GUIA DE APLICAÇÃO DAS ISA - CONCEITOS FUNDAMENTAIS E ORIENTAÇÃO PRÁTICA

- CONCEITOS
FUNDAMENTAIS E
ORIENTAÇÃO
Para mais informações contactar:
PRÁTICA
Ordem dos Revisores Oficiais de Contas
dtecnico@oroc.pt
Tel: 213 536 158
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GUIA DE APLICAÇÃO DAS ISA – CONCEITOS FUNDAMENTAIS E ORIENTAÇÃO PRÁTICA

BREVE NOTA DE APREÇO

Este é um momento muito bom para mim.

Há excelentes obras de autores nacionais, antigas e recentes, de outros autores de língua portuguesa e de autores
estrangeiros, traduzidas em muitos casos.

Quando afirmo que é bom para mim, digo para mim mesmo – o que seria irrelevante aqui, obviamente -, mas, antes
de tudo, porque sentia, enquanto responsável na Instituição, que esta obra nos – e não desprezo a excelência da
formação de cada Colega - fazia uma grande falta.

Não havia o toque da Ordem ligado ao nosso ambiente empresarial e ao nosso ambiente profissional.

Tenho de pedir desculpa ao Colega Óscar Figueiredo por quanto o importunei para termos esta publicação.

O Colega Óscar Figueiredo, trabalhando afincadamente com uma equipa que integrou a Colega Ana Aniceto, o Colega
Carlos Rodrigues e a Colega Isabel Paiva, bem como, obviamente, a Colega Ana Cristina Doutor, deixam-nos um
trabalho que muitos de nós esperávamos.

A obra vem do guia Guide to Using ISAs in Audits of Small and Medium Size Entities e foi traduzida e adaptada à nossa
realidade, sobretudo das Pequenas e Médias Entidades e dos Colegas que mais carecem da formação direta da
Ordem.

Com pena minha, vem mais tarde do que eu preferia. O Colega Óscar Figueiredo convenceu-me de que era preferível
aguardar o texto revisto do guia, que estava para sair sempre que perguntava pelo avanço do trabalho – até que,
quando já íamos seguir outra via, apareceu em julho de 2018 a revisão que permitiu uma obra atualizada.

A interligação, em texto e em grafismo, a exemplificação, a ajuda para a feitura de papéis de trabalho indispensáveis,
as observações, recomendações e conselhos, tudo feito com base num original de elevadíssima qualidade, e servido
pela mão firme, dedicada, ciente, experiente dos Colegas que nos deixam sinal da qualidade do nosso trabalho,
significam, para além do respeito pelos Colegas, que deve entender-se como uma obrigação nossa, um ato de carinho
pela Ordem que me deixa, enquanto responsável, sensibilizadíssimo.

O trabalho vai em termos de tratamento informático, mais célere, de fácil acesso, mais económico, mais …

Penso que esta obra vai pautar o nosso ambiente de formação, com sessões mais práticas, com melhor ligação da
realidade ao trabalho e às normas.

Lisboa, 31 de outubro de 2018

José Rodrigues de Jesus

Bastonário

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Observação
Este Guia foi concebido para ajudar os auditores (Revisores Oficiais de Contas e seus colaboradores) a
aplicarem as Normas Internacionais de Auditoria (ISA) quando executam uma auditoria, mas não é um
substituto das próprias ISA. Por isso, ao consultar este Guia, os auditores devem fazer a leitura das ISA
referenciadas no início de cada capítulo. Além disso, quando utilizarem este Guia, os auditores devem fazê-
lo à luz do seu julgamento profissional e dos factos e circunstâncias envolvidos em cada auditoria em
particular. Consequentemente, a IFAC e a OROC não assumem qualquer responsabilidade ou dano que
possa ocorrer, direta ou indiretamente, como consequência do uso/aplicação deste Guia em trabalhos de
auditoria em concreto.

Adicionalmente, os auditores devem ter sempre presente a aplicação de outros requisitos que sejam
obrigados a cumprir nos termos da lei e regulamentos.

