DIREITO FISCAL

4.ª Aula
TAXAS (P. 17-20) 1

Impostos x Taxas. Já estudamos que o imposto é um tributo unilateral. E qual a

distinção entre os impostos e as taxas, que são tributos bilaterais, por exemplo?

Ora, tanto as taxas como os impostos estão dentro do conceito de tributos e nem
sempre são de fácil distinção.

É o que se observa da leitura da Lei Geral Tributária:

Art. 3.º, n.º 2, da LGT: “Os tributos compreendem os impostos, incluindo os

aduaneiros e especiais, e outras espécies tributárias criadas por lei,
designadamente as taxas e demais contribuições financeiras a favor de entidades
públicas”.

E qual é a diferença essencial?

A diferença essencial entre o imposto e a taxa é que a taxa corresponde ao

pagamento de uma contraprestação. Melhor explicando: na taxa existe um nexo
causal entre o seu pagamento e uma atividade do credor da receita (que pode ser
o Estado ou outro ente público). Existe uma relação bilateral ou sinalagma.

Por sua vez, os impostos, como vimos, correspondem a prestações unilaterais, e

pode dizer-se que o imposto se distingue da taxa, porque aquele é unilateral e
esta bilateral.

Com efeito, ao contrário do imposto, que não confere a quem o paga o direito a
nenhuma contrapartida direta e imediata, que esteja ligada a esse pagamento,
a taxa é sempre a contrapartida individualizada de algo que se recebe em

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Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Curso de Direito Tributário, 2.ª ed., Coimbra: Coimbra
Editora, 2012.

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 troca, seja um serviço concretamente prestado, seja a utilização de um bem do
domínio público, seja a remoção do limite legal ao exercício de determinada
atividade.

Na taxa existe uma relação de correspetividade, um nexo sinalagmático, entre o

seu pagamento e uma prestação correspondente da entidade que a cobra.
Este tributo comunga da maior parte das caraterísticas do imposto: é, por isso,
também uma prestação coativa e pecuniária.

Ao pagarmos os nossos impostos, não podemos afirmar que «em troca»

recebemos uma específica prestação do Estado: uma escola para o nosso bairro
ou uma nova esquadra de polícia; essas receitas integram o Orçamento do Estado
e irão satisfazer, indiscriminadamente, as despesas que o Estado venha a fazer
no respetivo exercício orçamental.

Já quando pagamos uma taxa é possível determinar o que, especifica e

individualmente, a entidade pública faz a nosso favor, ou por nossa causa:
emolumentos notariais por celebrar uma escritura pública; taxa de justiça por
propormos uma ação em tribunal; taxa por requerermos a emissão do passaporte
ou o bilhete de identidade, autorização/licença para desenvolver uma atividade
económica.

Por isso, em termos financeiros, diz-se que o imposto é o modo de financiamento

dos serviços indivisíveis (que satisfazem necessidades não individualizáveis) e
a taxa serve para financiar serviços divisíveis (os que proporcionam vantagens
individualizáveis).

Globalmente podem classificar-se as taxas em várias espécies consoante o tipo

de prestação que o ente público que recebe o valor da taxa efetua em
«retribuição» do valor da taxa que o interessado paga.

E o que a Lei Geral Tributária dispõe acerca da taxa?

Vejamos o que o art. 4.º da LGT (Lei Geral Tributária) discorre sobre a taxa:

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Art. 4.º da LGT: “2 - As taxas assentam na prestação concreta de um serviço
público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um
obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares.”

i) prestação concreta de um serviço público - cobrada pela prestação de um

serviço ou atividade pública geralmente designada por taxas administrativas,
inclui vários tipos de encargos, como, por exemplo, aqueles que são cobrados
pelos atos de registo (predial, civil, comercial, de automóveis) ou notariado
(escrituras, autenticação de documentos, etc.), ou pelos serviços do Registo
Nacional de Pessoas Coletivas para obtenção do cartão de pessoa coletiva e do
registo do nome ou firma, as taxas devidas por serviços consulares, escolares
(propinas), aeroportuários (taxa de aeroporto), etc.

Nas taxas administrativas incluem-se também as respeitantes à administração da

justiça que são as chamadas taxas de justiça/custas judicias. (por exemplo,
também a Portaria n.º 15/2020 de 23/1, que fixa os valores das taxas devidas no
âmbito dos procedimentos administrativos relativos às atividades de produção e
comercialização de eletricidade).

ii) utilização de um bem do domínio público - implicam, antes de mais, que se

defina domínio público e que se tenha em mente a distinção entre uso comum e
uso privativo do domínio público.

O uso comum do domínio público é o que todos nós fazemos quando andamos
pela rua, passeamos nas praias, visitamos monumentos, etc., pois estamos a usar
os bens que pertencem ao domínio público. Este uso é, geralmente, gratuito (ou
seja, não se paga qualquer taxa).

Pode, porém, excecionalmente, ser oneroso, como, por exemplo, quando se

pagam portagens por circulação em autoestradas, se paga para visitar museus ou
palácios nacionais, se paga para estacionar em parques, etc.

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Nestes casos verifica-se o pagamento de uma taxa pelo uso comum (que todos
podemos fazer, se quisermos) do bem do domínio público.

