade que não seja rentável;
 Aquelas que gastam tempo, dinheiro ou recursos e não contribuem para o
incremento das vendas;
 Aquelas que aumentam desnecessariamente os custos num produto, em
qualquer momento do seu ciclo de vida;
 Aquelas que podem ser reduzidas ou eliminadas.
200

atividades primárias, Secundárias e
Terciárias
 atividades primárias: são aquelas que podem ser associadas aos
produtos por um nexo de causalidade direta. Incluem-se nesta
categoria, as atividades de “nível unitário”, as atividades
“relacionadas com grupos de produtos” e as atividades de
“suporte aos produtos”
 As atividades secundárias e terciárias integram as chamadas

atividades de “suporte à organização”.
 As atividades secundárias suportam diretamente as atividades
primárias, sendo por elas geradas (nexo de causalidade indireta).
 As atividades terciárias, não podem ser relacionadas direta ou
indiretamente com os produtos. Os custos destas atividades são
os únicos que devem ser excluídos do cálculo do custo dos
produtos.
201
atividades primárias, Secundárias e

Terciárias (cont.)
 Os custos das atividades secundárias

concentram-se nas atividades primárias. Estas,
por sua vez, transferi-los-ão para os produtos
através dos correspondentes indutores de
custos
 A associação entre atividades primárias e
secundárias é, no fundo, a relação que é
estabelecida, no Custeio Tradicional, entre os
centros principais e os centros auxiliares.
202

"Cost Drivers" ou Indutores de Custos
A literatura Anglosaxónica utilizou o termo "Cost driver" (indutor
de custos) para designar as unidades de medida e controlo definidas
como base de repartição dos custos indiretos. O indutor de custos
é o motivo pelo qual ocorre o custo.
No processo de imputação dos custos no modelo ABC, os

indutores de custos desempenham um papel análogo ao das
unidades de obra utilizadas nos processos de imputação no
modelo de custos completos por centros de responsabilidade. No
entanto, não são equivalentes pois:
 A homogeneidade atribuída à unidade de obra é mais genérica;
 Para cada Centro de atividade existirão muitos indutores de custos, tantos
quantas as atividades existentes no Centro;
 O indutor de custo representa mais claramente e melhor que a unidade de
obra a relação causa - efeito existente entre os custos e os seus causadores.
203
Indutores de Custos
 Distinguem-se três categorias de indutores de
custos:
 Os que consideram o número de transações
(número de ordens de compra, por exemplo;
 os que consideram o “fator tempo”: consideram o
tempo requerido para executar uma atividade;
 a “utilização efetiva” dos recursos: são os mais
rigorosos mas apresentam também
comparativamente os custos de medição mais
elevados.
204

Custos dos recursos disponíveis e
Custo dos recursos consumidos
 Custo dos recursos consumidos: o necessário para levar
a cabo as atividades atualmente necessárias à fabricação
dos produtos;
 Custo dos recursos disponíveis: custo dos recursos que
se encontram ao dispor da organização para o consumo.
 Custo dos recursos disponíveis= Custo dos recursos
consumidos + custos dos recursos não consumidos
 O custo dos recursos não consumidos não deve ser
imputado aos produtos.
205
 Etapas para mostrar a estrutura do processo

contabilístico do modelo ABC com referência ao
custo completo por centros de atividades:
1. Localização dos custos nos centros e o quadro de distribuição;
2. Identificação das atividades e a atividade de cada centro no seu
conjunto;
3. Repartição dos elementos do custo pelas atividades;
4. Determinação dos geradores de custos e a sua comparação com as
unidades de obra;
5. A reclassificação das atividades e a repartição secundária entre
centros de atividades;
6. Formação do custo do gerador e das unidades de obra;
7. Imputação dos custos das atividades e dos centros de atividade aos
produtos;
8. Imputação das cargas diretas aos produtos e formação do custo
final.
206

Factores que favorecem a adopção
do ABC
 Quanto maior for a diversidade dos produtos maiores
serão as vantagens potenciais do ABC, uma vez que só
um sistema de custeio mais refinado captará com
suficiente rigor os factores geradores dos custos. Os
produtos são diversos quando consomem as atividades em
diferentes proporções
 Quanto maior for o peso dos encargos gerais de fabrico
nos custos totais de produção maiores serão as vantagens
do ABC.
207
Factores que favorecem a adopção do