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ÍNDICE Página

1. INTRODUÇÃO …………………………………………………………………………………………………………………….. 5-13

1.1. Como usar este Guia ……………………………………………………………………………………………………….. 6-8
1.2. As Normas Internacionais de Auditoria (ISA) …………………………………………………………………… 9-13
2. CONTROLO DE QUALIDADE INTERNO DA FIRMA ………………………………………………………………. 15-26
3. ACEITAÇÃO E CONTINUAÇÃO DE CLIENTES E TRABALHOS ……………………………………………….. 27-32
4. DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA ……………………………………………………………………………………… 33-45
5. PLANEAMENTO DA AUDITORIA E AVALIAÇÃO DO RISCO ………………………………………………….. 47-184
5.1. Auditoria baseada no risco ……………………………………………………………………………………………….. 49-61
5.2. Asserções das demonstrações financeiras ……………………………………………………………………….. 63-68
5.3. Estratégia global de auditoria …………………………………………………………………………………………… 69-75
5.4. Materialidade …………………………………………………………………………………………………………………… 77-95
5.5. Controlo Interno – Propósito e componentes ………………………………………………………………….. 97-124
5.6. Controlo Interno – Compreensão e avaliação …………………………………………………………………… 125-137
5.7. Procedimentos de avaliação do risco ……………………………………………………………………………….. 139-145
5.8. Identificação e avaliação dos riscos ………….………………………………………………………………………… 147-167
5.9. Riscos significativos …………………………………………………………………………………………………………… 169-175
5.10. Conclusão da avaliação do risco ……………………………………………………………………………………….. 177-184
6. RESPOSTA AOS RISCOS AVALIADOS ………………………………………………………………………………….. 185-262
6.1. Respostas aos riscos avaliados – visão geral …………………………………………………………………………. 187-196
6.2. Plano de auditoria ……………………………………………………………………………………………………………. 197-211
6.3. Procedimentos de auditoria adicionais …………………………………………………………………………….. 213-228
6.4. Determinação da extensão dos testes ……………………………………………………………………………… 229-250
6.5. Estimativas contabilísticas ………………………………………………………………………………………………… 251-256
6.6. Partes relacionadas ………………………………………………………………………………………………………….. 257-262
7. CONCLUSÃO E RELATO ……………………………………………………………………………………………………….. 263-323
7.1. Acontecimentos subsequentes …………………………………………………………………………………………. 265-268
7.2. Continuidade ……………………………………………………………………………………………………………………. 269-275
7.3. Avaliação da prova de auditoria .……………………………………………………………………………………… 277-290
7.4. Informação comparativa ………………………………………………………………………………………………….. 291-293
7.5. Relato – Formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras …………………………………. 295-303
7.6. Relato – Modificações à opinião ………………………………………………………………………………………. 305-313
7.7. Relato – Parágrafos de ênfase e parágrafos de outras matérias ……………….............. 315-318
7.8. Declarações escritas …………………………………………………………………………………………………………. 319-323
8. SUMÁRIO DE OUTROS REQUISITOS DAS ISA ……………………………………………………………………. 325-363

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1.
INTRODUÇÃO

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1. INTRODUÇÃO

1.1 Como usar este Guia

Este Guia pode ser usado para:

• Desenvolver uma compreensão mais aprofundada de uma auditoria conduzida de acordo com as ISA;
• Desenvolver um manual para os colaboradores (suplementado conforme necessário com requisitos específicos e
procedimentos da firma) para ser usado como referência diária, e como base para sessões de formação, estudo
individual e discussão; e
• Ajudar a assegurar que os colaboradores adotam uma abordagem consistente no planeamento e execução da
auditoria.

Este Guia refere-se frequentemente a uma equipa de auditoria, o que implica que está envolvido mais de um auditor na
execução da auditoria. No entanto, os mesmos princípios são aplicáveis no caso de a auditoria ser executada apenas por
uma pessoa.