O DL n.º 280/2007, de 07 de Agosto, «Regime Jurídico do Património

Imobiliário Público» no seu artigo 25.º dispõe, a propósito do uso comum
por particulares, que «1 - Os bens do domínio público podem ser fruídos
por todos mediante condições de acesso e de uso não arbitrárias ou
discriminatórias, salvo quando da sua natureza resulte o contrário. 2 - O
uso comum ordinário dos imóveis do domínio público é gratuito, salvo
disposição em contrário nos casos em que o aproveitamento seja divisível
e proporcione vantagem especial».

E o artigo 26.º dispõe que: «1 - O uso comum extraordinário dos imóveis

do domínio público pode estar sujeito a autorização e ao pagamento de
taxas. 2 - A autorização referida no número anterior deve,
designadamente, assegurar a compatibilidade e a hierarquia dos
múltiplos usos possíveis, a satisfação da necessidade de conservação do
bem e a prevenção da produção ou ampliação de perigos decorrentes de
um seu mais intenso aproveitamento».

Já o uso privativo, que significa a possibilidade de utilização, em regime de

exclusividade, e para proveito próprio, do bem público, implica sempre o
pagamento de taxas: por exemplo pela ocupação da via pública para instalação
de uma bomba de gasolina, para a instalação de carris para elétricos ou de cabos
para TV cabo, pela exploração de minas (nos casos referidos, pelo tipo de
ocupação ou utilização que se verifica o pagamento da taxa é devido, em regra,
por empresas concessionárias dos serviços em causa).

A propósito do uso privativo por particulares dispõe aquele diploma, no

artigo 28.º, que: «através de ato ou contrato administrativos podem ser
conferidos a particulares, durante um período determinado de tempo,
poderes exclusivos de fruição de bens do domínio público, mediante o
pagamento de taxas». [A Taxa Municipal de Ocupação do Subsolo
(TMOS), com um longo historial e aplicação quase generalizada entre

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 nós, é devida como contrapartida da utilização privativa ou
individualizada deste bem do domínio público ou privado das autarquias
locais, sendo o respetivo montante fixado por estas últimas, em
regulamento próprio, observando-se as regras e princípios constantes do
Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (Lei n.º 53-E/2006, de 29
de Dezembro); É também o caso da Taxa Municipal de Direitos de
Passagem (TMDP), que, de acordo com a Lei das Comunicações
Eletrónicas (Lei n.º 5/2004, de 10 de Fevereiro) é devida em
contrapartida dos direitos e encargos relativos à implantação, passagem
e atravessamento dos sistemas, equipamentos e demais recursos das
empresas que oferecem redes e serviços de comunicações eletrónicas
acessíveis ao público, em local fixo, dos domínios público e privado
municipal].

Note-se que o facto de as taxas assentarem na prestação de serviços públicos ou

na utilização de bens públicos não implica que tal prestação ou utilização tenha
de ser presente, ou imediata: na verdade pode ser deferida: por exemplo, as
propinas são pagas no início do ano letivo (hoje sabemos que são pagas em
prestações mensais); as portagens são pagas à entrada das autoestrada (ou, nas
SCUT, à medida que se vão percorrendo determinados troços).

Outro aspeto interessante de desenvolver é o que decorre de, muitas vezes, os

titulares das receitas obtidas com as taxas não terem capacidade de as cobrar e
«apoiarem-se» noutras entidades, que as integram nos preços dos seus serviços.

Assim se passa quanto às taxas municipais de saneamento e recolha de resíduos

sólidos que são arrecadados pelas empresas de distribuição da água, com a já
referida Taxa Municipal de Ocupação do Subsolo que é cobrada pela empresa
de fornecimento de gás, com a Taxa Municipal de Direitos de Passagem que é
cobrada pela empresa de comunicações e ainda com a contribuição audiovisual
que é cobrada pela empresa de fornecimento da eletricidade.

Uma nota ainda para alertar para que também no domínio das taxas existe
«extrafiscalidade» ou seja, também o lançamento de taxas pode ter uma

5
«funcionalização» a um objetivo que não seja o da reciprocidade do serviço ou
utilização do bem público: veja-se as «taxas moderadoras» na saúde, que têm o
objetivo de dissuadir o recurso aos serviços de saúde centrados nos hospitais, ou
as taxas sobre a entrada de automóveis nas cidades (em algumas cidades da
Europa), para dissuadirem o uso desse tipo de transporte em meio citadino.

Também aqui, à semelhança do que se passa nos impostos, há que verificar se

os agravamentos ou desagravamentos são necessários, adequados e
proporcionados à concretização dos objetivos extrafiscais em causa, sob pena de
se violar o princípio da igualdade.

iii) remoção de um obstáculo jurídico - em rigor a licença é o ato

administrativo autorizativo da prática de um ato ou do exercício de uma
atividade que é normalmente proibida, (ou seja, que só é legalmente possível
depois de a entidade pública conceder a licença para tal) mas normalmente a
expressão é usada para designar a quantia que se paga como taxa para obtenção
dessa licença.

São exemplos a licença de uso e porte de arma, o visto para permanecer no país
ou a licença de pesca, ou licença de detenção de cães perigosos (Decreto-Lei n.º
315/2009, de 29 de Outubro, no uso da autorização legislativa concedida pela
Lei n.º 82/2009, de 21 de Agosto, e nos termos das alíneas a) e b) do n.º 1 do
artigo 198.º da Constituição).

Há casos, porém, em que o obstáculo jurídico levantado não tem qualquer

justificação que não seja permitir ao ente público, pela licença, arrecadar
receitas: estas designam-se por licenças fiscais.

