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12-05-2012

Materialidade em Auditoria
Universidade do Minho Mestrado em Gesto e Economia Monetria

Carlos Cunha
Mestre Contabilidade e Administrao
carloscunha.roc@sapo.pt

Uma palavra-chave que aparece referida na discusso acerca da responsabilidade dos auditores tem a ver com o nvel de segurana razovel ou aceitvel associado expresso da opinio. A opinio do auditor deve ser expressa de uma forma positiva, isto , declarando se as demonstraes financeiras, tomadas como um todo, apresentam, ou no, de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posio financeira e o resultado das operaes Termos como significativo, nvel de segurana aceitvel, aspectos materialmente relevantes, forma verdadeira e apropriada ou expresso equivalente e que as contas esto isentas, ou no, de distores materialmente relevantes. A reviso/auditoria deve ser planeada e executada com o objectivo de obter um grau de segurana aceitvel sobre se as demonstraes financeiras esto isentas de distores materialmente relevantes. A verificao dos suportes das quantias constantes das DF efectuada numa base de amostragem.
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Por outro lado, tambm se diz no 3 da DRA 700 que o utilizador no pode assumir que a opinio uma segurana quanto eficincia ou eficcia com que o rgo de gesto conduziu os negcios da entidade ou quanto futura viabilidade da entidade. O processo de amostragem por inerncia inexacto e imperfeito. O auditor deve saber lidar com a incerteza de vrias formas. Trs conceitos bsicos de auditoria reflectem a incerteza que fundamental utilizar em auditoria: risco, evidncia e materialidade.

Risco

Materialidade

Evidncia
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Exemplo:
As existncias representam, por regra, uma grande parte do total do activo. Ento um erro de 50% ter grande impacto quer no Balano quer na Demonstrao dos Resultados e so erros materiais. Ento um erro de 50%

Se faltarem 5 unidades monetrias no caixa, embora exista um risco.

No haver relevncia a tal, dado a insuficincia do valor. Um seguro diferido representa em regra uma pequena parte do activo. Admitindo existir um erro de 50% que ser importante para a maioria das pessoas.

Contudo, ser um erro

Ter grande impacto quer no Balano quer na Demonstrao dos Resultados e so erros materiais.

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Factores qualitativos podem influenciar a interpretao do auditor acerca do que material. Por exemplo, a descoberta de uma fraude ser sempre considerada importante ainda que o valor seja insignificante. Por ltimo, o julgamento de que material depende de cada caso concreto.

1 conceito: Risco
O risco em auditoria tem a ver com o facto de os auditores no conseguirem garantir que as asseres contidas nas contas ou nas Demonstraes Financeiras esto isentas de erros ou omisses.

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Actual definio de erro de auditoria

Erro de auditoria: O erro de o auditor, baseado na evidncia obtida, emitir uma opinio no modificada acerca da Demonstrao Financeira que est materialmente errada.

1 Ideia: O auditor errou ou chegou a uma concluso errada acerca da Demonstrao Financeira; 2 Ideia: O auditor deve preocupar-se com os erros que podem influenciar a deciso dos utilizadores. Portanto, o auditor tem que assumir um grau de risco. Por exemplo, pode decidir aceitar um grau de risco de 5%, ou seja, estar seguro de que emitem uma opinio correcta em 95% dos casos. Ou seja, admitir que no excede o risco de 1%, ou seja, tem de garantir que uns 99% dos casos no falha.
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As possibilidades podem ser:

0% Completamente seguro de que a DF no contm erros

50% Completamente inseguro

100% Completamente seguro de que a DF contm erros

Na prtica o erro ser maior que 0% (zero) e menor que 50%. O risco zero praticamente impossvel porque no se pode examinar cada transaco e ainda que tal fosse feito h sempre o risco de algumas transaces no terem sido registadas. O risco do auditor decomposto em:
Risco inerente; Risco de controlo; Risco de deteco;

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Risco de Auditoria O risco de auditoria consiste na probabilidade de o auditor concluir que todas as asseres materiais produzidas pelos gestores so verdadeiras quando, de facto pelo menos uma assero material est incorrecta.

