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ETEC Prof. Adolpho Arruda Mello

A UTILIZAO DO CRDITO DE CARBONO POR DUAS EMPRESAS BRASILEIRAS

Presidente Prudente 2012

ETEC Prof. Adolpho Arruda Mello TCNICO EM CONTABILIDADE

A UTILIZAO DO CRDITO DE CARBONO POR DUAS EMPRESAS BRASILEIRAS

Trabalho apresentado disciplina Trabalho de Concluso do Curso (TCC) do curso Tcnico em Contabilidade da ETEC Professor Adolpho Arruda Mello, como requisito parcial para obteno de nota no bimestre. Alunas: Edqusia Ferreira Santos Viviane da Rocha Pereira Romo

Orientadores: Jacqueline Pereira dos Santos Marcos Aparecido Mutti

Presidente Prudente 2012

EDQUSIA FERREIRA SANTOS VIVIANE DA ROCHA PEREIRA ROMO

A UTILIZAO DO CRDITO DE CARBONO POR DUAS EMPRESAS BRASILEIRAS

TCC apresentado ETEC Professor Adolpho Arruda Mello, Curso Tcnico em Contabilidade, como parte dos requisitos para a sua concluso.

COMISSO EXAMINADORA Nome do Professor

Jacqueline Pereira dos Santos Leandro Rogrio Dias Luciana Boulhosa Fabris Marcos Aparecido Mutti

Assinatura

Presidente Prudente, 06 de Dezembro de 2012.

FOLHA DE APROVAO
AVALIAO DO TRABALHO DE CONCLUSO DE CURSO 2012
ETEC: Prof. Adolpho Arruda Mello Aluna: Edqusia Ferreira Santos Aluna: Viviane da Rocha Pereira Romo Habilitao Profissional: Tcnico em Contabilidade Professores Responsveis: Jacqueline Pereira dos Santos e Marcos Aparecido Mutti. Ttulo do Trabalho: A utilizao do Crdito de Carbono por duas empresas Brasileiras

Item
Pertinncia do tema Coerncia e Consistncia Terica Metodologia Oratria Entendimento do Trabalho Nvel de abrangncia (profundidade, originalidade e aplicabilidade). Atendimento da forma (padro definido)

MB
X
X

X
X

X
X

Meno Final

MB

O Trabalho de Concluso de Curso TCC, submetido avaliao docente, atendeu as exigncias estabelecidas no Plano de Curso da Habilitao Profissional, de Tcnico de Nvel Mdio de Tcnico em Contabilidade.

Professores Responsveis: Jacqueline Pereira dos Santos e Marcos Aparecido Mutti. _____________________________________________________Data: 06/12/2012

Dedicamos este trabalho todos os profissionais da rea contbil!

AGRADECIMENTOS

Quando nos propomos a realizar um trabalho como este, no imaginamos o quanto as pessoas que nos rodeiam podem nos ajudar. Por isso ao trmino quero agradecer a todos aqueles que contriburam para a realizao desta pesquisa, mas acredito ser esta a tarefa mais penosa, pelo receio de parecer menos grata do que realmente sou. Comeo agradecendo a Deus por ter me permitido esta realizao. Agradeo aos meus pais, irmos e familiares de modo geral que muitas vezes foram meus pilares de sustentao em momentos de desnimo. Agradeo aos amigos que me suportaram em momentos de stress e desespero. Agradeo as empresas pesquisadas, pela disponibilidade e ateno com que nos receberam. Agradecimentos especiais aos professores orientadores Jacqueline Pereira dos Santos e Marcos Aparecido Mutti, pela sua especial ateno, dedicao e pacincia para conosco. Por fim, agradeo a todos aqueles que acreditaram nesse propsito.
Edqusia Santos

Agradeo Jeov Deus pelo caminho percorrido, ao meu amado esposo e filho pela pacincia e compreenso que tiveram durante meus momentos de ausncia e aos nossos orientadores neste projeto que, com seus ensinamentos forneceram o estmulo e as orientaes necessrias para a elaborao desse trabalho.
Viviane Romo

Cabe ao homem compreender que o solo frtil onde tudo que se planta d, pode secar; Que o cho que d frutos e flores pode dar ervas daninhas; Que a caa se dispersa e a terra de fartura pode se transformar na terra da penria e da destruio; O homem precisa entender que de sua boa convivncia com a natureza depende sua subsistncia, e que a destruio da natureza sua prpria destruio, pois a sua essncia a natureza, a sua origem e o seu fim. Elizabeth Jhim

ROMO, Viviane da Rocha Pereira; SANTOS, Edqusia Ferreira. A utilizao do Crdito de Carbono por duas empresas Brasileiras. 2012. 102f. Trabalho de Concluso de Curso (Tcnico em Contabilidade) ETEC Professor Adolpho Arruda Mello, Centro Paula Souza, Presidente Prudente SP. Orientadores: Jacqueline Pereira dos Santos e Marcos Aparecido Mutti

RESUMO
O presente trabalho resultado do estudo desenvolvido ao longo do ano de 2012 como requisito parcial para a concluso do Curso Tcnico em Contabilidade e surgiu da preocupao com a nova varivel ambiental que se apresenta aos profissionais da rea contbil a contabilizao dos benefcios e prejuzos causados pelo homem natureza. A Organizao das Naes Unidas, diante dessa problemtica, juntamente com os pases participantes, busca encontrar mecanismos que associados ao conceito de desenvolvimento sustentvel proporcionem tambm crescimento econmico, coerncia social e bom senso com o meio ambiente. Nesse rol temos os projetos de MDL (Mecanismo de Desenvolvimento Limpo) que resultado de um acordo internacional para reduo de GEEs (Gases do Efeito Estufa) na atmosfera. O MDL gera como produtos ou compensaes, ttulos que podem ser negociados em mercado aberto. Esses ttulos so popularmente conhecidos por crditos de carbono e representam toneladas mtricas equivalentes de dixido de carbono que deixaram de ser emitidos na atmosfera por aes antrpicas. Neste cenrio a participao da Contabilidade de extrema importncia, pois deve despertar o interesse para as questes ambientais, ajudando a classe empresarial a programar em sua gesto empresarial, a varivel ambiental. Visto que no Brasil, o Desenvolvimento Sustentvel ou MDL ainda no est regulamentado em lei prpria, mesmo sendo praticado por muitas empresas Este trabalho aborda a conceituao dos crditos de carbono, bem como as dificuldades para classificar sua natureza jurdica e consequentemente seu comportamento tributrio, diante da inexistncia regulatria especfica para a contabilizao dos mesmos. Demonstrando a necessidade de um consenso para tal regulamentao que se faz necessria e urgente, para que a Contabilidade possa exercer seu papel de zelar do patrimnio das empresas, apurar o resultado e gerar informaes claras, objetivas e legalmente aceitas para que seus usurios possam interpretar a situao econmica do patrimnio.

Palavras Chave Meio Ambiente. Crditos de Carbono. Contabilidade.

SUMRIO
LISTA DE FIGURAS........................................................................................... LISTA DE QUADROS......................................................................................... LISTA DE SIGLAS.............................................................................................. INTRODUO.................................................................................................... 1 MUDANAS CLIMTICAS .......................................................................... 1.1 Aspectos Histricos .................................................................................. 1.2 Efeito Estufa ............................................................................................. 1.3 Protocolo de Kyoto ................................................................................... 2 CONTABILIDADE E SEUS CAMPOS DE APLICAO.............................. 2.1 A Contabilidade......................................................................................... 2.2 Contabilidade Ambiental............................................................................ 2.2.1 - Demonstrativos da Contabilidade Ambiental Balano Patrimonial e Demonstrao do Resultado do Exerccio......................................................... 3 MECANISMO DE DESENVOLVIMENTO LIMPO........................................ 3.1 O Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (MDL)..................................... 3.2 Classificao dos Projetos de Mecanismo de Desenvolvimento Limpo MDL.................................................................................................................... 4 MERCADO DE CRDITOS DE CARBONO................................................. 4.1 Reduo Certificada de Emisso (RCE) Crditos de Carbono.............. 4.2 Natureza Jurdica dos Crditos de Carbono............................................. 4.3 Comercializao dos Crditos de Carbono............................................... 4.4 Aspectos Tributrios dos Crditos de Carbono no Brasil.......................... 4.5 Contabilizao dos Crditos de Carbono no Brasil................................... 48 51 51 53 57 61 64 39 44 44 X XI XII 16 20 20 21 24 32 32 36

IX

5 ESTUDO PRTICO EM DUAS EMPRESAS - USINA ALTO ALEGRE E CERMICA LUARA............................................................................................ 5.1- Estudo Prtico: Usina Alto Alegre S.A........................................................ 5.1.1- Histrico da Empresa............................................................................... 5.1.2 - Gerao de Energia Renovvel Projeto de Cogerao........................ 5.1.3- Contabilizao dos Crditos de Carbono................................................. 5.2 Estudo Prtico: Cermica Luara de Panorama......................................... 5.2.1 - Histrico da Empresa............................................................................... 5.2.2 - Gerao dos Crditos de Carbono atravs da troca de combustvel...... 5.2.3 Contabilizao dos Crditos de Carbono............................................... CONSIDERAES FINAIS................................................................................ REFERNCIAS.................................................................................................. APNDICE......................................................................................................... 72 73 73 74 78 79 79 80 85 86 92 100

ANEXOS............................................................................................................. 101

LISTA DE FIGURAS

FIGURA 1 - Efeito Estufa X Aquecimento Global............................................... FIGURA 2 - Participao dos Pases no Protocolo de Kyoto ............................ FIGURA 3 - Usurios da Contabilidade.............................................................. FIGURA 4 - Panorama atual do Mercado de Carbono....................................... FIGURA 5 - Unidade Floresta (vista do alto)...................................................... FIGURA 6 - Unidade Floresta (em operao).................................................... FIGURA 7 - Ilustrao da gerao de energia eltrica....................................... FIGURA 8 - Foto da famlia fabricando tijolos.................................................... FIGURA 9 - Foto area da Cermica Luara....................................................... FIGURA 10 - Fluxograma do processo produtivo da cermica.......................... FIGURA 11 - Biomassa renovvel p de serra de madeiras reflorestadas..... FIGURA 12 - Reconstruo do Forno Abboda................................................. FIGURA 13 - Injetores de biomassa...................................................................

22 30 33 61 73 73 75 79 79 80 82 83 83

XI

LISTA DE QUADROS

QUADRO 1 - Anexo A e B do Protocolo de Kyoto ........................................... QUADRO 2 - Modelo de Balano Ambiental...................................................... QUADRO 3 - Modelo de DRE Ambiental.......................................................... QUADRO 4 - Ciclo de um Projeto de MDL........................................................ QUADRO 5 - Equivalncia em tCO2e...............................................................

28 40 43 47 51

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LISTA DE SIGLAS
ABEMC = Associao Brasileira das Empresas do Mercado de Carbono AND = Autoridade Nacional Designada APL = Arranjo Produtivo Local BACEN = Banco Central do Brasil BM&F = Bolsa de Mercadorias & Futuros CE = Comrcio de Emisses CER = Certified Emission Reduction (Certificado de Emisso Reduzida) CFC = Conselho Federal de Contabilidade CIMGC = Comisso Interministerial de Mudana Global do Clima CH4 = Metano CMMAD = Comisso Mundial sobre Meio Ambiente e Desenvolvimento CO2 = Dixido de Carbono CO2 eq./t = Tonelada de CO2 equivalente COFINS = Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COP = Conferncia das Partes CPA = Projetos de Atividades de MDL CPC = Comit de Pronunciamentos Contbeis
CQNUMC = Conveno-Quadro das Naes Unidas sobre Mudanas do Clima

CSLL = Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CTN = Cdigo Tributrio Nacional CVM = Comisso de Valores Mobilirios DCP = Documento de Concepo do Projeto DCPA = Documento de Concepo do Programa de Atividades DRE = Demonstrao do Resultado do Exerccio EOD = Entidade Operacional Designada EPA = Environmental Protection Agency

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ERU = Emission Reduction Unit (Unidades de Reduo de Emisses) EU-ETS = Esquema de Comrcio de Emisses da unio Europia FDL = Fundo de Desenvolvimento Limpo FIRJAN - Federao das Indstrias do Estado do Rio de Janeiro FSC = Conselho de Manejo Florestal GEE = Gases de Efeito Estufa GEMI = Global, Environmental Management Initiative GWh = Gigavatio hora GWP = Global Warning Potencial H2O = Vapor de gua IAS = International Accounting Standards (Normas Internacionais de Contabilidade) IASB = International Accounting Standards Board IBASE = Instituto Brasileiro de Anlises Sociais e Econmicas IBRACON = Instituto dos Auditores Independentes do Brasil IC = Implementao Conjunta ICMS = Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios IOF = Imposto sobre Operaes Financeiras IRPJ = Imposto de Renda sobre a Pessoa Jurdica ISS = Imposto sobre Servios Kt = Knots MBRE = Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses MCTI = Ministrio da Cincia, Tecnologia e Informao MDIC = Ministrio do Desenvolvimento, Indstria e Comrcio Exterior MDL = Movimento de Desenvolvimento Limpo MDL-F/R = Projetos de MDL de Florestamento e Reflorestamento MDL-SSC = Projetos de MDL modalidade pequena escala

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MDL-SSC-F/R = Projetos de MDL de Florestamento e Reflorestamento de pequena escala MME = Ministrio de Minas e Energia MW = Megawat NBC = Normas Brasileiras de Contabilidade N2 = Nitrognio N2O = xido Nitroso O2 = Oxignio O3 = Oznio OIE = Oferta Interna de Energia ONG = Organizao no Governamental sem fins lucrativos ONU = Organizao das Naes Unidas PIB = Produto Interno Bruto PIS = Programa de Integrao Social PL = Projeto de Lei PNUMA = Programa das Naes Unidas para o Meio Ambiente PNMC = Poltica Nacional sobre Mudanas no Clima PoA = Programa de Atividades RC = Redues Certificadas em projetos j implementados, mas que ainda no realizaram a reduo de emisses ou remoo de CO2 RCE = Reduo Certificada de Emisses RCEl = Reduo Certificada de Emisso de longo prazo RCEt = Reduo Certificada de Emisso temporria RE = Redues Esperadas (expectativas de reduo de GEEs sobre projetos em fase de implantao) VER = Reduo de Emisso Voluntria SEBRAE = Servio de Apoio s Micro e Pequenas Empresas UNFCCC = United Nations Framework Convention on Climate Change (ConvenoQuadro das Naes Unidas sobre Mudanas do Clima)

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UQA = Unidade de Quantidade Atribuda URE = Unidades de Reduo de Emisses URM = Unidades de Remoo US$ = Dlar americano

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INTRODUO
A cada dia, torna-se mais evidente os impactos ambientais causados pela emisso de Gases do Efeito Estufa (GEE) pelas empresas tanto de pequeno, mdio ou grande porte. Tais aes podem causar mudanas climticas, como os distrbios El Nio e La Nia que so fenmenos atmosfrico-ocenicos caracterizados por um aquecimento ou esfriamento anormal nas guas superficiais do Oceano Pacfico Tropical, aumento da Camada de Oznio e outros fenmenos que so consequncias das descargas de poluentes expelidos de indstrias, carros, usinas, etc., do desmatamento, queimas de diversos materiais, uso de combustveis fsseis e outros fatores. Por este motivo, a partir da dcada de 90 a sociedade passou a se preocupar mais com as questes ambientais, visando um desenvolvimento sustentvel. H vrias formas de colaborar para este desenvolvimento sustentvel, que respeite o meio ambiente, seja por meios de reciclagem, por reflorestamento ou pela reduo de emisso de gases poluentes na atmosfera. Diante desse contexto, foi assinado em 1997 em Kyoto Japo, um acordo internacional, entre os pases integrantes da Organizao das Naes Unidas (ONU), firmado com o objetivo de estabelecer diretrizes para amenizar o impacto dos problemas ambientais causados pelo modelo de desenvolvimento industrial. A meta principal do acordo reduzir a emisso de gases causadores do efeito estufa e com isso amenizar, entre outros, o aquecimento global. Esse Protocolo de Kyoto entrou em vigor em 2004 e previa que a meta de reduo de gases em 5,2% fosse atingida entre 2008 e 2012, quando este expira e possivelmente dar lugar a um novo acordo. Esse corte na emisso de gases poluentes varia de pas para pas, sendo obrigados a seguir esse compromisso, apenas os pases, considerados desenvolvidos e altamente poluidores. O Protocolo props trs mecanismos para auxiliar os pases a cumprirem suas metas ambientais: o primeiro prev parcerias entre pases na criao de projetos ambientalmente responsveis; o segundo d direito aos pases desenvolvidos de comprarem "crditos" diretamente das naes que poluem pouco; e terceiro foi criado o Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (MDL), que atravs de projetos (para a reduo dos GEEs ou remoo) geram as Redues Certificadas de Emisses (RCEs), conhecidas como crditos de carbono.

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Esses crditos podem ser comercializados, ou seja, vendidos pelas empresas que, reduziram suas emisses acima de suas metas, e pelas empresas que desenvolveram projetos de MDL, mas tambm podem ser adquiridos pelas empresas que no atingiram suas metas de reduo das emisses de GEEs. Esse mercado de crditos de carbono vem crescendo e se tornando oportunidade promissora, no entanto, a contabilizao da receita gerada por eles e da despesa de quem os adquire, ainda um pouco obscura pela inexistncia de uma lei especfica que direcione tal situao. Diante disso, o interesse compreender como esta contabilizao vem sendo realizada por empresas que j usufruem ou vivenciam esta nova realidade mundial e o que essas empresas vm fazendo para reduzirem suas emisses de GEEs e praticar um Desenvolvimento Sustentvel, pois a sustentabilidade deixou de ser um conceito relacionado apenas s questes ambientais. O cenrio atual da sociedade demonstra grandes preocupaes com o Desenvolvimento Sustentvel em todos os nveis e setores. Nesse contexto existem inmeros projetos que vem sendo criados na perspectiva de amenizar os estragos causados, principalmente, pela evoluo industrial. O que comprova uma conscientizao maior por parte das empresas. Outro fator a crescente presso social para que as empresas busquem maneiras de amenizar os efeitos ambientais de suas produes. Neste cenrio, a participao da Contabilidade de extrema importncia, pois deve despertar o interesse para as questes ambientais, ajudando a classe empresarial a programar em sua gesto empresarial, a varivel ambiental, no apenas para constar na Legislao, visto que no Brasil, o Desenvolvimento Sustentvel, bem como o MDL ainda no est regulamentado em lei prpria, mas para cumprir seu papel de corresponsvel pela preservao do meio ambiente. cada vez mais rdua a tarefa dos profissionais contbeis e dos administradores, no tratamento desses assuntos na Contabilidade, bem como a divulgao dos mesmos. A complexidade da atividade de certas empresas muitas vezes fator que dificulta o tratamento a ser dado no registro e na divulgao dos chamados ativos e passivos ambientais. Dentro dessa realidade, v-se a necessidade de esclarecimentos a respeito do MDL e suas complicaes. Dentre elas os Crditos de Carbono, que, embora j produzidos e utilizados, ainda no esto totalmente regulamentados no Brasil.

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Assim sendo, este trabalho busca identificar e avaliar como as empresas contabilizam as medidas de reduo dos GEEs, visto que, em regra a Contabilidade mede somente os elementos que possuem preo e esses elementos ambientais no carregam etiqueta com valor, da a primeira tarefa da Contabilidade Ambiental, que compreender este processo e os processos sociais relacionados. A segunda buscar maneiras atravs das quais a Contabilidade possa ser ajustada dentro dos atuais padres e princpios. Para isso, ser analisado a gerao e utilizao dos crditos de carbono, por duas empresas brasileiras, diante da ausncia de regulamentao e ser averiguado a forma que essas duas empresas j encontraram para se encaixar nessa nova varivel que j tem sido adotada mundialmente tanto pela sociedade civil, como governamental e empresarial. uma pesquisa de carter qualitativo, pois busca-se a compreenso dos fatos a serem estudados, mas tambm possui o carter quantitativo, pois para a representao contbil dos crditos ser necessria a compreenso dos clculos das emisses dos GEEs (Gases de Efeito Estufa), que se baseiam em dados quantitativos, como os estoques de carbono, provenientes de certas atividades fontes de emisses destes gases. Ainda nessa perspectiva. Deve-se esclarecer que esta pesquisa expositivaargumentativa, bsica, que usa o mtodo comparativo. Expondo e comparando como os crditos de carbono j tm sido comercializados e contabilizados no Brasil, tanto por microempresas como empresas de grande porte, bem como por rgos governamentais, mesmo ainda no havendo lei que regulamente a contabilizao destas operaes e argumentando sobre as possibilidades e benefcios de se ter uma contabilidade gerencial preocupada com a sustentabilidade. Assim, envolveu coleta de dados de forma bibliogrfica e de campo. Primeiramente a coleta bibliogrfica, pois a anlise documental uma tcnica muito valiosa de abordagem de dados qualitativos porque busca identificar informaes factuais nos documentos a partir de questes ou hipteses de interesse (CAULLEY 1980 apud LUDKE; ANDR, 1986, p. 38). Alm disso, existe uma srie de vantagens para seu uso na pesquisa. Os documentos so fontes estveis e ricas e por prevalecerem ao longo do tempo, podem ser consultados vrias vezes, o que d mais estabilidade aos resultados; seu custo em geral baixo; uma fonte no reativa, ou seja, permite a obteno de

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dados mesmo quando o acesso ao objeto impraticvel seja por morte ou por motivo de alterao no objeto quando interage com o pesquisador (GUBA; LINCOLN 1983 apud LUDKE e ANDR, 1986). Esta anlise documental foi feita atravs de pesquisas em sites, artigos publicados, em revistas e em livros impressos que abordam o tema em questo. Para a coleta de dados em campo foram realizadas visitas a duas empresas que desenvolvem projetos de MDL, gerando, comercializando e contabilizando crditos de carbono e outras medidas preventivas ambientais, entrevistando os profissionais envolvidos diretamente nas operaes com a produo e venda do crdito de carbono. Aps estas etapas de coleta de dados foi realizada a sistematizao e anlise desses dados colhidos atravs do confronto entre as visitas, as observaes e informaes colhidas na anlise documental, para em seguida redigir o texto. Os objetivos deste trabalho trazer para o conhecimento dos novos profissionais, a forma que essas empresas encontraram para se enquadrar nessa nova varivel que j tem sido adotada mundialmente tanto pela sociedade civil, como governamental e empresarial, que o Mercado de Crdito de Carbono, mais especificamente os projetos de MDL Mecanismo de Desenvolvimento Limpo. Alm disso, despertar o interesse da classe empresarial, da classe contbil e dos novos Tcnicos/Graduados em Contabilidade para as questes ambientais e a importncia do papel de cada um no atual cenrio ambiental. Pois se percebe a ausncia de uma conscientizao ecolgica por parte dos envolvidos na rea contbil. Este estudo poder auxiliar aqueles que buscarem essa conscientizao, pois meta tambm, ajudar a construir essa conscincia ecolgica.