ABC (cont.)
 Quanto maior for a liberdade da empresa em
fixar o preço menor será a importância do
conhecimento rigoroso do custo dos
produtos; logo, a adopção do ABC não se
torna tão pertinente;
 Se a estratégia da empresa é a redução de
custos então importa analisar até que ponto o
refinamento na distribuição dos custos
indiretos conduzirá a alterações das decisões.
208

Comparação entre o ABC e os
Sistemas Tradicionais
 O sistema de custeio baseado nas atividades ou
ABC, contrariamente aos sistemas tradicionais, tem
em conta todos os custos de uma empresa.
 No sistema tradicional não são tidos em conta alguns
custos como é o caso dos custos com a
administração, dos custos de distribuição, dos custos
com investigação e desenvolvimento, conduzindo a
que muitas empresas considerem estes custos como
fixos e os distribuíam aos produtos de forma igual
209

 O ABC permite ainda fazer uma análise à rendibilidade
dos clientes. No passado esta análise era um pouco
intuitiva, havia a noção da existência de clientes mais
difíceis de manter e mais dispendiosos, porém com o
ABC é possível atribuir custos mais correctos a cada
cliente, tornando a análise mais precisa.
 Enquanto nos sistemas tradicionais os centros de custo
existem tendo em conta os vários departamentos da
empresa, no ABC estes centros incluem atividades que
podem pertencer a vários departamentos
210

 Outra grande diferença é a existência de indutores de
custo (de recurso e de atividade) os quais são usados para
alocar os custos às atividades e depois destas aos objectos
de custo. Os indutores de custo não são apenas baseados
no volume como eram no sistema tradicional (horas
homem ou horas máquina)
 No ABC apenas se afecta aos produtos a capacidade
instalada realmente usada, pois se a capacidade não
utilizada for alocada aos produtos corre-se o risco de cair
na chamada “espiral de morte”. Isto significa que ao
alocar a capacidade não utilizada, os custos dos produtos
são maiores, logo os preços de venda são mais elevados o
que implica a perda de quota de mercado, que numa
situação extrema pode conduzir à morte (falência) das
empresas.
211
Vantagens do modelo ABC

 É aplicável a qualquer tipo de organização; inclusivamente
entidades públicas sem fins lucrativos;
 Preocupa-se com a relação de causalidade entre fatores/atividades/
produtos;
 Permite a gestão das atividades sobre dois pontos de vista:
 Identificando e suprimindo aquelas que são inúteis isto é aquelas que não
acrescentam valor ao produto;
 Melhorando o contributo das outras atividades.
 O custo obtido pelo método ABC é um custo mais analítico e
preciso comparado com o custo obtido com os métodos
tradicionais baseados no volume de produção;
 Serve de mecanismo de controlo que permite visualizar o grau de
eficiência e eficácia alcançado em função dos recursos utilizados.
 “Proporciona uma maior compreensão da informação para a
contabilidade de gestão”;
 “Evidencia uma maior clareza nos processos”
212

Criticas ao ABC
 As criticas ao ABC dependem sempre do seu contexto empresarial. Assim,
em alguns casos podemos dizer que:
 Se bem que o ABC pretenda aclarar as relações entre as secções, contudo,
isso não ocorre sempre na prática.
 Algumas vezes considera-se que o ABC é de difícil aplicação e que é
demasiado caro;
 Por vezes, o Sistema ABC é demasiado complexo para ser compreendido
por quem o utiliza;
 Em alguns casos, o número de atividades que se podem distinguir é
demasiado grande;
 Por vezes, a informação do ABC pode levar à tomada de decisões erradas.
Ex. Atividades que em termos de custos necessitam de ser eliminadas ou
reduzidas, mas existem devido a outras questões estratégicas.
 O sistema ABC não pode ser visto como o único sistema fiável para o
cálculo dos custos e fornecimento de informação para a tomada de
decisões. Os outros métodos também são úteis e continuam válidos para
situações em que possam fornecer uma resposta adequada.
 O gestor terá de avaliar a situação da sua empresa, quais as condições a
nível da produção, produtos que comercializa e produz para que possa
decidir sobre qual o método que melhor se adequa ao seu caso. 213
Análise Custo-Volume-Resultados
O Ponto de Equilíbrio
214
214