São os casos de certas taxas cobradas pelas autarquias como a licença pela
afixação de painéis publicitários em veículos de transporte coletivo particulares
(caso do Município de Guimarães) e a taxa exigida pelo pela licença de afixação
de anúncios luminosos em prédios (caso do Município de Lisboa).

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Estes dois últimos casos foram objeto de dois Acórdãos do Tribunal
Constitucional (Acs. 558/98 e 63/99 respetivamente) que julgou tais tributos
organicamente inconstitucionais tendo entendido que se estava perante
verdadeiros impostos, pelo que só a Assembleia da República os poderia criar
ou autorizar.

Nestes casos, foi entendido que se tratava de impostos (apesar de aparecerem

designados por taxas) porque não se encontrou nelas qualquer contraprestação a
conceder pelo ente público, pelo que não poderiam ser taxas; só seriam taxas se
a atividade que se autorizava pressupusesse a utilização de bens públicos ou
semi-públicos (e não a utilização de bens particulares, como era o caso).

Ainda recentemente o STA, seguindo os passos do TC, voltou a condenar a CM

de Lisboa, admitindo a impugnação da cobrança de uma taxa de publicidade,
baseando a ilegalidade desta cobrança no facto de se tratar de um imposto, pois
não existia qualquer contrapartida.
(http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/ac166f32e3c
0c1f98025771a0032a472?OpenDocument&ExpandSection=1).

O argumento da CM de Lisboa, que mantém a mesma posição há cerca de 15

anos, é a de que o tributo tem «a natureza de uma taxa, constituindo a retribuição
da emissão da licença e da utilização privativa do espaço público», bem como
dos serviços de «conservação dos espaços público» no qual circulam as pessoas
que são as destinatárias da publicidade…. Sem o que a publicidade não faria
sentido…

Veja-se também o recente acórdão do TC declarando a inconstitucionalidade da

taxa de proteção civil de Odemira que determinava o pagamento da taxa
municipal de proteção civil devida pela prestação de serviços no domínio da
prevenção de riscos e da proteção civil pelas «entidades gestoras de
infraestruturas instaladas, total ou parcialmente, no Município de Odemira,
designadamente as rodoviárias, ferroviárias e de eletricidade» que «pode ser
agravada até 50% face ao valor base, por deliberação fundamentada da
Assembleia Municipal de Odemira, sob proposta da Câmara Municipal de

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Odemira, designadamente quando se trate de pessoas singulares ou coletivas que
exerçam uma ação ou atividade de acrescido risco (ac. 4/2020, de 5/2)
https://dre.pt/web/guest/home/-
/dre/128865464/details/maximized?serie=I&day=2020-02-05&date=2020-02-
01

Esta justificação – remoção de um obstáculo jurídico à atividade dos particulares

– tende a contribuir para o alargamento do facto gerador das taxas devidas pela
concessão de licenças, em situações em que esse tipo de taxas vai muito para
além das situações em que há uma remoção de um aceitável obstáculo jurídico
ao comportamento dos particulares.

O que podemos ilustrar com a solução a que se chegou no acórdão n.º 177/2010
do Tribunal Constitucional, no respeitante à taxa devida pela “renovação anual”
de taxas pelo licenciamento de painéis publicitários instalados em propriedade
privada, em que, ao contrário da jurisprudência anteriormente firmada, com base
na qual esse tributo foi considerado imposto, veio concluir agora tratar-se de uma
taxa.

Neste sentido argumentou que com a concessão da licença pela instalação de

painéis publicitários se alteram «as posições jurídicas recíprocas de
administração e administrado, ficando aquela onerada, enquanto a situação
persistir, com uma obrigação até aí inexistente» e que, «inversamente, o
anunciante ganha título para uma ativa e particular fruição, em termos
comunicacionais, do espaço ambiental, necessária à realização da utilidade
individual procurada, a qual não se confunde com o gozo passivo desse espaço,
ao alcance da generalidade dos cidadãos».

Uma situação algo idêntica à que vimos de referir, baseada num conceito muito
amplo e em larga medida atécnico de taxa, é a que está na base da jurisprudência
do Tribunal Constitucional relativa a licenças anuais a pagar pelo funcionamento
de postos de abastecimento de combustíveis instalados em propriedade privada,
em que, pelo acórdão n.º 316/2014, veio fixar a jurisprudência no sentido de que
o tributo exigido anualmente pelo município de Sintra pelo funcionamento de

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postos de combustíveis situados em propriedade privada, como contrapartida
pela fiscalização genérica destinada a verificar o correspondente impacto
ambiental ou urbanístico, é uma taxa e não um imposto, como havia decidido no
acórdão 24/2009. Conclusão a que chegou mobilizando, de resto, a
argumentação que já havia desenvolvido no mencionado acórdão n.º 117/2010.

Em relação às taxas de licença deverá, assim, verificar-se se a proibição da

atividade instituída pela norma que as cria tem um fundamento válido, ou seja,
se se justifica que a administração pública, a nível central ou local, sujeite o
exercício de uma determinada atividade à obtenção prévia de uma licença.

Se se concluir que o fundamento é apenas o de angariar receitas, então deve

concluir-se que não existe qualquer fundamento de reciprocidade, qualquer
contrapartida. Se assim é, então não pode ser considerada uma taxa mas sim um
imposto.

Ora, como veremos, (e já transparece dos casos referidos atrás em que o Tribunal
Constitucional (TC) declarou inconstitucionais certas taxas) se estivermos
perante um tributo que, apesar de ser designado taxa, se verifica que é afinal um
imposto, então só pode ser criado por Lei da Assembleia da República (AR), ou
por Decreto-Lei do Governo autorizado pela AR.

