OAB

EXAME DE ORDEM

DIREITO
TRIBUTÁRIO
Capítulo 01
 Olá, aluno!

Bem-vindo ao estudo para o Exame de Ordem. Preparamos todo esse material para você não
só com muito carinho, mas também com muita métrica e especificidade, garantindo que você
terá em mãos um conteúdo direcionado e distribuído de forma inteligente.

Para isso, estamos constantemente analisando o histórico de provas anteriores com fins de
entender como cada Banca e cada Carreira costuma cobrar os assuntos do edital. Afinal,

queremos que sua atenção esteja focada nos assuntos que lhe trarão maior aproveitamento,
pois o tempo é escasso e o cronograma é extenso. Conte conosco para otimizar seu estudo

sempre!

Ademais, estamos constantemente perseguindo melhorias para trazer um conteúdo completo

que facilite a sua vida e potencialize seu aprendizado. Com isso em mente, a estrutura do PDF
Ad Verum foi feita em capítulos, de modo que você possa consultar especificamente os assuntos
que estiver estudando no dia ou na semana. Ao final de cada capítulo você tem a oportunidade

de revisar, praticar, identificar erros e aprofundar o assunto com a leitura de jurisprudência

selecionada.

E mesmo você gostando muito de tudo isso, acreditamos que o PDF sempre pode ser
aperfeiçoado! Portanto pedimos gentilmente que, caso tenha quaisquer sugestões ou

comentários, entre em contato através do e-mail pdf@cers.com.br. Sua opinião vale ouro para
a gente!

O que você vai encontrar aqui?

 Recorrência da disciplina e de cada assunto dentro dela

 Questões comentadas
 Questão desafio para aprendizagem proativa
 Jurisprudência comentada
 Indicação da legislação compilada para leitura
 Quadro sinótico para revisão
 Mapa mental para fixação

1
 Acreditamos que com esses recursos você estará munido com tudo que precisa para alcançar

a sua aprovação de maneira eficaz. Racionalizar a preparação dos nossos alunos é mais que
um objetivo para o CERS, trata-se de uma obsessão. Sem mais delongas, partiremos agora para

o estudo da disciplina.

Faça bom uso do seu PDF!

Bons estudos 

2
 RECORRÊNCIA DA DISCIPLINA

Como dito, sabemos que estudar de forma direcionada, com base nos assuntos objetivamente

mais recorrentes, é essencial. Afinal, uma separação planejada pode fazer toda diferença.
Pensando nisso, através de estudo realizado pelo nosso setor de inteligência com base nas
últimas provas, trouxemos os temas mais abordados nessa disciplina!

Responsabilidade Princípios tributários

Tributária 8%
8% Vigência, aplicação,
Imunidade interpretação e
8% integração da lei
tributária
15%
Benefícios fiscais
8%

Crédito Tributário
15%
Tributo
38%

Princípios tributários
Vigência, aplicação, interpretação e integração da lei tributária
Tributo
Crédito Tributário
Benefícios fiscais
Imunidade
Responsabilidade Tributária

3
 TEMAS RECORRÊNCIA
Tributo 

Vigência, aplicação, interpretação e integração da lei tributária 

Crédito Tributário 

Princípios Tributários

Benefícios Fiscais 

Imunidade 

Responsabilidade Tributária 

4
 Assim, os assuntos de Direito Tributário estão distribuídos da seguinte forma:

CAPÍTULOS

Capítulo 1 (você está aqui!) – Teoria Geral do Direito Tributário 

Capítulo 2 – Fontes do direito Tributário. 

Capítulo 3 – Relação jurídico-tributária. Crédito tributário. 
Capítulo 4 – Impostos. 
Capítulo 5 – Taxas e contribuições de melhoria. 
Capítulo 6 – Empréstimos compulsórios e contribuições. 
Capítulo 7 – Administração tributária e processo tributário. 

5
 SOBRE ESTE CAPÍTULO

A apostila de número 01 do nosso curso de Direito Tributário tratará sobre Teria Geral do

Direito Tributário e Competência Tributária. A seguir, passaremos às considerações sobre cada

tema.

1- “Teoria Geral do Direito Tributário” não teve recorrência nos últimos anos no Exame de

Ordem! No entanto, como já dizia o famoso ditado: “O seguro morreu de velho!” Por isso,
achamos conveniente adicionar este assunto às apostilas de Direito Tributário, para que o

máximo de conteúdo fosse abordado e visto por você.

2- “Competência tributária” é considerado um assunto de baixa recorrência no Exame de

Ordem, estando presente 2 VEZES nos últimos 3 anos! Mas, isso não significa que devemos
deixar esse assunto “de lado”, não é mesmo?

Aqui, a banca costuma seguir o seu padrão: Apresentar um caso hipotético, pelo qual a resposta
é respaldada na legislação vigente. Por isso, recomendamos a leitura atenta da letra seca da lei

e entendimentos jurisprudenciais, e sempre em companhia de alguma doutrina à sua escolha.

Ademais, adicionamos questões de outros concursos públicos para que você pudesse assimilar
ainda mais o conteúdo visto e praticar, dada a importância desses assuntos não só no EOU, mas

também nas mais diversas carreiras jurídicas.

Lembre-se: A resolução de questões é a chave para a aprovação!

Vamos juntos!

6
 SUMÁRIO

DIREITO TRIBUTÁRIO .............................................................................................................................. 9

Capítulo 1 .................................................................................................................................................. 9

1. Teoria Geral do Direito Tributário ................................................................................................ 9

1.1 Poder de tributar ................................................................................................................................................... 9

1.2 Conceito de Tributo .......................................................................................................................................... 11

1.2.1 “Prestação pecuniária” ..................................................................................................................................... 11

1.2.2 “Prestação pecuniária compulsória“ ........................................................................................................... 12

1.2.3 “Não constitui sanção de ato ilícito“ ......................................................................................................... 13

1.2.4 “Instituição mediante lei“ ................................................................................................................................ 16

1.2.5 “Cobrança mediante atividade administrativa plenamente vinculada“ ...................................... 17

1.3 Natureza jurídica do tributo .......................................................................................................................... 19

1.4 Função dos tributos .......................................................................................................................................... 23

1.5 Espécies tributárias e as Teorias .................................................................................................................. 25

1.5.1 Os impostos, as taxas e a Teoria Bipartida (Dualista ou Bipartite) .............................................. 26

1.5.2 A Contribuição de Melhoria e a Teoria Tripartida (Tricotômica ou Tripartite) ....................... 42

1.5.3 As contribuições especiais, os empréstimos compulsórios e a Teoria Pentapartite

(Quinquipartite ou Pentapartida) ............................................................................................................................. 45

1.6 Classificação dos tributos ............................................................................................................................... 53

1.6.1 Tributos diretos e indiretos ........................................................................................................................... 53

1.6.2 Tributos reais e pessoais................................................................................................................................. 53

1.6.3 Tributos seletivos e progressivos ................................................................................................................ 54

1.7 Competência ........................................................................................................................................................ 56

1.7.1 Competência para legislar em matéria tributária ................................................................................ 57

7
1.7.2 Competência tributária .................................................................................................................................... 58

1.7.2.1 Classificação da competência tributária........................................................................................... 60

1.7.2.1.1 Competência privativa ............................................................................................................................. 60

1.7.2.1.2 Competência comum ............................................................................................................................... 61

1.7.2.1.3 Competência residual ou remanescente ......................................................................................... 61

1.7.2.1.4 Competência cumulativa ........................................................................................................................ 61

1.7.2.1.5 Competência extraordinária .................................................................................................................. 61

QUADRO SINÓTICO .............................................................................................................................. 62

QUESTÕES COMENTADAS ................................................................................................................... 67

GABARITO ............................................................................................................................................... 83

QUESTÃO DESAFIO ................................................................................................................................ 84

GABARITO QUESTÃO DESAFIO ........................................................................................................... 85

LEGISLAÇÃO COMPILADA .................................................................................................................... 91

JURISPRUDÊNCIA................................................................................................................................... 93

MAPA MENTAL ................................................................................................................................... 105

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ....................................................................................................... 106

8
 DIREITO TRIBUTÁRIO

Capítulo 1

1. Teoria Geral do Direito Tributário

1.1 Poder de tributar

Os recursos financeiros são instrumentos necessários à manutenção do Estado e, por

conseguinte, da ordem social. Decerto, para alcançar os objetivos de uma sociedade há um

preço e, a esse, atribui-se um nome: tributo. Conforme pontua Bruna Estima Borba (2017, p.

23), “a tributação não é um fim em si mesmo, mas um meio que possibilita ao Estado o
cumprimento de suas funções”.

Sobre a mesma linha de pensamento de Borba (2017), Leandro Paulsen (2014) ressalta o

quão é grande o sentido da tributação quando se a percebe como via de efetivação, de

materialização dos direitos fundamentais e sociais. Nesse toar, afirma o citado autor: “não há

direito sem estado, nem estado sem tributo”. (PAULSEN, 2014).

Ante a forma de organização da sociedade, é possível dizer que o poder de tributar é o

poder do povo que, expresso pela figura do Estado, persegue a captação de recursos essenciais
para a concretização dos fins pretendidos pelo próprio corpo coletivo.

No ensinamento de Leandro Paulsen (2014), o texto da Constituição de 1988 trouxe a pessoa

humana em um papel central. Atribuiu-se ao sujeito destaque frente a todas as outras coisas
quando se anunciou, de forma minuciosa, ainda nos primeiros dispositivos do texto, os direitos

fundamentais e sociais. Dada a importância do SER na construção da Lei Maior, o sistema

tributário nacional imbuiu-se em valores humanos, os quais norteiam a tributação em todas as

suas nuances, da competência e sua expressão à finalidade para qual se destina.

9
 Em face do Poder de Tributar, nasce para o componente da sociedade uma obrigação: a de

contribuir. Conforme leciona Paulsen (2014), no Estado Democrático de Direito, despesas

públicas, aquelas decorrentes da incessante busca pelo bem comum através do respeito às

garantias e direitos fundamentais, exigem, de cada indivíduo, um sacrifício, esse revelado através
da entrega de parte do patrimônio privado em benefício da coletividade.

As receitas tributárias, decorrentes do estrito cumprimento do dever fundamental de pagar

tributos, são a fonte principal de recursos do Estado e, por sua dimensão, tratam-se da via mais

importante para o custeio dos fins constitucionais (PAULSEN, 2014). Aliás, a importância do
tributo para a organização da sociedade, conforme revela a história, já foi diversas vezes
documentada. No artigo 13 da Declaração francesa dos Direitos do Homem e do Cidadão
de 1789, por exemplo, manifestou-se que “para a manutenção da força pública e para as
despesas de administração é indispensável uma contribuição comum que deve ser dividida entre

os cidadãos de acordo com suas possibilidades”. Não em sentido diverso, a Declaração

Americana dos Direitos e Deveres do Homem (1948), no artigo 36, trouxe o seguinte texto:

“toda pessoa tem o dever de pagar os impostos estabelecidos pela lei para a manutenção dos
serviços públicos”.

Ante o tema ora abordado, faz-se necessário dar destaque as palavras de Kiyoshi Harada (2017):

O Estado, em virtude de seu poder de autoridade, pode retirar de seus súditos

parcelas de suas riquezas para a consecução de seus fins, visando ao bem-estar
geral. É o jus imperii do Estado que lhe faculta impor sobre as relações econômicas
praticadas pelos particulares, assim como sobre seus bens, o tributo que, na
atualidade, se constitui em principal fonte da receita pública. Esse poder de
imposição tributária do Estado acha-se normatizado em nível constitucional,
mediante a outorga de competência tributária que, ao lado de inúmeros outros
princípios tributários, constitui as chamadas limitações constitucionais ao poder
de tributar, as quais funcionam como escudos de proteção dos contribuintes.
10
 1.2 Conceito de Tributo

Tributo é a prestação pecuniária cobrada ante a expressão do poder de tributar e, segundo

o texto do Código Tributário Nacional (art. 3º, CTN) trata-se de: “toda prestação pecuniária

compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de
ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Ante a definição consagrada pelo CTN, destacam-se as particulares características do instituto

que, de forma estruturada, serão expostas a seguir:1

1.2.1 “Prestação pecuniária”

Prestações pecuniárias são expressas em moeda e, talvez, quanto à essa característica, não
se ventila qualquer dúvida. No entanto, a primeira expressão do art. 3º do CTN levanta a

discussão acerca das formas de extinção do crédito tributário, em especial aquela prevista no
inciso XI do art. 156 do CTN.

De acordo com o art. 156 do CTN, extinguem o crédito tributário: (I) o pagamento; (II) a

compensação; (III) a transação; (IV) a remissão; (V) a prescrição e a decadência; (VI) a conversão
de depósito em renda; (VII) o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos

termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; (VIII) a consignação em pagamento, nos
termos do disposto no § 2º do artigo 164; (IX) a decisão administrativa irreformável, assim

entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
(X) a decisão judicial passada em julgado e, finalmente, a (XI) a dação em pagamento em bens

imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei, que foi incluída pela Lei Complementar nº
104/2001.

A permissão contemplada pela reforma promovida em 2001 põe fim à polêmica que envolvia

a possibilidade do pagamento em dinheiro como a única forma de adimplir a obrigação

1
Questão 5 e 11
11
tributária. Com o novo texto, que permite a dação em pagamento em bens imóveis, reforça-se

a ideia de que além do pagamento em moeda, o adimplemento poderá ocorrer por outra via,
afinal, trata-se o tributo de prestação pecuniária em moeda, “ou cujo valor nela se possa

exprimir”, afastando-se de uma vez, portanto, entendimento diverso, aquele que restringe as
formas de adimplemento por estrita interpretação do conceito de tributo.

No âmbito federal, o art. 4º da Lei nº 13.259/2016, com redação dada pela pela Lei nº
13.313, de 2016, regula a dação em pagamento prevista no art. 156 do CTN.

No que diz respeito à regulação do tema, aliás, o STF, no julgamento da ADI nº 1.917, em
26/04/20072, fixou a tese de que a regulação da matéria “dação em pagamento por bens
móveis” por lei local fere frontalmente o texto do art. 37, XXI, da CF, que consagra o Princípio
da Licitação.

Por outro lado, quanto à produção de lei local que visa a regulação do previsto no art. 156,

inciso XI, do CTN, o Supremo Tribunal decidiu que é constitucional, tendo em vista que, “se o
estado pode mais, até mesmo anistiar, e, portanto, abrir mão de seu crédito, ele pode menos,

admitir uma forma de pagamento, que, no caso, sequer compele a Fazenda a recebê-lo, porque
exige aceitação por parte do orçamento” (voto do Min. Moreira Alves, na ADI nº 2.405-1 Rio

Grande do Sul – medida liminar3).

1.2.2 “Prestação pecuniária compulsória“

A compulsoriedade revelada no mencionado dispositivo do CTN expressa a desnecessidade

do elemento volitivo. Em outras palavras, diz-se que a vontade não é instituto necessário para
o nascimento da prestação tributária, existindo a obrigação sob qualquer circunstância, desde
que prevista no texto da lei. Como assevera Hugo de Brito Machado Segundo (2017), “não se

trata de obrigação contratual, decorrente da vontade, (ex voluntate), mas de obrigação que

2
Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=481954
3
Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=347580
12
decorre diretamente da lei, ou da incidência da lei sobre o fato, considerado em sua pura

facticidade”.

A manifestação de vontade, portanto, não importa na relação jurídica tributária, quando

nasce para o contribuinte o dever de pagar o tributo. Neste ponto, aliás, vale trazer a observação
do supracitado autor: “isso faz com que a capacidade tributária passiva (capacidade para ser

contribuinte ou responsável pelo tributo) independa da capacidade civil (CTN, art. 126). Daí
serem devidos tributos mesmo por pessoas físicas incapazes, ou por pessoas jurídicas

constituídas de forma irregular, por exemplo” (SEGUNDO, 2017).

1.2.3 “Não constitui sanção de ato ilícito“

A ressalva trazida no texto do art. 3º do CTN diz respeito à vedação da inclusão do ato ilícito

como hipótese de incidência de tributo. De outra forma, permite-se dizer que não é possível
conferir ao tributo a natureza sancionatória, punitiva. Ora, o tributo é a expressão do Poder de
Tributar do Estado e não a expressão do ius puniedi. Decerto, é possível punir o sujeito pelo

descumprimento de obrigações tributárias (por exemplo, através da multa), mas não pode o
tributo ser cobrado em face do desrespeito à lei. De outro modo, conforme leciona Eduardo

Moreira Lima Rodrigues de Castro (CASTRO; LUSTOZA; GOUVÊA, 2019, p. 36), é possível dizer
que a hipótese de incidência deve estar associada uma conduta lícita (aspecto material da regra

matriz de incidência) que, ao ser praticada pelo sujeito, conceberá a obrigação de pagar o
tributo. Contudo, no plano dos fatos, como assevera o mencionado autor, “a situação prevista

em lei pode decorrer de uma atividade ilícita” (CASTRO; LUSTOZA; GOUVÊA, 2019, p. 36).

13
Em face da definição do art. 3º do CTN tratada neste tópico, merece destaque a observação

feita por Hugo de Brito Machado Segundo (2017) ao abordar a tributação ante as atividades
ilícitas. Eis as palavras do autor:
(...) a circunstância de o tributo não poder consistir em sanção de ato ilícito impede
a norma tributária de considerar a ilicitude como essencial para que o tributo seja
devido. Mas não impede, de modo algum, que o tributo, cuja hipótese de
incidência é um fato lícito (v. g., obtenção de renda), seja devido mesmo quando
esse fato ocorre envolto por circunstâncias ilícitas (v. g. rendimentos oriundos de
atividade criminosa).
O entendimento do autor se coaduna ao posicionamento do Supremo Tribunal Federal (STF),

consagrado em diversos precedentes:

A jurisprudência da Corte, à luz do art. 118 do Código Tributário Nacional,
assentou entendimento de ser possível a tributação de renda obtida em razão de
atividade ilícita, visto que a definição legal do fato gerador é interpretada com
abstração da validade jurídica do ato efetivamente praticado, bem como da
natureza do seu objeto ou dos seus efeitos. Princípio do non olet. Vide o HC nº
77.530/RS, Primeira Turma, Relator o Ministro Sepúlveda Pertence, DJ de 18/9/98.
(HC 94240, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em
23/08/2011, DJe-196 DIVULG 11-10-2011 PUBLIC 13-10-2011 EMENT VOL-02606-
01 PP-00026 RT v. 101, n. 917, 2012, p. 584-597)
(vide tópico de jurisprudência deste capítulo)

Neste ponto, importa esclarecer algumas distinções entre tributo e multa.

Como já afirmado, a multa fiscal é aplicada por resposta ao descumprimento da lei fiscal e,
por se tratar de via de repressão do Estado, não constitui o caminho ordinário de arrecadação.

A multa fiscal – que representa uma tutela inibitória da atuação contra legem, uma resposta ao
agente violador da ordem – trata-se de receita pública que apenas se soma às demais receitas

derivadas, como o tributo, esse que, de fato, é a principal fonte de arrecadação do Estado.

De outro lado, mais um instituto se avizinha aos anteriores – a multa e o tributo: o preço
público.

14
 A mencionada prestação, é devida ao Estado quando esse realiza atividade na seara

econômica, por mero cumprimento de pacto contratual. Diversamente o instituto ora apreciado,
o tributo não representa uma remuneração contratual, isto é, não é prestação associada a um

vínculo privado, emanado do acordo de vontades (característica da compulsoriedade do art. 3

do CTN). O preço público é receita que complementa o orçamento e não o principal como o

tributo. Sobre dessa diferenciação entre tributo e preço público, já se posicionou o Supremo
Tribunal Federal, pois foi levada à Corte a discussão quanto à natureza do pedágio. Nos autos

da ADI 8004, o Tribunal, por unanimidade e nos termos do voto do Relator MIN. TEORI
ZAVASCKI, julgou improcedente a ação direta. No seu voto, o ministro Relator pontuou:

[...] Já os que sustentam tratar-se de preço público, com natureza contratual, o fazem com
base nas seguintes considerações: (a) a inclusão no texto constitucional apenas esclarece
que, apesar de não incidir tributo sobre o tráfego de pessoas ou bens, pode,
excepcionalmente, ser cobrado o pedágio, espécie jurídica diferenciada; (b) não existir
compulsoriedade na utilização de rodovias; e (c) a cobrança se dá em virtude da utilização
efetiva do serviço, não sendo devida com base no seu oferecimento potencial (Ricardo
Lobo Torres. Tratado de direito constitucional tributário. 3. ed. Rio de Janeiro: Renovar,
2005, p. 486. Igualmente: Sacha Calmon Navarro Coêlho. Comentários à Constituição de
1988: sistema tributário. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 308-309).