Esta perspectiva inclui dois limites formais:


o auditor tomar uma deciso incorrecta, especificamente, o auditor aceitar incorrectamente as asseres do gestor. o termo material aparece na descrio do risco de auditoria. Isto enfatiza a ideia de os auditores lidarem com erros materiais e no pequenos erros.

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Risco inerente O risco inerente tem a ver com a probabilidade de ocorrerem fraudes, erros ou outras irregularidades, devido ausncia de qualquer tipo de controlo. habitual ligar o risco inerente a certo de tipo de activos mais volteis, isto , com maior probabilidade de apropriao por parte das pessoas com prejuzo para as empresas. Contudo, devemos alertar para o facto de o risco inerente existir tanto em relao ao impacto que possa nas DF como em relao entidade. Este risco deve desagregar-se em dois: Risco inerente em relao entidade: Integridade da Administrao Competncia dos empregados Volatilidade de activos Impacto nos resultados Julgamento da administrao (estimativas) Lanamento de produtos novos Informatizao
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Risco em relao s DF:

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Indicadores de risco inerente em relao entidade:


Indicador Estilo de gesto Filosofia de gesto Experincia dos gestores nfase nos resultados (projectados em reunies) Contratao de auditores Risco mais baixo Em equipa Conservadora Elevada Pequena Antiga Risco mais alto Centralizado (no dono) Agressiva Baixa Muito elevada Reente

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O risco de controlo tem a ver com a probabilidade de ocorrerem erros ou irregularidades nas contas que no possam ser detectados em tempo til por um sistema de controlo interno. O risco de deteco o risco de os procedimentos de auditoria (testes substantivos) no detectarem erros ou irregularidades que possam existir nas contas. O risco inerente e o risco de controlo so variveis independentes em relao ao risco de deteco, este sim controlvel pelo auditor. Ora, devemos afirmar que o risco de controlo no totalmente independente na medida em que o auditor ao realizar trabalho para avaliar o sistema de controlo interno leva os responsveis a terem mais ateno em relao ao risco de controlo.

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2 conceito: evidncia de auditoria

Evidncia de auditoria: qualquer informao que d ao auditor a indicao se uma assero verdadeira ou no. A evidncia obtida de diferentes formas e podem fornecer forte ou fraco suporte das asseres dependendo das circunstncias.
Inspeco fsica; Observao; Indagao; Confirmao; Anlise; Comparao; Verificao.

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O objectivo do auditor para suportar a opinio acerca das Demonstraes Financeiras obter:

Evidncias suficientes

Evidncias competentes

Para ser competente a evidncia precisa de ser relevante e vlida; para ser relevante precisa de estar relacionada com o objectivo de auditoria a ser testado. Infelizmente a evidncia muitas vezes incompleta ou sujeita a interpretao pelo que as concluses a tirar da evidncia podem ser pouco claras ou ambguas.

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Os 3 conceitos (R)isco, (E)vidncia e (M)aterialidade interagem durante a auditoria e determinam, assim, o modo apropriado para conduzir a auditoria (REM concepts). RA = RI x RC x RD RD = RA RI x RC

Assim: a) RD deve ser mais baixo se o RA pretendido for baixo e o RI e RC forem altos; b) RD poder ser mais alto quando aceitamos o RA alto e RI e RC forem baixos. Um RD alto implica a necessidade de obteno de menos evidncia sobre as DF e RD baixo implica a necessidade de obteno de mais evidncia. Consequentemente, diferentes valores para o RD entram no conjunto de testes substantivos a realizar.
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Esta relao pode ser demonstrada da seguinte forma:

RD

RA RI RC RD
Evidncia

5% 50% 50% 20%

1% 75% 75% 2%

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Podemos examinar a relao do RD e da evidncia, introduzindo o impacto da materialidade.


reflectem o nvel de risco aceitvel e a evidncia necessria para o caso em que o nvel de materialidade alto

RD

A C

ilustram que o nvel de materialidade baixo exige mais evidncia em auditoria para atingir um dado nvel de risco.