Organização e conteúdo

O Guia proporciona uma visão geral de toda a auditoria e aborda os conceitos chave de auditoria, tais como materialidade,
asserções, controlo interno, procedimentos de avaliação do risco e utilização de procedimentos de auditoria adicionais em
resposta ao risco avaliado. Inclui também um resumo dos requisitos das ISA relativamente a:

• Áreas específicas, tais como estimativas contabilísticas, partes relacionadas, acontecimentos subsequentes,
continuidade e outros;
• Requisitos de documentação; e
• Formação de opinião sobre as demonstrações financeiras.
Adicionalmente, segue os passos típicos de uma auditoria, começando com a aceitação do cliente, o planeamento e
avaliação do risco, e, depois, a resposta ao risco, a avaliação da prova de auditoria obtida, e a formação de uma opinião de
auditoria.
Cada capítulo está, geralmente, organizado da seguinte forma:
• Título do capítulo
• Gráfico do processo da auditoria – Extrato
No início de alguns capítulos é apresentado um extrato do gráfico do processo da auditoria para destacar as
atividades específicas discutidas no capítulo.

• Conteúdo do capítulo
Descreve em linhas gerais o conteúdo e propósito do capítulo.

• ISA relevantes
Muitos capítulos contém uma referência para os parágrafos das ISA que são relevantes para o seu conteúdo. A
referência a esses parágrafos não significa que outros aspetos das ISA que se relacionam com o assunto não devam
ser consideradas. Tais parágrafos baseiam-se no julgamento dos autores sobre o que é relevante para o conteúdo
de cada capítulo. Por exemplo, os requisitos das ISA 200, 220, e 300 são aplicáveis durante toda a auditoria, mas só
foram especificamente referenciados num ou em dois capítulos.

• Enquadramento e material do capítulo

O enquadramento é seguido de uma exposição mais detalhada do assunto e de orientação prática sobre como
implementar as ISA relevantes. Apesar de este Guia se concentrar exclusivamente nas ISA (excluindo as da série
800) que se aplicam na auditoria de demonstrações financeiras históricas, também é feita referência à Norma

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1. INTRODUÇÃO

Internacional de Controlo de Qualidade 1 (ISQC 1).

• Exemplos
Os exemplos apresentados devem ser vistos como meramente ilustrativos das situações em análise, devendo
sempre ser ajustados à realidade concreta de cada trabalho.

Quando considerado relevante, alguns textos estão evidenciados entre linhas verticais por forma a chamar à atenção para
determinadas questões de auditoria relacionadas com uma melhor compreensão e aplicação de alguns conceitos. Estes
textos não têm, mesmo assim, qualquer prevalência sobre os restantes textos do Guia.

Glossário de termos

Este Guia usa a maioria dos termos tal como definidos nas ISA (conforme Manual das Normas Internacionais de Controlo
de Qualidade, Auditoria, Revisão, Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados). Tanto os sócios
como a equipa de auditoria devem estar cientes destas definições. O Guia também usa os termos seguintes:

Controlos Antifraude

Estes controlos são concebidos pelo órgão de gestão para prevenir ou detetar distorções originadas por fraude. No que se
refere a derrogação dos controlos pelo órgão de gestão, estes controlos podem não prevenir a ocorrência de uma fraude,
mas atuam como dissuasor e fazem com que uma fraude seja mais difícil de esconder. Alguns exemplos típicos incluem:

• Políticas e procedimentos que proporcionem responsabilidades adicionais, por exemplo, a aprovação através
de assinatura para lançamentos contabilísticos;
• Controlos de acesso melhorados para dados e transações confidenciais;
• Alarmes silenciosos;
• Relatórios de discrepâncias e de exceções;
• Rastreios de auditoria (Audit trail);
• Planos de contingência para fraudes;
• Procedimentos de recursos humanos tais como identificar/monitorizar indivíduos com potencial para fraude
acima da média (por exemplo, um estilo de vida excessivamente luxuoso); e
• Mecanismos para comunicar anonimamente fraudes potenciais.