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CAPTULO 1. MUDANAS CLIMTICAS

O captulo que se inicia tem o propsito de mostrar a situao atual do meio ambiente (com relao a algumas mudanas climticas), o maior patrimnio do ser humano, e uma das maiores fontes de explorao, tanto das pessoas fsicas como das pessoas jurdicas. Apresentando as principais caractersticas do efeito estufa e o surgimento de um novo modelo de desenvolvimento que engloba como um de seus objetivos cuidar deste valioso patrimnio o meio ambiente.

1.1 - Aspectos Histricos

O ser humano sempre fez uso dos recursos naturais de acordo com suas necessidades de subsistncia, mas com o advento da Revoluo Industrial1 houve uma grande expanso das atividades tanto neste setor, como nos setores agrcolas e de transportes, o que demandou aumento no consumo de energia, proveniente da queima de combustveis fsseis (petrleo, carvo mineral e gs natural). Alm disso, houve desmatamentos de grandes reas verdes naturais para a construo de plos industriais e uso da terra em outras atividades. Aliada a este cenrio de industrializao acelerada est indiferena da sociedade para com o meio ambiente. A natureza vem sendo transformada pelo homem que a destri e ainda contribui, na maioria das vezes, para a extino de espcies animais e vegetais existentes no planeta. Tambm colabora, atravs de prticas inconseqentes, para a poluio do ar, do solo e principalmente da gua. A emisso de gases poluentes pelas indstrias, como o enxofre, por exemplo, geram chuva cida que causa danos s plantaes, s florestas e tambm ao ser humano atravs de alimentos envenenados (COLGIO WEB, 2012). A queima de combustveis fsseis, o desmatamento e diversas atividades, principalmente das indstrias, so os principais responsveis pela emisso de GEEs Gases de Efeito Estufa atmosfera. A concentrao desses gases aumentou significativamente, ocasionando um fenmeno danoso no chamado efeito-estufa.

processo histrico iniciado na Gr-Bretanha no sculo XVIII, responsvel pela consolidao da produo plenamente capitalista e que teve profundas implicaes na vida dos homens; processo que culminou na substituio das ferramentas de trabalho pelas mquinas, da fabricao domstica pelo sistema fabril (SENE e MOREIRA, 2002).

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1.2 - Efeito Estufa

A atmosfera do planeta terra composta por gases como nitrognio (N2), oxignio (O2), vapor de gua (H2O), dixido de carbono (CO2), oznio (O3), metano (CH4) e xido nitroso (N2O), conhecidos como gases de efeito estufa. Destacamos aqui o dixido de carbono, visto representar 55% do total das emisses de gases de efeito estufa e por permanecer na atmosfera por um perodo mnimo de 100 anos (ARAJO, 2006). Esses gases funcionam como uma redoma de gs que vai da superfcie da Terra em direo ao espao, permitindo que a energia solar (radiao de ondas curtas), seja absorvida pela Terra durante o dia e tambm absorvem a energia infravermelha (radiao de ondas longas), proveniente da superfcie da terra, permitindo que parte desta energia seja remetida de volta ao planeta. Sendo assim, parte do calor fica reprimido prximo da Terra (onde o ar mais denso), o que mantm a temperatura mdia do planeta em torno de 15C, o restante dessa energia, os gases de efeito estufa irradiam para o espao, atravs de processos interativos. Esse fenmeno de aquecimento da Terra recebe o nome de Efeito Estufa. Se no existisse esse efeito estufa a temperatura mdia na Terra seria em torno de -15C, o que provocaria a inexistncia de gua no estado lquido, consequentemente inexistncia de vida (ARAJO, 2006). Esse Efeito Estufa um fenmeno natural que acontece lentamente, porm quando ele sai dos seus padres normais de aquecimento da terra, ou seja, quando h um efeito estufa maior, considerado malfico tanto para a terra como para o planeta, pois a natureza no consegue acelerar o processo de neutralizao desses gases, o que provoca excesso de calor ou excesso de aquecimento da terra (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004). Abaixo a Figura 1 mostra claramente a relao e a distino entre efeito estufa natural e aquecimento global (efeito estufa em quantidade maior):

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Figura 1: Efeito Estufa X Aquecimento Global

Fonte: http://revistaescola.abril.com.br Ilustrao: Lus Iria.

A sociedade atual e o planeta tm vivenciado uma fase de sobreaquecimento, cujas causas vo alm do efeito estufa e colocam em destaque a forma como o homem tem se relacionado com a natureza. Esse aquecimento global proveniente da emisso de gases de efeito estufa por fontes relativas s aes do ser humano vem sendo considerado como uma das mais graves ameaas para a vida no planeta, o que o coloca no centro das discusses internacionais sobre o meio ambiente, pois no ano de 2002 j se registrava um aumento de mais de 30% nas emisses desses gases, em relao ao ano de 1750 (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004).
A mudana do clima afeta a sade e o bem-estar humanos por meio de vrios mecanismos. Por exemplo, a mudana climtica pode afetar de forma negativa a disponibilidade de gua doce, a produo de alimentos e a distribuio e propagao sazonal de doenas infecciosas de transmisso vetorial, como a malria, a dengue e a esquistossomose. O estresse adicional da mudana climtica ir atuar de formas diferentes nas regies. Pode-se esperar que esse fator reduza a capacidade de alguns sistemas ambientais de fornecer, de forma sustentada, bens e servios importantes necessrios ao xito do desenvolvimento econmico e social, incluindo alimentos adequados, ar e gua limpos, energia, abrigo seguro e baixos

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nveis de doenas (IPCC, 2001b APUD PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004, p. 233).

Essa preocupao mundial e caminha para um consenso em torno da adeso a um novo estilo de desenvolvimento, que deve combinar eficincia econmica, com justia social e prudncia ecolgica, ou seja, um desenvolvimento sustentvel (JACOBI, 1999). Esse conceito de Desenvolvimento Sustentvel foi usado pela primeira vez no Relatrio Brundtland2, que o definiu da seguinte forma:
O desenvolvimento que procura satisfazer as necessidades da gerao atual, sem comprometer a capacidade das geraes futuras de satisfazerem as suas prprias necessidades, significa possibilitar que as pessoas, agora e no futuro, atinjam um nvel satisfatrio de desenvolvimento social e econmico e de realizao humana e cultural, fazendo, ao mesmo tempo, um uso razovel dos recursos da terra e preservando as espcies e os habitats naturais (CMMAD, 1991, p. 9).

Fica muito claro, nessa nova viso das relaes homem-meio ambiente, que no existe apenas um limite mnimo para o bem-estar da sociedade; h tambm um limite mximo para a utilizao dos recursos naturais, de modo que sejam preservados para as geraes futuras. Segundo Jacobi (1999, p.178):
O Desenvolvimento Sustentvel no se refere especificamente a um problema limitado de adequaes ecolgicas de um processo social, mas a uma estratgia ou modelo mltiplo para a sociedade, que deve levar em conta tanto a viabilidade econmica como ecolgica. Num sentido abrangente, a noo de desenvolvimento sustentvel leva necessria redefinio das relaes sociedade humana/natureza e, portanto, a uma mudana substancial do prprio processo civilizatrio.

Mas, essa mudana somente ser possvel se houver um esforo conjunto de todos, com o objetivo de atingir o bem-estar geral no futuro, a partir de premissas centradas no exerccio de uma cidadania ativa e na mudana de valores individuais e coletivos (JACOBI, 1999, p. 180). Assim sendo, uma das questes primordiais : quem pagar a conta dos esforos necessrios para atenuar as mudanas climticas? Essa preocupao levou os pases integrantes da Organizao das Naes Unidas (ONU) a discutirem e finalmente assinarem um acordo que estipulasse
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tambm conhecido como Nosso Futuro Comum ( Our Common Future), um documento que resultou da Comisso Mundial sobre Meio Ambiente e Desenvolvimento (CMMAD) criada pela Assemblia Geral da ONU (Organizao das Naes Unidas) em 1983 para discutir a ligao entre meio ambiente e desenvolvimento (ONUBR, 2010).

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controle sobre as intervenes humanas no clima e na natureza. Este acordo, pilar das discusses ambientais mundiais, conhecido como Protocolo de Kyoto.

1.3 - Protocolo de Kyoto

O Protocolo de Kyoto consequncia de uma srie de eventos iniciada pela Conferncia das Naes Unidas sobre o Meio Ambiente Humano, realizada em 1972 na cidade de Estocolmo, capital da Sucia e sede do governo, cujo um dos objetivos era alertar os pases sobre as consequncias da degradao do meio ambiente para o planeta. A Sucia foi escolhida para sediar a Conferncia porque havia sofrido srios danos em milhares de seus lagos, em conseqncia de chuvas cidas resultantes da forte poluio atmosfrica na Europa Ocidental. Essa Conferncia no teve muito xito prtico em seus objetivos, pois nela duas correntes se confrontaram: controle populacional e reduo do crescimento econmico X desenvolvimento a qualquer custo. Mas, grandes foram as conquistas, que s vieram a se concretizar posteriormente (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004, p. 4). O Brasil, na poca, em franco desenvolvimento econmico e sob governo militar, liderou 77 pases dos 113 participantes da Conferncia, em defesa de um desenvolvimento a qualquer custo, pois acreditava-se que os problemas ambientais eram originados da pobreza, que era a principal fonte de poluio e que dispor de mais alimentos, habitao, assistncia mdica, emprego e condies sanitrias tinha mais prioridade do que reduzir a poluio da atmosfera. Como declarao do Ministro Costa Cavalcanti: "Desenvolver primeiro e pagar os custos da poluio mais tarde" (MORAES, 2009, p. 250). Um grande xito nessa Conferncia foi ter chamado a ateno do mundo para a problemtica ambiental (poluio atmosfrica e intensa explorao dos recursos naturais), transformando o meio ambiente em uma questo de relevncia internacional, fato que, mais tarde, influenciou na criao da Comisso que elaborou o Relatrio Brundtland, responsvel pela insero do conceito de desenvolvimento sustentvel no cenrio social (como visto anteriormente). Alm disso, a Conferncia instituiu o PNUMA (Programa das Naes Unidas para o Meio Ambiente) primeira agncia ambiental global, que foi criada para ser a conscincia ambiental do sistema da Organizao das Naes Unidas. Esta agncia, desde sua criao, tem

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participado ativamente na sociedade, promovendo eventos, congressos e reunies ao redor do mundo, bem como elaborando projetos e relatrios envolvendo as questes ambientais (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004). Vinte anos depois da Conferncia de Estocolmo, foi a vez do Brasil sediar uma reunio convocada pela Assemblia Geral das Naes Unidas, juntamente com o PNUMA. A Rio-92 ou Eco-92 que reuniu lderes mundiais e entidades ambientais na cidade do Rio de Janeiro para analisar a evoluo das polticas de proteo ambiental. Segundo Rebouas (2010), os principais objetivos do encontro foram: Avaliar a situao ambiental de acordo com o desenvolvimento; Estabelecer mecanismos de transferncia de tecnologias no-poluentes aos pases em desenvolvimento; Examinar estratgias para a incorporao de preocupaes ambientais ao processo de desenvolvimento; Estabelecer um sistema de cooperao internacional para prever ameaas ambientais e prestar socorro em casos de emergncia; Reavaliar o sistema de organismos da ONU, criando, se necessrio, novas instituies para implementar as decises da Conferncia. A Rio-92 tambm responsvel pela criao de diversos documentos em defesa da preservao ambiental. Dentre eles, valido destacar a Agenda 21 que foi o mais importante instrumento criado em defesa do meio ambiente na ocasio. Este documento estipulou metas a mdio e curto prazo para as naes. Ele um plano de ao baseado em contribuies de governos e organismos internacionais, e se tornou um dos instrumentos sem validade legal mais importante e influente no campo do meio ambiente, servindo como base de referncia para o manejo ambiental na maior parte das regies do mundo (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004, p.17). Durante a Eco-92 foi assinada a Conveno-Quadro das Naes Unidas sobre Mudanas do Clima (UNFCCC) que tinha como objetivo principal a estabilizao das concentraes de gases de efeito estufa na atmosfera num nvel que impea uma interferncia antrpica perigosa no sistema climtico (PNUMA-IBAMA, GEO 3, 2004, p.18). Esta Conveno organizou duas listas Anexo I e Anexo II (conforme consta nos anexos deste estudo), contendo as relaes dos pases que tinham obrigaes especficas de reduo na emisso dos GEEs e os pases desobrigados

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das metas de reduo, mas com outras obrigaes comuns a todos os pases e um princpio de responsabilidades comuns, porm diferenciadas, de acordo com suas capacidades e condies social e econmica, como pode ser observado a seguir: Os pases Signatrios da CQNUMC so separados em trs grupos: Anexo I (pases industrializados com obrigaes de reduzir suas emisses {especialmente dixido de carbono} a nveis abaixo das emisses de 1990. Se eles no puderem faz-lo, tero que comprar crditos de carbono. Alm de custear os pases em desenvolvimento); Anexo II (pases desenvolvidos que tem obrigaes de custear pases em desenvolvimento); No Anexo I (Pases em desenvolvimento - so chamados assim porque no possuem metas de reduo junto a CQNUMC, mas apresentam algumas obrigaes como a implantao de programas nacionais de mitigao) (PORTAL BRASIL). A Conveno-Quadro instituiu, como rgo supremo, a Conferncia das Partes (COP) para se encarregar de planejar e executar todos os passos para a implementao das metas da Conveno. Foi batizada por Conferncia das Partes porque os pases participantes se dividiram em grupos/partes de interesses comuns, com a obrigao de se reunirem anualmente para avaliar, traar novos caminhos e definir acordos sobre os objetivos da Conveno (CQNUMC, 1992). A COP 1 foi realizada em Berlim na Alemanha, em 1995 e teve como foco principal o consenso de todos os pases em se tomar aes mais enrgicas quanto a mitigao do efeito estufa, para isso, consentiram que deveria ser elaborado um protocolo ou instrumento com comprometimento legal entre as Partes que tornasse oficial a questo, estabelecendo metas de reduo para os pases desenvolvidos e metas de reduo da taxa de crescimento futuro das emisses para os pases emergentes, tendo como prazo definido para a apresentao do documento o ano de 1997 (CENAMO, 2004, p. 6). A COP 2 foi realizada em Genebra na Sua, em 1996, insistindo na necessidade de se estabelecer metas de reduo de emisses de GEEs, e introduziram ainda a idia de se criarem cotas comercializveis de emisso de carbono. Ficou definido tambm que os pases em desenvolvimento (pases fora do Anexo I e portanto, sem compromissos de reduo de emisses) poderiam enviar

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uma comunicao preliminar a CQNUMC, solicitando auxlio financeiro e tecnolgico. E que as orientaes para o recebimento dessa assistncia fariam parte da COP 3 (CENAMO, 2004). A COP 3 foi realizada em Kyoto no Japo em 1997, onde foi redigido e assinado um Protocolo Conveno-Quadro sobre Mudana do Clima, chamado de Protocolo de Kyoto, que teve e tem como objetivo principal firmar acordos e discusses internacionais para conjuntamente estabelecer metas de reduo na emisso de gases-estufa na atmosfera, principalmente por parte dos pases mais industrializados, alm de auxiliar na criao de formas de desenvolvimento, menos impactante ao meio ambiente, para os pases em pleno desenvolvimento. Este documento considerado um dos mais importantes marcos para a preservao do meio ambiente, por definir compromissos mais rgidos para a reduo da emisso de gases de efeito estufa, principal causador do aquecimento global (FREITAS, BRASIL ESCOLA). O acordo firmado neste Protocolo foi de que as naes se comprometiam a reduzir a emisso de gases causadores do aquecimento global em 5,2%, comparando-se com os nveis de 1990, no perodo de 2008 a 2012. O percentual de reduo varia, de acordo com o nvel de desenvolvimento e de poluio de cada pas. Alguns pases obtiveram permisso para aumentar suas emisses e os pases em desenvolvimento, como o Brasil, no receberam metas de reduo. O Protocolo tambm incentiva e estabelece medidas com o intuito de substituir produtos oriundos do petrleo por outros que provoquem menos impacto natureza. (FREITAS, BRASIL ESCOLA). Esse Protocolo composto por 28 artigos e engloba dois anexos, estabelecidos como anexo A (relao dos gases de efeito estufa com obrigatoriedade de reduo e relao dos setores/fontes de emisso desses gases) e anexo B (relao dos pases constantes do anexo I da CQNUMC, e outros que foram inseridos posteriormente, com seus respectivos compromissos quantificados de limitao ou reduo de emisses por Parte), como pode ser observado no quadro 1 a seguir:

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Quadro 1: Anexo A e B do Protocolo de Kyoto

ANEXO A
LISTA DOS GASES DE EFEITO ESTUFA

ANEXO B
PARTE/PAS % Reduo Alemanha................................................... 92 Austrlia..................................................... 108 ustria........................................................ 92 Blgica....................................................... 92 Bulgria*.................................................... 92 Canad...................................................... 94 Comunidade Europia............................... 92 Crocia*..................................................... 95 Dinamarca.................................................. 92 Eslovquia*................................................ 92 Eslovnia*.................................................. 92 Espanha..................................................... 92 Estados Unidos da Amrica....................... 93 Estnia*...................................................... 92 Federao Russa*..................................... 100 Finlndia.................................................... 92 Frana........................................................ 92 Grcia........................................................ 92 Hungria*..................................................... 94 Irlanda........................................................ 92 Islndia....................................................... 110 Itlia........................................................... 92 Japo......................................................... 94 Letnia*...................................................... 92 Liechtenstein.............................................. 92 Litunia*..................................................... 92 Luxemburgo............................................... 92 Mnaco...................................................... 92 Noruega..................................................... 101 Nova Zelndia............................................ 100 Pases Baixos............................................ 92 Polnia*...................................................... 94 Portugal...................................................... 92 Reino Unido da Gr-Bretanha e Irlanda do Norte..................................................... 92 Repblica Tcheca*..................................... 92 Romnia*................................................... 92 Sucia........................................................ 92 Sua.......................................................... 92 Ucrnia*..................................................... 100

Dixido de carbono (CO2) Metano (CH4) xido nitroso (N2O) Hidrofluorcarbonos (HFCs) Perfluorcarbonos (PFCs) Hexafluoreto de enxofre (SF6)

SETORES/CATEGORIAS DE FONTES Energia Queima de combustvel: Setor energtico; Indstrias de transformao e de Construo; Transporte; Outros setores. Emisses fugitivas de combustveis: Combustveis slidos; Petrleo e gs natural; Outros Setores. Processos industriais: Produtos minerais; Indstria qumica; Produo de metais; Outras produes; Produo de halocarbonos e hexafluoreto de enxofre; Consumo de halocarbonos e hexafluoreto de enxofre; Outros. Uso de solventes e outros produtos Agricultura: Fermentao entrica; Tratamento de dejetos; Cultivo de arroz; Solos agrcolas; Queimadas prescritas de savana; Queima de resduos agrcolas; Outros. Resduos: Disposio de resduos slidos na terra; Tratamento de esgoto; Incinerao de resduos; Outros.

* Pases em processo de transio para

uma economia de mercado. Fonte: Protocolo de Kyoto, Adaptado pelas Autoras.

Os pases comprometidos em reduzir suas emisses, devem direcionar suas aes para a busca de alternativas energticas, pois espera-se uma mudana no paradigma energtico em vigor que est baseado em fontes de abastecimento fsseis no renovveis. Como afirma ARAJO (2006, p. 14) o Protocolo de Kyoto representa a maior conscientizao internacional da importncia das energias renovveis para o controle dos nveis de emisso dos gases de efeito estufa.

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Para cumprimento do Protocolo, usando como estratgias ambientais, as polticas pblicas nos pases com metas, devem incentivar o reforo da inovao tecnolgica, implantando e desenvolvendo as tecnologias existentes, bem como, desenvolvendo novas tecnologias com renovao de seus equipamentos. Tambm est previsto, como cumprimento das metas, a variao do volume de emisses dos gases atravs de sumidouros3, ou por outros processos de mudanas no uso da terra (ARAJO, 2006). O Protocolo de Kyoto tambm determina que os pases estabeleam programas de reduo da poluio dentro de seus territrios, para isso props trs mecanismos de flexibilizao na inteno de cortar custos: Implementao Conjunta (Joint Implemention ou IC - Artigo 6 do Protocolo) que a firmao de parcerias entre pases na criao de projetos ambientalmente responsveis, recebendo crditos por isso as chamadas Unidades de Reduo de Emisses (URE), seu objetivo baratear a meta de reduo dos pases e ainda gerar commodities a serem utilizadas no mercado internacional de emisses de carbono; Comrcio de Emisses (Emission Trading ou CE - Artigo 17 do Protocolo) estabelece um mercado de compra e venda do direito de emitir gases de efeito estufa. Os pases que poluem mais podem comprar crditos (Unidades de Quantidade Atribuda UQA) daqueles que reduziram suas emisses, segundo o Protocolo de Kyoto. Porm, s podem comercializar parte das suas redues de emisses (UQAs). Esses dois mecanismos citados acima, so de exclusiva aplicao entre os pases desenvolvidos. Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (MDL - Artigo 12 do Protocolo), conhecido popularmente como o mercado de crditos de carbono, um mecanismo de cooperao internacional, que estimula o apoio dos pases constantes do Anexo I a projetos, que reduzam as emisses, desenvolvidos nos pases mais pobres em desenvolvimento, colaborando assim para o desenvolvimento sustentvel em ambos os pases, por terem potencial de

Um sumidouro de carbono algo que absorve mais carbono do que emite. Florestas, solos, oceanos e a atmosfera armazenam carbono e este carbono se movimenta entre estes meios atravs de um ciclo contnuo. O movimento contnuo de carbono significa que florestas agem como fontes ou sumidouros em diferentes momentos (FERN).