ANÁLISE CUSTO - VOLUME - RESULTADOS
Importância da analise custo-volume-resultados
Existe todo o interesse na abordagem deste tema, pois permite a resolução de um
conjunto de situações que se apresentam regularmente na vida das organizações.
Estas questões dizem respeito a algumas situações onde é imperativo a tomada de
decisões como, por exemplo:
A determinação do número de unidades a ser vendidas e o respectivo valor de
venda que serão necessários para que a empresa não tenha prejuízo;
A determinação do número de unidades a serem vendidas para que a organização
consiga alcançar um determinado lucro;
A determinação do preço a mínimo a praticar de forma a não haver prejuízos;
A determinação do prejuízo aceitável em determinado produto para que a
organização possa oferecer uma linha completa de produtos;
A determinação do preço a estabelecer para a venda de um novo produto, ou uma
quantidade adicional de um já existente, sabendo que este negócio altera a estrutura
dos custos e proveitos da organização;
A escolha entre fabricar ou subcontratar a produção de um produto ou de
determinadas fases e da determinação da situação óptima para a produção, quando
existem restrições (como, por exemplo, mão-de-obra, matéria prima e capacidade
insuficientes) e a empresa tem que optar pela produção de determinadas
quantidades, de determinados produtos em detrimento de outros. 215
215
Análise do Ponto de Equilíbrio

Definição do Ponto de Equilíbrio
O ponto de equilíbrio informa-nos do valor e quantidade de vendas que conduzem
a um resultado nulo.
Estes valores podem ser obtidos pela análise gráfica ou pela resolução de equações,
como veremos de seguida.
Pressupostos a Considerar
1. Todos os custos têm que ser classificados em custos fixos ou variáveis;
2. O custo variável varia proporcionalmente às variações da produção, sendo fixo
unitariamente;
3. Os custos fixos permanecem inalterados no período em análise sendo, deste
modo, independentes do nível da produção o que faz com que sejam variáveis
unitariamente;
4. O preço de venda mantém-se inalterado no período em análise;
5. A variação da produção é insignificante, ou seja, a produção é vendida na
totalidade e os produtos em vias de fabrico não existem;
6. O custo pode ser traduzido por uma regressão linear;
7. Os restantes proveitos para além das vendas, são insignificantes;
8. A produção e venda refere-se a apenas um produto.
216
216

Margem de Cobertura ou de Contribuição
A Margem de Cobertura ou de Contribuição representa o excedente
do valor de vendas sobre os custos variáveis (MC).
A Margem de Cobertura/Contribuição unitária (MC1) é a diferença
entre o preço de venda unitário e o custo variável unitário.
Haverá todo o interesse em calcular esta margem em percentagem,
pois esta mostra-nos a percentagem das vendas que resta, depois da
dedução dos custos variáveis para a formação dos resultados
(cobrindo a totalidade dos custos fixos e formando o lucro ou, pelo
contrário, não cobrindo a totalidade dos custos fixos, provocando,
consequentemente, prejuízo).
Assim, a Margem de Cobertura/Contribuição em percentagem
mostra-nos a relação do preço de venda com os custos variáveis.
Esta percentagem permite determinar qual o efeito produzido nos
resultados de uma alteração do volume de vendas.
217
217
Determinação do Ponto de Equilíbrio em Quantidade
O nível de atividade de uma organização para o qual os custos totais igualam os proveitos
totais designa-se por Ponto de Equilíbrio. Neste ponto não existe lucro, nem prejuízo.
Sabemos que o resultado pode ser encontrado da seguinte forma:
Proveitos – Custos = Resultados Antes de Impostos

Ou seja:
Vendas – (Custos Variáveis + Custos Fixos) = Resultados Antes de Imposto
Se:
Pv1 = Preço de Venda Unitário
Qv = Quantidade Vendida
Cv1 = Custo Variável unitário
CF = Custos Fixos Totais
R = Resultados Antes de Imposto
Então:
Pv1 * Qv – Cv1 * Qv – CF = R
218
218

Ou de outra forma:
Qv (Pv1 – Cv1) = CF + R
Assim:
Qv = (CF + R) / (Pv1 – Cv1)
Quando a empresa atinge o Ponto de Equilíbrio, verifica-se a seguinte situação:
 Se cada unidade contribui marginalmente com a diferença entre o seu preço

de venda unitário e o seu custo variável unitário então, para cobrir os restantes
custos (os fixos), necessitamos da seguinte quantidade:
219
219
Determinação do Ponto de Equilíbrio em Valor
Sabemos então que o valor de vendas no ponto de equilíbrio será o resultado da

multiplicação da quantidade de equilíbrio com o preço de venda unitário, o que
poderá ser representado por uma das seguintes equações:
Ve = Preço de Venda Unitário * Qe

ou:
Pv1 * Qe = Pv1 * CF / (Pv1 – Cv1)  Ve = CF / (Mc1 / Pv1)
ou seja:
220
220

Análise Gráfica do Ponto de Equilíbrio
Os custos, sob todos os pressupostos considerados, podem desenhar-se da seguinte

forma:
Custos Fixos Custos Variáveis Custos Totais

Valor Valor Valor
Quantidades Quantidades Quantidades
221
221
Reunindo todos os custos num só gráfico obtemos a seguinte figura:
Vendas
Custos Totais
Custos Variáveis
Custos Fixos
Custos Variáveis Totais
Custos Fixos Totais