Se assim não for, e tiver sido criado por Decreto-Lei do Governo, ou por
deliberação da Assembleia Municipal sem lei de autorização da AR, ou por
regulamento (do Governo ou municipal) será inconstitucional.

O problema levantado nos acórdãos do TC referidos leva a que se conclua que

o jurista não se deve deixar «enganar» pelas designações (p.ex: a contribuição
audiovisual, que antes da Lei 30/2003, 22/8 se designava «taxa de radiodifusão»,
é um imposto?, é uma contribuição? Sabemos que é calculada sobre o consumo
de eletricidade e pode onerar pessoas que não tem televisão, por isso é, na
verdade, um imposto).

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 Na verdade, deve analisar-se o tributo e ver se há uma equivalência jurídica (e
não uma equivalência económica, pois as prestações - do particular ou do ente
público - têm quase sempre valores económicos absolutos diferentes) entre as
prestações, e se essa equivalência obedece ao princípio da proporcionalidade, do
equilíbrio correspetivo. Se assim for estaremos perante uma taxa.

Já se (1) o valor do tributo variar consoante quem o paga, (porque cada pessoa
manifesta uma capacidade contributiva diferente, sendo o serviço prestado
sempre o mesmo) ou, como vimos acima, se (2) pura e simplesmente ao tributo
não corresponder qualquer contraprestação efetiva (e não meramente
burocrática), então estamos perante impostos.

A título de exemplo recente leia-se o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º

848/2017, de 13/12/2017, que declara inconstitucional a Taxa Municipal de
Proteção Civil instituída por regulamento da Câmara Municipal de Lisboa.

É muito importante esta distinção, como resulta do sentido dos acórdãos

mencionados, visto que, como já dissemos acima, os impostos estão submetidos
a um regime jurídico-constitucional mais exigente, como iremos estudar,
enquanto as taxas bastam-se com a definição do seu regime geral por lei
parlamentar ou decreto-lei autorizado (artigo 165º, al. i) da CRP).

Taxa x contrapartida. O Estado e as Autarquias estão livres para estipular o valor que
bem entenderem?

Não, deverão respeitar o Princípio da Proporcionalidade, por alguns chamado

do Princípio da Cobertura do Custo (voltaremos a falar sobre o princípio no
futuro).

Ou seja, entre os princípios que deverão limitar o poder municipal de criação das
taxas (e o Estado também) está o da relação entre o custo do serviço e a quantia
a cobrar pela entidade que presta o serviço.

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Pelo Princípio da Proporcionalidade, não basta que o tributo (taxa) tenha
caráter bilateral para concluir pela sua conformidade constitucional.

O Tribunal Constitucional, em inúmeras vezes, deixou claro que deverá haver

uma correspondência económica materialmente relevante, além dos princípios
da boa-fé e da proporcionalidade, que serão estudados no momento adequado.

No entanto, o referido tribunal também deixou claro que não cabe a ele analisar
a fixação dos valores das taxas, mas unicamente se existe uma desproporção
entre a taxa e a contraprestação.

Exemplo princípio da proporcionalidade. Este exemplo foi objeto de

apreciação pelo Tribunal Constitucional (Ac. n.º 375/99) e é relativo à
taxa de urbanização de Amarante. Neste processo, o Tribunal decidiu
relativamente às taxas por infraestruturas urbanísticas, que não bastava
averiguar o caráter bilateral da taxa, ou seja, se já se verificou a realização
das respetivas infraestruturas. Era preciso, ainda, proceder ao critério em
que assenta a taxa pelas infraestruturas urbanísticas: se esse critério tem
como base a ideia de proporcionalidade entre a prestação (a taxa) e a
contraprestação específica (infraestruturas), estamos de frente a uma
taxa. Caso não seja respeitada esta proporcionalidade, estamos diante
outra figura tributária, próxima ao imposto.
No sentido dos julgados do Tribunal Constitucional, algumas leis já
contemplam expressamente a observância do princípio da
proporcionalidade. Vejamos alguns exemplos:

Exemplo: Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais - Lei n.º 53-
E/2006, art. 4.º, n.º 1: o valor das taxas das autarquias locais é fixado de
acordo com o “princípio da proporcionalidade e não deve ultrapassar o
custo da atividade pública ou o benefício auferido pelo particular”.

Exemplo: Finanças Locais – Lei 2/2007, art. 15: a criação de taxas pelos
municípios está subordinada aos “princípios da equivalência jurídica, da

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 justa repartição dos encargos públicos, incidindo sobre utilidades
prestadas aos particulares”.

Em resumo, o imposto é um tributo unilateral, pois não existe nenhuma contrapartida

individualizada devida ao pagador, diferentemente da taxa.

Esta é a regra geral.

Mas é apenas pela contrapartida que se aferem as diferenças?

Não, vejamos este quadro para fixar melhor as diferenças entre os impostos e as taxas:

IMPOSTO TAXA
Unilateral » não existe contrapartida Bilateral » contrapartida individualizada
individualizada
Princípio da legalidade fiscal » Reserva da Reserva à lei parlamentar ou decreto-lei
Assembleia da República parlamentarmente autorizado (base geral)
» É uma decisão que vai caber à Adm. ou às
Assembleias Municiais (uma decisão
descentralizada)
Princípio da capacidade contributiva Princípio da proporcionalidade

Analisadas as diferenças entre impostos e taxas, passemos a analisar as contribuições

especiais.