Firma

Um Revisor Oficial de Contas ou uma Sociedade de Revisores Oficiais de Contas e seus colaboradores.

Órgão de gestão

A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela condução das operações da entidade. Pode incluir alguns ou todos os
encarregados da governação, por exemplo, os membros executivos de uma administração, ou um sócio-gerente.

Relatório de auditoria ou Relatório do auditor

Significa a Certificação Legal das Contas ou Relatório de Auditoria de acordo com a legislação nacional.

Riscos e controlos gerais (ou abrangentes)

Alguns riscos e controlos dizem respeito à entidade como um todo. Os controlos gerais (também designados controlos ao
nível da entidade) são concebidos para apoiar o funcionamento dos controlos de transações. Consequentemente, os riscos
e controlos gerais são considerados ao nível das demonstrações financeiras.

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1. INTRODUÇÃO

Estes riscos e controlos têm efeitos abrangentes nas demonstrações financeiras e são os que, no julgamento do auditor:
• Não estão confinados a elementos, contas ou itens das demonstrações financeiras;
• Mesmo que estejam confinados, representam ou podem representar uma parte substancial das
demonstrações financeiras; ou
• Se relacionam com divulgações que são fundamentais para os utilizadores compreenderem as demonstrações
financeiras.

Os controlos gerais são muitas vezes menos tangíveis do que os controlos que funcionam ao nível da asserção. Assim, eles
constituem o alicerce sobre o qual são construídos outros controlos (como os controlos específicos). São exemplos de
controlos gerais o compromisso do órgão de gestão para o comportamento ético, as suas atitudes relativas ao sistema de
controlo interno e os processos de recrutamento de pessoal, de prevenção de fraudes e de relato financeiro anual.

Riscos e controlos específicos (ou de transação)

Alguns riscos e controlos dizem respeito às áreas específicas das demonstrações financeiras ou a asserções específicas
(nível da asserção). Os controlos específicos são concebidos pelo órgão de gestão para mitigar riscos específicos. A sua
finalidade é assegurar que todas as transações são apropriadamente autorizadas, e processadas e registadas na
contabilidade por quantias corretas e no período correto.

Sócio-gerente

Refere-se ao proprietário de uma entidade envolvido na gestão diária da entidade. Na maior parte dos casos, o sócio-
gerente é também o encarregado da governação de uma entidade.

Siglas usadas no Guia

Asserções
(combinadas) P= Plenitude
E = Existência
RV = Rigor e Valorização
A = Apresentação
CAAT Técnicas de Auditoria Assistidas por Computador
CQ Controlo de qualidade
DF Demonstrações financeiras
EG Encarregados da governação
IAPN Recomendações de Práticas Internacionais de Auditoria
IFAC International Federation of Accountants
ISA Normas Internacionais de Auditoria
ISAE Normas Internacionais de Trabalhos de Garantia de Fiabilidade
ISQC Norma Internacional de Controlo de Qualidade
ISRE Normas Internacionais de Trabalhos de Revisão
ISRS Normas Internacionais de Serviços Relacionados
PT Papéis de Trabalho
PME Pequenas e Médias Entidades
PMF Firma de Auditoria de Pequena e Média Dimensão
RDM Risco de Distorção Material
TI Tecnologia de informação
UM Unidades monetárias (unidade padrão é referida como “Є”)

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1. INTRODUÇÃO

1.2 As Normas Internacionais de Auditoria (ISA)

As ISA têm uma estrutura comum, conforme descrito abaixo.
Quadro 1-1

Elemento das ISA Comentários

Introdução Uma explicação do propósito e âmbito da ISA, incluindo como a ISA se relaciona com
outras ISA, o assunto da ISA, expectativas específicas sobre o auditor e outros e o
contexto em que a ISA é estabelecida.

