Segunda Aula: dia 24/10/2022

Capítulo II – O IMPOSTO E FIGURAS AFINS

Chegados aqui, o que constitui o objecto de estudo da nossa Cadeira, num primeiro
momento, vamos dar o conceito de imposto, enumerando e analisando as diversas notas
características ou típicas que o integram para, num segundo momento, aludirmos às
figuras tributárias que apresentam algum ou alguns pontos de contacto com um tal
conceito e, num terceiro momento, abordarmos a sua classificação de uma forma geral 1.

2.1 - CONCEITO DE IMPOSTO

Os impostos são uma das espécies de tributos, a par com as contribuições especiais.

O n.º 5 do artigo 3º do CGT estabelece que os impostos são "os tributos com natureza
unilateral, em virtude da sua obrigação não constituir a contrapartida de qualquer
prestação individualizada do Estado e demais entes Públicos". Os impostos assentam na
capacidade contributiva (capacidade económica) revelada pelos sujeitos passivos através
do rendimento, do património e do consumo (art. 4º. n º. 3, do CGT).

De acordo com a definição de Teixeira Ribeiro, o imposto consiste numa "prestação

pecuniária, coactiva e unilateral, sem o carácter de sanção, exigida pelo Estado com vista
à realização de fins públicos". Por seu lado, Sousa Franco considera como "traços
fundamentais da figura do imposto como receita tributária": l. Haver uma obrigação legal
que tem por objecto uma prestação patrimonial; 2. Ser uma receita definitiva; 3. Ser uma
receita com função não-sancionatória e não-compensatória; 4. Ser uma receita
unilateral.2.

Dos conceitos de imposto dados por vários autores resultara sempre de que, o imposto é
uma prestação pecuniária, coactiva, e unilateral e a título definitivo, sem caracter

1
Jose Casalta Nabais, Direito Fiscal, 6 edição,
2
Jónatas Eduardo M. Machado, Paulo Nogueira da Costa, Osvaldo Macaia, Direito Fiscal Angolano –
segunda reforma de 2014, Coimbra, p. 15.
sancionatório, estabelecido pela lei, a favor de uma pessoa colectiva de Direito Público
para a realização de fins públicos.

O conceito de imposto tem como elementos essenciais o objectivo, o subjectivo e

o teleológico.

A) Objectivamente o imposto é:
1. O imposto é uma prestação. A relação jurídica de imposto tem um carácter
obrigacional ou creditício, com objecto de natureza patrimonial, sendo que geralmente
a respectiva prestação tem carácter pecuniário. Contudo, nem sempre o imposto tem
natureza pecuniária. Ainda hoje existe um imposto que não tem natureza pecuniária,
que é o imposto de selo.
2. O imposto é uma prestação coactiva. Trata – se de uma de uma característica que se
encontra traduzida na própria denominação do imposto. Visa – se com ela significar
que a obrigação de imposto e estabelecida na lei ou por forca da lei. Assim,
verificado o pressuposto de cuja ocorrência a lei faz depender o nascimento da
obrigação de imposto, passa ser exigida independentemente da vontade do
contribuinte.
3. O imposto tem carácter definitivo, ou seja, não dá ao sujeito passivo qualquer direito
a um reembolso, retribuição ou indemnização. Todas as importâncias que o sujeito
passivo transfere para o sujeito activo não são reembolsadas, a não ser que haja uma
tributação indevida. Por isso é que o imposto é diferente de empréstimo e de
requisição administrativa, dada a sua natureza definitiva.
4. A prestação do imposto é também unilateral. Sublinha-se, deste modo, que não
corresponde qualquer contraprestação por parte do credor da receita (Estado), em
termos directos. Assim se distingue o imposto do empréstimo forçado e da taxa.
Quando o particular satisfaz a obrigação de imposto nada recebe de troca, limita – se a
contribuir para o financiamento da actividade do ente que é dessa prestação.
5. O imposto não é uma sanção de um acto ilícito, ou seja, não é uma prestação sem
caracter sancionatória. O imposto não tem caracter sancionatório, o que permite
 distinguir a respectiva prestação das sanções patrimoniais, como o confisco e a multa.
Já que estas tem origem num facto ilícito e visam um fim preventivo e regressivo o
que não acontece com o imposto ao contrário da multa ou da coima, apesar de estas
também serem definitivas.

B) Quanto ao elemento subjectivo, o imposto é uma prestação a favor de uma pessoa

colectiva de direito público, sendo sempre desta natureza o sujeito activo da relação de
imposto.