CONTRIBUIÇÕES FINANCEIRAS (P. 20-22) 2

As contribuições financeiras, figuras afins do imposto, podem consistir em

contribuições especiais ou em outras contribuições financeiras a favor de entidades públicas.

2
Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Curso de Direito Tributário, 2.ª ed., Coimbra: Coimbra
Editora, 2012.

12
No entender de Casalta Nabais, as contribuições reportam-se a grupos de pessoas ligadas ora
“por uma particular manifestação de capacidade contributiva decorrente do exercício de uma
atividade administrativa (nas contribuições especiais)”, ora “pela partilha de uma específica
contraprestação de natureza grupal (nas demais contribuições financeiras)”.3

Onde estão previstas as contribuições financeiras / especiais?

Constituição Portuguesa » Art. 165.º da CP: “É da exclusiva

competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes
matérias, salvo autorização ao Governo: (…) Criação de impostos e
sistema fiscal e regime geral das taxas e demais contribuições
financeiras a favor das entidades públicas; (…).”4

LGT » Art. 3.º, n.º 3: “(…) 1 - Os tributos podem ser: a) Fiscais e

parafiscais; b) Estaduais, regionais e locais. 2 - Os tributos compreendem
os impostos, incluindo os aduaneiros e especiais, e outras espécies
tributárias criadas por lei, designadamente as taxas e demais
contribuições financeiras a favor de entidades públicas. 3 - O regime
geral das taxas e das contribuições financeiras referidas no número
anterior consta de lei especial.

Contribuições especiais

LGT » Art. 4.º: (…) “3 - As contribuições especiais que assentam na

obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumentos de valor dos
seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de
serviços públicos ou no especial desgaste de bens públicos ocasionados
pelo exercício de uma atividade são consideradas impostos.”

3
Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed., Coimbra: Editora
Almedina, 2018. p. 22.
4
Apesar do reconhecimento de uma nova categoria tributária em razão da sua consagração na Constituição da
República, não existe ainda um desenvolvimento legislativo desta figura (não foi aprovado ainda o regime geral
das contribuições financeiras a favor das entidades públicas), ficando por esclarecer o conteúdo útil que à mesma
pode ser atribuído.

13
 As contribuições especiais constituem hoje uma parte reduzida deste novo universo
tributário, dando origem a muitas dúvidas no que respeita à qualificação jurídica e ao regime
jurídico a que se deve subordinar outro tipo de contribuições.5

E quais são as dúvidas suscitadas acerca das contribuições especiais?

A primeira verifica-se pela leitura do n.º 3, do art. 4.º, da LGT, pois a referida
lei dispõe que as contribuições são impostos.

Ora, se são impostos, porque são classificadas como uma figura a fim do
imposto?

Apesar dubiedade da lei, a doutrina e os tribunais têm considerado que muitas

contribuições especiais não se enquadram como impostos, o que as levaria a ser
uma figura especial: um tertium genus, ou seja, um terceiro elemento.

E porque a doutrina e os tribunais chegaram a esta conclusão?

Umas das razões pela qual chegaram a esta conclusão dá-se pelo facto de terem
como base manifestações de determinados grupos de pessoas resultantes do
exercício de uma atividade administrativa pública.

Ou seja, aquele caráter geral que é ínsito dos impostos não está representado
aqui, pois as contribuições atingem um grupo específico, e não geral, como nos
impostos.

Também, pelo facto de poderem apresentar uma feição híbrida, sendo metade
taxa e metade imposto (pelo menos no que diz respeito às categorias).

É de se notar que estas contribuições especiais obedecem ao regime jurídico dos

impostos, designadamente no que diz respeito à observância do princípio da reserva relativa de

5
Vide Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed., Coimbra: Editora
Almedina, 2018. p. 22.

14
lei da Assembleia da República para a sua criação e definição dos respetivos elementos
essenciais.6

Dentre as contribuições especiais, daremos destaque as duas que estão mencionadas no

art. 4.º. n.º 3 da Lei Geral Tributária: i) Contribuições de melhoria; ii) Contribuições por maior
desgaste de bens públicos.

i) Contribuições de melhoria » as contribuições de melhoria incidem sobre benefícios ou

aumentos de valor do patrimônio de particulares em resultado de obras públicas ou da
criação ou ampliação de serviços públicos.

Mas porquê não é uma taxa, já que existe uma contrapartida?

Porquê a vantagem resulta de uma atividade que não é dirigida

individualmente, mas que indiretamente os beneficiou. Por isso alguns
defendem que existe uma bilateralidade indireta.

Como exemplo do primeiro tipo temos o encargo de «mais-valias» pela venda

de terrenos por preços mais altos do que o que seria o preço normal antes de uma
intervenção da autoridade pública, da qual resultariam certas vantagens
específicas, quer dizer, vantagens apenas para um conjunto limitado de
beneficiários (embora não seja a priori possível determinar todos os
beneficiários).

Por exemplo, quando foi construída a Expo 98 (ou qualquer outro investimento
público) os terrenos situados na vizinhança desse grande investimento público
foram valorizados e esse enriquecimento era revelado na altura da venda desses
terrenos e devia ser tributado (mais-valia).

São, pontualmente, criados regimes especiais por diversos diplomas legislativos.

Alguns exemplos:

6
Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed., Coimbra: Editora
Almedina, 2018. p. 22.