Custos Totais
Margem de Contribuição
222
222

Podemos determinar o ponto de equilíbrio pela análise gráfica, ao
compararmos os custos (variáveis e fixos) com os proveitos (vendas),
da seguinte forma:
Vendas
Custos Totais
Custos Variáveis
Ve
Custos Fixos
Qe
Prejuízo
Lucro
223
223
O Ponto de Equilíbrio é aquele ponto onde se cruzam as curvas (neste caso, rectas)
das vendas e dos custos totais.
À esquerda deste ponto, qualquer quantidade vendida não é suficiente para cobrir a
totalidade dos custos, ou seja, a empresa obtém prejuízo.
À direita deste ponto, qualquer quantidade vendida proporciona um valor de
proveitos superior aos custos, ou seja, proporciona lucro, lucro este que será
tanto maior quanto mais afastado estiver do ponto de equilíbrio.
Análise Gráfica dos Custos e Proveitos Unitários
Valor
Custo Total Unitário
Preço de Venda Unitário

Custo Variável Unitário
Custo Fixo Unitário
Qe Quantidade
224
224

 Como podemos verificar, o custo fixo unitário varia inversamente
à quantidade. O que faz com que o custo fixo unitário tenda
(matematicamente) para zero.
 O custo variável é fixo unitariamente, não alterando com as

variações das quantidades.
 Assim, o custo total unitário é variável, diminuindo com

aumentos na quantidade. Este custo unitário tende
(matematicamente) para o custo variável unitário.
 A quantidade de equilíbrio será aquela onde a curva do custo total

unitário cruza com a curva (recta) do preço de venda unitário.
225
225
Análise Gráfica da Margem de Cobertura ou de Contribuição

Como já referimos, a margem de Contribuição ou de Cobertura representa o
excedente das vendas (após deduzidos os custos variáveis) para cobrir os custos
fixos e formar os resultados.
Graficamente podemos representá-la assim:
Margem de
Contribuição
Custos Fixos
Qe
Prejuízo
Lucro antes de imposto
226
226

Então podemos concluir que:
 Cada unidade vendida contribui com uma margem unitária igual à

diferença entre o preço de venda e o custo variável;
 Estas margens unitárias vão cobrindo os custos fixos (ou encargos

de estrutura);
 Quando se atinge o ponto de equilíbrio, significa que a margem

total cobriu os custos fixos totais;
 A partir do ponto de equilíbrio todo o excedente serve para formar

o lucro (pois já estão cobertos todos os custos fixos).
227
227
Margem de Segurança
Margem de Segurança em Quantidade

 A Margem de Segurança em quantidade é a diferença entre a quantidade de
vendas actuais (ou esperadas) e a quantidade de vendas do ponto de
equilíbrio.
Margem de Segurança em Valor

 A Margem de Segurança em valor é a diferença entre o valor das vendas
actuais (ou esperadas) e o valor das vendas do ponto de equilíbrio.
Margem de Segurança em percentagem

 A Margem de Segurança em percentagem é a diferença percentual entre as
vendas ou a quantidade de vendas actuais (ou esperadas) e as vendas ou a
quantidade de vendas do ponto de equilíbrio. Pode ser determinada em
função do valor das vendas actuais (ou esperadas) ou das vendas do ponto
de equilíbrio. 228
228

O seu cálculo pode ser determinado com base nas seguintes
equações:
MS = (Q – Qe) / Q ou MS = (V – Ve) / V
ou:
MS = (Q – Qe) / Qe ou MS = (V – Ve) / Ve
Todos estes cálculos só têm utilidade quando nos antecipamos nos

acontecimentos. Assim, recorremos à utilização de dados
previsionais.
229
229
Conceito de Margem de Segurança