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sequestrar gases estufa ou por reduzirem a sua emisso. Este mecanismo envolve os pases desenvolvidos e em desenvolvimento, abrindo brechas para o Brasil (CQNUMC, 1997). Aps a assinatura do Protocolo de Kyoto, as reunies das COPs continuaram acontecendo. As COPs 4 (1998 - Buenos Aires, Argentina), 5 (1999 - Bonn, Alemanha) e 6 (2000 - Haia, Holanda) foram realizadas na inteno de traar o caminho para a implementao e ratificao do Protocolo. Durante a COP 6 os Estados Unidos saram do Protocolo alegando que os custos para a reduo dos gases seriam muito elevados para a economia americana. As COPs 7 (2001 Marrakech, Marrocos), 8 (2002 - Nova Delhi, ndia), 9 (2003 - Milo, Itlia) e 10 (2004 - Buenos Aires, Argentina) continuaram as discusses sobre as diretrizes e caminhos viveis a adotar para o Protocolo. Para entrar em vigor, o Protocolo precisava da ratificao de no mnimo 55 pases que somassem 55% das emisses globais, o que s aconteceu em fevereiro de 2005, pouco antes da COP 11. O Brasil aderiu ao protocolo, assinando o documento em 1998, referendando no Congresso pelo Decreto-Legislativo n 144/02, ratificando pelo Governo brasileiro em 2002 e promulgado atravs do Decreto n 5.445 de 12.05.2005. Abaixo na figura 2 pode-se observar atravs do mapa, a proporo de aceitao e ratificao do Protocolo de Kyoto:

Figura 2: Participao dos Pases no Protocolo de Kyoto

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Legenda: Vermelho: Pases que no ratificaram o Verde: Pases que ratificaram o protocolo. protocolo. Amarelo: Pases que ratificaram, mas ainda Cinzento: Pases que no assumiram no cumpriram o protocolo. nenhuma posio no protocolo Fonte: http://www.scribd.com/doc/7142723/Protocolo-de-Kyoto

A COP 11 realizada em 2005 em Montreal no Canad colocou em pauta discusses sobre um segundo perodo para o Protocolo que tem como prazo de validade o ano de 2012. Na COP 12 realizada em 2006 em Nairbi na frica, o Brasil props a criao de mecanismos para reduo dos gases oriundos de desmatamentos. A COP 13 realizada em 2007, em Bal na Indonsia, estipulou o ano de 2009 para os pases apresentarem os passos que seguiriam aps expirar o Protocolo de Kyoto. Na COP 14 realizada em 2008 em Poznan na Polnia, os pases em desenvolvimento, desobrigados de redues, como o Brasil, se comprometeram (de forma voluntria) em tambm reduzir suas emisses. As COPs 15 (2009 Copenhague, Dinamarca) e 16 (2010 Cancun, Mxico) continuaram as discusses para estipular um segundo perodo de vigncia para o Protocolo de Kyoto que foi institudo com metas at 2012, quando vence seus prazos. A COP 17, que aconteceu no incio de dezembro de 2011 em Durban na frica do Sul, terminou com a renovao do Protocolo de Kyoto at 2017, alm de viabilizar o Fundo Climtico Verde4 e criar um roteiro para o futuro acordo global, que vigorar a partir de 2020 com metas obrigatrias para todos os pases reduzirem as emisses de gases-estufa. A prxima Conveno do Clima (COP-18), ser realizada entre os dias 26 de novembro e 7 de dezembro de 2012, no Qatar em Doha, pas que se encontra na posio de maior emissor de gs carbnico per capita e por isso escolhido para sediar esta reunio. (O Globo). Nesta COP est previsto a prorrogao do Protocolo de Kyoto at dezembro de 2019. Prazo este, em que as naes devero se organizar e estruturar o novo acordo global para 2020.
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Um fundo que promete disponibilizar at US$ 100 bilhes ao ano em ajuda para as naes mais vulnerveis s mudanas climticas. Composto por um conselho com 24 membros, incluindo representantes de pases ricos e pobres, que se reuniro periodicamente. O fundo contemplar duas modalidades principais de financiamento: adaptao e mitigao. Outras atividades, como capacitao de grupos da sociedade civil e transferncia de tecnologia tambm podero ser contempladas. A gesto dos recursos ficou a cargo do Banco Mundial e da Conveno Quadro das Naes Unidas sobre Mudanas Climticas (UNFCCC). O Fundo receber recursos financeiros dos pases desenvolvidos da Conveno e tambm poder receber recursos de outras fontes, pblicas ou privadas, incluindo fontes alternativas ( VILA, 2011).

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CAPTULO 2. CONTABILIDADE E SEUS CAMPOS DE APLICAO

A Contabilidade uma importante rea do conhecimento cientfico na sociedade atual. Ela parte imprescindvel na tomada de decises e gerenciamento das empresas. O que nem sempre foi assim. Sendo ela, hoje, um instrumento fundamental para auxiliar na administrao moderna, tem papel importante na nova varivel que se apresenta para as empresas e para a sociedade como um todo - a prtica do desenvolvimento sustentvel, pois ela quem vai mensurar, gerir e alocar recursos para a compensao dos danos, causados pelo homem a natureza (atravs da Contabilidade Ambiental um de seus ramos de atuao) e tambm desenvolver e produzir formas sustentveis para o desenvolvimento econmico. Para tal entendimento, faz-se necessrio compreender o campo de atuao da Contabilidade, bem como suas aplicaes, objeto de estudo e relevncia no meio social, para posterior entendimento das contribuies e implicaes dessa Cincia no Desenvolvimento Sustentvel. Conceitos estes que sero abordados a seguir.

2.1 - A Contabilidade
A Contabilidade a cincia que estuda, registra, controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimnio das entidades (Patrimnio entendido como conjunto de bens, direitos e obrigaes). Segundo Iudcibus (2009, p. 21) uma cincia social aplicada, com metodologia especialmente concebida para captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenmenos que afetam as situaes patrimoniais, financeiras, e econmicas de qualquer ente, seja este pessoa fsica ou jurdica. Ela surgiu desde os primrdios da civilizao, para auxiliar o homem primitivo a inventariar seu rebanho, pois o homem sempre teve a necessidade de controlar sua riqueza. No incio, foram criadas tcnicas rudimentares e no sistematizadas, mas com o passar das geraes e com a evoluo das empresas, suas tcnicas foram sendo modificadas e aperfeioadas para atender as novas necessidades das sociedades. A Contabilidade passou ento a fazer parte da vida das empresas, como uma necessidade de se atender ao FISCO (autoridade fazendria), por isso o profissional

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contbil era visto apenas como guarda livros, sentado atrs de uma mesa, dentro de uma sala isolada, onde inventariava informaes contbeis apenas para apurao de tributos. O que desvalorizava a Contabilidade, haja vista que nenhuma empresa tem prazer em dispor de seus lucros para quitar dbitos tributrios calculados sobre percentuais to altos, como pode ser visto na sociedade atual. Mas, a Contabilidade to rica de informaes, que logo ganhou destaque, e passou a auxiliar na gesto, atravs da Contabilidade Gerencial. Defendida por alguns autores como um ramo da Contabilidade, e por outros como

ferramenta/instrumento, ela rene todas as informaes necessrias para o gerenciamento de uma empresa. Segundo Padoveze (2000, p. 27) Contabilidade Gerencial :
O processo de identificao, mensurao, acumulao, anlise, preparao, interpretao e comunicao de informaes financeiras utilizadas pela administrao para planejamento, avaliao e controle dentro de uma organizao e para assegurar e contabilizar o uso apropriado de seus recursos.

Hoje, a Contabilidade tem sido base de sustentao das organizaes, pois sua principal finalidade fornecer informaes sobre o Patrimnio, informaes essas de ordem econmica e financeira, que facilitam as tomadas de decises. Essas informaes so produzidas visando beneficiar seus usurios, sejam eles Externos ou Internos, ou seja, todos aqueles que direta ou indiretamente utilizam as informaes fornecidas por ela (RIBEIRO, 2010, p.10; 12), como pode ser observado na figura 3.
Figura 3: Usurios da Contabilidade

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Fonte: PITOL, 2011

Para produzir tais informaes, a Contabilidade se utiliza de mtodos denominados Tcnicas Contbeis. Essas tcnicas foram institudas pelo Cdigo Comercial Brasileiro atravs da Lei 556 de 1850, muito antes do reconhecimento da profisso contbil. Mas, elas s ganharam diretrizes prprias atravs do Decreto-Lei 486 de 1969 que embora tenha sofrido alteraes pelo Decreto 64.567 de 1969, ainda permanece em vigor nos dias atuais, juntamente com os artigos 1179 1195 do Cdigo Civil Brasileiro institudo pela Lei 10.406 de 2002. Essas tcnicas so: Escriturao: registra nos livros prprios, os fatos que provocam alteraes no Patrimnio; Demonstraes Financeiras: exposio dos fatos ocorridos, atravs de relatrios, visando facilitar a interpretao da composio desses fatos; Auditoria: exame e verificao da exatido ou no dos procedimentos contbeis; e Anlise das Demonstraes: analisa e interpreta as demonstraes financeiras (RIBEIRO, 2010). J a Contabilidade em si, foi instituda pelo Decreto-Lei 2627 de 1940, revogado pela Lei 6.404 de 1976, alterada pela Lei 9.457 de 1997, que foi alterada pela Lei 10.303 de 2001, alterada ainda pela Lei 11.638 de 2007 e pela Lei 11.941 de 2009, que colocou a Contabilidade Nacional dentro dos padres contbeis internacionais. As tcnicas contbeis e a Contabilidade esto pautadas nas Normas Brasileiras de Contabilidade - NBC5 e precisam respeitar os Princpios de Contabilidade para garantirem sua legitimidade. Os Princpios de Contabilidade foram determinados pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) atravs da Resoluo Federal n 321/72 (revogada posteriormente), mas s foram conceituados pela Resoluo Federal n. 530/81, que foi revogada pela Resoluo n 750/93, alterada posteriormente pela Resoluo n 1.282/2010, em vigor nos dias atuais. Hoje, os Princpios vigentes so: Princpio da Entidade reconhece o Patrimnio como objeto, afirma a autonomia patrimonial colocando a necessidade de diferenciao do Patrimnio da Entidade em relao ao Patrimnio dos Scios. Princpio da Continuidade pressupe a continuao, no futuro, da Entidade. Princpio da Oportunidade mensura e apresenta as informaes patrimoniais
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conjunto de regras e procedimentos de conduta que devem ser observados como requi sitos para o exerccio da profisso contbil, bem como os conceitos doutrinrios, princpios, estrutura tcnica e procedimentos a serem aplicados na realizao dos trabalhos previstos nas normas aprovadas por resoluo emitidas pelo CFC (http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc/normascontabilidade.htm).

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corretas dentro do tempo de acontecimento. Princpio do Registro pelo Valor Original registra as transaes pelos seus valores originais em moeda corrente. Princpio da Competncia reconhece os fatos contbeis dentro do perodo a que de fato pertencem, independentemente de seu recebimento ou pagamento. E o Princpio da Prudncia adota o menor valor para os componentes do Ativo e o maior valor para os componentes do Passivo, em caso de quantificao de fatos que iro alterar o Patrimnio Lquido (RESOLUO 1.282/10). Todo o processo de Contabilizao, portanto, deve respeitar as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) atravs de suas leis de regulamentao e princpios apresentados acima, independentemente de serem pessoa jurdica ou pessoa fsica. Ou ainda, de serem aplicado no setor pblico ou privado. A Cincia da Contabilidade possui vrios ramos de atuao, dentre eles, os principais so: Contabilidade Comercial e Empresarial voltada atividade mercantil (compra e venda), visa o controle e interpretao dos fatos ocorridos no patrimnio das empresas comerciais, com o fim de oferecer informaes sobre sua composio, variaes e o resultado econmico do mesmo; Contabilidade Pblica coleta, registra e controla os atos e fatos da fazenda pblica, mostra o valor do patrimnio, bem como acompanha e demonstra a execuo do oramento; Contabilidade do Agronegcio controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimnio das empresas rurais, ou seja, aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo por meio do cultivo da terra, da criao de animais e da transformao de produtos agrcolas. Contabilidade de Custos utilizada para identificar, mensurar e informar os custos dos produtos e servios, tendo como principais objetivos: avaliao de estoques, atendimento das exigncias fiscais, determinao do resultado, planejamento, formao do preo de venda e tomada de decises. Contabilidade Internacional Estudo das Normas e Padres Internacionais de Contabilidade, incluindo o Planejamento Tributrio Internacional; Contabilidade Tributria tem por objetivo aplicar na prtica conceitos, princpios e normas bsicas da contabilidade e da legislao tributria, de forma simultnea e adequada (GOUVA, 2008, p. 2);

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Contabilidade Ambiental a contabilizao dos benefcios e prejuzos que o desenvolvimento de um produto, ou servio, pode trazer ao meio ambiente (COSTA, 2012, p. 29). Alm destes, a Contabilidade possui vrios outros ramos de aplicao e atuao, que no sero abordados para no pulverizar o foco do trabalho, que est inserido no ramo da Contabilidade Ambiental, assunto este, que ser enfatizado a seguir.

2.2 - Contabilidade Ambiental

A Contabilidade Ambiental surgiu, no Brasil, na dcada de 1970 quando as empresas passaram a dar um pouco mais de importncia para as questes ambientais, devido s presses da sociedade nacional e internacional, pois em 1972 foi realizada a Primeira Conferncia Mundial sobre o Meio Ambiente (como visto no Captulo 1), que foi o primeiro passo para a conscientizao mundial. E tambm devido s exigncias de maior transparncia pelas empresas norte-americanas, grandes investidoras no mercado nacional. A partir da, muitos autores passaram a discutir a necessidade de enquadrar os gastos ambientais na apurao dos resultados das empresas (JUNIOR, 2000). A Contabilidade organizada em trs grupos: Ativo (bens e direitos), Passivo (Obrigaes) e Patrimnio Lquido (recursos e resultados que os proprietrios aplicaram na empresa). Os autores passaram a defender um conjunto de regras especficas para a mensurao e registro das transaes que impactam o meio ambiente e os efeitos das mesmas que afetam a posio econmica e financeira das empresas. Para isso, defendiam a incluso de um Ativo Ambiental e de um Passivo Ambiental como subgrupos dentro dos grupos j existentes, respeitando os princpios de contabilidade (RIBEIRO, 2005). Devido ao aumento dessas discusses, a presso internacional causada pelas convenes que vinham ocorrendo (como visto no captulo 1) e ausncia de um consenso na classe contbil, em 1991 o ISAR (International Standards of Accounting and Reporting), Padres Internacionais de Contabilidade e Relatrios iniciou um estudo para regulamentar a especializao da Contabilidade Ambiental. Finalizou seu Relatrio Financeiro e Contbil sobre Passivos e Custos Ambientais em 1998 com o reconhecimento da Contabilidade Ambiental como um novo Ramo da Cincia

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Contbil, que tem como objeto de estudo as informaes contbeis relativas ao meio ambiente enquanto patrimnio da humanidade (JUNIOR, 2000). Assim reconhecida, a Contabilidade Ambiental requereu a definio de uma poltica contbil que permitisse:
prever, de forma explicita: (i) o registro dos custos ambientais de forma desdobrada em itens de natureza operacional e no operacional, bem como a segregao das despesas extraordinrias ou excepcionais; (ii) o registro das provises ambientais, das provises para a desativao de instalaes, dos gastos ambientais capitalizados e das recuperaes esperadas; e (iii) o fornecimento de um conjunto abrangente de informaes relativas ao desempenho ambiental da empresa sob a forma de notas explicativas. (JUNIOR, 2000, p. 3).

A Contabilidade Ambiental est subordinada aos Princpios de Contabilidade, onde o Princpio da Entidade reconhece como Entidade Contbil a unidade econmica que tem controle sobre o uso de recursos naturais. Como no se misturam as transaes de uma empresa com outra, os impactos ambientais causados por determinada entidade, no podem ser reconhecidos por outra, ou seja, quem polui deve pagar pela poluio que causa. O Princpio da Continuidade focado na continuidade dos recursos naturais disposio da entidade. O Princpio da Oportunidade entende que as informaes ambientais devem ser registradas e disponibilizadas em tempo oportuno que permita ao ambiental de preservao do meio ambiente (FERREIRA, 2003). No Registro pelo Valor Original, os impactos ambientais devem ser registrados pelos valores originais das transaes. No Princpio da Competncia os fatos geradores relacionados ao meio ambiente devem ser includos na apurao dos resultados no perodo em que ocorrerem. E no Princpio da Prudncia devemos consider-lo como a condio para o reconhecimento dos riscos relativos ao meio ambiente que colocam em risco o patrimnio da entidade (FERREIRA, 2003). A Contabilidade lida com valores ou mensuraes, no entanto, dar valor monetrio a bens e servios que no tem preo estabelecido ou valor contratado, que o caso do Meio Ambiente, traz incertezas. Porm, a teoria Econmica do Meio Ambiente apresenta diversos mtodos capazes de atribuir valores aos recursos ambientais existentes. Atualmente, a mensurao dos impactos ambientais tem sido feita atravs dos Relatrios de Impactos Ambientais (RIMA) e de avaliao de auditoria ambiental, que utilizam os seguintes mtodos:

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Para os Recursos no Exaurveis ou Recursos Naturais Renovveis: Mtodo Direto estabelece preo aos impactos utilizando um valor de mercado para os efeitos que mudam a qualidade ou a quantidade de produtos que so eventualmente trocados no mercado, tem relao direta entre o impacto e o meio para valorar seus efeitos sobre o meio ambiente. E Mtodo Indireto: em que a valorao feita sem o uso do valor de mercado para o impacto ou seu efeito direto, pois no existe relao direta entre o efeito do impacto e sua forma de valorar o efeito. Este mtodo se utiliza de trs tcnicas: Preo Hednico (avalia o preo implcito de um atributo ambiental na formao de um preo observvel de um bem composto), Custo de Viagem (reas para fins recreativos) e Avaliao Contingente (pesquisa para estimar o quanto, determinada rea, pode valer). Para os Recursos Exaurveis ou Recursos Naturais no Renovveis: Mtodo do Preo Lquido multiplica-se a variao fsica do estoque no renovvel pelo preo de mercado do recurso lquido de custos de produo, acrescentando um fator de correo referente s variaes dos preos e dos estoques ao longo do perodo observado. E Mtodo do Custo de Uso postula que parte da receita de explorao do recurso natural pode ser reinvestida para propiciar algum tipo de benefcio s geraes futuras como forma de compensar a extino dos recursos naturais utilizados pela gerao atual (COSTA, 2012). A Agncia de Proteo Ambiental EPA (Environmental Protection Agency) classifica a Contabilidade Ambiental em trs tipos: Contabilidade Ambiental Nacional avalia as reservas e o consumo de recursos naturais renovveis e no renovveis mensurando o valor total da produo para composio do PIB (Produto Interno Bruto); Contabilidade Ambiental Financeira registro dos eventos relacionados ao meio ambiente, evidenciao de ativos e passivos ambientais nas demonstraes contbeis. a contabilidade geral, obrigatria conforme a legislao. E Contabilidade Ambiental Gerencial identificao, compilao e anlise das informaes fornecidas pela contabilidade financeira e de custos com o objetivo de subsidiar a tomada de decises (COSTA, 2012).

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2.2.1 - Demonstrativos da Contabilidade Ambiental Balano Patrimonial e Demonstrao do Resultado do Exerccio

Na contabilizao dos eventos econmicos ou fatos contbeis relacionados ao meio ambiente deve-se respeitar a estruturao da Cincia Contbil, reconhecendo e classificando os fatos em seus respectivos grupos, subgrupos e contas: Custos Diretos e Indiretos do Meio Ambiente; Lucro Ambientalmente Correto; Receitas e Despesas Ambientais; Ativos e Passivos Ambientais. Os Ativos Ambientais representam todos os bens e direitos destinados ou provenientes da atividade de gerenciamento ambiental, podendo ser capital circulante e capital fixo (COSTA, 2012).
Ativo ambiental todo gasto incorrido, que trar benefcio econmico futuro empresa, e que esteja relacionado a preservao, conservao e recuperao ambiental, e, ainda, que no trar benefcio econmico futuro, mas que tenha sido incorrido por razes de segurana ambiental, evitando problemas empresa e sociedade (COSTA, 2012, p. 56).

Sendo assim, Ativo Circulante compreende: Disponibilidades, Estoques Ambientais e Ativos Realizveis a curto prazo. E Ativo no Circulante envolvendo: Ativos Realizveis a longo prazo e Ativos Permanentes onde englobam Investimentos Ambientais e Imobilizados Ambientais, bem como, Depreciao Acumulada Ambiental, Amortizao Acumulada Ambiental e Exausto Acumulada Ambiental. Exemplos de contas: estoque de produtos reciclados, reflorestamento, aquisio de reserva florestal, filtros antipoluentes e quaisquer outros equipamentos com objetivo de reduzir a poluio ambiental da empresa (COSTA, 2012). Os Passivos Ambientais representam obrigaes contradas voluntariamente ou involuntariamente destinadas aplicao em aes de controle, preservao e recuperao do meio ambiente, originando um ativo ou um custo ambiental como contrapartida. Dividido em capital de terceiros e capital prprio, podem ter como origem qualquer evento ou transao que reflita a interao da empresa com o meio ecolgico. Segundo as Normas Internacionais de Contabilidade - IAS (International Accounting Standards) para reconhecer um passivo ambiental necessrio entidade possuir obrigao presente legal ou implcita como consequncia de evento passado; provvel sada de recursos para liquidao desse passivo e estimativa segura do montante envolvido (COSTA, 2012).

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Esses Passivos compreendem: Passivo Circulante obrigaes com vencimentos at o final do exerccio seguinte, Provises Ambientais, Degradaes Ambientais e Obrigaes Fiscais Ambientais a Pagar a Curto Prazo. E Passivo no Circulante Indenizaes Ambientais a Pagar a Longo Prazo e Contingncias Ambientais. Exemplos de contas: proviso para danos ambientais, proviso para degradao ambiental, poluio das guas, degradao de flora, poluio atmosfrica, poluio sonora, eroso ambiental, degradao de fauna, obrigaes tributrias, indenizaes em decorrncia de doena contrada no perodo de trabalho na empresa, penso mensal em decorrncia de doena contrada na empresa, indenizaes a terceiros por prejuzos causados, cumprimento de exigncias legais, preveno em relao a eventos inesperados e riscos por danos ambientais (COSTA, 2012). Conforme pode ser visualizado claramente no quadro 2 abaixo:
Quadro 2: Modelo de Balano Ambiental

BALANO AMBIENTAL ATIVO

ATIVO CIRCULANTE CONTA- CORRENTE PRODUO INSUMOS AMBIENTAIS MATRIA-PRIMA RECICLADA ATIVO NO CIRCULANTE REALIZAVEL A LONGO PRAZO INVESTIMENTOS RESERVA FLORESTAL REFLORESTAMENTO IMOBILIZADO ATIVO P/ PREVENO AMBIENTAL EQUIPAMENTOS E FILTROS AMBIENTAIS (AMORTIZAO ACUMULADA) INTANGIVEL CERTIFICAO ISO 140001 ATIVO TOTAL Fonte: Elaborado pelas Autoras. R$ R$ R$

PASSIVO
PASSIVO CIRCULANTE FORNECEDORES CONTAS AMBIENTAIS A PAGAR TRIBUTOS AMBIENTAIS A PAGAR POLUIO DAS GUAS DEGRADAO AMBIENTAL POLUIO ATMOSFRICA POLUIO SONORA PASSIVO NO CIRCULANTE DEGRADAO FLORSTICA PROV. P/ DEGRADAO AMBIENTAL PENSES AMBIENTAIS A PAGAR INDENIZAES AMBIENTAIS A PAGAR CONTINGNCIA AMBIENTAL PATRIMNIO LIQUIDO (PREJ. AMBIEN. EXERCCIO ANTERIOR) RESULTADOS DO EXERCCIO (PASSIVO+PL) TOTAL R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$

R$

R$ R$

R$ R$ R$

R$ R$ R$ R$ R$

R$ R$

R$ R$ R$

Ainda tem-se o grupo das contas de Resultado, que compem a DRE (Demonstrao do Resultado do Exerccio). So elas: Receitas, Custos e Despesas Ambientais.