A discussão doutrinária a respeito do tema foi, de alguma forma, contaminada pela figura
do denominado “selo-pedágio”, prevista na Lei 7.712/88, que a 2ª Turma do Supremo
Tribunal Federal, com toda a razão, considerou tratar-se de taxa (RE 181475/RS, 2ª Turma,
rel. Min. Carlos Velloso, j. 04/05/1999, DJ de 25/06/1999).
[...]
Tratava-se, portanto, de uma exação compulsória a todos os usuários de rodovias federais,
por meio de um pagamento renovável mensalmente (art. 3º do Decreto 97.532/89),
independentemente da frequência de uso das rodovias. Era cobrada antecipadamente,
como contrapartida a um serviço específico ou divisível, prestado ao contribuinte ou posto
à sua disposição. Há, como se percebe, profundas diferenças entre o “selo-pedágio”,
previsto na Lei de 1988, e o pedágio, tal como hoje está disciplinado. Esse último somente
é cobrado se, quando e cada vez que houver efetivo uso da rodovia, o que não ocorria
com o “selo-pedágio”, que era exigido em valor fixo, independentemente do número de
vezes que o contribuinte fazia uso das estradas durante o mês. Essas profundas diferenças
entre um e outro indicam, sem dúvida, que a decisão da 2ª Turma do STF no RE 181475

4
ADI 800, Relator(a): Min. TEORI ZAVASCKI, Tribunal Pleno, julgado em 11/06/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-125 DIVULG
27-06-2014 PUBLIC 01-07-2014. Link: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=TP&docID=6274991
15
 (tratando de “selopedágio”) não pode servir de paradigma na definição da natureza jurídica
do pedágio.
[...]
Na verdade, o enquadramento do pedágio como espécie tributária (taxa) ou não (preço
público) independe de sua localização topológica no texto constitucional, mas sim do
preenchimento ou não dos requisitos previstos no art. 3º do Código Tributário Nacional,
que delimita o conceito de tributo
[...]
E, a despeito dos debates na doutrina e na jurisprudência, é irrelevante também, para a
definição da natureza jurídica do pedágio, a existência ou não de via alternativa gratuita
para o usuário trafegar. Essa condição não está estabelecida na Constituição. É certo que
a cobrança de pedágio pode importar, indiretamente, em forma de limitar o tráfego de
pessoas. Todavia, essa mesma restrição, e em grau ainda mais severo, se verifica quando,
por insuficiência de recursos, o Estado não constrói rodovias ou não conserva
adequadamente as que existem. Consciente dessa realidade, a Constituição Federal
autorizou a cobrança de pedágio em rodovias conservadas pelo Poder Público, inobstante
a limitação de tráfego que tal cobrança possa eventualmente acarretar. Assim, a
contrapartida de oferecimento de via alternativa gratuita como condição para a cobrança
de pedágio não é uma exigência constitucional. Ela, ademais, não está sequer prevista em
lei ordinária. A Lei 8.987/95, que regulamenta a concessão e permissão de serviços
públicos, nunca impôs tal exigência. Pelo contrário, nos termos do seu art. 9º, § 1º (alterado
pela Lei 9.648/98), “a tarifa não será subordinada à legislação específica anterior e somente
nos casos expressamente previstos em lei, sua cobrança poderá ser condicionada à
existência de serviço público alternativo e gratuito para o usuário”.
[...]
Segundo a jurisprudência firmada nessa Corte, o elemento nuclear para identificar e
distinguir taxa e preço público é o da compulsoriedade, presente na primeira e ausente
na segunda espécie, como faz certo, aliás, a Súmula 545: “Preços de serviços públicos e
taxas não se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e têm
sua cobrança condicionada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as
instituiu”
[...]
Em suma, no atual estágio normativo constitucional, o pedágio cobrado pela efetiva
utilização de rodovias não tem natureza tributária, mas sim de preço público, não estando,
consequentemente, sujeita ao princípio da legalidade estrita.

1.2.4 “Instituição mediante lei“

A origem do tributo é apenas uma: a lei. Trata-se da única via que legitima o Poder de
Tributar e a Competência Tributária. É a lei a fonte principal do Direito Tributário, sendo ela o

16
nascedouro dos direitos, deveres e todas as garantias dos sujeitos (passivo e ativo) da relação

jurídico tributária.

Conforme preceitua Ricardo Alexandre (2017, p. 50) a previsão em lei é a materialização do

princípio democrático, uma vez que o produto da atividade legiferante não significa outra coisa
senão a expressão da voz do povo que se manifesta por meio de seus representantes. Neste

ponto, destaca o autor: “tal ideia, no direito norte-americano, é manifestada no brocardo “no
taxation without representation” (não haverá cobrança de tributos sem representação)”.

1.2.5 “Cobrança mediante atividade administrativa plenamente

vinculada“

A cobrança, por se tratar de ato administrativo vinculado a ser praticado pela autoridade,

não está associado a elementos subjetivos, como conveniência e oportunidade. Tal característica
reflete para o Estado como uma atividade obrigatória e, mais do que isso, que deve atender, a

todos os requisitos previstos em lei. É admissível dizer, portanto, que a atividade de cobrança
não possui qualquer traço da discricionariedade, já que afasta por completo a possibilidade de

permitir ao agente público (a autoridade) fundamentar-se na impressão subjetiva, eivada de

obscuridade e incertezas. A constituição do crédito, assim, deverá se basear em elementos
exatos, fatos concretos e na verdade comprovada. Sobre esse tema, destaca Leandro Paulsen

(2014):
A plena vinculação a que se refere o art. 3º tem, ainda, outra implicação. Ocorrido o fato
gerador da obrigação tributária, a autoridade administrativa tem o dever de apurá-lo, de
constituir o crédito tributário, através do lançamento, e de exigir o cumprimento da
obrigação pelo contribuinte. (...) Além disso, a plena vinculação significa que a autoridade

17
 está adstrita ao fiel cumprimento da legislação tributária, incluindo todos os atos
regulamentares, como instruções normativas e portarias.

Decisão do CARF sobre o tema

IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS - O lançamento requer

prova segura da ocorrência do fato gerador do tributo. Tratando-se de atividade plenamente vinculada
(Código Tributário Nacional, art. 3º e 142), cumpre à fiscalização realizar as inspeções necessárias à
obtenção dos elementos de convicção e certeza indispensáveis à constituição do crédito tributário.
Havendo dúvida sobre a exatidão dos elementos em que se baseou o lançamento, a exigência não
pode prosperar, por força do disposto no art. 112 do CTN. O imposto, por definição (CTN. art. 3º),
não pode ser usado como sanção. Recurso provido. Número do Processo: 10305.002295/96-11.
Contribuinte: ALBER CONSULTORIA LTDA. Tipo do Recurso: RECURSO VOLUNTARIO. Data da Sessão:
13/04/1999. Relator(a): Maria Ilca Castro Lemos Diniz. Nº Acórdão. 107-05597.

Se liga, OABeiro! O Conceito de tributo é cobrado de forma recorrente em diversos concursos

públicos, assim, é extremamente importante que você o memorize, ok?

18
 Características prestação pecuniária compulsória
do Tributo em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir
(art. 3º, CTN)
não constitui sanção de ato ilícito
instituída em lei
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

1.3 Natureza jurídica do tributo

Ao ingressar neste tópico, faz-se necessário destacar: a essência dos tributos não é definida
pelo apelido (ou nome) conferido pelo legislador nem tão pouco pela destinação do seu produto
definida pela lei. Decerto, os rótulos não marcam a natureza do tributo, tanto assim o é que o
próprio legislador, no art. 4º do CTN, revelou.

De acordo com o art. 4º do CTN, a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo

fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: (I) a denominação
e demais características formais adotadas pela lei; (II) a destinação legal do produto da sua
arrecadação.5

Na época do CTN, a Teoria Tripartite era dominante e considerava, como espécies de

tributos tão somente os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria (art. 5º, CTN). Em
face do limitado rol definido pela teoria, a distinção entre as três espécies era facilmente

5
Vide questão 03 e 07 do material
19
identificada pelo fato gerador, motivo pelo qual o teor do art. 4º do CTN deu destaque a tal

elemento. Dissertando sobre o assunto, Hugo de Brito Machado Segundo (2017) explica que,
por exemplo, “caso a lei institua tributo, e o batize de taxa, será preciso verificar-lhe o fato

gerador, e a base de cálculo, a fim de que se determine se realmente é de uma taxa que se
trata” e, diante desse caso hipotético, ainda afirma o autor: “se não for, será preciso verificar se

foram atendidos os requisitos para a instituição da espécie tributária diversa, que sob o rótulo
de taxa fora instituída”. Neste ponto, Segundo (2017) anuncia o quão é essencial a análise

minuciosa, de cada elemento e do contexto envolvido no exercício do Poder de Tributar

praticado pelo Estado para que se possa, de fato, determinar a natureza jurídica do tributo.

Acerca da destinação do produto arrecadado, Segundo (2017) destaca que o teor do inciso
II do art. 4º do CTN somente se restringe aos impostos, às taxas e às contribuições de melhoria.
Tal fato se explica pelo texto da constituição, já que o constituinte optou por tornar um

diferencial das contribuições e dos empréstimos compulsórios a destinação legal do produto da

arrecadação, conforme se depreende da leitura dos arts. 148, 149, 177 e 195 da CF/88. Apesar

desse detalhe, anuncia o citado autor que ainda há outros requisitos de observação necessária
para a efetiva caracterização dos tributos daquelas espécies. Sobre essa observação, aliás, o

autor destaca (SEGUNDO, 2017):

Não será o simples fato de ter seus recursos destinados a uma atividade social,
ou interventiva, por exemplo, que fará do tributo uma “contribuição”, sendo
necessário que seja exigido de um grupo específico, que pelo menos
indiretamente esteja relacionado com a atividade custeada pela contribuição etc.

Colocando-se à frente do teor do inciso II do art. 4º do CTN, ainda que se caminhe na linha
tênue entre o Direito Tributário e o Direito Financeiro, importa trazer algumas notas importantes
para o estudo da matéria tributária: as breves considerações sobre o ingresso público.

Ingresso público é aquilo que é planejado para agregar o patrimônio público, os cofres
públicos. Conforme indica a doutrina, o ingresso público se divide em duas famílias: ingresso
público permanente e ingresso público temporário.

20
 No que diz respeito ao tributo, em regra, ele se classifica como ingresso público permanente

(conhecido como receitas públicas) e, excepcionalmente, como ingresso público temporário

(ou mero fluxo de caixa), assim então considerado quando deve ser restituído ao contribuinte.

No que diz respeito à regularidade ou relativa periodicidade, Kiyoshi Harada (2017) relata
em sua obra que, para alguns autores, as receitas públicas podem ser classificadas em

extraordinárias e ordinárias. Conforme o citado autor, as extraordinárias “são aquelas auferidas

em caráter excepcional e temporário, em função de determinada conjuntura” (HARADA, 2017).

Nesse grupo, se incluem os impostos extraordinários de guerra (art. 154, II, da CF) e o
empréstimo compulsório, tributo de competência da União que pode ser instituído diante do
surgimento de despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa
ou sua iminência, nos termos do art. 148, II, da CF. Neste ponto, destaca Harada (2017): “esses
impostos não servem como fontes perenes de receitas, pois, por terem caráter de contingente,

devem ser, gradativamente, suprimidos assim que cessadas as causas de sua criação”.

De outro lado, coloca-se as receitas ordinárias, assim conhecidas aquelas “que ingressam

com regularidade, por meio do normal desenvolvimento da atividade financeira do Estado”

(HARADA, 2017). Diferentemente das primeiras, as receitas ordinárias tem como característica

principal a regularidade e a permanência, e constituem as receitas destinadas ao provimento da

atividade comum (rotineira) do Estado, essas associadas às despesas públicas.

Quanto à origem, Kiyoshi Harada (2017) pontua que a receita pode ser classificada em

originária, quando é concebida diante da exploração da atividade econômica pelo Estado e

derivada, quando se trata do produto da compulsoriedade, da arrecadação de, por exemplo,

tributos, penas pecuniárias, confisco e reparações de guerra.

Ante a classificação acima, importa destacar que a primeira receita definida (a originária)

surge em relações de acordo, ou quando o Estado se põe diante de relação contraprestacional,

por contrato. Como bem define Harada (2017), as receitas originárias advêm da atividade estatal

regida sob as regras de direito privado, quando há efetivamente um afastamento da postura

impositiva, de natureza coercitiva por parte do ente público que deverá atuar em respeito às
regras da esfera privada, perseguindo o lucro. Um exemplo de parcela advinda desse contexto
21
é o preço público, que se trata de receita, definitiva, originada da atividade econômica. Na

outra face, receita derivada é aquela que nasce na expressão do poder de império, da
supremacia do interesse público sobre o privado, seja quando expressa o poder de punir, seja

quando expressa o poder de tributar. Trata-se esse tipo também como um ingresso definitivo,
sendo, portanto, considerado como receita. Neste grupo, estão as multas e os tributos (neste

grupo, apenas quatro das cinco espécies de tributos). Aliás, neste ponto, merece destaque o
teor do art. 9º da Lei nº 4320/64 que define tributo da seguinte forma:

é a receita derivada instituída pelas entidades de direito público, compreendendo

os impostos, as taxas e contribuições nos termos da constituição e das leis
vigentes em matéria financeira, destinando-se o seu produto ao custeio de
atividades gerais ou especificas exercidas por essas entidades.
Kiyoshi Harada (2017) ressalva que dentre as receitas derivadas estão as multas e penalidade
pecuniárias, sejam aquelas aplicadas por autoridades administrativas (pela lei nº 4.320/64,

considera-se “outras receitas correntes”), sejam as determinadas no âmbito do Poder Judiciário.

Segundo o citado autor, a penalidade pecuniária de natureza tributária, aplicada ante o

descumprimento de obrigação acessória, converte-se em obrigação principal tão somente para

efeito de cobrança, mantendo-se, contudo, uma relação de acessoriedade com o crédito

tributário devido (art. 113, CTN).

22
 se origina por relação
contraprestacional.
Originárias
Exemplo: preço
público.
Definitivos ou
Receitas
permanentes
Exemplo: multa e tributo
(impostos, taxas,
Derivadas constribuições especiais e
de melhoria)
Ingresso público

facultativos - por via

natureza negocial
contratual

Temporários Empréstimos
compulsórios - por via empréstimo
empréstimos compulsório -
compulsórios natureza de tributo

1.4 Função dos tributos

Segundo Leandro Paulsen (2014), os tributos constituem a principal receita do Estado e são
reconhecidos como receita (a) derivada porque representam a fração oriunda do patrimônio

privado e (b) compulsória, uma vez que tem sua arrecadação fundamentada na lei e não
depende da expressão da vontade do sujeito passivo (contribuinte) para a legitimação do direito
ao crédito de titularidade do Estado.

Por sua natureza, o tributo é instrumento de arrecadação, sendo essa a sua face que mais
se destaca: a geração de recursos para o Estado (eis a conhecida função fiscal). Os tributos

que se limitam a essa função são conhecidos como tributos fiscais, porque constituem meras
fontes de captação de receita.

Por outro lado, como ressalta Leandro Paulsen (2014), em alguns casos os tributos
extrapolam o papel de arrecadar, alcançando outros aspectos externos que, então pretendidos

pelo legislador, poderão constituir verdadeiras fontes de regulação e até mudança

comportamental, gerando, direta ou indiretamente, impacto no campo social e/ou econômico,
celebrando, assim, uma função extra, além daquela tradicional (a arrecadatória): a função
extrafiscal. Em face desse caráter diferenciado, é possível atribuir à cobrança impacto sobre o
comportamento dos contribuintes que, por consequência, provocam repercussões no âmbito da

23
economia, no mercado financeiro e outras áreas. A título de exemplo de tributos com essa

característica, tem-se o Imposto sobre Importação (II) e o Imposto sobre Exportação (IE), esses
que, por previsão constitucional, podem ter suas alíquotas modificadas por ato do Poder

executivo (decreto), assim como o Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) e o Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI) (art. 153, CF).

Assevera Leandro Paulsen (2014):

Diz-se que se trata de um tributo com finalidade extrafiscal quando os efeitos
extrafiscais são não apenas uma decorrência secundária da tributação, mas
deliberadamente pretendidos pelo legislador que se utiliza do tributo como
instrumento para dissuadir ou estimular determinadas condutas. [grifo nosso]

Leandro Paulsen (2014), em sua obra, elenca algumas situações nas quais é marcante a

função extrafiscal dos tributos apresentada no texto da Constituição Federal. A seguir, segue a
indicação do citado autor (texto adaptado):

Função Extrafiscal 6
Previsão legal

Na previsão de que os impostos sobre a propriedade

predial e territorial urbana (IPTU) e territorial rural (ITR)
arts. 170, III, e 182, § 4º, II, CF/88
sejam utilizados de modo a induzir o cumprimento da
função social da propriedade

Na previsão de benefícios fiscais de incentivo regional art. 151, I, CF/88

Na determinação de estímulo ao cooperativismo arts. 146, III, c, e 174, § 2º, CF/88

Na determinação de tratamento diferenciado e favorecido

art. 146, III, d, CF/88
às microempresas e às empresas de pequeno porte

6
Questão 04
24
 Nas exceções às anterioridades de exercício e/ou
nonagesimal mínima e nas atenuações à legalidade
relativamente a impostos capazes de atuar como
reguladores da produção de bens (IPI), do comércio art. 151, I, CF/88
internacional (II e IE) e da demanda monetária (IOF),
atribuindo-se ao Executivo prerrogativas para a ágil
alteração da legislação respectiva

Por fim, porém não menos importante, destaca-se a terceira função: a função parafiscal. Os
tributos com esta função têm como fim o custeio do Estado paralelo, composto por entes que

prestam atividade destinada à população, atendendo aos interesses coletivos. Nos dizeres de
Harada (2017):

A parafiscalidade nada mais é do que a atribuição de tributos para pessoas

jurídicas diferentes das que compõem a Federação para cumprimento de suas
finalidades de interesse público. Normalmente, o sujeito ativo do tributo
designado pela lei tributária recai sobre uma entidade de direito privado, mas
pode recair sobre uma autarquia, como é o caso da OAB, ou até mesmo sobre
uma pessoa física, como são os casos de notários e registradores, exercentes de
atividades delegadas que percebem os emolumentos fixados em lei, os quais
correspondem à espécie taxa, conforme entendimento do STF. [ grifo nosso]

1.5 Espécies tributárias e as Teorias

A doutrina aponta uma série de teorias que explicam a existência das espécies de tributos.
Na literatura, encontram-se as teorias bipartida, tripartida, tetrapartida e, finalmente, a

pentapartida. O nome atribuído a cada teoria, como se verá nos tópicos a seguir, revela o
número de tributos reconhecidos por cada autor, considerando os critérios próprios, dotados

de elementos capazes de diferenciar as espécies tributárias uma a uma.

25
 Dualista ou Bipartida os tributos dividem-se em: impostos e taxas
Tripartida ou Tricotômica os tributos dividem-se em: impostos, taxas e
contribuição de melhoria. Adotada pelo CTN.
Quadripartida ou Tetrapartida impostos, taxas, contribuições e
empréstimos compulsórios
Pentapartidaou Quinquipartida impostos, taxas, contribuições de melhoria,
contribuições especiais e empréstimos
compulsórios. Adotada pela CRFB e pelo STF.