A Margem de Segurança representa o possível decréscimo nos proveitos que pode ocorrer
antes que se concretize o valor total de vendas. Ou seja, representa a perda operacional
potencial.
Neste sentido, o conceito de Margem de Segurança serve para a avaliação do grau de risco.
Uma empresa com uma elevada Margem de Segurança é menos vulnerável a variações na
procura, uma vez que o ponto de equilíbrio está afastado das vendas esperadas e vice-versa.
Análise Gráfica da Margem de Segurança
Margem de Vendas
Segurança em
VV Valor Custos Totais
Ve
Margem de
Segurança em
Quantidade
Prejuízo
Qe QV Lucro
230
230

Análise de Sensibilidade aos Parâmetros -
Implicações no Ponto de Equilíbrio
Efeitos de uma Alteração nos Custos Fixos
Pode haver interesse em determinar qual o acréscimo (ou decréscimo) nas vendas
para se conseguir cobrir um montante adicional de custos fixos (ou uma
diminuição dos custos fixos).
Por exemplo, a organização terá todo o interesse em saber qual deverá ser o
aumento nas quantidades vendidas de forma a possibilitar a cobertura de uma
nova campanha publicitária.
Sabemos que cada unidade contribui com a sua margem de Contribuição ou de

Cobertura unitária. Assim, para cobrir o custo da campanha publicitária
necessitará de vender a seguinte quantidade adicional:
231
231
Em termos gerais, podemos concluir que:

 Se o custo fixo aumentar, será necessário um maior número de unidades para os
cobrir, o que faz com que:
Se: CF   Qe 
 Se o custo fixo diminuir será necessário um menor número de unidades para os
cobrir, o que faz com que:
Se: CF   Qe 
Efeito de uma Alteração nos Preços de Venda
Quando o preço de venda unitário varia, a margem de cobertura varia

necessariamente no mesmo montante e sentido, se tudo o resto se mantiver.
Como tal, o contributo de cada produto será maior se o preço de venda aumentar e,
inversamente, menor se o preço de venda diminuir.
Tal situação alterará, obviamente, a quantidade de equilíbrio.
O que faz com que:

232
232

 Se o preço de venda unitário diminuir, a margem de contribuição unitária
diminuirá também, o que faz com que seja necessário um maior número de
unidades vendidas para se cobrir os custos fixos:
Se: PV1   MC1   Qe 
 Por outro lado, se o preço de venda unitário aumentar, provoca um aumento na

margem de contribuição, o que faz com que seja necessário uma quantidade
menor de unidades vendidas para que os custos fixos sejam cobertos:
Se: PV1   MC1   Qe 
233
233
Efeito de uma Alteração nos Custos Variáveis Unitários
Os custos variáveis unitários podem sofrer alterações, tal como os custos fixos e os
preços de venda.
Se estes alterarem, o que poderá acontecer é que:
 Se o custo variável unitário aumentar, faz com que a margem de contribuição

unitária diminua, o que obriga a que seja necessário vender um número maior
de unidades para que sejam cobertos os custos fixos:
Se: CV1   MC1   Qe 
 Se o custo variável unitário diminuir, faz com que a margem de contribuição

unitária aumente, o que permite que um número menor de unidades vendidas
sejam suficientes para cobrir os custos fixos:
Se: CV1   MC1   Qe  234

234

Cálculo do Ponto de equilíbrio para múltiplos produtos
Mostraremos algumas das técnicas mais utilizadas para calcularmos o ponto de
equilíbrio, quando a organização vende mais do que um produto.
Para melhor entendermos os cálculos necessários à determinação do ponto de
equilíbrio usaremos um exemplo.
Atendendo ao Valor das Vendas
Consideremos que a empresa ABC, Lda tem como previsão para o próximo ano, os
dados que constam na seguinte tabela:
Vendas Custos
Quantidades Preço unit. Variáveis

unit.
Produto A 1.000 unid. 100 € 85 €
Produto B 2.000 unid. 200 € 70 €
Produto C 3.125 unid. 160 € 86,40 €
235
Sabe-se que os custos fixos previstos totalizam o montante de 353.500 €.
Com base neste quadro podemos realizar um outro que nos mostra o valor das
vendas previstas, a percentagem das vendas, o valor do total dos custos variáveis e
a margem de contribuição de cada um dos produtos:
Vendas
Custos Margem de
Quantidades Valores % Variáveis Contribuição
Produto A 1.000 unid. 100.000 € 10% 85.000 € 15.000 €
Produto B 2.000 unid. 400.000 € 40% 140.000 € 260.000 €
Produto C 3.125 unid. 500.000 € 50% 270.000 € 230.000 €
Total 6.125 unid 1.000.000 € 100% 495.000 € 505.000 €
236

