4 - Critérios de afetação e imputação dos custos indiretos.

Os Custos indirectos não podem ser relacionados diretamente com um objecto de custo.Estes têm de
ser repartidos pelos diversos objectos de custo, através de um método de repartição definido pela
empresa.

Um objeto de custo é uma entidade para os quais os custos e as quantidades são acumulados. Uma
entidade de custo prevista do objeto pode ser um produto ou variantes de produto,ou seja,os objetos
de custo sao entidades (produtos, serviços, actividades, departamentos, clientes, …) para as quais se
considera necessário conhecer o respectivo custo.

Assim,os critérios de afetação visam repartir os gastos indiretos que são comuns a dois ou mais objetos
de custo. São exemplos habituais de gastos indiretos, as depreciações ou amortizações, os gastos de
manutenção, seguros, rendas, comunicação, gastos com segurança, vigilância e limpeza.

Portanto,no desenvolvimento do sistema da contabilidade de gestão deve haver a preocupação em

definir as bases de imputação mais adequadas para relacionar os gastos indiretos com os objetos de
custo em prol do aumento da fiabilidade da informação. Esta preocupação conduz à utilização de
critérios de afetação, baseados numa base de imputação única (apenas uma base de imputação para
repartir todos os gastos indiretos) ou múltipla (bases de imputação distintas que traduzem uma relação
de causa-efeito com os fatores que provocaram o custo).A relação de causa-efeito entre o gasto e o
objeto de custo determina se o gasto é direto ou indireto a um determinado objeto. Por exemplo, os
gastos com a segurança e limpeza do edifício constituem um gasto direto do edifício X, mas constitui um
gasto indireto aos vários departamentos ou unidades que operam nesse edifício. Pode também ser
direto a uma unidade orgânica, mas comum a várias atividades desenvolvidas por esse serviço ou
departamento.

Assim ,para a imputação dos gastos indiretos ao objeto de custo (atividade, programa, bem, serviço) é
necessário definir os critérios de afetação adequados que têm quase sempre subjacente algum nível de
subjetividade. Quanto maior o nível de detalhe da informação desejada maior será a quantia de gastos
indiretos a imputar ao objeto de custo final e, consequentemente, maior a probabilidade de erro no
cálculo dos custos por atividade, bem ou serviço.

Numa primeira fase (repartição primária) pode haver uma afetação dos gastos indiretos de acordo com
a estrutura organizacional (departamentos, unidades, divisões) ou com as atividades desenvolvidas pela
entidade (sistema baseado nas atividades - ABC), o que resulta na afetação dos gastos indiretos por
centros de custos principais (prestam serviços e produzem bens finais) e auxiliares (servem de suporte
aos centros principais).

Numa segunda fase (repartição secundária), o gasto indireto é repartido pelos objetos de custos finais
(bens, serviços, etc.) através das bases de imputação adequadas.A imputação dos gastos indiretos deve
ter em conta os bens e serviços finais que efetivamente comportam gastos para a entidade.

As bases de Imputação mais utilizadas sao:

  Custo das Matérias Primas.
 Custo da M.O.D.
 N.º de horas de M.O.D;
 Horas máquina (Hm);
 N.º de unidades produzidas;
 Área ocupada;
 Custo Primo;
 Valor dos Equipamentos

Exemplos de bases de imputação de gastos indiretos mais comuns:

(a) Percentagem do total dos gastos diretos(Custo Primo) de uma determinada função, bem ou
serviço no total geral dos gastos diretos apurados em todas as funções, bens ou serviços. Esta base de
imputação revela-se adequada nos casos em que o peso dos gastos diretos é significativamente superior
aos gastos indiretos, ou seja, em que os gastos diretos correspondem a mais de 2/3 dos custos totais
incorporados;

(b) Proporção do número de horas de trabalho, ou do valor dos gastos com pessoal quando este
fator pesar significativamente no valor dos gastos diretos, como é o caso do gasto com o ensino (por
curso ou por aluno) e com a investigação no ensino superior (por projeto ou por unidade de I&D) e que
correspondem a mais de 2/3 dos gastos totais incorporados;

(c) Proporção da área ocupada pelo serviço, departamento ou unidade, como é o caso da
imputação dos gastos com limpeza, aquecimento, comunicação e eletricidade;

(d) Proporção do número de utilizadores ou clientes do serviço quando existe uma relação direta
entre este fator e os gastos diretos. É o caso, por exemplo, do custo por cirurgia, por internamento ou
por consulta numa unidade de saúde em que o gasto direto aumenta à medida que aumenta também o
número de utilizadores do serviço;

(e) Proporção do número de refeições servidas, número de camas ocupadas, número de

estudantes transportados, quando estes fatores estão fortemente associados ao gasto direto destas
atividades. É o caso, por exemplo, das atividades de apoio aos utentes no setor da educação (custos com
alimentação, alojamento e transporte);

(f) Outras bases desde que se verifique uma forte relação com os gastos diretos associados às
atividades.