1.5.1 Os impostos, as taxas e a Teoria Bipartida (Dualista

ou Bipartite)

Segundo Alfredo Augusto Becker (FALCÃO; GUERRA; ALMEIDA, 2015), existem apenas duas

espécies tributárias: as taxas e os impostos. Assumindo o fato gerador7 como elemento

determinante para a classificação dos tributos, o mencionado autor defende que, se por um
lado as taxas são aquelas que tem o serviço ou coisa estatal como base de cálculo, por outro

os impostos estão associados a um qualquer fato (lícito), desde que dissociado daquele
reservado às taxas. Se coadunando a essa teoria, o autor Geraldo Ataliba refere que as duas

espécies, então reconhecidas pela teoria dualista ou bipartida, dividem-se entre as vinculadas,
(quando associadas a uma prestação estatal) e as não vinculadas, sendo, portanto, as taxas as

espécies inseridas no primeiro grupo e os impostos aqueles tributos reservados ao segundo

grupo (FALCÃO; GUERRA; ALMEIDA, 2015).

7
Para alguns autores, o teor do art. 4º do CTN lastreia essa corrente de pensamento (texto do caput do artigo: “a natureza
jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la (...)”
26
 Teoria
Bipartida ou
Dualista

Impostos Taxas

Diante do teor dos arts. 145, 148, 148 e 149-A, a constituição de 1988 prevê cinco espécies

de tributos. Apesar de constante no texto constitucional, entende-se que a divisão atual das
espécies de tributos se trata de uma inovação, pois, ao longo da história, promoveu-se uma

mudança significativa no arranjo do sistema tributário.

A teoria dualista, tema deste tópico, abre a discussão acerca da destinação da receita dos

impostos, os fins atribuídos aos valores auferidos na atividade arrecadatória do estado. Diante
da observação de despesas que não são atribuídas às políticas públicas, essas cujo destinatário

não se trata de toda a sociedade, mas de parte dela, nasce a taxa, espécie de tributo cuja
função é o custeio de atividades públicas que favorecem grupos específicos da população,
sujeitos destinatários de serviços que somente lhes beneficiam. Seja a taxa de serviço seja a

taxa de polícia, sempre há o fim da retribuição ao erário pela oferta desses que atingem apenas
a alguns. Ante a natureza dessa espécie, as taxas surgem como uma resposta ao questionamento

acerca da destinação de verbas públicas e constituem tributos associados à retributividade,

delimitado serviço ou atividade prestada pelo poder público que, por sua vez, guarda as
seguintes características: é um serviço divisível, uti singuli ou singularizável.

O fato que tipifica, que autoriza a cobrança de taxa é a própria atividade pelo poder público

destinada a um grupo de pessoas. Contrapondo-se a essa espécie, o imposto, que se trata do

outro tributo reconhecido pela Teoria Dualista, não tem caráter contraprestacional,
diferentemente da taxa, que constitui retribuição por algo que foi ofertado pelo Estado. Aqui,

toma-se destaque pelas diferenças: a taxa é retributiva, o imposto é contributivo. Sobre o

tema ora ventilado, importante é apreciar a explicação de Leandro Paulsen (2014):

27
 O produto da taxa visa a custear a atividade estatal, não podendo ter destinação
desvinculada da mesma. Sendo as taxas cobradas em razão de um serviço ou do
exercício do poder de polícia, está clara a intenção do Constituinte no sentido de
que tal implique o custeio de tais atividades estatais. As taxas, diferentemente dos
impostos, são tributos com finalidade específica a determinar o destino do seu
produto. Não se lhes aplica o art. 167, IV, da CF; pelo contrário, a destinação ao
custeio da atividade que lhe enseja a cobrança é essencial, podendo estar
explicitamente determinada na lei instituidora. Ainda que não haja a vinculação
expressa do produto da arrecadação, será ela presumida. O que não se pode
admitir, pois revelaria a extrapolação da norma constitucional de competência, é
a determinação legal de aplicação em outra atividade ou em benefício de terceiros.
Nas taxas, portanto, há dupla vinculação: o fato gerador é vinculado à atividade
estatal e, também, necessariamente, o produto da arrecadação terá de ser
vinculado à atividade que justifica a instituição do tributo. O STF, aliás, já
decidiu que “a vinculação das taxas judiciárias e dos emolumentos a entidades
privadas ou mesmo a serviços públicos diversos daqueles a que tais recursos se
destinam subverte a finalidade institucional do tributo”.
Por fim, é preciso destacar que as taxas, em razão do seu fato gerador e do seu
cunho sinalagmático, não se prestam ao cumprimento de funções extrafiscais.
[grifo nosso]

Segundo o teor do art. 77 do CTN, “as taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador
o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público

específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição”. Conforme regula o

parágrafo único do citado dispositivo, “a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador

28
idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das

empresas”. 8

Seguindo o teor do art, 78 do Código Tributário Nacional (CTN), trata-se de poder de

polícia aquela “atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito,

interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse

público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e

do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização

do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais

ou coletivos”. Ainda no mesmo artigo, o legislador tomou o cuidado de definir o regular o

exercício do poder de polícia como a hipótese na qual é “desempenhado pelo órgão competente
nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que
a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder”.

Vale a leitura dos dispositivos do CTN abaixo colacionados:

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição
mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de
utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus
usuários.
Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no âmbito
das atribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, aquelas que,

8
Questão 10
29
segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito
Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas
pessoas de direito público.

A outra espécie elencada neste tópico, qual seja, o imposto, tem a capacidade econômica
como o lastro condutor da sua regulação e, por isso, sempre que possível, os impostos terão

caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte,

facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos,

identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos

e as atividades econômicas do contribuinte. Sobre esse ponto, ressalta Paulsen (2014):

Como decorrência de o imposto ter por fato gerador uma riqueza do contribuinte,
o montante devido terá de ser dimensionado, necessariamente, com referência a
tais riquezas. Assim é que, tributada a propriedade, a base de cálculo é o seu valor
venal; tributada a circulação de mercadorias, o valor da operação.
Ainda, importa expor que, havendo viabilidade, a pessoalidade é obrigatória, tendo em vista
a efetivação do princípio da isonomia.

Decerto, como se sabe, ante a relação entre o Estado e o contribuinte, valores constitucionais
deverão ser estritamente observados, sem que seja olvidado um dos bens mais preciosos

registrado na Constituição Cidadã: a dignidade da pessoa humana. No exercício da exação dos

impostos, as riquezas reveladas pelo sujeito (contribuinte) constituirão o critério essencial para
a definição da possibilidade, da capacidade de contribuir (teoria do sacrifício).

Victor Saldanha Priebe (2016), considerando os ensinamentos de José Maurício Conti, revela:
Adiante, e partindo para o conceito de capacidade contributiva, este é
entendido como o princípio que define a tributação ao cidadão “de acordo
com a sua capacidade contributiva, ou seja, segundo a sua capacidade de
realizar a contribuição. Desta forma, cada contribuinte arca com um ônus

30
 tributário mais elevado quanto maior for a sua capacidade de suportar este
ônus” (CONTI, 1997, p.29).
Nesta esteira apareceram ao longo do tempo “diversas correntes
entendem que o princípio da capacidade contributiva traz implícito o
conceito de igualdade de sacrifício; a adoção do princípio da capacidade
contributiva implica uma tributação que imponha aos contribuintes um
igual sacrifício” (CONTI, 1997, p. 31).
[...] pela teoria do sacrifício, pode se dizer que “o objetivo final da
tributação é a igualdade de sacrifício entre os contribuintes” (CONTI,
1997, p. 81), sendo através disto que se deu início a um
“(...)desenvolvimento e aperfeiçoamento dos estudos sobre a tributação
segundo a capacidade contributiva. A fim de que os indivíduos fossem
tributados segundo sua capacidade contributiva, havia a necessidade de se
determinar como se poderia exercer o poder de tributar de modo a fazer
com que se respeitasse a capacidade econômica dos contribuintes” (CONTI,
1997, p. 81). [grifo nosso]

Os impostos são, por definição legal do art. 16 do CTN, tributo cuja obrigação tem por fato
gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao

contribuinte. Sobre essa primeira característica, Leandro Paulsen (2014) assevera:9

(...) são as normas de competência dos artigos 153, 155 e 156, que indicam bases
econômicas relacionadas exclusivamente aos contribuintes, como a aquisição de
renda, a circulação de mercadorias, a propriedade predial e territorial urbana. Os
fatos geradores de impostos, portanto, serão situações relacionadas ao
contribuinte, e não ao Estado (...)
Dito isso, vê-se que os impostos se tratam de tributos não vinculados que incidem sobre as

manifestações de riqueza e se justificam na solidariedade social - com caráter contributivo. A

arrecadação não vinculada, aliás, diz respeito à ausência da vinculação (associação) do produto

da arrecadação a alguma atividade estatal específica. Neste ponto, apresenta-se a visão de

Paulsen (2014):

9
Questão 08
31
 De outro lado, os impostos são tributos cujo produto não pode ser previamente

afetado a determinado órgão, fundo ou despesa, nos termos do art. 167, IV, da
CF, salvo as exceções expressas na própria Constituição, como a necessária
aplicação de percentuais em atividades voltadas aos serviços de saúde e à
educação e a possibilidade de afetação à administração tributária. RICARDO LOBO
TORRES refere tal proibição como “princípio da não afetação”. A destinação dos
impostos será feita não por critérios estabelecidos pela lei instituidora do tributo,

mas conforme determinar a lei orçamentária anual. [grifo nosso]

Quanto aos predicados dos impostos, considerando o que já foi até aqui explicitado, é
possível elencar três características: (1) intimamente ligados ao princípio da capacidade

contributiva – somente aquelas situações nas quais o contribuinte revela capacidade de

contribuir sem que coloque em risco sua dignidade – contributividade da sociedade para a os
fins genéricos do Estado; (2) para que o ente federativo possa cobrar, não há uma

contraprestação destinada ao contribuinte sujeito passivo, assim, basta a ocorrência do fato

gerador para a cobrança, não sendo necessária a contraprestação específica, destinada ao

contribuinte. Em outras palavras, é possível dizer: não se trata de uma relação sinalagmática (art.
16 do CTN). De acordo com Bruna Estima Borba (2017, p. 30), “o pagamento do IRPF, por

exemplo, não está relacionado, ligado, vinculado ou condicionado a benefícios específicos

postos à disposição da sociedade – não vinculação – e, tampouco, ao contribuinte que sofreu

o ônus da tributação – não contraprestação”. Como assevera a mencionada autora, o

recolhimento daquele imposto deve ocorrer ainda que o contribuinte não se utilize de serviços
públicos, seja na área da saúde, educação ou transporte; (3) a receita auferida na exação do

imposto não possui vinculação. Conforme predetermina a Constituição Federal, não há uma
afetação dos valores advindos da cobrança do imposto – há de se observar que esta é,

certamente, a maior diferença entre os tributos elencados na Teoria Dualista: a liberdade

distributiva das receitas. Contudo, ressalta-se que é, na verdade, uma liberdade condicionada,

relativa, porque há limites estipulados no orçamento.

A Constituição Federal não cria tributos, apenas atribui competência para que os entes
políticos o façam. Quanto à competência para a instituição dos impostos, vê-se no texto da

32
Constituição Federal de 1988, de forma enumerada, a delimitação para cada ente, de forma

privativa.

Conforme determina o art. 147 da Constituição Federal, competem à União, em Território

Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios,

cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os impostos municipais.

Logo de início, entende-se que os impostos previstos na CF são taxativos, contudo, está

consagrado na Constituição Cidadã que a União possui a competência tributária residual para
a instituição de impostos (art. 154, I, da CF), a qual depende de lei complementar. Conforme
desenhou o constituinte, além da competência residual, à União se atribuiu a competência

extraordinária, essa reservada à criação impostos extraordinários em caso guerra externa ou

sua iminência (art. 154, II, CF).

Competência ordinária para a criação de impostos

33
 Município e Distrito Federal
(art. 156 e 147, CF)
•IPTU - propriedade predial e
territorial urbana;
•ITBI - transmissão "inter
vivos", a qualquer título, por
ato oneroso, de bens imóveis,
por natureza ou acessão física,
e de direitos reais sobre
imóveis, exceto os de
garantia, bem como cessão de
direitos a sua aquisição;
•ISS - serviços de qualquer
natureza (não compreendidos
no art. 155, II, definidos em lei
complementar)
Estado e o Distrito Federal
(arts. 155 e 147, CF)
•ITCMD - transmissão causa
mortis e doação, de quaisquer
bens ou direitos;
•ICMS - operações relativas à
circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços
de transporte interestadual e
intermunicipal e de
comunicação, ainda que as
operações e as prestações se
iniciem no exterior;
•IPVA - propriedade de
veículos automotores.
União (arts. 153, CF)
•II - Importação de produtos
estrangeiros (extrafiscal)
•IE - exportação, para o
exterior, de produtos
nacionais ou nacionalizados
(extrafiscal);
•IR - renda e proventos de
qualquer natureza (fiscal);
•IPI - produtos industrializados
(extrafiscal);
•IOF - operações de crédito,
câmbio e seguro, ou relativas
a títulos ou valores mobiliários
(extrafiscal);
•ITR - propriedade territorial
rural (fiscal);
•IGF - grandes fortunas (nos
termos de lei complementar)
(fiscal)

Competência Cumulativa: Distrito Federal (art. 147 da CF)

Competência residual para a criação de impostos: União (por Lei Complementar, art. 154, I,
da CRFB)
Competência extraordinária de Guerra: União (art. 154, II, CF)

34
 IMPOSTOS DA UNIÃO (ARTS. 153 E 154, CF)

II - importação de produtos É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos
estrangeiros
IE - exportação (para o exterior, É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos
de produtos nacionais ou
nacionalizados)
IR - renda e proventos de será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei
qualquer natureza
É facultado ao Poder Executivo, I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
atendidas as condições e os II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o
limites estabelecidos em lei, montante cobrado nas anteriores;
IPI - produtos industrializados
alterar as alíquotas dos impostos III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do
imposto, na forma da lei.
É facultado ao Poder Executivo, O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se
atendidas as condições e os exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do "caput" deste artigo,
IOF - operações de crédito,
limites estabelecidos em lei, devido na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a
câmbio e seguro, ou relativas a
alterar as alíquotas dos impostos transferência do montante da arrecadação nos seguintes termos:
títulos ou valores mobiliários
I - trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem;
II - setenta por cento para o Município de origem.
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;
II - não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua outro imóvel;
ITR - propriedade territorial rural
III - será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique redução do
imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal.
IGF - grandes fortunas (nos
termos de lei complementar)

35
IEG – imposto extraordinário de
guerra
Competência residual
ITCMD - transmissão causa mortis
e doação, de quaisquer bens ou
direitos;
ICMS - operações relativas à
circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de
transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação,
ainda que as operações e as
prestações se iniciem no
exterior;
na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os
quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo 153 da CF, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;
IMPOSTOS DOS ESTADOS E DISTRITO FEDERAL (ARTS. 155, CF)
I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver
domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
III - terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:
a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;
b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;
IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal;
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas
operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;
III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos
serviços;
IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou
de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros,
estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e
de exportação;
V - é facultado ao Senado Federal:
36
a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de
iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;
b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito
específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da
maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;
VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos
termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações
relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão
ser inferiores às previstas para as operações interestaduais;
VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor
final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á
a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o
imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado
destinatário e a alíquota interestadual;
VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à
diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII
será atribuída:
a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;
b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;
IX - incidirá também:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa
física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer
que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior,
cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o
estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço;
b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com
serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
X - não incidirá:

37
a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre
serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores;
b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;
c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;
d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão
sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita;
XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre
produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e
relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure
fato gerador dos dois impostos;
XII - cabe à lei complementar:
a) definir seus contribuintes;
b) dispor sobre substituição tributária;
c) disciplinar o regime de compensação do imposto;
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento
responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das
prestações de serviços;
e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e
outros produtos além dos mencionados no inciso X, "a" ICMS (combustíveis)
f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro § 4º Na hipótese do inciso XII, h , observar-
Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias; se-á o seguinte:
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito I - nas operações com os lubrificantes e
Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. combustíveis derivados de petróleo, o
imposto caberá ao Estado onde ocorrer o
consumo;

38
h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma II - nas operações interestaduais, entre
única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará contribuintes, com gás natural e seus
o disposto no inciso X, b; derivados, e lubrificantes e combustíveis não
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, incluídos no inciso I deste parágrafo, o
também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. imposto será repartido entre os Estados de
origem e de destino, mantendo-se a mesma
proporcionalidade que ocorre nas operações
com as demais mercadorias;
III - nas operações interestaduais com gás
natural e seus derivados, e lubrificantes e
combustíveis não incluídos no inciso I deste
parágrafo, destinadas a não contribuinte, o
imposto caberá ao Estado de origem;
IV - as alíquotas do imposto serão definidas
mediante deliberação dos Estados e Distrito
Federal, nos termos do § 2º, XII, g ,
observando-se o seguinte:
a) serão uniformes em todo o território
nacional, podendo ser diferenciadas por
produto;
b) poderão ser específicas, por unidade de
medida adotada, ou ad valorem , incidindo
sobre o valor da operação ou sobre o
preço que o produto ou seu similar
alcançaria em uma venda em condições de
livre concorrência

39
 c) poderão ser reduzidas e restabelecidas,
não se lhes aplicando o disposto no art. 150,
III, b (Princípio da anterioridade anual)
§ 5º As regras necessárias à aplicação do
disposto no § 4º, inclusive as relativas à
apuração e à destinação do imposto, serão
estabelecidas mediante deliberação dos
Estados e do Distrito Federal, nos termos do
§ 2º, XII, g .
IPVA - propriedade de veículos
I - terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal;
automotores.
II - poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização.

40
 Abaixo, a divisão dos impostos segundo sua origem. Como já exposto antes, ordinários são

aqueles previstos nos incisos que delimitam as competências de cada ente federativo. Enquanto
os extraordinários são aqueles previstos em condições atípicas.

IPTU

MUNICÍPIO ITBI

ISS

IPVA

ESTADO ICMS

ORDINÁRIOS
ITCMD

II

IE
IMPOSTOS

IR
UNIÃO
IOF

ITR

IGF

EXTRAORDINÁRIOS EXTRAORDINÁRIO DE
UNIÃO
(art. 154, II, CF) GUERRA

RESIDUAIS
UNIÃO
(art. 154, I, CF)

41
Nos autos do julgamento da AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 2.211-AM10, o Min.
GILMAR MENDES destacou que ao considerar no cálculo da taxa judiciária a base de cálculo
própria de imposto (CTN, arts. 33 e 38), a lei do estado do Amazonas contraria a norma prevista
no § 2º do art. 145 da CF/88, sendo, portanto, inconstitucional. Afirmou o então Ministro Relator
do caso: “no que diz respeito à utilização da base de cálculo própria de imposto como base de
cálculo de taxa judiciária, este Supremo Tribunal Federal já se manifestou pela impossibilidade
de tal pretensão. Nesse sentido, os seguintes precedentes: Rp 1.074, Rel. Min. Djaci Falcão,
Tribunal Pleno, DJ 7.12.1984; ADI-MC 1.889, Rel. Min. Nelson Jobim, Tribunal Pleno, DJ
14.11.2002”.

1.5.2 A Contribuição de Melhoria e a Teoria Tripartida

(Tricotômica ou Tripartite)

Opondo-se à Teoria dualista ou bipartida, Sacha Calmon elenca três distintas espécies de

tributos: os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria. Eis a Teoria Tripartida.

Teoria
tripartida

Contribuições
Impostos Taxas
de melhoria

Para os adeptos da teoria em estudo, os impostos são aqueles tributos cuja exigência não
está associada (vinculada) a uma prestação estatal em benefício do contribuinte. Noutro lado,

10
Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=TP&docID=751060053
42
considera-se o tributo como taxa ou contribuição de melhoria quando a esse se atrela o direito

de crédito (a exação) à uma ação estatal promovida em prol do contribuinte, sendo a taxa
aquele tributo cobrado ante o exercício do poder de polícia ou a prestação de um serviço

público considerado específico, enquanto a contribuição de melhoria, de forma diversa,

apesar de também estar vinculada a uma atuação estatal, reserva-se aos casos em que, ante a

realização de obra pública seja gerada uma valorização do imóvel do contribuinte (FALCÃO;
GUERRA; ALMEIDA, 2015).