Objetivos O objetivo a ser atingido pelo auditor em resultado do cumprimento dos requisitos da ISA.
Para atingir os objetivos globais do auditor, este deve utilizar os objetivos de cada ISA
relevante no planeamento e execução da auditoria, tendo em consideração o inter-
relacionamento entre as ISA. O parágrafo 21 (a) da ISA 200 exige que o auditor:
• Determine se são necessários procedimentos de auditoria para além dos que são
exigidos pelas ISA para atingir os objetivos nelas mencionados; e
• Avalie se foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada.
Definições Uma descrição do significado atribuído a determinados termos para o propósito das ISA.
Estas são prestadas para ajudar a uma aplicação e interpretação consistente das ISA. Não
se destinam a substituir definições que possam existir para outros fins, tais como as
contidas em leis ou regulamentos. Salvo indicação em contrário, estes termos têm o
mesmo significado em todas as ISA.

Requisitos Esta secção apresenta os requisitos específicos para o auditor. Cada requisito contém a
palavra “deve”. Por exemplo, o parágrafo 15 da ISA 200 contém o seguinte requisito:
“O auditor deve planear e executar uma auditoria com ceticismo profissional, reconhecendo
que podem existir circunstâncias que deem origem a que as demonstrações financeiras
estejam materialmente distorcidas.”
Material de aplicação O material de aplicação e outro material explicativa proporciona explicações adicionais
e outro material dos requisitos das ISA, e orientações para o seu cumprimento. Em particular, pode:
explicativo • Explicar melhor o significado de um requisito ou o que este pretende cobrir;
• Se aplicável, inclui considerações específicas para pequenas entidades; e
• Inclui exemplos de procedimentos que podem ser apropriados nas circunstâncias.
No entanto, os procedimentos de auditoria selecionados pelo auditor exigem o uso
de julgamento profissional baseado nas circunstâncias específicas da entidade e nos
riscos de distorção material avaliados.
Embora estas orientações não sejam requisitos, são relevantes para a aplicação
apropriada dos requisitos das ISA. Podem também proporcionar informação de apoio em
assuntos mencionados nas ISA.

Apêndices Os Apêndices formam parte do Material de Aplicação e Outro Material Explicativo. O

propósito e uso pretendido de um apêndice estão explicados no corpo da ISA, ou no título
e introdução do próprio apêndice.

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1. INTRODUÇÃO

Esquema das Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, Auditoria, Revisão, Outros Trabalhos de
Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados

Normas Internacionais de Controlo de Qualidade ISQC 1 – 99

Normas Internacionais de
Referencial Internacional para Trabalhos de Garantia de
Serviços Relacionados
Fiabilidade (auditoria e revisão)
(compilações, etc.)

Informação financeira Outra informação

histórica financeira

Normas Normas Normas

Internacionais de Internacionais de Internacionais de
Auditoria Trabalhos de Garantia Serviços
ISA 100-999 de Fiabilidade Relacionados
ISAE 3000-2399 ISRS 4000-4699
Recomendações de
Práticas
Internacionais de
Auditoria
IAPN 1000-1999

Normas
Internacionais de
Trabalhos de Revisão
ISRE 2000-2699

As ISA são consideradas na sua versão atualmente em vigor, ou seja, no caso em que determinada norma tenha sido
revista qualquer referência à mesma deve ser considerada como feita à norma revista, estando essas normas devidamente
identificadas. Por exemplo, a referência à versão revista da ISA 315 é efetuada com a inclusão de (Revista) ou, em alguns
casos, apenas “R”, por exemplo, “ISA 315R”.

Quadro 1-2
Referência Título
ISQC 1 Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Revisões de Demonstrações
Financeiras e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados
200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e Condução de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria
210 Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria

220 Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

230 Documentação de Auditoria

240 As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações

Financeiras
250R Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras
260R Comunicação com os Encarregados da Governação

265 Comunicar Deficiências no Controlo Interno aos Encarregados da Governação e à Gerência

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1. INTRODUÇÃO

Referência Título
300 Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

315R Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material Através do Conhecimento da Entidade e do