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Segundo Costa (2012, p. 83) Custos e Despesas so os recursos consumidos, na forma de bens ou servios necessrios produo de receitas em um dado perodo, independente da forma ou momento do desembolso. Ocorrem em conexo com o processo produtivo ou em decorrncia deste e englobam custos de insumos e de mo de obra necessrios a proteo, preservao e recuperao do meio ambiente, bem como depreciao, amortizao e exausto dos gastos capitalizados, alm de taxas e multas ambientais. Para facilitar o entendimento do trabalho, adotaremos o conceito de Custos como os gastos relacionados ao processo de produo e Despesas como os gastos relativos a administrao da entidade como um todo. Portanto, Despesas Ambientais so todos os gastos efetuados pela empresa que tenham relao com o meio ambiente, ocorridos no perodo, e que no estejam diretamente relacionados com a atividade produtiva da entidade (COSTA, 2012, p. 85). Podem ser consideradas despesas ambientais: Gastos relacionados com polticas internas de preservao ambiental; Gastos com treinamento de pessoal na rea ambiental (educao ambiental); Gastos com aquisio de equipamentos de proteo ambiental; Gastos com depreciao de material permanente utilizado pela

administrao na rea ambiental; Gastos com compensao ambiental, recuperao ambiental e dano ambiental; Gastos com auditoria ambiental; Gastos com licenas ambientais; Gastos com multas e indenizaes ambientais; J Custos Ambientais compreendem os gastos referentes ao gerenciamento, de uma maneira responsvel, dos impactos da atividade empresarial no meio ambiente, assim como outros custos incorridos para atender aos objetivos e exigncias ambientais de rgos de regulao, devendo ser reconhecidos a partir do momento em que forem identificados. Os custos tambm podem ser considerados como custos da qualidade ambiental. Assim entendidos, so classificados em quatro categorias segundo a EPA e a GEMI (Global, Environmental Management Initiative):

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Custos Convencionais custos que recebem ateno especial, pois so associados aos aspectos ambientais tangveis dos processos e atividades. Ex: investimentos em equipamentos, matria-prima, entre outros. Custos Potencialmente Ocultos ligados as atividades necessrias para que a empresa se mantenha em conformidade com as leis e polticas ambientais. Ex: monitoramento e relatrio ambiental. Custos com Contingncias podem ou no ocorrer devido a futuros custos de regulamentaes, multas e penalidades. Ex: recuperao de recursos naturais. Custos de Imagem e Relacionamento envolvem a percepo e o relacionamento que os acionistas, comunidade e governo desenvolvem com a entidade. Ex: o desempenho ambiental pode melhorar ou prejudicar o relacionamento da empresa com terceiros (COSTA, 2012). Por ltimo tem-se as Receitas Ambientais que so recursos auferidos pela entidade, em decorrncia da venda de seus subprodutos ou de matria reciclados. Ainda que o objetivo principal da gesto ambiental no gerar receitas e sim desenvolver uma poltica responsvel acerca dos problemas ambientais. Essas Receitas Ambientais podem ser de vrios tipos: Diminuio de despesas em manuteno, em segurana e assistncia mdica por diminuio de riscos, entre outros; Melhor gesto de resduos economias no uso de materiais por reutilizao e reciclagem de resduos, reduo de custos de transportes, entre outros; Reduo de indenizaes por diminuio de riscos de contaminao e destruio; Reduo de custos operacionais menor consumo de matria-prima e outros; Aumento de vendas por melhoria de imagem pblica uso de ecoetiquetas; E Recebimentos efetivos por venda de servios de tratamento de resduos, tecnologias limpas, royalties, arrendamento de ativos ambientais, entre outros (RIBEIRO, 2005, p. 90). Abaixo, no quadro 3, pode ser observado um exemplo de Demonstrao do Resultado Ambiental:

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Quadro 3: Modelo de DRE Ambiental

DEMONSTRAO DO RESULTADO AMBIENTAL Receitas Ambientais Provenientes de melhorias na qualidade ambiental Provenientes de produtos reciclados Provenientes de reduo no consumo de matrias (por reciclagem) Outros proveitos da atuao ambiental ( - ) Custos Ambientais Derivados de manipulao e tratamento de resduos Compra de Insumos ambientais Salrios e encargos sociais ( = ) Lucro Ambiental Bruto ( - ) Despesas Ambientais Depreciao ambiental Amortizaes ambientais Outros custos provenientes da administrao relacionados ao meio ambiente ( = ) Resultado Ambiental
Fonte: RIBEIRO, 2005, p. 233 e Adaptado pelas Autoras.

R$

Todas essas informaes ambientais produzidas pelas entidades devem ser evidenciadas nas demonstraes financeiras da empresa e/ou em relatrios contbeis agregativos seguindo as diretrizes da NBC T 15 INFORMAES DE NATUREZA SOCIAL E AMBIENTAL. Esta norma, instituda pelo CFC, foi aprovada pela Resoluo 1.003 em 19 de agosto de 2004 e estabelece procedimentos para evidenciao de informaes de natureza social e ambiental, com o objetivo de demonstrar sociedade a participao e a responsabilidade social da entidade . A divulgao dessas informaes podem ser atravs do Balano Patrimonial e DRE exclusivamente Ambiental, Balano Social ou Relatrios Ambientais. No rol desses demonstrativos, o mais completo o Balano Social e Ambiental, que poder ser elaborado seguindo o modelo sugerido pelo IBASE (Instituto Brasileiro de Anlises Sociais e Econmicas). Porm, essas determinaes s se aplicam as empresas de capital aberto (S/A), para as demais classes de empresas, opcional a elaborao de tais demonstrativos. Na atualidade, um dos grandes fornecedores/produtores de informaes contbeis ambientais tem sido o Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (MDL), que so investimentos feitos para a mitigao dos gases do efeito estufa, bem como para o sequestro de carbono da atmosfera. Esses investimentos proporcionam, como produto final, a aquisio de certificados que representam ttulos negociveis em mercado aberto. Esses ttulos so popularmente conhecidos por crditos de carbono, obtidos atravs de Projetos de MDL, temas centrais deste trabalho que sero abordados nos prximos captulos.

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CAPTULO 3. MECANISMO DE DESENVOLVIMENTO LIMPO

O MDL um mecanismo de mercado que estimula a ativa participao do setor privado, com sua reconhecida agilidade, flexibilidade e capacidade de resposta, mas tambm do setor pblico. Para participar deste mecanismo preciso desenvolver projetos que devero ser submetidos a um processo de aferio e verificao com critrios tcnicos rigorosos por meio de procedimentos estabelecidos. Destes projetos, resultam os popularmente chamados crditos de carbono, que um tipo de moeda trocada por diversos setores da economia. Essa comercializao fomenta o que chamamos de mercado de crditos de carbono (FRONDIZI, 2009). Este captulo busca apresentar o processo e as principais caractersticas do Mecanismo de Desenvolvimento Limpo - MDL, bem como a participao e colaborao do Brasil neste segmento.

3.1 - O Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (MDL)

O MDL foi institudo no artigo 12 do Protocolo de Kyoto (como visto no captulo 1) como um mecanismo de flexibilizao com a inteno de auxiliar os pases do Anexo I (Pases Desenvolvidos) a cumprirem as metas de redues estipuladas pelo Protocolo de Kyoto, devido a reivindicaes dos mesmos, que entenderam como inviveis as metas recebidas, visto que comprometeriam suas economias. Este mecanismo resultante de uma proposta brasileira cujo objetivo era estabelecer penalidades para os pases do Anexo I que no cumprissem suas metas. O projeto brasileiro defendia a criao de um Fundo de Desenvolvimento Limpo (FDL) com os valores pagos em multas pelos pases desenvolvidos que no tivessem cumprido suas metas. Esta proposta foi formalmente rejeitada pelos pases desenvolvidos, contando apenas com o apoio dos pases emergentes. Porm, em 1997, aconteceu algo inesperado, os Estados Unidos se aliou ao Brasil e da proposta de criao do FDL, articularam a proposta do MDL, que foi prontamente aceita por ambas as partes (pases desenvolvidos e pases em desenvolvimento), pois atravs dele os pases desenvolvidos conseguiriam cumprir suas metas e os pases em desenvolvimento, que ajudariam os pases desenvolvidos, tambm

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sairiam ganhando, pois estariam sendo assistidos em sua busca por um desenvolvimento sustentvel.
Pensa-se que se permitiu a interao entre pases desenvolvidos e pases em desenvolvimento na gerao e comercializao de crditos de carbono pelo fato de que estes sero diretamente beneficiados pela atividade do projeto de MDL em seu territrio, enquanto aqueles podero se utilizar dos crditos de carbono que sero emitidos para contribuir para o cumprimento de sua meta de reduo de emisses de GEE (NETO, 2012, p. 27).

Em outras palavras, seria a normatizao do direito de poluir, contando que se pague por ele. Definido e aprovado, o MDL passou a ser um instrumento jurdicoeconmico para a reduo de emisses de GEEs na atmosfera, bem como para a remoo de CO2, mas para ser vlido ele dever realizar o desenvolvimento sustentvel do pas hospedeiro, ou seja, do pas que criar e executar o projeto de MDL.
O MDL um instrumento jurdico-econmico que reduz a emisso de GEE na atmosfera por fontes de emisso ou sumidouros de GEE em pases nopertencentes ao Anexo I da CQMC, como o Brasil. Gera crditos de carbono do tipo RCE, que sero utilizados por agentes econmicos domiciliados nos pases integrantes do Anexo I da referida Conveno para a compensao ecolgica suplementar do cumprimento de suas obrigaes de reduo de emisso de GEE, fixadas pelo Protocolo de Kyoto (NETO, 2012, p. 21).

Ainda segundo Neto (2012), no houve disciplina especfica sobre quem seriam os atores executantes dos projetos de MDL, portanto, pode-se identificar trs tipos de modalidades: o MDL unilateral quando o agente econmico sediado num pas, por si s, promove a implementao do projeto de MDL, sem contribuio de um investidor includo no Anexo I. Os crditos adquiridos sero de propriedade deste agente que poder comercializ-los conforme sua convenincia. O MDL bilateral dois objetivos, o investidor do Anexo I que busca cumprir suas metas e o agente econmico que obter as RCE emitidas pelo projeto e ainda o desenvolvimento sustentvel da sua localidade. Parceria firmada atravs de contrato celebrado entre si, disciplinando a propriedade dos crditos gerados (compra e venda). E o MDL multilateral quando o projeto financiado por um fundo multilateral internacional de investimentos. Independente da modalidade de MDL, para obter as RCE necessrio respeitar os requisitos/critrios de elegibilidade colocados pelo Protocolo de Kyoto, dentre eles os principais so: participao voluntria - inexistncia de lei que

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obrigue a participao no MDL; redues de emisses adicionais s que ocorreriam sem o projeto - redues que se obtm a mais do que a que se obteria na ausncia de um projeto de MDL; benefcios reais, mensurveis e de longo prazo na mitigao para a mudana do clima - alcanar um nvel de reduo de emisses por um perodo extenso para frear o crescimento acelerado do aquecimento global e impedir possveis desastres; realizao do desenvolvimento sustentvel - as aes engajadas para a reduo das emisses devem ser desempenhadas de forma a promover a sustentabilidade social, ambiental, econmica, tnica, cultural, etc., da parte hospedeira do projeto (NETO, 2012). Os projetos de MDL, segundo o Protocolo, devem ser estruturados, acompanhados e aprovados por uma Autoridade Nacional Designada (AND) 6, no caso do Brasil a Comisso Interministerial de Mudana Global do Clima (CIMGC) instituda pelo Decreto Presidencial de 07/07/1999 (sem nmero), alterado pelo Decreto de 10/01/2006. Alm disso, a COP 7 estabeleceu os procedimentos do MDL em seis fases: 1: concepo elaborao do Documento de Concepo do Projeto (DCP)7, que ser avaliado para validao; 2: aprovao e validao aprovao pela AND e avaliao do projeto por uma Entidade Operacional Designada (EOD) 8 para valid-lo; 3: registro aps validado pela EOD encaminhado para registro no Conselho Executivo do MDL9; 4: monitoramento aps registrado, devero ser monitorados todos os dados do DCP em execuo. Processo de coleta e armazenamento de todos os dados necessrios para o clculo da reduo de
6

As Partes envolvidas em uma atividade de projeto do MDL devem designar junto CQNUMC uma Autoridade Nacional Designada (AND). Uma das funes importantes da AND de cada Parte envolvida atestar o carter voluntrio do envolvimento dos participantes do projeto e, no caso da Parte anfitri, que as atividades de projeto contribuem para o desenvolvimento sustentvel do pas. A aprovao das atividades de projeto do MDL concedida por meio de uma Carta de Aprovao (LoA, do ingls letter of approval) emitida pelas ANDs envolvidas (FRONDIZI, 2009, p. 30). 7 o ponto de partida. Sua forma de apresentao foi padronizada pelas regras internacionais e acompanhada de instrues especficas. o documento que rene as informaes que caracterizam uma atividade de projeto segundo os procedimentos estabelecidos pelo MDL; trata dos aspectos tcnicos e organizacionais da atividade de projeto; justifica a escolha da metodologia de linha de base e de monitoramento; e demonstra sua adicionalidade (FRONDIZI, 2009, p. 38). 8 uma certificadora credenciada pelo Conselho Executivo do MDL, e designada pela COP/MOP, que garante que as atividades de projeto esto aplicando corretamente as normas e os procedimentos estabelecidos pelo Protocolo de Quioto e pelo Conselho Executivo do MDL. No Brasil, exige-se, adicionalmente, que a EOD esteja legalmente estabelecida no pas. [...] A EOD cumpre duas funes fundamentais no ciclo do projeto do MDL: Validao e Verificao/Certificao (FRONDIZI, 2009, p. 31). 9 O Conselho Executivo composto por representantes das Partes, seguindo a proporo definida previamente pela Conveno, com capacidade tcnica para analisar os projetos. Ele atua sob a autoridade e a orientao da COP/MOP e tem como funo supervisionar o funcionamento do Mecanismo de Desenvolvimento Limpo (FRONDIZI, 2009, p. 28).

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emisses de GEE, ou do aumento das remoes de CO 2; 5: verificao e certificao a EOD faz uma auditoria peridica externa para verificar se houve o cumprimento das metas que o projeto se props a realizar, certifica por escrito o cumprimento dessas metas segundo o DCP e encaminha para o Conselho Executivo; 6: emisso das RCE recebendo o comunicado da EOD com a certeza da reduo de emisses, o Conselho Executivo emite os Crditos de Carbono sob forma de RCE (NETO, 2012). Conforme pode ser visualizado no quadro 4 abaixo:
Quadro 4: Ciclo de um Projeto de MDL

Fonte: LIMIRO, 2012, p. 96

Esses projetos de MDL devem ainda, respeitar os perodos de durao estipulados pelo MDL que poder ser: durao de 7 anos, podendo ser renovado mais 2 (duas) vezes por perodos iguais (7 + 7 + 7 = 21), totalizando o perodo mximo de 21 (vinte e um) anos ou durao de 10 (dez) anos, sem possibilidade de renovao. Para a renovao sero reavaliados as questes contidas no DCP, devendo, os participantes do projeto, notificar o Conselho Executivo, com antecedncia de 6 (seis) a 9 (nove) meses da data final do perodo vigente do projeto.

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3.2 - Classificao dos Projetos de Mecanismo de Desenvolvimento Limpo - MDL

Os projetos de MDL podem ser classificados em vrios tipos, conforme veremos a seguir: Atividades de reduo de emisso de GEEs modalidade grande escala (MDL): conforme j foi apresentado no tpico anterior; Atividades de reduo de emisso de GEEs modalidade pequena escala (MDLSSC): aprovado pela COP 8, devem seguir os mesmos passos e diretrizes estipulados para os projetos de grande escala, porm de forma simplificada, com menos requisitos. Esses projetos se dividem em trs tipos: 1 Atividades de projeto de energia renovvel que tenham uma capacidade mxima de gerao equivalente de 15 Megawat-MW (ou equivalente apropriado). 2 Atividades de projetos de melhoria da eficincia energtica que reduzam o consumo de energia, no lado da oferta e/ou da demanda, em um valor igual ou inferior a 60 Gigavatio hora-GWh por ano (ou equivalente apropriado). E 3 Outras atividades de projetos limitadas quelas que resultem em redues de emisses iguais ou inferiores a 60 Knots-kt de CO2 equivalente por ano; Projeto de remoo de CO2 atravs de Florestamento e Reflorestamento (MDLF/R): tambm conhecido por MDL Florestal, foi aprovado pelo Acordo de Marrakech - durante a COP 7, so projetos desenvolvidos com o objetivo de remover CO 2 da atmosfera pelo processo de fotossntese em florestas formadas a partir de aes antrpicas (ao do homem) de florestamento ou reflorestamento. Devem seguir os mesmos passos e diretrizes estipulados para os projetos de MDL, porm h particularidades que devem ser consideradas: 1. a remoo promove um armazenamento temporrio de carbono (tendo em vista a vulnerabilidade das florestas a eventos extremos, pestes, e a prpria mudana global do clima), enquanto que a reduo de emisses pelos projetos de MDL e MDL-SSC permanente; 2. o perodo de obteno dos crditos pode ser de 20 (vinte) anos com possibilidade de renovao por mais 2 (dois) perodos iguais (20+20+20=60) ou perodo fixo de 30 anos sem possibilidade de renovao; 3. os tipos de redues certificadas que geram, so consideradas temporrias pelo potencial de no permanncia das florestas: RCEt (Reduo Certificada de Emisso temporria) e RCEl (Reduo Certificada de Emisso de longo prazo);

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Projeto de remoo de CO2 atravs de Florestamento e Reflorestamento de pequena escala (MDL-SSC-F/R): devem gerar remoes antrpicas lquidas de GEE por sumidouros/escoadouros inferiores a 16.000 toneladas de CO2/ano. Este tipo de atividade deve ser implementado por comunidades de baixa renda a serem identificadas pela Parte anfitri. Para o Brasil, as comunidades de baixa renda so definidas como aquelas cujos membros envolvidos no desenvolvimento e implementao das atividades de projeto tenham renda mensal familiar per capita de at meio salrio mnimo conforme Resoluo CIMGC (RES. 3/06). Esses projetos devem seguir os mesmos passos e diretrizes simplificados, estabelecidos para os projetos de MDL de pequena escala descritos anteriormente. Porm possuem as mesmas particularidades destacadas nos projetos de MDL-F/R. Programa de Atividades (PoA): tambm conhecido por MDL Programtico, foi aprovado em 2007 pela UNFCCC e so aes voluntrias, coordenadas por entes pblicos ou privados que implementem polticas ou medidas que promovam a reduo de emisses de GEEs ou aumentem redes de remoo de CO 2. Ele incorpora, dentro de um s programa, um nmero ilimitado de atividades programticas com as mesmas caractersticas essas atividades so denominadas CPAs. Ou seja, o PoA constitui um programa (um guarda-chuva de atividades de projetos) que engloba diversas CPAs semelhantes. Nas outras modalidades, cada DCP deve se referir a apenas uma atividade, no PoA criou-se a possibilidade de inserir novas atividades dentro da mesma metodologia agregando ao projeto j registrado. Um PoA no pode exceder 28 (vinte e oito) anos (60 para PoAs de F/R) e cada perodo de obteno de crditos de cada CPA ter a durao mxima de sete anos (20 para PoAs de F/R) com a possibilidade de 2 (duas) renovaes; ou um perodo fixo com durao de 10 (dez) anos (30 para PoAs de F/R) sem possibilidade de renovao (FRONDIZI, 2009). No MDL Programtico, o DCP d lugar ao DCPA (Documento de Concepo do Programa de Atividades) que deve conter todas as informaes relacionadas metodologia e financiamento. Alm disso, criou-se o documento CPA (Projeto de Atividades de MDL) que deve conter a ao que ser executada para atingir a mitigao das emisses de GEEs. Cada PoA deve, obrigatoriamente possuir um nico DCPA, porm cada atividade, dever possuir um CPA especfico. Mas, o Conselho Executivo do MDL somente verificar, para validao e registro, um CPA, que ser escolhido como modelo, dentre os demais. Vale mencionar, que o Brasil,

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foi o primeiro pas do mundo, a registrar no Conselho Executivo do MDL um PoA (CLIPPING, 2008). Os projetos de MDL podero ser qualquer tipo de reduo de emisso de GEE, desde que atendidos os critrios de elegibilidade, destacando-se as atividades de aterros sanitrios, eficincia energtica, substituio de combustveis fsseis por renovveis, otimizao de processos produtivos e de uso de solo e florestas. Alm das atividades de pequena escala: gerao de energia renovvel; atividades de florestamento e reflorestamento que seqestrem carbono da atmosfera por projetos de sumidouros (NETO, 2012, p. 34-35). importante mencionar, que o MDL um mecanismo construdo numa mesa de negociao e que, portanto, reflete um consenso possvel e coletivo. Como um instrumento poltico, tem que ser abrangente para acomodar os interesses de todas as partes envolvidas, o que se reflete na complexidade da linguagem empregada e dos procedimentos adotados. Alm disso, no se pode negar que o MDL um instrumento que alm de permitir redues de emisses de forma mais barata para os pases do Anexo I, fomenta o fluxo de recursos e transferncia de tecnologias de pases industrializados para pases em desenvolvimento, sem comprometer a oportunidade legtima de crescimento econmico e bem-estar social destes ltimos. Portanto, o MDL uma soluo engenhosa para uma questo complexa tratada pela Conferncia das Partes (FRONDIZI, 2009, p. 32). No rol destas oportunidades, que o MDL proporciona para os pases desenvolvidos, se enquadram as RCE (Reduo Certificada de Emisso), produto dos projetos de MDL. Elas so as certificaes emitidas para as empresas que, atravs dos projetos de MDL, consigam reduzir suas emisses de GEE ou ainda consigam remover CO2 da atmosfera e fomentam um mercado mundial conhecido como mercado de crditos de carbono, conforme sero abordados no prximo captulo.

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CAPTULO 4. MERCADO DE CRDITOS DE CARBONO

O mercado de crditos de carbono surgiu do mecanismo de flexibilizao MDL, no intuito de ajudar os pases do anexo I a cumprirem suas metas de reduo. Neste mercado tem-se a participao de diversos atores: investidores, compradores, vendedores, entre outros, cuja moeda de troca so as RCEs, UREs, UQAs e URMs, popularmente conhecidas como crditos de carbono. Neste captulo sero apresentados todos esses crditos de carbono, porm com nfase na RCE que produto do MDL, foco do estudo em questo. Das RCEs sero abordados natureza jurdica e comercializao, bem como os aspectos tributrios e o papel da contabilidade nos registros de tais fatos.