Para a teoria apreciada neste tópico, assim como a taxa, a contribuição de melhoria constitui
tributo contraprestacional (extremamente vinculado), pois tem seu fundamento na
prestação/oferta de ato estatal em favor do sujeito passivo/contribuinte.

Taxa

•art. 145, II e par. 2º da CF.

•De serviço e de polícia

Contribuição de melhoria

•art. 145, III, CF.

•valorização imobiliária em face de obra pública

Conforme ensina Leandro Paulsen (2014), decorrendo da obra pública o “particular

enriquecimento de determinados contribuintes, podem estes ser chamados ao seu custeio em

função de tal situação peculiar que os distingue”. Como assevera o mencionado autor,
constatando o “benefício direto para algumas pessoas, é razoável que o seu custeio não se dê
por toda a sociedade igualmente, mas, especialmente, por aqueles a quem a obra aproveite”.

Dito isso, ante a descrição consagrada pela doutrina, é possível considerar que essa contribuição
de melhoria cria óbice ao enriquecimento sem causa, já que uma das condições para a exação

é a existência da valorização de imóvel do próprio sujeito passivo da relação jurídica que passa
a existir.

No que diz respeito a essa terceira espécie então observada pela Teoria Tripartida, destaca-
se que a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios possuem competência, isto é,

43
poderão instituir a contribuição de melhoria em face da realização das obras públicas (art. 145,

III, da CF) das quais decorram a valorização imobiliária. Neste ponto, importa observar as
palavras de Leandro Paulsen (2014): “pressupondo tanto a atividade do Estado (realização de

obra pública), como o enriquecimento do contribuinte (valorização imobiliária), as contribuições

de melhoria apresentam-se como tributos com fato gerador misto”.

Sob o entendimento do SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA (STJ), destaca-se que, como já dito
antes, o fato gerador do tributo é a valorização imobiliária decorrente da obra pública e,

diante dessa informação, reserva-se à Administração Pública a comprovação da valorização de

que decorre a contribuição exigida, mediante demonstração comparativa do valor dos imóveis
antes e depois da realização das obras. Assim, ante essa obrigação do Estado, no caso da não
constituição da prova que revele a efetiva valorização imobiliária decorrente de obra pública,
não cabe a cobrança da Contribuição de Melhoria, porque sequer poderá a valorização não ser

presumida11.

Como se aponta na lei e na doutrina, não há uma alíquota a ser aplicada. A lei instituidora

da contribuição de melhoria define uma parcela do custo da obra que será rateada pelos imóveis
situados na zona beneficiada. Assim, como ressalta Paulsen (2014), o produto da arrecadação

do tributo em comento é estritamente destinado ao custo da obra, nos termos do art. 81 do

CTN.

Ante o exposto, encerra-se a teoria tripartite, na qual abarcam-se as três espécies acima

definidas (impostos, taxas e contribuições de melhoria) e foi fundamento para a construção

do art. 5º do CTN (“os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria).

11
Disponível em:
https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/documento/mediado/?componente=ITA&sequencial=1657194&num_registro=2017021
01928&data=20171219&formato=PDF
44
Segundo o art. 81 do CTN, na definição do valor a ser atribuído à contribuição de melhoria, o
sujeito ativo deverá encontrar dois tetos, ou limitações. Vejamos o teor do dispositivo: “a

contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de

obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa
realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada

imóvel beneficiado”.

1.5.3 As contribuições especiais, os empréstimos

compulsórios e a Teoria Pentapartite (Quinquipartite ou
Pentapartida)

Em um último momento, surgem as contribuições especiais e o empréstimo compulsório,

então reconhecidas como espécies independentes de tributo pela Teoria Pentapartite, à qual
se filia a doutrina dominante e o STF12 (RE 146.733-9/SP).

Importa esclarecer, antes de se adentrar na explicação sobre as espécies objeto do presente

tópico que, contrapondo-se à Teoria Quinquipartite ainda se registra na doutrina a Teoria

Quadripartite (Tetrapartida ou Quadricotômica), essa que identifica apenas quatro espécies

de tributos. De acordo com essa linha de pensamento, os empréstimos compulsórios são

considerados uma categoria conhecida como “impostos restituíveis”. Para outra corrente de

pensamento, defendida por Ricardo Lobo Torres, divide-se os tributos em: impostos, taxas,
contribuições e empréstimos compulsórios.

12
Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=210152
45
 Teoria
Pentapartida

Contribuições Contribuições Empréstimos

Impostos Taxas
de melhoria especiais compulsórios

A dimensão final traz, portanto, tributos que incidem sobre riquezas reveladas e são

associados a sete fins específicos (arts. 148 e 149, CF). Observando as características das últimas
espécies estudadas, é possível esquematizar da seguinte forma, considerando, especificamente,
os fins e as situações atreladas aos mencionados tributos:

Guerra externa

Empréstimos
Fins emergenciais Calamidade pública
Compulsórios (art. 148, CF)

Relevante
interesse público

Custeio de despesas sociais

Custeio de despesas associadas à

atividade do estado de intervenção na
atividade econômica (domínio
Contribuições Fins não econômico)
Especiais (art. 149, CF) emergenciais
Custeio das entidades de classe
(conselhos)

Custeio do serviço de iluminação

pública

Os empréstimos compulsórios, de competência da União, são os tributos instituídos diante

de necessidades emergenciais, situações que envolvem relevante interesse público, desejo

comum. Essa espécie de tributo possui uma característica peculiar: o ressarcimento, a

restitutividade certa, em momento determinado. O fundamento para essa característica é a

46
resposta imperativa, um caso excepcional que então demande recursos não previstos nos cofres

públicos. Tal ideia é captada pelo texto do art. 15 do CTN. Vejamos:

Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir
empréstimos compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os
recursos orçamentários disponíveis;
III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.
Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as
condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta
Lei.

A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios em duas

situações: I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de

guerra externa ou sua iminência; e, II - no caso de investimento público de caráter urgente

e de relevante interesse nacional, observado o princípio da anterioridade anual.

Como se nota, a competência para a instituição de empréstimos compulsórios é exclusiva

da União, sendo necessária, em qualquer hipótese, lei complementar (assim, leis ordinárias e
medidas provisórias não podem criar empréstimos compulsórios).

Empréstimo
compulsório
A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos
(art. 148, CF/88) compulsórios

Fundamentos para a instituição do I - para atender a despesas extraordinárias,

tributo (rol taxativo):
decorrentes de calamidade pública, de guerra
externa ou sua iminência
II - no caso de investimento público de caráter
urgente e de relevante interesse nacional,
observado o disposto no art. 150, III, "b"(princípio
da anterioridade anual)

A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será

vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.

O fato gerador será definido na lei que instituir o empréstimo e, como visto no texto do
art. 15, parágrafo único, do CTN, a lei fixará duas informações essenciais: (1) o prazo do
47
empréstimo e (2) as condições de seu resgate. Ou seja, os empréstimos compulsórios são

tributos restituíveis, aliás, o STF tem entendido que a restituição deve ser feita na mesma
espécie em que recolhido o tributo.

Reforçando o que foi dito sobre os empréstimos compulsórios, importa destacar o

ensinamento de Leandro Paulsen (2014):
Os empréstimos compulsórios são tributos cujo critério de validação constitucional
está na sua finalidade: gerar recursos para fazer frente a uma situação de
calamidade ou guerra externa ou para investimento nacional relevante e urgente,
conforme se extrai do art. 148 da CF.
O tipo de fato gerador não é especificado pelo texto constitucional, podendo ser
vinculado ou não vinculado. Assim, e.g., tanto o consumo de energia elétrica ou a
propriedade de aeronave ou embarcação, quanto o serviço de dedetização
obrigatória que vise minorar ou erradicar a propagação de epidemia podem ser
fatos geradores.
Mas o traço efetivamente peculiar e exclusivo dos empréstimos compulsórios é
a promessa de devolução, sem a qual não se caracteriza tal espécie tributária.
De outro lado, estão as contribuições especiais, que possuem outros quatro fins diferentes
daqueles atribuídos aos empréstimos compulsórios. Essa espécie de tributo possui receita
afetada, vinculada. Sobre as contribuições especiais, Leandro Paulsen (2014) afirma:

Há situações em que o Estado atua relativamente a um determinado grupo de

contribuintes. Não se trata de ações gerais, a serem custeadas por impostos,
tampouco específicas e divisíveis, a serem custeadas por taxa, mas de ações
voltadas a finalidades específicas que se referem a determinados grupos de
contribuintes, de modo que se busca, destes, o seu custeio através de tributo que
se denomina de contribuições. Não pressupondo nenhuma atividade direta,
específica e divisível, as contribuições não são dimensionadas por critérios
comutativos, mas por critérios distributivos, podendo variar conforme a
capacidade contributiva de cada um.
Designa-se simplesmente por “contribuições” ou por “contribuições especiais”
(para diferenciar das contribuições de melhoria) tal espécie tributária de que cuida
o art. 149 da Constituição. Já as subespécies são definidas em atenção às
finalidades que autorizam a sua instituição: a) sociais, b) de intervenção no
domínio econômico, c) do interesse de categorias profissionais ou econômicas
e d) de iluminação pública. [grifo nosso]

48
 Destaca-se para o fato de que os impostos, os empréstimos compulsórios e as contribuições

especiais são tributos incidentes sobre situações reveladoras de riquezas, consideram a

capacidade colaborativa e o ente federativo não é vinculado a uma contraprestação para ter o

direito de tributar (ausente, por isso, o caráter contraprestacional). Com relação ao destino das
receitas auferidas na exação, entre esses três tributos, diferencia-se os impostos das

contribuições especiais e empréstimos compulsórios, afinal, esses dois últimos possuem receita
afetada, diferentemente do primeiro (receita desafetada, segundo a ordem do art. 167, IV, CF).

Sobre o tema, afirma Leandro Paulsen (2014):

As contribuições só podem ser instituídas para atender às finalidades previstas no

art. 149 e 149-A da Constituição: sociais, de intervenção no domínio econômico,
do interesse das categorias profissionais ou econômicas e, ainda, de iluminação
pública. A destinação legal a tais finalidades justifica a sua instituição e a
destinação efetiva legitima o prosseguimento da sua cobrança, sob pena de se
descaracterizar, ao longo do tempo, a respectiva figura tributária, perdendo seu
suporte constitucional.
O desvio do produto da arrecadação que implique destinação para finalidade
diversa da que justificou a instituição do tributo, pode demonstrar a inexistência,
em concreto, da atividade que visa a custear ou sua realização em intensidade
desproporcional ao custeio, implicando a invalidade, total ou parcial, originária ou
superveniente, da exação.

Incidente em casos
Tributos de receita Ausência da
de revelação de
afetada contraprestação
riqueza

Empréstimos
Impostos Impostos
compulsórios

contribuições Empréstimos Empréstimos

especiais compulsórios compulsórios

Contribuições Contribuições
especiais especiais

49
 Neste ponto, toma destaque o ensinamento de Leandro Pausen (2014), especificamente

acerca da referibilidade, um predicado das contribuições. Expõe-se a opinião do autor:

O custeio dentre os integrantes do grupo a que se refere a atividade

estatal é característica essencial às contribuições, denominando-se
referibilidade. Não pressupõe benefício para o contribuinte, mas que a ele
se relacione a atividade enquanto integrante de um determinado grupo. O
contribuinte deve fazer parte do grupo, evidenciando-se uma relação de
pertinência caracterizadora da referibilidade. Se qualquer pessoa pudesse
ser chamada a contribuir, seria um simples imposto afetado a determinada
finalidade, o que é vedado pelo art. 167, IV, da CF.
A referibilidade é requisito inerente às contribuições, sejam sociais, do
interesse das categorias profissionais ou econômicas, de intervenção no
domínio econômico ou mesmo de iluminação pública municipal.85 Assim
é que só os médicos podem ser contribuintes da contribuição ao Conselho
de Medicina, só os integrantes da categoria profissional podem ser
contribuintes da contribuição ao respectivo sindicato, só os munícipes
alcançados pela política de iluminação pública podem ser contribuintes da
contribuição de iluminação pública, só as empresas dedicadas a atividades
rurais poderiam ser contribuintes da contribuição ao instituto que promove
o cumprimento da função social da propriedade rural, e assim por diante.
Diga-se, ainda, que não haverá propriamente um juízo de referibilidade
condicionando a posição de contribuinte para as contribuições sociais de
seguridade social, pois o art. 195 da Constituição, ao impor o seu custeio
por toda a sociedade, estabeleceu expressamente uma especial
solidariedade entre toda a sociedade, forçando, assim, uma referibilidade

50
 ampla ou global de tal subespécie. Mas mesmo esta especial solidariedade
não autoriza a cobrança de quem a lei não indique como sujeito passivo.
Frise-se, ainda, que o art. 195 diz respeito exclusivamente às contribuições
de seguridade social, sendo absolutamente descabida a invocação da
especial solidariedade por ele estabelecida como se aplicável fosse a outras
espécies ou subespécies das contribuições.

Analisando a circunstância ou a previsibilidade envolvida à cobrança, os empréstimos

compulsórios são, por seus fins, tributos eventuais (não habituais) e, por isso, não se confundem

com as contribuições especiais, porque essas são não eventuais, consideradas habituais
(rotineiras), assim como os impostos.

Quanto aos fins, diz-se que as contribuições especiais se dividem em grupos. No primeiro,

essa espécie de tributo está associada à construção do Estado social através das políticas sociais
(lazer, educação, saúde, assistência, previdência, etc). Nesse grupo, colocam-se as contribuições

sociais. No segundo grupo, alocam-se as Contribuições de Intervenção no Domínio

Econômico (CIDE), caso no qual o Estado age controlando a livre iniciativa, em busca do

equilíbrio do mercado. Já o terceiro fim ou objetivo das contribuições especiais, que aparta
outro grupo, nasce pela necessidade de manutenção dos conselhos, as entidades de classe, que
contribuem com o controle e regulação do exercício da profissão (os conselhos profissionais
como, por exemplo: CRN, CRM, CRO). Por último, porém não menos importante, está a COSIP
(ou CIP) - contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública – que, por sua própria

denominação já expõe o fim a que se propõe a exação: financiamento do serviço de iluminação

pública (veja a seguir o quadro resumo que traz o teor dos arts. 149 e 149-A de forma

esquematizada).

51
 CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS13 (ARTS. 149 e 149-A, CF)

Compete Observado o disposto nos arts. 146, III (lei complementar para estabelecer
exclusivamente à União normas gerais em matéria de legislação tributária), e 150, I e III (princípio da
Instituir: legalidade e princípio da anterioridade anual e nonagesimal), e sem prejuízo
1. contribuições sociais; do previsto no art. 195, § 6º (§ 6º As contribuições sociais de que trata este artigo
2. de intervenção no domínio só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da
econômico (CIDE); e lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no
3. interesse das categorias art. 150, III, "b".)
profissionais ou econômicas
Contribuição de intervenção no I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
domínio econômico (CIDE) II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços;
III - poderão ter alíquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da
operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;
b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada.
 A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei.
 A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.
1. instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário
de que trata o art. 40 (regime próprio de previdência social dos servidores titulares de cargos efetivos), cuja alíquota
Os Estados, o Distrito não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União;
Federal e os Municípios 2. poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado
o disposto no art. 150, I e III (princípio da legalidade e princípio da anterioridade anual e nonagesimal) - sendo
facultada a cobrança dessa contribuição na fatura de consumo de energia elétrica.

13
Questão 6 e 12
52
 1.6 Classificação dos tributos

1.6.1 Tributos diretos e indiretos

A classificação atribuída pela doutrina foi assim constituída em face da forma de cobrança
dos tributos. A tributação indireta implica na repercussão tributária, fenômeno pelo qual o

impacto da tributação, o ônus, recai sobre o sujeito não envolvido diretamente na relação
jurídico tributária principal, pessoa à qual se apelida como contribuinte de fato, não sendo

essa, portanto, o contribuinte legal (de iure, de direito), aquele definido por lei como
responsável pelo recolhimento do tributo.

De outro lado, está o tributo direto, aquele cuja exação lança o ônus, o dever de adimplir
sobre o sujeito previsto na lei, o mesmo o que pratica o fato tipificado na lei, não havendo a

observância, portanto, da repercussão tributária, instituto próprio da tributação indireta,

presente, por exemplo, no IPI, ISS e ICMS.

1.6.2 Tributos reais e pessoais

Os tributos reais são aqueles cobrados ante a desconsideração dos aspectos subjetivos do
contribuinte, considerando somente a importância da res, da coisa. de outra forma, diz-se que

na exação de tributos reais, valora-se o elemento que traduz a riqueza, sem apreciar as
características pessoais do sujeito passivo. De outro lado, põe-se os tributos pessoais, esses

que, para a cobrança, a quantificação do crédito tributário, deve-se considerar os valores

subjetivos, as condições pessoais do contribuinte. Ante as duas classificações, importa destacar
que um mesmo imposto pode ser real e pessoal.

Kiyoshi Harada (2017) afirma que os impostos pessoais são aqueles que consideram “as

qualidades individuais do contribuinte, sua capacidade contributiva para a dosagem do aspecto

53
quantitativo do tributo”. De outro lado, são os impostos reais (ou de natureza real) aqueles

exigidos ante a completa indiferença às condições individuais, particulares, de cada contribuinte.

Segundo a ordem do art. 145, § 1º, da CF, sempre que possível, os impostos terão caráter
pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à

administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar,

respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as

atividades econômicas do contribuinte.

1.6.3 Tributos seletivos e progressivos

A classificação diz respeito à fixação diferenciada de alíquotas de um mesmo tributo,

considerando as diversas hipóteses. Na sua obra, Hugo de Brito Machado Segundo (2017) traz

o seguinte comentário acerca da seletividade, ao passo que a distingue da essencialidade:

“Seletivo é o imposto que tem alíquota diferente para cada tipo de objeto
de sua incidência, seja renda, uma operação ou um produto. Com ele,
busca-se, além da arrecadação, uma alteração na atividade econômica,
estimulando, ou desestimulando, seja a atividade produtiva, seja o
consumo” (Hugo de Brito Machado, Comentários ao Código Tributário
Nacional, São Paulo: Atlas, 2003, v. 1, p. 262). Não se deve confundir,
portanto, seletividade com essencialidade. A primeira diz respeito à
diferenciação no gravame, de modo a “selecionar” produtos, rendimentos,
atividades ou serviços. A segunda, por sua vez, é um dos critérios dessa
seleção, adotado, no caso, para o IPI. Mas a seletividade, em tese, pode
ocorrer à luz de outros critérios, como acontece em relação ao IPTU.

54
 Como exemplo de tributo seletivo, é possível citar o ICMS, então regido pela ordem do art.

155, inciso II e art. 155, § 2º, inciso III, o qual poderá ser seletivo, e o IPI que, conforme a regra
da constituição, deverá ser seletivo (art. 153, § 2º, CF/88).

Determina o teor do art. 155 da CF que recai sobre os Estados e o Distrito Federal a
competência para instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação

(ICMS), ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior (art. 155, II, CF). De acordo
com o texto daquele dispositivo, poderá o ICMS obedecer ao Princípio da Seletividade, tendo

em vista a função da essencialidade das mercadorias e dos serviços relacionados ao tributo (art.

155, §2º, III, CF).

Por outro lado, a progressividade é fenômeno que permite o aumento da carga tributária
sobre hipóteses de incidência de mesma natureza, mas que revelam condições distintas. Como

exemplo de tributos progressivos, tem-se o IPTU e o ITR. Ainda, é possível observar a

progressividade no ITCMD e no IR, esses que tem o fenômeno como resposta ao acúmulo de

riquezas, já que quanto maior a base de cálculo, maior a alíquota, indicando uma
progressividade fiscal. Sobre o tema, ensina Hugo de Brito Machado Segundo (2017):

Considera-se progressivo o tributo cujo ônus é tanto maior quanto maior

for a grandeza econômica tributável (sendo possível, excepcionalmente,
que o critério para o aumento do ônus não seja o aumento da riqueza,
mas outra variável, como se dá em relação ao IPTU progressivo no tempo
e ao ITR). Isso faz com o que o seu montante não seja apenas

55
 proporcionalmente maior, mas progressivamente maior. Quem tem mais
paga sensivelmente mais, considerando-se a chamada utilidade marginal
da riqueza.