Para o cálculo do ponto de equilíbrio podemos usar as seguintes equações:
Com base nestes dados podemos encontrar a margem de contribuição em

percentagem:
Partindo desta informação podemos calcular o ponto de equilíbrio em valor:
237
A partir do valor das vendas de equilíbrio e do peso que cada produto detém nas
vendas totais podemos determinar o valor das vendas de equilíbrio de cada um dos
produtos:
Ve do produto A = 10% * 700.000 = 70.000 €
do produto B = 40% * 700.000 = 280.000 €
do produto C = 50% * 700.000 = 350.000 €
Total 700.000 €
Como o valor das vendas é resultado da multiplicação entre o preço de venda

unitário e a quantidade vendida, então a quantidade de equilíbrio será igual ao rácio
entre valor de vendas de equilíbrio e o preço de venda unitário:
Qe do produto A = 70.000/(100.000/1.000) = 700 unidades

do produto B = 280.000/(400.000/2.000) = 1.400 unidades
do produto C = 350.000/(500.000/3.125) = 2.187,5 unidades
Total 4.287,5 unidades
238

Atendendo às Margem Mais Altas
Esta técnica determina qual a forma mais rápida de se atingir o ponto de equilíbrio.
Assim, para o cálculo do ponto de equilíbrio pressupomos que os primeiros

produtos a serem vendidos são aqueles que têm uma maior margem, uma vez que
são os que mais contribuem marginalmente para a cobertura dos custos fixos e,
consequentemente, para a formação do lucro.
Como sabemos:
Margem contr. unit. (MC1)=Preço de venda unit. (Pv1)-Custos variáveis unit.
(Cv1)
Então, no nosso exemplo teremos:

MC1 A = 100 € - 85 € = 15 €
MC1 B = 200 € - 70 € = 130 €
MC1 C = 160 € – 86,40 € = 73,60 €
239
Como podemos observar, o produto com maior margem unitária é o produto B. Por
conseguinte, deve ser este o primeiro a ser vendido.
Este produto atinge uma margem de contribuição de 260.000€ = 2.000*130€.

Como tal, é necessário cobrir ainda 93.500 € do montante total de custos fixos
(353.500 € – 260.000 € = 93.500€ ), o qual que deverá ser coberto pelo(s)
produto(s) que maior margem de contribuição têm a seguir ao produto B.
O produto que se encontra nessa situação é o produto C. Este produto tem uma
margem total superior à necessária par cobrir os custos fixos. Assim, para atingir o
máximo resultado basta vender apenas 1.270,38 unidades ou 1.271 unidades deste
produto (93.500 €/73,60).
Em conclusão:
Qe Produto B = 2.000 unidades
Produto C = 1.271 unidades
Total 3.271 unidades
240

O que faz com que:
Ve Produto B = 400.000 €
Produto C = 203.360 €
Total 603.360 €
Atendendo às Taxas das Quantidades Vendidas (“Mix” de Vendas)

Para encontrar o ponto de equilíbrio recorrendo à utilização desta técnica,
pressupomos que o nível da procura/vendas tem uma taxa constante.
Assim, para o cálculo do ponto de equilíbrio teremos que encontrar a
proporcionalidade (a taxa de vendas) que existe entre as vendas dos vários produtos.
Para isso basta que se encontre um múltiplo comum entre as quantidades vendidas
dos vários produtos.
Seguidamente recorre-se à utilização do conceito de “Mix” (“Conjunto indiviso”)

imaginando que a empresa vende conjuntos de produtos compostos por várias
unidades dos produtos A, B e C.
No exemplo teremos:
(A; B; C) = (1; 2; 3,125) ou (2; 4; 6,25) ou (8; 16 ;25) ou (1.000; 2.000; 3.125) ou ....
241
Para os cálculos a efetuar devemos que considerar um conjunto ou Mix de produtos

que tenha a relação (proporcionalidade) existente entre os vários produtos.
Nos cálculos apresentados de seguida utilizámos o seguinte conjunto:

(A; B; C) = (8; 16 ;25)
Por conseguinte, calcularemos o ponto de equilíbrio para o mix como se de um

produto só se tratasse. São usadas para tal as fórmulas do ponto de equilíbrio:
Para calcularmos a quantidade de equilíbrio necessitaremos de calcular a MC do