4.1 - Reduo Certificada de Emisso (RCE) Crditos de Carbono

Segundo Limiro (2012) as RCE (Reduo Certificada de Emisso) so tambm denominadas de CER (Certificado de Emisso Reduzida) e em ingls so conhecidas por Certified Emission Reduction. Elas so quantificadas em tonelada mtrica de dixido de carbono (CO2 eq./t), ou seja, cada tonelada de CO2 equivale a uma RCE. Porm, existem seis tipos diferentes de GEEs, que causam impactos diferentes no clima, o que dificulta a medio/quantificao, para isso foi criado um parmetro para compar-los entre si. Esse parmetro chamado de Potencial de Aquecimento Global (em ingls, Global Warning Potencial GWP) e serve para uniformizar as quantidades dos GEEs em tonelada mtrica de CO 2 equivalente (tCO2e) atravs de um fator de ponderao, para somar impulsos de emisses, possibilitando a somatria das redues, conforme pode ser observado no quadro 5 a seguir:
Quadro 5 : Equivalncia em tCO2e

A emisso de 1 tonelada de:

CO2 (gs carbnico ou dixido de carbono) CH4 (gs metano) N2O (xido nitroso) HFCs (hidrofluorcarbonos) PFCs (perfluorcarbonos) SF6 (hexafluoreto de enxofre) Fonte: LIMIRO, 2012, p. 66.

Equipara-se emisso de :
1 tCO2e 21 tCO2e 310 tCO2e 140 a 11.700 tCO2e 6.500 a 9.200 tCO2e 23.900 tCO2e

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A Resoluo n 1 da CIMGC, publicada em 11/09/2003 definiu formalmente a RCE da seguinte forma:

Uma reduo certificada de emisso ou RCE uma unidade emitida em conformidade com o Artigo 12 e os seus requisitos, bem como as disposies pertinentes destas modalidades e procedimentos, e igual a uma tonelada mtrica equivalente de dixido de carbono, calculada com o uso dos potenciais de aquecimento global, definidos na deciso 2/CP.3 ou conforme revisados subseqentemente de acordo com o Artigo 5 (ANEXO I - RESOLUO N 1, p. 4).

Conforme instrues definidas na COP 7, aps emitidas, as RCEs so depositadas em uma conta sob a responsabilidade do Conselho Executivo. A seguir, parte delas transferida para a conta das despesas administrativas, e 2% para auxiliar a cobertura dos custos de adaptao dos pases em desenvolvimento. O restante transferido para as contas das partes envolvidas, sendo 7% para a EOD, pelos servios prestados e o restante para o executor do projeto. Essas contas so abertas em nome dos titulares e devem conter: identificador do representante, contato do representante, nome do projeto, local do projeto, verses eletrnicas dos relatrios, entre outros. Alm disso, todas estas informaes, bem como, outras solicitadas pelo Conselho Executivo, devem estar atualizadas e a disposio para consultas e visualizaes a quem possa interessar. A COP 7 tambm definiu que as partes do Anexo I s podero comprar RCE desses projetos de MDL, na proporo de at 5% de sua meta anual de reduo, devendo o restante ser compensado com reduo prpria; compra de UREs (Unidades de Reduo de Emisso) certificados concedidos pelo mecanismo da Implementao Conjunta; compra de UQAs (Unidade de Quantidade Atribuda) certificados concedidos pelo mecanismo do Comrcio de Emisses; e/ou URMs (Unidades de Remoo) remoo de gases atravs de sumidouros. Somente as RCE podem ser adquiridas e comercializadas pelos pases em desenvolvimento, as demais certificaes s podem ser adquiridas e comercializadas pelos pases integrantes do Anexo I. As redues certificadas resultantes dos projetos de MDL, MDL-SSC e PoA so do tipo RCE Reduo Certificada de Emisso, que o registro da quantidade de massa de molculas de gs carbnico por ano, ou de outro gs do efeito estufa quantificado em proporo equivalente (tCO2e/ano) que deixaram de ser lanadas na atmosfera (NETO, 2012, p. 38). Para os projetos de MDL-F/R e MDL-SSC-F/R as redues certificadas so do tipo RCEt Reduo Certificada de Emisses

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temporria, que expira ao final do perodo de cumprimento subsequente quele no qual foi emitida; e RCEl Reduo Certificada de Emisso de longo prazo, que expira ao final do perodo de obteno de crditos da atividade de projeto para a qual tenha sido emitida. Porm estas duas certificaes quantificam remoes de CO2 e no redues de emisses, manteve-se uma nica nomenclatura somente para uniformizar o seu uso. Essas RCE, RCEt e RCEl, bem como as UREs, UQAs e URMs, so popularmente conhecidas por crditos de carbono, que na verdade, so registros eletrnicos e sua transferncia/venda ocorre exclusivamente de forma eletrnica, como determina a COP 7 O registro do MDL deve ter a forma de uma base de dados eletrnica padronizada que contenha, entre outras coisas, elementos de dados comuns pertinentes emisso, titularidade, transferncia e aquis io de RCEs. Outro fato importante que somente o Conselho Executivo do MDL, localizado em Bonn na Alemanha, pode emitir tais Crditos, como determina a COP 7 o Conselho Executivo deve estabelecer e manter um registro do MDL para

assegurar a contabilizao precisa da emisso, [...] deve identificar um administrador do registro que mantenha o registro sob sua autoridade, portanto no existe nenhuma outra entidade em qualquer pas do mundo que possa faz-lo (APNDICE D da Deciso 17/CP 7, p. 29).

4.2 - Natureza Jurdica dos Crditos de Carbono

Todo instituto classificado, dentro do direito, em uma determinada categoria, para incorporar as funes e caractersticas prprias deste grupo. Essa classificao recebe o nome de Natureza Jurdica. Em linguagem simples, "nada mais significa a natureza jurdica de um instituto do que responder incgnita: o que significa isto para o direito?" (JUNIOR, 2012, p. 8). Os crditos de carbono precisam dessa classificao, ou seja, faz-se necessrio definir o que eles significam para o direito. Por se tratarem de registros exclusivamente eletrnicos, Sabagg (2008), defende que os pases no podem regulamentar a natureza jurdica dos Crditos de Carbono, ou a forma transacional internacional, pois esta atribuio est fora da sua jurisdio nacional. O que pode ser feito pelos pases, estabelecer mercados internos de negociaes, regulamentando a natureza jurdica de um espelho das redues certificadas ou crditos de carbono, para fins exclusivamente internos.

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Quanto natureza jurdica brasileira, esses crditos de carbono geram incertezas, discusses e controvrsias na literatura jurdica e tributria, pois podem ser definidos ou classificados de diversas formas, conforme o entendimento de cada doutrinador. Isto ocorre pelo fato de no existirem diretrizes legais especficas que regulamente este mercado, o que dificulta tambm o desenvolvimento/crescimento do referido mercado, podendo inclusive, compromet-lo futuramente (MARQUES, 2010, p.1). Nesse contexto, apresentaremos algumas possibilidades de classificao das RCEs, para o direito, segundo alguns dos renomados autores da sociedade atual. Primeiramente vamos considerar os Crditos de Carbono como Commodity. Segundo alguns autores, as RCE podem ser classificadas como Commodity Ambiental, por representarem reduo concreta de determinada quantidade de dixido de carbono, em propriedade do seu adquirente. Duarte (ANBio), define commodity, num sentido geral, como sendo:
Toda mercadoria padronizada para compra e venda, oriunda da explorao dos recursos naturais (petrleo, soja, gua mineral engarrafada, caf, acar, frango, etc.). Para ser uma commodity, o produto passa por exigncias nos processos de comercializao, de transporte, de vigilncia sanitria e aspectos tributrios, podendo enfrentar barreiras tarifrias e no tarifrias, embargos. As commodities tm liquidez, podem vir ou no com selos ambientais e de qualidade, podem ser alimentos tradicionais, transgnicos ou orgnicos.

Nesse sentido, commodity ambiental definida por NETO como:

Mercadorias originrias de recursos naturais produzidas e extradas em condies sustentveis. Dividem-se em sete matrizes: gua, energia, biodiversidade, madeira, minrio, reciclagem e controle de emisso de poluentes (gua, solo e ar). Estas matrizes so insumos vitais para garantir a sobrevivncia da indstria e da agricultura, e por que no dizer, da soberania nacional. (NETO, apud NETO, 2012, p. 41).

Dentro desse contexto, os crditos de carbono seriam mercadorias originrias do carbono existente na atmosfera, produzidas e extradas por um projeto de MDL. Porm, esses crditos so gerados por processo e no possuem natureza corprea, requisito necessrio para seu reconhecimento como mercadoria. O que descarta, para alguns autores, essa vertente. Por no possurem existncia fsica ou documental, as RCE, Sabagg (2008, p. 6) as considera como ativo intangvel eletrnico, pela tica lato sensu. A natureza intangvel decorre da definio da RCE como reduo de emisses de gases de

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efeito estufa equivalente a uma tonelada de CO2. O autor afirma ainda que nenhum pas do mundo definiu a natureza jurdica stricto sensu da RCE.
[...] da embrionria doutrina jurdica ptria sobre o assunto, depreende-se que a RCE, se analisada sob a tica do regime jurdico brasileiro, possuiria a natureza jurdica lato sensu de ativo incorpreo ou intangvel, pois, apesar de no possuir existncia fsica ou cartular, ela representa um valor econmico que deve ser reconhecido pelo Direito (SABAGG, 2008, p. 7).

Para reforar a teoria de Sabagg, tem-se a definio de Sister (2007 apud NETO, 2012) que entende os crditos de carbono, como bem imaterial, ou seja, um certificado tal qual uma licena. Para ele um direito que o possuidor tem de emitir GEE na quantidade expressa na RCE. Ainda nesta concepo, se encontra Almeida (2005, p. 4) que classifica esses Crditos de Carbono como bens incorpreos, imateriais ou intangveis, tendo em vista que estes no tm existncia fsica, mas so reconhecidos pela ordem jurdica (Protocolo de Quioto), tendo valor econmico para o homem, uma vez que so passveis de negociao. O IASB (The International Accounting Standards Board)10 tambm deixa sua contribuio, pois defende em seu primeiro esboo para interpretaes destinadas s questes contbeis de direitos (permisses) de emisses que essas permisses so ativos intangveis e devem ser registradas pelo valor justo pelo recebimento da permisso. Almeida (2005, p. 3) ainda complementa dizendo que esses ttulos, podem ser bens intangveis puros ou derivativos (ativos financeiros ou valores mobilirios cujo valor e caractersticas de negociao derivam do ativo que lhes serve de referncia). Apoiando essa linha de entendimento, o Poder Legislativo brasileiro considera esses crditos (certificados) como um valor mobilirio, conforme o Art. 4 do Projeto de Lei 493/07 enquanto ttulo, as RCEs, possuem natureza jurdica de valor mobilirio para efeito de regulao, fiscalizao e sano por parte da Comisso de Valores Mobilirios CVM. Alm deste, existem outros projetos de lei, que consideram as RCEs como valores mobilirios (PL 594/07 , PL 1657/07 e Substitutivos aos PL 493/07 e 594/07). Se assim entendidas, as RCE estaro
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The International Accounting Standards Board - IASB (Comit de Normas Internacionais de Contabilidade) Entidade do setor privado, independente, criada em 1973 para estudar, preparar e emitir normas de padres internacionais de contabilidade, com sede em Londres, Gr-Bretanha, constituda por mais de 140 entidades profissionais de todo o mundo, incluindo o Brasil representada pelo Instituto Brasileiro de Contadores IBRACON e o Conselho Federal de Contabilidade - CFC. Relativamente a sua estrutura, o IASB vinculado Fundao para o Comit de Normas Internacionais de Contabilidade, com sede em Delaware, Estados Unidos da Amrica (PORTAL RECEITA FEDERAL)

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sujeitas ao regime da Lei 6.385/76. Porm, a CVM rebateu essa definio em seu Processo Administrativo, atravs do voto do diretor Otavio Yazbek:
Ora, dizer que um determinado instrumento um derivativo remete, ento, no mnimo, quele processo de formao de preos. Neste sentido, entendo que os crditos de carbono nada tm a ver com os derivativos. Se eles so instrumentos resgatveis, no sentido de serem passveis de transformao em um determinado tipo de vantagem econmica concreta, eles no so derivativos, mas os prprios ativos inexiste ativo subjacente, sendo negociados os prprios ativos-objeto. Coisa distinta ocorreria se aqui se estivesse tratando de opes de crdito de carbono, por exemplo. [...]. Entendo, desta maneira, que os crditos de carbono no so instrumentos derivativos, no se lhes podendo considerar como valores mobilirios para os fins dos incisos VII e VIII do art. 2 da Lei n 6.385/76. [...] O fato que, (i) no havendo a manuteno de vnculo, em razo da aquisio de uma RCE, entre o adquirente desta e o agente econmico que implantou o projeto de MDL; e (ii) no se destinando as RCEs a corporificar um investimento propriamente financeiro, no h que se falar na caracterizao dos crditos de carbono em si como valores mobilirios tambm por fora do inciso IX do art. 2 da Lei n 6.385/76. (CVM N RJ 2009/6346 p. 7; 10).

Percebe-se que a CVM no aceita a classificao de valores mobilirios para os crditos de carbono, aceitando apenas o entendimento de ativos fungveis entre si (podem substituir-se por outros da mesma espcie, qualidade e quantidade). Porm ela deixa claro, que, se forem criados outros instrumentos envolvendo crditos de carbono ou direitos decorrentes desses crditos ou do prprio MDL, estes sero analisados caso a caso, para constatar a classificao como valores mobilirios ou no (CVM N RJ 2009/6346 p. 9). Quanto aos projetos de lei mencionados, atualmente, encontram-se estacionados em alguma das instncias do poder legislativo. J o Banco Central do Brasil (BACEN), classificou as RCEs como servios, atravs da Circular n. 3291 de 2005, que faz alteraes nas operaes de cmbio. Para o BACEN, os projetos de MDL, prestam um servio ao reduzir as emisses de GEEs. Segundo o Supremo Tribunal Federal, prestao de servios compreendida como obrigao de fazer, no entanto, o empreendedor que implementa um projeto de MDL, no visa a prestao de um servio e sim a certificao das redues, sobressaindo o produto gerado ao servio prestado, ou seja, no h uma obrigao de fazer, mas sim uma obrigao de dar alguma coisa a algum. Portanto, descabe a classificao de prestao de servios para os crditos de carbono, como afirma JUNIOR (2012).

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Para Junior (2012, p. 8-10) as RCE constituem-se num bem, pois: objeto do direito; til ao homem; possui expresso econmica e podem ser negociadas. Para ele, bem tudo aquilo que traz utilidade ao homem e possui valor pecunirio. Embasado no Cdigo Civil de 2002, o autor enquadra as RCE como bem intangvel; mvel; fungvel; inconsumvel; indivisvel; singular e particular ou pblico. O que vem complementar a definio j apresentada anteriormente por Sister (2007) e Almeida (2005). Em 2009, foi aprovada a Lei 12.187 que institui a Poltica Nacional sobre Mudanas no Clima (PNMC) e d outras providncias. Esta lei define um conceito de Crditos de Carbono como sendo ttulos mobilirios, conforme o trecho a seguir:
Art. 9 O Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses - MBRE ser operacionalizado em bolsas de mercadorias e futuros, bolsas de valores e entidades de balco organizado, autorizadas pela Comisso de Valores Mobilirios - CVM, onde se dar a negociao de ttulos mobilirios representativos de emisses de gases de efeito estufa evitadas certificadas (Lei 12.187/2009).

Este conceito de ttulo mobilirio uma definio interna, para estabelecimento do mercado nacional de negociaes envolvendo crditos de carbono, haja vista, no mencionar ligao com as RCE emitidas segundo o Protocolo de Kyoto, como afirma Junior (2012, p. 14):
possvel notar, portanto, que a inovao legislativa supracitada criou um novo mtodo, interno, a nvel nacional, de quantificar os crditos de carbono. Contudo, no tem ligao com a RCE emitida pelo Conselho Executivo do MDL, em Bonn, na Alemanha. Isso porque, em nenhum momento, refere-se a lei publicada s emisses reduzidas quantificadas conforme o Protocolo de Quioto. Se o legislador quisesse relacionar as emisses evitadas que geram ttulos mobilirios e so negociadas no Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses, teria-o feito expressamente, o que no ocorreu.

As definies do Art. 9 permite retomar a ideia de Sabagg (2008), apresentada no incio do tpico, que propunha o estabelecimento de mercados internos de negociaes, regulamentando a natureza jurdica de um espelho das RCEs, para fins exclusivamente internos. O que, de fato, parece ter ocorrido, porm a natureza jurdica da RCE no mbito do Protocolo de Kyoto, ainda permanece com as indefinies aqui elencadas.

4.3 - Comercializao dos Crditos de Carbono

Segundo o Art. 12 do Protocolo de Kyoto, as RCE emitidas pelo Conselho Executivo, atravs dos projetos de MDL, podem ser adquiridas pelos pases do

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Anexo I para complementarem suas metas de reduo de emisses de GEEs. Essa comercializao de RCE fomenta um mercado mundial de negociaes,

popularmente chamado de Mercado de Crditos de Carbono. Esse mercado constitui-se num encontro entre investidores, compradores e vendedores, ou seja, qualquer transao comercial na compra e venda de Crditos de Carbono. Carente ainda de regulamentao legal, domstica ou internacional que o discipline, o mercado de carbono gera insegurana jurdica entre seus participantes, porm tem-se mostrado como um mercado em ascenso e repleto de oportunidades. Segundo Rocha (apud NETO, 2012) esse mercado pode ser constitudo em trs nveis: primrio distribuio de RCE feitas pelo governo nacional; secundrio compra e venda de RCE existente e derivativo ou futuro comrcio de contratos de RCE futura. Esse mercado pode ser institucional, organizado sob a forma de um mercado de balco, ou at mesmo negcio jurdico particular varejista. Para Neto (2012), na ltima dcada do sculo passado, surgiram dois mercados de carbono. Um Mercado Oficial, em conformidade com o Protocolo de Kyoto, que se divide em: 1 - mercado de projetos: onde negociam-se contratos futuros de RCE, geralmente so contratos multilaterais; e 2 mercado de permisso de emisses, onde os crditos de carbono gerados so transacionados em compra e venda; e um Mercado Voluntrio, denominado mercado em desconformidade com Kyoto. Este mercado voluntrio foi criado pelos EUA, aps sua sada do Protocolo de Kyoto, e tenta atender s exigncias tcnicas do Protocolo de Kyoto, porm estabeleceu metas de reduo de emisses menos rigorosas, o que impede que seus crditos de carbono sirvam para cumprimento das metas dos pases do Anexo I, perante o Protocolo. Os crditos de carbono podem ser comercializados em qualquer momento do projeto de MDL, desde a elaborao at a emisso das RCE. O que vai diferenciar sero os valores atribudos a eles, pois quanto mais inicial for fase do projeto, maior ser o risco de no aprovao, consequentemente, menor valor monetrio ser atribudo aos crditos de carbono. Alm disso, como so projetos que demandam tempo cronolgico extenso, existe a possibilidade de desvalorizao dos crditos quando forem emitidos, o que se apresenta como mais um elemento de reduo de valor monetrio para os crditos comercializados em fases iniciais dos projetos de MDL.

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Hoje, o maior mercado de permisso de emisses o Esquema de Comrcio de Emisses da unio Europia (EU-ETS), regulado pela Diretiva Europia 87/03. Ele possui 10.000 empresas cadastradas, s na Europa. Neste mercado so estipuladas multas altssimas para inadimplncias na compra de RCE (NETO, 2012). O valor total do mercado de carbono cresceu 11% em 2011 para US$ 176 bilhes, englobando 10,3 bilhes de toneladas de dixido de carbono equivalente (CO 2e) transacionados, revelou o relatrio 2012 Estado e Tendncias do Mercado de Carbono do Banco Mundial. O Brasil foi o primeiro pas a registrar um projeto de MDL no Conselho Executivo em 2004, e consequentemente a comercializar os crditos de carbono, resultantes do projeto. Mesmo no havendo regulamentao legal, nacional e internacional, para essas transaes, em 2007, numa atitude indita, a BM&F (Bolsa de Mercadorias & Futuros)11 realizou um leilo eletrnico de venda de crdito de carbono, oriundos do aterro sanitrio Bandeirantes localizado na grande So Paulo. Em virtude da necessidade de regulamentao no mbito de mercado primrio, o poder legislativo brasileiro, desde 2004 vem propondo Projetos de Lei para regulamentar a comercializao dos Crditos de Carbono, bem como sua natureza jurdica. No entanto, a primeira iniciativa legal para estabelecer este mercado de crditos de carbono interno, aconteceu atravs da Lei 12.187/2009 que criou a Poltica Nacional sobre Mudanas do Clima, como segue:
Art. 4 A Poltica Nacional sobre Mudana do Clima - PNMC visar: VIII - ao estmulo ao desenvolvimento do Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses MBRE; Art. 9 O Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses - MBRE ser operacionalizado em bolsas de mercadorias e futuros, bolsas de valores e entidades de balco organizado, autorizadas pela Comisso de Valores Mobilirios - CVM, onde se dar a negociao de ttulos mobilirios representativos de emisses de gases de efeito estufa evitadas certificadas.

A partir da divulgao desta lei, comearam as articulaes para a criao do Mercado Brasileiro de Reduo de Emisses (MBRE), que embora encontra-se ainda em fase de construo, corresponde ao:

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Inicia seus preges em 1986, sob a denominao de Bolsa Mercantil & de Futuros; em 1991 atravs de acordo celebrado com a Bolsa de Mercadorias de So Paulo passa a denominar-se Bolsa de Mercadorias & Futuros; em 2008 se integra com a Bolsa de Valores de So Paulo, passando a denominar-se BM&F/BOVESPA. Como principal instituio brasileira de intermediao para operaes do mercado de capitais, desenvolve, implanta e prov sistemas para a negociao de aes, derivativos de aes, ttulos de renda fixa, ttulos pblicos federais, derivativos financeiros, moedas vista e commodities agropecurias. uma entidade regulada pela CVM e pelo BACEN (BM&F/BOVESPA).

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conjunto de instituies, regulamentaes, sistemas de registro de projetos e centro de negociao em processo de consolidao no Brasil, pela BM&FBOVESPA, visando estimular o desenvolvimento de projetos de reduo de emisses e viabilizar negcios no mercado ambiental de forma organizada e transparente. A BM&FBOVESPA fornece aos participantes desse mercado um banco de projetos de MDL e um sistema eletrnico de leiles para a negociao de reduo de emisses (BM&F/BOVESPA).