Assim,por exemplo,poderiamos definir as seguintes bases para os respectivos custos indiretos:

C.Ind. Base

Rendas Área (m2)

Energia Potência (kw), horas de trabalho

Seguros Valor do objecto segurado

Amortizações do Equipamento Horas máquina (Hm)

M.O.I. Horas M.O.D., Custo M.O.D

A forma mais simples de repartir por produtos os custos indirectos é utilizando uma única base de
repartição.Nesse método, a repartição dos custos indirectos é feita por meio de um coeficiente de
imputação.

Coeficiente de Imputação =Montante dos Custos a Repartir/Base de imputação.

4.1-Imputação de base única.

Recomenda-se o uso deste metodo quando o montante de GGF for uma percentagem muito reduzida
em relação ao Custo Primo, ou seja, em situações em que não se justifique a utilização de diversas bases
de imputação.

Esquematicamente,o metodo funciona da seguinte forma:

GGF Indirectos.....................Produtos.

Coeficiente Geral = Valor do GGF/Base de Imputação

Valor a imputar = Coeficiente * Base de Imputação.

Exemplo:

A empresa Jc,apresentava em 15/6/N,os seguintes dados.

GGF----20.000,00

Horas de MOD gastas em cada produto:

A 2 000 h

B 3 000 h

C 2 000 h

A empresa definiu como base de imputação as Horas de MOD.

Qual o montante de GGF a atribuir a cada um dos produtos?

R: coeficiente=20.000/7 000
Coeficiente=2,86.

Ou seja, vamos imputar 2,86 u.m por cada Hora de MOD.

Produto A: 2 000 * 2,86 = 5.714,29

Produto B: 3 000 * 2,86 = 8.571,43

Produto C: 2 000* 2,86 = 5.714,29

Total 20.000,00

4.2-Imputação de base múltipla.

Neste método, os custos indiretos são divididos em diversos grupos, com características homogéneas,
de forma a simplificar a escolha de uma base de repartição mais adequada ao comportamento de cada
grupo. A quota de custos indirectos de cada produto tem uma parcela de cada coeficiente, ou seja, de
cada grupo definido, o que faz com que a repartição de base múltipla permita um cálculo mais rigoroso
do custo de cada produto do que o resultante da utilização de uma única base.

Esquematicamente,o metodo funciona da seguinte forma:

GGF Indirectos............Grupo de gastos/centro de custos/actividades..................Produtos.

Para imputar os GGF aos produtos, pelo método de base múltipla,seguimos os seguintes procedimentos:

1º Repartir os GGF por Grupos ou Centros de Custo ou Actividades;

2º Atribuir uma Base de Imputação adequada para cada;
3º Calcular o Coeficiente de Imputação;
4º Imputar os custos aos produtos.

Exemplo:

A jc produz dois produtos(A e B),em determinado periodo,apresentava os seguintes dados:

Produto A Produto B

Matérias consumidas 7.000,00 8.500,00

N.º de horas máquina 13 500 15 000
N.º de horas homem 11 000 12 500
MOD 10.000,00 15.500,00
Valor de Vendas 43.000,00 44.000,00
Os GGF foram os seguintes:
Energia 3.850,00

Seguros 2.500,00

Amortizações 5.700,00

MOI 20.325,00

As bases de imputação são as seguintes:

Energia N.º de Horas homem (Hh)

Seguros Valor de vendas

Amortizações N.º de Horas máquina (Hm)

MOI Valor da MOD

Determine o montante de GGF a imputar a cada produto e o respectivo custo de produção.

REFERÊNCIAS:

COOPER, Robin. The Two-Stage Procedure in Cost Accounting: Part One. Jour nal of Cost Management,
Summer, p. 43-51, 1987a.

COOPER, Robin. Does Your Company Need a New Cost System? Journal of Cost Management, Spring, p.
45-49, 1987b.

COOPER, Robin. The Rise of Activity-Based Costing – Part One: What Is an Activity-Based Cost System?
Journal of Cost Management, Summer, p. 45-54, 1988.

FERREIRA, Rogério Fernandes. Opinar sobre contabilidade, Jornal de Conta bilidade, Ano XXXI, nº 361, p.
116-117, 2007.

FRANCO, Victor Seabra et al. Contabilidade de Gestão – Volume I. O apura mento do custo dos
produtos e a informação de apoio à decisão. Lisboa: Publisher Team, 2005.