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 - Regulamento da Contribuição Especial, devida pela valorização de
imóveis decorrente da construção da nova ponte sobre o rio Tejo Decreto-
Lei n.º 51/95, de 20 de Março, alterado pelos Decretos-Leis n.os 27/97,
de 23 de Janeiro, e 472/99, de 8 de Novembro.

- Regulamento da Contribuição Especial devida pela valorização de

imóveis decorrente da realização da Expo 98 Decreto-Lei n.º 54/95, de
22 de Março, alterado pelos Decretos-Leis n.os 27/97, de 23 de Janeiro,
e 472/99, de 8 de Novembro.

- Regulamento da Contribuição Especial devida pela valorização dos

imóveis beneficiados com a realização da CRIL, CREL, CRIP, CREP,
travessia ferroviária do Tejo, troços ferroviários complementares,
extensões do metropolitano de Lisboa e outros investimentos: Decreto-
Lei n.º 43/98, de 3 de Março, alterado pelo Decreto-Lei n.º 472/99, de 8
de Novembro. Ver acórdãos do TC processo 886/2004
http://www.pgdlisboa.pt /jurel/cst_busca_palavras.php? buscajur
=casalta&ficha= 89&pagina= 2&exacta=&nid=5020.

Coloca-se a questão da manutenção da vigência destes Regulamentos, uma vez

que está expressamente previsto que vigoram por 20 anos (desde 1998…).

ii) Contribuições por maior desgaste de bens públicos » tributam o potencial maior
desgaste provocado em alguns destes bens públicos. São legitimadas pelo facto de certas
atividades desenvolvidas ou certas coisas possuídas pelos particulares implicarem um
aumento da despesa a suportar pela administração.7

Exemplo do segundo tipo referido (contribuições por maiores despesas) era o

«imposto de camionagem», a pagar pelos proprietários de veículos pesados
porque se pressupõe que provocam maior desgaste nas vias de circulação.

Este «imposto», que era uma verdadeira contribuição por maiores despesas
pressupostas pelo uso de um veículo pesado nas estradas, foi abolido pelo artigo

7
Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed., Coimbra: Editora
Almedina, 2018. p. 22.

16
 11.º da Lei n.º 22-A/2007, de 29/06 (que aboliu também o imposto municipal
sobre veículos e o imposto de circulação, a partir de 1/1/2008, tendo, em
concreto, sido substituído pelo imposto único de circulação, IUC).

A lógica da compensação pelo «especial» desgaste consta da Diretiva

1999/62/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 17 de Junho de 1999,
relativa à aplicação de imposições aos veículos pesados de mercadorias pela
utilização de certas infraestruturas e foi, como se disse, adotada pelo IUC.

Estas contribuições distinguem-se das taxas porque a contrapartida, nestes casos,

é genérica e não individualizável, embora seja dirigida a um número
determinável de beneficiários.

A sua lógica assenta no reconhecimento da dificuldade/impossibilidade de

aplicar a taxa aos beneficiários, individualmente considerados, remetendo-se a
sua fundamentação, assim, para uma lógica do benefício provável e da prestação
presumida, quando vista dum ponto de vista individual, concebendo-se, assim,
como um tributo sobre determinados grupos, classes, ou conjuntos de pessoas
em determinadas situações.

Por essa razão a maioria da doutrina entende que estas contribuições especiais se
aproximam mais da figura dos impostos: o que, de facto, como vimos, está consagrado,
a nível legislativo, no artigo 4.º, n.º 3, da LGT dispõe que «as contribuições especiais
(…) são consideradas impostos».

Ora, resulta da parte final desta norma que o legislador, se, por um lado, estabelece este
terceiro género de tributos como um tipo autónomo em relação aos outros dois já
referidos, o certo é que, por outro lado, determina que o seu regime (ou seja, as regras
para a sua criação) seja idêntico ao dos impostos.

Veja-se, a este respeito, o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 236/94 de 7/5/94, no

qual se considerou que o «encargo de compensação por deficiência de estacionamento»
(a pagar pelos construtores de prédios de Lisboa, os quais, não fornecendo
estacionamento para os adquirentes das frações, estariam a dar maiores despesas à
autarquia) tinha a natureza de um imposto e, por isso, só poderia ter sido criado por Lei
da AR ou Decreto-Lei autorizado).
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Outras contribuições financeiras

Tarifas ou preços públicos » O que são tarifas ou preços públicos?

O imposto também é diferente de tarifa (ou preço público).

Pode surgir aparente confusão entre os dois conceitos quando uma entidade
pública preste utilidades no plano jurídico-privado; nesses casos o preço também
é uma forma de arrecadar receita pública, integrando, à semelhança do imposto,
uma relação obrigacional.

E, por outro lado, vendo agora o problema tendo presente que certos serviços e
atividades que tradicionalmente eram levadas a cabo por entidades públicas o
são atualmente por entidades privadas (eletricidade, correios, água, tratamento
de resíduos) certos montantes que poderiam revestir a natureza de taxas
(contrapartida por um serviço prestado pela administração pública) hoje são
claramente preços públicos (ou seja, contrapartidas monetárias para «pagar» um
serviço). Contudo, o seu valor é fixado pelo Estado, ou por uma entidade pública
reguladora, e não pelas leis do mercado e da oferta-procura).