Seu Ambiente
320 A Materialidade no Planeamento e na Execução de uma Auditoria

330 As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados

402 Considerações de Auditoria Relativas a uma Entidade que Utiliza uma Organização de Serviços

450 Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria

500 Prova de Auditoria

501 Prova de Auditoria — Considerações Especificas para Itens Selecionados

505 Confirmações Externas

510 Trabalhos de Auditoria Iniciais —Saldos de Abertura

520 Procedimentos Analíticos

530 Amostragem de Auditoria

540 Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo Valor e

Respetivas Divulgações
550 Partes Relacionadas

560 Acontecimentos Subsequentes

570R Continuidade

580 Declarações Escritas

600 Considerações Especiais — Auditorias de Demonstrações Financeiras de Grupos (Incluindo o

Trabalho dos Auditores de Componentes)

610R Usar o Trabalho de Auditores Internos

620 Usar o Trabalho de um Perito do Auditor

700R Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras

701 Comunicar Matérias Relevantes de Auditoria no Relatório do Auditor Independente

705R Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente

706R Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outras Matérias no Relatório do Auditor Independente

710 Informação Comparativa — Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras
Comparativas

720R As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra Informação Em Documentos que Contenha

Demonstrações Financeiras Auditadas

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1. INTRODUÇÃO

Referência Título
800R* Considerações Especiais — Auditorias de Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com
Referenciais com Finalidade Especial

805R* Considerações Especiais — Auditorias de Demonstrações Financeiras Isoladas e de Elementos,

Contas ou Itens Específicos de uma Demonstração Financeira

810* Trabalhos para Relatar Sobre Demonstrações Financeiras Resumidas

* As ISA 800R, 805R, e 810 foram consideradas como tendo aplicação limitada pelo que não foram tratadas neste Guia.

O processo de auditoria

A abordagem de auditoria apresentada neste Guia foi dividida em três fases – avaliação do risco, resposta ao risco e
relato. O processo está ilustrado na Imagem seguinte. Para cada uma das fases da auditoria, o Quadro apresenta as
atividades principais, o seu objetivo e a documentação daí resultante. O Guia apresenta informação adicional sobre as
atividades e a documentação exigida em cada uma das três fases que segue uma auditoria típica do princípio ao fim.

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1. INTRODUÇÃO

Imagem 1-1

Atividade Objetivo Documentação1

Executar Decidir se se aceita Lista de fatores de risco

procedimentos o cliente ou Independência
preliminares trabalho Carta de compromisso/
Contrato

Desenvolver Materialidade
Avaliação do risco

Planear a estratégia global e Reuniões da equipa de

auditoria plano de auditoria
2 auditoria
Estratégia global auditoria

Identificar e avaliar Riscos de negócio e de fraude,

Executar 3 e outros riscos significativos
procedimentos de RDM através do
avaliação do risco conhecimento da
entidade
Conceção/implementação
de controlos internos
relevantes

RDM avaliados ao:

• Nível das DF
• Nível da asserção

Conceber respostas Atualizar estratégia global

globais e Desenvolver respostas Respostas globais
procedimentos apropriadas aos RDM Plano de auditoria que rela-
Resposta ao do risco

adicionais de auditoria avaliados cione os RDM avaliados com os

procedimentos adicionais de
auditoria

Implementar Reduzir o risco de Trabalho efetuado

respostas aos auditoria a um nível Resultados da auditoria
RDM avaliados aceitavelmente baixo Supervisão do pessoal
Revisão dos papéis de
trabalho

Fatores de risco e
Determinar qual o
Avaliar a prova de procedimentos de auditoria
trabalho adicional
auditoria novos/revistos
necessário (se algum)
Alterações à materialidade
Comunicação dos resultados
Conclusões dos
É procedimentos efetuados
necessário
Relato

trabalho
adicional?

Preparar o Formar uma opinião Decisões significativas

relatório de com base nos Relatório de auditoria
auditoria resultados da auditoria assinado

Notas:
1. Ver a ISA 230 para uma lista mais completa da documentação exigida
2. O planeamento (ISA 300) é um processo contínuo e iterativo durante a auditoria
3. RDM = Riscos de Distorção Material

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1. INTRODUÇÃO

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