Vale, neste ponto, destacar o ensinamento de Harada (2017), que distingue a progressividade

simples da progressividade graduada. Na íntegra, a explicação do autor:

Imposto progressivo é aquele que exige uma alíquota maior à medida que o
valor tributável vai aumentando. Diz-se que a progressão é simples quando cada
alíquota maior se aplica por inteiro a toda matéria tributável. Já a progressividade
graduada é aquela em que cada alíquota maior é calculada, tão somente, sobre
a parcela do valor compreendida entre o limite inferior e o superior, de sorte a
exigir a aplicação de tantas alíquotas quantas sejam as parcelas de valor para,
afinal, serem somados todos os valores parciais, obtendo-se o montante do
imposto a pagar. É o caso, por exemplo, do imposto sobre a renda devido por
pessoas físicas, cuja legislação adotou uma tabela prática de progressividade para
facilitar os cálculos.

1.7 Competência

Para iniciar o estudo deste tópico, é necessário fazer uma distinção entre dois institutos: (1)

a competência para legislar em matéria tributária e (2) a competência tributária.

A competência para legislar sobre direito tributário é o poder constitucionalmente atribuído

para editar leis que versem sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

Por outro lado, a competência tributária é o poder constitucionalmente atribuído para

instituir tributos – isto é, para que o ente federativo possa criar tributos. Conforme preceitua
Luciano Amaro (2014, p. 115), essa aptidão pertence a todos os entes da federação - União,
Estados, Distrito Federal e Municípios – e deve ser exercida dentro dos limites constitucionais,
56
respeitando os critérios de partilha de competência então consagrados pela Lei Maior. Tratando

sobre o assunto, o mencionado autor revela que a citada competência abarca “um amplo poder
político no que respeita a decisões sobre a própria criação do tributo e sobre a amplitude da

incidência, não obstante o legislador esteja submetido a vários balizamentos (...)” (AMARO, 2014,
P. 116).

Por fim, antes de dar continuidade à matéria objeto do tópico, ainda se expõe a distinção
entre “Poder de Tributar”, estudada no primeiro tópico deste material, e “competência tributária”.

A expressão “poder de tributar” atrela-se à imagem da soberania do Estado, à formação do

estado federado e, porque diz respeito a uma percepção macro, ampla, em nada se confunde
com o conceito de “competência tributária”, esse o qual se traduz no aspecto material,
específico, na efetiva repartição do poder a cada unidade componente da estrutura federada. A
competência tributária, portanto, diz respeito à delimitação da titularidade de cada Ente que, na

expressão de autonomia, poderá instituir tributos.

1.7.1 Competência para legislar em matéria tributária

A competência para legislar em matéria tributária é observada no art. 24 da Constituição

Federal. De acordo com o inciso I do citado dispositivo, compete à União, aos Estados e ao
Distrito Federal legislar concorrentemente sobre direito tributário, financeiro, penitenciário,

econômico e urbanístico (art. 24, I, CF/88). Conforme determina a Lei Maior, no âmbito da
legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais (§ 1º),

não constituindo essa, contudo, óbice para a competência suplementar dos Estados (§ 2º).

Ainda, importa destacar que, ante a inexistência de lei federal sobre normas gerais, prescreve

o § 3º do art. 24 da CF/88 que os Estados exercerão a competência legislativa plena, para

atender a suas peculiaridades. Contudo, havendo a superveniência de lei federal sobre normas

gerais, prevê o texto constitucional a suspensão da eficácia da lei estadual, no que lhe for
contrário (art. 24, § 4º, CF/88).

57
 1.7.2 Competência tributária

Conforme preceitua Luciano Amaro (2014, p. 122), a “Constituição não cria tributos; ela
outorga competência tributária, ou seja, atribui aptidão para criar tributos”. E, para a expressão

dessa competência a via formal é uma só: a lei. Por esse motivo, o Código Tributário Nacional
(CTN), o art. 6º revela que a competência tributária abarca a competência legislativa. Apreciando
esse assunto, o citado autor afirma (AMARO, 2014, p. 122):

Como regra, a lei ordinária é o veículo idôneo à criação ou instituição do

tributo, e, por consequência, à sua eventual modificação ou revogação. Por
isso, a competência tributária implica a competência para legislar, inovando
o ordenamento jurídico, criando o tributo ou modificando sua expressão
qualitativa ou quantitativa, respeitados, evidentemente, os balizamentos
fixados na Constituição ou em outras normas que, nos termos de previsão
constitucional, fixem os limites do campo possível de ser submetido à
incidência pela lei criadora do tributo.

Neste ponto, vale a leitura do teor do art. 6º do CTN, que registra:

Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência

legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições

dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e observado o disposto

nesta Lei.

Parágrafo único. Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em parte, a outras pessoas

jurídicas de direito público pertencerá à competência legislativa daquela a que tenham sido

atribuídos.

58
 Como visto anteriormente, o tributo é prestação cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada (art. 3º, CTN), no entanto, é necessário destacar que o exercício da

competência tributária é facultativo, podendo o destinatário da competência exercê-la total ou

parcialmente (AMARO, 2014, p. 123), conforme se depreende do texto da Constituição Federal

inscrito no art. 145, caput.14 Neste ponto, aliás, é importante descortinar que a instituição do
tributo e a cobrança desse são exercícios praticados em momentos distintos na linha do tempo,

um seguido do outro, em cumprimento ao Princípio da Legalidade e da Anterioridade.

Uma segunda característica marcante da competência tributária é a indelegabilidade. Ao

prevê-la no art. 7º do CTN, o legislador criou óbice ao ente federativo para que esse não

transfira ou delegue a competência a terceiros. Contudo, o referido dispositivo possibilita a

delegação do exercício das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,

serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa
jurídica de direito público a outra, nos termos do §3º do artigo 18 da Constituição. Sobre o teor

do art. 7º do CTN, Hugo de Brito Machado Segundo (2017), ao citar Hugo de Brito Machado,
destaca que se trata de uma autorização legislativa para a delegação de meras funções

administrativas.

Kiyoshi Harada (2017) Revela que o Princípio da Indelegabilidade da Competência Tributária,

assim como o da Tipicidade, é princípio constitucional implícito e está entre as limitações ao
poder de tributar, essas que, nas palavras do autor, “decorrem do regime federativo e dos

princípios adotados pela Constituição e das garantias individuais expressa ou implicitamente por

ela asseguradas”.

14
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos [...]
59
 Outra característica da competência tributária é a incaducidade. De acordo com a doutrina,

a inércia ante a competência tributária – isto é, a ausência do seu exercício – não permite a
apropriação dessa por outros entes da federação. Tal qualidade da competência é registrada

pelo legislador no art. 8º do CTN que traz o seguinte texto: “o não-exercício da competência
tributária não a defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a

Constituição a tenha atribuído” (SEGUNDO, 2017).

Ainda tratando dos predicados da competência tributária, registra a doutrina que o instituto

é inalterável, contudo, ressalva-se que a inalterabilidade diz respeito à imutabilidade em face

de ordem de lei infraconstitucional. Assim, por meio de Emenda Constitucional é possível a
alteração da competência. A título de exemplo, tem-se a Emenda Constitucional nº 39/2002
que trouxe ao ordenamento jurídico a Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação
Pública (COSIP), ao acrescentar o texto do art. 149-A na Lei Maior.

Por fim, tem-se a quinta e última característica da competência tributária: a

irrenunciabilidade. Como dito antes, a competência é instituto que, conforme a vontade, pode

ou não ser exercido (facultatividade), no entanto, jamais poderá ser renunciado pelo Ente
Federativo.

São características da competência tributária: (1) indelegabilidade; (2) incaducidade; (3)

inalterabilidade; (4) irrenunciabilidade; (5) facultatividade.

1.7.2.1 Classificação da competência tributária

1.7.2.1.1 Competência privativa

Trata-se daquela definida pela Constituição e que limita, com exclusividade, a um

determinado ente político a instituição de um tributo (MINARDI, 2018).

60
 1.7.2.1.2 Competência comum

É assim considerada aquela que atinge a todos os Entes da federação. A título de exemplo,
tem-se: as contribuições de melhoria e as taxas (MINARDI, 2018).

1.7.2.1.3 Competência residual ou remanescente

Regulada nos artigos 154, I, e 195, § 4º, da CF, a competência deste tipo somente se reserva
à União, que tem permissão do constituinte para criar tributos ante circunstâncias não previstas

no texto da Lei Maior (MINARDI, 2018).

1.7.2.1.4 Competência cumulativa

Prevista no art. 147 da CF, essa confere à União a possibilidade de instituir impostos federais
e estaduais dentro dos Territórios Federais, assim como os impostos municipais, caso não sejam
os citados Territórios divididos em Municípios. Ainda, reserva-se a competência cumulativa ao

Distrito Federal, por ter sido autorizado pelo constituinte para a criar impostos municipais e
estaduais (MINARDI, 2018).

1.7.2.1.5 Competência extraordinária

Por último, mas não menos importante, apresenta-se a competência extraordinária, revelada

no artigo 154, II, da Constituição Federal. Esse instituto previsto na Lei Maior permite à União,
por meio de Lei Ordinária (ou ainda instituto normativo com força de lei), a criação do IOF -
Imposto Extraordinário de Guerra. De acordo com Josiane Minardi (2018, p. 54), a “Constituição

Federal permite expressamente que a União institua Imposto Extraordinário de Guerra

proporcionando ampla liberdade na escolha do fato gerador, trata-se, pois, de uma permissão

expressa de bitributação e de bis in idem”.

61
 QUADRO SINÓTICO

1. TEORIA GERAL DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Conforme pontua Bruna Estima Borba (2017, p.

23), “a tributação não é um fim em si mesmo,
1.1 PODER DE TRIBUTAR mas um meio que possibilita ao Estado o
cumprimento de suas funções”.

Características do Tributo:
• prestação pecuniária compulsória
• em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir
1.2 CONCEITO DE TRIBUTO • não constitui sanção de ato ilícito
• instituída em lei
• cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada

Art. 4º, CTN: a natureza jurídica específica do

tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação, sendo irrelevantes para
qualificá-la: (I) a denominação e demais
características formais adotadas pela lei; (II) a
destinação legal do produto da sua
arrecadação.

1.3 NATUREZA JURÍDICA DO No que diz respeito ao tributo, em regra, ele se

TRIBUTO classifica como ingresso público permanente
(conhecido como receitas públicas) e,
excepcionalmente, como ingresso público
temporário (ou mero fluxo de caixa), assim
então considerado quando deve ser restituído ao
contribuinte (ex. empréstimo compulsório).

62

1.4 FUNÇÃO DOS TRIBUTOS
1.5 ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
1.5.1 OS IMPOSTOS, AS TAXAS E A
TEORIA DUALISTA
63
A função genérica é a captação dos recursos
financeiros: função fiscal.
Utiliza-se o tributo como meio para promover
mudança comportamental dentro da sociedade,
seja de forma positiva, seja de forma negativa
(evitando condutas) com fins econômicos ou
mesmo sociais: função extrafiscal.
Teoria Dualista: impostos e taxas
Taxas:
• retributiva
• taxa de serviço: serviço divisível, uti singuli ou
singularizável - a utilização, efetiva ou
potencial
• taxa de polícia - exercício regular do poder
de polícia.;
• produto da arrecadação terá de ser vinculado
à atividade que justifica a instituição do
tributo
Impostos
• sempre que possível, os impostos terão
caráter pessoal e serão graduados segundo
a capacidade econômica do contribuinte,;
• teoria do sacrifício: “o objetivo final da
tributação é a igualdade de sacrifício entre
os contribuintes” (CONTI, 1997, p. 81),
• fato gerador uma situação independente
de qualquer atividade estatal específica,
• arrecadação não vinculada
• MUNICÍPIOS: IPTU, ITBI, ISS
• ESTADOS E DF: ITCMD, ICMS, IPVA
• UNIÃO: II, IE, IR, IPI, IOF, ITR, IGF
1.5.2 A CONTRIBUIÇÃO
MELHORIA E A TEORIA TRIPARTIDA
1.5.3 AS CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS,
OS EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
E A TEORIA PENTAPARTIDA
1.6 CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
DE Teoria Tripartida: impostos, as taxas e as
contribuições de melhoria
Contribuições de melhoria
• tributo contraprestacional;
• fato gerador misto: realização das obras
públicas e valorização imobiliária;
• limite total e limite individual respeitados na
cobrança;
Teoria Pentapartite, à qual se filia a doutrina
dominante e o STF
Empréstimos compulsórios
• de competência da União, são os tributos
instituídos mediante lei complementar em
face de necessidades emergenciais,
• característica peculiar: o ressarcimento, a
restitutividade
• para atender a despesas extraordinárias,
decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência; e, no caso
de investimento público de caráter urgente
e de relevante interesse nacional, observado
o princípio da anterioridade anual.
• fato gerador será definido na lei que instituir
• a lei fixará duas informações essenciais: (1) o
prazo do empréstimo e (2) as condições de
seu resgate
Contribuições especiais
• Fins a) sociais, b) de intervenção no
domínio econômico, c) do interesse de
categorias profissionais ou econômicas e d)
de iluminação pública
• Referibilidade
64
1.6.1 TRIBUTOS DIRETOS E INDIRETOS
1.6.2 TRIBUTOS REAIS E PESSOAIS
Diretos: impactos sobre o sujeito considerado o
contribuinte legal
Indiretos: repercussão tributária. Ônus sobre o
contribuinte de fato
Os tributos reais são aqueles cobrados ante a
desconsideração dos aspectos subjetivos do
contribuinte, mas somente o valor da res, da
coisa. Os tributos pessoais, de forma diversa,
consideram parâmetros, aspectos subjetivos do
contribuinte na cobrança promovida pelo Estado.

1.6.3 TRIBUTOS SELETIVOS E PROGRESSIVOS Progressividade para os impostos envolve dois

distintos conceitos: a progressividade simples e
a progressividade graduada.
1.7 COMPETÊNCIA

1.7.1 COMPETÊNCIA PARA LEGISLAR EM De acordo com o inciso I do art. 24 da CF/88, compete
MATÉRIA TRIBUTÁRIA à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar
concorrentemente sobre direito tributário. No
âmbito da legislação concorrente, a competência da
União limitar-se-á a estabelecer normas gerais (§ 1º),
não constituindo essa, contudo, óbice para a
competência suplementar dos Estados (§ 2º).

1.7.2 COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA competência tributária é o poder

constitucionalmente atribuído para instituir tributos.
São características da competência tributária: (1)
indelegabilidade; (2) incaducidade; (3)
inalterabilidade; (4) irrenunciabilidade; (5)
facultatividade.

1.7.2.1 CLASSIFICAÇÃO DA COMPETÊNCIA • Competência privativa

TRIBUTÁRIA • Competência comum

• Competência residual ou remanescente
65
 • Competência cumulativa
Competência extraordinária

66
 QUESTÕES COMENTADAS

Questão 1

(FAFIPA - 2019 – Prefeitura de Foz do Iguaçu - PR - Procurador do Município Júnior) Sobre

o conceito de tributo e as espécies tributárias, assinale a alternativa CORRETA:

A) O conceito de tributo está expressamente previsto na Constituição Federal e especificado

pelo Código Tributário Nacional.
B) O conceito de tributo não possui previsão expressa no texto constitucional, cumprindo a lei

complementar estabelecer a definição de tributo bem como suas espécies.

C) As espécies tributárias são conceitos estritamente previstos na Constituição Federal, qualquer

previsão em lei complementar é inconstitucional.

D) O conceito de tributo está expressamente previsto na Constituição Federal e não especificado

pelo Código Tributário Nacional.

E) Cabe expressamente a Constituição Federal estabelecer normas gerais em matéria de

legislação tributária, especialmente sobre definição de tributos e de suas espécies.

Comentário:
Como já observado neste material, o conceito de tributo consta no art. 3º do CTN mas não está
previsto na Constituição Federal. Para a resolução da questão, vale a leitura minuciosa do art.

146 da CF/88, a seguir exposto:

Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados
nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

67
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as
empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto
previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição
a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um
regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de
19.12.2003)
I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado; (Incluído
pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos
pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou
condicionamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes
federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes. (Incluído pela Emenda
Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Questão 2
(COMPERVE - 2019 – Prefeitura de Parnamirim - RN - Procurador) Os serviços públicos

correspondem a atividades essenciais para a qualidade de vida da população, sendo dever do

Estado a sua prestação, seja na via direta ou indiretamente. Essas atividades, por sua vez, têm

custos elevados de instituição, manutenção e desenvolvimento, cuidando o Direito Tributário

brasileiro de tratar de modalidade de tributo apta a auxiliar nessa demanda. Na disciplina desse

tema, tem-se que

A) o direito brasileiro, atentando para os princípios da predominância do interesse local e da

especialidade, expressamente veda aos municípios a criação de taxas de serviços diversos diante

da generalidade e abstração de tal tributo.

68
B) o serviço de iluminação pública é divisível e inespecífico e, portanto, não preenche os

requisitos exigidos pela Constituição para a cobrança de taxas de serviço, tal qual entendeu o
Supremo Tribunal Federal em demanda responsável por abordar esse assunto.

C) a taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e

tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis viola o artigo 145, II, da
Constituição Federal.

D) o serviço público individual compulsório é aquele que deve ser colocado em prática pelo

Estado, cujo custeio se dá através da cobrança de taxa, sendo a caracterização desta equivalente
a de um tributo vinculado à contraprestação estatal.

Comentário:
A) A instituição de taxas é de competência comum da União, Estados, Distrito Federal e

Municípios.

B) Súmula Vinculante 41 - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante
taxa. Precedentes Representativos:

I — Lei que restringe os contribuintes da Cosip aos consumidores de energia elétrica do

Município não ofende o princípio da isonomia, ante a impossibilidade de se identificar e tributar
todos os beneficiários do serviço de iluminação pública. II — A progressividade da alíquota, que

resulta do rateio do custo da iluminação pública entre os consumidores de energia elétrica, não
afronta o princípio da capacidade contributiva. III — Tributo de caráter sui generis, que não se
confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade específica, nem com uma

taxa, por não exigir a contraprestação individualizada de um serviço ao contribuinte. IV — Exação

que, ademais, se amolda aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. [RE 573.675,

rel. min. Ricardo Lewandowski, P, j. 25-3-2009, DJE 94 de 22-5-2009, Tema 44.]

69
A orientação do Supremo Tribunal Federal é no sentido de que a Taxa de Iluminação Pública é

inconstitucional, uma vez que seu fato gerador tem caráter inespecífico e indivisível. [AI 479.587
AgR, rel. min. Joaquim Barbosa, 2ª T, j. 3-3-2009, DJE 53 de 20-3-2009.]

É assente nesta colenda Corte que as taxas de iluminação pública e de limpeza pública se

referem a atividades estatais que se traduzem em prestação de utilidades inespecíficas,

indivisíveis e insuscetíveis de serem vinculadas a determinado contribuinte, não podendo ser

custeadas senão por meio do produto da arrecadação dos impostos gerais. [AI 463.910 AgR, rel.
min. Ayres Britto, 1ª T, j. 20-6-2006, DJ de 8-9-2006.]

C) Súmula Vinculante 19 - A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de

coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis não

viola o artigo 145, II, da Constituição Federal.

D) Serviço individual Compulsório: são serviços específicos e divisíveis cobrados mediante taxa.

Questão 3
(VUNESP - 2019 – TJ - AC - Juiz de Direito Substituto) Segundo o CTN, a natureza jurídica

do tributo

A) é determinada pela denominação do tributo, sendo relevante para qualificá-la a destinação

da obrigação tributária.

B) é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo ainda relevante para

qualificá-la a destinação legal do produto da sua arrecadação.

C) é determinada pela destinação do recurso arrecadado, sendo irrelevante para qualificá-la o

fato gerador da obrigação tributária.

D) é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-
la a denominação e demais características formais adotadas pela lei.

70
Comentário:
A solução da questão está no texto do art. 4º do CTN:

Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:

I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;

II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.

Questão 4
(CESPE - 2019 – TJ - PR - Juiz Substituto) A Constituição Federal de 1988 prevê exceções ao
princípio tributário da anterioridade, como ocorre nos casos dos impostos sobre importação e

sobre exportação. Nesses casos, a exceção é justificada pela necessidade de ajuste do tributo
aos objetivos da política cambial e do comércio exterior.