D
Materialidade baixa Materialidade alta

Evidncia

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3 conceito: Materialidade
A Materialidade refere-se magnitude de uma omisso ou erro na informao financeira que possa afectar o julgamento de uma pessoa confiando nessa informao disponibilizada. A materialidade deve ser apreciada pelo auditor quando: Determinar a natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria (Planeamento), e Avaliar o efeito dos erros quanto ao seu montante e classificao das contas na apresentao da informao financeira (Fase final do processo de auditoria - Avaliao). Os pontos significativos que emergem dos pontos anteriores so: a) A materialidade determinada pelo efeito da informao financeira nos utentes. O termo limite de materialidade usado para descrever o ponto a partir do qual um item de informao se torna material para o juzo ou decises de uma pessoa razovel. Pag.16
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b)

c)

d)

Apesar do considervel esforo de pesquisa, temos pouco conhecimento de quem so os utentes da informao contabilstica e de como que esta utilizada na tomada de decises. Um dos objectivos de uma auditoria que o auditor examine as contas no papel de uma pessoa razovel e use o seu julgamento profissional para decidir o que material. Neste sentido, os critrios de materialidade so parte de um juzo global em relao verdade e justia. Os critrios de materialidade so tanto quantitativos como qualitativos. O aspecto qualitativo da materialidade que se torna mais difcil de identificar. Os julgamentos sobre materialidade devem ser feitos tanto ao nvel do planeamento como ao nvel da avaliao final do processo de auditoria. A auditoria deve ser planeada de forma a fornecer uma expectativa razovel de identificar erros materiais. Na prtica quase impossvel planear uma auditoria de modo a ter uma expectativa razovel de identificar todos os erros que so qualitativamente materiais.

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O nvel de materialidade global pode ser distribudo pelas diferentes reas do balano segundo o julgamento pessoal do auditor, tendo em conta o risco inerente, o peso das diferentes reas no total do balano, e as diferentes possibilidades de erro (erro tolervel)que podem afectar os resultados ou o balano. Exemplo: As disponibilidades que tm implicaes na liquidez de uma empresa deve ser mais material que outras reas por exemplo, Acrscimos e Diferimentos.

Ento quanto mais importante for uma dada rea menor deve ser o erro tolervel, podendo mesmo atribuir-se zero.

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O nvel de materialidade para as contas como um todo representa o erro tolervel mximo para um qualquer teste de auditoria e que o auditor est preparado para aceitar e ainda ficar satisfeito que as contas apresentem a imagem verdadeira e apropriada. Quando o auditor tem que dar uma opinio em relao materialidade, importante ter em considerao o conceito subjacente de materialidade. Contudo, o auditor deve ser cuidadoso e no confundir a medida de trabalho de materialidade com o prprio conceito. A materialidade no , por exemplo, 5% do proveito, mas o efeito dum erro baseado na informao apresentada nas contas.

A materialidade no planeamento de auditoria


Os auditores desenvolveram um nmero de regras para lidarem com a materialidade na fase de planeamento de modo a satisfazer a expectativa razovel de que todos os erros materiais sejam detectados.

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Em primeiro lugar, determina-se a medida quantitativa de materialidade (materialidade global) em relao s demonstraes financeiras. Isto alcanado pela aplicao duma percentagem sobre uma base especificada, como se segue:

Base Proveitos totais Margem bruta Lucro antes de imposto Activo total Capital Prprio

Limites de materialidade 0,5% 2% 5% 0,5% 1%

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A base mais usual a do lucro: Se Lucro = 100.000 u.m ento limite de materialidade = 5.000 u.m Contudo, o nvel de lucro varia consideravelmente de ano para ano, e por isso relativamente difcil a sua determinao na fase de planeamento de auditoria e sujeito a ajustamentos. Assim, a maioria dos auditores usa a mdia do lucro ao longo dos ltimos anos, ou os proveitos totais ou a margem bruta. O problema com o proveito total e margem bruta que eles variam consideravelmente entre indstrias e no fornecem uma base consistente para julgamentos sobre materialidade entre auditorias. O activo e o capital prprio s so usados quando o item em questo no afecta o lucro, tal como um juzo sobre um elemento isolado ou sobre um mtodo contabilstico utilizado em relao a um dado elemento em concreto.