Mix, consequentemente, o preço de venda de um Mix e respectivo custo variável:
Preço de venda do Mix = 8*100+16*200+25*160 = 8.000 €
Custo variável do Mix = 8*85+16*70+25*86,4 = 3.960 €
Margem de contribuição do Mix =(8*15+16*130+25*73,6) =4.040 €
Desta forma, a quantidade de equilíbrio do Mix será de:

242

Qe (em Mix´s) =
Assim, necessitamos vender as seguintes quantidade de cada produto:

Qe Produto A = 8*87,5 Mix´s = 700 unidades
Produto B = 16*87,5 Mix´s = 1.400 unidades
Produto C = 25*87,5 Mix´s = 2.188 unidades
Total 4.288 unidades
Com base nestas quantidades podemos calcular as vendas do ponto de equilíbrio:

Ve Produto A = 700*100 = 70.000 €
Produto B = 1.400*200 = 280.000 €
Produto C = 2.188*160 = 350.080 €
Total 700.080 €
243
No entanto, também poderíamos ter calculado o ponto de equilíbrio pelo valor das vendas de
equilíbrio:
Posteriormente, conhecendo a percentagem de cada produto nas vendas totais do Mix,

poderíamos calcular o valor de vendas de equilíbrio:
Ve Produto A = 8*100 u.m./8.000 * 700 000 u.m. = 70.000 €
Produto B = 16*200 u.m./8.000 * 700 000 u.m. = 280.000 €
Produto C = 25*160 u.m./8.000 * 700 000 u.m. = 350.000 €
Total 700.000 €
Dividindo os valores encontrados pelo preço de venda de cada produto determina-se a

quantidade de equilíbrio para cada produto individualmente:
Qe Produto A = 70.000 € /100 € = 700 unidades
Produto B = 280.000 € /200 € = 1.400 unidades
Produto C = 350.000 € /160 € = 2.187,5 unidades
244

Análise do Custo-Volume-Resultados com Escassez de
Recursos
Não é raro as organizações terem que tomar opções na produção dos
produtos escolhendo uns em detrimento de outros. Este tipo de
questões traduzem uma procura maior que as possibilidades de
produção/venda. Desta forma, as organizações vêem-se obrigadas a
optar pela não produção/venda de um ou mais produtos.
Estas restrições podem ser de vária ordem, tais como:

 Capacidade limitada de armazenagem;
 Escassez de matérias-primas ou outros materiais;
 Capacidade máxima de produção, quer em relação às máquinas,
quer em relação à mão-de-obra ou ainda em relação ao espaço, etc.;
245
Com base na informação de qual (ou quais) o recurso escasso, a

organização terá que decidir quais deverão ser os produtos a
rejeitar (a não produzir, ou a não vender). Ou por outras palavras,
deverá encontrar quais os produtos a produzir/vender.
Estes produtos a produzir/vender devem ser aqueles que permitem à

organização obter as maiores margens.
A escolha dos produtos basear-se-á naqueles produtos que maior

margem de contribuição por unidade em restrição
proporcionarem. Assim, estaremos a maximizar o
aproveitamento da restrição ou das restrições existentes.
Para melhor explicarmos os nosso raciocínio, recorreremos à

resolução dos seguinte caso:
246

 Imagine que no exemplo anterior a previsão de vendas representa a procura
máxima daqueles produtos numa empresa;
 Imaginemos, também, que estes produtos necessitam de uma matéria prima
que é importada, para a qual existe uma limitação à sua importação. Assim,
esta empresa apenas consegue importar 100.000 Kgs da mesma.
 Sabe-se que o processo produtivo necessita de 1 Kgs, 40 Kgs e 20 Kgs para
a produção de cada unidade dos produtos A, B e C, respectivamente.
Para determinar qual a produção que maximiza o lucro apresentamos o quadro
seguinte:
Procura Consumos Consumos Margem de MC. por Kg de Opção
máxima Unitários Totais contrib. Unit. matéria prima
A 1.000 1 Kgs 1.000 Kgs 15 u.m. 15/1 = 15 € 1ª
B 2.000 40 Kgs 80.000 Kgs 130 u.m. 130/40 = 3,25 € 3ª
C 3.125 20 Kgs 62.500 Kgs 73,6 u.m. 73,6/20 = 3,68 € 2ª
Total 143.500 Kgs
247
Seguindo o nosso raciocinio, a empresa deverá vender o máximo do produto A