De acordo com a doutrina majoritária, a referida hipótese de exceção ao princípio tributário da

anterioridade é explicada em razão de os tributos citados terem finalidade

A) parafiscal.

B) parafiscal e extrafiscal.

C) extrafiscal.

D) exclusivamente fiscal.

Comentário:
A EXTRAFISCALIDADE é a característica do tributo que responde à necessidade da exceção ao
princípio da anterioridade. Os impostos de importação e exportação, por exemplo, possuem

essa característica. Vejamos o que diz o autor Kiyoshi Harada (2017) sobre esses tributos:

71
 Esses impostos, existentes em todos os países, têm a função de regular o comércio
internacional, sempre sujeito às oscilações conjunturais. Por isso, acham-se livres do
princípio da anterioridade tributária, a fim de propiciar ao governo da União flexibilidade
no exercício do poder ordinatório, através desses impostos.

Questão 5
(CESPE - 2019 – TJ - BA - Juiz Substituto) Conforme a CF, as contribuições de intervenção no

domínio econômico

A) são de competência exclusiva da União.

B) podem incidir sobre as receitas decorrentes de exportação.

C) não podem incidir sobre a importação de serviços.

D) devem ter alíquota somente ad valorem.

E) podem instituir tratamento desigual entre contribuintes exclusivamente em razão de ocupação

profissional.

Comentário:
Para a resolução da questão, é necessária a apreciação do conteúdo dos seguintes dispositivos
da Constituição Federal:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no

domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como

instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150,

I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo.

§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste

artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

72
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; (Incluído pela Emenda

Constitucional nº 33, de 2001)

II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou

serviços; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

III - poderão ter alíquotas: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

a) ad valorem , tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no

caso de importação, o valor aduaneiro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de

2001)

b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada. (Incluído pela Emenda
Constitucional nº 33, de 2001)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos

Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação

equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por

eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou

direitos;

Questão 6
(CESPE - 2018 – PGE-PE - Procurador do Estado) Considerando-se o que dispõe o CTN, é

correto afirmar que, como regra geral, os tributos

A) são compulsórios, podendo a sua obrigatoriedade advir da lei ou do contrato.

B) podem ser pagos em pecúnia, in natura ou in labore.

C) são cobrados mediante atividade administrativa, a qual pode ser vinculada ou discricionária.

73
D) podem incidir sobre bens e rendimentos decorrentes de atos ilícitos, embora não possam

ser utilizados como sanção.

E) têm por fato gerador uma situação jurídica abstrata, não sendo possível vincular um tributo
a qualquer atividade estatal específica.

Comentário:
A leitura do art. 3º do CTN é essencial para a questão, assim como a revisão do conteúdo já

apresentado neste capítulo no tópico 1.2:

Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade

administrativa plenamente vinculada.

Importante destacar que a alternativa “D” tenta confundir o conceito de tributo com o de
imposto, ao trazer o teor do art. 16 do CTN no seu corpo. Observando o conteúdo do art. 16 e

do art. 77, ambos do CTN, vê-se que o segundo dispositivo confirma o equívoco (ou a confusão)
trazida na alternativa “D”.

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios,
no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do
poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e

divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que
correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas.

Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente

de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

74
 Questão 7
(CESPE - 2017 – Prefeitura de Fortaleza - CE - Procurador) No que se refere à teoria do

tributo e das espécies tributárias, julgue o item seguinte.

A identificação do fato gerador é elemento suficiente para a classificação do tributo nas

espécies tributárias existentes no ordenamento jurídico: impostos, taxas, contribuições de

melhoria, contribuições e empréstimos compulsórios.

Certo

Errado

Comentário:
A solução da questão está no art. 4º do CTN:

Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:

I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;

II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.

Ainda diante dessa questão, é necessário destacar que os empréstimos compulsórios e as

contribuições especiais, tributos esses apresentados na TEORIA PENTAPARTITE, não são
identificados apenas na observação do fato gerador, pois a destinação legal do valor
arrecadado, (ou a receita pública captada na exação) é mesmo o elemento essencial para o
reconhecimento desses tributos.

Questão 8
(CESPE - 2017 – Prefeitura de Fortaleza - CE - Procurador) No que se refere à teoria do

tributo e das espécies tributárias, julgue o item seguinte.

75
O imposto é espécie tributária caracterizada por indicar fato ou situação fática relativa ao

próprio contribuinte no aspecto material de sua hipótese de incidência.

Certo

Errado

Comentário:
Resposta no art. 16 do CTN:
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente
de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Questão 9
(CESPE - 2017 – Prefeitura de Fortaleza - CE - Procurador) No que se refere à teoria do
tributo e das espécies tributárias, julgue o item seguinte.
A relação jurídica tributária, que tem caráter obrigacional, decorre da manifestação volitiva do
contribuinte em repartir coletivamente o ônus estatal.

Certo
Errado

Comentário:

Diante desta questão, reforça-se o que já foi dito outrora: (...) a manifestação de vontade,
portanto, não importa na relação jurídica tributária, quando nasce para o contribuinte o dever
de pagar o tributo. Neste ponto, aliás, importa trazer a observação do supracitado autor: “isso
faz com que a capacidade tributária passiva (capacidade para ser contribuinte ou responsável
pelo tributo) independa da capacidade civil (CTN, art. 126). Daí serem devidos tributos mesmo
por pessoas físicas incapazes, ou por pessoas jurídicas constituídas de forma irregular, por
exemplo” (SEGUNDO, 2017).

76
 Questão 10

(VUNESP - 2019 – Prefeitura de Guarulhos - SP - Inspetor Fiscal de Rendas) A Constituição

Federal, no artigo 145, aponta os impostos, as taxas e a contribuição de melhoria como tributos
que compõem o Sistema Tributário Nacional. Assim, é correto afirmar que
A) o imposto é um tributo cuja obrigação tem por fato gerador o exercício do poder de polícia.
B) o imposto é uma prestação pecuniária que incide sobre fatos descritos em lei só pela atuação
do contribuinte.
C) a taxa tem por fato gerador a valorização de imóveis do contribuinte em decorrência da
execução de obras públicas.
D) a taxa é um tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de
qualquer atividade estatal específica.
E) a contribuição de melhoria pressupõe a utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição.

Comentário:
A) Como já visto em momentos anteriores, o tributo relacionado ao exercício do poder de polícia
é a TAXA.
B) Art. 16, CTN. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
C) Art. 81, CTN. A CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer
face ao custo de obras públicas de que decorra VALORIZAÇÃO IMOBILIÁRIA, tendo como limite
total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar
para cada imóvel beneficiado.
D) Art. 16, CTN. IMPOSTO é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
E) Art. 77, CTN. As TAXAS cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular
do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível,
prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Parágrafo único. A taxa não pode ter base
de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em
função do capital das empresas.
77
 Questão 11

(QUADRIX - 2019 –CRF - PR - Advogado) O direito brasileiro utiliza o vocábulo “tributo” em

sentido genérico, abrangendo conceitos como “imposto”, “taxa”, “contribuição”, “empréstimo
compulsório” e “pedágio”. Considerando a definição utilizada pelo Código Tributário Nacional,
assinale a alternativa que não apresenta uma das características dos tributos.
A) caráter pecuniário
B) compulsoriedade
C) natureza não sancionatória
D) instituição por lei
E) natureza não vinculada

Comentário:

Vale revisar o conceito de tributo do art. 3º do CTN: Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Questão 12

(CESPE - 2019 –CRF – SEFAZ - RS – Auditor da Receita Estadual) A respeito de tributos,

assinale a opção correta.

A) São três as espécies de tributos: impostos, taxas e contribuições sociais.

B) A extrafiscalidade relaciona-se com a independência do Estado em prestar atividade ao
contribuinte.
C) A manifestação prévia do sujeito passivo é condição para a cobrança assumir natureza
tributária.
D) Instituir contribuições previdenciárias de servidores públicos do Distrito Federal é
competência exclusiva da União.
E) Pessoa natural destinatária de operações de importação pode ser equiparada a pessoa
jurídica.

78
Comentário:

A) Art. 5º, CTN Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

B) Segundo Leandro Paulsen (2014): “diz-se que se trata de um tributo com finalidade extrafiscal
quando os efeitos extrafiscais são não apenas uma decorrência secundária da tributação, mas
deliberadamente pretendidos pelo legislador que se utiliza do tributo como instrumento para
dissuadir ou estimular determinadas condutas”. Portanto, a extrafiscalidade está associada aos
efeitos do tributo, os resultados práticos advindos da sua cobrança (então almejados pelo ente
instituidor da exação).
C) A compulsoriedade é uma das características do tributo. Predicado esse que afasta o elemento
volitivo.
D) As contribuições previdenciárias podem ser instituídas pelos três entes da federação
(municípios, estados e União). Constituição Federal: art. 149 [...] § 1º A União, os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios instituirão, por meio de lei, contribuições para custeio de regime
próprio de previdência social, cobradas dos servidores ativos, dos aposentados e dos
pensionistas, que poderão ter alíquotas progressivas de acordo com o valor da base de
contribuição ou dos proventos de aposentadoria e de pensões.
E) Art. 149, CF/88. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção
no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150,
I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo. [...] § 3º A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser
equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei.

Questão 13
(XXIII EXAME DE ORDEM – FGV – 2019) O Distrito Federal instituiu, por lei distrital, a
contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública. Um contribuinte insurgiu-se
judicialmente contra tal cobrança, alegando que a instituição pelo Distrito Federal seria
inconstitucional.

Diante desse quadro, assinale a afirmativa correta.

79
A) O contribuinte tem razão, uma vez que, em virtude das peculiaridades do Distrito Federal, é
a União o ente federado competente pela instituição da contribuição para o custeio do serviço
de iluminação pública na capital federal.
B) O contribuinte tem razão, uma vez que, em virtude das peculiaridades do Distrito Federal, é
o Estado de Goiás o responsável pela instituição da contribuição para o custeio do serviço de
iluminação pública na capital federal.
C) O contribuinte não tem razão, pois o Distrito Federal possui delegação de capacidade
tributária ativa feita pela União para a cobrança da contribuição para o custeio do serviço de
iluminação pública.
D) O contribuinte não tem razão, pois o Distrito Federal pode instituir a contribuição para o
custeio do serviço de iluminação pública, assim como os Municípios.

Comentário:
CF Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das
respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art.
150, I e III.
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de
consumo de energia elétrica.

Questão 14
(XX EXAME DE ORDEM – FGV – 2016) Determinado ente da Federação instituiu um tributo
incidente sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que preste serviço a empregador privado, ainda que sem vínculo
empregatício, com o objetivo de financiar a seguridade social. Em sintonia com a CRFB/88,
assinale a opção que indica o ente da federação competente para a instituição do tributo
descrito e o nome do tributo em questão.
A) Estados-membros e o Distrito Federal. Contribuição previdenciária.
B) União. Contribuição social.
C) União. Imposto sobre a renda.
D) Todos os entes da Federação. Contribuições sociais.

Comentário:
CF/88:

80
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no
domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150,
I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo.
§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus
servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40
[regime próprio], cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de
cargos efetivos da União.

Questão 15
(XIX EXAME DE ORDEM – FGV – 2016) O Estado X, visando aumentar a sua arrecadação,
instituiu novo imposto, não previsto na Constituição Federal.

Sobre a hipótese, assinale a afirmativa correta.

A) O Estado X pode instituir imposto, mediante lei complementar, desde que previsto na
Constituição Estadual.
B) Para exercer a competência residual do Estado X, é necessária lei de iniciativa do Governador
do Estado.
C) O Estado X não pode instituir o imposto novo, tendo em vista que a competência residual
para a instituição de novos impostos é somente da União.
D) É vedada à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a instituição de impostos
não previstos na Constituição Federal.

Comentário:
CF, Art. 154. A União poderá instituir:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-
cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta
Constituição;

81
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não
em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas
de sua criação.

82
 GABARITO

Questão 1 - A

Questão 2 - D

Questão 3 - D

Questão 4 - C

Questão 5- A

Questão 6 - D

Questão 7- Errada

Questão 8 - Certo

Questão 9 - Errado

Questão 10 - E

Questão 11 - E

Questão 12 - E

Questão 13 - D

Questão 14 - B

Questão 15 - C

83
 QUESTÃO DESAFIO

Qual é o conceito de tributo? Os emolumentos Cartorários são

considerados tributos? Justifique.
Responda em até 5 linhas

84
 GABARITO QUESTÃO DESAFIO

É toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir,

que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada. Conforme interpretação do STF, os emolumentos têm
natureza de Taxa, portanto, tributo.

Você deve ter abordado necessariamente os seguintes itens em sua resposta:

 toda prestação pecuniária compulsória

A doutrina é rica em definições de tributo. A título de exemplo, Luciano Amaro define tributo

como «a prestação pecuniária não sancionatória de ato ilícito, instituída em lei e devida ao
Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse público''. A Lei n. 5.172166 (batizada de

"Código Tributário Nacional" pelo Ato Complementar n. 36/67), que, com o advento da
Constituição de 1967, assumiu a eficácia de lei complementar, define tributo nos seguintes

termos: "Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada" (art. 39). Esse conceito quis explicitar: a) o caráter
pecuniário da prestação tributária (como prestação em moeda); b) a compulsoriedade dessa
prestação, idéia com a qual o Código Tributário Nacional buscou evidenciar que o dever jurídico

de prestar o tributo é imposto pela lei, abstraída a vontade das partes que vão ocupar os pólos
ativo e passivo da obrigação tributária, opondo-se, dessa forma, a compulsoriedade do tributo

à voluntariedade de outras prestações pecuniárias; c) a natureza não sancionatória de ilicitude,

Amaro, Luciano Direito tributário brasileiro / Luciano Arnaro. - 12. ed. rev. e atual. - São Paulo :

Saraiva, 2006. COBRANÇA DE TRIBUTOS. LEGITIMIDADE. 1. Apelação interposta contra sentença

proferida em ação declaratória de inexistência de débito que julgou improcedentes os pedidos
deduzidos pela instituição financeira, consistentes em cancelar o registro de veículo e a cobrança

de IPVA, DPVAT e multas ao automóvel adquirido mediante contrato de financiamento com

alienação fiduciária contraído mediante fraude. 2. A instituição financeira, ao não envidar a

85
cautela necessária a respeito da conferência de dados e documentos do consumidor, concorreu

para a fraude, e deve ser responsabilizada pelos danos dela decorrentes, permanecendo
responsável pelo pagamento dos tributos e demais despesas referentes ao veículo.

Improcedente o pedido de cancelamento do registro e suspensão das cobranças de IPVA, DPVAT

e multas. 3. Nos termos do art. 118 , I , do CTN , para fins de incidência do tributo, é irrelevante

se o negócio jurídico que caracteriza o fato gerador é válido ou inválido, de modo que a
cobrança do IPVA e demais despesas decorrentes da aquisição e utilização do veículo mostra-

se legítima. 4. Apelação conhecida e desprovida. TJ-DF - 07093687320178070018 DF 0709368-

73.2017.8.07.0018 (TJ-DF))

 Natureza jurídica de taxa

CUSTAS E EMOLUMENTOS - NATUREZA JURÍDICA. TAXA. UNIÃO FEDERAL - ISENÇÃO.

CERTIDÃO - EXPEDIÇÃO. Publicado em: 14/10/2004 PODER JUDICIÁRIO DE SÃO PAULO -

CORREGEDORIA-GERAL DA JUSTIÇA Processo CG - nº 382/2004 - Fls. 1 - (172/04 - E) Registro

de Imóveis. Recurso Administrativo. Cobrança de emolumentos pelo serviço de expedição de
certidões. Natureza de taxa. Tributo estadual. Impossibilidade de lei federal instituir isenção, sob

pena de afronta ao princípio federativo. Recurso improvido. Excelentíssimo Senhor Corregedor

Geral da Justiça: Trata-se de recurso interposto pela União Federal contra a decisão de fls. 28/30

deixou de acolher pedido da recorrente, no sentido de que fosse reconhecido seu direito de
isenção ao pagamento dos emolumentos devidos ao cartório de registro de imóveis pela

expedição de certidões. Sustenta a recorrente que a fixação dos emolumentos deve obedecer
às normas gerais previstas em lei federal. Afirma que o decreto-lei 1.537/77, o qual estabelece

isenção da União de pagamento de emolumentos às serventias extrajudiciais, foi recepcionado

pela Constituição Federal e não foi derrogado pela Lei 10.169/00, nem pela lei estadual de nº
11.331/02. Diz, ainda, que o serviço público de registro e notas é prestado por meio de

delegação à iniciativa privada, não ostentando os emolumentos natureza de taxa, mas de preço
público, não tratando a lei tecnicamente de isenção, não havendo por isso ofensa ao princípio

federativo. O Oficial manifestou-se à fls. 23/25. O Ministério Público opinou pelo não
acolhimento do pedido (fls. 52/53). É o breve relatório. Passo a opinar. A recorrente reclama

contra ato do Oficial de Registro de Imóveis da Comarca de Votuporanga, consistente em cobrar

86
a parcela dos emolumentos cobrados pela expedição de certidão destinada a remunerar os

serviços da serventia extrajudicial. Baseia-se no decreto-lei 1.537/77, que prevê que a União é
isenta do pagamento das custas e emolumentos devidos aos cartórios de Registro de Imóveis.

Razão não lhe assiste, porém. A remuneração dos serviços notariais e de registro tem natureza
de taxa. Nesse sentido há muito tempo é o entendimento pacífico do Supremo Tribunal Federal.

Merece a transcrição da seguinte decisão daquele colendo Tribunal, proferida em ação direta
de inconstitucionalidade de nº 1.444, em que foi requerente o Conselho Federal da Ordem dos

Advogados do Brasil, e que bem considerou a matéria: "Se discussões podem existir a respeito
da natureza de outros serviços prestados pelo Estado, surgindo dúvidas sobre se são serviços
públicos ou atividades econômicas enquadráveis num regime de exploração de cunho mais

acentuadamente privado, isso não ocorre em relação à prestação jurisdicionais e às atividades

do foro extrajudicial. De plano, e por óbvio, afasta-se o seu enquadramento dentre os preços

privados: estão vinculados a serviço público; são fixadas unilateralmente pelo Poder Público,
independentemente da vontade dos particulares. Também não podem ser enquadrados dentre

os chamados preços públicos, que são caracterizáveis como remuneração de serviços prestados
pelo Estado, mas serviços que não são, por assim dizer, típicos do Estado. Considera-se, a

propósito, o escólio de Gilberto de Ulhôa Canto, que traça diferença entre preços públicos e
taxas: o que contribui para caracterizar um serviço prestado como sendo remunerável por taxa
é a natureza da atividade de que se trate, sob o prisma da sua inerência às funções do Estado;

comprovada essa inerência, a compulsoriedade do pagamento da respectiva contrapartida será

conseqüência, e não característica diferencial, do mesmo modo que a configuração de um
serviço como remunerável por preço público será determinada pelo seu não enquadramento
entre as atividades intrinsecamente vinculadas às funções do Estado, sendo a opcionalidade do

pagamento um efeito dessa natureza, e não o fator de sua qualificação". E, após transcrever os
artigos 77 e 79 do Código Tributário Nacional, acrescenta: "A simples leitura de tais dispositivos

já esclarece que não poderia ser outro o caráter das custas, que não o de taxas vinculadas a um
determinado serviço público: 1) de utilização efetiva, isto é, quando o contribuinte recorre de
fato à prestação jurisdicional, registrária ou notarial; 2) específica, porque essa prestação pode
ser vislumbrada como uma unidade; e 3) divisível, eis que a prestação individualiza-se frente aos

87
jurisdicionados. A reforçar essa qualificação registre-se que tais custas são fixadas

unilateralmente pelo Poder Público e que não há uma relação contratual entre o Estado e o
cidadão a justificar sua cobrança. Não se pode falar, por outro lado, em pagamento voluntário

se o particular, sempre que necessita de serviço, depende do pagamento de custas para obtê-
lo (ressalvadas as hipóteses de isenção nos casos de carência de recurso do jurisdicionado)".