Como entidades públicas activas da relação fiscal podemos ter o Estado e as autarquias
locais (e também as regiões autónomas, na opinião de Sá Gomes, enquanto Soares
Martinez acha que não). Segundo o prof. M. Vasconcelos, a posição de Sá Gomes foi
reforçada pela revisão constitucional de 1997.

No caso de Angola temos o estado e as possíveis autarquias locais quando forem

institucionalizadas.

Sujeito passivo da relação pode ser qualquer pessoa singular ou colectiva. Pode até ser
uma pessoa colectiva pública, como o Estado. Por vezes, o Estado paga impostos a si
mesmo (p. ex., quando o Estado arrenda um prédio como se fosse um particular).

C) Por fim, o elemento teleológico tem a ver com o fim do imposto.

Até há alguns anos atrás entendia-se que os impostos tinham como finalidade dotar os
entes públicos com meios para a realização de tarefas – tarefa meramente fiscal.

Com o alargamento da intervenção do estado – Estado de Direito Social – o imposto

aparece como mecanismo de redistribuição da riqueza, de protecção da indústria, como
elemento de intervenção nos rendimentos gerados pela economia, etc.

O imposto tem, pois, finalidades fiscais (receitas do estado) e Extra - Fiscais (intervenção
na economia). A própria CRA, no art. 101º, refere-se à afectação do imposto.
2.1 . Distinção entre imposto e outras categorias jurídicas
Corno vimos, os impostos constituem o mais importante sector dos tributos. Mas estes
integram outras figuras tributárias a que é importante aludir até para as não confundir
com os impostos, a única figura tributária que constitui o objecto do nosso curso.

a) O imposto e a Taxa:
No imposto, desde logo, não há contraprestação, na taxa já existe essa contraprestação,
dado que a taxa visa adquirir a prestação de um serviço.

As taxas são prestações estabelecidas por lei, a favor de uma pessoa colectiva de Direito
Público, como retribuição de um serviço individualmente prestado, como retribuição pela
utilização de determinados bens de domínio público, ou ainda como remoção de
determinado limite jurídico à actividade dos particulares.

Do ponto de vista jurídico, a distinção passa pela existência ou não de uma

contraprestação por parte do ente activo da relação, isto é, passa pelo carácter unilateral
do imposto e o carácter bilateral da taxa.

O imposto resulta de se querer tributar um facto – a capacidade tributária – e a taxa

resulta do facto de se querer compensar uma actividade individualizada prestada por
alguém (exs. de taxa são o pagamento dos serviços de registo civil e predial).

b) O imposto e as contribuições especiais

Os tributos especiais são prestações exigidas pelo Estado em virtude de determinada
vantagem que o contribuinte vai retirar do funcionamento de um serviço público.

Soares Martinez considera que, como não há uma contraprestação individualizada ao

utente, os tributos especiais não são uma taxa, mas também não são impostos (quando
muito são equivalentes a estes). Assim, os tributos especiais são um tertius genus
(ou seja, de um terceiro tipo ou género) tributário bem individualizado, que cabeia não
confundir com os impostos consignados.
Por seu lado, Brás Teixeira considera os tributos especiais verdadeiros impostos, que
apresentam características diferenciadoras do conceito de taxa.

c) O imposto e a requisição administrativa

A requisição administrativa consiste num acto pelo qual, em casos excepcionais, um
órgão da Administração Publica exige dos particulares, mediante justa indemnização, a
prestação de determinado serviço, ou a acessão de coisas móveis, ou ainda a utilização
temporária de certos bens para acorrer a necessidades urgentes.

Assim, há um conjunto de diferenças a apontar.

O imposto é uma forma normal de obtenção de meios financeiros para satisfazer

necessidades públicas. A requisição administrativa tem carácter excepcional.

O imposto visa conseguir meios financeiros para acorrer a necessidades gerais. A

requisição administrativa destina-se a fazer face a determinadas necessidades concretas,
de natureza urgente e individualizadas.

O imposto tem carácter de prestação unilateral e definitiva, a que não corresponde, por
isso, qualquer contraprestação individualizada, nem dá direito a nenhuma retribuição ou
indemnização. Por sua vez, a requisição tem como elemento essencial o pagamento ao
requisitado do preço dos bens ou uma indemnização pelos danos sofridos.