Nestes casos a entidade pública ou privada presta algo específica e diretamente

a quem paga o preço, pelo que se distingue do imposto por causa da
correspetividade entre as prestações característica de um vínculo sinalagmático:
ou seja, na sua essência é uma taxa.

No entanto, como distinguir, então, preço público (tarifa) de taxa (taxa no sentido
de quantia cobrada pela prestação de serviços públicos, ou seja, o que
designámos por taxa administrativa, correspondente ao primeiro dos três tipos
de taxas que estudámos acima)?

Não é nada simples a distinção entre as duas figuras.

Se o Estado vende ações da sua carteira de títulos ou lenha das matas nacionais
é óbvio que estamos perante um preço; se cobra um valor por um ato de registo

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predial ou civil temos uma taxa; contudo há situações em que a caracterização
da figura não é clara.

Pode apontar-se, com critério principal da distinção entre preço público (tarifa)
e taxa (na vertente de taxa administrativa, ou seja, a que é cobrada por um serviço
administrativo) o facto de o primeiro assentar numa base voluntária ou contratual
(depende da vontade do pagador) enquanto a segunda é de base legal, uma vez
verificado o pressuposto (designadamente a solicitação do serviço público,
ligado ao exercício de autoridade pública).

Mas, por exemplo, as propinas serão mesmo taxas? Se a escola em causa fosse
privada seria o preço que os alunos tinham que pagar para receber o ensino.

E os selos do correio são uma taxa por um serviço público ou um preço?

O critério mais correto parece ser o de que as taxas correspondem aos valores
cobrados por bens ou serviços que são por essência da titularidade do Estado,
(ou de outras entidades públicas, como as autarquias locais) enquanto as tarifas
correspondem a prestações de bens ou serviços que não são essencialmente
públicos, quer dizer, tanto podem ser oferecidos pelo Estado como por privados
(ainda que na realidade económica o não sejam).

A ideia de quais os bens ou serviços que devem pertencer, pela sua essência, ao
Estado, vai evoluindo com o tempo, por isso este critério não ajuda muito, ou
torna-se dependente da análise jurídico-económica das atividades prestadores
dos entes públicos.

É que hoje, assistimos a uma privatização de uma série de domínios de atividade

que em tempos se considerou deverem necessariamente pertencer ao Estado.

Por isso, hoje, os selos de correio são preços e não taxas... (a natureza de certas
quantias vai-se modificando). Atualmente, na verdade, o serviço de Correios está
privatizado, embora com preços tabelados (contratualizados entre a empresa e o
Estado).

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Assim, hoje, alguns autores dizem que os preços públicos (tarifas) não se
distinguem das taxas, sendo um especial tipo de taxas que exprimem não só uma
equivalência jurídica mas também necessariamente uma equivalência
económica entre o valor pago e o serviço público recebido.

Em nosso entender essa equivalência económica só existe nos preços privados

(ou seja, preços que são livremente fixados pelos agentes de mercado mesmo
que sejam entidades prestadoras de serviços públicos) e já não nos preços
públicos (preços cuja formação, modalidades e formas de cobrança são, total ou
parcialmente, determinadas por uma entidade pública que tutela essa área de
atividade).

Nestes casos deve usar-se a designação de tarifa ou preço público: caso do preço
dos transportes públicos, eletricidade, água, etc.

Como rapidamente se conclui pelos exemplos, as tarifas ou preços públicos

podem ser (e hoje geralmente são-no) aplicadas em serviços públicos que são
prestados por entidades públicas, mas também por entidades privadas,
designadamente entidades concessionárias (contrato de concessão) de serviços
públicos.

Cremos que a confundibilidade de realidades e, consequentemente, de

conceitos se manterá sempre onde a prestação ou atividade do ente público não
esteja intimamente conexionada com a ideia de exercício de autoridade pública.

Ora isso acontecerá no caso de algumas taxas devidas pela prestação de serviços
públicos e pela utilização do domínio público, como, por exemplo as portagens,
as propinas, etc.

Verdadeiras tarifas (preços públicos) são as cobradas pelos municípios nos

termos do artigo 21.º da Lei das Finanças Locais (Lei n.º 73/2013, 3/9)
distribuição de água, recolha e depósito de lixo, etc.

Importante aqui, por se entender ser do maior interesse para a matéria em estudo
(e também para a matéria, exposta mais à frente, relativa ao poder tributário das

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 autarquias locais), o artigo 21.º da Lei n.º 73/2013, de 3 de setembro8, lei que
estabelece o regime financeiro das autarquias locais e das entidades
intermunicipais.

Resumidamente, e procurando distinguir sinteticamente estas modalidades que

acabámos de referir, podemos dizer que a taxa corresponde à quantia cobrada
pela prestação de um serviço no âmbito de atividade essencialmente pública e o
preço corresponde à quantia cobrada por prestação de serviço no âmbito de
atividade não essencialmente pública.

Como distinguir tarifa (preço público) de preço (que também temos vindo a
designar por preço privado)?