Esse banco de projetos um sistema eletrnico criado pela BM&F em parceria com o Ministrio do Desenvolvimento, Indstria e Comrcio Exterior (MDIC) que registra os projetos de MDL validados pelas EODs, alm disso, registra informaes sobre intenes de compra de investidores previamente cadastrados. Os crditos de carbono so negociados no mercado a vista por meio do sistema eletrnico de leiles, tanto para os objetivos do MDL, como no mbito do mercado voluntrio. Esses crditos de carbono, aqui negociados, so na verdade redues esperadas (REs) e redues certificadas (RCs). As REs so expectativas de reduo de GEEs sobre projetos em fase de implantao e as RCs so redues certificadas em projetos j implementados, mas que ainda no realizaram a reduo de emisses ou remoo de CO2. Esses ttulos so nacionalmente denominados ttulos mobilirios, subordinados a CVM e correspondem a uma obrigao pecuniria daqueles que o emitem, sendo considerados derivativos da RCE. Para o MDIC as REs e as RCs so derivativos do Ativo que ser efetivamente emitido pelo Conselho Executivo do MDL as RCEs. Por representarem expectativas dos ttulos efetivos que sero emitidos no futuro, so comercializados por um preo menor, em relao comercializao da efetiva RCE (RIBEIRO, 2005). Ainda nessa gama de articulaes, criou-se em 2008 a Associao Brasileira das Empresas do Mercado de Carbono (ABEMC) com a misso de promover e desenvolver o mercado de carbono, tanto o regulado pelo Protocolo de Kyoto quanto o Voluntrio, por todo o territrio brasileiro. A ABEMC uma associao civil, sem fins lucrativos, tem como scias e fundadoras algumas das principais empresas atuantes no mercado de carbono, assim como grandes organizaes participantes de investimentos em projetos de reduo de emisses de gases de efeito estufa. Tem grande participao nas reunies e negociaes nacionais e internacionais, envolvendo os crditos de carbono, e participa na Conferncia das Partes como observadora oficial (PORTAL ABEMC).

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Segundo os dados do Portal do Ministrio da Cincia, Tecnologia e Informao (MCTI), atualmente, o Brasil conta com 371 projetos de MDL aprovados pela CIMGC em execuo, dentre as vrias atividades contempladas pelo MDL e outros 18 submetidos anlise. J no Conselho Executivo do MDL esses nmeros so mais representativos. Informao divulgada pela ONU, em 2010, revelou que o Brasil ocupava a 3 posio mundial no ranking dos projetos de MDL, com grande potencial ainda de crescimento (PORTAL DO MCTI). Segundo o Boletim do Carbono do Sistema FIRJAN (Federao das Indstrias do Estado do Rio de Janeiro), edio publicada em agosto de 2012, o Brasil permanece na 3 posio do ranking do mercado de carbono do MDL, atrs apenas da China e da ndia, conforme pode ser observado na figura 4 a seguir:
Figura 4: Panorama atual do Mercado de Carbono

FONTE: BOLETIM ESCRITRIO DO CARBONO (Edio n 31, Agosto/2012).

4.4 - Aspectos Tributrios dos Crditos de Carbono no Brasil

As RCEs ao serem comercializadas, geram receitas para quem as vendeu ou transferiu. Essas receitas, como entradas de recursos, so passveis de tributao, conforme especificidades legais de cada pas ou nao. No mbito do MDL, existem duas taxas estipuladas pelo Protocolo de Kyoto, que funcionam como tributos internacionais a serem pagos pela comercializao das RCE s, e possuem finalidades especficas. Esses tributos foram definidos em: 2% do total das RCEs

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emitidas para financiar os custos de adaptao dos pases em desenvolvimento, sendo que os projetos hospedados nos pases menos desenvolvidos esto isentos deste tributo. E US$ (dlar americano) 0,10 por cada reduo certificada de

emisso emitida at a quantidade de 15.000 toneladas de CO 2 equivalente e US$ (dlar americano) 0,20 por cada reduo certificada de emisso emitida alm da quantidade de 15.000 toneladas de CO2. Em territrio nacional, a legislao tributria brasileira, segue as diretrizes da Constituio Federal, organizada e regulamenta pelo Cdigo Tributrio Nacional (CTN), que rene as especificidades legais para a tributao das aquisies econmicas ou jurdicas, de renda ou de proventos de qualquer natureza. A definio da natureza jurdica da RCE fundamental para a tributao das receitas advindas da comercializao das mesmas. No entanto, como no existe um consenso sobre a classificao legal da RCE, faz-se necessrio elencar, quais as tributaes podem incidir sobre cada uma das suas possveis classificaes: Commodity Ambiental - que so mercadorias. Para as receitas geradas pela comercializao de mercadorias, o CTN estipula o tributo do ICMS (Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios). Mas como visto anteriormente, as RCE no possuem natureza corprea e no compem o estoque da empresa. Segundo o Supremo Tribunal de Justia o fato gerador para a tributao do ICMS a sada fsica e jurdica da mercadoria, como isto no ocorre, mais uma vez se descarta esta classificao, bem como a tributao a ela incidente (JUNIOR, 2008). Servios - posio do BACEN. Sobre as receitas oriundas desta categoria, incidem, entre outros, o tributo ISS (Imposto sobre Servios). Segundo o Supremo Tribunal Federal, o fato gerador do ISS a prestao de servio e no simplesmente o servio em si, ou seja, s pode haver incidncia de ISS onde a prestao de servios envolva obrigaes de fazer (conduta humana) e no sobre obrigaes de dar, que o caso das RCEs. Assim sendo, descarta-se tambm a incidncia de ISS (JUNIOR, 2008). Valores Mobilirios tica do Legislativo Brasileiro. As receitas advindas dessa comercializao, estaro sujeitas a incidncia, dentre outros, do tributo IOF (Imposto sobre Operaes Financeiras). Segundo o Regulamento do IOF, o fato gerador deste tributo a aquisio, cesso, resgate, repactuao ou pagamento para liquidao de ttulos e valores mobilirios. No entanto, para considerar as RCEs como valores mobilirios, necessrio a aprovao em lei de tal situao, o que no

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ocorreu ainda. Resta-nos, por agora (haja vista o projeto estar em andamento) descartar a incidncia desse tributo (JUNIOR, 2008). Ativos Intangveis - a maioria dos doutrinadores, aqui elencados, consideram os crditos de carbono como bem ou ativo, intangveis, incorpreos, imateriais, entre outros. Assim entendidos, os crditos de carbono no so objetos de compra e venda, pois tal situao s se aplica a bens ou ativos tangveis, corpreos conforme o Art. 481 do Cdigo Civil. Para bens ou ativos intangveis, esta operao assume a denominao de cesso de direitos. Desta forma, levam a incidncia dos tributos federais: Imposto de Renda sobre a Pessoa Jurdica (IRPJ), Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e Programa de Integrao Social (PIS) (MARQUES, 2010). No caso do IRPJ o fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda ou de proventos de qualquer natureza (Art. 43 do CTN). Desta forma, sobre as receitas oriundas da comercializao dos crditos de Carbono, incidem esse tributo, que, atualmente, calculado sobre a alquota de 15%, com adicional de 10% sobre o montante que ultrapasse R$ 20.000 mensal. Sobre esse tributo, a Receita Federal, atravs de solues de consulta, declarou que a receita pertinente cesso para o exterior de direitos relativos a crditos de carbono integram a receita bruta da pessoa jurdica e est sujeita incidncia de IRPJ. Para a CSLL o fato gerador auferir lucros. Com o reconhecimento das receitas de crditos de carbono, h a incidncia desse tributo, que possui atualmente, uma alquota de 9%. Sobre a CSLL, a Receita Federal, atravs de solues de consulta declarou que a receita relativa cesso para o exterior de direitos relativos a crditos de carbono integra a receita bruta da pessoa jurdica e est sujeita incidncia da CSLL. Quanto ao PIS e COFINS, seu fato gerador so as receitas auferidas pela pessoa jurdica. Porm, a Constituio Federal, atravs de seu artigo 149, 2 concedeu imunidade de PIS e COFINS para receitas decorrentes de exportao. A Receita Federal do Brasil, atravs de processos de consulta, tem sustentado a iseno desses tributos nas cesses para o exterior de direitos relativos a crditos de carbono, cujo pagamento represente ingresso de divisas embasada no artigo 14, inciso III e 2 da Medida Provisria 2.158-35/2001 (PORTAL RFB). Existem hoje em tramitao, vrios projetos de lei que defendem a iseno tributria total ou parcial para as receitas oriundas da comercializao de crditos de

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carbono. Alguns desses projetos de lei defendem essa iseno sob a alegao de que as iniciativas nacionais e internacionais em relao ao Protocolo de Kyoto, nunca tiveram em sua origem, natureza arrecadatria, mas sim de proteo ambiental visando garantir a sobrevivncia humana. Outros defendem que dentre os princpios e diretrizes do Protocolo de Kyoto esto o compromisso dos pases em prover recursos para a implementao dos projetos de MDL, promoo e financiamento para acesso a tecnologias ambientalmente seguras, transferncia de tecnologias e diviso adequada do nus de implementao desses projetos. Portanto qualquer onerao sobre os crditos de carbono viola essas diretrizes e princpios (SABBAG, 2008). Existem ainda em tramitao, projetos de lei propondo a criao de tributos ambientais. Um tributo voltado ao meio ambiente que exera, no mnimo, duas funes: a) a de procurar compor o custo scio-ambiental com o aferimento de recursos destinado a suprir a degradao do meio ambiente perpetrada; e b) induzir, positiva ou negativamente, comportamentos no sentido da realizao da defesa e da preservao do meio ambiente (MOREIRA, 2011). Entretanto, a carga tributria brasileira, j tem sido bastante onerosa para a sociedade, tanto em termos de quantidade de tributos existentes, como pelas alquotas praticadas que so elevadssimas, em relao a outros pases em desenvolvimento. Diante disso, no parece sensato, a criao de novos tributos, ainda que tenham finalidades ambientais ou de proteo ambiental. Com relao s receitas oriundas dos crditos de carbono, a iseno total ou parcial de tributao parece ter mais relevncia, para ocupar as mesas de discusses das autoridades nacionais, bem como a definio clara do tratamento jurdico a ser dado aos mesmos. Alm disso, pode-se englobar nessas discusses, o tratamento contbil que dever ser dado aos crditos de carbono, haja vista inexistir tal normatizao, conforme ser abordado a seguir.

4.5 - Contabilizao dos Crditos de Carbono no Brasil

A contabilizao no Brasil segue normas e princpios contbeis, estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade, conforme j abordados no captulo 2 deste trabalho. Portanto neste tpico no se faz necessrio o seu aprofundamento terico, pois o intuito aqui discutir como podem ser contabilizadas as transaes

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envolvendo crditos de carbono no Brasil, em virtude da inexistncia de regulamentao legal especfica que os envolva. Ainda nessa perspectiva, vale mencionar que ser abordada a contabilizao voltada para as entidades privadas, pois as entidades pblicas possuem especificidades diferenciadas em sua prtica contbil. Para adentrar ao assunto em questo, preciso resgatar os conceitos bsicos da Contabilidade (j discutidos no captulo 2). A Contabilidade estuda, regula e registra os atos e fatos ocorridos com o patrimnio das entidades, ou seja, controla os bens, direitos e obrigaes dessas entidades. Para isso, ela se organiza em dois grupos de contas: Patrimoniais e de Resultados. As contas patrimoniais se subdividem em: Ativo, Passivo e Patrimnio Lquido e as de resultados em: Receitas, Custos e Despesas. Se utiliza de tcnicas de Escriturao, para registrar as informaes pertinentes empresa em seus grupos especficos, sendo que essas informaes so selecionadas conforme regulamentos especficos da Contabilidade. No grupo do Ativo, registram-se as informaes pertinentes aos bens e direitos das entidades. No grupo do Passivo registram-se as obrigaes com terceiros e no Patrimnio Lquido registram-se as obrigaes com o proprietrio scios, bem como a origem de recursos, oriundos da apurao do resultado. As transaes com crditos de carbono interferem no resultado econmico e financeiro da empresa, pois, uma vez implementado um projeto de MDL, acarreta o surgimento de direitos, obrigaes, receitas e despesas que influenciaro o patrimnio lquido. Portanto, esses fatos devem ser reconhecidos contabilmente em seus grupos especficos. Porm, at o momento, no existe uma normatizao que defina conceitos e regras para essas transaes e seu devido registro, o que dificulta o entendimento de onde (grupo) registrar tal fato e em que momento se dar isso (incio, durante ou final do projeto), situao que se tornou um desafio para a classe contbil. A nica clareza que se tem por enquanto, que essa situao deve ser abordada/reconhecida/contabilizada pela Contabilidade Ambiental, um dos ramos de atuao da Contabilidade (conforme apresentado no captulo 2). As opinies sobre a contabilizao dos crditos de carbono so divergentes em vrios pontos. Existem inmeros estudos, propostas e artigos dos mais renomados doutrinadores que esboam possveis maneiras de se contabiliz-los de forma a no

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cometer ato ilegal ou evaso fiscal12, embasados nas normas, pronunciamentos e pareceres dos rgos nacionais e internacionais que regulamentam a rea contbil. Dentre essas propostas, sero apresentadas as mais relevantes para o estudo em questo. Ribeiro (2005) defende que os crditos de carbono devem ser classificados como Ativos. Para ela, os ativos so um conjunto de recursos sob controle da empresa que seja capaz de gerar benefcios futuros. Embasada no postulado do IASB que esclarece que o ativo precisa ser identificvel, separvel dos demais ativos de forma que se possa vender, transferir, licenciar, alugar ou trocar por outro recurso que seja de interesse da entidade e ter potencial de gerao de benefcios futuros, a autora defende que os crditos de carbono possuem todas as caractersticas para o enquadramento em uma das classificaes do grupo do Ativo, uma vez que representam benefcios econmicos futuros que influenciaro o fluxo de caixa da empresa. Ribeiro prope que os crditos de carbono, negociados antecipadamente, REs e RCs sejam contabilizados como Derivativos, pois estes foram criados para proteger os agentes econmicos contra riscos de oscilaes de preos. As REs e RCs garantem aos futuros compradores o preo atual da RCE, sendo que o risco atinge os dois lados: o executor do projeto pode ter mais custo que o esperado, e para o adquirente os ttulos podem no ter a valorizao esperada. Sendo que o montante relativo as variaes dos ttulos (ganhos e perdas) devem ser contabilizados no resultado do exerccio, igualando-se ao tratamento dado s aplicaes financeiras conforme estabelecido no IAS-39. Para as RCEs emitidas, Ribeiro defende que devem ser reconhecidas como Ativos Intangveis. Segundo o IASB, Ativos intangveis so passveis de serem trocados de proprietrios e a entidade tem o controle dos benefcios futuros deles decorrentes, sendo que esses benefcios podem incluir receitas de vendas de produtos ou servios, economia de custos, ou outro resultante do seu uso pela entidade. Embasada neste conceito, a autora defende que os crditos de carbono so perfeitamente identificveis, uma vez que sua quantificao se faz por um rgo nacional e outro internacional, aps rigorosos processos de verificao e monitoramento, e beneficiam seus detentores, independente da forma de aquisio
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toda e qualquer ao ou omisso tendente a elidir, reduzir ou retardar o cumprimento de obrigao tributria" (DRIA apud SANTIAGO, 2007).

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(fluxo de caixa pela gerao atravs do projeto de MDL ou aquisio do direito de poluir atravs da compra da RCE), alm disso, sua reavaliao peridica permitir a aplicao do teste de recuperabilidade, garantindo assim, o valor mais prximo da realidade. Segundo Ribeiro (2005) quando a aquisio desses crditos envolverem gastos, tem-se um ativo intangvel em contrapartida a sada dos recursos financeiros (tanto para a entidade que gera o crdito como para a entidade que compra o crdito). E tambm deve-se constituir um passivo que represente a futura entrega dos crditos com a contrapartida em uma conta de despesa. Conforme a orientao do IAS-38, os ativos intangveis devem ser registrados pelo custo, que deve representar seu valor justo, enquanto que o passivo deve ser registrado pelo valor de mercado conforme a orientao do IAS-37. Ribeiro defende ainda, que esta contabilizao gerar no decorrer do tempo, diferenas patrimoniais e de resultados, pois o ativo acabar sendo insuficiente para cobrir o valor do passivo gerando uma despesa adicional. Segundo a autora a forma como as transaes vem sendo feitas (regime anual para aquisio e prestao de contas) demonstra que o ativo gerado de curto prazo e o passivo se constitui no mesmo prazo, o que determina que o mtodo de valorizao deva ser o mesmo para os dois. Souza (2012), embasada nas normas do Comit de Pronunciamentos Contbeis - CPC, tambm enquadra os crditos de carbono como Ativos Intangveis. Para ela, atravs do projeto de MDL a empresa produz um Imobilizado que proporcionar uma reduo na emisso de GEEs. Esta reduo gerar um direito (RCE), que no um Ativo produzido, mas sim um direito gerado pelo sequestro de carbono proporcionado pelo projeto que se encontra contabilizado no Imobilizado. Ao gerar a RCE, a empresa possui o direito de utiliz-la ou comercializ-la, atendendo assim aos critrios de identificao de um Intangvel, conforme a norma CPC-04 R1. Porm, considerando o fato de serem gerados para a comercializao e o no enquadramento como Ativo de longo prazo, Souza defende o registro dos crditos de carbono como Instrumentos Financeiros, embasado na norma CPC-39 que define Ativos Financeiros como qualquer Ativo representado por: caixa; ativo patrimonial de outra entidade; direito contratual de receber caixa ou outro ativo financeiro de outra entidade ou de troca de ativos ou passivos financeiros com outra entidade; e

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contrato que poder ser liquidado em aes da prpria entidade. Assim, os crditos de carbono se enquadram como instrumento financeiro, pelo fato de que, as entidades ao obterem do rgo competente o direito de comercializar a RCE, tornam-se detentoras de um direito contratual que podem trocar por ativos de outras entidades, ou seja, adquirem um ativo financeiro para venda futura. Souza (2012) finaliza defendendo que os crditos de carbono representam Ativos Financeiros para a empresa que os gerou e devem ser contabilizados no Ativo Circulante, pois sua finalidade a venda a curto prazo. Enquanto que os crditos de carbono adquiridos/comprados por empresas com obrigaes de reduo, devem ser registrados como Ativos Intangveis, pois representam direitos, ou seja, a empresa adquiriu o direito de utilizar os benefcios decorrentes dos crditos de carbono direito de poluir. Para Santos (2011), o reconhecimento contbil dos crditos de carbono, depende da finalidade do projeto. Para as empresas que objetivam os crditos de carbono para permanncia, devem contabiliz-los como Ativos Intangveis, pois estes preenchem os requisitos para enquadramento como tais. Enquanto que para as empresas que objetivam os crditos de carbono para a venda, devem contabilizlos no grupo do Ativo Circulante, ainda que possuam natureza jurdica de intangvel. Para Ferreira (2003), os crditos de carbono so advindos de uma prestao de servio e devem ser registrados como tal. Para a autora, o processo produtivo consiste na retirada de GEEs da atmosfera, sendo que o objetivo primordial limpar a atmosfera e no gerar ttulos, ou seja, uma empresa presta o servio de sequestro de carbono para que outra continue emitindo CO2. Assim sendo registra-se a prestao de servio na conta de Receita de Venda de Certificados de Redues de Emisses em contrapartida com a conta de Custos do Servio de Seqestro de Carbono. A autora considera importante o confronto entre receitas e despesas. Andrade (2010) defende o reconhecimento dos crditos de carbono como Estoques, partindo do fato de que os crditos so medidos em funo do volume de emisses evitadas e o preo de comercializao segue o valor do mercado de carbono em funo da demanda. Alm disso, os custos de produo so conhecidos, bem como a quantidade a ser negociada, o que permite a empresa detentora desses crditos manter Estoques para fins de oferta no mercado. O autor defende ainda que o momento de reconhecimento da receita e dos custos pode-se dar desde o incio do projeto, pois, para ele, possvel o registro na conta de

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Estoques antes mesmo da certificao e aps esta, bem como de todos os custos relacionados fase de implantao. Contabiliza-se o Ativo pelo preo de venda menos todos os custos e despesas que se tem para a concluso do produto. A diferena sugere-se contabilizar em Ganhos no Realizveis no grupo do passivo. Nesta linha de entendimento, Libonati (et al, 2009) prope a contabilizao pautada na formulao de eventos, parecida com o que ocorre com a contabilizao das culturas/plantaes agrcolas, ou seja, contabilizar desde o incio do projeto. Segundo o autor, para a empresa produtora de crditos de carbono, o incio do projeto representa (contabiliza) um Ativo Intangvel sobre a expectativa do projeto de MDL em contrapartida de Disponibilidades; a venda das RCs ou REs contabiliza Disponibilidades em contrapartida de Obrigaes para a empresa; a emisso da RCE contabiliza Estoque de Certificados de Crditos de Carbono em contrapartida de Investimento Ativo Intangvel sobre a expectativa do projeto; e a transferncia da RCE ou entrega para o comprador, contabiliza Obrigaes para a empresa em contrapartida de Estoque de Certificados de Crdito de Carbono. Segundo Souza (2012), o reconhecimento das receitas e despesas dos projetos de MDL se constituem em trs fases. A 1 fase a pesquisa, elaborao do projeto, os gastos despendidos nesta fase devem ser contabilizados como despesas do perodo. Aps isso vem constituio e implantao do projeto, nesta etapa os gastos representam parte do custo do Imobilizado; A 2 fase a operacionalizao momento em que ocorre o efetivo servio do sequestro do carbono at a emisso das RCEs. Aps o incio do projeto h um perodo de acumulao de unidades equivalentes de CO2 at a verificao para a emisso da RCE, neste perodo, devese reconhecer a depreciao do Imobilizado utilizado no sequestro do carbono, agregando tais custos no valor do produto final, bem como as despesas relativas emisso das RCEs; 3 fase a venda dos crditos de carbono, momento em que a receita auferida confrontada com os custos inerentes a produo para se encontrar o resultado que se enquadra como Outras Receitas (antiga nomenclatura Receitas No Operacionais, alterada pela Lei 11.941/2009) tendo em vista que no a atividade principal da empresa. Santos (2011) prope que o reconhecimento contbil dos crditos de carbono deve ocorrer a partir do momento de sua emisso pelo Conselho Executivo, atravs de seu valor econmico. Porm as receitas s devem ser reconhecidas no ato da entrega/transferncia das RCEs ao comprador e as contrapartidas de aumentos ou

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diminuies de valor atribudo devem ser registradas na conta de ajustes de avaliao patrimonial, classificada no patrimnio lquido de acordo com o Art. 182 3 da Lei 11.638 de 2007. O autor considera ainda que essas receitas se enquadram como operacionais, uma vez que derivam do processo operacional da empresa (ainda que no seja a atividade principal da empresa, mas sim consequncia desta) e se tornaro frequentes (levando em conta o perodo de durao dos projetos de MDL). O momento de reconhecimento das receitas, bem como das despesas relacionadas aos projetos de MDL varia de acordo com o entendimento dos autores. Alguns defendem o reconhecimento desde o incio da estruturao do projeto, reconhecendo as expectativas em relao ao projeto em contrapartida com as despesas de implantao. Outros defendem que s pode haver o reconhecimento das receitas, quando esta de fato se concretizar, ou seja, quando os crditos de carbono so vendidos, respeitando-se assim o princpio da realizao da receita versus a confrontao das despesas. Existe ainda outra proposta, embasada no Princpio da Competncia, a de reconhecimento das receitas a partir do momento de emisso das RCE, ainda que possam ser preservadas para vendas posteriores, pois j esto quantificadas. Independente do momento de reconhecimento dos custos, bem como das receitas, no se defende um padro a ser seguido, mas sim se apresenta posies ou opes para a contabilizao dos mesmos, respeitando os atuais padres e normas contbeis. Para Ribeiro (2005) e para Santos (2011), se constitui um Passivo Ambiental quando, a gerao de crditos de carbono possui a finalidade de reduzir o volume de gases prejudiciais ao meio ambiente, principalmente nas negociaes antecipadas em que comum a existncia de contratos prevendo multas, garantias ou seguros caso a RCE prometida no se concretize. J que Passivos so obrigaes que exigem a entrega de ativos ou prestao de servios num momento futuro em decorrncia de transaes passadas. Porm, necessrio observar as condies contratuais estabelecidas, se no houver multas estabelecidas, nem adiantamentos feitos e existir simplesmente o comprometimento de gerar RCE, no deve ser constitudo o Passivo Ambiental. Para as empresas que

adquirem/compram os crditos de carbono, deve-se constituir o Passivo Ambiental porque possuem a obrigao de reduo de emisses, o que ainda no se aplica as empresas brasileiras.