A relação de imposto surge apenas quando se verificam os pressupostos da respectiva

previsão legal, não cabendo à administração fiscal qualquer apreciação sobre a
oportunidade ou o modo de cobrança. Na requisição pressupõe-se sempre uma prévia
apreciação administrativa sobre a sua necessidade e uma escolha dos meios sobre os
quais deve incidir.

Por fim, enquanto no imposto, na generalidade dos casos, temos uma prestação
pecuniária, a requisição traduz-se numa prestação de serviços, ou na cedência de certas
coisas, ou ainda na utilização temporária de determinados bens.
 d) O imposto e as contribuições para a Segurança Social
As contribuições para a segurança social fazem parte do que se costuma designar por
tributos parafiscais ou parafiscalidade, para aludir a determinadas prestações coactivas
que tem a ver com a assunção por parte do estado moderno de novas funções económicas
e sociais. Trata-se de receitas que fogem, de algum modo, as regras que disciplinam os
impostos e que são consignadas as entidades publicas que prosseguem aquelas
finalidades em substituição da acção directa do Estado.

Tem havido algumas posições controvertidas na doutrina sobre a natureza jurídica das
contribuições para a segurança social, que, entre nos, inclui uma parte que incide
legalmente sobre a entidade patronal e outra parte que recai sobre os trabalhadores.
Assim:

i. Uns consideram que as contribuições devidas, quer pelos trabalhadores, quer pelas
entidades patronais, em ambos os casos, são verdadeiros impostos.
ii. Outros consideram que ambas as contribuições referidas na alínea anterior, são
taxas.
iii. Outros ainda entendem que ambas as contribuições em causa são prémios para
seguro de direito publico.
iv. Ainda, outros entendem, que se trata de tributos parafiscais que se configuram como
contribuições especiais fundadas numa qualidade social especifica.

Segundo Brás Teixeira, há que distinguir o desconto feito pelo funcionário/trabalhador

do desconto feito pela entidade patronal. Esta parte paga pela entidade patronal é um
verdadeiro imposto (embora especial). A parte paga pelo trabalhador é um prémio de
seguro obrigatório de Direito Público.

Esta distinção faz-se, porque no prémio de seguro verifica-se um nexo sinalagmático

entre a quantia paga e os benefícios que daí poderão advir (quer por doença, quer por
reforma). Por parte da entidade patronal é um imposto, porque não há qualquer
contraprestação, não há uma relação directa entre o contribuinte e o beneficiário (não são
a mesma pessoa).

Para o prof. Miguel Vasconcelos, ainda que indirectamente, também há (sempre)

benefícios para a entidade patronal (p. ex., proporciona bem-estar social).

e) O Imposto e o Empréstimo Público:

A figura do empréstimo público acha-se normalmente de tal modo distanciada do
imposto que poderá razoavelmente duvidar-se da necessidade de tentar uma destrinça
entre os dois conceitos. Importa ter presente, porém, que duas figuras híbridas reúnem
elementos de ambos, em termos de tornar aconselhável a separação. Referimo-nos ao
imposto reembolsável e ao empréstimo forçado. O hibridismo de tais figuras, só por si,
justificará a destrinça, além de uma tomada de posição quanto à natureza dessas mesmas
figuras.

Os empréstimos públicos criam normalmente, para o Estado, o dever de

reembolso, de uma só vez, ou através de amortizações, e o de pagar juros. Os mesmos
deveres de prestar decorrem dos empréstimos forçados, algumas vezes emitidos pelo
Estado por não lhe parecer favorável o mercado de capitais. Aos particulares não é
reconhecida liberdade para subscrever ou não os empréstimos forçados.

Quanto ao chamado imposto reembolsável, quando o reembolso resultasse da

própria estrutura da relação jurídica, tratar-se-ía, apesar da designação, de um empréstimo
público forçado. Naqueles casos em que o reembolso corresponde a uma mera faculdade
do Estado, não há qualquer dever de prestar específico, e, consequentemente, pode
incluir-se a figura na noção de imposto.

A tendência é para aproximar do imposto o empréstimo forçado, baseada num

critério voluntarista, que levará a excluir do conceito de empréstimo relações cuja origem
não é voluntária, não parece justificar-se. Pela obrigação de reembolso e de pagamento de
juros, o empréstimo forçado não cabe nos quadros do imposto. Admite-se, no entanto,
que também não caiba no conceito de empréstimo público, devendo constituir, por isso,
uma categoria distinta também deste.

g) O imposto e a expropriação por utilidade pública

O fim da expropriação por utilidade pública não consiste na realização de uma
receita pública. Dela emerge o dever de indemnizar os expropriados, além do direito de
reversão.