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Outros autores consideram o maior do activo ou volume de negcios aplicando a frmula a seguir indicada para clculo da materialidade global: 1,6 x (o maior do activo ou volume de negcios) 2/3 Se total do activo for de 20 milhes e o volume de negcios for de 35 milhes ento o nvel de materialidade global 170.000 u.m O nvel assim determinado deve ser sempre mais baixo quando se espera encontrar erros materiais, por exemplo onde o risco inerente ou de controlo considerado elevado. A partir de agora:
Todos os itens individuais acima da materialidade Devem ser seleccionados para testes de auditoria

Os restantes itens Da populao

Devem ser seleccionados para testes de auditoria por amostragem *

* Na determinao da amostra adequada, os auditores devem usar a medida da materialidade correspondente ao erro tolervel para que a amostra seja representativa.
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A materialidade na avaliao de auditoria


o

medida que a auditoria vai progredindo o auditor necessita de rever o nvel dos testes de materialidade.

Podem ser necessrias alteraes devido a: a) Alteraes nas contas do balano ou dos resultados que provocam alterao no nvel de materialidade. b) Alteraes nos riscos inerentes ou de controlo surgidas durante o curso da auditoria devido a factores externos. c) Alteraes nos riscos inerente ou de controlo como efeito da avaliao dos erros descobertos.
o

Quando o auditor descobre erros materiais, a administrao dever ser consultada e questionada para corrigir as contas com o objectivo de estas apresentarem uma situao adequada e verdadeira.

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Quando o erro projectado em qualquer conta particular excede o erro tolervel, o auditor deve realizar mais testes para confirmar as suas descobertas e justificar a necessidade de as contas serem corrigidas. Todos os erros descobertos no curso da auditoria que no so, individualmente, materiais devero ser agregados medida que a auditoria for progredindo. A isto sero acrescentados os erros projectados onde os componentes de auditoria tenham sido testados por amostragem. O auditor dever, ento, rever o efeito dos erros descobertos e projectados que ainda no tenham sido corrigidos pelo cliente e considerar a necessidade de abordar a administrao. Uma regra comumente utilizada nesta avaliao a seguinte: Erros acumulados < 5% do lucro antes de imposto - pedir administrao para corrigir as contas, mas no devendo tomar-se outra atitude;

a)

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b)

c)

Erros acumulados > 10% do lucro antes de imposto - pedir administrao para corrigir as contas e emitir uma opinio qualificada, caso aquela correco no seja efectuada; Erros acumulados > 5% e < 10% do lucro antes de imposto - pedir administrao para corrigir as contas. Se isto no fr feito, ento deve considerar o aspecto qualitativo dos erros na sua opinio caso as contas no apresentem uma viso adequada e verdadeira da situao da empresa.

A Materialidade dos erros nas estimativas de contabilidade


o

A contabilidade estima os valores includos nas contas que dependam do critrio da administrao. So exemplos disso: as provises para cobranas duvidosas, stocks obsoletos, depreciao de activos, contingncias e proveitos relativos a contratos de longo prazo. Ao verificar tais estimativas, o auditor pode obter evidncia em relao a factores objectivos em que as estimativas se baseiam e nos controlos em torno do processo de elaborao de tais estimativas.
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Quando considera a materialidade de possveis erros nas estimativas, o auditor considera, antes de mais nada, cada estimativa individualmente e s depois faz a apreciao global das estimativas para verificar o possvel desequilbrio de todas elas no seu conjunto. Se o auditor, baseado em evidncia disponvel, considera as estimativas do cliente pouco razoveis o problema reside em saber qual ser o erro:
a diferena entre os valores registados e a melhor estimativa do valor feita pelo auditor; ou a diferena entre o valor registado e o valor mais prximo a partir do qual o auditor aceitaria a estimativa como razovel.

Existe uma norma internacional de reviso/auditoria (NIR 540) sobre esta matria, a qual sugere que para determinar quais as estimativas erradas e para agregar os erros da resultantes segue o segundo critrio. Apesar de tudo, mesmo quando cada estimativa razovel, se o registo do valor das estimativas tomadas como um todo for diferente da melhor estimativa feita pelo auditor, baseada em evidncia credvel, e da resulte aumento de lucro, aquela norma sugere que o auditor reconsidere as estimativas como um todo ( 27 da NIR 540).
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