(1.000 unidades), o qual consome 1.000 Kgs. Restam ainda 99.000 Kgs para as
outras produções.
A segunda melhor opção consiste na produção do produto C, o qual necessita para

a sua procura/produção máxima (3.125 unidades) de 62.500 Kgs. Sobram neste
momento 36.500 Kgs de matéria-prima.
Os 36.500 Kgs serão canalizados para a produção de apenas 912 unidades do

produto B (36.500kg/40kg = 912,5 unidades).
Em conclusão:
Produção:
A 1.000 unidades
B 912,5 unidades
C 3.125 unidades
248

A venda destas quantidades trará à empresa um resultado máximo para a restrição
existente, de:
(1.000*15+912,5*130+3.125*73,6) - 353.500 = 10.125 €.
Qualquer outra possibilidade traduzir-se-á num resultado inferior a este.
Algumas Limitações da Análise

 Nem sempre se conseguem separar os custos em fixos e variáveis;
 Os custos variáveis nem sempre são proporcionais ao volume da produção;
 O preço de venda unitário nem sempre é fixo;
 Existe frequentemente variação na produção, fazendo com que a quantidade
vendida não seja igual à quantidade produzida, provocando diferentes custos
unitários de produção;
 O valor das vendas pode não ser o único proveito;
 Esta análise apenas pode ser realizada para o curto prazo;
 Dificuldade de cálculo em empresas que negoceiem negociem com muitos
produtos.
249

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Contabilidade de Gestão I

Licenciaturas em Administração Pública

Docente: Cláudio Silva

 Cada fase representa a adaptação da Contabilidade de Gestão à evolução das

 Na 1ª fase a CG é uma atividade técnica, necessária à prossecução dos objetivos

Anabela Silva / Cláudio Silva 1

4. Pressupostos: A empresa tem três departamentos:

A contabilidade Geral não é capaz de responder

Anabela Silva / Cláudio Silva 2

Não apura em quanto é que cada produto contribui para a formação do

É incapaz de determinar se é mais vantajoso adquirir ou fabricar as matérias-

É incapaz de responder se é mais vantajoso para a empresa ter uma oficina de

Âmbito e objetivos da Contabilidade de Gestão

A Contabilidade de Gestão é uma forma de tratamento de dados cujos objetivos

Anabela Silva / Cláudio Silva 3

1. Fornecer informações atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decisões

2. Reclassificação dos custos por funções.

O seu objeto são os custos, os proveitos e o resultado das organizações, que

Em resumo, a Contabilidade de Gestão permitirá apoiar a

Anabela Silva / Cláudio Silva 4

Quanto aos destinatários

Contabilidade Financeira ou Patrimonial

Quanto ao objecto de estudo

Quanto ao detalhe da informação

Gastos por Naturezas e gastos por Funções

Anabela Silva / Cláudio Silva 5

Anabela Silva / Cláudio Silva 6

Amortizações do exercício 240 130 110

Anabela Silva / Cláudio Silva 7

Custo/gasto corrente: Conceito de carácter económico que corresponde ao valor

Despesa: Conceito de carácter jurídico e monetário que corresponde à assunção da

Pagamento: Conceito de carácter financeiro em sentido restrito que corresponde ao

PRINCIPAIS CONCEITOS ECONOMICO-FINANCEIROS

Proveito/Rédito: Conceito de carácter económico que consiste num rendimento

Anabela Silva / Cláudio Silva 8

 O RESULTADO de um determinado exercício económico

 De acordo com os procedimentos adoptados pela

 Em particular esta classificação é a utilizada na elaboração da

“As aquisições de bens e serviços constituem-se

Anabela Silva / Cláudio Silva 9

Vencimentos do pessoal Gastos / Custo do exercício,

Custo do exercício em que forem

Numa Empresa Industrial

Gastos / Custo do exercício,

Anabela Silva / Cláudio Silva 10

Anabela Silva / Cláudio Silva 11

Reclassificação dos Custos

 Os custos podem ser agrupados, por exemplo em:

Anabela Silva / Cláudio Silva 12

Custos Teóricos - são definidos “à priori” para

Custos Relevantes e Não Relevantes

Esta reclassificação serve o propósito da

Anabela Silva / Cláudio Silva 13

Os custos de funcionamento da empresa devem ser

Quando a organização utiliza centros de responsabilidade,

Custos fixos, custos variáveis

Custo fixo (CF)

Anabela Silva / Cláudio Silva 14

Volume Capacidade Instalada

Custos Diretos e Indiretos

Anabela Silva / Cláudio Silva 15

 Custos Não Industriais (Não Armazenáveis)

Reclassificação dos Custos Por Funções