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Nesta questo de contabilizar fatos relacionados ao meio ambiente, o nico documento normatizador existente, at o momento, a NBC-T-15 emitida pelo CFC em 2004, mas em vigor desde janeiro de 2006. Esta norma regulamenta a evidenciao das informaes acerca da entidade com o meio ambiente, tais como: investimentos e gastos com manuteno nos processos operacionais para a melhoria do meio ambiente (pode abarcar os projetos de MDL); investimentos e gastos com preservao e recuperao de ambientes degradados (pode abarcar os projetos de Florestamento e Reflorestamento); investimentos e gastos com educao ambiental; investimentos e gastos com outros projetos ambientais; quantidade de processos ambientais, administrativos e judiciais movidos contra a entidade; valor das multas e das indenizaes relativas matria ambiental, determinadas ambientais. Com relao contabilizao prtica dos crditos de carbono, a classe contbil tem sido responsvel pela escolha, baseada nas leis e normatizaes atuais da rea contbil, de qual seja a melhor forma de enquadramento e classificao dos crditos de carbono, para evidenciao de tais informaes, bem como possveis tributaes. Para esta escolha, necessrio considerar tambm a atividade e o porte da empresa, bem como a finalidade e as peculiaridades dos projetos de MDL. Na inteno de evidenciar um estudo contbil prtico sobre as transaes envolvendo os crditos de carbono, sero apresentados no prximo captulo, exemplos reais de duas empresas que foram previamente escolhidas e visitadas, com o intuito de traar os caminhos contbeis percorridos e praticados pelas mesmas, diante desta inexistncia regulatria. administrativa e/ou judicialmente; passivos e contingncias

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CAPTULO 5. ESTUDO PRTICO EM DUAS EMPRESAS - USINA ALTO ALEGRE E CERMICA LUARA
Em virtude de tudo que j foi apresentado at o momento sobre os projetos de MDL, os crditos de carbono, bem como a contabilizao dos mesmos, v-se a necessidade de abordar como est ocorrendo, na prtica, todas essas transaes. Para isso, foram previamente selecionadas duas empresas atuantes no mercado brasileiro de crditos de carbono Usina Alto Alegre S/A e Cermica Luara de Panorama. Essas empresas foram escolhidas dentre as demais, pelo fato de estarem mais prximas da realidade do estudo em questo. Alm disso, as escolhas atenderam ao critrio de apresentao do mtodo contbil adotado por uma empresa de grande porte e uma empresa de pequeno porte dentro de uma mesma situao mercado de crditos de carbono. Dentre os critrios atendidos encontra-se ainda a questo do foco na realidade atual dos profissionais contbeis atuantes na cidade de Presidente Prudente e Regio, bem como daqueles que esto em formao, pois, com este estudo, tem por finalidade mostrar que o desafio de lidar com o mercado de crditos de carbono no s privilgio dos profissionais contbeis dos grandes centros e daqueles que atuam com grandes empresas, mas faz parte tambm da realidade dos profissionais contbeis de cidades menos abastadas, bem como daqueles que atuam com pequenas empresas. Pois o mercado de carbono no faz restrio quanto ao porte da empresa, e os critrios de participao (elencados no captulo 3) so aplicados de forma igual para todos (com algumas simplificaes para os projetos de pequena escala, conforme apresentado no captulo 3). vlido mencionar que ao procurar essas empresas, o grupo de estudantes foi muito bem acolhido, recepcionado e atendido. As duas empresas foram contatadas inicialmente por telefone e e-mail, para agendamento de visitas posteriores. Nessas visitas, que aconteceram nas instalaes das empresas, estas, sempre dispuseram de funcionrios preparados para o atendimento, e no caso da Cermica Luara, o proprietrio fez questo de recepcionar pessoalmente o grupo, colaborando com o estudo/trabalho. Os instrumentos para coleta de dados utilizados foram atravs de e-mails trocados com os profissionais responsveis; conversas telefnicas; aplicao de questionrios; entrevista com os profissionais envolvidos na implantao e execuo

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do projeto de MDL e visita s instalaes das empresas. Aps todo esse processo de levantamento de dados, foi realizada a triagem das informaes, para elencar as que fossem mais pertinentes ao estudo em questo, na inteno de no perder o foco do mesmo. Para tanto, este captulo foi organizado em duas partes: a primeira traz todas as informaes pertinentes Usina Alto Alegre S/A e a segunda traz todas as informaes pertinentes Cermica Luara de Panorama. A ordem de apresentao das empresas nada tem a ver com grau de importncia para o estudo ou relevncia para a sociedade, respeitando apenas a ordem das visitas e consequentes entrevistas que aconteceram primeiramente na Usina Alto Alegre, em virtude da disponibilidade da mesma e posteriormente na Cermica Luara.

5.1- Estudo Prtico: Usina Alto Alegre S.A

5.1.1 - Histrico da Empresa
Fundada pelas famlias Junqueira e Figueiredo em 1978, no distrito de Alto Alegre, localizado na cidade de Colorado/PR, iniciou suas atividades com a produo de lcool, seguidos de acar cristal e posteriormente acar refinado. Sua segunda unidade, a Unidade Floresta, localizada no distrito de Amelipolis, foi inaugurada em 1996, produzindo acar, lcool e energia eltrica. Esta unidade est habilitada a emitir Crditos de Carbono certificados pela ONU (e por isso escolhida para a visita).
Figura 5: Unidade Floresta (vista do alto)

Figura 6: Unidade Floresta (em operao)

Fonte: http://www4.altoalegre.com.br/ufa.aspx

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A empresa conta tambm com outra unidade localizada na cidade de Santo Incio/PR, inaugurada em junho de 2007 e construda para obter o mximo em eficcia energtica e a maior produtividade em gerao de energia eltrica do pas. Produzindo tambm acar e lcool. A Unidade Florestpolis, antiga Usina Cofercatu, foi incorporada ao Grupo Alto Alegre em setembro de 2010, est localizada no estado do Paran, na cidade de Florestpolis, produz acar cristal e lcool para comercializao e energia eltrica para consumo interno. Possui tambm uma Unidade Central, localizada na cidade de Presidente Prudente/SP, onde esto concentrados os departamentos

responsveis pela parte administrativa da empresa associada s outras unidades (USINA ALTO ALEGRE). A Usina Alto Alegre uma empresa de capital fechado com operao exclusiva no Brasil e est entre os 10 maiores complexos industriais de acar e etanol do pas. Foi eleita, em 2011 a empresa do ano no seto r de energia pela revista Exame: Apesar do ano difcil para a cana -de-acar, a Alto Alegre esteve entre as companhias mais rentveis e com maior crescimento do setor energtico brasileiro em 2011(NUNOMURA, 2012, REVISTA EXAME). Ela responsvel pelo plantio, extrao, produo e industrializao da canade-acar que resulta em acar e lcool para comercializao. Do bagao da cana, aps processado, resulta a energia eltrica. Portanto a Usina responsvel por toda sua cadeia produtiva - do incio ao fim, produzindo desde a matria prima at a comercializao dos produtos, e ainda, no se perde nada da cana durante o processo, pois o bagao que resduo da produo de acar e lcool tambm aproveitado, bem como outros resduos resultantes do processamento. A empresa tem como misso a valorizao do homem a partir do trabalho participativo, da busca pela melhoria contnua, do aperfeioamento dos processos de produo, da integrao com a sociedade, sempre com respeito ao meio ambiente, produzindo energia com sustentabilidade e qualidade a partir de fonte renovvel (USINA ALTO ALEGRE).

5.1.2 - Gerao de Energia Renovvel Projeto de Cogerao

A preocupao cada vez maior com os assuntos ambientais e a

conscientizao de que preciso fomentar o desenvolvimento em nveis

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sustentveis vm incentivando a realizao de pesquisas de desenvolvimento tecnolgico, no qual um dos objetivos o de obter fontes renovveis de energia. De acordo com o Portal do Ministrio de Minas e Energia (MME):
O Brasil apresenta uma posio privilegiada em termos de utilizao de fontes renovveis de energia. No pas, 43,9% da Oferta Interna de Energia (OIE) renovvel, enquanto a mdia mundial de 14% e nos pases desenvolvidos, de apenas 6% (MME, 2012).

reformulao

da

indstria

canavieira

com

novas

tecnologias

tem

transformado a cana-de-acar na cultura mais apropriada para a produo de combustveis e eletricidade de baixo carbono. No Brasil, 80% da bioeletricidade vm das plantaes de cana, enquanto o restante est subdividido entre restos de madeira, carvo vegetal, casca de arroz e capim elefante (PROJETO AGORA). Esse processo de gerao de energia trmica e energia eltrica, que totalmente automatizado e no altera a linha de produo das usinas, tambm conhecido como Cogerao e consiste na queima do bagao de cana em uma fornalha e o vapor produzido na caldeira aciona uma turbina que integrada ao eixo de um gerador, movimenta-o transformando a energia trmica da turbina em energia eltrica (BRASIL, 2008).
Figura 7: Ilustrao da gerao de energia eltrica

Fonte: http://www.eletrobras.gov.br

O processo de queima do bagao nas caldeiras no aumenta a quantidade de gases de efeito estufa, pois o CO2 gerado com a queima foi anteriormente retirado do ar no processo de fotossntese da cana-de-acar, ou seja, o gs carbnico gerado com a queima do bagao de origem vegetal e no aumenta a quantidade de GEEs existentes, pois ele foi sequestrado anteriormente pelo cultivo da cana-de-

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acar e nesse momento s estar sendo devolvido atmosfera, na mesma proporo do seqestro anterior, num ciclo fechado. A Usina Alto Alegre produz bioeletricidade: energia limpa e renovvel derivada da biomassa13 de subprodutos da cana-de-acar (bagao e palha). De acordo com o Gerente de Utilidades da Usina, o Engenheiro Wilson de Castro e Souza Jr., em 1997 a empresa investiu na produo de energia, mas neste momento, apenas para consumo prprio. A partir de 2002 optou pela gerao de energia renovvel para consumo e comercializao do excedente. Para esse processo foram necessrios investimentos como aquisio de caldeiras de alta presso e geradores com turbinas mais eficientes. Nesse processo de ampliao da produo de energia, viu-se a possibilidade de obter crditos de carbono com a disponibilizao de energia renovvel na rede, evitando ou diminuindo o uso da energia de fontes fsseis pela sociedade. Para isso, foi necessrio a elaborao de um projeto de MDL de Cogerao, informando a ONU sobre a adicionalidade de energia renovvel na ampliao e revitalizao da linha produtiva da empresa, bem como a reduo na emisso de CO2. Para a elaborao do projeto de MDL, foi contratada uma empresa de Consultoria, subsidiria de uma empresa europia, que est certificada junto a ONU. O papel da Consultoria incluiu a elaborao de Metodologias aprovadas pela Conveno Quadro das Naes Unidas sobre Mudanas Climticas (DCP), a Validao e Registro do Projeto junto ao Conselho Executivo do MDL, o Monitoramento do mesmo que abrange a quantificao de CO2, bem como a Verificao e Certificao deste. O tempo gasto neste processo, desde a compra/fabricao dos equipamentos, elaborao, validao e registro do projeto de MDL at a instalao dos equipamentos e incio da operacionalizao foi de aproximadamente 18 meses. Da anlise do fator de emisso e quantificao do megawatt/ hora produzido (metodologia/monitoramento) at a primeira certificao junto ONU, foram aproximadamente mais um ano de operao comercial, conforme informou o Sr. Wilson de Castro.
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Massa biolgica derivada da decomposio de materiais orgnicos como, por exemplo, esterco, madeira, resduos agrcolas, restos de alimentos, bagao de cana, entre outros. matria orgnica no fssil e renovvel, de origem animal ou vegetal, que pode ser utilizada na produo de calor, seja para uso trmico industrial, seja para gerao de eletricidade e/ou que pode ser transformada em outras formas de energias slidas (carvo vegetal, briquetes), lquidas (etanol, biodiesel) e gasosas (biogs de lixo) (PORTAL BRASIL).

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A metodologia de quantificao do CO2 feita da seguinte maneira: Medio da energia na subestao (sada) da Usina e nos geradores X fator de emissividade, bem como a apurao da energia produzida com o projeto de MDL de Cogerao X a quantidade produzida antes do projeto para comprovar a adicionalidade. O acordo estabelecido junto Consultoria para respaldo da assessoria prestada na elaborao inicial do projeto, alteraes de metodologias,

monitoramento e certificao, consiste no pagamento de comisso de 7% sobre a quantidade de crditos gerados, ou seja, do total de crditos de carbono emitidos pela ONU, para a Usina, 7% transferido diretamente para a conta da Consultoria junto ao Conselho Executivo do MDL. Somente gastos pequenos com custos virios foram supridos/pagos diretamente pela Usina. Em geral estes Certificados/Crditos so comercializados em EURO ou DOLAR, de acordo com a cotao do mesmo no mercado externo. A Usina comercializou seus crditos de carbono com uma Corretora que opera em Bolsas de Valores da Europa que realizou a compra para posterior distribuio/venda interna na Europa. A primeira venda de Crditos de Carbono foi resultado da apurao de 30.000 toneladas de CO2 que deixaram de ser emitidos na atmosfera. Ainda segundo o Sr. Wilson de Castro, esse projeto de MDL da Usina tem validade at o final de 2012, quando poder ser renovado, se houver interesse das partes envolvidas. O prazo de medio/quantificao dos GEEs que deixaram de ser emitidos na atmosfera pela Usina, durante a validade do projeto bienal, ou seja, a cada 2 anos a Usina convoca a empresa de Consultoria para fazer a quantificao, segundo a metodologia do Conselho Executivo do MDL, dos gases que deixaram de ser emitidos nesse perodo. Essas verificaes, aps comprovadas, so certificadas pela Consultoria que informa a ONU para emitir os crditos de carbono. Como essas medies so pautadas nas metodologias do Conselho Executivo, e este, as altera vez por outra, conforme orientaes da ONU, atualmente a Usina possui 2 binios sem quantificao (2007-2008 e 2009-2010), em virtude das alteraes feitas pelo Conselho Executivo nas metodologias de quantificao. Alm de um terceiro binio que se completa em 2012, conforme informou o Sr. Wilson de Castro.

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5.1.3 - Contabilizao dos Crditos de Carbono

A receita advinda da comercializao dos crditos de carbono, recebida pela Usina como uma receita marginal que agregada ao valor da energia vendida, custeia o valor da energia gerada. De acordo com o departamento contbil da Usina, o plano de contas da empresa no sofreu mudanas em sua estrutura decorrente da entrada desta nova receita, houve apenas um ajuste para incluso da conta Outras Receitas, sendo esta a forma como ela demonstrada na DRE tambm. At o momento a empresa no teve a necessidade de classificar no estoque os Certificados adquiridos, porque os crditos foram comercializados imediatamente ao seu reconhecimento. Segundo o Engenheiro Wilson de Castro, estes certificados poderiam ser estocados pela empresa, visto no ter prazo de vali dade estabelecido, para serem comercializados num momento em que o mercado estivesse aquecido, ou seja, com a cotao da unidade do Certificado em alta. Isso seria possvel, pois apia a ideia de Andrade (2010), que enquadra os crditos de carbono como Ativos a serem classificados no Estoque para fins de oferta no mercado (conforme apresentado no captulo 3). Segundo o departamento contbil da Usina, as despesas relacionadas diretamente aos crditos de carbono - como despesas de viagem dos Auditores ou outras - so contabilizadas como Outras Despesas. O percentual retido a ttulo de "comisso" da empresa auditora e depositado em sua conta na ONU no chega a ser contabilizado pela Usina, pois diretamente transferido para a conta da empresa auditora, assim que os crditos so emitidos pelo Conselho Executivo do MDL. O departamento contbil da Usina informou ainda que houve incidncia tributria de impostos federais sobre as receitas dos crditos de carbono. Os tributos federais aqui compreendidos, possivelmente so IRPJ, praticado sobre a alquota de 15%, com adicional de 10% sobre o montante que ultrapasse R$ 20.000 mensal e CSLL que praticada sobre a alquota de 9% sobre os lucros auferidos, conforme apresentados no captulo 3. Constatando a inexistncia de Lei especfica que regulamente a Contabilizao dos Crditos de Carbono, a Usina se orienta pelo COMIT DE

PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS para proceder com os registros destas transaes envolvendo os crditos de carbono, segundo informao do

departamento contbil da mesma.

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5.2 Estudo Prtico: Cermica Luara de Panorama

5.2.1 - Histrico da Empresa
A Cermica Luara, cuja razo social denomina-se Juarez Pinheiro Cotrim - ME, uma micro-indstria atuante h mais de 20 anos no mercado de cermica vermelha, instalada no municpio de Panorama, interior de So Paulo e tem por atividade a fabricao de tijolos utilizados na construo civil. Ela foi criada em 1993 como uma empresa familiar no ramo de olaria. fruto de um sonho de criana do Sr. Juarez Cotrim (proprietrio), que desde menino trabalhava nesse ramo, juntamente com o pai e o av. Seus familiares eram totalmente envolvidos com o setor oleiro, mas com o passar dos anos, se distanciaram desse ramo e mudaram para a cidade de So Paulo, envolvendo-se com outras atividades. O prazer em fabricar tijolos, fez com que o Sr. Juarez retornasse Panorama, onde em 1993 arrendou uma cermica que, posteriormente transformara na Cermica Luara de Panorama.
Figura 8: Foto da famlia fabricando tijolos Figura 9: Foto area da Cermica Luara

Fonte: Arquivo histrico da Cermica Luara

Fonte: Cermica Luara

Esse setor de cermica vermelha compreende materiais feitos base de argila, que aps a queima adquirem a colorao avermelhada, no caso da cermica Luara ela produz apenas tijolos para atender ao mercado local e regional. O processo produtivo da cermica consiste basicamente em preparao da matria prima, preparao da massa, formao das peas e queima dessas peas, conforme pode ser verificado na figura 10 a seguir:

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Figura 10: Fluxograma do processo produtivo da cermica

Fonte: PROJETO LUARA, 2009.

O combustvel usado para queima dos produtos nos fornos sempre foi madeira nativa, advinda do Cerrado presente no estado do Mato Grosso do Sul, localizado a poucos quilmetros das instalaes da Cermica. A rea verde do Cerrado era de aproximadamente 82 milhes de hectares. Um levantamento feito em 2002 mostrou que 57% dessa rea j estava totalmente devastada, num ritmo de 3 milhes de hectares por ano (AMBIENTE BRASIL, 2006). Todo esse uso de madeira nativa, provocando o desmatamento do bioma do Cerrado (no s pela Cermica Luara, mas tambm por todas as outras cermicas e indstrias da regio que utilizavam essas madeiras), levou o Sr. Juarez a se questionar: Como seria o planeta que seus filhos e netos iriam habitar, sem o verde das rvores? Como estaria o meio ambiente aps tantos desmatamentos? E o que ele poderia fazer para colaborar com a preservao do meio ambiente? J que essa situao o incomodava. Tantos questionamentos levaram o Sr. Juarez a se atentar mais para a varivel ambiental que se apresentava a sociedade na poca. Foi quando o SEBRAE apresentou s indstrias da regio, um projeto chamado Arranjo Produtivo Local (APL) Desenvolvimento do Setor Oleiro Ceramista do Oeste Paulista - que a integrao de empresas atuantes em atividades parecidas, que se organizam e

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cooperam entre si e com outras empresas pblicas e privadas, com a inteno de estudar as necessidades do empresariado local e propor solues coerentes com essas necessidades. Visando o acesso de micro, pequenas e mdias empresas a programas de gesto empresarial, mercado, processo, produtos e linhas de financiamento, visando ao seu fortalecimento no mercado interno e acesso ao externo (SEBRAE, 2009). Esse arranjo surgiu num momento em que as cermicas estavam decadentes, no s pela prpria sustentabilidade do setor na poca, mas tambm pelos problemas com a regularizao das adequaes legislao ambiental. O projeto visava alavancar o crescimento das indstrias ceramistas locais atravs de prticas que contribussem para a preservao do meio ambiente, reduzindo o

desmatamento, bem como as emisses de gases do efeito estufa na atmosfera. Para isso, o SEBRAE, prestou consultorias e orientaes, alm de ministrar diversos cursos de gesto e produo a todos os envolvidos no APL. Dentre esses cursos, estava o curso sobre Crditos de Carbono, o que mais chamou a ateno do Sr. Juarez, pois visualizava a possibilidade de se ajudar o meio ambiente e lucrar com isso. De posse deste conhecimento, o Sr. Juarez se viu frente a uma oportunidade dupla: de um lado poderia colaborar com a natureza, reduzindo as emisses de gases-estufa na atmosfera, bem como ajudando a diminuir ou at paralisar o desmatamento do Cerrado, rea verde de sua regio, pois trocaria a queima da lenha nativa pela queima de biomassa renovvel; e de outro poderia ganhar dinheiro realizando esta tarefa (comercializando crditos de carbono) e ainda alavancar suas vendas com produtos ecologicamente corretos.