Também nesse sentido, entre outras, existe a decisão exarada na Adin 1.378-ES: "A
Jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou orientação no sentido de que as custas

judiciais e os emolumentos concernentes aos serviços notariais e registrais possuem natureza

tributária, qualificando-se como taxas remuneratórias de serviços públicos, sujeitando-se, em
conseqüência, quer no que concerne à sua instituição e majoração, quer no que se refere à sua

exigibilidade, ao regime jurídico constitucional pertinente a essa especial modalidade de tributo

vinculado, notadamente aos princípios fundamentais que proclamam, dentre outras, as garantias

essenciais da reserva de competência impositiva da legalidade, da isonomia e da anterioridade".

Tratando-se de taxa, o valor cobrado deve estar diretamente relacionado com o custo do serviço

prestado. Tal pressuposto vem estampado na lei federal nº 10.169/00, a qual fixou as regras
gerais para cobrança de emolumentos, e que estabelece em seu artigo 1º que "o valor fixado

para os emolumentos deverá corresponder ao efetivo custo e à adequação e suficiente

remuneração dos serviços prestados". E sendo assim, deve ser aplicado aos casos de sua
exigibilidade o princípio da isonomia, pelo qual um usuário não pode pagar pelo serviço

prestado a outrem, sendo vedado qualquer forma de compensação entre contribuintes. De outra
parte, as imunidades concedidas aos entes públicos referem-se somente aos impostos, não
abrangendo as taxas. O artigo 1º do Decreto-lei 1.537/77 não foi recepcionado pela Constituição
Federal de 1988, uma vez que afronta diretamente o princípio federativo, ao instituir isenção

sobre tributo estadual. A União somente pode estabelecer regras gerais sobre os emolumentos
devidos a título de prestação de serviço público, o que foi feito pela Lei 10.169/00, mas jamais

está autorizada a decretar isenções sobre tributo estadual. Nesse sentido: "À União, ao Estado-
membro e ao Distrito Federal é conferida competência para legislar concorrentemente sobre
custas do serviços forenses, restringindo-se a competência da União, no âmbito dessa legislação
concorrente, ao estabelecimento de normas gerais, certo que, inexistindo tais normas gerais, os

88
Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades". ( Adin

1624/MG, 08.05.03). A lei estadual de nº 11.331/02 estabeleceu isenção à União apenas quanto
ao pagamento das parcelas dos emolumentos destinados ao Estado, à Carteira de Previdência

das Serventias não Oficializadas da Justiça do Estado, ao custeio dos atos gratuitos de registro
civil e ao Fundo Especial de Despesa do Tribunal de Justiça, mas não a isentou quanto ao

pagamento da remuneração dos serviços das serventias extrajudiciais prestados. Como foi
decidido na Adin nº 2.301-2, RS, citando a lição de Roque Antonio Carraza: "as leis isentivas não

devem se ocupar de hipóteses estranhas à regra matriz do tributo, somente podendo alcançar
fatos que, em princípio, estão dentro do campo tributário da pessoa política que as edita. Só se
pode isentar o que se pode tributar. Quando não há incidência possível (porque a Constituição

não a admite), não há espaço para a isenção". Ensina Cretella Junior que a "isenção é feita, na
respectiva esfera, por lei estadual, lei municipal ou lei distrital; na área da União, por lei federal.

Cada pessoa política tem competência para instituir isenção de tributo, em sua própria área. O
contrário seria invasão indébita ou usurpação de competência de uma pessoa política na área

de outra" (Comentários à Constituição Brasileira de 1988, vol. VII/3587, 1993, Forense

Universitária). Portanto, o parecer que me permito, respeitosamente, submeter ao elevado exame

de Vossa Excelência é no sentido de ser negado provimento ao recurso, para manter a decisão
proferida pelo MM. Juiz de Direito Corregedor Permanente do Oficial de Registro de Imóveis,
Títulos e Documentos e Civil de Pessoa Jurídica da Comarca de Votuporanga, que indeferiu a

pretensão da apelante. Sub censura. São Paulo, 17 de junho de 2004. FÁTIMA VILAS BOAS CRUZ,
Juíza Auxiliar da Corregedoria CONCLUSÃO Em 18 de junho de 2004, faço estes autos conclusos
ao Desembargador JOSÉ MÁRIO ANTONIO CARDINALE, DD. Corregedor Geral da Justiça. Eu,
(Rosa Maria Maia) Escrevente, subscrevi. Proc. CG nº 382/2004 Aprovo o parecer da Mma. Juíza

Auxiliar da Corregedoria e por seus fundamentos, que adoto, nego provimento ao recurso.
Publique-se. São Paulo, 25/06/04. JOSÉ MÁRIO ANTONIO CARDINALE Corregedor Geral da

Justiça Legislação citada: DECRETO-LEI Nº 1.537, DE 13 DE ABRIL DE 1977 Isenta do pagamento

de custas e emolumentos a pratica de quaisquer atos, pelos Ofícios e Cartórios de Registro de
Imóveis, de Registro de Títulos e Documentos e de Notas, relativos às solicitações feitas pela
União. O PRESIDENTE DA REPÚBLICA , no uso da atribuição que lhe confere o § 1º do artigo 2º

89
do Ato Institucional nº 5, de 13 de dezembro de 1968, tendo em vista o artigo 182 da

Constituição e o disposto no Ato Complementar nº 102, de 1º de abril de 1977, DECRETA: Art

1º - É isenta a União do pagamento de custas e emolumentos aos Ofícios e Cartórios de Registro

de Imóveis, com relação às transcrições, inscrições, averbações e fornecimento de certidões

relativas a quaisquer imóveis de sua propriedade ou de seu interesse, ou que por ela venham a

ser adquiridos. Art 2º - É isenta a União, igualmente, do pagamento de custas e emolumentos

quanto às transcrições, averbações e fornecimento de certidões pelos Ofícios e Cartórios de

Registros de Títulos e Documentos, bem como quanto ao fornecimento de certidões de

escrituras pelos Cartórios de Notas. Art 3º - A isenção de que tratam os artigos anteriores
estende-se à prática dos mesmos atos, relativamente a imóveis vinculados ao Fundo Rotativo

Habitacional de Brasília (FRHB). Art 4º - Este Decreto-lei entra em vigor na data de sua
publicação, revogadas as disposições em contrário. Brasília, 13 de abril de 1977; 156º da

Independência e 89º da República. ERNESTO GEISEL Armando Falcão Mário Henrique Simonsen
Disponível no Site da ARPEN SP

http://www.arpensp.org.br/?pG=X19leGliZV9ub3RpY2lhcw==&in=MTUxMg==

90
 LEGISLAÇÃO COMPILADA

Conceito de Tributo e natureza jurídica

 Código Tributário Nacional: arts. 3º, 4º, 5º, 11, 10 e 9º, incisos I e III
 Lei nº 4320/1964: art. 9

Dação em pagamento

 Código Tributário Nacional: arts. 3º, 156

 Lei nº 13.259/2016: art. 4º
 Constituição Federal: art. 37, XXI

Capacidade

 Código Tributário Nacional: art. 126

Extrafiscalidade

 Constituição Federal: arts. 170, III, e 182, § 4º, II; art. 151, I; art. 146, III, c, e art. 174,
§ 2º; art. 146, III, d; art. 151, I

Espécies tributárias e as Teorias

 Constituição Federal: arts. 145, 147, 148, 149 e 149-A, 153, 154, 155, 156
 Código Tributário Nacional: arts. 5, 77, 78, 79,

Competência

 Súmula:
 Código Tributário Nacional: arts. 6º a 15

Impostos

 Constituição Federal: arts. 147, 153, 154, 155, 156

 Código Tributário Nacional: arts. 5º, 9º, II e IV, 16 a 76,

91
  Lei complementar nº 87/1996
 Lei complementar nº 63/1990

Taxas

 Súmula: súmula vinculante nº 41, súmula 670 do STF

 Constituição Federal: art. 145, II, art. 145, §2º
 Código Tributário Nacional: arts. 5º, 33, 38, 77 a 80

Contribuição de melhoria

 Constituição Federal: art. 145, III

 Código Tributário Nacional: arts. 81 e 82
 Decreto Lei nº 195/1967

Empréstimos Compulsórios

 Constituição Federal: art. 148

 Código Tributário Nacional: art. 15

Contribuições

 Constituição Federal: art. 149 e 149-A, 167, IV

 Código Tributário Nacional:

92
 JURISPRUDÊNCIA

Conceito de tributo

 Decisão do CARF sobre o tema

IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS - O lançamento requer
prova segura da ocorrência do fato gerador do tributo. Tratando-se de atividade plenamente vinculada
(Código Tributário Nacional, art. 3º e 142), cumpre à fiscalização realizar as inspeções necessárias à
obtenção dos elementos de convicção e certeza indispensáveis à constituição do crédito tributário.
Havendo dúvida sobre a exatidão dos elementos em que se baseou o lançamento, a exigência não
pode prosperar, por força do disposto no art. 112 do CTN. O imposto, por definição (CTN. art. 3º),
não pode ser usado como sanção.
Recurso provido. Número do Processo: 10305.002295/96-11. Contribuinte: ALBER CONSULTORIA LTDA.
Tipo do Recurso: RECURSO VOLUNTARIO. Data da Sessão: 13/04/1999. Relator(a): Maria Ilca Castro
Lemos Diniz. Nº Acórdão. 107-05597.

 Regra da anterioridade nonagesimal e lei de conversão da MP: EMENTA: TRIBUTÁRIO.

CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. § 6º DO ART. 195, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA:
APLICAÇÃO À CONTRIBUIÇÃO AO PIS. LEI DE CONVERSÃO DE MEDIDA PROVISÓRIA.
DISPOSITIVO SUSCITADO AUSENTE DO TEXTO DA MEDIDA PROVISÓRIA: CONTAGEM DA
ANTERIORIDADE NONAGESIMAL A PARTIR DA PUBLICAÇÃO DA LEI. 1. A contribuição ao
PIS sujeita-se à regra do § 6o do art. 195 da Constituição da República. 2. Aplicação da
anterioridade nonagesimal à majoração de alíquota feita na conversão de medida
provisória em lei. 3. Recurso extraordinário ao qual se nega provimento. (RE 568503,
Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 12/02/2014, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-050 DIVULG 13-03-2014 PUBLIC 14-
03-2014)

Tributação em face de atos ilícitos

 EMENTA Habeas corpus. Penal. Processual penal. Crime contra a ordem tributária. Artigo 1º, inciso
I, da Lei nº 8.137/90. Desclassificação para tipo previsto no art. 2º, inciso I, da indigitada lei.
Questão não analisada pelo Superior Tribunal de Justiça. Supressão de instância. Inadmissibilidade.

93
 Precedentes. Alegada atipicidade da conduta baseada na circunstância de que os valores
movimentados nas contas bancárias do paciente seriam provenientes de contravenção penal.
Artigo 58 do Decreto-Lei nº 6.259/44 - Jogo do Bicho. Possibilidade jurídica de tributação sobre
valores oriundos de prática ou atividade ilícita. Princípio do Direito Tributário do non olet.
Precedente. Ordem parcialmente conhecida e denegada. 1. A pretendida desclassificação do tipo
previsto no art. 1º, inciso I, para art. 2º, inciso I, da Lei nº 8.137/90 não foi analisada pelo Superior
Tribunal de Justiça. Com efeito sua análise neste ensejo configuraria, na linha de precedentes,
verdadeira supressão de instância, o que não se admite. 2. A jurisprudência da Corte, à luz do art.
118 do Código Tributário Nacional, assentou entendimento de ser possível a tributação de renda
obtida em razão de atividade ilícita, visto que a definição legal do fato gerador é interpretada
com abstração da validade jurídica do ato efetivamente praticado, bem como da natureza do seu
objeto ou dos seus efeitos. Princípio do non olet. Vide o HC nº 77.530/RS, Primeira Turma, Relator
o Ministro Sepúlveda Pertence, DJ de 18/9/98. 3. Ordem parcialmente conhecida e denegada. (HC
94240, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, julgado em 23/08/2011, DJe-196 DIVULG
11-10-2011 PUBLIC 13-10-2011 EMENT VOL-02606-01 PP-00026 RT v. 101, n. 917, 2012, p. 584-
597)

 EMENTA: Sonegação fiscal de lucro advindo de atividade criminosa: "non olet". Drogas: tráfico de
drogas, envolvendo sociedades comerciais organizadas, com lucros vultosos subtraídos à
contabilização regular das empresas e subtraídos à declaração de rendimentos: caracterização,
em tese, de crime de sonegação fiscal, a acarretar a competência da Justiça Federal e atrair pela
conexão, o tráfico de entorpecentes: irrelevância da origem ilícita, mesmo quando criminal, da
renda subtraída à tributação. A exoneração tributária dos resultados econômicos de fato criminoso
- antes de ser corolário do princípio da moralidade - constitui violação do princípio de isonomia
fiscal, de manifesta inspiração ética. (HC 77530, Relator(a): Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, Primeira
Turma, julgado em 25/08/1998, DJ 18-09-1998 PP-00007 EMENT VOL-01923-03 PP-00522)

Dação em pagamento

 EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUICIONALIDADE. OFENSA AO PRINCÍPIO DA LICITAÇÃO

(CF, ART. 37, XXI). I - Lei ordinária distrital - pagamento de débitos tributários por meio de dação
em pagamento. II - Hipótese de criação de nova causa de extinção do crédito tributário. III -
Ofensa ao princípio da licitação na aquisição de materiais pela administração pública. IV -
Confirmação do julgamento cautelar em que se declarou a inconstitucionalidade da lei ordinária
distrital 1.624/1997. (ADI 1917, Relator(a): Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Tribunal Pleno, julgado
em 26/04/2007, DJe-087 DIVULG 23-08-2007 PUBLIC 24-08-2007 DJ 24-08-2007 PP-00022 EMENT

94
 VOL-02286-01 PP-00059 RDDT n. 146, 2007, p. 234-235 LEXSTF v. 29, n. 345, 2007, p. 53-63 RT v.
96, n. 866, 2007, p. 106-111)

 EMENTA: Ação direta de inconstitucionalidade: medida cautelar: L. estadual (RS) 11.475, de 28 de

abril de 2000, que introduz alterações em leis estaduais (6.537/73 e 9.298/91) que regulam o
procedimento fiscal administrativo do Estado e a cobrança judicial de créditos inscritos em dívida
ativa da fazenda pública estadual, bem como prevê a dação em pagamento como modalidade
de extinção de crédito tributário. I - Extinção de crédito tributário criação de nova modalidade
(dação em pagamento) por lei estadual: possibilidade do Estado-membro estabelecer regras
específicas de quitação de seus próprios créditos tributários. Alteração do entendimento firmado
na ADInMC 1917-DF, 18.12.98, Marco Aurélio, DJ 19.09.2003: conseqüente ausência de
plausibilidade da alegação de ofensa ao art. 146, III, b, da Constituição Federal, que reserva à lei
complementar o estabelecimento de normas gerais reguladoras dos modos de extinção e
suspensão da exigibilidade de crédito tributário. II - Extinção do crédito tributário: moratória e
transação: implausibilidade da alegação de ofensa dos artigos 150, § 6º e 155, § 2º, XII, g, da CF,
por não se tratar de favores fiscais. III - Independência e Separação dos Poderes: processo
legislativo: iniciativa das leis: competência privativa do Chefe do Executivo. Plausibilidade da
alegação de inconstitucionalidade de expressões e dispositivos da lei estadual questionada, de
iniciativa parlamentar, que dispõem sobre criação, estruturação e atribuições de órgãos específicos
da Administração Pública, criação de cargos e funções públicos e estabelecimento de rotinas e
procedimentos administrativos, que são de iniciativa reservada ao Chefe do Poder Executivo (CF,
art. 61, § 1º, II, e), bem como dos que invadem competência privativa do Chefe do Executivo (CF,
art. 84, II). Conseqüente deferimento da suspensão cautelar da eficácia de expressões e
dispositivos da lei questionada. IV - Participação dos Municípios na arrecadação de tributos
estaduais. 1. IPVA - Interpretação conforme, sem redução de texto, para suspensão da eficácia da
aplicação do § 3º do art. 114, introduzido na L. 6.537/73 pela L. 11.475/2000, com relação ao
IPVA, tendo em vista que, ao dispor que "na data da efetivação do respectivo registro no órgão
competente deverá ser creditado, à conta dos municípios, 25% do montante do crédito tributário
extinto", interfere no sistema constitucional de repartição do produto da arrecadação do IPVA
(50%). 2. Deferimento da suspensão cautelar do § 3º do art. 4º da L. 11.475/2000 ("Os títulos
recebidos referentes às parcelas pertencentes aos municípios, previstas no inciso IV do art. 158
da Constituição Federal, serão convertidos em moeda, corrente nacional e repassados a esses,
pela Secretaria da Fazenda, no dia do resgate dos certificados"), pois a norma deixa ao Estado a
possibilidade de somente repassar aos Municípios os 25% do ICMS só quando do vencimento
final do título, que eventualmente pode ter sido negociado. V - Precatório e cessão de crédito
tributário: plausibilidade da alegação de ofensa ao art. 100, da CF, pelos arts. 5º e seu parágrafo
único e 6º, ambos da lei impugnada, que concedem permissão para pessoas físicas cederem a

95
 pessoas jurídicas créditos contra o Estado decorrentes de sentença judicial, bem como admitem
a utilização destes precatórios na compensação dos tributos: deferimento da suspensão cautelar
dos mencionados preceitos legais. VI - Licitação (CF, art. 37, XXI) - não ofende o dispositivo
constitucional o art. 129 da L. 6.537/73 c/ a red. L. 11.475/00 - que autoriza a alienação dos bens
objetos de dação por valor nunca inferior ao que foi recebido e prevê a aquisição de tais bens
por município, mediante o pagamento em prestações a serem descontadas das quotas de
participação do ICMS. VII - Demais dispositivos cuja suspensão cautelar foi indeferida. (ADI 2405
MC, Relator(a): Min. CARLOS BRITTO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. SEPÚLVEDA PERTENCE,
Tribunal Pleno, julgado em 06/11/2002, DJ 17-02-2006 PP-00054 EMENT VOL-02221-01 PP-00071
LEXSTF v. 28, n. 327, 2006, p. 14-56)

Taxa

Súmula Vinculante 19 - A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de

coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não
viola o artigo 145, II, da Constituição Federal. (Data de Aprovação: Sessão Plenária de
29/10/2009)

Súmula Vinculante 29 - É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de um ou mais

elementos da base de cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja integral
identidade entre uma base e outra. (Data de Aprovação: Sessão Plenária de 03/02/2010)

Súmula Vinculante 41 - O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante
taxa. (Data de Aprovação: Sessão Plenária de 11/03/2015)

Súmula 665 - É constitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários
instituída pela Lei 7.940/1989.

Súmula 545 - Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas,
diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia
autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu.

96
Súmula 595 - É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem cuja
base de cálculo seja idêntica à do imposto territorial rural.

 Taxa de polícia em razão da fiscalização de ambientes perigosos: Os Estados possuem

competência para dispor sobre instituição de taxas de polícia cobradas em função de
atividades tais como: fiscalização e vistoria em estabelecimentos comerciais abertos ao
público (casas noturnas, restaurantes, cinemas, shows); expedição de alvarás para o
funcionamento de estabelecimentos de que fabriquem, transportem ou comercializem
armas de fogo, munição, explosivos, inflamáveis ou produtos químicos; expedição de
atestados de idoneidade para porte de arma de fogo, tráfego de explosivos, trânsito de
armas em hipóteses determinadas; e atividades diversas com impacto na ordem social,
no intuito de verificar o atendimento de condições de segurança e emitir as
correspondentes autorizações essenciais ao funcionamento de tais estabelecimentos. [ADI
3.770, rel. min. Alexandre de Moraes, j. 13-9-2019, P, DJE de 26-9-2019.]