2.2 - Classificação dos Impostos:

Conforme foi observado pertinentemente por Pugliese, as classificações de impostos
oferecem, em geral, escasso interesse jurídico. Indicaremos, no entanto, algumas que
podem reflectir-se, de certo modo, no plano da estrutura das relações jurídico-tributárias.

2.2.1. - Impostos sobre o rendimento, sobre o consumo e sobre o património

Uma primeira classificação possível dos impostos é a que atende ao elemento revelador
de capacidade contributiva sobre o qual aqueles incidem. Nesta perspectiva, os impostos
podem ser sobre o rendimento, sobre o consumo e sobre o património.

A tributação do rendimento das pessoas, singulares e colectivas, deve abranger

tendencialmente as diversas categorias de rendimento, em obediência ao princípio da
igualdade, e incide, preferencialmente sobre o seu rendimento real (art. ll º. n.º 1, do
CGT).

A tributação do consumo deve, por seu lado, atender às necessidades do desenvolvimento

político, económico e social angolano, desagravando os bens de primeira necessidade e
onerando os bens de luxo, os bens supérfluos e os bens prejudiciais para a saúde (art. 12. ,
n.º 1, do CGT). O CGT prevê a existência de um imposto geral sobre o consumo,
preferencialmente baseado no método do crédito de imposto, e de impostos especiais de
consumo, podendo a introdução destes impostos ser feita de forma faseada (art. 12º. nº.
2, do CGT).
A tributação do património tem por base o critério do benefício e deve ter em
consideração as necessidades financeiras da administração local (art. 13º do CGT).

2.2.2 - IMPOSTOS DIRCCTOS E IMPOSTOS INDIRCCTOS

Não existe unanimidade quanto ao critério mais adequado à distinção entre impostos
directos e impostos indirectos.

Ainda assim, e de acordo com o critério do objectivo, podemos dizer que os impostos
directos são aqueles que incidem sobre as manifestações imediatas (directas) de
capacidade contributiva (rendimento e património) enquanto os impostos indirectos
atingem as manifestações mediatas (indirectas) de capacidade contributiva (como
acontece nos impostos sobre o consumo).

O CGT, no entanto, faz corresponder os impostos directos aos impostos sobre o

rendimento (art. 11º) e os impostos indirectos aos impostos sobre o consumo (art. 12 º),
colocando os impostos sobre o património à margem desta classificação (art.13º).
Contudo, atendendo ao supramencionado critério do objecto, entendemos que os
impostos sobre o património se integram nos impostos directos, a par com os impostos
sobre o rendimento.

2.2.3. IMPOSTOS REAIS E IMPOSTOS PESSOAIS

Impostos reais são aqueles que não atendem à situação pessoal do contribuinte (é o caso
dos impostos sobre o consumo). Impostos pessoais são os que tomam em consideração a
situação pessoal do contribuinte {v. g., nível de rendimento, composição do agregado
familiar, despesas suportadas com habitação, saúde, educação, entre outras).

2.2.4. IMPOSTOS PERIÓDICOS E IMPOSTOS DE OBRIGAÇÃO ÚNICA.

São periódicos os impostos que incidem sobre manifestações de capacidade

contributiva com carácter estável e duradouro {como os impostos sobre o rendimento).
São de obrigação única os impostos que incidem sobre manifestações isoladas e
instantâneas de capacidade contributiva (como sucede com os impostos sobre o
consumo).

Vários são os critérios distintivos que se podem adoptar para fazer a classificação entre
impostos directos e indirectos.

Assim, nos impostos periódicos o pressuposto de tributação apresenta uma certa

característica de estabilidade ou continuidade: a propriedade de um prédio, o exercício de
uma actividade comercial, industrial ou agrícola. Pelo contrário, nos impostos de
obrigação única esse pressuposto apresenta – se isolado e, quando se possa repetir é
tomado isoladamente: aquisição de um prédio, a transmissão de um bem por morte …

2.2.5 - IMPOSTOS DE QUOTA FIXA E IMPOSTOS DE QUOTA VARIÁVEL

São de quota fixa os impostos em que a lei estabelece uma importância fixa (taxa ad
valorem) a pagar pelo contribuinte. São de quota variável os impostos em que o montante
a pagar varia em função da matéria colectável (normalmente, através da aplicação de um
valor percentual - uma taxa específica - à matéria colectável).