Se se tratar de preço público ou tarifa deve existir uma equivalência jurídica entre
a quantia cobrada e o serviço prestado (não determinado pelo mercado,

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«Artigo 21.º - Preços 1 - Os preços e demais instrumentos de remuneração a fixar pelos municípios, relativos aos
serviços prestados e aos bens fornecidos em gestão direta pelas unidades orgânicas municipais, pelos serviços
municipalizados e por empresas locais, não devem ser inferiores aos custos direta e indiretamente suportados com
a prestação desses serviços e com o fornecimento desses bens. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, os
custos suportados são medidos em situação de eficiência produtiva e, quando aplicável, de acordo com as normas
do regulamento tarifário em vigor. 3 - Os preços e demais instrumentos de remuneração a cobrar pelos municípios
respeitam, nomeadamente, às atividades de exploração de sistemas municipais ou intermunicipais de: a)
Abastecimento público de água, b) Saneamento de águas residuais; c) Gestão de resíduos sólidos; d) Transportes
coletivos de pessoas e mercadorias; e) Distribuição de energia elétrica em baixa tensão. 4 - Relativamente às
atividades mencionadas no número anterior, os municípios cobram os preços previstos em regulamento tarifário a
aprovar. 5 - O regulamento tarifário aplicável à prestação pelos municípios das atividades mencionadas nas alíneas
a) a c) do n.º 3 observa o estabelecido no artigo 82.º da Lei da Água, aprovada pela Lei n.º 58/2005, de 29 de
dezembro, e no regulamento tarifário aprovado pela entidade reguladora dos setores de abastecimento público de
água, de saneamento de águas residuais e de gestão de resíduos sólidos. 6 - Cabe à entidade reguladora dos setores
de abastecimento público de água, de saneamento de águas residuais e de gestão de resíduos sólidos: a) Emitir
recomendações sobre a aplicação do disposto no regulamento tarifário do regulador, bem como nos n.ºs 1, 4, 5 e
7; b) Emitir recomendações sobre a aplicação dos critérios estabelecidos nos estatutos da referida entidade
reguladora e nos artigos 20.º a 23.º do Decreto-Lei n.º 97/2008, de 11 de junho; c) Informar, nos casos de gestão
direta municipal, de serviço municipalizado, ou de empresa local, a assembleia municipal e a entidade competente
da tutela inspetiva de qualquer violação dos preceitos referidos nas alíneas anteriores. 7 - Sem prejuízo do poder
de atuação da entidade reguladora em caso de desconformidade, nos termos de diploma próprio, as tarifas
municipais são sujeitas a parecer daquela, que ateste a sua conformidade com as disposições legais e
regulamentares em vigor. 8 - Salvo disposições contratuais em contrário, nos casos em que haja receitas municipais
ou de serviços municipalizados ou de empresas locais provenientes de preços e demais instrumentos contratuais
associados a uma qualquer das atividades referidas no n.º 3 que sejam realizadas em articulação com empresas
concessionárias, devem tais receitas ser transferidas para essas empresas, pelo montante devido, até ao último dia
do mês seguinte ao registo da cobrança da respetiva receita, devendo ser fornecida às empresas concessionárias
informação trimestral atualizada e discriminada dos montantes cobrados».

21
 normalmente abaixo do valor de mercado, fixado autoritariamente por
regulamento tarifário).

Tratando-se de preço privado a equivalência deverá ser jurídica mas também

económica entre a quantia cobrada e o serviço prestado, e será fixado de acordo
com as regras do mercado.

Tributos parafiscais » são prestações obrigatórias feitas em benefício de determinadas

pessoas coletivas de direito público não territoriais. Podem ser: i) Contribuições obrigatórias
para a segurança social; ii) quotas pagas às associações públicas (ordens profissionais) pelos
respetivos associados.9

Vamos abordar um pouco mais acerca das contribuições sociais.

Contribuições para a segurança social » um pouco mais complexa é a questão das

contribuições para a segurança social, uma vez que uma parte é devida pela entidade patronal
e a outra parte é devida pelos trabalhadores. Vide o quadro abaixo:

Parte paga pela ENTIDADE PATRONAL » correspondente a 23,75% » É UM IMPOSTO.

Parte paga pelos TRABALHADORES » correspondente a 11% das remunerações » NÃO É
UM IMPOSTO.

E qual a razão desta distinção entre o montante pago pela entidade patronal e o valor
pago pelos trabalhadores, sendo um enquadrado como imposto e o outro não?

Vamos analisar pela ótica da bilateralidade.

Existe uma contrapartida para o pagamento dessa contribuição?

Sim, pois o trabalhador tem direito ao abono de família e a prestações

complementares, bem como a proteção na doença, na velhice ou na invalidez.

9
Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed., Coimbra: Editora
Almedina, 2018. p. 23.

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 Esta natureza bilateral não é compatível com o imposto.

Mas se não é imposto, é uma taxa?

Também não, pois grande parte da contrapartida individualizada a favor do

devedor da contribuição é aleatória.

Exemplo: Contrapartida dos abonos de família – só existe se houver e

enquanto houver filhos em idade elegível.

Exemplo: Proteção na velhice e na invalidez – está dependente da

verificação desses factos.

Hoje, a doutrina a tem classificado esta figura como prémio de seguro público.

BIBLIOGRAFIA BÁSICA

Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Manual de Direito Fiscal, 2.ª ed.,
Coimbra: Editora Almedina, 2018. p. 19-41.

Jónatas E. M. MACHADO e Paulo Nogueira da COSTA, Curso de Direito Tributário, 2.ª ed.,
Coimbra: Coimbra Editora, 2012. p. 17-35.

BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR

José Casalta Nabais, Direito Fiscal, 7.ª Edição. Coimbra: Editora Almedina. p. 29-90.

Américo Fernando Brás Carlos, Impostos – Teoria Geral, 3.ª Edição. Coimbra: Editora
Almedina. p. 25-64.

J.L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 2ª Edição. Coimbra: Coimbra Editora. p. 9-
30.

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