 Valor da taxa deve estar relacionado com o custo do serviço que as motiva: EMENTA
Recurso Extraordinário. Taxa de Licença para Localização, Funcionamento e Instalação
(TLIF). Base de cálculo. Número de empregados. Dado insuficiente para aferir o efetivo
Poder de Polícia. Artigo 6º da Lei nº 9.670/83. Inconstitucionalidade. Jurisprudência
pacífica da Corte. 1. A taxa é um tributo contraprestacional (vinculado) usado na
remuneração de uma atividade específica, seja serviço ou exercício do poder de polícia e,
por isso, não se atém a signos presuntivos de riqueza. As taxas comprometem-se tão
somente com o custo do serviço específico e divisível que as motiva, ou com a atividade
de polícia desenvolvida. 2. A base de cálculo proposta no art. 6º da Lei nº 9.670/83
atinente à taxa de polícia se desvincula do maior ou menor trabalho ou atividade que o
Poder Público se vê obrigado a desempenhar em decorrência da força econômica do
contribuinte. O que se leva em conta, pois, não é a efetiva atividade do Poder Público,
mas, simplesmente, um dado objetivo, meramente estimativo ou presuntivo de um ônus
à Administração Pública. 3. No tocante à base de cálculo questionada nos autos, é de se
notar que, no RE 88.327/SP, Rel. Min. Décio Miranda (DJ 28/9/79), o Tribunal Pleno já
havia assentado a ilegitimidade de taxas cobradas em razão do número de empregados.
Essa jurisprudência vem sendo mantida de forma mansa e pacífica. 4. Recurso
extraordinário não provido. (RE 554951, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma,

97
 julgado em 15/10/2013, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-227 DIVULG 18-11-2013 PUBLIC 19-
11-2013)

 Taxa para a segurança pública: A segurança pública, presentes a prevenção e o combate

a incêndios, faz-se, no campo da atividade precípua, pela unidade da Federação, e, porque
serviço essencial, tem como viabilizá-la a arrecadação de impostos, não cabendo ao
Município a criação de taxa para tal fim. [RE 643.247, voto do rel. min. Marco Aurélio, j.
1º-8-2017, P, DJE de 19-12-2017, Tema 16.]

 Natureza jurídica do pedágio: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. PEDÁGIO. NATUREZA

JURÍDICA DE PREÇO PÚBLICO. DECRETO 34.417/92, DO ESTADO DO RIO GRANDE DO
SUL. CONSTITUCIONALIDADE. 1. O pedágio cobrado pela efetiva utilização de rodovias
conservadas pelo Poder Público, cuja cobrança está autorizada pelo inciso V, parte final,
do art. 150 da Constituição de 1988, não tem natureza jurídica de taxa, mas sim de preço
público, não estando a sua instituição, consequentemente, sujeita ao princípio da
legalidade estrita. 2. Ação direta de inconstitucionalidade julgada improcedente. (ADI 800,
Relator(a): Min. TEORI ZAVASCKI, Tribunal Pleno, julgado em 11/06/2014, ACÓRDÃO
ELETRÔNICO DJe-125 DIVULG 27-06-2014 PUBLIC 01-07-2014)

 Taxa de limpeza pública: DIREITO TRIBUTÁRIO. TAXA DE LIMPEZA PÚBLICA.

LOGRADOUROS PÚBLICOS. INCONSTITUCIONALIDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO
INTERPOSTO SOB A ÉGIDE DO CPC/1973. CONSONÂNCIA DA DECISÃO RECORRIDA COM
A JURISPRUDÊNCIA CRISTALIZADA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO
EXTRAORDINÁRIO QUE NÃO MERECE TRÂNSITO. AGRAVO MANEJADO SOB A VIGÊNCIA
DO CPC/1973. 1. O entendimento da Corte de origem, nos moldes do assinalado na
decisão agravada, não diverge da jurisprudência firmada no Supremo Tribunal Federal.
Esta Suprema Corte, ao julgamento do RE 576.321-QO, Rel. Min. Ricardo Lewandowski,
Plenário, DJE de 13.02.2009, firmou entendimento pela inconstitucionalidade da
cobrança de taxa diante da prestação de serviços de conservação e limpeza de
logradouros e bens públicos. 2. As razões do agravo não se mostram aptas a infirmar
os fundamentos que lastrearam a decisão agravada. 3. Agravo regimental conhecido e
não provido. (AI 815049 AgR, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Primeira Turma, julgado em
26/05/2017, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-119 DIVULG 06-06-2017 PUBLIC 07-06-2017)

98
  Natureza jurídica das taxas judiciárias: As custas, a taxa judiciária e os emolumentos
constituem espécie tributária, são taxas, segundo a jurisprudência iterativa do STF. (...)
Impossibilidade da destinação do produto da arrecadação, ou de parte deste, a
instituições privadas, entidades de classe e Caixa de Assistência dos Advogados. Permiti-
lo importaria ofensa ao princípio da igualdade. Precedentes do STF.
[ADI 1.145, rel. min. Carlos Velloso, j. 3-10-2002, P, DJ de 8-11-2002.]

Vide MS 28.141, rel. min. Ricardo Lewandowski, j. 10-2-2011, P, DJE de 1º-7-2011

Vide RE 233.843, rel. min. Joaquim Barbosa, j. 1º-12-2009, 2ª T, DJE de 18-12-2009

 AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. CUSTAS JUDICIAIS E EMOLUMENTOS

EXTRAJUDICIAIS. NATUREZA TRIBUTÁRIA DE TAXA. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO DE LIMITE
MÁXIMO DA BASE DE CÁLCULO. INCONSTITUCIONALIDADE. DESTINAÇÃO PARCIAL DO
PRODUTO DA ARRECADAÇÃO DESSES VALORES A INSTITUIÇÕES PRIVADAS.
IMPOSSIBILIDADE. DESCARACTERIZAÇÃO DA FUNÇÃO CONSTITUCIONAL DA TAXA. 1. O
Supremo Tribunal Federal firmou entendimento no sentido de que a utilização do valor
da causa como critério para o cálculo do tributo não é justificativa para a
inconstitucionalidade, desde que sejam estipulados limites mínimo e máximo, além de
uma alíquota razoável. A fixação de custas judiciais sem limite máximo ofende o princípio
da inafastabilidade da jurisdição (CRFB, art. 5º, XXXV). Precedentes. 2. A vinculação das
taxas judiciárias e dos emolumentos a entidades privadas ou mesmo a serviços públicos
diversos daqueles a que tais recursos se destinam subverte a finalidade institucional do
tributo. Precedentes. 3. Compete exclusivamente ao STF estabelecer o valor das custas de
interposição do recurso extraordinário. Precedentes. 4. Ação direta de
inconstitucionalidade julgada parcialmente procedente. (ADI 2211, Relator(a): Min.
GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 20/09/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-
216 DIVULG 03-10-2019 PUBLIC 04-10-2019)

 Base de cálculo da taxa de fiscalização de localização, instalação e funcionamento:

Ementa: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.
TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS 282 E
356 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. INADMISSIBILIDADE DO PREQUESTIONAMENTO
99
 IMPLÍCITO. TAXA DE FISCALIZAÇÃO DE LOCALIZAÇÃO. BASE DE CÁLCULO. NÚMERO DE
FUNCIONÁRIOS. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO REGIMENTAL A QUE SE NEGA
PROVIMENTO. I – É inviável o recurso extraordinário cuja questão constitucional nele
arguida não tiver sido prequestionada. Incidência das Súmulas 282 e 356/STF. II- O
acórdão impugnado está em harmonia com a jurisprudência desta Corte firmada no
sentido da ilegitimidade da utilização do número de empregados como base de
cálculo para a cobrança das taxas de fiscalização de localização, instalação e
funcionamento instituídas pelos municípios. III – Agravo regimental a que se nega
provimento. (ARE 991701 AgR, Relator(a): Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Segunda
Turma, julgado em 30/11/2018, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-262 DIVULG 05-12-2018
PUBLIC 06-12-2018)

 Cobrança por emissão de guia de recolhimento: EMENTA TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO

GERAL. RATIFICAÇÃO DA JURISPRUDÊNCIA. TAXA DE EXPEDIENTE. FATO GERADOR.
EMISSÃO DE GUIA PARA PAGAMENTO DE TRIBUTO. AUSÊNCIA DOS CRITÉRIOS EXIGIDOS
PELO ART. 145, II, CF/88. INCONSTITUCIONALIDADE. 1. A emissão de guia de
recolhimento de tributos é de interesse exclusivo da Administração, sendo mero
instrumento de arrecadação, não envolvendo a prestação de um serviço público ao
contribuinte. 2. Possui repercussão geral a questão constitucional suscitada no apelo
extremo. Ratifica-se, no caso, a jurisprudência da Corte consolidada no sentido de ser
inconstitucional a instituição e a cobrança de taxas por emissão ou remessa de
carnês/guias de recolhimento de tributos. Precedente do Plenário da Corte: Rp nº 903,
Rel. Min. Thompson Flores, DJ de 28/6/74. 3. Recurso extraordinário do qual se conhece,
mas ao qual, no mérito, se nega provimento. (RE 789218 RG, Relator(a): Min. DIAS
TOFFOLI, julgado em 17/04/2014, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL -
MÉRITO DJe-148 DIVULG 31-07-2014 PUBLIC 01-08-2014)15

Taxas - Repercussão geral reconhecida com mérito julgado

 A segurança pública, presentes a prevenção e o combate a incêndios, faz-se, no campo
da atividade precípua, pela unidade da Federação e, porque serviço essencial, tem como
viabilizá-la a arrecadação de impostos, não cabendo ao Município a criação de taxa para
tal fim.

15
Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=TP&docID=6316090
100
 [RE 643.247, voto do rel. min. Marco Aurélio, j. 1º-8-2017, P, DJE de 19-12-2017, Tema
16.]

 A despesa com porte de remessa e retorno não se enquadra no conceito de taxa judiciária,
uma vez que as custas dos serviços forenses se dividem em taxa judiciária e custas em
sentido estrito. Precedente: AI 309.883 ED, rel. min. Moreira Alves, Primeira Turma, DJ de
14-6-2002. O porte de remessa e retorno é típica despesa de um serviço postal, prestado
por empresa pública monopolística e, assim, remunerado mediante tarifas ou preço
público. Precedente: AI 351.360 QO, rel. min. Sepúlveda Pertence, Primeira Turma, DJ de
7-6-2002. O art. 511 do CPC dispensa o recolhimento dessa despesa processual por parte
do INSS, pois se trata de norma válida editada pela União, a quem compete dispor sobre
as receitas públicas oriundas da prestação do serviço público postal.
[RE 594.116, rel. min. Edson Fachin, j. 3-12-2015, P, DJE de 5-4-2016, Tema 135.]

 Taxa de expediente. (...) Inconstitucionalidade. A emissão de guia de recolhimento de

tributos é de interesse exclusivo da administração, sendo mero instrumento de
arrecadação, não envolvendo a prestação de um serviço público ao contribuinte. Possui
repercussão geral a questão constitucional suscitada no apelo extremo. Ratifica-se, no
caso, a jurisprudência da Corte consolidada no sentido de ser inconstitucional a instituição
e a cobrança de taxas por emissão ou remessa de carnês/guias de recolhimento de
tributos.
[RE 789.218 RG, rel. min. Dias Toffoli, j. 17-4-2014, P, DJE de 1º-8-2014, Tema 721.]

 O texto constitucional diferencia as taxas decorrentes do exercício do poder de polícia

daquelas de utilização de serviços específicos e divisíveis, facultando apenas a estas a
prestação potencial do serviço público. A regularidade do exercício do poder de polícia
é imprescindível para a cobrança da taxa de localização e fiscalização. À luz da
jurisprudência deste STF, a existência do órgão administrativo não é condição para o
reconhecimento da constitucionalidade da cobrança da taxa de localização e fiscalização,
mas constitui um dos elementos admitidos para se inferir o efetivo exercício do poder de
polícia, exigido constitucionalmente. (...) É constitucional taxa de renovação de
funcionamento e localização municipal, desde que efetivo o exercício do poder de polícia,

101
 demonstrado pela existência de órgão e estrutura competentes para o respectivo
exercício, tal como verificado na espécie quanto ao Município de Porto Velho/RO (...).
[RE 588.322, rel. min. Gilmar Mendes, j. 16-6-2010, P, DJE de 3-9-2010, Tema 217.]

 (...) a Corte entende como específicos e divisíveis os serviços públicos de coleta, remoção
e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, desde que essas
atividades sejam completamente dissociadas de outros serviços públicos de limpeza
realizados em benefício da população em geral (uti universi) e de forma indivisível, tais
como os de conservação e limpeza de logradouros e bens públicos (praças, calçadas, vias,
ruas, bueiros). Decorre daí que as taxas cobradas em razão exclusivamente dos serviços
públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes
de imóveis são constitucionais, ao passo que é inconstitucional a cobrança de valores
tidos como taxa em razão de serviços de conservação e limpeza de logradouros e bens
públicos.
[RE 576.321 QO-RG, voto do rel. min. Ricardo Lewandowski, j. 4-12-2008, P, DJE de 13-2-
2009, Tema 146.]

 Princípio da legalidade tributária e lei que delega a fixação do valor da taxa para ato
infralegal, desde que respeitados os parâmetros máximos: EMENTA Recurso
extraordinário. Repercussão geral. Tributário. Princípio da legalidade. Taxa cobrada em
razão do exercício do poder de polícia. Anotação de Responsabilidade Técnica (ART). Lei
nº 6.994/82. Aspecto quantitativo. Delegação a ato normativo infralegal da atribuição de
fixar o valor do tributo em proporção razoável com os custos da atuação estatal. Teto
prescrito em lei. Diálogo com o regulamento em termos de subordinação, de
desenvolvimento e de complementariedade. Constitucionalidade. 1. Na jurisprudência
atual da Corte, o princípio da reserva de lei não é absoluto. Caminha-se para uma
legalidade suficiente, sendo que sua maior ou menor abertura depende da natureza e da
estrutura do tributo a que se aplica. No tocante às taxas cobradas em razão do exercício
do poder de polícia, por força da ausência de exauriente e minuciosa definição legal dos
serviços compreendidos, admite-se o especial diálogo da lei com os regulamentos na
fixação do aspecto quantitativo da regra matriz de incidência. A lei autorizadora, em todo
caso, deve ser legitimamente justificada e o diálogo com o regulamento deve-se dar em
termos de subordinação, desenvolvimento e complementariedade.. 2. No RE nº

102
 343.446/SC, alguns critérios foram firmados para aferir a constitucionalidade da norma
regulamentar.“a) a delegação pode ser retirada daquele que a recebeu, a qualquer
momento, por decisão do Congresso; b) o Congresso fixa standards ou padrões que
limitam a ação do delegado; c) razoabilidade da delegação”. 3. A razão autorizadora da
delegação dessa atribuição anexa à competência tributária está justamente na maior
capacidade de a Administração Pública, por estar estreitamente ligada à atividade estatal
direcionada a contribuinte, conhecer da realidade e dela extrair elementos para
complementar o aspecto quantitativo da taxa, visando encontrar, com maior grau de
proximidade (quando comparado com o legislador), a razoável equivalência do valor da
exação com os custos que ela pretende ressarcir. 4. A taxa devida pela anotação de
responsabilidade técnica, na forma do art. 2º, parágrafo único, da Lei nº 6.994/82, insere-
se nesse contexto. Os elementos essenciais da exação podem ser encontrados nas leis de
regência (Lei nº 6.496/77 e Lei nº 6.994/82). Foi no tocante ao aspecto quantitativo que
se prescreveu o teto sob o qual o regulamento do CONFEA poderá transitar para se fixar
o valor da taxa, visando otimizar a justiça comutativa. 5. As diversas resoluções editadas
pelo CONFEA, sob a vigência da Lei nº 6.994/82, parecem estar condizentes com a
otimização da justiça comutativa. Em geral, esses atos normativos, utilizando-se da
tributação fixa, assentam um valor fixo de taxa relativa à ART para cada classe do valor
de contrato – valor empregado como um critério de incidência da exação, como elemento
sintomático do maior ou do menor exercício do poder de polícia, e não como base de
cálculo. 6. Não cabe ao CONFEA realizar a atualização monetária do teto de 5 MVR em
questão em patamares superiores aos permitidos em lei, ainda que se constate que os
custos a serem financiados pela taxa relativa à ART ultrapassam tal limite, sob pena de
ofensa ao art. 150, I, da CF/88. 7. Em suma, o art. 2º, parágrafo único, da Lei nº 6.994/82
estabeleceu diálogo com o regulamento em termos de subordinação (ao prescrever o
teto legal da taxa referente à ART), de desenvolvimento (da justiça comutativa) e de
complementariedade (ao deixar um valoroso espaço para o regulamento complementar
o aspecto quantitativo da regra matriz da taxa cobrada em razão do exercício do poder
de polícia). O Poder Legislativo não está abdicando de sua competência de legislar sobre
a matéria tributária. A qualquer momento, pode o Parlamento deliberar de maneira
diversa, firmando novos critérios políticos ou outros paradigmas a serem observados pelo
regulamento. 8. Negado provimento ao recurso extraordinário.
(RE 838284, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 19/10/2016, PROCESSO
ELETRÔNICO DJe-215 DIVULG 21-09-2017 PUBLIC 22-09-2017)

103
Contribuição de melhoria

 Produção de prova pela Administração Pública e o fato gerador - PROCESSUAL CIVIL E

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. RECURSO ESPECIAL QUE TRAZ DISCUSSÃO
NÃO TRATADA NO ACÓRDÃO, BEM COMO SUSTENTA VIOLAÇÃO A DISPOSITIVOS
LEGAIS QUE, APÓS, AFIRMA REVOGADOS. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO E
DEFICIÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULAS 282/STF E 284/STF. CONTRIBUIÇÃO DE
MELHORIA. VALORIZAÇÃO DO IMÓVEL. NÃO COMPROVAÇÃO. NECESSIDADE DE
ANÁLISE DE PROVA. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ. 1. Hipótese em que que o Tribunal
de origem não se manifestou sobre a alegação de revogação dos artigos 81 do CTN e 1º
do Decreto-Lei 195/1967 em face da Emenda Constitucional 23/1983 ou, ainda, de
ausência de previsão de limitação da base de cálculo da contribuição de melhoria no
artigo 145, inciso III, da CF/1988. Aliás, nem sequer foram opostos Embargos de
Declaração para suprir eventuais omissões. Portanto, à falta do necessário
prequestionamento, incide a Súmulas 282 e 284/STF. 2. Ainda que afastasse tais óbices,
ressalto ser cediço que o fato gerador do tributo em análise é a valorização imobiliária
decorrente da obra pública, a qual deve ser comprovada, não se podendo falar nem
mesmo em presunção. 3. Assim, não existindo prova da efetiva valorização imobiliária
decorrente de obra pública, e levando-se em conta que a valorização não pode ser
presumida, não cabe a cobrança da Contribuição de Melhoria. Incidência da Súmula 7/STJ.
4. Recurso Especial não conhecido.
(REsp 1698570/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em
21/11/2017, DJe 19/12/2017)

104
MAPA MENTAL

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 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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JusPodvm, 2017.
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BORBA, Bruna Estima. Imposto de renda das pessoas físicas. Belo Horizonte: Editora
D’Plácido, 2017.
CASTRO, Eduardo Moreira Lima Rodrigues de. Teoria Geral do Tributo. In CASTRO, Eduardo M.
L. Rodrigues de; LUSTOZA, Helton Kramer; GOUVÊA, Marcus de Freitas. Tributos em espécie.
Salvador: Editora JusPodvm, 2019. Cap. 2.
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<https://www.buscadordizerodireito.com.br/jurisprudencia/detalhes/2fd5d41ec6cfab47e32164d
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para ato infralegal, desde que respeitados os parâmetros máximos. Buscador Dizer o
Direito, Manaus. Disponível em:
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____________. Regra da anterioridade nonagesimal e lei de conversão da MP. Buscador Dizer
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_____________. Valor da taxa deve estar relacionado com o custo do serviço que as motiva.
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MINARDI, Josiani. Manual de Direito Tributário. 5ª ed. rev., atual. e ampl. Salvador: Editora
JusPodvm, 2018.
PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário. 6ª ed. Porto Alegre: Livraria do advogado
editora, 2014.
PRIEBE, Victor Saldanha. Capacidade contributiva e progressividade comoprincípios tributários
que facilitam a implementação dajustiça fiscal. RTRIB. V.131 Nov – Dez, 2016. Disponível em:
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Código Tributário Nacional e às Leis Complementares 87/1996 e 116/2003. 6ª ed. rev., atual. e
ampl. São Paulo: Atlas, 2017.

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