2.2.6 - IMPOSTOS ESTADUAIS E IMPOSTOS LOCAIS

Nem sempre o estado é o credor do imposto, o sujeito activo da relação jurídico-

tributária. Esta constitui-se, muitas vezes, em benefício de uma autarquia local ou de um
instituto público. Daí a separação dos impostos estaduais dos não estaduais. A origem de
uns e outros é legal e, portanto, estadual, mas só em relação aos primeiros o estado se
apresenta como credor.

Dizem-se estaduais os impostos em que o sujeito activo da relação jurídica tributária é o

Estado (administração directa). São denominados impostos locais, aqueles em que o
sujeito activo é outro ente público distinto do Estado, como sejam os municípios ou
organizações supra municipais (art. 3º do CGT).
 De qualquer modo, a distinção é feita com base na natureza do sujeito activo. Se
temos impostos cujo sujeito activo é o Estado temos impostos estaduais. Se, pelo
contrário, o sujeito activo é outro ente público que não o Estado, nomeadamente as
autarquias locais, temos impostos não estaduais.

A distinção entre impostos gerais e impostos locais tem em conta o âmbito

territorial de aplicação dos tributos. Os impostos gerais abrangem todo o território
nacional; os impostos locais destinam-se a uma determinada zona ou autarquia.

2.2.7 - IMPOSTOS PROPORCIONAIS, PROGRESSIVOS E REGRESSIVOS

Tendo em atenção a natureza das taxas aplicáveis à matéria colectável, os

impostos podem dividir-se cm proporcionais, progressivos ou regressivos. Os impostos
proporcionais são impostos de taxa fixa, isto é, são impostos em que a taxa aplicável não
se altera em função do valor da matéria colectável. Os impostos regressivos são aqueles
cm que a taxa aplicável diminui à medida que aumenta o valor da matéria colectável. Os
impostos progressivos são aqueles em que a taxa aplicável vai aumentando à medida que
se eleva o valor da matéria colectável.

A progressividade do imposto está intimamente ligada às doutrinas da redistribuição do

rendimento de acordo com as necessidades dos indivíduos e não apenas com a sua
capacidade. Ela liga-se, igualmente à noção de equidade vertical, de acordo com a qual
quem mais ganha mais deve pagar, e à doutrina da utilidade marginal decrescente do
rendimento, segundo a qual os ricos retiram benefícios decrescentes por cada incre1nento
adicional do seu rendimento.

Pela sua aparência de cientificidade, estes argumentos têm sido geralmente aceites, apesar
das dificuldades que rodearam a sua empírica e aplicação à política fiscal. A teoria do
bcnel1cio também tem servido para justificar a progressividade do imposto, assumindo-
se que os ricos retiram mais benefício do Estado do que os pobres.
A progressividade é contestada por ser um incentivo negativo ao trabalho - na medida em
que quem trabalha mais e melhor terá que pagar mais imposto - e. por restringir o direito
fundamenta! a colher os frutos do próprio trabalho - inerente aos direitos ao trabalh0, à
propriedade e à iniciativa economica-se cuja restrição carece de um fundamento
especialmente ponderoso.

2.2.8. Impostos comutativos, distributivos, restitutivos e punitivos

Os impostos podem ser qualificados à luz de uma teoria multifuncional da tributação e

das diferentes manifestações do princípio da justiça.

São comutativos os impostos que visam corrigir determinadas falhas de mercado (v. g.
fornecimento de bens públicos, free rider problem, externalidades, assimetria
informativa) associados à conduta legítima dos agentes económicos. Estes obrigam ao
pagamento pelos benefícios obtidos e à internalização de externalidades.

São restitutivos os impostos que visam anular e confiscar os ganhos ilícitos obtidos pelos
particulares (v. g. impostos retroactivos extraordinários sobre bónus excessivos de
legitimidade duvidosa). Em ambos os casos o objectivo é restaurar a distribuição que
resultaria naturalmente de um mercado funcionando de acordo com a justiça
transaccional ou comutativa.

São distributivos os impostos que visam corrigir a distribuição do rendimento operada

pelo mercado, de acordo com uma ideia de justiça social distributiva.

São punitivos os impostos que visam desencorajar comportamentos indesejáveis e anti-

sociais, de acordo com uma lógica de justiça retributiva.

Os impostos restitutivos e punitivos ocupam um lugar periférico no sistema jurídico.

Frequentemente os impostos combinam em maior ou menor medida as dimensões
comutativa e distributiva. Esta classificação permite uma avaliação funcional dos
impostos.