5.2.2 - Gerao dos Crditos de Carbono atravs da troca de combustvel

Movida por uma conscincia ecolgica, a Cermica Luara adotou a Metodologia do Carbono Social14, visando reduzir o impacto ambiental causado pela

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uma Metodologia desenvolvida para insero de projetos de alta qualidade para o Mercado Voluntrio de Carbono; baseada no princpio de transparncia e monitoramento do desempenho ambiental, econmico e social de projetos de carbono, melhorando sua efetividade em longo prazo, alm de adicionar valor aos crditos gerados; centrada nas comunidades, valoriza o potencial e os recursos das pessoas e voltada para as relaes locais e globais; Aborda como estrutura de um meio de vida sustentvel, um sistema metodolgico que funciona como uma forma de pensar sobre objetivos, oportunidades e prioridades para o desenvolvimento, tendo como meta a eliminao da pobreza (PROJETO LUARA, 2009).

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queima de resduos em seus fornos, alm de contribuir para a diminuio do desmatamento fazendo uso de biomassa renovvel. Para isso, foi elaborado um projeto de MDL-SSC pequena escala de troca de combustvel. O projeto consiste na substituio da queima de lenhas nativas pela queima do p de serra de madeiras reflorestadas autorizadas e com licenas ambientais legalizadas. Pois, a queima de lenhas nativas libera dixido de carbono na atmosfera durante a combusto e como no h o replantio das rvores, esses gases permanecem na atmosfera contribuindo para o efeito estufa. Enquanto que a queima da biomassa renovvel (nesse caso o p de serra) tambm libera dixido de carbono na atmosfera durante a combusto, entretanto por haver um replantio ou manejo sustentvel, o CO2 reabsorvido na fotossntese num ciclo fechado, portanto o balano de CO2 nulo (PROJETO LUARA, 2009).
Figura 11: Biomassa renovvel p de serra de madeiras reflorestadas

Fonte: http://www.ceramicaluara.com.br/?url=vergaleria&id=10

A certificao florestal dessas madeiras a garantia de que os subprodutos destas no degradam o meio ambiente e ainda contribuem para o desenvolvimento social e econmico das comunidades florestais, porque para obteno desse certificado necessrio a utilizao de tcnicas que causem o menor impacto possvel no meio ambiente e que permitam a sua renovao e constncia. Segundo o Conselho de Manejo Florestal, conhecido pela sigla FSC A propriedade de uma rea florestal e toda a atividade precisa ser legalizada, o que significa pagar todos os tributos e respeitar todos os direitos trabalhistas (WWFBRASIL). De acordo com o Sr. Juarez, todo o projeto foi apoiado pelo SEBRAE, que alm de incentivar a empresa, tambm proporcionou cursos de capacitao para

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seus funcionrios, orientao para conformao/adequao correta dos maquinrios e toda a assistncia necessria. Para a implantao do projeto houve ainda parceria com a empresa Instituto Ecolgica, posteriormente denominada Social Carbon Company, consultoria focada em pequenas e mdias empresas, que estudou a viabilidade do projeto e elaborou um planejamento para a renovao de toda a estrutura da pequena indstria e para a gerao e comercializao dos crditos de carbono, segundo as diretrizes do Conselho Executivo do MDL (DCP). Inicialmente os investimentos que ultrapassaram R$ 300.000,00 foram aplicados na infraestrutura da Cermica, com a construo de queimadores de biomassa, reformas dos fornos tradicionais para acatar as normas ambientais e reforma dos barraces para secagem natural do produto.
Figura 12: Reconstruo do Forno Abboda Figura 13: Injetores de biomassa

Fonte: http://www.ceramicaluara.com.br/?url=vergaleria&id=8

Alm das melhorias estruturais foi necessrio tambm, ir em busca de novos fornecedores e adquirir uma pequena frota de veculos para manuteno da biomassa e transporte dos produtos, o que antes se fazia desnecessrio visto que a madeira utilizada como combustvel em seus fornos era da regio e vendida em caminhes numa avenida da cidade. Na Cermica Luara, todo o resduo produzido pela queima da biomassa utilizado para compor uma combinao de argila, gua e cinzas, aplicado nas portas dos fornos para beneficiar o isolamento trmico durante a queima dos tijolos. Esse remodelamento da empresa e de todo o processo produtivo, permitiu sua insero no mercado de Crditos de Carbono. Pois trocando o combustvel da lenha nativa pela queima de biomassa renovvel, reduzem-se as emisses de CO2 na atmosfera,

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o que d direito a Reduo Certificada de Emisso (RCE) emitida pelo Conselho Executivo do MDL, no caso da Cermica, REV - Reduo de Emisso Voluntria. A Cermica Luara saiu na frente como primeira empresa do setor de cermica vermelha em So Paulo a negociar crdito de carbono e a obter o Selo Verde, reconhecimento ambiental que agrega valor aos seus produtos e representa um importante diferencial nas vendas governamentais (CERMICA LUARA). Desde 2007 quando a empresa teve seu projeto aprovado, j foram realizadas trs vendas de lotes de crditos de carbono, sendo que a empresa possui outros trs lotes aguardando quantificao. O projeto tem validade at 2015, quando poder ser renovado. A Social Carbon Company, realiza online, diariamente, o monitoramento das atividades da Cermica e das informaes referentes sua produo, transporte, receitas e despesas. Todo esse monitoramento feito para auxiliar a elaborao dos Relatrios de Verificao utilizados para a mensurao e certificao da reduo de emisso de CO2 na atmosfera perante a ONU, para a aquisio das REVs. A primeira venda de crditos de carbono, foi realizada em fevereiro de 2008, com o equivalente a 23,7 mil toneladas de CO2e para uma ONG norte-americana Southeastern Carbon Solutions. Cada tonelada foi vendida a cerca de R$ 15,00 e conforme o Sr. Juarez informou, nessa primeira venda j foi possvel obter o retorno de todo o investimento realizado na implantao do projeto. A segunda venda foi o equivalente a 6.370 toneladas de CO2e para a empresa Voltalia S.A da Frana. A terceira venda foi o equivalente a 8.840 toneladas de CO2e realizada para uma empresa da Dinamarca. O valor de venda do certificado em geral cotado no mercado internacional em EURO ou DLAR e a converso para a moeda corrente nacional realizada pelo Banco Central do Brasil. Todo o lucro obtido com essa nova receita foi reinvestido na empresa, na troca de maquinrios e reforma das instalaes eltricas da Cermica, proporcionando economia de energia. Alm disso, dobrou sua capacidade de produo que inicialmente era de 400 mil tijolos/ms, e obteve um acrscimo de 20% de margem de valor agregado aos seus produtos, diante da divulgao da imagem de empresa sustentvel, do selo verde reconhecido mundialmente e da publicidade adquirida por ser a primeira empresa, nesse ramo, a entrar no mercado de crditos de carbono no Brasil.

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Os crditos de carbono no possuem preo fixo, estando sujeitos s variaes de oferta e demanda do mercado. Por isso, em outubro de 2012, a Cermica Luara tem em seu estoque aproximadamente 30.000 toneladas em certificados para serem negociados na Bolsa de Valores, aguardando a melhor proposta para sua comercializao, conforme informou o Sr. Juarez Cotrim. 5.2.3 Contabilizao dos Crditos de Carbono Conforme informado pelo Sr. Juarez, a receita relacionada aos crditos de carbono contabilizada como prestao de servios, pois para ele, seu trabalho prestar um servio ao meio ambiente, servio de reduzir a emisso de CO 2 na atmosfera. Como a Cermica Luara uma micro empresa, de natureza industrial, Optante pelo Regime do Simples Nacional, portanto desobrigada perante o FISCO, de realizar uma contabilidade completa (Art. 27 da Lei Complementar 123/2006), registra tais transaes apenas no Livro-Caixa. Este fato, tambm a isenta da incidncia dos tributos federais IRPJ e CSLL, sobre a receita advinda dos crditos de carbono, nicos impostos incidentes nestas operaes. As despesas relacionadas com a implantao inicial do projeto as reformas das instalaes, dos maquinrios, equipamentos, a aquisio dos caminhes para o transporte entre outros, foram atribudas diretamente empresa, pois beneficiaram seu processo de produo, independente da aprovao ou no do projeto de MDL. J as despesas posteriores com monitoramento, verificao e certificao, durante o perodo de vigncia do projeto, no so contabilizadas pela empresa, pois ficam a cargo da empresa de consultoria Social Carbon Company, que assinou contrato com a Cermica, onde tem participao de 50% sobre a quantidade de crditos emitidos pela ONU, ou seja, 50% dos crditos pertencem a Cermica Luara, livre de qualquer despesa e 50% paga todos os gastos relacionados ao processo de monitoramento e ainda serve de pagamento para a Social Carbon pelo servio prestado. Segundo o proprietrio, at o momento no houve nenhum arrependimento quanto aos investimentos aplicados na implantao do projeto de MDL na Cermica. E tudo o que tem feito tem agregado valor aos seus produtos, publicidade a empresa e reconhecimento por sua preocupao com uma atividade mais sustentvel e benfica ao meio ambiente.

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CONSIDERAES FINAIS
Este estudo buscou evidenciar a utilizao ou participao das empresas no mercado de crditos de carbono, em virtude da inexistncia regulatria especfica que discipline a comercializao dos ttulos chamados crditos de carbono. Num primeiro momento apresentamos a situao atual do meio ambiente, com ateno especfica s mudanas climticas, demonstrando as aes humanas e conseqncias destas para os problemas aqui elencados, bem como o desrespeito ao meio ambiente com que as sociedades tm atuado em suas formas de desenvolvimento econmico. Demonstrando que tais fatos levaram a natureza a responder a esse desrespeito com problemas/situaes que interferem diretamente na qualidade de vida das pessoas bem como, na produo de bens e servios pelas sociedades. Esses problemas/situaes vo desde extino de animais, englobando os efeitos nocivos ao homem, bem como o esgotamento de recursos naturais, fontes de subsistncia humana e de explorao econmica. Frente a essa reao da natureza, as sociedades comearam a se atentar mais para suas aes, a fim de estabelecer um equilbrio com o meio ambiente, sem paralisar o seu desenvolvimento. Essa nova viso levou os pases a se organizarem e quantificarem os estragos j ocasionados, por suas aes. Cada rea da natureza recebeu ateno de grupos especficos, que tinham por objetivos, mensurar os danos causados pelas aes do homem e encontrar formas de compensao para tais danos, bem como evitar futuras aes danosas. Na rea ar/atmosfera, um dos maiores problemas mensurados foram s mudanas climticas, que devido poluio atmosfrica ocasionaram um fenmeno danoso no Efeito Estufa. Esse efeito estufa natural e necessrio para a existncia de vida na terra, porm as aes humanas provocaram a gerao dos gases que realizam este efeito em quantidades elevadas, num nvel que os processos naturais de absoro da natureza no comportam. Aps constatadas tais realidades, as naes se organizaram para pensar um novo modelo de desenvolvimento que combinasse eficincia econmica com justia social e prudncia ecolgica um desenvolvimento sustentvel. Uma das primeiras realizaes para esse desenvolvimento sustentvel foi firmao de um acordo internacional, do qual resultou a criao de um Protocolo determinando metas de

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reduo de gases do efeito estufa para os pases mais poluidores. Em que para alcanar essas metas, os pases poderiam se dispor de trs mecanismos de flexibilizao. Dentre esses mecanismos encontra-se o MDL, Mecanismo de Desenvolvimento Limpo que atravs de projetos aprovados pela ONU podem reduzir a emisso de GEEs, bem como remover parte desses gases j existentes na atmosfera. O MDL gera como produtos ou compensaes, por estas iniciativas, ttulos que podem ser negociados em mercado aberto. Esses ttulos so popularmente conhecidos por crditos de carbono e representam toneladas mtricas equivalentes de dixido de carbono que deixaram de ser emitidos na atmosfera por aes antrpicas. Esses crditos de carbono podem ser adquiridos pelas empresas que no conseguiram cumprir suas metas com aes internas, porm deve-se respeitar a proporo de 5% da quantidade total anual das metas de reduo. Com a possibilidade de aquisio desses ttulos para cumprimento das metas, deu-se incio a um novo mercado em nvel mundial, o mercado de crditos de carbono. Esse mercado, transaciona os ttulos - crditos de carbono, referente aos trs mecanismos de flexibilizao. Essas transaes geram receitas e despesas, que interferem no patrimnio das empresas atuantes neste mercado. Por interferirem no patrimnio dessas empresas, h a necessidade de reconhecimento/registro, por parte da cincia da contabilidade, dessas transaes, haja vista, que a cincia da contabilidade responsvel por estudar, registrar, controlar e interpretar os atos e fatos que ocorrem com o patrimnio das entidades. Para as questes ambientais, a cincia contbil, reconheceu o ramo da Contabilidade Ambiental como responsvel pela contabilizao dos benefcios e prejuzos que as entidades podem ocasionar ao meio ambiente. Como ramo de atuao da cincia contbil, a Contabilidade Ambiental segue as mesmas diretrizes, normas e princpios que regem a contabilizao brasileira. Porm, para as questes relacionadas com os crditos de carbono, ainda inexiste regulamentao especfica para sua contabilizao, prevalecendo o bom senso dos profissionais da rea em encontrar a melhor forma de proceder ao registro, sem incorrer no erro da evaso fiscal e respeitando a normatizao contbil vigente. Algumas empresas tm adotado o mtodo de registrar as receitas advindas dessa comercializao como Outras Receitas, por no fazer parte da atividade principal da empresa, como praticado pela Usina Alto Alegre, j apresentado no

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captulo 5 deste trabalho. Bem como, registrar as despesas como Outras Despesas pela mesma razo. Segundo Souza (2012) o enquadramento das receitas como Outras Receitas e das despesas como Outras Despesas conforme a Usina vem praticando, coerente, visto que a gerao dos crditos de carbono, ainda que seja atividade operacional, no a atividade principal da empresa. Essa posio respaldada pela Lei 6.404 de 1976 que dispe sobre a segregao das receitas operacionais e no operacionais. Em que Receita no operacional - corresponde aos eventos econmicos aditivos ao patrimnio lquido, no associados com a atividade ou atividades principais da empresa, independentemente da sua frequncia (IBRACON N 14, 2001). Porm, a Lei 11.941/2009 alterou a nomenclatura para Outras Receitas. A Usina se orienta pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis, para proceder ao registro dessas transaes, assim sendo, possvel que ela classifique em seu balano, os crditos de carbono como Ativos Financeiros conforme as

especificidades do CPC-39, respeitando ainda o escopo dos CPC-38 e 40 que permite classific-los como ativos intangveis destinados venda, registrados no ativo circulante, conforme entendimento apresentado por Souza (2012) no captulo 3. O que nos parece sensato, haja vista, estar de acordo com os procedimentos contbeis legalmente aceitos. Outras empresas tm adotado o mtodo de reconhecimento da receita advinda dos crditos de carbono como prestao de servios, como o caso da Cermica Luara, apresentado no captulo 5. O que vem apoiar a ideia defendida por Souza (2012) que entende que as empresas que executam projetos de MDL prestam o servio de seqestrar carbono da atmosfera e tem autorizao para a emisso de crditos de carbono. Porm, esses ttulos no so iguais aos demais j existentes, sua natureza especial porque representa o servio prestado de limpar o ar de determinada quantidade de carbono equivalente, realizado por uma empresa especfica. Corrobora essa ideia, o Banco Central do Brasil, que atravs da Circular 3291/05 classificou os crditos de carbono como prestao de servios. O que justifica a posio da Cermica, haja vista que as transaes realizadas pela Cermica para a venda dos crditos de carbono foi permeada pelo BACEN, rgo regulamentador da situao operaes de cmbio.

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O momento de reconhecimento das receitas tambm causa incertezas, nos casos da Usina e da Cermica, elas reconhecem as receitas no momento efetivo da venda, respeitando o princpio da realizao da receita, pois a transferncia dos riscos a terceiros pela venda das RCE elimina a maior parte das incertezas quanto ao fluxo de caixa gerado. Existem empresas, no Brasil, que procedem a essa contabilizao

reconhecendo os crditos de carbono no momento em que so gerados/emitidos pela ONU, independente de sua venda. Registrando as redues de emisses de carbono no Ativo Realizvel a Longo Prazo e a contrapartida como Receitas, no Resultado. Registra-se pelo valor de mercado, considerando como custos, o processo de monitoramento, verificao, certificao at a emisso da RCE, conforme pesquisa feita por Rocha (2007). Esta posio respeita o princpio da Competncia que determina que as transaes devam ser registradas no perodo em que ocorrerem independente de seu pagamento ou recebimento. Essas divergncias no reconhecimento contbil dos crditos de carbono, se deve ao fato de no possurem natureza jurdica especificada legalmente. Pois existem muitas vertentes que os classificam de diversas maneiras, ora como Commodities, ora como Ativos Intangveis, ora como Ttulos Financeiros, ora como Servio, ora como Valores Mobilirios, ora como Derivativos, ora como Ttulos Mobilirios, entre outros. Parece-nos mais sensato aceitar a classificao colocada por Souza (2012) que entende os crditos de carbono como direitos adquiridos pelo sequestro de carbono proporcionado pelo Imobilizado constitudo (projeto de MDL) e como tais possuem todas as especificidades de um Intangvel. Quando forem adquiridos para a venda devem ser registrados no Ativo Circulante como Instrumentos Financeiros e quando forem adquiridos para uso devem ser registrados como Ativos Intangveis, haja vista estar amparada nos CPCs. E respeita ainda a posio de Santos (2011) que coloca a questo da finalidade do projeto para a escolha da melhor forma de classificao dos crditos de carbono. Quanto ao Imobilizado, os custos devem ser apropriados ao valor do produto (crditos de carbono), inclusive a depreciao do projeto/Imobilizado que tem prazo de validade, como se faz com as culturas permanentes na Contabilidade Agrcola, ainda que os crditos de carbono acompanhem valores de mercado para sua comercializao.

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Todas essas maneiras de se contabilizar as transaes com crditos de carbono, s so possveis porque respeitam um ou mais princpio regulador contbil. Porm, um consenso para tais registros necessrio e urgente, para que a Contabilidade possa continuar exercendo seus papeis de zelar do patrimnio das empresas, apurar o resultado e gerar informaes claras, objetivas e legalmente aceitas para que seus usurios possam interpretar a situao econmica do patrimnio. Outra situao de incerteza que envolve a contabilizao dos crditos a questo tributria, pois somente ser possvel identificar com clareza a incidncia tributria sobre as receitas advindas dos crditos de carbono, quando estes possurem natureza jurdica especfica, bem como, formas de contabilizao regulamentadas em lei prpria. Porm, em virtude da finalidade primordial dos projetos de MDL reduo de impactos ao meio ambiente causados por aes humanas, ou compensao dos mesmos, vemos como coerente, a iseno total de tributao sobre essas receitas, para estimular as empresas a participarem deste movimento em defesa do meio ambiente, ou no mnimo, respeitar a natureza atravs de atitudes conscientes e ambientalmente sensatas, independentemente de serem participantes ou no do mercado de crditos de carbono. Esse mercado de crditos de carbono, para alguns especialistas do ramo, tende a deixar de existir devido a vrios fatores: lentido na regulamentao legal, pois no Brasil, os projetos de lei voltados para a regulamentao dos crditos de carbono, caminham a passos lentos e, vez por outra, retornam ao ponto de partida; a crise financeira mundial que atingiu os pases em 2008, refletindo no mercado de crditos de carbono, consequentemente atingiu os pases emergentes como o Brasil, onde o preo da RCE que estava em ascenso, declinou, tornando desestimulante para esforos de implantao de novos projetos. Alm disso, ainda tem a burocracia para aprovao de um projeto de MDL que demasiada e torna muito lento o processo, e o fato de que as RCEs emitidas at dezembro de 2012 (quando expira o Protocolo) esto em conformidade com o Protocolo, podendo ser negociadas normalmente no prximo perodo, mas a partir de 2013, no se tem regulamentos para a emisso de RCEs, estando ainda em fase de discusses e negociaes pelas autoridades envolvidas (PEREIRA, 2011). Independente desse mal-estar que atingiu o mercado de crditos de carbono, os projetos de MDL implantados vm sendo desenvolvidos em vrios pases. Alm

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disso, o prximo acordo que substituir o Protocolo de Kyoto em 2020 trar metas de redues para todos os pases, inclusive o Brasil. Portanto, caso as RCEs percam seu valor de mercado ou direito de comercializao com os pases do Anexo I (pases com obrigaes estipuladas no Protocolo de Kyoto), poder fazer uso desses crditos para cumprir as metas internas de reduo. O que se mostra como um incentivo para continuar investindo em projetos de MDL, como tem feito algumas empresas brasileiras. Segundo Guimares (2009) A trajetria de Cotrim no nica. Ela faz parte de um grupo de empresas que, independentemente de seu tamanho, passaram a acreditar que poderiam ter mais vantagens do que custos com as mudanas climticas. Esse mercado mais importante do que alguns consideram, pois tem relevncia pedaggica, j que impe mudanas de atitudes e posturas. No geral, quem polui paga, quem no polui ganha dinheiro e o meio ambiente se beneficia.

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APNDICE
QUESTIONRIO SOBRE A CONTABILIZAO DOS CRDITOS DE CARBONO

1) A contabilizao dessa nova receita advinda dos crditos de carbono foi um desafio para os contadores da Usina? Como se deu o ajuste do plano de contas para estas novas informaes? 2) Como a Usina classificou os crditos de carbono adquiridos, mas ainda no comercializados? 3) E como so classificadas as receitas dessa comercializao dos crditos de carbono? 4) Essas Receitas integram a DRE? De que forma? 5) Como foram contabilizadas as Despesas com a viabilizao do Crdito de Carbono? O atual projeto MDL da Unidade Floresta gera alguma despesa relacionada diretamente aos crditos de carbono (como despesas de viagem dos Auditores ou outras)? Em caso afirmativo, como estas so contabilizadas? 6) Quais so os tributos incidentes sobre a aquisio dos crditos pela Usina e sobre as vendas destes? A Usina obteve algum tipo de iseno tributria? 7) As Despesas antecipadas so reconhecidas de que forma, haja vista o projeto demandar tempo que as vezes ultrapassa um exerccio social? 8) Segundo a informao que o sr. Wilson nos deu, aps a mensurao realizada pelos Auditores e a concesso dos Certificados, um percentual retido a ttulo de "comisso" da Empresa Auditora e depositada em sua conta na ONU. Esse percentual chega a ser contabilizado pela Usina? Em caso afirmativo, de que forma? 9) No momento em que se adquire os Certificados eles tem um determinado valor (estoque), no momento em que so comercializados, pode haver uma desvalorizao desse valor? Se sim, como isso demonstrado na contabilidade? 10) Constatando a inexistncia de Lei especfica que regulamente a Contabilizao dos Crditos de Carbono, em qual instrumento Legal a Usina se embasa para a Contabilizao dos fatos envolvendo esses Crditos? 11) Como so reconhecidos os projetos de Sustentabilidade no Balano Patrimonial?

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ANEXOS

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